DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Aprova o Pronunciamento do IBRACON NPC N 22 sobre Provises, Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas. O PRESIDENTE DA COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS - CVM torna pblico que o Colegiado, em reunio realizada em 28 de setembro de 2005, com fundamento no 3o do art. 177 da Lei No 6.404, de 15 de dezembro de 1976, combinado com os incisos II e IV do 1o do art. 22 da Lei No 6.385, de 07 de dezembro de 1976, e considerando a importncia e a necessidade de que as prticas contbeis brasileiras sejam convergentes com as prticas contbeis internacionais, seja em funo do aumento da transparncia e da segurana das nossas informaes contbeis, seja por possibilitar o acesso, a um custo mais baixo, das empresas nacionais s fontes de financiamentos externas; DELIBEROU: I - aprovar e tornar obrigatrio, para as companhias abertas, o Pronunciamento anexo presente Deliberao sobre Provises, Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas emitido pelo Instituto Brasileiro dos Auditores Independentes - IBRACON, elaborado em conjunto com a Comisso de Valores Mobilirios; e II - que esta Deliberao entra em vigor na data da sua publicao no Dirio Oficial da Unio.

Original assinado por MARCELO FERNANDEZ TRINDADE Presidente

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Norma e Procedimento de Contabilidade (NPC 22) Provises, Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas Contedo Item OBJETIVO ALCANCE DEFINIES - Provises e outros passivos - Relao entre provises e contingncias passivas RECONHECIMENTO - Parmetros para avaliao - Provises - Obrigao presente - Evento passado - Sada provvel de recursos - Estimativa confivel da obrigao - Contingncias passivas - Contingncias ativas MENSURAO 1-2 3-5 6-8 7 8 9 - 27 9 10 11 12 - 17 18 - 19 20 - 21 22 - 24 25 - 27 28 - 40

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

- Melhor estimativa - Riscos e incertezas - Valor presente - Eventos futuros - Baixas esperadas de ativos REEMBOLSOS MUDANAS NAS PROVISES USO DAS PROVISES

28 - 33 34 - 36 37 - 38 39 40 41 - 43 44 - 45 46 47 - 67

APLICAO DAS REGRAS DE RECONHECIMENTO E MENSURAO - Prejuzos operacionais futuros - Contratos onerosos - Compensao - Reestruturao DIVULGAO DISPOSIES TRANSITRIAS ENTRADA EM VIGOR ANEXOS 47 - 48 49 - 52 53 54 - 67 68 - 76 77 - 78 79

I - Sumrio do tratamento a ser dado envolvendo contingncias ativas e contingncias passivas II - Exemplos de tratamento a ser dado envolvendo contingncias ativas e contingncias passivas

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Provises, Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas OBJETIVO 1. O objetivo desta Norma e Procedimento de Contabilidade - NPC definir critrios de reconhecimento e bases de mensurao aplicveis a provises, contingncias passivas e contingncias ativas, bem como definir regras para que sejam divulgadas informaes suficientes nas notas explicativas s demonstraes contbeis, para permitir que os usurios entendam sua natureza, oportunidade e seu valor. 2. Os termos que aparecem em itlico devero ser lidos considerando as definies e os conceitos dados nos itens 6 a 8 desta NPC. ALCANCE 3. Esta NPC deve ser aplicada por todas as entidades na contabilizao de provises, contingncias passivas e contingncias ativas, exceto as: a) b) c) resultantes dos instrumentos financeiros registrados a valor de mercado; resultantes dos contratos a executar, exceto quando o contrato oneroso; provenientes de aplices de seguro em entidades seguradoras; e

d) abrangidas por outra norma emitida pelo Ibracon ou rgo regulador, tais como aquelas relacionadas com contratos de construo, imposto de renda e contribuio social e benefcios a empregados 4. Outras normas especificam se dispndios devem ser tratados como ativos ou despesas. Essas questes no so abordadas nesta NPC. Dessa forma, esta norma no determina a contrapartida de uma proviso, como, por exemplo, um ativo ou uma despesa. 5. Esta NPC se aplica a provises para reestruturao (inclusive a relativa descontinuidade de operaes). DEFINIES 6. Os termos a seguir so utilizados nesta NPC com os seguintes significados: (i) Contratos a executar so contratos em que duas ou mais partes comprometem-se a cumprir obrigaes futuras e cujos fatos geradores ainda no ocorreram.

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(ii) Uma proviso um passivo de prazo ou valor incertos. O termo proviso tambm tem sido usado no contexto de contas retificadoras, como depreciaes acumuladas, desvalorizao de ativos e ajustes de valores a receber. Esses ajustes aos valores contbeis de ativos no so abordados nesta NPC. (iii) Provises derivadas de apropriaes por competncia so passivos por mercadorias ou servios que foram recebidos ou fornecidos, mas que no foram faturados ou acordados formalmente com o fornecedor, incluindo montantes devidos a empregados (por exemplo, os montantes relativos proviso para frias), os devidos pela atualizao de obrigaes na data do balano, entre outros. Embora s vezes seja necessrio estimar o valor ou o tempo das provises derivadas de apropriaes por competncia, o que poderia assemelhar-se conceitualmente a uma proviso, a diferena bsica est no fato de que as provises derivadas de apropriaes por competncia so obrigaes j existentes, registradas no perodo de competncia, sendo muito menor o grau de incerteza que as envolve. (iv) Uma reestruturao um programa planejado e controlado pela administrao de uma entidade, que muda de maneira substancial (a) um negcio empreendido pela entidade ou (b) a maneira como esse negcio conduzido (item 54). (v) Um passivo uma obrigao presente de uma entidade, decorrente de eventos j ocorridos, cuja liquidao resultar em uma entrega de recursos. (vi) Uma obrigao legal aquela que deriva de um contrato (por meio de termos explcitos ou implcitos), de uma lei ou de outro instrumento fundamentado em lei. (vii) Uma obrigao no formalizada aquela que surge quando uma entidade, mediante prticas do passado, polticas divulgadas ou declaraes feitas, cria uma expectativa vlida por parte de terceiros e, por conta disso, assume um compromisso. (viii) Uma contingncia passiva : (a) uma possvel obrigao presente cuja existncia ser confirmada somente pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros, que no estejam totalmente sob o controle da entidade; ou (b) uma obrigao presente que surge de eventos passados, mas que no reconhecida porque: (i) improvvel que a entidade tenha de liquid-la; ou (ii) o valor da obrigao no pode ser mensurado com suficiente segurana.

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(ix) Uma contingncia ativa um possvel ativo presente, decorrente de eventos passados, cuja existncia ser confirmada somente pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros, que no estejam totalmente sob o controle da entidade. (x) O fato gerador, no contexto desta norma, um evento passado que cria uma obrigao presente, legal ou no formalizada, para uma entidade. (xi) Um contrato oneroso um contrato no qual, apesar de ainda no concludo, ou at mesmo iniciado, j apresenta prejuzo decorrente da existncia de custos inevitveis que excedem os benefcios econmicos esperados do contrato. Provises e outros passivos 7. As provises podem ser distinguidas de outros passivos, tais como contas a pagar a fornecedores e provises derivadas de apropriaes por competncia, porque h incertezas sobre o tempo ou o valor dos desembolsos futuros exigidos na liquidao. Contas a pagar a fornecedores so passivos a pagar por mercadorias ou servios fornecidos, faturadas pelo ou formalmente acordadas com o fornecedor. As provises derivadas de apropriaes por competncia so normalmente classificadas como contas a pagar a fornecedores ou outras contas a pagar, conforme a natureza do item a que estiver relacionada. As demais provises devem ser apresentadas separadamente. Relao entre provises e contingncias passivas 8. De maneira geral, todas as provises so contingentes porque so incertas em relao ao tempo ou ao valor. Entretanto, nesta NPC, o termo "contingente" usado para ativos e passivos que no so reconhecidos, pois no atendem aos critrios necessrios ao seu reconhecimento. Se os critrios forem atendidos, tem-se um passivo ou um ativo. RECONHECIMENTO Parmetros para avaliao 9. Para fins de classificao dos ativos e passivos em contingentes ou no, esta NPC usa os termos praticamente certo, provvel, possvel e remota com os seguintes conceitos: (a) Praticamente certo - este termo mais fortemente utilizado no julgamento de contingncias ativas. Ele aplicado para refletir uma situao na qual um evento futuro certo, apesar de no ocorrido. Essa certeza advm de situaes cujo controle est com a administrao de uma entidade, e depende apenas dela, ou de situaes em que h garantias reais ou decises judiciais favorveis, sobre as quais no cabem mais recursos.

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(b) Provvel - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer maior do que a de no ocorrer. (c) Possvel - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer menor que provvel, mas maior que remota. (d) Remota - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer pequena. Os conceitos descritos nesse item no necessariamente se aplicam a outras normas. Provises 10. Uma proviso deve ser reconhecida quando: (a) uma entidade tem uma obrigao legal ou no formalizada presente como conseqncia de um evento passado; (b) provvel que recursos sejam exigidos para liquidar a obrigao; e (c) o montante da obrigao possa ser estimado com suficiente segurana. Se qualquer uma dessas condies no for atendida, a proviso no deve ser reconhecida. importante notar, por outro lado, a diferena existente entre provises e outros passivos e contingncias passivas, conforme os itens 7, 8 e os exemplos no Anexo II a esta NPC, notadamente aqueles includos no item 4. Obrigao presente 11. Em raros casos, no fica claro se h uma obrigao legal ou no formalizada presente. Nesses casos, presume-se que um evento passado d origem a uma obrigao presente quando, levando-se em considerao todas as evidncias disponveis, for provvel que uma obrigao presente exista na data do balano. As evidncias consideradas incluem quaisquer evidncias adicionais, fornecidas por eventos subseqentes data do balano. Com base nessas evidncias: (a) quando for provvel que uma obrigao presente exista na data do balano, a entidade reconhece uma proviso (se os critrios de reconhecimento descritos no item 10 forem atendidos); e

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(b) quando no for provvel que uma obrigao presente exista na data do balano, a entidade divulga uma contingncia passiva, a menos que seja remota a possibilidade de sada de recursos (item 70). Evento passado 12. Um evento passado que origina uma obrigao presente chamado de fato gerador. Para que um fato gerador seja considerado ocorrido, necessrio que a administrao da entidade conclua no haver alternativa realstica que no liquidar a obrigao criada por ele. Essa ocorrncia se verifica somente: (a) quando a liquidao da obrigao pode ser exigida por um contrato, lei ou deciso judicial; ou (b) no caso de uma obrigao no formalizada. 13. As demonstraes contbeis apresentam a posio patrimonial e financeira de uma entidade no fim do perodo (data do balano) e no de sua possvel posio no futuro. Portanto, nenhuma proviso reconhecida para custos que precisam ser incorridos para operar no futuro. Os nicos passivos reconhecidos no balano de uma entidade so aqueles que existem na data do balano. 14. Somente so reconhecidas como provises aquelas obrigaes que surgem de eventos passados e existem independentemente de atos futuros de uma entidade (como a conduta futura do seu negcio). Exemplos dessas obrigaes so multas ou custos com limpeza e reparos em virtude de danos ambientais, que resultariam em sada de recursos para sua liquidao, independentemente de atos futuros da entidade. Da mesma forma, uma entidade reconhece uma proviso para os custos de descontinuidade de uma instalao industrial na medida em que ela obrigada a retificar eventual dano j causado. 15. Uma obrigao sempre envolve outra parte interessada a quem se deve a obrigao. No entanto, no necessrio saber a identidade da parte interessada a quem se deve essa obrigao. Em virtude de uma obrigao sempre envolver um compromisso com outra parte, uma deciso do conselho de administrao ou da diretoria no originar uma obrigao no formalizada na data do balano, a menos que a deciso tenha sido comunicada antes dessa data, para terceiros afetados por ela, de maneira suficientemente especfica para criar nestes uma expectativa vlida de que a entidade cumprir com suas responsabilidades. 16. Um evento que no gera imediatamente uma obrigao pode ger-la em uma data posterior, em razo de mudanas na lei ou porque um ato (por exemplo, uma declarao pblica na qual a entidade compromete-se a fazer algo) da entidade d origem a uma obrigao no formalizada. 17. Quando os detalhes de uma nova legislao proposta ainda tiverem de ser finalizados, uma obrigao surgir somente quando for praticamente certo que a legislao ser promulgada conforme a

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

minuta divulgada. Normalmente, ser impossvel estar praticamente certo da promulgao de uma legislao at que ela seja promulgada. Sada provvel de recursos 18. Para que um passivo seja reconhecido, no deve haver somente uma obrigao presente, mas tambm deve ser provvel que haja um desembolso de recursos para liquidar aquela obrigao. Quando no for provvel, ou seja, for apenas possvel que uma obrigao presente exista, a entidade divulga uma contingncia passiva, a menos que seja remota a possibilidade de uma sada de recursos (item 70). 19. Quando h vrias obrigaes semelhantes (por exemplo, processos trabalhistas, garantias sobre produtos vendidos etc.), a avaliao da probabilidade de que uma sada de recursos ocorra dever considerar o tipo de obrigao como um todo. Esse critrio adotado j que, embora possa ser pequena a probabilidade de uma sada de recursos para qualquer item isoladamente, pode ser provvel que alguma sada de recursos ocorra para o tipo de obrigao, ou seja, para alguns itens, seja necessrio o desembolso. Se esse for o caso, uma proviso reconhecida (se os outros critrios para reconhecimento forem atendidos). Estimativa confivel da obrigao 20. O uso de estimativas parte essencial da preparao das demonstraes contbeis e no prejudica sua confiabilidade. Isso especialmente verdadeiro no caso das provises, que, por sua natureza, so mais incertas do que a maior parte dos outros itens do balano. De maneira geral, uma entidade capaz de determinar os possveis desfechos que envolvem uma obrigao e, dessa forma, fazer uma estimativa que seja suficientemente confivel para ser usada no reconhecimento de uma proviso. 21. Em casos extremamente raros, em que nenhuma estimativa suficientemente confivel possa ser feita, existe um passivo que no pode ser reconhecido. Esse passivo divulgado como contingncia passiva (item 70). Contingncias passivas 22. Uma entidade no deve reconhecer uma contingncia passiva. Esta divulgada, ou no, conforme o item 70. 23. Quando uma entidade for conjunta e solidariamente responsvel por uma obrigao, a parte da obrigao que se espera que as outras partes liquidem tratada como uma contingncia passiva. A entidade reconhece uma proviso para a parte da obrigao para a qual provvel uma sada de recursos, exceto em circunstncias extremamente raras, em que nenhuma estimativa suficientemente confivel possa ser feita. 24. As contingncias passivas devem ser reavaliadas periodicamente para determinar se a avaliao anterior continua vlida. Se for provvel que uma sada de recursos ser exigida para um item

10

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

anteriormente tratado como uma contingncia passiva, uma proviso ser reconhecida nas demonstraes contbeis do perodo no qual ocorre a mudana na estimativa de probabilidade. Contingncias ativas 25. Uma entidade no deve reconhecer uma contingncia ativa. Contingncias ativas no so reconhecidas nas demonstraes contbeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Entretanto, quando a realizao do ganho praticamente certa, o ativo correspondente no uma contingncia ativa e requerido seu reconhecimento. 26. Uma contingncia ativa divulgada, conforme o item 73, quando for provvel uma entrada de recursos. 27. Assim como as contingncias passivas, as contingncias ativas devem ser reavaliadas periodicamente para determinar se a avaliao inicial continua vlida. Se for praticamente certa que uma entrada de recursos ocorrer por conta de um ativo, entrada esta anteriormente no classificada como praticamente certa, o ativo e o correspondente ganho so reconhecidos nas demonstraes contbeis do perodo em que ocorrer a mudana de estimativa. Caso se torne provvel uma entrada de recursos, a entidade divulga em nota a contingncia ativa (item 73). MENSURAO Melhor estimativa 28. O montante reconhecido como proviso deve ser a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigao presente na data do balano. 29. A melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigao presente o montante que uma entidade pagaria para liquidar a obrigao na data do balano ou para transferi-la para terceiros naquela data. 30. As estimativas de desfecho e os efeitos financeiros so determinados pelo julgamento da administrao da entidade, complementados pela experincia de transaes semelhantes e, em alguns casos, por relatrios de especialistas independentes. As evidncias consideradas devem incluir qualquer evidncia adicional fornecida por eventos subseqentes data do balano. 31. Incertezas sobre o montante a ser reconhecido como proviso so tratadas de diversas formas, de acordo com as circunstncias. Quando a proviso que est sendo mensurada envolve uma ampla quantidade de itens, deve-se estimar a proviso ponderando-se todos os possveis desfechos em relao possibilidade de sua ocorrncia. Isto necessrio pois pode-se deparar com uma avaliao individual para os itens (apenas possvel, por exemplo) diferente da avaliao do grupo como um todo ( que poderia ser provvel para alguns dos itens.)

11

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Essa situao pode ser verificada, por exemplo, em uma entidade que produza determinada linha de eletrodomsticos em que, para cada eletrodomstico analisado individualmente, a possibilidade de que ocorra um defeito possvel; entretanto, a possibilidade de que um defeito venha a ocorrer, para algum dos eletrodomsticos produzidos, dessa vez analisando a linha como um todo, provvel. Nesse caso, a proviso no ser de 100% dos valores envolvidos: dever ponderar a perda mdia esperada para os itens, ou ainda o percentual de perda esperado do universo. Por exemplo, experincias passadas de uma entidade e suas expectativas futuras indicam que, no ano seguinte venda de um produto, 80% dos bens no apresentam defeito, 15% apresentam defeitos menores e 5% tm defeitos maiores. Uma entidade avalia a probabilidade de uma sada para as obrigaes de garantias como um todo. Supondo que a entidade estima que se a totalidade dos produtos vendidos tivesse que sofrer pequenos reparos, isto custaria um total de R$ 2 milhes e no caso de grandes reparos custaria R$ 6 milhes, a proviso para garantia seria determinada como segue: (80% x 0) + (15% x R$ 2 milhes) + (5% x R$ 6 milhes), totalizando R$ 600 mil. 32. Quando se est mensurando uma nica obrigao, o desfecho mais provvel pode ser a melhor estimativa. Entretanto, mesmo nesse caso, as demais possibilidades de desfecho devem ser analisadas, se indicarem valores diferentes da melhor estimativa, e o passivo dever ser ajustado, para refletir um valor maior ou menor. Por exemplo, se uma entidade tiver de reparar um defeito grave em uma fbrica que ela tenha construdo para um cliente, o resultado individual mais provvel poder ser para que o reparo seja bem-sucedido na primeira tentativa a determinado custo, mas uma proviso para um montante maior ser feita se houver uma chance significativa de que outras tentativas sejam necessrias. Em caso de expectativas aproximadamente iguais, deve prevalecer a de valor maior. 33.A proviso mensurada antes dos efeitos tributrios. As conseqncias fiscais da proviso e suas alteraes so tratadas na NPC 25 - Contabilizao do imposto de renda e da contribuio social. Riscos e incertezas 34.Os riscos e as incertezas que inevitavelmente existem em torno de muitos eventos e circunstncias devem ser levados em considerao para se alcanar a melhor estimativa de uma proviso. 35.O risco descreve a variabilidade de estimativas de desfechos. Uma nova avaliao de risco pode aumentar o valor pelo qual um passivo mensurado. preciso ter cuidado para evitar aumentar desnecessariamente a avaliao de risco, com a conseqente mensurao a maior de uma proviso. Uma incerteza no justifica a criao de provises excessivas ou uma sobreavaliao deliberada de passivos. Por exemplo, se os custos projetados de um desfecho particularmente adverso forem estimados numa hiptese mais conservadora, esse desfecho no pode ser deliberadamente tratado como sendo o mais provvel. A melhor estimativa, considerando realisticamente o caso, que deve ser observada. 36.A divulgao das incertezas que cercam o valor do desembolso feita de acordo com o item 69 (b).

12

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Valor Presente 37. Observado o descrito no item 78, quando o efeito do valor do dinheiro no tempo relevante, o montante de uma proviso deve ser o valor presente dos desembolsos que se espera que sejam exigidos para liquidar a obrigao, exceto quando outra norma do Ibracon ou de rgo regulador determinar que uma proviso especfica seja mantida pelo seu valor nominal. 38. A taxa de desconto deve ser uma taxa aplicada antes de impostos que reflita as atuais avaliaes do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos especficos para o passivo. Eventos futuros 39. Eventos futuros que podem afetar o montante exigido para liquidar uma obrigao devem ser refletidos no valor da proviso, quando houver evidncia objetiva suficiente de que eles ocorrero. Por exemplo, o efeito conhecido de uma possvel nova legislao deve ser levado em considerao na mensurao de uma obrigao existente quando h evidncia objetiva suficiente de que praticamente certo que a legislao seja promulgada. Entretanto, normalmente, no existir evidncia suficiente at que a nova legislao seja promulgada. Baixas Esperadas de Ativos 40. Os ganhos esperados na baixa de ativos no devem ser levados em considerao na mensurao de uma proviso, mesmo se a baixa esperada estiver intimamente ligada ao evento que d origem proviso. REEMBOLSOS 41. Quando se espera que algum ou todos os dispndios exigidos para liqidar uma proviso sejam reembolsados por outra parte, o reembolso deve ser reconhecido somente quando for praticamente certo que ele ser recebido se a entidade liquidar a obrigao. O reembolso deve ser tratado como um ativo separado. O montante reconhecido para o reembolso no deve ultrapassar o montante da proviso. 42. Na demonstrao do resultado, a despesa relativa a uma proviso pode ser apresentada lquida do valor a ser reembolsado. 43. Algumas vezes, uma entidade pode exigir de terceiros o pagamento ou ressarcimento de todos ou de uma poro dos desembolsos exigidos para liquidar uma proviso (por exemplo, por meio de contratos de seguro, clusulas de indenizao ou garantias dos fornecedores). Nos casos em que a entidade permanea sendo a responsvel por todo o valor em questo e tiver que liquidar o valor total se o terceiro por alguma razo no pagar, uma proviso reconhecida pelo valor total do passivo, e um ativo reconhecido pelo valor do reembolso esperado, desde que seu recebimento seja praticamente certo, no caso de a entidade liquidar o passivo.

13

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Nos termos do item 23, uma obrigao pela qual uma entidade esteja conjunta e solidariamente responsvel considerada uma contingncia passiva. Deixar de ser assim considerada no momento em que se passe a esperar que a entidade venha a participar da liquidao da obrigao. MUDANAS NAS PROVISES 44. As provises devem ser reavaliadas em cada data de balano e ajustadas para refletir a melhor estimativa corrente. Se j no for mais provvel que uma sada de recursos ser requerida para liquidar a obrigao, a proviso deve ser revertida em contrapartida da linha do balano e/ou do resultado contra a qual ela foi originalmente constituda e/ou realizada. 45. Observado o descrito no item 78, quando for utilizado o desconto a valor presente, o valor contbil de uma proviso aumenta a cada perodo para refletir a passagem de tempo. Esse aumento reconhecido como uma despesa financeira. USO DAS PROVISES 46. Uma proviso deve ser usada somente para os desembolsos para os quais a proviso foi originalmente reconhecida. Portanto, somente despesas relacionadas proviso original so liquidadas contra ela. APLICAO DAS REGRAS DE RECONHECIMENTO E MENSURAO Prejuzos operacionais futuros 47. Provises para prejuzos operacionais futuros no devem ser reconhecidas, a no ser quando vinculadas a contratos onerosos. Os prejuzos operacionais futuros normalmente no atendem definio de um passivo, contida no item 6, nem dos critrios gerais de reconhecimento estabelecidos para provises no item 10. 48. Uma expectativa de prejuzos operacionais futuros normalmente uma indicao de que determinados ativos da operao podem no ser recuperveis, nem parcial nem totalmente. Contratos Onerosos 49. Se uma entidade tiver um contrato oneroso, a obrigao presente, ou mesmo os prejuzos futuros inevitveis, de acordo com o contrato, devem ser reconhecidos e mensurados como uma proviso. 50. Muitos contratos podem ser cancelados sem pagar compensao para a outra parte; portanto, no h obrigao. Outros contratos estabelecem direitos e obrigaes para cada uma das partes contratantes. Quando os eventos tornarem esse contrato oneroso, esta NPC dever ser aplicada, e existir

14

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

um passivo que deve ser reconhecido. Esta NPC no se aplica aos contratos de execuo que no so onerosos. 51.Ao determinar se um contrato oneroso, a entidade compara os benefcios econmicos dele esperados com o custo de cumpri-lo ou de deixar de cumpri-lo, dos dois o menor. Se os custos superam os benefcios, ento o contrato oneroso. A proviso constituda para o menor custo entre cumprir o contrato ou deixar de cumpri-lo, independente da inteno da entidade. Nos casos em que houver apenas uma alternativa ou uma outra alternativa no realista, a entidade provisiona o valor dessa nica alternativa. 52. Antes de ser estabelecida uma proviso separada para um contrato oneroso, uma entidade deve reconhecer qualquer prejuzo decorrente da desvalorizao ocorrida nos ativos destinados quele contrato. Compensao 53. No raramente, a administrao de uma entidade questiona a legitimidade de determinados passivos, e, por conta desse questionamento, por ordem judicial ou por estratgia da prpria administrao, os valores em questo so depositados em juzo, sem que haja a caracterizao da liquidao do passivo. Nessas situaes, no havendo a possibilidade de resgate do depsito, a menos que ocorra desfecho favorvel da questo para a entidade, o depsito dever ser apresentado deduzindo o valor do passivo, sendo os valores atualizados e divulgados de acordo com o item 76. Reestruturao 54. Exemplos de eventos que podem se enquadrar na definio de reestruturao so: (a) venda ou extino de uma linha de negcios; (b) fechamento de fbricas ou locais de negcios de um pas ou regio ou realocao das atividades de negcios de um pas ou regio para outro(a); (c) mudanas na estrutura da administrao, por exemplo, eliminao de um nvel gerencial; e (d) reorganizaes fundamentais que tm um efeito relevante na natureza e no foco das operaes da entidade. No se enquadram na definio de reestruturao, portanto, reorganizaes financeiras, societrias e outras similares. 55. Uma proviso para custos da reestruturao reconhecida somente quando so cumpridos os critrios gerais de reconhecimento de provises estabelecidos no item 10. Os itens 56 a 67 demonstram como os critrios gerais de reconhecimento aplicam-se s reestruturaes.

15

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

56. Uma obrigao no formalizada para reestruturao surge somente quando uma entidade: (a) tiver um plano formal detalhado para a reestruturao, identificando pelo menos: (i) o negcio ou parte do negcio em questo; (ii) os principais locais afetados; (iii) o local, as funes e o nmero aproximado de funcionrios que sero incentivados financeiramente a se demitir; (iv) os desembolsos que sero efetuados; e (v) quando o plano ser implantado; (b) tiver criado uma expectativa vlida naqueles que sero afetados pela reestruturao, seja comeando a implantao daquele plano seja pelo anncio de suas principais caractersticas para aqueles afetados pela reestruturao. 57. A evidncia de que uma entidade comeou a implantar um plano de reestruturao seria fornecida, por exemplo, pela desmontagem da fbrica, pela venda dos ativos ou pela divulgao das principais caractersticas do plano. A divulgao de um plano detalhado para reestruturao constituir uma obrigao no formalizada somente se for feita de tal maneira e em detalhes suficientes (ou seja, apresentando as principais caractersticas do plano) que origine expectativas vlidas de outras partes interessadas, como clientes, fornecedores e funcionrios (ou seus representantes), de que a entidade a realizar. 58. Para que um plano seja suficiente para dar origem a uma obrigao no formalizada, quando comunicado queles por ele afetados, necessrio que sua implantao comece o mais rpido possvel e seja concluda dentro de um prazo que torne improvveis quaisquer mudanas no plano. Entretanto, caso se espere que haja um grande atraso antes de a reestruturao comear ou que esta demore tempo demais, deixa de ser provvel que o plano crie uma expectativa vlida de que a entidade est, atualmente, comprometida com a reestruturao, porque o perodo de execuo d oportunidade para a entidade mudar seus planos. 59. Uma deciso de reestruturao da administrao ou da diretoria, tomada antes da data do balano, no d origem a uma obrigao no formalizada naquela data, a menos que a entidade tenha, antes disso: (a) comeado a implantar o plano de reestruturao; ou

16

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(b) anunciado as principais caractersticas do plano de reestruturao queles afetados por ele, de maneira suficientemente especfica, criando neles uma expectativa vlida de que far a reestruturao. Em alguns casos, uma entidade comea a implantar um plano de reestruturao, ou anuncia suas principais caractersticas queles afetados, somente depois da data do balano. Caso essa reestruturao seja relevante no conjunto das demonstraes contbeis, a entidade dever fazer a devida divulgao do evento subseqente. 60. Embora uma obrigao no formalizada no seja criada apenas por uma deciso da administrao, ela pode resultar de eventos anteriores combinados com essa deciso. Por exemplo, negociaes com representantes de empregados, para pagamentos de demisses, ou com compradores, para a venda de uma operao, podem ter sido concludas, sujeitas apenas aprovao da diretoria. Uma vez obtida a aprovao e comunicada s outras partes interessadas, a entidade tem uma obrigao no formalizada de reestruturar, se as condies do item 56 forem cumpridas. 61. Em alguns casos, a alta administrao de uma entidade pode incluir representantes de interesses diferentes dos de uma administrao tradicional (por exemplo, empregados), ou a notificao para esses representantes pode ser necessria antes de ser tomada a deciso pela alta administrao. Quando uma deciso dessa diretoria envolve a comunicao a esses representantes, isso pode resultar em uma obrigao no formalizada de reestruturar. 62. Nenhuma obrigao surge da venda de uma unidade operacional at que a entidade comprometa-se com essa operao, ou seja, quando h um contrato firme de venda. 63. Mesmo quando uma entidade tiver tomado deciso de vender uma unidade operacional e anunciada publicamente essa deciso, ela pode no se comprometer a vend-la at que um comprador tenha sido identificado e houver um contrato firme de venda. At haver um contrato firme de venda, a entidade poder mudar de idia e, de fato, ter de tomar outras medidas se no puder ser encontrado um comprador que concorde com o negcio em termos aceitveis. Quando a venda de uma operao for vista como parte de uma reestruturao, os ativos da unidade sero analisados considerando o seu valor de recuperao nas circunstncias. Em alguns casos, quando uma venda for somente uma parte da reestruturao, uma obrigao no formalizada poder surgir para as outras partes dessa reestruturao, se as condies previstas no item 56 forem atendidas, mesmo antes de existir um contrato firme de venda. 64. Uma proviso para reestruturao deve incluir somente as despesas diretas decorrentes da reestruturao, que so: (a) necessariamente ocasionadas pela reestruturao; e (b) no associadas s atividades em andamento da entidade. 65. Uma proviso para reestruturao no inclui custos como:

17

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(a) novo treinamento ou remanejamento da equipe permanente; (b) propaganda e marketing; ou (c) investimento em novos sistemas e redes de distribuio. Esses desembolsos se relacionam futura conduo do negcio e no so passivos relativos reestruturao na data do balano. Esses desembolsos so reconhecidos na mesma base, como se surgissem independentemente de uma reestruturao. 66. Perdas operacionais futuras, identificveis at a data de uma reestruturao, no so includas em uma proviso, a menos que se relacionem a um contrato oneroso, conforme definido no item 6. 67. Conforme descrito no item 40, os ganhos esperados na baixa de ativos no so levados em considerao na mensurao de uma proviso para reestruturao, mesmo se a venda de ativos for vista como parte da reestruturao. DIVULGAO 68. Para cada tipo de proviso relevante, uma entidade deve divulgar: (a) o valor contbil no incio e no fim do perodo; (b) provises adicionais feitas no perodo, incluindo aumentos nas provises existentes; (c) montantes utilizados (ou seja, incorridos e baixados contra a proviso) durante o perodo; (d) montantes no utilizados, estornados durante o perodo; e (e) despesas financeiras apropriadas no perodo para as provises ajustadas ao valor presente e qualquer mudana na taxa de desconto. No so necessrias informaes comparativas. 69. Alm do descrito no item 68, uma entidade deve divulgar, para cada tipo de proviso relevante: (a) uma breve descrio da natureza da obrigao e o cronograma esperado de quaisquer desembolsos;

18

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

(b) uma indicao das incertezas sobre o valor ou o cronograma desses desembolsos. Quando for necessrio fornecer informaes adequadas, uma entidade deve divulgar as principais premissas adotadas em relao a eventos futuros, conforme abordado no item 39; e (c) o montante de qualquer reembolso esperado, declarando o valor de qualquer ativo que tenha sido reconhecido por conta desse reembolso. 70. A menos que seja remota a possibilidade de ocorrer qualquer desembolso, a entidade deve divulgar, para cada tipo de contingncia passiva relevante na data do balano, uma breve descrio da natureza da contingncia passiva e, quando praticvel: (a) uma estimativa do efeito financeiro, mensurada de acordo com os itens 28 a 40; (b) uma indicao das incertezas relacionadas ao montante ou ao tempo de qualquer desembolso; e (c) a possibilidade de qualquer reembolso. 71. Na determinao de quais provises ou contingncias passivas podem ser agregados para formar um tipo nico, necessrio considerar se a natureza dos itens similar o suficiente para divulgao nica que cumpra as exigncias dos itens 69(a) e (b) e 70(a) e (b). Assim, pode ser apropriado tratar como uma proviso nica os montantes relacionados a garantias de produtos diferentes, mas no seria adequado tratar como uma proviso nica os valores relacionados a garantias de produtos vendidos e os montantes relativos a processos judiciais. 72. Quando uma proviso e uma contingncia passiva surgirem do mesmo conjunto de circunstncias, uma entidade faz as divulgaes requeridas pelos itens 68 a 70 de maneira que evidencie a ligao entre a proviso e a contingncia passiva. 73. Quando for provvel uma entrada de recursos, uma entidade deve divulgar uma breve descrio da natureza da contingncia ativa na data do balano e, se praticvel, uma estimativa de seus efeitos financeiros mensurados, usando os princpios descritos para as provises contidos nos itens 28 a 40. Essas divulgaes devem evitar dar indicaes indevidas quanto probabilidade do ganho. 74. Quando algumas das informaes necessrias, de acordo com os itens 70 e 73, no forem divulgadas por no ser praticvel a sua apresentao, a entidade deve divulgar esse fato. 75. Em casos extremamente raros, pode-se esperar que a divulgao de alguma ou de todas as informaes necessrias em conformidade com os itens 68 a 73 prejudique seriamente a posio da entidade em uma disputa com outras partes sobre o assunto da proviso, contingncia passiva ou contingncia ativa. Nesses casos, a entidade no precisa divulgar as informaes, mas deve divulgar a natureza geral da disputa e o fato de que as informaes no foram divulgadas, com a devida justificativa,

19

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

bem como deve avaliar a necessidade de comunicar o assunto ao rgo regulador, nos termos das normas existentes acerca de informaes confidenciais. 76. Nos casos em que, para fins de divulgao, ocorrer a compensao de passivos com valores depositados em juzo, permitida nos termos desta NPC, devero ser destacadas, em nota explicativa, as quantias que esto sendo compensadas e a explicao das eventuais diferenas existentes. DISPOSIES TRANSITRIAS 77. Os efeitos da adoo desta NPC que no se relacionarem a mudanas de estimativas devem ser apresentados como ajustes de exerccios anteriores. 78. O ajuste a valor presente previsto nos itens 37, 38 e 45 dever ser efetuado apenas se requerido por uma norma especfica que se refira proviso, ou quando da edio de norma que d legitimidade aplicao desse conceito nas prticas contbeis adotadas no Brasil. ENTRADA EM VIGOR 79. Esta NPC entra em vigor para as demonstraes contbeis que abrangem os perodos que comeam em 1 de janeiro de 2006, ou aps essa data, incentivando-se a sua aplicao imediata, e revoga disposies anteriores, inclusive o Pronunciamento do IBRACON XXII - Contingncias.

20

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

ANEXO I SUMRIO DO TRATAMENTO A SER DADO ENVOLVENDO CONTINGNCIAS ATIVAS E CONTINGNCIAS PASSIVAS O objetivo deste anexo auxiliar no entendimento da NPC sobre Provises, contingncias ativas e contingncias passivas e deve ser lido no contexto completo da NPC, no devendo ser considerado isoladamente. Tipo contingncia de Probabilidade Tratamento Referncia com os itens da NPC 25

Contingncia ativa certa

Praticamente ativo. Provvel Possvel remota ou

Reconhecer o

Divulgar. No divulgar.

26 72

Contingncia passiva

Provvel

- mensurvel com suficiente segurana no mensurvel com suficiente segurana Possvel Remota

Provisionar.

10

Divulgar.

21

Divulgar. No divulgar.

11(b) 22, 70 e 75

21

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

ANEXO II EXEMPLOS DE TRATAMENTO A SER DADO ENVOLVENDO CONTINGNCIAS ATIVAS E CONTINGNCIAS PASSIVAS O objetivo deste anexo auxiliar no entendimento da NPC sobre Provises, contingncias ativas e contingncias passivas e deve ser lido no contexto completo da NPC, no devendo ser considerado isoladamente. 1. Garantias Uma montadora d garantia de dois anos para uma determinada linha de veculos a partir da data da venda pela concessionria. Baseada em experincias passadas, a montadora sabe que provvel que alguns dos veculos vendidos apresentem problemas nesses dois anos, que so cobertos pela garantia. Nesse caso, o fato gerador da obrigao a venda do veculo pela concessionria, dando a garantia de dois anos, e provvel que, para alguns veculos, ocorra desembolso por parte da montadora. Nesse caso, deve ser constituda proviso para cobrir esses eventuais custos, baseada na melhor estimativa possvel. Esse o tpico exemplo de uma situao na qual a possibilidade de que uma obrigao analisada isoladamente (um veculo) venha a ocorrer menor que provvel. Entretanto, a possibilidade de que parte de uma obrigao analisada de forma associada (em nosso exemplo, a linha de veculos) venha a ocorrer provvel. Dessa forma, uma proviso deve ser constituda. Na mesma linha da garantia, est a poltica de reembolso de compras de clientes insatisfeitos, adotada comumente por entidades de determinados segmentos da economia. Essa poltica divulgada ao pblico e, muitas vezes, parte integrante da estratgia publicitria dessas entidades, e, em alguns casos, algumas dessas entidades chegam a registrar o compromisso pblico do reembolso em cartrio. Em ambos os casos, a entidade criou uma expectativa vlida no consumidor. Assim, como na situao das garantias, uma proviso deve ser constituda para cobrir os custos de reembolso, na melhor estimativa possvel. 2. Danos ambientais Em determinadas circunstncias, quando danos ambientais so causados, a entidade pode, por diversas razes, no estar obrigada a remedi-los. Assim, inicialmente, no se fala em obrigao; entretanto, o surgimento de uma nova lei ou um comprometimento pblico da entidade far surgir uma obrigao legal ou no formalizada, respectivamente, e, nesse caso, observada a devida avaliao sobre a possibilidade dessa obrigao se concretizar, a constituio de uma proviso poder ser necessria. A lei referida no item anterior pode no ter sido aprovada ainda, mas se a sua aprovao praticamente certa, uma proviso dever ser constituda.

22

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

Vejamos as situaes a seguir e a correspondente anlise: (a) Uma entidade que lana resduos na gua de um rio prximo da fbrica, em razo das presses cada vez mais crescentes da populao e de organismos internacionais, decide investir na construo de uma Estao de Tratamento, com o objetivo de tratar os resduos que sero lanados no rio. Nessa situao, no cabe constituir proviso para os dispndios com a construo de uma Estao de Tratamento, pois trata-se, na verdade, de uma mudana no processo produtivo. Entretanto, caso a obrigao pela reparao do dano j causado diretamente ao rio, e indiretamente ao meio ambiente, seja provvel, uma proviso dever ser constituda, proviso esta que exclui os custos com a Estao de Tratamento, que influenciar no processo futuro, e no na ajuda do tratamento dos danos j causados. (b) Uma entidade vencedora em um processo de licitao para explorao de petrleo em altomar. O contrato prev que, no caso de descontinuidade da operao, por exausto do poo ou por qualquer outro motivo, a entidade dever arcar com os custos de remoo da plataforma de petrleo e reparao do leito do mar. Nessa situao, a entidade dever constituir proviso para remoo da plataforma com contrapartida no custo da prpria plataforma, j que o fato gerador a sua instalao. Em relao ao custo de restaurao do leito, uma proviso deve ser feita e ajustada mensalmente, medida que o poo for sendo explorado. 3. Reestruturao Em reunio da diretoria de uma entidade, realizada em dezembro de 2001, esta decidiu que efetuar uma reestruturao que incluir reduo de nveis hierrquicos, demisses e fechamento de unidades deficitrias. A reunio aprovou as principais linhas do plano de reestruturao, mas a administrao ainda no divulgou esse plano s partes envolvidas (funcionrios, clientes, fornecedores etc.). Assim, em 31 de dezembro de 2001, a proviso ainda no deve ser constituda, pelo menos at que o plano seja divulgado em detalhes suficientes para as partes envolvidas. Caso a comunicao tivesse sido feita antes de 31 de dezembro de 2001, o balano deveria contemplar proviso para fazer face melhor estimativa dos custos a incorrer por conta da reestruturao. Outro exemplo o de uma fbrica cuja receita derivada, em sua quase totalidade, da venda de um componente automotivo, que, em 2001, fornecido exclusivamente para duas montadoras de automveis. Essas montadoras fazem comunicado pblico ou enviam cartas fbrica avisando que, a partir de 1 de janeiro de 2002, no mais utilizaro esse componente em seus automveis, com antecedncia suficiente para no ser considerado quebra de contrato. Nesse caso, a administrao no ter muitas opes, e a reestruturao praticamente inevitvel, ou seja, provvel, j que o pressuposto da continuidade estar afetado. A melhor estimativa de gastos com a reestruturao dever ser feita e provisionada. Caso a entidade venha a implantar uma nova fbrica para produzir um novo componente, podendo at ser o componente que ir substituir o que ela fornecia, os dispndios relativos reestruturao da planta/linha de produo anterior devero ser lanados ao resultado, no podendo, portanto, ser alocados ao custo da nova fbrica de produo. Antes de ser efetuada a proviso para a reestruturao, a administrao dever efetuar o ajuste no valor dos ativos ao seu valor de recuperao. Caso haja situaes em que se preveja ganho sobre baixas esperadas de ativos, esses ganhos no so levados em considerao na mensurao de uma proviso para reestruturao.

23

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

4. Tributos (a) A administrao de uma entidade entende que uma determinada lei federal, que alterou a alquota de um tributo ou introduziu um novo tributo, inconstitucional. Por conta desse entendimento, ela, por intermdio de seus advogados, entrou com uma ao alegando a inconstitucionalidade da lei. Nesse caso, existe uma obrigao legal a pagar Unio. Assim, a obrigao legal deve estar registrada, inclusive juros e outros encargos, se aplicvel, pois estes ltimos tm a caracterstica de uma proviso derivada de apropriaes por competncia. Trata-se de uma obrigao legal e no de uma proviso ou de uma contingncia passiva, considerando os conceitos da NPC. Em uma etapa posterior, o advogado comunica que a ao foi julgada procedente em determinada instncia. Mesmo que haja uma tendncia de ganho, e ainda que o advogado julgue como provvel o ganho de causa em definitivo, pelo fato de que ainda cabe recurso por parte do credor (a Unio), a situao no ainda considerada praticamente certa, e, portanto, o ganho no deve ser registrado. de se ressaltar que a situao avaliada de uma contingncia ativa, e no de uma contingncia passiva a ser revertida, pois o passivo, como dito no item anterior, uma obrigao legal e no uma proviso ou uma contingncia passiva. (b) Nas circunstncias de processos ainda no julgados definitivamente, em que a entidade discute a recuperao de tributos, supostamente pagos a maior, mas nos estritos termos da lei em discusso, e obtm liminar permitindo compensar aqueles valores com outros tributos, a entidade no dever registrar o ganho contingente, amparada nessa liminar. Isso porque a liminar um instrumento provisrio, e, portanto, a realizao do ganho no definitiva. Nesses casos, a Entidade ir proceder compensao do ponto de vista financeiro; todavia, o tributo compensado dever ainda figurar como obrigao legal at o desfecho final da causa. Como sua liquidao tambm provisria, se o desfecho for desfavorvel entidade, esta dever recolher o tributo anteriormente compensado com os acrscimos legais, conforme aplicvel. (c) Ao obter deciso final favorvel sobre um ganho contingente, a entidade dever observar o momento adequado para o seu reconhecimento contbil. No havendo mais possibilidades de recursos da parte contrria, o risco da no-realizao do ganho contingente considerado remoto, e, portanto, a entidade deve reconhecer contabilmente o ganho quando a deciso judicial final produzir seus efeitos, o que ocorre, normalmente, aps a publicao no Dirio Oficial. Isso significa dizer que, a partir desse momento, o ganho deixar de ser contingente e se tornar um direito da entidade. Antes do registro do ganho contingente, porm, e periodicamente aps seu registro, a administrao da entidade deve avaliar a capacidade de recuperao do ativo, uma vez que a parte contrria pode tornar-se incapaz de honrar esse compromisso, ou pode ser que sua utilizao futura seja incerta. (d) Existem situaes em que uma entidade ainda no obteve a deciso final favorvel recuperao de um tributo ou extino da obrigao tributria registrada, mas h jurisprudncia favorvel para outras entidades em casos idnticos, bem como avaliao dos advogados de que as chances

24

DELIBERAO CVM No 489, DE 03 DE OUTUBRO DE 2005.

de um desfecho favorvel so provveis. Mesmo nas situaes em que h jurisprudncia favorvel, isso no suficiente para dar base ao reconhecimento do ganho contingente, uma vez que no est assegurada uma deciso final favorvel entidade, pois muitos outros fatores podem influenciar essa deciso, por exemplo, o ramo de atividade, a formalizao do processo etc. A entidade, por outro lado, deve fazer divulgao em nota explicativa acerca do assunto. 5. Contrato oneroso Uma entidade opera de maneira lucrativa em uma fbrica arrendada conforme um arrendamento operacional. Durante dezembro de 20XX, a entidade transfere suas operaes para uma nova fbrica. O arrendamento da antiga fbrica ainda ter que ser pago por mais quatro anos, com custo total de R$ 8 milhes. A entidade recebeu a oferta de sub-arrendar a fbrica por R$ 5 milhes pelo perodo de quatro anos. A entidade tem tambm a opo de cancelar o contrato de arrendamento pagando multa de R$ 2 milhes. Nessa situao, o evento passado a assinatura do contrato de arrendamento, que d origem a uma obrigao legal e atual. O arrendamento torna-se oneroso, com provvel sada futura de recursos, e, assim, neste momento, uma proviso reconhecida pelo menor valor entre cumprir ou deixar de cumprir o contrato. Mesmo que, por uma questo de imagem, a entidade esteja estudando a opo de cumprir o contrato e arrendar a fbrica a fim de possibilitar a manuteno do emprego das pessoas que no iro para a nova fbrica, a proviso a ser constituda ser de R$ 2 milhes. A proviso, entretanto, dever ser ajustada para o valor de R$ 3 milhes (custo de arrendamento de R$ 8 milhes menos receita de subarrendamento de R$ 5 milhes), no momento em que ficar praticamente afastada a possibilidade de cancelar o contrato original, o que poder ocorrer no momento de assinatura do subarrendamento.