UNIVERSITATEA SPIRUL HARET FACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL CONSTANA MASTERAT CONTABILITATE, EXPERTIZ CONTABIL I AUDIT FINANCIAR

LUCRARE DE DISERTATIE

EVALUAREA I CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR CONFORM DIRECTIVELOR EUROPENE

COORDONATOR TIINIFIC: PROF.UNIV.DR.TEFAN FLOREA

MASTERAND:

CONSTANTA 2009

CUPRINS
INTRODUCERE ...........................................................................................................................1 CAPITOLUL I - ASPECTE TEORETICE PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR 1.1.Definirea, coninutul i structura activelor circulante .......................................................2 1.1.1.Definirea i coninutul activelor circulante ..............................................................2 1.1.2.Structura activelor circulante ...................................................................................4 1.2.Evaluarea activelor circulante de natura stocurilor prin prisma IAS2 i OMFP 1752/2005 ........................................................................................................................10 1.2.1.Reguli generale de evaluare ....................................................................................10 1.2.2. Tratamentul de baz i alternativ pentru evaluarea stocurilor................................12 1.2.3. Evaluarea activelor circulante, de natura stocurilor...............................................15 1.2.4. Activitati generate de activele circulante in cadrul intreprinderii..........................21 1.2.5. Principalele documente folosite pentru evidentacontabila a stocurilor..................23 1.2.6. Reduceri de pret practicate in contabilitatea stocurilor..........................................27 1.3.Contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor ....................................................29 1.3.1.Contabilitatea analitica ...........................................................................................29 1.3.2.Contabilitatea sintetica ...........................................................................................30 CAPITOLUL II - STUDIUL DE CAZ : CONTABILITATEA STOCURILOR LA SC GPA AERO PRODUCT SRL 2.1. Prezentarea general a societaii SC GPA AERO PRODUCT SRL .......................32 2.2. Strucura activelor circulante in cadrul SC GPA AERO PRODUCT SRL...............37 2.3. Evaluarea stocurilor la intrarea i ieirea din patrimoniu ........................................38 2.4. Operaii inregistrare n contabilitate privind intrarile si iesirile de stocurile............42 CAPITOLUL III - UNELE PROPUNERI PRIVIND EVALUAREA I CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR.......................................48 CAPITOLIL IV - CONCLUZII FINALE ...................................................................................51 BIBLIOGRAFIE

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene

INTRODUCERE
O bun cunoatere a situaiei patrimoniului este strict necesar pentru a participa cu succes la viaa economic i chiar social a unei societi. n ara noastr contabilitatea reprezint o provocare datorit deselor schimbri i ambiguiti prezente n mediul legislativ, precum i a tendinei de armonizare cu sistemul contabil european; contabilitatea trebuie s se adapteze mediului de afaceri tot mai dinamic, s rspund unor provocri din ce n ce mai incitante cum ar fi: pieele financiare n dezvoltare, instrumente financiare noi, miscarea rapid a capitalurilor,etc. n acelai timp trebuie s existe o preocupare continu pentru actualizarea i armonizarea noiunilor privitoare la situaia activelor economice, din necesitatea de a prezenta n situaiile financiare informaii utile i pertinente, att pentru conducerea unitilor beneficiare, ct i pentru terii interesai de aspectele productive ale entitilor economice. Aceast actualizare presupune adoptarea conceptelor prezentate n standardele emise de ctre organismele internaionale . Prezenta lucrare este structurat astfel: Capitolul I Aspecte teoretice privind activele circulante de natura stocurilor

Capitolul II Studiul de caz privind contabilitatea activelor circulantante de natura stocurilor la SC GPA Aero Product SRL Capitolul III Unele propuneri ptivind evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor Capitolul IV Concluzii finale Scopul acestei lucrri const n cercetarea bazei normative i legislative care reglementeaz gestiunea activelor circulante ale ntreprinderii; precutarea aspectelor teoretice i practice ale gestiunii activelor circulante.

CAPITOLUL I

ASPECTE TEORETICE PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR

1.1 Definirea, coninutul i structura activelor circulante 1.1.1. Definirea i coninutul activelor circulante n cadrul activitii economice cel mai important loc este ocupat de societile productive acestea fiind elementele din circuitul economic care creeaz cu adevrat valoare economic. Elementul de susinere a ntregii activiti de producie este reprezentat de activele circulante materiale, acestea fiind baza ntregului proces de producie. De aceea se consider foarte important abordarea profund a noiunilor privind informaia contabil legat de aceste active, n spe de totalitatea stocurilor. Activele circulante sunt definite ca fiind acea parte din patrimoniu ce-i schimb permanent forma, regsindu-se ca stocuri, disponibiliti bneti i drepturi fa de teri Obiectivul contabilitii ca stiin a fost legat de constituirea, gestionarea i utilizarea eficienta a patrimoniului, fiind disciplina care pune la dispozitia conducerii firmei att date ct i informatii operative privind starea i gestionarea patrimoniului. Elementele patrimoniale care fac parte din activele circulante prezint urmatoarele caracteristici: Particip la un singur ciclu economic Ii recupereaz valoarea printr-o singur participare Ii modifica n permanent forma Se afl ntr-o continu micare valoric Rmn n unitate pe o perioad mai mic de un an. n patrimoniul unei societi un rol important l au activele circulante materiale din cadrul carora fac parte i stocurile, adica acele materiale deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii, n curs de producie n vederea vnzrii n aceleai condiii ca mai

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene sus sau sub forma de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. Aceast importan este dat de faptul c o unitate de producie nu poate funciona fr existenta stocurilor. n structura economic a ntreprinderii, activele circulante joac rolul de obiect asupra cruia se realizeaz aciunea de prelucrare i transformare specific unitii n cauz. Stocurile de mijloace circulante nglobeaz materii prime i materiale aflate n diferite faze ale prelucrrii. Valoarea adus din afara unitii sub form de materii prime, materiale, combustibili se completeaz cu cea conservat prin procesele de transformare, devenind active circulante de tipul produciei neterminate, produselor finite i semifabricatelor destinate vnzrii. Dac societate, are ca obiect principal de activitate producia, aceasta trebuie s dein suficiente stocuri (materii prime, materiale, etc.) astfel nct procesul de producie s aib continuitate. Totodat trebuie avut n vedere ca structura i mrimea stocurilor s fie stabilit ct mai raional, pentru a nu genera lipsuri dintr-o anumita materie prim sau din contra, s existe supra stocuri din alte materii prime. Lipsa stocurilor de materii prime poate duce la ntreruperea activitii de producie i automat sunt influenate negativ veniturile firmei cu repercusiuni directe asupra profitului. n cazul n care exist o aprovizionare n exces cu materii prime i alte materiale se poate ajunge la un blocaj financiar ca urmare a obligativitii achitrii ctre furnizori a valorilor imobilizate n stocurile procurate i care nu sunt folosite imediat n procesul de producie. Pe de alta parte, aceste stocuri aprovizionate n exces se pot degrada sau altera ca urmare a depozitrii necorespunzatoare sau ca urmare a influenelor factorilor de mediu, mai ales n industria alimentara. De asemenea, stocurile de produse finite obinute joac un rol important n activitatea unei firme. n procesul de fabricatie al produselor finite firma trebuie s in cont de cererea i oferta de pe pia. Dac firma produce mai mult dect se cere pe pia, acest fapt are o influen negativ deoarece, pentru a obine o anumit cantitate de produse, indiferent dac se vnd sau nu, se consum materii prime, for de munc, utiliti, etc., consumuri care genereaza costuri. Dac mrfurile obinute nu se vnd, costurile de producie nu sunt acoperite i se obine pierdere. Aadar, odat cu vnzarea produselor finite, elementele de active circulante nu dispar, valoarea lor transformndu-se n creane, pn la ncasarea contravalorii sub form de bani. Prin urmare, n conceptul de active circulante se includ, pe lng stocurile de bunuri materiale, mijloacele n decontare (creanele), precum i disponibilitile bneti din cas sau de la banc. 5

La fel ca i mijloacele fixe, activele circulante intr n structura de producie, n urma unui proces de consum. n procesul de producie, elementele de active circulante i transfer o mare parte din valoare (potenialul economic) conservat anterior n produs, iar alt parte se pierde prin risip, degradare, rebuturi, furt etc. Toate societile comerciale funcioneaz potrivit unui mecanism identic: ele ncep prin a cumpra materii prime i materiale pe care le transforma n produse finite, pentru ca la sfrit s vnd aceste produse. Acest ciclu de cumprare, transformare i vnzare este cunoscut sub denumirea de ciclu de exploatare. Decizia de finanare a ciclului de exploatare urmrete asigurarea echilibrului financiar dintre nevoia de finanare a activelor circulante i sursele mobilizate n acest scop. Finanarea ciclului de exploatare se realizeaz din urmtoarele surse: surse proprii surse atrase surse mprumutate n vederea asigurrii continuitii produciei i a ritmicitii vnzrilor, este necesar nnoirea permanent a stocurilor i creanelor. Astfel, apare o nevoie permanent de capital. n acest context, se pune problema existenei unor surse permanente pentru finanarea nevoilor permanente. Aceast surs este fondul de rulment. Ministerul Finanelor Publice a emis Ordinul nr.1752/2005 care arat c un activ se clasific ca activ circulant atunci cnd: a) este achiziionat un produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt s fie realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; b) este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare; c) este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a cror utilizare nu este restricionat. 1.1.2. Structura activelor circulante Structura intern a activelor circulante depinde de profilul unitii, de tehnologia de fabricaie, de organizarea general a ntreprinderii, precum i de progresul tehnic din economie. Volumul total al activelor circulante este dependent de cantitatea de produse comandate, de capacitatea de schimb, consumul specific pe unitatea de produs, precum i de timpul de imobilizare n toate fazele activitii economice. 6

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene n mod concret, activele circulante nglobeaz valoarea cedat de celelalte elemente ale structurii interne a ntreprinderii: personal, active fixe, informaie, mediu. Prin urmare, activele circulante dobndesc o importan deosebit n structura intern a ntreprinderii. n cadrul procesului complex de relansare i dinamizare a economiei romneti, un rol important l ocup problematica stocurilor. n condiiile unei economii de pia, asigurarea resurselor materiale necesare i gestiunea corespunztoare a acestora trebuie s corespund sistemelor de valori bazate pe concuren, competiie i abilitatea de identificare i fructificare a oportunutilor. n prezent, satisfacerea cererii pieei n condiii de profitabilitate a devenit o condiie de existen a fiecrei firme. Aceasta presupune participarea tuturor subsistemelor unei ntreprinderi, inclusiv a celui de asigurare a resurselor materiale necesare creterii competitivitii pe pia. Unitile economice trebuie s aib n vedere condiiile economice interne i internaionale de abordare a problemelor specifice proceselor de cumprare, a celor de formare a stocurilor i de desfacere a produciei. Pentru ca activitatea economic dintr-o unitate patrimonial s genereze profit este necesar ca, nc din faza de aprovizionare material, s fie puse n aplicare toate modalitile care permit obinerea lui. Astfel, orice reducere de pre, obinut prin negociere, creeaz premise pentru realizare de profit. Formarea stocurilor de materiale i produse la nivelul agenilor economici are rolul de a asigura condiiile optime pentru desfaurarea activitii. Stocurile contribuie la alimentarea continu a subunitilor de consum i servirea clienilor n vederea realizrii obiectivelor pe care i le-a propus fiecare unitate economic. Activele circulante se clasific dup mai multe criterii: din punctul de vedere al structurii lor avem; - stocuri; - creane; - investiii pe termen scurt; - casa i conturi la bnci. dup sursele de finanare distingem: - fonduri proprii i asimilate; - fonduri mprumutate. 7

 dup fazele procesului de amplasare ntlnim: - active circulante n sfera aprovizionrii; - active circulante n sfera produciei; - active circulante n sfera comercializrii; - active circulante libere, (disponibiliti). dup forma n care apar, activele circulante se clasific n: - active circulante sub form material; - active circulante sub form bneasc. 1. Activele circulante de natura stocurilor: Stocurile reprezint, materiale, lucrri i servicii destinate s fie consumate la prima lor utilizare, s fie vndute n situaia cnd au starea de marf sau produse rezultate din prelucrare, precum i producia n curs de execuie. Stocurile pot fi: . Din punct de vedere al destinaiei lor, stocurile au urmtoarea structur: materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar produse finite i producia n curs de execuie mrfuri, ambalaje i alte active deinute pentru a fi vndute animalele i psri inclusiv coloniile de albine Bunuri achiziionate n scopul revnzrii ( marfa cumprat de un comerciant cu amnuntul i destinat revnzrii) sau orice alt achiziie avnd acest scop; Bunuri finite sau n curs de execuie fabricate de ntreprindere; Materii prime, materiale, utiliti ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie;

Stocurile de materii prime i materiale consumabile sunt bunuri care particip direct sau indirect la procesul de fabricaie i care se regsesc parial sau total la realizarea produsului finit. Materialele de natura obiectelor de inventar, reprezint: bunuri care nu ndeplinesc n mod cumulativ condiiile pentru a putea fi incluse n categoria imobolizrilor corporale. 8

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene echipamente de lucru, de protecie i mbrcminte special impuse salariailor de normele de protecie a muncii scule, dispozitive de verificare, aparate de msur i control

Stocurile de produse cuprind: semifabricate care sunt bunuri care au parcurs toate fazele procesului de fabricaie dintr-o secie i urmeaz a fi preluate n alt secie, sau se livreaz terilor ca atare produse finite, adic bunuri care au parcurs toate fazele procesului de fabricaie i pot fi livrate terilor produse reziduale ca: deeuri, rebuturi, materiale recuperabile

Producia n curs de execuie conine: produse care nu au parcurs toate fazele procesului tehnologic i care urmeaz n continuare celelalte faze, ele nu pot fi livrate ca atare produse terminate dar care nu au fost supuse procesului de recepie lucrrile i serviciile n curs de execuie Pentru a determina producia n curs de execuie la sfritul de lun exist doua metode: metoda directa (sau contabil) ori metoda indirect. Stocurile de mrfuri mrfurile sunt bunuri achiziionate din afara unitii pentru a fi vndute n aceeai stare, fr a se executa vreo operaie de prelucrare suplimentar. Stocurile de ambalaje ambalajele sunt bunuri cu ajutorul crora se asigur pstrarea i protecia mrfurilor pe timpul transportului i descrcrilor. Ambalajele se clasific astfel: ambalaje care circul pe principiul cumprrii-vnzrii ambalaje cumprate i utilizate n procesul de producie ambalaje cumprate i livrate odat cu bunurile, facturate distinct sau incluse n pre ambalaje obinute din producie proprie, care ulterior se vnd cu marfa

Stocurile de animale i psri cuprind: animale tinere ce urmeaz a fi trecute la animale de munc animale la ngat care urmeaz a fi vndute sau sacrificate 9

colonii de albine

2. Activele circulante de natura creanelor Activitatea oricrei ntreprinderi genereaza un sistem complex i variat de relaii economice i juridice cu cumparatorii de produse i mrfuri livrate, beneficiarii de servicii prestate, personalul angajat, bugetul de stat privind plata impozitelor i taxelor, alte persoane juridice i fizice. Creanele reprezint drepturi juridice ale intreprinderii ca creditor de a primi la scadena stabilit de contractele ntocmite, cambiile primite sau de alte documente o sum de bani, bunuri materiale ori alte valori de la persoane juridice sau fizice numite debitori. Creanele ntreprinderii se nregistreaza n contabilitate la valoarea nominal. Creanele n valut strin se reflect n rapoartele financiare n valuta naional, prin aplicarea cursului de schimb valutar la data ntocmirii documentelor justificative, la finele perioadei de gestiune (data ntocmirii Bilantului contabil) i la data achitrii acestora. n funcie de proveniena sau coninutul economic deosebim: Creanele comerciale reprezint acea parte a creanelor care apare n cazul cnd momentul transmiterii ctre cumprtor a drepturilor de proprietate asupra produselor, mrfurilor i alte active livrate, precum i cel al prestrii de servicii nu coincide cu momentul achitrii acestora. Evidena analitica a creanelor pe termen scurt aferente facturilor comerciale se ine pe fiecare debitor, pe termene de formare i de achitare ale acestora. Creanele bugetului fa de ntreprindere apar ca urmare a diferentelor dintre sumele calculate i achitate la bugetul impozitelor i taxelor. Situaiile de apariie a creanelor sunt n dependen de specificul operaiunilor economice i tipul impozitului. Creanele personalului reprezint datorii ale angajailor fa de ntreprindere i pot fi: - Acordarea avansurilor spre decontare (titularilor de avans); - Procurarea de ctre angajai a mrfurilor cu achitare n rate; - Recuperarea de ctre gestionari a daunei materiale cauzate; - Altor datorii (privind pensiile alimentare i alte titluri executorii);

10

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene

Creanele privind veniturile calculate reprezint sume datorate ntreprinderii aferente veniturilor care sunt determinate n baza contractelor ncheiate sau legislatiei n vigoare. Veniturile calculate ale ntreprinderii cuprind: - venituri privind arenda; - venituri privind dobnzile i redevenele calculate; - veniturile privind dividendele calculate; - alte venituri. 3. Investiiile pe termen scurt Investiiile pe termen scurt reprezint acele valori mobiliare, transmisibile i negociabile care fac obiectul tranzaciilor financiare i sunt investiii financiare temporare efectuate de unitatea patrimonial i sunt reprezentate de aciunile proprii rscumparate, obligaiunile emise i rscumparate, obligaiunile achiziionate i de alte investiii financiare pe termen scurt achiziionate de unitatea patrimonial, n vederea realizarii unui profit ntr-un termen scurt. Aceste titluri de valaloare sunt achiziionate n vederea realizrii unui cstig pe termen scurt care, prin natura sa, este imediat realizabil i pe care ntreprinderea nu are intenia s-l conserve o perioad mai mare de un an. Hrtiile de valoare pe termen scurt (efectele de comert, bonurile de tezaur, certificatele de deposit, etc) sunt emise i negociate n cadrul pieei monetare i aduc venituri sub forma dobanzilor.

4. Disponibilitile bneti Disponibilitile bneti ale agentului economic reprezint toate mijloacele bneti aflate n posesia acestuia , la un moment dat . Mijloacele bneti ale agentului economic apar n ultima faz a ciclului de exploatare , adic n urma ncasrii contravalorii produselor sau mrfurilor vndute, a lucrrilor executate sau a serviciilor prestate . ntre ncasri i pli trebuie s existe un echilibru permanent. Partea din mijloacele bneti fcut disponibil n urma ncasrilor i plilor reprezint trezoreria agentului economic . 11

Formele pe care le mbrac disponibilitile bneti ale agentului economic sunt : disponibiliti bneti aflate n casierie casa ; disponibil la banc n lei i devize ; alte disponibiliti bneti ( carnete CEC , chitane de achitat , etc. ) .

1.2 EVALUAREA ACTIVELOR CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR PRIN PRISMA IAS 2 I OMFP 1752/2005

1.2.1. Reguli generale de evaluare OMFP 1752/2005 prevede c activele circulante trebuie s fie evaluate la costul de achiziie sau costul de producie, dup caz, cu respectarea regulilor ce presupun ca ajustrile de valoare s se fac pentru activele circulante n vederea prezentrii acestora la cea mai mic valoare de pia sau, n circumstane speciale, la o alt valoare minim atribuit acestora la data bilanului. n cazul n care, motivele pentru care au fost fcute ajustrile de valoare nu mai sunt aplicabile pentru evaluarea efectuat, modificrile nu pot fi aplicate conform prevederilor de mai sus. Astfel n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o anumit msur, atunci acea ajustare trebuie reluat corespunztor la venituri. Trebuie avut n vedere i faptul ca valoarea atribuit stocului la sfritul exerciiului financiar, influeneaz semnificativ venitul impozabil i implicit mrimea datoriei fiscale pentru perioada urmtoare. Exist patru momente n care poate avea loc evaluarea stocurilor: la intrarea n intreprindere la nchiderea exerciiului financiar la ieirea din ntreprindere sau la darea n consum la inventariere La intrarea n patrimoniu, stocurile se evalueaz la costul de achiziie, iar la ieirea din gestiune se evalueaz i nregistreaz n contabilitate aplicnd una din urmtoarele detode conform OMFP 1752/2005: 12

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene metoda primul intrat-primul ieit (FIFO) metoda ultimul intrat-primul ieit (LIFO) metoda costului mediu ponderat (CMP) Conform prevederilor IAS 2 sunt acceptate ca metode de evaluare a stocurilor la ieire doar metoda FIFO i CMP. Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net, iar costurile trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i locul n care se gsesc. Evaluarea creanelor n lei se va face n momentul apariiei lor la valoarea nominal. Valoarea nominal reprezint suma nscris n documentele ce atest existena lor. Creanele n devize se vor nregistra n contabilitate n moneda naional, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii opraiunilor care le-a generat. Ulterior, pe msura lichidrii creanelor, diferenele de curs valutar, ntre data nregistrrii i data ncasrii se nregistreaz ca venituri sau cheltuieli financiare, dup caz. n situaia n care la sfritul exerciiului financiar exist creane n valut, se vor evalua la cursul existent la sfritul anului. Diferenele de curs valutar dintre creanele evaluate la cursul lui 31 decembrie i valoarea nominal de la data apariiei lor, se nregistreaz ca i cheltuieli financiare nefavorabile sau venituri financiare favorabile, dupa caz. Investiiile pe termen scurt la intrarea n intreprindere se vor evalua la costul de achiziie, adica preul de cumprare, sau la valoarea stabilit potrivit contractelor. La ieirea din gestiune se vor aplica aceleai metode ca i la stocuri. La finele exerciiului financiar, pentru deprecierea investiiilor deinute ca active circulante, vor fi evaluate pe seama cheltuielilor ce reflect ajustri pentru pierderea de valoare. Astfel, la sfritul fiecrui exerciiu financiar, ajustrile pentru pierderile de valoare reflectate se suplimenteaz, diminueaz sau se anuleaz, dup caz. La ieirea din gestiune a investiiilor pe termen scurt, eventualele ajustri pentru pierderi de valoare se anuleaz. Disponibilitile i operaiile n devize se evalueaz astfel: creditele i datoriile unitii inclusiv cele n devize se evalueaz la valoarea nominal operaiunile de deconturi n devize precum i ncasrile i plile n numerar se evalueaz la cursul de schimb n vigoare din ziua cnd se face operaiunea, diferenele de curs valutar dintre 13

data nregistrrii creanei sau datoriei n devize i data decontrii respectivei ncasri se nregistreaz la cheltuieli financiare, respectiv venituri financiare

la nchiderea exerciiului financiar att creanele i datoriile n devize ct i disponibilitile n devize se evalueaz la cursul n vigoare din ultima zi a anului, iar diferenele de curs valutar fa de data nregistrrii n contabilitate se reflect n conturile de cheltuieli, respectiv venituri. 1.2.2. Tratament contabil de baz i alternativ permis privind evaluarea stocurilor Tratament contabil de baz 1. Metoda Primul Intrat Primul Ieit - FIFO Se aplic cu succes n cadrul unitilor cu o gam sortimental diversificat i n perioada n care exist o relativ stabilitate a produselor. n condiiile creterii preurilor, folosirea metodei are ca efect: - evaluarea ieirilor la costurile cele mai sczute - evaluarea stocurilor finale la preurile cele mai mari - o majorare a profitului din exploatare i a impozitului aferent. n condiiile scderii preurilor, folosirea metodei are ca efect: - ieirile sunt evaluate la preurile cele mai mari - stocurile sunt evaluate la preurile cele mai mici - reducerea profitului, a impozitului pe profit cu afectarea nesemnificativ a trezoreriei. Avantajele metodei: evaluarea stocurilor finale se face la cele mai recente preuri (mai realiste) i poate fi uor conectat la valorile actuale; este uor de calculat urmrete micarea cantitativ a stocului este metoda recomandat de IAS 2. n perioadele de schimbri rapide de preuri, profiturile pot fi supraevaluate fa de costurile curente, datorit faptului c ieirile sunt evaluate la cost istoric, iar veniturile din vnzri la costuri curente;

Dezavantajele metodei:

14

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene tendina ntreprinderii de a majora preurile de vnzare odat cu creterea costurilor de achiziie, indiferent de faptul c unele stocuri s-ar putea s fie achiziionate nainte de creterea preurilor. greu de utilizat pentru analize economice

2. Metoda Costului Mediu Ponderat - CMP Este metoda cel mai des utilizat n cazul stocurilor cumprate la preuri diferite, iar n contabilitatea stocurilor nu sunt individualizate n funcie de costul de achiziie sau de producie al fiecrui lot. Evaluarea stocurilor folosind metoda CMP: intrrile sunt evaluate la costul de vnzare sau producie a fiecrei aprovizionri; ieirile se evalueaz la CMP stocul final se evalueaz la CMP Avantajelei metodei: metodei niveleaz profiturile utiliznd o medie a valorii stocului iniial i final; tinde s anuleze efectele creterii sau descreterii preurilor, deoarece costul stocului final calculat este influenat de toate preurile pltite pe parcursul anului i de costul stocului iniial; relativ uor de calculat permite analiza prin comparaie este recomandat de IAS 2.

Dezavantajele metodei: fiind o medie ponderat, exist riscul ca valoarea stocurilor s fie deformat prin ponderare, putnd afecta profitabilitatea i valorile din situaia financiar; costul unitar al stocului nu va fi identic cu cel menionat n facturile furnizorului; pentru determinarea venitului i luarea unor decizii sunt mai relevante preurile reale. Tratament Contabil Alternativ Permis 15

Se refer la acel tratament permis a se folosi dar mai puin agreat n contextul aplicrii Standardelor Internaionale de Contabilitate. Tratamentul alternativ specificat de IAS 2, include metoda de determinare a costului la ieire numita Ultimul Intrat Primul Ieit - LIFO. LIFO

Aceast metod, ultimul intrat-primul ieit LIFO, LIFO presupune c ultimele produse achiziionate vor fi primele ce vor iei din gestiune, iar cele ce vor rmne n gestiune la sfritul perioadei sunt cele cumprate primele. Este o metod agreat de ntreprinderi n perioadele de cretere a preurilor, deoarece aceast modalitate de evaluare conduce la creterea valorii consumurilor, ieirilor i la micorarea valorii stocurilor. Folosirea acestei metode conduce la: creterea valorii ieirilor deci, la reducerea profitului, ca rezultat al corelaiei dintre costurile elementelor de stoc ieite i veniturile obinute din valorificarea acestora reducerea valorii stocului final Avantajele metodei: sunt folosite costurile actuale la data la are elementele de stoc sunt eliberate n producie sau vndute este uor de calculat sunt folosite preurile actuale menionate pe facturile de achiziie n perioadele inflaioniste, metoda LIFO tinde s stabileasc o valoare mai mic a venitului, n comparaie cu celelalte metode de evaluare, reducndu-se riscul impozitrii creterii venitului ca urmare a inflaiei Dezavantajele metodei: valoarea stocurilor declarat n situaiile financiare poate fi subevaluat, deoarece reflect valoarea unor stocuri evaluate la preuri vechi, valoarea care este ireal comparativ cu valoarea stocului la preuti curente reflectarea stocurilor n situaiile financiare la valori subevaluate dauneaz informaiilor redate de anumii indicatori bilanieri nu urmrete distribuia normal a a elementelor fizice de stoc. 16

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Este tiut faptul c valoarea stocului are influene att asupra bilanului ct i asupra contului de profit i pierdere. Acest metod este recomandat n scopul ntocmirii contului de profit si pierdere, deoarece ea coreleaz veniturile cu costul bunurilor vndute, dar nu este cea mai bun

metod de determinare a valorii curente a stocurilor din bilan , n special pe perioade mai lungi de cretere sau descretere a preutilor.

1.2.3. Evaluarea stocurilor

La evaluarea stocurilor se disting patru momente principale, corespunztoare strii lor patrimoniale: - Evaluarea la intrarea n patrimoniul ntreprinderi; - Evaluarea la inventariere; - Evaluarea la nchiderea exerciiului; - Evaluarea la ieirea din patrimoniu. Conform IAS 2, stocurile sunt evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizat net. Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile respective n forma i n locul n care se gsesc. 1. Evaluarea Stocurilor La Momentul Intrrii In Intreprindere Aa cum arat prevederile legii Contabilitii 82/1991, bunurile se evalueaz la data intrrii n patrimoniu i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare denumit valoarea contabil, care se stabilete diferit n funcie de modalitatea de intrare n patrimoniu ntreprinderii. Putem distinge urmtoarele situaii de evaluare a stocurilor la intrarea n patrimoniu: Stocuri intrate prin achiziie de la furnizori Stocuri produse n cadrul ntreprinderii Stocuri intrate prin subvenionare Stocuri intrate ca aporturi n natur la capitalul social 17

Evaluarea stocurilor intrate prin achiziie de la furnizori prezint urmtoarele caracteristici: - se face la costul de achiziie - costul de achiziie cuprinde: preul de cumprare, taxele vamale si taxele nerecuperabile, cheltuieli de transport, manipulare i alte cheltuieli ce pot fi atribuite direct achiziiei i TVA nscris n factura furnizorului n cazul n care cumpratorul nu este platitor de TVA. Evaluarea stocuri produse n cadrul ntreprinderii: - se face la costul de producie - costul de producie cuprinde: cheltuieli directe de producie, cota de salarii indirecte alocate n mod raional, ca fiind legate de fabricarea bunurilor Urmtoarele cheltuieli nu se includ n costul de producie: cheltuieli indirecte fixe nealocate, pierderi de materiale, manoper sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normale admise, cheltuieli de depozitare dup ce producia a fost ncheiat, cheltuieli de desfacere. Dup prevederile IAS2 i MOFP 1752/2005 pentru a determina costurilor se folosesc doua metode: Metoda costului standard la stabilirea costului stocurilor de produse realizate se iau n consideraie nivelurile normale ale consumurilor de materii prime, materiale, manoper i utilizarea eficient a capacitii de producie aceste nivele trebuie revizuite periodic i ajustate n funcie de condiiile actuale diferenele de pre dintre costul standard i costul de achiziie sau de producie se evideniaz distinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului: repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient calculat dupa urmatoarea formul:

18

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Diferenele de pre aferente Soldul iniial al diferenelor de pre Coeficientul de
=

intrrilor n cursul perioadei cumulat de la nceputul anului Valoarea intrrilor n cursul

repartizare ( K )

Soldul iniial al stocurilor la pre de nregistrare +

perioadei cumulat de la nceputul anului

acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la preul de nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite

la sfritul perioadei soldul conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea conturilor la cost de achiziie respectiv de producie

diferenele de pre astfel stabilite la recepia stocurilor respective se nregistreaz proporional aat asupra valorii bunurilor ieite ct i asupra stocurilor

Metoda preului cu amnuntul: este utilizat n comerul cu amnuntul la unitile cu articole numeroase i cu micare rapid costul bunurilor vndute, este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnjare al stocurilor Evaluarea intrrilor de stocuri prin subvenionare guvernamentale: valoarea de intrare la evaluare este dat de valoarea corespunztoare subveniilor guvernamentale (IAS 20) dac subvenia guvernamental este reprezentat de transferul unui activ nemonetar, valoarea de intrare este dat de vaoarea just 19

recunoaterea subveniilor se va face pe o baz sistematic ca venit al perioadelor corespunztoare cheltuielilor pe care aceste subvenii le compenseaz n bilan subveniile guvernamentale pentru active, inclusiv subveniile nemonetare la valoarea lor just se prezint ca venit amnat sau prin deducerea subveniilor din valoarea contabil a activului

Evaluarea stocurilor intrate ca aport la capitalul social: se face la valoarea de aport stabilit n urma evalurii inndu-se seama de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea stocurilor

2. Evaluarea Stocurilor La Momentul Ieirii Din Intreprindere Exist urmtoarele modaliti de ieire a stocurilor sunt: consumul intern, vnzri, alte ci. Pentru a asigura conectarea cheltuielilor aferente stocurilor cu veniturile obinute sau cu cele ce urmeaz a fi obinute este foarte important determinarea corect a costurilor aferente ieirilor din stoc, pentru aceasta se utilizeaz urmtoarele metode: Metoda primul intrat-primul ieit (FIFO) Metoda cost mediu ponderat(CMP) Metoda ultima intrare-prima ieire(LIFO) Metoda primul intrat-primul ieit (FIFO) Aceast metod presupune c stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie, al primei intrri. Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor n ordine cronologic. Aplicarea acestei metode asigur urmrirea micrilor cantitative a stocului iar valoarea se calculeaz pe baza celor mai recente preuri (valoarea este actualizat). Aceast metod prezint unle avantaje i dezavantaje: Metoda cost mediu ponderat(CMP) 20

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Utilizarea acestei metode presupune calcularea costului pentru fiecare element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Costul mediu ponderat poate fi determinat periodic sau cu ocazia recepiei fiecrei noi livrri. Momentul cnd se calculeaz acest cost este determinat de situaia particular a ntreprinderii. Costul mediu ponderat se determic conform relaiei: CMP = (Vsi + Vi) : (Qsi + Qi)

n care: Vsi valoarea stocului iniial Vi valoarea intrat Qsi cantitate stoc iniial Qi cantitate intrat n funcie de costul mediu ponderat se determin valoarea ieirilor, fie periodic, fie dup fiecare recepie a unui lot conform relaiei: Ve = CMP x Oe n care: Ve valoarea ieirilor Qe cantitatea ieit Metoda ultima intrare-prima ieire(LIFO) Prin aceast metod bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior n ordine cronologic. 21

Aceast metod se caracterizeaz prin faptul c ea nu repartizeaz costurile stocurilor intrate pn la acea dat, dar conecteaz veniturile la cheltuielile eferente. 3. Evaluarea stocurilor la inventariere Ca i regula general de evaluare i nregistrare a stocurilor, la inventar, este evaluarea la valoarea actual sau de utilitate denumit i valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc n funcie de utilitatea bunului n ntreprindere sau preul pieei i se identific, n funcie de destinaia lor, astfel: Stocurile destinate vnzrii, li se stabilesc valoarea de inventar sub forma valorii nete de realizare, care este dat de preul de vnzare previzionat, din care se scad cheltuielile cu transport, comisioane etc. Semifabricatele i producia n curs de execuie se evalueaz la valoarea componentelor materiale ncorporate la care se adaug costurile stadiilor de prelucrare. Materiile prime i materiale consumabile destinate utilizrii n exploatare se evalueaz la costul lor de nlocuire. La stabilirea valorii de inventar se va aplica principiul prudenei, potrivit cruia nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor. n acest sens: n cazul n care se constat c valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului pentru unitate i preul pieei, este mai mare dect valoarea cu care sunt acestea nregistrate n contabilitate, n listele de inventariere vor fi nscrise valorile din contabilitate. n cazul n care valoarea de inventar este mai mic dect valoarea din contabilitate, n listele de inventariere se vor scrie valorile de inventar. Pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, n cazul constatrii unor deprecieri relative (nedefinitive) trebuie constituit provizion pentru deprecieri, care s reflecte situaia real existent, chiar i n cazul n care aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal. Provizioanele constituite cu ocazia inventarierii, pentru deprecierile constatate, nu sunt deductibile fiscal. 22

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene n cazul constatrii unor lipsuri n gestiune, imputabile, administratorii vor lua msura imputrii acestora la valoarea lor de nlocuire. Prin valoarea de nlocuire se nelege costul de achiziie, n care sunt incluse costul de cumprare practicat pe pia, taxele nedeductibile, inclusiv TVA, cheltuieli de transport aprovizionare.

4. Evaluarea stocurilor la inchiderea exerciiului financiar Se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele evalurilor la inventariere, astfel pot fi posibile urmtoarele cazuri: Pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul de valoare nu se nregistreaz n contabilitate. Pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar i valoarea lor de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de inventar. n contabilitate aceste stocuri vor continua s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri se nregistreaz prin intermediul conturilor de provizioane. Dac din valoarea de ntrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate i nregistrate provizioane, se obine valoarea de inventar ca valoare net ce se nscrie n bilan. Pe baza celor artate mai sus se desprinde regula general de evaluare i nregistrare a stocurilor, i anume: nregistrarea lor n contabilitate la valoarea de intrare, stabilit la nivelul costului de achiziie sau a costului de producie, dup caz, ca forme a costului istoric. Prin aceasta se asigur aplicarea principiului realitii, costurile efective de achiziie i de producie fiind parametrii reali ai valorii stocurilor n situaiile financiare anuale, stocurile se nregistreaz la valoarea cea mai mic dintre valoarea contabila (Vc) i valoarea de inventar (Vi) Dac Vi > Vc n listele de inventariere se va nscrie valoarea contabil Dac Vi < Vc n listele de inventariere se va nscrie valoarea de inventar.

1.2.4. Activitati generate de activele circulantein cadrul intreprinderii 23

n cadrul ntreprinderii, activele circulante materiale ocazioneaz numeroase operaii, care pot fi grupate dup coninutul lor n: Operaii de aprovizionare i conservare; Operaii de eliberare din depozit; Operaii de inventariere. Aceste operaiuni sunt consemnate n diferite documente i evidene operative distincte. Operaiile de aprovizionare i conservare sunt evideniate n urmtoarele documente: Comenzile, se emit de ctre unitile patrimoniale ctre furnizori; Contractele economice, se ncheie cu furnizorii pe baza comenzilor; Registrul de comenzi, este utilizat pentru urmrirea modului n care sunt realizate contractele de aprovizionare;

Avizul de nsoire a mrfii, este un document de nsoire a stocurilor pe timpul transportului, document pe baza cruia se ntocmete factura fiscal, sau document de primire n gestiunea cumprtorului; Factura fiscal, realizeaz pe lng funciile avizului de nsoire i pe cele de transport pentru viza de control financiar preventiv, i totodat este act justificativ pentru decontarea contravalorii; Nota de intrare-recepie, se ntocmete la sosirea stocurilor de la furnizor i la intrarea acestora n depozitul unitii; Fia de magazie, este un document de eviden operativ a magaziei i se ntocmete separat pentru fiecare fel, calitate sau sortiment de stocuri materiale. Operaiile de eliberare din depozit sunt evideniate n urmtoarele documente: Bonul de consum, este utilizat pentru eliberarea din magazie a stocurilor; Fia limit de consum. Operaiile de inventariere sunt evideniate n contabilitate prin intermediul listelor de inventar. n legtur cu operaiile de intrare i ieire a bunurilor, legislaia n vigoare prevede urmtoarele obligaii pentru agenii economici: Bunurile materiale intrate n patrimoniu se consemneaz n documente adecvate i se opereaz 24

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene n evidena locurilor de depozitare; Bunurile primite pentru prelucrare sau n custodie, se recepioneaz i se nregistreaz distinct ca intrri n gestiune; Bunurile materiale n curs de aprovizionare sau sosite dar ne recepionate se nregistreaz distinct n contabilitate ca intrri n patrimoniu; Bunurile sosite fr factur se nregistreaz ca intrri n gestiune, pe baza recepiei i a documentelor de nsoire; Bunurile livrate, dar nefacturate, se nregistreaz n contabilitate ca ieiri din gestiune pe baza documentelor justificative.

1.2.5. Principalele documente folosite pentru evidenta contabila a stocurilor N.I.R.-ul Serveste ca : - document pentru recepia bunurilor aprovizionate, document justificativ pentru ncarcare n gestiune, act de proba n litigiile cu cruii i furnizorii, pentru diferenele constate la recepie, document justificativ de nregistrare n contabilitate. Circul la gestiune, pentru ncarcarea n gestiune a bunurilor materiale receptionate , la compartimentul financiar-contabil, pentru ntocmirea formelor privind reglementarea diferenelor constatate, precum i pentru nregistrarea n contabilitatea sintetica i analitica , ataata la documentele de livrare (factur sau avizul de nsotire a marfii). Se arhiveaza la compartimentul financiar-contabil. Bonul de consum Serveste ca: - document de eliberare din magazie pentru consum a unui singur material, respectiv mai multor materiale, dupa caz; - document justificativ de scdere din gestiune; - document justificativ de nregistrare n evidenta magaziei i n evidenta contabil n partida 25

simpl. Se ntocmeste n doua exemplare, pe msura lansrii, respectiv eliberrii materialelor din magazie pentru consum. Circul: - la magazia de materiale, pentru eliberarea cantitilor prevazute, semnndu-se de predare de ctre gestionar i de primire de ctre delegatul care primete materialele (ambele exemplare); - la compartimentul financiar-contabil, pentru efectuarea nregistrarilor n contabilitatea sintetica i analitic (ambele exemplare). Se arhiveaz la compartimentul financiar-contabil. Aviz de insotire a marfii : Formular tipizat cu regim special de tiparire, nseriere i numerotare, comun pe economie. Serveste ca : - Document de nsotire a mrfii pe timpul transportului ; - Document ce st la baza ntocmirii facturii fiscale ; - Dispoziie de transfer al valorilor materiale de la o gestiune la alta - Document de primire n gestiunea cumparatorului sau n gestiunea primitoare din cadrul aceleai uniti n cazul transferului ; Circul la : - furnizor ; - la delegatul unitii care face transportul sau al clientului , pentru semnare de primire (ex. 1) ; - la compartimentul financiar-contabil , ataat la factura(ex. 3) ; - la cumparator ; - la magazie , pentru ncarcarea de gestiune a produselor, mrfurilor sau altor valori materiale primite, dup efectuarea recepiei de ctre comisia de receptiesi dup consemnarea rezultatelor (ex.1) ; - la compartimentul financiar-contabil, pentru nregistrarea n contabilitatea sintetic i analitic, ataat la factur (ex.1 ) ; Dispoziie de livrare Serveste ca : - Document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau a altor valori materiale 26

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene destinate vnzrii ; - Document justificativ de scdere din gestiunea magaziei predatoare ; - Document de baz pentru ntocmirea avizului de nsotire a mrfii sau a facturii fiscale , dupa caz . Circul la : Magazie, pentru eliberarea produselor , mrfurilor sau altor valori materiale i pentru nregistrarea n evidena magaziei, semnndu-se de ctre gestionarul predator pentru cantitatile livrate . Se arhiveaz la : magazie(ex.1) ; la departamentul vnzri (ex.2) Fie de magazie Serveste ca: - document de eviden la locul de depozitare a intrarilor, ieirilor i stocurilor de valori materiale; - surs de informaii pentru controlul operativ curent i contabil al stocurilor de valori materiale.

Se ntocmete ntr-un exemplar, separat pentru fiecare fel de material, i se completeaz de gestionar sau de persoana desemnat, care completeaz coloanele privitoare la intrri, la ieiri i stoc. Fiele de magazie se in la fiecare loc de depozitare a valorilor materiale, pe feluri de materiale ordonate pe grupe, eventual subgrupe, sau n ordine alfabetica. Pentru valori materiale primite spre prelucrare de la teri sau n custodie se ntocmesc fie distincte care se in separat de cele ale valorilor materiale proprii. nregistrrile n fiele de magazie se fac document cu document. Stocul se poate stabili dupa fiecare operaiune nregistrat, dar n mod obligatoriu zilnic. Modelele documentelor folosite pebtru tinerea evidentei contabile a stocurilor

27

GPA AERO PRODUCT

RO 18188030

NOTA DE RECEPTIE

Nr. 530 din 03.12.2008

Document livrare: FACTURA Furnizor: PETROM delegat: Nicu Alin

Nr 1 Denumirea MOTORINA EURO 4 TOTAL

456576

data: 03.12.2008

Cod fiscal: RO246150 mijloc de transport: CT25WYW/CT26WYW

UM KG Cantitate 32850 Pret unitar 1.9201 Valoare fara TVA 63075.285 63075.285 TVA 11984.3042 11984.3042 Valoare cu TVA 75059.5928 75059.5928

COMISIA DE RECEPTIE:

GESTIONAR,

INTOCMIT,

GPA AERO PRODUCT BON DE CONSUM nr 365

RO 18188030 Data: 03.12.2008 Gestiunea: magazia central
Nr 1 Denumirea MOTORINA EURO 4 TOTAL UM KG Cantitate 25000 Pret unitar 1.9175 Valoare fara TVA 47937.5 47937.5

INTOCMIT,

PREDAT,

PRIMIT

28

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene

Furnizor: SC PETROM SA NRC.J40/54381/1991 CUI: RO246150 Sediul: Bucuresti Sediul Punct de lucru: CTA Judetul: Constanta Contul: RO07ROIN920300058721RO01 Banca: RIB CTA

Seria PET Nr. 246852 Cumparator: SC GPA AERO PRODUCT SRL NRC:J13/3821/2008 CUI: RO 18188030 Sediul: M Kogalniceanu Judetul: Constanta Contul: RO07ROIN920300058721RO01 Banca: RIB CTA

AVIZ DE INSOTIRE A MARFII

Numar aviz.246852 Data 03.12.2008
Nr crt 1 Denumirea produs MOTORINA EURO 4 UM KG Cantitate 32850 Pret unitar 1.9201 Valoare fara TVA 63075.285

Semnatur a si stampila furnizor

Date privind expeditia: Numele delegatului: Nicu Alin CI:KT 361754, pol Cta Mijloc transport: auto, nrCT25WYW Expedierea s-a facut in prezenta noastra la data de 03.12.2008, ora11,20 Semnaturile

Total: Semnatura de primire

63075.285

29

GPA AERO PRODUCT

RO 18188030 Gestiunea: magazia central Materialul/Produsul: MOTORIMA EURO 4

FI DE MAGAZIE

Pagina 1

COD M4 DOCUMENT INTRRI DATA 01.12.08 03.12.08 03.12.08 NR 530 365 FEL NIR BC 32850

UM KG IESIRI

PRET DATA SI SEMNATURA DE CONTROL

STOC 11200 44050 19050

25000

BALAN DE STOCURI
Perioada 01.12.2008-03.12.2008 Gestiunea: magazia central
INTRARI STOC INITIAL Cantitate Valoare Articol M4 11200 21280, 0 Cantitate 32850 Valoare 63075,59 IESIRI Cantitate 25000 Valoare 47937,5 STOC FINAL Cantitate 19050 Valoare 36418,09

GPA AERO PRODUCT

RO 18188030

1.2.6. Reduceri de pre practicate n contabilitatea stocurilor Derularea tranzaciilor de vnzare-cumprare presupune relaii cu furnizorii i clienii, pe piaa concurenial ceea ce duce la operarea cu reduceri de pre, destinate s plteasc fidelitatea unui client, respectarea ntocmai a unor clauze contractuale, achitarea nainte de termen a unei

30

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene datorii i, nu n ultimul rnd, s incite clientul spre cumprare, ceea ce duce la creterea cifrei de afaceri. Aceste reduceri de preuri se mpart n dou categorii: Reduceri de natur comercial Reduceri de natur financiar Reducerile comerciale au o influen direct asupr mrimii nete a unei facturi. n categoria reducerilor comerciale se includ: Rabatul reprezint reducerea practicat, asupra preului convenit anterior ntre furnizor i client, inndu-se cont de unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comerciale, fa de clauzele prevzute n contract. Remiza este reducerea practicat asupra preului curent de vnzare, inndu-se cont de volumul vnzrilor sau de importana cumprtorului, n clientela vnztorului. Remiza corespunde unui procent aplicat asupra preului brut, procent prevzut n oferta de preuri a vnztorului sau care rezult din negociere ntre cei doi parteneri de afaceri. Risturnul reprezint o reducere de pre practicat asupra ansamblului operaiilor efectuate cu acelai cumprtor pe o perioad determinat. De regul, reducerile comerciale se acord sub forma unui procent din preul brut, dar se poate acorda i n sum fix. Reducerile financiare poart denumirea de sconturi Scontul de decontare este reducerea financiar acordat procentual asupra unei creane decontate nainte de scadena normal, reprezentnd o bonificaie acordat clientului. Scontul de decontare este o cheltuial financiar pentru furnizor, care este beneficiarul plii i un venit financiar pentru client, care efectueaz o plat nainte de scaden. Cu privire la metodologia de calcul i contabilizare a reducerilor, trebuie respectate urmtoarele reguli: Toate reducerile de pre sunt incluse n factur, Reducerile comerciale premerg reducerile financiare, Reducerile sunt determinate n cascad, ceea ce nseamn c procentele de reducere se aplic asupra netului anterior, n cazul reducerilor comerciale mai nti se calculeaz rabaturile i apoi remizele i risturnurile, 31

Scontul de decontare se aplic dup ultima reducere de natur comercial, Taxa pe valoarea adugat se calculeaz la ultimul net determinat i se adun cu acesta pentru a obine totalul facturii, Reducerile comerciale nu se contabilizeaz nici la furnizor, nici la client, Reducerile financiare se contabilizeaz ca o cheltuial financiar pentru furnizor i ca un venit financiar pentru client. 1.3. CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR

1.3.1. Contabilitate analitic a stocurilor

Contabilitatea analitic a stocurilor se organizeaz folosind una din urmtoarele metode: Metoda cantitativ valoric Metoda operativ contabil Metoda global valoric 1. Metoda cantitativ-valoric Aceast metod se mai numete metoda pe fie de magazie, deoarece acestea sunt principalul document pe baza cruia se ine evidena. Metoda necesit un volum mai mare de munc i ea este utilizat frecvent de ntreprinderile mici i mijlocii. Trebuiesc parcuri urmtorii pai: la locurile de depozitare se face nregistrarea cantitativ a intrrilor i a ieirilor de stocuri n fie de magazie contabilitatea preia pe baz de borderou de predare, documentele de intrare i de ieire la contabilitate se face nregistrarea documentelor n fiele de cont analitice deschise pe feluri de valori materiale periodic la contabilitate se efectueaz verificarea concordanei nregistrrilor din fiele de magazie cu cele din fiele de cont analitice la sfritul lunii se face verificarea nregistrrilor din fiele de cont analitice cu situaiile din fiele de cont sintetice cu ajutorul balanelor analitice 2. Metoda operativ contabil Este cunoscut ca metoda pe solduri i presupune realizarea urmtoarelor activiti: 32

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene inerea unei evidene cantitative a stocurilor pe categorii de stocuri la locurile de depozitare cu ajutorul fiei de magazie Preluarea n cursul lunii pe baz de borderou de predare a documentelor de intrare-ieire a stocurilor dupa ce ele au fost nregistrate n fiele de magazie i efectuarea unui control al nregistrrilor din fiele de magazie ntocmirea la sfritul fiecrei luni la contabilitate a registrului stocurilor, n care se nscriu urtoarele: cantitile de stocuri preluate din fiele de magazie valorile stocurilor calculate prin nmulirea cantitilor cu preurile de facturare totalurile valorice pe grupe, subgrupe, magazii, pe categorii de operaii de intrare i ieire i pe conturile creditoare respectiv debitoare registrul stocurilor nlocuiete balana analitic Aceast metod presupune renunarea la fiele contabile analitice cantitativ-valorice deschise pe feluri de valori materiale 3. Metoda global-valoric Este o metod ce presupune organizarea evidenei valorice att la nivelul gestiunii ct i n contabilitate, const n: pe fiecare gestiune se ntocmete Raportul de gestiune n care se nregistreaz zilnic i numai valoric fiecare document justificativ de intrare sau ieire stabilindu-se soldul final n contabilitate se deschide pentru fiecare gestiune cte o fi de cont analitic pentru valori materiale, n care se nscriu operaiile de intrri i ieiri pe baza documentelor justificative individuale sau a centralizatoarelor acestora, dupa caz se face, lunar, controlul concordanei nregistrrilor din evidena gestiunii cu cele din contabilitate, confruntndu-se soldurile finale din registrul de gestiune i fiele de cont analitic.

1.3.2. Contabilitatea sintetica a stocurilor

Exist dou metode de inere a evidenei contabile sintetice a stocurilor: Metoda inventarului permanent Metoda inventarului intermitent

33

1. Metoda inventarului permanant: se vor nregistra toate operaiile de intrare i ieire pe baza documentelor justificative cantitativ i valoric n conturile corespunztoare de stocuri la cost de achiziie, pre standard sau pre de factur. n cazul n care evidena se ine la pre de factur, diferena dintre preul de achiziie i cel din factur reprezint cheltuieli de transport care se nregistreaz ca diferen de pre. ii ofer posibilitatea cunoateri n orice moment a mrimii stocurilor n cazul intreprinderilor mari este obligatorie 2. Metoda inventarului intermtent const n stabilirea ieirilor i nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfritul fiecrei luni conturile de stocuri se debiteaz la sfritul lunii cu soldurile determinate la inventariere i se crediteaz la nceputul lunii urmtoare cu ocazia includerii n cheltuieli a soldurilor constatate la sfritul perioadei precedente nregistrarea intrrilor de stocuri din cursul perioadei se face direct n conturile de cheltuieli conform premizei c aceste stocuri sunt destinate consumului sau vnzrii i nu pstrrii acestora n depozite prin calcul extracontabil se determina valoarea ieirilor de stocuri cu ajutorul formulei: valoarea ieirilor = val stocurilor iniiale + val intrrilor + val stocurilor finale aceast metod nu permite posibilitatea exercitrii unui control riguros asupra integritii valorilor materiale, orice pierdere sau sustragere din gestiune aparea ca o ieire normal. Diferena dintre cele doua metode de inventariere din punc de vedere contabil const n faptul c n cazul metodei inventarului permanent stocul este actualizat permanant cu valoarea cumprrilor i ieirilor, pe msura efecturii acestora, iar prin metoda inventarului intermitent soldul contului de stocuri va rmne neschimbat pn la sfritul exerciiului cand are loc efectuarea inventarierii fizice.

34

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene

CAPITOLUL II

STUDIUL DE CAZ PRIVIND EVALUAREA ACTIVELOR CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR LA SC GPA AERO PRODUCT SRL
2.1. Prezentarea generala a societii Societatea GPA AERO PRODUCT SRL a fost nfiinat n anul 2005 n baza Legii nr. 31/1990, rspunznd cerinelor actuale europene pentru a prelua, stoca i recicla reziduuri de natur petrolier, precum i uleiuri uzate, fr coninut de PCB, fiind autorizat conform legislaiei de mediu i fiscale n vigoare. Societatea noastr este o societate cu rspundere limitat, cu capital integral privat, romnesc, nregistrat la ORC de pe lng Tribunalul Constana sub nr. J13/3821/2005 cod unic de nregistrare 18188030, atribut fiscal RO. Forma de proprietate: capital romnesc integral privat , forma juridic : SRL Activitatea de baz a societii este colectarea i tratarea reziduurilor de natur petrolier, utiliznd instalaiile tehnologice ale societii, ncadrate n clasa CAEN : 3811 Colectarea deeurilor nepericuloase; 3812 Colectarea deeurilor periculoase; 3821 Tratarea i eliminarea deeurilor nepericuloase; 3822 Tratarea i eliminarea deeurilor periculoase; 4671 Comer cu ridicata al combustibililor solizi, lichizi i gazoi i al produselor derivate; 4941 Transporturi rutiere de mrfuri; 5210 Depozitri; 5224 Manipulri; Societatea are implementat i meninut un Sistem de Management al Calitii, autorizat de ctre Lloyd's Register Quality Assurance n conformitate cu urmatoarele standarde referitoare la Sistemul pentru Managementul Calitii: ISO 9001:200; SR EN ISO 9001:2001, certificat de autorizare nr. 170578, aprobat la data 17.12.2006. 35

Conform statisticilor publicate de Ministerul Afacerilor, SC GPA Aero Product SRL, n judeul Constana, se claseaza printre primele 10 uniti n domeniul n care i desfoar activitatea. Principalele atu-uri ale societi care au fcut ca aceasta s dein o poziie important de pia sunt: calificarea angajailor i experiena acestora n domeniu; relaiile cu furnizorii i ncrederea de care se bucur n faa furnizorilor; relaiile cu clienii i ncrederea de care se bucur clienii; existena stocurilor de produs finit care permite livrri imediate, clienii nemai avnd grija aprovizionrii; calitatea produselor i a serviciilor prestate este superioar concurenei; situaia financiar solid, cu datorii fa de bugetul statului achitate la zi ceea ce determin obinerea unei boniti n cadrul licitaiilor de achiziii publice; un alt element care genereaz creterea poziiei pe pia a firmei este legat de faptul c societatea este productor de tablouri electrice de comand i automatizri. SC GPA Aero Product SRL dispune de personal competent i calificat att n ceea ce privete activitatea de baza, ct i pentru activitatea specific TESA , ingineri, economiti, cu o vast experien n domeniu i cu realizri pe msur. Personalul ntreprinderii se mparte n personal productiv i personal funcional. n sens larg, personalul productiv este cel fr de care produsul sau serviciul nu va ajunge la beneficiar sau client. Acesta include pe oricine are rspundere direct pentru produsul finit sau pentru serviciu de la directorul general, la cel mai de jos lucrator operativ sau de birou. Personalul functional este cel a crui contribuie este indirecta. Ei sftuiesc sau ajut personalul de linie, ndeosebi managerii de producie Departamentele functionale ale ntreprinderii pot include pe cele de personal juridic, contabilitate, calculatoare, instruire, etc. Fiecare rspunde de acordarea asistenei specializate ctre personalul productiv. SC GPA Aero Product SRL i desfaoar activitatea n 4 puncte de lucru, cel mai important fiind cel situat n Mihail Koglniceanu. 36

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Punctul de lucru de la Mihail Koglniceanu, Str. Tudor Vladimirescu nr. 4, Jud Constana, al SC GPA AERO PRODUCT SRL este un antrepozit fiscal de producie uleiuri minerale i cogenerarea uleiurilor minerale uzate se intinde pe o suprafa de aproximativ 9 000 m, fiind delimitat astfel: la N proprietate privat la S proprietate a Ministerului Aprrii Naionale la V depozit carburani Petrom Aviation S.A. la E Consiliul Local Mihail Koglniceanu Aici, deeurile reciclabile sunt preluate, transportate i stocate rezervoarede construcie metalic, cilindrice, amplasate vertical suprasol, prevzute cu centuri de protecie, cu capac fix sau flotant, cu instalaii de msurare automat a cantitii de produs depozitat i cu instalaie pentru stingerea incendiilor. Aceste rezervoare cu capaciti ntre 5.000 - 20.000 mc. Preluarea i transportul reziduurilor petroliere se face cu mijloace auto, dar i colectate cu nav specializat, n portul Constana de la navele aflate n port i n tranzit. Procesul tehnologic implementat n instalaia de producie, conduce la obinerea de produse intermediare, fr impuriti solide i cu coninut redus de ap i respectiv sulf. Societatea deine un laborator propriu care este dotat cu aparatur conform normativelor n vigoare. Produsele finite obinute sunt de natura combustibililor uori: IFO tip G IFO tip P IFO tip A IFO 30 Descrierea echipamentului tehnologic cu caracteristicile tehnice specifice: Instalaia de reciclare a reziduurilor petroliere i cogenerarea uleiurilor minerale uzate, instalaie realizat n regie proprie, este alcatuit din: - doua rezervoare tehnologice de 100 mc fiecare (R1 si R2); - un rezervor (R3) pentru componena de diluie (motorina), cu o capacitate de 100 mc, calibrat - un rezervor cistern pentru depozitarea apei chimic impure; - un rezervor de 28 mc pentru combustibil central termic; 37

Toat suprafaa de teren nchiriat este mprejmuit cu gard conform planului de amplasare.

- un separator-decantor gravitaional pentru ap + steril rezultate din procesul tehnologic; - un canal colector de apa i produse petroliere de la rampa de ncarcare descrcare, care duce la un separator-decantor; - paltform i ramp pentru ncrcare-descrcare; - fos septic care colecteaza apele pluviale de pe platformele de retenie; - sisteme de msurare fiscalizate pentru msurarea produselor finite la livrare: debitmetru masic M30 G1-TVC si debitmetru OPTIMASS; - o hal de pompe pentru vehiculat produsele; - trasee tehnologice de conducte; - central termic - cazan de abur GPT 8000, parametri: debit abur 8 000 kg/h, presiunea de lucru 11,76 bari, temperatura de lucru 190,7 grd C, echipat cu tablou electric i de automatizare; - tabloul general de curent electric + contor electric; - cntar platform. Activitile care se desfoar n antrepozitul fiscal de producie sunt: 1. Colectarea de reziduri petroliere i uleiuri minerale uzate; 2. Depozitarea de reziduri petroliere i uleiuri minerale uzate; 3. Reciclarea rezidurilor petroliere; 4. Cogenerarea uleiurilor minerale uzate; 5. Comercializarea combustibililor lichizi. 1. Colectarea de reziduri petroliere i uleiuri minerale uzate se va realiza cu SC FULL PILOT SRL cu care s-a ncheiat un contract de colaborare pentru preluarea acestora de la nave din rad i porturile maritime romneti. Societatea este proprietar a 2 nave maritime i este abilitat de ctre Registrul Naval Romn i Administraia Portuar Constana s colecteze i s transporte rezidurile petrolire pentru un antrepozit fiscal autorizat. 2.Depozitarea de reziduri petroliere i uleiuri minerale uzate se va realiza ntr-un rezervor de 10.000 m prevzut cu serpentin pentru meninerea temperaturii de fluiditate cu respectarea normelor de Protecia Mediului i PSI. 3. Reciclarea rezidurilor petroliere se va realiza n propria instalaie n vederea obinerii de combustibili lichizi: IFO-G, IFO-P, IFO-A i IFO-30. 38

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene 4. Cogenerarea uleiurilor minerale uzate se va realiza n centrala termica pentru obinerea de abur tehnologic.

5. Comercializarea combustibililor lichizi: IFO-G, IFO-P, IFO-A i IFO-30, se va realiza cu beneficiarii cu care societatea va ncheia contracte de livrare pe baz de comenzi ferme. Punctul de lucru situat n localitatea Agigea, Zona Moar, jud. Constanta, la cca. 600 m vest de D.N. 39 Constana- Mangalia, conform contract de nchiriere cu SC R3 ECOLOGIC SRL are ca obiect de activitate: 6024 Transporturi rutiere mrfuri periculoase 5210 Depozitri 4941 Transport rutier de mrfuri Pentru buna desfurare a activitii, societatea are n dotare un parc auto format din 9 semiremorci cistern, 6 platforme container i 8 cap-tractor, marca Mercedes- Benz, avnd licen pentru transportul rutier de mrfuri n trafic internaional ct i prin contractarea altor vehicule agreate de la diveri parteneri. Mainile sunt dotate cu stingtoare de incendiu ncrcate i verificate corespunztor, ct i trus de materiale pentru intervenie n caz de accident de mediu, i lad (nisip, lopat, galeat). Vehiculele sunt nsotite de instruciuni adecvate privind modul de a aciona al personalului de operare (conductor auto, nsoitor etc), n eventualitatea unui accident n timpul transportului, iar instruirea oferilor este conform planului de intervenie n caz de accident de mediu. oferii dein atestat profesional i autorizaie ADR, conform legislaiei naionale i internaionale. Punctul de lucru din Mun Constana, Port Constana, Remiza de locomotive , al SC GPA AERO PRODUCT SRL Constana, este propus pentru a deveni antrepozit fiscal de depozitare are o suprafa de aproximativ 1100 m, avnd accesul de pe cile de circulaie portuare. Aprovizionarea se face pe cile rutiere, cu autocisterne autorizate. Accesul autocisternelor n incint se face de pe calea de acces portuar, prin poarta de acces n incint, unde este situat i postul de paz. Utilitile necesare pentru buna desfurare a activitii, n acest punct de lucru, (respectiv apa i energia electric) sunt furnizate conform contractului ncheiat cu SNFM CFR MARF SA 39

2.2. Structura activelor circulante n cadrul SC GPA Aero Producr SRL Dup cum reiese i din descrierea actvitii n cadrul SC GPA Aero Product SRL exist trei mari surse de obinere a veniturilor: din vnzarea produslor finite, venituri din activitatea de transport rutier de mrfuri i venituri din vnzarea mrfurilor. n anul 2008 veniturile din transport au nregistrat o cretere spectaculoasa fa de anul 2007. La cealalt extrem se afl veniturile din vnzarea mrfurilor care au nregistrat o scadere fa de anul precedent.

structura cifrei de afaceri

100% 50% 0% ven vanz prod finite 2008 2007 ven din transport ven vanzare marfa

n ceea ce privete structura activelor circulante, n cadrul societii GPA Aero Product SRL ponderea cea mai mare o dein creanele, urmate de stocuri, cheltuieli n avans, datorii pe termen scurt i disponibiliti baneti

40

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene

structura activelor circulante 2008

9% 25% 13% 7% stocuri creante dispon banesti ch in avans dat termen scurt 46%

Stocurile la SC GPA Aero Product SRL sunt nregistrate la cost istoric. Descrcarea gestiunii se face la darea n consum a materialelor, utilizndu-se metoda primul intrat, primul ieit (FIFO), metoda recunoscuta de IAS 2 Contabilitatea Stocurilor , n cadrul tratamentului contabil de baza, dar i din punct de vedere fiscal. Aceasta metod presupune c bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al primei intrri. Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al lotului urmtor, n ordinea cronologic. Situaia stocurilor se prezint astfel: produse finite, materii prime, semifabricate, materiale consumabile
componenta stocurilor

2008 2007 semifabricare produse finite materii prime materiale consumabile

2007

2008

2.4.EVALUAREA STOCURILOR LA INTRAREA I IEIREA DIN PATRIMONIU SAU DAREA N CONSUM I NREGISTRAREA N CONTABILITATE PRIN CELE TREI METODE : FIFO, LIFO, CMP 41

Avem urmatoarea situaie: DATA 03.05 12.05 18.05 25.05 31.05 OPERAIA Stoc iniial Aprovizionare Consum Aprovozionare Consum CANTITATE - KG 950 2300 2000 2750 3200 COST UNITAR -LEI 1,89 2,01 2,11

Vom aplica cele trei metode de evaluare ale stocurilor aratnd modul de calcul i diferenele dintre ele: 1 METODA FIFO (FIRST IN , FIRST OUT PRIMUL INTRAT , PRIMUL IEIT) Conform acestei metode , stocurile ieite se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri sau al primului lot . Pe msura epuizrii lotului , bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al urmtorului lot , n ordine cronologic . Aceast metod prezint dezavantajul c , n perioada de inflaie , conduce la un profit brut mai mare i la o valoare de inventar final mai ridicat . De aici rezult c nteprinderea va plti fiscului impozite mai ridicate.

DATA OPERAIA Q 03.05 12.05 18.05 Stoc iniial Aprovizionare 230 Consum 0 -

INTRRI CU V 2,01 4623 -

Q 950 1050

IEIRI CU 1,89 2,01

V 1795, 5 2110, 5 2512, 5 4114, 5

Q 950 950 2300 1250

STOC CU V 1,89 1,89 2,01 2,01 1795,5 1795,5 4623 2512,5

25.05 31.05

Aprovizionare 275 Consum 0 -

2,11 -

5802,5 -

1250 1950

2,01 2,11

1250 2750 800

2,01 2,11 2,11

2512,5 5802,5 1688

42

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene TOTAL 505 0 2. EVALUAREA PRIN METODA LIFO: ( last in , first out ultimul intrat , primul ieit) Utiliznd ca formul de ieire din gestiune metoda LIFO, ultimele produse achiziionate vor fii primele vndute, iar n stoc, la sfritul perioadei vor rmne primele produse cumprate. Aceast metod presupune evaluarea bunurilor ieite la costul de producie sau de achiziie al ultimei intrri. Stocurile ieite se consider c aparinnd ultimului lot intrat n depozit i vor fi 10425,5 5200 10533 800 1688

evaluate la costul acestuia. n continuare ieirile de bunuri se consider ca aparinnd lotului precedent. Prin folosirea acestei metode se ajunge la o apropiere a costurilor celor mai recente operaii la rezultatele perioadei. Metoda LIFO pezint dezavantajul c n perioada de inflaie duce la o diminuare a profitului net de exploatare .

DATA OPERAIA Q 03.05 12.05 18.05 25.05 Stoc iniial Aprovizionare 230 Consum 0 -

INTRRI CU V 2,01 2,11 4623 5802,5

Q 2000 -

IEIRI CU 2,01 -

V 4020 -

Q 950 950 2300 950 300 950 300 2750

STOC CU V 1,89 1,89 2,01 1,89 2,01 1,89 2,01 2,11 1795,5 1795,5 4623 1795,5 603 1795,5 603 5802,5

Aprovizionare 275 0

31.05

Consum

2750 300 150

2,11 2,01 1,89

5801, 5 603 283,5 10708 800 800 1,89 1512 1512

TOTAL

505 0

10425,5 5200

3 METODA COSTULUI MEDIU PONDERAT CMP 43

Aceast metod presupune evaluarea bunurilor ieite la un cost mediu ponderat , stabilit astfel : CMP = QSi + QI unde : VSi - valoarea stocului iniial ( a ultimului stoc ) ; VI - valoarea intrrii ; QSi - cantitatea din stocul iniial ( ultimul stoc ) ; QI - cantitatea intrat . Ve = CMP x Qe Metoda costului mediu ponderat este o metod mai apropiat de realitate, dar greoaie, necesitnd multe calcule . I. Algoritmul de calcul dup prima aprovizionare : 1795,5 + 4623 CMP = 950 + 2300 Ve = 1,97 x 1250 = 2462,5 II. Algoritmul de calcul dup a doua aprovizionare : = 1,97 V
Si

+ V

2462,5 + 5802,5 CMP = 1250 + 2750 Ve = 2,07 x 800 = 1656 Evaluarea prin metoda CMP calculat dupa fiecare recepie: = 2,07

44

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene DATA OPERAIA Q 03.05 12.05 18.05 25.05 31.05 Stoc iniial Aprovizionare 230 0 Consum Aprovizionare 275 Consum 0 505 0 INTRRI CU V 2,01 2,11 4623 5802,5 Q 2000 3200 IEIRI CU 2,01 2,07 V 4020 6624 10644 Q STOC CU V 1795,5 6402,5 2462,5 8280 1656 1656

950 1,89 3250 1,97 1250 1,97 4000 2,07 800 800 2,07

TOTAL

10425,5 5200

III. Algoritmul de calcul sfritul de lun : 1795,5 + 10425,5 CMP = 950 + 5050 Ve = 2,04 x 800 = 1632 Evaluarea prin metoda CMP calculat la sfritul de lun: = 2,04

DATA OPERAIA Q 03.05 12.05 18.05 25.05 31.05 Stoc iniial Aprovizionare 230 0 Consum Aprovizionare 275 Consum 0 505 0

INTRRI CU V 2,01 2,11 4623 5802,5 -

Q 2000 3200

IEIRI CU 2,04

V 10608

STOC CU V 1795,5 1632

950 1,89 3250 1250 4000 800 800 2,04

TOTAL

10425,5 5200

45

2.4. OPERAII NREGISTRATE N CONTABILITATE PRIVIND INTRRILE I IEIRILE DE STOCURI nregistrarea intrrilor de materii prime Pe baz de factur Fr diferene de pre % Materii prime TVA deductibil 301 4426 = 40 1 Furnizori 1190 1000 190

Cu diferen de pre favorabile % Materii prime Diferene de pre TVA deductibil 301 308 4426 Cu diferene de pre nefavorabile % Materii prime Diferene de pre TVA deductibil 301 308 4426 Pe baz de aviz de expediiePrimire pe baz de aviz % Materii prime TVA 301 4428 = 408 Furnizori facturi nesosite 1190 1000 190 = 40 1 Furnizori 1190 900 100 190 = 401 Furnizori 1190 1100 100 190

La primirea facturii fr diferene ntre aviz i factur Facturi nesosite TVA deductibil 408 4426 = 401 = 442 8 La primirea facturii cu diferene n plus ntre aviz i factur 46 Furnizori TVA neexigibil 1190 190

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene % = 401 Furnizori 1785 Materii prime 500 301 Facturi nesosite 1190 408 TVA deductibil 95 TVA deductibil 4426 4426 = 442 8 TVA neexigibil 190

La primirea facturii cu diferene n minus ntre aviz i factur % Materii prime TVA neexigibile Materii prime TVA deductibile 301 4428 % 301 4426 = 401 = 408 Furnizori facturi nesosite Furnizori 1190 1000 190 833 700 133

Din prelucrare la teri Materii prime 301 % Materii prime TVA deductibil 301 442 6 Intrri de materii prime plus la inventar n rou Cheltuieli cu M P 60 1 n negru Materii prime 30 = 601 Cheltuieli cu materii 200 47 = 301 Materii prime 200 = = 35 1 40 1 Materii de la teri Furnizori 1000 2380 2000 380

Intrri de materiale de la grup Materiale auxiliare 302 1 Intrri de la unitate n subunitate Produse finite 34 5 Intri n subunitatea A de la subunitatea B Alte materiale consum 302 8 = 482 Decontri ntre subuniti 800 = 481 M primite de la unitate 500 = 4511 Materiale de la grup 2000

Materii prime trimise spre prelucrat Teri 35 1 Materii prime trecute la mrfuri spre a fi vndute Mrfuri 37 1 Intrri de bonuri valorice pentru combustibil Combustibil 302 2 Date n consum Cheltuieli combustibil 602 2 Ieiri ca Lips la inventar, Imputabile : Cheltuieli M P Creane n legtur 601 428 = 301 = % Materii prime 100 535.5 48 = 3022 Combustibil 1000 = 5328 Alte valori 1000 = 301 Materii prime 600 = 301 Materii prime 1500

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene cu personalul 2 758 Alte venituri din exploat 450 4427 TVA colectat 85.5 Neimputabile Cheltuieli M P Donate Cheltuieli donaii 671 2 Distruse n urma calamitilor Alte cheltuieli 671 8 nregistrri privind distribuirea echipamentelor catre salariai suportate de ei % Creane cu personalul Chelt n avans 428 2 471 = 303 Obiecte de inventar 975 487,5 487,5 = 302 Materiale consumabile 700 = 3021 Materiale auxiliare 300 601 = 301 Materii prime 550

TVA aferent echipamentului suportat de salariai Creane cu personalul 428 2 = 442 7 TVA colectata 92,63

Trecerea pe cheltuieli a echipamentului sucportat de societate Ch privind obiectele de inv 603 = 471 Obiecte de inventar 487,5

Reducerile financiare se evidenia n contabilitatea furnizorului : Client 411 = % 707 4427 Venit din vnzri TVA colectat 2380 2000 380

nregistrarea scontului i stornarea TVA aferent 49

Chelt privind sconturile

667

= % 4111 4427 Clieni TVA colectat

400 476 76

n contabilitatea clientului astfel: % Mrfuri TVA deductibil 371 4426 % Furnizor TVA deductibil 401 4426 = 767 Venit financiar din scont = 401 Furnizor 2380 2000 380

400 476 76

nregistrri contabile privind obiectele de inventar cu destinaie special obinute din producie proprie: Obinere S.D.V. din producie proprie Produse finite 34 5 = 71 1 Venit din producia stoc 500

Trecerea la depozit Obiecte de inventar Darea n folosin Ch privind obiectele de inv Descrcarea gestiunii S.D.V. Venituri din producia stocat 711 TVA aferent produciei proprii TVA deductibil 4426 = 442 7 TVA colectat 95 = 345 Produse finite 500 603 = 303 Obiecte de inventar 500 303 = 701 Venituri din vnzare 500

50

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Dac produsele finite se vnd prin magazinele proprii de desfacere atunci se face transferul produselor finite la mrfuri , nregistrndu-se astfel : Mrfuri 371 = 345 Prouse finite 800

nregistrarea produciei neterminate la sfritul lunii Producia n curs de execu La nceputul lunii urmtoare Variaia stocurilor Obinerea de produse finite Produse finite 345 = 711 Variaia stocurilor 2000 711 = 331 Producia n curs de execu 1200 331 = 711 Variaia stocurilor 1200

CAPITOLUL III

UNELE PROPUNERI PRIVIND EVALUAREA I CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE DE NATURA STOCURILOR

n patrimoniul unei societi un rol important l au activele circulante materiale din cadrul crora fac parte i stocurile, adic acele materiale deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii, n curs de producie n vederea vnzrii n aceleai condiii ca mai sus sau sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. Aceasta importan este dat de faptul c o unitate de producie nu poate funciona fr existenta stocurilor. Prin intermediul acestei lucrri am putut aprofunda aspectele teoretice i practice privind evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor necesare bunei desfurri a activitii unei entiti patrimoniale. 51

Astfel n urma studiului de caz ntreprins la SC GPA Aero Product SRL am constatat existena unor elemente care mi-au atras atenia i la care a dori sa fac n continuare referire. Pentru desfurarea normal a activitii specifice, orice ntreprindere i constituie diferite categorii de stocuri n funcie de condiiile de aprovizionare, de natura resurselor materiale, de caracteristicile proceselor tehnologice, de organizarea structural a subunitilor de consum i dispersia teritorial a acestora, de strategia i politica adoptate n formarea stocurilor n raport cu factorii care le condiioneaz. De aceea prima propunere const n elaborarea tabloului de bord al managerului privind existena stocurilor. Consider c formarea stocurilor de materiale i produse la nivelul agenilor economici are rolul de a asigura condiiile optime pentru desfaurarea activitii. n structura activelor circulante al societii GPA Aero Product SRL, stocurile ocupa un loc important ceea ce impune acordarea unei atenii mrite datorit urmtoarelor aspecte: fiind o societate productiv este necesar s dein suficiente stocuri (materii prime, materiale, etc.) astfel nct procesul de producie sa aib continuitate. trebuie avut n vedere ca structura i mrimea stocurilor s fie stabilit ct mai raional, pentru a nu genera lipsuri dintr-o anumit materie prim sau din contr, s existe supra stocuri din alte materii prime.

lipsa stocurilor de materii prime poate duce la ntreruperea activitatii de producie i automat sunt influenate negativ veniturile firmei cu repercusiuni directe asupra profitului. n cazul n care exist, o aprovizionare n exces cu materii prime i alte materiale se poate ajunge la un blocaj financiar ca urmare a obligativitii achitrii ctre furnizori a valorilor imobilizate n stocurile procurate i care nu sunt folosite imediat n procesul de producie.

pe de alta parte, aceste stocuri aprovizionate n exces se pot degrada sau altera ca urmare a depozitarii necorespunzatoare sau ca urmare a influentelor factorilor de mediu Datorit acestor aspecte existena toblului de bord al managerului privind existena stocurilor

este indispensabil pentru o bun analiz a existenei faptice fa de cele previzionate, influennd n mod direct elaborarea unei strategii optime de vnzare, respectiv de realizarea unui profit maxim. Modelul unui tablou de bord al managerului privind existena stocurilor arat aa: Elemente de stoc Motorin (mat prima) Pcur (mat auxil) UM Kg Kg Stoc optim 7000 2500 Stoc efectiv 6250 2950 Diferente +/- 750 + 450 52

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Rezid petrolier (mat prima) Kg 2800 2700 - 100 IFO-A (produs finit) Kg 6500 11600 +5100 Prin comparaia valorii stocului optim i a celui efectiv managerul constat c firma are un suprastoc de produs finit care reprezint o blocare de resurse care poate afecta pe termen mediu costurile i rentabilitatea actvitii desfurate de ctre firm. Pentru acoperirea riscului de discontinuitate a aprovizionrilor cu materii prime se recomand ca aprovizionrile s se fac conform contractelor ncheiate cu furnizorii pentru constituirea unui stoc de siguran, dar avnd n vedere surplusul de produs finit pentru moment nu exist acest pericol. n exemplul prezentat, din comparaia stocului efectiv cu cel optim rezult c firma nu se confrunt cu riscul rupturii de stoc n perioada de analiz, cererea pentru un produs nu a depit stocul existent, fapt care mbuntete calitatea serviciilor oferite de firm , imaginea acesteia n ochii clienilor si, ct i rentabilitatea firmei pe termen mediu. A doua propunere face referire la evaluarea stocurilor la ieirea din gestiune i anume la eliminarea din practica contabil a metodei LIFO. Conform prevederilor IAS 2 sunt acceptate ca metode de evaluare a stocurilor la ieire doar metoda FIFO i CMP. Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net, iar costurile trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i locul n care se gsesc. Ca i tratament alternativ permis exist metoda ultimul intrat-primul ieit LIFO, LIFO ce presupune c ultimele produse achiziionate vor fi primele ce vor iei din gestiune, iar cele ce vor rmne n gestiune la sfritul perioadei sunt cele cumprate primele. Este o metod agreat de ntreprinderi n perioadele de cretere a preurilor, deoarece aceast modalitate de evaluare conduce la creterea valorii consumurilor, ieirilor i la micorarea valorii stocurilor. Ca i argumente mpotriva eficienei acestei metode voi puncta faptul c ofer posibilitatea declarrii n situaiile financiare a valorii subevaluat a stocurilor, ceea ce duce la denaturarea informaiilor cu privire la existenta situaiei patrimoniale la un moment dat. Urmtoarea propunere vizeaz drepturilor de crean la SC GPA Aero Product SRL. La aceast ntreprindere ponderea cea mai mare n componena creanele comerciale. 53 activelor circulante o dein

Conjunctura aceasta reflect faptul c nu exist o politic corespunztoare de ncasare. Cu alte cuvinte ritmul de facturare nu este nsoit de un ritm corespunztor al ncasrilor ceea ce genereaz o acumulare a volumului creanelor. Scadenta se determin n raport cu termenii contractuali i poate fi diferit pe categorii de clieni. Astfel pot fi clieni care achizitioneaz cantiti importante de marf sau carora li se presteaz servicii importante ca sum, i pentru care pot exista termene mai largi de ncasare a creantei. In contrast cu acetia, pot fi clieni care achizitioneaz cantiti mici de marf sau crora li se presteaz servicii minore, pentru care se poate solicita plata pe loc. Aceast situaie apare deoarece exist o relaxare a termenelor de ncasare, care trebuiesc atent supravegheate i corectate pentru a nu genera probleme de lichiditate i blocaj financiar. Politica comercial aplicat este una conjunctural cu rolul n principal de extindere a cotei pe pia prin atragerea de noi clieni i dinamizarea afacerilor. La nivel managerial trebuie monitorizat foarte atent acest aspect intervenindu-se oportun cu decizii privind diminuarea timpilor de ncasare pentru evitarea riscului. n acest sens exist prevederi legale conform crora dac termenul de plat depete data scadent se vor aplica procentual penalizri de ntrziere pe fiecare zi. CAPITOLUL IV

CONCLUZII FINALE
n structura economica a ntreprinderii, activele circulante joaca rolul de obiect asupra cruia se realizeaza aciunea de prelucrare i transformare. Stocurile de mijloace circulante nglobeaza materii prime i materiale aflate n diferite faze ale prelucrrii. n activul bilantului, activele curente se afl i sub form de creane asupra clientilor i debitorilor, iar odata cu vnzarea produselor finite, elementele de active nu dispar, valoarea lor se transforma n creanta, pn la ncasarea contravalorii sub form de bani. Pentru ca activitatea economic dintr-o unitate patrimonial s genereze profit este necesar ca, nc din faza de aprovizionare material, s fie puse n aplicare toate modalitile care permit obinerea lui. Astfel, orice reducere de pre, obinut prin negociere, creeaz premise pentru realizare de profit. Activle circulante cuprind acele valori economice necesare bunei desfurri a activitilor tehnico-economice dintr-o enititate patrimonial. Un activ circulant se ateapt s fie realizat atunci 54

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene cnd este posibil utilizarea sau vnzarea acestuia la o valoare realizabil, adic la un pre de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a ciclului de exploatare. Formarea stocurilor de materiale i produse la nivelul agenilor economici are rolul de a asigura condiiile optime pentru desfaurarea activitii. Stocurile contribuie la alimentarea continu a subunitilor de consum i servirea clienilor n vederea realizrii obiectivelor pe care i le-a propus fiecare unitate economic. Stocul reprezinta ansamblul de bunuri care se formeaza in ciclul de exploatare al intreprinderii pentru a fi vandut in starea in care se gaseste in urma unui proces de productie viitor sau in curs sau pentru a fi consumat la prima necesitate. Evaluarea stocurilor ridic o serie de probleme, probleme ce se impun a fi soluionate pentru ntreprindere, aceasta pentru: a se determina o valoare ct mai credibil, indiferent de specificul activitii a permite comparabilitatea structurii stocurilor i valorii acestora din ntreprinderi diferite Trebuie avut n vedere faptul c valoarea atribuit stocului, la finele exercitiului financiar, influeneaz semnificativ venitul impozabil i deci mrimea datoriei fiscale n perioadele urmtoare.

Studiul de caz a fost realizat la SC GPA Aero Product SRL, care are ca activitate de baz colectarea i tratarea reziduurilor de natur petrolier i obinerea de produse finite, utiliznd instalaiile tehnologice ale societii situate la punctul de lucru din Mihail Koglniceanu. Societatea are si alte puncte de lucru secundare n care activitatea desfurat este din domeniul transportului rutier de mrfuri i de depozitare. n aceast lucrare am evideniat operaiile cu care se confrunt societatea n prezent, nregistrrile contabile privind stocurile la intrarea n gestiune i nregistrarea acestora la pre de factur i nregistrrile contabile privind evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu sau darea n consum prin metoda FIFO, i exemple n cazul folosirii metodelor LIFO i CMP. n capitolul trei am prezentat cteva propuneri cu privire la activele circulante de natura stocurilor. Am evideniat importana i obiectivitatea formrii de stocuri care este justificat de aciunea mai multor factori care le condiioneaz existena i nivelul de formare, le stabilizeaz funcia i scopul constituirii. Tot n acest capitol am descris metoda de evaluare a stocurilor la ieirea din patrimoniu LIFO, prezentnd avantajele i dezavantajele acestei metode. n acelai capitol am punctat riscul pe care l reprezint o pondere ridicat a creanelor comerciale n structura activelor circulante ale unei societi. 55

Am evideniat rolul determinant cel au activele circulante, n special stocurile, n asigurarea certitudinei, siguranei i garaniei n alimentarea continu a produciei i ritmicitii desfacerii rezultatelor acesteia.

BIBLIOGRAFIE

1. Standardul Internaional de Contabilitate - IAS 2 STOCURI 2. Legea Contabilitii nr.82/1991 republicat 3. OMFP nr. 1752/2005 privind aprobarea reglementrilor contabile cu directivele europene 4. TEFAN FLOREA - Contabilitatea societilor comerciale, Editura Ex Ponto, 2007 5. TEFAN FLOREA - Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Ex Ponto, 2006 6. GHEORGHE DUMITRU - Contabilitatea financiar n context europan,

56

evaluarea i contabilitatea activelor circulante de natura stocurilor conform directivelor europene Editura Ex Ponto, 2008 7. IACOB PETRU PNTEA - Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Editura Intelcredo, 2008 8. ANA MORARIU; MIRELA PUNESCU - Contabilitate i fiscalitate n dezvoltarea firmei, Editura Ex Ponto, 2005 9. IOAN MOROAN - Contabilitate financiara i de gestiune, Editura Evcont, 2005 10. IACOB PETRU PNTEA - Contabilitatea financiar, Editura Intelcredo, 2006

57