Livro Contabilidade - PME

Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul
CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS
EMPRESAS
NBC T 19.41, aprovada pela Resoluo CFC n 1.255-09
Porto Alegre | 2011
Livro CFC - (07-01-11) - FINAL.indd 1
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Uma publicao do CRCRS Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul
Rua Baronesa do Gravata, 471 90160-070 Porto Alegre-RS Fone (51) 3254-9400 E-mail: crcrs@crcrs.org.br Internet: www.crcrs.org.br
Coordenao-geral Contador Zulmir Breda Presidente do CRCRS
Coordenao da edio Mrcia Bohrer Ibaez
Projeto Grco e Diagramao SCAN - Editorao & Produo Grca Capa Stampa Design Impresso Evangraf Grca e Editora Tiragem 15.000 exemplares 2 edio
Porto Alegre, janeiro de 2011
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APRESENTAO
Colegas O Brasil est inserido no rol dos pases que j esto ocialmente comprometidos com a adoo das normas internacionais de contabilidade (International Financial Reporting Standards IFRS). O Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), criado pela Resoluo CFC n 1055-05 composto pelas seguintes entidades: Associao Brasileira das Companhias Abertas (Abrasca); Associao Nacional dos Analistas e Prossionais de Investimento em Mercado de Capitais (Apimec); Bolsa de Valores de So Paulo (Bovespa); Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon); e Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Como convidados participam ainda: Banco Central do Brasil (Bacen); Comisso de Valores Mobilirios (CVM); Receita Federal do Brasil (RFB); e Superintendncia de Seguros Privados (Susep). A Lei n 11.638-07 alterou a Lei n 6404-76, no que tange s demonstraes contbeis das sociedades por aes (S.A.s), permitindo assim a CONVERGNCIA das normas adotadas no Brasil s normas internacionais. O International Accounting Standards Board (IASB) organismo supranacional aceito mundialmente como legtimo emissor de padres de contabilidade internacional editou ao longo de 2008 e 2009 inmeras IFRS (em portugus, Padres Internacionais de Relatrios Financeiros), tendo adotado, em 2009, o IFRS for SMEs Small and Medium Enterprises Standards. O CFC adotou no Brasil o Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, consubstanciado na Resoluo CFC n 1.255, de 10-12-2009, publicado no DOU de 17-12-2009, que aprovou a NBCT 19.41 que vigora a partir dos exerccios que iniciaram em 1-01-2010. As empresas brasileiras que no estiverem sujeitas obrigao de publicar suas contas; as que elaboram suas demonstraes contbeis para ns gerenciais e para usurios externos, a teor do que dispe o art. 6, alnea f do Decreto-Lei n 9.295-46, esto, por conseguinte, sujeitas ao cumprimento desta NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE.
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Portanto, as empresas de pequeno e mdio porte, ou seja, que no tenham ativos superiores a R$ 240 milhes ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhes, esto sob a exigncia da NBC T 19.41. Importante notar, tambm, que so mantidos os conceitos e princpios gerais da IFRS integral, apenas simplicando alguns requerimentos, visando melhor adequao custo/benefcio, tendo por objetivo oferecer informao sobre: a posio nanceira; o resultado; e os uxos de caixa, que so teis para a tomada de deciso. As demonstraes contbeis assim elaboradas mostram a diligncia da administrao e a responsabilidade desta em relao aos recursos colocados disposio pelos investidores. As informaes contbeis devem ser entendidas pelos usurios em geral, em linguagem simples, sem formalismos ou designaes tcnicas rebuscadas ou de difcil interpretao. O grande desao ser a mudana de procedimentos, de polticas contbeis, de prticas contbeis arraigadas ao longo de mais de 30 anos e, ainda, adequar estes padres ao que de cunho estritamente tributrio. Esta publicao parte integrante do Programa de Educao Continuada Fiscalizao Preventiva conduzido pelo Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul, com distribuio gratuita aos interessados e disponvel em nossa pgina para consulta ou download. Faamos, portanto, um bom uso deste material, que colocado disposio, visando a permitir a atualizao de conhecimentos prticos do dia a dia prossional, sendo esse mais um importante desao nobre classe contbil brasileira.
Porto Alegre, 15 de janeiro de 2011.
Contador Zulmir Breda Presidente do CRCRS
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SUMRIO
23 Resoluo CFC n 1.255, de 10-12-2009. Aprova a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas 27 NBC T 19.41 Contabilidade para pequenas e mdias empresas 31 Introduo 35 SEO 1 PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS 35 Alcance 35 Descrio de pequenas e mdias empresas 36 SEO 2 CONCEITOS E PRINCPIOS GERAIS 36 Alcance desta seo 36 Objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas 37 Caractersticas qualitativas de informao em demonstraes contbeis 37 Compreensibilidade 37 Relevncia 37 Materialidade 37 Conabilidade 38 Primazia da essncia sobre a forma 38 Prudncia 38 Integralidade 38 Comparabilidade 38 Tempestividade 39 Equilbrio entre custo e benefcio 39 Balano patrimonial 40 Ativo 40 Passivo
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40 40 41 41 42 42 42 43 43 43 44 44 44 44 45 45 45 45 45 46 46 46
Patrimnio lquido Desempenho/resultado Receita Despesa Reconhecimento de ativo, passivo, receita e despesa Probabilidade de benefcios econmicos futuros Conabilidade da mensurao Mensurao de ativo, passivo, receita e despesa Reconhecimento e princpios gerais de mensurao Regime de competncia Reconhecimento nas demonstraes contbeis Ativo Passivo Receita Despesa Resultado e resultado abrangente Mensurao no reconhecimento inicial Mensurao subsequente Ativos nanceiros e passivos nanceiros Ativos no nanceiros Passivos no nanceiros Compensao de saldos
47 SEO 3 APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS 47 Alcance desta seo 47 Apresentao 48 Adequao norma Contabilidade para PMEs 49 Continuidade 49 Frequncia de divulgao das demonstraes contbeis 49 Uniformidade de apresentao 50 Informao comparativa 50 Materialidade e agregao 50 Conjunto completo de demonstraes contbeis 51 Identicao das demonstraes contbeis 52 Apresentao de informao no exigida por esta norma 52 SEO 4 BALANO PATRIMONIAL 52 Alcance desta seo 52 Informao que deve ser apresentada no balano patrimonial
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Distino entre circulante e no circulante Ativo circulante Passivo circulante Ordem e formato dos itens no balano patrimonial Informao a ser apresentada no balano patrimonial ou em notas explicativas
56 SEO 5 DEMONSTRAO DO RESULTADO E DEMONSTRAO DO RESULTADO ABRANGENTE 56 Alcance deste seo 56 Apresentao do resultado e do resultado abrangente 56 Aspectos relativos apresentao das demonstraes do resultado e do resultado abrangente 57 Abordagem de duas demonstraes 58 Exigncias aplicveis 58 Anlise da despesa 59 Anlise de despesa por natureza 59 Anlise de despesa por funo 59 SEO 6 DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO E DEMONSTRAO DE LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS 59 Alcance desta seo 59 Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido 59 Objetivo 59 Informao a ser apresentada na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido 60 Demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados 60 Objetivo 60 Informao a ser apresentada na demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados 61 SEO 7 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA 61 Alcance desta seo 61 Equivalentes de caixa 61 Informao a ser apresentada na demonstrao dos uxos de caixa
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Atividades operacionais Atividades de investimento Atividades de nanciamento Divulgao dos uxos de caixa das atividades operacionais Mtodo indireto Mtodo direto Divulgao dos uxos de caixa das atividades de investimento e nanciamento Fluxos de caixa em moeda estrangeira Juros e dividendos (ou outras formas de distribuio de lucro) Tributos sobre o lucro Transao que no envolve caixa Componentes de caixa e equivalentes de caixa Outras divulgaes
66 SEO 8 NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES CONTBEIS 66 Alcance desta seo 67 Estrutura das notas explicativas 67 Divulgao das prticas contbeis 67 Informao sobre julgamento 67 Informao sobre as principais fontes de incerteza das estimativas 68 SEO 9 DEMONSTRAES CONSOLIDADAS E SEPARADAS 68 Alcance desta seo 68 Exigncia de apresentao de demonstraes contbeis consolidadas 69 Sociedade de propsito especco 70 Procedimentos de consolidao 71 Transaes e saldos dentro do grupo econmico 71 Data de divulgao uniforme 71 Prticas contbeis uniformes 71 Aquisio e alienao de controladas 72 Participao dos no controladores nas controladas
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Divulgao nas demonstraes consolidadas Demonstraes separadas Apresentao de demonstraes separadas Escolha de prticas contbeis Divulgao nas demonstraes separadas Demonstraes contbeis combinadas Divulgao nas demonstraes combinadas
74 SEO 10 POLTICAS CONTBEIS, MUDANA DE ESTIMATIVA E RETIFICAO DE ERRO 74 Alcance desta seo 74 Seleo e aplicao das polticas contbeis 75 Consistncia das polticas contbeis 75 Mudana nas polticas contbeis 76 Aplicando mudanas nas polticas contbeis 76 Aplicao retrospectiva 77 Divulgao de mudana na prtica contbil 77 Mudana nas estimativas contbeis 78 Divulgao de mudana na estimativa 78 Reticao de erros de exerccios anteriores 79 Divulgao de erros de exerccio anterior 79 SEO 11 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS 79 Alcance das sees 11 e 12 79 Escolha da prtica contbil 80 Introduo seo 11 81 Alcance da seo 11 81 Instrumentos nanceiros bsicos 83 Reconhecimento inicial de ativos e passivos nanceiros 83 Mensurao inicial 84 Mensurao subsequente 85 Custo amortizado e o mtodo da taxa efetiva de juros 87 Valor recupervel de instrumentos nanceiros, mensurado com base no custo ou custo amortizado 87 Reconhecimento 88 Mensurao
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88 88 89 89 90 92 92 92 93 93 94 94 94
Reverso Valor justo Tcnica de avaliao Mercado no ativo: instrumentos patrimoniais Desreconhecimento (baixa) de ativo nanceiro Desreconhecimento de passivo nanceiro Divulgao Divulgao das prticas contbeis para instrumentos nanceiros Balano patrimonial categorias de ativos nanceiros e passivos nanceiros Desreconhecimento Garantia Inadimplncia e quebra de contrato de emprstimo a pagar Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas
95 SEO 12 OUTROS TPICOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCEIROS 95 Alcance das sees 11 e 12 95 Escolha de prtica contbil 95 Alcance da seo 12 96 Reconhecimento inicial de ativos e passivos nanceiros 96 Mensurao inicial 97 Mensurao subsequente 97 Valor justo 97 Reduo ao valor recupervel de instrumentos nanceiros avaliados com base no custo ou custo amortizado 97 Desreconhecimento de ativo nanceiro ou passivo nanceiro 98 Contabilidade de hedge hedge accounting 99 Hedge de risco de taxa xa de instrumento nanceiro reconhecido ou risco de preo de mercado de mercadoria possuda 100 Hedge de risco de taxa de juro varivel de instrumento nanceiro reconhecido, o risco cambial ou risco de preo da mercadoria em compromisso rme ou transao prevista altamente provvel ou investimento lquido em operao no exterior 101 Divulgao
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102 102 102 102 102 103 103 103 104 104 104 105 105 105 105 106 106
SEO 13 ESTOQUES Alcance desta seo Mensurao de estoques Custo de estoques Custos de aquisio Custos de transformao Alocao dos custos indiretos de produo Produtos conjuntos e subprodutos Outros custos includos em estoques Custos excludos dos estoques Custos de estoques de prestador de servios Custo de produo agrcola colhida proveniente de ativos biolgicos Tcnicas para avaliar custo, tal como custo-padro, mtodo de varejo e preo de compra mais recente Mtodos de avaliao de custo Reduo ao valor recupervel de estoques Reconhecimento como despesa Divulgao
106 SEO 14 INVESTIMENTO EM CONTROLADA E EM COLIGADA 106 Alcance desta seo 107 Denio de entidade coligada 107 Mensurao escolha da prtica contbil 107 Mtodo do custo 108 Mtodo da equivalncia patrimonial 110 Mtodo do valor justo 110 Apresentao das demonstraes contbeis 110 Divulgao 111 SEO 15 INVESTIMENTO EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO (JOINT VENTURE) 111 Alcance desta seo 111 Denio de empreendimento controlado em conjunto 111 Operao controlada em conjunto
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Ativo controlado em conjunto Entidade controlada em conjunto Mensurao escolha de poltica contbil Mtodo do custo Mtodo da equivalncia patrimonial Mtodo do valor justo Transao entre empreendedor e empreendimento controlado em conjunto 114 Investidor sem controle conjunto 114 Divulgao 115 SEO 16 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO 115 Alcance desta seo 115 Denio e reconhecimento inicial de propriedade para investimento 116 Mensurao no reconhecimento inicial 116 Mensurao aps o reconhecimento inicial 117 Transferncia 117 Divulgao 118 118 118 119 119 120 120 120 121 121 122 122 122 122 122 123 123
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SEO 17 ATIVO IMOBILIZADO Alcance desta seo Reconhecimento Mensurao na data do reconhecimento Elementos do custo Mensurao do custo Troca de ativos Mensurao aps o reconhecimento inicial Depreciao Valor deprecivel e perodo de depreciao Mtodo de depreciao Reduo ao valor recupervel Reconhecimento e mensurao de reduo ao valor recupervel Indenizao para reduo ao valor recupervel Ativo imobilizado mantido para venda Baixa Divulgao
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124 SEO 18 ATIVO INTANGVEL EXCETO GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL) 124 Alcance desta seo 124 Reconhecimento 124 Princpios gerais para o reconhecimento de ativos intangveis 125 Aquisio como parte de combinao de negcios 125 Mensurao inicial 125 Aquisio separada 126 Aquisio como parte de combinao de negcios 126 Aquisio por meio de subveno governamental 126 Troca de ativos 126 Ativo intangvel gerado internamente 127 Despesa passada no reconhecida como ativo 127 Mensurao aps o reconhecimento 127 Amortizao ao longo da vida til 127 Perodo de amortizao e mtodo de amortizao 128 Valor residual 128 Reviso do perodo de amortizao e mtodo de amortizao 128 Recuperabilidade do valor contbil perda por desvalorizao 128 Baixas e alienaes 129 Divulgao 130 SEO 19 COMBINAO DE NEGCIOS E GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL) 130 Alcance desta seo 130 Denio de combinao de negcios 131 Contabilizao 131 Identicao do adquirente 131 Custo de combinao de negcios 132 Ajustes no custo de combinao de negcios dependentes de eventos futuros 132 Alocao do custo de combinao de negcios para os ativos adquiridos, passivos e passivos contingentes assumidos 134 Passivo contingente
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134 gio por expectativa de rentabilidade futura 135 Excesso do valor justo lquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identicveis da entidade adquirida sobre o custo da participao (desgio ou ganho por compra vantajosa) 135 Divulgao 135 Combinao de negcios efetivada durante o perodo de divulgao 135 Todas as combinaes de negcios 136 SEO 20 OPERAES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL 136 Alcance desta seo 136 Classicao de arrendamento mercantil 138 Demonstraes contbeis do arrendatrio arrendamento mercantil nanceiro 138 Reconhecimento inicial 138 Mensurao subsequente 139 Divulgao 139 Demonstraes contbeis do arrendatrio arrendamento mercantil operacional 139 Reconhecimento e mensurao 140 Divulgao 141 Demonstraes contbeis do arrendador arrendamento mercantil nanceiro 141 Reconhecimento e mensurao 141 Mensurao subsequente 141 Arrendador fabricante ou comerciante 142 Divulgao 143 Demonstraes contbeis do arrendador arrendamento mercantil operacional 143 Reconhecimento e mensurao 143 Divulgao 144 Transao de venda e leaseback 144 Transao de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil nanceiro 144 Transao de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil operacional 145 Divulgao
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145 SEO 21 PROVISES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES 145 Alcance desta seo 145 Reconhecimento inicial 146 Mensurao inicial 147 Mensurao subsequente 147 Passivo contingente 148 Ativo contingente 148 Divulgao 148 Divulgao sobre provises 148 Divulgao sobre passivos contingentes 149 Divulgao sobre ativos contingentes 149 Divulgao prejudiciais 149 Apndice da Seo 21 154 SEO 22 PASSIVO E PATRIMNIO LQUIDO 154 Alcance desta seo 155 Classicao de instrumento como passivo ou patrimnio lquido 157 Emisso original de aes ou outros ttulos patrimoniais 158 Venda de opo, direito de subscrio e warrant 158 Capitalizao ou bonicao em aes e desdobramento de aes 158 Dvida conversvel ou instrumentos nanceiros compostos similares 159 Aes ou quotas em tesouraria 159 Distribuio para os proprietrios 159 Participao dos no controladores e transaes com aes de controlada consolidada 160 Apndice da Seo 22 162 162 163 163 164 164
SEO 23 RECEITAS Alcance desta seo Mensurao da receita Pagamento diferido Troca de produtos ou servios Identicao da transao de receita
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Venda de produtos Prestao de servios Contrato de construo Mtodo de percentagem completada Juros, royalties e dividendos (ou outra forma de distribuio de resultado) Divulgao Divulgao geral sobre receita Divulgao relacionada a receita de contrato de construo Apndice da Seo 23
SEO 24 SUBVENO GOVERNAMENTAL Alcance desta seo Reconhecimento e mensurao Divulgao SEO 25 CUSTOS DE EMPRSTIMOS Alcance desta seo Reconhecimento Divulgao SEO 26 PAGAMENTO BASEADO EM AES Alcance desta seo Reconhecimento Reconhecimento quando existem condies de aquisio Mensurao de transao de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais Princpios de mensurao Aes Opes de aes e direitos sobre a valorizao de aes liquidados pela entrega de ttulos patrimoniais Modicao nos termos e condies sob os quais os ttulos patrimoniais foram concedidos Cancelamento e liquidao Transao de pagamento baseado em aes liquidadas em dinheiro Transao de pagamento baseado em aes com alternativa de liquidao em dinheiro
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183 Planos de grupo 183 Plano autorizado pelo governo 184 Divulgao 185 SEO 27 REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS 185 Objetivo e alcance 185 Estoques 185 Preo de venda menos os custos para completar a produo e vender 185 Reverso de reduo ao valor recupervel 186 Outros ativos, exceto estoques 186 Princpios gerais 186 Indicadores de desvalorizao 187 Mensurao do valor recupervel 188 Valor justo menos despesa para vender (valor lquido de venda) 188 Valor em uso 189 Reconhecimento e mensurao de perda por desvalorizao para unidade geradora de caixa 190 Exigncias adicionais para a reduo ao valor recupervel do gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) 191 Reverso de perda por desvalorizao 191 Reverso quando o valor recupervel foi estimado para ativo individual desvalorizado 192 Reverso quando o valor recupervel foi estimado para unidade geradora de caixa 192 Divulgao 193 SEO 28 BENEFCIOS A EMPREGADOS 193 Alcance desta seo 194 Princpios gerais de reconhecimento para todos os benefcios a empregados 194 Benefcios a empregados de curto prazo 194 Exemplos 195 Mensurao de benefcios de curto prazo em geral 195 Reconhecimento e mensurao licenas remuneradas de curto prazo
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195 Reconhecimento planos de participao nos lucros e bnus 196 Benefcios ps-emprego: distino entre planos de contribuio denida e planos de benefcio denido 196 Planos multiempregadores e planos de previdncia social 197 Benefcios sob a proteo de seguro 197 Benefcios ps-emprego: planos de contribuio denida 197 Reconhecimento e mensurao 197 Benefcios ps-emprego: planos de benefcio denido 197 Reconhecimento 198 Mensurao do passivo de benefcio denido 198 Incluso de benefcios adquiridos ou no adquiridos pelos empregados 198 Desconto 199 Mtodo de avaliao atuarial 200 Introdues, alteraes, redues e liquidaes de planos 200 Ativo de plano de benefcio denido 200 Custo de um plano de benefcio denido 200 Reconhecimento escolha de prtica contbil 202 Reembolso 202 Outros benefcios de longo prazo a empregados 202 Benefcios por desligamento 202 Reconhecimento 203 Mensurao 203 Planos de grupo 203 Divulgao 203 Divulgao sobre benefcios a empregados de curto prazo 204 Divulgao sobre planos de contribuio denida 204 Divulgao sobre planos de benefcio denido 205 Divulgao de outros benefcios de longo prazo 205 Divulgao sobre benefcios por desligamento 206 206 206 207 208 208
SEO 29 TRIBUTOS SOBRE O LUCRO Alcance desta seo Contabilizao dos tributos sobre o lucro Reconhecimento e mensurao de tributo corrente Reconhecimento de tributo diferido Princpio geral de reconhecimento
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208 Ativos e passivos cuja recuperao ou liquidao no afeta os lucros tributveis 208 Base scal 209 Diferenas temporrias 209 Ativos scais diferidos e passivos scais diferidos 210 Mensurao de tributo diferido 210 Alquotas scais 210 Proviso para realizao 211 Mensurao do tributo corrente e do tributo diferido 211 Tributo retido na fonte sobre dividendos ou outras distribuies do lucro 211 Apresentao 211 Alocao da demonstrao do resultado e no patrimnio lquido 212 Circulante e no circulante 212 Compensao de saldos 212 Divulgao 213 SEO 30 EFEITOS DAS MUDANAS NAS TAXAS DE CMBIO E CONVERSO DE DEMONSTRAES CONTBEIS 213 Alcance desta seo 214 Moeda funcional 215 Divulgao de transaes em moeda estrangeira na moeda funcional 215 Reconhecimento inicial 215 Divulgao ao nal dos perodos de divulgao subsequentes 216 Investimento lquido em uma operao no exterior 217 Mudana na moeda funcional 217 Utilizao de moeda de apresentao que no a moeda funcional 217 Converso para a moeda de apresentao 218 Converso de operao no exterior para a moeda de apresentao do investidor 219 Divulgao
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219 SEO 31 HIPERINFLAO 219 SEO 32 EVENTO SUBSEQUENTE 219 Alcance desta seo 219 Evento subsequente ao perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis 220 Reconhecimento e mensurao 220 Eventos que geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil 221 Eventos que no geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil 221 Distribuio de lucros 222 Divulgao 222 Data de autorizao para emisso 222 Eventos que no geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil 223 SEO 33 DIVULGAO SOBRE PARTES RELACIONADAS 223 Alcance desta seo 223 Denio de parte relacionada 224 Divulgao 224 Divulgao do relacionamento entre controladora e controladas 225 Divulgao sobre a remunerao dos administradores-chave 225 Divulgao de transaes com partes relacionadas 227 227 227 227 228 228 229 229 229
SEO 34 ATIVIDADES ESPECIALIZADAS Alcance desta seo Agricultura Reconhecimento Mensurao Mtodo do valor justo Divulgao Mtodo do valor justo Mensurao Mtodo do custo Divulgaes Mtodo do custo Atividades de Extrao
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Acordos de concesso de servios Tratamento contbil categoria de ativo nanceiro Tratamento contbil categoria de ativo intangvel Receita operacional
SEO 35 ADOO INICIAL DESTA NORMA Alcance desta seo Adoo inicial Procedimentos para elaborao de demonstraes contbeis na data de transio 235 Divulgao 235 Explicao da transio para esta norma 236 Conciliao
237 Resoluo CFC n 1.285-10 241 APNDICE Glossrio de Termos da NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas
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RESOLUO CFC
N. 1.255
de 10 de dezembro de 2009
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RESOLUO CFC N. 1.255(1)

de 10 de dezembro de 2009
Aprova a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas . O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, CONSIDERANDO que o Conselho Federal de Contabilidade, em conjunto com outras entidades, membro do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), criado pela Resoluo CFC n 1.055-05; CONSIDERANDO que o CPC tem por objetivo estudar, preparar e emitir Pronunciamentos Tcnicos sobre procedimentos de contabilidade e divulgar informaes dessa natureza, visando a permitir a emisso de normas uniformes pelas entidades-membro, levando sempre em considerao o processo de convergncia s normas internacionais; CONSIDERANDO que o Comit de Pronunciamentos Contbeis, a partir da IFRS for SMEs do IASB, aprovou o Pronunciamento Tcnico PME Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, RESOLVE: Art. 1. Aprovar a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. Art. 2. Esta Resoluo entra em vigor nos exerccios iniciados a partir de 1. de janeiro de 2010. Braslia, 10 de dezembro de 2009.
Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim Presidente

(1) Publicada no DOU, de 17-12-2009.
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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC T 19.41
Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas
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SEO NDICE
Introduo SEO SEO SEO SEO SEO SEO SEO SEO SEO 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Pequenas e mdias empresas Conceitos e princpios gerais Apresentao das demonstraes contbeis Balano patrimonial Demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido e demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados Demonstrao dos uxos de caixa Notas explicativas s demonstraes contbeis Demonstraes consolidadas e separadas Polticas contbeis, mudana de estimativa e reticao de erro Instrumentos nanceiros bsicos Outros tpicos sobre instrumentos nanceiros Estoques Investimento em controlada e em coligada Investimento em empreendimento controlado em conjunto (joint venture) Propriedade para investimento Ativo imobilizado
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Ativo intangvel exceto gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) Combinao de negcios e gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) Operaes de arrendamento mercantil Provises, passivos contingentes e ativos contingentes Apndice Guia sobre reconhecimento e mensurao de proviso Passivo e patrimnio lquido Apndice Exemplos de tratamento contbil para o emissor de instrumento de dvida conversvel Receitas Apndice Exemplos de reconhecimento de receita Subveno governamental Custos de emprstimos Pagamento baseado em aes Reduo ao valor recupervel de ativos Benefcios a empregados Tributos sobre o lucro Efeitos das mudanas nas taxas de cmbio e converso de demonstraes contbeis Hiperinao Evento subsequente Divulgao sobre partes relacionadas Atividades especializadas Adoo inicial desta norma Glossrio de termos (Includo pela Resoluo CFC n 1.285-10) Esta Norma apresentada nas Sees de 1 a 35.
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INTRODUO
P1 O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emite suas normas, interpretaes
e comunicados tcnicos de forma convergente com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo IASB e promoo do uso dessas normas em demonstraes contbeis para ns gerais no Brasil e outros relatrios nanceiros. Outros relatrios nanceiros compreendem informaes fornecidas fora das demonstraes contbeis que auxiliam na interpretao do conjunto completo de demonstraes contbeis ou melhoram a capacidade do usurio de tomar decises econmicas ecientes.
P2 As normas, interpretaes e comunicados tcnicos denem as exigncias de
reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao relacionados a transaes e outros eventos e condies que so importantes em demonstraes contbeis para ns gerais. Elas tambm podem denir as exigncias para transaes, eventos e condies que surgem principalmente em segmentos especcos. So baseadas na NBC T 1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis, que aborda os conceitos subjacentes informao apresentada em demonstraes contbeis para ns gerais.
P3 O objetivo da NBC T 1 facilitar a formulao consistente e lgica das normas.
Ele tambm fornece uma base para o uso de julgamento na soluo de problemas de contabilidade. DEMONSTRAES CONTBEIS PARA FINS GERAIS
P4 As normas, interpretaes e comunicados tcnicos so elaborados para serem
aplicados s demonstraes contbeis para ns gerais e outros relatrios nanceiros de todas as empresas com ns lucrativos. As demonstraes contbeis para ns gerais so dirigidas s necessidades comuns de vasta gama de usurios externos entidade, por exemplo, scios, acionistas, credores, empregados e o pblico em geral. O objetivo das demonstraes contbeis oferecer informao sobre a posio nanceira (balano patrimonial), o desempenho (demonstrao do resultado) e uxos de caixa da entidade, que seja til aos usurios para a tomada de decises econmicas.
P5 Demonstraes contbeis para ns gerais so aquelas direcionadas s necessi-
dades de informao nanceira gerais de vasta gama de usurios que no esto
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em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao. As demonstraes contbeis de uso geral incluem aquelas que so apresentadas separadamente ou dentro de outro documento pblico como um relatrio anual ou um prospecto. CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS (PMEs)
P6 O CFC est emitindo em separado esta Norma para aplicao s demonstra-
es contbeis para ns gerais de empresas de pequeno e mdio porte (PMEs), conjunto esse composto por sociedades fechadas e sociedades que no sejam requeridas a fazer prestao pblica de suas contas. Esta Norma denominada: Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas (PMEs).
P7 O termo empresas de pequeno e mdio porte adotado nesta Norma no inclui
(i) as companhias abertas, reguladas pela Comisso de Valores Mobilirios CVM; (ii) as sociedades de grande porte, como denido na Lei n. 11.638-07; (iii) as sociedades reguladas pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendncia de Seguros Privados e outras sociedades cuja prtica contbil ditada pelo correspondente rgo regulador com poder legal para tanto. Ver Seo 1.
P8 As PMEs muitas vezes produzem demonstraes contbeis apenas para o uso
de proprietrios-administradores ou apenas para o uso de autoridades scais ou outras autoridades governamentais. Demonstraes contbeis produzidas apenas para esses propsitos no so, necessariamente, demonstraes contbeis para ns gerais.
P9 As leis scais so especcas, e os objetivos das demonstraes contbeis para
ns gerais diferem dos objetivos das demonstraes contbeis destinadas a apurar lucros tributveis. Assim, no se pode esperar que demonstraes contbeis elaboradas de acordo com esta Norma para PMEs sejam totalmente compatveis com as exigncias legais para ns scais ou outros ns especcos. Uma forma de compatibilizar ambos os requisitos a estruturao de controles scais com conciliaes dos resultados apurados de acordo com esta Norma e por outros meios. APLICABILIDADE DESTA NORMA PARA PMEs
P10 Uma denio clara por parte dos reguladores e autoridades que aprovarem a
adoo desta Norma para a classe de empresas para a qual a NBC T 19.41 se destina como denido na Seo 1 desta Norma essencial para que (a) o CFC possa decidir sobre requisitos de contabilidade e divulgao apropriadas para aquela classe de empresas e (b) as autoridades legislativas e regulatrias, preparadores, e empresas que emitem demonstraes contbeis e seus auditores estejam cientes do alcance da aplicabilidade da NBC T 19.41 para PMEs. Uma
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denio clara tambm essencial para que empresas que no so de pequeno e mdio porte, e, portanto no so elegveis para usar a NBC T 19.41 para PMEs, no armem que esto em conformidade com ela (ver item 1.5). ORGANIZAO DESTA NORMA
P11 Esta Norma para PMEs est organizada por tpicos, cada tpico sendo apre-
sentado em seo numerada em separado. Referncias cruzadas para itens so identicadas pelo nmero da seo, seguido do nmero do item. Os nmeros dos itens esto no formato xx.yy, onde xx o nmero da seo e yy o nmero sequencial do item dentro daquela seo. Em exemplos que incluem quantias monetrias, a unidade de medida apresentada como sendo $.
P12 Todos os itens na Norma tm igual autoridade. Algumas sees incluem apn-
dices de orientao para implementao, que no so parte da Norma, mas, sim, orientao para sua aplicao. MANUTENO DO CONTEDO DA NORMA
P13 O CFC espera fazer uma reviso abrangente da experincia da adoo da
Contabilidade para PMEs depois de um perodo de dois anos de utilizao. O CFC espera propor emendas para abordar problemas de implementao identicados nessa reviso. Ele tambm considera novas normas e emendas s existentes que possam vir a ser adotadas.
P14 Depois da reviso inicial de implementao, o CFC espera propor emendas pela
publicao de uma minuta para discusso aproximadamente uma vez a cada trs anos. No desenvolvimento dessas minutas para discusso, ele espera considerar as novas normas e as emendas s existentes que foram adotadas nos trs anos anteriores, assim como problemas especcos que tenham sido trazidos sua ateno a respeito de possveis melhorias a esta Norma. A inteno que esse ciclo de trs anos seja um plano probatrio, e no um compromisso rme. De acordo com a ocasio, ele pode identicar um problema para o qual uma emenda possa precisar ser considerada mais cedo do que no ciclo normal de trs anos. At que esta Norma seja alterada, quaisquer mudanas que o CFC possa fazer ou propor com respeito as suas normas, interpretaes e comunicados tcnicos no se aplicam Contabilidade para PMEs.
P15 O CFC considerar que haja um perodo de pelo menos um ano entre o mo-
mento em que as emendas Contabilidade para PMEs venham a ser emitidas e a data efetiva de adoo dessas emendas.
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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE NBC T 19.41

Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas
SEO 1 PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

ALCANCE 1.1 Esta Norma se destina utilizao por pequenas e mdias empresas (PMEs). Esta seo descreve as caractersticas das PMEs. DESCRIO DE PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS 1.2 Pequenas e mdias empresas so empresas que: (a) no tm obrigao pblica de prestao de contas; e (b) elaboram demonstraes contbeis para ns gerais para usurios externos. Exemplos de usurios externos incluem proprietrios que no esto envolvidos na administrao do negcio, credores existentes e potenciais, e agncias de avaliao de crdito. 1.3 Uma empresa tem obrigao pblica de prestao de contas se: (a) seus instrumentos de dvida ou patrimoniais so negociados em mercado de aes ou estiverem no processo de emisso de tais instrumentos para negociao em mercado aberto (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais); ou (b) possuir ativos em condio duciria perante um grupo amplo de terceiros como um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mtuos e bancos de investimento. Portanto, no Brasil as sociedades por aes, fechadas (sem negociao de suas aes ou outros instrumentos patrimoniais ou de dvida no mercado e que no possuam ativos em condio duciria perante um amplo grupo de terceiros), mesmo que obrigadas publicao de suas demonstraes contbeis, so tidas, para ns desta Norma, como pequenas e mdias empresas, desde que no enquadradas pela Lei n. 11.638-07 como sociedades de grande porte. As sociedades limitadas e demais sociedades comerciais,
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desde que no enquadradas pela Lei n. 11.638-07 como sociedades de grande porte, tambm so tidas, para ns desta Norma, como pequenas e mdias empresas. 1.4 Algumas empresas tambm podem possuir ativos em condio duciria perante um grupo amplo de partes externas, em razo de possuir e gerenciar recursos nanceiros conados a eles pelos clientes, consumidores ou membros no envolvidos na administrao da empresa. Entretanto, se elas o fazem por razes incidentais a um negcio principal, (como, por exemplo, pode ser o caso de agncias de viagens ou corretoras de imveis, escolas, organizaes de caridade, cooperativas que exijam um depsito nominal de participao, e vendedores que recebem pagamento adiantado para entrega futura dos produtos, como empresas de servios pblicos), isso no as faz ter obrigao de prestao pblica de contas. 1.5 Se a entidade obrigada prestao pblica de contas usar esta Norma, suas demonstraes contbeis no podem ser descritas como se estivessem em conformidade com a Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas (PMEs) mesmo que lei ou regulamentao permita ou exija que esta Norma seja usada por empresas obrigadas prestao pblica de contas. 1.6 Uma controlada cuja controladora utiliza as normas do CFC de forma integral, ou que parte de grupo econmico que os utiliza, no est proibida de usar esta Norma para PMEs na elaborao das suas prprias demonstraes contbeis se essa controlada no tiver obrigao de prestao pblica de contas por si mesma. Se suas demonstraes contbeis forem descritas como estando em conformidade com esta Norma para PMEs, elas devem estar em conformidade com todas as regras desta Norma.
SEO 2 CONCEITOS E PRINCPIOS GERAIS

ALCANCE DESTA SEO 2.1 Esta seo descreve o objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas (PMEs) e as qualidades que tornam teis as informaes nas demonstraes contbeis. Ela tambm dene os conceitos e princpios bsicos que suportam as demonstraes contbeis das PMEs. OBJETIVO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS DE PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS 2.2 O objetivo das demonstraes contbeis de pequenas e mdias empresas oferecer informao sobre a posio nanceira (balano patrimonial), o desempenho (resultado e resultado abrangente) e uxos de caixa da entidade, que til para a tomada de deciso por vasta gama de usurios que no est em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao.
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2.3 Demonstraes contbeis tambm mostram os resultados da diligncia da administrao a responsabilidade da administrao pelos recursos conados a ela. CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DE INFORMAO EM DEMONSTRAES CONTBEIS COMPREENSIBILIDADE 2.4 A informao apresentada em demonstraes contbeis deve ser apresentada de modo a torn-la compreensvel por usurios que tm conhecimento razovel de negcios e de atividades econmicas e de contabilidade, e a disposio de estudar a informao com razovel diligncia. Entretanto, a necessidade por compreensibilidade no permite que informaes relevantes sejam omitidas com a justicativa que possam ser de entendimento difcil demais para alguns usurios. RELEVNCIA 2.5 A informao fornecida em demonstraes contbeis deve ser relevante para as necessidades de deciso dos usurios. A informao tem a qualidade da relevncia quando capaz de inuenciar as decises econmicas de usurios, ajudando-os a avaliar acontecimentos passados, presentes e futuros ou conrmando, ou corrigindo, suas avaliaes passadas. MATERIALIDADE 2.6 A informao material e, portanto tem relevncia se sua omisso ou erro puder inuenciar as decises econmicas de usurios, tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho do item ou impreciso julgada nas circunstncias de sua omisso ou erro. Entretanto, inapropriado fazer, ou deixar sem corrigir, desvios insignicantes das prticas contbeis para se atingir determinada apresentao da posio patrimonial e nanceira (balano patrimonial) da entidade, seu desempenho (resultado e resultado abrangente) ou uxos de caixa. CONFIABILIDADE 2.7 A informao fornecida nas demonstraes contbeis deve ser convel. A informao convel quando est livre de desvio substancial e vis, e representa adequadamente aquilo que tem a pretenso de representar ou seria razovel de se esperar que representasse. Demonstraes contbeis no esto livres de vis (ou seja, no so neutras) se, por meio da seleo ou apresentao da informao, elas so destinadas a inuenciar uma deciso ou julgamento para alcanar um resultado ou desfecho predeterminado.
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PRIMAZIA DA ESSNCIA SOBRE A FORMA 2.8 Transaes e outros eventos e condies devem ser contabilizados e apresentados de acordo com sua essncia e no meramente sob sua forma legal. Isso aumenta a conabilidade das demonstraes contbeis. PRUDNCIA 2.9 As incertezas que inevitavelmente cercam muitos eventos e circunstncias so reconhecidas pela divulgao de sua natureza e extenso e pelo exerccio da prudncia na elaborao das demonstraes contbeis. Prudncia a incluso de certo grau de precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s estimativas exigidas de acordo com as condies de incerteza, no sentido de que ativos ou receitas no sejam superestimados e que passivos ou despesas no sejam subestimados. Entretanto, o exerccio da prudncia no permite subvalorizar deliberadamente ativos ou receitas, ou a superavaliao deliberada de passivos ou despesas. Ou seja, a prudncia no permite vis. INTEGRALIDADE 2.10 Para ser convel, a informao constante das demonstraes contbeis deve ser completa, dentro dos limites da materialidade e custo. Uma omisso pode tornar a informao falsa ou torn-la enganosa e, portanto, no convel e deciente em termos de sua relevncia. COMPARABILIDADE 2.11 Os usurios devem ser capazes de comparar as demonstraes contbeis da entidade ao longo do tempo, a m de identicar tendncias em sua posio patrimonial e nanceira e no seu desempenho. Os usurios devem, tambm, ser capazes de comparar as demonstraes contbeis de diferentes entidades para avaliar suas posies patrimoniais e nanceiras, desempenhos e uxos de caixa relativos. Assim, a mensurao e a apresentao dos efeitos nanceiros de transaes semelhantes e outros eventos e condies devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos perodos, e tambm por entidades diferentes. Adicionalmente, os usurios devem ser informados das polticas contbeis empregadas na elaborao das demonstraes contbeis, e de quaisquer mudanas nessas polticas e dos efeitos dessas mudanas. TEMPESTIVIDADE 2.12 Para ser relevante, a informao contbil deve ser capaz de inuenciar as decises econmicas dos usurios. Tempestividade envolve oferecer a informao dentro do tempo de execuo da deciso. Se houver atraso injusticado na divulgao da informao, ela pode perder sua relevncia. A administrao precisa ponderar da
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necessidade da elaborao dos relatrios em poca oportuna, com a necessidade de oferecer informaes conveis. Ao atingir-se um equilbrio entre relevncia e conabilidade, a principal considerao ser como melhor satisfazer as necessidades dos usurios ao tomar decises econmicas. EQUILBRIO ENTRE CUSTO E BENEFCIO 2.13 Os benefcios derivados da informao devem exceder o custo de produzi-la. A avaliao dos custos e benefcios , em essncia, um processo de julgamento. Alm disso, os custos no recaem necessariamente sobre aqueles usurios que usufruem dos benefcios e, frequentemente, os benefcios da informao so usufrudos por vasta gama de usurios externos. 2.14 A informao derivada das demonstraes contbeis auxilia fornecedores de capital a tomar melhores decises, o que resulta no funcionamento mais eciente dos mercados de capital e no menor custo de capital para a economia como um todo. Entidades, individualmente, tambm usufruem dos benefcios, incluindo melhor acesso aos mercados de capital, efeitos favorveis nas relaes pblicas e, talvez, custos menores de capital. Os benefcios tambm podem incluir melhoria no processo de tomada de decises da administrao, porque a informao nanceira utilizada internamente frequentemente baseada, ao menos em parte, em informaes elaboradas para os propsitos de apresentar demonstraes contbeis para ns gerais. BALANO PATRIMONIAL 2.15 O balano patrimonial da entidade a relao de seus ativos, passivos e patrimnio lquido em uma data especca, como apresentado nessa demonstrao da posio patrimonial e nanceira. Eles so denidos da seguinte maneira: Ativo um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que benefcios econmicos futuros uam para a entidade. Passivo uma obrigao atual da entidade como resultado de eventos j ocorridos, cuja liquidao se espera resulte na sada de recursos econmicos. Patrimnio lquido o valor residual dos ativos da entidade aps a deduo de todos os seus passivos. 2.16 Alguns itens que correspondem denio de ativo ou passivo podem no ser reconhecidos como ativos ou passivos no balano patrimonial porque no satisfazem os critrios para reconhecimento nos itens 2.27 a 2.32. Em especial, a expectativa que benefcios econmicos futuros uam de ou para a entidade deve ser sucientemente certa para corresponder aos critrios de probabilidade antes que um ativo ou um passivo seja reconhecido.
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ATIVO 2.17 O benefcio econmico futuro do ativo o seu potencial de contribuir, direta ou indiretamente, para com o uxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade. Esses uxos de caixa podem vir do uso de ativo ou de sua liquidao. 2.18 Muitos ativos, por exemplo, bens imveis e imobilizados, tm forma fsica. Entretanto, a forma fsica no essencial para a existncia de ativo. Alguns ativos so intangveis. 2.19 Ao determinar a existncia do ativo, o direito de propriedade no essencial. Assim, por exemplo, bens imveis mantidos em regime de arrendamento mercantil so um ativo se a entidade controla os benefcios que se espera que uam do bem imvel. PASSIVO 2.20 Uma caracterstica essencial do passivo que a entidade tem a obrigao presente de agir ou se desempenhar de certa maneira. A obrigao pode ser uma obrigao legal ou uma obrigao no formalizada (tambm chamada de obrigao construtiva). A obrigao legal tem fora legal como consequncia de contrato ou exigncia estatutria. A obrigao no formalizada (construtiva) uma obrigao que decorre das aes da entidade quando: (a) por via de um padro estabelecido por prticas passadas, de polticas publicadas ou de declarao corrente, sucientemente especca, a entidade tenha indicado a outras partes que aceitar certas responsabilidades; e (b) em consequncia disso, a entidade tenha criado uma expectativa vlida, nessas outras partes, de que cumprir com essas responsabilidades. 2.21 A liquidao de obrigao presente geralmente envolve pagamento em caixa, transferncia de outros ativos, prestao de servios, a substituio daquela obrigao por outra obrigao, ou converso da obrigao em patrimnio lquido. A obrigao pode ser extinta, tambm, por outros meios, como o credor que renuncia a, ou perde seus direitos. PATRIMNIO LQUIDO 2.22 Patrimnio lquido o resduo dos ativos reconhecidos menos os passivos reconhecidos. Ele pode ter subclassicaes no balano patrimonial. Por exemplo, as subclassicaes podem incluir capital integralizado por acionistas ou scios, lucros retidos e ganhos ou perdas reconhecidos diretamente no patrimnio lquido. DESEMPENHO/RESULTADO 2.23 Desempenho a relao entre receitas e despesas da entidade durante um exerccio ou perodo. Esta Norma requer que as entidades apresentem seu desempenho em
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duas demonstraes: demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente. O resultado e o resultado abrangente so frequentemente usados como medidas de desempenho ou como base para outras avaliaes, tais como o retorno do investimento ou resultado por ao. Receitas e despesas so denidas como se segue: Receitas so aumentos de benefcios econmicos durante o perodo contbil, sob a forma de entradas ou aumentos de ativos ou diminuies de passivos, que resultam em aumento do patrimnio lquido e que no sejam provenientes de aportes dos proprietrios da entidade. Despesas so decrscimos nos benefcios econmicos durante o perodo contbil, sob a forma de sada de recursos ou reduo de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decrscimos no patrimnio lquido e que no sejam provenientes de distribuio aos proprietrios da entidade. 2.24 O reconhecimento de receitas e despesas resulta, diretamente, do reconhecimento e mensurao de ativos e passivos. Critrios para o reconhecimento de receitas e despesas so discutidos nos itens 2.27 a 2.32. RECEITA 2.25 A denio de receita abrange tanto as receitas propriamente ditas quanto os ganhos. Receita propriamente dita um aumento de patrimnio lquido que se origina no curso das atividades normais da entidade e designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorrios, juros, dividendos, lucros distribudos, royalties e aluguis. Ganho outro item que se enquadra como aumento de patrimnio lquido, mas no receita propriamente dita. Quando o ganho reconhecido na demonstrao do resultado ou do resultado abrangente, ele geralmente demonstrado separadamente porque o seu conhecimento til para se tomar decises econmicas. DESPESA 2.26 A denio de despesas abrange perdas, assim como, as despesas que se originam no curso das atividades ordinrias da entidade. Despesa uma reduo do patrimnio lquido que surge no curso das atividades normais da entidade e inclui, por exemplo, o custo das vendas, salrios e depreciao. Ela geralmente toma a forma de desembolso ou reduo de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques, ou bens do ativo imobilizado. Perda outro item que se enquadra como reduo do patrimnio lquido e que pode se originar no curso das atividades ordinrias da entidade. Quando perdas so reconhecidas na demonstrao do resultado ou do resultado abrangente, elas so
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geralmente demonstradas separadamente porque o seu conhecimento til para se tomar decises econmicas. RECONHECIMENTO DE ATIVO, PASSIVO, RECEITA E DESPESA 2.27 Reconhecimento o processo que consiste em incorporar na demonstrao contbil um item que atenda a denio de ativo, passivo, receita ou despesa e satisfaz os seguintes critrios: (a) for provvel que algum benefcio econmico futuro referente ao item ua para ou da entidade; e (b) tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases conveis. 2.28 A falha no reconhecimento de item que satisfaa esses critrios no corrigida pela divulgao das polticas contbeis ou por notas ou material explicativo. PROBABILIDADE DE BENEFCIOS ECONMICOS FUTUROS 2.29 O conceito de probabilidade usado no primeiro critrio de reconhecimento para se referir ao grau de incerteza que os futuros benefcios econmicos associados ao item uiro de ou para a entidade. As avaliaes do grau de incerteza ligado ao uxo de futuros benefcios econmicos so efetuadas com base na evidncia disponvel quando as demonstraes contbeis so elaboradas. Essas avaliaes so efetuadas individualmente para itens individualmente signicativos e para grupo ou populao de itens individualmente insignicantes. CONFIABILIDADE DA MENSURAO 2.30 O segundo critrio para reconhecimento de um item que ele possua um custo ou valor que possa ser medido em bases conveis. Na maioria dos casos, o custo ou valor de um item conhecido. Em outros casos ele deve ser estimado. O uso de estimativas razoveis uma parte essencial na elaborao de demonstraes contbeis e no prejudica sua conabilidade. Quando, entretanto, no puder ser feita uma estimativa razovel, o item no deve ser reconhecido na demonstrao contbil. 2.31 Um item que no atenda aos critrios de reconhecimento pode se qualicar para reconhecimento em data posterior como resultado de circunstncias ou eventos subsequentes. 2.32 Um item que no atenda aos critrios de reconhecimento pode, de qualquer modo, merecer divulgao nas notas explicativas ou em demonstraes suplementares. Isso apropriado quando a divulgao do item for relevante para a avaliao da posio patrimonial e financeira, do desempenho e das mutaes na posio financeira da entidade por parte dos usurios das demonstraes contbeis.
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MENSURAO DE ATIVO, PASSIVO, RECEITA E DESPESA 2.33 Mensurao o processo de determinar as quantias monetrias pelas quais a entidade mensura ativos, passivos, receitas e despesas em suas demonstraes contbeis. Mensurao envolve a seleo de uma base de avaliao. Esta Norma especica quais bases de avaliao a entidade deve usar para muitos tipos de ativos, passivos, receitas e despesas. 2.34 Duas bases comuns para mensurao so custo histrico e valor justo: (a) Para ativos, o custo histrico representa a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa paga ou o valor justo do ativo dado para adquirir o ativo quando de sua aquisio. Para passivos, o custo histrico representa a quantidade de recursos obtidos em caixa ou equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo dos ativos no monetrios recebidos em troca da obrigao na ocasio em que a obrigao foi incorrida, ou em algumas circunstncias (por exemplo, imposto de renda) a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa que se espera sejam pagos para liquidar um passivo no curso normal dos negcios. O custo histrico amortizado o custo do ativo ou do passivo mais ou menos a parcela de seu custo histrico previamente reconhecido como despesa ou receita. (b) Valor justo o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do negcio e interesse em realiz-lo, em uma transao em que no h favorecidos. RECONHECIMENTO E PRINCPIOS GERAIS DE MENSURAO 2.35 As exigncias para o reconhecimento e mensurao de ativos, passivos, receitas e despesas nesta Norma so baseadas em princpios gerais que derivam da Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao de Demonstraes Contbeis. Na ausncia de exigncia nesta Norma que se aplique especicamente a uma transao ou outro evento ou condio, o item 10.4 fornece orientao e o item 10.5 estabelece uma hierarquia para a entidade seguir quando estiver decidindo sobre a prtica contbil apropriada nas circunstncias. O segundo nvel dessa hierarquia exige que a entidade veja as denies, critrios de reconhecimento e conceitos de mensurao para ativos, passivos, receitas e despesas e os princpios gerais denidos nesta seo. REGIME DE COMPETNCIA 2.36 A entidade deve elaborar suas demonstraes contbeis, exceto informaes de uxo de caixa, usando o regime contbil de competncia. No regime de competncia, os itens so reconhecidos como ativos, passivos, patrimnio lquido, receitas ou despesas quando satisfazem as denies e critrios de reconhecimento para esses itens.
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RECONHECIMENTO NAS DEMONSTRAES CONTBEIS ATIVO 2.37 A entidade deve reconhecer um ativo no balano patrimonial quando for provvel que benefcios econmicos futuros dele provenientes uiro para a entidade e que seu custo ou valor puder ser determinado em bases conveis. Um ativo no reconhecido no balano patrimonial quando desembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais seja improvvel a gerao de benefcios econmicos para a entidade aps o perodo contbil corrente. Ao invs, essa transao reconhecida como despesa na demonstrao do resultado e na demonstrao do resultado abrangente. 2.38 A entidade no deve reconhecer um ativo contingente como ativo. Entretanto, quando o uxo de futuros benefcios econmicos para a entidade praticamente certo, ento o ativo relacionado no um ativo contingente, e seu reconhecimento apropriado. PASSIVO 2.39 A entidade deve reconhecer um passivo no balano patrimonial quando: (a) a entidade tem uma obrigao no nal do perodo contbil corrente como resultado de evento passado; (b) seja provvel que a entidade transra recursos que representem benefcios econmicos para a liquidao dessa obrigao; e (c) o valor de liquidao possa ser mensurado com conabilidade. 2.40 Um passivo contingente tanto uma obrigao possvel mas incerta quanto uma obrigao atual que no reconhecida por no atingir uma ou ambas das condies (b) e (c) no item 2.39. A entidade no deve reconhecer um passivo contingente como passivo, exceto para passivos contingentes de entidade adquirida em combinao de negcios (ver Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)). RECEITA 2.41 O reconhecimento de receita resulta diretamente do reconhecimento e mensurao de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma receita na demonstrao do resultado ou demonstrao do resultado abrangente quando houver aumento nos benefcios econmicos futuros relacionados a um aumento no ativo ou diminuio no passivo e possa ser avaliado conavelmente.
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DESPESA 2.42 O reconhecimento de despesas resulta diretamente do reconhecimento e mensurao de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma despesa na demonstrao do resultado ou demonstrao do resultado abrangente quando houver diminuio nos benefcios econmicos futuros relacionados a uma diminuio no ativo ou aumento no passivo e possa ser avaliada conavelmente. RESULTADO E RESULTADO ABRANGENTE 2.43 O resultado abrangente total a diferena aritmtica entre todas as receitas e todas as despesas. Ele no um elemento separado das demonstraes contbeis, e no necessrio um princpio especco para o seu reconhecimento. O resultado abrangente total a soma do Resultado com os Outros Resultados Abrangentes. 2.44 O Resultado a diferena aritmtica entre receitas e despesas outras que no as receitas e as despesas que esta Norma classica como itens de Outros Resultados Abrangentes. Ele no um elemento separado das demonstraes contbeis, e no necessrio um princpio especco de reconhecimento para ela. 2.45 Esta Norma no permite o reconhecimento de itens no balano patrimonial que no atendam s denies de ativos ou passivos, independentemente de resultarem da aplicao da noo comumente chamada confronto entre receitas e despesas para a mensurao do lucro ou do prejuzo. MENSURAO NO RECONHECIMENTO INICIAL 2.46 No reconhecimento inicial, a entidade deve avaliar ativos e passivos ao custo histrico a no ser que esta Norma exija a avaliao inicial sobre outra base, tal como valor justo. MENSURAO SUBSEQUENTE ATIVOS FINANCEIROS E PASSIVOS FINANCEIROS 2.47 A entidade mensura ativos financeiros bsicos e passivos financeiros bsicos, como definido na seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos, ao custo amortizado deduzido de perda por reduo ao valor recupervel, exceto investimentos em aes preferenciais e aes ordinrias no resgatveis por deciso do portador que so negociadas em mercados organizados (em bolsa de valores, por exemplo,) ou cujo valor justo possa ser mensurado de modo confivel, que so avaliadas a valor justo com as variaes do valor justo reconhecidas no resultado.
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2.48 A entidade geralmente mensura todos os outros ativos nanceiros e passivos nanceiros a valor justo, com as mudanas no valor justo reconhecidas no resultado, a no ser que esta Norma exija ou permita mensurao sobre outra base, como custo ou custo amortizado. ATIVOS NO FINANCEIROS 2.49 A maioria dos ativos no nanceiros que a entidade inicialmente reconhece ao custo histrico so, subsequentemente, avaliados sobre outras bases de mensurao. Por exemplo: (a) a entidade avalia o ativo imobilizado pelo menor valor entre o custo depreciado e o seu valor recupervel; (b) a entidade avalia estoques pelo menor valor entre o seu custo e o preo de venda estimado menos despesas para completar a produo e vender; (c) a entidade reconhece a perda por reduo ao valor recupervel relacionada a ativos no nanceiros que esto em uso ou mantidos para venda. A mensurao de ativos aos menores valores tem a inteno de garantir que um ativo no avaliado a um valor maior do que aquele que a entidade espera recuperar pela venda ou uso desse ativo. 2.50 Para os seguintes tipos de ativos no nanceiros, esta Norma permite ou exige mensurao a valor justo: (a) investimentos em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures) que a entidade avalia a valor justo (ver itens 14.10 e 15.15 respectivamente). (b) propriedades para investimento que a entidade avalia a valor justo (ver item 16.7). (c) ativos agrcolas (ativos biolgicos e produtos agrcolas no ponto de colheita) que a entidade avalia pelo seu valor justo menos despesas estimadas de venda (ver item 34.2). PASSIVOS NO FINANCEIROS 2.51 A maioria dos passivos que no so passivos nanceiros mensurada pela melhor estimativa da quantia que seria necessria para liquidar a obrigao na data das demonstraes contbeis. COMPENSAO DE SALDOS 2.52 A entidade no deve compensar ativos e passivos, ou receitas e despesas, a no ser que seja exigido ou permitido por esta Norma:
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(a) mensurar ativos, lquidos de provises - por exemplo, provises por obsolescncia de estoque e provises por contas a receber de liquidao duvidosa no compensao; (b) se as atividades normais de operao da entidade no inclurem a compra ou venda de ativos no correntes, incluindo investimentos e ativos operacionais, ento a entidade reporta os ganhos e perdas na baixa desses ativos, deduzindo o valor contbil do ativo e despesas de venda relacionadas.
SEO 3 APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

ALCANCE DESTA SEO 3.1 Esta seo detalha a adequada apresentao das demonstraes contbeis, o que exigido para que essas demonstraes estejam em conformidade com a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas e o que um conjunto completo dessas demonstraes contbeis. APRESENTAO 3.2 As demonstraes contbeis devem representar apropriadamente a posio patrimonial e nanceira (balano patrimonial), o desempenho (demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente) e os uxos de caixa da entidade. A apresentao adequada exige a representao convel dos efeitos das transaes, outros eventos e condies de acordo com as denies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas tal como disposto na Seo 2 Conceitos e Princpios Gerais. (a) presume-se que a aplicao desta Norma pelas entidades de pequeno e mdio porte, com divulgao adicional quando necessria, resulte na adequada apresentao da posio nanceira e patrimonial, do desempenho e dos uxos de caixa da entidade; (b) conforme esclarecido no item 1.5, esta Norma Contabilidade para PMEs declara que a aplicao desta Norma por entidade que possui responsabilidade pblica de prestao de contas no resulta na adequada apresentao. Consequentemente, no deve utiliz-lo, e sim o conjunto completo das demais normas do CFC. A divulgao adicional referida em (a) necessria quando a adoo de uma exigncia particular desta Norma for insuciente para permitir que os usurios compreendam os efeitos de transaes, outros eventos e condies especcas sobre a posio
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nanceira e desempenho da entidade. No caso da divulgao da demonstrao do valor adicionado devem ser observadas as disposies constantes da NBC T 3.7 Demonstrao do Valor Adicionado. ADEQUAO NORMA CONTABILIDADE PARA PMEs 3.3 A entidade cujas demonstraes contbeis estiverem em conformidade com esta Norma deve fazer uma declarao explicita e sem reservas dessa conformidade nas notas explicativas. As demonstraes contbeis no devem ser descritas como em conformidade com esta Norma a no ser que estejam em conformidade com todos os requerimentos desta Norma. 3.4 Em circunstncias extremamente raras, nas quais a administrao vier a concluir que a conformidade com um requisito desta Norma conduziria a uma apresentao to enganosa que entraria em conito com o objetivo das demonstraes contbeis das entidades de pequeno e mdio porte, conforme disposto na Seo 2, a entidade no aplica esse requisito conforme disposto no item 3.5, a no ser que esse procedimento seja terminantemente vedado do ponto de vista legal e regulatrio. 3.5 Quando a entidade no aplicar um requisito desta Norma de acordo com o item 3.4, ela deve divulgar: (a) que a administrao concluiu que as demonstraes contbeis apresentam, de forma apropriada, a posio nanceira e patrimonial, o desempenho e os uxos de caixa da entidade; (b) que cumpriu com a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, exceto pela no aplicao de um requisito especco, com o propsito de atingir uma apresentao adequada; (c) a natureza dessa exceo, incluindo o tratamento que a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas exigiria, e a razo pela qual esse tratamento seria inadequado nessas circunstncias por conitar com o objetivo das demonstraes contbeis disposto na Seo 2 e o tratamento efetivamente adotado. 3.6 Quando a entidade no aplicar um requisito desta Norma no perodo anterior, e essa no aplicao afetar os montantes reconhecidos nas demonstraes contbeis no perodo corrente, ela deve proceder divulgao disposta no item 3.5(c). 3.7 Em circunstncias extremamente raras, nas quais a administrao vier a concluir que a conformidade com um requisito desta Norma inadequado por entrar em conito com o objetivo das demonstraes contbeis estabelecido na Seo 2, mas houver do ponto de vista legal e regulatrio proibio no aplicao do requisito, a entidade deve, na mxima extenso possvel, reduzir os aspectos inadequados identicados por meio da divulgao das seguintes informaes:
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(a) a natureza do requisito desta Norma e a razo pela qual a administrao concluiu que o cumprimento desse requisito inadequado nessas circunstncias por conitar com o objetivo das demonstraes contbeis estabelecido na Seo 2; (b) para cada perodo apresentado, os ajustes de cada item, nas demonstraes contbeis, que a administrao concluiu serem necessrios para se obter uma apresentao adequada. CONTINUIDADE 3.8 Ao elaborar as demonstraes contbeis, a administrao deve fazer uma avaliao da capacidade da entidade continuar em operao em futuro previsvel. A entidade est em continuidade a menos que a administrao tenha inteno de liquid-la ou cessar seus negcios, ou ainda no possua alternativa realista seno a descontinuao de suas atividades. Ao avaliar se o pressuposto de continuidade apropriado, a administrao deve levar em considerao toda a informao disponvel sobre o futuro, que o perodo mnimo, mas no limitado, de doze meses a partir da data de divulgao das demonstraes contbeis. 3.9 Quando a administrao, ao fazer sua avaliao, tiver conhecimento de incertezas relevantes relacionadas com eventos ou condies que possam lanar dvidas signicativas acerca da capacidade da entidade de permanecer em continuidade, essas incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstraes contbeis no forem elaboradas no pressuposto da continuidade, esse fato deve ser divulgado, juntamente com as bases com as quais as demonstraes contbeis foram elaboradas e a razo pela qual no se pressupe a continuidade da entidade. FREQUNCIA DE DIVULGAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS 3.10 A entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstraes contbeis (inclusive informao comparativa ver item 3.14) pelo menos anualmente. Quando a data de encerramento do perodo de divulgao da entidade for alterada e as demonstraes contbeis forem apresentadas para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano, a entidade deve divulgar as seguintes informaes: (a) esse fato; (b) a razo para a utilizao de perodo mais longo ou mais curto; (c) o fato de que os valores comparativos apresentados nas demonstraes contbeis (incluindo as notas explicativas) no so inteiramente comparveis. UNIFORMIDADE DE APRESENTAO 3.11 A entidade deve manter a uniformidade na apresentao e classicao de itens nas demonstraes contbeis de um perodo para outro, salvo se:
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(a) for evidente, aps uma alterao signicativa na natureza das operaes da entidade ou uma reviso das respectivas demonstraes contbeis, que outra apresentao ou classicao seja mais apropriada, tendo em vista os critrios para seleo e aplicao de polticas contbeis da Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Reticao de Erro; ou (b) esta Norma exija alterao na apresentao. 3.12 Quando a apresentao ou a classicao de itens das demonstraes contbeis for alterada, a entidade deve reclassicar os valores comparativos a menos que a reclassicao seja impraticvel. Quando os valores comparativos forem reclassicados, a entidade deve divulgar as seguintes informaes: (a) a natureza da reclassicao; (b) o valor de cada item ou grupo de itens reclassicados; (c) a razo para a reclassicao. 3.13 Se a reclassicao dos valores comparativos for impraticvel, a entidade deve divulgar a razo da reclassicao no ser praticvel. INFORMAO COMPARATIVA 3.14 Exceto quando esta Norma permitir ou exigir de outra forma, a entidade deve divulgar informao comparativa com respeito ao perodo anterior para todos os valores apresentados nas demonstraes contbeis do perodo corrente. A entidade deve apresentar de forma comparativa a informao descritiva e detalhada que for relevante para a compreenso das demonstraes contbeis do perodo corrente. MATERIALIDADE E AGREGAO 3.15 A entidade deve apresentar separadamente nas demonstraes contbeis cada classe material de itens semelhantes. Os itens de natureza ou funo distinta, salvo se imateriais, devem ser apresentados separadamente. 3.16 Omisses ou declaraes incorretas de itens so materiais se puderem, individualmente ou coletivamente, inuenciar as decises econmicas dos usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende da dimenso e da natureza da omisso ou declarao incorreta julgada luz das circunstncias a que est sujeita. A dimenso ou a natureza do item, ou a combinao de ambas, pode ser o fator determinante. CONJUNTO COMPLETO DE DEMONSTRAES CONTBEIS 3.17 O conjunto completo de demonstraes contbeis da entidade deve incluir todas as seguintes demonstraes:
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(a) balano patrimonial ao nal do perodo; (b) demonstrao do resultado do perodo de divulgao; (c) demonstrao do resultado abrangente do perodo de divulgao. A demonstrao do resultado abrangente pode ser apresentada em quadro demonstrativo prprio ou dentro das mutaes do patrimnio lquido. A demonstrao do resultado abrangente, quando apresentada separadamente, comea com o resultado do perodo e se completa com os itens dos outros resultados abrangentes; (d) demonstrao das mutaes do patrimnio lquido para o perodo de divulgao; (e) demonstrao dos uxos de caixa para o perodo de divulgao; (f) notas explicativas, compreendendo o resumo das polticas contbeis signicativas e outras informaes explanatrias. 3.18 Se as nicas alteraes no patrimnio lquido durante os perodos para os quais as demonstraes contbeis so apresentadas derivarem do resultado, de distribuio de lucro, de correo de erros de perodos anteriores e de mudanas de polticas contbeis, a entidade pode apresentar uma nica demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados no lugar da demonstrao do resultado abrangente e da demonstrao das mutaes do patrimnio lquido (ver o item 6.4). 3.19 Se a entidade no possui nenhum item de outro resultado abrangente em nenhum dos perodos para os quais as demonstraes contbeis so apresentadas, ela pode apresentar apenas a demonstrao do resultado. 3.20 Em razo de o item 3.14 requerer valores comparativos com respeito aos perodos anteriores para todos os valores apresentados nas demonstraes contbeis, um conjunto completo de demonstraes contbeis requer que a entidade apresente, no mnimo, duas demonstraes de cada uma das demonstraes exigidas, de forma comparativa, e as notas explicativas correspondentes. 3.21 No conjunto completo de demonstraes contbeis, a entidade deve apresentar cada demonstrao com igual destaque. 3.22 A entidade pode utilizar ttulos diferentes aos utilizados por esta Norma para as demonstraes contbeis, desde que isso no venha a representar uma informao enganosa e desde que obedecida a legislao vigente. IDENTIFICAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS 3.23 A entidade deve identicar claramente cada demonstrao contbil e notas explicativas e distingui-las de outras informaes eventualmente apresentadas no mesmo documento. Alm disso, a entidade deve evidenciar as seguintes informaes de forma destacada, e repetida quando for necessrio para a devida compreenso da informao apresentada:
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(a) o nome da entidade s quais as demonstraes contbeis se referem, bem como qualquer alterao que possa ter ocorrido nessa identicao desde o trmino do exerccio anterior; (b) se as demonstraes contbeis se referem a uma entidade individual ou a um grupo de entidades; (c) a data de encerramento do perodo de divulgao e o perodo coberto pelas demonstraes contbeis; (d) a moeda de apresentao, conforme denido na Seo 30 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis; (e) o nvel de arredondamento, se existente, usado na apresentao de valores nas demonstraes contbeis. 3.24 A entidade deve divulgar as seguintes informaes nas notas explicativas: (a) o domiclio e a forma legal da entidade, seu pas de registro e o endereo de seu escritrio central (ou principal local de operao, se diferente do escritrio central); (b) descrio da natureza das operaes da entidade e de suas principais atividades. APRESENTAO DE INFORMAO NO EXIGIDA POR ESTA NORMA 3.25 Esta Norma no trata da apresentao de informao por segmentos, lucro por ao, ou demonstraes contbeis intermedirias para as entidades de pequeno e mdio porte. A entidade que realize essas divulgaes deve descrever as bases de elaborao e apresentao da informao.
SEO 4 BALANO PATRIMONIAL

ALCANCE DESTA SEO 4.1 Esta seo dispe sobre as informaes que devem ser apresentadas no balano patrimonial e como apresent-las. O balano patrimonial apresenta os ativos, passivos e patrimnio lquido da entidade em uma data especca o nal do perodo contbil. INFORMAO QUE DEVE SER APRESENTADA NO BALANO PATRIMONIAL 4.2 O balano patrimonial deve incluir, no mnimo, as seguintes contas que apresentam valores: (a) caixa e equivalentes de caixa; (b) contas a receber e outros recebveis;
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(c) (d) (e) (f) (g) (h) (i) (j) (k) (l) (m) (n) (o) (p) (q)
(r)
ativos nanceiros (exceto os mencionados nos itens (a), (b), (j) e (k)); Estoques; ativo imobilizado; propriedade para investimento, mensurada pelo valor justo por meio do resultado; ativos intangveis; ativos biolgicos, mensurados pelo custo menos depreciao acumulada e perdas por desvalorizao; ativos biolgicos, mensurados pelo valor justo por meio do resultado; investimentos em coligadas. No caso do balano individual ou separado, tambm os investimentos em controladas; investimentos em empreendimentos controlados em conjunto; fornecedores e outras contas a pagar; passivos nanceiros (exceto os mencionados nos itens (l) e (p)); passivos e ativos relativos a tributos correntes; tributos diferidos ativos e passivos (devem sempre ser classicados como no circulantes); Provises; participao de no controladores, apresentada no grupo do patrimnio lquido mas separadamente do patrimnio lquido atribudo aos proprietrios da entidade controladora; patrimnio lquido pertencente aos proprietrios da entidade controladora.
4.3 A entidade deve apresentar contas adicionais, cabealhos e subtotais no balano patrimonial sempre que forem relevantes para o entendimento da posio patrimonial e nanceira da entidade. DISTINO ENTRE CIRCULANTE E NO CIRCULANTE 4.4 A entidade deve apresentar ativos circulantes e no circulantes, e passivos circulantes e no circulantes, como grupos de contas separados no balano patrimonial, de acordo com os itens 4.5 a 4.8, exceto quando uma apresentao baseada na liquidez proporcionar informao convel e mais relevante. Quando essa exceo se aplicar, todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez (ascendente ou descendente), obedecida a legislao vigente. ATIVO CIRCULANTE 4.5 A entidade deve classicar um ativo como circulante quando: (a) espera realizar o ativo, ou pretender vend-lo ou consumi-lo durante o ciclo operacional normal da entidade; (b) o ativo for mantido essencialmente com a nalidade de negociao; (c) esperar realizar o ativo no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis; ou
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(d) o ativo for caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para liquidao de passivo seja restrita durante pelo menos doze meses aps a data das demonstraes contbeis. 4.6 A entidade deve classicar todos os outros ativos como no circulantes. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for claramente identicvel, presume-se que sua durao seja de doze meses. PASSIVO CIRCULANTE 4.7 A entidade deve classicar um passivo como circulante quando: (a) espera liquidar o passivo durante o ciclo operacional normal da entidade; (b) o passivo for mantido essencialmente para a nalidade de negociao; (c) o passivo for exigvel no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis; ou (d) a entidade no tiver direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos doze meses aps a data de divulgao. 4.8 A entidade deve classicar todos os outros passivos como no circulantes. ORDEM E FORMATO DOS ITENS NO BALANO PATRIMONIAL 4.9 Esta Norma no prescreve a ordem ou o formato para apresentao dos itens no balano patrimonial, mas lembra a necessidade do atendimento legislao vigente. O item 4.2 fornece simplesmente uma lista dos itens que so sucientemente diferentes na sua natureza ou funo para permitir uma apresentao individualizada no balano patrimonial. Adicionalmente: (a) as contas do balano patrimonial devem ser segregadas quando o tamanho, a natureza ou a funo de item ou agregao de itens similares, for tal que, sua apresentao separada seja relevante na compreenso da posio patrimonial e nanceira da entidade; e (b) a nomenclatura de contas utilizada e sua ordem de apresentao ou agregao de itens semelhantes podem ser modicadas de acordo com a natureza da entidade e de suas transaes, no sentido de prover informao que seja relevante na compreenso da posio nanceira e patrimonial da entidade. 4.10 A deciso acerca da apresentao separada de itens adicionais deve ser baseada na avaliao de todas as seguintes informaes: (a) dos valores, natureza e liquidez dos ativos; (b) da funo dos ativos na entidade; e (c) dos valores, natureza e prazo dos passivos.
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INFORMAO A SER APRESENTADA NO BALANO PATRIMONIAL OU EM NOTAS EXPLICATIVAS 4.11 A entidade deve divulgar, no balano patrimonial ou nas notas explicativas, obedecida a legislao vigente, as seguintes subclassicaes de contas: (a) ativo imobilizado, nas classicaes apropriadas para a entidade; (b) contas a receber e outros recebveis, demonstrando separadamente os valores relativos a partes relacionadas, valores devidos por outras partes, e recebveis gerados por receitas contabilizadas pela competncia mas ainda no faturadas; (c) estoques, demonstrando separadamente os valores de estoques: (i) mantidos para venda no curso normal dos negcios; (ii) que se encontram no processo produtivo para posterior venda; (iii) na forma de materiais ou bens de consumo que sero consumidos no processo produtivo ou na prestao de servios; (d) fornecedores e outras contas a pagar, demonstrando separadamente os valores a pagar para fornecedores, valores a pagar a partes relacionadas, receita diferida, e encargos incorridos; (e) provises para benefcios a empregados e outras provises; (f) grupos do patrimnio lquido, como por exemplo, prmio na emisso de aes, reservas, lucros ou prejuzos acumulados e outros itens que, conforme exigido por esta Norma, so reconhecidos como resultado abrangente e apresentados separadamente no patrimnio lquido. 4.12 A entidade que tenha seu capital representado por aes deve divulgar, no balano patrimonial ou nas notas explicativas, as seguintes informaes: (a) para cada classe de capital representado por aes: (i) quantidade de aes autorizadas; (ii) quantidade de aes subscritas e totalmente integralizadas, e subscritas, mas no totalmente integralizadas; (iii) valor nominal por ao, ou que as aes no tm valor nominal; (iv) conciliao da quantidade de aes em circulao no incio e no m do perodo; (v) direitos, preferncias e restries associados a essas classes, incluindo restries na distribuio de dividendos ou de lucros e no reembolso do capital; (vi) aes da entidade detidas pela prpria entidade ou por controladas ou coligadas; (vii) aes reservadas para emisso em funo de opes e contratos para a venda de aes, incluindo os termos e montantes; (b) descrio de cada reserva includa no patrimnio lquido. 4.13 A entidade que no tenha o capital representado por aes, tal como uma sociedade de responsabilidade limitada ou um truste, deve divulgar informao equivalente exigida no item 4.12(a), evidenciando as alteraes durante o perodo em cada
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categoria do patrimnio lquido, e os direitos, preferncias e restries associados com cada uma dessas categorias. 4.14 Se, na data de divulgao, a entidade tiver contrato de venda rme para alienao de ativos, ou grupo de ativos e passivos relevantes, a entidade deve divulgar as seguintes informaes: (a) descrio do ativo ou grupo de ativos e passivos; (b) descrio dos fatos e circunstncias da venda ou plano; (c) o valor contabilizado dos ativos ou, caso a alienao ou venda envolva um grupo de ativos e passivos, o valor contabilizado desses ativos e passivos.
SEO 5 DEMONSTRAO DO RESULTADO E DEMONSTRAO DO RESULTADO ABRANGENTE

ALCANCE DESTA SEO 5.1 Esta seo exige que a entidade apresente seu resultado para o perodo contbil de reporte isto , seu desempenho nanceiro para o perodo em duas demonstraes contbeis: a demonstrao do resultado do perodo e a demonstrao do resultado abrangente. Esta seo dispe sobre as informaes que devem ser apresentadas nessas demonstraes e como apresent-las. APRESENTAO DO RESULTADO E DO RESULTADO ABRANGENTE 5.2 A entidade deve apresentar seu resultado abrangente para o perodo em duas demonstraes a demonstrao do resultado do exerccio e a demonstrao do resultado abrangente sendo que nesse caso a demonstrao do resultado do exerccio apresenta todos os itens de receita e despesa reconhecidos no perodo, exceto aqueles que so reconhecidos no resultado abrangente conforme permitido ou exigido por esta Norma. 5.3 Eliminado. ASPECTOS RELATIVOS APRESENTAO DAS DEMONSTRAES DO RESULTADO E DO RESULTADO ABRANGENTE 5.4 A demonstrao do resultado abrangente deve iniciar com a ltima linha da demonstrao do resultado; em sequncia devem constar todos os itens de outros resultados abrangentes, a no ser que esta Norma exija de outra forma. Esta Norma fornece tratamento distinto para as seguintes circunstncias:
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(a) os efeitos de correo de erros e mudanas de polticas contbeis so apresentados como ajustes retrospectivos de perodos anteriores ao invs de como parte do resultado no perodo em que surgiram (ver Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Reticao de Erro); e (b) trs tipos de outros resultados abrangentes so reconhecidos como parte do resultado abrangente, fora da demonstrao do resultado, quando ocorrem: (i) alguns ganhos e perdas provenientes da converso de demonstraes contbeis de operao no exterior (ver Seo 30 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis); (ii) alguns ganhos e perdas atuariais (ver Seo 28 Benefcios a Empregados); (iii) algumas mudanas nos valores justos de instrumentos de hedge (ver Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros). 5.5 Eliminado. 5.6 A entidade deve divulgar separadamente na demonstrao do resultado abrangente os seguintes itens, como alocaes para o perodo: (a) resultado do perodo, atribuvel: (i) participao de acionistas ou scios no controladores; (ii) aos proprietrios da entidade controladora; (b) resultado abrangente total do perodo, atribuvel: (i) participao de acionistas ou scios no controladores; (ii) aos proprietrios da entidade controladora. ABORDAGEM DE DUAS DEMONSTRAES 5.7 Dentro dessa abordagem de duas demonstraes, a demonstrao do resultado do exerccio deve apresentar, no mnimo, e obedecendo legislao vigente, as contas a seguir enunciadas que apresentem valores, com o lucro lquido ou prejuzo como ltima linha. (a) (b) (c) (d) receitas; custo dos produtos, das mercadorias ou dos servios vendidos; lucro bruto; despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais; (e) parcela do resultado de investimento em coligadas (ver Seo 14 Investimento em Controlada e em Coligada) e empreendimentos controlados em conjunto (ver Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture)), contabilizada pelo mtodo de equivalncia patrimonial; (f) resultado antes das receitas e despesas nanceiras; (g) despesas e receitas nanceiras;
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(h) resultado antes dos tributos sobre o lucro; (i) despesa com tributos sobre o lucro excluindo o tributo alocado nos itens (k) deste item e (a) e (b) do item 5.7A (ver item 29.27); (j) resultado lquido das operaes continuadas; (k) valor lquido dos seguintes itens: (i) resultado lquido aps tributos das operaes descontinuadas; (ii) resultado aps os tributos decorrente da mensurao ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos disposio para venda que constituem a unidade operacional descontinuada; (l) resultado lquido do perodo; 5.7A A demonstrao do resultado abrangente deve comear com o resultado do perodo como primeira linha, transposto da demonstrao do resultado, e evidenciar, no mnimo, as contas que apresentem valores nos itens a seguir: (a) cada item de outros resultados abrangentes (ver item 5.4(b) classicado por natureza; (b) parcela dos outros resultados abrangentes de coligadas, controladas e controladas em conjunto, contabilizada pelo mtodo de equivalncia patrimonial; (c) resultado abrangente total. EXIGNCIAS APLICVEIS 5.8 De acordo com esta Norma, os efeitos de correo de erros e mudanas de prticas contbeis so apresentados como ajustes retrospectivos de perodos anteriores ao invs de como parte do resultado do perodo em que surgiram (ver Seo 10). 5.9 A entidade deve apresentar contas adicionais, cabealhos e subtotais na demonstrao do resultado abrangente e na demonstrao do resultado do exerccio, quando essa apresentao for relevante para o entendimento do desempenho nanceiro da entidade. 5.10 A entidade no deve apresentar ou descrever qualquer item de receita ou despesa como item extraordinrio na demonstrao do resultado ou na demonstrao do resultado abrangente, ou em notas explicativas. ANLISE DA DESPESA 5.11 A entidade deve apresentar uma anlise das despesas utilizando uma classicao baseada na natureza dessas despesas, ou na funo dessas despesas dentro da entidade, devendo eleger o critrio que fornea informaes conveis e mais relevantes; a legislao brasileira leva apresentao por funo.
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ANLISE DE DESPESA POR NATUREZA (a) De acordo com esse mtodo de classicao, as despesas so agregadas na demonstrao do resultado de acordo com sua natureza (por exemplo, depreciaes, compras de materiais, despesas com transporte, benefcios a empregados e despesas com publicidade), e no so realocadas entre as vrias funes dentro da entidade. ANLISE DE DESPESA POR FUNO (b) De acordo com esse mtodo de classicao, as despesas so agregadas de acordo com sua funo, como parte do custo dos produtos e servios vendidos, por exemplo, das despesas de distribuio ou das atividades administrativas. No mnimo, a entidade divulga seu custo dos produtos ou servios vendidos, de acordo com esse mtodo, separadamente de outras despesas.
SEO 6 DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO E DEMONSTRAO DE LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS
ALCANCE DESTA SEO 6.1 Esta seo dispe sobre as exigncias para a apresentao das mutaes no patrimnio lquido da entidade para um perodo tanto na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido quanto, caso condies especcas forem atendidas e a entidade opte, na demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados. DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO OBJETIVO 6.2 A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido apresenta o resultado da entidade para um perodo contbil, os itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no patrimnio lquido no perodo, os efeitos das mudanas de prticas contbeis e correo de erros reconhecidos no perodo, os valores investidos pelos proprietrios e os dividendos e outras distribuies para os proprietrios durante o perodo. INFORMAO A SER APRESENTADA NA DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO 6.3 A entidade deve apresentar a demonstrao das mutaes do patrimnio lquido contendo:
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(a) o resultado e os outros resultados abrangentes do perodo, demonstrando separadamente o montante total atribuvel aos proprietrios da entidade controladora e a participao dos no controladores; (b) para cada componente do patrimnio lquido, os efeitos da aplicao retrospectiva ou correo retrospectiva reconhecida de acordo com a Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Reticao de Erro; (c) para cada componente do patrimnio lquido, a conciliao entre o saldo no incio e no nal do perodo, evidenciando separadamente as alteraes decorrentes: (i) do resultado do perodo; (ii) de cada item dos outros resultados abrangentes; (iii) dos valores de investimentos realizados pelos proprietrios, e dividendos e outras distribuies para eles, demonstrando separadamente aes ou quotas emitidas, de transaes com aes ou quotas em tesouraria, de dividendos e outras distribuies aos proprietrios, e de alteraes nas participaes em controladas que no resultem em perda de controle. DEMONSTRAO DE LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS OBJETIVO 6.4 A demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados apresenta o resultado da entidade e as alteraes nos lucros ou prejuzos acumulados para o perodo de divulgao. O item 3.18 permite que a entidade apresente a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados no lugar da demonstrao do resultado abrangente e da demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se as nicas alteraes no seu patrimnio lquido durante os perodos para os quais as demonstraes contbeis so apresentadas derivarem do resultado, de pagamento de dividendos ou de outra forma de distribuio de lucro, correo de erros de perodos anteriores, e de mudanas de polticas contbeis. INFORMAO A SER APRESENTADA NA DEMONSTRAO DE LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS 6.5 A entidade deve apresentar, na demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados, os seguintes itens, adicionalmente s informaes requeridas pela Seo 5 Demonstrao do Resultado e Demonstrao do Resultado Abrangente: (a) lucros ou prejuzos acumulados no incio do perodo contbil; (b) dividendos ou outras formas de lucro declarados e pagos ou a pagar durante o perodo; (c) ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em razo de correo de erros de perodos anteriores; (d) ajustes nos lucros ou prejuzos acumulados em razo de mudanas de prticas contbeis; (e) lucros ou prejuzos acumulados no m do perodo contbil.
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SEO 7 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA

ALCANCE DESTA SEO 7.1 Esta seo dispe sobre as informaes que devem ser apresentadas na demonstrao dos uxos de caixa e como apresent-las. A demonstrao dos uxos de caixa fornece informaes acerca das alteraes no caixa e equivalentes de caixa da entidade para um perodo contbil, evidenciando separadamente as mudanas nas atividades operacionais, nas atividades de investimento e nas atividades de nanciamento. EQUIVALENTES DE CAIXA 7.2 Equivalentes de caixa so aplicaes nanceiras de curto prazo, de alta liquidez, que so mantidas com a nalidade de atender a compromissos de caixa de curto prazo e no para investimento ou outros ns. Portanto, um investimento normalmente qualica-se como equivalente de caixa apenas quando possui vencimento de curto prazo, de cerca de trs meses ou menos da data de aquisio. Saldos bancrios a descoberto decorrentes de emprstimos obtidos por meio de instrumentos como cheques especiais ou contas-correntes so geralmente considerados como atividades de nanciamento similares aos emprstimos. Entretanto, se eles so exigveis contra apresentao e formam uma parte integral da administrao do caixa da entidade, devem ser considerados como componentes do caixa e equivalentes de caixa. INFORMAO A SER APRESENTADA NA DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA 7.3 A entidade deve apresentar a demonstrao dos uxos de caixa que apresente os uxos de caixa para o perodo de divulgao classicados em atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de nanciamento. ATIVIDADES OPERACIONAIS 7.4 Atividades operacionais so as principais atividades geradoras de receita da entidade. Portanto, os uxos de caixa decorrentes das atividades operacionais geralmente derivam de transaes e de outros eventos e condies que entram na apurao do resultado. Exemplos de uxos de caixa que decorrem das atividades operacionais so: (a) recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestao de servios; (b) recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorrios, comisses e outras receitas; (c) pagamentos de caixa a fornecedores de mercadorias e servios;
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(d) pagamentos de caixa a empregados e em conexo com a relao empregatcia; (e) pagamentos ou restituio de tributos sobre o lucro, a menos que possam ser especicamente identicados com as atividades de nanciamento ou de investimento; (f) recebimentos e pagamentos de investimento, emprstimos e outros contratos mantidos com a nalidade de negociao, que so similares aos estoques adquiridos especicamente para revenda. Algumas transaes, como a venda de item do ativo imobilizado por entidade industrial, podem resultar em ganho ou perda que includo na apurao do resultado. Entretanto, os uxos de caixa relativos a tais transaes so uxos de caixa provenientes de atividades de investimento. ATIVIDADES DE INVESTIMENTO 7.5 Atividades de investimento so a aquisio ou alienao de ativos de longo prazo e outros investimentos no includos em equivalentes de caixa. Exemplos de uxos de caixa que decorrem das atividades de investimento so: (a) pagamentos de caixa para aquisio de ativo imobilizado (incluindo os ativos imobilizados construdos internamente), ativos intangveis e outros ativos de longo prazo; (b) recebimentos de caixa resultantes da venda de ativo imobilizado, intangvel e outros ativos de longo prazo; (c) pagamentos para aquisio de instrumentos de dvida ou patrimoniais de outras entidades e participaes societrias em empreendimentos controlados em conjunto (exceto desembolsos referentes a ttulos considerados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociao ou venda); (d) recebimentos de caixa resultantes da venda de instrumentos de dvida ou patrimoniais de outras entidades e participaes societrias em empreendimentos controlados em conjunto (exceto recebimentos referentes a ttulos considerados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociao ou venda); (e) adiantamentos de caixa e emprstimos concedidos a terceiros; (f) recebimentos de caixa por liquidao de adiantamentos e amortizao de emprstimos concedidos a terceiros; (g) pagamentos de caixa por contratos futuros, contratos a termo, contratos de opo e contratos de swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociao ou venda, ou os pagamentos forem classicados como atividades de nanciamento; (h) recebimentos de caixa derivados de contratos futuros, contratos a termo, contratos de opo e contratos de swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociao ou venda, ou os recebimentos forem classicados como atividades de nanciamento.
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Quando um contrato contabilizado como contrato de proteo (hedge) (ver Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros), a entidade deve classicar os uxos de caixa do contrato da mesma maneira que os uxos de caixa do item sendo protegido. ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO 7.6 Atividades de nanciamento so as atividades que resultam das alteraes no tamanho e na composio do patrimnio lquido e dos emprstimos da entidade. Exemplos de uxos de caixa que decorrem das atividades de nanciamento so: (a) caixa recebido pela emisso de aes ou quotas ou outros instrumentos patrimoniais; (b) pagamentos de caixa a investidores para adquirir ou resgatar aes ou quotas da entidade; (c) caixa recebido pela emisso de debntures, emprstimos, ttulos de dvida, hipotecas e outros emprstimos de curto e longo prazos; (d) pagamentos para amortizao de emprstimo; (e) pagamentos de caixa por um arrendatrio para reduo do passivo relativo a arrendamento mercantil (leasing) nanceiro. DIVULGAO DOS FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS 7.7 A entidade deve apresentar os uxos de caixa das atividades operacionais usando: (a) o mtodo indireto, segundo o qual o resultado ajustado pelos efeitos das transaes que no envolvem caixa, quaisquer diferimentos ou outros ajustes por competncia sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados ou futuros, e itens de receita ou despesa associados com uxos de caixa das atividades de investimento ou de nanciamento; ou (b) o mtodo direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa so divulgadas. MTODO INDIRETO 7.8 Pelo mtodo indireto, o uxo de caixa lquido das atividades operacionais determinado ajustando-se o resultado quanto aos efeitos de: (a) mudanas ocorridas nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar durante o perodo; (b) itens que no afetam o caixa, tais como depreciao, provises, tributos diferidos, receitas (despesas) contabilizadas pela competncia, mas ainda no recebidas (pagas), ganhos e perdas de variaes cambiais no realizadas, lucros de coligadas e controladas no distribudos, participao de no controladores; e (c) todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de nanciamento.
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MTODO DIRETO 7.9 Pelo mtodo direto, o uxo de caixa lquido das atividades operacionais apresentado por meio da divulgao das principais classes de recebimentos e pagamentos brutos de caixa. Tal informao pode ser obtida: (a) dos registros contbeis da entidade; ou (b) ajustando-se as vendas, os custos dos produtos e servios vendidos e outros itens da demonstrao do resultado e do resultado abrangente referentes a: (i) mudanas ocorridas nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar durante o perodo; (ii) outros itens que no envolvem caixa; e (iii) outros itens cujos efeitos no caixa sejam decorrentes dos uxos de caixa de nanciamento ou investimento. 7.9 A incentivada a apresentao da conciliao entre o resultado lquido e o uxo de caixa das atividades operacionais. DIVULGAO DOS FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO E FINANCIAMENTO 7.10 A entidade deve apresentar separadamente as principais classes de recebimentos brutos e de pagamentos brutos decorrentes das atividades de investimento e de nanciamento. Os uxos de caixa agregados derivados da aquisio ou alienao de controladas ou outras unidades de negcios devem ser apresentados separadamente e classicados como atividades de investimento. FLUXOS DE CAIXA EM MOEDA ESTRANGEIRA 7.11 A entidade deve registrar os uxos de caixa decorrentes de transaes em moeda estrangeira na moeda funcional da entidade, convertendo o montante em moeda estrangeira para a moeda funcional utilizando a taxa cambial na data do uxo de caixa. 7.12 A entidade deve converter os uxos de caixa da controlada no exterior para sua moeda funcional, utilizando a taxa cambial na data dos uxos de caixa. 7.13 Ganhos e perdas no realizados resultantes de mudanas nas taxas de cmbio de moedas estrangeiras no so uxos de caixa. Entretanto, para conciliar o caixa e os equivalentes de caixa no incio e no m do perodo, o efeito das mudanas nas taxas de cmbio sobre o caixa e equivalentes de caixa, mantidos ou devidos em moeda estrangeira, deve ser apresentado na demonstrao dos uxos de caixa. Portanto, a entidade deve recalcular o caixa e os equivalentes de caixa mantidos durante o perodo de divulgao (tais como valores em moeda estrangeira mantidos e contas bancrias em moedas estrangeiras) pela taxa de cmbio do nal do perodo. A entidade deve
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apresentar os ganhos e perdas no realizados resultantes separadamente para os uxos de caixa das atividades operacionais, de investimento e de nanciamento. JUROS E DIVIDENDOS (OU OUTRAS FORMAS DE DISTRIBUIO DE LUCRO) 7.14 A entidade deve apresentar os uxos de caixa referentes a juros e dividendos (ou outra forma de distribuio de lucro) recebidos e pagos separadamente. A entidade deve classicar os uxos de caixa de maneira consistente, de perodo a perodo, como decorrentes das atividades operacionais, de investimento ou de nanciamento. 7.15 A entidade pode classicar os juros pagos e os juros e dividendos e outras distribuies de lucro recebidos como uxos de caixa operacionais porque eles esto includos no resultado. Alternativamente, a entidade pode classicar os juros pagos e os juros e dividendos e outras distribuies de lucro recebidos como uxos de caixa de nanciamento e uxos de caixa de investimento respectivamente, porque so custos de obteno de recursos nanceiros ou retorno sobre investimentos. 7.16 A entidade pode classicar os dividendos ou outras distribuies de lucro pagos como uxos de caixa de nanciamento porque so custos de obteno de recursos nanceiros. Alternativamente, a entidade pode classicar os dividendos ou outras distribuies de lucros pagos como componente dos uxos de caixa das atividades operacionais porque eles so pagos a partir dos uxos de caixa operacionais. TRIBUTOS SOBRE O LUCRO 7.17 A entidade deve apresentar separadamente os uxos de caixa derivados dos tributos sobre o lucro e deve classic-los como uxos de caixa das atividades operacionais a no ser que eles possam ser especicamente identicados com as atividades de investimento e nanciamento. Quando os uxos de caixa derivados dos tributos forem alocados para mais de uma classe de atividade, a entidade deve evidenciar o valor total de tributos pagos. TRANSAO QUE NO ENVOLVE CAIXA 7.18 A entidade deve excluir as transaes de investimento e nanciamento que no envolvam o uso de caixa ou equivalentes de caixa da demonstrao dos uxos de caixa. A entidade deve evidenciar tais transaes em outra parte das demonstraes contbeis de maneira a fornecer todas as informaes relevantes acerca dessas atividades de investimento e nanciamento. 7.19 Muitas atividades de investimento e de nanciamento no possuem impacto direto nos uxos de caixa correntes, embora elas afetem a estrutura de capital e de ativos da entidade. A excluso das transaes que no envolvem caixa da demonstra-
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o dos uxos de caixa consistente com o objetivo dessa demonstrao porque esses itens no envolvem uxos de caixa no perodo corrente. Exemplos de transaes que no envolvem o caixa so: (a) aquisio de ativos assumindo diretamente o passivo relacionado ou por meio de arrendamento nanceiro (leasing); (b) aquisio de entidade por meio de emisso de aes; (c) converso de dvida em capital. COMPONENTES DE CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA 7.20 A entidade deve apresentar os componentes de caixa e equivalentes de caixa e deve, tambm, apresentar uma conciliao dos valores divulgados na demonstrao dos uxos de caixa com os itens equivalentes apresentados no balano patrimonial. Entretanto, a entidade no necessita apresentar essa conciliao se os valores de caixa e equivalentes de caixa apresentados na demonstrao dos uxos de caixa forem idnticos aos valores descritos similarmente no balano patrimonial. OUTRAS DIVULGAES 7.21 A entidade deve divulgar, juntamente com um comentrio da administrao, os valores dos saldos relevantes de caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade que no estejam disponveis para uso da entidade. Caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade podem no estar disponveis para uso da entidade em razo, entre outras, de controles cambiais ou restries legais.
SEO 8 NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES CONTBEIS

ALCANCE DESTA SEO 8.1 Esta seo dispe sobre os princpios subjacentes s informaes que devem ser apresentadas nas notas explicativas s demonstraes contbeis e como apresent-las. As notas explicativas contm informaes adicionais quelas apresentadas no balano patrimonial, na demonstrao do resultado, na demonstrao do resultado abrangente, na demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados (se apresentada), na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido e na demonstrao dos uxos de caixa. As notas explicativas fornecem descries narrativas e detalhes de itens apresentados nessas demonstraes e informaes acerca de itens que no se qualicam para reconhecimento nessas demonstraes. Adicionalmente s exigncias desta seo, quase todas as outras sees desta Norma exigem divulgaes que so normalmente apresentadas nas notas explicativas.
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ESTRUTURA DAS NOTAS EXPLICATIVAS 8.2 As notas explicativas devem: (a) apresentar informaes acerca das bases de elaborao das demonstraes contbeis e das prticas contbeis especcas utilizadas, de acordo com os itens 8.5 e 8.7; (b) divulgar as informaes exigidas por esta Norma que no tenham sido apresentadas em outras partes das demonstraes contbeis; e (c) prover informaes que no tenham sido apresentadas em outras partes das demonstraes contbeis, mas que sejam relevantes para compreend-las. 8.3 A entidade deve, tanto quanto seja praticvel, apresentar as notas explicativas de forma sistemtica. A entidade deve indicar em cada item das demonstraes contbeis a referncia com a respectiva informao nas notas explicativas. 8.4 A entidade normalmente apresenta as notas explicativas na seguinte ordem: (a) declarao de que as demonstraes contbeis foram elaboradas em conformidade com esta Norma (ver item 3.3); (b) resumo das principais prticas contbeis utilizadas (ver item 8.5); (c) informaes de auxlio aos itens apresentados nas demonstraes contbeis, na ordem em que cada demonstrao apresentada, e na ordem em que cada conta apresentada na demonstrao; e (d) quaisquer outras divulgaes. DIVULGAO DAS PRTICAS CONTBEIS 8.5 A entidade deve divulgar no resumo das principais prticas contbeis: (a) a base de mensurao utilizada na elaborao das demonstraes contbeis; (b) as outras prticas contbeis utilizadas que sejam relevantes para a compreenso das demonstraes contbeis. INFORMAO SOBRE JULGAMENTO 8.6 A entidade deve divulgar, no resumo das principais prticas contbeis ou em outras notas explicativas, os julgamentos, separadamente daqueles envolvendo estimativas (ver item 8.7), que a administrao utilizou no processo de aplicao das prticas contbeis da entidade e que possuem efeito mais signicativo nos valores reconhecidos nas demonstraes contbeis. INFORMAO SOBRE AS PRINCIPAIS FONTES DE INCERTEZA DAS ESTIMATIVAS 8.7 A entidade deve divulgar, nas notas explicativas, informaes sobre os principais pressupostos relativos ao futuro, e outras fontes importantes de incerteza das estima67
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tivas na data de divulgao, que tenham risco signicativo de provocar modicao material nos valores contabilizados de ativos e passivos durante o prximo exerccio nanceiro. Com respeito a esses ativos e passivos, as notas explicativas devem incluir detalhes sobre: (a) sua natureza; e (b) seus valores contabilizados ao nal do perodo de divulgao.
SEO 9 DEMONSTRAES CONSOLIDADAS E SEPARADAS

ALCANCE DESTA SEO 9.1 Esta seo dene as circunstncias para as quais a entidade deve apresentar demonstraes contbeis consolidadas e os procedimentos para elaborar essas demonstraes. Esta seo tambm inclui instrues para elaborao de demonstraes contbeis separadas e demonstraes contbeis combinadas. EXIGNCIA DE APRESENTAO DE DEMONSTRAES CONTBEIS CONSOLIDADAS 9.2 Exceto quando permitido ou exigido pelo item 9.3, a entidade controladora deve apresentar demonstraes contbeis consolidadas nas quais ela consolida seus investimentos em controladas, de acordo com esta Norma. As demonstraes contbeis consolidadas devem incluir todas as controladas da controladora. 9.3 A entidade controladora no necessita apresentar demonstraes contbeis consolidadas se: (a) ambas as condies abaixo forem atendidas: (i) a entidade controladora ela prpria uma controlada; e (ii) sua controladora nal (ou qualquer controladora intermediria) produzir demonstraes contbeis de nalidade geral consolidadas, em conformidade com o conjunto completo de normas ou com esta Norma; ou (b) a entidade no possui controladas, exceto por aquela adquirida com a nalidade de venda ou desinvestimento dentro de um ano. A entidade controladora deve contabilizar tal controlada: (i) pelo valor justo, com as mudanas no valor justo reconhecidas no resultado, caso o valor justo das aes possa ser mensurado de maneira convel; ou (ii) caso contrrio, pelo custo menos reduo ao valor recupervel (ver item 11.14(c)). 9.4 Uma controlada a entidade que controlada pela controladora. Controle o poder de governar as polticas operacionais e nanceiras da entidade de forma a obter benefcios de suas atividades. Se a entidade criou uma sociedade de propsito
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especico (SPE) para atingir um objetivo especco e bem denido, a entidade deve consolidar a SPE quando a essncia do relacionamento indicar que a SPE controlada pela entidade (ver itens 9.10 a 9.12). 9.5 Supe-se que o controle existe quando a controladora possui, direta, ou indiretamente por meio de controladas, mais da metade do poder de voto da entidade. Essa suposio pode ser afastada em circunstncias excepcionais, caso possa ser demonstrado claramente que tal propriedade no constitui controle. Controle tambm existe quando a controladora possui metade ou menos do poder de voto da entidade, mas possui: (a) poder sobre mais da metade dos direitos de voto em razo de acordo com outros investidores; (b) poder para governar as polticas operacionais e nanceiras da entidade conforme estatuto ou acordo; (c) poder para indicar ou remover a maioria dos membros do conselho de administrao ou rgo de administrao equivalente e controlar a entidade por meio desse conselho ou rgo; ou (d) poder para obter a maioria dos votos nas reunies do conselho de administrao ou rgo de administrao equivalente e controlar a entidade por meio desse conselho ou rgo. 9.6 O controle tambm pode ser alcanado pela titularidade de opes e instrumentos conversveis que podem ser imediatamente exercidos ou por possuir preposto com competncia para direcionar as atividades para o benecio da entidade controladora. 9.7 Uma controlada no deve ser excluda da consolidao simplesmente porque o investidor uma organizao investidora de risco ou entidade similar. 9.8 Uma controlada no deve ser excluda da consolidao porque suas atividades so distintas das atividades das outras entidades includas na consolidao. Informaes relevantes so fornecidas por meio da consolidao de tais controladas e divulgao de informaes adicionais nas demonstraes contbeis consolidadas acerca das diferentes atividades operacionais das controladas. 9.9 Uma controlada no deve ser excluda da consolidao porque opera em jurisdio que impe restries sobre a transferncia de caixa ou outros ativos para fora da sua jurisdio. SOCIEDADE DE PROPSITO ESPECFICO 9.10 A entidade pode ser criada para atingir um propsito especco (tais como efetivar um arrendamento mercantil, desenvolver atividades de pesquisa e desenvolvimento ou securitizar ativos nanceiros). Tal SPE pode ser criada sob a forma de corporao, trust, sociedade, ou entidade no incorporada. Geralmente, as SPEs so criadas com arranjos legais que impem exigncias rigorosas sobre suas operaes.
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9.11 A entidade deve elaborar demonstraes contbeis consolidadas que incluem quaisquer SPEs que sejam suas controladas. Alm das circunstncias descritas no item 9.5, as seguintes circunstncias podem indicar que a entidade controla uma SPE (essa no uma lista exaustiva): (a) as atividades da SPE esto sendo conduzidas pela entidade de acordo suas necessidades de negcios especcas; (b) a entidade detm o poder nal na tomada de deciso sobre as atividades da SPE, mesmo que as decises do dia a dia tenham sido delegadas; (c) a entidade detm os direitos de obter a maioria dos benefcios da SPE e, portanto, pode estar exposta aos riscos decorrentes das atividades da SPE; (d) a entidade retm a maioria dos riscos residuais ou de propriedade relacionados SPE ou seus ativos. 9.12 Os itens 9.10 e 9.11 no se aplicam aos planos de benefcios ps-emprego ou outros planos de benefcios a empregados de longo prazo, para os quais se aplicam a Seo 28 Benefcios a Empregados. PROCEDIMENTOS DE CONSOLIDAO 9.13 As demonstraes contbeis consolidadas apresentam informaes contbeis sobre o grupo como uma nica entidade econmica. Na elaborao das demonstraes contbeis consolidadas, a entidade deve: (a) combinar as suas demonstraes contbeis com as das controladas linha a linha, somando itens como ativos, passivos, patrimnio lquido, receita e despesa; (b) eliminar o valor contabilizado de investimento da controladora em cada controlada e a participao da controladora no patrimnio lquido de cada controlada; (c) mensurar e apresentar a participao dos acionistas ou scios no controladores no resultado das controladas consolidadas separadamente da participao dos proprietrios da controladora para o perodo de divulgao; e (d) mensurar e apresentar a participao dos acionistas ou scios no controladores no patrimnio lquido das controladas consolidadas, separadamente do patrimnio lquido da controladora relativos a eles. A participao dos no controladores no patrimnio lquido da entidade consiste de: (i) o montante dessa participao na data original da combinao, calculada de acordo com a Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill); e (ii) a quota de participao nas mudanas no patrimnio lquido desde a data da combinao. 9.14 As propores do resultado e nas mudanas no patrimnio lquido alocadas para os proprietrios da controladora e para a participao dos no controladores so determinadas com base na participao da propriedade existente e no reetem o possvel exerccio ou converso de opes ou instrumentos conversveis.
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TRANSAES E SALDOS DENTRO DO GRUPO ECONMICO 9.15 Transaes e saldos dentro do grupo econmico, incluindo receitas, despesas e distribuies de lucro, so eliminados completamente. Lucros e prejuzos resultantes de transaes dentro do grupo econmico que esto reconhecidos como ativos, tais como estoques e ativo imobilizado, so eliminados completamente. Prejuzos dentro do mesmo grupo econmico podem indicar uma desvalorizao que exige reconhecimento nas demonstraes contbeis consolidadas (ver Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos). A seo 29 Tributos sobre o Lucro se aplica as diferenas temporrias que surgem da eliminao dos lucros e prejuzos resultantes das transaes dentro do grupo econmico. (Para mais detalhes sobre as tcnicas de consolidao consultar a Interpretao Tcnica IT 09 Demonstraes Contbeis Individuais, Demonstraes Separadas, Demonstraes Consolidadas e Aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial). DATA DE DIVULGAO UNIFORME 9.16 As demonstraes contbeis da controladora e de suas controladas utilizadas na elaborao das demonstraes contbeis consolidadas devem ser elaboradas na mesma data de divulgao, a no ser que isso seja impraticvel. Uma Nota Explicativa deve ser includa indicando o motivo pelo qual as demonstraes so apresentadas em datas distintas, conforme item 9.23 (c). Essa defasagem no poder exceder a dois meses. PRTICAS CONTBEIS UNIFORMES 9.17 As demonstraes contbeis consolidadas devem ser elaboradas por meio da utilizao de prticas contbeis uniformes para transaes e outros eventos e condies similares em circunstncias similares. Se um membro do grupo econmico utilizar prticas contbeis distintas daquelas adotadas nas demonstraes consolidadas para transaes e eventos similares em circunstncias similares, ajustes apropriados devem ser realizados nas suas demonstraes contbeis no processo de elaborao das demonstraes contbeis consolidadas. AQUISIO E ALIENAO DE CONTROLADAS 9.18 As receitas e despesas da controlada so includas nas demonstraes contbeis consolidadas a partir da data de aquisio. As receitas e despesas da controlada so includas nas demonstraes contbeis consolidadas at a data na qual a controladora deixe de controlar a controlada. A diferena entre os rendimentos provenientes da alienao da controlada e seu valor contabilizado na data da alienao, excluindo o valor cumulativo de quaisquer diferenas relacionadas a uma controlada no exterior reconhecidas no patrimnio lquido de acordo com a Seo 30 Efeitos das Mudanas
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nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis, reconhecida na demonstrao consolidada do resultado como ganho ou perda na alienao da controlada. 9.19 Se a entidade deixar de ser controlada, mas o investidor (antigo controlador) continuar mantendo o investimento na antiga controlada, esse investimento deve ser contabilizado como ativo nanceiro de acordo com a Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos ou Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros a partir da data em que a entidade deixe de ser uma controlada, desde que ela no se torne uma coligada (para qual se aplica a Seo 14 Investimento em Controlada e Coligada) ou entidade controlada em conjunto (para qual se aplica a Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture)). O valor contabilizado do investimento na data em que a entidade deixe de ser uma controlada deve ser considerado como custo para mensurao inicial do ativo nanceiro. PARTICIPAO DOS NO CONTROLADORES NAS CONTROLADAS 9.20 A entidade deve apresentar a participao dos no controladores no balano patrimonial consolidado dentro do patrimnio lquido, separadamente do patrimnio lquido dos proprietrios da controladora, conforme exigido pelo item 4.2(q). 9.21 A entidade deve divulgar a participao dos no controladores no resultado do grupo econmico, na demonstrao do resultado e na demonstrao do resultado abrangente, separadamente, conforme exigido pelo item 5.6. 9.22 O resultado e cada componente de outros resultados abrangentes devem ser atribudos aos proprietrios da controladora e participao dos no controladores. O resultado abrangente total deve ser atribudo aos proprietrios da controladora e participao dos no controladores, mesmo se isso resultar na participao dos no controladores com saldo decitrio. DIVULGAO NAS DEMONSTRAES CONSOLIDADAS 9.23 As seguintes divulgaes devem ser feitas nas demonstraes contbeis consolidadas: (a) o fato que as demonstraes so consolidadas; (b) a base para concluso de que o controle existe quando a controladora no possui diretamente ou indiretamente por meio de controladas, mais da metade do poder de voto; (c) qualquer diferena entre a data de divulgao das demonstraes contbeis da controladora e de suas controladas utilizadas na elaborao das demonstraes contbeis consolidadas; (d) a natureza e a extenso de quaisquer restries signicativas (por exemplo, resultantes de contratos de emprstimos ou exigncias regulatrias) quanto habilidade
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das controladas transferirem recursos para a entidade controladora na forma de dividendos ou outras distribuies de lucro em espcie ou de amortizar dvidas. DEMONSTRAES SEPARADAS APRESENTAO DE DEMONSTRAES SEPARADAS 9.24 O item 9.2 exige que a controladora apresente demonstraes contbeis consolidadas. Esta Norma no exige que a controladora apresente suas demonstraes contbeis separadas ou as das controladas individuais. 9.25 As demonstraes contbeis da entidade que no possui controlada no so demonstraes contbeis separadas. Portanto, a entidade que no uma controladora, mas que uma investidora em coligada ou possui participao empreendedora em empreendimento controlado em conjunto apresenta suas demonstraes contbeis de acordo com a Seo 14 ou Seo 15, conforme apropriado. Essas entidades tambm podem escolher apresentar demonstraes contbeis separadas. ESCOLHA DE PRTICAS CONTBEIS 9.26 Quando a controladora, a investidora em coligada, ou a empreendedora com participao em entidade controlada em conjunto elabora demonstraes contbeis separadas e as descreve como estando em conformidade com esta Norma, essas demonstraes devem atender a todas as exigncias desta Norma. A entidade deve adotar uma prtica contbil para seus investimentos em controladas, coligadas, e entidades controladas em conjunto a m de mensur-los: (a) pelo custo menos reduo ao valor recupervel; ou (b) pelo valor justo, com as mudanas nesse valor justo reconhecidas no resultado. A entidade deve adotar a mesma prtica contbil para todos os investimentos da mesma classe (controladas, coligadas ou entidades sobcontrole conjunto), mas ela pode escolher diferentes prticas para diferentes classes. DIVULGAO NAS DEMONSTRAES SEPARADAS 9.27 Quando a controladora, a investidora em coligada, ou a empreendedora com participao em entidade sob controle conjunto elabora demonstraes separadas, essas demonstraes separadas devem evidenciar: (a) que as demonstraes so demonstraes contbeis separadas; e (b) a descrio dos mtodos utilizados para contabilizar os investimentos em controladas, entidades controladas em conjunto e coligadas, e deve identicar as demonstraes contbeis consolidadas ou outras demonstraes contbeis primrias para qual elas se referem.
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DEMONSTRAES CONTBEIS COMBINADAS 9.28 Demonstraes contbeis combinadas so um nico conjunto de demonstraes contbeis de duas ou mais entidades controladas por um nico investidor. Esta Norma no exige que sejam elaboradas demonstraes contbeis combinadas. 9.29 Se a entidade elaborar demonstraes contbeis combinadas e descrev-las como em conformidade com esta Norma, essas demonstraes devem obedecer a todas as exigncias desta Norma. Transaes e saldos intercompanhias devem ser eliminados; lucros ou prejuzos resultantes de transaes intercompanhias que esto reconhecidos nos ativos tais como estoques e ativo imobilizado devem ser eliminados; as demonstraes contbeis das entidades includas nas demonstraes contbeis combinadas devem ser elaboradas na mesma data de divulgao a no ser que isto seja impraticvel; e prticas contbeis uniformes devem ser seguidas para transaes e outros eventos similares em circunstncias similares. DIVULGAO NAS DEMONSTRAES COMBINADAS 9.30 As demonstraes contbeis combinadas devem evidenciar as seguintes informaes: (a) o fato de que as demonstraes contbeis so demonstraes contbeis combinadas; (b) o porqu da elaborao de demonstraes contbeis combinadas; (c) a base para determinao de quais entidades so includas nas demonstraes contbeis combinadas; (d) a base para elaborao das demonstraes contbeis combinadas; (e) as divulgaes de partes relacionadas exigidas pela Seo 33 Divulgao sobre Partes Relacionadas.
SEO 10 POLTICAS CONTBEIS, MUDANA DE ESTIMATIVA E RETIFICAO DE ERRO

ALCANCE DESTA SEO 10.1 Esta seo fornece orientao para a seleo e aplicao das polticas (prticas) contbeis usadas na elaborao de demonstraes contbeis. Cobre, tambm, mudanas nas estimativas contbeis e correo de erros de demonstraes contbeis relativos a perodos anteriores. SELEO E APLICAO DAS POLTICAS CONTBEIS 10.2 As polticas contbeis so princpios especcos, bases, convenes, regras e prticas, aplicados pela entidade na elaborao e apresentao de demonstraes contbeis.
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10.3 Se esta Norma trata de transao especca, outro evento ou condio, a entidade deve aplicar esta Norma. Entretanto, a entidade no precisa seguir a exigncia desta Norma se o efeito de sua aplicao no for relevante. 10.4 Se esta Norma no trata especicamente uma transao, outro evento ou condio, a administrao da entidade deve usar seu julgamento no desenvolvimento e aplicao da prtica contbil que resulte em informaes que sejam: (a) relevantes s necessidades para a tomada de deciso econmica dos usurios; e (b) conveis, no sentido de que as demonstraes contbeis: (i) representem adequadamente a posio patrimonial e nanceira, o desempenho e os uxos de caixa da entidade; (ii) reitam a substncia econmica das transaes, de outros eventos e condies, e no meramente sua forma legal; (iii) sejam neutros, isto , sem distoro ou tendenciosidade; (iv) sejam prudentes; e (v) sejam completos em todos os aspectos relevantes. 10.5 Ao fazer o julgamento descrito no item 10.4, a administrao deve fazer referncia, e considerar a aplicabilidade, s seguintes fontes, em ordem decrescente: (a) as exigncias e orientao desta Norma, lidando com questes semelhantes e relacionadas, e (b) as denies, critrios de reconhecimento e conceitos de mensurao para ativos, passivos, receitas e despesas, e os princpios globais da Seo 2 Conceitos e Princpios Gerais. 10.6 Ao fazer o julgamento descrito no item 10.4, a administrao pode considerar, tambm, as exigncias e orientaes das normas completas, lidando com questes semelhantes e relacionadas. CONSISTNCIA DAS POLTICAS CONTBEIS 10.7 A entidade deve selecionar e aplicar suas prticas contbeis consistentemente para transaes semelhantes, outros eventos e condies, a menos que esta Norma exija ou permita, especicamente, a categorizao de itens, para os quais prticas diferentes possam ser apropriadas. Se esta Norma exigir ou permitir tal categorizao, uma prtica contbil apropriada deve ser selecionada e aplicada consistentemente para cada categoria. MUDANA NAS POLTICAS CONTBEIS 10.8 A entidade deve mudar uma prtica contbil somente se a mudana: (a) for exigida por mudanas nesta Norma; ou (b) resultar em demonstraes contbeis que forneam informao mais relevante
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e convel sobre os efeitos de transaes, de outros eventos ou condies, em relao posio patrimonial e nanceira, ao desempenho ou aos uxos de caixa da entidade. 10.9 Os itens a seguir no constituem mudanas nas prticas contbeis: (a) aplicao de prtica contbil para transaes, outros eventos ou condies, que diferem, em substncia, daqueles anteriormente ocorridos. (b) aplicao de nova prtica contbil para transaes, outros eventos ou condies, que no ocorreram anteriormente ou no eram relevantes. (c) mudana feita para o mtodo do custo quando a mensurao convel do valor justo no est mais disponvel (ou vice-versa) para um ativo que deveria ou poderia ser avaliado, segundo esta Norma, com base no valor justo. 10.10 Se esta Norma permite a escolha de tratamento contbil (incluindo as bases de mensurao) para uma transao especca, ou outro evento ou condio, e a entidade muda sua escolha anterior, trata-se de mudana na prtica contbil. APLICANDO MUDANAS NAS POLTICAS CONTBEIS 10.11 A entidade deve contabilizar as mudanas de prtica contbil da seguinte forma: (a) a entidade deve contabilizar uma mudana de prtica contbil decorrente de mudana nas exigncias desta Norma, segundo as condies das disposies transitrias, se houver, especicadas naquela emenda; (b) quando a entidade decide seguir a NBC T 19.32 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, em vez de seguir a Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, conforme permitido pelo item 11.2, e as exigncias da NBC T 19.32 mudam, a entidade deve explicar essa mudana na prtica contbil de acordo com as condies de transio, especicadas na NBC T 19.32; e (c) a entidade deve contabilizar todas as outras mudanas na prtica contbil retrospectivamente (ver item 10.12). APLICAO RETROSPECTIVA 10.12 Quando uma mudana na prtica contbil aplicada retrospectivamente, de acordo com o item 10.11, a entidade deve aplicar a nova prtica contbil s informaes comparativas de exerccios anteriores data mais antiga para a qual praticvel, como se a nova prtica contbil sempre tivesse sido aplicada. Quando impraticvel determinar os efeitos, em um perodo nico, de mudana na prtica contbil sobre informaes comparativas para um ou mais exerccios anteriores, a entidade deve aplicar a nova prtica contbil aos valores contbeis dos ativos e passivos no incio
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do exerccio mais antigo para o qual a aplicao retrospectiva praticvel, que pode ser o exerccio corrente, e far o correspondente ajuste no saldo de abertura de cada componente afetado do patrimnio lquido para aquele exerccio. DIVULGAO DE MUDANA NA PRTICA CONTBIL 10.13 Quando uma alterao a esta Norma tem efeito sobre o exerccio corrente ou quaisquer perodos anteriores, ou possa ter efeito sobre os exerccios futuros, a entidade divulga o seguinte: (a) a natureza da alterao na prtica contbil; (b) para o exerccio corrente e para cada perodo anterior apresentado, na medida do possvel, o valor do ajuste de cada rubrica das demonstraes contbeis afetada; (c) o valor do ajuste relacionado aos exerccios anteriores aos apresentados, na medida do possvel; (d) uma explicao, caso seja impraticvel determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima. As demonstraes contbeis de exerccios subsequentes no precisam repetir essas divulgaes. 10.14 Quando uma mudana voluntria na prtica contbil tem efeito sobre o exerccio corrente, ou qualquer perodo anterior, a entidade divulga o seguinte: (a) a natureza da alterao na prtica contbil; (b) os motivos do porque a aplicao da nova prtica contbil fornece informaes mais relevantes e conveis; (c) na medida do possvel, o valor do ajuste de cada rubrica afetada nas demonstraes contbeis deve ser divulgado separadamente: (i) para o exerccio corrente; (ii) para cada perodo anterior apresentado; e (iii) de modo agregado, para exerccios anteriores aos apresentados; (d) uma explicao caso seja impraticvel determinar os valores a serem divulgados em (c) acima. As demonstraes contbeis de exerccios subsequentes no precisam repetir essas divulgaes. MUDANA NAS ESTIMATIVAS CONTBEIS 10.15 Uma mudana na estimativa contbil um ajuste do valor contbil de ativo ou passivo, ou do valor do consumo peridico de ativo decorrente da avaliao da posio corrente e esperada dos benefcios futuros e obrigaes associadas com ativos e passivos. Alteraes nas estimativas contbeis resultam de novas informaes
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ou novos desenvolvimentos e, portanto, no so correo de erros. Quando difcil diferenciar uma mudana na prtica contbil de mudana em estimativa contbil, a mudana tratada como mudana em estimativa contbil. 10.16 A entidade deve reconhecer o efeito de mudana em estimativa contbil, diferente de mudana qual se aplica o item 10.17, prospectivamente incluindo-a no resultado no: (a) exerccio da mudana, se a mudana afetar somente esse exerccio; ou (b) exerccio da mudana e exerccios futuros, se a mudana afetar ambos. 10.17 Na medida em que uma mudana na estimativa contbil gera mudanas nos ativos e passivos, ou est relacionada a um item do patrimnio lquido, a entidade deve reconhec-la ajustando o valor contbil do item relacionado do ativo, passivo ou do patrimnio lquido, no exerccio da mudana. DIVULGAO DE MUDANA NA ESTIMATIVA 10.18 A entidade deve divulgar a natureza de qualquer mudana em estimativa contbil, e o efeito dessa mudana sobre os ativos, passivos, receitas e despesas do exerccio corrente. Se a entidade conseguir estimar o efeito da mudana em um ou mais exerccios futuros, ela deve divulgar essa estimativa. RETIFICAO DE ERROS DE EXERCCIOS ANTERIORES 10.19 Erros de exerccios anteriores so omisses e m apresentao nas demonstraes contbeis de um ou mais exerccios anteriores, decorrentes de falha no uso, ou de uso errneo de informaes conveis que: (a) estavam disponveis quando as demonstraes contbeis daqueles exerccios foram autorizadas para emisso; e (b) poderiam ter sido obtidas e levadas em considerao na elaborao e apresentao daquelas demonstraes contbeis. 10.20 Tais erros incluem os efeitos de erros matemticos, erros na aplicao das prticas contbeis, omisses ou interpretaes erradas dos fatos, e fraude. 10.21 Na medida do possvel, a entidade deve corrigir o erro material de exerccio anterior, retrospectivamente, nas primeiras demonstraes contbeis autorizados para emisso aps sua descoberta, por: (a) reapresentao dos valores comparativos para os exerccios anteriores apresentados em que o erro ocorreu; ou (b) se o erro ocorreu antes do perodo anterior mais antigo apresentado, recalculando o saldo inicial dos ativos, passivos e patrimnio lquido do perodo anterior mais antigo apresentado.
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10.22 Quando impraticvel determinar, em um perodo especco, os efeitos de erro sobre as informaes comparativas para um ou mais perodos anteriores apresentados, a entidade deve recalcular o saldo inicial dos ativos, passivos e patrimnio lquido do exerccio mais antigo para o qual a reapresentao retrospectiva for possvel (que pode ser o perodo corrente). DIVULGAO DE ERROS DE EXERCCIO ANTERIOR 10.23 A entidade deve divulgar o seguinte sobre erros de exerccios anteriores: (a) a natureza do erro do perodo anterior; (b) para cada perodo anterior apresentado, na medida do possvel, o valor da correo para cada rubrica das demonstraes contbeis afetada; (c) na medida do possvel, o valor da correo no incio do perodo anterior mais antigo apresentado; (d) uma nota explicativa, caso seja impraticvel determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima. As demonstraes contbeis de perodos subsequentes no precisam repetir essas divulgaes.
SEO 11 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS

ALCANCE DAS SEES 11 E 12 11.1 A Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, em conjunto, lidam com o reconhecimento, a reverso, a mensurao e a divulgao de instrumentos nanceiros (ativos nanceiros e passivos nanceiros). A Seo 11 aplicvel a instrumentos nanceiros bsicos e relevante a todas as entidades. A Seo 12 aplicvel a outros instrumentos e transaes nanceiras mais complexos. Se a entidade opera apenas com transaes de instrumento nanceiro bsico, ento a Seo 12 no aplicvel. Entretanto, mesmo aquelas entidades que operam apenas com instrumentos nanceiros bsicos, devem considerar o alcance da Seo 12 para se certicar de que so isentas. ESCOLHA DA PRTICA CONTBIL 11.2 A entidade deve escolher aplicar entre: (a) as disposies integrais tanto da Seo 11 e da Seo 12 no total; ou (b) as disposies de reconhecimento e mensurao de instrumentos nanceiros da NBC T 19.32 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao
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e os requisitos de divulgao das Sees 11 e 12, para contabilizar todos os seus instrumentos nanceiros. A escolha da entidade, de (a) ou (b), uma escolha de poltica contbil. Os itens 10.8 a 10.14 contm os requisitos para determinar quando uma mudana na poltica contbil apropriada, como tal mudana deve ser contabilizada e qual informao deve ser divulgada sobre a mudana na poltica contbil. INTRODUO SEO 11 11.3 Um instrumento nanceiro um contrato que gera um ativo nanceiro para a entidade, e um passivo nanceiro ou instrumento patrimonial para outra entidade. 11.4 A seo 11 exige o mtodo do custo amortizado para todos os instrumentos nanceiros bsicos, exceto para os investimentos em aes preferenciais no conversveis e no resgatveis, e aes ordinrias no resgatveis, negociadas em mercados organizados ou cujo valor justo possa ser avaliado de forma convel. 11.5 Os instrumentos nanceiros bsicos, dentro do alcance da Seo 11, so aqueles que satisfazem as condies do item 11.8. Exemplos de instrumentos nanceiros que normalmente satisfazem essas condies incluem: (a) caixa; (b) depsitos vista e a prazo xo, quando a entidade o depositante; por exemplo, contas bancrias; (c) ttulos e letras negociveis; (d) contas, ttulos e emprstimos a receber e a pagar; (e) ttulos de dvida e instrumentos semelhantes; (f) investimentos em aes preferenciais no conversveis e em aes ordinrias e aes preferenciais no resgatveis; (g) compromissos para receber emprstimo se o compromisso no puder ser quitado em caixa. 11.6 Exemplos de instrumentos nanceiros que, normalmente, no satisfazem as condies do item 11.8, e encaixam-se, portanto, no alcance da Seo 12, incluem: (a) ttulos mobilirios lastreados em ativos, tais como hipotecas garantidas, contratos de recompra e pacotes de recebveis garantidos; (b) opes, direitos, garantias, contratos a termo, contratos futuros e swaps de taxa de juros, que podem ser quitados em caixa ou pela troca com outro instrumento nanceiro; (c) instrumentos nanceiros que se qualicam e so designados como instrumentos de hedge, de acordo com as exigncias da Seo 12; (d) compromissos de conceder emprstimo para outra entidade; (e) compromissos de receber emprstimo se o compromisso no puder ser quitado em caixa.
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ALCANCE DA SEO 11 11.7 A Seo 11 aplica-se a todos os instrumentos nanceiros que atendem s condies do item 11.8, exceto para os seguintes: (a) investimentos em controladas, em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto, que so contabilizados de acordo com a Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas, com a Seo 14 Investimento em Controlada e Coligada ou com a Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture); (b) instrumentos nanceiros que satisfaam denio de instrumento patrimonial de uma entidade (ver Sees 22 Passivo e Patrimnio Lquido e 26 Pagamento Baseado em Aes); (c) arrendamentos, aos quais a Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil se aplica. Entretanto, as exigncias de reverso nos itens 11.33 a 11.38 so aplicadas reverso de arrendamentos a receber reconhecidos por arrendador, e arrendamentos a pagar reconhecidos por arrendatrio. Tambm, a Seo 12 pode se aplicar a arrendamentos com as caractersticas especicadas no item 12.3(f); (d) direitos e obrigaes dos empregadores de acordo com os planos de benefcios aos empregados, na qual a Seo 28 Benefcios a Empregados aplicvel. INSTRUMENTOS FINANCEIROS BSICOS 11.8 A entidade contabiliza os seguintes instrumentos nanceiros como instrumentos nanceiros bsicos, de acordo com a Seo 11: (a) caixa; (b) instrumento de dvida (tal como uma conta, ttulo ou emprstimo a receber ou a pagar) que atenda s condies do item 11.9; (c) compromisso de receber um emprstimo que: (i) no pode ser liquidado em dinheiro; e (ii) quando o compromisso executado, espera-se que o emprstimo atenda as condies do item 11.9; (d) investimento em aes preferenciais no conversveis e aes ordinrias ou preferenciais no resgatveis por ordem do portador. 11.9 Um instrumento de dvida que satisfaa todas as condies de (a) a (d) abaixo contabilizado de acordo com a Seo 11: (a) retornos ao detentor so: (i) uma quantia xa; (ii) uma taxa de retorno xa ao longo da vida do instrumento; (iii) um retorno varivel que, por toda a vida do instrumento, igual a uma taxa de juros observvel ou cotada (tal como a LIBOR); ou
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(iv) uma combinao de tal taxa xa e da taxa varivel (tal como a LIBOR, acrescida de 200 pontos-base), desde que ambas as taxas, xa e varivel, sejam positivas (por exemplo, swap de taxa de juros com taxa xa positiva e taxa varivel negativa no atenderia a este critrio). Para retornos de juros de taxa xa e varivel, o juro calculado multiplicando-se a taxa aplicvel pela quantia principal em aberto durante o periodo; (b) no h disposio contratual que possa, por si s, resultar na perda do titular da quantia principal ou quaisquer juros atribuveis ao perodo corrente ou aos perodos anteriores. O fato de instrumento de dvida estar subordinado a outros instrumentos de dvida no um exemplo de tal disposio contratual; (c) as disposies contratuais que permitem que o emissor (devedor) pague antecipadamente um instrumento de dvida, ou permitem que o titular (credor) resgate antecipadamente, no so contingentes em relao a eventos futuros; (d) no h retornos condicionais ou disposies de reembolso, exceto para o retorno da taxa varivel descrita em (a) e pelas disposies de pagamento antecipado descritas em (c). 11.10 Exemplos de instrumentos nanceiros que normalmente satisfariam as condies do item 11.9 so: (a) contas e ttulos a receber e a pagar, e emprstimos bancrios ou de terceiros; (b) contas a pagar em moeda estrangeira. Entretanto, qualquer mudana na conta a pagar por causa de uma mudana na taxa de cmbio reconhecida no resultado, como exigido pelo item 30.10; (c) emprstimos para ou de controladas ou coligadas que venam vista; (d) instrumento de dvida que se tornaria imediatamente recebvel se o emissor no zer o pagamento de juros ou do principal (tal disposio no viola as condies do item 11.9). 11.11 Exemplos de instrumentos nanceiros que no satisfazem as condies do item (e encaixam-se, portanto, no alcance da seo 12), incluem: (a) investimento em instrumentos patrimoniais de outra entidade, que no sejam aes preferenciais no conversveis ou aes ordinrias ou preferenciais no resgatveis (ver item 11.8(d)); (b) swap de taxa de juros que paga um uxo de caixa positivo ou negativo, ou um compromisso futuro de compra de commodity ou instrumento nanceiro que pode ser liquidado em dinheiro e que, na liquidao, possa ter um uxo de caixa positivo ou negativo, porque tais swaps e compromissos futuros no satisfazem a condio do item 11.9(a); (c) opes e contratos futuros, porque os retornos ao titular no so xos e a condio do item 11.9(a) no atendida;
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(d) investimentos em dvida conversvel, porque o retorno ao titular pode variar com o preo das aes dos emissores, em vez de apenas variar com as taxas de juros do mercado; (e) emprstimo a receber de terceiros, que d aos mesmos o direito ou a obrigao de pagar antecipadamente, caso a tributao ou exigncias contbeis aplicveis mudem, porque tal emprstimo no atende condio do item 11.9(c). RECONHECIMENTO INICIAL DE ATIVOS E PASSIVOS FINANCEIROS 11.12 A entidade reconhece um ativo ou um passivo nanceiro somente quando tornar-se parte das disposies contratuais do instrumento. MENSURAO INICIAL 11.13 Quando um ativo ou um passivo nanceiro reconhecido, a entidade deve avali-lo pelo custo da operao (incluindo os custos de transao, exceto na mensurao inicial de ativos e passivos nanceiros, que so avaliados pelo valor justo por meio do resultado), a menos que o acordo constitua, de fato, uma transao nanceira. Uma transao nanceira pode acontecer em conexo com a venda de bens e servios, por exemplo, se o pagamento postergado alm dos termos comerciais normais ou nanciada a uma taxa de juros que no a de mercado. Se o acordo constitui uma transao nanceira, a entidade avalia os ativos e passivos nanceiros com base no valor presente dos pagamentos futuros, descontados pela taxa de juros de mercado para instrumento de dvida semelhante. Exemplos ativos nanceiros 1 Para emprstimo a longo prazo feito a outra entidade, um recebvel reconhecido com base no valor presente do recebvel vista (incluindo os pagamentos de juros e amortizaes do principal) dessa entidade. Para produtos vendidos a um cliente a crdito de curto prazo, um recebvel reconhecido com base no recebvel vista no descontado dessa entidade, que normalmente o preo da nota scal. Para um item vendido a um cliente, a crdito, parcelado em 24 meses, sem juros, um recebvel reconhecido com base no preo de venda corrente vista. Se o preo de venda corrente vista no conhecido, pode ser estimado com base no valor presente do recebvel descontado pela taxa de juros predominante no mercado para recebvel semelhante. 4 Para uma compra vista de aes ordinrias de outra entidade, o investimento reconhecido com base no montante pago para adquirir as aes.
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Exemplos passivos nanceiros 1 Para um emprstimo recebido de banco, uma conta a pagar reconhecida, inicialmente, com base no valor presente da conta a ser paga ao banco (por exemplo, incluindo pagamentos de juros e amortizao do principal). Para bens comprados de fornecedor a crdito de curto prazo, uma conta a pagar reconhecida com base no valor no descontado devido ao fornecedor, que normalmente o da nota scal.
MENSURAO SUBSEQUENTE 11.14 Ao nal de cada exerccio de divulgao, a entidade avalia os instrumentos nanceiros, conforme abaixo, sem nenhuma deduo dos custos da transao com os quais a entidade possa arcar na venda ou na alienao: (a) Os instrumentos de dvida que atendem s condies do item 11.8(b) so avaliados com base no custo amortizado, usando o mtodo da taxa efetiva de juros. Os itens 11.15 a 11.20 fornecem orientao para a determinao do custo amortizado usando o mtodo da taxa efetiva de juros. Os instrumentos de dvida que so classicados como ativos ou passivos circulantes so avaliados com base no valor no descontado de caixa ou outra considerao que se espera deve ser paga ou recebida (ou seja, lquido de redues ao valor recupervel, ver itens 11.21 a 11.26), a menos que o acordo se constitua, de fato, em transao nanceira (ver item 11.13). Se o acordo se constitui em transao nanceira, a entidade avalia o instrumento de dvida com base no valor presente dos pagamentos futuros, descontados pela taxa de juros de mercado usada para instrumento de dvida semelhante. (b) Compromissos de receber emprstimo que atenda s condies do item 11.8(c) so avaliados com base no custo (que s vezes nulo) menos redues ao valor recupervel. (c) Os investimentos em aes preferenciais no conversveis e aes ordinrias e preferenciais no resgatveis, que atendem s condies do item 11.8(d), so avaliados conforme abaixo (os itens 11.27 a 11.33 fornecem orientao sobre o valor justo): (i) se as aes so negociadas publicamente, ou se seu valor justo pode ser medido de forma convel, o investimento avaliado com base no valor justo, com as mudanas no valor justo reconhecidas no resultado; (ii) todos os outros investimentos deste tipo so avaliados com base no custo menos redues ao valor recupervel. Redues ao valor recupervel ou impossibilidade de recebimento devem ser consideradas para os instrumentos nanceiros em (a), (b) e (c)(ii) acima. Os itens 11.21 a 11.26 fornecem orientao.
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CUSTO AMORTIZADO E O MTODO DA TAXA EFETIVA DE JUROS 11.15 O custo amortizado de ativo ou passivo nanceiro, na data de cada divulgao, o lquido das quantias seguintes: (a) a quantia com base na qual o ativo ou passivo nanceiro avaliado no reconhecimento inicial; (b) menos qualquer amortizao do principal; (c) mais ou menos a amortizao cumulativa, usando o mtodo da taxa efetiva de juros, de qualquer diferena entre o valor no reconhecimento inicial e o valor no vencimento; (d) menos, no caso de ativo nanceiro, qualquer reduo (diretamente ou por meio do uso de conta de proviso) para reduo ao valor recupervel ou reconhecimento de perda por provvel no recebimento. Ativos e passivos nanceiros que no possuem taxa de juros declarada, e que so classicados como ativos e passivos circulantes, so avaliados, inicialmente, com base no valor no descontado, de acordo com o item 11.14(a). Assim, o item (c) acima no se aplica a eles. 11.16 O mtodo da taxa efetiva de juros um mtodo para calcular o custo amortizado de ativo ou passivo nanceiro (ou grupo de ativos e passivos nanceiros), e de alocar os rendimentos de juros ou despesas com juros durante o perodo correspondente. A taxa efetiva de juros a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos futuros de caixa estimados, durante a vida esperada do instrumento nanceiro ou, quando apropriado, por um perodo mais curto, ao valor contbil do ativo ou passivo nanceiro. A taxa efetiva de juros determinada com base no valor contbil do ativo ou passivo nanceiro no reconhecimento inicial. Segundo o mtodo da taxa efetiva de juros: (a) o custo amortizado do ativo (passivo) nanceiro o valor presente dos recebimentos (pagamentos) futuros de caixa, descontados pela taxa efetiva de juros. (b) a despesa (receita) com juros no perodo igual ao valor contbil do passivo (ativo) nanceiro no incio do exerccio, multiplicado pela taxa efetiva de juros para o perodo. 11.17 Ao calcular a taxa efetiva de juros, a entidade estima os uxos de caixa considerando os termos contratuais do instrumento nanceiro (por exemplo, pagamento antecipado, exerccio de opo e opes semelhantes) e as perdas de crdito conhecidas nas quais tem incorrido, mas no so consideradas possveis perdas futuras de crdito ainda no incorridas. 11.18 Ao calcular a taxa efetiva de juros, a entidade deve amortizar quaisquer taxas relacionadas, encargos nanceiros pagos ou recebidos (tais como pontos), custos
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de transaes e outros prmios ou descontos durante a vida esperada do instrumento, exceto o seguinte. A entidade usa um perodo mais curto se esse for o perodo a que esto relacionadas as taxas, encargos nanceiros pagos ou recebidos, custos de transao, prmios ou descontos. esse o caso quando a varivel qual tais taxas, encargos nanceiros pagos ou recebidos, custos de transao, prmios ou descontos esto relacionados so atualizados s taxas de mercado, antes do vencimento esperado do instrumento. Em tal caso, o perodo de amortizao apropriado o da prxima data de atualizao. 11.19 Para os ativos e passivos nanceiros de taxa varivel, a nova estimativa peridica dos uxos de caixa, a m de reetir as mudanas nas taxas de juros de mercado, altera a taxa efetiva de juros. Se um ativo ou passivo nanceiro de taxa varivel reconhecido, inicialmente, com base no valor igual ao principal recebvel ou a pagar no vencimento, nova estimativa dos pagamentos de juros futuros normalmente no tem efeito signicativo sobre o valor contbil do ativo ou passivo. 11.20 Se a entidade revisa suas estimativas de pagamentos ou recebimentos, ela ajusta o valor contbil do ativo ou passivo nanceiro (ou grupo de instrumentos nanceiros) para reetir os uxos de caixa estimados, atuais e revisados. A entidade recalcula o valor contbil computando o valor presente dos uxos de caixa futuros estimados com base na taxa efetiva de juros original dos instrumentos nanceiros. A entidade reconhece o ajuste como rendimento ou despesa no resultado na data da reviso. Exemplo de determinao do custo amortizado para emprstimo de cinco anos, usando o mtodo da taxa efetiva de juros No dia 1 de janeiro de 20X0, a entidade adquire um ttulo por $ 900, incorrendo em $ 50 de custos da transao. Os juros no valor de $ 40 so recebidos anualmente, no nal do perodo, nos prximos cinco anos (de 31 de dezembro de 20X0 a 31 de dezembro de 20X4). O ttulo possui resgate obrigatrio de $ 1.100 em 31 de dezembro de 20X4.
Ano Valor contbil no Rendimento de Fluxo de entrada Valor contbil no incio do exerccio juros a 6,9583%* de caixa m do exerccio $ 20X0 20X1 20X2 20X3 20X4 950,00 976,11 1.004,03 1.033,89 1.065,83 $ 66,10 67,92 69,86 71,94 74,16 $ (40,00) (40,00) (40,00) (40,00) (40,00) (1.100,00) $ 976,11 1.004,03 1.033,89 1.065,83 1.100,00 0
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* A taxa efetiva de juros de 6,9583% a taxa que desconta os uxos de caixa esperados, em relao ao ttulo, sobre o valor contbil inicial: $ 40/(1.069583)1 + $ 40/(1.069583)2 + $ 40/(1.069583)3 + $ 40/(1.069583)4 + 1,140/(1.069583)5 = $ 950 VALOR RECUPERVEL DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS, MENSURADO COM BASE NO CUSTO OU CUSTO AMORTIZADO RECONHECIMENTO 11.21 No nal de cada perodo de divulgao, a entidade avalia a existncia de evidncias objetivas quanto ao valor recupervel dos ativos nanceiros avaliados com base no custo ou custo amortizado. Se houver, a entidade reconhece, imediatamente, uma reduo no valor recupervel no resultado. 11.22 As evidncias objetivas de que um ativo nanceiro, ou grupo de ativos, sofreu reduo no valor recupervel inclui dados observveis que chamam a ateno do titular do ativo em relao aos seguintes eventos de perda: (a) diculdade nanceira signicativa do emissor ou devedor; (b) quebra de contrato, como no pagamento ou inadimplncia em relao ao pagamento dos juros ou do principal; (c) o credor, por razes econmicas ou legais relacionadas diculdade nanceira do devedor, concede a este algo que, em outro caso, nem consideraria; (d) tornou-se provvel que o devedor declare falncia ou outra forma de reorganizao nanceira; (e) dados observveis indicando que houve reduo mensurvel nos uxos de caixa futuros estimados de grupo de ativos nanceiros desde seu reconhecimento inicial, mesmo que essa reduo ainda no possa ser identicada em relao aos ativos nanceiros do grupo, individualmente, tais como condies econmicas negativas, locais ou nacionais, ou mudanas negativas nas condies do setor. 11.23 Outros fatores tambm podem ser evidncias de reduo no valor recupervel, incluindo mudanas signicativas, com efeitos negativos que tiveram lugar no ambiente tecnolgico, mercadolgico, econmico ou legal em que o emissor opere. 11.24 A entidade avalia os seguintes ativos nanceiros individualmente quanto ao seu valor recupervel: (a) todos os instrumentos patrimoniais, independentemente de sua importncia; e (b) outros ativos nanceiros que so, individualmente, signicativos. A entidade avalia outros ativos nanceiros quanto ao seu valor recupervel, individualmente ou em grupo, com base em caractersticas de risco de crdito semelhantes.
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MENSURAO 11.25 A entidade mede uma perda no valor recupervel com base nos seguintes instrumentos avaliados ao custo ou custo amortizado, como segue: (a) para instrumento avaliado pelo custo amortizado que satisfaa as condies do item 11.14(a), a perda no valor recupervel a diferena entre o valor contbil do ativo e o valor presente dos uxos de caixa estimados, descontados pela taxa efetiva de juros original do ativo. Se tal instrumento nanceiro tem taxa de juros varivel, a taxa de desconto para avaliar qualquer perda no valor recupervel a taxa de juros corrente efetiva determinada no contrato; (b) para instrumento avaliado com base no custo menos reduo no valor recupervel, segundo o item 11.14(b) e (c)(ii), a perda no valor recupervel a diferena entre o valor contbil do ativo e a melhor estimativa (que necessariamente ser uma aproximao) do valor (que pode ser nulo) que a entidade receberia pelo ativo se o vendesse na data de divulgao. REVERSO 11.26 Se, no exerccio subsequente, a perda no valor recupervel diminui, e essa diminuio puder ser relacionada objetivamente a um evento que ocorreu aps o reconhecimento dessa perda (como melhora na classicao de crdito do devedor), a entidade reverte a perda reconhecida anteriormente, seja diretamente ou pelo ajuste de conta de proviso. A reverso no resulta em valor contbil do ativo nanceiro (lquido de qualquer conta de proviso) que exceda o valor contbil que seria contabilizado caso a perda no valor recupervel no tivesse sido reconhecida. A entidade reconhece, imediatamente, o valor da reverso no resultado. VALOR JUSTO 11.27 O item 11.14(c)(i) exige que o investimento em aes ordinrias ou aes preferenciais seja avaliado com base no valor justo se esse valor puder ser avaliado de modo convel. A entidade usa a seguinte hierarquia para estimar o valor justo das aes: (a) A melhor evidncia do valor justo o preo cotado para ativo idntico em mercado ativo. Este normalmente o preo de compra corrente. (b) Quando os preos cotados esto indisponveis, o preo de transao recente para ativo idntico fornece evidncia de valor justo, enquanto no houver mudanas signicativas nas circunstncias econmicas ou signicativo decurso de tempo desde a ocorrncia da transao. Se a entidade pode demonstrar que o preo da ltima transao no uma boa estimativa do valor justo (por exemplo, porque reete o valor que a entidade pode receber ou pagar em transao forada, liquidao involuntria ou venda por diculdade), esse preo ajustado.
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(c) Se o mercado para o ativo no est ativo, e as transaes recentes envolvendo ativo idntico por si s no so uma boa estimativa de valor justo, a entidade estima o valor justo utilizando uma tcnica de avaliao. O objetivo de usar uma tcnica de avaliao estimar qual seria o preo da transao na data da avaliao em uma troca entre partes no relacionadas, motivadas por consideraes normais de negcios. Outras sees desta Norma fazem referncia orientao sobre valor justo dos itens 11.27 a 11.32, incluindo a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, a Seo 14 Investimento em Controlada e Coligada, a Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture) e a Seo 16 Propriedade para Investimento. Ao aplicar esta orientao para ativos abrangidos por essas sees, a referncia a aes ordinrias ou aes preferenciais neste item deve ser lida de modo a incluir os tipos de ativos abrangidos por essas sees. TCNICA DE AVALIAO 11.28 As tcnicas de avaliao incluem o uso de transaes de mercado recentes entre partes no relacionadas para ativo idntico entre partes capazes, dispostas e, se disponvel, faz referncia ao valor justo corrente de outro ativo que , essencialmente, o mesmo que o ativo sendo avaliado, anlise de uxo de caixa descontado e modelos de opes de preos. Se existe uma tcnica de avaliao comumente usada por participantes do mercado para precicar o ativo, e esta tcnica demonstrou que fornece estimativas conveis de preos obtidos em transaes reais de mercado, a entidade usa essa tcnica. 11.29 O objetivo do uso de tcnica de avaliao estabelecer qual seria o preo da transao na data de mensurao na troca entre partes no relacionadas, motivada por consideraes normais dos negcios. O valor justo estimado com base nos resultados da tcnica de avaliao, que faz uso mximo das informaes do mercado, e baseia-se o mnimo possvel das informaes determinadas pela entidade. Espera-se que a tcnica de avaliao chegue a uma estimativa convel do valor justo se: (a) ela reete, razoavelmente, a forma como se espera que o mercado avalie o ativo, e (b) as informaes utilizadas na tcnica de avaliao representam razoavelmente as expectativas do mercado e as medidas dos fatores de risco inerentes ao retorno ao ativo. MERCADO NO ATIVO: INSTRUMENTOS PATRIMONIAIS 11.30 O valor justo dos investimentos em ativos que no possuem preo de mercado cotado em mercado ativo medido de forma convel se: (a) a variabilidade no intervalo de estimativas razoveis do valor justo no signicativa para aquele ativo; ou
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(b) as probabilidades das vrias estimativas, dentro do intervalo, podem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas ao estimar o valor justo. 11.31 Existem muitas situaes em que a variabilidade no intervalo de estimativas dos valores justos razoveis dos ativos que no possuem preo de mercado cotado, provavelmente no signicativa. Normalmente, possvel estimar o valor justo de ativo adquirido por entidade de parte no relacionada. No entanto, se a amplitude das estimativas razoveis do valor justo for signicante e as probabilidades das vrias estimativas no puderem ser razoavelmente avaliadas, a entidade impedida de avaliar o ativo com base no valor justo. 11.32 Se uma mensurao convel do valor justo no for mais possvel para o ativo avaliado com base no valor justo (por exemplo, instrumento patrimonial avaliado com base no valor justo com ajuste ao resultado), seu valor contbil, na ltima data em que o ativo foi avaliado de modo convel, torna-se seu novo custo. A entidade avalia o ativo com base nesse valor de custo menos a reduo no valor recupervel, at que uma mensurao convel do valor justo se torne disponvel. DESRECONHECIMENTO (BAIXA) DE ATIVO FINANCEIRO 11.33 A entidade desreconhece (baixa) um ativo nanceiro apenas quando: (a) os direitos contratuais para os uxos de caixa do ativo nanceiro venam ou sejam liquidados; ou (b) a entidade transra para outra parte praticamente todos os riscos e benefcios da propriedade do ativo nanceiro; ou (c) a entidade, apesar de ter retido alguns riscos e benefcios relevantes da propriedade, transferiu o controle do ativo para outra parte e a outra parte tem a capacidade prtica de vender o ativo na ntegra para terceiros no relacionados, e capaz de exercer essa capacidade unilateralmente, sem precisar impor restries adicionais transferncia. Nesse caso, a entidade deve: (i) desreconhecer o ativo; e (ii) reconhecer separadamente quaisquer direitos e obrigaes retidos ou criados na transferncia. O valor contbil do ativo transferido alocado entre os direitos ou as obrigaes retidos e aqueles transferidos, com base em seu valor justo relativo na data da transferncia. Direitos e obrigaes recm criados so avaliados com base em seus valores justos naquela data. Qualquer diferena entre a contraprestao recebida e o valor reconhecido e desreconhecido segundo este item reconhecida como resultado no perodo da transferncia. 11.34 Se a transferncia no resultar em desreconhecimento porque a entidade reteve os riscos e os benefcios signicativos da propriedade do ativo transferido, a entidade
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continua a reconhecer o ativo transferido na ntegra e reconhece um passivo nanceiro para a contraprestao recebida. O ativo e o passivo no so compensados. Nos perodos subsequentes, a entidade reconhece qualquer rendimento no ativo transferido e qualquer despesa incorrida no passivo nanceiro. 11.35 Se o cedente fornecer garantias que no caixa (como instrumentos de dvida ou instrumentos patrimoniais) para o cessionrio, a contabilizao da garantia pelo cedente e pelo cessionrio depende do cessionrio ter o direito de vender ou recaucionar a garantia, e haver descumprimento do contrato pelo cedente. O cedente e o cessionrio contabilizam a garantia da seguinte forma: (a) se o cessionrio tem o direito, por contrato ou costume, de vender ou recaucionar a garantia, o cedente reclassica aquele ativo em seu balano patrimonial (por exemplo, como ativo alugado, instrumentos patrimoniais caucionados ou recompra de recebvel) separadamente dos outros ativos; (b) se o cessionrio vende a garantia caucionada, este reconhece os rendimentos da venda e um passivo avaliado com base no valor justo da sua obrigao de devolver a garantia; (c) se o cedente descumpre qualquer termo do contrato e no possui mais direito de resgatar a garantia, ele desreconhece a garantia e o cessionrio reconhece a garantia como seu ativo inicialmente avaliado com base no valor justo ou, se a garantia j foi vendida, desreconhece sua obrigao de devolver a garantia; (d) exceto pelo estabelecido em (c), o cedente continua a manter a garantia como seu ativo e o cessionrio no reconhece a garantia como ativo. Exemplo - transferncia que se qualica para desreconhecimento A entidade vende um conjunto de suas contas a receber para um banco por menos que seu valor nominal. A entidade continua a movimentar as cobranas dos devedores em nome do banco, incluindo o envio de extratos mensais, e o banco paga entidade honorrios de mercado pela coleta dos recebveis. A entidade obrigada a remeter prontamente para o banco toda e qualquer quantia recebida, porm no possui nenhuma obrigao para com o banco em relao demora ou inadimplncia dos devedores. Nesse caso, a entidade ter transferido ao banco praticamente todos os riscos e benefcios da propriedade dos recebveis. Dessa forma, a entidade remove os recebveis de seu balano patrimonial (isto , desreconhece-os), e no demonstra responsabilidade em relao aos recursos recebidos do banco. A entidade identica o prejuzo calculado como a diferena entre o valor contbil dos recebveis no momento da venda e os recursos recebidos do banco. A entidade reconhece um passivo na medida em que recebeu fundos dos devedores, porm ainda no os remeteu ao banco.
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Exemplo - transferncia que no se qualica para desreconhecimento Os fatos so os mesmos que os do exemplo anterior, exceto que a entidade concordou em recomprar do banco qualquer recebvel em relao ao qual o devedor est atrasado quanto ao principal ou aos juros por mais de 120 dias. Neste caso, a entidade reteve o risco de atraso no pagamento ou inadimplncia dos devedores um risco relevante referente aos recebveis. Dessa forma, a entidade no trata os recebveis como j vendidos ao banco, e no os desreconhece. Em vez disso, a entidade trata os recursos do banco como emprstimos garantidos pelos recebveis. A entidade continua a reconhecer os recebveis como um ativo, at que sejam recebidos ou baixados como incobrveis. DESRECONHECIMENTO DE PASSIVO FINANCEIRO 11.36 A entidade desreconhece um passivo nanceiro (ou parte do passivo nanceiro) apenas quando ele extinto ou seja, quando a obrigao especicada no contrato cumprida, cancelada ou expira. 11.37 Se o tomador e o credor de emprstimo existente trocam instrumentos nanceiros em termos substancialmente diferentes, as entidades contabilizam a transao como extino do passivo nanceiro original e o reconhecimento de novo passivo nanceiro. De maneira semelhante, a entidade contabiliza uma modicao substancial dos termos de passivo nanceiro existente ou parte deste (seja ou no atribuvel a diculdade nanceira do devedor) como extino do passivo nanceiro original e o reconhecimento de novo passivo nanceiro. 11.38 A entidade reconhece, no resultado, qualquer diferena entre o valor contbil do passivo nanceiro (ou parte do passivo nanceiro) extinto ou transferido para outra parte, e a contraprestao paga, incluindo ativos nanceiros que no caixa transferidos ou passivos assumidos. DIVULGAO 11.39 As divulgaes abaixo fazem referncia s divulgaes de passivos nanceiros avaliados com base no valor justo, ajustados ao resultado. Entidades que possuem apenas instrumentos nanceiros bsicos (e, assim, no aplicam a Seo 12), no tm quaisquer passivos nanceiros avaliados com base no valor justo ajustados ao resultado, e, portanto, no precisam fornecer tais divulgaes. DIVULGAO DAS PRTICAS CONTBEIS PARA INSTRUMENTOS FINANCEIROS 11.40 De acordo com o item 8.5, a entidade divulga, no resumo das prticas contbeis signicativas, a base (ou bases) de mensurao usada para os instrumentos
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nanceiros, e as outras prticas contbeis usadas para os instrumentos nanceiros que so relevantes para a compreenso das demonstraes contbeis. BALANO PATRIMONIAL CATEGORIAS DE ATIVOS FINANCEIROS E PASSIVOS FINANCEIROS 11.41 A entidade deve divulgar os valores contabilizados de cada uma das seguintes categorias de ativos nanceiros e passivos nanceiros, na data de referncia, pelo total, tanto no balano patrimonial quanto nas notas explicativas: (a) ativos nanceiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado (item 11.14 (c)(i) e itens 12.8 e 12.9); (b) ativos nanceiros avaliados pelo custo amortizado (item 11.14 (a)); (c) ativos nanceiros que so instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel (item 11.14(c)(ii) e itens 12.8 e 12.9); (d) passivos nanceiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado (itens 12.8 e 12.9); (e) passivos nanceiros avaliados pelo custo amortizado (item 11.14(a)); (f) emprstimos recebveis avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel (item 11.14(b)). 11.42 A entidade deve divulgar informao que permita que os usurios de suas demonstraes contbeis avaliem o signicado de instrumentos nanceiros para sua posio nanceira e desempenho. Por exemplo, para dbito a longo prazo tal informao inclui, normalmente, os termos e condies do instrumento de dvida (tal como taxa de juros, vencimento, programao de reembolso e restries que o instrumento de dvida impe entidade). 11.43 Para todos os ativos nanceiros e passivos nanceiros avaliados pelo valor justo, a entidade deve divulgar a base de determinao do valor justo, por exemplo, preo de mercado cotado em mercado ativo ou a tcnica de avaliao. Quando uma tcnica de avaliao usada, a entidade deve divulgar as premissas aplicadas na determinao do valor justo para cada classe de ativos nanceiros ou passivos nanceiros. Por exemplo, se aplicvel, a entidade divulga informao sobre as premissas relativas a ndices para pagamento antecipado, ndices de perdas de crdito estimadas e taxas de juros ou taxas de desconto. 11.44 Se uma mensurao convel de valor justo no estiver mais disponvel para um instrumento patrimonial avaliado pelo valor justo com ajuste no resultado, a entidade deve divulgar esse fato. DESRECONHECIMENTO 11.45 Se a entidade transfere ativos nanceiros para outra parte em transao que no se qualica para desreconhecimento (ver itens 11.33 a 11.35), a entidade deve divulgar o seguinte para cada classe de tais ativos nanceiros:
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(a) a natureza dos ativos; (b) a natureza dos riscos e benefcios de propriedade aos quais a entidade permanece exposta; (c) os valores contbeis dos ativos e de quaisquer passivos associados que a entidade continue a reconhecer. GARANTIA 11.46 Quando a entidade penhora ativos nanceiros como garantia para passivos ou passivos contingentes, deve divulgar o seguinte: (a) o valor contbil dos ativos nanceiros penhorados como garantia; (b) os termos e condies relativos a esse penhor. INADIMPLNCIA E QUEBRA DE CONTRATO DE EMPRSTIMO A PAGAR 11.47 Para emprstimo a pagar reconhecido na data do balano, para o qual existe quebra de contrato ou inadimplncia do principal, juros, fundo de amortizao ou termos de resgate, que no foram sanados at aquela data, a entidade deve divulgar: (a) detalhes sobre aquela quebra ou inadimplncia; (b) o valor contbil dos emprstimos a pagar correspondentes na data do balano; (c) se a quebra de clusulas ou inadimplncia foi sanada, ou as clusulas dos emprstimos a pagar foram renegociadas, antes das demonstraes contbeis terem sido autorizadas para emisso. ITENS DE RECEITA, DESPESA, GANHOS OU PERDAS 11.48 A entidade deve divulgar os seguintes itens de receita, despesa, ganhos ou perdas: (a) receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanas no valor justo, reconhecidos em: (i) ativos nanceiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado; (ii) passivos nanceiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado; (iii) ativos nanceiros avaliados pelo custo amortizado; (iv) passivos nanceiros avaliados pelo custo amortizado; (b) receita total de juros e despesa total de juros (calculadas usando o mtodo de juros efetivos) para ativos nanceiros ou passivos nanceiros que no so avaliados pelo valor justo; (c) o valor de qualquer perda por reduo no valor recupervel para cada classe de ativo nanceiro.
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SEO 12 OUTROS TPICOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCEIROS

ALCANCE DAS SEES 11 E 12 12.1 A Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, desreconhecimento, mensurao e divulgao de instrumentos nanceiros (ativos nanceiros e passivos nanceiros). A Seo 11 aplicvel a instrumentos nanceiros bsicos e relevante a todas as entidades. A Seo 12 aplicvel a outros mais complexos instrumentos e transaes nanceiras. Se a entidade entra apenas em transaes de instrumento nanceiro bsico, ento a Seo 12 no aplicvel. Entretanto, mesmo entidades apenas com instrumentos nanceiros bsicos devem considerar o alcance da Seo 12 para se certicar que so isentas. ESCOLHA DE PRTICA CONTBIL 12.2 A entidade deve escolher aplicar entre: (a) o contedo integral tanto da Seo 11 quanto da Seo 12; ou (b) os requerimentos de reconhecimento e mensurao dos instrumentos nanceiros da NBC T 19.32 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e os requisitos de divulgao das Sees 11 e 12 para contabilizar todos os seus instrumentos nanceiros. A escolha pela entidade de (a) ou (b) uma escolha de prtica contbil. Os itens 10.8 a 10.14 contm requisitos para determinar quando uma mudana na prtica contbil apropriada, como tal mudana deve ser contabilizada e qual informao deve ser divulgada sobre a mudana na prtica contbil. ALCANCE DA SEO 12 12.3 A Seo 12 aplicvel a todos os instrumentos nanceiros exceto os seguintes: (a) aqueles cobertos pela Seo 11; (b) participaes em controladas (ver Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas), coligadas (ver Seo 14 Investimento em Controlada e Coligada) e empreendimentos controlados em conjunto (ver Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture)); (c) direitos e obrigaes dos empregadores no mbito dos planos de benefcios aos empregados (ver Seo 28 Benefcios a Empregados); (d) direitos no mbito dos contratos de seguro, a no ser que o contrato de seguro possa resultar na perda para ambas as partes como resultado de termos contratuais que no esto relacionados a: (i) mudanas no risco segurado;
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(ii) mudanas nas taxas de cmbio de moeda estrangeira; ou (iii) inadimplncia de uma das contrapartes; (e) instrumentos nanceiros que satisfaam a denio de patrimnio lquido da prpria entidade (ver Sees 22 Passivo e Patrimnio Lquido e 26 Pagamento Baseado em Aes); (f) arrendamentos (ver Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil) a menos que o arrendamento possa resultar na perda para o arrendador ou para o arrendatrio como resultado de termos contratuais que no esto relacionados a: (i) mudanas no preo do ativo arrendado; (ii) mudanas nas taxas de cmbio de moeda estrangeira; ou (iii) inadimplncia de uma das contrapartes; (g) contratos para contraprestao contingente em combinao de negcios (ver Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)). Essa exceo aplicvel apenas para o adquirente. 12.4 A maioria dos contratos para comprar ou vender item no nanceiro, tal como mercadoria, estoque ou ativos imobilizados so excludos desta seo porque no so instrumentos nanceiros. No entanto, esta seo aplicvel a todos os contratos que impem riscos ao comprador ou vendedor que no so tpicos dos contratos de compra ou venda de ativos tangveis. Por exemplo, esta seo aplicvel a contratos que podem resultar em perda para o comprador ou vendedor como resultado de termos contratuais que no esto relacionados a mudanas no preo do item no nanceiro, mudanas em taxas de cmbio de moeda estrangeira ou a inadimplncia de uma das contrapartes. 12.5 Em adio aos contratos descritos no item 12.4, esta seo aplicvel a contratos para compra ou venda de itens no nanceiros se o contrato pode ser liquidado vista pelo valor lquido, em espcie ou outro instrumento nanceiro, ou pela troca de instrumentos nanceiros, como se os contratos fossem instrumentos nanceiros, com a seguinte exceo: contratos celebrados que continuam a ser realizados com o propsito de recebimento ou entrega de item no nanceiro de acordo com as exigncias esperadas pela entidade, pela aquisio, venda ou uso, no so instrumentos nanceiros para o propsito desta seo. RECONHECIMENTO INICIAL DE ATIVOS E PASSIVOS FINANCEIROS 12.6 A entidade reconhece um ativo nanceiro ou um passivo nanceiro apenas quando a entidade torna-se parte das disposies contratuais do instrumento. MENSURAO INICIAL 12.7 Quando um ativo nanceiro ou um passivo nanceiro inicialmente reconhecido, a entidade o avalia pelo seu valor justo, o qual , normalmente, o preo da transao.
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MENSURAO SUBSEQUENTE 12.8 Ao nal de cada perodo de referncia, a entidade avalia todos os instrumentos nanceiros dentro do alcance da Seo 12 pelo valor justo e reconhece as mudanas no valor justo no resultado, exceto como a seguir: instrumentos patrimoniais que no so comercializados publicamente e cujos valores justos no podem, de outra maneira, ser medidos de forma convel, e contratos ligados a tais instrumentos que, se exercidos, resultaro em entrega de tais instrumentos, so avaliados pelo custo menos reduo ao seu valor recupervel. 12.9 Se uma mensurao convel de valor justo no mais estiver disponvel para um instrumento patrimonial que no comercializado publicamente mas avaliado pelo valor justo, seu valor justo na ltima data em que o instrumento foi avaliado de forma convel tratado como custo do instrumento. A entidade avalia o instrumento com base nesse valor de custo menos redues no valor recupervel, at que uma mensurao convel do valor justo esteja disponvel. VALOR JUSTO 12.10 A entidade aplica a orientao sobre valor justo dos itens 11.27 a 11.32 para avaliaes ao valor justo de acordo com esta seo, assim como, para avaliaes ao valor justo de acordo com a Seo 11. 12.11 O valor justo de passivo nanceiro com vencimento vista no menor que o valor a ser pago vista, descontado a partir da primeira data em que o passivo nanceiro teria a obrigatoriedade de ser pago. 12.12 A entidade no inclui custos de transao na mensurao inicial dos ativos e passivos nanceiros que so subsequentemente avaliados ao valor justo. Se o pagamento por ativo diferido, ou nanciado a uma taxa de juros que no a taxa de mercado, a entidade avalia o ativo, inicialmente, pelo valor presente dos pagamentos futuros descontado a uma taxa de juros de mercado. REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS AVALIADOS COM BASE NO CUSTO OU CUSTO AMORTIZADO 12.13 A entidade aplica a orientao sobre reduo ao valor recupervel de instrumento nanceiro avaliado pelo custo nos itens 11.21 a 11.26 para instrumentos nanceiros avaliados pelo custo menos reduo ao valor recupervel de acordo com esta seo. DESRECONHECIMENTO DE ATIVO FINANCEIRO OU PASSIVO FINANCEIRO 12.14 A entidade aplica os requisitos de desreconhecimento nos itens 11.33 a 11.38 para ativos nanceiros e passivos nanceiros aos quais esta seo seja aplicvel.
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CONTABILIDADE DE HEDGE HEDGE ACCOUNTING 12.15 Se critrios especcos so atingidos, a entidade pode designar um relacionamento de cobertura entre um instrumento de hedge e um objeto de hedge de tal forma a se qualicar para aplicar a contabilidade de hedge que permite que o ganho ou a perda no instrumento de cobertura e no item coberto sejam reconhecidos em resultado ao mesmo tempo. 12.16 Para se qualicar para a aplicao da contabilidade de hedge, a entidade deve estar em conformidade com todas as seguintes condies: (a) a entidade designa e documenta o relacionamento de hedge de forma que o risco sendo coberto, o item objeto de hedge e o instrumento de hedge so claramente identicados e o risco no item coberto o risco sendo coberto com o instrumento de cobertura; (b) o risco coberto um dos riscos especicados no item 12.17; (c) o instrumento de hedge como especicado no item 12.18; (d) a entidade espera que o instrumento de hedge seja altamente efetivo na compensao do risco coberto designado. A eccia de um hedge o grau em que alteraes no valor justo ou nos uxos de caixa do item objeto de hedge que so atribuveis a um risco coberto so compensadas por alteraes no valor justo ou uxos de caixa do instrumento de hedge. 12.17 Esta Norma permite a utilizao de contabilidade de hedge apenas para: (a) risco de taxa de juros de instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado; (b) risco com taxa de cmbio ou risco de taxa de juros em compromisso rme ou transao de previso altamente provvel; (c) risco de preo de mercadoria da qual titular ou em compromisso rme ou transao de previso altamente provvel para comprar ou vender mercadoria; (d) risco de taxa de cmbio em investimento lquido em operao no exterior. O risco de taxa de cmbio de instrumento de dvida, avaliado pelo custo amortizado, no est na lista acima porque a aplicao da contabilidade de hedge no teria efeito signicativo nas demonstraes contbeis. Contas, ttulos e emprstimos a receber e a pagar so normalmente avaliados pelo custo amortizado (ver item 11.(d)). Isso inclui contas a pagar denominadas em moeda estrangeira. O item 30.10 exige que qualquer mudana no valor contabilizado da conta a pagar, por causa da mudana na taxa de cmbio, seja reconhecida no resultado. Portanto, ambas as mudanas, no valor justo do instrumento de hedge (swap cambial com cupons), e a mudana no valor contabilizado da conta a pagar, relativa mudana na taxa de cmbio, seriam reconhecidas no resultado e devem compensar um ao outro exceto no que tange diferena entre a taxa spot (pela qual o passivo avaliado) e a taxa de juro futura (pela qual o swap avaliado).
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12.18 Esta Norma permite a aplicao da contabilidade de hedge apenas se o instrumento de hedge tem todos os seguintes termos e condies: (a) ser swap de taxa de juros, swap de moeda estrangeira, contrato de cmbio a termo ou contrato de commodity a termo, que se espera seja altamente efetivo em termos de compensao de risco identicado no item 12.17, o qual apontado como sendo risco coberto; (b) envolve uma parte externa entidade que est reportando (i.e., externa ao grupo econmico, segmento ou entidade individual que est apresentando suas demonstraes contbeis); (c) seu valor nominal igual ao valor designado do principal ou valor nominal do item coberto; (d) tem data de vencimento especca no posterior: (i) ao vencimento do instrumento nanceiro sendo coberto; (ii) liquidao esperada do compromisso de compra ou venda da commodity; ou (iii) ocorrncia da transao de cmbio ou com mercadoria sendo coberta e cuja previso de ocorrncia era altamente provvel; (e) no ter nenhum pagamento antecipado, trmino antecipado ou caractersticas de prorrogao. HEDGE DE RISCO DE TAXA FIXA DE INSTRUMENTO FINANCEIRO RECONHECIDO OU RISCO DE PREO DE MERCADO DE MERCADORIA POSSUDA 12.19 Se as condies no item 12.16 so atingidas e o risco coberto a exposio a risco de taxa xa de juros de instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado ou o risco de preo da mercadoria da qual titular, a entidade deve: (a) reconhecer o instrumento de hedge como ativo ou passivo e a mudana no valor justo do instrumento de hedge no resultado; e (b) reconhecer a mudana no valor justo do item objeto de hedge em relao ao risco coberto no resultado e como um ajuste ao valor contbil do item objeto de hedge. 12.20 Se o risco protegido o risco de taxa xa de juros de instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado, a entidade deve reconhecer as liquidaes peridicas lquidas vista no swap de taxa de juros, que o instrumento de hedge, no resultado dos perodos em que so devidos os pagamentos lquidos. 12.21 A entidade deve descontinuar a aplicao da contabilidade de hedge especicada no item 12.19 se: (a) o instrumento de hedge expirar ou for vendido ou rescindido; (b) o hedge j no satisfaz as condies para a aplicao da contabilidade de hedge especicadas no item 12.16; ou (c) a entidade revoga a designao.
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12.22 Se a aplicao da contabilidade de hedge for descontinuada e o item objeto de hedge um ativo ou passivo escriturado pelo custo amortizado que no foi desreconhecido, quaisquer ganhos ou perdas reconhecidas como ajustes ao valor contabilizado do item objeto de hedge so amortizados no resultado usando o mtodo de juros efetivos sobre a vida til remanescente do instrumento de hedge. HEDGE DE RISCO DE TAXA DE JURO VARIVEL DE INSTRUMENTO FINANCEIRO RECONHECIDO, O RISCO CAMBIAL OU RISCO DE PREO DA MERCADORIA EM COMPROMISSO FIRME OU TRANSAO PREVISTA ALTAMENTE PROVVEL OU INVESTIMENTO LQUIDO EM OPERAO NO EXTERIOR 12.23 Se as condies no item 12.16 forem atingidas e o risco coberto : (a) o risco de taxa de juros varivel em instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado; (b) o risco de taxa de cmbio em compromisso rme ou transao de previso altamente provvel; (c) o risco de preo da mercadoria em compromisso rme ou transao de previso altamente provvel; ou (d) o risco de taxa de cmbio em investimento lquido em operao no exterior, a entidade reconhece, em outros resultados abrangentes, a parte da variao do valor justo do instrumento de hedge que foi efetivo (ecaz) na compensao da mudana no valor justo ou uxos de caixa esperados do item objeto de hedge. A entidade deve reconhecer no resultado qualquer excesso do valor justo do instrumento de hedge sobre a mudana no valor justo dos uxos de caixa esperados (tambm chamado de ineccia do hedge). O ganho ou a perda do instrumento de hedge reconhecido em outros resultados abrangentes reclassicado para o resultado quando o item objeto de hedge reconhecido no resultado, ou quando o relacionamento de hedge termina. 12.24 Se o risco protegido o risco da taxa de juros varivel em instrumento de dvida avaliado pelo custo amortizado, a entidade deve reconhecer no resultado, subsequentemente, as liquidaes peridicas, lquidas, em numerrio, do swap de taxa de juros que o instrumento de hedge, nos perodos em que os pagamentos lquidos so devidos. 12.25 A entidade descontinua a aplicao da contabilidade de hedge especicada no item 12.23 se: (a) o instrumento de hedge expirar ou for vendido ou rescindido; (b) o hedge no mais atende as condies para a aplicao da contabilidade de hedge especicadas no item 12.16; ou (c) em um hedge de uma transao prevista, a transao prevista no mais altamente provvel; ou (d) a entidade revoga a designao.
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Se no mais esperado que a transao prevista acontea ou se o instrumento de dvida coberto avaliado pelo custo amortizado desreconhecido, qualquer resultado (ganho ou perda) no instrumento de hedge que foi reconhecido em outros resultados abrangentes, reclassicado para o resultado. DIVULGAO 12.26 A entidade que aplica esta seo faz todas as divulgaes exigidas na Seo 11, incorporando naquelas divulgaes, instrumentos nanceiros que esto dentro do alcance desta seo, assim como aqueles dentro do alcance da Seo 11. Alm disso, se a entidade utilizar a aplicao da contabilidade de hedge ela faz divulgaes adicionais requeridas nos itens 12.27 a 12.29. 12.27 A entidade divulga separadamente para os hedges de cada um dos quatro tipos de riscos descritos no item 12.16: (a) descrio do hedge; (b) descrio dos instrumentos nanceiros designados como instrumentos de hedge e seus valores justos na data de referncia; (c) natureza dos riscos sendo cobertos, incluindo descrio do item objeto de hedge. 12.28 Se a entidade aplica a contabilidade de hedge para a cobertura de risco de taxa xa de juros ou risco de preo de uma commodity por ela mantida (itens 12.19 a 12.22), deve divulgar: (a) o valor da alterao no valor justo do instrumento de hedge reconhecido no resultado; (b) o valor da alterao no valor justo do item objeto de hedge reconhecido no resultado. 12.29 Se a entidade aplica a contabilidade de hedge para a cobertura de risco de taxa de juros varivel, risco cambial, risco de preo de commodity em um compromisso rme ou transao de previso altamente provvel, ou investimento lquido em operao no exterior (itens 12.23 a 12.25), divulga: (a) os perodos em que se espera que os uxos de caixa ocorram e quando esperado que afetem o resultado; (b) descrio de qualquer transao prevista para a qual foi aplicada a contabilidade de hedge anteriormente, mas que no mais esperado que ocorra; (c) o valor da mudana no valor justo do instrumento de hedge que foi reconhecido em outros resultados abrangentes durante o perodo (item 12.23); (d) o valor que foi reclassicado de outros resultados abrangentes para o resultado do perodo (itens 12.23 e 12.25); (e) o valor de qualquer excesso do valor justo do instrumento de hedge sobre a mudana no valor justo dos uxos de caixa esperados que foi reconhecido no resultado (item 12.24).
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SEO 13 ESTOQUES
ALCANCE DESTA SEO 13.1 Esta seo determina as prticas para o reconhecimento e mensurao de estoques. Estoques so ativos: (a) mantidos para venda no curso normal dos negcios; (b) no processo de produo para venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produo ou na prestao de servios. 13.2 Esta seo aplicvel a todos os estoques, exceto: (a) trabalho em execuo decorrente de contratos de construo, incluindo contratos de servio diretamente relacionados (ver Seo 23 Receitas); (b) instrumentos nanceiros (ver Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros); (c) ativos biolgicos relativos atividade agrcola e produo agrcola poca da colheita (ver Seo 34 Atividades Especializadas). 13.3 Esta seo no aplicvel a mensurao de estoques mantidos por: (a) produtores de produtos agrcolas e orestais, produto agrcola aps a colheita, e minerais e produtos minerais, na medida em que eles so avaliados pelo valor justo menos despesas para vender por meio do resultado; ou (b) corretores de produtos e revendedores que avaliam seus estoques pelo valor justo menos despesas para vender por meio do resultado. MENSURAO DE ESTOQUES 13.4 A entidade avalia estoques pelo menor valor entre o custo e o preo de venda estimado diminudo dos custos para completar a produo e despesas de venda. CUSTO DE ESTOQUES 13.5 A entidade inclui no custo de estoques todos os custos de compra, custos de transformao e outros custos incorridos para trazer os estoques para sua localizao e condio atuais. CUSTOS DE AQUISIO 13.6 Os custos de aquisio de estoques abrangem o preo de compra, tributos de importao e outros tributos (com exceo daqueles posteriormente recuperveis pela entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente atribuveis aqui102
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sio de bens acabados, materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens similares so deduzidos na determinao dos custos de compra. 13.7 A entidade pode adquirir estoques em condies de pagamento em data futura. Em alguns casos o acordo contm, efetivamente, elemento nanceiro no declarado, por exemplo, uma diferena entre o preo de compra para termos normais de crdito e o valor para pagamento em data futura. Nesses casos, a diferena reconhecida como despesa com juros durante o perodo do nanciamento e no somada ao custo dos estoques. CUSTOS DE TRANSFORMAO 13.8 Os custos de transformao de estoques incluem custos diretamente relacionados s unidades de produo, tal como mo de obra direta. Eles tambm incluem a alocao sistemtica de custos indiretos de produo, xos e variveis, que so incorridos na converso de materiais em bens acabados. Custos indiretos xos de produo so aqueles custos indiretos de produo que permanecem relativamente constantes apesar do volume de produo, tal como depreciao e manuteno de instalaes e equipamentos de fbrica, e o custo de gerenciamento e administrao de fbrica. Custos indiretos variveis de produo so aqueles custos indiretos de produo que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produo, tais como materiais indiretos, algumas vezes energia etc. ALOCAO DOS CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO 13.9 A entidade deve alocar os custos indiretos xos de produo para os custos de transformao com base na capacidade normal das instalaes de produo. A capacidade normal a produo que se pretende atingir durante uma quantidade de perodos ou pocas, sob circunstncias normais, levando em considerao a perda de capacidade resultante de manuteno planejada. O nvel real de produo pode ser usado se ele se aproxima da capacidade normal. A quantidade de custos indiretos xos alocados a cada unidade de produo no aumentada como consequncia de baixa produo ou fbrica ociosa. Custos indiretos no alocados so reconhecidos como despesa no perodo em que so incorridas. Em perodos de produo anormalmente alta, a quantidade de custos indiretos xos alocados a cada unidade de produo diminuda de tal forma que os estoques no sejam avaliados acima do custo. Custos indiretos de produo varivel so alocados a cada unidade de produo com base no uso real das instalaes de produo. PRODUTOS CONJUNTOS E SUBPRODUTOS 13.10 Um processo de produo pode resultar em mais do que um produto sendo produzido simultaneamente. Esse o caso, por exemplo, quando produtos con-
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juntos so produzidos ou quando existe um produto principal e um subproduto. Quando os custos das matrias-primas ou transformao de cada produto no so identicveis separadamente, a entidade deve aloc-los entre os produtos em base racional e consistente. A alocao pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo de venda de cada produto, tanto no estgio no processo de produo, quando os produtos se tornam identicveis separadamente, ou ao nal da produo. A maior parte dos subprodutos, por sua natureza, imaterial, no relevante. Quando esse o caso, a entidade os deve avaliar pelo preo de venda menos custos para completar a produo e despesas de vender, e deduzir esse valor do custo do produto principal. Como resultado, o valor contbil do produto principal no materialmente diferente de seu custo. OUTROS CUSTOS INCLUDOS EM ESTOQUES 13.11 A entidade deve incluir outros custos no custo de estoques apenas at o ponto em que eles so incorridos para colocar os estoques no seu local e condio atuais. 13.12 O item 12.19(b) prev que, em algumas circunstncias, a mudana no valor justo do instrumento objeto de hedge no hedge de risco de taxa de juros xa ou risco de preo de uma commodity mantida, ajusta o valor contbil da commodity. CUSTOS EXCLUDOS DOS ESTOQUES 13.13 Exemplos de custos excludos do custo de estoques e reconhecidos como despesas no perodo em que so incorridos so: (a) quantidade anormal de material, mo de obra ou outros custos de produo desperdiados; (b) custos de estocagem, a menos que aqueles custos sejam necessrios durante o processo de produo, antes de estgio de produo mais avanado; (c) despesas indiretas administrativas que no contribuem para colocar os estoques at sua localizao e condio atuais; (d) despesas de venda. CUSTOS DE ESTOQUES DE PRESTADOR DE SERVIOS 13.14 Na medida em que os prestadores de servio tenham estoques de servios sendo executados, eles os avaliam pelos custos de sua produo. Esses custos consistem, primariamente, de mo de obra e outros custos de pessoal diretamente envolvidos na prestao do servio, incluindo pessoal de superviso e custos indiretos atribuveis. Mo de obra e outras despesas relativas a vendas, e pessoal administrativo geral no so includos, sendo reconhecidos como despesas no perodo no qual ocorrem.
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O custo de estoques de prestador de servio no inclui margens de lucro ou gastos indiretos no atribuveis, que muitas vezes so consignados nos preos cobrados pelos prestadores de servio. CUSTO DE PRODUO AGRCOLA COLHIDA PROVENIENTE DE ATIVOS BIOLGICOS 13.15 A Seo 34 requer que os estoques abrangendo produo agrcola que a entidade colhe de seus ativos biolgicos devem ser avaliados no reconhecimento inicial pelo valor justo menos despesas estimadas para vender no ponto de colheita. Isso se torna o custo dos estoques naquela data para aplicao desta seo. TCNICAS PARA AVALIAR CUSTO, TAL COMO CUSTO-PADRO, MTODO DE VAREJO E PREO DE COMPRA MAIS RECENTE 13.16 A entidade pode usar tcnicas tais como mtodo de custo-padro, mtodo de varejo ou preo de compra mais recente para a mensurao do custo de estoques se o resultado se aproxima do custo. Custos-padro levam em considerao nveis normais de consumo de materiais e suprimentos, mo de obra, ecincia e capacidade de utilizao. Eles so revisados regularmente e, se necessrio, corrigidos luz das condies atuais. O mtodo de varejo mensura custo por meio da reduo do valor de venda do inventrio pela percentagem apropriada da margem bruta. MTODOS DE AVALIAO DO CUSTO 13.17 A entidade deve avaliar o custo de estoques de itens que no so comumente intercambiveis, e bens ou servios produzidos e segregados por projetos especcos pelo uso de identicao especca de seus custos individuais. 13.18 A entidade deve avaliar o custo de estoques, outros alm daqueles j tratados no item 13.17, usando o primeiro a entrar, o primeiro a sair (PEPS ou FIFO), ou o mtodo do custo mdio ponderado. A entidade utiliza o mesmo mtodo de avaliao do custo para todos os estoques que tenham natureza e uso similar para a entidade. Para estoques com natureza ou uso diferente, mtodos de custo diferentes podem ser justicados. O mtodo ltimo a entrar, primeiro a sair (UEPS ou LIFO) no permitido por esta Norma. REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ESTOQUES 13.19 Os itens 27.2 a 27.4 exigem que a entidade analise ao nal de cada exerccio/ perodo se alguns estoques necessitam ser reduzidos ao seu valor recupervel, por exemplo, o valor contbil no totalmente recuperado (isto , por causa de dano, obsolescncia ou preos de venda em declnio). Se um item (ou grupo de itens) de
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estoques necessita ser reduzido ao valor recupervel, aqueles itens exigem que a entidade avalie o inventrio pelo seu preo de venda menos custos para completar a produo e vender, e reconhecer a perda por reduo ao valor recupervel. Aqueles itens tambm exigem a reverso da reduo anterior em algumas circunstncias. RECONHECIMENTO COMO DESPESA 13.20 Quando estoques so vendidos, a entidade reconhece o valor contbil desses estoques como despesa no perodo no qual a receita relacionada reconhecida. 13.21 Alguns estoques podem ser alocados a outras contas de ativos, por exemplo, inventrio usado como componente de ativo imobilizado de construo prpria. Estoques alocados a outro ativo dessa forma so contabilizados, subsequentemente, de acordo com a seo apropriada desta Norma para aquele tipo de ativo. DIVULGAO 13.22 A entidade deve divulgar o seguinte: (a) as prticas contbeis adotadas ao avaliar estoques, incluindo o mtodo de custo utilizado; (b) o valor contbil total de estoques e o detalhe das categorias de estoques apropriadas entidade; (c) o valor de estoques reconhecidos como despesa durante o perodo; (d) perdas por reduo ao valor recupervel reconhecidas ou revertida para o resultado, de acordo com a Seo 27; (e) o valor contbil total de estoques dados como garantia de passivos.
SEO 14 INVESTIMENTO EM CONTROLADA E EM COLIGADA

ALCANCE DESTA SEO 14.1 Esta seo aplicvel para a contabilizao de investimentos em operaes de entidades coligadas nas demonstraes contbeis consolidadas e nas demonstraes contbeis de investidor que no o principal investidor, mas que tem investimento em uma ou mais coligadas. O item 9.26 estabelece as exigncias para contabilizao de operaes em entidades coligadas nas demonstraes contbeis separadas. Aplica-se tambm situao de balano individual com investimentos em controladas, enquanto a legislao brasileira obrigar avaliao desses investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial e divulgao de tais demonstraes individuais. Dessa forma, aplica-se a essas controladas, no balano individual, tudo o
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que nesta seo se refere a investimento em coligada, a no ser quando disposto em contrrio. Ver tambm a Interpretao Tcnica IT 09 Demonstraes Contbeis Individuais, Demonstraes Separadas, Demonstraes Consolidadas e Aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial emitida pelo CFC. Essa Interpretao complementa diversos aspectos no abordados nesta Norma, principalmente os relativos a investimento em controlada. DEFINIO DE ENTIDADE COLIGADA 14.2 Coligada a entidade, incluindo a entidade no constituda na forma de uma sociedade, sobre a qual o investidor tem inuncia signicativa e que no nem controlada nem investimento em empreendimento controlado em conjunto. 14.3 Inuncia signicativa o poder de participar nas decises da poltica nanceira e operacional da entidade coligada, mas no controle ou controle conjunto sobre aquelas polticas. (a) se o investidor detm, direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de controladas), 20% ou mais do poder de voto da entidade coligada, presume-se que o investidor tem inuncia signicativa, a menos que possa ser claramente demonstrado no ser esse o caso; (b) inversamente, se o investidor detm, direta ou indiretamente, (por exemplo, por meio de controladas), menos de 20% do poder de voto de uma entidade coligada, presumido que o investidor no tenha inuncia signicativa, a menos que tal inuncia possa ser claramente demonstrada; (c) a propriedade de parte substancial ou majoritria por parte de outro investidor no impede um investidor de ter inuncia signicativa. MENSURAO ESCOLHA DA PRTICA CONTBIL 14.4 O investidor deve contabilizar todos os seus investimentos em entidades coligadas usando uma das seguintes opes, quando a legislao societria brasileira vier a permitir outras alternativas que no a (b) a seguir: (a) o mtodo do custo descrito no item 14.5; (b) o mtodo da equivalncia patrimonial descrito no item 14.8; (c) o mtodo do valor justo descrito no item 14.9. MTODO DO CUSTO 14.5 O investidor avalia seus investimentos em entidades coligadas, com exceo daqueles para os quais existe cotao de preo publicada (ver item 14.7), pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel, reconhecidas de acordo com a Seo 27.
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14.6 O investidor deve reconhecer dividendos ou distribuies de lucro, e outras distribuies recebidas do investimento, como receita, sem considerar se as distribuies so de lucros acumulados da entidade coligada, ocorridas antes ou depois da data de aquisio. 14.7 O investidor deve avaliar seus investimentos em entidades coligadas, para os quais existe cotao de preo publicada, usando o mtodo do valor justo (ver item 14.9). MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL 14.8 Sob o mtodo da equivalncia patrimonial, o investimento em patrimnio reconhecido, inicialmente, pelo preo da transao (incluindo os custos da transao), e ajustado subsequentemente para reetir a participao do investidor no resultado e em outros resultados abrangentes da entidade coligada. Distribuio e outros ajustes ao valor contbil. Distribuies recebidas da entidade coligada reduzem o valor contbil do investimento. Ajustes no valor contbil tambm podem ser necessrios como consequncia de mudanas no patrimnio lquido da entidade coligada decorrentes de itens de outros resultados abrangentes. Direitos potenciais de votao. Embora os direitos potenciais de votao sejam considerados ao decidir se existe inuncia signicativa, o investidor avalia sua participao no resultado da entidade coligada e sua participao nas mudanas no patrimnio lquido da entidade coligada com base na participao atual. As avaliaes no devem reetir o possvel exerccio ou converso de direitos de voto potenciais. gio por expectativa de rentabilidade futura implcito e ajustes do valor justo. Na aquisio de investimento em entidade coligada, o investidor deve contabilizar qualquer diferena (tanto positiva como negativa) entre o custo de aquisio e a sua participao nos valores justos dos ativos lquidos identicveis da entidade coligada, de acordo com os itens 19.22 e 19.24. O investidor deve ajustar sua participao no resultado da entidade coligada aps a aquisio, para contabilizar a depreciao ou amortizao adicional dos ativos depreciveis ou amortizveis (incluindo gio), com base no excesso de seus valores justos sobre seus valores contbeis poca em que o investimento foi adquirido. Reduo ao valor recupervel. Se existe indicao de que um investimento em uma coligada pode ser reduzido ao seu valor recupervel, o investidor testa todo o valor contbil do investimento para reduo ao valor recupervel de acordo com a Seo 27 como um ativo nico. Qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) includo como parte do valor contbil do investimento na coligada no testado separadamente para reduo ao valor recupervel, mas sim como parte do teste de reduo ao valor recupervel do investimento como um todo.
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Transao do investidor com coligadas. Se o investimento na coligada contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial, o investidor elimina lucros e prejuzos no realizados, resultantes de transaes da coligada para o investidor e deste para a coligada, na medida da participao do investidor na coligada. Prejuzos no realizados em tais transaes podem fornecer evidncia da necessidade de reduo ao valor recupervel do ativo transferido. Data das demonstraes contbeis da entidade coligada. Ao aplicar o mtodo da equivalncia patrimonial, o investidor deve utilizar as demonstraes contbeis da coligada a partir da mesma data que as demonstraes contbeis do investidor, a menos que seja impraticvel faz-lo. Se isso for invivel, o investidor deve utilizar as mais recentes demonstraes contbeis disponveis da entidade associada, com os ajustes efetuados para os efeitos de quaisquer transaes ou acontecimentos signicativos ocorridos entre os nais dos perodos contbeis, obedecido o limite mximo de 60 dias. Prticas contbeis da coligada. Se a coligada usa prticas contbeis que diferem daquelas do investidor, o investidor deve ajustar as demonstraes contbeis da coligada para reetir as prticas contbeis do investidor para efeitos da aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial, a menos que seja impraticvel faz-lo. Perdas que excedam o valor contbil do investimento. Se a participao de um investidor nas perdas de coligada for igual ou exceder o valor contbil de seu investimento na coligada, o investidor deve descontinuar o reconhecimento de sua participao em perdas adicionais. Aps a participao do investidor ser reduzida a zero, o investidor deve reconhecer as perdas adicionais como proviso (ver Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes), apenas na medida em que o investidor tenha incorrido em obrigaes legais ou no formalizadas (construtivas) ou tenha efetuado pagamentos em nome da coligada. Se a coligada subsequentemente reporta lucros, o investidor deve retomar o reconhecimento de sua participao daqueles lucros apenas depois que sua participao dos lucros for igual participao das perdas no reconhecidas. Descontinuidade do mtodo de equivalncia patrimonial. O investidor deve deixar de utilizar o mtodo de equivalncia patrimonial a partir da data em que deixe de ter a inuncia signicativa: (a) se a coligada se tornar uma controlada ou um empreendimento controlado em conjunto, o investidor deve remensurar sua participao societria ao valor justo anteriormente detida e reconhecer o ganho ou a perda resultante, se houver, no resultado; (b) se o investidor deixa de ter inuncia signicativa sobre uma coligada como resultado de uma baixa total ou parcial, ele deve desreconhecer aquela entidade coligada e reconhecer, no resultado, a diferena entre, por um lado, a soma
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dos proventos recebidos mais o valor justo de qualquer participao residual e, do outro, o valor contbil do investimento na coligada na data em que deixa de ter a inuncia signicativa. Posteriormente, o investidor deve contabilizar qualquer participao residual usando, como base, as Sees 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, conforme apropriado; (c) se o investidor deixa de ter inuncia signicativa por razes outras que no seja a alienao parcial de seu investimento, o investidor deve considerar o valor contbil do investimento nessa data como a nova base de custo e deve contabilizar o investimento com base nas Sees 11 e 12, conforme for apropriado. Transao do investidor com controladas ou entre controladas. Se o investimento em controlada contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial, o investidor elimina todos os resultados no realizados resultantes de transaes da controlada para o investidor e deste para a controlada, bem como entre controladas. Prejuzos no realizados em tais transaes podem fornecer evidncia da necessidade de reduo ao valor recupervel do ativo transferido. O resultado no realizado integralmente diminudo do resultado da equivalncia patrimonial sobre a controlada quando esse resultado no realizado estiver no patrimnio lquido da controlada. Na transao da controladora para controlada, todo o resultado diferido na controladora para realizao quando da venda do ativo para terceiros. MTODO DO VALOR JUSTO 14.9 Quando o investimento em coligada inicialmente reconhecido, o investidor deve mensur-lo pelo preo da transao. O preo da transao exclui os custos da transao. 14.10 A cada data das demonstraes contbeis, o investidor deve avaliar seus investimentos em coligadas pelo valor justo, com alteraes no valor justo reconhecidas no resultado, usando a orientao sobre valor justo nos itens 11.27 a 11.32. O investidor usando o mtodo de valor justo deve usar o mtodo do custo para qualquer investimento em coligada para a qual invivel avaliar o valor justo de forma convel sem custo ou esforo indevido. APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS 14.11 O investidor deve classicar investimentos em coligadas como ativo no circulante. DIVULGAO 14.12 O investidor em coligada deve divulgar o seguinte: (a) sua prtica contbil para investimentos em coligadas; (b) o valor contbil dos investimentos em coligadas (ver item 4.2(i));
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(c) o valor justo dos investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial para os quais exista cotao de preo publicada. 14.13 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo do custo, o investidor deve divulgar o valor dos dividendos ou outras distribuies reconhecidas como receita. 14.14 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, o investidor deve divulgar, separadamente, sua participao no resultado de tais entidades e sua participao em quaisquer operaes descontinuadas dessas entidades. 14.15 Para investimentos em coligadas contabilizados pelo mtodo do valor justo, o investidor deve fazer as divulgaes exigidas nos itens 11.41 a 11.44.
SEO 15 INVESTIMENTO EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO (JOINT VENTURE)

ALCANCE DESTA SEO 15.1 Esta seo aplicvel contabilizao de empreendimentos controlados em conjunto nas demonstraes contbeis consolidadas e nas demonstraes contbeis do investidor que no o controlador, mas que tem participao em um ou mais empreendimentos controlados em conjunto (joint venture). O item 9.26 estabelece as exigncias para a contabilizao da participao de empreendedor em empreendimento controlado em conjunto em demonstraes separadas. DEFINIO DE EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO 15.2 Controle conjunto o compartilhamento contratualmente acordado para controle de atividade econmica, e s existe quando as decises estratgicas, nanceiras e operacionais relacionadas com a atividade exigem a aprovao unnime dos que partilham o controle (empreendedores). 15.3 O empreendimento controlado em conjunto um acordo contratual por meio do qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econmica que est sujeita a controle conjunto. Empreendimentos controlados em conjunto podem assumir a forma de operaes, ativos ou entidades controlados em conjunto. OPERAO CONTROLADA EM CONJUNTO 15.4 A operao de alguns empreendimentos controlados em conjunto envolve a utilizao dos ativos e outros recursos dos empreendedores em vez da criao de
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corporao, sociedade ou outra entidade, ou estrutura nanceira que separada dos prprios empreendedores. Cada empreendedor utiliza os seus prprios ativos imobilizados e os seus prprios inventrios. Tambm incorre em suas prprias despesas e passivos e obtm o seu prprio nanciamento, que representam as suas prprias obrigaes. As atividades de empreendimento controlado em conjunto podem ser executadas pelos empregados do empreendedor junto com as atividades similares do empreendedor. O acordo de empreendimento controlado em conjunto normalmente fornece a forma pela qual a receita da venda do produto conjunto, e quaisquer despesas feitas em comum, so partilhadas entre os empreendedores. 15.5 Com relao a suas participaes em operaes controladas em conjunto, o empreendedor deve reconhecer nas suas demonstraes contbeis: (a) os ativos que controla e os passivos em que incorre; e (b) as despesas em que incorre e sua participao na receita que ganha pela venda dos bens ou servios do empreendimento controlado em conjunto. ATIVO CONTROLADO EM CONJUNTO 15.6 Alguns empreendimentos controlados em conjunto envolvem o controle conjunto e, muitas vezes, a propriedade conjunta, pelos empreendedores, de um ou mais ativos contribudos para o empreendimento controlado em conjunto, ou adquiridos com esse m, e dedicado aos propsitos do empreendimento controlado em conjunto. 15.7 Com relao a seus interesses em ativo controlado em conjunto, o empreendedor reconhece em suas demonstraes contbeis: (a) sua participao nos ativos controlados em conjunto, classicados de acordo com a natureza dos ativos; (b) quaisquer passivos em que tenha incorrido; (c) sua participao em quaisquer passivos incorridos em conjunto com os outros empreendedores em relao ao empreendimento controlado em conjunto; (d) quaisquer receitas pela venda ou utilizao da sua participao na produo do empreendimento controlado em conjunto, juntamente com sua participao em quaisquer despesas incorridas pelo empreendimento controlado em conjunto; e (e) quaisquer despesas que tenha incorrido com relao sua participao no empreendimento controlado em conjunto. ENTIDADE CONTROLADA EM CONJUNTO 15.8 A entidade controlada em conjunto um empreendimento controlado em conjunto que envolve o estabelecimento de corporao, sociedade ou outra entidade na qual cada empreendedor tem participao. A entidade opera da mesma
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forma que outras entidades, com a exceo de que um acordo contratual entre os empreendedores (venturers) estabelece o controle conjunto sobre a atividade econmica da entidade. MENSURAO ESCOLHA DE POLTICA CONTBIL 15.9 O empreendedor deve contabilizar todas as suas participaes em entidades controladas em conjunto usando uma das seguintes opes, considerando a legislao vigente: (a) o mtodo do custo do item 15.10; (b) o mtodo de equivalncia patrimonial do item 15.13; (c) o mtodo do valor justo do item 15.14. MTODO DO CUSTO 15.10 O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto, outras alm daquelas para as quais existe cotao de preo publicada (ver item 15.12), pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel, reconhecidas de acordo com a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. 15.11 O investidor reconhece as distribuies recebidas do investimento como receita, sem considerar se as distribuies so de lucros ou prejuzos acumulados da entidade controlada em conjunto ocorridas antes ou depois da data de aquisio. 15.12 O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto, para os quais existe cotao de preo publicada, usando o mtodo do valor justo (ver item 15.14). MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL 15.13 O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo mtodo da equivalncia patrimonial usando os procedimentos do item 14.8 (substituindo controle conjunto onde aquele item se refere a inuncia signicativa). MTODO DO VALOR JUSTO 15.14 Quando o investimento em entidade controlada em conjunto inicialmente reconhecido, o empreendedor deve mensur-lo pelo preo da operao. O preo da operao exclui os custos da transao. 15.15 A cada data das demonstraes contbeis, o empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo valor justo, com as alteraes
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do valor justo reconhecidas no resultado, usando a orientao sobre valor justo nos itens 11.27 a 11.32. O empreendedor que usa o mtodo do valor justo deve usar o mtodo do custo para qualquer investimento em entidade controlada em conjunto para o qual invivel avaliar o valor justo de maneira convel sem custo ou esforo excessivos. TRANSAO ENTRE EMPREENDEDOR E EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO 15.16 Quando o empreendedor contribui ou vende ativos para empreendimento controlado em conjunto, o reconhecimento de qualquer parte de lucro ou prejuzo advindo da transao deve reetir a substncia da transao. Enquanto os ativos estiverem retidos pelo empreendimento controlado em conjunto, e desde que o empreendedor tenha transferido os riscos e benefcios signicativos da propriedade, o empreendedor deve reconhecer apenas aquela parte do lucro ou prejuzo que atribuvel participao dos outros empreendedores. O empreendedor deve reconhecer o valor total de qualquer prejuzo quando a contribuio ou a venda apresentar evidncia de perda por reduo ao valor recupervel. 15.17 Quando o empreendedor compra ativos de empreendimento controlado em conjunto, no deve reconhecer sua participao nos lucros da transao do empreendimento controlado em conjunto at que revenda os ativos para uma parte independente. O empreendedor deve reconhecer sua participao nos prejuzos resultantes dessas transaes, da mesma forma que nos lucros, exceto que os prejuzos devem ser reconhecidos imediatamente quando representam perda por reduo ao valor recupervel. INVESTIDOR SEM CONTROLE CONJUNTO 15.18 O investidor em empreendimento controlado em conjunto que no tem controle conjunto contabiliza o investimento de acordo com a Seo 11 ou, se tiver inuncia signicativa no empreendimento controlado em conjunto, de acordo com a Seo 14 Investimento em Controlada e Coligada. DIVULGAO 15.19 O investidor em empreendimento controlado em conjunto deve divulgar: (a) a poltica contbil que utiliza para reconhecimento de suas participaes nas entidades controladas em conjunto; (b) o valor contbil dos investimentos em entidades controladas em conjunto (ver item 4.2(k)); (c) o valor justo dos investimentos em entidades controladas em conjunto contabilizado com a utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial para os quais existam cotaes de preo publicadas;
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(d) o valor total de seus compromissos relacionados a empreendimentos controlados em conjunto, incluindo sua participao nos compromissos nanceiros em que tenha incorrido em conjunto com outros empreendedores, assim como sua participao nos compromissos nanceiros dos prprios empreendimentos controlados em conjunto. 15.20 Para entidades controladas em conjunto, contabilizadas de acordo com o mtodo da equivalncia patrimonial, o empreendedor deve, tambm, fazer as divulgaes exigidas pelo item 14.14 para investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial. 15.21 Para entidades controladas em conjunto, contabilizadas de acordo com o mtodo do valor justo, o empreendedor deve fazer as divulgaes exigidas pelos itens 11.41 a 11.44.
SEO 16 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO

ALCANCE DESTA SEO 16.1 Esta seo aplica-se contabilizao de investimentos em terrenos ou edicaes que estejam de acordo com a denio de propriedade para investimento no item 16.2 e de algumas participaes imobilirias por parte de arrendatrio de arrendamento mercantil operacional (ver item 16.3) que seja tratado como propriedade para investimento. Apenas a propriedade para investimento, cujo valor justo possa ser avaliado de forma convel, sem custo ou esforo excessivos e de forma contnua, contabilizada de acordo com esta seo pelo valor justo por meio do resultado. Todas as demais propriedades para investimento so contabilizadas como ativo imobilizado utilizando o mtodo do custo menos depreciao e menos reduo ao valor recupervel (Seo 17 Ativo Imobilizado) e permanecem dentro da abrangncia da Seo 17, a menos que mensurao convel de valor justo se torne disponvel e que se espere que o valor justo seja conavelmente e continuamente avaliado. DEFINIO E RECONHECIMENTO INICIAL DE PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO 16.2 Propriedade para investimento a propriedade (terra ou edifcio, ou parte de edifcio, ou ambos) mantida pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento mercantil nanceiro para auferir aluguis ou para valorizao do capital, ou para ambas, e no para: (a) utilizao na produo ou fornecimento de bens ou servios ou por propsitos administrativos; ou (b) venda no curso normal dos negcios.
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16.3 A propriedade para investimento que mantida por locatrio por fora de arrendamento mercantil operacional pode ser classicada e contabilizada como propriedade para investimento utilizando esta seo se, e apenas se, a propriedade satiszer a denio de propriedade para investimento e o arrendatrio puder avaliar seu valor justo de maneira contnua, sem custo ou esforo excessivos. Essa alternativa de classicao deve ser analisada individualmente para cada propriedade. 16.4 Propriedade de utilizao mista deve ser separada entre propriedade para investimento e ativo imobilizado. Entretanto, se o valor justo do componente de propriedade para investimento no puder ser avaliado de forma convel, sem custo ou esforo excessivos, toda a propriedade contabilizada como ativo imobilizado de acordo com a Seo 17. MENSURAO NO RECONHECIMENTO INICIAL 16.5 No reconhecimento inicial, a entidade avalia a propriedade para investimento pelo seu custo. O custo de propriedade para investimento comprada abrange seu preo de compra e quaisquer custos diretamente imputveis, tais como honorrios legais e de corretagem, tributos de transmisso imobiliria e outros custos de transao. Se o pagamento for diferido alm das condies normais de crdito, o custo o valor presente de todos os pagamentos futuros. A entidade determina o custo de propriedade para investimento por ela construda de acordo com os itens 17.10 a 17.14. 16.6 O custo inicial da propriedade para investimento mantida em arrendamento e classicada como propriedade para investimento o prescrito para arrendamento nanceiro pelo item 20.9, mesmo que o arrendamento fosse, de outra forma, classicado como arrendamento operacional se estivesse na abrangncia da Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil. Em outras palavras, o ativo deve ser reconhecido pelo menor valor entre o valor justo da propriedade e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento. Montante equivalente deve ser reconhecido como passivo, de acordo com o item 20.9. MENSURAO APS O RECONHECIMENTO INICIAL 16.7 A propriedade para investimento, cujo valor justo pode ser avaliado de forma convel, sem custo ou esforo excessivos, avaliada pelo valor justo a cada balano com as alteraes no valor justo reconhecidas no resultado. Se a participao em propriedade mantida em arrendamento classicada como propriedade para investimento, o item contabilizado pelo valor justo aquele interesse e no o da propriedade subjacente. Os itens 11.27 a 11.32 do orientao na determinao do valor justo. A entidade contabiliza todas as outras propriedades para investimento como ativo imobilizado usando o mtodo do custo menos depreciao e menos reduo ao valor recupervel da Seo 17.
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TRANSFERNCIA 16.8 Se a mensurao convel do valor justo no est mais disponvel sem custo ou esforo excessivos para um item de propriedade para investimento avaliada pelo mtodo do valor justo, a entidade contabiliza aquele item, posteriormente, como ativo imobilizado, de acordo com a Seo 17 at que a mensurao convel de valor justo esteja disponvel. O valor contbil da propriedade para investimento naquela data se torna seu custo, de acordo com a Seo 17. O item 16.10(e)(iii) exige divulgao dessa mudana. uma mudana de circunstncias e no uma mudana na poltica contbil. 16.9 Alm do que exigido pelo item 16.8, a entidade transfere a propriedade para, ou de, propriedade para investimento apenas quando a propriedade anal satiszer, ou deixar de satisfazer, a denio de propriedade para investimento. DIVULGAO 16.10 A entidade divulga, para todas as propriedades para investimento contabilizadas pelo valor justo reconhecidos no resultado do perodo, o que se segue (item 16.7): (a) os mtodos e pressupostos signicativos aplicados na determinao do valor justo da propriedade para investimento; (b) medida que o valor justo da propriedade para investimento (como avaliado ou divulgado nas demonstraes contbeis) baseado em avaliao por avaliador independente que possua uma qualicao prossional reconhecida e relevante e tem experincia recente na localizao e classe de propriedade para investimento a ser avaliada. Se no houver tal avaliao, aquele fato deve ser divulgado; (c) a existncia e as quantidades de restries na realizao da propriedade para investimento ou a remessa de rendimentos e valores de alienao; (d) obrigaes contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade para investimento ou para consertos, manuteno ou melhoramento; (e) conciliao entre as quantias escrituradas da propriedade para investimento no comeo e no m do perodo mostrando separadamente: (i) adies, divulgando separadamente aquelas adies resultantes de aquisies por meio de combinaes de negcios; (ii) ganhos lquidos de ajustes de valor justo; (iii) transferncias para ativos imobilizados quando a mensurao convel de valor justo no est mais disponvel sem custo ou esforo excessivos (ver item 16.8); (iv) transferncias de e para estoques e propriedade ocupada pelo proprietrio; (v) outras alteraes.
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Essa conciliao no precisa ser apresentada para perodos anteriores. 16.11 De acordo com a Seo 20, o proprietrio de propriedade para investimento deve efetuar as divulgaes, como arrendador, dos contratos que tenha de arrendamento mercantil. A entidade que possui propriedade para investimento sob contrato de arrendamento nanceiro ou arrendamento operacional deve efetuar as divulgaes, como arrendatrio, dos contratos que tenha de arrendamento mercantil nanceiro, e como arrendador, dos contratos que tenha de arrendamento operacional.
SEO 17 ATIVO IMOBILIZADO

ALCANCE DESTA SEO 17.1 Esta seo se refere contabilidade para ativo imobilizado e para propriedade para investimento cujo valor justo no pode ser mensurado de maneira convel sem custo ou esforo excessivos. A Seo 16 Propriedade para Investimento trata da propriedade para investimento cujo valor justo pode ser mensurado de maneira convel sem custo ou esforo excessivos. 17.2 Ativos imobilizados so ativos tangveis que: (a) so mantidos para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios, para aluguel a terceiros ou para ns administrativos; e (b) que se espera sejam utilizados durante mais do que um perodo. 17.3 Ativos imobilizados no incluem: (a) ativos biolgicos relacionados com a atividade agrcola (ver a Seo 34 Atividades Especializadas); ou (b) direitos e reservas minerais, tais como petrleo, gs natural e recursos no regenerativos similares. RECONHECIMENTO 17.4 Ao determinar o reconhecimento ou no de item de ativo imobilizado, a entidade deve aplicar os critrios de reconhecimento presentes no item 2.27. Portanto, a entidade deve reconhecer o custo de item de ativo imobilizado como ativo se, e apenas se: (a) for provvel que futuros benefcios econmicos associados ao item uiro para a entidade; e (b) o custo do item puder ser mensurado de maneira convel. 17.5 Sobressalentes e peas para reposio e alguns tipos de equipamentos de uso interno so muitas vezes contabilizados como estoques e reconhecidos no resultado
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quando consumidos. Entretanto, as peas para reposio principais, sobressalentes principais e os equipamentos de uso interno principais so ativos imobilizados quando a entidade espera utiliz-los durante mais do que um perodo. Similarmente, se puderem ser utilizados apenas conjuntamente com um item do ativo imobilizado, eles so considerados ativos imobilizados. 17.6 Partes de alguns itens do ativo imobilizado podem requerer substituio em intervalos regulares (por exemplo, o teto de edifcio). Se se espera que a parte substituda acrescente benefcios futuros entidade, esta deve adicionar ao valor contbil do item de ativo imobilizado o custo de substituio da parte de tal item. O valor contbil das partes que so substitudas so baixados de acordo com os itens 17.27 a 17.30. O item 17.16 dispe que, caso as partes principais de item do ativo imobilizado tenham padres de consumo de benefcios econmicos signicativamente diferentes, a entidade deve alocar o custo inicial do ativo para suas partes principais e depreciar cada parte separadamente ao longo de sua vida til. 17.7 Uma condio para continuar operando um item do ativo imobilizado (por exemplo, nibus) pode ser a realizao de importantes inspees regulares em busca de falhas, independentemente de as partes desse item serem ou no substitudas. Quando cada inspeo importante efetuada, seu custo reconhecido no valor contbil do item do ativo imobilizado como substituio caso os critrios de reconhecimento sejam atendidos. Qualquer valor contbil do custo remanescente da inspeo anterior (distinta das peas fsicas) baixado. Isso feito independentemente de o custo da inspeo relevante anterior ter sido identicado na transao em que o item foi adquirido ou construdo. Caso necessrio, o custo estimado de futura inspeo semelhante pode ser utilizado como indicao de qual foi o custo do componente de inspeo existente quando o item foi adquirido ou construdo. 17.8 Os terrenos e os edifcios so ativos separveis e a entidade deve contabiliz-los separadamente, mesmo quando eles so adquiridos em conjunto. MENSURAO NA DATA DO RECONHECIMENTO 17.9 A entidade deve mensurar um item do ativo imobilizado no reconhecimento inicial pelo seu custo. ELEMENTOS DO CUSTO 17.10 O custo de item do ativo imobilizado compreende todos os seguintes custos: (a) seu preo de compra, incluindo taxas legais e de corretagem, tributos de importao e tributos de compra no recuperveis, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; (b) quaisquer custos diretamente atribuveis para colocar o ativo no local e em condio necessria para que seja capaz de funcionar da maneira pretendida pela
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administrao. Esses custos podem incluir os custos de elaborao do local, frete e manuseio inicial, montagem e instalao e teste de funcionalidade; (c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoo do item e de restaurao da rea na qual o item est localizado, a obrigao que a entidade incorre quando o item adquirido ou como consequncia de ter utilizado o item durante determinado perodo para nalidades que no a produo de estoques durante esse perodo. 17.11 Os custos a seguir no so custos de item do ativo imobilizado, e a entidade deve reconhec-los como despesa quando eles forem incorridos: (a) custos de abertura de nova instalao; (b) custos de introduo de novo produto ou servio (incluindo os custos de propaganda e atividades promocionais); (c) custos de administrao dos negcios em novo local ou com nova classe de clientes (incluindo custos de treinamento); (d) custos administrativos e outros custos indiretos; (e) custos de emprstimos (ver Seo 25 Custos de Emprstimos). 17.12 As receitas e as respectivas despesas de operaes eventuais ao longo da construo ou desenvolvimento de item de ativo imobilizado so reconhecidas no resultado caso essas operaes no sejam necessrias para colocar o item no seu local pretendido e em condies de operao. MENSURAO DO CUSTO 17.13 O custo de item do ativo imobilizado o equivalente ao preo vista na data do reconhecimento. Se o pagamento postergado para alm dos termos normais de transao a prazo, o custo o valor presente de todos os pagamentos futuros. TROCA DE ATIVOS 17.14 Um item do ativo imobilizado pode ser adquirido por meio de troca de ativo monetrio ou de ativos no monetrios, ou combinao de ativos monetrios e no monetrios. A entidade deve mensurar o custo do ativo adquirido pelo valor justo a no ser que (a) a transao de troca no tenha natureza comercial ou (b) ambos os valores justos, o valor justo do ativo recebido e o valor justo do ativo cedido, no possam ser mensurados de forma convel. Nesse caso, o custo do ativo mensurado pelo valor contbil do ativo cedido. MENSURAO APS O RECONHECIMENTO INICIAL 17.15 A entidade deve mensurar todos os itens do ativo imobilizado, aps o reconhecimento inicial, pelo custo menos depreciao acumulada e quaisquer perdas por reduo ao valor recupervel de ativos acumuladas. A entidade deve reconhecer os custos de operao dia a dia de item de ativo imobilizado como despesa do resultado no perodo em que so incorridos.
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DEPRECIAO 17.16 Caso as partes principais de item do ativo imobilizado tenham padres de consumo de benefcios econmicos signicativamente diferentes, a entidade deve alocar o custo inicial do ativo para suas partes principais e depreciar cada parte separadamente ao longo de sua vida til. Outros ativos devem ser depreciados ao longo de sua vida til como um nico ativo. Com algumas excees, tais como as pedreiras e os locais utilizados como aterros, os terrenos tm vida til ilimitada e, portanto, no so depreciados. 17.17 A despesa de depreciao de cada perodo deve ser reconhecida no resultado, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo. Por exemplo, a depreciao dos ativos imobilizados da produo includa no custo dos estoques (ver Seo 13 Estoques). VALOR DEPRECIVEL E PERODO DE DEPRECIAO 17.18 A entidade deve alocar o valor deprecivel de ativo em base sistemtica ao longo da sua vida til. 17.19 Fatores como, por exemplo, mudana na maneira como o ativo utilizado, desgaste e quebra relevante inesperada, progresso tecnolgico e mudanas nos preos de mercado podem indicar que o valor residual ou a vida til do ativo mudou desde a data de divulgao anual mais recente. Se tais indicaes estiverem presentes, a entidade deve revisar suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam, corrigir o valor residual, o mtodo de depreciao ou a vida til. A entidade deve contabilizar a mudana no valor residual, no mtodo de depreciao ou na vida til como mudana de estimativa contbil, em conformidade com os itens 10.15 a 10.18. 17.20 A depreciao do ativo se inicia quando o ativo est disponvel para uso, isto , quando est no local e em condio necessria para funcionar da maneira pretendida pela administrao. A depreciao do ativo termina quando o ativo baixado. A depreciao no termina quando o ativo se torna ocioso ou quando retirado do uso produtivo, a no ser que o ativo esteja totalmente depreciado. Entretanto, sob os mtodos de depreciao pelo uso, a despesa de depreciao pode ser zero quando no existe produo. 17.21 Na determinao da vida til de ativo, a entidade deve considerar todos os seguintes fatores: (a) uso esperado do ativo. O uso avaliado com base na capacidade esperada do ativo ou na produo fsica; (b) desgaste e quebra fsica esperada, que depende de fatores operacionais, como, por exemplo, o nmero de turnos para os quais o ativo utilizado,
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programas de reparo e manuteno e o cuidado e a manuteno do ativo enquanto estiver ocioso; (c) obsolescncia tcnica ou comercial proveniente de mudanas ou melhorias na produo, ou de mudana na demanda do mercado para o produto ou servio resultante do ativo; (d) limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de trmino dos arrendamentos mercantis relacionados. MTODO DE DEPRECIAO 17.22 A entidade deve escolher o mtodo de depreciao que reita o padro pelo qual se espera consumir os benefcios econmicos futuros do ativo. Os possveis mtodos de depreciao incluem o mtodo da linha reta, o mtodo dos saldos decrescentes e mtodo baseado no uso, tal como o mtodo das unidades produzidas. 17.23 Se existir indicao de que tenha ocorrido mudana relevante desde a ltima data de divulgao anual nos padres pelos quais a entidade espera consumir os benefcios econmicos futuros do ativo, a entidade deve revisar seu mtodo atual de depreciao e, caso as expectativas atuais divirjam, mudar o mtodo de depreciao para reetir o novo padro. A entidade deve contabilizar tal mudana como mudana de estimativa contbil, em conformidade com os itens 10.15 a 10.18. REDUO AO VALOR RECUPERVEL RECONHECIMENTO E MENSURAO DE REDUO AO VALOR RECUPERVEL 17.24 Em cada data de divulgao, a entidade deve aplicar a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos para determinar se um item ou um grupo de itens do ativo imobilizado est desvalorizado e, nesse caso, como reconhecer e mensurar a perda pela reduo ao valor recupervel do ativo. Tal seo explica como e quando a entidade revisa os valores contbeis dos seus ativos, como ela determina o valor recupervel de ativo, e quando a mesma reconhece ou reverte uma perda por desvalorizao. INDENIZAO PARA REDUO AO VALOR RECUPERVEL 17.25 A entidade deve incluir no resultado as indenizaes de terceiros para os itens do ativo imobilizado que sofram desvalorizao, que sejam perdidos ou abandonados, apenas quando essas indenizaes se tornarem recebveis. ATIVO IMOBILIZADO MANTIDO PARA VENDA 17.26 O item 27.9(f) especica que um plano para alienar um ativo antes da data previamente esperada um indicador de desvalorizao que requer que se calcule o valor recupervel do ativo com objetivo de se vericar se o ativo est desvalorizado.
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BAIXA 17.27 A entidade deve baixar um item do ativo imobilizado: (a) por ocasio de sua alienao; ou (b) quando no existir expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu uso ou alienao. 17.28 A entidade deve reconhecer no resultado o ganho ou a perda na baixa de item de ativo imobilizado quando o item baixado (a no ser que a Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil exija de outra forma na ocasio da venda e leaseback pelo vendedor junto ao comprador). A entidade no deve classicar tal ganho como receita. 17.29 Ao determinar a data de alienao de item, a entidade deve aplicar os critrios da Seo 23 Receitas para reconhecimento da receita proveniente da venda de bens. A Seo 20 se aplica alienao por venda e leaseback pelo vendedor junto ao comprador. 17.30 A entidade deve determinar o ganho ou a perda proveniente da baixa de item do ativo imobilizado pela diferena entre o valor de venda lquido, se houver, e o valor contbil do item. DIVULGAO 17.31 A entidade deve divulgar, para cada classe de ativo imobilizado que foi considerado apropriado, em conformidade com o item 4.11(a): (a) (b) (c) (d) as bases de mensurao utilizadas para determinao do valor contbil bruto; os mtodos de depreciao utilizados; as vidas teis ou as taxas de depreciao utilizadas; o valor contbil bruto e a depreciao acumulada (somadas s perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel de ativos) no incio e no nal do perodo de divulgao; (e) a conciliao do valor contbil no incio e no nal do perodo de divulgao, demonstrando separadamente: (i) adies; (ii) baixas; (iii) aquisies por meio de combinao de negcios; (iv) transferncias para propriedade para investimento, caso mensurao convel de valor justo se torne disponvel (ver item 16.8); (v) perdas por reduo ao valor recupervel de ativos reconhecidas ou revertidas no resultado em conformidade com a Seo 27; (vi) depreciaes; (vii) outras alteraes.
Essa conciliao no precisa ser apresentada para os perodos anteriores.
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17.32 A entidade tambm deve divulgar: (a) a existncia e os valores contbeis dos ativos imobilizados para os quais a entidade tenha titularidade restrita ou que foram dados em garantia para passivos. (b) os valores dos compromissos contratuais para aquisio de ativo imobilizado.
SEO 18 ATIVO INTANGVEL EXCETO GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL)
ALCANCE DESTA SEO 18.1 Esta seo se refere contabilidade para todos os ativos intangveis, exceto o gio por expectativa de rentabilidade futura (ver Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)) e os ativos intangveis mantidos por entidade para venda no curso normal dos negcios (ver Seo 13 Estoques e Seo 23 Receitas). 18.2 Ativo intangvel um ativo no monetrio identicvel sem substncia fsica. Tal ativo identicvel quando: (a) for separvel, isto , puder ser dividido ou separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo ou passivo; ou (b) for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes. 18.3 Ativos intangveis no incluem: (a) ativos nanceiros; ou (b) direitos de explorao de recursos minerais e reservas de minerais, tais como petrleo, gs natural e recursos no regenerativos similares. RECONHECIMENTO PRINCPIOS GERAIS PARA O RECONHECIMENTO DE ATIVOS INTANGVEIS 18.4 A entidade deve aplicar os critrios de reconhecimento do item 2.27 ao decidir se reconhece um ativo intangvel ou no. Portanto, a entidade deve reconhecer um ativo intangvel como ativo apenas se:
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(a) for provvel que benefcios econmicos futuros esperados atribuveis ao ativo uiro para a entidade; (b) o custo ou o valor do ativo puder ser mensurado de maneira convel; e (c) o ativo no resultar de gastos incorridos internamente em item intangvel. 18.5 A entidade deve avaliar a probabilidade de ativo intangvel gerar benefcios econmicos futuros utilizando premissas razoveis e comprovveis que representem a melhor estimativa da administrao acerca das condies econmicas que existiro ao longo da vida til do ativo. 18.6 A entidade deve utilizar julgamento para avaliar o grau de certeza relacionado ao uxo de benefcios econmicos futuros atribuveis ao uso do ativo com base nas evidncias disponveis no momento do reconhecimento inicial, atribuindo maior importncia s evidncias externas. 18.7 O critrio de reconhecimento acerca da probabilidade, apresentado no item 18.4(a), sempre considerado cumprido para os ativos intangveis que so adquiridos separadamente. AQUISIO COMO PARTE DE COMBINAO DE NEGCIOS 18.8 O ativo intangvel adquirido em combinao de negcios normalmente reconhecido como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado com suciente conabilidade. Entretanto, o ativo intangvel adquirido em combinao de negcios no reconhecido quando resultar de direitos legais ou outros direitos contratuais e seu valor justo no puder ser mensurado de maneira convel porque o ativo: (a) no separvel do gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill); ou (b) separvel do gio por expectativa de rentabilidade futura, mas no existe histrico ou evidncia de transaes de troca para o mesmo ativo ou ativos similares e, por causa disso, a estimativa do valor justo dependeria de variveis imensurveis. MENSURAO INICIAL 18.9 A entidade deve mensurar um ativo intangvel inicialmente pelo custo. AQUISIO SEPARADA 18.10 O custo de ativo intangvel adquirido separadamente compreende: (a) seu preo de compra, incluindo os tributos de importao e tributos de compra no recuperveis, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e (b) qualquer custo diretamente atribuvel elaborao do ativo para a finalidade pretendida.
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AQUISIO COMO PARTE DE COMBINAO DE NEGCIOS 18.11 Se o ativo intangvel adquirido em combinao de negcios, o custo do ativo o seu valor justo na data de aquisio. AQUISIO POR MEIO DE SUBVENO GOVERNAMENTAL 18.12 Se o ativo intangvel adquirido por meio de subveno governamental, o custo do ativo intangvel o seu valor justo na data em que a subveno recebida ou recebvel em conformidade com a Seo 24 Subveno Governamental. TROCA DE ATIVOS 18.13 Um ativo intangvel pode ser adquirido por meio de troca de ativos monetrios ou no monetrios, ou combinao de ativos monetrios e no monetrios. A entidade deve mensurar o custo de tal ativo intangvel pelo valor justo a no ser que (a) a transao de troca no tenha natureza comercial ou (b) ambos os valores justos, o valor justo do ativo recebido e o valor justo do ativo cedido, no sejam mensurveis de maneira convel. Nesse caso, o custo do ativo mensurado pelo valor contbil do ativo cedido. ATIVO INTANGVEL GERADO INTERNAMENTE 18.14 A entidade deve reconhecer os gastos incorridos internamente em item intangvel, incluindo todos os gastos para ambas as atividades de pesquisa e desenvolvimento, como despesa quando incorridos, a no ser que esses gastos se transformem em parte do custo de outro ativo que atenda aos critrios de reconhecimento desta Norma. 18.15 Como exemplos de aplicao do item anterior, a entidade deve reconhecer como despesa, e no como ativo intangvel, os seguintes gastos: (a) marcas geradas internamente, lista de publicao, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens similares em substncia; (b) gastos com atividades iniciais (isto , custo inicial das operaes), que incluem os custos de estabelecimento, tais como custos jurdicos e de formalidades incorridos para estabelecer a entidade jurdica, gastos para abrir nova instalao ou negcio (isto , custos pr-abertura) e gastos para iniciar novas unidades operacionais ou para lanar novos produtos ou processos (isto , custos pr-operacionais); (c) gastos com atividades de treinamento; (d) gastos com publicidade e atividades promocionais; (e) gastos com remanejamento ou reorganizao, total ou parcial, da entidade; (f) gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente.
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18.16 O item 18.15 no impede o reconhecimento de pagamento antecipado como ativo quando o pagamento pelos bens ou servios tenha sido realizado antes do envio dos produtos ou da prestao dos servios. DESPESA PASSADA NO RECONHECIDA COMO ATIVO 18.17 O gasto em item intangvel que tenha sido inicialmente reconhecido como despesa no deve ser reconhecido em data futura como parte do custo de ativo. MENSURAO APS O RECONHECIMENTO 18.18 A entidade deve mensurar os ativos intangveis pelo custo menos qualquer amortizao acumulada e qualquer perda acumulada por reduo ao valor recupervel. Os requisitos para a amortizao esto dispostos nesta seo. Os requisitos para o reconhecimento de reduo ao valor recupervel esto dispostos na Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. AMORTIZAO AO LONGO DA VIDA TIL 18.19 Para os propsitos desta Norma, todos os ativos intangveis devem ser considerados com tendo vida til nita. A vida til de ativo intangvel que se origina de direitos contratuais ou outros direitos legais no deve exceder o perodo de vigncia dos direitos contratuais ou outros direitos legais, mas pode ser inferior, dependendo do perodo ao longo do qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos contratuais ou outros direitos legais sejam conferidos por um perodo limitado que possa ser renovado, a vida til do ativo intangvel deve incluir os perodos renovveis apenas se existir evidncia para suportar a renovao pela entidade sem custo relevante. 18.20 Caso a entidade seja incapaz de fazer uma estimativa convel da vida til de ativo intangvel, presume-se que a vida seja de dez anos. PERODO DE AMORTIZAO E MTODO DE AMORTIZAO 18.21 A entidade deve alocar o valor da amortizao de ativo intangvel utilizando uma base sistemtica ao longo de sua vida til. O encargo de amortizao para cada perodo deve ser reconhecido como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo, tais como estoques ou ativo imobilizado. 18.22 A amortizao iniciada quando o ativo intangvel est disponvel para utilizao, isto , quando o ativo est no local e em condies necessrias para que possa ser utilizado da maneira pretendida pela administrao. A amortizao termina quando o ativo desreconhecido. A entidade deve escolher o mtodo de amorti-
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zao que reita o padro pelo qual se espera consumir os benefcios econmicos futuros do ativo. Caso no possa determinar esse padro de maneira convel, a entidade deve utilizar o mtodo da linha reta. VALOR RESIDUAL 18.23 A entidade deve assumir que o valor residual de ativo intangvel zero, a no ser que: (a) exista compromisso de terceiro independente para comprar o ativo ao nal da sua vida til; ou (b) exista um mercado ativo para o ativo e: (i) o valor residual possa ser determinado com base nesse mercado; e (ii) seja provvel que tal mercado ir existir ao nal da vida til do ativo. REVISO DO PERODO DE AMORTIZAO E MTODO DE AMORTIZAO 18.24 Fatores como, por exemplo, mudana na forma como o ativo intangvel utilizado, progresso tecnolgico e mudanas nos preos de mercado podem indicar que o valor residual ou a vida til de ativo intangvel mudaram desde a data de divulgao anual mais recente. Se tais indicaes estiverem presentes, a entidade deve revisar suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam, corrigir o valor residual, o mtodo de amortizao ou a vida til. A entidade deve contabilizar a mudana no valor residual, no mtodo de amortizao ou na vida til como mudana de estimativa contbil em conformidade com os itens 10.15 a 10.18. RECUPERABILIDADE DO VALOR CONTBIL PERDA POR DESVALORIZAO 18.25 Para determinar se o ativo intangvel sofreu desvalorizao, a entidade deve aplicar a Seo 27. Essa seo explica como e quando a entidade revisa os valores contbeis dos seus ativos, determina o valor recupervel de ativo, e quando ela reconhece ou reverte uma perda por desvalorizao. BAIXAS E ALIENAES 18.26 A entidade deve desreconhecer o ativo intangvel, e deve reconhecer o ganho ou a perda no resultado: (a) por ocasio de sua alienao; ou (b) quando no existir expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu uso ou alienao.
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DIVULGAO 18.27 A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada classe de ativo intangvel: (a) as vidas teis ou as taxas de amortizao utilizadas; (b) os mtodos de amortizao utilizados; (c) o valor contbil bruto e qualquer amortizao acumulada (somada s perdas acumuladas por desvalorizao) no incio e no nal do perodo de divulgao; (d) a linha da demonstrao do resultado na qual qualquer amortizao de ativos intangveis includa; (e) conciliao do valor contbil no incio e no nal do perodo de divulgao, demonstrando separadamente: (i) adies; (ii) baixas; (iii) aquisies por meio de combinao de negcios; (iv) amortizao; (v) perdas por reduo ao valor recupervel de ativos; (vi) outras alteraes. Essa conciliao no precisa ser apresentada para os perodos anteriores. 18.28 A entidade tambm deve divulgar: (a) descrio, valor contbil e perodo de amortizao remanescente de qualquer ativo intangvel individual que seja relevante para as demonstraes contbeis da entidade; (b) para os ativos intangveis adquiridos por meio de subveno governamental e inicialmente reconhecidos pelo valor justo (ver item 18.12): (i) o valor justo reconhecido inicialmente para esses ativos; e (ii) seus valores contbeis; (c) existncia e valores contbeis dos ativos intangveis para os quais a entidade tenha titularidade restrita ou que tenham sido dados como garantia para passivos; (d) os valores de acordos contratuais para aquisio de ativos intangveis. 18.29 A entidade deve divulgar o valor total dos gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos como despesa durante o perodo (isto , o valor de gastos incorridos internamente com pesquisa e desenvolvimento que no foram capitalizados como parte do custo de outro ativo que atenda os critrios de reconhecimento desta Norma).
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SEO 19 - COMBINAO DE NEGCIOS E GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL)

ALCANCE DESTA SEO 19.1 Esta seo se refere contabilidade para combinao de negcios. A seo fornece orientao acerca da identicao do adquirente, da mensurao do valor da combinao de negcios e da alocao desse valor aos ativos adquiridos e passivos e provises para passivos contingentes assumidos. A seo tambm aborda a contabilidade para o gio por expectativa de rentabilidade futura (fundo de comrcio ou goodwill) no momento da combinao de negcios e nos momentos subsequentes. 19.2 Esta seo especica a contabilizao para todas as combinaes de negcios, exceto: (a) combinaes de entidades ou negcios sob controle comum. Controle comum signica que todas as entidades ou negcios combinados so fundamentalmente controlados pela mesma parte antes e depois da combinao de negcios e que o controle no transitrio; (b) a formao de joint venture (entidade controlada em conjunto com outros scios); (c) a aquisio de grupo de ativos que no constitui um negcio. DEFINIO DE COMBINAO DE NEGCIOS 19.3 Combinao de negcios a unio de entidades ou negcios separados em uma nica entidade. O resultado de quase todas as combinaes de negcios que a entidade, a adquirente, obtm o controle de uma ou mais entidades ou negcios, a adquirida. A data de aquisio a data na qual a adquirente efetivamente obtm o controle da adquirida. 19.4 A combinao de negcios pode ser estruturada por meio de uma variedade de maneiras por razes legais, scais ou outras. A combinao de negcios pode envolver a compra por uma entidade de aes ou quotas de outra entidade, a compra de todos os ativos lquidos de outra entidade, a responsabilizao pelos passivos da outra entidade, ou a compra de alguns dos ativos lquidos da outra entidade que juntos formam um ou mais negcios. 19.5 A combinao de negcios pode ser efetuada pela emisso de ttulos patrimoniais, transferncia de caixa ou equivalentes de caixa ou outros ativos, ou uma composio desses. A transao pode se dar entre acionistas ou scios das entidades combinadas ou entre a entidade e os acionistas ou scios da outra entidade.
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Pode envolver o estabelecimento de nova entidade para controlar as entidades combinadas ou os ativos lquidos transferidos, ou a reestruturao de uma ou mais das entidades combinadas. CONTABILIZAO 19.6 Todas as combinaes de negcios devem ser contabilizadas por meio da aplicao do mtodo de aquisio. 19.7 A aplicao do mtodo de aquisio envolve os seguintes passos: (a) identicao do adquirente; (b) mensurao do custo da combinao de negcios; (c) alocao, na data de aquisio, do custo da combinao de negcios para os ativos adquiridos e passivos e provises para passivos contingentes assumidos. IDENTIFICAO DO ADQUIRENTE 19.8 Um adquirente deve ser identicado para todas as combinaes de negcios. A adquirente a entidade combinada que obtm o controle das outras entidades ou negcios combinados. 19.9 Controle o poder de governar as polticas operacionais e nanceiras da entidade ou negcio de forma a obter benefcios de suas atividades. O controle da entidade sobre outra descrito na Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas. 19.10 Embora algumas vezes a identicao da adquirente possa ser difcil, existem normalmente indicaes de sua existncia. Por exemplo: (a) se o valor justo de uma das entidades combinadas signicativamente maior do que o valor justo da outra entidade combinada, a entidade com o maior valor justo provavelmente a adquirente; (b) se a combinao de negcios efetivada por meio de uma troca de ttulos patrimoniais ordinrios com direito a voto por caixa ou outros ativos, a entidade entregando caixa ou outros ativos provavelmente a adquirente; (c) se a combinao de negcios resulta na administrao de uma das entidades combinadas sendo capaz de dominar a seleo da equipe de administradores da entidade combinada resultante, a entidade cuja administrao capaz de dominar provavelmente a adquirente. CUSTO DE COMBINAO DE NEGCIOS 19.11 O adquirente deve mensurar o custo de combinao de negcios como a soma:
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(a) dos valores justos na data da troca, dos ativos fornecidos, passivos incorridos ou assumidos, e ttulos patrimoniais emitidos pela adquirente em troca do controle da adquirida, mais (b) quaisquer custos atribuveis combinao de negcios. AJUSTES NO CUSTO DE COMBINAO DE NEGCIOS DEPENDENTES DE EVENTOS FUTUROS 19.12 Quando um acordo de combinao de negcios proporcionar ajuste no custo da combinao que depende de eventos futuros, o adquirente deve incluir o valor estimado do ajuste no custo da combinao na data de aquisio se o ajuste for provvel e puder ser mensurado de maneira convel. 19.13 Entretanto, se o ajuste potencial no for reconhecido na data de aquisio, mas se tornar provvel subsequentemente e puder ser mensurado de maneira convel, as contraprestaes adicionais devem ser tratadas como ajuste no custo da combinao. ALOCAO DO CUSTO DE COMBINAO DE NEGCIOS PARA OS ATIVOS ADQUIRIDOS, PASSIVOS E PASSIVOS CONTINGENTES ASSUMIDOS 19.14 A entidade adquirente deve, na data de aquisio, alocar o custo de combinao de negcios pelo reconhecimento dos ativos, dos passivos e dos passivos contingentes identicveis da adquirida que atenderem aos critrios de reconhecimento do item 19.20 pelos valores justos nessa data. Qualquer diferena entre o custo da combinao de negcios e a participao da adquirida no valor justo lquido dos ativos, dos passivos e das provises para passivos contingentes identicveis reconhecidos nesse momento deve ser contabilizada em conformidade com os itens 19.22 a 19.24 (como gio por expectativa de rentabilidade futura goodwill ou como ganho por compra vantajosa - desgio). 19.15 A entidade adquirente deve reconhecer separadamente os ativos, os passivos e os passivos contingentes identicveis da adquirida na data de aquisio apenas se eles atenderem, nessa data, aos seguintes critrios: (a) no caso de ativo que no ativo intangvel, ser provvel que benefcios econmicos futuros associados uiro para a entidade adquirente e seu valor justo puder ser mensurado de maneira convel; (b) no caso de passivo que no passivo contingente, ser provvel uma exigncia de sada de recursos para liquidar a obrigao e seu valor justo puder ser mensurado de maneira convel;
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(c) no caso de ativo intangvel ou de passivo contingente, se seu valor justo puder ser mensurado de maneira convel. 19.16 A demonstrao do resultado e a demonstrao do resultado abrangente da entidade adquirente devem incorporar o resultado da entidade adquirida depois da data de aquisio pela incluso das receitas e despesas da adquirida com base no custo da combinao de negcios para a adquirente. Por exemplo, a despesa de depreciao includa depois da data de aquisio na demonstrao do resultado da entidade adquirente relacionada aos ativos depreciveis da entidade adquirida deve ser baseada nos valores justos desses ativos depreciveis na data de aquisio, isto , seu custo para a adquirente. (Ver a Interpretao Tcnica IT 09 Demonstraes Contbeis Individuais, Demonstraes Separadas, Demonstraes Consolidadas e Aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial.) 19.17 A aplicao do mtodo de aquisio inicia-se na data de aquisio, que a data na qual a entidade adquirente obtm controle da entidade adquirida. Visto que o controle o poder de governar as polticas operacionais e nanceiras de entidade ou negcio de forma a obter benefcios de suas atividades, no necessrio que a transao esteja terminada ou nalizada perante a lei antes da adquirente obter o controle. Todos os fatos e circunstncias pertinentes que cercam a combinao de negcios devem ser considerados na avaliao do momento no qual a adquirente obteve controle. 19.18 Em conformidade com o item 19.14, a entidade adquirente reconhece separadamente apenas os ativos, passivos e passivos contingentes identicveis da entidade adquirida que existiam na data de aquisio e que atendem aos critrios de reconhecimento do item 19.15. Portanto: (a) a entidade adquirente deve reconhecer os passivos pelo trmino ou reduo das atividades da entidade adquirida como parte da alocao do custo da combinao apenas quando a adquirida possuir, na data de aquisio, um passivo existente para reestruturao reconhecido de acordo com a Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes; e (b) ao alocar o custo da combinao, a entidade adquirente no deve reconhecer passivos para perdas futuras ou outros custos que espera incorrer como resultado da combinao de negcios. 19.19 Se a contabilidade inicial para uma combinao de negcios estiver incompleta ao nal do perodo de divulgao no qual a combinao ocorrer, a entidade adquirente deve reconhecer nas suas demonstraes contbeis valores provisrios para os itens para os quais a contabilidade estiver incompleta. Dentro do perodo de doze meses aps a data de aquisio, a entidade adquirente deve ajustar retrospectivamente os valores provisrios reconhecidos como ativos e passivos na data de aquisio (isto , contabiliz-los como se tivessem sido feitos na data de
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aquisio). Alm do perodo de doze meses aps a data de aquisio, ajustes na contabilidade inicial para uma combinao de negcios devem ser reconhecidos apenas para corrigir um erro em conformidade com a Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Reticao de Erro. PASSIVO CONTINGENTE 19.20 O item 19.14 especica que a entidade adquirente reconhece separadamente uma proviso para um passivo contingente da entidade adquirida apenas se seu valor justo puder ser mensurado de maneira convel. Caso seu valor justo no possa ser mensurado de maneira convel: (a) h efeito resultante no valor reconhecido como gio por expectativa de rentabilidade futura ou contabilizado em conformidade com o item 19.24; e (b) a entidade adquirente deve divulgar as informaes acerca desse passivo contingente conforme requerido pela Seo 21. 19.21 Aps o reconhecimento inicial, a entidade adquirente deve mensurar os passivos contingentes que so reconhecidos separadamente em conformidade com o item 19.24 pelo maior valor entre: (a) o valor que seria reconhecido de acordo com a Seo 21; e (b) o valor inicialmente reconhecido menos os valores previamente reconhecidos como receita de acordo com a Seo 23 Receitas. GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA 19.22 A entidade adquirente deve, na data de aquisio: (a) reconhecer o gio adquirido por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) em combinao de negcios como ativo; e (b) mensurar inicialmente esse gio por expectativa de rentabilidade futura pelo seu custo, sendo esse o excesso do custo da combinao de negcios sobre a participao da entidade adquirente no valor justo lquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identicveis reconhecidos em conformidade com o item 19.14. 19.23 Aps o reconhecimento inicial, a entidade adquirente deve mensurar o gio por expectativa de rentabilidade futura adquirido em combinao de negcios pelo custo menos amortizao acumulada e perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel: (a) a entidade deve seguir os princpios dos itens 18.19 a 18.24 para amortizao do gio por expectativa de rentabilidade futura. Caso a entidade seja incapaz de fazer uma estimativa convel da vida til do gio por expectativa de rentabilidade futura, presume-se que a vida seja de dez anos; (b) a entidade deve seguir a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos para o reconhecimento e a mensurao de reduo ao valor recupervel do gio por expectativa de rentabilidade futura.
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EXCESSO DO VALOR JUSTO LQUIDO DOS ATIVOS, PASSIVOS E PASSIVOS CONTINGENTES IDENTIFICVEIS DA ENTIDADE ADQUIRIDA SOBRE O CUSTO DA PARTICIPAO (DESGIO OU GANHO POR COMPRA VANTAJOSA) 19.24 Se a participao da entidade adquirente no valor justo lquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identicveis reconhecidos de acordo com o item 19.14 exceder o custo da combinao de negcios (algumas vezes referido como desgio ou ganho por compra vantajosa), a entidade adquirente deve: (a) revisar a identicao e a mensurao dos ativos, passivos e provises para passivos contingentes da entidade adquirida e a mensurao do custo da combinao de negcios; e (b) reconhecer imediatamente no resultado qualquer excesso remanescente depois dessa reavaliao. DIVULGAO COMBINAO DE NEGCIOS EFETIVADA DURANTE O PERODO DE DIVULGAO 19.25 Para cada combinao de negcios que foi efetivada durante o perodo de divulgao, a entidade deve divulgar as seguintes informaes: (a) (b) (c) (d) nomes e descrio das entidades ou negcios combinados; data de aquisio; porcentagem de ttulos patrimoniais adquiridos com direito a voto; custo da combinao e descrio dos componentes desse custo (tais como caixa, ttulos patrimoniais e instrumentos de dvida); (e) valores reconhecidos na data de aquisio para cada classe de ativos, passivos e passivos contingentes da entidade adquirida, incluindo o gio por expectativa de rentabilidade futura; (f) valor de quaisquer excessos reconhecidos no resultado em conformidade com o item 19.24 e a conta da demonstrao do resultado na qual o excesso reconhecido. TODAS AS COMBINAES DE NEGCIOS 19.26 A entidade adquirente deve divulgar a conciliao do valor contbil do gio por expectativa de rentabilidade futura no incio e no nal do perodo de divulgao, demonstrando separadamente: (a) (b) (c) (d) mudanas provenientes de novas combinaes de negcios; perdas por reduo ao valor recupervel; alienaes de negcios anteriormente adquiridos; outras mudanas.
Essa conciliao no precisa ser apresentada para os perodos anteriores.

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SEO 20 OPERAES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL

ALCANCE DESTA SEO 20.1 Esta seo abrange a contabilizao de todos os arrendamentos mercantis exceto: (a) arrendamentos mercantis para explorao ou utilizao de minerais, petrleo, gs natural e recursos similares no regenerveis (ver Seo 34 Atividades Especializadas); (b) contratos de licenciamento para itens tais como tas cinematogrcas, gravaes em vdeo, peas de teatro, manuscritos, patentes e direitos autorais (ver Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)); (c) mensurao de propriedade mantida por arrendatrio que seja contabilizada como propriedade para investimento e mensurao de propriedade para investimento alugada pelos arrendadores sob arrendamentos mercantis operacionais (ver Seo 16 Propriedade para Investimento); (d) mensurao de ativos biolgicos mantidos por arrendatrios sob arrendamentos mercantis nanceiros e ativos biolgicos alugados pelos arrendadores sob arrendamentos mercantis operacionais (ver Seo 34); (e) arrendamentos mercantis que possam resultar em perda para o arrendador ou para o arrendatrio como resultado de termos contratuais que no estejam relacionados com as mudanas no preo do ativo arrendado, mudanas nas taxas de cmbio, ou inadimplncia por uma das partes do contrato (ver item 12.3(f)); e (f) arrendamentos mercantis operacionais que se tornaram onerosos. 20.2 Esta seo se aplica a acordos que transram o direito de utilizar ativos mesmo que existam servios substanciais relativos ao funcionamento ou manuteno de tais ativos prestados pelos arrendadores. Esta seo no se aplica a acordos que sejam contratos de servios que no transram o direito de utilizar os ativos de uma parte contratante para outra. 20.3 Alguns contratos, tais como contratos de terceirizao, e contratos de telecomunicaes que fornecem direitos de uso, e contratos do tipo take-or-pay (pegue-ou-pague), no se constituem arrendamento mercantil sob a forma legal, mas esses contratos conferem direitos de utilizao de ativos em troca de pagamentos. Tais contratos so em essncia arrendamentos mercantis de ativos e devem ser contabilizados de acordo com esta seo. CLASSIFICAO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL 20.4 O arrendamento mercantil classicado como arrendamento mercantil nanceiro se transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes
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propriedade. O arrendamento mercantil classicado como arrendamento mercantil operacional se no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. 20.5 A classicao de arrendamento mercantil como arrendamento mercantil nanceiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. Exemplos de situaes que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classicado como arrendamento mercantil nanceiro so: (a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no m do prazo do arrendamento mercantil; (b) o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por preo que se espera que seja sucientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida; (c) o prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que a propriedade no seja transferida; (d) no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e (e) os ativos arrendados so de natureza especializada tal que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modicaes. 20.6 Indicadores de situaes que individualmente ou em combinao tambm podem levar a que um arrendamento mercantil seja classicado como arrendamento mercantil nanceiro so: (a) se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas com o cancelamento so suportadas pelo arrendatrio; (b) os ganhos ou as perdas da utuao no valor residual do ativo arrendado so atribudos ao arrendatrio (por exemplo, na forma de abatimento do aluguel que equalize a maior parte do valor da venda no m do arrendamento mercantil); e (c) o arrendatrio tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por um perodo adicional com pagamentos que sejam substancialmente inferiores aos de mercado. 20.7 Os exemplos e indicadores enunciados nos itens 20.5 e 20.6 nem sempre so conclusivos. Se for claro, a partir de outras caractersticas, que o arrendamento mercantil no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil classicado como operacional. Isso pode acontecer, por exemplo, se a propriedade do ativo se transferir para o arrendatrio ao nal do arrendamento mercantil mediante pagamento varivel igual ao valor justo
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do ativo nesse momento, ou se houver pagamentos de aluguis contingentes, como resultado dos quais o arrendatrio no tem substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. 20.8 A classificao do arrendamento mercantil feita no incio do arrendamento e no alterada durante o perodo do arrendamento mercantil, a no ser que o arrendatrio e o arrendador concordem em alterar as disposies do arrendamento mercantil (outras que no a simples renovao do arrendamento mercantil), sendo que nesse caso a classificao do arrendamento mercantil deve ser reavaliada. DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDATRIO ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO RECONHECIMENTO INICIAL 20.9 No comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer seus direitos e obrigaes do arredamento mercantil nanceiro como ativos e passivos nos seus balanos patrimoniais por valores iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, no incio do arrendamento mercantil. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatrio (custos incrementais que so diretamente atribuveis negociao e organizao do arrendamento mercantil) so adicionados ao valor reconhecido como ativo. 20.10 O valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser calculados por meio da utilizao da taxa de juros implcita do arrendamento mercantil. Se essa taxa de juros no puder ser determinada, a taxa de juros incremental de nanciamento do arrendatrio deve ser utilizada. MENSURAO SUBSEQUENTE 20.11 O arrendatrio deve segregar os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil entre encargo nanceiro e reduo do passivo em aberto utilizando o mtodo da taxa efetiva de juros (ver itens 11.15 a 11.20). O arrendatrio deve alocar o encargo nanceiro para cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. O arrendatrio deve contabilizar os pagamentos contingentes como despesa nos perodos em que so incorridos. 20.12 O arrendatrio deve depreciar o ativo arrendado sob arrendamento mercantil nanceiro de acordo com a seo pertinente desta Norma para tal tipo de ativo, por exemplo, Seo 17 Ativo Imobilizado, Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio
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por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill), ou Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill). Se no existir razovel certeza de que o arrendatrio obter a propriedade no nal do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. O arrendatrio tambm deve avaliar em cada data de divulgao se o ativo arrendado sob arrendamento mercantil nanceiro sofreu desvalorizao (ver Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos). DIVULGAO 20.13 O arrendatrio deve fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis nanceiros: (a) para cada classe de ativo, o valor contbil lquido ao nal do perodo de divulgao; (b) o total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil ao nal do perodo de divulgao, para cada um dos seguintes perodos: (i) at um ano; (ii) mais de um ano e at cinco anos; e (iii) mais de cinco anos; (c) uma descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendatrio incluindo, por exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil. 20.14 Em adio, as exigncias de divulgao sobre ativos em conformidade com as Sees 17, 18, 27 e 34 se aplicam aos arrendatrios de ativos arrendados sob arrendamento mercantil nanceiro. DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDATRIO ARRENDAMENTO MERCANTIL OPERACIONAL RECONHECIMENTO E MENSURAO 20.15 O arrendatrio deve reconhecer os pagamentos do arrendamento mercantil sob arrendamento mercantil operacional (excluindo os custos por servios, tais como seguro e manuteno) como despesa em base linear a no ser que: (a) outra base sistemtica seja mais representativa do padro temporal do benefcio do usurio, mesmo que os pagamentos no sejam realizados nessa base; ou (b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em linha com a inao geral esperada (baseada em ndices ou estatsticas publicadas)
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para compensar os aumentos de custos inacionrios esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razo de fatores distintos da inao geral, ento a condio (b) no atendida. Exemplo de aplicao do item 20.15(b): A entidade X opera em local no qual a projeo consensual dos bancos locais indica que o ndice do nvel geral de preos, conforme publicado pelo governo, aumenta, em mdia, 10% ao ano ao longo dos prximos dez anos. X arrenda um espao de escritrio de Y durante um perodo de cinco anos sob arrendamento mercantil operacional. Os pagamentos do arrendamento operacional so estruturados para reetir os 10% anuais esperados de inao geral nos prximos cinco anos do perodo do arrendamento mercantil conforme segue: Ano 1 Ano 2 Ano 3 Ano 4 Ano 5 $ 100.000 $ 110.000 $ 121.000 $ 133.000 $ 146.000
X reconhece a despesa anual do arrendamento igual aos valores devidos ao arrendador conforme evidenciado acima. Se os pagamentos crescentes no so claramente estruturados para compensar o arrendador pelos aumentos de custos inacionrios esperados baseados em ndices ou estatsticas publicados, X reconhece a despesa anual do arrendamento em base em linear: $ 122.000 em cada ano (soma dos valores a pagar sob o arrendamento mercantil dividido por cinco anos). DIVULGAO 20.16 Os arrendatrios devem fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis operacionais: (a) o total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil sob arrendamentos operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos: (i) at um ano; (ii) mais de um ano e at cinco anos; e (iii) mais de cinco anos; (b) pagamentos de arrendamento mercantil reconhecidos como despesa; (c) descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendatrio incluindo, por exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.
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DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDADOR ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO RECONHECIMENTO E MENSURAO 20.17 Os arrendadores devem reconhecer os ativos mantidos sob arrendamento mercantil nanceiro nos seus balanos patrimoniais e apresent-los como conta a receber por valor igual ao investimento lquido no arrendamento mercantil. O investimento lquido em arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil do arrendador descontado taxa de juros implcita no arrendamento mercantil. O investimento bruto no arrendamento mercantil a soma: (a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber pelo arrendador sob arrendamento mercantil nanceiro; e (b) de qualquer valor residual no garantido atribudo ao arrendador. 20.18 Para os arrendamentos mercantis nanceiros que no sejam os que envolvem arrendadores fabricantes ou comerciantes, os custos diretos iniciais (custos que so incrementais e diretamente atribuveis negociao e organizao de arrendamento mercantil) so includos na mensurao inicial do recebvel de arrendamento mercantil nanceiro e reduzem o valor da receita reconhecida durante o prazo do arrendamento mercantil. MENSURAO SUBSEQUENTE 20.19 O reconhecimento da receita nanceira deve se basear em padro que reita a taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento mercantil nanceiro. Os pagamentos do arrendamento mercantil relacionados ao perodo, excluindo os custos de servios, so aplicados ao investimento bruto no arrendamento mercantil para reduzir tanto o principal quanto as receitas nanceiras no apropriadas. Se existir indicao de que o valor residual estimado no garantido utilizado para computar o investimento bruto do arrendador no arrendamento mercantil mudou signicativamente, a alocao da receita ao longo do prazo do arrendamento mercantil revisada, e qualquer reduo relacionada a valores apropriados imediatamente reconhecida no resultado. ARRENDADOR FABRICANTE OU COMERCIANTE 20.20 Os fabricantes ou comerciantes oferecem muitas vezes aos clientes a opo de comprar ou arrendar um ativo. O arrendamento mercantil nanceiro de ativo pelo arrendador fabricante ou comerciante d origem a dois tipos de receita: (a) lucro ou prejuzo pelos preos de vendas normais equivalente ao resultado proveniente da venda denitiva do ativo sendo arrendado, reetindo quaisquer descontos aplicveis comerciais ou por quantidade; e (b) receita nanceira durante o prazo do arrendamento mercantil.
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20.21 A receita de venda reconhecida no comeo do prazo do arrendamento mercantil por arrendador fabricante ou comerciante o valor justo do ativo, ou, se inferior, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil atribudos ao arrendador, computado por meio da taxa de juros do mercado. O custo de venda reconhecido no comeo do prazo do arrendamento mercantil o custo, ou o valor contbil se diferente, da propriedade arrendada menos o valor presente do valor residual no garantido. A diferena entre a receita da venda e o custo de venda o lucro da venda, que reconhecido de acordo com a poltica da entidade para as vendas denitivas. 20.22 Caso taxas de juros articialmente baixas sejam estipuladas, o lucro de venda deve ser restrito ao que se aplicaria caso fosse utilizada uma taxa de juros do mercado. Os custos incorridos pelo arrendador fabricante ou comerciante relacionados com a negociao e a organizao do arrendamento mercantil nanceiro devem ser reconhecidos como despesa no momento em que o lucro da venda for reconhecido. DIVULGAO 20.23 O arrendador deve fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis nanceiros: (a) conciliao entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no nal do perodo de divulgao e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no nal do perodo de divulgao. Adicionalmente, o arrendador deve divulgar o investimento bruto no arrendamento mercantil e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no nal do perodo de divulgao, para cada um dos seguintes perodos: (i) at um ano; (ii) mais de um ano e at cinco anos; e (iii) mais de cinco anos; (b) receita nanceira no apropriada; (c) valores residuais no garantidos que resultem em benefcio do arrendador. (d) proviso acumulada para os recebveis incobrveis provenientes de pagamentos mnimos do arrendamento mercantil; (e) pagamentos contingentes reconhecidos como receita durante o perodo; e (f) descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.
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DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDADOR ARRENDAMENTO MERCANTIL OPERACIONAL RECONHECIMENTO E MENSURAO 20.24 O arrendador deve apresentar os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais nos seus balanos patrimoniais de acordo com a natureza do ativo. 20.25 O arrendador deve reconhecer as receitas do arrendamento mercantil de arrendamento mercantil operacional (excluindo os valores por servios tais como seguro e manuteno) no resultado em base linear ao longo do perodo do arrendamento mercantil, a no ser que: (a) outra base sistemtica seja representativa do padro temporal do benefcio do ativo arrendado pelo arrendatrio, mesmo que o recebimento dos pagamentos no seja realizado nessa base; ou (b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em linha com a inao geral esperada (baseada em ndices ou estatsticas publicados) para compensar os aumentos de custos inacionrios esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razo de fatores distintos de inao geral, ento a condio (b) no atendida. 20.26 O arrendador deve reconhecer como despesa os custos, incluindo a depreciao, incorridos na obteno da receita de arrendamento mercantil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a poltica de depreciao normal do arrendador para ativos semelhantes. 20.27 O arrendador deve adicionar ao valor contbil do ativo arrendado quaisquer custos diretos iniciais que incorrer na negociao e estruturao de arrendamento mercantil operacional e reconhecer tais custos como despesa durante o prazo do arrendamento mercantil na mesma base da receita do arrendamento mercantil. 20.28 Para determinar se o ativo arrendado sofreu desvalorizao, o arrendador deve aplicar a Seo 27. 20.29 O arrendador fabricante ou comerciante no deve reconhecer qualquer lucro de venda ao celebrar arrendamento mercantil operacional porque este no equivale a uma venda. DIVULGAO 20.30 O arrendador deve divulgar as seguintes informaes para os arredamentos mercantis operacionais: (a) os pagamentos mnimos futuros de arrendamentos mercantis sob arrendamentos mercantis operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos:
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(i) at um ano; (ii) mais de um ano e at cinco anos; e (iii) mais de cinco anos; (b) o total de aluguis contingentes reconhecidos como receita; (c) descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por exemplo, informaes sobre aluguis contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis, e restries impostas pelos contratos de arrendamento mercantil. 20.31 Em adio, as exigncias de divulgao sobre ativos em conformidade com as Sees 17, 18, 27 e 34 se aplicam aos arrendadores para os ativos fornecidos sob arrendamentos mercantis operacionais. TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK 20.32 A transao de venda e leaseback envolve a venda do ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes porque so negociados como um pacote. O tratamento contbil da transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil. TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK QUE RESULTA EM ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO 20.33 Se a transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil nanceiro, o vendedor-arrendatrio no deve reconhecer imediatamente, como receita, qualquer excesso da receita de venda obtido acima do valor contbil. Em vez disso, o vendedor-arrendatrio deve diferir tal excesso e amortiz-lo ao longo do prazo do arrendamento mercantil. TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK QUE RESULTA EM ARRENDAMENTO MERCANTIL OPERACIONAL 20.34 Se a transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional e se for claro que a transao estabelecida pelo valor justo, o vendedor-arrendatrio deve reconhecer qualquer lucro ou prejuzo imediatamente. Se o preo de venda estiver abaixo do valor justo, o vendedor-arrendatrio deve reconhecer qualquer lucro ou prejuzo imediatamente, a no ser que o prejuzo seja compensado por pagamentos futuros do arrendamento mercantil a preos inferiores aos de mercado. Nesse caso, o vendedor-arrendatrio deve diferir e amortizar tal prejuzo proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento mercantil ao longo do perodo pelo qual se espera que o ativo seja utilizado. Se o preo de venda estiver acima do valor justo, o vendedor-arrendatrio deve diferir o excesso sobre o valor e amortiz-lo ao longo do perodo pelo qual se espera que o ativo seja utilizado.
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DIVULGAO 20.35 Os requisitos de divulgao para arrendatrios e arrendadores aplicam-se igualmente a transaes de venda e leaseback. A descrio exigida dos acordos de arrendamento relevantes inclui descries das disposies nicas ou incomuns do acordo ou dos termos das transaes de venda e leaseback.
SEO 21 PROVISES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES

ALCANCE DESTA SEO 21.1 Esta seo se aplica a todas as provises (isto , passivos de prazo ou valor incerto), passivos contingentes e ativos contingentes, exceto aquelas provises tratadas por outras sees desta Norma. Estas incluem provises relacionadas a: (a) arrendamentos mercantis (Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil). Entretanto, esta seo trata dos arrendamentos mercantis que tenham se tornado onerosos; (b) contratos de construo (Seo 23 Receitas); (c) obrigaes de benefcios a empregados (Seo 28 Benefcios a Empregados); (d) tributos sobre o lucro (Seo 29 Tributos sobre o Lucro). 21.2 As exigncias desta seo no se aplicam aos contratos a executar (contratos executrios) a no ser que eles sejam contratos onerosos. Contratos a executar so contratos nos quais nenhuma das partes cumpriu quaisquer das suas obrigaes ou ambas as partes cumpriram parcialmente as suas obrigaes em igual extenso. 21.3 A palavra proviso algumas vezes utilizada no contexto de itens tais como depreciao, reduo de ativos ao valor recupervel e crditos incobrveis. Esses so ajustes dos valores contbeis de ativos, e no reconhecimento de passivos e, portanto, no so tratados nesta seo. RECONHECIMENTO INICIAL 21.4 A entidade deve reconhecer uma proviso apenas quando: (a) a entidade tem uma obrigao na data das demonstraes contbeis como resultado de evento passado; (b) provvel (isto , mais probabilidade de que sim do que no) que ser exigida da entidade a transferncia de benefcios econmicos para liquidao; (c) o valor da obrigao pode ser estimado de maneira convel.
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21.5 A entidade deve reconhecer a proviso como passivo no seu balano patrimonial e deve reconhecer o valor da proviso como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo, como no caso dos estoques ou ativo imobilizado. Para contabilizao de proposta de destinao do resultado devem ser observadas as disposies da Interpretao Tcnica IT 01 Contabilizao da Proposta de Pagamento de Dividendos. 21.6 A condio no item 21.4(a) (obrigao na data das demonstraes contbeis, como resultado de evento passado) signica que a entidade no tem qualquer alternativa realista seno liquidar a obrigao. Isso pode acontecer quando a entidade tem obrigao legal, que pode ser exigida por lei, ou quando a entidade tem obrigao no formalizada (ou obrigao construtiva), porque um evento passado (que pode ser um ato da entidade) criou expectativas vlidas em outras partes de que a entidade cumprir a obrigao. Obrigaes que iro surgir em razo da atuao futura da entidade (isto , a conduta futura dos seus negcios) no satisfazem as condies do item 21.4(a), no importando quo provvel sejam, e mesmo que sejam obrigaes contratuais. Por exemplo: devido a presses comerciais ou exigncias legais, a entidade pode pretender ou precisar efetuar gastos para operar de forma particular no futuro (por exemplo, montando ltros de fumaa em certo tipo de fbrica). Dado que a entidade pode evitar os gastos futuros pelas suas prprias aes, por exemplo, alterando o seu modo de operar ou vendendo a fbrica, ela no tem nenhuma obrigao presente para com esse gasto futuro e nenhuma proviso reconhecida. MENSURAO INICIAL 21.7 A entidade deve mensurar uma proviso pela melhor estimativa do valor exigido para liquidar a obrigao na data das demonstraes contbeis. A melhor estimativa o valor que a entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigao ao nal da data das demonstraes contbeis ou para transferi-la, nesse momento, para um terceiro: (a) Quando a proviso envolve grande conjunto de itens, a estimativa do valor reete a ponderao de todos os possveis resultados pelas suas probabilidades associadas. A proviso ser, portanto, diferente dependendo se a probabilidade de perda de certo valor , por exemplo, 60% ou 90%. Quando existir um conjunto contnuo de possveis resultados, e cada valor nesse conjunto for to provvel quanto qualquer outro, o ponto mdio do intervalo deve ser utilizado. (b) Quando a proviso surge de uma nica obrigao, o resultado individual mais provvel pode ser a melhor estimativa do valor exigido para liquidar a obrigao. Entretanto, mesmo em tal caso, a entidade considera outros resultados possveis. Quando os outros resultados possveis forem principalmente muito mais altos, ou principalmente muito mais baixos do que o resultado mais provvel, a melhor estimativa ser um valor mais alto ou mais baixo.
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Quando o efeito do valor do dinheiro no tempo for material (signicativo), o valor da proviso deve ser o valor presente do desembolso que se espera que seja exigido para liquidar a obrigao. A taxa de desconto deveser uma taxa antes dos tributos, que reita as avaliaes atuais de mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo. Os riscos especcos do passivo devem ser reetidos na taxa de desconto ou na estimativa dos valores requeridos para liquidar a obrigao, mas no ambos. 21.8 A entidade deve excluir da mensurao da proviso os ganhos da alienao esperada dos ativos. 21.9 Quando parte ou a totalidade do montante exigido para liquidar uma proviso puder ser reembolsado por outra parte (por exemplo, por meio da reivindicao de seguro), a entidade deve reconhecer o reembolso como um ativo separado apenas quando for praticamente certo que a entidade ir receber o reembolso na liquidao da obrigao. O valor reconhecido para o reembolso no deve ultrapassar o valor da proviso. O reembolso recebvel deve ser apresentado no balano patrimonial como um ativo e no deve ser compensando contra a proviso. Na demonstrao do resultado, a entidade pode compensar qualquer reembolso de outra parte contra a despesa relacionada proviso. MENSURAO SUBSEQUENTE 21.10 A entidade deve debitar contra a proviso apenas aqueles gastos para os quais a proviso foi originalmente reconhecida. 21.11 A entidade deve revisar as provises em cada data das demonstraes contbeis e ajust-las para reetir a melhor estimativa corrente do valor que seria exigido para liquidar a proviso nessa data das demonstraes contbeis. Quaisquer ajustes nos valores previamente reconhecidos devem ser reconhecidos no resultado, a no ser que a proviso tenha sido originalmente reconhecida como parte do custo do ativo (ver item 21.5). Quando a proviso mensurada pelo valor presente do desembolso que se espera que seja exigido para liquid-la, a apropriao do desconto deve ser reconhecida como uma despesa nanceira no resultado no perodo em que surgir. PASSIVO CONTINGENTE 21.12 Passivo contingente uma obrigao possvel, mas incerta, ou uma obrigao presente que no reconhecida porque no atende a uma ou ambas as condies (b) e (c) no item 21.4. A entidade no deve reconhecer um passivo contingente como passivo, exceto os passivos contingentes da entidade adquirida em combinao de negcios (ver item 19.20 e 19.21). A divulgao de passivo contingente exigida pelo item 21.15, a no ser que seja remota a possibilidade da sada de recursos. Quando a entidade solidariamente responsvel por uma obrigao, a parte da obrigao que deve ser liquidada por outras partes tratada como passivo contingente.
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ATIVO CONTINGENTE 21.13 A entidade no deve reconhecer um ativo contingente como ativo. A divulgao de ativo contingente exigida pelo item 21.16 quando a entrada de benefcios econmicos for provvel. Entretanto, quando o uxo de benefcios econmicos futuros para a entidade for praticamente certo, ento o referido ativo no um ativo contingente, e seu reconhecimento apropriado. DIVULGAO DIVULGAO SOBRE PROVISES 21.14 Para cada classe de proviso, a entidade deve divulgar todas as seguintes informaes: (a) conciliao demonstrando: (i) o valor contbil no incio e no m do perodo; (ii) adies durante o perodo, incluindo os ajustes provenientes de mudanas na mensurao do valor descontado; (iii) valores debitados contra a proviso durante o perodo; e (iv) valores no utilizados revertidos durante o perodo; (b) breve descrio da natureza da obrigao, e o valor esperado e as datas de quaisquer pagamentos resultantes; (c) indicao das incertezas sobre o valor ou o momento de ocorrncia dessas sadas; (d) valor de qualquer reembolso esperado, indicando o valor de qualquer ativo que tenha sido reconhecido em razo desse reembolso esperado. Informaes comparativas de perodos anteriores no so exigidas. DIVULGAO SOBRE PASSIVOS CONTINGENTES 21.15 A no ser que a possibilidade de qualquer sada de recursos na liquidao seja remota, a entidade deve divulgar, para cada classe de passivo contingente na data das demonstraes contbeis, breve descrio da natureza do passivo contingente e, quando praticvel: (a) estimativa do seu efeito nanceiro, mensurada conforme os itens 21.7 a 21.11; (b) indicao das incertezas relacionadas ao valor ou momento de ocorrncia de qualquer sada; e (c) possibilidade de qualquer reembolso. Caso seja impraticvel fazer uma ou mais de uma dessas divulgaes, esse fato deve ser declarado.
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DIVULGAO SOBRE ATIVOS CONTINGENTES 21.16 Se a entrada de benefcios econmicos for provvel (maior probabilidade de que sim do que no), mas no praticamente certa, a entidade deve divulgar uma descrio da natureza dos ativos contingentes ao nal do perodo de divulgao e, quando praticvel sem custo ou esforo excessivo, uma estimativa de seus efeitos nanceiros mensurados utilizando-se os princpios dispostos nos itens 21.7 a 21.11. Caso seja impraticvel fazer essa divulgao, esse fato deve ser declarado. DIVULGAO PREJUDICIAIS 21.17 Em casos extremamente raros, a divulgao de alguma ou de todas as informaes exigidas pelos itens 21.14 a 21.16 pode ser seriamente prejudicial posio da entidade na disputa com outras partes sobre assuntos da proviso, passivo contingente ou ativo contingente. Em tais casos, a entidade no precisa divulgar as informaes, mas deve divulgar a natureza geral da disputa, juntamente com o fato de que, e razes pelas quais, as informaes no foram divulgadas. APNDICE DA SEO 21 GUIA SOBRE RECONHECIMENTO E MENSURAO DE PROVISO Este Apndice acompanha, mas no parte da Seo 21. Ele fornece guia para a aplicao das exigncias da Seo 21 sobre o reconhecimento e mensurao de provises. Todas as entidades, nos exemplos deste Apndice, tm 31 de dezembro como sua data das demonstraes contbeis. Em todos os casos, assume-se que uma estimativa convel pode ser feita para quaisquer sadas esperadas. Em alguns exemplos, as circunstncias descritas podem ter resultado na reduo ao valor recupervel de ativos; esse aspecto no tratado nos exemplos. As referncias sobre a melhor estimativa se referem ao valor presente, nos casos em que o efeito do valor do dinheiro no tempo material. EXEMPLO 1 - PERDA OPERACIONAL FUTURA A entidade determina que provvel que um segmento de suas operaes incorre em perdas operacionais futuras por vrios anos. Obrigao presente, como resultado de evento passado que gera obrigao No existe evento passado que obrigue a entidade a desembolsar recursos. Concluso A entidade no reconhece proviso para perdas operacionais futuras. As perdas futuras esperadas no atendem denio de um passivo. A expectativa de
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perdas operacionais futuras pode ser um indicador de que um ou mais ativos esto desvalorizados ver Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. EXEMPLO 2 - CONTRATO ONEROSO Contrato oneroso um contrato em que os custos inevitveis para atender s obrigaes previstas no contrato excedem os benefcios econmicos esperados a serem recebidos previstos no mesmo. Os custos inevitveis previstos em contrato reetem o menor custo lquido de sada desse contrato, que o menor entre os custos de atend-lo e quaisquer remuneraes ou penalidades provenientes do seu no cumprimento. Por exemplo, a entidade pode ser exigida contratualmente, sob arrendamento mercantil operacional, a realizar pagamentos para arrendar um ativo que no tenha mais qualquer utilizao. Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao A entidade exigida contratualmente a desembolsar recursos para os quais ela no recebe benefcios proporcionais. Concluso Se a entidade possui um contrato que seja oneroso, a entidade reconhece e mensura a obrigao presente prevista no contrato como uma proviso. EXEMPLO 3 - REESTRUTURAO Reestruturao um programa que planejado e controlado pela administrao e que altera materialmente o escopo de um negcio empreendido por entidade ou a maneira pela qual esse negcio conduzido. Obrigao presente, como resultado de evento passado que gera obrigao Uma obrigao no formalizada (no construtiva) para reestruturao surge apenas quando a entidade: (a) tem um plano formal detalhado para a reestruturao, que identica pelo menos: (i) o negcio ou a parte do negcio envolvido; (ii) as principais localidades afetadas; (iii) a localidade, a funo e o nmero aproximado de empregados que sero remunerados pelo trmino de seus servios; (iv) os gastos que sero realizados; (v) quando o plano ser implementado; e (b) tenha gerado expectativa vlida naqueles afetados de que conduzir a reestruturao, por meio do incio da implementao desse plano ou por meio da comunicao das suas caractersticas principais para os afetados pela reestruturao. Concluso A entidade reconhece uma proviso para os custos de reestruturao apenas quando, na data das demonstraes contbeis, tiver a obrigao legal ou no formalizada de conduzir a reestruturao.
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EXEMPLO 4 GARANTIAS Um fabricante fornece garantias no momento da venda para os compradores do seu produto. De acordo com os termos do contrato de venda, o fabricante se compromete a consertar, por reparo ou substituio, os defeitos do produto que se tornarem aparentes dentro de trs anos a partir data da venda. De acordo com a sua experincia passada, provvel (ou seja, mais provvel que sim do que no) que haver algumas reclamaes dentro das garantias. Obrigao presente, como resultado de evento passado que gera obrigao O evento que gera a obrigao a venda do produto com a garantia, que d origem a uma obrigao legal. Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel para as garantias como um todo. Concluso A entidade reconhece uma proviso pela melhor estimativa dos custos para consertos de produtos com garantia vendidos antes da data das demonstraes contbeis. Ilustrao dos clculos: Em 20X0, produtos so vendidos por $ 1.000.000. A experincia passada indica que 90% dos produtos vendidos no requerem reparos dentro da garantias; 6% dos produtos vendidos requerem reparos pequenos, que custam 30% do preo de venda; e 4% dos produtos vendidos requerem reparos maiores ou substituio, que custam 70% do preo de venda. Portanto os custos estimados de garantia so: $ 1.000.000 90% 0 = $ 0 $ 1.000.000 6% 30% = $ 18.000 $ 1.000.000 4% 70% = $ 28.000 Total = $ 46.000 Os gastos com reparos e substituies dentro da garantia, para os produtos vendidos em 20X0 devem ser realizados 60% em 20X1, 30% em 20X2, e 10% em 20X3, em todos os casos ao nal do perodo. Em razo dos uxos de caixa estimados j reetirem as probabilidades de sadas de caixa, e assumindo que no haja quaisquer outros riscos ou incertezas que necessitem ser reetidos, para determinar o valor presente daqueles uxos de caixa a entidade deve utilizar uma taxa de desconto livre de risco com base em ttulos do governo com os mesmos perodos das sadas de caixa esperadas (6% para o ttulos de um ano e 7% para o ttulos de dois e trs anos, como exemplo). O clculo do valor presente, ao nal de 20X0, dos uxos de caixa estimados referentes s garantias para os produtos vendidos em 20X0, o seguinte:
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Ano 1 60% $ 46.000 30% $ 46.000 10% $ 46.000
Pagamentos de caixa esperados ($) 27.600
Taxa de desconto 6%
Fator de Desconto 0,9434 (6% para 1 ano) 0,8734 (7% para 2 anos) 0,8163 (7% para 3 anos)
Valor Presente ($) 26.038
13.800
7%
12.053
4.600
7%
3.755
Total
41.846
A entidade ir reconhecer uma proviso para garantia de $ 41.846 ao nal de 20X0 pelos produtos vendidos em 20X0. EXEMPLO 5 - POLTICA DE REEMBOLSO Uma loja de varejo tem como poltica reembolsar compras de clientes insatisfeitos, embora no haja obrigao legal para isso. Sua poltica de efetuar reembolsos amplamente conhecida. Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao O evento que gera a obrigao a venda do produto, que d origem obrigao no formalizada porque a conduta da loja criou uma expectativa vlida nos seus clientes de que a loja ir reembolsar as compras. Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel que certa proporo dos bens seja devolvida para reembolso. Concluso A entidade reconhece uma proviso pela melhor estimativa do valor exigido para liquidar os reembolsos. EXEMPLO 6 - FECHAMENTO DE DIVISO NENHUMA IMPLEMENTAO ANTES DO ENCERRAMENTO DO PERODO DE DIVULGAO Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho da entidade decidiu encerrar uma diviso. Antes do encerramento do perodo de divulgao (31 de dezembro de 20X0), a deciso no havia sido comunicada a qualquer um dos afetados, e nenhum outro passo havia sido tomado para implementar a deciso.
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Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao No existe evento que gera obrigao e, portanto, no existe obrigao. Concluso A entidade no reconhece qualquer proviso. EXEMPLO 7 - FECHAMENTO DE DIVISO COMUNICAO E IMPLEMENTAO ANTES DO ENCERRAMENTO DO PERODO DE DIVULGAO Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho da entidade decidiu encerrar uma diviso que produz um produto especco. Em 20 de dezembro de 20X0, o plano detalhado para o fechamento da diviso foi aprovado pelo conselho. Cartas foram enviadas aos clientes alertando-os para procurar uma fonte alternativa de fornecimento, e notcias foram enviadas, repetidamente, para o pessoal da diviso. Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao O evento que gera a obrigao a comunicao da deciso aos clientes e empregados, que d origem obrigao no formalizada a partir dessa data, porque cria uma expectativa vlida de que a diviso ser fechada. Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel. Concluso A entidade reconhece uma proviso, em 31 de dezembro de 20X0, pela melhor estimativa dos custos que seriam incorridos para fechar a diviso na data de divulgao. EXEMPLO 8 RECICLAGEM PARA ATUALIZAO DO PESSOAL, COMO RESULTADO DE MUDANA NO SISTEMA DE TRIBUTAO SOBRE O LUCRO O governo introduz mudanas no sistema de tributao sobre o lucro. Como resultado dessas mudanas, a entidade do setor nanceiro ir necessitar reciclar, para atualizao, uma grande proporo dos seus empregados da rea administrativa e de vendas para garantir a conformidade contnua com a legislao tributria. Na data de encerramento do perodo de divulgao, nenhum treinamento para atualizao do pessoal havia ocorrido. Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao A mudana na legislao tributria no impe entidade a obrigao de realizar treinamento para atualizao. O evento que gera a obrigao para reconhecimento de proviso (o prprio treinamento para atualizao) no ocorreu. Concluso A entidade no reconhece uma proviso.
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EXEMPLO 9 CASO JUDICIAL Um cliente processou a Entidade X, em razo de prejuzos por danos que o cliente alega ter sofrido pela utilizao de produto vendido pela Entidade X. A Entidade X questiona a obrigao alegando que o cliente no seguiu as orientaes ao utilizar o produto. At a data de autorizao, pelo conselho, da divulgao das demonstraes contbeis do exerccio ndo em 31 de dezembro de 20X1, os advogados da entidade a aconselham que provvel que a mesma no seja responsabilizada. Entretanto, quando a entidade elabora as suas demonstraes contbeis para o exerccio ndo em 31 de dezembro de 20X2, os seus advogados a aconselham que, dado o desenvolvimento do caso, nesse momento provvel que a entidade seja responsabilizada. (a) Em 31 de dezembro de 20X1 Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao Com base nas evidncias disponveis at o momento em que as demonstraes contbeis foram aprovadas, no existe obrigao como resultado de eventos passados. Concluso Nenhuma proviso reconhecida. A questo divulgada como passivo contingente, a menos que a probabilidade de qualquer sada seja considerada remota. (b) Em 31 de dezembro de 20X2 Obrigao presente como resultado de evento passado que gera obrigao Com base nas evidncias disponveis, existe uma obrigao presente. O evento que gera a obrigao a venda do produto ao cliente. Sada de recursos envolvendo benefcios futuros na liquidao Provvel. Concluso Uma proviso reconhecida pela melhor estimativa do valor necessrio para liquidar a obrigao em 31 de dezembro de 20X2, e a despesa reconhecida no resultado. Isso no correo de erro do ano de 20X1 porque, com base nas evidncias disponveis no momento em que as demonstraes contbeis de 20X1 foram aprovadas, uma proviso no deveria ter sido reconhecida na poca.
SEO 22 PASSIVO E PATRIMNIO LQUIDO

ALCANCE DESTA SEO 22.1 Esta seo estabelece os princpios para classicao de instrumentos nanceiros como passivo ou patrimnio lquido e aborda a contabilidade para ttulos patrimoniais emitidos para partes individuais ou outras partes atuando nas suas posies como investidores em ttulos patrimoniais (isto , nas suas posies como proprietrios). A Seo 26 Pagamento Baseado em Aes aborda a contabilidade para as
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transaes nas quais a entidade recebe bens ou servios (incluindo servios de empregados) como recursos em contrapartida por seus ttulos patrimoniais (incluindo aes e opes de aes) de empregados e de outros fornecedores atuando como vendedores de bens e servios. 22.2 Esta seo deve ser aplicada na classicao de todos os tipos de instrumentos nanceiros, exceto: (a) aquelas participaes em controladas, coligadas e empreendimentos controlados em conjunto que so contabilizados de acordo com a Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas, Seo 14 Investimento em Controladase Coligada ou Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture); (b) direitos e obrigaes de empregados sob planos de benefcios a empregados, para qual a Seo 28 Benefcios a Empregados se aplica; (c) contratos para recursos contingentes em combinao de negcios (ver Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)). Essa iseno se aplica apenas para a entidade adquirente. (d) instrumentos nanceiros, contratos e obrigaes sob pagamento baseado em aes se aplica a Seo 26, exceto que os itens 22.3 a 22.6 devem ser aplicados para aes em tesouraria compradas, vendidas, emitidas, ou canceladas relacionadas com planos de opes de aes de empregados, planos de compra de aes de empregados, e todos os outros acordos de pagamento baseado em aes. CLASSIFICAO DE INSTRUMENTO COMO PASSIVO OU PATRIMNIO LQUIDO 22.3 Patrimnio lquido a diferena entre o total dos ativos da entidade e todos os seus passivos. Um passivo uma obrigao presente da entidade, originada de eventos j ocorridos, cuja liquidao deve resultar em sada de recursos capazes de gerar benefcios econmicos. O patrimnio lquido inclui os investimentos realizados pelos proprietrios da entidade, mais adies a esses investimentos obtidas por meio de operaes rentveis e retidas para utilizao nas operaes da entidade (lucros acumulados), menos as redues nos investimentos dos proprietrios como resultado de operaes no rentveis (prejuzos acumulados) ou distribuies para os proprietrios. 22.4 Alguns instrumentos nanceiros que atendem denio de passivo so classicados como patrimnio lquido porque eles representam a participao residual nos ativos lquidos da entidade:. (a) um instrumento resgatvel um instrumento nanceiro que prov ao detentor o direito de vender esse instrumento de volta para o emissor por caixa ou outro
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ativo nanceiro ao exercer o direito de venda ou automaticamente resgatado ou recomprado pelo emissor na ocorrncia de evento futuro incerto ou a morte ou aposentadoria do detentor do instrumento. Um instrumento resgatvel que possui todas as seguintes caractersticas classicado como ttulo patrimonial: (i) o instrumento confere ao detentor uma participao proporcional nos ativos lquidos da entidade na hiptese da liquidao da entidade. Os ativos lquidos da entidade so aqueles ativos remanescentes aps a deduo de todas as reivindicaes sobre seus ativos; (ii) o instrumento est na classe de instrumentos que subordinada a todas as outras classes de instrumentos; (iii) todos os instrumentos nanceiros, que esto nessa classe de instrumentos que subordinada a todas as outras classes de instrumentos, possuem caractersticas idnticas; (iv) alm das obrigaes contratuais do emissor de resgatar ou recomprar o instrumento por caixa ou outro ativo nanceiro, o instrumento no inclui qualquer obrigao contratual de entregar caixa ou outro ativo nanceiro para outra entidade, ou de trocar ativos nanceiros ou passivos nanceiros com outra entidade sob condies que so potencialmente desfavorveis para a entidade, e no um contrato que ser liquidado ou pode ser liquidado pelo prprio ttulo patrimonial da entidade; (v) o total dos uxos de caixa esperados atribuveis ao instrumento ao longo da vigncia do instrumento baseado substancialmente no resultado, na mudana dos ativos lquidos reconhecidos ou na mudana do valor justo dos ativos lquidos reconhecidos e no reconhecidos da entidade ao longo da vigncia do instrumento (excluindo quaisquer efeitos do instrumento); (b) os instrumentos, ou partes de instrumentos, que so subordinados a todas as outras classes de instrumentos so classicados como patrimnio lquido se impuserem entidade uma obrigao de entregar a outra parte uma participao proporcional nos ativos lquidos da entidade apenas na liquidao. 22.5 Os seguintes instrumentos so exemplos de instrumentos que so classicados como passivos ao invs de patrimnio lquido: (a) um instrumento classicado como passivo se as distribuies dos ativos lquidos na liquidao estiverem sujeitas a um valor mximo (teto). Por exemplo, se na liquidao os detentores do instrumento receberem uma participao proporcional dos ativos lquidos, mas esse valor for limitado a um teto e o excesso dos ativos lquidos for distribudo a uma organizao de caridade ou ao governo, o instrumento no classicado como patrimnio lquido; (b) um instrumento resgatvel classicado como patrimnio lquido se, no momento de exerccio da opo de venda, o detentor receber uma participao
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proporcional dos ativos lquidos, mensurada de acordo com esta Norma. Entretanto, se ao detentor for conferido um valor mensurado de acordo com alguma outra base, o instrumento classicado como passivo; (c) um instrumento classicado como passivo se obrigar a entidade a fazer pagamentos aos detentores antes da liquidao, tais como dividendo obrigatrio; (d) um instrumento resgatvel que classicado como patrimnio lquido nas demonstraes contbeis de controlada classicado como passivo nas demonstraes contbeis consolidadas do grupo econmico; (e) uma ao preferencial que prov o resgate obrigatrio pelo emissor por valor xo ou determinvel em data futura xa ou determinvel, ou fornece ao detentor o direito de exigir que o emissor resgate o instrumento em ou aps data especca por valor xo ou determinvel, um passivo nanceiro. 22.6 As aes dos membros de entidades cooperativas e instrumentos similares so patrimnio lquido se: (a) a entidade tem direito incondicional de recusar o resgate das aes dos membros; ou (b) o resgate incondicionalmente proibido pela lei local, regulao ou estatuto da entidade. EMISSO ORIGINAL DE AES OU OUTROS TTULOS PATRIMONIAIS 22.7 A entidade deve reconhecer a emisso de aes ou outros ttulos patrimoniais como patrimnio lquido quando emitir esses instrumentos e a outra parte for obrigada a conceder caixa ou outros recursos a entidade em troca dos instrumentos: (a) se os ttulos patrimoniais forem emitidos antes da entidade receber o caixa ou os outros ativos, a entidade deve apresentar o valor recebvel como reduo do patrimnio lquido no seu balano patrimonial, e no como ativo; (b) se a entidade receber o caixa ou os outros ativos antes dos ttulos patrimoniais serem emitidos e a entidade no puder ser exigida a reembolsar o caixa ou outros recursos recebidos, a entidade deve reconhecer o aumento correspondente no patrimnio lquido na extenso dos valores recebidos; (c) na extenso em que os ttulos patrimoniais tenham sido subscritos, mas no emitidos, e a entidade ainda no tenha recebido o caixa ou os outros recursos, a entidade no deve reconhecer o aumento no patrimnio lquido. 22.8 A entidade deve mensurar os ttulos patrimoniais pelo valor justo de caixa ou dos outros recursos recebidos ou recebveis, lquido dos custos diretos da emisso dos instrumentos patrimoniais. Se o pagamento a prazo e o valor do dinheiro no tempo for material, a mensurao inicial deve ser na base de valor presente.
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22.9 A entidade deve contabilizar os custos de transao de transao patrimonial como deduo do patrimnio lquido, pelo valor lquido de qualquer benecio tributrio correspondente. 22.10 A forma na qual o aumento no patrimnio lquido proveniente da emisso de aes ou de outros ttulos patrimoniais apresentado no balano patrimonial determinada pelas leis aplicveis. Por exemplo, o valor de face (ou outro valor nominal) das aes e o valor pago em excesso a valor de face podem ser apresentados separadamente. VENDA DE OPO, DIREITO DE SUBSCRIO E WARRANT 22.11 A entidade deve aplicar os princpios descritos nos itens 22.7 a 22.10 aos ttulos patrimoniais emitidos por meio da venda de opes, direitos de subscrio, warrants e instrumentos patrimoniais similares. CAPITALIZAO OU BONIFICAO EM AES E DESDOBRAMENTO DE AES 22.12 A capitalizao ou bonicao em aes (algumas vezes referida como dividendo em aes) uma emisso de novas aes aos acionistas na proporo das suas aes existentes. Por exemplo, a entidade pode dar a seus acionistas um dividendo ou ao bonicada para cada cinco aes mantidas. A ao desdobrada (algumas vezes referida como ao dividida) a diviso das aes existentes da entidade em mltiplas aes. Por exemplo, no desdobramento de aes, cada acionista pode receber uma ao adicional para cada ao mantida. Em alguns casos, as aes previamente emitidas em circulao so canceladas e substitudas por novas aes. A capitalizao, a bonicao em aes e o desdobramento de aes no alteram o total do patrimnio lquido. A entidade deve reclassicar os valores dentro do patrimnio lquido conforme exigido pelas leis aplicveis. O mesmo vale para o caso de quotas ao invs de aes. DVIDA CONVERSVEL OU INSTRUMENTOS FINANCEIROS COMPOSTOS SIMILARES 22.13 Ao emitir dvida conversvel ou instrumentos nanceiros compostos similares que contenham componente de passivo e componente de patrimnio lquido, a entidade deve alocar os valores entre o componente de passivo e o componente de patrimnio lquido. Para fazer essa alocao, a entidade deve primeiramente estabelecer o valor do componente de passivo conforme o valor justo de passivo similar que no tenha a caracterstica de converso ou componente de patrimnio lquido associado semelhante. A entidade deve alocar o valor residual para o componente de patrimnio lquido. Os custos de transao devem ser alocados entre o componente de passivo e o componente de patrimnio lquido com base nos seus valores justos relativos.
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22.14 A entidade no deve revisar a alocao em perodo subsequente. 22.15 Nos perodos seguintes emisso dos instrumentos, a entidade deve reconhecer sistematicamente qualquer diferena entre o componente de passivo e o valor do principal a ser pago no vencimento como despesa de juros adicionais utilizando o mtodo da taxa efetiva de juros (ver itens 11.15 a 11.20). O apndice desta seo ilustra a contabilizao para o emissor de dvida conversvel. AES OU QUOTAS EM TESOURARIA 22.16 As aes ou quotas em tesouraria so ttulos patrimoniais da entidade que tenham sido emitidos e readquiridos subsequentemente pela entidade. A entidade deve deduzir do patrimnio lquido o valor justo dos recursos concedidos pelas aes ou quotas em tesouraria. A entidade no deve reconhecer ganho ou perda no resultado na aquisio, venda, emisso ou cancelamento de aes ou quotas em tesouraria. DISTRIBUIO PARA OS PROPRIETRIOS 22.17 A entidade deve reduzir o patrimnio lquido pelos valores das distribuies para os proprietrios (detentores de seus ttulos patrimoniais), pelo valor lquido de qualquer benecio tributrio sobre o lucro que seja pertinente. O item 29.26 fornece orientao sobre a contabilizao do tributo de renda retido sobre os dividendos ou outras formas de distribuio de resultado. 22.18 s vezes a entidade distribui outros ativos diferentes de caixa como dividendos ou distribuio de lucros para seus proprietrios. Quando a entidade declara tal distribuio e possui a obrigao de distribuir ativos no monetrios para seus proprietrios, ela deve reconhecer um passivo. A entidade deve mensurar o passivo pelo valor justo dos ativos que sero distribudos. Ao nal de cada perodo de divulgao e na data de liquidao, a entidade deve revisar e ajustar o valor contbil do dividendo ou outra distribuio de lucro a pagar para reetir as mudanas no valor justo dos ativos que sero distribudos, com quaisquer mudanas reconhecidas no patrimnio lquido como ajustes do valor da distribuio. PARTICIPAO DOS NO CONTROLADORES E TRANSAES COM AES DE CONTROLADA CONSOLIDADA 22.19 Nas demonstraes contbeis consolidadas, a participao dos no controladores nos ativos lquidos da controlada includa no patrimnio lquido. A entidade deve tratar as mudanas na participao de controlador na controlada que no resulte na perda de controle como transao com detentores de ttulos patrimoniais nas suas posies de detentores de ttulos patrimoniais. Consequentemente, o valor contbil da participao dos no controladores deve ser ajustado para reetir as mudanas na
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participao da controladora nos ativos lquidos da controlada. Qualquer diferena entre o valor pelo qual a participao dos no controladores ajustada nesse momento e o valor justo dos recursos pagos ou recebidos, caso exista, deve ser reconhecida diretamente no patrimnio lquido e atribuda aos detentores dos ttulos patrimoniais da controladora. A entidade no deve reconhecer ganhos ou perdas sobre essas mudanas. Alm disso, a entidade no deve reconhecer qualquer mudana nos valores contbeis dos ativos (incluindo o gio por expectativa de rentabilidade futura) ou passivos resultantes de tais transaes. APNDICE DA SEO 22 EXEMPLOS DE TRATAMENTO CONTBIL PARA O EMISSOR DE INSTRUMENTO DE DVIDA CONVERSVEL Este Apndice acompanha, mas no parte da Seo 22. Ele fornece direcionamentos para a aplicao das exigncias dos itens 22.13 a 22.15. Em janeiro de 20X5, a entidade emite 500 ttulos conversveis. Os ttulos so emitidos com o valor de face de $ 100 para cada ttulo, com durao de 5 anos, sem custos de transao. O total de recebimentos pela emisso de $ 50.000. Os juros so pagveis, ao nal de cada perodo, taxa de juros anual de 4%. Cada ttulo conversvel, pela opo do detentor, em 25 aes ordinrias em qualquer poca at o vencimento. No momento em que os ttulos so emitidos, a taxa de juros de mercado para uma dvida similar, que no tenha a opo de converso, de 6% ao ano. No momento da emisso do instrumento, o componente de passivo necessita ser avaliado primeiro, e a diferena entre o total de recebimento da emisso (que o valor justo do instrumento na sua totalidade) e o valor justo do componente de passivo, atribuda ao componente de patrimnio lquido. O valor justo do componente de passivo calculado por meio da determinao de seu valor presente, utilizando a taxa de desconto de 6%. Os clculos e os lanamentos contbeis so apresentados a seguir:
$ Recebimentos pela emisso do ttulos (A) Valor presente do principal ao nal de cinco anos (ver os clculos abaixo) Valor presente dos juros a pagar anualmente, ao nal do perodo, ao longo dos cinco anos Valor presente do passivo, que o valor justo do componente passivo (B) Residual, que o valor justo do componente de patrimnio lquido (A) (B) 50.000 37.363 8.425 45.788 4.212
O emissor dos ttulos faz os seguintes lanamentos contbeis em 1 de janeiro de 2005:
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D Caixa C Passivo Financeiro Ttulos conversveis C Patrimnio Lquido
$ 50.000 $ 45.788 $ 4.212
Aps a emisso, o emissor ir amortizar o desconto na emisso dos ttulos de acordo com a seguinte tabela:
(a) Pagamento de juros ($) (b) (c) (d) (e) Total da Amortizao Desconto da Passivo lquido despesa do desconto emisso dos ($) = 50.000 (d) de juros da emisso do ttulos ($) = 6% x (e) ttulos ($) = (d) (c) ($) = (b) (a) 4.212 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000 10.000 2.747 2.792 2.840 2.890 2.943 14.212 747 792 840 890 943 4.212 3.465 2.673 1.833 943 0 45.788 46.535 47.327 48.167 49.057 50.000
1/1/20X5 31/12/20X5 31/12/20X6 31/12/20X7 31/12/20X8 31/12/20X9 Totais
Ao nal de 20X5, o emissor faria o seguinte lanamento contbil: D Despesa de juros C Desconto na emisso do ttulos C Caixa CLCULOS Valor presente do principal de $ 50.000 taxa de 6%. 50.000/(1,06)^5 = $ 37.363 Valor presente dos juros anuais de $ 2.000 (=50.000 4%) pagveis ao nal de cada um dos cinco anos Os pagamentos de juros anuais de $ 2.000 so uma anuidade uma srie de uxos de caixa com um nmero limitado (n) de pagamento peridicos (PMT), recebveis nas datas 1 at n. Para calcular o valor presente dessa anuidade, os pagamentos futuros so descontados pela taxa de juros peridica (i) utilizando a seguinte frmula: PV = (PMT/i) [1 [(1/1+ i)^n] Portanto, o valor presente dos pagamentos de juros anuais de $ 2.000 ($ 2.000/0,06) [1 [(1/1,06)^5] = $ 8.425 $ 2.747 $ 747 $ 2.000
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Isso equivalente a soma dos valores presentes de cinco pagamentos individuas de 2.000, conforme a tabela seguir:
$ Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X5 = 2,000/1,06 Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X6 = 2,000/1,06^2 Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X7 = 2,000/1,06^3 Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X8 = 2,000/1,06^4 Valor presente do pagamento de juros - Dezembro de 20X9 = 2,000/1,06^5 Total 1.887 1.780 1.679 1.584 1.495 8.425
Alm disso, outra maneira de realizar este clculo por meio da utilizao de tabela de valor presente de uma anuidade ordinria, paga ao nal do perodo, por cinco perodos, a uma taxa de 6% ao perodo. (Tais tabelas podem ser facilmente encontradas na internet). O fator de valor presente 4,2124. Ao se multiplicar este fator pelo pagamento anual de $ 2.000, encontra-se o valor presente de $ 8.425.
SEO 23 RECEITAS
ALCANCE DESTA SEO 23.1 Esta seo deve ser aplicada na contabilizao de receitas originadas das seguintes transaes e eventos: (a) venda de produtos (sejam produzidos pela empresa com o propsito de venda ou comprados para revenda); (b) prestao de servios; (c) contratos de construo nos quais a empresa o empreiteiro; (d) uso por outros dos ativos da empresa rendendo juros, royalties ou dividendos (ou outra forma de distribuio de resultado). 23.2 Receita ou outro rendimento originado de algumas transaes e eventos tratado em outras sees desta Norma: (a) contratos de arrendamento mercantil (ver Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil); (b) dividendos e outros rendimentos originados de investimentos que so contabilizados pelo mtodo de equivalncia patrimonial (ver Seo 14 Investimento em Controlada e Coligada e Seo 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);
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(c) mudanas no valor justo de ativos nanceiros e passivos nanceiros ou sua alienao (ver Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros); (d) mudanas no valor justo de propriedade para investimento (ver Seo 16 Propriedade para Investimento); (e) reconhecimento inicial e mudanas no valor justo de ativos biolgicos relacionados a atividades agrcolas (ver Seo 34 Atividades Especializadas); (f) reconhecimento inicial de produo agrcola (ver Seo 34). MENSURAO DA RECEITA 23.3 A entidade deve mensurar a receita pelo valor justo da contraprestao recebida ou a receber. O valor justo da contraprestao recebida ou a receber leva em considerao o valor de qualquer desconto comercial e os descontos e abatimentos por volume concedidos pela entidade. 23.4 A entidade deve incluir na receita apenas a entrada bruta dos benefcios econmicos recebidos e a receber pela entidade por sua prpria conta. A entidade deve excluir do resultado todos os valores coletados em nome de terceiros tais como tributos sobre vendas, sobre produtos e servios e sobre o valor adicionado. No relacionamento como uma agncia, a entidade deve incluir na receita somente o valor de sua comisso. Os valores recebidos em nome do titular no so considerados como receita da entidade. PAGAMENTO DIFERIDO 23.5 Quando o ingresso de caixa ou equivalente a caixa diferido e o acordo se constitui, efetivamente, numa transao nanceira, o valor justo da contraprestao o valor presente de todos os recebimentos futuros, determinados usando uma taxa de juros imputada. Uma transao de nanciamento originada quando, por exemplo, a entidade fornece crdito sem juros para o comprador ou aceita um ttulo a receber com taxa de juros abaixo do mercado do comprador como contrapartida pela venda de produtos. A taxa de juros imputada a mais claramente determinvel entre ambas: (a) a taxa prevalecente para um instrumento similar de emitente com ndice de crdito similar; ou (b) a taxa de juros que desconta o valor nominal do instrumento para o preo atual de venda dos produtos ou servios. A entidade deve reconhecer a diferena entre o valor presente de todos os recebimentos futuros e o valor nominal da contraprestao como receita de juros de acordo com os itens 23.28 e 23.29 e Seo 11.
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TROCA DE PRODUTOS OU SERVIOS 23.6 A entidade no deve reconhecer receita: (a) quando produtos ou servios so trocados por produtos ou servios que so de natureza e valor similar; ou (b) quando produtos e servios so trocados por produtos ou servios no similares mas a transao no tem substncia comercial. 23.7 A entidade deve reconhecer receita quando os produtos so vendidos ou servios so trocados por produtos ou servios no similares em transao que tem substncia comercial. Nesse caso, a empresa deve mensurar a transao pelo: (a) valor justo dos produtos e servios recebidos ajustados pelo valor de qualquer caixa ou equivalente transferido; (b) se o valor (a) no pode ser mensurado de forma convel, ento pelo valor justo dos produtos ou servios fornecidos, ajustados por qualquer valor de caixa ou equivalentes transferidos; ou (c) se o valor justo tanto dos ativos recebidos quanto dos ativos fornecidos no pode ser avaliado de forma convel, ento a mensurao pelo valor contbil do ativo fornecido, ajustado pelo valor de qualquer caixa ou equivalente de caixa transferido. IDENTIFICAO DA TRANSAO DE RECEITA 23.8 A entidade normalmente aplica os critrios de reconhecimento de receita nesta seo separadamente para cada transao. Entretanto, a entidade aplica os critrios de reconhecimento para os componentes separadamente identicveis de uma transao nica quando necessrio para reetir a essncia da transao. Por exemplo, a entidade aplica os critrios de reconhecimento para os componentes identicveis separadamente de uma transao nica quando o preo de venda do produto inclui um valor identicvel para subsequente manuteno. Inversamente, a entidade aplica os critrios de reconhecimento para duas ou mais operaes juntas quando elas esto ligadas de tal forma que o efeito comercial no possa ser compreendido sem referncia s sries de transaes como um todo. Por exemplo, a entidade aplica os critrios de reconhecimento a duas ou mais transaes juntas quando ela vende produtos e, ao mesmo tempo, entra em acordo separado para recomprar os produtos em outra data, dessa forma negando o efeito essencial da transao. 23.9 Algumas vezes, como parte da transao de venda, a entidade concede ao seu cliente um prmio de delidade que o cliente pode resgatar no futuro, gratuitamente, ou com descontos em produtos ou servios. Nesse caso, de acordo com o item 23.8,
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a entidade deve contabilizar os crditos prmios como componente identicvel separadamente da transao inicial de venda. A entidade deve alocar o valor justo do montante recebido ou a receber no que tange primeira venda entre os crditos recompensa e os outros componentes da venda. A contraprestao alocada aos crditos recompensa devem ser avaliados com referncia ao seu valor justo, por exemplo, o valor pelo qual os prmios poderiam ser vendidos separadamente. VENDA DE PRODUTOS 23.10 A entidade deve reconhecer a receita originada na venda de produtos quando forem satisfeitas todas as seguintes condies: (a) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefcios mais signicativos inerentes a propriedade dos produtos; (b) a entidade no mantenha envolvimento continuado na gesto dos produtos vendidos em grau normalmente associado propriedade, nem efetivo controle de tais produtos; (c) o valor da receita pode ser mensurado de forma convel; (d) provvel que os benefcios econmicos associados com a transao uiro para a entidade; (e) os custos incorridos ou a incorrer com relao transao podem ser mensurados de forma convel. 23.11 A avaliao de quando a entidade transferiu os riscos e benefcios signicativos de propriedade ao comprador exige o exame das circunstncias da transao. Na maior parte dos casos, a transferncia dos riscos e benefcios da propriedade coincide com a transferncia do ttulo legal ou a transferncia da posse para o comprador. Esse o caso para a maioria das vendas a varejo. Em outros casos, a transferncia de riscos e benefcios de propriedade ocorre em momento diferente da transferncia do ttulo legal ou a passagem da posse. 23.12 A entidade no reconhece a receita se ainda retm riscos signicativos de propriedade. Exemplos de situaes na qual a entidade pode reter os riscos e benefcios signicativos de propriedade so: (a) quando a entidade retm uma obrigao por desempenho insatisfatrio no coberto por garantias normais; (b) nos casos em que o recebimento da receita dependente da venda dos produtos pelo comprador (genuna consignao); (c) quando os produtos enviados esto sujeitos instalao e a instalao uma parte signicativa do contrato que ainda no foi completado; (d) quando o comprador tem o direito de rescindir a compra por uma razo especicada no contrato de venda, ou a critrio do comprador sem qualquer razo, e a entidade no tem certeza sobre a probabilidade do retorno.
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23.13 Se a entidade retiver apenas risco insignicante de propriedade, a transao uma venda e a receita pode ser reconhecida. Por exemplo, vendedor reconhece a receita quando ele retm o ttulo legal dos produtos somente para proteger a liquidez do valor devido. Similarmente, a entidade reconhece a receita quando ela oferece reembolso se o cliente encontra algum problema no produto ou no est satisfeito por outras razes, e a entidade pode estimar as devolues de forma convel. Em tais casos, a entidade reconhece a proviso para devolues de acordo com a Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes. PRESTAO DE SERVIOS 23.14 Quando o resultado de transao envolvendo a prestao de servios pode ser estimada de forma convel, a entidade pode reconhecer a receita associada com a transao por referncia ao estgio de execuo da transao ao nal do perodo de referncia (chamado algumas vezes como o mtodo de percentagem completada). O resultado de transao pode ser avaliado de forma convel quando todas as condies a seguir so satisfeitas: (a) o valor da receita pode ser mensurado de forma convel; (b) provvel que os benefcios econmicos associados com a transao uiro para a entidade; (c) o estgio de execuo da transao ao nal do perodo de referncia pode ser mensurado de forma convel; (d) os custos incorridos para a transao e os custos para completar a transao podem ser mensurados de forma convel. Os itens 23.21 a 23.27 fornecem orientao para a aplicao do mtodo de percentagem de execuo. 23.15 Quando os servios so executados por um nmero indeterminado de atos durante um perodo especicado de tempo, a entidade reconhece a receita em uma base linear durante o perodo especicado a no ser que exista evidncia de que algum outro mtodo represente melhor o estgio de execuo. Quando um ato especco muito mais relevante do que qualquer outro ato, a entidade adia o reconhecimento da receita at que o ato relevante seja executado. 23.16 Quando o resultado da transao envolvendo a prestao de servios no pode ser estimado de forma convel, a entidade deve reconhecer a receita apenas na medida das despesas reconhecidas que so recuperveis. CONTRATO DE CONSTRUO 23.17 Quando o resultado de contrato de construo pode ser estimado de forma convel, a entidade deve reconhecer a receita e os custos associados com o contra-
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to de construo como receita e despesas respectivamente, tendo por referncia o estgio de execuo da atividade contratual na data do balano (muitas vezes referido como mtodo de percentagem completada). Estimativa convel do resultado requer estimativas conveis do estgio de concluso, custos futuros e riscos de cobrana do faturamento. Os itens 23.21 a 23.27 fornecem orientao para a aplicao do mtodo de percentagem completada. 23.18 As exigncias desta seo so usualmente aplicadas separadamente para cada contrato de construo. Entretanto, em algumas circunstncias necessrio aplicar esta seo aos componentes separadamente identicveis de um contrato nico ou a um grupo de contratos de forma a reetir a substncia do contrato ou grupo de contratos. 23.19 Quando um contrato cobre diversos ativos, a construo de cada ativo deve ser tratada como um contrato de construo em separado quando: (a) propostas separadas foram submetidas para cada ativo; (b) cada ativo foi submetido negociao separada, e o empreiteiro e o cliente so capazes de aceitar ou rejeitar aquela parte do contrato relacionada a cada ativo; e (c) os custos e receitas de cada ativo podem ser identicados. 23.20 Um grupo de contratos, seja com um nico cliente ou com vrios clientes, deve ser tratado como um nico contrato de construo quando: (a) o grupo de contratos negociado como um pacote nico; (b) os contratos esto to intimamente interrelacionados que eles so, de fato, parte de um projeto nico com uma margem de lucro geral; e (c) os contratos so executados simultaneamente ou em sequncia contnua. MTODO DE PERCENTAGEM COMPLETADA 23.21 Esse mtodo usado para reconhecer receita originada pela prestao de servios (ver itens 23.14 a 23.16) e originada de contratos de construo (ver itens 23.17 a 23.20). A entidade deve rever e, quando necessrio, revisar as estimativas de receita e custos medida que a transao de servio ou o contrato de construo progride. 23.22 A entidade deve determinar o estgio de execuo de transao ou contrato usando o mtodo que mensure da maneira mais convel o trabalho executado. Mtodos possveis incluem: (a) a proporo em que os custos incorridos dos trabalhos executados at a data em relao aos custos totais estimados. Custos incorridos dos trabalhos executados at a data no incluem custos relacionados a atividades futuras, tais como para materiais para futura utilizao ou aplicao ou pagamento antecipado;
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(b) pesquisas para levantamento ou medio do trabalho executado; (c) grau de execuo pela proporo fsica da transao de servio ou contrato de trabalho. Pagamentos parcelados e adiantamentos recebidos de clientes muitas vezes no reetem o trabalho executado. 23.23 A entidade deve reconhecer os custos que tem relao com atividade futura na transao ou contrato, tal como para materiais para futura utilizao ou aplicao ou pagamento antecipado, como um ativo se for provvel que os custos sero recuperados. 23.24 A entidade deve reconhecer como despesa imediatamente quaisquer custos cuja recuperao no provvel. 23.25 Quando o resultado de contrato de construo no pode ser estimado de forma convel: (a) a entidade deve reconhecer a receita apenas na medida que os custos do contrato incorridos sejam provveis de serem recuperveis; e (b) a entidade deve reconhecer os custos do contrato como despesa no perodo em que so incorridos. 23.26 Quando for provvel que os custos totais do contrato sero superiores a receita total do contrato em contrato de construo, o prejuzo esperado deve ser reconhecido como despesa imediatamente, mediante proviso para contrato oneroso (ver Seo 21). 23.27 Se a certeza de cobrana de valor j reconhecido como receita de contrato no for mais provvel, a entidade deve reconhecer o valor incobrvel como despesa, ao invs de ajustar o valor da receita do contrato. JUROS, ROYALTIES E DIVIDENDOS (OU OUTRA FORMA DE DISTRIBUIO DE RESULTADO) 23.28 A entidade deve reconhecer a receita originada do uso, por terceiros, dos ativos da entidade que produzam juros, royalties e dividendos (ou outras distribuies de resultado) de acordo com as bases determinadas no item 23.29 quando: (a) for provvel que os benefcios econmicos associados com a transao uiro para a entidade; e (b) o valor da receita puder ser mensurado de forma convel. 23.29 A entidade deve reconhecer a receita de acordo com as seguintes bases: (a) os juros so reconhecidos usando o mtodo da taxa efetiva de juros, como descrito nos itens 11.15 a 11.20; (b) os royalties so reconhecidos pelo regime de competncia de acordo com a substncia do acordo;
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(c) os dividendos ou outras distribuies de resultado so reconhecidos quando o direito do acionista ou scio de receber o pagamento estiver estabelecido. DIVULGAO DIVULGAO GERAL SOBRE RECEITA 23.30 A entidade deve divulgar: (a) as polticas contbeis adotadas para o reconhecimento de receitas, incluindo os mtodos adotados para determinar o estgio de execuo de transaes envolvendo a prestao de servios; (b) o valor de cada categoria de receita reconhecida durante o perodo, mostrando separadamente, pelo menos, a receita originada de: (i) venda de produtos; (ii) prestao de servios; (iii) juros; (iv) royalties; (v) dividendos (ou outras distribuies de resultado); (vi) comisses; (vii) subvenes governamentais; (viii) quaisquer outros tipos signicativos de receita. DIVULGAO RELACIONADA A RECEITA DE CONTRATO DE CONSTRUO 23.31 A entidade deve divulgar o seguinte: (a) o valor de receita do contrato reconhecido como receita no perodo; (b) os mtodos usados para determinar a receita do contrato reconhecida no perodo; (c) os mtodos usados para determinar o estgio de execuo dos contratos em andamento. 23.32 A entidade deve apresentar: (a) o valor bruto devido por clientes dos contratos por trabalhos executados e no recebidos, como ativo; (b) o valor bruto devido aos clientes como passivo, relativo aos contratos por trabalhos recebidos e no executados. APNDICE DA SEO 23 EXEMPLOS DE RECONHECIMENTO DE RECEITA Este apndice acompanha, mas no faz parte da Seo 23. Os exemplos se concentram em aspectos especcos de alguns tipos de operao e no correspondem a uma discusso exaustiva de todos os fa-
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tores relevantes que possam inuenciar o reconhecimento das receitas. Os exemplos, de maneira geral, partem do princpio de que o valor da receita pode ser conavelmente mensurado, que provvel que os benefcios econmicos uiro para a entidade e que as despesas incorridas ou a serem incorridas podem ser conavelmente mensuradas. VENDA DE PRODUTOS A lei em diferentes pases pode fazer com que a conformidade com os critrios de reconhecimento na Seo 23 se d em tempos diferentes. Em especial, a lei pode determinar o ponto no tempo em que a empresa transfere os riscos e benefcios signicativos de propriedade. Portanto, os exemplos neste apndice precisam ser lidos no contexto das leis relacionadas venda de produtos no pas no qual a transao acontece. 1. Venda faturada e no entregue Refere-se modalidade de venda na qual a entrega da mercadoria retardada a pedido do comprador, porm este detm a propriedade e aceita a fatura. Nesses casos, a receita reconhecida quando o comprador passa a deter a propriedade, desde que: (a) seja provvel que a entrega seja efetuada; (b) o item esteja no estoque do vendedor, identicado e pronto para entrega ao comprador no momento em que a venda reconhecida; (c) o comprador fornea instrues especcas relacionadas ao adiamento da entrega; e (d) as condies de pagamento sejam as usualmente praticadas. A receita no reconhecida quando existe apenas a inteno de adquirir ou produzir as mercadorias a tempo para a entrega. 2. Bens expedidos sujeitos a condies (a) Instalao e inspeo: a receita normalmente reconhecida quando o comprador aceita a entrega, e a instalao e a inspeo foram concludas. No entanto, a receita pode ser reconhecida imediatamente aps a aceitao da entrega pelo comprador quando: (i) o processo de instalao for de natureza simples, como, por exemplo, a instalao de aparelho de televiso previamente testado na fbrica e a instalao se limita a desembalar e proceder aos ajustes de voltagem e imagem; ou (ii) a inspeo for feita unicamente para ns de determinao nal dos preos dos contratos, como por exemplo, remessas de minrio de ferro, acar ou soja. (b) Direito de devoluo: quando o comprador tiver negociado o direito, mesmo que limitado, de devolver a mercadoria adquirida, e h incerteza sobre a efetiva concluso da venda, a receita reconhecida quando houver aceitao formal do comprador ou os bens tenham sido entregues e o tempo de rejeio tenha expirado.
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(c) Venda, pelo comprador, por conta e ordem do vendedor: a receita reconhecida pelo remetente apenas quando as mercadorias so vendidas pelo comprador a um terceiro. O mesmo se aplica consignao em que, na essncia, o comprador somente adquire a mercadoria do vendedor quando ele, comprador, a vende a terceiros (d) Entrega da mercadoria condicionada ao recebimento do caixa: a receita reconhecida quando a entrega for concluda e o caixa for recebido pelo vendedor ou seu agente (por exemplo, venda pelo correio). 3. Vendas nas quais as mercadorias so entregues somente quando o comprador zer o pagamento nal de uma srie de prestaes A receita de tais vendas reconhecida quando da entrega da mercadoria correspondente. No entanto, quando a experincia indicar que a maior parte dessa modalidade de venda concretizada, a receita pode ser reconhecida a partir do momento em que uma parcela signicativa do valor total do objeto da compra tenha sido recebida pelo vendedor, desde que as mercadorias estejam disponveis no estoque, devidamente identicadas e prontas para entrega ao comprador. 4. Adiantamentos de clientes, totais ou parciais, para a entrega futura de bens que no se encontram no estoque Incluem-se nesses casos os produtos que ainda devem ser fabricados ou que devem ser entregues diretamente ao cliente por terceiro; a receita reconhecida quando as mercadorias so entregues ao comprador. 5. Contratos de venda e recompra (exceto operaes de swap) de bens So casos em que o vendedor, no momento da venda, concorda com a recompra dos mesmos bens em data posterior, ou o vendedor tem a opo de recompra, ou o comprador tem a opo de exigir a recompra, pelo vendedor, dos bens adquiridos. Em se tratando de acordo de recompra de ativo que no seja nanceiro, os termos do acordo devem ser analisados para vericar se, de fato, o vendedor transferiu os riscos e os benefcios de propriedade para o comprador. Se isso ocorrer, a receita pode ser reconhecida. Se, por outro lado, o vendedor reteve os riscos e os benefcios inerentes propriedade do produto comercializado, embora a propriedade legal possa ter sido transferida, a transao um acordo de nanciamento e no d origem a receitas. Sobre a venda e recompra de acordo sobre instrumentos nanceiros, consultar a orientao da Seo 11. 6. Vendas a intermedirios, tais como distribuidores e revendedores, para revenda A receita de tais vendas geralmente reconhecida quando os riscos e benefcios da propriedade forem transferidos. Quando, na essncia, o comprador est atuando como agente, a venda tratada como venda consignada.
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7. Assinaturas de publicaes e itens similares Quando os itens envolvidos possuem valores semelhantes ao longo do tempo, a receita reconhecida em bases lineares ao longo do perodo em que os itens so despachados. Quando os itens variam de valor, de perodo a perodo, a receita reconhecida em funo do valor de venda do item despachado, proporcionalmente ao valor total estimado das vendas de todos os itens abrangidos pela assinatura. 8. Vendas para recebimento parcelado (em prestao) A receita atribuvel ao preo de venda, lquido de juros, reconhecida data da venda. O preo de venda o valor presente da contraprestao, descontando-se das parcelas a receber a taxa de juro imputada. Os juros so reconhecidos como receita medida que so gerados, utilizando-se o mtodo da taxa efetiva de juro. 9. Contratos para a construo de imveis A entidade que constroi imveis, diretamente ou por meio de subcontratados, e rma contrato com um ou mais compradores antes que a construo esteja concluda, deve contabilizar o contrato como venda de servios, usando o mtodo de percentagem completada, apenas se: a) o comprador for capaz de especicar os principais elementos estruturais do projeto do imvel antes do incio da construo e/ou especicar as principais alteraes estruturais enquanto a construo estiver em andamento (se ele exercer essa capacidade ou no); ou o comprador adquire e fornece materiais de construo e a entidade fornece apenas servios de construo.
b)
Se for exigido da entidade que ela fornea servios juntamente com os materiais de construo para desempenhar sua obrigao contratual de entregar imveis ao comprador, o contrato ser contabilizado como venda de produtos. Neste caso, o comprador no obtm controle dos riscos e benefcios signicativos de propriedade das obras em andamento em seu estado atual medida que a construo avana. Mais propriamente, a transferncia ocorre apenas na entrega do imvel completo ao comprador. 10. Venda com prmio por delidade do cliente A entidade vende o produto A por $ 100. Compradores do produto A recebem um crdito-prmio que permite comprar o produto B por $ 10. O preo normal de venda do produto B $ 18. A entidade estima que 40% dos compradores do produto A usaro seu prmio e compraro o produto B por $ 10. O preo normal de venda do produto A, aps levar em considerao os descontos normalmente oferecidos mas que no esto disponveis durante esta promoo, $ 95.
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O valor justo do crdito-prmio 40% x [$ 18 $ 10] = $ 3.20. A entidade aloca a receita total de $ 100 entre o produto A e o crdito prmio por referncia aos seus respectivos valores justos de $ 95 e $ 3.20 respectivamente. Portanto: (a) a receita para o produto A $ 100 [$ 95 / ($ 95 + $ 3.20)] = $ 96.74; (b) a receita para o produto B $ 100 [$ 3.20 / ($ 95 + $ 3.20)] = $ 3.26. PRESTAO DE SERVIOS 11. Taxas de instalao Taxas de instalao so reconhecidas como receita tomando por referncia a fase de execuo da instalao, a menos que seja incidental venda do produto, quando o reconhecimento se far no reconhecimento da venda do produto. 12. Taxas de manuteno includas no preo do produto Quando o preo de venda do produto inclui o valor identicvel de servios subsequentes (por exemplo, atendimento ps-venda), esse valor diferido e reconhecido como receita durante o perodo em que o atendimento prestado. O montante diferido aquele que ir cobrir os custos esperados dos servios no mbito do contrato, juntamente com uma margem de lucro razovel sobre esses servios. 13. Comisses de publicidade Comisses de publicidade so reconhecidas quando o respectivo anncio ou comercial so apresentados ao pblico. Comisses relacionadas produo publicitria (criao, texto, etc.) so reconhecidas tomando por base a fase de execuo da produo. 14. Comisses de agentes de seguro Comisses recebidas ou a receber que no requeiram que o agente preste servios adicionais venda so reconhecidas como receita pelo agente na data do efetivo incio ou renovao das respectivas aplices. No entanto, se for provvel que o agente venha a ser obrigado a prestar servios adicionais durante o perodo de vigncia da aplice, a comisso, ou parte dela, diferida e reconhecida como receita durante o perodo em que a aplice estiver em vigor. 15. Venda de ingressos em eventos Receitas provenientes de apresentaes artsticas, banquetes e outros eventos especiais so reconhecidas quando o evento ocorre. Quando os ingressos para uma srie de eventos so vendidos, a comisso atribuda a cada evento, em base que reita individualmente o grau em que os servios foram prestados. 16. Taxa de matrcula A receita reconhecida ao longo do perodo em que as aulas so ministradas.
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17. Taxas de adeso a clubes e entidades sociais O reconhecimento das receitas depende da natureza dos servios prestados. Se a taxa s permite adeso e todos os outros produtos ou servios so pagos, separadamente ou se houver uma assinatura anual, a receita da taxa reconhecida quando no houver nenhuma incerteza signicativa quanto ao seu recebimento. Se a taxa de membro d direito a servios ou publicaes a serem prestados durante o perodo de adeso, ou de compra de bens ou servios a preos inferiores aos praticados para no membros, a receita reconhecida em base que reita a tempestividade, natureza e valor dos benefcios fornecidos. TAXAS DE FRANQUIA Taxas de franquia podem cobrir o fornecimento inicial e subsequente de servios, equipamentos e outros ativos corpreos, e know-how. Consequentemente, taxas de franquia so reconhecidas como receita em base que reita a nalidade para a qual as taxas foram cobradas. Os mtodos de reconhecimento de taxas de franquia a seguir so adequados. 18. Fornecimento de equipamentos e outros ativos tangveis O montante, com base no valor justo dos ativos vendidos, reconhecido como receita quando os itens so entregues ou quando da transferncia da titularidade. 19. Prestaes de servios iniciais e subsequentes As taxas para a prestao contnua de servios sejam elas parte da taxa inicial ou taxa parte so reconhecidas como receitas medida que os servios forem prestados. Quando a taxa parte no cobre o custo da prestao contnua de servios alm de proporcionar um lucro razovel, parte da taxa inicial, suciente para cobrir os custos da prestao de servios e continuar a proporcionar um lucro razovel sobre esses servios, deve ser diferida e reconhecida como receita medida que os servios so prestados. O acordo de franquia pode prever que o franqueador fornecer equipamentos, estoques ou outros ativos corpreos a um preo inferior ao cobrado para terceiros ou a um preo que no contempla um lucro razovel sobre as vendas. Nessas circunstncias, parte da taxa inicial, suciente para cobrir o excedente dos custos estimados e para proporcionar um lucro razovel sobre as vendas, diferida e reconhecida durante o perodo em que os bens provavelmente venham a ser vendidos ao franqueado. O saldo da taxa inicial reconhecido como receita quando o desempenho de todos os servios iniciais e as outras obrigaes exigidas do franqueador (tais como a assistncia com a escolha do local, o treinamento do pessoal, nanciamento e publicidade) tiverem sido substancialmente cumpridos.
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Os servios iniciais e outras obrigaes dentro do acordo de franquia numa rea podem depender do nmero de estabelecimentos nessa rea. Nesse caso, as taxas atribuveis aos servios iniciais so reconhecidas como receita na proporo do nmero de estabelecimentos para os quais os servios iniciais tenham sido substancialmente completados. Se a taxa inicial cobrada durante um perodo prolongado e h incerteza signicativa se ser recebida integralmente, a taxa reconhecida na medida em que as parcelas so recebidas. 20. Taxas de franquia recebidas continuadamente. Taxas cobradas pela utilizao contnua de direitos concedidos pelo contrato ou por outros servios prestados durante a vigncia do contrato so reconhecidas como receita quando os servios forem prestados ou os direitos, utilizados. 21. Transaes de agenciamento Podem ocorrer situaes em que o franqueador atue como agente do franqueado. Por exemplo, o franqueador pode contratar fornecimento e entrega de produtos ao franqueado, sem obter qualquer ganho na operao. Portanto, essas operaes no do origem a receitas. 22. Receitas decorrentes do desenvolvimento de software personalizado Receitas auferidas com o desenvolvimento de softwares personalizados so reconhecidas tomando como referncia o estgio de desenvolvimento, e devem tambm contemplar os servios ps-venda. JUROS, ROYALTIES E DIVIDENDOS (OU OUTRAS FORMAS DE DISTRIBUIO DE RESULTADO) 23. Taxas de licenciamento e royalties Taxas ou royalties recebidos em decorrncia da cesso dos direitos de uso dos ativos da entidade (tais como marcas, patentes, software, direitos autorais de composio, produo cinematogrca, etc.) so normalmente reconhecidos em conformidade com a substncia do contrato. De forma prtica, o reconhecimento pode ocorrer linearmente, durante o prazo contratual, como, por exemplo, de licena de direito de uso de certa tecnologia por um perodo especco. A cesso de direitos mediante valor xo ou garantia no reembolsvel sob contrato que no possa ser cancelado que autoriza o licenciado a explorar esses direitos livremente e que no incumbe qualquer obrigao ao cedente da licena, , em substncia, uma venda. Um exemplo um contrato de uso de software quando a cedente da licena no tem obrigaes posteriores entrega. Outro exemplo a
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concesso dos direitos de exibio de lme em mercados em que aquele que outorga a licena no tem qualquer controle sobre o distribuidor e no espera receber nenhuma receita relativa venda de ingressos. Nesses casos, a receita reconhecida no momento da venda. Em alguns casos, a receita de licena ou royalty est condicionada ocorrncia de evento futuro. Nesses casos, a receita reconhecida somente quando for provvel que a licena ou royalty venham a ser recebidos, o que ocorre normalmente aps a realizao do evento.
SEO 24 SUBVENO GOVERNAMENTAL

ALCANCE DESTA SEO 24.1 Esta seo especica a contabilizao para todas as subvenes governamentais. Subveno governamental uma assistncia pelo governo na forma de transferncia de recursos para a entidade, em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condies relacionadas s atividades operacionais da entidade. 24.2 As subvenes governamentais no incluem aquelas formas de assistncia governamental que no podem ser razoavelmente quanticadas em dinheiro e as transaes com o governo que no podem ser distinguidas das transaes comerciais normais da entidade. 24.3 Esta seo no abrange as assistncias governamentais que so concedidas para a entidade na forma de benefcios que so disponveis na determinao do resultado tributvel, ou que so determinadas ou limitadas com base nos tributos a pagar sobre o lucro. Exemplos de tais benefcios so: isenes temporrias, crditos de tributos sobre investimentos, proviso para depreciao acelerada e taxas reduzidas de tributos sobre o lucro. A Seo 29 Tributos sobre o Lucro trata da contabilizao dos tributos sobre o lucro. RECONHECIMENTO E MENSURAO 24.4 A entidade deve reconhecer as subvenes governamentais da seguinte forma: (a) a subveno que no impe condies de desempenho futuro sobre a entidade recebedora reconhecida como receita quando os valores da subveno forem lquidas e certas; (b) a subveno que impe determinadas condies de desempenho futuro sobre a entidade recebedora reconhecida como receita apenas quando as condies de desempenho forem atendidas;
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(c) as subvenes recebidas antes dos critrios de reconhecimento de receita serem satisfeitos so reconhecidas como um passivo. 24.5 A entidade deve mensurar as subvenes pelo valor justo do ativo recebido ou recebvel. DIVULGAO 24.6 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre subvenes governamentais: (a) a natureza e os valores de subvenes governamentais reconhecidas nas demonstraes contbeis; (b) condies no atendidas e outras contingncias ligadas s subvenes governamentais que no tenham sido reconhecidas no resultado; (c) indicao de outras formas de assistncia governamental da qual a entidade tenha diretamente se beneciado. 24.7 Para o propsito da divulgao exigida pelo item 24.6(c), assistncia governamental a ao pelo governo destinada a fornecer benefcio econmico especco a uma entidade ou a um conjunto de entidades que atendam a critrios especicados. Exemplos incluem assistncias tcnicas e de comercializao gratuitas, concesso de garantias e emprstimos sem juros ou com juros baixos.
SEO 25 CUSTOS DE EMPRSTIMOS

ALCANCE DESTA SEO 25.1 Esta seo especica a contabilizao para os custos de emprstimos. Custo de emprstimos so juros e outros custos que a entidade incorre em conexo com o emprstimo de recursos. Os custos de emprstimos incluem: (a) despesa de juros calculada por meio da utilizao do mtodo da taxa efetiva de juros conforme descrito na Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos; (b) encargos nanceiros relativos aos arrendamentos mercantis nanceiros reconhecidos em conformidade com a Seo 20 Operaes de Arrendamento Mercantil; (c) variaes cambiais provenientes de emprstimos em moeda estrangeira na extenso em que elas so consideradas como ajustes nos custos dos juros. RECONHECIMENTO 25.2 A entidade deve reconhecer todos os custos de emprstimos como despesa no resultado no perodo em que so incorridos.
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DIVULGAO 25.3 O item 5.5(b) exige a divulgao dos custos de nanciamento. O item 11.48(b) exige a divulgao do total da despesa de juros (utilizando o mtodo da taxa efetiva de juros) para os passivos nanceiros que no esto mensurados pelo valor justo por meio do resultado. Esta seo no exige qualquer divulgao adicional.
SEO 26 PAGAMENTO BASEADO EM AES

ALCANCE DESTA SEO 26.1 Esta seo especica a maneira de contabilizar todas as transaes de pagamento baseado em aes incluindo: (a) transaes de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais, nas quais a entidade adquire produtos ou servios como contrapartida pelos ttulos patrimoniais da entidade (incluindo aes ou opes de aes); (b) transaes de pagamento baseado em aes liquidadas em dinheiro, nas quais a entidade adquire produtos ou servios incorrendo em obrigaes com os fornecedores desses produtos ou servios por valores que sejam baseados no preo (ou valor) das aes da entidade ou outros ttulos patrimoniais da entidade; e (c) transaes nas quais a entidade recebe ou adquire produtos ou servios e os termos do acordo conferem entidade ou ao fornecedor dos produtos ou servios a opo da entidade liquidar a transao em dinheiro (ou outros ativos), ou por meio da emisso de ttulos patrimoniais. 26.2 As transaes de pagamento baseado em aes liquidadas em dinheiro incluem direitos sobre a valorizao de aes. Por exemplo, a entidade pode conceder direitos sobre a valorizao de suas aes aos empregados como parte dos seus pacotes de remunerao, segundo o qual os empregados tornam-se detentores do direito de receber pagamento futuro em dinheiro (em vez de instrumento patrimonial), baseado no aumento do preo das aes da entidade acima de um nvel especicado, ao longo de um perodo de tempo especicado. Ou a entidade pode conceder a seus empregados o direito de receber pagamento futuro em dinheiro concedendo-lhes o direito sobre aes (incluindo aes a serem emitidas por exerccio de opes de aes), que sejam resgatveis, ou de forma obrigatria (como por exemplo, por trmino do vnculo empregatcio), ou por opo dos empregados. RECONHECIMENTO 26.3 A entidade deve reconhecer os produtos ou os servios recebidos ou adquiridos em transao de pagamento baseada em aes quando ela obtiver os
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produtos, ou conforme os servios so recebidos. A entidade deve reconhecer um aumento correspondente no patrimnio lquido se os produtos ou servios forem recebidos em transao de pagamento baseado em aes liquidada pela entrega de instrumentos patrimoniais, ou deve reconhecer um passivo caso os bens ou servios sejam adquiridos em transao de pagamento baseado em aes liquidadas em dinheiro. 26.4 Quando os bens ou servios recebidos ou adquiridos em transao de pagamento baseado em aes no se qualicarem para serem reconhecidos como ativos, a entidade deve reconhec-los como despesa. RECONHECIMENTO QUANDO EXISTEM CONDIES DE AQUISIO 26.5 Se os pagamentos baseados em aes concedidos aos empregados fornecerem os direitos de aquisio imediatamente, no se exige que o empregado complete determinado perodo de servio antes de se tornar incondicionalmente detentor desses pagamentos baseados em aes. Na ausncia de evidncia contrria, a entidade deve assumir os servios prestados pelo empregado como a importncia recebida pelos pagamentos baseados em aes que os empregados receberam. Neste caso, na data de concesso, a entidade deve reconhecer os servios recebidos na totalidade, como aumento correspondente no patrimnio lquido ou no passivo. 26.6 Se os pagamentos baseados em aes concedidos no fornecerem os direitos de aquisio at que o empregado complete determinado perodo de servio, a entidade deve assumir que os servios, a serem prestados pela contraparte como importncia pelos pagamentos baseados em aes, sero recebidos no futuro, ao longo do perodo de aquisio dos direitos. A entidade deve contabilizar esses servios conforme eles sejam prestados pelo empregado ao longo do perodo aquisitivo dos direitos, como aumento correspondente no patrimnio lquido (ou no passivo se pagamento em dinheiro). MENSURAO DE TRANSAO DE PAGAMENTO BASEADO EM AES LIQUIDADAS PELA ENTREGA DE TTULOS PATRIMONIAIS PRINCPIOS DE MENSURAO 26.7 Para as transaes de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais, a entidade deve mensurar os bens ou servios recebidos, e o aumento correspondente no patrimnio lquido, pelo valor justo dos bens ou servios recebidos, a no ser que o valor justo no possa ser estimado de maneira convel. Se a entidade no puder estimar o valor justo dos bens ou servios recebidos de maneira convel, a entidade deve mensurar seus valores, e o aumento correspondente, no patrimnio
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lquido, com base no valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos. Para aplicar essa exigncia para as transaes com empregados e outras partes fornecedoras de servios similares, a entidade deve mensurar o valor justo dos servios recebidos com base no valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos, porque normalmente no possvel estimar de maneira convel o valor justo dos servios recebidos. 26.8 Para as transaes com empregados (incluindo outras partes fornecedoras de servios similares), o valor justo dos ttulos patrimoniais deve ser mensurado na data de concesso. Para as transaes com partes que no so empregados, a data de mensurao a data em que a entidade obtm os bens ou que a contraparte presta o servio. 26.9 A concesso de ttulos patrimoniais pode ser condicionada ao cumprimento de condies de aquisio especcas pelos empregados, relacionados ao servio ou ao desempenho. Por exemplo, a concesso de aes ou opes de aes a um empregado normalmente condicionada permanncia do empregado na entidade por determinado perodo de tempo. Podem existir condies de desempenho que precisam ser atendidas, tais como o alcance de determinado crescimento nos lucros (condio de aquisio que no de mercado) ou determinado aumento no preo das aes da entidade (condio de aquisio de mercado). Todas as condies de aquisio relacionadas somente com servio do empregado ou com condies de desempenho, que no de mercado, devem ser levadas em considerao no momento de se estimar o nmero de ttulos patrimoniais que se espera conceder. Subsequentemente, a entidade deve revisar essa estimativa, se necessrio, caso novas informaes indicarem que o nmero de ttulos patrimoniais que se espera conceder seja diferente das estimativas anteriores. Na data de aquisio, a entidade deve revisar a estimativa de modo a igualar o nmero de ttulos patrimoniais com o nmero que efetivamente foi adquirido. Todas as condies de aquisio e as condies de no aquisio, de mercado, devem ser levadas em considerao no momento de se estimar o valor justo das aes e opes de aes na data de mensurao, sem ajuste subsequente, independentemente do resultado. AES 26.10 A entidade deve mensurar o valor justo de aes (e os bens ou servios relacionados que foram recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de mensurao de trs nveis: (a) se o preo de mercado observvel estiver disponvel para os ttulos patrimoniais concedidos, use esse preo; (b) se o preo de mercado observvel no estiver disponvel, mensure o valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos utilizando dados de mercados observveis especcos da entidade tais como: (i) transao recente com as aes da entidade; ou
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(ii) recente avaliao independente e justa da entidade ou de seus principais ativos; (c) se o preo de mercado observvel no estiver disponvel e obter uma mensurao convel do valor justo de acordo com (b) for impraticvel, uma medida indireta do valor justo de aes ou direitos sobre a valorizao de aes, utilizando um mtodo de avaliao que use dados de mercado na maior extenso praticvel, para estimar qual seria o preo desses ttulos patrimoniais na data de concesso, em transao sem favorecimento, entre partes conhecedoras do assunto e dispostas a negociar. Os administradores da entidade devem utilizar seu julgamento para aplicar o mtodo de avaliao mais apropriado para a determinao do valor justo. Qualquer mtodo de avaliao utilizado deve ser consistente com as metodologias de avaliao geralmente aceitas aplicveis para ttulos patrimoniais. OPES DE AES E DIREITOS SOBRE A VALORIZAO DE AES LIQUIDADOS PELA ENTREGA DE TTULOS PATRIMONIAIS 26.11 A entidade deve mensurar o valor justo de opes de aes e de direitos sobre a valorizao de aes liquidados pela entrega de ttulos patrimoniais (e os bens ou servios relacionados que foram recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de trs nveis de mensurao: (a) se o preo de mercado observvel estiver disponvel para os ttulos patrimoniais concedidos, use esse preo; (b) se o preo de mercado observvel no estiver disponvel, mensure o valor justo de opes de aes e de direitos sobre a valorizao de aes utilizando dados de mercados observveis especcos da entidade tal como uma recente transao com opes de aes; (c) se o preo de mercado observvel no estiver disponvel e obter uma mensurao convel do valor justo de acordo com (b) for impraticvel adote uma medida indireta do valor justo de opes de aes ou de direitos sobre a valorizao de aes, utilizando modelo de precicao de opes. As entradas do modelo (tais como preo mdio ponderado da ao, preo de exerccio, volatilidade esperada, vigncia da opo, dividendos esperados, e taxa de juros livre de risco) deveriam utilizar dados de mercado na maior extenso possvel. O item 26.10 fornece orientao sobre a determinao do valor justo de aes utilizadas na determinao do preo mdio ponderado da ao. A entidade deveria produzir uma estimativa de volatilidade esperada consistente com a metodologia de avaliao utilizada para determinar o valor justo das aes. MODIFICAO NOS TERMOS E CONDIES SOB OS QUAIS OS TTULOS PATRIMONIAIS FORAM CONCEDIDOS 26.12 Se a entidade modicar as condies de aquisio de maneira que seja benca ao empregado, como por exemplo, a reduo do preo de exerccio da opo,
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a reduo do perodo de aquisio, ou a modicao ou eliminao de condio de desempenho, a entidade deve levar em considerao as condies modicadas de aquisio na contabilizao da transao de pagamento baseado em aes, da seguinte forma: (a) Se a modicao aumentar o valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos (ou aumentar o nmero de ttulos patrimoniais concedidos), mensurados imediatamente antes e depois da modicao, a entidade deve incluir o valor justo incremental concedido na mensurao do montante reconhecido pelos servios recebidos como importncia pelos ttulos patrimoniais concedidos. O valor justo incremental concedido a diferena entre o valor justo do ttulo patrimonial modicado e o valor justo do ttulo patrimonial original, ambos estimados na data da modicao. Se a modicao ocorrer ao longo do perodo de aquisio, o valor justo incremental concedido includo na mensurao do montante reconhecido pelos servios durante o perodo que vai da data de modicao at a data na qual o titulo patrimonial modicado adquirido, em adio aos montantes baseados no valor justo da data de concesso dos ttulos patrimoniais originais, que reconhecido ao longo do perodo de aquisio original remanescente. (b) Se a modicao reduzir o valor justo total do acordo de pagamento baseado em aes, ou aparentemente no for benca ao empregado, a entidade deve, apesar disso, continuar contabilizando os servios recebidos como contrapartida pelos ttulos patrimoniais concedidos como se essa modicao no tivesse ocorrido. CANCELAMENTO E LIQUIDAO 26.13 A entidade deve contabilizar o cancelamento ou a liquidao de prmio de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais como antecipao da aquisio e, portanto, deve reconhecer imediatamente o valor pelos servios que, de outra forma, teria sido reconhecido durante o perodo remanescente de aquisio. TRANSAO DE PAGAMENTO BASEADO EM AES LIQUIDADAS EM DINHEIRO 26.14 Para as transaes de pagamento baseado em aes liquidadas em dinheiro, a entidade deve mensurar os produtos ou os servios adquiridos e o passivo incorrido pelo valor justo do passivo. At que o passivo seja liquidado, a entidade deve remensurar o valor justo do passivo novamente em cada data de divulgao e na data de liquidao, com quaisquer mudanas no valor justo reconhecidas no resultado do perodo.
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TRANSAO DE PAGAMENTO BASEADO EM AES COM ALTERNATIVA DE LIQUIDAO EM DINHEIRO 26.15 Algumas transaes de pagamento baseado em aes podem conceder entidade ou contraparte a escolha de liquidar a transao em dinheiro (ou outros ativos) ou pela transferncia de ttulos patrimoniais. Em tal caso, a entidade deve contabilizar a transao como transao de pagamento baseado em aes liquidada em dinheiro a no ser que: (a) a entidade tenha a prtica de liquidao pela emisso de ttulos patrimoniais; ou (b) a opo no tem substncia comercial porque a liquidao em dinheiro no sustenta essa relao, e provavelmente menor em valor que o valor justo do ttulo patrimonial. Nas circunstncias (a) e (b), a entidade deve contabilizar a transao como transao de pagamento baseado em aes, liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais em conformidade com os itens 26.7 a 26.13. PLANOS DE GRUPO 26.16 Se o prmio de pagamento baseado em aes concedido por entidade controladora para os empregados de uma ou mais controladas em grupo econmico, e a entidade controladora apresentar demonstraes contbeis consolidadas utilizando esta Norma ou o conjunto completo das normas do CFC, tais controladas so autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de pagamento baseado em aes (e a respectiva contribuio de capital pela controladora), com base na alocao razovel da despesa reconhecida pelo grupo econmico. PLANO AUTORIZADO PELO GOVERNO 26.17 Algumas jurisdies possuem programas estabelecidos de acordo com a lei, nos quais investidores em aes (tais como empregados) so capazes de adquirir aes sem fornecer bens ou servios que possam ser especicamente identicados (ou pelo fornecimento de bens ou servios que so claramente inferiores ao valor justo dos ttulos patrimoniais concedidos). Isso indica que outra importncia foi ou ser recebida (tais como servios de empregados passados ou futuros). Essas so transaes de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais dentro do alcance desta seo. A entidade deve mensurar os bens ou servios no identicveis recebidos (ou a serem recebidos) como a diferena entre o valor justo do pagamento baseado em aes e o valor justo de quaisquer bens ou servios identicveis recebidos (ou a serem recebidos) mensurados na data de concesso.
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DIVULGAO 26.18 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre a natureza e a extenso dos acordos de pagamento baseado em aes que existiram durante o perodo: (a) descrio de cada tipo de acordo de pagamento baseado em aes que existiu em algum momento durante o perodo, incluindo os termos e condies gerais de cada acordo, tais como as condies de aquisio, o prazo mximo das opes concedidas e a forma de liquidao (por exemplo, em dinheiro ou em aes). A entidade que possua, substancialmente, tipos similares de acordos de pagamento baseado em aes pode agregar essa informao; (b) nmero e preo mdio ponderado de exerccio das opes de aes para cada um dos seguintes grupos de opes: (i) em aberto no incio do perodo; (ii) concedida durante o perodo; (iii) perdida durante o perodo; (iv) exercida durante o perodo; (v) expirada durante o perodo; (vi) em aberto no nal do perodo; (vii) exercvel ao nal do perodo. 26.19 Para os acordos de pagamento baseado em aes liquidadas pela entrega de ttulos patrimoniais, a entidade deve divulgar informaes sobre como mensurou o valor justo dos bens ou servios recebidos ou o valor dos ttulos patrimoniais concedidos. Se uma metodologia de avaliao foi utilizada, a entidade deve divulgar o mtodo e suas razes para escolh-lo. 26.20 Para os acordos de pagamento baseado em aes liquidados em dinheiro, a entidade deve divulgar informaes sobre como o passivo foi mensurado. 26.21 Para os acordos de pagamento baseado em aes que foram modicados durante o perodo, a entidade deve divulgar uma explicao sobre essas modicaes. 26.22 Se a entidade parte de plano de pagamento baseado em aes de grupo econmico, e reconhece e mensura suas despesas de pagamento baseado em aes com base na alocao razovel das despesas reconhecidas pelo grupo econmico, ela deve divulgar o fato e as bases para a alocao (ver item 26.16). 26.23 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre o efeito de transaes de pagamento baseado em aes no resultado da entidade para o perodo e na sua posio nanceira e patrimonial: (a) a despesa total reconhecida no resultado para o perodo; (b) o valor contbil total no nal do perodo dos passivos provenientes de transaes de pagamento baseado em aes.
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SEO 27 REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS

OBJETIVO E ALCANCE 27.1 Uma perda por desvalorizao ocorre quando o valor contbil de ativo excede seu valor recupervel. Esta seo deve ser aplicada ao tratamento contbil de reduo ao valor recupervel de todo os ativos exceto os seguintes, para os quais outras sees desta Norma estabelecem a exigncia de reduo ao valor recupervel: (a) tributos diferidos ativos (ver Seo 29 Tributos sobre o Lucro); (b) ativos provenientes de benefcios a empregados (ver Seo 28 Benefcios a Empregados); (c) ativos nanceiros dentro do alcance da Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos ou da Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros; (d) propriedade para investimento mensurada pelo valor justo (ver Seo 16 Propriedade para Investimento); (e) ativos biolgicos e produto agrcola relacionados com a atividade agrcola mensurados pelo valor justo menos as despesas estimadas de venda (ver Seo 34 Atividades Especializadas). ESTOQUES PREO DE VENDA MENOS OS CUSTOS PARA COMPLETAR A PRODUO E VENDER 27.2 A entidade deve avaliar em cada data de publicao se quaisquer estoques esto desvalorizados. A entidade deve fazer a avaliao por meio da comparao do valor contbil de cada item do estoque (ou grupo de itens similares ver item 27.3) com seu preo de venda menos os custos para completar e vender. Se um item de estoque (ou grupo de itens similares) estiver desvalorizado, a entidade deve reduzir o valor contbil do estoque (ou do grupo) para seu preo de venda menos os custos para completar e vender. Essa reduo uma perda por desvalorizao e reconhecida imediatamente no resultado. 27.3 Caso seja impraticvel determinar o preo de venda menos os custos para completar e vender dos estoques item a item, a entidade pode agrupar itens do estoque relacionados com a mesma linha de produto que possuem propsitos ou utilizaes nais similares e so produzidos e vendidos na mesma rea geogrca para os propsitos de avaliao da reduo ao valor recupervel. REVERSO DE REDUO AO VALOR RECUPERVEL 27.4 A entidade deve fazer nova avaliao do preo de venda menos custos para completar e vender em cada data de divulgao subsequente. Quando as cir185
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cunstncias que originaram anteriormente a desvalorizao dos estoques no existirem mais ou quando existir evidncia clara do aumento do preo de venda menos custos para completar e vender em razo de mudanas nas circunstncias econmicas, a entidade deve reverter o valor da desvalorizao (isto , a reverso limitada ao valor da perda por desvalorizao original) de forma que o novo valor contbil seja o menor entre o custo e o valor revisado do preo de venda menos custos para completar e vender. OUTROS ATIVOS, EXCETO ESTOQUES PRINCPIOS GERAIS 27.5 Se, e apenas se, o valor recupervel do ativo for menor que seu valor contbil, a entidade deve reduzir o valor contbil do ativo para seu valor recupervel. Essa reduo uma perda por desvalorizao. Os itens 27.11 a 27.20 fornecem orientaes sobre a mensurao do valor recupervel. 27.6 A entidade deve reconhecer a perda por desvalorizao imediatamente no resultado. INDICADORES DE DESVALORIZAO 27.7 A entidade deve avaliar em cada data de divulgao se existe qualquer indicao de que um ativo possa estar desvalorizado. Se tal indicao existir, a entidade deve estimar o valor recupervel do ativo. Se no existir indicao de desvalorizao, no necessrio estimar o valor recupervel. 27.8 Caso no seja possvel estimar o valor recupervel do ativo individualmente, a entidade deve estimar o valor recupervel da unidade geradora de caixa da qual o ativo parte. Esse pode ser o caso devido ao fato de a mensurao do valor recupervel exigir a projeo de uxos de caixa, e algumas vezes os ativos individuais no geram uxos de caixa sozinhos. A unidade geradora de caixa de ativo o menor grupo identicvel de ativos que inclui o ativo e que gera entradas de caixa, que so em grande parte independentes das entradas de caixa de outros ativos ou de outros grupos de ativos. 27.9 Ao avaliar se existe qualquer indicao de que um ativo possa ter sofrido desvalorizao, a entidade deve considerar, no mnimo, as seguintes indicaes: Fontes externas de informao (a) Durante o perodo, o valor de mercado do ativo diminuiu sensivelmente mais do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal. (b) Mudanas signicativas com efeito adverso sobre a entidade ocorreram durante o perodo, ou ocorrero em futuro prximo, no ambiente tecnolgico, de
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mercado, econmico ou legal, no qual a entidade opera ou no mercado para o qual o ativo utilizado. (c) As taxas de juros de mercado ou as outras taxas de retorno de mercado sobre investimentos aumentaram durante o perodo, e esses aumentos provavelmente afetam materialmente a taxa de desconto utilizada no clculo do valor em uso de ativo e diminuem o valor justo menos as despesas para vender o ativo. (d) O valor contbil dos ativos lquidos da entidade maior do que o valor justo estimado da entidade como um todo (tal estimativa pode ter sido feita, por exemplo, em relao ao potencial de venda de parte ou de toda a entidade). Fontes internas de informao (e) Evidncia disponvel de obsolescncia ou de dano fsico de ativo. (f) Mudanas signicativas com efeito adverso sobre a entidade ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram no futuro prximo, na medida ou na maneira em que um ativo utilizado ou espera-se que seja utilizado. Essas mudanas incluem: o ativo tornar-se inativo, planos para descontinuar ou reestruturar a operao na qual o ativo pertence, planos para alienar o ativo antes da data previamente esperada e reviso da vida til do ativo como denida ao invs de indenida. (g) Evidncia disponvel, proveniente de relatrio interno, que indique que o desempenho econmico de ativo , ou ser pior, que o esperado. Nesse contexto, o desempenho econmico inclui os resultados operacionais e os uxos de caixa. 27.10 Se existir indicao de que um ativo pode ter sofrido desvalorizao, isso pode indicar que a entidade deveria revisar a vida til remanescente, o mtodo de depreciao (amortizao) ou o valor residual do ativo e ajust-lo de acordo com a seo desta Norma que seja aplicvel ao ativo (por exemplo, a Seo 17 Ativo Imobilizado e a Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)), mesmo que nenhuma perda por desvalorizao seja reconhecida para o ativo. MENSURAO DO VALOR RECUPERVEL 27.11 O valor recupervel de ativo ou de unidade geradora de caixa o maior valor entre o valor justo menos despesa para vender e o seu valor em uso. Se no for possvel estimar o valor recupervel do ativo individualmente, as orientaes nos itens 27.12 a 27.20 para um ativo devem ser interpretadas como referncias vlidas para uma unidade geradora de caixa do ativo. 27.12 Nem sempre necessrio determinar o valor justo menos despesa para vender de ativo e seu valor em uso. Se qualquer um desses valores exceder o valor contbil do ativo, o ativo no sofre desvalorizao e, portanto, no necessrio estimar o outro valor.
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27.13 Se no existe razo para acreditar que o valor em uso de ativo exceda signicativamente seu valor justo menos despesa para vender, o valor justo de venda menos despesa para vender pode ser considerado como seu valor recupervel. Esse ser normalmente o caso para um ativo que mantido para alienao. VALOR JUSTO MENOS DESPESA PARA VENDER (VALOR LQUIDO DE VENDA) 27.14 O valor lquido de venda o valor a ser obtido pela venda de ativo em transaes em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas de venda. A melhor evidncia do valor lquido de venda de ativo preo de contrato de venda rme em transao em bases comutativas ou preo de mercado em mercado ativo. Se no existir contrato de venda rme ou mercado ativo para o ativo, o valor lquido de venda deve ser baseado na melhor informao disponvel para reetir o valor que a entidade poderia obter, na data de divulgao, pela venda do ativo em transao em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, aps a deduo das despesas de venda. Ao determinar esse valor, a entidade deve considerar o resultado de transaes recentes para ativos semelhantes dentro do mesmo setor. VALOR EM USO 27.15 O valor em uso o valor presente dos uxos de caixa futuros que se espera obter de ativo. O clculo do valor presente envolve os seguintes passos: (a) estimar as futuras entradas e sadas de caixa a serem obtidas pelo uso contnuo do ativo e pela sua alienao nal; e (b) aplicar a taxa de desconto adequada a esses uxos de caixa futuros. 27.16 Os seguintes elementos devem ser reetidos no clculo do valor em uso de ativo: (a) estimativa dos uxos de caixa futuros que a entidade espera obter com esse ativo; (b) expectativas sobre possveis variaes no montante ou no perodo de ocorrncia desses uxos de caixa futuros; (c) valor do dinheiro no tempo, representado pela taxa atual de juros livre de risco; (d) preo para sustentar a incerteza inerente ao ativo; (e) outros fatores, tais como falta de liquidez, que participantes do mercado considerariam ao determinar os uxos de caixa futuros que a entidade espera obter com o ativo. 27.17 Ao mensurar o valor em uso, as estimativas de uxos de caixa devem incluir: (a) projees de entradas de uxos de caixa provenientes do uso contnuo do ativo; (b) projees de sadas de uxo de caixa que sejam necessariamente incorridas na gerao de entradas de uxos de caixa provenientes do uso contnuo do ativo (incluindo
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as sadas de caixa decorrentes da preparao do ativo para utilizao) e que possam ser diretamente atribudas, ou alocadas em base razovel e consistente, ao ativo; (c) uxos de caixa lquidos que se espera receber (ou pagar) pela alienao do ativo ao nal de sua vida til em transao em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas. A entidade pode desejar utilizar algum oramento recente ou previso para estimar os uxos de caixa, caso disponvel. Para estimar as projees de uxo de caixa para alm do perodo abrangido pelas previses ou oramentos mais recentes, a entidade pode desejar extrapolar as projees baseadas em oramentos ou previses por meio da utilizao de taxa de crescimento estvel ou decrescente para anos subsequentes, a no ser que uma taxa crescente possa ser justicada. 27.18 As estimativas de uxos de caixa no devem incluir: (a) entradas ou sadas de caixa provenientes de atividades de nanciamento; ou (b) recebimentos ou pagamentos de tributos sobre a renda. 27.19 Os uxos de caixa futuros devem ser estimados para o ativo em sua condio atual. As estimativas de uxos de caixa futuros no devem incluir as entradas ou as sadas de caixa futuras estimadas que se espera que ocorram de: (a) futura reestruturao com a qual a entidade ainda no est compromissada; ou (b) melhoria ou aprimoramento do desempenho do ativo. 27.20 A taxa de desconto utilizada no clculo do valor presente deve ser a taxa antes dos tributos, que reita as avaliaes atuais de mercado sobre: (a) o valor do dinheiro no tempo; e (b) os riscos especcos do ativo para os quais as estimativas futuras de uxos de caixa no tenham sido ajustadas. A taxa de desconto utilizada para mensurar o valor em uso de ativo no deve reetir os riscos para os quais as estimativas futuras de uxos de caixa tenham sido ajustadas, para evitar a dupla contagem. RECONHECIMENTO E MENSURAO DE PERDA POR DESVALORIZAO PARA UNIDADE GERADORA DE CAIXA 27.21 A perda por desvalorizao deve ser reconhecida para unidade geradora de caixa se, e apenas se, o valor recupervel da unidade for menor que o valor contbil da unidade. A perda por desvalorizao deve ser alocada para reduzir os valores contbeis dos ativos da unidade na seguinte ordem: (a) primeiro, para os valores contbeis de qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) alocado para a unidade geradora de caixa; e
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(b) em seguida, para os outros ativos da unidade de maneira proporcional, com base no valor contbil de cada ativo da unidade geradora de caixa. 27.22 Entretanto, a entidade no deve reduzir o valor contbil de qualquer ativo da unidade geradora de caixa para um valor inferior ao maior dos seguintes valores: (a) seu valor lquido de venda (se determinvel); (b) seu valor em uso (se determinvel); e (c) zero. 27.23 Qualquer valor excedente da perda por desvalorizao que no puder ser alocado para um ativo em razo da restrio mencionada no item 27.22 deve ser alocado para outros ativos da unidade de maneira proporcional, com base nos valores contbeis desses outros ativos. EXIGNCIAS ADICIONAIS PARA A REDUO AO VALOR RECUPERVEL DO GIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL) 27.24 O gio por expectativa de rentabilidade futura, sozinho, no pode ser vendido. Nem tampouco consegue gerar uxos de caixa para a entidade que sejam independentes dos uxos de caixa de outros ativos. Como consequncia, o valor justo do gio no pode ser mensurado diretamente. Portanto, o valor justo do gio necessita ser obtido pela mensurao do valor justo da unidade geradora de caixa da qual o gio faz parte. 27.25 Para os propsitos do teste de reduo ao valor recupervel, o gio adquirido em combinao de negcios deve, a partir da data de aquisio, ser alocado para cada unidade geradora de caixa do adquirente que supostamente se beneciar das sinergias da combinao, independentemente de os outros ativos ou passivos da entidade adquirida serem atribudos a essas unidades. 27.26 Parte do valor recupervel de unidade geradora de caixa atribuvel participao dos no controladores no gio. Para os propsitos do teste de reduo ao valor recupervel em unidade geradora de caixa de propriedade parcial com gio por expectativa de rentabilidade futura, o valor contbil dessa unidade ajustado de maneira nocional, antes de ser comparado com o seu valor recupervel, por meio do aumento do valor contbil do gio alocado unidade pela incluso do gio atribuvel participao dos no controladores. Esse valor contbil ajustado de maneira nocional ento comparado com o valor contbil da unidade para determinar se a unidade geradora de caixa sofreu desvalorizao. 27.27 Se o gio no puder ser alocado para as unidades geradoras de caixa individuais (ou grupos de unidades geradoras de caixa) em base no arbitrria, ento, para o propsito de testar o gio, a entidade deve testar a reduo ao valor recupervel do gio por meio da determinao do valor recupervel de (a) ou (b):
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(a) da entidade adquirida como um todo, se o gio relacionado com a entidade adquirida no tiver sido integrado. Integrado signica que o negcio adquirido foi reestruturado ou dissolvido pela entidade que divulga ou outras controladas; (b) o grupo inteiro de entidades, excluindo quaisquer entidades que no tenham sido integradas, caso o gio seja relacionado com a entidade que tenha sido integrada. Ao aplicar este item, a entidade necessita separar o gio em gio relacionado com as entidades que foram integradas e gio relacionado com as entidades que no foram integradas. Alm disso, a entidade deve seguir as exigncias desta seo para unidades geradoras de caixa ao calcular o valor recupervel de, e ao alocar as perdas e reverses de perdas por desvalorizao para os ativos pertencentes a, entidade ou grupo de entidades adquiridas. REVERSO DE PERDA POR DESVALORIZAO 27.28 A perda por desvalorizao reconhecida para o gio derivado de expectativa de rentabilidade futura no deve ser revertida em perodo subsequente. 27.29 Para todos os outros ativos exceto o gio, a entidade deve avaliar, em cada data de divulgao, se existe qualquer indicao de que uma perda por desvalorizao reconhecida em perodos anteriores possa no existir mais ou possa ter diminudo. Indicaes de que a perda por desvalorizao possa ter diminudo ou possa no existir mais so geralmente o oposto daquelas dispostas no item 27.9. Se tal indicao existir, a entidade deve determinar se toda ou parte da perda por desvalorizao anterior deve ser revertida. O procedimento para fazer essa determinao depende se a perda por desvalorizao anterior do ativo foi feita sobre: (a) o valor recupervel desse ativo individual (ver item 27.30); ou (b) o valor recupervel da unidade geradora de caixa da qual o ativo parte (ver item 27.31). REVERSO QUANDO O VALOR RECUPERVEL FOI ESTIMADO PARA ATIVO INDIVIDUAL DESVALORIZADO 27.30 Quando a perda por desvalorizao anterior foi baseada no valor recupervel de ativo individual desvalorizado, as seguintes exigncias se aplicam: (a) a entidade deve estimar o valor recupervel do ativo na data de divulgao corrente; (b) se o valor recupervel estimado do ativo exceder seu valor contbil, a entidade deve aumentar o valor contbil para o valor recupervel, sujeita limitao descrita em (c) abaixo. Esse aumento a reverso da perda por desvalorizao. A entidade deve reconhecer a reverso imediatamente no resultado; (c) a reverso da perda por desvalorizao no deve aumentar o valor contbil do ativo acima do valor contbil que teria sido determinado (lquido de de-
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preciao ou amortizao) caso nenhuma perda por desvalorizao tivesse sido reconhecida em anos anteriores; (d) aps a reverso da perda por desvalorizao ser reconhecida, a entidade deve ajustar a despesa de depreciao (amortizao) para o ativo em perodos futuros, de modo a alocar o valor contbil revisado do ativo, menos seu valor residual (se algum), em base sistemtica sobre sua vida til remanescente. REVERSO QUANDO O VALOR RECUPERVEL FOI ESTIMADO PARA UNIDADE GERADORA DE CAIXA 27.31 Quando a perda por desvalorizao original foi baseada no valor recupervel da unidade geradora de caixa qual o ativo pertence, as seguintes exigncias se aplicam: (a) a entidade deve estimar o valor recupervel dessa unidade geradora de caixa na data do balano; (b) se o valor recupervel estimado da unidade geradora de caixa exceder seu valor contbil, esse excesso uma reverso de perda por desvalorizao. A entidade deve alocar o valor de tal reverso para os ativos da unidade, exceto para o gio de maneira proporcional aos valores contbeis desses ativos, sujeita limitao descrita em (c) abaixo. Esses aumentos nos valores contbeis devem ser tratados como reverso de perdas por desvalorizao para os ativos individuais e reconhecidas imediatamente no resultado; (c) ao alocar a reverso da perda por desvalorizao para a unidade geradora de caixa, a reverso no deve aumentar o valor contbil de quaisquer ativos acima do menor valor entre: (i) seu valor recupervel; e (ii) o valor contbil que teria sido determinado (lquido de depreciao ou amortizao) se no tivesse sido reconhecida a perda por desvalorizao em anos anteriores; (d) qualquer valor excedente da perda por desvalorizao que no puder ser alocado para um ativo em razo da restrio mencionada em (c) acima deve ser alocado de maneira proporcional para os outros ativos da unidade geradora de caixa, exceto para o gio por expectativa de rentabilidade futura; (e) aps a reverso da perda por desvalorizao ser reconhecida, se aplicvel, a entidade deve ajustar a despesa de depreciao (amortizao) para quaisquer ativos da unidade geradora de caixa em perodos futuros, de modo a alocar os valores contbeis revisados dos ativos, menos seus valores residuais (se houver) em base sistemtica sobre suas vidas teis remanescentes. DIVULGAO 27.32 A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada classe de ativo indicada no item 27.33:
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(a) o valor das perdas por desvalorizao reconhecidas no resultado durante o perodo, e as contas da demonstrao do resultado nas quais essas perdas por desvalorizao foram includas; (b) o valor das reverses de perdas por desvalorizao reconhecidas no resultado durante o perodo, e as contas da demonstrao do resultado nas quais essas perdas por desvalorizao foram revertidas. 27.33 A entidade deve divulgar as informaes exigidas pelo item 27.32 para cada uma das seguintes classes de ativo: (a) estoques; (b) ativo imobilizado (incluindo propriedade para investimento contabilizada pelo mtodo do custo); (c) gio; (d) ativos intangveis exceto o gio por expectativa de rentabilidade futura; (e) investimentos em coligadas; (f) investimentos em empreendimentos controlados em conjunto.
SEO 28 BENEFCIOS A EMPREGADOS

ALCANCE DESTA SEO 28.1 Benefcios a empregados so todas as formas de remunerao proporcionadas por uma entidade em troca dos servios prestados pelos seus empregados, incluindo diretores e administradores. Esta seo se aplica a todos os benefcios a empregados, exceto as transaes de remunerao baseada em aes, que so tratadas na Seo 26 Pagamento Baseado em Aes. Os benefcios a empregados abrangidos por esta seo so um dos quatro tipos seguintes: (a) benefcios a empregados de curto prazo, que so os benefcios a empregados (outros que no os benefcios de desligamento) que so totalmente devidos dentro do perodo de doze meses aps o nal do perodo em que os empregados prestam os servios respectivos; (b) benefcios ps-emprego, que so os benefcios a empregados (outros que no os benefcios de desligamento) que devem ser pagos aps o trmino do perodo de emprego; (c) outros benefcios de longo prazo a empregados, que so os benefcios a empregados (outros que no os benefcios de desligamento e os benefcios ps-emprego) que no so totalmente devidos dentro do perodo de doze meses aps o nal do perodo em que os empregados prestam os servios relacionados; (d) benefcios de desligamento, que so os benefcios a empregados que devem ser pagos como resultado de:
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deciso da entidade de terminar o vnculo empregatcio de empregado antes da data normal de aposentadoria; ou (ii) deciso do empregado de aceitar a demisso voluntria em troca desses benefcios. 28.2 Os benefcios a empregados tambm incluem as transaes de remunerao baseada em aes pelas quais os empregados recebem ttulos patrimoniais (tais como aes ou opes de aes) ou dinheiro ou outros ativos da entidade em valores que so baseados no preo das aes da entidade ou outros ttulos patrimoniais da entidade. A entidade deve aplicar a Seo 26 na contabilizao das transaes de remunerao com pagamento baseado em aes. PRINCPIOS GERAIS DE RECONHECIMENTO PARA TODOS OS BENEFCIOS A EMPREGADOS 28.3 A entidade deve reconhecer o custo de todos os benefcios a empregados cujos direitos tenham sido adquiridos pelos seus empregados como resultado de servios prestados para a entidade durante o perodo de divulgao (perodo ao qual o balano e a demonstrao de resultados se referem): (a) como passivo, depois de deduzir os valores que tenham sido pagos diretamente para os empregados ou como contribuio para fundo de benecio aos empregados. Se o valor pago exceder a obrigao proveniente do servio antes da data do balano, a entidade deve reconhecer esse excesso como ativo na medida em que o pagamento antecipado levar reduo dos pagamentos futuros ou restituio de dinheiro; (b) como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo como, por exemplo, estoques ou ativo imobilizado. BENEFCIOS A EMPREGADOS DE CURTO PRAZO EXEMPLOS 28.4 Os benefcios a empregados de curto prazo a empregados incluem itens tais como: (a) ordenados, salrios e contribuies para a previdncia social; (b) licenas remuneradas de curto prazo (tais como frias anuais remuneradas e licena por doena remunerada) quando se espera que as ausncias ocorram dentro de doze meses aps o nal do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio; (c) participao nos lucros e bnus a ser paga dentro de doze meses aps o nal do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio; e
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(d) benefcios no monetrios (tais como assistncia mdica, moradia, automveis e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) para os atuais empregados. MENSURAO DE BENEFCIOS DE CURTO PRAZO EM GERAL 28.5 Quando um empregado prestou servio para a entidade durante o perodo contbil (abrangido pela demonstrao do resultado e balano respectivo), a entidade deve mensurar os valores reconhecidos de acordo com o item 28.3 pelo valor esperado no descontado do benefcio a empregado de curto prazo a ser pago em troca desse servio. RECONHECIMENTO E MENSURAO - LICENAS REMUNERADAS DE CURTO PRAZO 28.6 A entidade pode remunerar os empregados por licenas por vrias razes incluindo frias anuais e licenas por doenas. Algumas licenas remuneradas de curto prazo se acumulam - os direitos a elas podem ser mantidos e utilizados em perodos futuros caso o empregado no utilize o direito adquirido no perodo atual na sua totalidade. Exemplos incluem as frias anuais e as licenas por doenas. A entidade deve reconhecer o custo esperado das licenas remuneradas acumulveis quando os empregados prestarem os servios que aumentam seus direitos sobre licenas remuneradas futuras. A entidade deve mensurar o custo esperado de licenas remuneradas acumulveis pelo valor adicional no descontado que a entidade espera pagar como consequncia do direito no utilizado que tenha sido acumulado at a data do balano. A entidade deve apresentar esse valor como passivo circulante na data do balano. 28.7 A entidade deve reconhecer o custo de outras licenas remuneradas (no acumulveis) quando as licenas ocorrerem. A entidade deve mensurar o custo de licenas remuneradas no acumulveis pelo valor no descontado de salrios e ordenados pagos ou a pagar para o perodo da licena. RECONHECIMENTO PLANOS DE PARTICIPAO NOS LUCROS E BNUS 28.8 A entidade deve reconhecer o custo esperado de planos de participao nos lucros e bnus apenas quando: (a) a entidade tiver obrigao presente legal ou obrigao no formalizada (obrigao construtiva) de fazer tais pagamentos como resultado de eventos passados (isso signica que a entidade no tem alternativa realista a no ser efetuar os pagamentos); e (b) uma estimativa convel da obrigao puder ser feita.
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BENEFCIOS PS-EMPREGO: DISTINO ENTRE PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA E PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO 28.9 Os benefcios ps-emprego incluem, por exemplo: (a) benefcios de aposentadoria, tais como penses; e (b) outros benefcios ps-emprego, tais como seguro de vida ps-emprego e assistncia mdica ps-emprego. Os acordos pelos quais a entidade proporciona benefcios ps-emprego so denominados planos de benefcios ps-emprego. A entidade deve aplicar esta seo para todos os acordos que envolvam, ou no, o estabelecimento de uma entidade separada para receber as contribuies e pagar os benefcios. Em alguns casos, esses acordos so impostos pela lei ao invs de deciso da entidade. Em alguns casos, esses acordos derivam de aes da entidade mesmo na ausncia de plano formal, documentado. 28.10 Os planos de benefcio ps-emprego so classicados ou como planos de contribuio denida ou planos de benefcio denido, dependendo de seus principais termos e condies. (a) Os planos de contribuio denida so os planos de benefcios ps-emprego sob os quais a entidade paga contribuies xas a uma entidade separada (fundo de penso) e no tem a obrigao legal ou no formalizada de pagar contribuies adicionais ou de fazer pagamentos diretos de benefcios para os empregados se o fundo no possuir ativos sucientes para pagar todos os benefcios dos empregados referentes aos servios destes no perodo atual ou em perodos anteriores. Portanto, o valor dos benefcios ps-emprego recebido pelo empregado determinado pelo valor das contribuies pagas pela entidade (e, em muitos casos, tambm pelo empregado) para um plano de benefcio ps-emprego ou para uma entidade seguradora, juntamente com os retornos de investimentos provenientes das contribuies. (b) Os planos de benefcio denido so os planos de benefcios ps-emprego que no sejam os planos de contribuio denida. Sob os planos de benefcio denido, a obrigao da entidade prover os benefcios estabelecidos em acordo com os empregados atuais e antigos, e o risco atuarial (que os benefcios custem mais ou menos do que o esperado) e o risco de investimento (que os retornos sobre os ativos destinados a nanciar os benefcios sejam distintos das expectativas) so retidos, em essncia, pela entidade. Se a experincia atuarial ou de investimento for pior que o esperado, a obrigao da entidade pode ser aumentada, e vice-versa, caso a experincia atuarial ou de investimento seja melhor que o esperado. PLANOS MULTIEMPREGADORES E PLANOS DE PREVIDNCIA SOCIAL 28.11 Os planos multiempregadores e os planos de previdncia social so classicados como planos de contribuio denida ou planos de benefcio denido com base
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nos termos do plano, incluindo qualquer obrigao no formalizada que se estenda para alm dos termos formais. Entretanto, quando informao suciente no estiver disponvel para se utilizar o tratamento contbil de benefcio denido para plano multiempregador que seja plano de benefcio denido, a entidade deve contabilizar o plano de acordo com o item 28.13 como se o plano fosse plano de contribuio denida e fazer as divulgaes exigidas pelo item 28.40. BENEFCIOS SOB PROTEO DE SEGURO 28.12 A entidade pode pagar prmios de seguro para nanciar um plano de benefcios ps-emprego. A entidade deve tratar o plano como plano de contribuio denida, exceto se a entidade tiver obrigao legal ou no formalizada de: (a) pagar os benefcios dos empregados diretamente quando vencerem; ou (b) pagar contribuies adicionais se o segurador no pagar todos os benefcios futuros do empregado relativos ao servio do empregado no perodo corrente e em perodos anteriores. Uma obrigao no formalizada pode surgir indiretamente por meio do plano, por meio do mecanismo de xao de prmios futuros, ou por meio de relacionamento com uma parte relacionada com o segurador. Caso a entidade retenha tal obrigao legal ou no formalizada, a entidade deve tratar o plano como plano de benefcio denido. BENEFCIOS PS-EMPREGO: PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA RECONHECIMENTO E MENSURAO 28.13 A entidade deve reconhecer a contribuio a ser paga para um perodo: (a) como passivo, aps a deduo de qualquer valor j pago. Se os pagamentos da contribuio excederem a contribuio devida pelo servio antes da data do balano, a entidade deve reconhecer esse excesso como ativo; (b) como despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo como, por exemplo, estoques ou ativo imobilizado. BENEFCIOS PS-EMPREGO: PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO RECONHECIMENTO 28.14 Ao aplicar os princpios gerais de reconhecimento do item 28.3 para os planos de benecio denido, a entidade deve reconhecer:
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(a) um passivo por suas obrigaes sob os planos de benefcio denido, lquido dos ativos do plano passivo com planos de benefcios denidos (ver itens 28.15 a 28.23); (b) a variao lquida desse passivo durante o perodo como custo de seus planos de benefcio denido durante o perodo (ver itens 28.24 a 28.27). MENSURAO DO PASSIVO DE BENEFCIO DEFINIDO 28.15 A entidade deve mensurar o passivo de benefcio denido por suas obrigaes sob planos de benefcios denidos pelo total lquido dos seguintes valores: (a) o valor presente de suas obrigaes sob planos de benefcio denido (obrigao de benefcio denido) na data de divulgao (data do balano) (os itens 28.16 a 28.22 fornecem orientao para mensurao dessa obrigao), menos (b) o valor justo, na data de divulgao (data do balano), dos ativos do plano (se existirem), os quais sero diretamente utilizados na liquidao das obrigaes. Os itens 11.27 a 11.32 estabelecem as exigncias para determinao do valor justo desses ativos do plano que sejam ativos nanceiros. INCLUSO DE BENEFCIOS ADQUIRIDOS OU NO ADQUIRIDOS PELOS EMPREGADOS 28.16 O valor presente das obrigaes da entidade sob os planos de benefcio denido na data do balano deve reetir o valor estimado dos benefcios que os empregados obtiveram em troca pelos seus servios no perodo corrente e em perodos anteriores, incluindo os benefcios cujo perodo de aquisio (legal) pelos empregados ainda no se completou (ver item 28.26) e incluindo os efeitos de frmulas de benefcios que fornecem aos empregados maiores benefcios para os ltimos anos de servio. Isso exige que a entidade determine quanto de benecio atribuvel ao perodo corrente e aos perodos anteriores com base na frmula de benefcio do plano, e faa estimativas (premissas atuariais) sobre variveis demogrcas (tais como taxa de rotatividade e mortalidade) e variveis nanceiras (tais como futuros aumentos de salrios e custos mdicos) que inuenciam o custo do benefcio. As premissas atuariais no devem conter vis (nem imprudente nem excessivamente conservador) mutuamente compatveis, e selecionadas para reetir a melhor estimativa dos uxos de caixa futuros que iro ocorrer sob o plano. DESCONTO 28.17 A entidade deve mensurar sua obrigao de benefcio denido na base de valor presente descontado. A entidade deve determinar a taxa utilizada para descontar os pagamentos futuros com base nos rendimentos do mercado na data do balano de ttulos corporativos de alta qualidade. Se no houver mercado ativo para tais ttulos, a entidade deve utilizar os rendimentos do mercado (na data do balano) dos ttulos
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do governo. A moeda e o prazo dos ttulos corporativos ou dos ttulos do governo devem ser consistentes com a moeda e o prazo estimados dos pagamentos futuros. MTODO DE AVALIAO ATUARIAL 28.18 Se a entidade for capaz, sem custo ou esforo excessivo, de utilizar o mtodo de crdito unitrio projetado para mensurar sua obrigao de benecio denido e as despesas relacionadas, ela deve utiliz-lo. Se os benefcios denidos forem baseados nos salrios futuros, o mtodo de crdito unitrio projetado exige que a entidade mensure suas obrigaes de benecio denido em uma base que reita os aumentos de salrios futuros estimados. Adicionalmente, o mtodo de crdito unitrio projetado exige que a entidade adote vrias premissas atuariais ao mensurar a obrigao de benecio denido, incluindo taxas de desconto, taxas de retorno esperado sobre os ativos do plano, taxas esperadas de aumentos de salrio, rotatividade de empregados, mortalidade e (para os planos mdicos de benefcio denido) taxas de tendncia de custos mdicos. 28.19 Se a entidade no for capaz, sem custo ou esforo indevido, de utilizar o mtodo de crdito unitrio projetado para mensurar sua obrigao e seu custo sob planos de benecio denido, a entidade est autorizada a fazer as seguintes simplicaes na mensurao de sua obrigao de benefcio denido com respeito aos empregados atuais: (a) ignorar os aumentos de salrios futuros estimados (isto , assumir que os salrios atuais se mantero at a data em que se espera que os empregados atuais comecem a receber os benefcios ps-emprego); (b) ignorar os servios futuros dos empregados atuais (isto , assumir o fechamento do plano para os empregados existentes bem como para quaisquer novos empregados); e (c) ignorar possveis mortalidades durante o perodo de servio de empregados atuais entre a data do balano e a data em que se espera que os empregados comecem a receber os benefcios ps-emprego (isto , assumir que todos os empregados atuais iro receber os benefcios ps-emprego). Entretanto, a mortalidade depois do perodo de servio (isto , a expectativa de vida) ainda precisar ser considerada. A entidade que se aproveitar das simplicaes de mensurao antecedentes precisa, apesar de tudo, incluir os benefcios adquiridos e os ainda no legalmente adquiridos na mensurao de sua obrigao de benefcio denido. 28.20 Esta Norma no exige que a entidade contrate os servios de aturio independente para realizar as avaliaes atuariais abrangentes necessrias para o clculo de sua obrigao de benefcio denido. Esta Norma tampouco exige que uma avaliao atuarial abrangente seja feita anualmente. Nos perodos entre avaliaes atuariais abrangentes, se as principais premissas atuariais no mudarem signicativamente,
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a obrigao de benecio denido pode ser mensurada por meio do ajuste na mensurao do perodo anterior em razo das alteraes nos dados demogrcos dos empregados, tais como nmero de empregados e nveis de salrio. INTRODUES, ALTERAES, REDUES E LIQUIDAES DE PLANOS 28.21 Caso um plano de benefcio denido tenha sido introduzido ou alterado durante o perodo corrente, a entidade deve aumentar ou diminuir seu passivo com planos de benefcios denidos para reetir a alterao, e deve reconhecer o aumento (diminuio) como despesa (receita) ao mensurar o resultado do perodo corrente. De modo oposto, caso um plano tenha sido reduzido (isto , os benefcios ou o grupo de empregados coberto foram reduzidos) ou liquidado (a obrigao do empregador foi completamente liberada), a obrigao com planos de benefcios denidos deve ser diminuda ou eliminada, e a entidade deve reconhecer o ganho ou a perda proveniente no resultado do perodo corrente. ATIVO DE PLANO DE BENEFICIO DEFINIDO 28.22 Se o valor presente da obrigao com benefcios denidos na data de divulgao (data do balano) for menor que o valor justo dos ativos do plano nessa mesma data, o plano tem excedente positivo. A entidade deve reconhecer o excedente positivo do plano como ativo de plano de benefcio denido apenas na extenso em que for capaz de recuperar esse excedente positivo por meio de contribuies reduzidas no futuro ou por meio de reembolso pelo plano. CUSTO DE UM PLANO DE BENEFCIO DEFINIDO 28.23 A entidade deve reconhecer a alterao lquida no seu passivo com planos de benefcios denidos durante o perodo, exceto a alterao atribuvel aos benefcios pagos aos empregados durante o perodo ou s contribuies do empregador, como custo de seu plano de benefcio denido durante o perodo. Esse custo reconhecido no resultado como despesa ou como item de outros resultados abrangentes (ver item 28.24), a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido com parte do custo de ativo, tais como estoques ou ativo imobilizado. RECONHECIMENTO ESCOLHA DE PRTICA CONTBIL 28.24 Exige-se que a entidade reconhea todos os ganhos e as perdas atuariais no perodo em que eles ocorrem. A entidade deve: (a) reconhecer todos os ganhos e as perdas atuariais no resultado; ou (b) reconhecer todos os ganhos e as perdas atuariais no resultado abrangente como uma escolha de poltica contbil. A entidade deve aplicar sua poltica contbil escolhida de
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maneira consistente para todos os seus planos de benefcio denido e todos os seus ganhos e perdas atuariais. Os ganhos e as perdas atuariais reconhecidos no resultado abrangente devem ser apresentados na demonstrao do resultado abrangente. 28.25 A alterao lquida no passivo com planos de benefcios denidos que reconhecida como custo de plano de benecio denido inclui: (a) alterao no passivo com planos de benefcios denidos proveniente dos servios prestados pelo empregado durante o perodo contbil; (b) juros sobre as obrigaes de benecio denido durante o perodo contbil (perodo abrangido pela demonstrao do resultado); (c) retornos sobre quaisquer ativos do plano e a alterao lquida no valor justo dos direitos de reembolso reconhecidos (ver item 28.28) durante o perodo contbil; (d) ganhos e perdas atuariais obtidos no perodo de divulgao; (e) aumentos ou diminuies no passivo com planos de benefcios denidos resultantes da introduo de novo plano ou da alterao de plano existente no perodo contbil(ver item 28.21); (f) diminuies no passivo com planos de benefcios denidos resultantes de redues ou liquidaes de plano existente no perodo contbil (ver item 28.21). 28.26 O servio do empregado d origem a uma obrigao sob o plano de benefcio denido, mesmo se os benefcios estiverem condicionados ao emprego futuro (em outras palavras, os direitos a eles ainda no foram legalmente adquiridos). O servio do empregado, antes da data de aquisio do direito, d origem a uma obrigao no formalizada porque, ao nal de cada data de balano, o total de servios futuros que o empregado ter de prestar antes de adquirir o direito reduzido. Ao mensurar sua obrigao de benefcio denido, a entidade deve considerar a probabilidade de que alguns empregados possam no satisfazer aos requisitos de aquisio do direito. De maneira similar, embora alguns benefcios ps-emprego (como por exemplo, benefcios mdicos ps-emprego) tornem-se exigveis apenas caso evento especco ocorra no momento em que o empregado j tenha se desligado (como por exemplo, doena), a obrigao criada quando o empregado presta servios que proporcionem o direito ao benefcio caso o evento especco ocorra. A probabilidade de que o evento especco venha a ocorrer afeta a mensurao da obrigao, mas no determina se a obrigao existe ou no. 28.27 Caso os benefcios denidos sejam reduzidos por valores que sero pagos aos empregados sob planos patrocinados pelo governo, a entidade deve mensurar suas obrigaes de benecio denido em base que reita os benefcios a serem pagos de acordo com planos governamentais, mas apenas se: (a) esses planos forem tornados mandatrios antes da datado balano; ou (b) o histrico, ou outra evidncia convel, indicar que esses benefcios do poder pblico iro se alterar de algum modo previsvel, como por exemplo, em linha com alteraes futuras nos nveis gerais de preos ou nveis gerais de salrio.
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REEMBOLSO 28.28 Se a entidade est praticamente certa de que outra parte reembolsar parte ou a totalidade dos gastos necessrios para liquidar uma obrigao de benefcio denido, a entidade deve reconhecer seu direito ao reembolso como ativo separado. A entidade deve mensurar o ativo pelo valor justo. Na demonstrao do resultado ou na demonstrao do resultado abrangente, a despesa relacionada a um plano de benefcio denido pode ser apresentada lquida do valor reconhecido por reembolso. OUTROS BENEFCIOS DE LONGO PRAZO A EMPREGADOS 28.29 Outros benefcios de longo prazo a empregados incluem, por exemplo: (a) (b) (c) (d) licenas remuneradas de longo prazo; benefcios por longo tempo de servio (licenas prmio); benefcios de longo prazo por invalidez; participao nos lucros e bnus a serem pagos depois de doze meses ou mais do nal do perodo no qual os empregados prestaram o respectivo servio; (e) remuneraes diferidas pagas depois de doze meses ou mais do nal do perodo no qual foram obtidas. 28.30 A entidade deve reconhecer um passivo para outros benefcios de longo prazo a empregados, mensurado pelo total lquido dos seguintes valores: (a) valor presente da obrigao de benefcio denido na data do balano; menos (b) valor justo dos ativos do plano (se houver), na data do balano, utilizados para liquidao direta das obrigaes. A entidade deve reconhecer as alteraes no passivo de acordo com o item 28.23. BENEFCIOS POR DESLIGAMENTO 28.31 A entidade pode estar comprometida, pela legislao, por acordos contratuais ou outros acordos com empregados ou com seus representantes, ou por obrigao no formalizada baseada na prtica de negcios, costumes ou desejo de agir com equidade, a fazer pagamentos (ou proporcionar outros benefcios) aos empregados quando do trmino do vnculo empregatcio. Tais pagamentos so benefcios por desligamento. RECONHECIMENTO 28.32 Em razo dos benefcios por desligamento no conferirem benefcios econmicos futuros entidade, esta deve reconhec-los como despesa no resultado imediatamente.
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28.33 Quando a entidade reconhece os benefcios por desligamento, esta pode tambm ter que contabilizar uma reduo nos benefcios de aposentadoria ou em outros benefcios a empregados. 28.34 A entidade deve reconhecer os benefcios por desligamento como passivo e despesa somente quando a entidade estiver formalmente comprometida a: (a) cessar o vnculo empregatcio do empregado ou de grupo de empregados antes da data normal de aposentadoria; ou (b) fornecer benefcios por desligamento como resultado de uma oferta feita para encorajar a sada voluntria. 28.35 A entidade est formalmente comprometida com o desligamento apenas quando a entidade tem um plano formal detalhado de desligamento e no existe a possibilidade real de cancelamento do plano. MENSURAO 28.36 A entidade deve mensurar os benefcios por desligamento pela melhor estimativa dos gastos que seriam requeridos para liquidar a obrigao na data do balano. No caso de oferta feita para encorajar a demisso voluntria, a mensurao dos benefcios por desligamento deve ser baseada no nmero de empregados que supostamente aceitaro a oferta. 28.37 Quando os benefcios por desligamentos vencerem em data superior a doze meses do encerramento do perodo de divulgao, eles devem ser mensurados pelo valor presente descontado. PLANOS DE GRUPO 28.38 Se a entidade controladora conceder benefcios aos empregados de uma ou mais controladas em grupo, e a controladora apresentar demonstraes contbeis consolidadas utilizando a Norma Contabilidade para PMEs ou o conjunto completo das normas do CFC, tais controladas so autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de benefcios a empregados com base na alocao razovel da despesa reconhecida pelo grupo. DIVULGAO DIVULGAO SOBRE BENEFCIOS A EMPREGADOS DE CURTO PRAZO 28.39 Esta seo no exige divulgaes especcas sobre benefcios a empregados de curto prazo.
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DIVULGAO SOBRE PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA 28.40 A entidade deve divulgar o valor reconhecido no resultado como despesa para os planos de contribuio denida. Caso a entidade trate um plano de benecio denido multiempregador como plano de contribuio denida em razo da indisponibilidade de informaes sucientes para utilizar o tratamento contbil de benefcio denido (ver item 28.11), a entidade deve divulgar o fato de que esse um plano de benefcio denido e os motivos pelos quais est sendo contabilizado como plano de contribuio denida, juntamente com quaisquer informaes disponveis sobre o supervit ou dcit do plano e as implicaes, se houver, para a entidade. DIVULGAO SOBRE PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO 28.41 A entidade deve divulgar as seguintes informaes sobre os planos de beneficio definido (exceto para quaisquer planos de beneficio definido multiempregador que sejam contabilizados como planos de contribuio definida em conformidade com o item 28.11, para os quais as divulgaes do item 28.40 se aplicam, ao invs das divulgaes exigidas neste item). Se a entidade possui mais de um plano de benefcio definido, estas divulgaes podem ser feitas em totais, separadamente para cada plano, ou utilizando certos agrupamentos considerados mais teis: (a) uma descrio geral das caractersticas do plano, incluindo a poltica de financiamento; (b) a poltica contbil da entidade para reconhecimento de ganhos e perdas atuariais (no resultado ou como item de outros resultados abrangentes) e o valor dos ganhos e perdas atuariais reconhecidos durante o perodo; (c) uma explanao narrativa caso a entidade utilize quaisquer simplicaes mencionadas no item 28.19, ao mensurar sua obrigao de benecio denido; (d) a data da avaliao atuarial abrangente mais recente e, caso no tenha sido na data de divulgao, uma descrio dos ajustes que foram feitos para mensurar a obrigao de benefcio denido na data de divulgao; (e) a conciliao dos saldos de abertura e de fechamento da obrigao de benefcio denido demonstrando, separadamente, os benefcios pagos e todas as outras alteraes; (f) a conciliao dos saldos de abertura e de fechamento dos valores justos dos ativos do plano e dos saldos de abertura e de fechamento de qualquer direito de reembolso reconhecido como ativo, demonstrando separadamente, se aplicvel: (i) contribuies; (ii) benefcios pagos; e (iii) outras alteraes nos ativos do plano;
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(g) o custo total relativo aos planos de benefcio denido para o perodo, divulgando separadamente os valores: (i) reconhecidos no resultado como despesa; e (ii) includos no custo de ativo; (h) para cada classe principal de ativos do plano, que deve incluir, mas no se limita a ttulos patrimoniais, instrumentos de dvida, imveis e todos os outros ativos, percentagem ou valor que cada classe principal representa do valor justo do total de ativos do plano na data de divulgao; (i) os valores includos no valor justo dos ativos do plano para: (i) cada classe de instrumentos nanceiros da prpria entidade; e (ii) qualquer propriedade ocupada pela entidade ou outros ativos utilizados pela mesma; (j) taxa real de retorno dos ativos do plano; (k) as principais premissas atuariais utilizadas, incluindo, quando aplicvel: (i) as taxas de desconto; (ii) as taxas de retorno esperadas sobre quaisquer dos ativos do plano para os perodos apresentados nas demonstraes contbeis; (iii) as taxas esperadas de aumentos de salrio; (iv) taxas de tendncia dos custos mdicos; e (v) quaisquer outras premissas atuariais signicativas utilizadas. As conciliaes em (e) e (f) acima no precisam ser apresentadas para os perodos anteriores. A controlada que reconhece e mensura a despesa de benefcios a empregados com um critrio de alocao razovel com base nas despesas reconhecidas pelo grupo (ver item 28.38) deve, nas suas demonstraes contbeis separadas, descrever sua poltica de alocao e deve fazer as divulgaes em (a) a (k) acima, para o plano como um todo. DIVULGAO SOBRE OUTROS BENEFCIOS DE LONGO PRAZO 28.42 Para cada categoria de outros benefcios de longo prazo que a entidade fornecer aos seus empregados, a entidade deve divulgar a natureza do benefcio, o valor de sua obrigao e a extenso das contribuies (funding) na data do balano. DIVULGAO SOBRE BENEFCIOS POR DESLIGAMENTO 28.43 Para cada categoria de benefcios por desligamento que a entidade fornecer aos seus empregados, a entidade deve divulgar a natureza do benefcio, sua poltica contbil, o valor de sua obrigao e a extenso das contribuies (funding) na data do balano. 28.44 Quando existir incerteza sobre o nmero de empregados que iro aceitar uma oferta de benefcios de desligamento, existe um passivo contingente. A Seo 21
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Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes exige que a entidade divulgue informaes sobre seus passivos contingentes, a no ser que a possibilidade de sada de recursos na liquidao seja remota.
SEO 29 TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

ALCANCE DESTA SEO 29.1 Para os objetivos desta Norma, os tributos sobre o lucro incluem todos os tributos nacionais e estrangeiros que so baseados nos lucros tributveis. Os tributos sobre o lucro tambm incluem tributos, tais como os retidos na fonte, que so devidos por controlada, coligada ou empreendimento controlado em conjunto nas distribuies para a entidade que divulga as demonstraes contbeis. 29.2 Esta seo abrange a contabilizao dos tributos sobre o lucro. requerido que a entidade reconhea os efeitos scais atuais e futuros de transaes e outros eventos que tenham sido reconhecidos nas demonstraes contbeis. Esses valores scais reconhecidos compreendem o tributo corrente e o tributo diferido. Tributo corrente o tributo a ser pago (recupervel) referente ao lucro tributvel (prejuzo scal) para o perodo corrente ou perodos passados. Tributo diferido o tributo a ser pago ou recupervel em perodos futuros, geralmente como resultado de a entidade recuperar ou quitar seus ativos e passivos pelos seus valores contbeis correntes, e o efeito scal da postergao, para compensao ou dbito a resultados em perodos posteriores, de crditos scais e prejuzos scais no utilizados no perodo corrente. CONTABILIZAO DOS TRIBUTOS SOBRE O LUCRO 29.3 A entidade deve contabilizar os tributos sobre o lucro seguindo os passos (a) a (i) abaixo: (a) reconhecer o tributo corrente, mensurado pelo valor que inclua o efeito de possveis consequncias da reviso pelas autoridades scais (itens 29.4 a 29.8); (b) identicar quais ativos e passivos poderiam vir a afetar os lucros tributveis se tais ativos fossem recuperados ou se tais passivos fossem liquidados pelos seus valores contbeis correntes (itens 29.9 a 29.10); (c) determinar as bases scais dos seguintes itens, na data do balano: (i) os ativos e passivos em (b). A base scal de ativos e passivos determinada pelo resultado da venda dos ativos ou liquidao dos passivos pelos seus valores contbeis correntes (itens 29.11 a 29.12); (ii) outros itens que tenham base scal, embora eles no sejam reconhecidos como ativos ou passivos, isto , itens reconhecidos como receita ou despesa que se tornaro tributveis ou dedutveis em perodos futuros (item 29.13);
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(d) calcular quaisquer diferenas temporrias, prejuzos scais no utilizados e crditos scais no utilizados (item 29.14); (e) reconhecer ativos scais diferidos e passivos scais diferidos provenientes das diferenas temporrias, de prejuzos scais no utilizados e de crditos scais no utilizados (itens 29.15 a 29.17); (f) mensurar ativos scais diferidos e passivos scais diferidos pelo valor que inclua o efeito de possveis consequncias da reviso pelas autoridades scais utilizando alquotas que, baseadas em leis scais aprovadas ou substantivamente aprovadas na data do balano, se espera aplicar no momento em que os ativos scais diferidos forem realizados e os passivos scais diferidos forem liquidados (itens 29.18 a 29.25); (g) reconhecer uma conta redutora dos ativos scais diferidos de maneira que o valor lquido iguale o maior valor que seja mais do provvel do que no de ser realizado, com base nos lucros tributveis correntes ou futuros (itens 29.21 a 29.22); (h) alocar o tributo corrente e diferido para os respectivos componentes do resultado, dos outros resultados abrangentes e do patrimnio lquido (item 29.27); (i) apresentar e divulgar as informaes exigidas (itens 29.28 a 29.32). RECONHECIMENTO E MENSURAO DE TRIBUTO CORRENTE 29.4 A entidade deve reconhecer um passivo scal corrente pelo tributo devido sobre os lucros tributveis para o perodo corrente e perodos anteriores. Se o valor pago para o perodo corrente e perodos anteriores exceder o valor devido para esses perodos, a entidade deve reconhecer o excesso como ativo scal corrente. 29.5 A entidade deve reconhecer um ativo scal decorrente para o benecio de prejuzo scal que possa ser compensado para recuperar o tributo pago em perodo anterior. 29.6 A entidade deve mensurar um passivo (ativo) scal corrente pelo valor que espera pagar (recuperar) utilizando alquotas e leis que tenha sido aprovadas ou substantivamente aprovadas na data do balano. A entidade deve considerar as alquotas como substancialmente aprovadas quando os eventos futuros exigidos pelo processo de tal aprovao, historicamente, no afetaram o resultado e improvvel que o afetem. Os itens 29.23 a 29.25 fornecem direcionamentos de mensurao adicionais. 29.7 A entidade deve reconhecer as alteraes no passivo ou no ativo scal corrente como despesa tributria no resultado, exceto por alguma alterao atribuvel a um item de receita ou despesa reconhecida, de acordo com esta Norma, como outro resultado abrangente, quando tambm deve ser reconhecida como outro resultado abrangente.
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29.8 A entidade deve incluir nos valores reconhecidos, de acordo com os itens 29.4 e 29.5, os efeitos de possveis consequncias da reviso pelas autoridades scais, mensuradas de acordo com o item 29.25. RECONHECIMENTO DE TRIBUTO DIFERIDO PRINCPIO GERAL DE RECONHECIMENTO 29.9 A entidade deve reconhecer um ativo ou um passivo diferido pelo tributo recupervel ou devido em perodos futuros como efeito de transaes ou eventos passados. Tais tributos surgem das diferenas entre os valores reconhecidos para ativos e passivos da entidade no balano patrimonial e o reconhecimento desses ativos e passivos pelas autoridades scais, e a compensao para datas futuras de crditos scais e prejuzos scais correntes no utilizados. ATIVOS E PASSIVOS CUJA RECUPERAO OU LIQUIDAO NO AFETA OS LUCROS TRIBUTVEIS 29.10 Se a entidade espera recuperar o valor contbil de ativo ou liquidar o valor contbil de passivo sem afetar os lucros tributveis, nenhum tributo diferido surge com relao a esse ativo ou passivo. Portanto, os itens 29.11 a 29.17 se aplicam apenas para ativos e passivos para os quais a entidade espera que a recuperao ou a liquidao dos valores contbeis afete os lucros tributveis e para os outros itens que tenham base scal. BASE FISCAL 29.11 A entidade deve determinar a base scal de ativo, passivo ou outro item em conformidade com lei aprovada ou substancialmente aprovada. Se a entidade preencher uma declarao de tributos consolidada, a base scal determinada pela lei scal aplicvel a declarao de tributos consolidada. Se a entidade preencher declaraes de tributos separadas para suas diferentes operaes, a base scal determinada pelas leis scais aplicveis a cada declarao. 29.12 A base scal determina os valores que sero includos nos lucros tributveis referentes recuperao ou liquidao do valor contbil de ativo ou passivo. Especicamente: (a) a base scal de um ativo igual ao valor que seria dedutvel no cmputo de lucros tributveis caso o valor contbil do ativo tivesse sido recuperado pela venda ao nal do perodo de divulgao. Se a recuperao do ativo pela venda no originar lucros tributveis, a base scal deve ser considerada igual ao valor contbil; (b) a base scal de um passivo igual ao seu valor contbil, menos quaisquer valores dedutveis na determinao do lucro tributvel (ou mais quaisquer valores includos no lucro tributvel) que teriam surgido caso um passivo tivesse sido liquidado pelo seu valor contbil ao nal do perodo de divulga208
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o (data do balano). No caso da receita diferida, a base scal do passivo resultante o seu valor contbil, menos qualquer valor da receita que no ser tributvel em perodos futuros. 29.13 Alguns itens tm base scal, mas no so reconhecidos como ativos e passivos. Por exemplo, os gastos com pesquisa so reconhecidos como despesa quando eles so incorridos, mas podem no ter a dedutibilidade permitida na determinao do lucro tributvel at um perodo futuro. Portanto, o valor contbil dos gastos com pesquisa no balano zero e a base scal o valor que ser dedutvel em perodos futuros. Um ttulo patrimonial emitido pela entidade tambm pode originar dedues em perodo futuro. No existe ativo ou passivo no balano patrimonial, mas a base scal o valor das dedues futuras. DIFERENAS TEMPORRIAS 29.14 As diferenas temporrias surgem: (a) quando existe uma diferena entre os valores contbeis e as bases scais no reconhecimento inicial de ativos e passivos, ou no momento em que uma base scal criada para aqueles itens que tem base scal, mas no so reconhecidos como ativos e passivos; (b) quando uma diferena entre os valores contbeis e as bases scais surge aps o reconhecimento inicial em razo da receita ou despesa ser reconhecida no resultado abrangente ou patrimnio lquido em determinado perodo, mas reconhecida nos lucros tributveis em um perodo diferente; (c) quando a base scal de ativo ou passivo muda, e a mudana no ser reconhecida no valor contbil do ativo ou passivo em qualquer perodo. ATIVOS FISCAIS DIFERIDOS E PASSIVOS FISCAIS DIFERIDOS 29.15 Exceto conforme exigido pelo item 29.16, a entidade deve reconhecer: (a) um passivo scal diferido para todas as diferenas temporrias para o qual se espera que haja aumento nos lucros tributveis no futuro; (b) um ativo scal diferido para todas as diferenas temporrias para o qual se espera que haja reduo nos lucros tributveis no futuro; (c) um ativo scal diferido para os crditos scais e prejuzos scais no utilizados e transportados para uma data futura. 29.16 Os seguintes casos so excees para as exigncias do item 29.15: (a) a entidade no deve reconhecer ativo ou passivo scal diferido por diferenas temporrias associadas aos lucros no remetidos de subsidirias, liais, coligadas e empreendimentos conjuntos estrangeiros na extenso em que o investimento seja essencialmente de durao (carter) permanente, a no ser que seja aparente que as diferenas temporrias sero revertidas em futuro previsto;
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(b) a entidade no deve reconhecer um passivo scal diferido pela diferena temporria associada com o reconhecimento inicial de gio. 29.17 A entidade deve reconhecer as alteraes no passivo scal diferido ou ativo scal diferido como despesa tributria no resultado, exceto se uma alterao atribuvel a um item de receita ou despesa reconhecida, de acordo com esta Norma, como outro resultado abrangente, que tambm deve ser reconhecida como outro resultado abrangente. MENSURAO DE TRIBUTO DIFERIDO ALQUOTAS FISCAIS 29.18 A entidade deve mensurar o passivo (ativo) scal diferido utilizando alquotas e leis que tenham sido aprovadas ou substancialmente aprovadas na data do balano. A entidade deve considerar as alquotas como substancialmente aprovadas quando os eventos futuros exigidos pelo processo de aprovao, historicamente, no afetaram o resultado e improvvel que o afetem. 29.19 Quando alquotas diferentes se aplicarem a diferentes nveis de lucros tributveis, a entidade deve mensurar a despesa (receita) tributria diferida e o respectivo passivo (ativo) scal diferido utilizando as alquotas mdias aprovadas ou substancialmente aprovadas que se espera serem aplicveis aos lucros tributveis (prejuzos scais) dos perodos nos quais a entidade espera que o ativo scal diferido seja realizado ou o passivo scal diferido seja liquidado. 29.20 A mensurao dos passivos scais diferidos e dos ativos scais diferidos deve reetir os efeitos scais que adviriam da forma pela qual a entidade espera, na data do balano, recuperar ou liquidar o valor contbil dos ativos e passivos relacionados. Por exemplo, se a diferena temporria surge de item de receita que se supe que seja tributado como ganho de capital em um perodo futuro, a despesa tributria diferida mensurada utilizando a alquota aplicvel a ganhos de capital. PROVISO PARA REALIZAO 29.21 A entidade deve reconhecer uma proviso de reduo dos ativos scais diferidos de maneira que o valor contbil lquido iguale o maior valor que seja mais provvel do que no de ser recuperado, com base no lucro tributvel corrente ou futuro. 29.22 A entidade deve revisar o valor contbil lquido de ativo scal diferido em cada balano e deve ajustar a proviso para realizao para reetir a expectativa atual dos lucros tributveis futuros. Tal ajuste deve ser reconhecido no resultado, exceto um ajuste atribuvel a um item de receita ou despesa reconhecido, de acordo com esta Norma, como outro resultado abrangente, que tambm deve ser reconhecido como outro resultado abrangente.
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MENSURAO DO TRIBUTO CORRENTE E DO TRIBUTO DIFERIDO 29.23 A entidade no deve descontar a valor presente os ativos scais correntes ou diferidos e os passivos scais correntes ou diferidos. 29.24 A incerteza decorrente de as autoridades scais aceitarem ou no os valores que foram reportados pela entidade afeta o valor do tributo corrente e do tributo diferido. A entidade deve mensurar os ativos scais correntes e diferidos e os passivos scais correntes e diferidos utilizando o valor mdio da probabilidade ponderada de todos os possveis resultados, assumindo que as autoridades scais iro revisar os valores reportados e possuem total conhecimento de todas as informaes relevantes. As alteraes no valor mdio da probabilidade ponderada de todos os possveis resultados devem ser baseadas em novas informaes, e no em nova interpretao pela entidade das informaes previamente disponveis. 29.25 Em algumas situaes, o tributo sobre o lucro pode vir a ser devido a uma alquota maior ou menor se parte ou todo o lucro lquido ou os lucros retidos forem pagos como dividendos ou outras formas de distribuio aos acionistas ou scios da entidade. Em outras situaes, o tributo sobre o lucro pode ser restituvel ou devido se parte ou todo o lucro lquido ou os lucros retidos forem pagos como dividendos ou de outra forma distribudos aos acionistas ou scios da entidade. Em ambas as circunstncias, a entidade deve mensurar os tributos correntes e diferidos pela alquota de tributo aplicvel a lucros no distribudos at a entidade reconhecer um passivo para distribuir os lucros. Quando a entidade reconhecer o passivo para pagar os dividendos ou outras distribuies do lucro, ela deve reconhecer o passivo (ativo) scal corrente ou diferido, e a despesa (receita) de tributo relacionada. TRIBUTO RETIDO NA FONTE SOBRE DIVIDENDOS OU OUTRAS DISTRIBUIES DO LUCRO 29.26 Quando a entidade paga dividendos ou distribui lucros aos seus acionistas ou scios, o pagamento de parcela dos lucros distribudos s autoridades scais em nome dos acionistas ou scios como reteno pode ser exigido. Esse valor pago ou a ser pago s autoridades scais debitado no patrimnio lquido como parte dos dividendos ou lucros distribudos. APRESENTAO ALOCAO NA DEMONSTRAO DO RESULTADO E NO PATRIMNIO LQUIDO 29.27 A entidade deve reconhecer a despesa tributria no mesmo componente em que a transao ou outro evento que resultou na despesa tributria foi reconhecida
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(por exemplo: dentro das operaes continuadas ou das operaes descontinuadas no resultado ou nos outros resultados abrangentes ou diretamente no patrimnio lquido por outro motivo). CIRCULANTE E NO CIRCULANTE 29.28 Quando a entidade apresenta os ativos circulantes e no circulantes, e os passivos circulantes e no circulantes, como grupos separados no seu balano patrimonial, ela no deve classicar quaisquer ativos (passivos) scais diferidos como ativos (passivos) circulantes. COMPENSAO DE SALDOS 29.29 A entidade deve compensar os ativos e os passivos scais correntes, ou compensar os ativos e os passivos scais diferidos, apenas quando tiver o direito legalmente exigvel para compensar tais valores e pretende liquidar ambos pelo valor lquido ou realizar o ativo e liquidar o passivo simultaneamente. DIVULGAO 29.30 A entidade deve divulgar informaes que permitam que os usurios de suas demonstraes contbeis avaliem a natureza e o efeito nanceiro das consequncias correntes e diferidas da tributao referentes transaes reconhecidas e outros eventos. 29.31 A entidade deve divulgar separadamente os componentes principais da despesa (receita) tributria. Tais componentes de despesa (receita) tributria podem incluir: (a) despesa (receita) tributria corrente; (b) quaisquer ajustes reconhecidos no perodo para o tributo corrente de perodos anteriores; (c) o valor da despesa (receita) de tributo diferido relacionado com a origem e a reverso de diferenas temporrias; (d) o valor da despesa (receita) de tributo diferido relacionado com as mudanas de alquotas de tributos ou com o surgimento de novos tributos; (e) o efeito sobre a despesa diferida de tributos proveniente de alterao no efeito das possveis consequncias de reviso pelas autoridades scais (ver item 29.24); (f) ajustes na despesa diferida de tributos proveniente de mudana no regime de tributao da entidade ou de seus proprietrios; (g) quaisquer mudanas na proviso para realizao de tributos diferidos (ver itens 29.21 e 29.22);
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(h) o valor da despesa (receita) tributria relacionado s mudanas nas polticas e nos erros contbeis (ver Seo 10 Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Reticao de Erro). 29.32 A entidade deve divulgar as seguintes informaes separadamente: (a) o tributo corrente e diferido agregados relacionados com os itens que so reconhecidos como itens do resultado abrangente; (b) explicao das diferenas signicativas entre os valores apresentados nas demonstraes do resultado e do resultado abrangente e os valores reportados s autoridades scais; (c) explicao sobre as alteraes na alquota aplicvel comparadas com os perodos de divulgao anteriores; (d) para cada tipo de diferena temporria e para cada tipo de prejuzos scais e crditos scais no utilizados: (i) o valor dos passivos scais diferidos, ativos scais diferidos e provises (de reduo de ativos diferidos) ao nal do perodo de divulgao (data do balano); e (ii) uma anlise da alterao nos passivos scais diferidos, ativos scais diferidos e provises durante o perodo; (e) a data de expirao, caso exista, de diferenas temporrias, prejuzos scais no utilizados e crditos scais no utilizados; (f) nas circunstncias descritas no item 29.25, uma explicao da natureza dos potenciais efeitos do tributo sobre os lucros que resultariam do pagamento de dividendos ou distribuio de lucros aos seus acionistas ou scios.
SEO 30 EFEITOS DAS MUDANAS NAS TAXAS DE CMBIO E CONVERSO DE DEMONSTRAES CONTBEIS
ALCANCE DESTA SEO 30.1 A entidade pode operar atividades no exterior de duas maneiras. Ela pode ter transaes em moeda estrangeira ou pode ter operaes no exterior. Adicionalmente, a entidade pode apresentar suas demonstraes contbeis em moeda estrangeira. Esta seo determina como incluir as transaes em moeda estrangeira e as operaes no exterior nas demonstraes contbeis da entidade e como converter as demonstraes contbeis para moeda de apresentao. O tratamento contbil para os instrumentos nanceiros denominados em moeda estrangeira e a contabilidade de operaes de hedge de itens em moeda estrangeira constam da Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e na Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros.
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MOEDA FUNCIONAL 30.2 Cada entidade deve identicar sua moeda funcional. A moeda funcional da entidade a moeda do ambiente econmico principal no qual a entidade opera. 30.3 O ambiente econmico principal no qual a entidade opera normalmente aquele em que ela fundamentalmente gera e desembolsa caixa. Portanto, os seguintes fatores so os principais fatores que a entidade considera na determinao de sua moeda funcional: (a) a moeda: (i) que mais inuencia os preos de bens e servios (esta frequentemente a moeda na qual o preo de venda de seus produtos e servios est expresso e liquidado); e (ii) do pas cujas foras competitivas e regulamentos mais inuenciam na determinao do preo de venda de seus produtos e servios; (b) a moeda que mais inuencia a mo de obra, o material e outros custos para o fornecimento de produtos ou servios (esta frequentemente a moeda na qual tais custos esto expressos e so liquidados). 30.4 Os seguintes fatores tambm podem fornecer evidncias da moeda funcional da entidade: (a) a moeda na qual os recursos de atividades nanceiras (emisso de instrumentos de dvida e ttulos patrimoniais) so obtidos; (b) a moeda na qual os recebimentos de atividades operacionais so normalmente acumulados. 30.5 Os seguintes fatores adicionais so considerados na determinao da moeda funcional de operao no exterior, e se a moeda funcional dessa operao a mesma que a da entidade que divulga as demonstraes contbeis (a entidade que divulga as demonstraes contbeis, nesse contexto, a entidade que possui a operao no exterior como suas controladas, liais, coligadas ou empreendimentos controlados em conjunto): (a) se as atividades da operao no exterior so desenvolvidas como extenso da entidade que divulga as demonstraes contbeis, ao invs de serem desenvolvidas com grau signicativo de autonomia. Um exemplo disso quando uma operao no exterior vende somente produtos importados da entidade que divulga as demonstraes contbeis e remete os valores para esta. Um exemplo de autonomia quando a operao no exterior acumula caixa e outros itens monetrios, incorre em despesas, gera receitas e obtm emprstimos, todos substancialmente na sua moeda local; (b) se as transaes com a entidade que divulga as demonstraes contbeis so em proporo alta ou baixa em relao s atividades da operao no exterior;
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(c) se os uxos de caixa das atividades da operao no exterior afetam diretamente os uxos de caixa da entidade que divulga as demonstraes contbeis e se esto prontamente disponveis para remessa para esta; (d) se os uxos de caixa das atividades da operao no exterior so sucientes para cobrir os servios existentes e as obrigaes de dvida esperadas normalmente sem a necessidade de aporte de recursos pela entidade que divulga as demonstraes contbeis. DIVULGAO DE TRANSAES EM MOEDA ESTRANGEIRA NA MOEDA FUNCIONAL RECONHECIMENTO INICIAL 30.6 Transao em moeda estrangeira uma transao que feita ou que exige liquidao em moeda estrangeira, incluindo transaes que surgem quando a entidade: (a) compra ou vende produtos ou servios, cujo preo estabelecido em moeda estrangeira; (b) empresta ou concede recursos, quando os valores a pagar ou a receber so estabelecidos em moeda estrangeira; (c) de alguma outra forma adquire ou aliena ativos, ou incorre ou liquida passivos estabelecidos em moeda estrangeira. 30.7 A entidade deve contabilizar uma transao em moeda estrangeira, no seu reconhecimento inicial na moeda funcional, por meio da aplicao, na importncia em moeda estrangeira, da taxa de cmbio vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data da transao. 30.8 A data da transao a data na qual a transao inicialmente se qualica para o reconhecimento de acordo com esta Norma. Por motivos prticos, a taxa que se aproxima da taxa real na data da transao normalmente utilizada como, por exemplo, a taxa mdia de uma semana ou de um ms que pode ser utilizada para todas as transaes, em cada moeda estrangeira, ocorridas durante esse perodo. Entretanto, caso as taxas de cmbio utuem signicativamente, o uso da taxa mdia para um perodo inapropriado. DIVULGAO AO FINAL DOS PERODOS DE DIVULGAO SUBSEQUENTES 30.9 Ao nal de cada perodo de divulgao, a entidade deve: (a) converter os itens monetrios em moeda estrangeira utilizando a taxa de fechamento; (b) converter os itens no monetrios que so mensurados pelo custo histrico em moeda estrangeira utilizando a taxa de cmbio da data da transao; e
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(c) converter os itens no monetrios que so mensurados pelo valor justo em moeda estrangeira utilizando as taxas de cmbio da data em que o valor justo foi determinado. 30.10 A entidade deve reconhecer, no resultado, no perodo em que ocorrerem, as variaes cambiais provenientes da liquidao de itens monetrios ou provenientes da converso de itens monetrios por taxas diferentes daquelas pelas quais foram inicialmente convertidas durante o perodo, ou em perodos anteriores, exceto conforme descrito no item 30.13. 30.11 Quando outra seo desta Norma exigir que o ganho ou a perda proveniente de item no monetrio seja reconhecido como outro resultado abrangente, diretamente no patrimnio lquido, a entidade deve reconhecer qualquer componente cambial desse ganho ou perda tambm como outro resultado abrangente. De modo oposto, quando o ganho ou a perda proveniente de item no monetrio reconhecido no resultado, a entidade deve reconhecer qualquer componente cambial desse ganho ou perda no resultado. INVESTIMENTO LQUIDO EM UMA OPERAO NO EXTERIOR 30.12 A entidade pode ter item monetrio recebvel ou a ser pago junto a uma entidade ou operao no exterior. Um item para o qual a liquidao no planejada e nem provvel que ocorra em futuro previsvel , substancialmente, parte do investimento lquido da entidade naquela operao ou entidade no exterior, e deve ser contabilizado em conformidade com o item 30.13. Tais itens monetrios podem incluir recebveis ou emprstimos de longo prazo, mas no incluem os recebveis ou as contas a pagar de transaes comerciais. 30.13 As variaes cambiais resultantes de itens monetrios que fazem parte de investimento lquido da entidade que divulga as demonstraes contbeis em operao ou entidade no exterior devem ser reconhecidas no resultado no caso das demonstraes contbeis separadas da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou nas demonstraes contbeis individuais da operao ou entidade no exterior que no avaliem os investimentos nessa operao ou entidade no exterior pela equivalncia patrimonial (se permitido legalmente), conforme apropriado. Nas demonstraes contbeis individuais da entidade que divulga as demonstraes contbeis com investimento na operao ou entidade no exterior avaliado pela equivalncia patrimonial e nas demonstraes contbeis consolidadas, quando a entidade no exterior uma controlada, tais variaes cambiais devem ser reconhecidas inicialmente como outro resultado abrangente e apresentadas como componente do patrimnio lquido. Essas variaes cambiais no devem ser reconhecidas novamente no resultado na ocasio da alienao do investimento lquido se j tiverem sido reconhecidas anteriormente no resultado. Caso contrrio, devem ser reconhecidas no resultado quando da alienao do investimento.
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MUDANA NA MOEDA FUNCIONAL 30.14 Quando houver mudana na moeda funcional da entidade, a entidade deve aplicar os procedimentos de converso aplicveis nova moeda funcional prospectivamente a partir da data da mudana. 30.15 Conforme visto nos itens 30.2 a 30.5, a moeda funcional da entidade reete as transaes, os eventos e as condies subjacentes que so relevantes para a entidade. Portanto, uma vez determinada a moeda funcional, ela somente poder ser trocada se houver mudana nessas transaes, nesses eventos e condies subjacentes. Por exemplo, a mudana na moeda que mais inuencia os preos de venda de bens e servios pode causar a mudana na moeda funcional da entidade. 30.16 O efeito da mudana na moeda funcional contabilizado prospectivamente. Em outras palavras, a entidade converte todos os itens para a nova moeda funcional utilizando a taxa de cmbio da data da mudana. Os valores convertidos resultantes para os itens no monetrios so tratados como se fossem seus custos histricos. UTILIZAO DE MOEDA DE APRESENTAO QUE NO A MOEDA FUNCIONAL CONVERSO PARA A MOEDA DE APRESENTAO 30.17 A entidade pode apresentar suas demonstraes contbeis em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentao divergir da moeda funcional da entidade, esta deve converter seus itens de receita, despesa e do balano patrimonial para a moeda de apresentao. Por exemplo, quando um grupo econmico possui entidades individuais com diferentes moedas funcionais, os itens de receita, despesa e do balano patrimonial de cada entidade sero expressos em uma moeda comum para que as demonstraes contbeis consolidadas possam ser apresentadas. 30.18. A entidade cuja moeda funcional no a moeda de economia hiperinacionria deve converter seus resultados e sua posio nanceira e patrimonial para uma moeda de apresentao diferente utilizando os seguintes procedimentos: (a) ativos e passivos para cada balano patrimonial apresentado (isto , incluindo os comparativos) devem ser convertidos pela taxa de fechamento da data do respectivo balano; (b) receitas e despesas para cada demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente (isto , incluindo as comparativas) devem ser convertidas pela taxas de cmbio das datas das transaes; e (c) todas as variaes cambiais resultantes devem ser reconhecidas como outro resultado abrangente, diretamente no patrimnio lquido.
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30.19 Por razes prticas, a entidade pode utilizar uma taxa que se aproxime das taxas de cmbio das datas das transaes, como por exemplo, a taxa mdia para o perodo, para converter os itens de receita e despesa. Entretanto, se as taxas de cmbio utuarem signicativamente, o uso da taxa mdia para perodo inapropriado. 30.20 As variaes cambiais referidas no item 30.18(c) resultam de: (a) converso de receitas e despesas pelas taxas de cmbio das datas das transaes e a converso de ativos e passivos pela taxa de fechamento; e (b) converso dos ativos lquidos iniciais pela taxa atual de fechamento que diverge da taxa de fechamento anterior. Quando as variaes cambiais so relacionadas a uma operao no exterior que consolidada, mas que no subsidiria integral, as variaes cambiais acumuladas resultantes da converso e atribuveis a participaes de no controladores so alocadas para a, e reconhecidas como parte de, participao de no controladores no balano patrimonial consolidado. 30.21 A entidade cuja moeda funcional a moeda de economia hiperinacionria deve converter seus resultados e sua posio nanceira e patrimonial para uma moeda de apresentao diferente utilizando a metodologia da correo integral de balanos. CONVERSO DE OPERAO NO EXTERIOR PARA A MOEDA DE APRESENTAO DO INVESTIDOR 30.22 Ao incorporar ativos, passivos, receitas e despesas de operao no exterior com aqueles da entidade que divulga as demonstraes contbeis, a entidade deve seguir os procedimentos normais de consolidao, tais como a eliminao de saldos dentro do grupo e transaes dentro do grupo da controlada (ver Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas). Entretanto, um ativo (ou passivo) monetrio dentro do grupo, seja ele de curto ou longo prazo, no pode ser eliminado contra o passivo (ou ativo) dentro do grupo correspondente sem a apresentao do resultado das utuaes da moeda nas demonstraes contbeis consolidadas. Isso ocorre porque o item monetrio representa um compromisso de converter uma moeda em outra e expe a entidade que divulga as demonstraes contbeis a um ganho ou perda pelas utuaes da moeda. Portanto, nas demonstraes consolidadas, a entidade que divulga as demonstraes contbeis continua a reconhecer tal variao cambial no resultado ou, se proveniente das circunstncias descritas no item 30.13, a entidade deve classic-la como patrimnio lquido. 30.23 Qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) proveniente de aquisio de operao no exterior e quaisquer ajustes de valor justo nos valores contbeis de ativos e passivos decorrentes da aquisio de operao no exterior devem ser tratados como ativo e passivo da operao no exterior. Portanto, eles devem ser expressos na moeda funcional da operao no exterior e devem ser convertidos pela taxa de fechamento, de acordo com o item 30.18.
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DIVULGAO 30.24 Nos itens 30.26 e 30.27, as referncias moeda funcional se aplicam, no caso de grupo econmico, moeda funcional da controladora. 30.25 A entidade deve divulgar: (a) os valores das variaes cambiais reconhecidas no resultado durante o perodo, exceto aquelas provenientes de instrumentos nanceiros mensurados pelo valor justo por meio do resultado em conformidade com as Sees 11 e 12; (b) os valores das variaes cambiais ocorridas no perodo e classicadas em grupo separado do patrimnio lquido ao nal do perodo. 30.26 A entidade deve divulgar a moeda na qual as demonstraes contbeis so apresentadas. Quando a moeda de apresentao for diferente da moeda funcional, a entidade deve declarar tal fato e deve divulgar a moeda funcional e a razo de utilizar uma moeda de apresentao diferente. 30.27 Quando houver mudana da moeda funcional da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou de operao no exterior signicante, a entidade deve divulgar tal fato e a razo para a mudana da moeda funcional.
SEO 31 HIPERINFLAO
31.1 a 31.15 Eliminados.
SEO 32 EVENTO SUBSEQUENTE

ALCANCE DESTA SEO 32.1 Esta seo dene os eventos subsequentes ao perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis e dispe sobre os princpios para reconhecimento, mensurao e divulgao desses eventos. EVENTO SUBSEQUENTE AO PERODO CONTBIL A QUE SE REFEREM AS DEMONSTRAES CONTBEIS 32.2 Eventos subsequentes ao perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis so aqueles eventos, favorveis ou desfavorveis, que ocorrem entre a data do balano e a data na qual autorizada a emisso dessas demonstraes. Existem dois tipos de eventos: (a) aqueles que evidenciam condies que j existiam na data de encerramento do perodo (eventos que geram ajustes aps o encerramento desse perodo); e
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(b) aqueles que so indicadores de condies que surgiram aps o encerramento do perodo (eventos que no geram ajustes aps o encerramento desse perodo). 32.3 Os eventos subsequentes ao perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis incluem todos os eventos at a data em que as demonstraes contbeis so autorizadas para emisso, mesmo que esses eventos ocorram aps o anncio pblico de lucros ou de outra informao nanceira. RECONHECIMENTO E MENSURAO EVENTOS QUE GERAM AJUSTE APS O ENCERRAMENTO DO PERODO CONTBIL 32.4 A entidade deve ajustar os valores reconhecidos em suas demonstraes contbeis, incluindo as respectivas divulgaes, para reetir os eventos que geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis. 32.5 Os eventos a seguir so exemplos de eventos que geram ajustes aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis e que exigem que a entidade ajuste os valores reconhecidos nas suas demonstraes contbeis ou reconhea itens que no tenham sido previamente reconhecidos: (a) deciso ou pagamento de processo judicial, aps o encerramento do perodo, conrmando que a entidade j tinha uma obrigao presente ao nal daquele perodo. A entidade deve ajustar qualquer proviso previamente reconhecida relacionada ao processo, de acordo com a Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou reconhecer uma nova proviso. A entidade no divulga um passivo meramente contingente, mas uma deciso judicial fornece evidncias adicionais a serem consideradas na determinao da proviso que seria reconhecida ao nal do perodo de acordo com a Seo 21; (b) obteno de informao, aps o encerramento do perodo, indicando que um ativo estava desvalorizado ao nal daquele perodo ou que o montante da perda por desvalorizao previamente reconhecida para aquele ativo precisa ser ajustada. Por exemplo: (i) a falncia de cliente que ocorre aps o encerramento do perodo normalmente conrma que a perda em conta a receber j existia ao nal daquele perodo, e que a entidade precisa ajustar o valor contbil da conta a receber; e (ii) a venda de estoques aps o encerramento do perodo pode proporcionar evidncias sobre seus preos de venda ao nal daquele perodo para propsitos de avaliao de desvalorizao na data do balano; (c) a determinao, aps o encerramento do perodo, do custo de ativos comprados ou de valores de ativos recebidos pelos ativos vendidos antes do nal daquele perodo; (d) a determinao, aps o encerramento do perodo, do valor referente ao pagamento de participao nos lucros ou referente a ttulos, se a entidade tiver, ao
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nal daquele perodo, obrigao presente ou obrigao no formalizada (obrigao construtiva) de fazer tais pagamentos em decorrncia de eventos ocorridos antes daquela data (ver Seo 38 Benefcios a Empregados); (e) a descoberta de fraude ou erros que demonstrem que as demonstraes contbeis estavam incorretas. EVENTOS QUE NO GERAM AJUSTE APS O ENCERRAMENTO DO PERODO CONTBIL 32.6 A entidade no deve ajustar os valores reconhecidos nas suas demonstraes contbeis para reetir os eventos que no geram ajustes aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis. 32.7 Exemplos de eventos que no geram ajuste aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis incluem: (a) declnio no valor de mercado de investimentos ocorridos no perodo compreendido entre o nal do perodo e a data de autorizao de emisso das demonstraes contbeis. O declnio no valor de mercado normalmente no se relaciona condio dos investimentos no nal do perodo, mas reete as circunstncias que surgiram subsequentemente. Portanto, a entidade no ajusta os valores reconhecidos para os investimentos nas suas demonstraes contbeis. Igualmente, a entidade no atualiza os valores divulgados para os investimentos no encerramento do perodo, embora a entidade possa fornecer divulgao adicional conforme o item 32.10; (b) valor que se torna recebvel como resultado de julgamento favorvel ou de deciso de processo judicial aps a data do balano, mas antes das demonstraes contbeis serem emitidas. Esse seria um ativo contingente na data do balano (ver item 21.13), e a divulgao pode ser exigida pelo item 21.16. Entretanto, o acordo sobre o valor de indenizao para um julgamento que tenha sido determinado antes da data do balano, mas que no foi previamente reconhecido em razo do valor no poder ser mensurado de forma convel, pode se constituir em evento que gera ajuste. DISTRIBUIO DE LUCROS 32.8 Se a entidade declarar dividendos ou outra forma de distribuio de lucros aos detentores dos seus ttulos patrimoniais aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis, a entidade no deve reconhecer esses dividendos ou distribuies de lucro como passivo ao final daquele perodo. Os valores dos dividendos ou distribuies do lucro podem ser apresentados como componente separado dos lucros ou prejuzos acumulados ao final desse perodo.
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DIVULGAO DATA DE AUTORIZAO PARA EMISSO 32.9 A entidade deve divulgar a data em que foi concedida a autorizao para emisso das demonstraes contbeis e quem forneceu tal autorizao. Se os proprietrios da entidade ou outras partes tiverem o poder de alterar as demonstraes contbeis aps a emisso, a entidade deve divulgar esse fato. EVENTOS QUE NO GERAM AJUSTE APS O ENCERRAMENTO DO PERODO CONTBIL 32.10 A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada categoria de evento que no gera ajuste aps o encerramento do perodo: (a) a natureza do evento; e (b) estimativa de seu efeito nanceiro ou declarao de que tal estimativa no pode ser feita. 32.11 Os seguintes eventos so exemplos de eventos que no geram ajustes aps o encerramento do perodo contbil a que se referem as demonstraes contbeis e que normalmente resultariam em divulgao; as divulgaes iro reetir as informaes que se tornaram conhecidas aps o encerramento desse perodo, mas antes das demonstraes contbeis serem autorizadas para emisso: (a) combinao de negcio importante ou alienao de controlada importante; (b) anncio de plano para descontinuar uma operao; (c) aquisies importantes de ativos, alienaes ou planos para alienar ativos, ou desapropriaes de ativos importantes pelo governo; (d) destruio por incndio de instalao de produo importante; (e) anncio ou incio da implementao de reestruturao importante; (f) emisses ou recompras de instrumentos de dvida ou ttulos patrimoniais da entidade; (g) alteraes extraordinariamente grandes nos preos dos ativos ou nas taxas de cmbio; (h) alteraes nas alquotas de tributos ou na legislao scal, promulgadas ou anunciadas que tenham efeito signicativo sobre os ativos scais correntes e diferidos e sobre os passivos scais correntes e diferidos; (i) assuno de compromissos relevantes ou de contingncias passivas, como por exemplo, por meio da concesso de garantias signicativas; (j) incio de litgio importante proveniente exclusivamente de eventos que ocorreram aps o encerramento do perodo.
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SEO 33 DIVULGAO SOBRE PARTES RELACIONADAS

ALCANCE DESTA SEO 33.1 Esta seo exige que a entidade inclua nas suas demonstraes contbeis as divulgaes necessrias para evidenciar a possibilidade de que sua posio nanceira e patrimonial (seu balano patrimonial) e seu resultado tenham sido afetados pela existncia de partes relacionadas e de transaes e saldos existentes com tais partes. DEFINIO DE PARTE RELACIONADA 33.2 Parte relacionada a pessoa ou a entidade que relacionada com a entidade que est elaborando suas demonstraes contbeis (a entidade que divulga as demonstraes contbeis): (a) pessoa ou membro prximo da famlia dessa pessoa parte relacionada entidade que divulga as demonstraes contbeis se essa pessoa: (i) for membro-chave da administrao da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou da controladora da entidade que divulga as demonstraes contbeis; (ii) possuir controle sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis; ou (iii) possuir controle conjunto ou inuncia signicativa sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis ou poder de voto signicativo nessa entidade; (b) a entidade parte relacionada entidade que divulga as demonstraes contbeis se quaisquer das seguintes condies se aplicarem: (i) a entidade e a entidade que divulga as demonstraes contbeis pertencem ao mesmo grupo econmico (o que signica que cada controladora, controlada e entidade sob controle comum parte relacionada uma das outras); (ii) qualquer uma das entidades uma coligada ou um empreendimento controlado em conjunto da outra entidade (ou de membro de grupo econmico em que a outra entidade membro); (iii) ambas as entidades so empreendimentos controlados em conjunto de uma terceira entidade; (iv) qualquer uma das entidades um empreendimento controlado em conjunto de uma terceira entidade e a outra entidade uma coligada dessa terceira entidade; (v) a entidade um plano de benefcios ps-emprego para o benefcio dos empregados da entidade que divulga as demonstraes contbeis ou da entidade que parte relacionada da entidade que divulga as demonstraes contbeis. Se a entidade que divulga as demonstraes contbeis for ela mesma o tal plano de benefcios, os empregadores patrocinadores tambm so partes relacionadas do plano; (vi) a entidade controlada ou controlada conjuntamente por uma pessoa identicada em (a);
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(vii) uma pessoa identicada em (a)(i) possui poder de voto signicativo na entidade; (viii) uma pessoa identicada em (a)(ii) possui inuncia signicativa sobre a entidade ou poder de voto signicativo nela; (ix) pessoa ou membro prximo da famlia dessa pessoa possui tanto inuncia signicativa sobre a entidade ou poder de voto signicativo nela como tambm o controle conjunto sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis; (x) membro-chave da administrao da entidade ou de a controladora da entidade, ou membro prximo da famlia dessa pessoa, possui o controle ou o controle conjunto sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis ou possui poder de voto signicativo nela. 33.3 Ao considerar cada possvel relao de parte relacionada, a entidade deve avaliar a essncia da relao e no meramente a forma legal. 33.4 No contexto desta Norma, as seguintes partes no so necessariamente partes relacionadas: (a) duas entidades que simplesmente possuem um administrador ou outro membro-chave da administrao em comum; (b) dois empreendedores que simplesmente partilham o controle conjunto de empreendimento controlado em conjunto; (c) qualquer uma das seguintes entidades, simplesmente em virtude dos seus negcios normais com a entidade (embora elas possam afetar a liberdade de ao da entidade ou participar do seu processo de tomada de deciso): (i) entidades que proporcionam nanciamentos; (ii) sindicatos; (iii) entidades de servios pblicos; (iv) departamentos e agncias governamentais; (d) cliente, fornecedor, franqueador, distribuidor ou agente geral com quem a entidade mantm volume signicativo de negcios, meramente em virtude da dependncia econmica resultante. DIVULGAO DIVULGAO DO RELACIONAMENTO ENTRE CONTROLADORA E CONTROLADAS 33.5 Os relacionamentos entre controladora e suas controladas devem ser divulgados independentemente de ter havido ou no transaes entre essas partes relacionadas. A entidade deve divulgar o nome de sua controladora direta e, se for diferente, da parte controladora nal. Se a entidade controladora direta e a parte controladora nal no elaborarem demonstraes contbeis disponveis para uso pblico, o nome da controladora do nvel seguinte que o faz (se houver) tambm deve ser divulgado.
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DIVULGAO SOBRE A REMUNERAO DOS ADMINISTRADORES-CHAVE 33.6 Os administradores-chave so aquelas pessoas que tm autoridade e responsabilidade pelo planejamento, direo e controle das atividades da entidade, direta ou indiretamente, incluindo qualquer administrador (executivo ou outro) dessa entidade. A remunerao inclui todos os benefcios a empregados (conforme denido na Seo 28 Benefcios a Empregados) incluindo aquelas formas de pagamento baseado em aes (ver Seo 26 Pagamento Baseado em Aes). Os benefcios a empregados incluem todas as formas de importncias pagas, devidas ou fornecidas pela entidade, ou em nome da entidade (por exemplo, pela sua controladora ou por um scio), em troca dos servios prestados entidade. Esses benefcios tambm incluem as importncias pagas em nome da controladora da entidade relativas aos bens ou servios fornecidos para a entidade. 33.7 A entidade deve divulgar o total de remunerao dos administradores-chave. DIVULGAO DE TRANSAES COM PARTES RELACIONADAS 33.8 Transao com partes relacionadas a transferncia de recursos, servios ou obrigaes entre a entidade que divulga as demonstraes contbeis e a parte relacionada, independentemente de haver ou no valor alocado transao. Exemplos de transaes com parte relacionadas que so comuns s entidades de mdio e pequeno porte incluem, mas no se limitam a: (a) transaes entre a entidade e seu principal proprietrio (ou seus principais proprietrios); (b) transaes entre duas entidades quando ambas as entidades esto sob o controle comum de uma nica entidade ou pessoa; (c) transaes nas quais a entidade ou pessoa que controla a entidade que divulga as demonstraes contbeis incorre diretamente em despesas que, de outra maneira, teriam sido incorridas pela entidade que divulga as demonstraes contbeis. 33.9 Se a entidade tiver realizado transaes com partes relacionadas, ela deve divulgar a natureza do relacionamento com as partes relacionadas, assim como as informaes sobre as transaes, saldos existentes e compromissos que sejam necessrios para a compreenso do efeito potencial desse relacionamento nas demonstraes contbeis. Esses requisitos de divulgao so adicionais aos requisitos referidos no item 33.7 de divulgar a remunerao de administradores-chave. No mnimo, as divulgaes devem incluir: (a) os valores das transaes; (b) os valores dos saldos existentes e:
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seus termos e condies, incluindo se eles esto ou no assegurados, a natureza da importncia a ser fornecida em troca da liquidao; e (ii) detalhes de quaisquer garantias dadas ou recebidas; (c) provises para crditos de liquidao duvidosa relacionadas com os valores dos saldos existentes; (d) a despesa reconhecida durante o perodo a respeito de dvidas incobrveis ou de liquidao duvidosa de partes relacionadas. Tais transaes podem incluir compras, vendas ou transferncia de bens ou servios; arrendamentos mercantis; garantias; e liquidaes pela entidade em nome da parte relacionada ou vice-versa. 33.10 A entidade deve fazer as divulgaes exigidas pelo item 33.9 separadamente para cada uma das seguintes categorias: (a) entidades com controle, controle conjunto ou inuncia signicativa sobre a entidade; (b) entidades sobre as quais a entidade tenha controle, controle conjunto ou inuncia signicativa; (c) administradores-chave da entidade ou de sua controladora (de forma agregada); (d) outras partes relacionadas. 33.11 A entidade est isenta das exigncias de divulgao do item 33.9 com relao a: (a) entidade governamental (governo local, regional ou nacional) que tenha controle, controle conjunto ou inuncia signicativa sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis; e (b) outra entidade que seja parte relacionada porque a mesmo entidade governamental tem controle, controle conjunto ou inuncia signicativa sobre a entidade que divulga as demonstraes contbeis e tambm sobre a outra entidade. Entretanto, a entidade ainda precisa divulgar o relacionamento de controladora-controlada conforme requerido pelo item 33.5. 33.12 As seguintes transaes so exemplos de transaes que devem ser divulgadas, caso elas sejam realizadas com parte relacionada: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) compras ou vendas de produtos (acabados ou inacabados); compras ou vendas de imveis e outros ativos; prestao ou recebimento de servios; arrendamentos mercantis; transferncias de pesquisa e desenvolvimento; transferncias sob acordos de licenciamento; transferncias sob acordos nanceiros (incluindo emprstimos e contribuies patrimoniais em dinheiro ou na forma de bens ou servios);
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(h) provises de garantias ou cauo; (i) liquidao de passivos em nome da entidade ou pela entidade no nome de outra entidade; (j) participao por controladora ou controlada em plano de benecio denido que divide o risco entre um grupo de entidades. 33.13 A entidade no deve declarar que as transaes com partes relacionadas foram realizadas em termos equivalentes aos que prevalecem nas transaes comutativas com partes independentes, a no ser que tais termos possam ser comprovados. 33.14 A entidade pode divulgar os itens de natureza semelhante de forma agregada, exceto quando a divulgao separada for necessria para a compreenso dos efeitos das transaes com partes relacionadas nas demonstraes contbeis da entidade.
SEO 34 ATIVIDADES ESPECIALIZADAS

ALCANCE DESTA SEO 34.1 Esta seo fornece direcionamento sobre a divulgao contbil pelas entidades de pequeno e mdio porte no tocante a trs tipos de atividades especializadas agricultura, atividades de extrao e concesso de servios. AGRICULTURA 34.2 A entidade que utiliza esta Norma e estiver envolvida em atividades agrcolas deve determinar sua prtica contbil para cada classe de seus ativos biolgicos da seguinte maneira: (a) a entidade deve utilizar o mtodo do valor justo dos itens 34.4 a 34.7 para aqueles ativos biolgicos para os quais o valor justo prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo; (b) a entidade deve utilizar o mtodo do custo dos itens 34.8 a 34.10 para todos os outros ativos biolgicos. RECONHECIMENTO 34.3 A entidade deve reconhecer um ativo biolgico ou um produto agrcola quando, e apenas quando: (a) a entidade controlar o ativo como resultado de eventos passados; (b) for provvel que benefcios econmicos futuros associados com o ativo uiro para a entidade; e
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(c) o valor justo ou custo do ativo puder ser mensurado de maneira convel sem custo ou esforo excessivo. MENSURAO MTODO DO VALOR JUSTO 34.4 A entidade deve mensurar o ativo biolgico, no reconhecimento inicial e em cada balano, pelo valor justo menos as despesas de venda. As alteraes no valor justo menos as despesas de venda devem ser reconhecidos no resultado. 34.5. A produo agrcola colhida proveniente dos ativos biolgicos da entidade deve ser mensurada pelo seu valor justo menos as despesas de venda no momento da colheita. Tal mensurao o custo na data, ao se aplicar a Seo 13 Estoques ou outra seo aplicvel desta Norma. 34.6 Na determinao do valor justo, a entidade deve considerar o seguinte: (a) se existir mercado ativo para o ativo biolgico ou produto agrcola na sua condio e localizao atuais, o preo cotado naquele mercado a base apropriada para determinao do seu valor justo. Se a entidade tiver acesso a diferentes mercados ativos, ela deve usar o preo existente do mercado que espera utilizar; (b) se no existir mercado ativo, a entidade deve utilizar, quando disponvel, uma ou mais das seguintes alternativas para determinao do valor justo: (i) o preo da transao de mercado mais recente, considerando que no tenha havido mudana signicativa nas circunstncias econmicas entre a data da transao e a data de encerramento do balano; (ii) preos de mercado de ativos similares com ajustes para reetir diferenas; e (iii) padres do setor, tais como o valor de um pomar expresso pelo valor de continer de exportao, alqueires ou hectares, e o valor do gado expresso por quilograma ou arroba de carne; (c) em alguns casos, as fontes de informaes mencionadas em (a) ou (b) podem sugerir diferentes concluses sobre o valor justo de ativo biolgico ou produto agrcola. A entidade deve considerar as razes dessas diferenas para obter a estimativa mais convel do valor justo dentro de um conjunto restrito de estimativas razoveis; (d) em algumas circunstncias, o valor justo pode ser mais prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo, embora os preos ou valores determinados pelo mercado no estejam disponveis para um ativo biolgico nas suas condies atuais. A entidade deve considerar se o valor presente dos uxos de caixa lquidos esperados do ativo, descontados a uma taxa corrente de mercado determinada, geram uma medida convel do valor justo. DIVULGAO MTODO DO VALOR JUSTO 34.7 A entidade deve divulgar as seguintes informaes referentes aos seus ativos biolgicos mensurados pelo valor justo:
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(a) descrio dos ativos biolgicos; (b) mtodos e premissas relevantes aplicadas na determinao do valor justo de cada categoria de produo agrcola no ponto de colheita e cada categoria de ativos biolgicos; (c) conciliao das alteraes nos valores contbeis dos ativos biolgicos entre o incio e o nal do perodo corrente. A conciliao deve incluir: (i) ganhos ou perdas provenientes das alteraes no valor justo menos despesas de venda; (ii) aumentos resultantes de aquisies; (iii) diminuies resultantes de colheitas; (iv) aumentos resultantes de combinao de negcios; (v) variaes cambiais provenientes da converso de demonstraes contbeis para moeda de apresentao diferente e da converso de operao no exterior para a moeda de apresentao da entidade que divulga as demonstraes contbeis; (vi) outras alteraes. MENSURAO MTODO DO CUSTO 34.8 A entidade deve mensurar, pelo custo menos depreciao e quaisquer perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel, aqueles ativos biolgicos cujo valor justo no prontamente determinvel sem custo ou esforo excessivo. 34.9 A entidade deve mensurar a produo agrcola colhida de seus ativos biolgicos pelo valor justo menos custos estimados para venda no momento da colheita. Tal mensurao o custo na data, ao se aplicar a Seo 13 ou outras sees desta Norma. DIVULGAES MTODO DO CUSTO 34.10 A entidade deve divulgar as seguintes informaes referentes aos seus ativos biolgicos mensurados pelo mtodo do custo: (a) (b) (c) (d) (e) descrio dos ativos biolgicos; explicao das razes do valor justo no poder ser mensurado de maneira convel; o mtodo de depreciao utilizado; vidas teis ou taxas de depreciao utilizadas; valor contbil bruto e a depreciao acumulada (juntamente com as perdas acumuladas por reduo ao valor recupervel) no incio e no nal do perodo.
ATIVIDADES DE EXTRAO 34.11 A entidade que utiliza esta Norma e que esteja envolvida em explorao, avaliao ou extrao de recursos minerais (atividades de extrao) deve contabilizar os gastos na aquisio ou no desenvolvimento de ativos tangveis e in-
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tangveis para uso em atividades de extrao por meio da aplicao da Seo 17 Ativo Imobilizado e da Seo 18 Ativo Intangvel Exceto gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill), respectivamente. Quando a entidade tiver obrigao de desmontar ou remover um item, ou recuperar o local utilizado, deve contabilizar tais obrigaes e custos de acordo com a Seo 17 e com a Seo 21 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes. ACORDOS DE CONCESSO DE SERVIOS 34.12 Acordo de concesso de servios um contrato onde o governo ou outro rgo do setor pblico (concedente) contrata uma entidade operadora privada para desenvolver (ou aperfeioar), operar ou manter ativos de infraestrutura do concedente, tais como rodovias, pontes, tneis, aeroportos, redes de distribuio de energia, hidroeltricas, penitencirias ou hospitais. Nesses acordos, o concedente controla ou regula os servios os quais a entidade operadora necessita fornecer por meio da utilizao dos ativos, para quem, e por qual preo, e tambm controla alguma participao residual signicante dos ativos ao nal do perodo do acordo de concesso. 34.13 Existem duas categorias principais de acordos de concesso de servios: (a) Na primeira, a entidade operadora recebe um ativo nanceiro um direito contratual incondicional de receber um valor em dinheiro ou outro ativo nanceiro especicado ou determinvel do governo, em troca da construo ou aperfeioamento do ativo do setor pblico, e posterior operao e manuteno do ativo por um perodo especicado de tempo. Essa categoria inclui garantias do governo de pagar por quaisquer insucincias entre os valores recebidos dos usurios do servio pblico e os valores especicados ou determinveis. (b) Na outra, a entidade operadora recebe um ativo intangvel um direito de cobrar pelo uso do ativo do setor pblico que construir ou aperfeioar e em seguida operar e manter por um perodo especco de tempo. Um direito de cobrar os usurios no um direito incondicional de receber dinheiro porque os valores esto condicionados extenso na qual a populao utilizar o servio. Algumas vezes, um nico contrato pode conter os dois tipos: na extenso em que o governo concede uma garantia incondicional de pagamento pela construo do ativo do setor pblico, a entidade operadora possui um ativo nanceiro; na extenso em que a entidade operadora conta com a populao utilizando o servio para obter o pagamento, a entidade operadora possui um ativo intangvel. TRATAMENTO CONTBIL CATEGORIA DE ATIVO FINANCEIRO 34.14 A entidade operadora deve reconhecer um ativo nanceiro na extenso em que tiver um direito contratual incondicional de receber dinheiro ou outro ativo nanceiro do concedente ou receber em nome do concedente pelos servios de construo.
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A entidade deve mensurar o ativo nanceiro pelo valor justo. Assim, ela deve seguir a Seo 11 Instrumentos Financeiros Bsicos e a Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros para a contabilizao do ativo nanceiro. TRATAMENTO CONTBIL CATEGORIA DE ATIVO INTANGVEL 34.15 A entidade operadora deve reconhecer um ativo intangvel na extenso em que receber um direito (licena) de cobrar dos usurios pelo servio pblico. A entidade operadora deve inicialmente mensurar o ativo intangvel pelo seu valor justo. Assim, ela deve seguir a Seo 18 na contabilizao do ativo intangvel. RECEITA OPERACIONAL 34.16 A entidade operadora de acordo de concesso de servios deve reconhecer, mensurar e divulgar a receita de acordo com a Seo 23 Receitas para os servios que realizar.
SEO 35 ADOO INICIAL DESTA NORMA

ALCANCE DESTA SEO 35.1 Esta seo se aplica s entidades que adotarem pela primeira vez esta NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, independentemente das polticas e prticas contbeis anteriormente adotadas. 35.2 A entidade pode fazer a adoo pela primeira vez desta Norma apenas uma nica vez. Caso a entidade utilize esta Norma e deixe de utiliz-lo durante um ou mais exerccios sociais e em seguida seja exigida ou opte em utiliz-lo novamente em perodo contbil posterior, as isenes especiais, simplicaes e outras exigncias desta seo no se aplicam para a readoo. ADOO INICIAL 35.3 A entidade que adotar pela primeira vez esta Norma deve aplicar esta seo na elaborao de suas primeiras demonstraes contbeis que se adequarem pela primeira vez a esta Norma. 35.4 As primeiras demonstraes contbeis da entidade elaboradas em conformidade com esta Norma devem conter uma declarao, explcita e no reservada, de conformidade com esta NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas. As demonstraes contbeis elaboradas em conformidade com esta Norma so as primeiras demonstraes da entidade se, por exemplo, a entidade:
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(a) no apresentou demonstraes contbeis para os perodos anteriores; (b) apresentou suas demonstraes contbeis anteriores mais recentes de acordo com outras exigncias que no so consistentes com esta Norma em todos os aspectos; ou (c) apresentou suas demonstraes contbeis anteriores mais recentes em conformidade com o conjunto completo das normas do CFC. 35.5 O item 3.17 desta Norma define o conjunto completo de demonstraes contbeis. 35.6 O item 3.14 desta Norma exige que a entidade divulgue, no conjunto completo de demonstraes contbeis, informaes comparativas com relao aos perodos comparveis anteriores para todos os valores monetrios apresentados nas demonstraes contbeis e tambm para as informaes descritivas e narrativas especicadas. A entidade pode apresentar informaes comparativas para mais de um perodo anterior comparvel. Portanto, a data de transio para esta Norma da entidade o incio do perodo mais antigo para o qual a entidade apresentar todas as informaes comparativas em conformidade com esta Norma nas suas primeiras demonstraes contbeis que se adequarem a esta Norma. PROCEDIMENTOS PARA ELABORAO DE DEMONSTRAES CONTBEIS NA DATA DE TRANSIO 35.7 Exceto pelo evidenciado nos itens 35.9 a 35.11, a entidade deve, no seu balano patrimonial de abertura, sendo essa sua data de transio para esta Norma (isto , o incio do perodo apresentado mais antigo): (a) reconhecer todos os ativos e passivos cujos reconhecimentos so exigidos por esta Norma; (b) no reconhecer itens como ativos ou passivos se esta Norma no permitir tais reconhecimentos; (c) reclassicar itens que reconheceu, de acordo com seu arcabouo contbil anterior, como certo tipo de ativo, passivo ou componente de patrimnio lquido, mas que seja um tipo distinto de ativo, passivo ou componente de patrimnio lquido de acordo com esta Norma; e (d) aplicar esta Norma na mensurao de todos os ativos e passivos reconhecidos. 35.8 As polticas contbeis que a entidade utiliza em seu balano patrimonial de abertura sob esta Norma podem divergir daquelas que a entidade utilizou na mesma data usando as prticas contbeis anteriores. Os ajustes resultantes derivam de transaes, outros eventos ou condies antes da data de transio para esta Norma. Portanto, a entidade deve reconhecer esses ajustes diretamente em lucros ou prejuzos acumulados (ou, caso apropriado e determinado por esta Norma, em outro grupo do patrimnio lquido) na data de transio para esta Norma.
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35.9 Na adoo inicial desta Norma, a entidade no deve alterar retrospectivamente o tratamento contbil que seguiu sob a prtica contbil anterior, para quaisquer das seguintes transaes: (a) desreconhecimento (baixa) de ativos e passivos nanceiros. Os ativos nanceiros e passivos nanceiros desreconhecidos (baixados) de acordo com a prtica contbil anterior da entidade antes da data de transio no devem ser reconhecidos no momento da adoo desta Norma. Por outro lado, os ativos e passivos nanceiros que teriam sido desreconhecidos sob esta Norma em transao que tenha ocorrido antes da data de transio, mas que no foram desreconhecidos de acordo com a prtica anterior da entidade, a entidade pode optar por (a) desreconhec-los no momento da adoo desta Norma ou (b) continuar reconhecendo-os at a alienao ou liquidao; (b) contabilidade para operaes de hedge. A entidade no deve alterar sua contabilidade para operaes de hedge antes da data de transio para esta Norma para as operaes de hedge que no existem mais na data de transio. Para as operaes de hedge que existirem na data de transio, a entidade deve seguir as exigncias da contabilidade para operaes de hedge da Seo 12 Outros Tpicos sobre Instrumentos Financeiros, incluindo as exigncias de descontinuidade da contabilidade para operaes de hedge para as operaes de hedge que no atenderem as condies da Seo 12; (c) estimativas contbeis; (d) operaes descontinuadas; (e) mensurao da participao dos no controladores. As exigncias do item 5.6 para se alocar o resultado e os outros resultados abrangentes entre a participao dos no controladores e os proprietrios da entidade controladora devem ser aplicadas prospectivamente a partir da data de transio desta Norma (ou a partir de data anterior conforme esta Norma seja aplicado para correo de combinao de negcios ver item 35.10). 35.10 A entidade pode usar uma ou mais das seguintes isenes na elaborao de suas primeiras demonstraes contbeis que se adequarem a esta Norma: Combinao de negcios. A entidade, que adotar pela primeira vez a esta Norma, no deve aplicar a Seo 19 Combinao de Negcios e gio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill) para as combinaes de negcios que foram efetivadas antes da data de transio para esta Norma. Transaes de pagamento baseado em aes. A entidade que adotar pela primeira vez esta Norma no necessita aplicar a Seo 26 Pagamento Baseado em Aes para os ttulos patrimoniais que foram concedidos antes da data de transio para esta Norma, ou para os passivos provenientes de transaes de pagamento baseado em aes que foram liquidados antes da data de transio para esta Norma.
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Custo atribudo. A entidade que adotar esta Norma pela primeira vez pode optar por mensurar o ativo imobilizado ou a propriedade para investimento, na data de transio para esta Norma, pelo seu valor justo e utilizar esse valor justo como seu custo atribudo nessa data. Para isso a entidade deve observar a Interpretao Tcnica IT 10 Interpretao sobre a Aplicao Inicial ao Ativo Imobilizado e Propriedade para Investimento. Reavaliao como custo atribudo. A entidade pode usar reavaliao efetuada quando permitida legalmente para ns de custo atribudo. Variaes de converso cumulativas. A Seo 30 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis exige que a entidade classique as variaes de converso como componente separado do patrimnio lquido. A entidade que adotar pela primeira vez pode optar em considerar todas as variaes de converso cumulativas de todas as operaes no exteriors como sendo zero na data de transio para a esta Norma. Demonstraes contbeis separadas. Quando a entidade elabora demonstraes contbeis separadas, o item 9.26 exige que ela contabilize todos os seus investimentos em controladas, coligadas, e entidades controladas em conjunto: (i) pelo custo menos desvalorizao; ou (ii) pelo valor justo, com as alteraes no valor justo reconhecidas no resultado. Se a entidade que adotar pela primeira vez mensurar um investimento pelo custo, ela deve mensurar esse investimento por um dos seguintes valores nas suas demonstraes contbeis separadas de abertura, elaboradas em conformidade com esta Norma: (i) custo, determinado de acordo com a Seo 9 Demonstraes Consolidadas e Separadas; ou (ii) custo atribudo, que deve ser o valor remensurado na data de transio para a esta Norma ou o valor contbil nessa data de acordo com a prtica contbil anterior. Instrumentos nanceiros compostos. O item 22.13 exige que a entidade separe um instrumento nanceiro composto em seus componentes de passivo e de patrimnio lquido na data de emisso. A entidade no precisa, na adoo inicial, separar esses dois componentes se o componente de passivo no estiver em aberto na data de transio para esta Norma. Tributos diferidos sobre o lucro. A entidade no necessita reconhecer, na data de transio para esta Norma, ativos scais diferidos ou passivos scais diferidos relacionados com as diferenas entre as bases scais e os valores contbeis de quaisquer ativos ou passivos para os quais o reconhecimento desses ativos ou passivos scais diferidos envolveria custo ou esforo excessivo. Acordos de concesso de servios. A entidade que adotar pela primeira vez no necessita aplicar os itens 34.12 a 34.16 para os acordos de concesso de servios iniciados antes da data de transio para esta Norma.
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Atividades de extrao. A entidade que adotar pela primeira vez esta Norma e que utiliza o tratamento contbil do custo total, de acordo com as prticas contbeis anteriores, pode optar por mensurar os ativos de petrleo e gs (aqueles utilizados na explorao, avaliao, desenvolvimento ou produo de petrleo e gs), na data de transio para esta Norma pelo valor determinado de acordo com as prticas contbeis anteriores da entidade. A entidade deve testar esses ativos para desvalorizao por reduo ao valor recupervel, na data de transio para esta Norma, em conformidade com a Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. Contratos que contm arrendamento mercantil. A entidade pode optar em analisar se um contrato existente na data de transio para esta Norma contm arrendamento mercantil (ver item 20.3) com base nos fatos e circunstncias existentes nessa data, ao invs da data em que o acordo se iniciou. Passivos por desativao includos no custo do ativo imobilizado. O item 17.10(c) menciona que o custo de item do ativo imobilizado inclui a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoo do item e de restaurao da rea na qual o item est localizado, bem como a obrigao em que a entidade incorre quando o item adquirido ou como consequncia de ter utilizado o bem durante determinado perodo para nalidades que no a produo de estoques durante esse perodo. A entidade que adota pela primeira vez esta Norma pode optar em mensurar este componente do custo do ativo imobilizado na data de transio para esta Norma, ao invs da data em que a obrigao inicialmente se originou. 35.11 Caso seja impraticvel para a entidade realizar, no seu balano patrimonial de abertura na data de transio, um ou mais ajustes exigidos pelo item 35.7, a entidade deve aplicar os itens 35.7 a 35.10 para tais ajustes nos perodos mais antigos para os quais isso seja praticvel, e deve identicar as informaes apresentadas para os perodos anteriores que no sejam comparveis com as informaes do perodo para o qual ela elabora suas primeiras demonstraes contbeis em conformidade com esta Norma. Caso seja impraticvel para a entidade fornecer quaisquer divulgaes exigidas por esta Norma para qualquer perodo anterior ao perodo para o qual a entidade elaborar suas primeiras demonstraes contbeis em conformidade com esta Norma, a omisso deve ser divulgada. DIVULGAO EXPLICAO DA TRANSIO PARA ESTA NORMA 35.12 A entidade deve explicar como a transio de suas polticas e prticas contbeis anteriores para esta Norma afetou seu balano patrimonial, suas demonstraes do resultado, do resultado abrangente e dos uxos de caixa divulgados.
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CONCILIAO 35.13 Para se adequar ao item 35.12, as primeiras demonstraes contbeis da entidade que utilizar esta Norma devem incluir: (a) descrio da natureza de cada mudana de prtica contbil; (b) conciliaes do seu patrimnio lquido determinado de acordo com a prtica contbil anterior para o seu patrimnio lquido determinado de acordo com esta Norma para ambas as seguintes datas: (i) data de transio para esta Norma; e (ii) data de encerramento do perodo mais recente apresentado nas demonstraes contbeis anuais mais recentes da entidade, determinadas de acordo com a prtica contbil anterior; (c) conciliao do resultado apurado de acordo com a prtica contbil anterior para o perodo mais recente nas demonstraes contbeis anuais mais recentes da entidade com o resultado determinado de acordo com esta Norma. 35.14 Se a entidade tornar-se consciente de erros cometidos de acordo com a prtica contbil anterior, as conciliaes exigidas pelos itens 35.13(a) e (b) devem distinguir a correo desses erros das mudanas de prticas contbeis. 35.15 Se a entidade no apresentou demonstraes contbeis para perodos anteriores, ela deve divulgar esse fato nas suas primeiras demonstraes contbeis que estiverem em conformidade com esta Norma.
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RESOLUO CFC
N. 1.285
de 18 de junho de 2010
Glossrio de termos da NBC T 19.41
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RESOLUO CFC N. 1.285(1)

de 18 de junho de 2010
Inclui o Apndice Glossrio de Termos NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas.
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alnea f do art. 6 do Decreto-Lei n. 9.295-46, alterado pela Lei n. 12.249-10, RESOLVE: Art. 1 Incluir, na NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, aprovada pela Resoluo CFC n. 1.255-09, o Apndice Glossrio de Termos. Art. 2 Esta Resoluo entra em vigor na data de sua publicao.
Braslia, 18 de junho de 2010.
Contador Juarez Domingues Carneiro Presidente
(1) Publicada no DOU, de 22-06-2010.
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APNDICE GLOSSRIO DE TERMOS DA NBC T 19.41 CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS (Este Apndice parte integrante da NBC T 19.41)
Aes (ou quotas) em tesouraria: Instrumentos patrimoniais (de capital), como aes ou quotas, da prpria entidade, possudos pela entidade ou outros membros do grupo consolidado. Adoo inicial da Contabilidade para PMEs: Situao em que a entidade apre-
senta, pela primeira vez, suas demonstraes contbeis anuais de acordo com a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas, independentemente de ter sido o seu arcabouo contbil anterior o IFRS completo ou outra prtica contbil.
gio por expectativa de rentabilidade futura (fundo de comrcio ou goodwill): Benefcios econmicos futuros decorrentes de ativos que no so pass-
veis de serem individualmente identicados nem separadamente reconhecidos.

Altamente provvel: Signicativamente mais do que provvel. Amortizao: Alocao sistemtica do valor amortizvel de ativo ao longo de sua
vida til.
Aplicao prospectiva (aplicao de mudana em poltica contbil):
Aplicao de nova poltica contbil para transaes, outros eventos e condies que ocorram aps a data em que a poltica foi alterada.
Aplicao retrospectiva (aplicao de mudana em poltica contbil):
Aplicao de nova poltica contbil para transaes, outros eventos e condies como se essa poltica tivesse sempre sido aplicada.
Apresentao adequada: Representao convel dos efeitos das transaes, de
outros eventos e condies de acordo com as denies e critrios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas.
Arrendamento mercantil: Acordo por meio do qual o arrendador transfere ao ar-
rendatrio, em troca de pagamento, ou srie de pagamentos, o direito de uso de ativo por um perodo de tempo acordado entre as partes. Tambm conhecido como leasing.
Arrendamento mercantil nanceiro: Arrendamento que transfere substancial-
mente todos os riscos e benefcios vinculados posse do ativo. O ttulo de propriedade pode ou no ser futuramente transferido. O arrendamento que no arrendamento nanceiro arrendamento operacional.
Arrendamento mercantil operacional: Arrendamento que no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes posse do ativo. Arrendamento que no arrendamento operacional arrendamento nanceiro.
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Atividade agrcola: Gerenciamento da transformao biolgica e da colheita de ativos biolgicos para venda, ou para converso em produtos agrcolas ou em ativos biolgicos adicionais da entidade. Atividade de nanciamento: Atividade que resulta em alteraes no tamanho e
na composio do patrimnio integralizado e dos emprstimos da entidade.

Atividade de investimento: Aquisio e alienao de ativos de longo prazo e de
outros investimentos no includos em equivalentes de caixa.

Atividade operacional: As principais atividades geradoras de receita da entidade e
de outras atividades que no sejam atividades de investimento ou de nanciamento.

Ativo: Recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados do
qual se esperam benefcios econmicos futuros para a entidade.

Ativo biolgico: Animal ou planta vivos. Ativo contingente: Ativo possvel, que resulta de acontecimentos passados e cuja
realizao ser conrmada apenas pela ocorrncia, ou no, de um ou mais acontecimentos futuros incertos, no totalmente sob controle da entidade. Ativo de plano (de benefcio a empregado): (a) ativos possudos por fundo de benefcio a empregado de longo prazo; e (b) aplices de seguro qualicadas.
Ativo nanceiro: Qualquer ativo que seja:
(a) dinheiro; (b) instrumento patrimonial de outra entidade; (c) direito contratual: (i) de receber dinheiro ou outro ativo nanceiro de outra entidade; ou (ii) de trocar ativos ou passivos nanceiros com outra entidade sob condies que so potencialmente favorveis entidade; ou (d) contrato que ser ou que poder vir a ser liquidado pelos instrumentos patrimoniais (como aes) da prpria entidade e que: (i) pelo qual a entidade ou pode ser obrigada a receber um nmero varivel de instrumentos patrimoniais da prpria entidade; ou (ii) ser ou poder vir a ser liquidado exceto pela troca de uma quantia xa de dinheiro ou outro ativo nanceiro por um nmero xo de instrumentos patrimoniais da prpria entidade. Para esse m, os instrumentos patrimoniais da prpria entidade no incluem instrumentos que sejam eles mesmos contratos para recebimento futuro ou transmisso futura dos instrumentos patrimoniais da prpria entidade.
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Ativo scal diferido: Tributo recupervel em perodos futuros, referente a:
(a) diferenas temporrias; (b) compensao de prejuzos scais no utilizados; e (c) compensao de crditos scais no utilizados.
Ativo imobilizado: Ativos tangveis que:
(a) so disponibilizados para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios, ou para locao por outros, para investimento, ou para ns administrativos; e (b) espera-se que sejam usados por mais de um perodo contbil.
Ativo intangvel: Ativo identicvel no monetrio sem substncia fsica. Tal ativo identicvel quando:
(a) separvel, isto , capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, tanto individualmente ou junto com contrato, ativo ou passivo relacionados; ou (b) origina direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de esses direitos serem transferidos ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.
Balano patrimonial: Demonstrao que apresenta a relao de ativos, passivos e patrimnio lquido de uma entidade em data especca. Base scal: A mensurao, conforme lei scal aplicvel, de ativo, passivo ou ins-
trumento patrimonial.
Benefcio a empregado: Todas as formas de retribuio dada pela entidade em
troca dos servios prestados pelo empregado.

Benefcio adquirido (direito a benefcio adquirido): Benefcio cujo direito,
sob as condies de plano de benefcio de aposentadoria, no condicional relao de emprego continuada.

Benefcio por desligamento: Benefcio a ttulo de indenizao por encerramento do contrato com empregados em virtude de:
(a) deciso de a entidade terminar o vnculo empregatcio do empregado antes da data normal de aposentadoria; ou (b) deciso do empregado de aderir a demisso voluntria em troca desse benefcio.
Benefcio ps-emprego: Benefcio a empregado (exceto benefcio por desliga-
mento) que ser pago aps o perodo de emprego.

Caixa: Dinheiro em caixa e depsitos vista.
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Classe de ativos: Grupo de ativos de natureza e uso similares nas operaes da
entidade.
Coligada: Entidade, incluindo aquela no constituda na forma de sociedade, sobre a qual o investidor tem inuncia signicativa e que no nem controlada nem participao em empreendimento controlado em conjunto (joint venture). Combinao de negcios: Unio de entidades ou negcios separados produzindo demonstraes contbeis de uma nica entidade que reporta. Operao ou outro evento por meio do qual um adquirente obtm o controle de um ou mais negcios, independentemente da forma jurdica da operao. Componente de entidade: Operaes e uxos de caixa que podem ser clara-
mente distinguidos, operacionalmente e para ns de demonstraes contbeis, das demais operaes da entidade.
Compreensibilidade: A qualidade da informao de modo a torn-la compre-
ensvel por usurios que tm conhecimento razovel de negcios e atividades econmicas, bem como de contabilidade, e a disposio de estudar a informao com razovel diligncia.
Compromisso rme: Contrato fechado de compra ou venda para a troca de uma
quantidade determinada de recursos a um preo determinado em uma ou mais datas futuras determinadas.
Conabilidade: Qualidade da informao que a torna livre de erro material e vis
e representa adequadamente aquilo que tem a pretenso de representar ou seria razovel que representasse.
Continuidade: A entidade est em continuidade operacional a menos que a admi-
nistrao pretenda liquid-la ou interromper suas atividades, ou no tenha alternativa realista a no ser encerr-las.
Contrato de concesso de servio: Contrato por meio do qual o governo ou
outro rgo do setor pblico contrata com operadora privada para desenvolver (ou aprimorar), operar e manter os ativos de infraestrutura do concedente, tais como ruas, pontes, tneis, aeroportos, empresas de gerao, transmisso ou distribuio de energia, prises, hospitais, etc.
Contrato de construo: Contrato especicamente negociado para a construo de ativo ou de combinao de ativos que estejam intimamente interrelacionados ou interdependentes em termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu propsito ou utilizao. Contrato de seguro: Contrato pelo qual uma parte (segurador) aceita um risco de
seguro signicativo de outra parte (segurado), aceitando indenizar o segurado no caso de evento especco, futuro e incerto (evento segurado) afetar adversamente o segurado.
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Contrato oneroso: Contrato em que os custos inevitveis de atender s obrigaes do contrato excedem os benefcios econmicos que se espera receber com ele. Controlada: Entidade, incluindo aquela sem personalidade jurdica, tal como uma
associao, controlada por outra entidade (conhecida como controladora).

Controladora: Entidade que possui uma ou mais controladas. Controle conjunto (joint venture): Controle compartilhado ajustado em contrato sobre uma atividade econmica. Ele existe apenas quando as decises nanceiras e operacionais estratgicas relacionadas atividade exigem o consentimento unnime das partes que partilham do controle (empreendedores). Controle (de entidade): Poder de governar as polticas operacionais e nanceiras
da entidade de modo a obter benefcios de suas atividades.

Custo amortizado de ativo nanceiro ou passivo nanceiro: Montante
pelo qual o ativo nanceiro ou o passivo nanceiro mensurado pelo valor de seu reconhecimento inicial, mais os juros acumulados com base no mtodo da taxa efetiva de juros, menos as amortizaes de principal, menos qualquer reduo (direta ou por meio de conta de reticao) por ajuste ao valor recupervel ou impossibilidade de recebimento.
Custo atribudo (deemed cost): O valor justo remensurado de ativo na data da
transio para a NBC T 19.41 Contabilidade para Pequenas ou Mdias Empresas.

Custos de emprstimo: Juros e outros custos incorridos pela entidade com em-
prstimo de recursos.
Data de concesso: A data em que a entidade e outra parte (incluindo um empregado) entram em acordo quanto a um acerto de pagamento baseado em aes, sendo a data em que as partes chegam a uma compreenso mtua dos termos e condies do contrato. data de concesso, a entidade confere contraparte o direito ao dinheiro, a outros ativos ou a instrumentos patrimoniais, desde que as condies de concesso especicadas (se houver) sejam atendidas. Se o acordo estiver sujeito a um processo de aprovao (por exemplo, dos acionistas) a data de concesso aquela em que a aprovao obtida. Data de transio para esta Norma: Comeo do primeiro perodo contbil para o qual a entidade apresenta informaes comparativas completas de acordo com esta Norma para PMEs em suas primeiras demonstraes contbeis que observem esta Norma. Demonstraes contbeis: Representao estruturada da posio patrimonial e
nanceira, do desempenho nanceiro e dos uxos de caixa da entidade.
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Demonstraes contbeis combinadas: Demonstraes contbeis de duas ou
mais entidades controladas por um nico investidor.

Demonstraes contbeis consolidadas: Demonstraes contbeis da controladora e suas controladas apresentadas como se fossem uma nica entidade. Demonstraes contbeis intermedirias: Demonstrao contbil que con-
tm um conjunto completo de demonstraes contbeis ou um conjunto de demonstraes contbeis condensadas para um perodo intermedirio.
Demonstraes contbeis para ns gerais: Demonstraes contbeis dire-
cionadas s necessidades gerais de informao nanceira de vasta gama de usurios que no esto em posio de exigir demonstraes feitas sob medida para atender suas necessidades particulares de informao.
Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido: Demonstraes que apresentam lucro ou prejuzo do perodo, itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no patrimnio lquido do perodo, os efeitos das alteraes na poltica contbil e correo de erros reconhecidos no perodo, e as quantias das transaes com scios em sua condio de scios durante o perodo. Demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados: Demonstrao contbil que apresenta as alteraes em lucros ou prejuzos acumulados para um perodo. Demonstrao do resultado: Demonstrao contbil que apresenta todos os itens de receita e despesa reconhecidos no perodo, excluindo os itens de outros resultados abrangentes. Demonstrao do resultado abrangente: Demonstrao que comea com lu-
cro ou prejuzo do perodo e a seguir mostra os itens de outros resultados abrangentes do perodo.
Demonstrao dos uxos de caixa: Demonstrao que oferece informaes sobre as alteraes em caixa e equivalentes de caixa da entidade por um perodo, mostrando alteraes separadamente durante o perodo em atividades operacionais, de investimento e de nanciamento. Demonstraes separadas: Aquelas apresentadas por uma controladora, um investidor em um scio com investimento em entidade controlada em conjunto, nas quais os investimentos so contabilizados com base na participao societria direta ao invs de se basear nos resultados declarados e nos ativos lquidos contbeis das entidades investidas. Depreciao: Alocao sistemtica do valor deprecivel de ativo durante a sua vida til. Desempenho: Relao das receitas e das despesas da entidade na forma em que
esto divulgadas na demonstrao do resultado e do resultado abrangente.
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Desenvolvimento: Aplicao de resultados de pesquisa ou de outro conhecimento
ao planejamento ou ao projeto para a produo de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios, novos ou substancialmente melhorados, antes do incio de sua produo comercial ou uso.
Despesa: Reduo de benefcios econmicos durante o perodo contbil, na forma
de sadas ou reduo de ativos ou incluso de passivos que resultam em redues no patrimnio lquido, com exceo daqueles relativos a distribuies de capital ou lucros a proprietrios.
Despesa tributria: Valor total includo na demonstrao do resultado para o perodo contbil referente aos tributos sobre o lucro corrente e diferido. Desreconhecimento: Retirada (baixa na maior parte das vezes) de ativo ou passi-
vo reconhecido anteriormente do balano patrimonial da entidade.

Diferenas temporrias: Diferenas entre o valor contbil de ativo, passivo ou
outro item nas demonstraes contbeis e sua base de clculo scal que a entidade espera que v afetar o lucro tributvel quando o valor contbil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado (ou, no caso de itens que no sejam ativos ou passivos, que afetaro o lucro tributvel no futuro).
Direito de aquisio: Na transao de pagamento baseado em aes, o direito da contraparte de receber dinheiro, outros ativos ou instrumentos patrimoniais da entidade quando o direito da contraparte no for mais condicionado satisfao de quaisquer condies de aquisio. Eccia de um hedge: Grau em que alteraes no valor justo ou nos uxos de
caixa do item protegido que so atribuveis a um risco coberto so compensadas por alteraes no valor justo, ou uxos de caixa, do instrumento de hedge.
Empreendedor: Investidor em uma joint venture que tem controle conjunto sobre
essa joint venture.

Empreendimento controlado em conjunto (joint venture): Acordo contra-
tual por meio do qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econmica que est sujeita ao controle conjunto. Empreendimentos conjuntos podem assumir a forma de operaes controladas conjuntamente, ativos controlados conjuntamente ou entidades controladas conjuntamente.
Emprstimo a pagar: Passivos nanceiros que no obrigaes comerciais de cur-
to prazo a pagar em condies de crdito normais.

Entidade controlada em conjunto: Empreendimento conjunto que envolve o
estabelecimento de corporao, sociedade ou outra entidade na qual cada empreendedor tem interesse. A entidade opera da mesma forma que outros tipos de entidade,
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com a exceo de que um acordo contratual entre os empreendedores (venturers) estabelece o controle conjunto sobre a atividade econmica da entidade.
Entidade governamental: Entidade do governo federal, estadual ou municipal,
agncias governamentais e rgos semelhantes, sejam locais, nacionais ou internacionais.

Equivalente de caixa: Investimentos de curto prazo, altamente lquidos, que so prontamente conversveis em dinheiro, e que esto sujeitos a risco insignicante de alteraes no seu valor at sua efetiva converso em caixa. Erros: Omisses e inexatides nas demonstraes contbeis da entidade para um ou mais perodos passados, decorrentes de falha em usar ou de mau uso de informaes conveis que:
(a) estavam disponveis quando as demonstraes contbeis daqueles exerccios foram autorizadas para emisso; e (b) poderiam razoavelmente ter sido obtidas e levadas em considerao na elaborao e apresentao dessas demonstraes contbeis.
Estoques: Ativos mantidos:
(a) para a venda no curso normal dos negcios; (b) no processo de produo para venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produo ou na prestao de servios.
Financiamento (funding) (de benefcios de aposentadoria): Contribuies feitas por entidade, e algumas vezes por seus empregados, a outra entidade, ou fundo, que legalmente separada da entidade que apresenta as demonstraes contbeis com a nalidade de cobrir o pagamento dos benefcios dos empregados. Fluxos de caixa: Entradas e sadas de caixa e equivalentes de caixa. Ganhos: Aumentos em benefcios econmicos e, como tais, no so diferentes em
sua natureza das receitas.

Grupo econmico: Controladora e todas as suas controladas. Impraticvel: impraticvel aplicar uma exigncia quando a entidade no pode
aplic-la aps empregar todos os esforos razoveis para realiz-la.

Instrumento de hedge: Para o propsito da Seo 12, para ns de contabilizao
de hedge para PMEs, um instrumento de cobertura (hedging) um instrumento nanceiro que atende a todos os termos e condies abaixo: (a) ser swap de taxa de juros, swap de moeda estrangeira, contrato de cmbio a termo ou contrato de mercadoria a termo, no qual se espera que seja altamente efetivo
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(b)
(c) (d) (i) (ii) (iii) (d)
em termos de compensao de risco identicado no item 12.17, o qual considerado como sendo risco coberto; envolve uma parte externa entidade apresentando as demonstraes contbeis (por exemplo, externa ao grupo, segmento ou entidade individual que est apresentando as demonstraes contbeis); seu valor de referncia igual ao valor designado do principal ou valor referencial do item coberto; tem prazo de resgate especco no posterior: ao vencimento do instrumento nanceiro sendo coberto; liquidez esperada do compromisso de compra ou venda da mercadoria; ou ocorrncia de previso cambial altamente improvvel ou da transao de mercadoria sendo coberta; no tem caractersticas de pagamento antecipado, resciso antecipada ou de prorrogao.
A entidade que escolher aplicar a NBC T 19.32 na contabilizao de instrumentos nanceiros deve aplicar a denio de instrumento de hedging daquela norma ao invs de usar esta denio.
Instrumento nanceiro: Contrato que origina um ativo nanceiro de uma entida-
de e um passivo nanceiro ou instrumento patrimonial de outra entidade.

Instrumento nanceiro composto: Instrumento nanceiro que, do ponto de
vista do emissor, inclui um componente de dvida e um componente patrimonial.

Instrumento nanceiro negociado em mercado organizado: Instrumentos
negociados, ou em processo de emisso para negociao em mercado de aes (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais).
Investimento bruto no arrendamento mercantil: Total da soma:
(a) das contraprestaes mnimas recebveis pelo arrendador sob arrendamento nanceiro; e (b) de qualquer valor residual no garantido pertencente ao arrendador.
Investimento lquido no arrendamento mercantil: Investimento bruto em
arrendamento descontado taxa de juros implcita no arrendamento.

Itens monetrios: Unidades monetrias disponveis e ativos e passivos a serem
recebidos ou pagos em valor xo ou determinvel de unidades monetrias.

Licena remunerada acumulvel: Ausncias remuneradas que sero compensadas em perodos futuros, quando no totalmente compensadas no perodo corrente (como frias).
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Lucro tributvel (prejuzo scal): O lucro (prejuzo) para um perodo de declarao sobre o qual tributos sobre o lucro so pagveis ou recuperveis, determinados de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades tributrias. Lucro tributvel igual receita tributvel menos quantias dedutveis da receita tributvel. Materialidade: Omisses ou declaraes inexatas de itens so materiais se elas puderem, individual ou coletivamente, inuenciar as decises econmicas de usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho e da natureza da omisso ou impreciso julgada nas circunstncias que a envolvem. O tamanho e natureza do item, ou a combinao de ambos, poderia ser o fator determinante. Mensurao: Processo de determinao de quantias monetrias com que os elemen-
tos das demonstraes contbeis devem ser reconhecidos e apresentados no balano patrimonial, na demonstrao do resultado e na demonstrao do resultado abrangente.
Mtodo da taxa efetiva de juros: Mtodo de clculo do custo amortizado de ativo ou passivo nanceiro (ou grupo de ativos ou passivos nanceiros) e de alocao da receita ou da despesa de juros sobre o perodo pertinente (mtodo do juro composto). Mtodo de crdito unitrio projetado: Mtodo de avaliao atuarial que per-
cebe cada perodo como originando uma unidade adicional de direito ao benefcio e mede cada unidade separadamente para constituir a obrigao nal (o que algumas vezes chamado de mtodo de benefcio acumulado proporcional ao tempo de servio ou como mtodo de anos/benefcio de servio).
Moeda de apresentao: Moeda em que as demonstraes contbeis so apresentadas. Moeda funcional: Moeda do ambiente econmico principal em que a entidade
opera.
Mudana em estimativa contbil: Ajuste do valor contbil de ativo ou passivo,
ou a quantia da baixa peridica de ativo, que resulte da estimativa da situao de ativos e passivos, bem como de benefcios futuros esperados e obrigaes a eles relacionadas. Mudanas nas estimativas contbeis resultam de novas informaes ou novos desdobramentos e, por isso, no so correo de erros.
Negcio: Conjunto integrado de atividades e ativos conduzidos e administrados
com o propsito de oferecer: (a) retorno aos investidores; ou (b) custos mais baixos ou outros benefcios econmicos direta e proporcionalmente aos scios ou participantes.
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Um negcio geralmente consiste de entradas, processos aplicados a essas entradas e sadas resultantes que so, ou sero, utilizadas para gerar receitas. Se no conjunto transferido de atividades e ativos existir fundo de comrcio (goodwill), o conjunto transferido ser considerado como um negcio.
Normas Internacionais de Contabilidade: Normas e Interpretaes adotadas
pela Junta Internacional de Normas Contbeis (IASB). Elas englobam: (a) Normas Internacionais de Relatrios Financeiros (IFRS); (b) Normas Internacionais de Contabilidade (IAS); e (c) Interpretaes desenvolvidas pelo Comit de Interpretaes das Normas Internacionais de Relatrios Financeiros (IFRIC) ou pelo antigo Comit Permanente de Interpretaes (SIC).
Notas explicativas (para demonstraes contbeis): Notas explicativas contm informaes alm daquelas apresentadas no balano patrimonial, na demonstrao do resultado abrangente, na demonstrao do resultado, nas demonstraes dos lucros ou prejuzos acumulados e do valor adicionado (se apresentadas), na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido e na demonstrao dos uxos de caixa. As notas explicativas oferecem descries narrativas ou composio de valores apresentados nessas demonstraes e informaes sobre itens que no se qualicam para o reconhecimento nessas demonstraes. Objetivo das demonstraes contbeis: Oferecer informao sobre a posio
patrimonial e nanceira, o desempenho e os uxos de caixa da entidade, que seja til para a tomada de deciso por vasta gama de usurios que no est em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao.
Objeto de hedge: Para o propsito da Seo 12 desta Norma, para ns especcos
de contabilizao de hedge de pequenas e mdias empresas, um item protegido : (a) o risco de taxa de juros de instrumento de dbito avaliado pelo custo amortizado; (b) o risco cambial ou taxa de juros em compromisso rme ou com transao prevista altamente provvel; (c) o risco de preo de commodity da qual titular ou em compromisso rme ou transao prevista altamente provvel para comprar ou vender uma commodity; ou (d) o risco cambial em investimento lquido em operao no exterior.
Obrigao construtiva (obrigao no formalizada): Obrigao que decorre das aes da entidade em que:
(a) a entidade tenha indicado a outras partes que aceitar certas responsabilidades, com base em prticas passadas, em polticas contbeis publicadas ou em declarao recente sucientemente especca; e
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(b) em consequncia disso, a entidade tenha criado expectativa vlida nas outras partes de que cumprir com essas responsabilidades.
Obrigao de benefcio denido (valor presente da): Valor presente, sem
deduo de quaisquer ativos do plano, de pagamentos futuros esperados, necessrios para liquidar a obrigao resultante do servio do empregado nos perodos corrente e anteriores.
Obrigao pblica de prestao de contas (accountability): Obrigao de
prestao de contas aos fornecedores de recursos presentes e potenciais e outros externos entidade que tomam decises econmicas, mas no esto em posio de exigir relatrios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informao. A entidade tem responsabilidade pblica se: (a) seus instrumentos de dvida ou patrimoniais so trocados em mercado de aes ou estiver no processo de emisso de tais instrumentas para troca em mercado de aes (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balco, incluindo mercados locais ou regionais); ou (b) possuir ativos em condio duciria perante grupo amplo de terceiros como um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mtuos, bancos de investimento, etc.
Operao descontinuada: Componente da entidade que foi alienado ou detido
para venda, e (a) representa um ramo separado de negcios importante, ou rea geogrca de operaes; (b) parte de um plano coordenado nico para liquidar um ramo separado de negcios importante, ou rea geogrca de operaes; ou (c) uma controlada adquirida exclusivamente com vistas revenda.
Outros resultados abrangentes: Itens de receita e despesa (incluindo ajustes
de reclassicao de receita) que no so reconhecidos como resultado, conforme exigido ou permitido por esta Norma.
Parte relacionada: Pessoa ou entidade que est relacionada com a entidade que est elaborando suas demonstraes contbeis (entidade divulgadora), sendo que:
(a) pessoa ou membro prximo da famlia dessa pessoa relacionado com a entidade divulgadora se essa pessoa: (i) membro do pessoal chave de gesto da entidade ou entidade divulgadora ou de controladora da entidade divulgadora; (ii) tem controle sobre a entidade divulgadora; ou (iii) tem controle conjunto ou inuncia signicativa sobre a entidade divulgadora ou que tenha poder de voto signicativo na mesma;
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(b) a entidade est relacionada com a entidade divulgadora se alguma das seguintes condies se aplicar: (i) a entidade e a entidade divulgadora so membros do mesmo grupo econmico (o que signica que cada controladora, controlada e entidade sob controle comum parte relacionada com as outras); (ii) qualquer uma das entidades uma coligada ou empreendimento controlado em conjunto de outra entidade (ou de membro de grupo econmico do qual a outra entidade membro); (iii) ambas as entidades so empreendimentos controlados em conjunto de uma terceira entidade; (iv) qualquer das entidades um empreendimento controlado em conjunto de uma terceira entidade e a outra entidade uma coligada da terceira entidade; (v) a entidade tem plano de benefcio ps-emprego para benefcio dos empregados de qualquer entidade, seja a entidade divulgadora ou a entidade relacionada com a entidade divulgadora. Se a entidade em si um plano desses, os empregadores patrocinadores tambm so relacionados com o plano; (vi) a entidade controlada ou controlada conjuntamente por pessoa identicada em (a); (vii) uma pessoa identificada em (a)(i) tem poder de voto significativo na e n tidade; (viii) uma pessoa identificada em (a)(ii) tem influncia significativa sobre a e n tidade ou poder de voto signicativo na mesma; (ix) uma pessoa, ou um membro prximo da famlia da pessoa, tem inuncia signicativa sobre a entidade ou poder de voto signicativo nela e controle conjunto sobre a entidade divulgadora; e (x) um membro do pessoal chave de gesto da entidade ou da controladora da entidade, ou membro prximo da famlia desse membro, tem o controle ou controle conjunto sobre a entidade divulgadora ou tem poder de voto signicativo na mesma.
Participao de no controladores: Parte do patrimnio lquido da controlada no atribuvel, direta ou indiretamente, controladora (comumente conhecida como participao de minoritrios). Passivo: Obrigao presente da entidade, derivada de eventos j ocorridos, cuja liqui-
dao se espera resulte em sada de recursos capazes de gerar benefcios econmicos.

Passivo contingente:
(a) obrigao possvel que resulta de acontecimentos passados e cuja existncia ser conrmada apenas pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos no totalmente sob controle da entidade; ou
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(b) obrigao presente que resulta de acontecimentos passados, mas que no reconhecida porque: (i) no provvel que desembolso de recurso que incorpora benefcios econmicos seja exigido para liquidar a obrigao; ou (ii) o valor da obrigao no pode ser mensurado de maneira sucientemente convel.
Passivo de benefcio denido (valor presente): Valor presente da obrigao
de benefcio denido no nal do perodo contbil, deduzido do valor justo nesse mesmo perodo de quaisquer ativos do plano (se houver), dos quais as obrigaes devem ser liquidadas diretamente.
Passivo nanceiro: Qualquer passivo que seja:
(a) obrigao contratual: (i) de entregar dinheiro ou outro ativo nanceiro para outra entidade; ou (ii) de trocar ativos ou passivos nanceiros com outra entidade sob condies que so potencialmente desfavorveis entidade; ou (b) contrato que ser ou poder vir a ser liquidado por meio de instrumentos patrimoniais da prpria entidade e: (i) pelo qual a entidade ou pode ser obrigada a receber um nmero varivel de instrumentos patrimoniais da prpria entidade; ou (ii) ser ou poder vir a ser liquidado exceto pela troca de quantia xa de dinheiro ou outro ativo nanceiro por um nmero xo de instrumentos patrimoniais da prpria entidade. Para esse m, os instrumentos patrimoniais da prpria entidade no incluem instrumentos que sejam eles mesmos contratos para recebimento futuro ou transmisso futura dos instrumentos patrimoniais da prpria entidade.
Passivo scal diferido: Tributo a pagar ou a compensar em perodos contbeis futuros, referente a diferenas temporrias. Pequenas e mdias empresas: Entidades que:
(a) no tm responsabilidade de prestao pblica de contas; mas (b) elaboram demonstraes contbeis para ns gerais para usurios externos (credores, processos licitatrios, agncias de avaliao de rating, etc.). A entidade tem responsabilidade pblica se: (a) submeter, ou estiver no processo de submeter, suas demonstraes contbeis para comisso de valores mobilirios ou outro rgo regulador com o propsito de emitir qualquer classe de instrumento em mercado de aes; ou (b) possuir ativos em condio duciria perante um grupo amplo de terceiros como um de seus principais negcios. Esse o caso tpico de bancos, coope-
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rativas de crdito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mtuos, bancos de investimento, etc.
Perdas por desvalorizao (impairment): Valor contbil do ativo que excede (a) no caso de estoques, seu preo de venda menos o custo para complet-lo e despesa de vend-lo ou (b) no caso de outros ativos, seu valor justo menos a despesa para a venda. Perodo de divulgao: Perodo coberto pelas demonstraes contbeis ou por demonstrao contbil intermediria. Perodo intermedirio: Perodo de prestao de contas menor que um exerccio social completo. Pesquisa: Investigao original e planejada empreendida com o objetivo de ganhar novo conhecimento e compreenso cientca ou tcnica. Plano (de benefcio de empregado) de previdncia social: Planos de bene-
fcio de empregado estabelecidos por legislao para cobrir todas as entidades (ou todas as entidades em determinada categoria, por exemplo, determinado setor) e operados pelo governo nacional ou local ou por outro rgo (por exemplo, agncia autnoma criada especicamente para esse m) que no est sujeita ao controle ou inuncia da entidade que divulga.
Plano de benefcio ps-emprego: Acordo formal ou informal pelo qual a entidade compromete-se a proporcionar benefcios ps-emprego para um ou mais empregados. Plano de contribuio denida: Planos de benefcio ps-emprego pelos quais a entidade paga contribuies xas para uma entidade separada (fundo), no tendo a obrigao legal ou construtiva de pagar contribuies adicionais, ou de realizar pagamentos de benefcio direto a empregados, se o fundo no possuir ativos sucientes para pagar todos os benefcios do empregado referentes ao servio do empregado nos perodos corrente e passados. Plano multiempregadores: Plano de contribuio denida ou de benefcio de-
nido (exceto plano da previdncia social) que: (a) possui ativos formados por contribuies de vrias entidades patrocinadoras que no esto sob o mesmo controle acionrio; e (a) utiliza aqueles ativos para fornecer benefcios a empregados a mais de uma entidade patrocinadora, de modo que os nveis de contribuio e benefcio sejam determinados sem identicar a entidade patrocinadora que emprega os empregados em questo.
Poltica contbil: Princpios, bases, convenes, regras e prticas especcos aplicados pela entidade na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis. 255
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Posio nanceira: Relao de ativos, passivos e patrimnio da entidade na forma em que esto divulgados no balano patrimonial. Produo agrcola: Produto colhido dos ativos biolgicos da entidade. Propriedade para investimento: Imvel (terreno ou construo, ou parte de
construo, ou ambos) mantido pelo proprietrio ou arrendatrio sob arrendamento para receber pagamento de aluguel ou para valorizao de capital, ou ambos, que no seja para: (a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para ns administrativos; ou (b) venda no curso normal dos negcios.
Proprietrios: Possuidores de instrumentos classicados como patrimoniais. Provvel: Possibilidade de ocorrer um evento maior do que a de no ocorrer. Proviso: Acrscimo de exigibilidade cujo valor e/ou prazo de pagamento ainda
no est totalmente denido.

Prudncia: A incluso de grau de cuidado no exerccio de julgamentos necessrios
para realizar estimativas exigidas de acordo com as condies de incerteza, de modo que ativos ou receitas no sejam superavaliados e passivos ou despesas no sejam subavaliados.
Receita: Aumento de benefcios econmicos durante o perodo contbil na forma de entradas ou aumentos de ativos ou redues de passivos que resultam em aumento no patrimnio lquido, com exceo daqueles relativos a contribuies de capital feitas por proprietrios. Reconhecimento: O processo de incorporao ao balano patrimonial ou demonstrao do resultado e do resultado abrangente de item que atende denio de elemento e satisfaz aos seguintes critrios:
(a) provvel que benefcio econmico futuro associado com o item ua para ou da entidade; e (b) o item tem custo ou valor que pode ser mensurado com conana.
Regime de competncia: Efeitos das operaes e de outros eventos so reconhe-
cidos quando ocorrem (e no quando so recebidos ou pagos como caixa ou equivalente de caixa) e so registrados na contabilidade e divulgados nas demonstraes contbeis dos perodos aos quais se referem.
Relevncia: Importncia da informao que permite inuenciar as decises eco-
nmicas de usurios, ajudando-os a avaliar acontecimentos passados, presentes e futuros ou conrmando, ou corrigindo, suas avaliaes passadas.
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Resultado abrangente: Mutao no patrimnio lquido durante um perodo
resultante de transaes e outros eventos, exceto mutaes resultantes de transaes de capital com proprietrios e em sua condio de proprietrios (igual soma do lucro ou prejuzo lquido do perodo com os outros resultados abrangentes).
Resultado do perodo: Total das receitas menos as despesas, excluindo os itens
de outros resultados abrangentes.

Substancialmente aprovada: Alquotas devem ser consideradas como substan-
cialmente aprovadas quando eventos futuros necessrios ao processo de entrada em vigor da lei scal no alterarem o resultado.
Subveno governamental: Assistncia dada pelo governo na forma de trans-
ferncias de recursos a uma entidade em troca do cumprimento de certas condies relacionadas s suas atividades operacionais.
Taxa de juros implcita no arrendamento mercantil: Taxa de desconto que,
no incio do arrendamento, faz com que a soma do valor atual (a) dos pagamentos mnimos do arrendamento e (b) do valor residual no garantido seja igual soma (i) do valor justo do ativo arrendado e (ii) de quaisquer custos iniciais diretos do arrendador.
Taxa de juros imputada: a mais claramente determinvel entre:
(a) a taxa prevalecente para um instrumento similar de emissor com classicao de crdito similar; ou (b) a taxa de juros que desconta o valor nominal do instrumento para o preo atual de venda dos produtos ou servios.
Taxa de juros incremental de nanciamento do arrendatrio: Taxa de juros que o arrendatrio teria de pagar em arrendamento similar ou, se isso no for determinvel, a taxa a que, no incio do arrendamento, o arrendatrio caria sujeito a tomar emprestado, por prazo similar e com segurana similar, os recursos necessrios para a compra do ativo. Taxa efetiva de juros: Taxa que desconta os pagamentos ou recebimentos futuros
de caixa estimados, durante a vida esperada do instrumento nanceiro ou, quando apropriado, por um perodo mais curto, ao valor contbil lquido do ativo ou passivo nanceiro.
Tempestividade: Oferecer a informao nas demonstraes contbeis dentro do perodo adequado para a deciso. Transao com partes relacionadas: Transferncia de recursos, servios ou obrigaes entre partes relacionadas, independentemente do preo cobrado.
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Transao de pagamento baseada em aes: Uma transao na qual a entidade recebe bens ou servios (incluindo servios de empregado) como compensao por instrumentos patrimoniais da entidade (incluindo aes ou opes de ao), ou adquire bens ou servios contraindo passivos com o fornecedor desses bens ou servios por valores que so baseados no preo das aes da entidade ou outros instrumentos patrimoniais da entidade. Transao de pagamento baseada em aes liquidada em dinheiro:
Transao cujo pagamento baseado em aes pela qual a entidade adquire bens ou servios contraindo um passivo para transferir dinheiro ou outros ativos ao fornecedor desses bens ou servios por valores que so baseados no preo (ou valor) das aes ou outro instrumento patrimonial da entidade.
Transao de pagamento baseada em aes liquidada pela entrega de instrumentos patrimoniais: Transao de pagamento baseada em aes na qual
a entidade recebe bens ou servios como contraprestao de instrumentos patrimoniais da entidade (incluindo aes ou opes de ao).
Transao prevista: Transao futura no comprometida, mas prevista. Tributo corrente: Tributo a pagar (recupervel) referente ao lucro tributvel (pre-
juzo scal) para o perodo de declarao corrente e perodos passados.

Tributo diferido: Tributo a pagar (recupervel), referente ao lucro tributvel (pre-
juzo scal) para perodos de declarao futuros, em decorrncia de transaes ou eventos passados.
Tributos sobre o lucro: Todos os impostos nacionais e estrangeiros que tm como base lucros tributveis. Imposto de renda tambm inclui impostos tais como impostos retidos na fonte, que so pagos por controlada, coligada ou empreendimento controlado em conjunto em distribuies de resultado para a entidade. Unidade geradora de caixa: Menor grupo de ativos identicveis que gera entra-
das de caixa que so, em grande parte, independentes de entradas de caixa de outros ativos ou grupos de ativos.
Valor contbil: Valor em que um ativo ou passivo reconhecido no balano pa-
trimonial.
Valor deprecivel: custo do ativo, ou outra quantia substituta do custo (nas demonstraes contbeis), menos o seu valor residual. Valor em uso: Valor presente de uxos de caixa futuros que se espera venha a ser gerado com um ativo ou uma unidade geradora de caixa. Valor intrnseco: A diferena entre o valor justo das aes pelo qual a contraparte
tem direito (condicional ou incondicional) de subscrever, ou o direito de receber, e o
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preo (se existir) que a contraparte tem que pagar por essas aes. Por exemplo, uma opo de ao tem um preo de exerccio de $ 15, e a ao tem um valor justo de $ 20; o valor intrnseco, ento, de $ 5.
Valor justo: Valor pela qual um ativo pode ser trocado, um passivo liquidado, ou
um instrumento patrimonial concedido, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, em uma transao em que no haja relao de privilgio entre elas.
Valor justo menos despesa para vender: Valor que pode ser obtido com a venda de ativo ou unidade geradora de caixa, em uma transao entre as partes, isentas de interesse, que devem ser conhecedoras e dispostas a isso, menos as despesas da venda. Valor nocional: Valor de unidades de moeda, aes, bushels, libras ou outras unidades especicadas em contrato de instrumento nanceiro. Valor presente: Estimativa do valor presente descontado de uxos de caixa lquidos no curso normal dos negcios. Valor recupervel: O maior valor entre o valor justo diminudo das despesas de
venda de um ativo e seu valor em uso.

Valor residual de ativo: Valor estimado que a entidade obteria no presente com a alienao do ativo, aps deduzir as despesas estimadas da alienao, se o ativo j estivesse com a idade e com a condio esperada no m de sua vida til. Vida til: Perodo ao longo do qual se espera que um ativo esteja disponvel para uso pela entidade, ou o nmero de unidades de produo ou de unidades similares que se espera obter do ativo pela entidade.
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Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul

CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MDIAS

Porto Alegre | 2011

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Uma publicao do CRCRS Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande do Sul

Coordenao-geral Contador Zulmir Breda Presidente do CRCRS

Coordenao da edio Mrcia Bohrer Ibaez

Porto Alegre, janeiro de 2011

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Porto Alegre, 15 de janeiro de 2011.

Contador Zulmir Breda Presidente do CRCRS

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RESOLUO CFC N. 1.255(1)

Contadora Maria Clara Cavalcante Bugarim Presidente

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

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SEO 18 SEO 19 SEO 20 SEO 21

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dades de informao nanceira gerais de vasta gama de usurios que no esto

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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE NBC T 19.41

SEO 1 PEQUENAS E MDIAS EMPRESAS

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SEO 2 CONCEITOS E PRINCPIOS GERAIS

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