Direitofiscal 2

Direito Fiscal
Paulo Pichel
Porto 2009
Direito Fiscal 4 Sem |Paulo Pichel
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INTRODUO NOO, OBJECTO E MBITO DO DIREITO FISCAL.................................................................................8 1. DIREITO FINANCEIRO, DIREITO TRIBUTRIO E DIREITO FISCAL .........................................................................................................8 2. IMPOSTO, FIGURAS AFINS E SISTEMA FISCAL .......................................................................................................................................8 2.1 O conceito de tributo (diviso dicotmica) .................................................................................................................................8
2.1.1 O conceito de imposto .................................................................................................................................................................................9 2.1.2 O conceito de taxa......................................................................................................................................................................................11 a) elementos essenciais do conceito de taxa ................................................................................................................................................11 b) a sinalagmaticidade das taxas (pressuposto estrutural)...........................................................................................................................12 c) Pressupostos para a aplicao das taxas...................................................................................................................................................12 d) Limites das taxas .......................................................................................................................................................................................13 D.1 Existncia de uma contraprestao especfica.................................................................................................................................13 D.2 O princpio da equivalncia (econmica) e a cobertura do custo: a proibio da desproporo manifesta (existncia de proporcionalidade) ...................................................................................................................................................................................13 e) limites das taxas e Tribunal Constitucional .............................................................................................................................................14 e) A distino entre taxa e imposto na jurisprudncia do TC (FALTA COMPLETAR)..........................................................................14
2.2 As contribuies ..........................................................................................................................................................................15

a) contribuies especiais..............................................................................................................................................................................15 b) contribuies financeiras ..........................................................................................................................................................................15
2.3 Momentos da vida do imposto ....................................................................................................................................................16

2.3.1 Definio do se e do quantum do imposto (momento normativo) ..........................................................................................................16 a) pressuposto de facto, facto gerador ou facto tributrio ...........................................................................................................................16 b) definio normativa dos sujeitos activos e passivos ...............................................................................................................................16 c) definio normativa do montante do imposto..........................................................................................................................................16 d) definio existncia de benefcio fiscais..................................................................................................................................................16 2.3.2 Aplicao, efectivao, administrao ou gesto dos impostos (procedimento fiscal).........................................................................16 a) lanamento .................................................................................................................................................................................................16 d) liquidao...................................................................................................................................................................................................16 e) cobrana (pagamento, quando vista do lado do sujeito passivo)............................................................................................................16
3. CLASSIFICAO DOS IMPOSTOS ..........................................................................................................................................................16 3.1 Impostos reais e impostos pessoais............................................................................................................................................16

3.1.1 Impostos reais.............................................................................................................................................................................................16 3.1.2 Impostos pessoais.......................................................................................................................................................................................17
3.2 Impostos de taxa fixa e impostos de quota varivel..................................................................................................................17

3.2.1 Impostos de taxa fixa .................................................................................................................................................................................17 3.2.2 Impostos de quota varivel ........................................................................................................................................................................17 a) proporcionais .............................................................................................................................................................................................17 c) regressivos..................................................................................................................................................................................................18
3.3 Impostos Estaduais e impostos no estaduais...........................................................................................................................18 3.4 Impostos gerais e impostos locais mbito territorial de eficcia .........................................................................................19 3.5 Impostos gerais e especiais ........................................................................................................................................................19 3.6 Impostos principais e acessrios................................................................................................................................................19 3.7 Impostos peridicos e impostos de obrigao nica ................................................................................................................20 3.8 Impostos sobre o rendimento, sobre o patrimnio e sobre o consumo ...................................................................................20
3.8.1 Imposto sobre o rendimento (o conceito de rendimento relevante)........................................................................................................20 3.8.2 Imposto sobre o patrimnio.......................................................................................................................................................................21 3.8.3 Imposto sobre o consumo ..........................................................................................................................................................................21
3.9 Impostos directos e indirectos ....................................................................................................................................................21

3.9.1 Critrio financeiro ......................................................................................................................................................................................21 3.9.2 Critrio econmico.....................................................................................................................................................................................21 a) repercusso do imposto .............................................................................................................................................................................21 b) contabilidade nacional...............................................................................................................................................................................21 3.9.3 Critrio jurdico ..........................................................................................................................................................................................21 a) Critrio de Otto Mayer ou critrio de lanamento...................................................................................................................................21 b) Critrio do rol nominativo ........................................................................................................................................................................21
4. PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS FUNDAMENTAIS EM MATRIA FISCAL ..............................................................................................21 4.1 Princpio da legalidade fiscal ....................................................................................................................................................21
4.1.1 Vertente formal ..........................................................................................................................................................................................21 4.1.2 Vertente material........................................................................................................................................................................................22
4.2 Princpio da igualdade tributria ..............................................................................................................................................23

4.2.1 Princpio da generalidade ..........................................................................................................................................................................23 4.2.2 Princpio da uniformidade .........................................................................................................................................................................23
4.3 Princpio da capacidade contributiva........................................................................................................................................24

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4.4 Recorte constitucional do sistema fiscal....................................................................................................................................25 5. FONTES DO DIREITO FISCAL ...............................................................................................................................................................26 5.1 Direito comunitrio.....................................................................................................................................................................26
5.1.1 Direito comunitrio fiscal prprio.............................................................................................................................................................26 5.1.2 Direito comunitrio fiscal interestadual ...................................................................................................................................................26
5.2 Convenes internacionais.........................................................................................................................................................27 5.3 Leis ...............................................................................................................................................................................................28 5.4 Regulamentos ..............................................................................................................................................................................28 5.5 Contratos fiscais, so ou no fonte de direito fiscal?...............................................................................................................28 6. INTERPRETAO DAS LEIS FISCAIS E INTEGRAO DE LACUNAS ......................................................................................................29 6.1 Interpretao das leis fiscais......................................................................................................................................................29 6.2 Integrao de lacunas.................................................................................................................................................................29 7. APLICAO DA LEI FISCAL NO TEMPO ................................................................................................................................................30 7.1 Princpio da segurana jurdica.................................................................................................................................................30 7.2 Art. 12 da LGT ...........................................................................................................................................................................30 7.3 Ac.TC 11/1983 .............................................................................................................................................................................30 8. APLICAO DA LEI FISCAL NO ESPAO ..............................................................................................................................................31 8.1 A validade da norma fiscal no espao. O princpio da terriorialidade: suas acepes e limites..........................................31
8.1.1 Princpio da territorialidade em sentido formal .......................................................................................................................................31
8.2 Elementos de conexo relevantes considerados legtimos luz do DIP.................................................................................31

8.2.1 Impostos sobre o rendimento ....................................................................................................................................................................31 8.2.2 Tributao do patrimnio ..........................................................................................................................................................................32 8.2.3 Impostos sobre o consumo ........................................................................................................................................................................32
8.3 O problema da dupla tributao ................................................................................................................................................32

8.3.1 Noo ..........................................................................................................................................................................................................32 8.3.2 Mtodos de eliminao da dupla tributao do rendimento....................................................................................................................33
9. AS CLUSULAS ANTI-ABUSO ..............................................................................................................................................................33 9.1 Generalidades..............................................................................................................................................................................33 9.2 Art. 38 LGT.................................................................................................................................................................................33 II A RELAO JURDICO-FISCAL................................................................................................................................................34 1. A COMPLEXIDADE DA RELAO JURDICA FISCAL ............................................................................................................................34 1.1 Titulares activos da relao (Titulares do poder tributrio stricto sensu) .............................................................................34 1.2 Titulares passivos da relao .....................................................................................................................................................35 1.3. Relao fiscal em sentido estrito (relao de imposto) e relaes jurdicas acessrias ......................................................36
1.3.1 Relao de imposto ....................................................................................................................................................................................36 1.3.1.2 A obrigao fiscal (obrigao de imposto) ......................................................................................................................................36 1.3.2 Relaes jurdicas acessrias ....................................................................................................................................................................37
2. A SUBSTITUIO TRIBUTRIA ............................................................................................................................................................37 2.1 Noo e espcies .........................................................................................................................................................................37 2.2 Problemas que podem surgir associados aos mecanismos de reteno na fonte...................................................................38 3. A RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA ...................................................................................................................................................38 3.1 Solidariedade tributria .............................................................................................................................................................38 3.2 responsabilidade tributria ........................................................................................................................................................39 4. A TRANSMISSO DA OBRIGAO FISCAL ...........................................................................................................................................39 4.1 Sub-rogao dos direitos da Fazenda Pblica .........................................................................................................................39 4.2 A sucesso legal ..........................................................................................................................................................................39 5. EXTINO DA OBRIGAO FISCAL .....................................................................................................................................................39 5.1 Cumprimento ...............................................................................................................................................................................39 5.2 Outros modos de extino da obrigao fiscal .........................................................................................................................40 III IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS SINGULARES ...............................................................................40 1. INCIDNCIA PESSOAL ..........................................................................................................................................................................40 1.1 Conceito de residentes ................................................................................................................................................................40 1.2 Conceito de no residentes.........................................................................................................................................................41 2. UNIDADE FISCAL .................................................................................................................................................................................41 2.1 Tributao conjunta do agregado familiar ...............................................................................................................................41 2.2 A composio do agregado familiar ..........................................................................................................................................42 3. RENDIMENTO TRIBUTVEL .................................................................................................................................................................42 3.1 Conceito .......................................................................................................................................................................................42
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3.2 Rendimentos de actos ilcitos .....................................................................................................................................................43 4. FASES DO IMPOSTO ..............................................................................................................................................................................43 4.1 Fase analtica ..............................................................................................................................................................................43 4.2 Fase sinttica ...............................................................................................................................................................................43
4.2.1 O englobamento .........................................................................................................................................................................................43 a) Imputao de rendimentos ........................................................................................................................................................................43 b) Deduo das perdas...................................................................................................................................................................................44 c) Reporte de rendimentos.............................................................................................................................................................................44 4.2.2 Abatimentos................................................................................................................................................................................................44 4.2.3 Taxas...........................................................................................................................................................................................................45 a) Taxas gerais ...............................................................................................................................................................................................45 b) O mnimo de existncia ............................................................................................................................................................................45 c) O quociente conjugal.................................................................................................................................................................................45 d) Taxas liberatrias ......................................................................................................................................................................................46 e) Taxas especiais ..........................................................................................................................................................................................46 f) Tributaes autnomas ..............................................................................................................................................................................46 4.2.4 Dedues colecta.....................................................................................................................................................................................47 a) Dedues que visam a pessoalizao do imposto ...................................................................................................................................47 a.1 Abatimentos ou dedues colecta? ................................................................................................................................................47 a.2 Dedues colecta por cada sujeito passivo, seus descendentes e ascendentes art. 79............................................................47 a.3 Despesas de sade art.82. ..............................................................................................................................................................47 a.4 Despesas de educao e formao art.83. ....................................................................................................................................48 a.5 Encargos com lares art. 84. ...........................................................................................................................................................48 a.6 Encargos com imveis art. 85. ......................................................................................................................................................48 a.7 Prmios de seguros art. 86.............................................................................................................................................................48 a.8 Importncias respeitantes a penses de alimentos art. 83-A.......................................................................................................48 b) Dedues que visam eliminar a dupla tributao internacional .............................................................................................................48 c) Dedues com natureza de benefcios fiscais..........................................................................................................................................48 d) Dedues por pagamentos j efectuados art. 78,2. .............................................................................................................................48 4.2.5 Pagamento ..................................................................................................................................................................................................48 a) Reteno na fonte ......................................................................................................................................................................................48 b) Pagamentos por conta ...............................................................................................................................................................................49 c) Pagamento final .........................................................................................................................................................................................49 d) Reembolso oficioso ...................................................................................................................................................................................50 4.2.6 Obrigaes declarativas e liquidao do imposto art. 60 e 36,2 CPPT. ...........................................................................................50 4.2.7 Transparncia Fiscal ..................................................................................................................................................................................50 a) Como fonte de prevenir a eliso fiscal. ....................................................................................................................................................50 b) Como forma de evitar a dupla tributao econmica. ............................................................................................................................50 c) Regras de tributao ..................................................................................................................................................................................51 d) Pagamento do imposto ..............................................................................................................................................................................51
5. CATEGORIA A......................................................................................................................................................................................52 5.1 A regra geral de incidncia ........................................................................................................................................................52 5.2 As regras complementares art. 2,3 ........................................................................................................................................52
5.2.1 Remuneraes dos rgos estatutrios das pessoas colectiva (art. 2,3 al.a) .........................................................................................53 5.2.2 Tributao das vantagens acessrias.........................................................................................................................................................53 a) Abono de famlia e prestaes complementares......................................................................................................................................53 b) Subsdio de refeio ..................................................................................................................................................................................53 c) Seguros de vida, contribuies para fundos de penses, fundos de poupana-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurana social .............................................................................................................................................................................................53 d) Subsdios de residncia ou equivalentes ou a utilizao de casa de habitao fornecida pela entidade patronal ...............................54 e) Emprstimos sem juros ou a juros inferiores aos do mercado................................................................................................................54 f) Viagens e estadas de turismo e similares..................................................................................................................................................54 g) Planos de opo, de subscrio ou de aquisio de valores mobilirios e rendimentos deles derivados ............................................55 G.1 Relevncia do problema ...................................................................................................................................................................55 G.2 A problemtica geral do tratamento fiscal destas remuneraes: a independncia desse tratamento fiscal relativamente s solues adoptadas em matria de tributao de mais-valias de valores mobilirios..........................................................................55 G.3 As regras do CIRS: art. 2, 3 al.b) ponto 7 e art. 24,4 ...................................................................................................................55 h) Rendimentos inerentes a valores mobilirios ou direito equiparados, bem como a valorizao patrimonial desses valores ou direitos. ...........................................................................................................................................................................................................55 i) Utilizao e aquisio de viatura mvel ...................................................................................................................................................56
5.3 Outras remuneraes..................................................................................................................................................................56

5.3.1 Abonos para falhas.....................................................................................................................................................................................56
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5.3.2 Ajudas de custo, importncias auferidas pela utilizao de automvel prprio em proveito da entidade patronal e importncias pagas aos trabalhadores para despesas de deslocao, de viagens e de representao de que no tenham sido prestadas contas at ao fim do exerccio..........................................................................................................................................................................................................56 5.3.3 Indemnizaes resultantes da constituio, extino ou modificao da relao jurdica que origine rendimentos do trabalho dependente ...........................................................................................................................................................................................................56 5.3.4 Participao em campanhas de pesca art. 2,3 al.f) ..............................................................................................................................57 5.3.5 Gratificaes auferidas pela prestao do trabalho, quando no atribudas pela respectiva entidade patronal ...................................57
5.4 As delimitaes negativas de incidncia ...................................................................................................................................57

5.4.1 Prestaes efectuadas pelas entidades patronais para regimes obrigatrios de segurana social .........................................................57 5.4.2 Benefcios imputveis utilizao e fruio de realizaes de utilidade social e lazer ........................................................................57 5.4.3 Prestaes relacionadas exclusivamente com aces de formao profissional dos trabalhadores .....................................................57
5.5 A determinao do rendimento colectvel da categoria A: as dedues aos rendimentos do trabalho dependente...........57
5.5.1 A deduo especfica dos rendimentos do trabalho dependente.............................................................................................................57 5.5.2 O regime das profisses de desgaste rpido.............................................................................................................................................58 5.5.3 Outros benefcios .......................................................................................................................................................................................58
6. CATEGORIA B......................................................................................................................................................................................58 6.1 A fuso de rendimentos empresariais e profissionais numa categoria nica .........................................................................58 6.2 As normas de incidncia quanto aos rendimentos da categoria B o carcter predominante da categoria B...................58
6.2.1 A definio geral da incidncia.................................................................................................................................................................58 6.2.2 Os actos isolados .......................................................................................................................................................................................59 6.2.3 A incluso na categoria B dos rendimentos imputveis aos scios de sociedades com regime de transparncia fiscal .....................59 6.2.4 O carcter predominante da categoria B...................................................................................................................................................60 6.2.5 Momento do nascimento do facto gerador ...............................................................................................................................................60
6.3 A determinao da matria colectvel na categoria B.............................................................................................................60

6.3.1 O sistema de contabilidade organizada e o regime simplificado ............................................................................................................60 6.3.2 Contabilidade organizada e regime simplificado: condies de acesso .................................................................................................60 6.3.3 A determinao do rendimento tributvel no regime da contabilidade organizada...............................................................................60 6.3.4 A determinao do rendimento tributvel no regime simplificado.........................................................................................................61 a) caractersticas do regime ...........................................................................................................................................................................61
7. CATEGORIA E ......................................................................................................................................................................................62 7.1 Noo de rendimento ..................................................................................................................................................................62 7.2 A concorrncia fiscal e a determinao das taxas de incidncia ............................................................................................63 7.3 Os rendimentos de capitais tributados (anlise do art.5,2 do CIRS) .....................................................................................64
7.3.1 Juros ............................................................................................................................................................................................................64 7.3.2 Lucros .........................................................................................................................................................................................................65 a) Lucros distribudos (als. h, i, l) .................................................................................................................................................................65 b) Rendimentos das unidades de participao em fundos de investimento (al. j) .....................................................................................66 c) Royalties (als. m e n).................................................................................................................................................................................66
7.4 A exigibilidade do IRS quanto aos rendimentos de capitais momento a partir do qual ficam sujeitos a tributao os rendimentos da categoria E (art. 7 CIRS) ......................................................................................................................................66
7.4.1 Princpio geral ............................................................................................................................................................................................67
7.5 Determinao do rendimento lquido: a ausncia de dedues e as presunes relativas a rendimentos de capitais (art. 6 CIRS)..............................................................................................................................................................................................68 8. CATEGORIA F ......................................................................................................................................................................................68 8.1 Incidncia Objectiva (8 CIRS) ..................................................................................................................................................68 9. CATEGORIA G......................................................................................................................................................................................72 9.1 Composio e designao ..........................................................................................................................................................72 9.2 Incrementos patrimoniais residuais...........................................................................................................................................72
9.2.1 Indemnizaes............................................................................................................................................................................................72 9.2.2 Importncias auferidas por assuno de obrigaes de no concorrncia..............................................................................................72 9.2.3 Os acrscimos patrimoniais no justificados ...........................................................................................................................................72
9.3 Os ganhos de jogos e de concursos............................................................................................................................................73 9.4 As mais-valias..............................................................................................................................................................................73

9.4.1 O conceito de mais-valia e a problemtica geral da tributao das mais-valias ....................................................................................73 9.4.2 As mais-valias tributveis em IRS: selectividade e princpio da realizao ..........................................................................................73 9.4.3 As excluses de incidncia........................................................................................................................................................................73 a) Aces detidas por mais de 12 meses e obrigaes e outros ttulos de dvida ......................................................................................73 b) Mais-valias realizadas na alienao de imveis destinados habitao, com reinvestimento do valor da realizao em imveis com o mesmo destino ....................................................................................................................................................................................74 c) Permuta de partes sociais ..........................................................................................................................................................................74 9.4.4 Definio do momento da tributao e do ganho sujeito a imposto .......................................................................................................74 a) O momento da tributao ..........................................................................................................................................................................74 b) Definio do ganho sujeito a imposto......................................................................................................................................................74
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9.5 Determinao do rendimento lquido da categoria G ..............................................................................................................74

9.5.1 Incrementos patrimoniais que no sejam mais-valias..............................................................................................................................74 9.5.2 Mais-valias determinao do valor lquido: englobamento e tributao por taxa especial; valor aquisio; valor de realizao; correco monetria arts. 43 a 52 CIRS .......................................................................................................................................................74
9.6 O regime fiscal das mais-valias .................................................................................................................................................74

9.6.1 As mais-valias prediais ..............................................................................................................................................................................74 9.6.2 As mais-valias resultantes de afectao de quaisquer bens do patrimnio particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietrio ..........................................................................................................................................75 9.6.3 Mais-valias resultantes da alienao onerosa de partes sociais (e operaes equiparadas) e outros valores mobilirios...................76 9.6.4 Mais-valias resultantes da alienao onerosa da propriedade intelectual ou industrial ou de experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico, quando o transmitente no seja o seu titular originrio. .........................................................................76 9.6.5 Mais-valias resultante de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados art. 10, 1 als. e), f) e g).................................76
10. CATEGORIA H ...................................................................................................................................................................................77 10.1 Conceito de Penses art.11 CIRS:.......................................................................................................................................77 10.2 Dedues especficas - arts 53 e 54 ......................................................................................................................................77
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Introduo noo, objecto e mbito do Direito Fiscal 1. Direito Financeiro, direito tributrio e Direito Fiscal
Direito financeiro pblico complexo de normas jurdicas que disciplinam a obteno e distribuio do dinheiro necessrio ao funcionamento dos entes pblicos e gesto dos bens propriedade desses mesmos entes. o Estende-se por trs sectores bem diversos, a saber: o direito das receitas, o direito das despesas e o direito da administrao ou gesto financeira. Se estes diversos sectores no apresentam grande heterogeneidade o grosso do direito das despesas pblicas reconduz-se essencialmente ao direito administrativo, em que, relativamente interveno econmica e social, podemos referir o direito da economia no respeitante s despesas cuja realizao tenha por objectivo essa interveno. Se estes sectores apresentam ainda uma visvel heterogeneidade o direito das receitas distribui-se por vrios sectores: Direito patrimonial relativo s receitas patrimoniais dos entes pblicos, derivadas do patrimnio mobilirio, do domnio rural e das exploraes industriais e comerciais de utilidade pblica. Direito de crdito pblico disciplina o recurso ao crdito por parte das entidades pblicas e a gesto da dvida pblica. Direito tributrio/ direito das receitas coactivas do Estado e demais entes pblicos direito da generalidade das receitas coactivas de natureza contributiva, ou seja, direito dos tributos, onde se destaca o direito fiscal onde tem particular relevncia os impostos (receitas coactivas unilaterais). Direito oramental ou direito da contabilidade pblica rege a organizao e funcionamento da administrao financeira.
2. Imposto, figuras afins e sistema fiscal

2.1 O conceito de tributo (diviso dicotmica) A doutrina tem feito uma diviso do tributo tendo por base a caracterstica da unilateralidade ou sinalagmaticidade do mesmo, como critrio determinante para a existncia de um imposto ou uma taxa respectivamente. Enquanto os impostos obedecem ao exigente princpio da legalidade e a sua medida tem por base o princpio da capacidade contributiva, as taxas bastam-se com a reserva lei parlamentar (ou decreto-lei autorizado) do seu regime geral e a sua medida assenta no princpio da proporcionalidade taxa/prestao estadual proporcionada ou taxa/custos especficos causados respectiva comunidade.
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2.1.1 O conceito de imposto1 Elemento objectivo o Imposto enquanto prestao pecuniria, unilateral, definitiva e coactiva. Prestao integra uma relao de natureza obrigacional. Pecuniria concretizada em dinheiro.2 Esta caracterstica permite distinguir o conceito de imposto das prestaes de carcter pessoal ou prestaes de facere como o servio militar ou o servio cvico, quer das prestaes de bens ou servios exigidas aos particulares, em certas circunstncias excepcionais, atravs de requisio administrativa, quer ainda da prestao consubstanciada na expropriao por utilidade pblica. Unilateral no lhe corresponde qualquer contraprestao especfica a favor do contribuinte. Esta caracterstica a que permite a distino entre imposto e taxa figura que ser analisada posteriormente. Prestao definitiva prestao que no d lugar a qualquer reembolso, restituio ou indemnizao. Diferente de emprstimo forado que uma prestao unilateral mas no definitiva. Prestao coactiva trata-se de uma prestao que tem por fonte a lei. A obrigao de imposto surge por encontro do pressuposto de facto do imposto com a lei, que assim modela o seu contedo, independentemente de qualquer manifestao de vontade do contribuinte nesse sentido (art. 36, 1 e 2 LGT). Dada esta caracterstica, h quem considere os impostos duplamente coactivos na medida em que o so relativamente ao seu nascimento (criados por lei) e relativamente ao seu cumprimento (possibilidade de exigir o seu cumprimento de forma coactiva, como de resto, qualquer obrigao civil). Elemento subjectivo o Exigida a detentores de capacidade contributiva [pressuposto e critrio de tributao].
SALDANHA S ANCHES O imposto uma prestao pecuniria, singular ou reiterada, que no apresenta uma conexo com qualquer contraprestao retributiva especfica, exigida por uma entidade pblica e uma outra entidade (sujeito passivo), utilizada exclusiva ou principalmente para a cobertura de despesas pblicas. O imposto tem como contedo de um dever de prestar que surge pela simples verificao de um facto previsto na lei, dando origem a uma relao jurdica tributria cit. Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ed, pp. 22. 2 Contra esta posio, ALBERTO XAVIER, que entende que o requisito antes o da patrimonialidade uma vez que no nosso ordenamento jurdico nada impede que os impostos sejam pagos em gneros ou que se encontrem assimilados a prestaes coactivas de servios, dando como exemplos: Imposto de produo relativo indstria extractiva de petrleos e minrios radioactivos e afins que podem ser pagos em gnero (royalties). Imposto Municipal de prestao de trabalho traduz-se na obrigao de uma prestao de facere, imposta aos chefes de famlia que residam ou possuam bens na respectiva rea territorial, correspondente ao servio das pessoas, animais e veculos do concelho e um dia de cada ano. Tal prestao pessoal susceptvel de remio obrigatria, que no pode, porm, ser imposta aos desempregados.
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Critrio material de igualdade ou justia fiscal art. 4 LGT os impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva revelada, nos termos da lei, atravs de rendimento ou da sua utilizao do patrimnio.
A favor de entidades que exeram funes ou tarefas pblicas. Os fins pblicos tm que assumir carcter geral, dizendo respeito generalidade dos contribuintes e no a certas categorias ideais destes. [Assim, excluem-se do conceito de imposto os tributos associativos, como as quotas para as ordens profissionais que tm por finalidade o financiamento de tarefas pblicas muito especiais, porquanto relativas realizao de interesses constitucional ou legalmente configurados como prprios dos respectivos membros]. Ac. 497/89 TC - que, para este efeito, relevante h-de ser, no uma pura noo analticofinanceira de imposto, mas a que corresponda aos objectivos jurdico -constitucionais tidos em vista com o estabelecimento da reserva ou seja, uma noo normativa e, ao fim e ao cabo, simplesmente tpica dessa espcie de receitas. Ora, o que a se pretendeu deixar reservado competncia legislativa da Assembleia da Repblica para ficar dependente das opes polticas do Parlamento foi certamente a criao e a definio dos elementos essenciais daquelas receitas, unilateralmente impostas, que ho-de custear o financiamento em geral das despesas pblicas (dir-se-: das despesas pblicas gerais), e ho-de ser repartidas pela generalidade dos con tribuintes de harmonia com os critrios genericamente apontados nos artigos 106. e 107. da CRP e entre tais receitas j se no contam, tambm decerto, as quotas que so cobradas dos respectivos membros por uma associao pblica, a ttulo precisamente dessa sua qualidade, e com vista aos fins prprios e exclusivos dessa instituio associativa, ainda que de carcter obrigatrio. Trata-se aqui, a todas as luzes, de um outro tipo de receitas um tipo de receitas em que continua a sobrelevar, como elemento distintivo e identificador, mesmo quando de uma associao obrigatria se trate, o carcter associativo; e nada indica, por isso, na verdade, que, ao consignar a reserva do artigo 168., n. 1, alnea i) em clara ligao com os princpios que deixou estabelecidos nos citados artigos 106. e 107. , o legislador constituinte tenha querido ir ao ponto de tambm a as incluir. De resto, isto mesmo que se entende, noutros ordenamentos constitucionais, quanto a situaes paralelas aqui considerada: vejam-se, para o direito francs, as indicaes de L. Trotabas-J. M. Cotteret, Droit Fiscal, 2. ed., Paris, 1975, pp. 99 e segs. (que informam, no s no se inclurem as receitas dos barreaux et ordres profissionnels entre as impositions de toutes natures cuja definio objecto de reserva parlamentar, como nem sequer estarem tais receitas sujeitas ao princpio de legalidade menos estrito vlido para a generalidade das receitas parafiscais); e, para o direito alemo, Tipke, Steuerrecht, 8. ed., Colnia, 1981, pp. 54 e segs. [por onde se v que nesse ordenamento se faz, no uma distino bipartida, entre os impostos e as taxas, mas uma distino quadripartida, em que, ao lado dessas categorias de receitas, surgem
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ainda os tributos especiais e as chamadas Beitrge (contribuies), a que justamente muito se assemelham as quotas associativas aqui em apreo]. Em suma: se a natureza de receita associativa das quotas no sufi ciente para logo as excluir (por ausncia de unilateralidade) da noo financeira de imposto, ento, e de todo o modo, deve bastar para afast-las do conjunto tpico de receitas cuja definio a Constituio quis deixar reservada Assembleia da Repblica. E nem outra coisa, alis, teria sentido, pois, justificando-se a previso legal de tais receitas pelo propsito de garantir a autonomia associativa e financeira do respectivo ente (cfr. supra, nmero anterior), mal se compreenderia que no fosse este, atravs dos seus competentes rgos, a fix-las. Assim, pois, se conclui que a norma legal autorizando a Ordem dos Advogados a fixar as quotas a cobrar por ela dos respectivos mem bros [norma que consta hoje do artigo 149., n. 1, e acessoriamente do artigo 79., alnea f), do respectivo Estatuto; e constava antes do artigo 636., n. 1, do Estatuto Judicirio de 1962] no viola o disposto no artigo 168., n. 1, alnea i), da Constituio. Donde que tambm no que respeita a este ponto e como relativamente aos demais improcede quanto vem alegado pelo recorrente.3 Elemento teleolgico (finalista) o Destinada realizao de fins pblicos Realizao de funes de carcter no sancionatrio, sendo que o imposto no tem que ter por finalidade apenas a finalidade financeira ou fiscal mas tambm econmica e social. Possibilidade de existncia de impostos sufocantes, destructive taxes impostos com o objectivo ou finalidade principal ou dominante de evitar certos comportamento econmicos e sociais dos seus destinatrios. Considera-se que aqui no estamos perante o conceito jurdico-constitucional de imposto (submetido a reserva de lei) mas antes perante medidas tpicas de interveno econmica e social por via fiscal a subsumir na constituio econmica. Presta-se, aqui, a distino entre verdadeiros impostos (impostos fiscais) e falsos impostos (impostos extrafiscais). Os primeiros visam principalmente a obteno de receitas os segundos visam obstar a verificao do respectivo pressuposto de facto ou facto gerador (impostos suicidas que no tm por suporte a constituio fiscal). 2.1.2 O conceito de taxa a) elementos essenciais do conceito de taxa O critrio geral de distino entre taxa e imposto unanimemente reconhecido pela doutrina como o da unilateralidade ou bilateralidade da prestao exigida pelo Estado ou qualquer das suas hipstases. Taxas so, portanto, receitas tributrias que tm carcter sinalagmtico, no unilateral, o qual por seu turno deriva funcionalmente da natureza do facto constitutivo das obrigaes em que se traduzem e que consiste
Retirado de http://w3b.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/19890497.html, disponvel em 2009-03-20.

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ou na prestao de uma actividade pblica ou, na utilizao de bens do domnio pblico ou na remoo de um limite jurdico actividade dos particulares (ver art. 4, 2 LGT). b) a sinalagmaticidade das taxas (pressuposto estrutural) A sinalagmaticidade que caracteriza a taxa s poder ser identificada desde que se verifique, como contrapartida, a utilizao de um bem semipblico 4. O conceito de sinalagma deve ser material e incluir um qualquer equilbrio interno que h-de passar sempre pela necessidade de a prestao pblica envolver algum facere, um facere dispendioso que beneficie o sujeito passivo de forma individualizvel e que dever ser suportado por este e no pelos recursos gerais do ente pblico. O STA vem uniformemente sustentado como definio de taxa o preo autoritariamente estabelecido, pago pela utilizao individual de bens semi-pblicos, tendo a sua contrapartida uma actividade do Estado ou de outro ente pblico, especialmente dirigida ao obrigado ao pagamento. Assim, tem que existir contraprestao para que fique preenchido o conceito de taxa. Note-se, no entanto, que: o No tem que existir para o particular, o gozo de uma vantagem ou benefcio (exemplo: condenado em processo penal que tem que pagar as respectivas taxas). o A contrapartida em referncia no necessita de representar o exacto correspectivo econmico de um servio ou de uma actividade da Administrao. o No estamos perante uma contrapartida quando uma quantia legalmente estabelecida devida ao Estado pelo puro e simples levantamento de um limite artificialmente criado 5. esta caracterstica da sinalagmaticidade que permite que, no Estado de Direito, as taxas no sejam criadas por lei em sentido formal. Com efeito, precisamente o facto de a relao sinalagmtica em que assentam permitir o controlo do valor da taxa, ao contrrio do que se passa nos impostos, em que no h parmetros de controlo imediatos quanto sua medida, que justifica a no sujeio das taxas s apertadas vinculaes (formais e materiais) do princpio da legalidade, que so uma garantia dos destinatrios dos impostos. c) Pressupostos para a aplicao das taxas C.1 Prestao de um servio pblico Prestao de um servio pblico, de um modo individual, a um determinado sujeito passivo singular ou colectivo.
Os bens pblicos (bens que visam satisfazer necessidades pblicas) no tm todos a mesma natureza, logo no podem dar origem ao mesmo tipo de taxas. Nos bens tecnicamente pblicos a satisfao das necessidades pblicas ocorre de modo colectivo, no sendo possvel aplicar taxas uma vez que no possvel identificar uma contraprestao especfica (e, por isso, so financiados pelos impostos). J nos bens tecnicamente semi-pblicos, os bens so divisveis, ou seja, podem ser prestados em unidades individualizadas. Dentro dos bens tecnicamente semi-pblicos podemos identificar bens financeiramente pblicos (em que, por questes de convenincia se toma a deciso de prestar o servio gratuitamente) ou bens financeiramente semi-pblicos (em que se verifica a efectiva fixao e cobrana de taxas). 5 Quer isto dizer que a sinalagmaticidade que subjaz ao conceito de taxa no se alcana com qualquer contraprestao, por parte do Estado: se esta no tem que representar sempre um benefcio ou vantagem, e se no tem de existir uma exacta equivalncia econmica entre o pagamento do particular e a aco individualizada do Estado, a contraprestao h-de pelo menos apresentar uma natureza material, dever ser possvel identificar, na esfera do cidado, o uso de um bem semi-pblico.
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Aparece ligada ao pagamento de taxas pela constatao de que, em relao a certos servios, pode haver uma quantificao do custo da sua prestao individualizada e de que essa prestao cria um benefcio. No pode tratar-se de meros servios de fachada que no tenham quaisquer custos reais includos (servios formulrios ou pseudo-servios). Exemplos: actividades notariais e registais, educao, justia, passagem de uma certido, fiscalizao de actividades a licenciar ou licenciadas.
C.2 Utilizao de um bem do domnio pblico Nesta categoria integram-se quantias cobradas pela utilizao de (ou acesso a) bens to diversos como uma ponte, uma estrada, um monumento, o subsolo... Em todos os casos ser desejvel que se analise a utilizao benfica pretendida pelo particular e os custos que essa utilizao possa implicar para o ente pblico directamente ou reflexamente. No caso da cobrana de taxas pela mera utilizao do domnio pblico, sem qualquer actividade por parte do detentor desse mesmo domnio pblico, no h um custo a cobrir e as receitas sero, deste modo, afectas s necessidades gerais do sujeito activo por um lado, falta o parmetro de controlo do montante fixado e, por outro, verifica-se a afectao de receitas a necessidades gerais, caractersticas do imposto. Cairamos aqui na possibilidade de, nestes casos, criar taxas de montante quase infinito se, porventura, se aplicasse um critrio subjectivo de benefcio, uma vez que o suporte fsico proporcionado pelo domnio pblico por exemplo s canalizaes de combustveis ou redes de telecomunicaes um pressuposto naturalstico indispensvel actividade destes, pelo que o benefcio retirado subjectivamente imenso ou, dito de outro modo, inquantificvel, j que o subsolo constitui condio necessria e inextricvel da actividade concessionada. C.3 Remoo de um limite jurdico H que distinguir entre a remoo de limites jurdicos que possibilita a utilizao de um bem semi-pblico e a que no possibilita. Assim, no podem ser cobradas taxas pela remoo de limites jurdicos criados de forma artificial por uma entidade dotada de poderes pblicos, com o nico objectivo de legitimar a cobrana de uma taxa (licena fiscal). Aqui, no estamos perante uma taxa, estando este tributo sujeito ao regime do imposto. Tal como na utilizao de bens de domnio pblico, aquilo que na prestao pblica legitima a existncia da taxa, surge mais afastado da evidncia dos factos e sob um significativo manto de direito (remoo de um limite jurdico uma construo jurdica). d) Limites das taxas D.1 Existncia de uma contraprestao especfica D.2 O princpio da equivalncia (econmica) e a cobertura do custo: a proibio da desproporo manifesta (existncia de proporcionalidade) O princpio do benefcio tem o seu campo de aplicao predominante na teoria das taxas. justamente por isso que o montante das taxas no pode ser fixado sem critrio: haver sempre que respeitar um mnimo de
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proporo entre o custo da actividade administrativa e a quantia que exigida, em troca, pela Administrao 6. o No caso das taxas, a doutrina tem-se dividido entre a determinao do seu quantum a partir do princpio do benefcio verificar que vantagens um certo servio proporciona a um certo particular e princpio da cobertura do custo estabelece uma relao entre custo do servio e quantia a cobrar, criando um limite ao poder de conformao do legislador. Se verdade que a sinalagmaticidade das taxas no tem de significar uma exacta equivalncia econmica, no menos verdade que j no estaremos perante uma taxa quando inexistir um mnimo de equivalncia entre o preo pago e o valor da actividade pblica que constitui a contrapartida. luz desta ideia que a doutrina distingue entre sinalagmaticidade e equivalncia econmica, querendo implicar que, normalmente, as taxas ho-de corresponder aos custos, ou a ser a eles inferiores, s excepcionalmente se admitindo a fixao de preos lucrativos, os quais no podem deixar de se ancorar nos custos de produo. A no exigncia de qualquer equivalncia econmica precisa no vai entendida como uma porta aberta a exaces totalmente desproporcionadas com o valor dos servios prestados. e) limites das taxas e Tribunal Constitucional Quanto verificao de uma contraprestao especfica, o TC tem sido rigoroso na aplicao deste pressuposto para admitir a existncia de uma taxa. No entanto, o mesmo no acontece relativamente ao pressuposto da proporcionalidade. A tese adoptada pelo TC da necessidade de existncia de uma manifesta desproporcionalidade7 tem-se reflectido, na prtica, numa dupla aplicao do critrio da necessidade de uma contraprestao especfica. e) A distino entre taxa e imposto na jurisprudncia do TC (FALTA COMPLETAR)
Note-se que, os impostos j foram justificados e continuam a s-lo, designadamente na cincia americana, pelo chamado princpio do benefcio. Segundo esta concepo, o imposto encontraria a sua causa no benefcio experimentado pelos cidados com o desempenho das actividades administrativas (a defesa da segurana da propriedade, por exemplo), o que impunha, desde logo, por exemplo, uma proporo entre encargo e benefcio. So, no entanto, conhecidas as dificuldades tericas desta teoria. Por isso, tem mais aceitao, como base geral de tributao, o princpio chamado da capacidade contributiva ability to pay, o qual torna a determinao do imposto absolutamente independente de qualquer avalizao das vantagens auferidas com o desempenho da actividade financeira. Ora, com o imposto concebido assim como independente ou alheio a contrapartidas, compreende-se que as Constituies sejam mais exigentes quanto definio do modo da sua criao, especialmente quanto ordenao funcional das competncias dos rgos de soberania neste domnio, com o que se justifica que o princpio da legalidade fiscal vigore exclusivamente para os impostos, como o caso da nossa Constituio. A natureza de exaces sem contrapartida, que os impostos apresentam, justifica um controle mais apertado por parte dos representantes dos cidados (no taxation without representation). 7 Ver, por exemplo, Ac. 640/95 as portagens da ponte sobre o Tejo ou Ac. 115/2002 emolumentos notariais.
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2.2 As contribuies A existncia de uma categoria contribuies no se enquadra na diviso dicotmica dos tributos. No se reportam a normais detentores de capacidade contributiva como nos impostos, nem a destinatrios de especficas contraprestaes como nas taxas, mas antes a grupos de pessoas ligados seja por uma particular manifestao de capacidade contributiva decorrente do exerccio de uma actividade administrativa (nas contribuies especiais), seja pela partilha de uma especfica contraprestao de natureza grupal (contribuies financeiras). a) contribuies especiais Contribuies de melhoria verifica-se naqueles casos em que devida uma prestao, em virtude de uma vantagem econmica particular resultante do exerccio de uma actividade administrativa, por parte de todos aqueles que tal actividade indistintamente beneficia. o Aqui, a actividade administrativa pblica provoca manifestaes positivas dessa capacidade, aumentando-a. o Exemplo: encargo de mais-valia contribuio especial incidente sobre o aumento do valor de prdios rsticos que, em virtude de obras de urbanizao ou da construo de infra-estruturas, ficam aptos para a construo, encargo a liquidar e a cobrar aquando da solicitao da respectiva licena de construo. Contribuies por maiores despesas ocorre naquelas situaes em que devida uma prestao em virtude de as coisas possudas ou de a actividade exercida pelos particulares darem origem a uma maior despesa das autoridades pblicas. o A actividade administrativa pblica limita-se a obstar a que surjam manifestaes negativas de capacidade contributiva, ou seja, limita-se a manter essa mesma capacidade. H uma contrapartida pblica traduzida numa vantagem que, embora indeterminada relativamente a cada contribuinte como nos impostos, no deixa, a seu modo, de ser determinvel na perspectiva do grupo beneficiado pela correspondente actividade administrativa. b) contribuies financeiras So contribuies, como tendem a ser as taxas de regulao e superviso que suportam financeiramente a actividade do actual Estado regulador e supervisor que, de algum modo, tm por base uma contraprestao de natureza grupal, na medida em que constituem um preo pblico, operando assim maneira clssica das taxas, a pagar pelo conjunto dos regulados respectiva entidade ou agncia de regulao. Tambm face a tais contribuies, necessrio respeitar a Constituio, tendo o seu regime geral de constar de lei ou decreto-lei autorizado, e o seu montante suportar o correspondente teste da proporcionalidade, ou seja, o teste da proporcionalidade entre as taxas a pagar pelo conjunto dos regulados do correspondente sector da actividade sujeita a regulao pblica e a respectiva contraprestao especfica traduzida na prestao desse servio de regulao e superviso suportado pela correspondente entidade ou agncia de regulao, conquanto se reporte efectivamente aos custos de prestao desse servio e no a quaisquer outros.
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2.3 Momentos da vida do imposto 2.3.1 Definio do se e do quantum do imposto (momento normativo) Estamos perante o momento de criao do imposto, que est subordinado ao princpio da legalidade, sendo uma matria de reserva relativa da AR. composto por vrias fases: a) pressuposto de facto, facto gerador ou facto tributrio b) definio normativa dos sujeitos activos e passivos c) definio normativa do montante do imposto Montante, em regra, definido atravs do valor sobre que recai (definio em abstracto da matria colectvel), mediante a percentagem desse valor ou a quantidade por unidade a exigir do contribuinte (taxa ou alquota) e, eventualmente, das dedues a fazer ao valor assim apurado (no caso de dedues colecta). d) definio existncia de benefcio fiscais Determinam a diminuio ou no aplicao do imposto. a) lanamento lanamento subjectivo - Identificao dos contribuintes. lanamento objectivo determinao da matria colectvel e a taxa (no caso de pluralidade de taxas). d) liquidao Operao de aplicao da taxa de imposto matria colectvel. A colecta coincide, normalmente, com o imposto a pagar, a menos que existam dedues. e) cobrana (pagamento, quando vista do lado do sujeito passivo) O imposto vai dar entrada nos cofres do Estado, seja atravs da cobrana voluntria se h lugar ao pagamento espontneo pelo contribuinte do montante liquidado, seja atravs da cobrana coerciva se for preciso recorrer apreenso dos bens necessrios solvncia do dbito fiscal do devedor. Nota: O procedimento fiscal est actualmente longe de caber exclusivamente administrao fiscal, sendo cada vez mais frequente a administrao total ou parcial dos impostos pelos prprios particulares, em especial as empresas, seja na qualidade de contribuintes (casos de autoliquidao e pagamentos por conta), seja na qualidade de terceiros (casos de substituio fiscal e de cobrana contratual de impostos alheios). Do ponto de vista dinmico, importante distinguir e separar adequadamente o momento da instituio ou do estabelecimento do imposto (submetido ao princpio da legalidade fiscal) do momento da aplicao ou efectivao do imposto (submetido ao princpio da legalidade administrativo precedncia de lei). 2.3.2 Aplicao, efectivao, administrao ou gesto dos impostos (procedimento fiscal)
3. Classificao dos impostos

3.1 Impostos reais e impostos pessoais 3.1.1 Impostos reais Atinge-se a matria colectvel objectivamente determinada fazendo-se abstraco da concreta situao econmica e social do contribuinte. Tributam uma concreta manifestao de capacidade contributiva, sendo a matria colectvel tratada objectivamente sem ter em considerao as caractersticas econmicas e familiares de cada sujeito.
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Exemplos: IMT, IMI. A matria colectvel sofre uma subjectivizao. diferenciado em funo das caractersticas pessoais do sujeito sob o qual incide o imposto. Elementos de pessoalizao do imposto: o Incidncia sobre o rendimento global do contribuinte: Serve de base ao preenchimento de todos os outros elementos. world wide income pode gerar conflitos entre Estados, que leva tributao dos mesmo rendimento em Estados diferentes (concurso positivo de tributao). o Excluso de tributao: Mnimo de existncia corolrio do direito vida, a aplicao do imposto implica que seja ultrapassado o limiar da capacidade contributiva (critrio de tributao). o Dedutibilidade de despesas pessoais e familiares: Tambm se encontra associado ao princpio da igualdade e da capacidade contributiva princpio do rendimento disponvel. Implica a determinao das despesas socialmente relevantes: 1 nvel despesas que so realizadas pelos particulares mas que correspondem a tarefas fundamentais do Estado sade, educao, encargos com lares de 3 idade... 2 nvel corresponde a comportamentos que o Estado pretende incentivar apoio ao investimento em energias renovveis. o Progressividade das taxas de imposto: As taxas aumentam medida que aumenta a matria colectvel. A CRP v o imposto como um instrumento de realizao da igualdade, como um mecanismo de redistribuio da riqueza.
3.1.2 Impostos pessoais
3.2 Impostos de taxa fixa e impostos de quota varivel 3.2.1 Impostos de taxa fixa No exige uma operao de liquidao (aplicao da taxa de imposto matria colectvel). Nestes, cada contribuinte sabe exactamente qual o montante que tem que pagar. 3.2.2 Impostos de quota varivel O montante de imposto a pagar varia consoante as variaes da matria colectvel8. Tipos de impostos de quota varivel: a) proporcionais A variao da matria colectvel que determina a variao proporcional na colecta, mas a taxa mantm-se inalterada. b) progressivos
Mat. Colectvel x TAXA = Colecta (imposto a pagar)

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A taxa de imposto varia no sentido da variao da matria colectvel. Assim, quanto maior for a matria colectvel, maior a taxa aplicada (esta taxa tem que ter um limite razovel). Na prtica, esta variao traduz-se: o Progressividade por classes consideram-se os intervalos como classe, e a matria colectvel tem que ser completamente integrada numa das classes previstas. Exemplo: para uma MC= 3500, tendo em considerao a seguinte tabela:
At 1000 1000-2000 2000-3000 > 3000 10% 20% 30% 50%
Colecta = 3500x0,5 =1750 Nota: problema da diferena de tributao nos valores limite das matrias colectveis de cada uma das classes.
Progressividade por escales matria colectvel repartida sucessivamente por diferentes escales. Exemplo para uma MC = 3500, tendo em considerao a seguinte tabela
At 1000 1000-2000 10% 20% Taxa mdia 15% [(20+10)/2] 2000-3000 30% 20% [(10+20+30)/3] > 3000 50% 27,5%
1 escalo 1000 ;2 escalo 1000 ; 3 escalo 1000; 4 escalo 500 Clculo com o valor da taxa mdia: 1 - limite do maior dos escales que nele cabe 3000x0,20 = 600 (aplica-se a taxa mdia) 2 - escalo imediatamente superior 500 x 0,5 = 250 (aplica-se a taxa normal)
c) regressivos medida que aumenta a matria colectvel, diminui a taxa de imposto. No pode diminuir at 0. Exemplo: abatimentos matria colectvel no IRS. (Nota: a considerao da dedutibilidade em momento anterior ao da determinao da matria colectvel, permitia distorcer o objectivo da progressividade. Actualmente, so dedutveis colecta e no na matria colectvel). 3.3 Impostos Estaduais e impostos no estaduais Do ponto de vista da titularidade activa dos impostos, estes podem ser estaduais ou no estaduais consoante o seu titula activa seja o Estado, ou outros entes pblicos territoriais como as regies autnomas e as autarquias locais, ou entes pblicos no territoriais. A titularidade activa do imposto pode assumir vrias formas: o Titularidade do poder tributrio poder de criao ou instituio dos impostos/ definio da disciplina essencial dos impostos. o Competncia tributria competncia para a administrao e gesto do imposto; competncia para proceder ao lanamento, liquidao e cobrana do imposto.
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Capacidade tributria activa titularidade da relao de crdito instituda pelo imposto posio do credor da relao jurdica tributria (titularidade do direito de exigir o cumprimento do dever especfico de prestao pagamento do imposto). Titularidade da receita do imposto reserva legal/ constitucional da receita.
Em princpio, os impostos, quanto titularidade do poder tributrio, so estaduais. Existem, no entanto, excepes: o IMI so os municpios quem tem a competncia para fixar em concreto a taxa do imposto em relao a prdios urbanos (ver art. 112, al.b) CIMI). o DERRAMA imposto acessrio sobre o IRC (LFL 2/2007, 15 de Janeiro). So os municpios quem tem a competncia para decidir anualmente se vai ou aplicar o imposto, podendo fixar uma taxa at 1,5%. Nestes casos, quem surge como credor a Administrao fiscal Estadual. o Verifica-se, portanto a existncia de uma relao fiscal entre o contribuinte e o devedor de imposto, e a existncia de uma relao financeira entre a Administrao Fiscal e as regies ou municpios. o Dificilmente se podero considerar impostos que no so estaduais, tm a particularidades prprias mas, tanto a competncia tributria como a capacidade activa pertencem ao Estado.
Impostos no estaduais exemplo: contribuies especiais. Impostos gerais (nacionais) o mbito territorial de eficcia todo o territrio nacional. Exemplo: IRS, IRC, IMI, IMT. Impostos locais mbito territorial de eficcia local. Exemplo: derrama (porque a deciso de lanamento condiciona a sua eficcia) e contribuies especiais (de melhoria ou pelo maior desgaste).
3.4 Impostos gerais e impostos locais mbito territorial de eficcia
3.5 Impostos gerais e especiais Imposto geral esto previstos na lei de modo a aplicarem-se a toda uma categoria de situaes homogneas. o IRS (imposto geral sobre o rendimento); IVA (imposto geral sobre o consumo). Imposto especial so objecto de uma disciplina jurdica especial (no obstante dizerem respeito a factos ou situaes genericamente abrangidos nos impostos gerais). o o o Imposto sobre o jogo sob o qual incide um imposto especial que acresce ao IRC. Imposto sobre o tabaco que acresce ao IVA. Note-se que o IMT, IMI e IS so impostos especiais.
3.6 Impostos principais e acessrios Impostos principais tm uma existncia autnoma. Impostos acessrios so impostos que dependem na sua existncia ou nos seus elementos da existncia de um imposto principal. o Adicionamento a matria colectvel do imposto acessrio a matria colectvel do imposto principal. o Pode ter taxas mais baixas no incentivando a evaso fiscal. Adicional a matria colectvel do imposto acessrio igual colecta do imposto principal.
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Tem a vantagem de seguir exactamente o mesmo destino que segue o imposto principal, funcionando como um verdadeiro imposto acessrio.
3.7 Impostos peridicos e impostos de obrigao nica A influncia do tempo na relao jurdica de imposto, permite a distino entre impostos de obrigao nica e impostos peridicos, tendo por base o facto gerador do imposto (conjunto de pressupostos de facto que integram o facto gerador, surgindo a obrigao de imposto). o Facto instantneo capacidade contributiva espordica, em que se verifica em concreto os pressupostos de facto previstos na hiptese normativa. Verificado o pressuposto de facto, activa-se a consequncia jurdica. o Facto duradouro o decurso do tempo relevante para o surgimento e para o prprio contedo da relao de imposto. O preenchimento dos pressupostos vai-se verificando, sucessivamente, ao longo do tempo. Exigem, sob o ponto de vista jurdico, a introduo de elementos artificiais em relao ao mesmo facto gerador. Por terem na base do facto tributrio um elemento temporal que tende a manter-se, a reiterar-se, coloca o problema do fraccionamento jurdico desse facto, o qual naturalisticamente unitrio no tempo, ou seja, o problema do perodo do imposto, perodo que, em geral, tende a coincidir com o ano civil. Contagem dos prazos de caducidade da liquidao e da prescrio da obrigao de imposto (LGT art. 45,4 e 48,1): o Imposto peridico os prazos contam-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio. o o Imposto de obrigao nica - conta-se a partir da data em que ocorreu o facto tributrio. Excepes: IVA, IRS e IRS (quando a tributao seja efectuada por reteno na fonte com carcter definitivo) o prazo conta-se a partir do ano civil seguinte quele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributrio. Art. 79 CPPT quando se trato de impostos peridicos, os seus prazos de cobrana so divulgados pela comunicao social. 3.8 Impostos sobre o rendimento, sobre o patrimnio e sobre o consumo 3.8.1 Imposto sobre o rendimento (o conceito de rendimento relevante) Rendimento-produto (rendimento em sentido estrito) consiste no acrscimo em bens obtido durante o perodo correspondente a ttulo de contribuio para a actividade produtiva (a ttulo de salrios, juros, rendas ou lucros). Rendimento-acrscimo (rendimento em sentido lato) integra tambm os acrscimos em bens obtidos a outro ttulo que no o da contribuio para a actividade produtiva, e sem dano do patrimnio inicial (ou seja, integra tambm os incrementos patrimoniais, designadamente as mais-valias). Exemplos: IRS e IRC.
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3.8.2 Imposto sobre o patrimnio Tributa-se a titularidade ou a transmisso de valores pecunirios lquidos (valores activos menos passivos), constituam os mesmos capital produtivo, lucrativo ou bens de consumo duradouro. Exemplos: IMI, IMT, IS. Tributa-se o rendimento ou o patrimnio utilizado no consumo. Exemplos: IVA, IECs, ISP, IT, IABA, ISV, IUC. 3.8.3 Imposto sobre o consumo
3.9 Impostos directos e indirectos 3.9.1 Critrio financeiro Imposto directo incide sobre manifestaes imediatas de capacidade contributiva. Imposto indirecto incide sobre manifestaes mediatas de rendimento. a) repercusso do imposto Imposto permite a aplicao de mecanismos capazes de fazer repercutir o imposto, transferindo o encargo para outro sujeito (so, tendencialmente impostos indirectos, em contraposio com aqueles em que no possvel repercutir o encargo do imposto). Exemplo do profissional liberal: possibilidade de no passar factura, leva a que na prtica seja possvel fazer repercutir um imposto directo (IVA). b) contabilidade nacional Critrio estabelecido no oramento de Estado. imposto directo aquilo que no relevante para a determinao do PIB e indirecto aquilo que relevante para a determinao do PIB. 3.9.3 Critrio jurdico a) Critrio de Otto Mayer ou critrio de lanamento So directos os impostos de lanamento administrativo e indirectos os impostos sem lanamento administrativo. b) Critrio do rol nominativo So directos os impostos em que possvel elaborar um rol nominativo de contribuintes. So indirectos aqueles impostos em que tal no possvel.
3.9.2 Critrio econmico
4. Princpios constitucionais fundamentais em matria fiscal

4.1 Princpio da legalidade fiscal Tem na base a ideia de autoimposio, autotributao ou de autoconsentimento dos prprios contribuintes, uma ideia que veio a ter uma das suas mais significativas expresses no princpio no taxation without representation. 4.1.1 Vertente formal Princpio de reserva de lei formal que implica que haja uma interveno de lei parlamentar, seja esta um interveno material a fixar a prpria disciplina dos impostos, ou uma interveno de carcter meramente
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formal, autorizando o Governo-legislador, as assembleias legislativas regionais ou as assembleias das autarquias locais a estabelecer, dentro de certas coordenadas que ho-de constar da respectivas lei de autorizao, essa disciplina (arts. 165,1 al. i, 1 parte; 227,1 al. i; 238,3 CRP). 4.1.2 Vertente material Princpio de reserva material de lei, geralmente designado como princpio da tipicidade/determinabilidade. Exige que a lei (da AR, decreto-lei autorizado, decreto legislativo regional ou regulamento autrquico) contenha a disciplina to completa quanto possvel da matria reservada, matria que, nos termos do art. 103,2 CRP, integra, relativamente a cada imposto, a incidncia, a taxa, os benefcios fiscais e as garantias dos contribuintes [elementos essenciais do imposto]. Em contrapartida, a reserva de lei decorrente do princpio da legalidade fiscal no abrange qualquer outra matria fiscal [so apenas abrangidos os elementos essenciais, pelo que questes como a liquidao e cobrana de impostos esto apenas sujeitas ao princpio da legalidade da administrao pblica]. o Responde questo de saber de que modo que se vai legislar no ncleo de matrias que esto jurdico-constitucionalmente protegida. O legislador tem que determinar exaustivamente todos os pressupostos que desencadeiam a consequncia jurdica que o fundamento do imposto. possa conhecer, partida, as consequncias fiscais dos seus comportamentos. o necessrio determinar: Incidncia deve ser determinada a incidncia real/ objectiva (material, temporal, quantitativa e espacial) e pessoal/ subjectiva (sujeitos activo e passivo) todas as normas que conduzem quantificao da obrigao: normas que identificam os factos que desencadeiam a aplicao do imposto e as que permitem a determinao do rendimento. o Taxa. Benefcios fiscais. Garantias dos contribuintes A necessidade de segurana jurdica e certeza (=previsibilidade) implicam que qualquer contribuinte
Coerncia do sistema
Isto significa que no aderimos posio segundo a qual, tendo por base a letra do art. 103,3 CRP, onde se l ningum pode ser obrigado a pagar impostos... cuja liquidao e cobrana se no faam nos termos da lei , tais momentos da vida do imposto est constitucionalmente sujeita reserva de diploma legislativo, isto , est constitucionalmente sujeita reserva de diploma legislativo. Tal no exclui, no entanto, que a disciplina da liquidao e cobrana dos impostos possa integrar outras reservas de lei, na medida em que a mesma se localize em algumas das matrias constitucionalmente reservadas (exemplo: matria de direitos, liberdades e garantias). Art. 8,2 al. a) LGT estendeu o princpio da legalidade tributria liquidao e cobrana dos tributos, incluindo os prazos de prescrio e caducidade o que implica que a liquidao e cobrana dos impostos no podem ter a sua disciplina jurdica em regulamentos, com excepo dos regulamentos das autarquias locais que podem versar, inclusivamente, matria essencial dos impostos.
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A interferncia de outros princpios constitucionais neste princpio: o Princpio da praticabilidade: As exigncias de previsibilidade e segurana jurdica supra referidas, levariam a que as normas dos impostos fizessem uma determinao exaustiva do seu contedo, constituindo tipos legais fechados. No entanto, por uma questo de justia (=igualdade), a pretenso de criar um sistema totalmente rgido levaria incapacidade da administrao fazer face fraude e evaso fiscais. Deste modo, o legislador obrigado a atribuir administrao uma margem de liberdade de apreciao ( discricionariedade), a utilizar conceitos indeterminados e at mesmo atravs da edio de preceitos mistos ou copulativos (em que se associam uma atribuio de discricionariedade e uma margem de livre apreciao na aplicao de conceitos indeterminados). Caso se assuma o princpio da tipicidade de forma excessivamente rgida temos como consequncias, por um lado, a incapacidade da administrao de reagir contra a fraude e evaso fiscais e, por outro, a constante alterao da lei. Assim, a introduo do princpio da praticabilidade gera uma tenso entre a necessidade de justia (=igualdade) e a necessidade de certeza jurdica9. o Princpio da autonomia local Art. 234,4 as autarquias locais tm, nos termos da lei, poder para criar ou disciplinar os elementos essenciais dos impostos.
4.2 Princpio da igualdade tributria Retira-se do art. 13 CRP. A igualdade tributria como objectivo legal e com resultado efectivamente alcanado s pode ter lugar se o legislador fiscal escolher, como objecto dos impostos, factos e circunstncias que sejam ndices adequados da capacidade contributiva de cada sujeito passivo e dotar a Administrao fiscal, como rgo de aplicao da lei fiscal, dos meios adequados para obter o seu cumprimento. Este princpio da igualdade muitas vezes lido no sentido da igualdade atravs da lei, tentando desta forma legitimar-se a existncia de taxas progressivas. Um outro modo de legitimar a existncia destas taxas fazendo uso da lei das utilidades marginais decrescentes propondo-se, desta forma, uma igualdade de sacrifcios. De qualquer modo, o princpio da igualdade dificilmente legitima a existncia de taxas progressivas, sendo este legitimado num princpio de Estado social (ver arts. 81,6; 103,2 e 1041 CRP). 4.2.1 Princpio da generalidade De acordo com este princpio, todos os cidados devem pagar impostos. Para assegurar a igualdade fiscal, a lei tem de garantir uma generalizao efectiva na distribuio dos encargos tributrios, no apenas por via da sua formulao, mas tambm atravs do seu cumprimento generalizado. 4.2.2 Princpio da uniformidade
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Note-se, no entanto, que as constantes alteraes da lei que uma viso mais exigente do princpio da determinabilidade implica, so tambm geradoras de incerteza.
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Todos devem pagar impostos segundo o mesmo critrio. O critrio dever ser a capacidade contributiva.
4.3 Princpio da capacidade contributiva A lei determina quais as manifestaes relevantes de capacidade contributiva, tendo em considerao o mnimo existencial e a proibio do confisco. pressuposto e critrio para a aplicao de impostos: o Pressuposto exige que todos os tributos mas tambm os benefcios fiscais tenham por objecto bens fiscais excluindo da tributao tanto o mnimo existencial como o mximo confiscatrio. o Critrio da tributao a capacidade contributiva rejeita que o conjunto dos impostos tenham por base qualquer outro critrio, seja ao nvel das respectivas normas, seja ao nvel dos correspondentes resultados. Este critrio tem grande importncia ao nvel dos impostos sobre o rendimento: Escolha do conceito de rendimento - exige-se um conceito de rendimento amplo (rendimento-acrscimo), que permita abranger uma base tributria ampla. Princpio do rendimento lquido impe que a cada categoria de rendimento sejam deduzidas as despesas especficas para a sua obteno (RL = RB DNO10) Princpio do rendimento disponvel exige que soma dos rendimentos lquidos sejam abatidas as despesas privadas necessrias prpria existncia do contribuinte sejam as necessrias subsistncia do casal e sua famlia [ver art. 6 LGT]. Este princpio tem importantes prstimos: o Constitui a ratio ou a causa da tributao, afastando o legislador do arbtrio, obrigando-o a erigir em objecto e matria colectvel de cada imposto um determinado pressuposto econmico que seja manifestao dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipteses legais do respectivo imposto. o Ilegitimidade constitucional das presunes absolutas de tributao e das chamadas sanes imprprias [ver Ac.TC 348/97 e 211/2003 que julgou inconstitucionais as presunes inelidveis de rendimento e patrimnio. Ver ainda, art. 73 LGT]. o Necessidade de uma vlvula de escape para obstar a situaes de grave inequidade no caso da tributao assente em fices. o Questiona a especfica configurao dos pagamentos antecipados de impostos e a proibio absoluta da aplicao analgica das normas jurdicas fiscais essenciais. Crticas a este princpio: o Este princpio enquanto mecanismo de nivelamento social visto por alguns como um modo de aniquilamento da liberdade individual, objeco esta que tem como alvo o prprio Estado social. o A indeterminabilidade e equivocabilidade do conceito capacidade contributiva atribui-lhe um carcter meramente programtico. o No tem consagrao constitucional.
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DNO = despesas necessrias obteno do rendimento, as chamadas dedues especficas.

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No fornece uma resposta para problemas como o da admissibilidade da tributao do capital ou do patrimnio ou da dupla tributao, do instituto da solve et repete, da tributao dos proventos derivados das actividade ilcitas ou da tributao dos rendimentos nominais.
4.4 Recorte constitucional do sistema fiscal A nossa Constituio recorta o desenho do nosso sistema fiscal em dois momentos: o Fixao das finalidades art. 103,1 CRP o sistema fiscal tem uma finalidade financeira mas tambm uma finalidade de repartio justa dos rendimentos e da riqueza. o Contornos exactos do sistema fiscal art. 104 CRP: Imposto nico e progressivo sobre o rendimento pessoal e no discriminatrio negativamente da famlia. Tributao real como regra de tributao do rendimento das empresas. A tributao do rendimento real consiste numa explicitao dos princpios da igualdade contributiva e da capacidade contributiva. CASALTA N ABAIS considera que o legislador h-de poder estabelecer a tributao com base em rendimentos que no sejam rendimentos reais designadamente em relao aos pequenos contribuintes e s empresas com elevado potencial de evaso fiscal, sustentando esta posio em trs argumentos: o Mito do rendimento real sendo levado risca o entendimento de rendimento real tal levaria concluso de que o prprio rendimento apurado com base na contabilidade, porque ainda assim afastado da realidade, no satisfaria as exigncias constitucionais da tributao pelo rendimento real. o o Cariz dirigente do preceito. Contexto histrico e as exigncias do preceito o legislador est proibido de subtrair ao modelo de tributao pelo rendimento real empresas relativamente s quais, consideradas na sua realidade empresarial e econmica, nenhum motivo ou fundamento se vislumbra que possa suportar com excepo. Fora, porm, desse domnio, o legislador goza de liberdade para estabelecer desvios ao modelo cuja legitimidade constitucional h-de ter por suporte nomeadamente o princpio da praticabilidade das solues. As empresas gozam de liberdade de gesto fiscal, tal implica: o Do ponto de vista das empresas liberdade de forma e organizao, financiamento, local da sede e das afiliadas, poltica de gesto de dfices, poltica de reintegrao e amortizao. o Do ponto de vista do Estado implica um princpio de neutralidade fiscal o qual incumbe o Estado de assegurar o funcionamento eficiente dos mercados, de modo a garantir a equilibrada concorrncia entre as empresas, a contrariar as formas de organizao monopolistas e a reprimir os abusos de posio dominante e outras prticas lesivas do interesse geral. Assim, o
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Estado no pode provocar e deve obstar a que outros provoquem distores na concorrncia entre empresas. 5.1 Direito comunitrio 5.1.1 Direito comunitrio fiscal prprio Disciplina os impostos comunitrios prprios. composto por: o o o Tributao que suporta a Unio Aduaneira concretizada na pauta aduaneira comum. Impostos niveladores agrcolas, tributao anti-dumping, e tributao compensadora. Impostos sobre os funcionrios europeus. Tributao do patrimnio que contribua para a igualdade dos cidados. Tributao do consumo adaptada ao desenvolvimento econmico e justia social
5. Fontes do Direito Fiscal
Se para o imposto sobre os funcionrios comunitrios releva exclusivamente o direito comunitrio, j em relao aos outros, embora estejam na titularidade da UE, so exercidos pelos Estados membros, o que implica que a disciplina jurdica dessa gesto no pode deixar de caber, em alguma medida, aos Estados.
5.1.2 Direito comunitrio fiscal interestadual Coordenao de polticas fiscais: o o Aproximao dos Estados, pelo menos ao nvel dos princpios, do seu sistema fiscal. Distino entre mera coordenao e aproximao de legislaes : Mera coordenao opera ao nvel das polticas dos Estados membros, tendo por objecto no actos de legislao ou outros actos normativos nacionais, mas o exerccio do poder poltico ou governamental num dado sector. Aproximao de legislaes - Se a coordenao abarca coordenao de legislaes, ento estamos ao nvel da cooperao internacional dos Estados concretizando-se atravs de convenes ou directivas. Aqui, procura-se formar uma base comum de princpios e regras, de maneira a que no s as solues, mas tambm os prprios direitos nacionais se tornem similares. Harmonizao: o Procede-se erradicao das disparidades existentes entre as legislaes nacionais de modo a chegar a solues idnticas sem limitar o exerccio da competncia legislativa do nacional, o que pressupe um leque mais alargado de instrumentos em que contam tambm os regulamentos comunitrios. o Tipos de harmonizao fiscal: Jurdica levada a cabo por instrumentos jurdicos, em que temos, por um lado a harmonizao positiva (realizada atravs de regulamentos, directivas, recomendaes, decises, convenes) e por outro harmonizao negativa (decises do TJCE). Poltica concretizada atravs de instrumentos polticos. Exemplo disso o Cdigo de Conduta sobre a fiscalidade das empresas que, no tendo normas jurdicas, no pode ser objecto de aplicao pelo TJCE, exprimindo to-s um compromisso poltico assumido pelos Estados
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membros no sentido de adoptarem medidas fiscais concordantes com os objectivos que a unio pretende ver concretizados em sede de harmonizao fiscal da tributao das empresas. o Causas de harmonizao fiscal: Harmonizao fiscal espontnea ou pelo mercado tem uma causa prxima econmica e na qual h que distinguir a causada pela concorrncia fiscal benfica da prejudicial. o Harmonizao fiscal centralizada ou pelo Estado tem uma causa prxima poltica. Na realidade, verifica-se a existncia de grandes dificuldades na implementao de medidas harmonizadoras, devendo-se tal a 2 factores: Regra da unanimidade em matria fiscal implica a existncia de amplos consensos. A perda por parte dos Estados da poltica monetria e cambial, associada s limitaes da poltica financeira (o PEC, e a limitao do dfice a 3% e da dvida pblica a 60% PIB). o A harmonizao realizada atravs das directivas, verifica-se a diferentes nveis: Tributao do consumo (IVA): Estrutura comum. Estrutura da taxa. Sociedades-me e sociedades afiliadas dos diferentes Estados membros. Tributao do lucro consolidado da sociedade associada de outro Estado membro, evitando-se a dupla tributao. Fuses, cises, entradas de activos e permuta de aces entre sociedades de diferentes Estados membros. Pessoas singulares Uniformizao o Envolve a eliminao total das disparidades e o consequente abrir mo de parcela significativas da soberania fiscal e que tem por instrumento exclusivamente os regulamentos comunitrios. 5.2 Convenes internacionais Esto essencialmente em causa os tratados e acordos em matria fiscal para evitar a dupla tributao ou lutar contra a fraude e evaso fiscais (note-se, no entanto, que pode haver tratados internacionais com repercusses fiscais como acontece, por exemplo, com a Concordata). A dupla tributao implica a tributao do mesmo sujeito, sobre o mesmo objecto, o mesmo ttulo de tributao e o mesmo perodo de tributao. Nota: existem normas internas que tambm procuram evitar a dupla tributao, por exemplo, no CIRS e do CIRC. Modelo de Conveno da OCDE, prev vrios mecanismos para a resoluo de problemas relacionados com a aplicao da lei no espao. Tributao da poupana como modo de combate fraude e evaso fiscais (tributao dos juros pagos.
Tributao de pessoas colectivas:
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5.3 Leis Elementos essenciais do imposto matria de reserva relativa da AR, s podendo existir uma Lei ou Decreto-Lei autorizado do Governo. Fora dos elementos essenciais Lei ou Decreto-lei. Poderes tributrios das Regies Autnomas (art. 227,1 al.i)). o o Exerccio de poderes tributrios prprios nos termos da lei Decreto Legislativo Regional. Adaptao do sistema fiscal nacional s especificidades das Regies Autnomas: 5.4 Regulamentos Autnomos/ independentes (carcter inovador) o Exemplo: Regulamentos da Assembleia Municipal - IMI e derrama. No tm contedo inovador, visando dar mera exequibilidade prtica lei. Surgem, normalmente, sob a forma de postura ou despacho normativo. Direito circulatrio. Surgem no mbito da interpretao e aplicao das normas fiscais. No vinculam os particulares. Dependentes o Regulamentos externos o Regulamentos internos o o o Lei-quadro da Assembleia da Repblica Lei das Finanas das Regies autnomas (lei orgnica).
Ver art. 59 LGT. Ver art. 37 LGT. Modalidades de contratos fiscais o Contratos fiscais stricto sensu tm por objecto, em alguma medida, o se e/ou o quanto da incidncia do imposto, em que intervm, de um lado, o titular do poder tributrio ou, por delegao da sua, a administrao fiscal e, de outro lado, o contribuinte e se concretizam sobretudo na atribuio de benefcios fiscais dinmicos: incentivos ou estmulos fiscais. o Contratos fiscais em sentido lato para alm dos supra referidos englobam tambm os contratos que tm por objecto o lanamento, a liquidao ou a cobrana do imposto.
5.5 Contratos fiscais, so ou no fonte de direito fiscal?
So aplicados em duas grandes reas: o o Investimento internacional. Contribuintes em situao de incumprimento.
S podem ser celebrados entre a Administrao fiscal e os contribuintes quando a lei o permite e nos termos em que a lei o permita. Estamos perante contratos que regulam situaes concretas e individuais, logo no podem ser fonte de direito discal.
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6. Interpretao das leis fiscais e integrao de lacunas

6.1 Interpretao das leis fiscais As normas fiscais interpretam-se como quaisquer outras normas jurdicas (ver art. 11 LGT). O art. 9 - pensamento legislativo o Em vez de impor um mtodo ou consagrar uma corrente doutrinria, o legislador, em matria de interpretao da lei limita-se a consagrar os princpios que podem considerar-se j uma aquisio definitiva na matria, combatendo os excessos a que os autores objectivistas e subjectivistas tm chegado muitas vezes: o Condena-se os excessos dos objectivistas para os objectivistas que no atendem sequer s circunstncias histricas em que a norma nasceu, a lei manda RECONSTITUIR o pensamento legislativo e ATENDER S CIRCUNSTNCIAS EM QUE FOI ELABORADO. o Condena-se os excessos dos subjectivistas no ponto 2, o legislador rejeita a ideia de que da lei pode resultar um pensamento legislativo que no encontra nenhuma correspondncia com a letra da lei. Impondo assim, uma correspondncia entre a letra da lei e o pensamento legislativo. o Nota actualista o legislador manda ATENDER S CIRCUNSTNCIAS (histricas) em que a lei foi elaborada tendo em conta as condies especficas do tempo em que aplicada. o Elementos gramaticais: Funo negativa ponto 2 do art.9, estabelece que no pode ser considerado pelo intrprete um sentido que no tenha o mnimo de correspondncia na lei (teoria da aluso). Funo positiva princpio do legislador razovel ponto 3 do art.9 o intrprete presumir que o legislador consagrou as solues mais adequadas. o Elementos lgicos: Racional/teleolgico Occasio legis as circunstncias em que a lei foi elaborada. Sistemtico Lugar sistemtico - unidade do sistema jurdico.
Resumindo, o pensamento em geral desta disposio, pode dizer-se que o sentido decisivo da lei coincidir com a vontade real do legislador, sempre que esta seja clara e inequivocamente demonstrada atravs do texto legal, do relatrio do diplomo ou dos prprios trabalhos preparatrios da lei. Quando, porm, assim no suceda, o Cdigo faz apelo franco a critrios de carcter objectivo, como so os que constam no n3.
6.2 Integrao de lacunas Proibio da integrao de lacunas no que respeita aos elementos essenciais do imposto por violao do princpio da legalidade. Assim, no admissvel a analogia ou a criao de uma norma ad hoc neste campo. Ver art. 11,4 LGT. No entanto, alguma doutrina considera que, fora do campo dos elementos essenciais do imposto, poder ser possvel integrar lacunas sendo necessrio ponderar entre a segurana jurdica e o princpio da legalidade e o princpio da igualdade fiscal que reclama justia fiscal. Tal posio permite admitir a integrao das lacunas em sede de direito fiscal essencial sempre que a lei especificamente preveja dentro da referida ponderao de bens jurdico-constitucionais.
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Ac.STA de 21 de Junho de 1995 em que considerou excluda por violao do princpio da legalidade fiscal a aplicao analgica caducidade da iseno do Imposto Municipal de SISA, na transmisso de terreno confinante com prdio do adquirente (de cuja reunio resultou uma parcela de terreno apta para cultura que no excedia o dobro da unidade fixada para a regio). Para tanto argumentou com o facto de a lei no prever a caducidade na situao em que o adquirente veio dar destino diverso parcela de terreno depois da sua aquisio.
7. Aplicao da lei fiscal no tempo

7.1 Princpio da segurana jurdica Serve de critrio/limitao do legislador em matria de retroactividade autntica, em matria de retroactividade inautntica, na tutela da confiana dos contribuintes, na distino entre retroactividade prpria e imprpria, e na distino entre retroprovocao de efeitos/conexo a factos passados , leis interpretativas materiais ou puramente formais, situaes de venire contra factum proprium da administrao. o Retroactividade autntica: Proibio de normas fiscais retroactivas de incidncia oneradoras ou agravadoras da situao jurdica dos contribuintes. Este vector do princpio da segurana jurdica est agora (desde a reviso constitucional de 1997) largamente absorvido pela introduo do n3 do art. 103 CRP. o Retroactividade inautntica, imprpria ou falsa: A lei aplica-se s prprias relaes j constitudas, que subsistam data da sua entrada em vigor. o Tutela da confiana dos contribuintes: Situaes em que no se verifica a existncia de retroactividade mas que ainda assim necessrio tutelar a confiana dos contribuintes depositada na actuao dos rgos do Estado. o Proibio da retroprovocao de efeitos Implica a impossibilidade de o facto gerador do imposto os efeitos desse facto se produzirem antes da criao do imposto. Limitao do legislador na livre revogabilidade e alterabilidade de leis fiscais favorveis o Ex. Benefcios fiscais.
7.2 Art. 12 da LGT Em direito fiscal, o princpio da aplicao imediata da lei nova aos procedimentos e processos em curso, comporta duas importantes excepes: o No se aplica se afectar garantias, direitos ou interesses legtimos anteriormente constitudos dos contribuintes. o Normas que tenham por funo o desenvolvimento de normas de incidncia tributria. 7.3 Ac.TC 11/1983 Foi criado um imposto extraordinrio sobre rendimentos j tributadas no ano imediatamente anterior.
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No uma violao intolervel sobre as expectativas dos contribuintes.
8. Aplicao da lei fiscal no espao

8.1 A validade da norma fiscal no espao. O princpio da terriorialidade: suas acepes e limites 8.1.1 Princpio da territorialidade em sentido formal Significa que as leis tributrias s so susceptveis de execuo coerciva no territrio da ordem jurdica a que se integram. Conduz, por um lado, adopo de um princpio material de territorialidade e, por outro, escolha, pelas vrias leis nacionais de critrios de conexo que permitam que a disciplina das situaes tributrias internacionais por elas formuladas possa atingir os resultados prticos a que visa (cobrana efectiva do imposto). 8.1.2 Princpio da territorialidade em sentido material Princpio da territorialidade as leis tributrias apenas se aplicariam aos factos ocorridos no territrio da ordem jurdica a que pertencem, independentemente de outras caractersticas que eventualmente pudessem concorrer na situao tributria, como a nacionalidade, o domiclio ou a residncia do sujeito. o Sentido negativo limita-se a significar que as leis fiscais estrangeiras no se aplicam no territrio do pas em causa. o Sentido positivo significa que as leis tributrias internas se aplicam no territrio nacional, de um modo generalizado, at aos que no so nacionais do Estado. Entendido neste sentido, este princpio desempenha apenas a funo de excluir que a nacionalidade constitua, por si s, um elemento capaz de fundamentar ou excluir a tributao, mas j no oferece um critrio positivo de determinao das situaes da vida que, estando conexas por qualquer dos seus elementos com mais de uma ordem jurdica, possa reentrar no mbito da aplicao das leis tributrias internas. Princpio da territorialidade real e princpio da territorialidade pessoal o Inicialmente, adoptava-se uma viso objectiva dos factos tributrios, ou seja, respeitava-se uma efectiva conexo entre os elementos materiais geradores do imposto e o territrio onde se verificava estes factos. No entanto, a desmaterializao dos pressupostos e a tendncia marcada para a personalizao do imposto levaram a que as legislaes tivessem adoptado como elementos relevantes de conexo com o territrio aspectos subjectivos como a sede, o domiclio, a residncia, nacionalidade. o Assim, consoante estejamos perante elementos de conexo objectivos ou subjectivos, o princpio da territorialidade aplicar-se- na sua dimenso real ou pessoal. o Art. 13 LGT: N1 Aplicao do princpio da territorialidade real. N2 Aplicao do princpio da territorialidade pessoal.
8.2 Elementos de conexo relevantes considerados legtimos luz do DIP 8.2.1 Impostos sobre o rendimento Elementos de conexo relevantes:
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Residncia do beneficirio aplicao do princpio da universalidade ou rendimento global ( world wide income) tributao do rendimento global do contribuinte, sem ter em conta as suas origens e as fronteiras. Local da produo do rendimento aplicao do princpio da territorialidade (source principle) tributao limitada dos rendimentos produzidos no territrio.
8.2.2 Tributao do patrimnio Elementos de conexo: o o Residncia do proprietrio ou titular dos bens patrimoniais. Lugar da situao dos bens.
Em regra, aplica-se o princpio da lex rei sitae, a lei do local da situao dos bens patrimoniais. Relativamente s sucesses e doaes, a OCDE adoptou como regra geral, no que concerne transmisso de bens mveis, o princpio do domiclio do de cujus ou do doador.
8.2.3 Impostos sobre o consumo Elementos de conexo: o Origem ou destino dos bens transaccionados. Os impostos sobre o consumo devem ser lanados no pas do consumo, revertendo assem em benefcio dos Estados em que so consumidos os bens sobre que incidem (Aplicada prestao de servios, conduz a que estes sejam tributados onde so materialmente executados). 8.3 O problema da dupla tributao 8.3.1 Noo Configura uma situao de concurso de normas, isto , uma situao em que o mesmo facto tributrio se integra na hiptese de incidncia de duas normas tributrias diferentes, o que implica, de um lado, a identidade do facto tributrio e, do outro, a pluralidade de normas tributrias. Exige quatro identidades: o o Identidade do objecto Identidade do sujeito 11 - no nos devemos guiar por critrios formais rgidos, considerando que a mesma se verifica quando haja uma identidade substancial. o Identidade do imposto - no nos devemos guiar por critrios formais rgidos, considerando que a mesma se verifica quando haja uma identidade substancial. Por exemplo, aqui o que necessrio que dos aspectos materiais e bases de clculo ou de outras caractersticas resulte uma analogia substancial. o Identidade do perodo de tributao apenas releva em sede de impostos peridicos, como o caso dos impostos sobre o rendimento e dos impostos sobre o patrimnio detido. Distino entre dupla tributao internacional e dupla tributao interterritorial:
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H quem entenda que a identidade do sujeito no uma exigncia da dupla tributao. No entanto, melhor ser fazer a distino entre dupla tributao jurdica (em que essa identidade est presente) e dupla tributao econmica (sobreposio de impostos, em que essa identidade est ausente).
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Dupla tributao internacional o facto tributrio est em conexo com dois ou mais ordenamentos tributrios distintos pertencentes a Estados soberanos. Dupla tributao interterritorial o facto tributrio est em conexo com dois ou mais ordenamentos tributrios distintos pertencentes a espaos fiscais diferentes dentro do mesmo territrio soberano.
8.3.2 Mtodos de eliminao da dupla tributao do rendimento Incumbe ao Estado de residncia o nus de eliminar ou atenuar a dupla tributao pois este que tem legitimidade para tributar a globalidade dos rendimentos (world wide income). Mtodo da iseno (ver art. 18,1 CIRS): o o Iseno integral o rendimento de fonte externa no tido em considerao seja para que efeito for. Iseno com progressividade o rendimento da fonte externa tomado em considerao, juntamente com os da fonte interna, para efeitos da determinao da taxa progressiva aplicvel ao rendimento global. Mtodo da imputao/ crdito de imposto (tax credit) o Imputao integral o Estado da residncia deduz colecta o montante total do imposto estrangeiro, ou seja, o imposto pago no estrangeiro. o Imputao ordinria o Estado da residncia limita a deduo fraco do seu prprio imposto correspondente aos rendimentos provenientes do pas da fonte (ver art. 81 CIRS). O pas de residncia no abdica de uma pretenso tributria quando ao seu residente aplicam taxas mais baixas ou iguais em relao s do Estado de residncia. o H mecanismos que tentam evitar que as medidas de desonerao fiscal praticadas pelos pases em vias de desenvolvimento favoream os pases de onde so residentes os investidores: Crdito de imposto fictcio (tax sparing credit) o Estado da residncia no deduz o imposto efectivamente pago no pas da origem dos rendimento, mas o imposto que teria sido pago no fosse a circunstncia de a tais rendimento serem objecto de benefcio ou iseno fiscal. Crdito de imposto presumido ( matching credit) o Estado da residncia deduz um montante superior ao do imposto correspondente taxa de reteno na fonte em vigor no pas de origem dos rendimentos, o que se traduz na atribuio de um verdadeiro benefcio fiscal tambm por parte do pas de residncia.
9. As clusulas anti-abuso
9.1 Generalidades necessrio fazer a distino entre aquilo que um planeamento fiscal legtimo e aquilo que um comportamento de fraude lei. As clusulas gerais anti-abuso visam evitar que, mediante a adopo de mecanismos fraudulentos, os sujeitos passivos consigam escapar ou fazer diminuir a sua tributao. 9.2 Art. 38 LGT Sano ineficcia no mbito tributrio dos actos ou negcios jurdicos essenciais ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurdicas , reduo, eliminao ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultado de factos, actos ou negcio jurdicos de
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idntico fim econmico, ou obteno de vantagens fiscais que no seriam alcanadas, total ou parcialmente, sem utilizao desses meios, efectuando-se ento a tributao de acordo com as normas aplicveis na sua ausncia e no se produzindo as vantagens fiscais referidas. Pressupostos: o Inteno (objectiva) propsito predominante fiscal na prtica de actos ou negcios jurdicos (evitar ou reduzir a tributao). o Recurso a meios artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurdicas. necessrio um procedimento prprio (n1) O procedimento pode ser aberto no prazo de trs anos a contar do incio do ano civil seguinte ao da realizao do negcio jurdico objecto das disposies anti-abuso (n3) o necessrio fundamentar a deciso (n9) Descrever o negcio jurdico celebrado ou o acto jurdico realizado e da sua verdadeira substncia econmica. Indicar os elementos que demonstrem que a celebrao do negcio jurdico ou a prtica do acto tiveram como fim nico ou determinante evitar a tributao que seria devida em caso de negcio ou acto de substncia econmica equivalente. Descrever os negcios ou actos de substncia econmica equivalente aos efectivamente celebrados ou praticados e das normas de incidncia que se lhes aplicam. o Ver art. 64 CPPT. O nus da prova compete Administrao Fiscal. Art. 74 LGT o Nota: no estamos perante simulao de negcios. Art. 63 CPPT o o
II A relao jurdico-fiscal 1. A complexidade da relao jurdica fiscal

1.1 Titulares activos da relao (Titulares do poder tributrio stricto sensu) Poder tributrio - consubstancia-se no poder conferido constitucionalmente ao legislador para a criao, instituio, estabelecimento ou inveno dos impostos e a sua disciplina essencial. Titulares da competncia tributria diz respeito administrao ou gesto dos impostos, traduzida no lanamento, liquidao e cobrana dos impostos, isto , da competncia tributria da capacidade tributria activa e da titularidade da receita. Capacidade tributria activa traduz a qualidade de sujeito activo da relao de crdito em que a relao fiscal se consubstancia. Consiste na titularidade do crdito de imposto e demais direitos tributrios credor tributrios (art. 15 LGT).
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Titulares da correspondente receita fiscal receitas proporcionadas por certos impostos esto subjectivamente consignadas a determinados entes pblicos que no tenham todas ou algumas das outras titularidades fiscais activas. Notas relativamente ao poder tributrio stricto sensu: o o o Recente descentrao nos Estados Unitrios. a propsito do poder tributrio que ainda faz sentido falar em soberania fiscal. Pode ser caracterizado como um poder constitucional, indisponvel (a ttulo definitivo ou temporrio), abstracto, permanente e limitado (em que se inclui o seu carcter territorial), pelo que nem todo o poder tributrio pode ser tido como um poder soberano, imprescindvel, originrio e legal, algo que cabe apenas ao poder tributrio estadual.
1.2 Titulares passivos da relao
Suj. passivo em sentido amplo
Demais obrigados tributarios
S. passivo em sentido estrito ou devedor do imposto em sentido amplo
Devedor em sentido estrito/ contribuinte (directo)
Outros devedores imposto
substitutos responsaveis outros
Contribuinte a pessoa relativamente qual se verifica o facto tributrio, o pressuposto de facto ou facto gerador do imposto; o titular de manifestao da capacidade contributiva que a lei tem em vista atingir e que, por conseguinte, deve suportar a ablao ou desfalque patrimonial que o imposto acarreta. o o Devedor qualificado devedor a ttulo directo, originrio e principal. Contribuinte de direito e contribuinte de facto: Contribuinte de direito a pessoa em relao qual se verifica o pressuposto de facto do imposto. Contribuinte de facto a pessoa que em virtude da repercusso suporta economicamente o imposto.
Devedor de imposto o sujeito passivo (stricto sensu) que deve satisfazer perante o credor fiscal a obrigao de imposto, isto , a prestao ou prestaes em que o imposto de concretiza. Tanto pode ser o devedor principal ou originrio (aquele em relao ao qual o Fisco exige em primeira linha a satisfao do crdito fiscal), como o devedor indirecto, derivado ou acessrio (aos quais o Fisco exige excepcionalmente em segunda linha o crdito de imposto).
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Sujeito passivo lato sensu da relao fiscal toda e qualquer pessoa, singular ou colectiva, a quem a lei imponha o dever de efectuar uma prestao tributria, seja prestao de imposto, sejam prestaes correspondentes s mltiplas obrigaes acessrias. o o Vd. arts. 18, 3 e 4 LGT. Contempla: Substituto Retentores de imposto Responsveis fiscais Suportadores econmicos do imposto (em caso de repercusso) Sujeitos passivos das mltiplas obrigaes ou deveres acessrios: o o Particulares, mormente empresas. Oficiais pblicos: notrios, conservadores e oficiais de justia (art. 123 CIRS), TOC, ROC. Sujeitos passivos stricto sendu ou devedores de imposto lato sensu. Demais obrigados tributrios.
1.3. Relao fiscal em sentido estrito (relao de imposto) e relaes jurdicas acessrias 1.3.1 Relao de imposto Relao constitucional Estado e contribuintes. Relao de direito administrativo relao de supremacia/subordinao entre a Administrao Fiscal e o sujeito passivo do imposto, em que a administrao faz uso do seu poder administrativo para aplicar as leis fiscais [Poder de liquidao]. o Aqui no temos apenas duas partes constitudas pela Administrao e pelo contribuinte, juntando-se uma terceira parte formada pela colectividade Relao de direito obrigacional entre Fazenda Pblica e o devedor do imposto relao paritria em que aquela no dispe de qualquer poder de autoridade, muito embora seja titular de um direito de crdito que tem de caracterstico, apresentar-se rodeado de particulares garantias [Direito a ver satisfeito o crdito]. 1.3.1.2 A obrigao fiscal (obrigao de imposto) Estamos perante uma obrigao que, sendo estruturalmente uma obrigao (ou direito de crdito) como qualquer outra, tem uma srie de caractersticas peculiares: o uma obrigao legal tem por fonte a lei, constituindo-se com a verificao do facto gerador do imposto (facto tributrio) LGT art. 36,1. o o Obrigao pblica a sua disciplina jurdica integra o direito pblico. Exequvel e executiva o acto tributrio no autoexequvel, carecendo de execuo e, por outro lado, a sua execuo no est dependente de qualquer outra pronncia para alm da constituda pelo prprio acto tributrio. o Semi-executria a sua execuo corre, em parte, na administrao tributria e, em parte, nos tribunais tributrios. Cabe administrao tributria a prtica de actos como a instaurao da execuo, a citao dos executados, a reverso da execuo contra terceiros, a penhora dos bens, a vendo dos bens penhorados, a anulao da dvida, a extino da execuo, etc.
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Indisponvel e irrenuncivel ao credor no cabem, em princpio, quaisquer poderes para conceder moratrias, admitir o pagamento em prestaes ou conceder perdo de dvida (ver arts. 29, 30, 36 e 37 LGT). Excepo ao princpio enunciado (art. 42 LGT) pagamento dos impostos a prestaes naqueles casos em que o contribuinte est legalmente autorizado a requerer esse pagamento. Autotitulada obrigao relativamente qual a administrao cria os seus prprios ttulos executivos, constitudos pelas certides de dvida extradas pelos servios competentes das notas de cobrana ou de outros elementos que tiverem ao seu dispor, sendo estas certides que servem de base instaurao do processo de execuo fiscal. Especialmente garantida garantias que colocam o credor tributrio numa posio vantajosa face aos credores comuns.
1.3.2 Relaes jurdicas acessrias Podem distinguir-se: o Obrigaes ou deveres secundrios integram os deveres acessrios de prestao principal e que se destinam a preparar o cumprimento ou assegurar a perfeita execuo da prestao e os deveres relativos a prestaes substitutivas ou complementares da prestao principal. o Deveres de conduta tm como objectivo regular o desenvolvimento da relao de imposto, baseando-se no princpio da boa f. Deveres de colaborao do contribuinte com a Administrao Fiscal (art. 59 LGT), deveres de natureza declarativa, comunicativa, contabilsticas... IRS empresarial e profissional e IRC o Obrigaes declarativas: declarao de incio (alterao ou cessao da actividade art. 112 e 114 CIRS); declarao peridica de rendimentos (arts. 57, 60 e 61), declarao de substituio (art. 60,2 CIRS); declarao anual de informao contabilstica e fiscal (art. 113 CIRS). o Obrigaes contabilsticas e de escriturao dever de possuir contabilidade organizada (art. 109 CIRS), dever de constituir e manter um processo de documentao fiscal (dossier fiscal) ; dever de manter uma conta bancria atravs da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e recebimentos respeitantes actividade empresarial desenvolvida (art. 63-C LGT); dever de possuir um regime simplificado de escriturao, dever de apresentar os livros de inventario e balana e dirio nos servios perifricos locais da administrao tributria; dever de proceder aos lanamentos por ordem cronolgica, deveres de passar recibos das importncias recebidas e de emitir factura, dever de ter documentos de suporte, dever de centralizao da contabilidade ou da escriturao.
2. A substituio tributria
2.1 Noo e espcies
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Verifica-se quando, por imposio da lei, a prestao tributria for exigida a pessoa diferente do contribuinte, sendo a mesma efectivada atravs do mecanismo da reteno na fonte do imposto devido (art. 20 LGT). Assim, a lei parece reconduzir a noo de substituio fiscal a reteno na fonte em sentido amplo que alberga em si os pagamentos por conta em sentido prprio. possvel distinguir-se entre substituio total e substituio parcial: o Substituio total abrange tanto a obrigao de imposto como a generalidade das obrigaes fiscais acessrias. Exemplos: caso dos rendimentos da pessoas singulares tributados atravs de taxas liberatrias (Art. 71 CIRS), rendimento das pessoas colectivas no residentes e sem estabelecimento estvel em territrio portugus tributados em IRC (art. 88, 3 CIRC). o Substituio parcial o substitudo tem que cumprir a generalidade ou algumas das obrigaes fiscais acessrias.
Reteno na fonte pode ser de carcter definitivo ou carcter provisrio : o Carcter definitivo (substituio fiscal total). Por exemplo, a aplicao de uma taxa liberatria, o contribuinte fica liberado de todas as obrigaes fiscais (principais e acessrias tais como a declarao dos rendimentos, ou ter que considerar em conjunto com os outros rendimentos que obtm). Exemplo: obteno de juro de um depsito bancrio. o Carcter provisrio s h substituio em relao a uma parte da obrigao principal. Por exemplo, os rendimentos obtidos do trabalho (pagamento por conta ou antecipao), existe a obrigao de declarar os rendimentos, fazendo-se o pagamento por conta no final do perodo de tributao, tendo a reteno na fonte a natureza de um mero adiantamento. Apurando-se o montante do imposto global, subtrai-se aquilo que j foi pago.
2.2 Problemas que podem surgir associados aos mecanismos de reteno na fonte Ver art. 28 LGT. Prev a existncia de 3 situaes de responsabilidade tributria: o Caso do imposto ter sido retido e no entregue nos cofres do Estado, o substituto o nico responsvel, ficando o substitudo desonerado de qualquer responsabilidade pelo seu pagamento. o Hiptese de a reteno ser efectuada a ttulo de pagamento por conta do imposto do substitudo ou contribuinte devido a final, cabe a este a responsabilidade originria pelo imposto no retido e ao substituto a responsabilidade subsidiria ficando ainda sujeito aos juros compensatrios desde o prazo da entrega at data de entrega do imposto. o Nos casos em que a reteno no a ttulo de pagamento por conta do imposto do contribuinte devido a final, mas ttulo de pagamento definitivo, em que o substituto no procede reteno, o substituto responsvel originrio e o substitudo o responsvel subsidirio pelo pagamento das importncias que deviam ter sido retidas e no o foram.
3. A responsabilidade tributria
3.1 Solidariedade tributria
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Verifica-se quando o credor do imposto pode exigir o cumprimento integral da dvida tributria tanto ao devedor como ao responsvel ou responsveis (art. 22 LGT). Vd arts. 21,;21,2; 26, 27; LGT. Art. 22,3 e 23 LGT , por via de regra, de natureza subsidiria face ao devedor originrio, embora possa ser subsidiria ou solidria na relao entre os diversos responsveis no caso de pluralidade de responsveis tributrios. Casos de responsabilidade tributria o Art. 24 LGT responsabilidade dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exeram funes de administrao nas pessoas colectivas so subsidiariamente responsveis em relao s sociedades ou demais pessoas colectivas em que exeram funes e solidariamente entre si: (1) pelas dvidas tributrias cujo facto constitutivo se tenha verificado no perodo de exerccio do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois destes, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o patrimnio da sociedade se tornou insuficiente para a sua satisfao; (2) pelas dvidas tributrias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no perodo do exerccio do seu cargo, quando no provem que no lhes foi imputvel a falta de pagamento. o o Art. 25 LGT responsabilidade do titular do EIRL. Art. 28 LGT responsabilidade em caso de substituio tributria.
3.2 responsabilidade tributria
4. A transmisso da obrigao fiscal

Salvo determinao legal em contrrio, as dvidas tributrias so indisponveis e irrenunciveis (art. 29 LGT). Transmisso pelo lado passivo art. 29,2 LGT. Transmisso pelo lado activo art. 41,2 LGT. Existe um terceiro que paga o imposto de outrem, assumindo o lugar que cabia Fazenda Pblica, tendo as mesmas garantias que tinha o crdito da Fazenda. H quem defenda, de iure condendo, a possibilidade de se aplicar ao instituto da sub-rogao o direito de regresso dos responsveis fiscais relativamente ao devedor originrio e aos responsveis solidrios. Art. 41,2. Implica a verificao de determinadas condies: o o o Ter decorrido o prazo de pagamento voluntrio do imposto. Haver o terceiro requerido a sub-rogao. Ter obtido autorizao do devedor do imposto ou provado interesse legtimo.
4.1 Sub-rogao dos direitos da Fazenda Pblica
4.2 A sucesso legal Art. 29,2.
5. Extino da obrigao fiscal

5.1 Cumprimento Art. 48 e 49 LGT.
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5.2 Outros modos de extino da obrigao fiscal Art.40,2 LGT ver art. 837 e 847 CCiv.
III Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares 1. Incidncia pessoal

Os sujeitos passivos deste imposto so as pessoas fsicas. H que fazer a distino entre residentes e no residentes, uma vez que, para alm da incidncia diversa, a prpria natureza do imposto diferente em cada um dos casos. 1.1 Conceito de residentes A condio de residente supe a presena fsica, real ou presumida, no territrio de um determinado Estado, a implicar uma ligao econmica (mesmo que s a nvel do consumo) e um certo grau de integrao social (participao na vida da comunidade e, portanto, o desfrute dos bens e servios proporcionados por esse Estado). A residncia , hoje, geralmente aceite como constituindo o elemento de conexo que expressa a mais ntima ligao econmica entre uma pessoa e um Estado, legitimando a tributao dos rendimentos numa base mundial. Ser residente de um determinado Estado implica, normalmente, ser a sujeito a um imposto sobre a globalidade do rendimento, imposto esse que, por regra, ser pessoal. Art. 16 CIRS o A presena fsica no territrio durante a maior parte do perodo em causa o elemento determinante do conceito de residente (n1) Art. 16,1 als. a) e b) considera residentes em Portugal, nomeadamente, as pessoas fsicas que, em cada ano, permaneam mais de 183 dias, seguidos ou interpolados, em territrio nacional, bem como aquelas que, tendo permanecido menos tempo, aqui disponham de habitao em condies que faam supor a inteno de a manter e ocupar como residncia habitual. o Princpio da atraco da unidade familiar (n2) segundo o qual, basta a residncia em Portugal de um dos cnjuges para se presumirem residentes no nosso pas todos os membros do agregado familiar. A lei veio recentemente transformar este princpio numa presuno legal ilidvel (LOGE 2006). Assim, tendo um dos cnjuges, num ano, permanecido no nosso pas menos de 183 dias e no estando a maior parte das suas actividades econmicas conexionada com o territrio portugus, poder apresentar uma declarao relativa apenas aos seus rendimentos (rendimentos prprios e sua parte nos rendimentos comuns do casal) e correspondente parte dos rendimentos dos dependentes a seu cargo. O imposto ser calculado segundo as regras aplicveis aos separados de facto. Nota: os cnjuges sempre tero que ser tributados separadamente quando a dupla residncia acontea relativamente a Portugal e a outro pas com o qual vigore uma conveno sobre dupla tributao. Na realidade, estas determinam que os sujeito passivos sejam tidos como residentes em apenas um dos pases contratantes, pois
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s assim lograr a partilha do direito tributao e consequente eliminao da dupla tributao internacional. [As regras de desempate previstas consideram cada pessoa individualmente, ou seja, o pas de residncia fiscal estabelecido independentemente da situao conjugal]. Nota 2: o conceito convencional de residncia sobrepe-se aos regimes internos que consagram a residncia por dependncia de uma pessoa no pas de residncia de um outro membro do agregado familiar. O mesmo dizer que, por fora de direito internacional convencional, podemos ter residindo em Portugal apenas um dos cnjuges e s alguns dos dependentes desse agregado. A tributao separada tem, pois, que acontecer, e em moldes que no coincidiro necessariamente com o agora previsto no CIRS. o (n3) Considera como residentes em Portugal as pessoas de nacionalidade portuguesa que, sem razo justificativa, transfiram a sua residncia para um paraso fiscal. A manuteno da condio de residente em Portugal para efeitos fiscais acontecer no ano da mudana e nos quatro subsequentes. Art. 17 - implica a necessidade de determinar se uma pessoa reside, para efeitos fiscais, no territroio do continente ou no de uma Regio Autnoma. Nota: Art. 19,1 al. a) LGT residente domiclio fiscal. Dever apurar-se a contrario. Art. 18 CIRS o Critrio da tributao estabelecimento estvel implica um mnimo de permanncia; uma estrutura, uma realidade fsica, capaz de indiciar uma actividade com um grau mnimo de permanncia no pas em causa, como por exemplo, uma explorao agrcola, uma fbrica, uma loja, um escritrio o Situao de prevalncia da realidade econmica sobre a realidade jurdica. Art. 130,1 CIRS os no residentes que obtenham rendimentos em Portugal, devem escolher um domiclio fiscal no nosso pas, que ser o do representante fiscal. 1.2 Conceito de no residentes
2. Unidade fiscal
2.1 Tributao conjunta do agregado familiar Art. 13,2 CIRS existindo, o imposto devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se sujeitos passivos aqueles a quem incumbe a sua direco. o O agregado familiar a unidade econmica relativamente qual se afere a tributao. Tal no significa que tenha sido reconhecida personalidade jurdicas s famlias, mesmo que s para efeitos deste imposto. Os sujeitos passivos so as pessoas a quem incumbe a direco do agregado familiar (ambos os cnjuges, sendo o caso), existindo, portanto, uma titularidade plural das obrigaes fiscais e uma responsabilidade solidria de ambos os cnjuges pela dvida de imposto.
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Esta opo legislativa fundamentou-se numa suposta imposio constitucional prevista no art. 104,1 CRP, como nico mecanismo que permite ter em conta as necessidades e os rendimentos do agregado familiar.
Este modelo de tributao conjunta, provoca uma dupla eroso: o Relativamente s pessoas casadas em separao de bens, no permite uma tributao separada, o que parece ser desajustado natureza deste regime [Nota: h uma forma de contornar este problema tendo em considerao os arts. 59,2 e 63,3 CIRS, mas tal implica, em ltima anlise, a prtica de um crime de prestao de falsas declaraes]. Tambm em comparao com as pessoas em regime de unio de facto, parece existir aqui uma discriminao pois o art. 14 CIRS, no impem a tributao conjunta ao contrrio do que sucede com as pessoas casadas. o Outros tipos de organizao familiar reclamam o direito de serem tributadas em conjunto.
2.2 A composio do agregado familiar Art. 13,3 a lei acolhe um conceito restrito de agregado familiar, no essencial reduzido ao progenitor ou progenitores e filhos sujeitos ao respectivo poder paternal. Tal no impede que certas despesas em que o sujeito passivo tenha incorrido para fazer face s necessidades de outros membros da sua famlia tenham relevncia no apuramento do imposto. Dependente um conceito jurdico prprio deste imposto, podendo este ser um filho, adoptado e enteado ou sujeitos tutela de um ou de ambos os sujeitos passivos. O conceito fiscal de dependente tem como ponto de partida a incapacidade do exerccio de direito resultante da menoridade, mas abrange, tambme, alguns casos de mera dependncia econmica. Vd. art. 13,4 (no deveria alargar-se, por exemplo, a filhos candidatos a um primeiro emprego?). Tributao dos dependentes menores art. 13,5. Alteraes do agregado familiar art. 13,7. o Excepo art. 63,1 relativamente ao ano em que um dos cnjuges haja falecido, a tributao ser ainda feita segundo o regime dos contribuintes casados.
3. Rendimento tributvel
3.1 Conceito O rendimento tributvel em IRS o conjunto dos rendimentos que sejam integrveis nas vrias categorias, tal como definidas pela lei. O IRS tem subjacente uma concepo ampla de rendimento, procurando, ainda que s tendencialmente, fazer coincidir rendimento tributvel e rendimento-acrscimo (a base de incidncia alargada a todo o aumento do poder aquisitivo, incluindo nela as mais-valias e, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos). A concepo de rendimento-acrscimo um mero arqutipo ou modelo ideal, a ser, para efeitos tributrios, objecto de uma concretizao moderadora que restrinja algumas das suas consequncias menos desejveis, mas que leve a atender a todos os factores a considerar para se conseguir uma tributao fundamentalmente de acordo com a capacidade contributiva.
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O legislador pode optar por consagrar tipos estruturais nos cais enumera os actos ou negcios jurdicos cujo resultado econmico tributado (exemplo: categoria G mais-valias) ou por tipos funcionais em que o legislador atenta mais ao resultado econmico obtido (exemplo: categoria E rendimentos de capitais). o A orientao actual caminha para uma progressiva consagrao de tipos funcionais porque, no sistema tradicional, a excessiva atomizao do tipo legal de imposto abre as portas eliso fiscal, concretizada no uso de formas jurdicas anmalas para a obteno de um determinado resultado econmico que, por regra, seria tributado. o O recurso a tipos funcionais desloca a questo da densificao normativa para as contra-normas que reduzem a tributao, as quais, entre ns tm expresso nos vrios cdigos, no captulo isenes.
3.2 Rendimentos de actos ilcitos Art. 10 LGT. Quando o comportamento em causa absolutamente proibido, no cai na previso de qualquer norma de incidncia de imposto. Nestes casos, o princpio da tipicidade fiscal exclui a possibilidade de tributao, uma vez que no existe uma verdadeira norma residual de incidncia.
4. Fases do imposto
4.1 Fase analtica Consiste na reconduo de cada um dos rendimentos a uma das categorias do IRS. Determinao ou no de tributao. Sendo tributado o rendimento determinao do rendimento colectvel [= RB dedues especfica (DNO)]. Determinao do rendimento lquido tributvel.
4.2 Fase sinttica 4.2.1 O englobamento No IRS, o rendimento sujeito a englobamento no o rendimento total, uma vez que parte significativa do rendimento est sujeita a uma tributao separada feita a taxas proporcionais, por aplicao das chamadas taxas liberatrias e das taxas especiais. Noutros casos, verifica-se ainda que h lugar apenas ao englobamento de parte do rendimento (art. 40-A,1 e 43,2 CIRS). O rendimento sujeito a englobamento deriva, essencialmente, do trabalho (por conta de outrem ou obtido de forma independente atravs de actividades empresariais) e de penses. Assim, a divergncia entre o rendimento sujeito a englobamento e o rendimento total ser tanto maior quanto mais elevados forem os rendimentos originados pelo capital (incluindo as mais-valias). Tal constatao suscita a questo da constitucionalidade do imposto por no cumprimento das exigncias de unicidade e progressividade: os contribuintes estaro sujeitos a um imposto progressivo apenas sobre os rendimentos englobveis e a tantos impostos proporcionais parcelares quantos os rendimentos sujeitos a diferentes taxas liberatrias e/ou especiais. a) Imputao de rendimentos Aos rendimentos das vrias categorias de que o sujeito passivo titular, j que acrescer, para efeitos de englobamento, rendimentos de que, juridicamente, so titulares outras entidades ou de que o sujeito passivo contitular. So trs as situaes em causa:
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o o o
Lucro das sociedades sujeitas ao regime da transparncia fiscal. Imputao de lucros de sociedades no residentes sujeitas a regime fiscal privilegiado. Rendimentos de heranas indivisas (cada contitular dever englobar a parte do referido rendimento proporcional respectiva quita hereditria art. 19 + art. 57,2 e 22,2 al.b).
b) Deduo das perdas Princpio da comunicabilidade das perdas (art. 55,1 CIRS) permite que o rendimento negativo apurado numa dada categoria possa somar-se ao rendimento positivo das demais. Porm, as excepes so tantas que se pode afirmar que, em termos prticos, nenhum caso existir. o Mesmo dentro da mesma categoria de rendimentos no existe uma comunicabilidade total dos prejuzos. Assim, por exemplo, as perdas resultantes de actividades agrcolas, silvcolas e pecurias apenas podem ser tidas em conta no apuramento futuro (e sempre dentro do horizonte temporal fixado pela lei) de rendimentos com a mesma origem. O mesmo acontece relativamente a algumas menos-valias mobilirias. Nos demais nmeros do art. 55, verifica-se que, na realidade, o princpio consagrado o de que a compensao das perdas feito para a frente, ou seja, o resultado lquido negativo de uma dada categoria dedutvel aos rendimentos positivos dessa mesma categoria obtidos nos anos seguintes (dentro de determinados limites temporais). c) Reporte de rendimentos situao de, num dado ano, serem obtidos rendimentos cujo facto gerador aconteceu em anos anteriores. Neste tipo de situaes, verifica-se o efeito disparador da taxa. A lei procura dar soluo a este problema ainda que s relativamente aos rendimentos das categorias A e H (com algumas excepes art. 74,2). o Tal rendimento , no ano em que foi recebido ou colocado disposio, sujeito a englobamento na sua totalidade. Porm, para efeitos de determinao da taxa, apenas considerada uma parte desse valor (o resultante da diviso do montante recebido pelo nmero de anos ou fraco a que respeitem, com um mximo de quatro). A taxa aplicvel a correspondente soma desse quociente com os rendimentos produzidos no prprio ano. Ou seja, poder resultar inferior que aconteceria na ausncia deste dispositivo legal. 4.2.2 Abatimentos Os abatimentos expressam despesas socialmente relevantes, cuja existncia reduz a capacidade contributiva do sujeito que as suporta. O nico abatimento que ainda tinha sobrevivido era o relativo s penses de alimentos a que o sujeito passivo estava obrigado por sentena judicial ou por acordo homologado nos termos da lei civil. o Revelou-se problemtica: por exemplo, um casal divorciado em que o pai paga uma penso aos filhos que foram confiados guarda da me. Esta continua a beneficiar relativamente ao seu agregado familiar das mesmas dedues colecta por dependentes que eram possveis na vigncia do casamento. O pai, passa a deduzir fiscalmente o valor do seu contributo para o sustento destes, vantagem fiscal que no existia anteriormente [Sendo que, o valor das penses no ser, por
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regra, tributado, na esfera do agregado familiar da me, por o seu valor por titular no exceder o montante de deduo de base, prevista no art. 53,1 6000]. o Antes da alterao da lei, verificou-se a prtica de filhos, maiores mas fiscalmente integrando o agregado familiar dos pais (por exemplo: estudantes universitrios residindo noutras localidades), intentarem uma aco judicial visando a condenao dos pais no apagamento de uma penso de alimentos. Tal condenao judicial (ou melhor, acordo juridicamente homologado), permitia aos pais deduzir, a ttulo de abatimento, bastante mais que o que resultaria das dedues colecta aplicveis. Tal ainda foi possvel, desde que o filho maior optasse por ser tributado autonomamente (art. 13,5). A Lei 64-A/2008, veio considerar que as importncias respeitantes a penses alimentos passem a integrar as dedues colecta (ver arts. 78 al.d) e 83-A). 4.2.3 Taxas a) Taxas gerais Art. 68 CIRS. Estamos perante um sistema de progressividade por escales (ver ponto 3.2.2. impostos de quota varivel). b) O mnimo de existncia Art. 70 CIRS. Contempla duas situaes: o Art. 70,1 a dos sujeitos passivos ou agregados familiares com baixos rendimentos, originados, predominantemente (+ 50% dos rendimentos sujeitos a englobamento), por trabalho dependente. No cobrado imposto, ou este ser reduzido, de forma a garantir a cada titular a disponibilidade de um rendimento igual ao valor anual do salrio mnimo mais elevado acrescido de 20%. o Tambm no h lugar a imposto quando o quociente conjugal inferior a determinado valor. Esta proteco est limitada aos rendimentos do trabalho dependente.
Art. 70,2 (famlias numerosas com 3 ou mais filhos) prev uma iseno de imposto sobre os rendimentos sujeitos a englobamento quando o rendimento familiar seja inferior a determinados montantes, variveis consoante o nmero de dependentes. Aqui, indiferente a natureza dos rendimentos sujeitos a englobamento.
c) O quociente conjugal12 Existindo casamento, o imposto incide sobre a soma dos rendimentos dos dois cnjuges. A acumulao de rendimentos de vrios titulares, em resultado da considerao da famlia como unidade fiscal, tem um efeito disparador das taxas aplicveis.
12
Outros sistemas possveis so os da dupla taxa (uma tabela de taxas para os casados e outra para os no casados), e o quociente familiar. Neste sistema, para o clculo da taxa do imposto, o rendimento dividido segundo o nmero de membros do agregado familiar (na quantificao desse quociente assume diferente peso cada um dos cnjuges e dos dependentes). Tal resulta altamente vantajoso para as famlias numerosas, especialmente as de elevados rendimentos, pelo que a sua consagrao , muitas vezes, entendida como estmulo fiscal ao aumento da natalidade.
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Quociente conjugal (splitting) o rendimento colectvel dividido por dois; aplicam-se as correspondentes taxas ao resultado dessa diviso; a colecta de imposto do agregado familiar o dobro do valor assim apurado. o Conduz a um resultado econmico equivalente tributao de cada um dos cnjuges por metade do rendimento total do agregado familiar.
Teremos um resultado tendencialmente igual ao de uma tributao separada se os rendimentos de cada um dos cnjuges forem de montante aproximado e um resultado mais favorvel famlia se os rendimentos dos cnjuges forem bastante dspares. d) Taxas liberatrias Substituio fiscal total so taxas que libertam das obrigaes de declarao, englobamento e pagamento pelo contribuinte (a obrigao de imposto considera-se cumprida com a reteno na fonte efectuada pela entidade pagadora). A sua aplicao provoca uma entorse num imposto supostamente nico e progressivo. A generalidade dos rendimentos dos no residentes feita atravs da aplicao de um taxa liberatria. Art. 71 o o N2 sujeita a taxas liberatrias os prmios de jogos e concursos ou sorteios. N3 sujeita a taxas liberatrias rendimentos de capitais, nomeadamente juros de depsitos ordem e a prazo, e os rendimentos de ttulos de dvida. Nota: as taxas incidem sobre rendimentos brutos que so em larga medida meramente nominais, podendo no corresponder a um real acrscimo patrimonial do respectivo titular. o N 6 consagra, relativamente a certos rendimentos, a possibilidade de opo por englobamento. Trata-se de uma faculdade que raramente exercida porque s interessa aqueles cuja taxa mdia aplicvel aos rendimentos englobados seja inferior s taxas liberatrias e porque, para exercer tal opo, o sujeito passivo tem de autorizar o fisco a averiguar junto das respectivas entidades pagadoras se existem outros rendimentos da mesma natureza. o N 7 caso se opte pelo englobamento, o montante retido tem a natureza de pagamento por conta do imposto devido a final. e) Taxas especiais Art. 72. Relativamente aos residentes, temos dois tipos de rendimentos sujeitos a estas taxas (10%): o o Gorjetas . Saldo positivo entre as mais-valias e as menos-valias mobilirias.
f) Tributaes autnomas Trata-se de uma forma de tributao que incide sobre certas despesas das empresas (no IRS, dos contribuintes da categoria B cujo rendimento tributvel deva ser apurado a partir de uma contabilidade organizada), despesas que, assim, so transformadas em factos tributrios. O objectivo parece ser o de tentar evitar, anulando ou atenuando a vantagem fiscal da resultante, que, atravs dessas despesas, o sujeito passivo utilize, para fins no empresariais, bens que geraram custos fiscalmente dedutveis (porque tidos por necessrios formao de rendimentos enquadrveis na categoria
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B); ou que sejam pagas remuneraes a terceiros com evaso aos impostos que, normalmente, seriam por estes devidos. Art. 73 o N1 despesas no documentadas apesar de registadas na contabilidade, no existe (ou no disponibilizada) documentao que permita conhecer o seu fundamento ou os respectivos beneficirios Tributao a uma taxa de 50% a que acresce a sua no considerao como custo no clculo do rendimento da categoria B. o N 6 despesas correspondentes a obrigaes para com entidades sujeitas a um regime fiscal claramente mais favorvel quando o contribuinte no logre provar que tais despesas foram efectivamente realizadas e correspondem a custos necessrio sua actividade. Assim, o custo, ainda que devidamente documentado na contabilidade do sujeito passivo, no se presume como correspondendo realidade. ao sujeito passivo que cabe provar a sua existncia e necessidade. o N 2 encargos referentes a ajudas de custo, despesas de representao e a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos e motociclos (relativamente aos contribuintes com rendimentos da categoria B apurados com base em contabilidade organizada). Tais despesas do origem a uma tributao autnoma (5%). Procura-se tributar, ainda que indirectamente, a vantagem pessoal resultante para o prprio ou para terceiros. Da que no haja lugar tributao autnoma na medida em que tais vantagens hajam sido tributadas directamente na esfera do respectivo beneficirio. Esta tributao continua a existir quando o empresrio apresente resultados negativos. 4.2.4 Dedues colecta a) Dedues que visam a pessoalizao do imposto Aplicam-se apenas aos sujeitos passivos residentes em territrio portugus (art. 78,4). Actualmente, optou-se, por regra, pelo sistema de dedues colecta: ao imposto liquidado (por aplicao das taxas ao rendimento colectvel total) subtrai-se um valor fixo por cada membro do agregado familiar (deduo do mnimo de existncia) e os valores resultantes da aplicao de percentagens fixadas por lei ao montante de cada um desses tipos de despesa (na maior parte dos casos, at um limite mximo). Embora as despesas previstas na deduo colecta seja inevitveis e, nesse sentido, devessem ser consideradas como diminuidoras da capacidade contributiva, a realidade que a opo por abatimentos em vez de dedues colecta introduz, por um lado, um elemento de regressividade no imposto pois os mais ricos, faro, partida mais despesas e, por outro lado, so os contribuintes com rendimentos mais elevados que mais aproveitam com os abatimentos uma vez que a poupana de imposto deles resultantes aumenta na medida em que aumenta a taxa de imposto. a.2 Dedues colecta por cada sujeito passivo, seus descendentes e ascendentes art. 79. Trata-se de excluir das consequncias da tributao o rendimento tido por mnimo para assegurar aos sujeitos passivos e seus dependentes uma existncia mnima (mnimo existencial). a.3 Despesas de sade art.82.
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a.1 Abatimentos ou dedues colecta?
a.4 Despesas de educao e formao art.83. Nota incompreensvel que o limite da deduo no tenha, verdadeiramente, em ateno o nmero de membros do agregado familiar que originam tais despesas. Parece bvio que, dado o carcter individual de tais encargos, os limites deveriam ser fixados por cabea. A soluo legal discrimina os agregados em vrios dos seus membros (quer os cnjuges, quer os filhos) incorram em despesas deste tipo. a.5 Encargos com lares art. 84. a.6 Encargos com imveis art. 85. a.7 Prmios de seguros art. 86. a.8 Importncias respeitantes a penses de alimentos art. 83-A. b) Dedues que visam eliminar a dupla tributao internacional Art. 81 - mtodo da imputao limitada ou ordinria do imposto estrangeiro. O rendimento obtido no exterior englobado pelo seu valor total (ou seja, ilquido do imposto pago no pais da fonte art. 22,6). Apurada a colecta por aplicao da taxa ao rendimento total englobado, deduz-se quela o imposto pago no estrangeiro relativo a esse rendimento. Essa deduo, porm, no exceder o valor da colecta do IRS proporcional a esses rendimentos. Se houver conveno internacional, esta prevalece. c) Dedues com natureza de benefcios fiscais Benefcios fiscais medidas de carcter excepcional institudas para a tutela de interesses pblicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da prpria tributao que impedem. A diminuio da carga fiscal deles resultante aparece, normalmente, como um estmulo visando promover a adopo pelos contribuintes de determinados comportamentos econmicos e sociais. Art. 88 CIRS. d) Dedues por pagamentos j efectuados art. 78,2. 4.2.5 Pagamento A diversificao das formas e momentos em que acontece o pagamento tem vantagens bvias: o Provoca um efeito de anestesia, uma vez que os montantes de cada entrega correspondem apenas a prestaes do total devido. o Reduz a evaso fiscal pois o valor de cada pagamento menor e a sua entrega , em alguns casos, feita por terceiros. o Aproxima o momento da ocorrncia do facto gerador de imposto daquele em que a receita entra ns cofres do Estado, com todas as vantagens que implica em termos de tesouraria. Relativamente aos rendimentos sujeitos a englobamento, o Estado, ao longo do ano, vai recebendo pagamentos por crdito de uma dvida de imposto que s a final ser apurada, sendo normal que se venha a concluir que o total de tais entregas excede o montante da dvida de imposto, pelo que haver, ento, lugar a reembolso. a) Reteno na fonte No apenas a natureza dos rendimentos, mas tambm as circunstncias da entidade remuneradora que determinaro se a reteno na fonte deve ou no ter lugar.
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possvel distinguir-se entre substituio total e substituio parcial o Substituio tributria total (reteno na fonte e taxas ) O cumprimento da obrigao de imposto (incluindo o das inerentes obrigaes acessrias) cabe, em exclusivo, ao substituto, que o sujeito passivo da relao jurdico-fiscal, a ttulo originrio. O cumprimento esgota-se com a entrega do montante retido na fonte. Na falta de pagamento voluntrio a cobrana coerciva ser dirigida contra o substituto (o substitudo ser chamado a ttulo subsidirio nos termos do art. 28 LGT). Ocorre em IRS em dois tipos de caso (Art. 71) Generalidade dos rendimentos auferidos em Portugal por no residentes. Rendimentos obtidos por residentes sujeitos a taxas liberatrias (maioria dos rendimentos de capitais). o Substituio tributria parcial O substituto, para alm de poder ter que dar cumprimento a algumas das obrigaes acessrias, tem o dever de proceder reteno na fonte, entregando tal importncia ao Estado, a qual passa a constituir um crdito relativo ao imposto devido por esse contribuinte. Caso as retenes no tenham tido lugar ou tenham sido de montante inferior ao que resultaria da correcta aplicao da lei, cabe ao substitudo a responsabilidade originria pelo montante no retido e ao substituto a responsabilidade subsidiria. Porm, porque a infraco fiscal foi cometida pelo substituto, este ser o responsvel pelos juros compensatrios e sanes a que deva haver lugar. b) Pagamentos por conta Art. 102 - traduz-se na obrigao de os sujeitos passivos com rendimentos da categoria B efectuaram trs pagamentos por conta do imposto devido nesse mesmo ano. o O valor desses pagamentos calculado com base nos ltimos dados disponveis sobre a actividade do contribuinte, ou seja, os do penltimo ano. o O total dos pagamentos por conta corresponder a 75% do calor que lhe serviu de referncia, e entregue em trs prestaes iguais.
Ver art. 102,2. Art. 102, 4 e 5 permite que o sujeito passivo suspenda os pagamentos por conta ou reduza o valor das respectivas prestaes quando constate que o montante das retenes na fonte que j lhe foram feitas mais, eventualmente, as importncias j entregues a ttulo de pagamentos por conta excedam o imposto total devido (ou excederiam, caso entregasse o montante total da nova prestao). Ver art. 102, 6 e 7 prev a possibilidade de pagamento de juros compensatrios. c) Pagamento final Em resultado da liquidao, a administrao fiscal notificar o sujeito passivo do valor remanescente a pagar ou, sendo o caso, do valor do reembolso a que tem direito. Vd arts. 97, 65,66 e 149).
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d) Reembolso oficioso Ao reembolso do montante pago em excesso acrescer uma remunerao (pagamento de juros) sempre que tal valor exceder o mximo do imposto devido pelos rendimentos englobado, remunerao esa que ser calculada apenas sobre tal diferena. A mora d lugar ao pagamento de juros indemnizatrios (art. 43,3 al.a) LGT). 4.2.6 Obrigaes declarativas e liquidao do imposto art. 60 e 36,2 CPPT. 4.2.7 Transparncia Fiscal a) Como fonte de prevenir a eliso fiscal. No plano internacional residentes em pases com elevados nveis de tributao constituem sociedades sujeitas a regimes fiscais privilegiados, as quais passam a titular rendimentos passivos, normalmente obtidos em outros pases que no o da sede de tal sociedade. Porque tais sociedades, no pais onde esto sedeadas, ou no esto sujeitas a imposto sobre o rendimento ou este muito reduzido, evita-se, ou pelo menos, adiase a tributao dos lucros no pais de residncia dos scios. Vd art. 20,2 que remete para o art. 60 CIRC e que permite que no caso de pessoas singulares scias de certas sociedades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado, tributvel em IRS a sua quota-parte no lucro no distribudo de tais sociedades. No plano interno sociedades de simples administrao de bens o So aquelas cuja nica actividade ou a actividade dominante a administrao de bens ou valores mantidos como reserva ou para fruio compra de prdios para habitao dos seus scio (art. 6,4 al. b) CIRC). Apenas ficam sujeitas ao regime de transparncia fiscal as sociedades nessas condies cuja maioria do capital pertena, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exerccio social, a um grupo familiar, ou cujo capital social pertena, em qualquer dia do exerccio social, a um nmero de scios no superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito pblico (art. 6,1 al.c) CIRC). o O interesse fiscal na constituio de sociedades com tal fito ser tanto maior quanto a sua taxa efectiva de tributao em IRC for inferior quela a que seria aplicvel em IRS aos scios, caso estes recebessem directamente a sua quota-parte em tais rendimentos. b) Como forma de evitar a dupla tributao econmica. Sociedades profissionais o So sociedades em que o elemento pessoal muito importante, dependendo o seu xito, acime de tudo, do trabalho e do prestgio profissional dos seus scios. o o Art. 6,4 al. a) CIRC que remete para o art. 151 CIRS. Caractersticas: Podem revestir qualquer forma jurdica. S esto sujeitas ao regime de transparncia fiscal as sociedades em que todos os scios sejam profissionais de uma das actividades constantes na lista (tradicionalmente, profisses liberais). Carcter predominantemente intelectual (cientfico, artstico, tcnico).
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No associada a actividades de natureza comercial ou industrial (questo da discriminao entre em relao a outras actividades que no tm esta natureza mas que no esto previstas na lista). A sociedade tem que ser constituda para o exerccio de uma determinada actividade profissional e todos os scios tm de ser profissionais dessa actividade.
Outros casos o o
Sociedades civis no constitudas sob forma comercial (art. 6,1 al.a) CIRC). Agrupamentos Complementares de Empresas e os Agrupamentos Europeus de Interesse Econmico (art. 6,2 CIRC).
c) Regras de tributao Posio jurdicas - tais entidades, nomeadamente as sociedades profissionais, so juridicamente as titulares do rendimento tributvel. So pois, parte legtima e necessria em quaisquer procedimentos que digam respeito quantificao de tal lucro, mesmo que para efeitos tributrios. Regras de imputao art. 6,3 do CIRC. o feita na categoria B (art. 20,2) uma vez que os custos necessrios sua obteno j foram considerados em sede de apuramento do lucro tributvel pela sociedade, por aplicao das regras previstas no CIRC. o o S h imputao de resultados positivos. A sociedade pode fazer o reporte de prejuzos a anos posteriores segundo as regras do IRC.
d) Pagamento do imposto feito pelos scios. Poder ser por: o Reteno na fonte casos previstos no art. 88 CIRC. Tais retenes na fonte so suportadas pela sociedade, muito embora o montante retida constitua, na respectiva proporo, um crdito de cada um dos scios relativo ao IRS devido pelos rendimento imputados. So os scios que tm direito a um eventual reembolso (art. 78,3). Esto sujeitos a reteno na fonte os rendimentos pagos pela sociedade aos scios, a ttulo de salrio (j na distribuio de lucros, mesmo que antecipada, no h qualquer reteno na fonte). o Pagamentos por conta A sociedade no procede a quaisquer pagamentos por conta. A obrigao de pagamentos por conta cabe a cada um dos scios, na medida em que so titulares de rendimentos da categoria B em resultado, pelo menos, da imputao, nessa cdula da respectiva quota-parte dos lucros da sociedade. O pagamento final cabe aos scios, em resultado do englobamento.
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5. Categoria A
5.1 A regra geral de incidncia Art. 2,1. O rendimento do trabalho dependente constitudo pelas remuneraes pagas ou postas disposio do respectivo titular, o que significa que no obsta tributao que o titular no tenha efectivamente recebido o rendimento, ou seja, quando se verifique mora do credor. Os rendimentos do trabalho podem provir de quatro situaes (art. 2,1) o Al. a) generalidade dos salrios pagos ou postos disposio pelas entidades patronais aos trabalhadores. o o Al. c) rendimentos dos trabalhadores da funo pblica. Al. b) rendimentos de certos prestadores de servios, que no se encontrando vinculados entidade patronal por qualquer contrato de trabalho, ou outro legalmente equiparado, exercem, todavia, a sua actividade sob autoridade e a direco da pessoa ou entidade que ocupa a posio de sujeito activo na relao jurdica dele resultante, ou seja, sob a autoridade e direco do destinatrio dessa mesma prestao. Estamos perante uma situao em que o prestador de servios no efectua a prestao com a autonomia e liberdade criativa que tpica da sua funo: encontra-se subordinado direco do destinatrio da sua prestao (situaes de falsos recibos verdes prestadores de servios que o no so verdadeiramente, j que a sua posio dentro da empresa ou no distingue dos restantes trabalhadores ligados entidade patronal por contrato de trabalho) 13. o As duas restantes alneas (d, e) enquadram as situaes de pr-reforma, pr aposentao ou reserva. Evita-se, assim, o tratamento de tais importncias como penses (Cat. H), com o seu mais generoso sistema de deduo especfica, sendo tais remuneraes tratadas como rendimentos do trabalho dependente, em tudo iguais aos salrios e ordenados. Nota: tambm cabem nesta categoria as compensaes especiais previstas em alguns contratos de trabalho, antes da passagem situao de reforma (normalmente a favor de trabalhadores com elevadas remuneraes). indiferente, para efeitos fiscais, quem deve as referidas prestaes: entidade patronal, fundo de penses ou qualquer outra entidade. 5.2 As regras complementares art. 2,3 O legislador completou a regra geral de incidncia prevista no n1 com um conjunto de normas reguladoras de casos especiais, em que o enquadramento das remuneraes na categoria A no resulta linearmente, ou no resulta mesmo, do dispositivo legal desse n1.
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A mudana de qualificao desses rendimentos, da categoria B para a Categoria A, a que realmente pertencem, ter vrias consequncias fiscais, como sejam, por um lado, um diferente regime de reteno na fonte e por outro, a no sujeio a IVA desses prestadores de servios. Ter tambm consequncias em matria de segurana social, obrigando, em princpio, a entidade patronal a contribuir em sede de taxa social nica.
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5.2.1 Remuneraes dos rgos estatutrios das pessoas colectiva (art. 2,3 al.a) Os membros dos rgos estatutrios (conselho de administrao, assembleia geral, conselho fiscal, conselho geral) no so trabalhadores subordinados da pessoa colectiva. A lei, pois, teve de expressamente proceder, para efeitos fiscais, equiparao das respectivas remuneraes a rendimentos do trabalho dependente, a fim de os enquadrar na categoria A. Excepo: ROC exercem funes de auditoria externa independente, no fazendo sentido tratar as suas remuneraes como rendimentos do trabalho dependente. So tributadas como rendimentos profissionais e empresariais, na categoria B dos rendimentos. 5.2.2 Tributao das vantagens acessrias Remunerao acessria todos os direitos, benefcios ou regalias no includos na remunerao principal que sejam auferidos devido prestao de trabalho ou conexo com esta e constituam para o respectivo beneficirio uma vantagem econmica. o Esta formulao de vantagem acessria poder ter algum valor interpretativo, servido sobretudo para excluir da tributao alguns bens que sejam consumidos ou utilizados pelo trabalhador apenas ou predominantemente no interesse da entidade patronal: eles no constituiro uma vantagem econmica para o titular, embora recebidos devido prestao de trabalho ou em conexo com esta. o RUI MORAIS , distingue vantagens acessrias de vantagens inerentes s condies de trabalho e das regalias sociais atribudas pela entidade patronal, chamando a ateno para que s as primeiras so objecto de tributao na esfera do trabalhador. O n3 al.b) prev uma lista no exaustiva de vantagens acessrias que o CIRS contempla expressamente como includas na incidncia real do tributo. o Embora no seja exaustiva, na prtica, ser por certo difcil tributas outras vantagens para alm destas, sobretudo se se tratar de rendimentos em espcie, porque alm da sua definio precisa, faltaro as normas de avaliao que so decisivas para se conseguir xito na tributao deste tipo de rendimentos do trabalho dependente. a) Abono de famlia e prestaes complementares Limites legais estabelecidos anualmente fixados para os servidores do Estado (art. 2,14). b) Subsdio de refeio Art. 2,3, al. b) ponto 2. c) Seguros de vida, contribuies para fundos de penses, fundos de poupana-reforma ou quaisquer regimes complementares de segurana social Art. 2,3 al.b) ponto 3. A incluso das importncias despendidas a este ttulo pelas entidades patronais naqueles produtos financeiros na categoria A de rendimentos dos beneficirio s se verificar se, como refere a lei constiturem direitos adquiridos e individualizados dos respectivos beneficirios ou, no o sendo sejam por estes objecto de resgate, adiantamento, remio ou qualquer outra forma de antecipao da correspondente disponibilidade, ou em qualquer caso, de recebimento em capital, mesmo que estejam reunidos os requisitos
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exigidos pelos sistemas de segurana social obrigatrios aplicveis para a passagem situao de reforma ou esta se ter verificado. o 1 opo No haver lugar considerao de tais importncias no rendimento da categoria A dos beneficirios se a entidade patronal constituir a favor do colectivo dos trabalhadores seguros de vida, ou outros produtos financeiros, como fundos de penses ou planos de poupana-reforma, que no sejam assim direitos adquiridos e individualizados de beneficirios concretos e identificados. Direitos adquiridos (art. 2, 9) so os cujo exerccio no depende da manuteno do vnculo laboral, ou equiparado, do beneficirio com a sua entidade patronal. Assim s quando os direitos e benefcios entram na esfera jurdica individual dos trabalhadores, passando a no depender da qualidade de trabalhador, as quantias despendidas pela entidade patronal passam a ser contadas como rendimentos da categoria A dos trabalhadores beneficiados. o 2 opo Quer-se tributar tais ganhos, que foram tornados efectivos, mas quer-se evitar, em qualquer caso, o seu enquadramento na categoria H. ainda necessrio ter em considerao o art. 15 EBF. d) Subsdios de residncia ou equivalentes ou a utilizao de casa de habitao fornecida pela entidade patronal Art. 2, 3 al.b) ponto 4. Critrio: diferena entre o valor do uso e a importncia eventualmente paga pelo beneficirio por essa utilizao (ver art. 24,2 CIRS). e) Emprstimos sem juros ou a juros inferiores aos do mercado Art. 2,3 al.b) ponto 5. A determinao do valor destas vantagens obedece a uma regra simples constante no art. 24,3. O rendimento corresponde diferena entre a taxa de juro de referncia para o tipo de operao em causa (publicada em Portaria) e a taxa de juro que foi suportada pelo beneficirio. o Nota: at, pelo menos, 2007 esta Portaria nunca surgiu o que inviabilizou a tributao deste rendimento. f) Viagens e estadas de turismo e similares Art. 2,3 al.b) ponto 6. A dificuldade aqui, prende-se com a distino entre verdadeiros benefcios do trabalhador ou bens fornecidos pela entidade patronal mas para uso produtivo, portanto em conexo com as funes por ele exercidas na empresa. natural que se possa verificar alguma evaso neste tipo de vantagens se no houver suficiente fiscalizao (por outro lado, uma fiscalizao apertada implicaria, provavelmente, o dispndio de recursos que no compensaria).
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g) Planos de opo, de subscrio ou de aquisio de valores mobilirios e rendimentos deles derivados G.1 Relevncia do problema As remuneraes do trabalho sob esta forma (em especial, baseados em aces) tm particular relevncia nos escales mais elevados de rendimento. A tributao deste tipo de rendimentos fundamental para que no se agrida o princpio da igualdade tanto na sua dimenso horizontal como vertical A progressividade do sistema de tributao do rendimento ficar gravemente afectada se os trabalhadores com maiores remuneraes e os membros dos rgos sociais tiverem acesso a ganhos que sejam objecto de tratamento favorvel por parte da lei fiscal. Se na base de incidncia do imposto pessoal de rendimento no for considerado, como rendimento do trabalho, o ganho imputvel concesso daqueles benefcios por se admitir, erradamente, que o ganho efectivo de tais operaes s se concretiza quando se realizarem os rendimentos de capital nos ttulos implicados, ou seja, os dividendos ou as mais-valias das aces o sistema fiscal estar a consentir um planeamento das operaes de remunerao susceptvel de favorecer os rendimentos dos trabalhadores de mais elevada remunerao, porque lhes permite, por exemplo, o diferimento no tempo da tributao ou a aplicao de taxas mais baixas, ou mesmo a iseno (por exemplo: tributao das mais-valias ao fim de 12 meses de deteno das aces eliminada ver art. 10,2 al. b) CIRS). Uma tributao destas remuneraes, que no consinta no diferimento temporal do pagamento do imposto, nem confunda a tributao das remuneraes do trabalho com a dos rendimentos que os ttulos envolvidos podem proporcionar, pois essencial para evitar planeamento fiscal que, em ltima anlise, se traduz no pagamento de menos impostos ou no seu diferimento temporal, sempre a dano dos padres de equidade por que se deve reger o sistema fiscal. G.2 A problemtica geral do tratamento fiscal destas remuneraes: a independncia desse tratamento fiscal relativamente s solues adoptadas em matria de tributao de mais-valias de valores mobilirios necessrio compreender que o regime fiscal das aces adquiridas ao abrigo de planos de aquisio de aces, planos de subscrio de aces e planos de opo de aquisio de aces (stock options), tidas como vantagens atribudas pela entidade patronal so rendimentos diferentes e s podem ser considerados rendimentos do trabalho e tributados como tal. No h que confundir a vantagem auferida pelo trabalhador por ter acesso a estes planos com os eventuais ganhos que os ttulos, atravs de mais-valias ou de dividendos, lhe viro no futuro a proporcionar. G.3 As regras do CIRS: art. 2, 3 al.b) ponto 7 e art. 24,4 A lei no se limita a tributar ganhos com aces, antes generaliza a tributao a todos os valores mobilirios e direitos equiparados, ainda que de natureza ideal, ou seja, aqueles que no tm um activo real subjacente, como o caso das opes assentes em ndices. h) Rendimentos inerentes a valores mobilirios ou direito equiparados, bem como a valorizao patrimonial desses valores ou direitos. Art. 2, 3 al. b) ponto 8
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i) Utilizao e aquisio de viatura mvel Art. 2,3 al.b) 9 e 10. Trata-se de uma vantagem acessria ligada ao uso ou aquisio de veculo automvel, constituindo uma vantagem econmica. Ponto 9 refere-se utilizao de automvel o S mesmo a utilizao pessoal da viatura pode ser considerada rendimento do trabalhador ou mesmo do rgo social e como tal tributada. o O art. 24, 5 determina o clculo do rendimento. A soluo supe que a utilizao da viatura se faz na medida de 75% para finalidades pessoais e em 25% em finalidades produtivas. Ponto 10 refere-se aquisio do automvel o tributada sempre que seja adquirida por preo inferior ao valor de mercado e a viatura tenha originado encargos para a entidade patronal. o O art. 24,6 determina que o clculo do rendimento equivale a considerar implicitamente que as importncias que foram tributadas como rendimento decorrentes da utilizao da viatura foram adiantamentos por conta da aquisio futura e por isso vo deduzidos ao valor de mercado da viatura, a par das somas efectivamente pagas pela aquisio. o Valor de mercado calculado nos termos do art. 24,7. 5.3 Outras remuneraes 5.3.1 Abonos para falhas Art. 2,3 al.c). Manda incluir nos rendimentos do trabalho os abonos para falhas na parte em que excedam 5% da remunerao fixa. Estes abonos destinam-se a compensar as pessoas cujo trabalho inclui a movimentao de numerrio pelos provveis erros de que resultem falhas de dinheiro. 5.3.2 Ajudas de custo, importncias auferidas pela utilizao de automvel prprio em proveito da entidade patronal e importncias pagas aos trabalhadores para despesas de deslocao, de viagens e de representao de que no tenham sido prestadas contas at ao fim do exerccio Art. 2, 3 al. d) Vd. art. 2, 3 al. b) ponto 6.
5.3.3 Indemnizaes resultantes da constituio, extino ou modificao da relao jurdica que origine rendimentos do trabalho dependente Art. 2,3 al. e). Esta equiparao necessria, j que a incluso de tais ganhos nesta categoria de rendimentos no decorre das normas gerais. Para os casos de recebimento de indemnizaes por extino do contrato de trabalho ou outros contratos que originem rendimentos tributveis nesta categoria, a lei estabelece uma no sujeio , ainda que com um limite mximo (independentemente de a cessao ter resultado de uma deciso unilateral ou de mtuo acordo):
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o o
Art. 2,4. Art. 2,6 - Este regime no aplicvel s importncias relativas a direitos vencidos durante os referidos contratos ou situaes tais como subsdio de Natal e frias, as quais sero sempre tributadas pela sua totalidade, no concorrendo para o clculo do valor sujeito a imposto. necessrio ter em considerao as normas anti-abuso previstas nos ns 5,7 e 10 do art. 2.
5.3.4 Participao em campanhas de pesca art. 2,3 al.f) 5.3.5 Gratificaes auferidas pela prestao do trabalho, quando no atribudas pela respectiva entidade patronal No so sujeitas a englobamento sendo tributadas a uma taxa especial de 10% (vd. art. 72,3). O CIRS estabelece uma limitao negativa da incidncia para os rendimentos da categoria A, excluindo da tributao certos benefcios ou prestaes por se entender que no constituem verdadeiros acrscimos patrimoniais, bons para tributao. Vd. art. 8,2. Art. 2, 8 al. a). necessrio que se observem os critrios previstos no art. 40 CIRC. Art. 3, 8, al. c). 5.4.1 Prestaes efectuadas pelas entidades patronais para regimes obrigatrios de segurana social 5.4.2 Benefcios imputveis utilizao e fruio de realizaes de utilidade social e lazer 5.4.3 Prestaes relacionadas exclusivamente com aces de formao profissional dos trabalhadores 5.5 A determinao do rendimento colectvel da categoria A: as dedues aos rendimentos do trabalho dependente 5.5.1 A deduo especfica dos rendimentos do trabalho dependente O ponto de partida da lei o de que os custos do exerccio da actividade profissional so integralmente suportados pela entidade patronal. O que nem sempre corresponde realidade. O art. 25 prev as seguintes dedues especficas: o 75% de 12 vezes o salrio mnimo nacional mais elevado (ou o montante das contribuies para a Segurana Social, se superior) S aproveita plenamente aos trabalhadores com salrios pouco elevados, sendo que o seu efeito til diminui medida que a remunerao cresce. Isto porque neste montante dedutvel se abrangem as contribuies para a segurana social a cargo do trabalhador. o Indemnizaes pagas pelo trabalhador sua entidade patronal por resciso unilateral do contrato de trabalho sem aviso prvio. o Quotizaes sindicais Dedutveis nos termos do art. 25,1 al.c) CIRS. Existe aqui um estmulo fiscal sindicalizao, uma vez que o valor dedutvel o montante efectivamente pago acrescido de 50%. o Despesas de valorizao profissional O valor mximo equivale a 3% de 12 vezes o salrio mnimo nacional (162!) 5.4 As delimitaes negativas de incidncia
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Por outro lado, a possibilidade de considerao fiscal de tais despesas acontece no quadro da deduo global prevista no art. 25,1 al. a) (a qual majorada at 75% de 12 vezes o salrio mnimo nacional, desde que a diferena resulte de despesas de valorizao profissional/ e ou pagamento de quotizaes para ordens profissionais). Assim, os trabalhadores cujas contribuies para a segurana social, s por si, excedam tal limite (ainda que majorado) ficam, na prtica, impossibilitados de deduzir tal tipo de despesas. A lei adoptou o conceito muito restrito de valorizao profissional o que leva a que, por exemplo, a compra de livros no seja considerada ver art. 25,4 al. b).
5.5.2 O regime das profisses de desgaste rpido Art. 27 CIRS. H, ainda, que ter em ateno as normas do Estatuto dos Benefcios Fiscais, as quais isentam de imposto certos rendimentos do trabalho dependente: o o Art. 16, 1 EBF remuneraes auferidas por deficientes, dentro de certos limites. Art. 35 EBF remuneraes auferidas pelo pessoal ao servio das misses diplomticas e consulares ou de organizaes internacionais desde haja reciprocidade. o Art. 36 EBF remuneraes obtidas por militares e elementos das foras de segurana em misso de paz ou humanitrias no estrangeiro. o o Art. 37 EBF remuneraes obtidas por cooperantes, em determinadas situaes. Nota: salvo o caso dos deficientes, o benefcio fiscal traduz-se numa iseno com progressividade: tal rendimento no tributado, mas o seu valor tido em ateno para a determinao da taxa aplicvel aos demais rendimentos englobados. 5.5.3 Outros benefcios
6. Categoria B
6.1 A fuso de rendimentos empresariais e profissionais numa categoria nica Fuso dos rendimentos do trabalho independente, rendimentos comerciais e industriais e rendimentos agrcolas. Dentro da categoria B, houve, mesmo assim, necessidade de separar os rendimentos profissionais dos rendimentos empresariais e de entre estes houver ainda necessidade de separar os rendimentos comerciais e industriais dos rendimentos agrcolas, silvcolas e pecurios. A categoria engloba, ainda, os rendimentos provenientes da propriedade intelectual e industrial (bem como os rendimentos derivados do know how (provenientes de prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico), sempre que, em todos os casos, os rendimentos sejam auferidos pelo seu titular originrio, como resulta do art. 3,1 al.c). 6.2 As normas de incidncia quanto aos rendimentos da categoria B o carcter predominante da categoria B 6.2.1 A definio geral da incidncia Arts. 3 e 4 CIRS. Abrange 3 grupos:
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Rendimentos decorrentes do exerccio de qualquer actividade comercial, industrial, agrcola, silvcola ou pecuria (art. 3,1 al. a). Rendimentos auferidos no exerccio por conta prpria de qualquer actividade de prestao de servios (art. 3,1 al. b). Rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial ou da prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico, quando auferidos pelo seu titular originrio (art. 3,1 al. c).
Ver ainda art. 3, 2 CIRS. Art. 3, 3 CIRS. Em princpio, a categoria cobre rendimentos que derivam da prtica habitual e reiterada daquelas actividades, ou seja, so imputveis a uma actividade mais ou menos permanente. claro, todavia, que o imposto tambm tem de incidir sobre ganhos de actos nicos ou isolados, insusceptveis de repetio, ou que, como dado de facto, no se repetiram: os rendimentos provenientes desses actos isolados so tambm manifestao de capacidade contributiva e tero de ser sujeitos a imposto. Condies: o o No podem representar mais de 50% dos restantes rendimentos do sujeito passivo. Os proventos no devem provir de uma prtica previsvel e reiterada. Difcil concretizao destes conceitos: se praticar mais de um acto no mesmo ano, estamos perante uma prtica reiterada? e a caracterstica da previsibilidade tem algum efeito til? Manuel Faustino considera que sim no primeiro caso e que no no segundo. Xavier de Basto considera que a previsibilidade de uma prtica e no previsibilidade de um acto.
6.2.2 Os actos isolados
Os rendimentos tm um tratamento prprio tanto na determinao da matria tributvel e em matria de deveres acessrios. o A principal especialidade est em que no se aplica a sujeitos passivos o regime simplificado de tributao, apurando-se antes o rendimento lquido por deduo, ao rendimento bruto resultante de tais actos, das despesas documentadas efectivamente suportadas e no se aplicando a presuno de existncia de um rendimento mnimo que caracteriza o aludido regime simplificado (art. 30). As despesas esto limitadas concorrncia do rendimento lquido tributvel (art. 33). o Em matria de deveres acessrios, os sujeitos passivos esto dispensado das obrigaes previstas nos arts. 112 e ss, tais como emisso de facturas e recibos de modelo oficial (art. 115,3) e posse de livros de registo das operaes que efectuam (art. 116,5).
6.2.3 A incluso na categoria B dos rendimentos imputveis aos scios de sociedades com regime de transparncia fiscal Art. 20,2. Esta disposio desconsidera, para efeitos de tributao em IRC, a personalidade colectiva relativamente a certas sociedades e outras entidades, imputando os respectivos lucros, mesmo que no distribudos, aos
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scios ou membros, nos termos que resultarem do acto constitutivo, ou na falta de elementos, em parte iguais (art. 6, 1 e 3). Art. 20,4 CIRS os rendimentos imputados sero da categoria B se a sociedade controlada exercer uma actividade agrcola, comercial ou industrial, e se integraro na categoria E, nos restantes casos, em que se inclui, por exemplo, a actividade financeira. 6.2.4 O carcter predominante da categoria B Todos os rendimentos, de todas as naturezas, que se possam imputar actividade empresarial ou profissional acabam por ser qualificadas como rendimentos da categoria, integrando-se na respectiva conta de explorao para efeitos de clculo do lucro tributvel que constitui, em princpio, a matria tributvel da categoria. o Exemplo: rendimentos da categoria E e da categoria G, passam a ser enquadrados nesta categoria quando estamos perante uma actividade empresarial ou profissional. 6.2.5 Momento do nascimento do facto gerador Art. 3,6. 6.3 A determinao da matria colectvel na categoria B 6.3.1 O sistema de contabilidade organizada e o regime simplificado O lucro da explorao a matria colectvel a determinar (art. 29,1 CIRS). O legislador prev, ao lado do mtodo contabilstico, um mtodo simplificado de determinao da matria colectvel, dirigido especialmente aos sujeitos passivos de menor dimenso. Este tipo de regimes simplificados tm mltiplos objectivos: o Trazer progressivamente o sector informal para a legalidade tributria e diminuir a evaso e fraude fiscal. o Diminuir as obrigaes acessrias e o esforo administrativo, simplificando fortemente o procedimento ao nvel do contribuinte e o subsequente processo administrativo de registo, liquidao e cobrana ao nvel da Administrao fiscal (central e local). o Lanar os fundamentos de uma evoluo gradualista e faseada no sentido da aplicao de regimes mais evoludos com base na contabilidade e em regras modernas de apuramento dos resultados. 6.3.2 Contabilidade organizada e regime simplificado: condies de acesso O volume de negcios o factor discriminante entre os dois regimes. Regime de contabilidade organizada este regime obrigatrio para rendimentos empresariais superiores a 150.000 e profissionais superiores a 100.000. Regime simplificado opcional para rendimentos empresariais que no excedam os 150.000 ou profissionais que no excedam os 100.000. 6.3.3 A determinao do rendimento tributvel no regime da contabilidade organizada Relativamente aos empresrios em nome individual com contabilidade organizada, o art. 32 remete, no essencial, para o CIRC. Porm, os sujeitos passivos pessoas singulares esto sujeitos a limitaes adicionais quanto dedutibilidade de certos encargos na quantificao do seu lucro fiscal (limitaes das dedues especficas) art. 33 CIRS
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As despesas suportadas com as deslocaes e estadas do sujeito passivo e/ou de membros do seu agregado familiar que com ele trabalhem s so dedutveis, para efeitos fiscais, at a um mximo correspondente a 10% dos proveitos da actividade sujeitos a tributao (n1). Caso o sujeito passivo exera a sua actividade na respectiva habitao, consideram-se dedutveis apenas 25% dos encargos com aquela conexos, como sejam rendas ou amortizaes, energia, gua e telefone fixo (n5). No dedutvel o valor das remuneraes e outras prestaes ou vantagens pagas ou concedidas a membros do agregado familiar do sujeito passivo que lhe prestem servios (n8). Apenas so dedutveis os custos a um veculo automvel por sujeito passivo e por cada trabalhador ao seu servio (n2).
6.3.4 A determinao do rendimento tributvel no regime simplificado a) caractersticas do regime Opcional o o Art. 28,3 CIRS (vd. tambm, 28,2). Porm, uma vez inserido no regime simplificado, o contribuinte tem de a permanecer por trs anos (Art. 28,4 al. b) CIRS). o Excluso do regime art. 28,6. O regime em vigor pois, supostamente, um regime meramente transitrio e, tambm por tal, manifestamente grosseiro Art. 31,4 CIRS. Implica uma presuno dos custos o A lei apenas presume os custos, aceitando, em princpio, como reais os proveitos apurados pelo contribuinte (vd. art. 39). o Art. 31, 2 e 5 a lei presume que os custos fiscalmente relevantes correspondem, respectivamente, a 80% do rendimento bruto dos comerciantes e industriais e a 30% do rendimento bruto dos profissionais independentes. Presuno de um rendimento mnimo tributvel o O rendimento tributvel dos sujeitos passivos integrados no regime simplificado no poder resultar inferior a determinado valor (art. 31,2 in fine) no pode ser inferior a metade da remunerao mnima anual. o RENDIMENTOS ACESSRIOS Situaes em que um contribuinte exerce uma actividade empresarial por conta prpria de forma regular mas com reduzida expresso econmica, as mais das vezes um mero complemento de uma actividade principal por conta de outrem, para os quais os proveitos enquadrveis na categoria B revestem natureza de rendimentos acessrios. como o regime simplificado implica uma colecta mnima, e estes contribuintes muitas vezes no tm rendimentos que justifiquem um tal mnimo de obrigao, nem possibilidade de optar pelo regime de contabilidade organizada, determinou-se que sempre que os
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Carcter provisrio o
rendimentos no representarem 50% do valor total dos do sujeito passivo ou agregado familiar, e os proveitos no ultrapassarem certos valores, a quantificao do rendimento feita pelas regras aplicveis aos actos isolados, portanto, continua a exigir-se o apuramento dos proveitos e custos reais e no lhes aplicvel a fico legal da existncia de um rendimento mnimo tributvel (no um regime simplificado) mas to pouco lhe so exigidos TOC's (no contabilidade organizada) Art. 31,6. Dispensa de algumas obrigaes acessrias. o o Art. 116 CIRS. o sujeito no carece de contabilidade organizada nem de um Tcnico Oficial de Contas, bastam alguns registos de natureza contabilstica, embora na realidade seja muitas vezes necessrio ter outros registos contabilsticos (para se poderem identificar e quantificar outros rendimentos que determinam a incluir nesta categoria e para se poderem cumprir outras obrigaes de IVA) bem como a emitir factura e/ou recibo, para efeitos de determinao do momento em que ocorre o facto gerador de imposto (se no houver obrigao de emitir factura, o proveito acontece no momento do pagamento da importncia, se houver o proveito considera-se verificado com o esgotamento do prazo para emisso da factura, independentemente de se ter ou no pago.
7. Categoria E
7.1 Noo de rendimento A determinao do facto gerador do imposto normalmente feita atravs de previses normativas que procuram abranger todas as modalidades contratuais susceptveis de ter como consequncia a percepo um dado rendimento. Nos rendimentos de capitais, verifica-se uma grande variedade de contratos, existindo, constantemente, novas formas negociais. Assim, o legislador, optou por atender sobretudo ao resultado econmico produzido, independentemente do tipo estrutural de negcio que lhe est subjacente (menor densidade na tipificao que poder ser entendida como diminuidora do grau de segurana, mas que, por outro lado, permite um combate mais eficaz fraude e evaso fiscais). Rendimentos de capitais (art. 5,1 CIRS) os frutos e demais vantagens econmicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominao, sejam pecunirios ou em espcie, procedentes, directa ou indirectamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situaes jurdicas, de natureza mobiliria, bem como respectiva modificao, transmisso ou cessao com excepo dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias. o Distino relativamente a rendimentos da Categoria A fringe benefits so tributados como rendimentos do trabalho [J no momento da venda sero, partida, tributados como mais-valias]. o Distino relativamente aos rendimentos da categoria B na categoria E estamos perante proventos passivos que decorrem da explorao passiva de um valor mobilirio (sleeping partner) , nisso diferindo, no ncleo essencial, dos rendimentos da categoria B, onde existe uma explorao activa de um acervo de bens e/ou trabalho para a obteno de proventos.
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A categoria B tem um carcter preponderante/ predominante o que conduz a transformar em rendimentos desta categoria ganhos que, pela sua natureza, tm enquadramento noutras categorias. Nestes termos, deixam de ser rendimentos de capitais os ganhos qualificveis como rendimentos de capitais, quando auferidos no mbito de uma actividade profissional ou empresarial. Esses rendimentos passam ento a ser considerados como proveitos da actividade empresarial, cujo resultado ir ser qualificado como rendimento da categoria B. S os rendimentos de capitais obtidos por pessoas singulares fora dos quadros de actividades profissionais e empresariais sero rendimentos de capitais verdadeiros e prprios, pertencentes categoria E.
Distino em relao a rendimentos da categoria F rendimentos prediais, resultantes de activos mobilirios. Distino relativamente s mais-valias (categoria G): Carcter residual da tributao de rendimentos de capitais com excepo dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categoriais. (vd, tambm, art. 5,2 al.p)). Na definio de mais-valias, o legislador recorre a uma tcnica definitria que exclui deste conceito os rendimentos de capitais. Raciocnio circular no ajuda, em definitivo, ao enquadramento do rendimento em causa.
Na esmagadora maioria das situaes, os rendimentos da categoria E so monetrios, correspondentes cedncia de disponibilidade de dinheiro. Nada impede, no entanto, que sejam em espcie, procedendo-se, deste modo, s regras gerais constantes do art. 24 CIRS. O art. 5 fala em rendimentos de capitais e no da categoria E, pelo que, nem todos os rendimentos a previstos pertencem a esta categoria.
7.2 A concorrncia fiscal e a determinao das taxas de incidncia o O estmulo concorrncia fiscal nasce do facto de tender a prevalecer, na tributao das actividades financeiras, a tributao no pas fonte do rendimento, em vez da tributao no pas de residncia do beneficirio ou no da sede da sociedade me. ( este que tem legitimidade para tributar o world wide income). No caso dos rendimentos de capitais, o problema resulta principalmente da dificuldade de conhecer os rendimentos recebidos do estrangeiro pelos residentes, que se traduz muitas vezes na total evaso de qualquer tipo de imposto. o No que respeita tributao de actividades financeiras, observam-se duas tendncias comuns: Os rendimentos de capitais foram progressivamente excludos da matria tributvel do imposto progressivo sobre o rendimento pessoal. o Assistiu-se a uma extenso crescente do critrio de iseno para os no residentes. Os pases de taxa mais alta perdem receitas e capitais efeitos negativos sobre o emprego, sobre o crescimento econmico e na capacidade de atraco de investimento.
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Efeitos negativos da concorrncia fiscal:
Tal pode originar uma descida das taxas abaixo do nvel ptimo, obrigando a uma diminuio da despesa.
Alterao da estrutura das despesas, havendo um incentivo a gastar mais para atrair o capital o que poder ter efeitos nas polticas do Estado Social e polticas com fins redistributivos. Em resumo, na tentativa de defender a receita global, os diferentes pases deslocaram o peso da cobrana dos factores de maior mobilidade para os de menor mobilidade (empresas, trabalho). Tal traz efeitos negativos no emprego e na equidade e coerncia global do sistema.
7.3 Os rendimentos de capitais tributados (anlise do art.5,2 do CIRS) 7.3.1 Juros Al. a) uma norma de incidncia geral, que permite englobar todos os juros. O legislador no se limita a referir contratos que mais tipicamente servem para a concesso ou obteno de crdito, mas generaliza a todos os instrumentos contratuais que produzam um resultado econmico idntico. o Contratos de mtuo contrato pelo qual uma das partes empresta outra dinheiro ou outra coisa fungvel, ficando a segunda obrigada a restituir outro tanto do mesmo gnero e quantidade (art. 1142 CCiv). Em princpio, um contrato oneroso, constituindo a remunerao o juro. Neste contexto (tributao em IRS) falamos de contratos entre particulares que no faam deles actividade habitual. o Abertura de crdito contrato bancrio, em que o banco coloca disposio de um seu cliente um certo volume de fundos, por tempo indeterminado, para que o beneficirio utilizar na sua totalidade ou em parcelas, ficando assim com direito de levantar, os fundos objecto da abertura de crdito. A incluso desta norma de incidncia no IRS, prende-se com a definio da incidncia no IRC, para determinados sujeitos passivos desse imposto. O mesmo acontece relativamente s contas correntes14 (als. f e o) que so rendimentos de capitais que iro caber na categoria B. o Reporte contrato constitudo pela compra, a dinheiro de contado, de ttulos de crdito negociveis e pela revenda simultnea de ttulos da mesma espcie, a termo, mas por preo determinado, sendo a compra e a revenda feitas mesma pessoa (ver art. 477 CCom). O juro medido pela diferena entre o preo da venda a contado e da compra a termo, mostrando que o reporte equivale afinal a um emprstimo de dinheiro, garantido pelos ttulos que so objecto da operao (caso do short-selling na especulao bolsista). Tratar-sede uma situao rara entre pessoas singulares. As definies de incidncia do IRS servem para definir regras de incidncia de IRC, razo que explica por que algumas operaes, pouco ou nada praticadas por pessoas singulares, recebam enquadramento nas normas de incidncia de IRS.
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A conta corrente contabilstica apresentar, a dbito, as dvidas dos clientes suportadas por notas de honorrios. Em contrapartida, reflecte, a crdito, as operaes que se traduzem na diminuio das dvidas dos clientes (ver art. 344 CCom).
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Cesso de crditos - negcio jurdico onde o credor de uma obrigao, chamado cedente, transfere a um terceiro, chamado cessionrio, sua posio activa na relao obrigacional, independentemente da autorizao do devedor, que se chama cedido. PAULA ROSADO PEREIRA defende que este rendimento no deve ter a natureza de um rendimento de capitais, uma vez que no d lugar a uma disponibilidade temporria mas sim definitiva, de dinheiro ou outras coisas fungveis. A menos que, estejamos perante uma cesso temporria de crditos, nas quais o cedente cede crdito por um determinado prelo mas volta a adquiri-lo ao cessionrios, decorrido um prazo estabelecido por preo superior (a diferena entre os aludidos preos constitui a remunerao do cessionrio) no possvel enquadr-los na categoria G, e o art.5,9 muito claro, pelo que esta discusso meramente acadmica.
Als. a) a g) - Estamos perante situaes em que se verifica a remunerao do investimento a crdito, tendo como paradigma o juro, sendo o negcio jurdico de base o mtuo ou outro de efeito econmico equivalente: o Depsitos ordem ou a prazo reveste a natureza de um verdadeiro contrato de mtuo, podendo o banco pode utilizar livremente a quantia depositada. O motivo que leva o cliente a depositar o dinheiro no banco no s por uma questo de segurana mas tambm investir tal quantia. o o o o Suprimentos emprstimos feitos s sociedades pelos respectivos scios. Ttulos de dvida pblica - ex. Os certificados de aforro. Obrigaes emitidas por sociedades. Juros de mora que so tributados, mesmo que se utilize a taxa supletiva, sendo vistos, para efeitos fiscais, com carcter remuneratrio.
A tributao dos juros pode ser feita de dois modos: o o Sujeio do rendimento a uma taxa liberatria de 20% nos termos do art. 71,3 al.a) CIRS. Possibilidade de englobamento prevista no art. 71,6 al. c) CIRS. Neste caso, a reteno na fonte tida como antecipao do cumprimento.
7.3.2 Lucros a) Lucros distribudos (als. h, i, l) Exemplos: o Dividendos remunerao que um investidor aufere pela sua participao no capital de uma sociedade (em proporo do capital investido em aces ou quotas) [situao de incerteza e o o Pagamento do excesso em caso de dissoluo de uma sociedade (al. i). Rendimentos auferidos pelo associado na associao em participao e na associao quota: Associao em participao contrato pelo qual algum associa outra pessoa actividade econmica, ficando esta com direito a participar nos respectivos lucros. Associao quota o scio de uma sociedade, como contrapartida de determinada prestao feita por outrem, compromete-se a entregar a este a totalidade ou parte dos lucros resultantes de tal participao. O problema da dupla tributao econmica:
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Conceito: uma situao de concurso de normas, isto , uma situao em que o mesmo facto tributrio se integra na hiptese de incidncia de duas normas tributrias diferentes, o que implica, de um lado, a identidade do facto tributrio e, do outro, a pluralidade de normas tributrias. Exige trs identidades: Identidade do objecto Identidade do imposto - no nos devemos guiar por critrios formais rgidos, considerando que a mesma se verifica quando haja uma identidade substancial. Por exemplo, aqui o que necessrio que dos aspectos materiais e bases de clculo ou de outras caractersticas resulte uma analogia substancial. Identidade do perodo de tributao apenas releva em sede de impostos peridicos , como o caso dos impostos sobre o rendimento e dos impostos sobre o patrimnio detido. Os lucros da sociedade so tributados em sede de IRC e depois os lucros distribudos voltam a ser tributados em sede IRS.
A possibilidade de opo por uma taxa liberatria ou pelo englobamento o o Taxa liberatria reteno na fonte de 20%. Englobamento (parcial) Art. 40-A + 71,3 al.c) CIRS so considerados apenas 50% do valor dos lucros distribudos. b) Rendimentos das unidades de participao em fundos de investimento (al. j) Fundo de investimento instituies que tm como fim o investimento colectivo de capitais obtidos junto do pblico, cujo funcionamento se encontra sujeito a um princpio de diviso de riscos e prossecuo do exclusivo interesse dos participantes. Tributao feita toda ao nvel dos fundos. c) Royalties (als. m e n) Noo remuneraes de qualquer natureza recebidas em contrapartida da utilizao, ou concesso do direito de utilizao, de direitos de autor sobre obras literrias, artsticas ou cientficas, incluindo filmes cinematogrficos e suportes lgicos, patentes, marcas registadas, desenhou ou modelos, planos, frmulas ou processos secretos, ou em contrapartida de informaes relativas experincia adquirida no domnio industrial, comercial ou cientfico (Art. 2 da Dir. 2009/43/CE). Al. m) - Rendimentos provenientes da cesso ou utilizao temporria de direitos de propriedade industrial e de know-how quando no auferidos pelo titular originrio. Al. n) - Rendimentos decorrentes do uso ou da concesso do uso de equipamentos de vria natureza. Rendimentos de assistncia tcnica Apenas a assistncia tcnica que tenha natureza meramente acessria, em relao ao objecto principal do contrato (transmisso de know-how, modelo ou patente) e que, ao mesmo tempo, seja prestada em ntima ligao com a transmisso de know-how ou de outra realidade tributvel em sede de royalties.
o o
7.4 A exigibilidade do IRS quanto aos rendimentos de capitais momento a partir do qual ficam sujeitos a tributao os rendimentos da categoria E (art. 7 CIRS)
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7.4.1 Princpio geral o A exigibilidade do imposto d-se no momento do vencimento, ou da presuno do vencimento (para os rendimentos presumidos), ou da colocao disposio do seu titular, ou da liquidao ou desde a data do apuramento do respectivo quantitativo. Momento do vencimento aplica-se aos juros de mtuos, depsitos, aberturas de crdito, rendimentos de ttulos de dvida, aos juros e outras remuneraes de suprimentos, aos juros de mora. Juros que se contam dia a dia. Tm dois destinatrios possveis: o substituto e o substitudo. Caso se trate de uma situao de reteno na fonte, o atraso no pagamento do juro em relao data de vencimento, no implica o protelamento do nascimento da obrigao fiscal. Colocao disposio lucros distribudos e rendimentos de operaes equiparadas, tal como aos rendimentos das unidades de participao. Liquidao das operaes aplicao em relao aos swaps. Produto financeiro derivado. Swaps cambiais dupla operao cambial atravs da qual se realiza uma venda e uma compra simultneas da mesma divisa mesma entidade, sendo uma das operaes vista e outra a prazo. Assim, uma divisa vendida inicialmente a uma taxa de cmbio vista, e simultaneamente recomprada mesma entidade pela taxa de cmbio j fixada. Trata-se de operaes de curto prazo, sem risco cambial, onde no se verificam quaisquer pagamentos intercalares. O rendimento obtido constitudo pela diferena entre as taxas de cmbio vista e a prazo, que reflecte os diferenciais das taxas de juro do par de moedas envolvido na operao. Swaps de taxa de juro so contratos pelos quais se permutam emprstimos na mesma moeda com juros de condies diversas (taxa fixa ou varivel), at um dado vencimento. Os juros so calculados com base num capital que geralmente serve apenas de referncia, pelo que no necessariamente existente nem precisa de ser objecto de permuta. As partes limitam-se, por isso, a trocar as suas condies de acesso ao mercado financeiro, resultando do contrato unicamente fluxos de pagamentos, pelos valores lquidos correspondentes, que tm por base de clculo a aplicao das taxas de juro acordadas a um capital meramente terico. Os pagamentos podero ser peridicos ou de prestao nica, nos dois sentidos, ou apenas num, pela sua diferena lquida. Swaps de taxa de juro e divisas so contratos pelos quais, as partes acordam em trocar numa data fixa determinados montantes de divisas distintas, fazendo reembolsos ao longo do tempo, de acordo com as regras que determinam o pagamento de juros e a amortizao de capital. Ocorre assim a permuta dos encargos de duas dvidas (capital e juros) estabelecidas em divisas diferentes, verificando-se necessariamente a troca dos capitais envolvidos no final da operao e normalmente mas no necessariamente tambm no
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seu incio. Tudo se passa como se ocorresse entre as duas partes assunes liberatrias de dvidas, de uma forma cruzada, em que cada devedor se substitui ao outro em relao ao credor originrio. 7.5 Determinao do rendimento lquido: a ausncia de dedues e as presunes relativas a rendimentos de capitais (art. 6 CIRS) o o Visam prevenir fraudes, onde h risco de ocultao de rendimentos e facilitar o nus da prova. So ildiveis nos termos do art. 73 LGT.
8. Categoria F 15
8.1 Incidncia Objectiva (8 CIRS) o Na categoria F tributam-se os rendimentos prediais, as rendas dos prdios rsticos, urbanos ou mistos pagas ou colocadas disposio dos respectivos titulares (8/1), excluindo a renda imputada propriedade dos prdios, correspondente utilidade ou ao valor locativo dos prdios ocupados pelos proprietrios, porque embora dantes assim fosse, quando na reforma fiscal de 89 se passou do sistema de tributao celular para o da tributao sinttica decidiu-se englobar apenas as rendas efectivas no imposto nico, criando um imposto autnomo (antes a Contribuio Autrquica, hoje o IMI) a incidir sobre o valor dos impostos e seria a base das receitas tributrias das autarquias municipais. o Conceito fiscal de prdio: como no podemos seguir o conceito corrente da palavra (de edifcio ou casa) e o CIRS no define o que prdio, RUI MORAIS diz que numa interpretao sistemtica devemos socorrer-nos (a) da noo contida no 2/4 CIMI, segundo o qual prdio cada fraco autnoma, no regime de propriedade horizontal, havendo assim um elemento fsico que pode corresponder a diversas realidades (fraco de terreno; fraco de terreno + construes nele implantadas, como guas; edifcios, construes e outras realidades jurdicas distintas do terreno onde esto implantas, em virtude p. ex. da existncia de um direito de superfcie), (b) do 8/3 e 4 CIRS, onde se consideram prdios os prdios rsticos, urbanos, mistos e as construes (todo o bem mvel assente no mesmo local por perodo superior a doze meses (em consonncia com o 3/2 CIMI que diz que os edifcios ou construes so havidos como el. integrante do prdio se, mesmo sendo mveis, estiverem assentes ou incorporados no prdio com carcter de permanncia, estando afectos a fins no transitrios, o que se presume se estiverem assentes no mesmo local por perodo superior a um ano) ou o bem mvel que que esteja assente num bem do domnio pblico (numa realidade que no prdio). o Conceito fiscal de renda (8/2): como sempre que nas leis fiscais se empreguem termos prprios de outros ramos do direito tais termos valero com o sentido que tm nesse ramo do direito, salvo se da lei decorrer coisa diferente (11/2 LGT), o legislador fiscal teve de ser cauteloso ao usar a palavra renda, que j tem um sentido tcnico no direito civil, no direito do arrendamento, e redefiniu-a para efeitos fiscais atravs das seis alneas do artigo 8/2, segundo o qual a renda corresponde o s importncias relativas cedncia do uso do prdio ou de parte dele e aos servios relacionados com aquela cedncia: conceito bsico, que no descura entre as diferentes causas da cedncia (embora a mais
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Autoria de Rita Soares

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frequente seja a celebrao de um contrato de arrendamento), e incli tambm servios conexos com essa cedncia (p. ex. servios de portaria ou segurana que sejam fornecidos pelo senhorio); o s importncias relativas ao aluguer de maquinismos e mobilrios instalados no imvel locado: tal destina-se a evitar tentaes de fraude atravs da separao do preo da locao dos maquinismos e mobilirios da renda, tributvel na categoria F, pois suposto a renda de espaos mobilados constituir a renda total, no compensando separar e documentar separadamente a importncia devida pela ocupao do espao nu da devida pela ocupao pelo aluguer do mobilirio, para minimizar os r. da F; o s rendas da sublocao, cujo titular tem apenas um direito obrigacional sobre o prdio, que s so tributveis pela diferena auferida, pelo sublocador, entre a renda recebida do subarrendatrio e a paga pelo senhorio: assim s se tributa o sublocador quando a renda que este obtm superior que paga ao senhorio, e s se tributa pela diferena, tratando a renda paga ao senhorio como um custo da sublocao: XAVIER DE BASTO critica esta opo, porque a renda paga ao senhorio no pode ser encarada como um custo duma actividade econmica consistente em arrendar prdios para depois os subarrendar (caso em que, alis, estaramos perante rendimentos da categoria B, se auferidos por pessoas singulares), porque (i) estes so na verdade arrendamentos que resultam da explorao passiva de um bem imvel, de uma utilizao do prdio para finalidades no directamente produtivas, (ii) embora seja certo que a renda da locao um custo da utilizao do prdio pelo locatrio-sublocador, e corresponde a uma perda de utilidade do prdio por parte do sublocado, esta utilizao no de per si tributada no sistema vigente que, como vimos, apenas tributa rendimentos efectivos, no tendo assim justificao racional nos quadros do regime actual de imposio dos rendimentos prediais. A soluo introduz, alis, uma desigualdade de tratamento entre arrendatrios que sublocam os seus espaos e os que no o fazem, ora veja-se o exemplo: Ex.: A e B, inquilinos, pagam 300 de renda por um espao idntico ao que C ocupa na qualidade de proprietrio, e A subloca parte do espao arrendado e recebe 150 de renda da sublocao. B pagar, mas A e C no pagaro qualquer imposto a ttulo de imposto de rendimento: C porque ocupa casa prpria e no recebe qualquer renda pela mesma, A porque o valor de renda de sublocao inferior renda de locao que ele prprio suporta, mas ainda assim recebe um valor monetrio que no tributado, ao contrrio de B que no recebe esse valor e tributado pela renda que paga. Se, noutra hiptese, B decidir tambm sublocar o espao e receber da sublocao uma renda de 350, ele ser apenas tributado por 50, porque se considera equivocamente que a renda paga pelo sublocador devido ao arrendamento um custo que vai ser abatido ao valor da renda da sublocao para definir o imposto predial (mas essa renda s seria custo se estivesse integrada numa actividade econmica, e ento tratar-se-iam de r. da B) o s importncias recebidas pela cedncia do uso, total ou parcial, de bens imveis para quaisquer fins especiais (que no o da ocupao do seu interior para habitao ou exerccio de activ. econmica), mesmo os que no pem em causa a continuao do normal uso do prdio, como a instalao num terreno/telhado de um edifcio de antenas de sistemas de comunicao mveis ou painis publicitrios. o s importncias relativas cedncia de uso de partes comuns de prdios em regime de propriedade horizontal, pois embora as partes comuns destes se destinem a ser frudas pelos condminos numa
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utilizao comum, nada impede que estes decidam, atravs de procedimento prprio, ceder o uso a terceiros ou em exclusivo a um deles (a contrapartida desta cedncia ser considerada renda) o s importncias recebidas pela constituio, a ttulo oneroso, de direitos reais de gozo temporrio sobre um imvel, ainda que vitalcios, como p. ex. o DR de habitao peridica ou time-sharing, em que o mesmo prdio ou fraco propriedade de pessoas diferentes em perodos diferentes do ano, ou at, segundo XAVIER DE BASTO, os direitos de habitao turstica, que so DO de habitao peridica. 8.2 Dedues especficas (art. 41 CIRS) o Como economicamente s tem sentido tributar rendimentos lquidos (acrscimos patrimoniais a que foram abatidos os encargos necessrios para os produzir e manter ntegra a fonte produtora), e como dar de arrendamento impe que o senhorio suporte, por fora da lei ou do contrato, determinados custos, a lei aceita como dedutveis aos rendimentos prediais brutos (41): As despesas de manuteno e de conservao do prdio, na medida em que estas hajam sido efectivamente suportadas pelo senhorio (salvo se este for o sublocador v. 41/3) e se encontrem documentalmente provadas: uma definio larga que no estabelece limitaes respeitantes natureza das despesas (segundo RUI MORAIS a distino entre despesas de manuteno ou de conservao perdeu o seu interesse, mas a distino entre estas e as despesas de valorizao realizao de benfeitorias tem interesse, pois no so dedutveis, constituem apenas um novo investimento predial que pode no futuro gerar maior r. e podem reflectir-se no IMI e IMT), e as nicas duas exigncias feitas justificam-se plenamente mesmo a segunda, que representa uma evoluo relativamente ao regime original do CIRS, onde havia uma deduo presumida de 15% a 20% do rendimento, admitindo-se deduo mais elevada se os encargos de conservao e manuteno fossem provados documentalmente; XAVIER DE BASTO considera a soluo actual mais adequada pois no se vislumbrava um motivo para aquele prmio cego aos rendimentos prediais, uma vez que s interessa premiar quem de facto conserva os prdios, consentindo-lhe que os seus encargos no contem para a determinao do RL. Perdas eventualmente apuradas na categoria: teoricamente, quando as obras de conservao de um prdio arrendado conduzissem a rendimentos negativos para o proprietrio ou usufruturio (o que no era difcil, tendo em conta a exiguidade do valor de algumas rendas), seria possvel deduzi-las aos rendimentos positivos das outras categorias, numa soma algbrica digna de um imposto nico; porm, esta comunicabilidade das perdas no existe, estas perdas s se podem reportar por cinco anos, deduzindo-se s rendas futuras lquidas da categoria F nos prximos cinco anos (55/2 CIRS) XAVIER DE BASTO da opinio de que tal no faz sentido num imposto de carcter sinttico como o IRS, onde se visa o r. global lquido; e o RELATRIO DA COMISSO PARA O DESENVOLVIMENTO FISCAL sugeriu a admisso da comunicabilidade das perdas desta categoria, com alguns limites quantitativos, mas desde 2002 tal no foi seguido. 8.2.1 Contraposio da deduo das despesas de manuteno e conservao (41/1) com a bonificao das despesas relacionadas com a reabilitao dos imveis arrendados passveis de actualizao faseada das rendas
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(71/4-b) EBF , onde se permite a sua deduo em mais de 100%, i. , 30% dos encargos suportados so dedutveis colecta at ao limite de 500): a deduo ao RB (a ttulo de deduo especfica) e a deduo
COLECTA (a ttulo de benefcio fiscal) tm efeitos diferentes, j que a deduo ao RB pode conduzir ao
apuramento de prejuzos que s se podem reflectir na categoria F, mas a deduo COLECTA consiste, at concorrncia daquela, numa efectiva diminuio do imposto no ano da deduo, independentemente do r. que o tiver gerado. o O imposto municipal sobre imveis (IMI) que tenha incidido sobre os mveis cujas rendas sejam objecto de tributao: o imposto anual considera-se um custo da obteno do rendimento lquido e como tal no deve ser contado como rendimento lquido NOTE-SE o problema da deduo do IMI: Quando o IRS foi introduzido e se determinou que s seriam tributados na categoria F os prdios realmente arrendados (abandonando a tributao da titularidade de imveis no arrendados atravs de um rendimento ficcionado), criou-se paralelamente a CA IMI, a incidir sobre o valor patrimonial de todos os prdios, arrendados ou no, o que criou um fenmeno de dupla tributao econmica dos imveis dados ao arrendamento, cujos agentes eram tributados pelo IMI que incidia sobre o valor do bem que dava origem ao rendimento, e pelo IRS que incidia sobre o rendimento efectivo; Em 1989 o legislador decidiu eliminar totalmente essa dupla tributao para pessoas singulares, admitindo a deduo do montante da CA colecta do IRS gerada pelas rendas obtidas pelo prdio em causa [a CA relativa a prdios cujos rendimentos tivessem sido englobados para efeitos do IRS era deduzida colecta do imposto, mas s na parte dessa colecta que fosse proporcional ao rendimento lquido da categoria F], o que evitava a incidncia dos dois impostos, mas custa da perda de receita no imposto do Estado, o que XAVIER DE BASTO diz que representava uma integrao dos dois impostos (concedendo em IRS uma deduo relativa CA) quando no plano tcnico a diferente natureza dos impostos expurgava de sentido aquela integrao, uma vez que a CA se fundava no pp. do benefcio (representava um custo dos servios pblicos municipais), e no havia porque dar aos "compradores" do servios compensao em IRS, assente na CC Hoje em dia o IMI passou a ser uma deduo especfica da categoria F, sendo assim um custo a deduzir ao rendimento bruto, para efeitos da determinao da matria colectvel da categoria F, o que XAVIER DE BASTO diz ser a soluo natural e imposta pela natureza econmica do IMI, que realmente reduz o rendimento lquido dos prdios, pois constitui uma despesa necessria para produzir o rendimento, sendo um encargo a deduzir ao rendimento bruto como os demais, mas RUI MORAIS considera que s formalmente correcto, pois continua a resultar numa dupla tributao, de tipo jurdico (onde h identidade do sujeito, em razo de impostos de natureza diferente) e numa excessiva penalizao fiscal da obteno de rendimentos prediais, Em caso de fraces autnomas de prdios em regime de propriedade horizontal, deduzem-se, a par das outras despesas do locado, os encargos de conservao, fruio outros que, nos termos da lei civil, o condmino esteja obrigado a suportar, se estes tiverem sido efectivamente suportados e se encontrarem documentalmente provados.
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Toda e qualquer deduo negada ao sublocatrio: talvez por o legislador considerar que este j beneficiou demais com a medida de tributao de que goza, embora XAVIER DE BASTO sustente que teria mais sentido no adoptar aquela medida mas admitir a deduo de despesas de conservao e manuteno que se provassem efectivamente suportadas pelo sublocador.
9. Categoria G
9.1 Composio e designao Estamos perante uma categoria com carcter residual algo que se pode retirar da leitura do art. 9 CIRS onde se l desde que no considerados rendimentos de outras categorias. possvel sistematizar a incidncia, quanto aos rendimentos desta categoria, em trs tipos: as mais-valias, os ganhos de certos jogos e ainda incrementos patrimoniais residuais (indemnizaes, importncias auferidas por assuno de obrigaes e de no concorrncia e acrscimos patrimoniais no justificados). 9.2 Incrementos patrimoniais residuais 9.2.1 Indemnizaes Art. 9, 1 al. b) CIRS. No so consideradas: o As indemnizaes recebidas ao abrigo do contrato de seguro nem as indemnizaes por dano emergente, desde que comprovados. o As indemnizaes por danos no patrimoniais fixadas por deciso judicial ou arbitral ou resultantes de transaco. So tributveis as indemnizaes pelo lucro cessante, que se destinam a ressarcir os benefcios lquidos deixados de obter em consequncia da leso. o Nota: Se se tratarem de indemnizaes que seriam auferidas nos quadros de uma actividade profissional e empresarial, ao abrigo do princpio da preponderncia tomam a natureza de rendimentos profissionais e empresariais da categoria B. 9.2.2 Importncias auferidas por assuno de obrigaes de no concorrncia Art. 9, 1 al.c). So 3 os fenmenos tributrios que podem originar incrementos patrimoniais no justificados: o Existncia de factos concretamente identificados atravs dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada (art. 88, al. d) LGT). o Existncia de uma divergncia no justificada de, pelo menos, um tero entre os rendimentos declarados e o acrscimo de patrimnio ou o consumo evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo perodo de tributao (art. 87, al. f) LGT), caso em que o incremento patrimonial no justificado ser a diferena entre o acrscimo de patrimnio ou o consumo evidenciado e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo perodo de tributao, amenos que por aplicao dos critrios da avaliao indirecta a administrao possa fixar um rendimento superior nos termos do art. 89-A, 5 LGT.
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9.2.3 Os acrscimos patrimoniais no justificados
Existncia de manifestaes de fortuna constantes da tabela prevista no art. 89-A LGT, quando falte a declarao do contribuinte ou este declare rendimentos que mostrem uma desproporo superior a 50% para menos, no justificada, em relao ao rendimento-padro definido pela tabela (art. 89-A, 1 LGT), caso em que o acrscimo patrimonial no justificado se mede pelo valor do rendimentopadro, podendo a administrao fixar rendimento superior por aplicao dos critrios da avaliao indirecta.
9.3 Os ganhos de jogos e de concursos Art. 9,2 CIRS. Aplicao de uma taxa liberatria, sendo o nico caso em que no possvel proceder ao englobamento. Esto sujeitos a uma taxa de 35% -art. 71,2 al. b).
9.4 As mais-valias 9.4.1 O conceito de mais-valia e a problemtica geral da tributao das mais-valias Esto em causa ganhos resultantes da alienao de um bem econmico, na medida em que esta alienao no constitui objecto especfico de uma actividade empresarial. 9.4.2 As mais-valias tributveis em IRS: selectividade e princpio da realizao Selectividade a lei faz, no art. 10 CIRS, um elenco exaustivo de factos geradores de imposto. Assim, s as mais-valias da lista exaustiva so tributveis (numerus clausus). o possvel considerar a existncia de 5 grupos: Mais-valias imobilirias, a que se referem a primeira parte da alnea a) e d). Mais-valias resultantes da afectao de quaisquer bens do patrimnio particular, mencionadas na segunda parte da alnea a). Mais-valias de partes sociais e valores mobilirios (al. b). Mais valias relativas propriedade intelectual, propriedade industrial e ao know how, quando o transmitente no o seu titular originrio (al. c). Mais-valias de instrumentos financeiros derivados e outros valores mobilirios e produtos financeiros de novo tipo (als. e, f e g). Princpio da realizao a incidncia supe a realizao da mais-valia. No o simples aumento do valor dos activos em que se materializam que constitui o facto gerador. 9.4.3 As excluses de incidncia a) Aces detidas por mais de 12 meses e obrigaes e outros ttulos de dvida Art. 10,2 CIRS. o Al. a) exclui-se da tributao as mais-valias realizadas na transmisso de aces detidas pelo seu titular durante mais de 12 meses. Para alm desta vantagem, o art. 43,4 al. d) determina a aplicao das regras FIFO (first in first out) presumindo-se que as aces alienadas foram as adquiridas h mais tempo. o Al.b) prev a excluso para mais-valaias realizadas em obrigaes e outros ttulos de dvida. Esta excluso de tributao constitui uma soluo extrema que viola frontalmente os princpios da equidade tributria, prossegue unilateral e exclusivamente objectivos de fomento do mercado de capitais, sem
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garantias de ser, a esse respeito, efectiva e introduz distores injustificveis no tratamento fiscal das alienaes de participaes sociais. b) Mais-valias realizadas na alienao de imveis destinados habitao, com reinvestimento do valor da realizao em imveis com o mesmo destino Art. 10,5. A no tributao proporcional ao reinvestimento, ou seja, na medida em que o montante obtido na venda da primitiva habitao tiver sido utilizada ma aquisio de nova habitao. Significa isto que se o preo pago pelo novo imvel for financiado por outras vias, o valor do reinvestimento a considerar ser apenas a diferena entre o preo pago e o do emprstimo bancrio; se o novo imvel for de preo inferior ao alienado, haver apenas um reinvestimento parcial. Ver art. 10,5 e 6 que determina os prazos em que deve ter lugar o reinvestimento. c) Permuta de partes sociais Art. 10,8. a) O momento da tributao Art. 10,3 os ganhos consideram-se obtidos no momento da prtica dos actos previstos no nmero 1 com as excepes previstas nas als. a) e b) deste nmero. b) Definio do ganho sujeito a imposto Art. 10,4. Em termos gerais, a mais-valia um ganho que se materializa na diferena entre o valor por que um activo entrou no patrimnio individual e o valor por que dele saiu por fora de um acto de disposio ou outro facto que, segundo a lei, constitua a realizao da mais-valia. 9.5 Determinao do rendimento lquido da categoria G 9.5.1 Incrementos patrimoniais que no sejam mais-valias Vd. art. 42 CIRC. 9.5.2 Mais-valias determinao do valor lquido: englobamento e tributao por taxa especial; valor aquisio; valor de realizao; correco monetria arts. 43 a 52 CIRS 9.6 O regime fiscal das mais-valias 9.6.1 As mais-valias prediais Ganhos previstos no art. 10,1 als. a) e d). Do seu regime fiscal avultam os seguintes traos fundamentais o O saldo anual, positivo ou negativo, destes ganhos objecto de englobamento obrigatrio, mas s por metade do seu valor (art. 43,2 CIRS). o As mais-valias realizadas em imveis destinados habitao prpria e permanente do sujeito passivo no sero tributadas se, em prazo no superior a 36 meses, se verificar o reinvestimento do valor de realizao (deduzido da amortizao do eventual emprstimo contrado para a aquisio do imvel de partida) em outro imvel com o mesmo destino, quer se trate de aquisio directa do imvel, ou aquisio de terreno para construo de imvel, ou construo ou ampliao ou
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9.4.4 Definio do momento da tributao e do ganho sujeito a imposto
melhoramento de outro imvel, desde que situados em territrio nacional ou em Estado-membro da UE (art. 10, 5 al.a). o Tambm so excludas de tributao as mais-valias realizadas em imveis destinados habitao prpria e permanente do sujeito passivo, se o reinvestimento do valor de realizao (deduzido da amortizao do eventual emprstimo contrado para aquisio do imvel de partida) em outro imvel com o mesmo destino for efectuado nos doze meses anteriores e o imvel se situar no territrio nacional, quer se trate de aquisio directa do imvel, ou aquisio de terreno para construo de imvel, ou construo ou ampliao ou melhoramento de outro imvel (art. 10,6). o As mais-valias consideram-se obtidas no momento da alienao dos prdios, a menos que antes se tenha operado a tradio ou posse dos imveis, a qual tornar o imposto exigvel (art. 10,3). o A mais-valia relevante para efeitos de IRS constituda pela diferena entre o valor de aquisio e o valor de realizao (art. 10,4 al.a). o O valor de realizao ser, em princpio, o valor da contraprestao, prevalecendo, todavia, quando superior, o valor por que os bens houverem sido considerados para efeitos de IMT (arts. 44,1 al.f e 2 CIRS). o O valor de aquisio, quando a ttulo gratuito, ser o que tiver sido considerado para efeitos de imposto sucessrio, hoje imposto do selo sobre transmisses gratuitas ou ser apurado segundo as regras desse imposto (art. 45 CIRS). o O valor de aquisio, quando a ttulo oneroso, o que tiver servido para liquidao do IMT (art. 46,1). o O valor de aquisio ser corrigido pelo coeficiente de correco monetria, sempre que tenham decorrido mais de 24 meses entre a data de aquisio e realizao (art. 50 CIRS). o Ao valor de aquisio acrescero encargos com a valorizao do imvel, comprovadamente suportados nos ltimos cinco anos e, bem assim, as despesas necessrias e efectivamente praticadas, inerentes aquisio e alienao (art. 51 CIRS). 9.6.2 As mais-valias resultantes de afectao de quaisquer bens do patrimnio particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietrio So os ganhos (e perdas) previstos na segunda parte do art. 10,1 al. a) Traos fundamentais: o tributvel o ganho realizado em quaisquer bens do patrimnio particular que forem afectados a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietrio. o O saldo positivo ou negativos destes ganhos objecto de englobamento obrigatrio, mas s por metade do seu valor. o O ganho (ou perda) no se considera obtido no momento da afectao, mas sim no momento da ulterior alienao de bens (ou de evento equiparado). o A mais-valia (ou menos valia) relevante para efeitos de IRS constituda pela diferena entre o valor de aquisio e o valor de realizao. o O valor de realizao o valor de mercado dos bens data da afectao.
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o mobilirios.
No admitida correco monetria.
9.6.3 Mais-valias resultantes da alienao onerosa de partes sociais (e operaes equiparadas) e outros valores Esto previstas no art. 10,1 al.b). Principais traos do regime: o Esto excludas da tributao as mais-valias realizadas em obrigaes e em aces detidas pelo seu titular por mais de 12 meses; s as mais-valias de aces detidas por no mais de 12 meses e as das restantes participaes sociais so tributveis (art. 10, 2 al.a) CIRS). o Esto excludas de incidncia as mais-valias realizadas em consequncia da operao de permuta de partes sociais. o Para o efeito de determinar a durao do perodo de deteno das aces, vale uma regra FIFO, considerando-se que as aces alienadas so as mais antigas (art. 43,4 CIRS). o O valor da aquisio dos valores cotados em bolsa o custo documentalmente provado ou, na sua falta, o da menor cotao verificada nos dois anos anteriores data da alienao, salvo se outro menor no tiver sido declarado (art. 48, al. a). o O valor de aquisio de quotas e valores mobilirio no cotados em bolsa o custo documentalmente provado ou, na sua falta, o respectivo valor nominal (art. 48, al. b) CIRS). o O valor de aquisio de valores mobilirios adquiridos ao abrigo de planos de opo estabelecidos por entidades patronais a favor de trabalhadores ou rgos de gesto o valor do bem no momento do exerccio da opo e o valor de realizao de ttulo que tenham sido alienados ao abrigo de opes de venda que faam parte daqueles planos o valor fixado ou, na sua falta, o valor de mercado. o No h englobamento obrigatrio do saldo anula, que est sujeito aplicao de uma taxa especial de 10% (art. 72,4 CIRS); o sujeito passivo pode optar pelo englobamento que ser, ento, total (art. 72, 6 e 8 CIRS). o No admitida a correco monetria, mas ao valor de aquisio acrescem as despesas necessrias e efectivamente praticadas, inerentes alienao (art. 50 CIRS e 51 CIRS). o A remio de partes sociais e a sua amortizao com reduo do capital, bem como o valor atribudo aos associados em resultado da partilha que no seja considerado rendimento de capitais, tm o mesmo regime fiscal da alienao onerosa das partes sociais. 9.6.4 Mais-valias resultantes da alienao onerosa da propriedade intelectual ou industrial ou de experincia adquirida no sector comercial, industrial ou cientfico, quando o transmitente no seja o seu titular originrio. Art. 10,1 al.c). So includas no saldo anual de englobamento, mas apenas por metade do seu valor No admitida a correco monetria, mas ao valor da aquisio acrescem as despesas necessrias e efectivamente praticadas inerentes alienao. 9.6.5 Mais-valias resultante de operaes relativas a instrumentos financeiros derivados art. 10, 1 als. e), f) e g).
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10. Categoria H16

10.1 Conceito de Penses art.11 CIRS: o engloba penses de aposentao ou reforma, invalidez, sobrevivncia e outras de idntica natureza (mas no as penses de sangue, segundo o Ac. 308/2001 TC) pagas por entes pblicos ou privados (segurana social ou companhias de seguros); penses de alimentos; rendas temporrias ou vitalcias e outras de natureza idntica; (b) sujeita estes rendimentos a um tratamento mais favorvel porque considera que os seus titulares esto numa situao de especial vulnerabilidade e, por regra, sofreram uma diminuio do rendimento at ento auferido que justifica a obteno destas penses (embora prevalea hoje a ideia de que as penses no merecem um tratamento mais favorvel do que os rendimentos da categoria A, uma vez que so rendimentos obtidos por trabalho prestado no passado). 10.2 Dedues especficas - arts 53 e 54 o Aos rendimentos brutos da categoria B auferidos por cada titular (por cada filho, por exemplo, numa penso de alimentos) deduzem-se os valores abaixo previstos, mas apenas relativamente a rendas que se destinem a: (a) 53/1 estipula a iseno de tributao das penses cujo rendimento bruto no ultrapasse o valor de 6.000, pois nestas o valor da deduo especfica ser igual do prprio rendimento bruto (6.000 6. 000); (b) 53/2 e 5 determinam que para os RBs superiores a 6.000 a DE ser de 6.000, excepto se o RB for superior a 30.000, pois neste caso DE = 6.000 [(RB 30.000) x 13%], pelo que a DE ser gradualmente menor at concorrncia do RB, at que haja um RB de 6.000 e uma DE de 6.000; (c) 53/4 permite deduzir quotizaes sindicais e contribuies obrigatrias para regimes de SS e sade; (d) 54 estabelece que se as rendas ou penses compreenderem o reembolso de capital investido (dos prmios pagos) ser deduzido o correspondente valor (que, se no se puder determinar, se presume ser de 85% do montante pago), mas apenas se as contribuies tiverem sido suportadas pelo respectivo beneficirio (porque a ideia no tributar novamente o capital investido, que j deve ter sido tributado na esfera do beneficirio, no momento da sua obteno). (e) 53/7 sublinha que a proteco decorrente desta deduo especfica s ocorre relativamente a rendas que se destinem a acautelar a velhice ou a sobrevivncia, caso contrrio o r. tributado na sua totalidade (convm ponderar a opo de receber sob a forma de renda rendimentos que podiam ser doutra natureza).
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2.2 As contribuies ..........................................................................................................................................................................15

2.3 Momentos da vida do imposto ....................................................................................................................................................16

3.2 Impostos de taxa fixa e impostos de quota varivel..................................................................................................................17

3.9 Impostos directos e indirectos ....................................................................................................................................................21

4.2 Princpio da igualdade tributria ..............................................................................................................................................23

4.3 Princpio da capacidade contributiva........................................................................................................................................24

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8.2 Elementos de conexo relevantes considerados legtimos luz do DIP.................................................................................31

8.3 O problema da dupla tributao ................................................................................................................................................32

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5.3 Outras remuneraes..................................................................................................................................................................56

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5.4 As delimitaes negativas de incidncia ...................................................................................................................................57

6.3 A determinao da matria colectvel na categoria B.............................................................................................................60

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9.5 Determinao do rendimento lquido da categoria G ..............................................................................................................74

9.6 O regime fiscal das mais-valias .................................................................................................................................................74

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2. Imposto, figuras afins e sistema fiscal

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Retirado de http://w3b.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/19890497.html, disponvel em 2009-03-20.

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3. Classificao dos impostos

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3.1.2 Impostos pessoais

Mat. Colectvel x TAXA = Colecta (imposto a pagar)

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3.4 Impostos gerais e impostos locais mbito territorial de eficcia

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3.9.2 Critrio econmico

4. Princpios constitucionais fundamentais em matria fiscal

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DNO = despesas necessrias obteno do rendimento, as chamadas dedues especficas.

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5. Fontes do Direito Fiscal

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Tributao de pessoas colectivas:

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5.5 Contratos fiscais, so ou no fonte de direito fiscal?

So aplicados em duas grandes reas: o o Investimento internacional. Contribuintes em situao de incumprimento.

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6. Interpretao das leis fiscais e integrao de lacunas

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7. Aplicao da lei fiscal no tempo

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No uma violao intolervel sobre as expectativas dos contribuintes.

8. Aplicao da lei fiscal no espao

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