Você está na página 1de 38

Audit Investigatif

Sebelum memulai suatu investigasi, pimpinan atau lembaga perlu menetapkan apa yang sesungguhnya ingin dicapai dari investigasi itu. Investigasi merupakan proses yang panjang, mahal, dan bisa berdampak negative terhadap perusahaan atau stakeholdersnya. Proses yang panjang dan lama, diikuti dengan banyaknya pihak (baik intern maupun ekstern) yang terlibat atau dilibatkan, menyebabkan investigasi itu menjadi mahal. Perusahaan juga harus menyediakan banyak sumber daya atau harus meng-commit sumber daya yang akan disediakan. Reputasi perusahaan juga bisa hancur kalau pengungkapan investigasi ini tidak dikomunikasikan dengan baik. Contoh: obat yang sudah kadaluarsa dan seharusnya dihancurkan, justru dijual oleh pegawai bagian gudang. Kecurangan ini dapat menjadi bencana bagi konsumen. Namun kalau hasil investigasi dikomunikasikan dengan baik, maka hubungan antara perusahaan dan konsumen (atau stakeholders lainnya) justru dapat mencegah hancurnya reputasi perusahaan. Karena itu, tujuan dari suatu investigasi harus disesuaikan dengan keadaan khusus yang dihadapi,dan ditentukan sebelum investigasi dimulai.

Tujuan Investigatif:
Dibawah ini disajikan bermacam-macam alternative mengenai tujuan investigasi: 1. Memberhentikan manajemen. Tujuan utamanya adalah sebagai teguran keras bahwa manajemen tidak mampu mempertanggung jawabkan kewajiban fidusiernya. Kewajiban fidusier ini termasuk mengawasi dan mencegah terjadinya kecurangan oleh karyawannya. 2. Memeriksa, mengumpulkan dan menilai cukupnya dan relevannya bukti. Tujuan ini akan menekankan bisa diterimanya bukti-bukti sebagai alat bukti untuk meyakinkan hakim di pengadilan. Konsepnya adalah forensic evidence, dan bukan sekedar bukti audit.

3. Melindungi reputasi karyawan yang tidak bersalah. Misalnya dalam pemberitaan di media masa bahwa karyawan di bagian produksi menerima uang suap. Tanpa investigasi, reputasi dari semua karyawan dibagian produksi akan tercemar. Investigasi mengungkapkan siapa yang bersalah. Mereka yang tidak bersalah terbebas dari tuduhan (meskipun perguncingan seringkali tetap tidak terhindari). 4. Menemukan dan mengamankan dokumen yang relevan untuk investigasi. Banyak bukti dalam kejahatan keuangan berupa dokumen. Kalau banyak dokumen disusun untuk menyembunyikan kejahatan, atau kalau dokumen ini dapat memberi petunjuk kepada pelaku dan penanggung jawab kecurangan, maka tujuan dari investigasi ini adalah menjaga keutuhan dokumen. Ruang kerja harus diamankan, tidak boleh ada orang masuk keluar tanpa izin, dokumen harus diindeks dan dicatat. 5. Menemukan asset yang digelapkan dan mengupayakan pemulihan dari kerugian yang terjadi. Ini meliputi penelusuran rekening bank, pembekuan rekening, izin-izin untuk proses penyitaan dan atau penjualan asset, dan penentuan kerugian yang terjadi. 6. Memastikan bahwa semua orang, terutama mereka yang diduga menjadi pelaku kejahatan, mengerti kerangka acuan dari investigasi tersebut; harapannya adalah bahwa mereka bersedia bersikap kooperatif dalam investigasi itu. Tehnik pelaksanaannya adalah dengan dengar pendapat orang terbuka yang menghadirkan orang luar sebagai panelis. Orang luar ini biasanya orang terkemuka dan terpandang. Hal ini umumnya dilakukan apabila operasi tertutup dan rahasia (covert operations) gagal mengungkapkan kecurangan yang berdampak luas. 7. Memastikan bahwa pelaku kejahatan tidak bisa lolos dari perbuatannya. Ada dua versi dari pendekatan ini. Pertama, lakukan penuntutan tanpa pandang bulu, berapapun besar biayanya, siapapun pelakunya (penjahat besar maupun kecil). Hal ini akan mengirimkan

pesan kepada seluruh karyawan dan pihak luar, bahwa perusahaan atau lembaga itu serius dalam mengejar si penjahat. Kedua, kejar si penjahat untuk mengembalikan dana atau asset yang dicurinya, dan kemudian minta dia mengundurkan diri atau diberhentikan. Pendekatan kedua, lebih tenang, tak ada gembar-gembor. 8. Menyapu bersih semua karyawan pelaku kejahatan. Seperti pada butir diatas, tujuan utamanya adalah menyingkirkan buah busuk agar buah segar tidak ikut busuk. Pendekatannya adalah pendekatan disiplin perusahaan. Pembuktian terhadap tindak kejahatan ini mungkin tidak akan lolos disidang pengadilan. Tapi pembuktian disini diarahkan kepada penerapan peraturan intern perusahaan. 9. Memastikan bahwa perusahaan tidak lagi menjadi sasaran penjarahan. Kecurangan menggerogoti sumber daya perusahaan, dan umumnya pemulihan kerugian ini tidak ada atau sangat sedikit. Pendekatan ini menghentikan kerugian lebih lanjut dan menutup celah-celah peluang (loopholes) terjadinya kejahatan. 10. Menentukan bagaimana investigasi akan dilanjutkan. Apakah investigasi akan diperluas atau diperdalam, atau justru dibatasi lingkupnya. Kadang-kadang suatu investigasi dilaksanakan secara tentative atau eksploratif dan bertahap. Dalam investigasi ini laporan kemajuan memungkinkan evaluasi, apakah kita akan melanjutkannya dan kalau ya, bagaiman lingkupnya. 11. Melaksanakan investigasi sesuai standar, sesuai dengan peraturan perusahaan, sesuai dengan buku pedoman. Tujuan semacam ini biasanya didasarkan atas pengalaman buruk. Dimasa lalu, misalnya, tujuan dari pada investigasi adalah untuk menangkap pelakunya. Ketika investigasi dilakukan secara gencar, investigasinya kebablasan dan pelaksanaannya melanggar ketentuan. 12. Menyediakan laporan kemajuan secara teratur untuk membantu pengambilan keputusan mengenai keputusan mengenai investigasi ditahap berikutnya. Banyak investigasi bersifat iterative, artinya suatu

investigasi atas dugaan kejahatn menghasilkan temuan baru yang melahirkan dugaan tambahan atau suatu dugaan baru. Investigasi pertama diikuti dengan investigasi berikutnya, dan seterusnya, secara iterative memperluas pemahaman invstigator mengenai berapa dalamnya masalah yang dihadapi. Konsultasi, diskusi, dan presentasi dari temuan-temuan secara berkala(mingguan, misalnya), merupakan ciri khas dari pendekatan ini. 13. Memastikan pelakunya tidak melarikan diri atau menghilang sebelum tindak lanjut yang tepat dapat diambil. Ini biasanya merupakan tujuan investigasi dalam hal pelaku tertangkap tangan seperti dalam kasus pencurian di supermarket. Umumnya kejahatan ditempat kerja tidak memiliki cirri kasus ini karena karyawan dikenal atau mempunyai identitas yang disimpan dalam pencatatan perusahaan. Tetapi dalam kejahatan tertentu, misalnya penggelapan uang yang melibatkan pihakpihak diluar perusahaan, pendekatan ini sangat tepat. 14. Mengumpulkan cukup bukti yang dapat diterima pengadilan, dengan sumberdaya dan terhentinya kegiatan perusahaaan seminimal mungkin. Pendekatan ini berupaya mencari pemecahan yang optimal dalam kasus yang terjadi. 15. Memperoleh gambaran yang wajar tentang kecurangan yang terjadi dan membuat keputusan yang tepat mengenai tindakan yang harus diambil. Hasil investigasi seringkali ditindaklanjuti secara emosional. Kalau karyawan itu disukai oleh atasan atau rekan sekerjanya, pimpinan cenderung memaafkan perbuatannya dan tidak memaanfaatkan peluang untuk memperbaiki sistem yang berhasil dijebolnya. Sebaliknya, kalau pimpinan atau rekan sekerjanya tidak menyukai si pelaku kecurangan, pimpinan cenderung menghukumnya seberat-beratnya. Kedua sikap tadi akan merugikan perusahaan. Dengan memperoleh gambaran yang layak (fair) maka pimpinan secara sadar membuat keputusan tentang siapa yang melakukan

investigasi

(harus

seorang

professional)

dan

bagaimana

tindaklanjutnya. 16. Mendalami tuduhan (baik oleh orang dalam atau luar perusahaan, baik lisan maupun tertulis baik dengan nama terang atau dalam bentuk surat kaleng) untuk menanggapinya secara tepat. Investigasi yang didasarkan pada tujuan ini, tidak akan menelan mentah-mentah fakta yang diajukan dalam tuduhan itu. Fokusnya adalah pada konteks tuduhan itu apakah tuduhan itu akan dianggap serius. 17. Memastikan bahwa hubungan dan suasana kerja tetap baik. Hal ini sangat penting ketika morale kerja merupakan kunci keberhasilan dalam perusahaan atau tim kerja. 18. Melindungi nama baik perusahaan atau lembaga. Tujuan dari investigasi ini tentunya bukan untuk melindungi lembaga yang sebagian besar memang sudah korup. Kalau tujuan ini ditetapkan dalam kondisi semacam ini, maka yang tejadi adalah persekongkolan jahat atau kolusi. Tujuan investigasi diatas sangat tepat apabila kejahatan dilakukan oleh segelintir orang, padahal reputasi perusahaan secara keseluruhan terancam. 19. Mengikuti seluruh kewajiban hokum dan mematuhi semua ketentuan mengenai due diligence dan klaim kepada pihak ketiga (misalnya klaim asuransi). 20. Melaksanakan investigasi dalam koridor kode etik. Kita umumnya menyadari akan perlunya ketentuan perundang-undangan dipatuhi, dan konsekuensi terhadap pelanggarannya. Namun, lebih sulit mengikuti kewajiban etika. Dalam situasi dimana pelaku kecurangan pasrah, ia seringkali mengikuti kehendak sang investigator. Dalam kondisi seperti ini, si investigator lupa akan kode etiknya, sekedar karena pada saat itu si terduga tidak mempertanyakan sikap dan tingkah si investigator. Seringkali kepasrahan si terduga diikuti dengan arogansi si investigator, menyuburkan praktek-praktek pelanggaran kode etik. Dengan menetapkan tujuan investigasi ini, perusahaan ingin

memastikan bahwa investigator senantiasa mengikuti kode etik yang sudah ditetapkan. 21. Menentukan siapa pelakunya dan mengumpulkan bukti mengenai niatnya. Prakarsa ini bermaksud untuk menyeret si pelaku ke pengadilan pidana, misalnya pengadilan tindak pidana korupsi. Karena itu, perlu pengumpulan bukti yang cukup untuk proses penyidikan yang diikuti dengan penuntutan dan selanjutnya proses pengadilan. Dengan demikian, seluruh daya dikerahkan disertai publisitas penuh, yang sangat sejalan dengan kebijakan tanpa ampun (zero-tolerance policy). 22. Mengumpulkan bukti yang cukup untuk menindak pelaku dalam perbuatan yang tidak terpuji. Ini serupa dengan tujuan dalam butir 21 diatas, dengan perbedaan bahwa butir ini diproses melalui ketentuan administrative atau perdata. 23. Mengidentifikasi praktek manajemen yang tidak dapat dipertanggungjawabkan atau perilaku yang melalaikan tanggung jawab. Seorang karyawan dibagian pengadaan berkolusi dengan pemasok. Hal ini memungkinkan karyawan memperkaya dirinya sendiri, yang dipakainya untuk pembelian property mewah. Investigasi dilakukan dalam dua tahap. Tahap pertama diarahkan kepada pelaku. Sedangkan tahap kedua, kepada atasannya. Tahap kedua ingin menjawab pertanyaan: Mengapa atasannya tidak melihat petunjuk awal (anak buah bertambah kekayaan dalam jangka waktu pendek), ataukah sekurang-kurangnya mewawancarai anak buahnya. Tujuan investigasi dalam butir ini adalah untuk tahap kedua tadi. 24. Mempertahankan kerahasiaan dan memastikan bahwa perusahaan atau lembaga ini tidak terperangkap dalam ancaman tuntutan pencemaran nama baik. Gaya kerja serbu dan tangkap atau tangkap dulu, jelaskan kemudian seringkali rawan terhadap kemungkinan perusahaan dituntut. Karena itu, tujuan investigasi ini harus jelas dan ditegaskan sebelum investigasi dilakukan.

25. Mengidentifikasi saksi yang melihat atau mengetahui terjadinya kecurangan dan memastikan bahwa mereka memberikan bukti yang mendukung tuduhan atau dakwaan terhadap sipelaku. Tujuan ini berkaitan dengan petunjuk bahwa sipelaku mengidentifikasi orangorang yang secara potensial bisa menjadi saksi, baik dalam proses penyidikan maupun dalam sidang pengadilan. Perlindungan terhadap para saksi ini dapat mendorong mereka memberikan keterangan, petunjuk, atau bukti yang diperlukan. 26. Memberikan rekomendasi mengenai bagaimana mengelola risiko terjadinya kecurangan ini dengan tepat. Dalam jangka panjang, manajemen risiko yang baiklah yang akan mencegah atau mengurangi terjadinya kecurangan. Dari contoh-contoh diatas, terlihat berbagai tujuan dalam melakukan suatu investigasi. Istilah investigasi dalam penggunaan sehari-hari, memberi kesan seolah-olah hanya ada satu jenis. Jenis yang kita kenal umumnya adalah dalam konteks tindak pidana korupsi. Tujuan akhirnya, menjebloskan koruptor ke penjara dan atau mendapatkan kembali sebagian atau seluruh hasil jarahannya. Pemilihan di antara berbagai alternative tujuan investigasi, tergantung dari organisasi atau lembaganya serta mandate yang dipunyainya, jenis dan besarnya kecurangan, dan budaya di lembaga tersebut. Tanggung jawab untuk menentukan tujuan yang ingin dicapai dalam suatu investigasi terletak pada pimpinan.

Investigatif
Pengertian investigasi dan pemeriksaan fraud digunakan silih berganti sebagai sinonim. Idealnya ada kesamaan makna konsep-konsep auditing dan hukum; namun, dari ssegi filsafat auditing dan filsafat hukum,hal itu tidaklah mungkin. Ada sebab lain kenapa harmonisasi antara konsep-konsep hukum dan auditing tidak dapat berjalan. Hukum Indonesia, khususnya hukum pidana dan hukum secara pidana, masih berasal dari hukum Napoleonic. Sedangkan konsepkonsep akuntansi dan auditing kita adopsi dari Amerika Serikat. Karena

perbedaannya yang penting antara konsep-konsep auditing dan hukum, pemeriksa fraud perlu memahami kedua-duanya. Dalam filsafat auditing kita mengenal konsep due audit care, prudent auditor, seorang professional yang berupaya menghindari tuntutan dengan tuduhan teledor (negligent) dalam melaksanakan tugasnya. Untuk itu, pemeriksa fraud atau investigator perlu mengetahui tiga aksioma dalam pemeriksaan fraud. Suatu investigasi hanya dimulai apabila ada dasar yang layak, yang dalam investigasi dikenal sebagai predication. Dengan landasan atau dasar ini, seorang investigator mereka-reka mengenai apa, bagaimana, siapa dan pertanyaan lain yang diduganya relevan dengan pengungkapan kasusnya: ia membangun teori fraud (fraud theory). Investigasi secara sederhana dapat didefinisikan sebagai upaya pembuktian. Umumnya pembuktian ini berakhir di pengadilan dan ketentuan hukum (acara) yang berlaku.

Aksioma Dalam Investigatif


Dalam melakukan investigasi ada beberapa aksioma. Aksioma adalah asumsi dasar yang begitu gamblangnya sehingga tidak memerlukan pembuktian mengenai kebenarannya. Tapi jangan remehkan kegamblangannya. Pemeriksa yang berpengalaman pun menghadapi kesulitan ketika ia mengabaikan aksiomaaksioma ini. Ada tiga aksioma dalam pemeriksaan fraud, yang dibahas berturut-turut dibawah. Ketiga aksioma ini berkenaan dengan sifat fraud yang tersembunyi, pembuktian tentang fraud yang dilakukan secara timbal balik, dan terjadinya fraud semata-mata merupakan kewenangan pengadilan untuk memutuskannya.

Fraud selalu tersembunyi


Berbeda dengan kejahatan lain, sifat perbuatan fraud adalah tersembunyi atau mengandung tipuan (yang terlihat di permukaan bukanlah yang sebenarnya terjadi atau berlangsung). Bayangkan sejenak perampokan bank yang dilakukan

segerombolan penjahat. Mereka masuk ke lobby bank, menodongkan senjata api kepada teller (juru bayar) dan manajer bank, minta para teller mengisi kantongkantong mereka dengan uang dan barang berharga lain yang ada dalam kasanah (vault,kluis), kemudian meninggalkan bank dengan kecepatan tinggi. Semuanya disaksikan oleh pelanggan bank yang sedang atau akan bertransaksi. Bandingkan adegan tadi dengan adegan lain di mana kepala cabang suatu bank besar memfasilitasi pelanggannya dengan membuka L/C fiktif atau memberikan kredit bodong yang segera menjadi NPL (non-performing loan). Dalam adegan kedua, terjadi dua scenario. Skenario pertama yang terjadi di permukaan, seolah-olah ini transaksi normal antara banker dan pelanggan terhormat. Transaksi ini didukung dengan segala macam berkas resmi dari perusahaan sang pelanggan, bank, notaries, kantor akuntan, pengacara, bermacammacam legitimasi (termasuk surat-surat keputusan dari lurah sampai petinggi Negara lainnya) dan entah berkas apalagi. Dalam scenario kedua, pihak-pihak yang terlibat menutup rapat-rapat kebusukan mereka; penyuapan aparat penegak hukum dan instansi lain merupakan biaya penutup kebusukan ini. Kedua scenario ini tidak terpisah, satu menguatkan yang lain dalam jalinan ayau packaging yang rapi. Karena itu, dirigennya juga mempunyai nama terhormat, arranger. Adegan pembobolan pertama (oleh perampok) terlihat kasar dan kasat mata. Adegan pembobolan kedua (oleh kelompok yang disebut atau menamakan diri mereka professional) terlihat bersih; karena bagian yang kotor sudah tersembunyi dlam pembungkusan atau packaging yang rapi. Metode pembungkusannnya begitu rapi sehingga pemeriksa fraud atau investigator yang berpengalaman sekalipun seringkali terkecoh. Karena itu pemeriksa fraud atau investigator harus menolak memberikan pernyataan bahwa hasil pemeriksaannya membuktikan tidakada fraud. Pernyataan yang mengandung risiko yang sangat besar. Fraud tersembunyi (atau lebih tepat,disembunyikan), fraud dibungkus rapi.

Pembuktian Fraud Secara Timbal-Balik


Pembuktian ada atau telah terjadinya fraud meliputi upaya untuk membuktikan fraud itu tidak terjadi. Dan sebaliknya, untuk membuktikan fraud tidak terjadi, kita harus berupaya membuktikan fraud itu terjadi harus ada upaya pembuktian timbale balik atau reverse proof. Kedua sisi fraud (terjadi dan tidak terjadi) harus diperiksa. Dalam hukum Amerika Serikat, proof of fraud must preclude any explanation other than guilt artinya pembuktian fraud harus mengabaikan setiap penjelasan, kecuali pengakuan kesalahan.

Hanya Pengadilan yang Menetapkan Bahwa Fraud Memang Terjadi Pemeriksa fraud berupaya membuktikan fraud memang terjadi. Hanya pengadilan yang mempunyai kewenangan untuk menetapkan hal itu. Di Amerika Serikat wewenang itu ada pada pengadilan (majelis hakim) dan para jury. Diatas dikatakan: pemeriksa Fraud harus menolak memberikan pernyataan bahwa hasil pemeriksaannya membuktikan tidak ada fraud. Disini harus ditegaskan: pemeriksa fraud harus menolak memberikan pernyataan bahwa pemeriksanya membuktikan adanya fraud. Dalam upaya menyelidiki adanya fraud, pemeriksa membuat dugaan mengenai apakah seseorang bersalah (guilty) atau tidak (innocent). Bersalah atau tidaknya seseorang merupakan dugaan atau bagian dari teori, sampai pengadilan memberikan keputusannya.

Metodologi Investigatif
Kembali ke contoh pembobolan bank diatas. Dalam pembobolan oleh perampok, identitas perampok tidak diketahui dan ini yang ingin diungkapkan. Dalam penjarahan bank oleh pejabatnya yang bersekongkol dengan pelanggan, identitas mereka bukan masalahnya. Masalahnya adalah membuktikan apakah perbuatan mereka dapat dianggap fraud.

Kemahiran si pemeriksa dalam menguasai konsep keuangan dalam kasus yang dihadapinya dan kemampuannya menarik kesimpulan dari penerapan konsep tersebut (secara benar atau menyimpang) akan membantunya dalam mengungkapkan apakah perbuatan itu merupakan fraud (kejahatan atau pelanggaran) menurut hukum. Dalam contoh L/C fiktif,si pemeriksa harus memahami dengan baik segala seluk beluk (konsep) mengenai L/C dan celahcelah, bahkan tipologi, dari kejahatan dengan modus operandi L/C fiktif. Yang tidak kalah penting adalah kemahiran si pemeriksa untuk menyampaikan konsep-konsep penting itu secara sederhana, sehingga mudah dicerna oleh hakim yang harus memutus dan jaksa atau pengacara pembela yang harus diyakinkan. Diagram yang menunjukkan arus uang dari hasil kejahatan kepada pelaku yang merupakan otak kejahatan, merupakan contoh dari kemampuan menyajikan sesuatu yang rumit secara sederhana. Fraud Examiners Manual (2006) menjelaskan predication sebagai berikut: Predication adalah keseluruhan dari peristiwa, keadaan pada saat peristiwa itu, dan segala hal yang terkait atau berkaitan yang membawa seseorang yang cukup terlatih dan berpengalaman dengan kehati-hatian yang memadai, kepada kesimpulan bahwa fraud telah, sedang atau akan berlangsung. Predication adalah dasar untuk memulai investigasi. Investigasi atau pemeriksaan fraud jangan dilaksanakan tanpa adanya predication yang tepat. Setiap investigasi dimulai dengan keinginan atau harapan bahwa kasus ini berakhir dengan suatu litigasi. Padahal ketika memulai investigasi, pemeriksa belum memiliki bukti yang cukup. Ia baru mempunyai dugaan atas dasar predication yang dijelaskan di atas. Keadaan ini tidak berbeda dengan ilmuwan yang membuat dugaan atas dasar pengamatannya terhadap berbagai fakta, kemudian dugaan ini diujinya. Seperti hipotesis yang harus diuji oleh seorang ilmuwan, pemeriksa fraud membuat teori tentang bagaimana fraud itu terjadi selanjutnya akan disebut teori fraud. Teori ini tidak lain dari rekaan atau perkiraan yang harus dibuktikan.

Investigasi dengan pendekatan teori fraud meliputi langkah-langkah sebagai berikut: Analisis data yang tersedia Ciptakan (atau kembangkan) hipotesis berdasarkan analisis di atas Uji atau test hipotesis tersebut Perhalus atau ubah hipotesis berdasarkan hasil pengujian sebelumnya.

Pemeriksaan Dalam Hukum Acara Pidana


Pembahasan mengenai pemeriksaan fraud di atas adalah dari kaidahkaidah auditing. Istilah yang digunakan dalam pembahasan sebelumnya adalah istilah auditing. Padahal pemeriksaan fraud dimaksudkan untuk pembuktian di pengadilan. Idealnya, pendekatan auditing dan hukum berjalan seiring. Namun, latar belakang kedua bidang ilmu ini berbeda. Undang-Undang Hukum Acara Pidana (Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1981) mengatur tahapan hukum acara pidana sebagai berikut: 1. Penyelidikan 2. Penyidikan 3. Penuntutan 4. Pemeriksaan di sidang pengadilan 5. Putusan pengadilan 6. Upaya hukum 7. Pelaksanaan putusan pengadilan 8. Pengawasan terhadap pelaksanaan putusan pengadilan Tahap 1(penyelidikan) sampai dengan Tahap 6 (Upaya Hukum) merupakan satu rangkaian pemeriksaan yang merupakan upaya pembuktian. Hal ini dijelaskan dalam setiap tahap dari Tahap 1 sampai dengan Tahap 6.

Penyelidikan
Penyelidikan adalah serangkaian kegiatan penyelidik untuk mencari dan menemukan suatu perbuatan yang diduga merupakan tindak pidana guna menentukan dapat/tidaknya penyelidikan dilakukan. Penyelidikan tidaklah berdiri sendiri atau terpisah dari penyidikan, melainkan merupakan satu rangkaian yang mendahului tindakan penyidikan lainnya, yakni penangkapan, penahanan, penggeledahan dan penyitaan. Penyelidik mempunyai wewenang sebagai berikut: Menerima laporan atau pengaduan tentang adanya dugaan tindak pidana Mencari keterangan dan barang bukti Menyuruh berhenti orang yang dicurigai dan menanyakan serta memeriksa tanda pengenal diri Atas perintah penyidik, penyelidik dapat melakukan tindakan berupa: Penangkapan, larangan meninggalkan penyitaan; Pemeriksaan dan penyitaan surat; Membawa dan menghadapkan seseorang kepada penyidik. Wewenang penyelidik seperti mencari keterangan dan barang bukti sudah memasuki ruang lingkup pembuktian. Kalau keterangan yang diperoleh dari beberapa orang saling bersesuaian satu sama lain, apalagi kalau ada keterkaitan dengan barang bukti yang ditemukan, maka penyelidik dapat menduga telah terjadi suatu tindak pidana. Selanjutnya penyidikan dapat dilakukan. Apabila Komisi Pemberantasan Korupsi (KPK) melakukan penyelidikan dan dari penyelidikan itu tidak ditemukan sekurang-kurangnya dua bukti, maka penyelidik melaporkan kepada KPK untuk menghentikan penyelidikan. Sedangkan apabila Kejaksaan dan Kepolisian yang melakukan penyelidikan, tidak dikenal penghentian penyelidikan. Dalam hal penyelidik (Kejaksaan dan Kepolisian) berpendapat perbuatan tersebut bukan merupakan tindak pidana maka penyelidikan tidak dilanjutkan, tanpa proses. tempat, penggeledahan dan

Penyidikan
Penyidikan adalah serangkaian kegiatan penyidik untuk mencari dan mengumpulkan bukti, dan dengan bukti itu membuat terang tindak pidana yang terjadi untuk menemukan tersangkanya. Untuk mencari dan mengumpulkan bukti, undang-undang memberi wewenang kepada penyidik untuk: Menggeledah dan menyita surat dan barang bukti. Memanggil dan memeriksa saksi, yang keterangannya dituangkan dalam berita acara pemeriksaan saksi. Memanggil dan memeriksa tersangka, yang keterangannya dituangkan dalam berita acara pemeriksaan tersangka. Mendatangkan ahli untuk memperoleh keterangan ahli yang dapat juga diberikan dalam bentuk laporan ahli. Menahan tersangka, dalam hal tersangka dikuatirkan akan melarikan diri, menghilangkan barang bukti atau mengulangi melakukan tindak pidana. Apabila dari bukti-bukti yang terkumpul diperoleh persesuaian antara yang satu dengan yang lainnya, dan dari persesuaian itu diyakini bahwa memang telah terjadi tindak pidana dan tersangka itulah yang melakukannya, maka penyidik menyerahkan hasil penyidikannya kepada Penuntut Umum. Hasil penyidikan ini tertuang dalam berkas perkara yang didalamnya terdapat bukti-bukti. Dalam hal Penyidik (Kepolisian atau Kejaksaan) berpendapat bahwa dari bukti-bukti yang dikumpulkan secara maksimal ternyata tidak cukup bukti atau terbukti tapi bukan merupakan tindak pidana (korupsi) maka mereka berwenang menghentikan penyidikan. KPK tidak dibenarkan menghentikan penyidikannya, karena kewenangannya ada pada penghentian penyelidikan.

Prapenuntutan
Prapenuntutan adalah tindakan jaksa (Penuntut Umum) untuk memantau perkembangan penyidikan setelah menerima pemberitahuan dimulainya penyidikan dari penyidik, mempelajari atau meneliti kelengkapan berkas perkara hasil penyidikan yang diterima dari penyidik serta memberikan petunjuk guna

dilengkapi oleh penyidik untuk dapat menentukan apakah berkas perkara tersebut dapat dilimpahkan atau tidak ke tahap penuntutan. Penuntut Umum tidak akan menerima berkas perkara hasil penyelidikan yang buktinya tidak lengkap. Karena bukti ini akan dijadikan alat bukti di sidang pengadilan untuk membuktikan tindak pidana yang didakwakan. Di tahap prapenuntutan, pembuktian merupakan focus utama dalam meneliti berkas perkara hasil penyidikan.

Penuntutan
Penuntutan adalah tindakan Penuntut Umum yang melimpahkan perkara ke Pengadilan Negeri yang berwenang, sesuai dengan cara yang diatur dalam hukum acara pidana, dengan permintaan agar diperiksa dan diputus oleh Hakim di sidang pengadilan. Setelah Penuntut Umum menerima atau menerima kembali hasil penyidikan yang lengkap dari penyidik, ia segera menentukan apakah berkas perkara itu sudah/ belum memenuhi syarat untuk dilimpahkan ke pengadilan.

Pemeriksaan di pengadilan
Seperti pada tahap-tahap sebelumnya, acara pemeriksaan di sidang pengadilan utidak lain berkenaan dengan pembuktian. Bukti-bukti yang diperoleh di tingkat penyidikan diperiksa kembali di sidang pengadilan untuk dijadikan alat bukti: Saksi-saksi yang telah diperiksa oleh penyidik dipanggil kembali ke sidang pengadilan untuk memperoleh alat bukti keterangan saksi. Tersangka yang sudah diperiksa di tahap penyidikan, diperiksa kembali disidang pengadilan, untuk mendapat alat bukti keterangan terdakwa. Ahli yang telah memberikan keterangan di penyidikan atau yang telah membuat laporan ahli, dipanggil kembali untuk didengar pendapatnya atau dibacakan laporannya di sidang pengadilan, agar diperoleh alat bukti keterangan ahli.

Surat dan barang bukti yang telah disita oleh penyidik diajukan ke sidang pengadilan untuk dijadikan alat bukti surat dan petunjuk. Itulah cara memperoleh alat bukti di sidang pengadilan. Hanya alat bukti

yang sah yang diperoleh di sidang pengadilan, yang dapat meyakinkan hakim tentang kesalahan terdakwa. Alat bukti yang sah ini terdiri atas: Keterangan saksi Keterangan ahli Surat Keterangan terdakwa Petunjuk Pemeriksaan di sidang pengadilan mempunyai satu tujuan saja, yaitu mencari alat bukti yang membentuk keyakinan hakim tentang bersalah atau tidaknya terdakwa.

Putusan Pengadilan Hakim tidak boleh menjatuhkan pidana kepada seseorang kecuali apabila dengan sekurang-kurangnya dua alat bukti yang sah ia memperoleh keyakinan bahwa suatu tindak pidana benar-benar terjadi dan bahwa terdakwalah yang bersalah. Kesalahan terdakwa ditentukan oleh keyakinan hakim, namun keyakinan itu harus didasarkan atas sekurang-kurangnya dua alat bukti yang sah, yang harus ada persesuaian satu dengan yang lain. Berdasarkan alat bukti yang diperoleh di sidang pengadilan, hakim menjatuhkan putusan: Putusan pemidanaan, apabila pengadilan berpendapat bahwa terdakwa terbukti bersalah melakukan tindak pidana yang didakwakan kepadanya. Putusan bebas, apabila pengadilan berpendapat bahwa dari hasil pemeriksaan di sidang kesalahan terdakwa atas perbuatan yang didakwakan tidak terbukti secara sah dan meyakinkan.

Putusan lepas dari segala tuntutan hukum, apabila pengadilan berpendapat bahwa perbuatan yang didakwakan kepada terdakwa terbukti, tetapi perbuatan itu tidak merupakan suatu tindak pidana atau terbukti akan tetapi terdakwa tidak dapat dipertanggung jawabkan terhadap perbuatannya.

Upaya Hukum
Upaya hukum adalah hak terdakwa atau penuntut umum untuk tidak menerima putusan pengadilan yang berupa perlawanan atau banding atau kasasi, atau hak terpidana untuk mengajukan permohonan peninjauan kembali, atau hak Jaksa Agung untuk mengajukan kasasi demi kepentingan hukum dalam hal seta menurut cara yang diatur dalam undang-undang. Upaya hukum ada dua macam, yaitu Upaya Hukum Biasa dan Upaya Hukum Luar Biasa. Upaya Hukum Biasa terdiri atas Pemeriksaan Tingkat Banding dan Pemeriksaan Kasasi. Upaya Hukum Luar Biasa Terdiri atas Pemeriksaan Kasasi Demi Kepentingan Hukum dan Peninjauan Kembali putusan pengadilan yang telah mempunyai kekuatan hukum tetap.

Bukti Dan Pembuktian Auditing Dan Hukum


Dari penjelasan di bagian terdahulu, jelas bahwa keenam tahapan dalam KUHAP (mulai tahap Penyelidikan sampai Tahap Upaya Hukum baik upaya hukum biasa maupun upaya hukum luar biasa) berkenaan dengan pembuktian. Juga penjelasan Mengenai Fraud Theory tidak lain dari proses mengumpulkan bukti yang dapat diterima di pengadilan. Para auditor yang berlatar belakang pendidikan akuntansi mengenal istilah bukti audit. Mereka bahkan mengira bahwa pengertian bukti dalam auditing sama dengan pengertian yang digunakan di pengadilan atau dalam bidang hukum.

Tabel 12.1 Comparative Classification of Evidence In Two Fields Significant Law Auditing Protection of statement readers Characteristics Special purpose of area to Maintenance of justice which pertinent Subject matter to which Occurrences evidence is pertinent at given Financial propositions Statement evidence is

times and places

Method of collection or Presentation by opposing Submission by interested development parties inference Role of judgement-maker Passive in collection or development Nature of rules governing Logical presumptions the study of evidence Rules of admissibility A controlling factor and relevance Importance of time in A controlling factor judgement formation and evidence collection Compulsiveness formation of Persuasive Varies from absolute to persuasive Professional standards and disinterested parties by independent party Rationalization Both positive and passive Rational deduction and Collected and developed

evidence in judgement

Dalam bidang mereka sendiri para akuntan dan auditor di Indonesia sering terkecoh dengan bukti dan sesuatu yang mengandung unsur-unsur pembuktian (evidential matter).

Investigatif dengan Tehnik Audit


Kata investigasi dalam akuntansi forensic umumnya berarti audit investigasi atau investgatif (investigative audit). Karena itu secara alamiah, diantara beberapa tehnik investigasi ada tehnik-tehnik yang berasal dari tehniktehnik audit (audit techniques). Banyak auditor yang sudah berpengalamanpun, merasa ragu untuk terjun dalam bidang investigasi. Padahal, tehnik-tehnik audit yang mereka kuasai, memadai untuk dipergunakan dalam audit investigasi. Tehnik audit adalah cara-cara yang dipakai dalam mengaudit kewajaran penyajian laporan keuangan. Hasil dari penerapan tehnik audit adalah bukti audit. Ada tujuh tehnik, yang dirinci dalam bentuk kata kerja bahasa Indonesia, dengan jenis bukti auditnya dalam kurung (kata benda bahasa Inggris), yakni: 1. Memeriksa fisik (physical examination) 2. Meminta konfirmasi (confirmation) 3. Memeriksa dokumen (documentation) 4. Reviu analitikal (analytic review atau analytical review) 5. Meminta informasi lisan atau tertulis dari auditan (inquiries of the auditee) 6. Menghitung Kembali (reperformance) 7. Mengamati (observation) Kalau tehnik-tehnik audit itu diterapkan dalam audit umum, maka bukti audit yang berhasil dihimpun akan mendukung pendapat auditor independent. Dalam audit investigative, tehnik-tehnik audit tersebut bersifat eksplorative, mencari wilayah garapan, atau probing (misalnya dalam reviu analitikal) maupun pedalaman (misalnya dalam confirmation dan documentation).

Tehnik-tehnik audit relative sederhana untuk diterapkan dalam audit investigative. Sederhana, namun ampuh. Tema kesederhanaan dalam pemilihan tehnik audit (termasuk audit investigative).

Tehnik-Tehnik Audit
Ada tehnik audit yang lebih dekat kepada praktek investigasi perpajakan dan organized crime(seperti Net Worth Method dan Expenditure Method); Ada juga tehnik audit seperti Follow the Money, yang mempunyai unsure pencucian uang dalam tindak pidananya yang berkaitan erat dengan naluri penjahat dan sangat dipengaruhi oleh teknologi informasi dalam pengungkapannya. Meskipun semua(tujuh) tehnik audit yang disebutkan pembahasan akan berfokus pada reviu analitikal.

Memeriksa Fisik dan Mengamati


Memeriksa fisik atau physical examination lazimnya diartikan sebagai penghitungan uang tunai (baik dalam mata uang rupiah atau mata uang asing), kertas berharga, persediaan barang, aktiva tetap, dan barang berwujud (tangible assets) lainnya. Mengamati sering diartikan sebagai pemanfaatan indera kita untuk mengetahui sesuatu. Kalau kita melakukan kunjungan pabrik, kita melihat luasnya pabrik, peralatan yang ada, kegiatan yang dilakukan, banyaknya dan beragamnya tenaga kerja. Kita juga mendengar sesuatu, mungkin sesuatu yang wangi (seperti di pabrik parfum, aromatic, obat, dan lain-lain) atau bahkan bau yang menyengat (misalnya ditempat penyamakan kulit atau tempat pengolahan sampah). Kita bisa mencicipi,misalnya dipabrik yang menghasilkan makanan. Kita merasa suhu panas atau dingin ditempat kerja. Singkatnya, mengamati adalah menggunakan indera, bisa salah satu atau beberapa indera sekaligus. Dalam kedua tehnik ini investigator menggunakan inderanya, untuk mengetahui atau memahami sesuatu. Dari beberapa contoh dibawah, kita melihat

berbagai tingkat pemahaman yang bisa diperoleh dari pengamatan dan pemeriksaan fisik: Dari kunjungan ke lokasi yang terkena dampak semburan Lumpur panas di Porong, Sidoarjo tahun 2006, investigator menyaksikan sendiri apa yang terjadi dan luasnya musibah. Ini salah satu pemahaman. Investigator mempunyai bayangan. Pemahaman ini penting ketika nantinya ia membaca laporan para ahli secara rinci tentang luasnya kerusakan dan besarnya kerugian. Dari kunjungan ke wilayah yang terkena gempa, para relawan dan petugas dari dinas Sosial dapat menentukan jumlah kilometer jalan, rumah, sekolah, rumah ibadah, kantor, pabrik, dan lain-lain yang rusak. Pemahaman ini lebih dalam dari bayangan mengenai intensitas kerugian akibat semburan Lumpur panas tadi. Disini ada data kuantitatif.

Meminta Informasi dan Konfirmasi


Meminta informasi baik lisan maupun tertulis kepada auditan, merupakan prosedur yang biasa dilakukan auditor. Pertanyaannya, apakah dalam investigasi hal itu perlu dilakukan? Apakah sebaiknya kita tidak meminta informasi, supaya yang diperiksa tidak mengetahui apa yang kita cari? Yang bersangkutan juga mempunyai kepentingan dan peluang untuk berbohong. Seperti dalam audit juga dalam investigatif, permintaan informasi harus dibarengi, diperkuat, atau dikolaborasi dengan informasi dari sumber lain atau diperkuat (substantiated) dengan cara lain. Permintaan informasi sangat penting, dan juga merupakan prosedur yang normal dalam suatu investigatif. Meminta konfirmasi adalah meminta pihak lain (dari yang diinvestigasi) untuk menegaskan kebenaran atau tidak keebenaran suatu informasi. Dalam audit, tehnik ini umumnya diterapkan untuk mendapat kepastian mengenai saldo utangpiutang. Tapi sebenarnya ia dapat diterapkan untuk berbagai informasi, keuangan maupun non keuangan.

Memeriksa Dokumen
Tehnik ini tidak memerlukan pembahasan khusus. Tak ada investigasi tanps pemeriksaan dokumen. Hanya saja, dengan kemajuan teknologi, definisi dokumen menjadi luas, termasuk informasi yang diolah, disimpan dan dipindahkan secara elektronis/digital.

Reviu Analitikal
Dalam reviu analitikal yang penting bukannya perangkat lunaknya, tetapi semangatnya, Pada dasarnya seorang invvestigator secara intuitif terobsesi dengan sesuatu yang melenceng dan bahwa something must be wrong because it appears so. Karena itu ia memerlukan patokan atau benchmark untuk membandingkannya dengan apa yang dihadapinya. Patokan inilah yang dirumuskan Stringer dan Stewart sebagai results that may reasonably be expected. Misalnya kita sedang menginvestigasi suatu bank yang berkewajiban memungut pajak penghasilan atas bunga yang diperoleh nasabahnya. Apakah bank menyetorkan pajak penghasilan ini sesuai ketentuan, baik dalam jumlah maupun waktu penyetoran? Apakah investigasi ini harus dimulai di cabangcabang atau kantor-kantor perwakilan? Menurut reviu analitikal,tidak. Kita mulai dengan mencocokkan angka-angka agregat. Pertama, kita tentukan jumlah pajak penghasilan yang sudah disetorkan untuk bank secara keseluruhan (Kantor Pusat dan Cabang-cabang), menurut pembukuan bank itu. Selanjutnya, ini adalah hasil perkalian antar tarif pajak (misal 10 %) dengan jumlah bunga yang dibayarkan bank itu kepada kepada para nasabahnya. Perbedaan antara data A dengan data B bisa merupakan perbedaan waktu (timming difference) saja. Yakni, perbedaan antara saat memotong dan saat menyetor pajak penghasilan. Timming difference ini juga mudah dialokasi. Tetapi mungkin juga ada perbedaan yang bersifat tetap (permanent difference) misalnya dalam hal deposan dalam negeri yang mendapat pembebasan pajak penghasilan dan deposan di cabang-cabang luar negeri dimana bank tidak berkewajiban memungut pajak penghasilannya. Perbedaan ini mudah diketahui karena umumnya jumlah deposan dalam negeri yang dibebaskan, tidak banyak.

Sedangkan untuk deposan di cabang-cabang diluar negeri, kita mengabaikan seluruh data bunga luar negeri (bagian dari data B semula). Dengan contoh ini, mari kita saji definisi reviu analitikal diatas: a form of deductive reasoning in which the propriety of the individual details is inferred from evidence of the reasonableness of the aggregate results. Kiita haeus memulai dari belakang. Pertama, evidence of the reasonbleness of the aggregate of the results; ini diperoleh dari data B yang diadjust untuk deposan dalam negeri yang dikecualikan pemungutan pajak penghasilannya dan bunga di cabang-cabang luar negeri. Kedua, a form of deductive reasoning. Di sinin kita membuat deduksi dari data agregat, data global, data menyeluruh, yang dalam hal ini adalah data A dan data B. Deduksi ini berkenaan dengan the proprierty of the individual details. Individual details disini adalah pemungutan dan penyetoran pajak penghasilan oleh bank secara transaksi demi transaksi, cabang demi cabang, atau mungkin per pejabat bank sesuai dengan kewenangannya. Kita think ananlytical first, dan tidak langsung terjun dan menyibukkan diri dengan detailed substantive test. Ada bermacam-macam variasi dari tehnik reviu analitical, namun semuanya didasarkan atas perbandingan antara apa yang dihadapi dengan apa yang layaknya harus terjadi, dan berusaha menjawab sebabnya tterjadi kesenjangan. Apakah ada kesalahan (error), fraud, atau salah merumuskan patokannya.

Membandingkan anggaran dengan realisasi


Membandingkan data anggaran dan realisasi dapat mengindikasikan adanya fraud. Yang perlu dipahami di sini adalah mekanisme pelaksanaan anggaran, evaluasi atas pelaksanaan anggaran, dan insentif (keuangan maupun non keuangan) yang terkandung dalam sistem anggarannya. Dalam entitas yang merupakan profit center atau revenue center, pejabat tertentu menerima insentif (bonus) sesuai dengan keberhasilan yang diukur dengan pelampauan anggaran. Investigator perlu mengantisipasi kecenderungan realisasi penjualannya dibuat tinggi (overstated). Penjualan kredit dan pengiriman

barang secara besar-besaran pada akhir tahun merupakan indikasi mengenai hal itu. Pengembalian barang sesudah akhir tahun memperkuat indikasi adanya fraud.

Hubungan antara satu data keuangan dengan data keuangan lain


Beberapa akun, baik dalam suatu maupun beberapa laporan keuangan, bisa mempunyai keterkaitan yang dapat dimanfaatkan untuk reviu analitikal. Contoh: angka penjualan dengan piutang dan persediaan rata-rata, angka penjualan dengan bonus bagian penjualan, penghasilan bunga dengan saldo rata-rata tabungan dan seterusnya.

Menggunakan data non keuangan


Inti dari reviu analitikal adalah mengenal pola hubungan, relationship pattern. Pola hubungan ini tidak mesti hanya antara satu data keuangan dengan data keuangan lain. Pola hubungan non keuanganpun bisa bermacam-macam bentuknya. Dalam bisnis perkebunan ada hubungan antara jumlah pupuk yang dipergunakan dengan hasil produksi atau panen; angka masukan maupun keluaran dinyatakan dalam satuan non keuangan, seperti jumlah ton untuk pupuk dan sawit. Di pabrik gula ada ukuran antara jumlah ton tebu yang masuk ke pabrik dan jumlah ton gula yang dihasilkan. Pola hubungan antara masukan dan keluaran ini dinyatakan dalam suatu ratio yang dalam industri gula dikenal sebagai rendemen. Perhitungan serupa kita lihat di industri kayu lapis atau blackboard, dengan nama recovery. Bermacam ratio kita gunakan untuk berbagai industri. Bahkan industriindustri atau perusahaan pemeringkat mengembangkan dan menyebarkan industry ratios. Perusahaan penerbangan Garuda mendapatkan hasil yang sangat signifikan dari perjalanan haji. Data yang penting, jumlah calon haji yang diterbangkan, dapat diperoleh dari sumber intern maupun ekstern Garuda.

Penerimaan Negara Bukan Pajak (PNBP) di konsulat-konsulat kita diluar negeri, mempunyai hubungan linier dengan banyaknya visa yang diterbitkan. Reviu analitikal sering dilakukan dengan hitungan cepat untuk menunjukkan keganjilan. Seorang bankir mencatat informasi yang diterimanya dari calon nasabah kreditnya. Dengan cepat ia menetukan bahwa pabrik pulp berkapasitas besar dilokasi yang terisolasi, tidak akan bisa beroperasi karena bahan bakunya tidak akan cukup. Semua data untuk membuat kesimpulan itu ia peroleh selama makan siang dengan calon debiturnya.

Regresi atau Analisis Trend Dengan data historikal yang memadai(makin banyak makin baik, ceteris paribus), reviu analitikal dapat mengungkapkan trend. Berbagai perangkat lunak mempermudah hitungan dan grafiknya, misalnya STAR.

Menggunakan indikator ekonomi makro


Ada hubungan antara besarnya pajak penghasilan yang diperoleh dalam suatu tahun dengan indikator-indikator ekonomi seperti inflasi, tingkat pengangguran, cadangan devisa, indikator ekonomi negara-negara yang menjadi partner perdagangan Indonesia, hargaminyak mentah dan komoditi lain, dan lainlain. Ini merupakan bidang studi yang ditekuni para ahli ekonomi makro dan ekonometri.

MENGHITUNG KEMBALI
Menghitung kembali atau repeform tidak lain dari mencek kebenaran perhitungan (kali, bagi, tambah, kurang, dan lain-lain). Ini prosedur yang sangat lazim dalam audit. Biasanya tugas ini diberikan kepada seseorang yang baru mulai bekerja sebagai auditor; seorang junior auditor di kantor akuntan. Dalam investigatif, perhitungan yang dihadapi umumnya sangat kompleks, didasarkan atas kontrak atau perjanjian yang rumit, mungkin sudah terjadi perubahan dan renegoisasi berkali-kali dengan pejabat(atau kabinet) yang

berbeda. Perhitungan ini dilakukan atau disupervisi oleh investigator yang berpengalaman. Beberapa contoh penghitungan kembali semacam itu yang berpotensi triliunan rupiah: Kasus penyelesaian kewajiban pemegang saham menurut Keputusan Menteri Keuangan nomor 151/KMK.01/2006 tanggal 16 Maret 2006 mensyaratkan penetapan jumlah kewajiban berdasarkan data terakhir. Perhitungan cost recovery oleh kontraktor bagi hasil (Production Sharing Contractor). Cost recovery ini sangat besar jumlahnya. Kalau tidak dihitung kembali oleh counterpart PSC atau lembaga pemeriksa independen, cost recovery rawan penyalahgunaan. Biaya yang dikeluarkan BUMN yang mempunyai kewajiban memberikan pelayanan umum (public Service Obligation). Keterlambatan pembayaran PSO mempunyai dampak yang besar terhadap likuiditas BUMN yang bersangkutan.

Investigatif Dengan Tehnik Perpajakan


Investigatif dengan tehnik perpajakan menggunakan dua tehnik yang secara luas dipraktekkan oleh IRS (Internal Revenue Services) di Amerika Serikat. Kedua tehnik investigasi ini digunakan untuk menentukan panghasilan kena pajak (PKP) yang belum dilaporkan oleh wajib pajak dalam SPT-nya. Penerapan tehnik-tehnik ini terus berkembang, sehingga menjadi umum digunakan dalam memerangi organized crime. Kedua tehnik investigatif ini adalah Net Worth Method dan Expenditure Method. Keduanya menggunakan logika pembukuan atau akuntansi yang sederhana. IRS menggunakannya sebagai bukti tidak langsung (circumstantial evidence). Tehnik ini menggeser beban pembuktian dari negara/fiskus kepada wajib pajak. Perlindungan hak wajib pajak diperlukan karena pergeseran beban pembuktian tersebut diatas.

NET WORTH METHOD


Net worth method diterapkan oleh kantor pajak Amerika Serikat (IRS). Pemakaiannya bisa ditelusuri kembali ke tahun 1931 ketika IRS berhasil menjaring Al(fonso) Capone. Sejak Congress mengundangkan RICO Act pada tahun 1970, penggunaannya diperluas untuk menemukan indikasi illegal income dari organized crime (kejahatan yang diorganisasi seperti Mafia,Triad, dan lainlain). Net worth method untuk investigasi pajak ingin membuktikan adanya PKP yang belum dilaporkan oleh wajib pajak. Untuk organized crime yang ingin dibuktikan adalah terdapatnya penghasilan yang tidak sah, melawan hukum, atau illegal income.

Net Worth Method untuk Perpajakan Di Amerika Serikat di mana Net Worth Method diterima sebagai cara pembuktian tidak langsung, dasar penggunaannya adalah kewajiban wajib pajak untuk melaporkan semua penghasilannya (sebagaimana didefinisikan oleh undang-undangnya) dalam tax returns mereka. Ketentuan serupa juga berlaku di Indonesia di mana wajib pajak diwajibkan penghasilannya secara lengkap dan benar dalam SPT (Surat Pemberitahuan Tahunan, dalam hal ini SPT PPh). Pemeriksa pajak menetapkan net worth atau kekayaan bersih pada awal tahun. Ini diperoleh dari pengurangan seluruh assets seseorang dengan seluruh liabilities-nya. Jadi di awal tahun tertentu,sebutlah Tahun-1, net worth = assetslialibilities. Hal yang sama dilakukan untuk menentukan net worth Tahun-2. Selanjutnya, net worth Tahun-1 dibandingkan dengan net worth tahun-2. perbandingan ini akan menghasilkan kenaikan net worth (net worth increase) yang seharusnya sama dengan PKP untuk tahun-2. Karena itu kenaikan net worth ini dibandingkan dengan penghasilan yang dilaporkan dalam SPT PPh tahun-2.

Net Worth Method untuk organized crime Dengan rumus yang hampir sama, kita dapat menentukan illegal income. Seperti disebutkan tadi, di Amerika Serikat metode ini digunakan dalam memerangi organized crime. Di Indonesia pendekatan ini dapat digunakan untuk memerangi korupsi. Ketentuan perundang-undangannya sudah ada, yakni laporan mengenai kekayaan pejabat. Legal income adalah semua penghasilan yang dilaporkan yang bersangkutan. Inilah yang dibandingkan dengan net worth increase (sesudah diadjust dengan personal expenses) untuk menentukan illegal income.

EXPENDITURE METHOD
Sebagaimana halnya dengan Net Worth yang dijelaskan, penerapan Expenditure Method juga dipelopori IRS. Expenditure Method yang merupakan derivasi atau turunan dari net worth method digunakan IRS sejak tahun 1940an. Ketika RICO Act diundangkan dalam tahun 1970, Expenditure Method dimanfaatkan sebagai petunjuk organized crime. Expenditure Method juga merupakan cara pembuktian tidak langsung. Seperti Net Worth Method, Expenditure Method juga dimaksudkan untuk menentukan unreported taxable income. Expenditure Method lebih cocok untuk para wajib pajak yang tidak mengumpulkan harta benda, tetapi mempunyai pengeluaran-pengeluaran besar (mewah). Expenditure Method lebih populer dari Net Worth Method, karena Expenditure Method lebih mudah dibuat atau dihitung, dan juga lebih mudah dimengerti oleh orang awam. Mahkamah Agung di Amerika Serikat tidak menetapkan Expenditure Method secara khusus sebagai alat pembuktian, karena Expenditure Method dianggap derivasi atau turunan dari Net Worth Method. Seorang akuntan harusnya mampu menghitung unreported taxable income berdasarkan Net Worth Method akan mengkonversikannya ke Expenditure Method.

Expenditure Method harusnya digunakan untuk kasus-kasus perpajakan apabila kondisi-kondisi berikut sangat kuat atau dominan: 1. Wajib pajak tidak menyelenggarakan pembukuan atau catatan. 2. Pembukuan dan catatan wajib pajak tidak tersedia, misalnya karena terbakar. 3. Wajib pajak menyelenggarakan pembukuan tetapi tidak memadai. 4. Wajib pajak menyembunyikan pembukuan. 5. Wajib pajak tidak mempunyai assets yang terlihat atau dapat diidentifikasi. Expenditure Method harusnya digunakan untuk kasus-kasus organized crime apabila kondisi-kondisi berikut sangat kuat atau dominan: 1. Tersangka kelihatannya tidak membeli asset seperti rumah, tanah, saham, perhiasan, mobil atau kapal mewah, dan seterusnya. 2. Tersangka mempunyai gaya hidup mewah dan agaknya diluar kemampuannya. 3. Tersangka diduga mengepalai jaringan kejahatan, atau semua saksi yang memberatkan dia adalah para penjahat yang sudah dijatuhi hukuman. 4. Illegal income harus ditentukan untuk menghitung denda (misalnya dalam kejahatan penebangan hutan ilegal), menghitung kerugian negara (dalam kasus korupsi), dan pungutan negara lainnya. Expenditure Method adalah derivasi dari Net Worth Method. Namun, perlakuan terhadap asset dan liabilities-nya berbeda. Misalnya, dalam Net Worth Method penyidik akan mencantumkan saldo akhir kas dan bank. Dalam Expenditure Method, hanya perubahannya yang diambil (kenaikan atau penurunan kas dan bank). Hal yang sama juga berlaku untuk persediaan barang, piutang, utang, dan pinjaman bank. Depresiasi, amortisasi, deplesi, deffered gains, dan semacamnya juga diabaikan dalam Expenditure Method ini sebenarnya merupakan hal yang elementer untuk seorang akuntan.

FOLLOW THE MONEY


Pertama kita akan melihat naluri penjahat. Tanpa disadarinya, nalurinya ini akan meninggalkan jejak-jejak berupa gambaran mengenai arus uang. Jejakjejak uang atau money trails inilah yang dipetakan oleh penyidik. Ketentuan perundang-undangan mengenai tindak pidana pencucian uang menginagtkan kita bahwa bukan kejahatan utamanya saja (seperti korupsi, penyuapan, penyelundupan barang dan manusia, pencurian, prostitusi, terorisme, dan lain-lain) yang merupakan tindak pidana, tetapi juga pencucian uangnya adalah tindak pidana. Uang sangat cair/likuid, mudah mengalir. Itulah sebabnya Follow The Money mempunyai banyak peluang untuk digunakan dalam investigatif. Namun, mata uang kejahatan atau currency of crime bukanlah uang semata-mata. Mengetahui currency of crimeakan membuka peluang baru untuk menerapkan tehnik Follow The Money.

Naluri Penjahat
Dalam setiap kejahatan pada umumnya, dan fraud khususnya, ada suatu gejala yang sangat lumrah, yakni pelaku berupaya memberi kesan bahwa ia tidak terlibat fraud. Untuk itu, pelaku harus jauh dari fraud itu sendiri dan harus jauh dari uang yang merupakan hasil kejahatan. Itulah sebabnya, salah satu aksioma dalam fraud ialah fraud is hidden atau fraud itu tersembunyi. Di lain pihak, motive dari perbuatan fraud itu sendiri pada umumnya, adalah mendapatkan uang. Kalaupun bukanitu motive-nya ada aliran uang ke diri pelaku(atau keluarganya).pada akhirnya ada arus uang atau dana dari tempat persembunyian atau tempat penitipan yang mengalir ke alamat sipelaku utama. Jejak-jejak kejahatan, dalam hal ini, berupa arus uang. Karena itu, dalam mencari pelaku, investigator menelusuri jejak-jejak uang ini. Tehnik investigatif yang menelusuri arus dana dan mencari muaranya, disebut Follow The Money.

Kriminalisasi dari pencucian uang


Pola perilaku pelaku kejahatan dengan menjauhkan uang dari pelaku dan perbuatannya dilakukan melalui cara placement, layering, dan integration. Tindak perbuatan ini denga tegas diperlakukan serbagai tindak pidana sebagaimana diatur dalam Undang-Undang nomor 15 tahun 2002 tentang Tindak pidana Pencucian uang sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang nomor 25 tahun 2003. Dengan diperlakukannya pencucian uang sebagai tindak pidana (kriminalisasi dari pencucian uang), maka banyak kasus kejahatan (termasuk tindak pidana korupsi) dapat diproses (pengadilan) melalui kejahatan utamanya dan melalui pencucian uangnya. Pusat Pelaporan dan Analisis Transaksi Keuangan (PPATK) merupakan lembaga yang penting untuk mengungkapkan pelaku-pelaku dengan menelusuri laporan-laporan dari berbagai sumber, tanpa harus membuktikan kejahatan utamanya.

Follow The Money dan Data Mining


Tehnik investigasi ini sebenarnya sangat sederhana. Kesulitannya adalah datanya sangat banyak dalam hitungan terabytes. Kita tidak bisa mulai dengan pelakunya, yang kita ingin kita lihat justru adanya pola-pola arus dana yang menuju ke suatu tempat (yang memberi indikasi tentang pelaku atau otak kejahatan). Disamping kerumitan karena data yang begitu besar, juga diperlukan kecermatan dan persistensi dalam mengumpulkan bahan-bahannya. Kemajuan yang sangat pesat di bidang teknologi informasi, memfasilitasi proses ini.

Mata Uang Kejahatan


Ciri dari penggunaan currency of crime yang bukan berupa uang adalah izin-izin atau lisensi untuk akses ke sumber-sumber daya alam yang umumnya dialokasikan kepada keluarga dan kerabat sang diktator.

Dalam hal itu currency of crime- nya bisa berupa intan berlian, minyak bumi, pasir laut, kayu bundar (logs), ganja, dan lain sebagainya. Di sini ada dua arus yang bisa diikuti investigator, yakni arus dana dan arus fisik barang. Arus fisik barang sering memberikan indikasi kuat, karena adanya anomali. Contoh: data statistik resmi mengenai impor-ekspor yang menunjukkan kesenjangan yang besar, antara data negara pengimpor dan negara pengekspor.

Investigatif Tindak Pidana Korupsi


Tindak Pidana Korupsi (TPK) dilihat dari ketentuan perundangan yang berlaku di Indonesia. Yang akan dipakai sebagai acuan dalam pembahasan ini adalah Undang-Undang nomor 31 tahun 1999 sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang nomor 20 tahun 2001 tentang pemberantasan TPK. Untuk TPK yang dilakukan sebelum berlakunya undang-undang ini, yakni tanggal 21 november 2001, berlaku Undang-Undang nomor 3 tahun 1971. Analisis pasal-pasal TPK akan menganalisis semua pasal yang mengandung TPK ke dalam unsur-unsurnya, bagian inti atau bestanddeel. Pendekatan ini dipakai oleh penyelidik, penyidik, dan jaksa penuntut umum. Keberhasilan atau kegagalan suatu investigatif TPK, di luar masalah penyuapan kepada penegak hukum, ditentukan oleh kemampuan membuktikan bagian-bagian inti dan meyakinkan majelis hakim dalam persidangan pengadilan.

Analisis Pasal-Pasal TPK


Undang-Undang Nomor 31 Tahun 1999 tentang pemberantasan Tindak Pidana Korupsi, mencakup 30 tindak pidana yang diartikan sebagai tindak pidana korupsi (TPK). Ini dapat dilihat dalam pasal-pasal dan ayat-ayat yang berikut:

No.
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Pasal
2 3 5 ayat (1) huruf a 5 ayat (1) huruf b 6 ayat (1) huruf a 6 ayat (1)huruf b 7 ayat (1) huruf a

No.
11. 12. 13. 14. 15. 16. 17.

Pasal
7 ayat (2) 8 9 10 11 12 huruf a 12 huruf b

No. Pasal
21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 12 huruf f 12 huruf g 12 huruf h 12 huruf i 12 B 12 C 13

8. 9. 10.

7 ayat (1) huruf b 7 ayat (1) huruf c 7 ayat (1) huruf d

18. 19. 20.

12 huruf c 12 huruf d 12 huruf e

28. 29. 30.

14 15 16

Pemeriksa memfokuskan investigasinya pada pencarian indikasi-indikasi atau bukti awal dari masing-masing unsur atau bagian inti TPK. Dengan meningkat dan mendalamnya investigasi, maka upaya diarahkan kepada pengumpulan dan penyajian alat-alat bukti. Karena itu, penting sekali bagi pemeriksa untuk mengetahui bagian inti atau berstanddeel dari ke 30 TPK. Dalam uraian pasal-pasal dan ayat-ayat yang mencangkup ke 30 TPK, berstanddeel ini digaris bawahi. Pasal-pasal ini juga disertai dengan penjelasan undang-undangnya. Dalam dokumentasi investigasinya, pemeriksa merinci semua indikasi dan alat bukti untuk masing-masing bagian inti atau tindak pidana korupsi yang disangkakan atau didakwakan.

Beberapa Konsep Undang-Undang TPK


Dibawah ini ada catatan mengenai beberapa konsep, baik yang secara umum dikenal dalam KUHP dan KUHAP, maupun yang khas untuk TPK. Konsep-konsep itu adalah: Alat bukti yang sah Beban pembuktian terbalik Gugatan perdata atas harta yang disembunyikan Pemidanaan secara in absentia Memperkaya versus Menguntungkan Pidana mati Nullum delictum Concursus idealis Concursus realis Perbuatan berlanjut

Lepas dari tuntutan hukum versus bebas Konsep ini dimaksudkan untuk membantu investigator yang tidak

mempunyai latar belakang pendidikan hukum. Dalam analisis kasus para investigator dapat melihat penerapan sebagian konsep-konsep ini.

Analisis Beberapa Kasus Korupsi


Para akuntan forensik dapat menarik pelajaran berharga dari pendapat dan komentar para ahli hukum, mengenai kasus-kasus yang sudah ada putusan hakim. Prof. Dr. Jur. Andi Hamzah adalah seorang di antara ahli hukum pidana dan hukum secara pidana yang banyak menulis tentang kasus-kasus korupsi. Dalam bukunya, Profesor Andi Hamzah secara rinci mencantumkan posisi dan analisis kasusnya. Analisis di bawah merupakan ringkasan untuk menonjolkan hal-hal yang penting bagi akuntan forensik. Para akuntan forensik sebaiknya mempelajari secara utuh dokumentasi dari suatu kasus, yakni sejak surat dakwaan yang diajukan penuntut umum, sampai kepada putusan Mahkamah Agung.

Kasus Samadikun Hartono


Penuntut Umum mendakwa Samadikun Hartono (Presiden Komisaris PT Bank Modern Tbk), bersama-sama dengan Bambang Trianto ( Presiden Direktur PT Bank Modern Tbk): Dakwaan Primair: Secara berlanjut melakukan perbuatan memperkaya diri sendiri atau orang lain atau suatu badan secara melawan hukum atau secara tidak patut menggunakan uang atau menyalurkan sejumlah dana BLBI atau bertentangan dengan peruntukkannya yang secara langsung atau tidak langsung merugikan negara sebesar Rp 169.492.986.461,54 Dakwaan Subsidair: Dengan perbuatan itu juga menguntungkan diri sendiri atau orang lain atau suatu badan dengan menyalahgunakan kewenangan, kesempatan atau sarana yang ada

padanya karena jabatan atau kedudukan, yang langsung atau tidak langsung dapat merugikan keuangan negara atau perekonomian negara. Menarik sekali apa yang dikatakan Andi Hamzah mengenai putusan Pengadilan Negeri dan Mahkamah Agung dalam kasus Samadikun Hartono, serta tragedi pada akhirnya: Didalam pertimbangan Pengadilan Negeri perbuatan terdakwa tidak dapat dikualifikasikan sebagai perbuatan melawan hukum karena itu, terdakwa dibebaskan dari segala dakwaan baik yang primair maupun yang subsidiair. Nyata sekali kekeliruan hakim karena pada dakwaan subsidiair yang terdakwa juga dibebaskan, tidak ada bagian inti (bestandeel) melawan hukum, sehingga tidak perlu dibuktikan.

Kasus Djoko S. Tjandra


Djoko S. Tjandra melakukan kontrak cessie dengan Rudi Ramli (Bank Bali). Karena perbuatan itu dilakukan pada tahun 1998, penuntut umum mendakwa Djoko Tjandra dengan pasal 1 ayat 1 huruf a dari undang-undang Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi nomor 3 tahun 1971. Menurut Andi Hamzah: Kurang tepat mendakwa perbuatan cessie sebagai merupakan perbuatan melawan hukum memperkaya diri sendiri. Sehingga Pengadilan Negeri dan Mahkamah Agung membebaskan Djoko S. Tjandra, dengan alasan perbuatan melakukan cessie adalah perbuatan perdata dan bukan pidana. Yang menjadi soal sebenarnya adalah mengapa pencairan uang hasil cessie itu berjalan dengan cepat dan mulus. Mengapa kalau orang lain yang membuat cessie, hasil cessie-nya sulit dicairkan? Jadi seharusnya Djoko S Tjandra didakwa memberi suap kepada pejabat negara dan BPPN primair pasal 209 KUHP juncto pasal 1 ayat (1) huruf c undang-undang 3/1971;, subsidiair pasal 1 ayat (1) huruf d undang-undang 3/1971, yang sekarang menjadi pasal 13 UU PTPK 1999.

Investigatif Pengadaan

Pengadaan merupakan salah satu sumber korupsi terbesar dalam sektor keuangan publik. Tiap-tiap tahun BPK maupun BPKP, melaporkan kasus pengadaan yang mengansung unsur tindak pidana korupsi. Tidak banyak yang masuk ke persidangan pengadilan. Beberapa kasus pengadaan yang berhasil diselesaikan di pengadilan, membuyarkan legenda bahwa mark-up hanya 30%. Cara-cara investigasi yang dijelaskan di bawah, diterapkan dalam pengadaan yang menggunakan sistem tender atau penawaran secara terbuka. Dalam sistem ini, lazimnya ada tiga tahapan besar sebagai berikut: 1. Tahap pra tender 2. Tahap penawaran dan negoisasi 3. Tahap pelaksanaan dan penyelesaian administratif Auditor harus menguasai seluk-beluk dan potensi fraud dalam setiap tahap. Yang dapat membantunya adalah gejala-gejala yang sering muncul ke permukaan pada setiap tahap tersebut diatas.

Standar
Secara sederhana, standar adalah ukuran mutu. Karena itu dalam pekerjaan audit, para auditor ingin menegaskan standar mereka. Dengan standar ini pihak yang diaudit (auditee), pihak yang memakai laporan audit, dan pihak-pihak lain dapat mengukur mutu kerja si auditor. Hal yang sama juga ingin dicapai para investigator dan forensic accountant. Standar tersebut adalah: 1. Seluruh investigasi harus dilandasi praktek terbaik yang diakui 2. kumpulkan bukti-bukti dengan prinsip kehati-hatian sehingga bukti-bukti tadi dapat diterima dipengadilan. 3. Pastikan bahwa seluruh dokumentasi, dalam keadaan aman, terlindungi dan diindeks; dan jejak audit tersedia. 4. Pastikan bahwa para investigator mengerti hak-hak azasi pegawai dan senatiasa menghormatinya.

5. Beban pembuktian ada pada yang menduga pegawainya melakukan kecurangan, dan pada penuntut umum yang mendakwa pegawai tersebut, baik dalam kasus hukum administratif maupun hukum pidana. 6. Cakup seluruh substansi investigasi dan kuasai seluruh target yang sangat kritis ditinjau dari segi waktu. 7. Liput seluruh tahapan kunci dalam proses investigasi, termasuk perencanaan, pengumpulan bukti dan barang bukti, wawancara, kontak dengan pihak ketiga, pengamanan mengenai hal-hal yang bersifat rahasia, ikuti tata cara atau protokol, dokumentasi dan penyelenggaraan catatan, keterlibatan polisi, kewajiban hukum, dan persyaratan mengenai pelaporan.

Standar 1
Seluruh investigasi harus dilandasi praktek-praktek terbaik yang diakui (accepted best practices).istilah best practices sering dipakai dalam penetapan standar. Dalam istilah ini tersirat dua hal. Pertama,adanya upaya membandingkan antara praktek-praktek yang ada dengan merujuk kepada yang terbaikpada saat itu. Upaya ini disebut benchmarking. Kedua,upaya benchmarking dilakukan terus menerus untuk mencari solusi terbaik.

Standar-2
Kumpulkan bukti-bukti dengan prinsip kehati-hatian (due care) sehingga bukti-bukti tadi dapat diterima dipengadilan. Bandingkan standar ini dengan nasehat kedua dari daviadi atas.

Standar-3
Pastikan bahwa seluruh dokumentasi dalam keadaan aman, terlindungi, dan diindeks; dan jejak audit tersedia. Dokumentasi ini diperlukan sebagai referensi apabila ada penyelidikan di kemudian hari untuk memastikan bahwa investigasi sudah dilakukan dengan benar. Referensi ini juga membantu

perusahaan dalam upaya perbaikan cara-cara investigasi sehingga accepted best practices yang dijelaskan dapat dilaksanakan.

Standar-4
Pastikan bahwa investigator mengerti hak-hak azasi pegawai dan senantiasa menghormatinya. Kalau investigatif dilakukan dengan cara yang melanggar hak azasi pegawai, yang bersangkutan dapat menuntut perusahaan dan investigatornya. Bukti-bukti yang sudah dikumpulkan dengan waktu dan biaya yang banyak, menjadi sia-sia.

Standar-5
Ingatlah bahwa beban pembuktian ada pada perusahaan yang menduga pegawainya melakukan kecurangan, danpada penuntut umumyang mendakwa pegawai tersebut, baik dalam kasus hukumadminstratif dan pidana. Dalam kasus pidana di Amerika Serikat, beban pembuktian ini harus beyond reasonable doubt atau melampaui keraguan yang layak.

Standar-6
Cakup seluruh substansi investigasi dan kuasai seluruh target yang sangat kritis ditinjau dari segi waktu. Dalam melaksanakan investigatif, kita menghadapi keterbatasan waktu. Dalam menghormati azaspraduga tidak bersalah, hak dan kebebasan seseorang harus dihormati.

Standar-7
Liput seluruh tahapan kunci dalam proses investigatif, termasuk perencanaan, pengumpulan bukti, dan barang bukti, wawancara, kontak denganpihak ketiga, pengamanan mengenai hal-hal yang bersifat rahasia, ikuti tata cara atau protokol, dokumentasi dan penyelenggaraan catatan, keterlobatan polisi, kewajiban hukum, dan persyaratan mengenai pelaporan.