TABLE ALPHABETIQUE

Abattement - sur le bnfice des adhrents des centres de gestion ou associations agrs : 10700, 10725 (DC) ; 46030 (SCV) ; 55250 s. (SCP). - sur les plus-values immobilires : 33750 s. (SCI) ; 34300 (titres de SCI). - en matire de participation sur les salaires: 12460 (investissement construction) ; 12540 (participation-formation continue). - sur l'assiette des droits d'enregistrement : 11700 s. (immeubles d'habitation). - sur les revenus de capitaux mobiliers : 10316 (socit soumise l'IS) ; 53195, 53330 (revenus encaisss par une socit de portefeuille). - en matire d'ISF : 13100 (rsidence principale). Abus - de confiance : 8000 (DC). - de droit : 10060, 13950 (DC) ; 31565 (SCI) ; 52075 (socit de portefeuille). - du droit de vote : 9070 s. (DC). Accessoires Activits accessoires autorises : 36510 s., 37405 (SCPI) ; 49510 (socits de pluriproprit). Oprations accessoires avec des tiers : 58655 (SCM). Oprations commerciales accessoires : 10050 s. (DC) ; 37410 (SCPI) ; 45505 (SCV) ; 54802 (SCP). Oprations de trsorerie accessoires : 30200 (SCI) ; 37405 (SCPI) ; 40170 (SCA). Achat : voir Acquisitions. Achvement d'immeubles Dfinition : 44835 (TVA immo). Justification de l'achvement des travaux : 44650 (TVA immo.). Vente en l'tat futur d'achvement : TVA immobilire : 44830 s. Profits de construction : 45815 (SCV). Acomptes - d'impt sur les socits : 10255 s. (DC). - de TVA (RSI) : 33075 s. (locations) ; 59140 (SCM). - de contribution sur les revenus locatifs : 32275 s. Acquisitions Achats pour l'exploitation : 54955 (SCP). Frais d'acquisition des parts sociales : 10740 s. (DC) ; 21660 (valeurs mobilires) ; 30845 (SCI) ; 53170 (socits de portefeuille) ; 55420 (SCP) ; 58955 (SCM).

Frais d'acte et d'enregistrement pour achat d'immeubles : 30625 (FONC). Frais d'acquisition des immeubles : 33630 (PV : SCI) ; 35805 (comptabilit : SCI) ; 38160 (comptabilit : SCPI).

Acte
Actes passs pour le compte d'une socit en formation : voir Formation. Frais d'acte et d'enregistrement pour achat d'immeubles : 30625 (FONC). Mentions porter dans les actes : 2285 (immatriculation RCS) ; 33955 (PV prives). Acte extrajudiciaire : 6230 s. Acte notari Apport d'immeuble : 1340. Hypothque : 7420. Socit entre poux : 682 (DC) ; 52770 (socits de portefeuille). Socit entre successibles : 691 (DC) ; 52780 (socits de portefeuille). Statuts : 2235.

Actif
Apport en socit d'lments d'actif : 4350 s. (PV professionnelles). Situation de l'actif ralisable et disponible (document de gestion) : 18190 (comptabilit : DC).

Actions en justice - des associs : 20260 (DC). - individuelles : 7860. - en nullit : 26800. - en rgularisation : 27205 s. - en responsabilit contre les grants : 7860 s. (rgles gnrales) ; 28340 s. (redressement judiciaire). - sociales : 7865. Action oblique : 1150. Action paulienne : 1155 s. Comptence : 6210. Droit d'ester en justice : 6200. Reprsentation de la socit : 6245 s. Activit agricole : 205 s. (DC) ; 4700 s. (apport en socit : PV professionnelles) ; 10050 s. (activits commerciales accessoires) ; 10665 s. (bnfices : DC) ; 12040 (TVA : DC) ; 12135 (taxe professionnelle : DC). Autre rubrique : Agriculture. civile : 200 s. (DC). conomique(exercice d'une activit conomique) : 17555 (obligations comptables) ; 18700 s. (contrle lgal des comptes). industrielle ou commerciale : 4700 s. (apport en socit : PV professionnelles) ; 10030 s. (DC). commerciale accessoire : voir Accessoires librale : voir Professions librales. rglemente Contenu des statuts : 2240. Dcisions collectives : 8505. Droit de vote : 9110. Dure de la socit : 1720. numration : 105. Quorum : 8580. Changement d'activit : 16900 s. (tude d'ensemble) ; 11000 s. ; 11400 s. (impts directs).

Dbut d'activit : 2420 s. (DC) ; 12185 (taxe professionnelle). Rduction d'activit : 12195 (taxe professionnelle).

Adhsion - une association de gestion agre : 55250 s. (SCP). - un centre de gestion agr : 46030 (SCV) ; 48350 (marchands de biens et lotisseurs). Administrateur judiciaire : 20260 (demande de nomination : DC). Affectation du rsultat social : 1525 s. (rg. juridique : DC) ; 18620 (comptabilit : DC). Affectio societatis : 1600. Affichage (droit d') - sur immeubles urbains : 30530 (FONC : SCI). - sur immeubles ruraux : 31310 (FONC : SCI). - sur immeubles en construction : 45890 (SCV). Dclaration des loyers par les socits civiles d'attribution : 43610. Agence d'affaires : 10036 (DC). Agrandissement : voir Dpenses. Agrment - en cas d'augmentation de capital : 14515 (DC). - en cas de fusion : 16145, 21335 (DC). - en cas de partage aprs dissolution : 21335. - en cas de redressement judiciaire : 21338 (DC). - des hritiers : 22030 (DC). - des SCP : 54300 (DC). - du cessionnaire des parts en cas de nantissement : 22420 s. (DC). Cession de parts : 21330 s. (DC) ; 37030 (SCPI) ; 57030 s. (SCP). Agriculture Rgime juridique : Activit civile : 205. Apport d'un bail rural : 1355. Droit de premption : 1345. tranger : 726. Fermier : 1345. Registre de l'agriculture : 60000. Rgime fiscal : Rgles gnrales : 10665 s. (bnfices : DC) ; 12040 (TVA : DC). Rgles particulires aux socits civiles et groupements : 60000 s. (tude d'ensemble). Autre rubrique : Activit (agricole). Alerte (procdure d'alerte) : 27505 s. (tude gnrale). Allocations familiales (cotisations) : 7650 (grants) ; 20005 s. (associs).

Alsace-Moselle : 12390 (taxe d'apprentissage). Amlioration : voir Dpenses. Amnagement de locaux : 30500 s. (FONC : amnagements effectus par le locataire). Autre rubrique : Travaux. Amiante : 30690 (FONC : dp. de recherche) ; 30715 (FONC : dp. d'enlvement). Amortissements Immeubles des socits transparentes : 41110 s. (associs de SCA : amortissements Besson et Prissol ) ; 41360 (entreprises membres des SCA). Immeuble lou par une SCI : 30640 s. (FONC : dduction forfaitaire) ; 30900 s. (FONC : amortissement Prissol) ; 30985 (FONC : amortissement Besson) ; 31965 (entreprises membres BIC ou IS) ; 35145 (obligations dclaratives). Immeubles des SCPI : 37402 (dduction forfaitaire). lments d'actif des socits civiles professionnelles :55040 s. lments d'actif des socits civiles de moyens : 58660, 58710. Amortissement dgressif : 55060 (SCP). Amortissements exceptionnels : 55062 (SCP : BNC) ; 60945 (parts de socits d'exploitation forestire). Amortissements rputs diffrs : 10600 s. (imputation sur revenus des associs) ; 11055 (imputation en cas de changement de rgime fiscal) ; 31965 (revenus des entreprises membres de SCI). Comptabilisation : 17830 s. (DC) ; 35835 (SCI) ; 38240 (SCPI) ; 40400 (SCA) ; 56485 (SCP). ANAH, ANAHR :voir Subventions. Annexe Comptes annuels : 18155 (DC) ; 38525 s. (SCPI). Rapport de gestion : 38705 s. (SCPI). Antiquits (apports en socit) : 4270 (PV : DC). Appartements : voir Immeubles, Logement. Appels de fonds Socits civiles immobilires : 21415 (ENR : DC). Socits civiles de construction-vente : 45130 (rg. juridique) ; 46080 (intrts : rg. fiscal). Comptabilisation des appels de fonds : 18010 (DC) ; 40345 (SCA) ; 46885 (SCV) ; 59435 (SCM). Socits civiles d'attribution : 40340 (comptabilit) ; 40905 s. (rg. jurid.) ; 41790 (ENR) ; 41860 (PV). Sommes verses aux syndics pour paiement des charges : 30635 (SCI : FONC). Appel public l'pargne Interdiction gnrale pour les socits civiles : 21015 (DC). Socits autorises : SCPI : 36515 s. Socits d'pargne forestire : 60900 s. Appointements : voir Salaires.

Apports en socit (rgles gnrales) a) Rgime juridique : - par un poux : 680 s. - par un partenaire d'un Pacs : 700 s. - fictifs : 1110 s. - frauduleux : 1170 s. - aprs jugement prononant le redressement judiciaire, la liquidation judiciaire ou la faillite personnelle : 780. - en priode suspecte : 775 s. - en cas de suspension provisoire des poursuites : 780. Ayants cause de l'apporteur : 1170. Cranciers de l'apporteur : 1150 s. Dfinition : 1100. Excution force : 1135. Libration des apports : 1130, 1225 s. (DC) ; 54140, 54155 (SCP). Redressement judiciaire : 770 s. Rmunration des apports : 1120. Socit en formation : 2455 (DC). Autres rubriques : Apports en industrie, Apports en nature, Apports en numraire. b) Rgime fiscal : tude d'ensemble : 3500 s. (DC). Apports une SCI : 34310 (PV). Apports une socit civile d'attribution : 39605 s. (PV) ; 39700 (ENR) ; 39705 (TVA immo.). Apports une socit civile de construction-vente : 44560 s. Apports une SCPI : 37500. Apports une socit de portefeuille : 52580 s. Apports une socit civile professionnelle : 54400 s. (ENR, PV) ; 57625 (remboursement d'apports une SCP). Apports une socit civile de moyens : 58600 s. Autre rubrique : Apports en nature. c) Comptabilit : Comptabilisation : 17955, 18010 (DC). valuation : 17805 s. (DC). Apports en industrie Rgime juridique : 1420 s. Droits d'apport : 3625 s. (ENR : DC). Obligation de non-concurrence : 20441 (rg. juridique : DC). Socits civiles professionnelles : 54170 (rg. juridique). Socits sans capital : 1755 (rg. juridique : DC). Comptabilisation : 17810 (DC). Autre rubrique : Parts d'industrie. Apports en nature tude gnrale Rgime juridique : 1260 s. (DC) ; 54150 s. (SCP). Rgime fiscal : 3600 s. (tude d'ensemble) ; 52500 s. (socit de portefeuille). Apport d'immeubles : 3600 s. (ENR ; TVA) ; 4115 (PV prives) ; 4500 s. (PV professionnelles) ; 35610 (comptabilit : SCI). Apport d'une entreprise individuelle : 4700 s. (PV professionnelles : DC) ; 3830 (ENR).

Apports de terrains btir : voir Terrains. Apports de terres agricoles et de plantations : 4510 (PV professionnelles : DC). Apports de btiments ruraux : 4510 (PV professionnelles : DC). Apports de clientle civile : 3625 s., 3730 s. (rg. fiscal : DC) ; 54151 (rg. juridique : SCP) ; 54400 s. (rg. fiscal : SCP). Apports d'un droit au bail (rg. juridique) : 3600 s. (ENR) ; 54152 (SCP). Apports de brevets : 3625 s. (ENR : DC) ; 3755 (TVA : DC). Apports de procds de fabrication ou de marques de fabrique : 1370 (rg. juridique) Apports de mtaux prcieux, bijoux, objets d'art et de collection : 4270 (PV prives : DC). Apports d'objets mobiliers divers : 4275 (PV prives : DC). Apports de contrats de crdit-bail immobilier ou de biens acquis l'issue de tels contrats : 4750 s. (PV professionnelles : DC). Apports de la chose d'autrui : 1111 (rg. juridique). Apports indivis : 1025 (rg. juridique). Apports sans valeur : 1111 (rg. juridique). Apports en usufruit : 52520 s. (rg. juridique) ; 52607 s. (rg. fiscal). Cranciers de l'apporteur : 1150 (rg. juridique). poux : 672 s. (rg. juridique). valuation : 17805 (comptabilit). Majeurs incapables : 620 (rg. juridique). Mineurs : 610 s. (rg. juridique). Passif grevant les apports : 1111 (rg. juridique). Reprise des apports en nature : 20234 (rg. juridique). Survaluation des apports en nature : 1111 (rg. juridique). Transfert de proprit : 2455 (rg. juridique). Transfert des risques : 2460 (rg. juridique).

Apports en numraire tude d'ensemble : 1220 s. (rg. juridique) ; 17955 (comptabilit : DC). Apports par des poux : 672 s. (rg. juridique : DC). Apports par des mineurs : 610 s. (rg. juridique : DC). Apports non capitaliss : 18010 (comptabilit : DC). Apports des socit civiles professionnelles : 54140. Apports partiels d'actif : 16408, 16421 (rg. fiscal : DC). Apprentis : 12405 s. (taxe d'apprentissage : DC). Arbitrage : 6210 (clause compromissoire). Architectes Honoraires verss un architecte : 30695 (FONC : SCI). Socits civiles professionnelles : 54005 s. (tude gnrale) ; 55610 (TVA). Arrts des comptes : 40360 (opration de construction : SCA). Ascenseur : 30690 (FONC : remplacement) ; 30715 (installation) ; 41200 s. (crdit d'impt pour l'installation : associ de SCA). Assembles : 8510 s. (tude d'ensemble : DC) ; 54710 s. (SCP). Autre rubrique : Dcisions collectives.

Associations - agres pour les professions librales : 10725 (DC) ; 55250 s. (SCP) ; 55320, 56305 (comptabilit des SCP membres d'une association agre). - foncires urbaines : 30625 (FONC : loi Malraux). - sans but lucratif(loyers perus d'une socit civile) : 30215 (SCI) ; 41500 (SCA). Transformation d'une socit civile en association : 15795 (impts directs : DC). Associs Rgime juridique (rgles gnrales) : tude d'ensemble : 20005 s. Dfinition des associs : 1020 (DC). Associ unique : 24200 (DC). Droits des associs : 2470 (formation de la socit : DC) ; 1520 s., 20280 (bnfices) ; 8560 s. (droit de communication). Agrment : voir Agrment. Assembles : voir Assembles. Augmentation des engagements des associs : 9105 s. (dcisions collectives) ; 14530 (augmentation de capital). Capacit : 600 (DC). Cautionnement par la socit : 6022 s. (DC). Compte courant : 20040 s. Concurrence (obligation de non-) : 21316 (DC). Consentement : 520 (DC). Consultation par correspondance : 8700 (DC). poux : voir poux. tranger : 720 s. Exclusion : 24160 s. Indivision : 1025. Majeurs incapables : 620 s. Msentente entre associs : 24160 s. Mineurs : 605. Nombre d'associs : 1005 s. Partenaires d'un Pacs : 700 s., 1030. Personne morale : 650 s. Prte-nom : 1050. Profession : 56890 (exercice titre individuel : SCP). Qualit d'associ : 1020. Questions crites : 20252. Redressement judiciaire : 2510 (formation de la socit : DC) ; 28250 s. (consquences l'gard des associs : DC) ; 57710 (extension aux associs : SCP). Succession : 1025. Usufruit (et nue-proprit) : 1040, 53070 s. Rgime fiscal et social (rgles gnrales) : Imposition personnelle des associs (socits non passibles de l'IS) : 10600 s. Distributions aux associs (socits passibles de l'IS) : 10300 s. Rmunration des associs exerant une activit au sein de la socit : 20005 s. (rg. fiscal et social). Rmunration des associs-grants : voir Grants. Avances consenties aux associs : 10305 (DC) ; 18070 (comptabilit). Avances (en compte courant notamment) consenties par les associs la socit (rgime des intrts) : 20045 s. (DC) ; 10235 (sts passibles de l'IS) ; 18065 (comptabilit).

Vrification de la situation fiscale des associs : 13835 (DC). Dtournement commis par un associ : 10610 (rg. fiscal : DC). Recouvrement des impts contre les associs : 14110 (DC). Comptabilit : Avantages en nature : 18070 (DC) ; 59405 (SCM). Oprations ralises par un associ pour le compte de la socit : 18065 (DC) ; 59440 (SCM). Oprations ralises par la socit pour le compte d'un associ : 18070 (DC). Socits civiles immobilires de location : Plus-values de cession des parts : 34200 s. (tude d'ensemble). Immeuble mis gratuitement la disposition d'un associ : 30410 (FONC) ; 32215 (contribution sur les revenus locatifs) ; 33515 (PV de cession). Socits civiles d'attribution : Droits et obligations des associs : 40800 s. (rg. juridique). Rgime fiscal des associs : 41100 s. Retrait d'un associ : 42800 s. (rg. juridique). Locaux dont l'associ se rserve la jouissance : 41180 s. (rg. fiscal). Socits civiles de construction-vente : Droits et obligations des associs : 45000 s. (rg. juridique). Responsabilit des associs : 45450. Profits de construction : 46000 s. Appartements cds aux associs pour un prix minor : 45865. Socits civiles de portefeuille : Droits et obligations des associs : 53050 s. Distributions aux associs : 53080 (rg. jurid.) ; 53330 s. (socits soumises l'IS : rg. fiscal). Socits civiles professionnelles : Droits et obligations des associs : 56800 s. Imposition personnelle des associs : 55400 s. Rmunration des associs : 55405 s. (rg. fiscal) ; 56450 s. (comptabilit). Socits civiles de moyens : Situation fiscale des associs : 58840 s. Rmunration des associs : 58706 (rg. fiscal). Avances en compte courant consenties la socit : 58845 (rg. fiscal). Socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag : Droits et obligations des associs : 50000 s.

Assurances Frais d'assurance d'immeubles lous (rev. fonciers) : 30640, 30810 (immeubles urbains) ; 31400 (immeubles ruraux) ; 30620 (monuments historiques). Primes d'assurance : voir Primes (d'assurance). Assurance-responsabilit professionnelle : 56905 (SCP). Cotisations d'assurances sociales : voir Cotisations. Indemnit d'assurance : 30470, 30480 (FONC). Augmentation de capital Rgime juridique : 14505 s. (tude d'ensemble) ; 735 (investissements trangers) ; 56000 s. (SCP) ; 36905 s. (SCPI). Rgime fiscal : 14700 s. (ENR) ; 34315 (incidences sur calcul des PV de cession des titres). Comptabilit : 17980 (DC). Avances

- aux associs consenties par les socits passibles de l'IS : 18070 (comptabilit). - aux associs consenties par une SCV : 45635. - sur les fermages : 31285 (FONC) ; - par les associs(en compte courant notamment) la socit (rg. fiscal des intrts) : 20045 s. (DC) ; 10235 (sts passibles de l'IS) ; 18065 (comptabilit).

Avantages en nature Rgime fiscal : 30500 s. (FONC : amnagements du locataire revenant au bailleur) ; 30800 (FONC : rmunration des gardiens). Comptabilit : 35725 (associs de SCI) ; 56440 (SCP) ; 18070 (DC) ; 59405 (SCM). Avis tiers dtenteur : 14115 (DC). Avocats (Socits civiles professionnelles) : 54005 s. (tude d'ensemble) ; 55660, 55695 (TVA) ; 57025 (cession des parts : rg. juridique). Avoir fiscal Socits soumises l'IS : 10310 s. (DC). Socits civiles dtenant des valeurs mobilires : 53195 s., 53265 (sts de portefeuille). Avous Socits civiles professionnelles : 54005 s. (tude d'ensemble). Comptabilisation des provisions sur frais reues des clients : 56415 (SCP). Bail : voir Locations. Banqueroute : 28470 s. (rg. juridique : DC). Bateaux de plaisance (apport en socit) : 4275 (PV : DC). Btiments ruraux : 4510 (PV d'apport : DC) ; 32800 (location : rgime de TVA). Bnfices - agricoles : 10665 s. (rg. fiscal : DC). - non commerciaux : 10710 s. (mode d'imposition : DC) ; 54800 s. (bnfices des SCP) ; 58680 s. (bnfices des SCM). - distribus (dividendes) : 10300 s. (socits soumises l'IS : DC). - industriels et commerciaux : 58700 s. (SCM dont les associs relvent des BIC). Notion de bnfice : 1505 (rg. juridique : DC). Droit aux bnfices : 1520 s., 20280 (rg. juridique : DC). Rpartition des bnfices entre les associs : voir Rsultats sociaux. Clause lonine : 1530 s. (rg. juridique : DC). Prescription des dividendes : 18625. Autres rubriques : Associs, Comptes sociaux, Rsultats sociaux. Besson : 30985 s. (FONC : logements neufs) ; 31100 s. (FONC : logements anciens) ; 35145 (obligations dclaratives) ; 37402 (immeubles des SCPI) ; 41110 s. (associs de SCA).

Biens professionnels : 13160 s. (ISF). Bijoux (apport en socit) : 4270 (PV prives : DC). Bilan
Prsentation : 18160 (DC) ; 35900 (SCI) ; 40500 (SCA) ; 47000 (SCV) ; 59500 (SCM). Rvaluation : 17850 (DC).

Bilan social : 18200 (socits tenues d'tablir un bilan social). Bois

Plus-values de cession ou d'apport de terrains boiss : 4510 (PV professionnelles) ; 33525 (PV prives). Bnfices de l'exploitation forestire : 10665 s. Gardes forestiers(rmunrations) : 31390 (FONC). Groupements forestiers : 60400 s. Socits d'pargne forestire : 60900 s.

Boni de liquidation Rpartition entre associs : 25285 (rg. juridique : DC). Rgime fiscal : 10310, 25740 s. (socits passibles de l'IS). Boni de liquidation des SCP coopratives : 58120 (rg. juridique). Brevets, procds et marques de fabrication Apports : 1365 s. (rg. juridique). Cession, concession des brevets, marques de fabrique et autres droits protgs : 12030 (TVA : DC). Conflit d'une marque avec la dnomination sociale : 1875 (DC). Conseils en proprit industrielle : 54005 s. (SCP : tude gnrale). Socit propritaire de brevets et marques : 16805 (changement de dnomination) ; 16625 (transfert de sige social). ISF : 13060. Bulletin Bulletin trimestriel : 38710, 38730 (SCPI). Bureaux Locations de bureaux : 32445 (option TVA). Taxe annuelle sur les bureaux en le-de-France : 13300 (DC). Canalisations (remise en tat) : 30690 (FONC : SCI). Capacit Associs : 600 (DC). poux : 670 s. (associ) ; 7045 (grant). trangers : 720 s. (associ) ; 7050 (grant). Majeur incapable : 620 (associ) ; 7040 (grant). Mineur : 605 (associ) ; 7035 (grant). Partenaire d'un Pacs : 700 s. (associ). Personne morale : 650 s. (associ) ; 7030 s. (grant). Profession : 710 (DC). Cession de parts : 21210 s. (DC).

Grant : 7030 s. (DC).

Capital - minimum : 1750 (DC) ; 54130 (SCP) ; 36630 (SCPI) ; 60920 (socits d'pargne forestire). - variable : 1770 s. (rg. juridique : DC) ; 20240 (retrait d'associ : rg. juridique) ; 37405 (rg. fiscal : SCPI). Apports : voir Apports en socit. Augmentation : voir Augmentation de capital. Libration du capital : voir Libration. Rduction : voir Rduction de capital. Remboursement du capital(rg. juridique) : 25280 s. (DC) ; 57625 (SCP). Socit sans capital : 1755 (DC). Comptabilisation : 17955 s. (apports : DC) ; 17980 s. (variations du capital : DC) ; 38130 s. (SCPI). Carrires (concession du droit d'exploitation) Immeubles urbains : 30530 (FONC : SCI). Immeubles ruraux : 31310 (FONC : SCI). Cascade (dduction des rappels d'impts) : 13830 (DC) ; 30450 (FONC). Cause (contrat de socit) : 900 s. (DC). Cautionnement (et caution) - par la socit des dettes des associs ou d'un tiers : 6022 s. (rg. juridique : DC). - par les socits d'attribution aux associs : 40170, 40175 (rg. fiscal). - demand aux locataires : 32905 (TVA : SCI). Sort des cautions en cas de transformation de la socit : 15477 (rg. juridique : DC). Sort des cautions en cas de fusion de la socit : 16207 (rg. juridique : DC). Autre rubrique : Dpt de garantie. Centres - de gestion agrs : 10700 (socits civiles agricoles : DC) ; 46030 (associs de SCV). - de formation des apprentis(taxe d'apprentissage) : 12400 s. (DC). - de formalit des entreprises : 2315 (DC). Cessation et cession d'activit Impts directs : 11000 s. (DC) ; 25700 s. (dissolution) ; 21785 (PV : parts sociales). TVA : 33030. Cessation conscutive l'apport une socit civile professionnelle : 54410 s. (rg. fiscal). Dissolution de socit : 24115 s. (DC). Honoraires et commissions : 12620 (dcl. annuelle). Taxes assises sur les salaires : 12440 (apprentissage) ; 12490 (inv. construction) ; 12560 (formation continue) ; 12600 (dcl. annuelle des salaires). Cessation des paiements : 28040 s. Cession - de parts : voir Cessions de parts sociales. - d'une exploitation agricole : 33525 (PV prives : SCI). - amiable aux collectivits locales : 34020 (PV prives : SCI).

- d'immeubles lous sous le rgime de la TVA : 33030 (rgularisations oprer : SCI). Cession d'activit : voir Cessation et cession d'activit. Pour toutes les autres oprations : voir le mot correspondant la nature du bien cd (ex. : Immeubles, Terrains, Logement) ou la nature de l'opration (ex. : Apports en socit, Donation, Successions).

Cessions de parts sociales Rgime juridique : tude gnrale : 21200 s. (DC). Rgles particulires : 37020 s. (SCPI) ; 57005 s. (SCP). Cession avant immatriculation de la socit : 2470 (DC). Agrment : voir Agrment. Paiement des dettes sociales : 20410 s. (DC). Signification : 57020 (SCP). Socit en liquidation : 24670 s. (DC). Transmission par dcs : 22000 s. (DC). Rgime fiscal (rgles gnrales) : tude gnrale : 21400 s. (ENR : DC) ; 21600 s. (PV). Imposition des bnfices de l'anne de cession : 10615 (DC) ; 55435 (SCP) ; 60095 (socits agricoles). Runion de toutes les parts en une seule main : voir Runion de toutes les parts. Transmission par dcs : 10615, 22160 s. Parts de socits civiles de location : Plus-values de cession : 34200 s. (tude d'ensemble). Parts de socits civiles d'attribution (sts transparentes) : Rgime juridique : 41600 s. Rgime fiscal : 41755 (ENR) ; 41840 s. (TVA) ; 41860 s. (PV de cession). Parts de socits civiles de construction-vente : 45200 s. (tude d'ensemble). Parts de socits civiles de placement immobilier (SCPI) : 37020 s. (rg. juridique) ; 37435 (rg. fiscal). Parts de socits civiles de portefeuille : 53205, 53340 (rg. fiscal). Parts de socits civiles professionnelles : 57005 s. (rg. juridique) ; 57100 s. (rg. fiscal) ; 57200 s. (transmission par dcs : rg. juridique) ; Parts de socits civiles de moyens : 58970 s. (rg. fiscal). Parts de socits agricoles : 60090, 60125 (Gaec) ; 60240, 60255 (GFA) ; 60430, 60450 (groupement forestier) ; 60620 (SCEA) ; 60760 (EARL : ENR) ; 60970 (socit d'pargne forestire : ENR). Parts de socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag : 50150 s. (rg. juridique) ; 50325 (rg. fiscal). Chambres - de mtiers : 12400 s. (taxe d'apprentissage). - de commerce et d'industrie : 12400 s. (taxe d'apprentissage) ; 12555 (participation-formation continue). - d'agriculture : 12400 s. (taxe d'apprentissage). Changement - d'objet ou d'activit : 16900 s. (tude d'ensemble) ; 11000 s., 11400 s. (impts directs). - de rgime fiscal (IR, IS) : 15700 s., 16910 s. (ENR : DC) ; 15750 s., 11000 s., 11400 s. (impts directs : DC) ; 21650 (incidence sur sursis d'imposition des PV sur parts sociales) ; 31630 (leve d'option d'un contrat de crdit-bail : SCI) ; 34490 (SCI : PV). - de nationalit : 16645 s. (rg. fiscal : DC). - de lieu d'exercice de la profession : 16925 (rg. fiscal : DC). Charges

- augmentatives du prix : 11640 (ENR : acquisition d'immeubles) ; 21410 (parts sociales) ; 33615 (PV immo.). - personnelles des associs de SCP : 55405 s. (rg. fiscal) ; 56450 s. (comptabilit). - sociales : voir Cotisations sociales. Remboursement par les locataires : 30460 (rev. fonciers) ; 32905 (base d'imposition la TVA). Comptabilisation des charges : 35820, 35825 (SCI) ; 46825, 46850 s. (SCV) ; 59325 s. (SCM). Couverture des charges de gestion : 40385 (comptabilit : SCA). Remboursement des charges communes : 59320 s. (SCM). Charges et offices publics ou ministriels : 54005 s. (SCP).

Autre rubrique : Frais et charges. Chasse (droit de) Location : 31500 (FONC : SCI) ; 11860 (enregistrement et publicit du bail). Terrain de chasse dont la SCI se rserve la jouissance : 31500. Chauffage central : 30690, 30715 (FONC : SCI) ; 41200 s. (crdit d'impt pour l'installation : associ de SCA). Chques Dpenses ou recettes rgles par chques : 54855 (rg. fiscal : SCP). Chirurgiens-dentistes (socits civiles professionnelles) : 54005 s. (tude gnrale) ; 55630 (TVA). Chmage : 7655 (grant) ; 12785 (allocations de chmage : CSG et CRDS). Clauses - d'agrment : voir Agrment. - d'attribution : 25265 s. (DC). - compromissoire : 6210 (DC). - de garantie de passif : 21318 (rg. juridique) ; 21668 (rg. fiscal : PV). - lonines : 1530 s. (DC). - d'option : 22100 s. (DC). Clientle (apport) : 1385 (rg. juridique : DC) ; 3625 s., 3730 s. (rg. fiscal : DC) ; 54151 (rg. juridique : SCP) ; 54400 s. (rg. fiscal : SCP). Clubs d'investissement : 10775 (rg. fiscal). Coefficient - d'rosion montaire : 33705 (PV immo.). - de conversion : 44875 (TVA). Collection (objets de) : 4270 (PV d'apport : DC). Comit d'entreprise : 8525 (convocation aux assembles) ; 8574 (participation aux assembles) ; 12560 (participation-formation continue) ; 18740 (information par commissaire aux comptes) ; 27520 s. (procdure d'alerte : DC). Commissaires aux comptes Alerte des dirigeants : 27510 s. (DC). Nomination et missions : 18700 s. (DC). Cessation en cas de transformation en socit civile : 15470 (DC).

Socits tenues d'avoir un commissaire aux comptes : 17555 (socits importantes ayant une activit conomique) ; 36845 (SCPI). SCP de commissaires aux comptes : 54005 s. (tude d'ensemble).

Commissaires-priseurs : 54005 s. (SCP). Commissions - dpartementales de conciliation : 13955 (DC). - dpartementales des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires : 13910 (DC). Commissions de souscription reues par les SCPI : 38105. Commodat : 31275 (revenus proprits rurales). Communaut entre poux : voir poux. Communaut europenne : 730 (libert d'tablissement) Communication (droit de) - de l'administration des douanes : 13815. - de l'administration fiscale : 13815, 17535 (DC). - des associs : 8560 s. (rg. juridique : DC) ; 53050 s. (socits de portefeuille) ; 56810 (comptes sociaux : SCP). - des organismes de scurit sociale : 13815. Compensation - en cas de redressement judiciaire : 1230 (rg. juridique : DC). Libration des apports : Augmentation du capital : 14556 (rg. juridique : DC). Constitution : 1230 (rg. juridique : DC). Comptence des tribunaux : 6210 s. (rg. juridique). Comptabilit Dispositions gnrales : 17500 s. Comptabilit recettes-dpenses : 17650 (DC). Dispositions particulires : Socits civiles de location : 35600 s., 33100 (obligations comptables TVA). Socits civiles exerant une activit de marchand de biens : 48440 s. Socits civiles de placement immobilier (SCPI) : 38000 s. Socits civiles d'attribution : 40200 s. Socits civiles de construction-vente : 46600 s. Socits de pluriproprit : 49530 s. Socits civiles professionnelles : 56300 s. (tude gnrale). Comptabilisation des recettes : 55170 (rg. fiscal). Comptabilisation de la TVA : 54865 (rg. fiscal). SCP membres d'associations agres : 55320 (rg. fiscal). SCP de mdecins conventionns : 55350 (rg. fiscal). Obligations des SCP assujetties la TVA : 55705. Socits civiles de moyens : 59300 s. (tude gnrale) ; 58800 s. (obligations fiscales). Frais de comptabilit : 30660 (FONC : SCI).

Documents de gestion : 18190 (DC) ; 35940 (SCI) ; 38735 (SCPI) ; 40510 (SCA) ; 47010 (SCV) ; 56560 (SCP). Pices justificatives : 17615 (DC). Vrification : 13820 s. (DC).

Comptes Comptes bancaires : 13815 (droit de communication de l'administration) ; 13835 (contrle fiscal) ; 13855 (dclaration des transferts de fonds et des comptes ouverts l'tranger). Comptes courants d'associs : Rgime juridique : 20040 s. (DC). Avances par la socit aux associs : 10305 (rg. fiscal : sts passibles de l'IS). Intrts des comptes courants : 10235 (sts passibles de l'IS) ; 20045 (DC). Cession ou remboursement des comptes courants : 21415 (ENR : DC). Cession corrlative la vente des parts : 34340 (SCI). ISF : 13180. Comptes bloqus : 10235, 20055 s. (rg. fiscal des intrts). Comptes annuels : 18150 (DC) ; 35900 (SCI) ; 38500 (SCPI) ; 40500 (SCA) ; 47000 (SCV) ; 56550 (SCP) ; 59500 (SCM). Compte de rsultat : 18165 (DC) ; 38050, 38515, 38520 (SCPI). Compte de rsultat prvisionnel : 18190 (DC). Autres rubriques : Comptabilit, Comptes sociaux, Livres de comptabilit. Comptes sociaux Affectation des rsultats : 18620 (comptabilit : DC). Approbation : 18600 (DC) ; 54760 (SCP). Bnfices : voir Bnfices. Dividendes : 18620 (DC). Pertes : 18630 (DC). Rserves : 18620 (DC). Rsultat social : 17905 (DC). Rapport de gestion : 17555, 18180 (socits importantes : DC) ; 38705 s. (SCPI). Concierges : 31385 (rmunration : FONC). Concurrence (obligation de non-concurrence des associs) : 20440 s., 21316 (DC). Condition suspensive ou rsolutoire : 3530 (paiement des droits d'enregistrement) ; 44615 (TVA immo.) ; 33850 (PV : SCI). Cong individuel de formation (versement de 0,15 % et versement de 1 % en faveur des salaris sous contrat de travail dure dtermine) : 12525, 12555 (participation-formation continue). Congrs (frais) : 54985 (rg. fiscal : SCP). Conjoint : voir poux. Conseils - juridiques ou fiscaux : voir Avocats. - de grance : 7090 (DC). - en proprit industrielle : 54005 s. (SCP : tude gnrale).

- de surveillance : 20253 (DC) ; 49750 (sts d'attribution d'immeubles temps partag).

Consentement des associs Cession de parts : 21205 (DC). Constitution de la socit : 520 (DC). Consignation des fonds des clients : 56415 (comptabilisation : SCP). Constitution de la socit Actes pour le compte de la socit en formation : voir Formation. Comptabilisation des apports : 17955 s. (DC). Consentement : 520 s. (DC). Date de la constitution : 2405 (DC). Dnomination sociale : 1855 s. (DC). Dure de la socit : 1705 s. (DC). Nombre d'associs : 1005 s. (DC). Publicit : 2270 s. (DC). Promesse de socit : 2210 s. (DC). Statuts : 2230 s. (DC). Autres rubriques : Apports en socit, Capital, Capacit. Construction Opration de construction : Comptabilisation : 17565 (DC) ; 35620 (SCI) ; 40305 (SCA) ; 46820 (SCV). TVA : 44760 s. (SCV). Profits de construction : 45400 s. (SCV) ; 34040 (SCI). Vente de logements quips : 44845 (TVA) ; 45550 (profits de construction : SCV). Constructions remises en paiement de l'achat d'un terrain btir : 47400 s. (SCV). Construction d'immeubles par une SCI : 32405 s. (TVA immo.) ; 34040 (PV). Construction d'immeubles par une SCA : 42200 s. (rg. juridique et fiscal). Constructions difies par le locataire : 30500 s. (FONC : SCI) ; 34060 (PV : SCI). Bail construction : 31600 s. (FONC) ; 34060 (PV : SCI). Dpenses de construction : voir Dpenses. Investissement construction : 12460 s. (tude d'ensemble). Autre rubrique : Immeubles. Contentieux : 14200 s. (fiscalit : tude d'ensemble). Contrat de travail : 20005 s. (associs : DC) ; 7110 s., 8125 (grants : DC). Contribution - au remboursement de la dette sociale (CRDS) : 12700 s. (tude d'ensemble) ; 30865 (FONC) ; 33870 s. (PV immo.). - additionnelles l'impt sur les socits : 10275 s. - minimum de taxe professionnelle : 12193. - sur les revenus locatifs : 32200 s. (tude d'ensemble) ; 30585 (FONC) ; 40155 (SCA). - sociale gnralise (CSG) : 12700 s. (tude d'ensemble) ; 30865 (FONC) ; 33870 s. (PV immo.). - AGFF : 7660 (salaire du grant).

Contrle de l'impt : 13805 s. (tude d'ensemble) ; 13240 (ISF) ; 30630 (FONC) ; 35120 (SCI) ; 43515 (SCA) ; 55180 s. (SCP). Conversion (convention) : 12555 (participation-formation continue). Convocation : voir Assembles. Coopratives Assujettissement l'IS : 10010 (DC). Socits civiles professionnelles : 58100 s. (rg. juridique et fiscal). Socits civiles de moyens : 58650 (rg. fiscal). Socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag : 50400 s. (rg. juridique et fiscal). Socits coopratives de construction : 40140 (transparence fiscale). Cotisations sociales : 8105 (responsabilit du grant en cas de non-paiement des cotisations). - des socits civiles professionnelles : 54960 (dduction des bnfices) ; - personnelles des associs : 10635 (rg. fiscal : DC) ; 54960, 55430 s. (rg. fiscal : SCP) ; 56450 s. (comptabilit : SCP). Autre rubrique : Scurit sociale. CRDS : voir Contribution (au remboursement de la dette sociale). Crances - acquises : 10716 (option pour le rgime crances acquises - dpenses engages) ; 11185 (imposition en cas de changement de rgime fiscal : DC) ; 54435 s. (SCP : changement de mode d'exercice de la profession) ; 54820 s. (option pour l'IS) ; 54860 (bnfices des SCP : option) ; 56075 (transformation d'une SCP en SEL) ; 54435, 56100 s. (fusions de SCP) ; 58680 s. (SCM : associs BNC) ; 58730 s. (SCM : changement de mode de dtermination du rsultat). - sur les acqureurs d'immeubles neufs : 45815 (SCV). Apports de crances : 1375 (rg. juridique : DC). Cession de parts assortie de cession de crances : 34340 (SCI). Libration par compensation de crances : 1230, 14556 (rg. juridique : DC). Cranciers : 15020 (DC : rduction de capital) ; 16240 s. (DC : protection en cas de fusion de socits) ; 20420 s. (DC : poursuites contre les associs). Crdit-bail Sous-location d'immeubles pendant la dure du contrat de crdit-bail : 31630 (SCI). Apport de contrats de crdit-bail immobilier ou de biens acquis l'issue de tels contrats : 4750 s. (PV : DC). Ralisation d'une opration de crdit-bail : 10075 (DC). Crdit d'impt - pour dpenses de gros quipements et assimils : 41180 s. (IR : associs de SCA). TVA : 33000 (remboursement des crdits) ; 33020 (nouveaux bailleurs, redevables de la TVA : SCI). Autre rubrique : Avoir fiscal. Croupier (Convention de ) : 1045, 21090 s. (rg. juridique et fiscal). CSG : voir Contribution (sociale gnralise). Cuisines quipes cdes avec les immeubles neufs : 45565 s. (profits de construction : SCV).

Dbours Comptabilisation des remboursements : 56415, 56430 (SCP). Rgime fiscal : 54900 (bnfices : SCP) ; 55660 (TVA : SCP). Dcs (d'un associ) Agrment des hritiers : 22030 s. (DC). Clause d'option : 22100 s. (DC). Continuation de la socit : - avec le conjoint : 22080 s. (DC). - avec les hritiers : 22005 s. (DC) ; 57215 (SCP). - avec les personnes dsignes dans les statuts : 22100 s. (DC). - entre les associs survivants : 22060 (DC) ; 57200 s. (SCP). Imposition des rsultats de la socit de personnes : 10615 (DC) ; 55435 (SCP) ; 60095 (socits agricoles). Parts sociales en usufruit : 22110 s. (rg. juridique : DC) ; 52055 (socits civiles de portefeuille). Transmission par dcs des parts sociales : voir Successions. Dchances des grants : 28420 s., 54605 (SCP). Dcisions collectives tude gnrale : 9000 s. (DC) ; 54700 s. (SCP) ; 49800 s. (sts d'attribution d'immeubles temps partag). Acte sous seing priv : 8800 (DC). Consultation par correspondance : 8700 s. (DC). Majorit : 54740 (SCP) ; 49850 (sts d'attribution d'immeubles temps partag). Nombre de voix : 54730 s. (SCP). Procs-verbal : 54750 (SCP). Socit en formation : 2480 (DC). Socit en liquidation : 24680 (DC). Usufruit : 53070 (socits de portefeuille). Autres rubriques : Assembles, Vote. Dclarations (fiscales) Dclaration par les socits civiles de location : Dclaration d'existence : 35000 s., Dclaration annuelle de rsultats : 35100 s. Dclaration de plus-values immobilires : 33950 s. Dclaration par les socits civiles d'attribution : Dclaration d'existence : 43405. Dclaration annuelle de rsultats : 43505. Dclaration par les socits civiles de construction-vente : Dclaration d'existence : 44715 (TVA). Dclaration de TVA immobilire : 44720 s. Dclaration annuelle de rsultats : 46300 s. Dclaration par les SCPI : 37430. Dclaration par les socits civiles procdant des achats-reventes : 48490 s. Dclaration par les socits de pluriproprit : 49510. Dclaration par les socits civiles de portefeuille : 53600 s. (tude d'ensemble). Dclaration par les socits civiles professionnelles :

Dclaration d'existence : 55685 (SCP soumises la TVA). Dclaration annuelle de rsultats : 55160 (dcl. contrle). Dclaration par les socits civiles de moyens : Dclaration d'existence : 59140 (SCM soumises la TVA). Dclaration annuelle de rsultats : 58780 s. Dclaration par les socits civiles d'exploitation agricole : 10675 (forfait) ; 10685 (rel normal) ; 10692 (rel simplifi). Rgles gnrales : Dclarations de TVA immobilire : 44710 s. (terrains btir) ; 44890 (constructions neuves). Dclaration de TVA de droit commun : 33065 s. (SCI) ; 55700 s. (SCP) ; 59140 (SCM). Dclaration pour la contribution sur les revenus locatifs : 32270 s. Dclaration des rsultats : 10250 (socits passibles de l'IS) ; 10650 (socits relevant du rgime des socits de personnes) ; 10720 (BNC : dcl. contrle). Dclaration de taxe professionnelle : 12200 (DC) ; 55820 (SCP). Dclarations diverses : 12600 (salaires) ; 12620 (honoraires) ; 12440 (apprentissage) ; 12490 (inv. construction) ; 12535, 12560 (formation continue) ; 12925 (taxe sur voitures des socits) ; 13240 (ISF) ; 13410 (taxe 3 %). Contrle des dclarations : 13800 s. (DC) ; 55180 s. (SCP) ; 53660 (socits de portefeuille). Dfaut ou retard de dclaration : 13925 (valuation ou taxation d'office) ; 14010 (pnalits).

Dclaration contrle (rgime d'imposition) : 10720 (DC) ; 55150 s. (SCP) ; 58680 s. (SCM : associs BNC). Dductions ISF : 13120 (dduction des dettes : justification et contrle). TVA : 32960 s. (opration de location) ; 44725 , 44775 (oprations de construction) ; 44910 (droits dduction : TVA immo.) ; 42560 (transfert droits dduction : SCA). Revenus fonciers (dduction forfaitaire) : 30640 s. (immeubles urbains) ; 30920 (amortissement Prissol) ; 31030 (amortissement Besson) ; 31130 (Besson : logements anciens) ; 31410 s. (immeubles ruraux) ; 37402 (associs SCPI) ; 41106 (associs SCA). Dduction des charges : voir Frais et Charges. Dduction des dficits : voir Dficits. Dficits Imputation sur le revenu global des associs : 10600 s. (socits soumises l'IR : DC) ; 11055 (transformation de socits soumises l'IR). Imputation des dficits de la socit civile par les entreprises membres : 10850 s. (DC). Dficit agricole : 10685 (DC). Dficit foncier : 31700 s. (associ de SCI) ; 41128, 41135 (associ de SCA). Dficit d'une socit de construction-vente : 46035 (associ passible de l'IR) ; 46065 (associ passible de l'IS). Dficit des socits civiles professionnelles : 55080, 55450. Dficit des socits civiles de moyens : 58712. Autres rubriques : Moins-values ; Pertes. Dgrvements d'office : 14250 (DC). Dlai - de dpt des dclarations : voir Dclarations. - de reprise (prescription) : 13880 s. (DC). - de rclamation contentieuse : 14210 (DC).

Dlgation de pouvoirs (grants) : 6571 s., 7460 s. (DC) ; 6250 (dclaration des crances). Dmarchage : 36722 (SCPI). Dmembrement de proprit : voir Usufruit. Dmission (des grants) : 7240 s. (tude d'ensemble). Dmolition - de toitures, planchers, plafonds : 30720 s. (FONC : SCI). Immeubles dmolis en vue de reconstruction : 44617 (SCV). Dnomination sociale Constitution de la socit : 1855 s. (DC). Changement de dnomination sociale : 16800 s. (DC). Liquidation de la socit : 24625 (DC). Protection de la dnomination sociale : 1885 (DC). Dentistes (socits civiles professionnelles) : 54005 s. (tude gnrale) ; 55630 (TVA). Dpendances : 33510 (PV : SCI) ; 44620 (TVA immo : SCV). Dpenses Dpenses mises la charge du locataire : 30560 (FONC). Dpenses acquittes par le propritaire pour le compte des locataires : 30580 (FONC). Dpenses d'entretien et de rparation (revenus fonciers) : Immeubles urbains : 30685 s. Immeubles ruraux : 31345. Indemnit d'viction verse au locataire pour permettre les travaux de rparation : 30590. Dpenses d'amlioration(revenus fonciers) : Immeubles urbains : 30710 s. (dduction) ; 30910 (amortissement Prissol) ; 31030 (amortissement Besson). Immeubles ruraux : 31360 s. Bail rhabilitation : 31650 s. Incidence sur le calcul des PV : 33640 (SCI) ; 41135 (SCA). Dpenses de construction, reconstruction, agrandissement (revenus fonciers) : Immeubles urbains : 30720 s. (dduction) ; 30910 (amortissement Prissol ) ; 31030 (amortissement Besson ). Immeubles ruraux : 31365 s. Incidence sur le calcul des PV : 33640. Dpenses d'assainissement : 31365 (FONC : immeubles ruraux). Dpenses de mise aux normes de btiments ruraux : 31380 (FONC). Dpenses ouvrant droit rduction d'impt (associs de SCA) : voir Rduction d'impt. Dpenses de ravalement : 30690 (FONC). Dpenses professionnelles : 54940 s. (SCP). Voir aussi Frais et charges et le mot correspondant chaque nature de dpenses. Dpt de garantie - demand aux locataires : 30435 (FONC) ; 32905 (TVA). - demand aux acqureurs :

Locaux d'habitation : 42310 s. (rg. juridique des SCA). Locaux construire : 44870 (SCV : assiette de la TVA).

Dpt de bilan : 28055 s. (DC). Dtournement commis par un associ : 10610 (rg. fiscal : DC). Dettes : 13120 (ISF : rgles de dduction). Autre rubrique : Intrts. Dirigeants : voir Grants. Dissolution de socits Rgime juridique : tude gnrale : 24005 s. (DC) ; 37110 s. (SCPI) ; 42845 (SCA) ; 50030 s. (socit d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag) ; 57600 s. (SCP). Prescription quinquennale : 26000 s. (DC). Rgime fiscal : tude gnrale : 25400 s. (ENR) ; 25700 s. (impts directs). Imposition des plus-values immobilires : 34460 (SCI). Dissolution d'une socit civile d'attribution : 43130 (ENR) ; 43120 (PV immobilires). Autres rubriques : Runion de toutes les parts, Liquidation, Partage, Cessation et cession d'activit. Distribution - de bnfices : voir Bnfices. - gratuite de parts : 34325 (SCI : PV) ; 55100 (SCP). Dividendes : voir Bnfices. Documents - de gestion : 18190 (DC : comptabilit). - de synthse : 38500 s. (SCPI : comptabilit). Dol (consentement des associs) : 575 (DC). DOM : 33530 (PV prives : terrains btir). Domicile Consquences fiscales du transfert de domicile ou de la domiciliation l'tranger : 13030 s. (ISF) ; 21600, 21650, 53340 (PV latentes sur titres de socits) ; 53650 (PV d'change et PV latentes sur titres : dclaration) ; 34590 (PV : cession rsidence principale). trangers fiscalement domicilis en France : 12705 (CSG, CRDS sur revenus d'activit) ; 12825, 12840 (prlvements sociaux sur revenus du patrimoine) ; 13025 s. (ISF). Dommages-intrts Dtermination du bnfice fiscal : 54900 (SCP).

Droits du grant rvoqu : 7215 s. (DC). Inexcution promesse d'achat ou vente sur parts sociales : 21260 (DC).

Donation - de parts sociales (rg. fiscal) : 22160 s. (DC) ; 57240 s. (SCP) ; 60260 (GFA) ; 60455 (groupement forestier). - dguise (rg. juridique) : Socit entre poux : 682 (DC) ; 52770 (socit de portefeuille). Socit entre une personne et certains de ses futurs hritiers : 690 s. (DC) ; 52780 (socit de portefeuille). Dons - la socit : 6026 (rg. juridique : DC). - des uvres (dductibilit des bnfices) : 54991 (SCP). Droits - prfrentiel de souscription (augmentation de capital) : 14545 s. (DC). - de premption : 1300 (apports en nature : rg. juridique). - de bail (contribution sur les revenus locatifs) : 32200 s. - au bail : voir Locations. - de pche et de chasse (baux) : 31500 (FONC). - sociaux : voir Parts sociales. - de succession et de donation : Transmission de parts sociales : 10740 s. (dduction des droits de la quote-part de bnfice) ; 22160 s. (DC) ; 55420, 57240 (SCP). - de communication : voir Communication. d'entre (ou pas-de-porte) Imposition du revenu : 30475, 30590 (FONC : SCI) ; 31950 (entreprise membre d'une SCI). Base d'imposition la TVA : 32905 (SCI). Comptabilisation : 35830 (SCI). Dure de la socit : 1705 s. (tude d'ensemble) ; 16700 s. (proprogation : rg. juridique et fiscal) ; 24005 (dure illimite). EARL (exploitation agricole responsabilit limite) : 60700 s. (tude d'ensemble). change Plus-values d'change de titres : 52620 (PV privs : sursis d'imposition) ; 53205 (socit de portefeuille non soumise l'IS). Plus-values d'change d'immeuble : 33460, 33615 (PV prives : rgles gnrales) ; 33535 (PV prives : remembrement). claircissements (demande d') : 13840 (DC) ; 13240 (ISF) ; 30630 (FONC : SCI). conomies d'nergie : 30715 (SCI : FONC). Constitution de socit en vue d'conomies : 1510 (rg. juridique : DC). Vocation des associs aux conomies : 1550 (rg. juridique : DC). gout (installation ou branchement) : 30715, 31365 (FONC : SCI). Emprunts (intrts d') : voir Intrts. Engagement de construire : 44640 (TVA immo : SCV).

Enregistrement - des actes de ventes soumises la TVA immobilire : 44725 (terrains) ; 44930 (constructions). Voir aussi le mot correspondant chaque catgorie de droits d'enregistrement (ex. : Apports en socit pour droit d'apport). Enseignement : 12020 (TVA) ; 12125 (taxe professionnelle). Ensemble immobilier TVA sur locations : 32470 s. (SCI). Groupe d'immeubles : 46310 (SCV : profits de construction). Cession en bloc d'lments acquis par fractions : 34050 (PV : SCI). Entreprises - membres de socits civiles (principes gnraux d'imposition) : 10850 s. (DC). - membres d'une socit civile immobilire : 30215, 31900 s. (bnfices) ; 33405 (PV). - membres d'une socit civile d'attribution : 41350 s. (bnfices) ; 41890 s. (PV). - membres d'une socit civile de construction-vente : 46020 s. (profits de construction). Entretien : voir Dpenses. pargne : voir Appel public l'pargne. poux Apports en socit : 672 s. (DC). Cession de droits sociaux constituant des biens communs : 21211 s. (DC). Parts en communaut : 21130 (DC). Qualit d'associ : 1035 s. (DC). Rmunration des conjoints d'associs : 20031 (DC) ; 56450 s. (comptabilit). Socit entre poux : 680 s. (DC) ; 52770 (socit civile de portefeuille) ; 56875 (SCP). quipements - mobiliers (ventes d'immeubles neufs quips) : 44845 (TVA immo.) ; 45550 s. (profits de construction : SCV). - sportifs ou de loisirs cds avec des immeubles neufs : 45620 (SCV : profits de construction). Gros quipements : 41200 s. (crdit d'impt : SCA). rosion montaire (coefficient) : 33705 (PV immo.). Erreur (contrat de socit entach d'erreur) : 565 s. (DC). tablissement - d'enseignement : voir Enseignement. Frais d'tablissement des socits civiles professionnelles : 55000 (dduction) ; 56480 (comptabilisation). Location d'tablissements industriels et commerciaux : 10070 (rg. fiscal : DC). talement des impositions (paiement fractionn ou chelonn) : 3645, 3830 (ENR) ; 4366 (PV professionnelles) ; 4700 s. (apport d'une activit professionnelle) ; 22190 s. (droits de succession ou de donation) ; 52090 s. (droits de succession sur biens attribus en nue-proprit). Autres rubriques : Report (de taxation), Revenus exceptionnels ou diffrs.

tat
- descriptif de division : 39550 (SCA). - du patrimoine : 38030 s., 38505 s. (comptabilit des SCPI).

tranger Socits trangres : 725 s. (rg. juridique : exercice d'activits rglementes) ; 13400 s. (taxe 3 % sur les immeubles des socits). Capacit : 720 s. (rg. juridique). Domicile fiscal en France : 12705 (CSG, CRDS sur revenus d'activit) ; 12825, 12840 (CSG, CRDS et prlvement 2 % sur revenus du patrimoine) ; 13025 s. (ISF). Grants de nationalit trangre : 7050 (rg. juridique). Investissements trangers en France : 735 s. (rg. juridique). Profits immobiliers raliss par des non-domicilis en France : 34550 s. (PV occasionnelles) ; 46200 s. (profits de construction habituels). Transfert de sige l'tranger : 16645 s. (rg. fiscal : DC). Transfert de fonds l'tranger : 13815 (droit de communication de l'administration) ; 13855 (contrles et dclarations). Transfert de domicile l'tranger : voir Domicile. Placements financiers des non-rsidents : 13065 (ISF). valuation - des apports (comptabilit) : 17805 s. (DC). - des entreprises : 13850 (consultation de l'administration fiscale). - des immobilisations (comptabilit) : 17820 s. (DC) ; 38525 s. (SCPI). - des immeubles de SCPI : 38030 s. - des parts de SCPI : 38720. - des socits en cas de fusion : 16100 s. (DC). valuation d'office : 13920 s. (tude d'ensemble) ; 30630 (en matire de revenus fonciers). viction : voir Indemnit. Exclusion des associs : 20210 s., 24160 s. (DC) ; 1798 s. (socit capital variable)56835 (SCP). Exercices comptables : 17635 (DC). Exonrations Plus-values immobilires : 4510 (terres et btiments agricoles) ; 33500 s. (cession d'immeubles : SCI) ; 34230 s. (titres de SCI) ; 41860 (titres de SCA). Plus-values mobilires : 52610 s. (apports socit de portefeuille). Participations assises sur les salaires : 12460 (participation construction) ; 12540 (formation professionnelle continue). Revenus fonciers: 31685 s. (SCI : locations des personnes dfavorises). ISF : 13060 s. (tude d'ensemble) ; 13160 s. (biens professionnels : parts sociales). Taxe professionnelle : 12125 (enseignement) ; 12185 (dbut d'activit) ; 55750 (mdecins). Expert 30660 (FONC : honoraires) ; 54015 (SCP : cration). Exploit d'huissier (actions en justice) : 6230 (rg. juridique : DC). Exploitation agricole : voir Activit (agricole).

Expropriations (PV prives) : 34000 s. (SCI). Facturation de la TVA : 33105 (SCI) ; 55710 (SCP). Faillite personnelle (rg. juridique) : 28420 s. (DC) ; 57720 (SCP). Fermages : 31250 s. (FONC) ; 32800 (option pour la TVA). Autres rubriques : Loyers. Financement de la socit Tableau de financement : 18190 (comptabilit : DC). Autre rubrique : Appels de fonds. Foncier : 30300 s. (FONC : tude d'ensemble). Fondateurs de la socit : 2200 s. (DC). Fonds : - de remboursement des parts de SCPI : 38410 s. (comptabilit). - d'assurance-formation : 12555 (participation-formation continue). Autre rubrique : Appels de fonds. Force majeure (notion de) : 44665 (TVA immo.). Fort : voir Bois. Forfait agricole : 10670 s. (bnfices : DC) ; 30215 (sts agricoles membres de SCI). Formalits : voir les mots correspondant aux oprations qui ncessitent des formalits particulires (ex. : Constitution, Augmentation de capital, Transformation de socits, etc.). Formation (socit en formation) : 2400 s. (tude d'ensemble) ; 3840 (ENR : actes passs avant l'immatriculation de la socit). Formation professionnelle continue Participation au financement : 12520 s. (DC) ; 43590 (SCA). Activits d'enseignement : 12020 (TVA). Fortune (impt de solidarit sur la fortune) : 13000 s. (tude d'ensemble). Frais et charges Frais d'acquisition : voir Acquisitions. Frais d'acte et d'enregistrement pour achat d'immeubles : 30625 (FONC). Frais d'tablissement : - des socits civiles professionnelles : 55000 (dduction) ; 56480 (comptabilisation). - des socits civiles de placement immobilier : 38100 (comptabilisation). Frais prvisibles d'amnagement et de viabilit (lotissements) : 48675 (rg. fiscal). Frais financiers : 54995 (rg. fiscal : SCP) ; 40310 (comptabilit : SCA). Frais financiers, commerciaux et administratifs : 45861 (SCV).

Frais de fonctionnement des socits transparentes : 40980, 40990 (rg. jurid.) ; 41125, 41355 (rg. fiscal) ; 40420 (comptabilit). Frais de gestion : 46855 (comptabilit : SCV) ; 38340 s. (comptabilit : SCPI). Frais locatifs : 35825 (comptabilit : SCI). Frais personnels des associs : 10635 (DC) ; 55425 (SCP). Frais de prospection des capitaux : 38135 (comptabilit : SCPI). Frais de recherche des immeubles : 38160 (comptabilit : SCPI). Frais d'entretien et de rparation de locaux et matriels professionnels : 54970 (BNC : SCP). Frais relatifs aux immeubles : 46825 (comptabilit : SCV). Frais de rception, reprsentation, congrs : 54985 (BNC : SCP). Frais de repas : 54987 (BNC : SCP). Frais de transport (domicile de l'associ - lieu de travail) : 10635 (DC) ; 55425 (SCP : dduction des BNC). Frais professionnels des SCP de mdecins conventionns : 55340 s. (valuation) ; 56200 (barme forfaitaire). Frais de voyages : 54975 s. (SCP). Remboursements de frais (rg. fiscal) : 10635 (DC) ; 32905 (TVA : charges locatives). Socits civiles professionnelles : - frais exposs par les associs pour le compte de la socit : 54940, 54975 s., 55425. - frais verss la socit par les clients : 54900. Socits civiles de moyens : frais supports par la socit pour le compte des associs : 58705 (BIC) ; 58680 s. (BNC) ; 59080 s. (TVA). Remboursements de frais (comptabilit) : 35825 (SCI) ; 38320 s. (SCPI) ; 56410 (SCP) ; 59405 (SCM).

Autre rubrique : Dpenses. Voir galement le mot correspondant la nature de chaque frais ou charge. Franchise de TVA : 33070 (rgime) ; 33100, 33105 (obligations) ; 55690 s. (SCP). Fraude - fiscale : 14060 (poursuites correctionnelles). Agrment des cessions de parts : 21340 (DC). Apport frauduleux : 1155 s. (DC). Nullit pour fraude : 26640 (rg. juridique : DC). Fusions de socits Rgime juridique : 16000 s. (DC) ; 37100 s. (SCPI) ; 56100 (SCP). Rgime fiscal : 16400 s. (DC) ; 37415 s. (SCPI) ; 54435 s., 56105 s. (SCP) ; 57105 (SCP : cession de parts). Comptabilit : 18250 (DC) ; 38115 (SCPI). Gage : voir Nantissement. Garage Locations imposables la TVA : 32600 s. (SCI). Revente de parkings par une socit civile de construction-vente : 45605. Socits concessionnaires : 49500 (pluriproprit). Garantie - des associs lors du partage : 25315 (DC). - d'viction : 1280 (apports en nature). - des loyers : 30405, 30480 (contrats d'assurance : FONC). - de passif : 21315 (rg. juridique) ; 21668 (rg. fiscal : PV).

- du promoteur : 40360 (comptabilit : SCA). - des vices cachs :1280 (apports en nature). Dpt de garantie : voir Dpt de garantie.

Gardes Gardes-chasse, gardes forestiers (rmunration) : 12310 (taxe sur les salaires) ; 31390 (FONC : SCI). Gomtres-experts (socits civiles professionnelles) : 54005 s. (tude gnrale) ; 55620 (TVA). Grance tude d'ensemble : 7000 s. (DC). Comptabilit : 38340 s. (rmunration de la socit de gestion : SCPI). Frais de grance (FONC) : 30780 (immeubles urbains) ; 31390 (immeubles ruraux). Grance libre de fonds de commerce : 10075 (DC) . Grance d'immeubles (activit de) : 10036 (rg. fiscal). Autre rubrique : Grants. Grants Rgime juridique : tude gnrale : 7000 s. (DC) ; 53005 s. (socits de portefeuille) ; 54600 (SCP). Action en justice : - reprsentation de la socit : 6245 s. (DC). - action contre les grants : 28340 s. (redressement judiciaire). Agrment des cessions de parts : 21345. Banqueroute : 57725 (SCP). Cessation des fonctions : 15460 (transformation de la socit : DC) ; 24800 (liquidation de la socit : DC). Dlgation de pouvoir : 6571 s. Faillite personnelle : 28420 s. (DC) ; 57720 (SCP). Formation de la socit : 2490 (DC). Grants de fait : 28350 s. (redressement judiciaire : DC). Interdictions : 54605 (SCP). Paiement du passif (redressement judiciaire) : 28350 s. Pouvoirs des grants : 54625 s. (SCP). Reddition des comptes : 17525 (DC) ; 56345 (SCP). Responsabilit des grants : 54640 s. (SCP) ; 28340 s. (redressement judiciaire). Rvocation : 54610, 54615 (SCP). Socit en formation (entre en fonctions des grants) : 2490 (DC). Transfert du sige social : 16600 (DC). Rgime fiscal (rmunration de l'associ-grant) : 30785 (SCI) ; 46085 (SCV) ; 50030 (socit civile de portefeuille). Comptabilit (rmunration du grant) : 18050 (DC) ; 35820 (SCI) ; 38340 s. (socit de gestion : SCPI). Gestion d'immeubles (activit de) : 10036 (rg. fiscal : DC) ; 12130 (taxe professionnelle : DC) ; 13190 (ISF) ; 35820 (comptabilit : SCI). Socits civiles de gestion de leur patrimoine immobilier : 30010 s. (tude d'ensemble) ; 13190 s. (ISF). SCPI : 36800 s. (socit de gestion). Frais de gestion d'immeubles lous : 30640 s. (FONC : dduction forfaitaire). Gestion d'un portefeuille : voir Socits (socits civile de portefeuille).

GIE (Groupement d'intrt conomique). Transformation d'une socit civile en GIE ou d'un GIE en socit civile : 15790 (rg. fiscal : DC). Gratuit Immeuble occup gratuitement par un associ ou un tiers : 30410 (FONC) ; 32215 (contribution sur les revenus locatifs) ; 33515 (PV de cession) ; 41180 s. (SCA). Transmissions titre gratuit : voir Donation,Successions. Greffiers des tribunaux de commerce : 54005 s. (tude gnrale : SCP). Groupe d'immeubles Profits de construction : 46310 (SCV). Ensemble immobilier (TVA sur locations) : 32470 s. (SCI). Groupe de socits Dclarations fiscales : 10251 (DC : socit membre d'un groupe). Investissements trangers : 735 (DC). Passif des socits du groupe : 6006 (DC). Groupements - agricoles d'exploitation en commun (Gaec) : 60005 s. (tude d'ensemble) ; 12140 (taxe professionnelle : DC) ; 20222 (exclusion d'associs). - fonciers agricoles (GFA) : 60200 s. (tude d'ensemble) ; 13100, 13210 (ISF). - fonciers ruraux (GFR) : 60800 s. - forestiers : 60400 s. - pastoraux : 60500 s. - d'intrt conomique (transformation d'une socit civile en GIE ou d'un GIE en socit civile) : 15790 (rg. fiscal : DC). Habitation : voir Logement, Immeubles. Handicaps (dpenses destines favoriser leur accueil dans les locaux industriels et commerciaux) : 30710, 30715 (FONC : SCI). Holdings : 13195 (ISF). Honoraires - d'expert pour fixer les loyers : 30660 (FONC). - perus par des grants : 7610 (TVA ; taxe professionnelle). - de tenue de comptabilit : 30660 (FONC). Provisions ou avances sur honoraires : 54885 (SCP). Rtrocession d'honoraires : 54900 (SCP) ; 56410 (comptabilit : SCP). Dclaration des honoraires : 12620 (DC). Comptabilisation des honoraires : 56410 s. (SCP). Huissiers de justice : 54005 s. (tude gnrale : SCP) ; 6230 (exploit : action en justice). Hypothque Acte notari : 7420 (DC). Pouvoir des grants pour consentir une hypothque : 7420 (DC). Purge des hypothques : 1150 (DC).

Hypothque lgale du Trsor public : 14130 (DC).

IFA (imposition forfaitaire annuelle) : 10270 s. Immatriculation - au registre du commerce : 2285 (DC) ; 120 s. (socits ancien rgime : DC). - au registre de l'agriculture : 60000. Immeubles Droits de mutation (ou TVA immo.) sur les cessions et apports en socit : 3600 s. (apports) ; 11600 s. (acquisitions : ENR) ; 44615 s. (terrains btir : TVA immo.) ; 44820 s. (immeubles neufs : TVA immo.). Revenus des immeubles : voir Loyers. Plus-values de cession ou d'apport : voir Plus-values. Apports d'immeubles : 1260 s., 1340 (rg. juridique) ; 3500 s., 4115 (rg. fiscal). Oprations de construction : voir Construction. Vente d'immeubles par des SCPI : 36512 s. (rg. juridique) ; 37405 (rg. fiscal) ; 38270 s. (comptabilit). Locations d'immeubles : voir Locations. Immeubles classs monuments historiques : voir Monuments historiques. Immeubles ruraux : voir Proprits rurales. Immeuble occup gratuitement par un associ ou un tiers : 30410 (FONC) ; 32215 (contribution sur les revenus locatifs) ; 33515 (PV de cession) ; 41180 s. (SCA). Immeubles btis destins tre dmolis ou remis en tat : 44618 (TVA immo.). Immeubles vacants : 30430 (non productifs de revenus fonciers) ; 13500 s. (taxe sur logements vacants). Socit propritaire d'immeubles : formalits aux hypothques en cas de : - changement de dnomination : 16800. - transfert du sige social : 16625. - transformation de la socit : 15441. Comptabilisation : 35805 (SCI) ; 40210 s., 40300 s. (SCA) ; 46825 (SCV). Dprciation (comptabilit) : 35835 (SCI) ; 38030 s., 38240 (SCPI) ; 40400, 46860 (SCV). Autres rubriques : Terrains, Construction, Logement. Immobilisations - dtenues la date d'assujettissement la TVA : 33020 (SCI de location). Acquisition d'immobilisations : 18100 (DC : comptabilit). Cession ou apport d'immobilisations : 4350 s. (PV professionnelles) ; 33030 (rgularisation de TVA). valuation (comptabilit) : voir valuation, Immeubles. Imposition d'office : 13920 s. (DC). Imposition forfaitaire annuelle la charge des socits passibles de l'IS : 10270 s. Impts Impt sur le revenu (socits civiles relevant de l'IR) : 10600 s. (DC). Impt sur les socits : 10010 s. (sts soumises de plein droit) ; 10080 s. (sts soumises sur option). Impt de solidarit sur la fortune : 13000 s. (tude d'ensemble) Impts dductibles des revenus fonciers (SCI) : 31290, 31440 (immeubles ruraux) ; 30860 (immeubles urbains). Paiement des impts : voir Paiement.

Autres rubriques : Taxe, TVA. Incompatibilits du grant : 7080 (DC). Indemnit Indemnit d'viction verse : - par une socit de construction-vente : 45865. - au locataire par une SCI : 30590, 31295 (FONC). Indemnit d'assurance perue en cas de sinistre : 30470, 30480 (FONC). Indemnit d'immobilisation : (promesse d'achat ou de cession de parts sociales) : 21265 (DC). Indemnit kilomtrique : 12905 (taxe sur les voitures des socits) ; 54885 (SCP : BNC). Indemnit maladie : 12775 (CSG et CRDS). Indexation (prts indexs consentis par les associs) : 10235 (dduction des produits : DC) ; 20046 (rg. fiscal : DC). Indivision - aprs liquidation : 25230 s. (DC). Apports indivis : 1025 (rg. juridique : DC) ; 56055 (apport de clientle une SCP). Associ (qualit d') : 1025 (DC). Gestion des biens indivis : 25232 (DC). Mandataire unique : 9035 s. (DC). Pacte civil de solidarit : 1030 (DC). Parts sociales en indivision : 21110 (DC) ; 21210 (DC : cession) ; 52790 (apport socit de portefeuille). Reprsentation de l'indivision : 9035 s. (parts indivises). Sursis au partage : 25231 (DC). Socit ou indivision : 405 s. (DC). Infirmiers : 54005 s. (tude gnrale : SCP) ; 55630 (TVA). Information - financire des associs : 35900 s. (SCI) ; 38515 s. (SCPI) ; 40500 s. (SCA) ; 47000 s. (SCV) ; 59500 s. (SCM). - du public : 36520 s. (SCPI). Installation lectrique : 30690, 30715, 31365 (SCI : FONC). sanitaire : 30715 (SCI : FONC). Intention spculative Oprations spculatives et habituelles : 48135 s. (marchands de biens). Achat pour revente aprs lotissement : 48600, 48615 s. Interdiction(s) - des grants : 7060 (DC) ; 54605 (SCP). - de grer : 28460 s. (procdure collective). - d'une socit civile professionnelle : 57605. - des associs de SCP : 56835. Cession force des parts : 57080 (SCP).

Intrts Intrts des comptes courants d'associs et des prts la socit : Socits non passibles de l'IS : 20045 s. (rg. fiscal : DC) ; 31955 (entreprise membre). Socits passibles de l'IS : 10235, 20050 s. (rg. fiscal : DC). Intrts verss : - par des socits civiles de construction-vente (appels de fonds) : 46080 (rg. fiscal). - par des socits civiles professionnelles : 54995 (BNC). - par des socits civiles de moyens leurs associs : 58706. - pour des immeubles lous (dduction des revenus fonciers) : 30840 s. (immeubles urbains) ; 31290 (immeubles ruraux) ; 31700 s. (dficits fonciers). - pour des rsidences secondaires : 33650 (calcul des PV). - pour l'acquisition de l'habitation principale : 41180 s. (associs des SCA). Intrts perus : - par une socit de construction-vente : 45900. - par une socit de portefeuille : 53165, 53265 s. - par une socit civile professionnelle : 54885. Intrts d'emprunts contracts pour l'acquisition de parts sociales : 10740 s. (DC) ; 30845 (SCI) ; 55420 (SCP) ; 58955 (SCM). Intrts d'emprunts contracts pour la construction : 45861 (SCV). Intrts de retard (pnalits) : 14005 s. (DC). Intermdiaire - pour l'achat et la vente d'immeubles : 48100, 48200 s. (rg. fiscal). - pour la gestion d'un portefeuille : 52000. Intuitus personae : 310 s. (DC). Inventeur : voir Brevets. Investissement construction : 12460 s. (tude gnrale). tranger : 735 s. (rg. juridique). forestier (rduction d'impt) : 60420 (parts de groupements forestiers) ; 60940 (parts de socits d'pargne forestire). locatif (rduction d'impt) : 30305 (associs de SCI) ; 30900 (non-cumul avec Prissol) ; 41150 s. (associs des SCA) ; 45610 (SCV : cession de locaux avec clause de garantie de loyers). ISF (impt de solidarit sur la fortune) : 13000 s. (tude d'ensemble). Isolation des immeubles : 30715 (SCI : FONC). Jardins (entrepreneurs de) : 12310 (taxe sur les salaires). Jouissance Locaux dont l'associ se rserve la jouissance gratuite : 30410, 31550 s. (FONC) ; 32215 (contribution sur les revenus locatifs) ; 33515 (PV de cession) ; 41180 s. (associ de socit transparente) ; 50300 s. (associ de socit civile d'attribution en jouissance temps partag). Socits civiles d'attribution (rg. juridique) : Rglement de la jouissance des locaux : 39570 s. Droits des associs la jouissance des locaux : 40805 s.

Socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag (rg. juridique) : Rglement de la jouissance des locaux : 49650. Droits des associs la jouissance des locaux : 50005 s.

Juste motif Dmission des grants : 7240 (DC). Dissolution de la socit : 24160 s. (DC). Retrait d'un associ : 20232 (DC). Rvocation des grants : 7215 s. (DC). Justifications (demande de) : 13840 (DC) ; 13240 (ISF) ; 30630 (FONC : SCI). Kinsithrapeutes : 54005 s. (tude gnrale : SCP) ; 55630 (TVA). Laboratoires d'analyses mdicales : 54005 s. (tude gnrale : SCP) ; 55650 (TVA). Lsion Apports en nature : 1295 (DC). Partage : 25335 (DC). Libralit : 45865 (SCV : cession prix minor un tiers non associ). Libration - du capital : 1130, 1225 s. (DC) ; 54140, 54155 (SCP). - des souscriptions : 14555 s. (augmentation de capital : rg. juridique). - par compensation : 1230. Lienemann : 31670 s. (tude d'ensemble) ; 37402 (immeubles des SCPI). Liquidation (de la socit) - judiciaire : 28160 s. (DC). tude gnrale : 24600 s. (DC) ; 24800 s. (liquidateur : rgime juridique) ; 57620 (SCP). Rgime fiscal : Droits d'enregistrement : 25420 s. (DC). Impts directs : 25700 s. (DC). Autres rubriques : Partage. Liste des comptes : voir Nomenclature comptable. Livraison soi-mme (TVA) - d'un immeuble construit par une SCI : 32405 s. (modalits) ; 32460 (option pour la TVA sur les loyers). - d'un immeuble destin au logement locatif social et des travaux de rhabilitation : 32409 (modalits) ; 32970 (secteurs distincts). - d'un logement-foyer : 32409 (modalits) ; 32970 (secteurs distincts). - d'un immeuble construit par une socit civile d'attribution : 42550 s. - de constructions destines la vente : 44800. Livres de comptabilit : 17610 (DC) ; 55165 s. (SCP).

Locations Socit civile donnant ses immeubles en location : 10060 s. (principes gnraux : DC) ; Rgime d'imposition des loyers (rev. fonciers) : voir Loyers. Locations soumises la TVA : 32400 s. (tude d'ensemble). Baux et locations verbales : Contribution sur les revenus locatifs : 32200 s. (tude d'ensemble). Enregistrement et publication des baux : 11850 s. Bail professionnel et usage d'habitation (bail unique) : 32445 (TVA). Bail construction : 30345, 31600 s. (FONC) ; 34060 (PV : SCI) ; 45615 (SCV). Bail rhabilitation : 30345, 31650 s. (FONC) ; Locations consenties par les socits de construction-vente : - d'immeubles nus : 45880 s. - de queues de programme : 47500 s. Location d'tablissements industriels et commerciaux : 10070 (rg. fiscal : DC). Location d'un immeuble professionnel une SCM : 58615. Location du droit d'affichage : voir Affichage. Bail emphytotique consenti par une socit de construction-vente : 45615. Transformation du type juridique de la socit locataire : 15480 (rg. juridique). Droit au bail : Apport du droit au bail : 1350 (rg. juridique : DC) ; 3625 s. (rg. fiscal) ; 54152 (SCP). Locations de voitures : 12905 s. (taxe sur les voitures des socits) ; 54975 s., 55050 (SCP). Location-grance de fonds de commerce : 10075 (DC) ; 34215 (immeuble d'exploitation : PV). Location d'immeubles neufs usage d'habitation (rduction d'impt) : 30305 (associs de SCI) ; 37402 s. (associs des SCPI) ; 41150 s. (associs des SCA). Locations caractre social : 31670 s. (FONC) ; 32409 (TVA : taux rduit). Locaux d'habitation : voir Logement. vacants : 13500 s. (taxe) ; 30430 (non productifs de revenus fonciers). amnags : 10060 s. (bnfices) ; 32705 (TVA). Cession de locaux achevs depuis plus de 5 ans : 44940 s. (TVA, ENR). Cession de locaux neufs quips d'lments mobiliers : 45550 (SCV). Autres rubriques : Immeubles. Logement - locatif social : 32409 (taux rduit de TVA) ; 31670 s. (FONC) ; 44685 (SCV : acquisition d'un terrain btir) ; 44875 (SCV : cession d'immeuble). foyer : 32409 (TVA : livraison soi-mme). - occup gratuitement par un associ ou un tiers : 30410, 31550 s. (FONC) ; 32215 (contribution sur les revenus locatifs) ; 33515 (PV de cession) ; 41180 s. (associ de socit transparente). - vacant : 13500 s. (taxe) ; 30430 (non productif de revenus fonciers). Rsidence principale : 13100 (ISF) ; 33510 s. (PV : SCI) ; 41180 s. (associ de SCA : crdit d'impt et rduction d'impt). Rsidence secondaire et logement ne constituant pas la rsidence principale : 33520 (PV : exonration) ; 33770 (PV : abattement). Vente de logements quips : 44845 (TVA) ; 45550 (profits de construction). Rsidence htelire : 30900 s. (FONC : amortissement Prissol) ; 30985 (FONC : amortissement Besson). Rsidence de tourisme : 30305 (associ de SCI : rduction d'impt) ; 37402 (associ de SCPI) ; 41150 s. (associ de SCA : rduction d'impt) ; 32725 (TVA). Appartements cds aux associs pour un prix minor : 45865 (SCV).

Autres rubriques : Immeubles, Construction, Rduction d'impt. Logiciels Auteurs de logiciels : 12010 (TVA). Dpense d'acquisition (charge ou amortissement) : 55040, 55062 (SCP : BNC). Lotissements Socits civiles procdant des oprations de lotissement sans difier de construction : 48600 s. Lotissements raliss par des socits civiles de construction-vente : 44645 (TVA/ENR) ; 45540 (impts directs). Frais prvisibles d'amnagement et de viabilit : 48675. Loyers tude d'ensemble du rgime d'imposition : 30200 s. (impts directs). Contribution sur les revenus locatifs : 32200 s. - arrirs : 30340 (FONC). - minors : 30445, 31555 s. (FONC) ; 32410 (TVA). - impays : 30420, 30780 (FONC) ; 30650, 30810 (primes d'assurances : dduction). - perus par compensation : 30385 (FONC). - perus d'avance : 30340 (FONC). - perus par un mandataire : 30380 (FONC). - rembourss ou abandonns : 30400, 30425 (FONC). - soumis la TVA : 30450 (dtermination des revenus fonciers : SCI) ; 32905 (base d'imposition la TVA). Comptabilisation des loyers : 18105 (DC) ; 35825 (SCI) ; 40420 (SCA) ; 59325 s. (SCM). Vente de locaux neufs avec garantie de loyer (profits de construction) : 45610 (SCV). Autre rubrique : Locations. Majeurs incapables : 620 s. (associs) ; 7040 (grants) ; 9015 (exercice du droit de vote). Malraux : 30750, 31745 (revenus fonciers : restauration immobilire). Mandat - apparent : 6045 (DC). Acte pour le compte de la socit en formation : 2570 (DC). Assembles : 8571 (DC). Signature des statuts : 2250 (DC). Oprations ralises en qualit de mandataire (comptabilisation) : 18080 s. (DC). Mandataires liquidateurs : 54015 (cration de SCP). Marchands de biens (oprations de) : 48000 s. Marques de fabrique : 1875 (DC : dnomination sociale). Autre rubrique : Brevets. Masseurs-kinsithrapeutes : 54005 s. (tude d'ensemble : SCP) ; 55630 (TVA). Matriel et outillage de faible valeur : 55040 (frais : SCP).

Mdecins (SCP) : 54005 s. (imposition des bnfices) ; 55340 s., 56200 (mdecins conventionns) ; 55630 (TVA). Mdicaments Vente par les mdecins : 55630 (SCP : TVA). Vente par les vtrinaires : 55640 (SCP : TVA). Msentente (entre associs) : 24160 s. (DC). Mesures conservatoires (sur les parts) : 22660 (saisies conservatoires : DC) ; 22670 (nantissement judiciaire : DC). Mtaux prcieux (apports) : 4270 (PV prives : DC). Meubl (immeuble lou en meubl) Apport en socit : 4500 (PV d'apport : DC). Location en meubl : 10065 (bnfices : DC) ; 32720 s. (TVA : SCI). Meubles (objets mobiliers) : 4275 (PV d'apport en socit) ; 55040 (SCP : dduction en charges). Micro Micro-BIC : 10050 s. (exclusion des activits exerces en socit) ; 58845 (associs de SCM). Micro-foncier : 41130 s. (associ de SCA) ; 41135 (incidences sur PV de cession d'immeubles) ; 37401 (exclusion des SCPI). Mineurs Apports : 610 s. (DC) ; 52755 s. (socit de portefeuille). Capacit : 605 s. (DC). Droit de vote : 9015 (DC). Grant : 7035 (DC). Mobilier : 4275 (PV d'apport en socit) ; 55040 (SCP : dduction en charges). Moins-values - professionnelles : 4350 s. (tude d'ensemble). - sur oprations de construction : 46035, 46065 (SCV). - sur cession d'immeubles : 33800 (PV prives : SCI). - sur cession de parts de SCI : 34350 (PV prives). - sur cession de valeurs mobilires : 52650. Monuments historiques Cessions de parts : 22180 (SCI : ENR). Dficits fonciers : 31750 Primes d'assurances : 30620 (FONC). Multiproprit :49500 s. (socit de multiproprit). Nantissement des parts Nantissement conventionnel : 22405 s. (DC). Agrment du cessionnaire des parts : 22420 s. (DC). Droit de vote (titulaire des parts donnes en nantissement) : 9045 (DC).

Nantissement judiciaire : 22670 (DC).

Nationalit (des socits) : 2000 (rg. juridique : DC) ; 16645 s. (changement : rg. fiscal). Nom patronymique - dans la dnomination sociale : 1855 (DC). Conflit du nom d'un tiers avec la dnomination sociale : 1890 (DC). Nomenclature comptable : 18800 (DC) ; 35705 (SCI) ; 38600 s. (SCPI) ; 40250 s. (SCA) ; 46705 (SCV) ; 56320 (SCP) ; 59550 (SCM). Normalisation comptable : 17560 (DC). Notaires (SCP) : 54005 s. (tude d'ensemble) ; 56305 (comptabilit) ; 57100 s. (cession de parts : rg. fiscal). Nullit tude d'ensemble : 26600 s. (DC) ; 54315 (SCP). Action en nullit : voir Actions en justice. Cession de parts sociales : 21225 s. (DC) ; 50155 s. (socits civiles d'attribution en jouissance temps partag). Exercice d'une activit commerciale : 835, 26680 (DC). Partage : 25330 (DC). Nue-proprit : voir Usufruit. Objets de collection (apports) : 4270 (PV prives : DC). Objet social Rgime juridique : tude gnrale : 800 s. (DC). Actes entrant dans l'objet social : 6020 s. (DC). Activit commerciale : 835, 26680 (DC) (achat-revente de titres). Activits rglementes : 105, 817 (DC). Cautionnement des dettes d'un associ ou d'un tiers : 6022 s. (DC). Changement : 16900 (DC). Exclusivit : 36505 (SCPI). Gestion d'un portefeuille : 52400 s. Ralisation ou extinction de l'objet : 24110 s. (DC). Rgime fiscal : Activit librale : 10710 s. (DC : tude d'ensemble) ; 10045 DC : disqualification en objet commercial). Objet immobilier : 10055 s. (DC). Objet industriel et commercial : 10030 s. (DC). Exclusivit de l'objet social : 37400 s. (SCPI) ; 40160 s. (SCA). Changement d'objet : 11000 s. (impts directs : DC) ; 16910 s. (ENR : DC). uvres d'art Apports d' uvres d'art : 4270 (PV prives : DC). Acquisitions d' uvres d'art : 54991 (SCP).

Officiers publics et ministriels : 54005 s. (SCP : tude gnrale) ; 11025 (transformation d'une SCP non titulaire d'un office en SCP titulaire d'un office). Cession de parts : voir Cessions de parts sociales. Oprations - accessoires : voir Accessoires. Traitement comptable des oprations : - de construction : 17565 (DC) ; 35620 (SCI) ; 40305 (SCA) ; 46820 (SCV). - ralises par un associ ou par le grant pour le compte de la socit : 18065 (DC). - ralises par la socit pour le compte d'un associ : 18070 (DC). - ralises pour le compte de tiers : 18080 (DC). Opposabilit aux tiers - des cessions de parts sociales : 21290 (DC) ; 57020 (SCP). - de la dissolution de la socit : 24320 s. (DC). Option - pour le paiement volontaire de la TVA : Locations d'immeubles : 32440 s. (SCI). Baux ruraux : 32800 (SCI). Bnficiaires de la franchise en base : 33070. - pour l'impt sur les socits : 10080 s. (DC) ; 11030 (changement de rg. fiscal) ; 34490 (PV : SCI) ; 53260 s. (socit de portefeuille) ; 54820 s. (SCP). - pour le rgime du bnfice rel (BIC : SCM) : 58700. - pour le sursis d'imposition des plus-values d'apport en socit d'une entreprise individuelle : 4700 s. (DC). Ordre du jour (des assembles) : 8540 s. (DC). Outillage (matriel et) de faible valeur : 55040 (frais : SCP). Pacs (pacte civil de solidarit : partenaires) : 700 s. (DC : apports en socit) ; 1030 (DC : qualit d'associ) ; 13051 (ISF) ; 21339 (DC : agrment). Paiement (des impts) Impt sur les socits : 10255 s. (DC). Taxe professionnelle : 12205. TVA immobilire : Terrains btir : 44700 s. Constructions neuves : 44890. Livraisons soi-mme : 42565. Paiement sur les encaissements : 44895 s. ISF : 13240 (DC). Droits d'apport : 3520 s. (ENR : DC). Action en recouvrement (poursuites) : 14100 s. (DC). Responsabilit des grants pour le paiement des impts (man uvres frauduleuses) : 8100 s. (DC). Sursis de paiement en cas de rclamation : 14225 (DC). Paiement fractionn ou chelonn (droits d'enregistrement, PV, rev. exceptionnels) : voir talement (des impositions). Paiement diffr (droits d'enregistrement, PV) : voir Report (de taxation). Autres rubriques : Acomptes,

Parking : voir Garage. Partage tude d'ensemble : 25200 s. (rg. juridique) ; 25500 s. (rg. fiscal : ENR). Socits civiles de placement immobilier : 37110 s. (rg. juridique) ; 37500 (ENR). Socits civiles d'attribution : 42870 s. (rg. juridique) ; 43002, 43120 s. (rg. fiscal). Socits civiles de construction-vente : 47200 s. Socits civiles professionnelles : 57630 s. Autres rubriques : Dissolution de socits, Liquidation. Participation - l'effort de construction : 12460 s. (DC) ; 43580 (SCA). - la formation professionnelle continue : 12520 s. (DC) ; 43590 (SCA). - et intressement des salaris : 54960 (SCP). - d'associs l'activit de la socit (comptabilit) : 18060 (DC) ; 59440 (SCM). Parts d'industrie Augmentation de capital : 14607 (DC). Bnfices : 56801 (SCP). Boni de liquidation : 25285 (DC). Cession : 21218 (DC) ; 57005 (SCP). Comptabilisation (absence) : 17810 (DC). Exclusion : 15466 (DC). Libration : 1430 (DC). Transformation de la socit : 15470 (DC). Vote : 9050 (DC). Parts sociales - constitutives d'un actif professionnel : 10740 s., 21780 (DC) ; 55420 (SCP) ; 58950 (SCM) ; 13160 s. (ISF). - en communaut : 21130 (DC). - indivises : 21110 (DC). - sous squestre : 21120 (DC). - de SCPI : voir SCPI. - de socits civiles d'attribution d'immeubles temps partag : 49610 s. (souscription). Apport en socit : 1380 (rg. juridique : DC) ; 4250 (PV prives) ; 4560 (PV professionnelles : IR) ; 4600 s. (PV professionnelles : IS) ; 52500 s. (socit de portefeuille). Certificats reprsentatifs : 21000 (DC). Cession : voir Cessions de parts sociales. Distribution gratuite : 55100 (SCP). galit : 21010 (DC). valuation : 13100 (ISF). Frais d'acquisition : voir Acquisitions. Inscription sur le registre des immobilisations : 58950 (SCM). Libration : voir Apports en socit. Nantissement conventionnel : 22405 s. (DC). Nantissement judiciaire : 22670 (DC). Paiement du prix : 21320 (cession des parts).

Rachat : 21351 (DC). Saisie : 22600 s. (DC). Socit en formation : 2470 (DC). Titres ngociables (interdiction) : 21000 (DC). Transmission par dcs : 22000 s. (rg. juridique : DC) ; 22160 s. (rg. fiscal : DC) ; 57200 s. (rg. juridique : SCP) ; 57240 s. (rg. fiscal : SCP). Usufruit (et nue-proprit) : 10612 (imposition de l'usufruitier sur les bnfices) ; 13057 (ISF) ; 21055 (DC) ; 52520, 52607 s. (apport de titres une socit de portefeuille) ; 53085, 53185 s. (socit de portefeuille : rgles d'imposition).

Autre rubrique : Usufruit. Valeur nominale : 21010 (DC) ; 36630 (SCPI) ; 57000 (SCP) ; 60920 (socit d'pargne forestire). Pas-de-porte : voir Droit (d'entre). Passif social Obligation des associs au paiement : 20400 s. (rg. juridique). Obligation des grants au paiement : 28350 (rg. juridique : redressement judiciaire). Garantie de passif (clauses de) : 21318 (rg. juridique) ; 21668 (rg. fiscal : PV sur droits sociaux). Pche (baux) : 11860 (enregistrement et publicit). Peines : voir Sanctions fiscales. Peintures extrieures : 30690 (FONC : SCI). Pnalits : voir Sanctions fiscales. Pensions - d'invalidit : 12780 (CSG et CRDS). - de retraite : 12780 (CSG et CRDS) ; 33550 (SCI : PV de cession d'immeubles) ; 34260 (PV de cession de parts de SCI). Ppinires (PV de cession) : 33525 (SCI). Prquation Cotisation de prquation : 12190 (taxe professionnelle : DC). Ressources des centres de formation des apprentis : 12405 s. (taxe d'apprentissage). Priode - intercalaire : 16225. - d'observation : 28120 s. Prissol (amortissement des logements locatifs) : 30900 s. (tude d'ensemble) ; 35145 (obligations dclaratives spciales) ; 37402 (immeubles des SCPI) ; 41110 s. (SCA). Personnalit morale Consquence : 2715 (DC) ; 54180 (SCP). Disparition : 25030 s. (DC). Naissance : 2700 (DC) ; 54185 (SCP). Principe de spcialit : 6020 s. (DC). Socit en liquidation : 24620, 25030 s. (DC).

Personnes morales - de droit priv ayant une activit conomique : 17555, 18190 (comptabilit : DC). - de droit public : 655 (DC). - trangres : 720 s. (DC). Capacit : 650 s. (DC). Grantes : 7030 s. (DC). Pertes : 1520 s., 18630 (DC) ; 25295 (partage : DC) ; 55005 (pertes diverses : SCP) ; 46035, 46060 (SCV). Autre rubrique : Moins-values. Placement immobilier : voir SCPI. mobilier : voir Socit civile de portefeuille. Plafonnement - de l'impt de solidarit sur la fortune : 13135 s. (DC). - de la taxe professionnelle : 12195 (DC). - de l'amortissement dductible (biens lous) : 31965 (associs BIC et IS de SCI). Plan
Plan comptable : 17560 (plans comptables particuliers) ; 17645 (socits non soumises un plan comptable). Plans de comptes : 18800 (DC) ; 35705 (SCI) ; 38600 s. (SCPI) ; 40250 s., 40430 (SCA) ; 46705 (SCV) ; 56330 (SCP) ; 59320 s., 59550 (SCM). Plan de financement prvisionnel : 18190 (DC). Plan de redressement : 28140 s. (LDC).

Plantations Apport en socit : 4510 (PV professionnelles : DC). Plantations de bois : voir Bois. Pluriproprit : 49500 s. (socit de pluriproprit). Plus-values Plus-values d'apport : 4115 s. (tude d'ensemble) ; 39605 s. (SCA) ; 52605 (apport de titres et valeurs mobilires en socit de portefeuille) ; 54410 s. (SCP) ; 58610 (SCM). Plus-values en sursis d'imposition (imposition en cas de dissolution) : 57640 (SCP). Apport en socit d'une entreprise individuelle : 4700 s. (DC) ; 56075 (SCP : sort du report d'imposition des plus-values d'apport en cas de transformation en SEL). Plus-values conscutives la leve d'option d'un contrat de crdit-bail : 31630 (SCI). Plus-values de cession d'lments d'actif : 10207, 10225 s. (IS : DC) ; 10671, 10681 (BA : DC) ; 10716 (BNC : DC) ; 53175, 53310 (socits de portefeuille) ; 55100 (SCP) ; 58708, 58865 (SCM : BIC) ; 58690, 58865 (SCM : BNC). Plus-values professionnelles : 4350 s. (tude d'ensemble). Plus-values immobilires : 33400 s. (tude d'ensemble). Plus-values de cession de parts sociales : 21600 s. (DC) ; 34200 s. (SCI) ; 37435 (SCPI) ; 41860 s. (SCA) ; 53205, 53340 (socits de portefeuille) ; 57120 s. (SCP) ; 58990 (SCM) ; 60090 (Gaec). Transmission titre gratuit : 22160 s. (DC). Plus-values de rvaluation libre : 55100 (SCP). Report de taxation des plus-values : voir talement des impositions, Report.

PME (petites et moyennes entreprises) : 4400 s. (IR : PV professionnelles) ; 10206 (IS : taux rduit) ; 10255 s. (acomptes d'IS) ; 10275 s. (contributions additionnelles l'IS) ; 41360 (amortissement exceptionnel des immeubles). Portefeuille de valeurs mobilires (dtenu par une socit civile) : 52000 s. (socits de portefeuille : rg. juridique et fiscal) ; 11150 s. (changement de rgime fiscal) ; 12130 (taxe professionnelle) ; 13190, 13195 (ISF) ; 21640 s. (cession des parts). Ports de plaisance (socits concessionnaires) : 49500 s. (pluriproprit). Poursuites - correctionnelles : 14060 (DC). - en recouvrement : 14100 s. (DC). Pouvoirs des grants : voir Grants. Prcompte mobilier : 10325 (IS : DC) ; 10225 s. (prlvement sur la rserve spciale des plus-values long terme). Prlvement - libratoire sur les produits des placements revenu fixe : 53200 (socits de portefeuille). - sur les plus-values immobilires des non-rsidents : 34550 s. (SCI). - sur les profits de construction des non-rsidents : 46200 s. (SCV). - sociaux sur plus-values et revenus du patrimoine : 12820 s. (tude d'ensemble) ; 33870 s. (PV immo.) ; 30865 (FONC). Prloyers : 32905 (SCI : TVA). Prpondrance immobilire : (socit )13400 (socit trangre : taxe de 3 %) ; 21620 (cession de titres pour une entreprise) ; 32600 s. (cession de titres par un particulier). Prretraite (allocations) : 12785 (CSG et CRDS). Prescription - de l'action en nullit : 26820 s. (DC). - de l'action en rgularisation : 27205 (DC). - de l'action en reprise de l'administration : 13880 s. (DC). - quinquennale : 26000 s. (DC). Action en responsabilit : En cas de nullit : 26945, 27220 (DC). Contre les associs : 26000 (DC). Contre le grant : 7865 (DC). Dividendes : 18625 (DC). Prte-nom : 1050 (DC). Prts Intrts de prts : voir Intrts. Prts la socit par les associs : 20040 s. (DC) ; 30845 (FONC : prt sans intrt et emprunt substitutif). Prts et autres aides aux salaris au titre de l'investissement construction : 12482 (DC). Prt usage : 31275 (revenus proprits rurales).

Primes - d'amlioration l'habitat : 30485 (FONC : subventions ANAH) ; 31295 (FONC : habitat rural). - d'assurances : 30560, 30640 s. (FONC : im. urbains) ; 31400 (FONC : im. ruraux) ; 30620 (FONC : monuments historiques) ; 54970 (SCP). - d'mission : 14520 s. (augmentation du capital : rg. juridique) ; 14700 (augmentation du capital : rg. fiscal) ; 15155 (remboursement : rg. fiscal) ; 17980 (comptabilit : DC) ; 38020, 38140 (SCPI : comptabilit). - de fusion : 16115 (DC) ; 18325 (comptabilit : DC) ; 38140 (comptabilit : SCPI). Privilge - des copartageants : 25315 (DC). - du Trsor public : 14130 (DC). Prix de revient - des immeubles : 33620 s. (PV : SCI) ; 45855 s. (profits de construction : SCV). Dtermination du prix de revient au m2 des terrains lotis : 48670 s. (PV des lotisseurs). Procds de fabrication : voir Brevets. Procdure d'alerte : 27505 s. (tude gnrale). Procs (frais de procs pour recouvrer les loyers) : 30660 (FONC). Procs-verbaux Conservation : 9310 s. (DC) ; 54750 (SCP). Contenu : 9300 (DC) ; 54750 (SCP). Copie : 9320 (DC). Valeur probante : 9330 (DC). Produits financiers - raliss par une SCI : 30200. - raliss par une socit de portefeuille : 53165, 53265 s. - reus par une socit de construction-vente : 45900. Autres rubriques : Intrts, Recettes. Professions librales Activit civile : 240 s. (DC). Apports d'un bail professionnel : 1360 (DC). Apport d'une clientle : 1385 (DC). Apport en socit d'une activit librale : 4700 s. (PV professionnelles) ; 54400 s. (SCP). Bnfices : 10710 s. (DC) ; 54005 s. (SCP). TVA : 12005 s. (DC) ; 55605 s. (SCP) ; 59050 s. (SCM). Dtention de parts de socit : 30215 (parts de SCI) ; 41450, 41915 (parts de SCA) ; 58680 s. (parts de SCM). trangers : 727. Taxe professionnelle : 12115 s. (DC) ; 55750 s. (SCP). Profits - raliss par les socits civiles de construction-vente : 45400 s. (tude d'ensemble). - de construction occasionnels : 34040 (SCI).

- de construction raliss par des socits trangres : 46200 s. (SCV). - immobiliers : voir Plus-values. - de lotissement : voir Lotissements.

Promesse - d'achat ou de vente portant sur des parts : Acceptation : 21245 (DC). Cession : 21255 (DC). Clause lonine : 1530 s. (DC). Dommages-intrts : 21260 (DC). Indemnit d'immobilisation : 21265 (DC). Inexcution : 21245 (DC). Leve de l'option : 21260 (DC). - unilatrale de vente d'immeuble : 11640 (ENR) ; 48240 (marchand de biens). - de socit : 2210 s. Proprit industrielle : voir Brevets. Proprits rurales - affermes (FONC) : 31250 s. (SCI). - dont la socit civile se rserve la jouissance (FONC) : 31275 (SCI). Cession d'une exploitation agricole (PV prives) : 33525 (SCI). Btiments ruraux : 4510 (PV d'apport) ; 11720 s. (ENR : acquisition par des jeunes agriculteurs). Prorogation - de la socit : 16700 s. (DC) ; 56180 s. (SCP). - du dlai pour construire (TVA immo.) : 44645 (SCV). Protection sociale : voir Cotisations sociales. Prothse dentaire : 55630 (SCP : TVA). Provisions Dductibilit des provisions : 46055 s. (entreprises membres de SCV) ; 46860 (SCV) ; 53290 s. (titres dtenus par une socit de portefeuille) ; 54860, 54960 (SCP). Provisions constitues par une SCI dont les membres sont des entreprises : 31970. Provisions perues (avances) : 54885 (rg. fiscal : SCP) ; 56415 (comptabilisation : SCP). Provision pour dprciation (comptabilisation) : 17845 (DC) ; 46860 (SCV) ; 56490 (SCP). Provision pour grosses rparations : 38250 (comptabilit : SCPI). Provision pour risques : 38255 (comptabilit : SCPI). Publicit Constitution : 2270 (DC) ; 54305 s. (SCP). Modifications des statuts : 9400 s. (DC). Placement de parts de SCPI dans le public : 36721. Socit ancien rgime : 124 (DC). Questions crites poses par les associs : 20252 (DC).

Queues de programme (locations) : 47500 s. (SCV). Quota apprentissage : 12405 s. (DC). Quotient (imposition des revenus exceptionnels) : 30345, 30470 (SCI : FONC) ; 33870 (SCI : PV immo.) ; 46025 (SCV). Rachat par la socit de ses parts : 15110 (ENR : DC) ; 15150 s. (DC : impts directs) ; Radiation : 57605 (SCP). Radiologie : 58975 (cession de parts de SCM de cabinet de radiologie : ENR). Raison sociale : 1850 (DC) ; 54200 s. (SCP). Rapport de gestion : 17555, 18180 (socits importantes ayant une activit conomique : DC) ; 38705 s. (SCPI). Ravalement (dpenses) : 30690 (rev. fonciers : SCI). Rception (frais de) : 54985 (SCP). Recettes - des socits civiles professionnelles : 54885 s. (dfinition) ; 54865 (incidence TVA) ; 55170 (comptabilisation). - des socits civiles de moyens : 58685, 58705, 58730 s. (BNC, BIC) ; 59325 s. (comptabilisation). Rclamations des contribuables : 14200 s. (DC). Reconstruction : voir Dpenses. Recours (fiscalit) - contentieux : 14205 s. (DC). - gracieux : 14240 s. (DC). Recouvrement des impts : voir Paiement. Reddition des comptes : 17525 (DC) ; 56345 (SCP). Redevable de la TVA immobilire (terrains btir) : 44705 (SCV). Redevance - pour cration de bureaux en le-de-France : 1960 (urbanisme, sige social : DC) ; 30865 (FONC : SCI). - pour droit d'affichage : 45890 (SCV). Redressements fiscaux : 13900 s. (tude d'ensemble des procdures de redressement) ; 30460 (rappel de TVA sur des revenus fonciers) ; 35120 s. (SCI). Redressement et liquidation judiciaires : tude d'ensemble : 28000 s. Cessation des paiements : 57710 (SCP). Clause d'agrment : 21338 (DC).

Consquences du redressement ou de la liquidation judiciaires : - l'gard des associs : 20431 s. (DC) ; 57710 (SCP). - l'gard des dirigeants : 57720 s. (SCP). - l'gard de la socit : 57700 (SCP). Constitution d'une socit : 770 s. Dclaration des crances : 20431 (DC). Extension aux associs : voir Associs. Gestion du patrimoine social : 57700 (SCP). Nullit des apports : 775 s. (DC).

Rduction de capital Rgime juridique et fiscal : 15000 s. (tude d'ensemble) ; 36910 (SCPI). Comptabilisation : 17995 (DC). Retrait d'associs : 15150 s. (rg. fiscal : DC) ; 20230 s. (rg. juridique : DC) ; 57030 (SCP). Rduction d'impt Centres de gestion et associations agrs (frais de comptabilit et d'adhsion) : 10700 (DC). Dpenses affrentes l'habitation principale : 31550 (associs des SCI) ; 41180 s. (associs des SCA). Incidence sur calcul des PV immobilires : 33640. Investissement immobilier locatif : 30305 (associs de SCI) ; 37402 s. (associs des SCPI) ; 41150 s. (associs des SCA) ; 45610 (SCV : cession de locaux avec clause de garantie de loyers). Taxe professionnelle : 12195 (DC). Rel (rgime d'imposition) Rel normal : 10680 s. (BA : DC) ; 33060 s. (TVA : SCI) ; 55685 s. (TVA : SCP). Rel simplifi : 10690 s. (BA : DC) ; 33060 s. (TVA : SCI) ; 55685 s. (TVA : SCP) ; 59140 (TVA : SCM). Rvaluation du bilan Incidences fiscales : 55100 (SCP). Comptabilisation : 17850 (DC) ; 38245 (SCPI) ; 56510 (SCP). Rfection : voir Rparations. Rfr (ordonnance de) : 6240 (DC). Rgime d'imposition : 10665 s. (BA : DC) ; 10720 (BNC : DC) ; 33065 s. (TVA : SCI) ; 48380 s. (marchands de biens) ; 55150 (BNC : SCP) ; 55685 s. (TVA : SCP) ; 58680 s. (BNC : SCM) ; 58700 s. (BIC : SCM) ; 58860 (associs des SCM) ; 59140 (TVA : SCM). Registre de l'agriculture : 60000. - des immobilisations et amortissements : 55165 s. (SCP) ; 58950 (inscription des parts de SCM). - du commerce et des socits (immatriculation) : 2285 (DC) ; 120 s. (socits ancien rgime : DC). - de transfert des parts sociales : 21286 (DC). Rglement - amiable : 27600 s. (tude d'ensemble). Procdure de rglement particulire : 13910 (DC). Autre rubrique : Paiement (des impts).

Rgularisation Rgularisation des dductions de TVA : 3700 s. (apports purs et simples et apports titre onreux : DC) ; 33030 (SCI). Droits d'apports : 3640 (apports purs et simples : DC) . Rgularisation de la taxe sur les salaires : 12320 (DC). Rgularit des comptes : 17720 (DC). Rhabilitation d'immeubles Bail rhabilitation : 30345,31650 s. (FONC). Autre rubrique : Restauration d'immeubles. Relevs CA 3 (TVA) : 32405 s. (livraisons soi-mme) ; 33085 (locations) ; 44720 (terrains btir : SCV). Remboursement - du capital (partage) : 25280 s. (DC). - de dbours : voir Dbours. - de frais : voir Frais et charges. - des apports (capital) : 15150 s. (rg. fiscal : DC) ; 25280 s. (rg. juridique : DC) ; 57625 (rg. juridique : SCP). - de crdits de TVA : 33000, 33020. - de parts de SCPI (fonds) : 38410 s. Remembrement : 31365 (FONC : SCI) ; 33535 (PV prives : SCI). Remise en tat d'immeubles : 45510 (SCV). Rmunrations - des associs exerant des fonctions dans la socit : 20005 s. (rg. social et fiscal : DC) ; 55405 s. (rg. fiscal : SCP) ; 56450 s. (comptabilit : SCP) ; 58706 (rg. fiscal : SCM). - des conjoints des associs de socits de personnes : 20031 (rg. fiscal : DC) ; 56450 s. (conjoints des associs de SCP : comptabilit). - des grants et associs-grants : 7600 s. (rg. juridique, fiscal et social : DC) ; 30785 (SCI : rg. fiscal) ; 41260 (SCA : rg. fiscal) ; 46085 (SCV : rg. fiscal) ; 53030 (socit de portefeuille). - verses au nu-propritaire des parts : 20032 (rg. fiscal : DC). Comptabilisation : 18050 (DC) ; 35820 (SCI) ; 38340 s. (SCPI). Rmunrations occultes : 10305 (IS : DC). Autre rubrique : Salaires. Rparations - locatives prises en charge par le propritaire : 30700 (FONC : SCI). Grosses rparations : 38250 (comptabilit : SCPI) ; 41180 s. (logement affect l'habitation principale de l'associ d'une SCA). Autre rubrique : Dpenses. Rpartition - des frais entre associs d'une SCM : 59107 (TVA) ; 59405 (comptabilit). - des parts sociales : 14606 s. (augmentation de capital). Report

Report des dficits : voir Dficit. Report ou sursis de taxation : 11200 s. (changement de rgime fiscal des socits sans activit professionnelle) ; 21650, 52620 s. (apport de titres : PV) ; 4700 s. (apport activit professionnelle : PV) ; 44565, 47425 (apport de terrains btir une SCV : PV) ; 34370 (PV : titres SCI) ; 39610 s. (apport de terrains btir une SCA : PV) ; 56105 s. (SCP : fusions) ; 22160 s., 57240 s. (transmission titre gratuit de parts sociales) ; 21650, 21785 (changement rgime fiscal : PV titres) ; 31640 (leve d'option d'un contrat de crdit-bail : PV) ; 53340 (associ transfrant son domicile l'tranger). Report des excdents de versements : 12480 (investissement construction) ; 12555 (participation-formation continue).

Reprsentant Dsignation d'un reprsentant en France (contribuables non domicilis en France) : 34620 (PV prives : SCI) ; 13410 (taxe 3 % sts trangres). Reprsentant de priode : 49835 s. (sts d'attribution d'immeubles en temps partag). Reprsentation (frais) : 54985 (SCP). Reprise - par la socit des actes passs avant son immatriculation : 2540 s. (DC) ; 3840 (droits d'enregistrement : DC). - des apports (partage) : 25270 (DC). Requte (ordonnance sur) : 6235 (DC). Rservation (contrat de) : 42300 s. (SCA). Rserves Capitalisation : 14710 (ENR : DC). Rserve spciale des plus-values long terme : 10225 s. (IS : DC). Rsidence : voir Logement. Responsabilit des associs - indfinie : 20400 (DC) ; 56870 s. (SCP) ; 58540 (SCM). Acte professionnel : 56900 (SCP). Dettes sociales : 20405 s. (DC) ; 56870 s. (SCP). Poursuite pralable de la socit : 20420 s. (DC) ; 56880 (SCP). Rapports entre les associs : 20439 (DC) ; 56880 (SCP). Renonciation des cranciers : 20406 (DC). Retrait d'un associ : 20410 s. (DC). Responsabilit des grants - civile : 7800 s. (DC : tude d'ensemble) ; 54640 s. (SCP). - pnale (DC) : 8000 (dlits intentionnels) ; 6570 s. (dlits non intentionnels). - pour le paiement des impts et des cotisations sociales : 8100 s. (DC). Redressement judiciaire : 28340 (DC). Fautes de gestion : 28365 s. (redressement judiciaire) ; 54640 s. (SCP). Responsabilit de la socit - civile : 6400 s. (DC). - pnale : 6500 s. (DC) ; 16203 (DC : fusion de socits).

Restauration d'immeubles : 30750, 31745 (FONC : loi Malraux) ; 30755 (FONC : zones franches) ; 31650 s. (FONC : bail rhabilitation) ; 45510 (SCV). Rsultats sociaux Rpartition entre les associs : Rgime juridique : 1525 s., 18620, 20280 (DC) ; 56800 s. (SCP). Rgime fiscal : 10600 s., 35300 (SCI) ; 46005 s. (SCV) ; 53180 s. (socits de portefeuille) ; 55400 s. (SCP). Comptabilisation : 17930 (DC) ; 46890 (SCV) ; 59445 (SCM). Dtermination des rsultats sociaux : 17900 s. (comptabilit : DC) ; 46870 (SCV) ; 56350 (SCP). Autre rubrique : Comptes sociaux. Retrait d'associs Rgime fiscal : 10615, 15110, 15150 s. (DC) ; 34470 (SCI : PV) ; 43005 (SCA : PV) ; 55435 (SCP) ; 60095 (socits agricoles) Rgime juridique : 20230 s. (DC). Capital variable : 1795 s. (DC). Droit de retrait du grant rvoqu : 7230 s. (DC). Paiement des dettes sociales : 20410 s. (DC). Socits civiles professionnelles : 56850 s. Socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag : 50030 s. Rtrocession d'honoraires : 54900 (rg. fiscal : SCP) ; 56410 (comptabilit : SCP). Runion de toutes les parts en une seule main Rgime juridique : 24200 s. (DC) ; 54115 s. (SCP). Rgime fiscal : 25400, 25440 s. (ENR : DC) ; 34480 (PV : SCI). Revenus exceptionnels ou diffrs : 30345, 30470, 34050 (SCI) ; 46025 (SCV). Revenus fonciers 30300 s. (tude d'ensemble du rg. fiscal). Rvocation (des grants) : 7210 s. (DC : tude d'ensemble) ; 54610 s. (SCP). Rompus : 14606 (augmentation de capital) ; 15035 (rduction de capital). SAFER : 1345 (droit de premption). Saisie Saisie des parts sociales : 22600 s. (DC). Recouvrement des impts : 14105 s. Salaires Frais de personnel : 54960 (SCP). Comptabilisation : 56440 (SCP) ; 59325 s. (SCM). Taxes assises sur les salaires : Taxe sur les salaires : 12305 s. (DC) ; 43550 (SCA). Taxe d'apprentissage : 12360 s. (DC). Investissement obligatoire dans la construction : 12460 s. (DC). Participation la formation continue : 12520 s. (DC).

Dclaration des salaires et honoraires : 12600 s. (DC).

Autre rubrique : Rmunrations. Salaris - sous-contrat dure dtermine : 12525 (participation-formation continue). - temps partiel (calcul de l'effectif) : 12460 (investissement construction) ; 12520 (participation-formation continue). - intermittents ou domicile (calcul de l'effectif) : 12460 (investissement construction) ; 12520 (participation-formation continue). - titulaires de contrats de formation alterne (calcul de l'effectif) : 12460 (investissement construction et participation-formation continue). - agricoles : 12310 (taxe sur les salaires). Salle d'eau ou de bains (installation) : 30715, 30735 (FONC : SCI) ; 41200 s. (crdit d'impt pour gros quipements : SCA). Sanctions fiscales : 14000 s. (tude d'ensemble : DC) ; 35120 s. (SCI) ; 43510 (SCA) ; 46315 (SCV). Dispense en cas de rgularisation spontane : 55310 (SCP adhrant une association agre). Scissions de socits : 16000 s. (rg. juridique : DC) ; 16400 s. (rg. fiscal : DC) ; 43020 (SCA) ; 54435 s., 56100 s., 57105 (SCP) ; 18400 s. (comptabilit : DC). SCPI Rgime juridique : 36500 s. Comptabilit : 38000 s. Rgime fiscal : 37400 s. (tude d'ensemble) ; 13120 (ISF). Secret professionnel : 27690 (rglement amiable) ;55170 (SCP). Secteurs distincts d'activits : 32965 s. (TVA : SCI) ; 33100 (TVA : obligations) ; 47500 (impts directs : SCV). Scurit sociale : 7650 (grants) ; 20005 s. (associ exerant une activit dans la socit). Squestre : 21120 (parts sous squestre : DC). Sige social - fictif : 1980 (DC). Dtermination du sige social : 1955 s. (DC). Domiciliation : 1965 (collective : DC) ; 1970 s. (temporaire : DC). Nationalit de la socit : 2000 (DC). Socit en liquidation : 24640 (DC). Socit civile professionnelle : 54210. Transfert : 16600 s. (DC). Urbanisme : 1960 (DC). Simulation : 525 s. (contrat de socit : DC). Situation de l'actif ralisable et disponible (document de gestion) : 18190 (comptabilit : DC). Socits Socits de location d'immeubles (tude d'ensemble) : 30010 s. (voir aussi Sommaire analytique dtaill en fin d'ouvrage). Socits civiles de placement immobilier : voir SCPI.

Socits civiles d'attribution (tude d'ensemble) : 39500 s. (voir aussi Sommaire analytique dtaill en fin d'ouvrage). Socits civiles de construction-vente : 44500 s. (tude d'ensemble). Socits de pluriproprit (ou multiproprit) : 49500 s. (tude d'ensemble). Socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag : 49600 s. (tude d'ensemble). Socits de proprit spatio-temporelle : 49600 s. Socits concessionnaires de parkings ou de ports de plaisance : 49500 s. (tude d'ensemble). Socits civiles de portefeuille : 52000 s. (tude d'ensemble) ; 11150 s. (changement de rgime fiscal) ; 12130 (taxe professionnelle) ; 13190 (ISF). Socits civiles professionnelles (tude d'ensemble) : 54005 s. (voir aussi Sommaire analytique dtaill en fin d'ouvrage). Socits civiles de moyens (tude d'ensemble) : 58500 s. (voir aussi Sommaire analytique dtaill en fin d'ouvrage). Socits civiles et groupements agricoles : 60000 s. (tude d'ensemble) ; 10050 s. (activits commerciales accessoires : DC). Socits d'intrt collectif agricole (SICA) : 12140 (taxe professionnelle). Socits et solutions diverses : Socits d'architecture : 58010. Socits coopratives : voir Coopratives. Socits trangres : 13405 ( prpondrance immobilire : taxe spciale) ; 34550 s. (PV immobilires occasionnelles) ; 46200 s. (profits de construction habituels) ; Socit fictive : 1055, 26615 (rg. juridique : DC) ; 31565 (rg. fiscal : SCI). Socit de gestion : 36800 s. (SCPI) ; 60920 (socit d'pargne forestire). Socits holdings constitues sous forme de socits civiles : 13195 (ISF). Socits immobilires d'investissement (SII) : 37420 (SCII issues de la transformation de socits civiles filiales de SII). Socit capital variable : 14700 (augmentation de capital : DC) ; 36635, 37405 (SCPI). Socits membres de socits civiles : 10850 s. (socits passibles de l'IS : DC) ; 30215 (bnfices : SCI) ; 33405 (PV) ; 46050 s. (socits de capitaux membres de SCV) ; 41500, 41910 (socits passibles de l'IS membres de SCA). Socits mres et filiales : 10311, 10316 (IS : DC). Socits objet civil constitues sous forme de socits de capitaux, en commandite simple ou en participation : 10010 s. (DC). Socit civile d'exploitation agricole (SCEA) : 60600 s. (tude d'ensemble). Socits importantes exerant une activit conomique : 17555, 18190 (DC : comptabilit). Socits sans activit professionnelle : 11150 s. (changement de rg. fiscal). Imposition forfaitaire sur les socits : 10270 (IS : DC). Rmunrations de grants et associs : voir Rmunrations. Taxe sur les voitures de socits : 12900 s. (DC).

Sous-locations : 31630 s. (immeubles lous en crdit-bail) ; 32210 (contribution sur les revenus locatifs). Stationnement (Parcs ou aires de) : voir Garage. Statuts Acte sous seing priv ou notari : 2235 (DC) ; 39535 (SCA) ; 54220 (SCP). Contenu : 2240 (DC) ; 39530 s. (SCA) ; 52400 s. (socits de portefeuille) ; 54225 (SCP). Extraits : 54230 (SCP). Modification : 2480 (avant immatriculation : DC) ; 28265 (priode d'observation) ; 56000 s. (SCP). Stocks immobiliers : 45855 s. (profits de construction) ; 48350 (marchands de biens) ; 46860 (provisions : SCV) ; 47500 s. (locations queues de programme). Subventions - alloues par l'ANAH : 30485, 30715 (FONC).

- alloues par l'ANAHR : 31295 (FONC). - dductibles : 12405 s. (taxe d'apprentissage) ; 12482 (investissement construction) ; 12555 (participation-formation continue). - d'quipement : 54890 (SCP : rg. fiscal). - d'investissement : 38145 (SCPI : comptabilit).

Autre rubrique : Dons. Successeur (prsentation de successeur de l'exploitant d'une clientle civile) : 1385 (rg. juridique : DC) ; 58975 s. (parts de SCM :
ENR).

Successions (transmission par dcs des parts sociales) Rgime juridique : 22000 s. (DC) ; 57200 s. (SCP). Rgime fiscal : 22160 s. (PV) ; 22185 (ENR : exonration) ;52090 s. (ENR : parts dtenues en nue-proprit). 56120, 57240 s. (SCP) ; 60260 (GFA) ; 60455 (groupement forestier) ; 60970 (socit d'pargne forestire). Sursis - de paiement (des impts) : 14225 (DC). - d'imposition : voir Report. Syndic d'immeubles Activit exerce par une socit civile : 10036 (DC). Appels de fonds pour paiement des charges : 30635 (FONC). Tableaux - annexes au rapport de la grance : 38720 (SCPI). - de financement : 18190 (DC). - de variation des capitaux propres : 38510 (SCPI). Taxation d'office : 13920 s. (tude d'ensemble) ;12325 (taxe sur les salaires) ; 12442 (taxe d'apprentissage) ; 12495 (investissement construction) ; 12560 (participation-formation continue) ; 13240 (ISF) ; 30630 (FONC). Taxe
- annuelle de 3 % sur certaines socits immobilires franaises ou trangres : 13400 s. (DC). - d'apprentissage : 12360 s. (DC). - foncire : 40130 (SCA) ; 50320 (pluriproprit). - indment verse : 14260 (action en restitution). - locale d'quipement : 30865 (FONC : SCI) ; 42555 (base TVA immo. : SCA) ; - parafiscale : 12555 (participation-formation continue : DC). - pour frais de chambre de commerce et d'industrie : 12405 s. (taxe d'apprentissage : DC) ; 12555 (participation-formation continue : DC). - professionnelle : 12100 s. (rgles gnrales) ; 37700 (SCPI) ; 43600 (SCA) ; 55750 s. (SCP) ; 59200 s. (SCM). - sur la valeur ajoute : voir TVA. - sur les logements vacants : 13500 s. - sur les salaires : 12305 s. (DC). - sur les bureaux en le-de-France : 13300 (DC) ; 30860 (FONC) : SCI). - sur les voitures des socits : 12900 s. (DC). Taxes dductibles : 30560 s., 30860, 31290, 31440 (FONC : SCI) ; 54965 (SCP).

Terme (ventes d'immeubles terme) : 45815 (SCV).

Termites (dpenses prventives et de traitement) : 30690 (FONC). Terrains - btir Achat : 44615 s. (TVA immo.) ; 44725 (ENR). Achat ou apport contre remise de locaux neufs au vendeur du terrain : 47400 s. (SCV). Apport en socit : 4515 (PV professionnelles) ; 39610 s. (apport une SCA). Cession (PV prives) : 33400 s. (tude d'ensemble) ; 33530 (terrains btir situs dans les DOM). Travaux d'amnagement : 44760 s. (TVA). Vente d'un terrain assortie d'un march de construction : 44615 (TVA immo.). - agricoles ou forestiers : 4510 (PV professionnelles) ; 33525 s. (PV de cession : SCI) ; 34270 (PV : titres de SCI). - expropris : 4515 (PV : DC). Cession de terrains non btis : 33400 s. (PV : tude d'ensemble) ; 45520 s. (SCV). Construction sur un terrain en coproprit par une socit de construction-vente : 45630 (SCV). Location de terrain nu : 32425 (TVA). Terres agricoles : voir Terrains. Territorialit : 33480 (PV : SCI). Timbre de dimension : 3605 (DC). Titres de socits : voir Parts sociales. Gestion d'un portefeuille de titres par une socit civile : 52000 s. (tude d'ensemble) ; 12130 (taxe professionnelle) ; 13190 (ISF). Provision pour dprciation des titres : 17845 (comptabilit) : 53170, 53290 (sts de portefeuille). Titres de socits holdings constitues sous forme de socit civile : 13195 (ISF). Toiture (remise en tat) : 30690, 30715 (FONC) ; 30755 (FONC : zone franche). Tontines : 21465 (ENR : DC). Transactions sur pnalits : 14240 (DC). Transfert - du domicile hors de France : voir Domicile. - de fonds l'tranger : voir tranger. - du sige social : 16600 s. (rg. juridique) ; 16640 s. (incidences fiscales). Transformation d'immeubles : 30720 s. (FONC) ; 45510 (SCV). Transformation de socits Transformation d'une socit civile : Rgles gnrales : 15400 s. (rg. juridique) ; 11000 s., 15700 s., 15750 s. (rg. fiscal). Transformation d'une socit civile immobilire : 34490 (PV immobilires). Transformation en socit d'attribution fiscalement transparente : 34465 (rg. fiscal). Transformation d'une socit civile d'attribution transparente : - en coproprit : 41100 (PV immobilire).

- en socit non transparente : 43040 (PV immobilires). - en socit de construction-vente : 43060 (PV immobilires). Transformation d'une socit de construction-vente en socit d'attribution transparente : 45910 (rg. fiscal). Transformations intressant les SCP : 11025 (transformation en SCM : rg. fiscal) ; 54435 s., 56040 s. (rg. juridique et fiscal). Transformation de socits civiles filiales de SII : 37420. Transformation en socit civile : - d'une socit commerciale : 15520 s. (rg. juridique). - d'une socit de capitaux : 11405 s. (rg. fiscal). - d'une socit de fait ou en participation : 11020, 11025, 15797 (rg. fiscal). - d'un GIE ou GEIE : 15790 (rg. fiscal). Transformation en groupement forestier d'une autre socit : 60445. Transformation en EARL d'une socit prexistante : 60755. Transformation en socit civile professionnelle d'une socit d'une autre forme : 56050 s. (rg. fiscal).

Transparence fiscale Champ d'application : 40130 s. (socits immobilires) ; 52110 (semi-transparence des socits de portefeuille). Perte de transparence (socits immobilires) : 40175 (cas de perte) ; 43080, 43100 s. (consquences). Transports (frais de) : voir Frais et charges. Travaux - d'quipement des immeubles neufs : 44760 (TVA). - d'amnagement d'un terrain btir : 44760 s. (TVA). - d'amnagement par le locataire : 30500 s. (FONC). - d'amlioration, d'amnagement et d'entretien de locaux d'habitation : 32940 (TVA : taux rduit). - d'amnagement assimils des travaux de reconstruction : 30720 (FONC : SCI). - d'installation lectrique : 30690, 30715, 31365 (FONC). - raliss par le propritaire : 30690 (FONC). - raliss par des SCPI : 36510 s., 37405 (travaux autoriss). Autres rubriques : Dpenses, Rduction d'impt. TVA
Rgles gnrales : 12000 s. (activits taxables) ; 20407 (poursuites contre les associs). Gaec : 60140. SCI : 32400 s. SCP : 54865 (comptabilisation, bnfice) ; 55605 s. (champ d'application) ; 55680 s. (obligations). SCPI : 37600. SCM : 59050 s. Apports soumis la TVA : 3680 s., 3750 s. (DC). Loyers soumis la TVA : 32400 s. (tude d'ensemble). TVA immobilire : voir Construction (oprations de). Remboursement de TVA immobilire : 44725 (terrains btir) ; 44920 (ventes d'immeubles neufs). Comptabilisation de la TVA : 18040 (DC) ; 38370 s. (SCPI) ; 40325 (SCA) ; 56500 (SCP) ; 59470 (SCM).

Urbanisme :1345 (droit de premption) ; 1960 (sige social). Usufruit (et nue-proprit)

Agrment de l'usufruitier : 21060 (DC). Amortissement : 55040 (BNC : SCP). Apport en usufruit : 1330 (DC) ; 52520 s., 52607 s. (socits de portefeuille). Cession de l'usufruit ou de la nue-proprit : 33470 (PV immo.). Dcs : 22110 (DC). Dficits des nus-propritaires : 31740 (rev. fonciers). Droits pcuniaires : 21065 (DC). Droit de vote : 9040 (DC). Imposition des bnfices : 10612 (DC) ; 53185 (parts sociales). Incidence ISF : 13057. Option pour la TVA : 32445 (SCI). Paiement diffr des droits de succession sur la nue-proprit des parts sociales : 22190 s. (ENR : DC) ; 52090 s. (socits de portefeuille). Prsomption de proprit de l'usufruitier : 52100 s. (ENR.) ; 52102 (ISF). Qualit d'associ : 1040 (DC).

Valeurs mobilires Gestion d'un portefeuille de valeurs par une socit civile : 52000 s. (tude d'ensemble). Revenus des valeurs mobilires : 10230 (DC) ; 53165, 53265 s. (socits de portefeuille). Vhicules Amortissement et frais de location : 54975 s., 55050, 55062 (SCP). Apport en socit : 4275 (PV prives). Frais : 10635 (DC) ; 30660 (FONC : SCI) ; 54975 s. (SCP) ; 55340 (SCP : mdecins conventionns) ; 55425 (SCP : dplacement des associs du domicile au lieu de travail). Taxe sur les vhicules des socits : 12900 s. (DC). Ventes - d'immeubles : voir Immeubles. Vente d'immeubles en l'tat futur d'achvement : 44820 s. (TVA immobilire) ; 45815 (SCV : profits de construction). Vente de locaux avec garantie de loyers : 45610 (SCV). Vente de lots d'immeubles : 46855 (comptabilit : SCV). Vente terme d'immeuble : 45815 (SCV). - de parts sociales : voir Cessions de parts sociales. Pour toutes les autres oprations, voir le mot correspondant la nature du bien cd (ex. : Terrains, Logement). Vergers : 33525 (SCI : PV). Vrifications des dclarations : voir Contrle de l'impt. Versement - au titre de la formation professionnelle continue : 12525 (cong-formation des salaris sous contrat dure dtermine et contribution des travailleurs indpendants) ; 12530 (employeurs de moins de 10 salaris) ; 12550 (10 salaris et plus) ; 12555 s. (quota cong-formation et quota formation en alternance). - au Trsor pour la formation des apprentis : 12415. - pour dpassement du plafond lgal de densit : 30865 (FONC : SCI) ; Vtrinaires Socits civiles professionnelles : 54005 s. (tude d'ensemble) ; 55640 (TVA).

Socits civiles de moyens : 58500 s. (tude d'ensemble).

Villatmoin : 30385 (FONC). Vin, viticulture : 4275 (vins : PV d'apport) ; 33525 (SCI : PV de cession). Violence : 570 (DC). Voitures : voir Vhicules. Vote (droit de) : 9000 s. (DC) ; 54730 s. (SCP). - plural : 54735 (SCP). Nombre de voix : 54730 s. (SCP) ; 49860 (sts d'attribution d'immeubles en temps partag). Usufruit : 53070 (socits de portefeuille). Voyages (frais de) : voir Frais et charges. Zone Immeubles situs en zone franche urbaine : 30755 (FONC) ; 31755 (FONC : dficits). Immeubles situs en zone de redynamisation urbaine : 41360 (entreprises membres de SCA : amortissement exceptionnel des immeubles). Immeubles situs en zone rurale : 11705 (acquisitions : ENR) ; 41150 s. (rduction d'impt pour investissement locatif) ; 41360 (SCA : amortissement exceptionnel des immeubles). Cet ouvrage a t conu et ralis par la Rdaction des ditions Francis Lefebvre. Les auteurs du Mmento des Socits commerciales et lisabeth FLAICHER-MANEVAL, avocat CMS Bureau Francis Lefebvre, ont particip aux prcdentes ditions du Mmento pour le droit des socits.

Avant-propos
s Ce Mmento constitue une tude complte - pluridisciplinaire , peut-on dire - du rgime des socits civiles (entendues au sens de socits forme civile, ce qui exclut donc les socits objet civil mais constitues sous une forme commerciale, ainsi que les socits de fait ou en participation). Au regard du droit des socits, il expose, de manire approfondie, les rgles fondamentales qui rgissent actuellement la constitution et le fonctionnement de l'ensemble des socits civiles. Ces rgles rsultent pour l'essentiel de l'importante loi de rforme du 4 janvier 1978 et du dcret d'application du 3 juillet 1978. Mais cet ouvrage va beaucoup plus loin pour examiner, ct du droit des socits, d'autres aspects importants du rgime des socits civiles. En premier lieu, une large place y est rserve la fiscalit. Il est, en effet, impossible quand on s'intresse aux socits quelle que soit d'ailleurs leur forme - de faire abstraction des incidences fiscales touchant tant la constitution et la vie des socits elles-mmes qu' la situation de leurs associs. Comment peut-on, par exemple, envisager la cration d'une socit et a fortiori se dterminer pour tel ou tel type de socit civile sans en mesurer au pralable le cot fiscal ainsi que les retombes (qui peuvent tre fort diffrentes suivant le type adopt) au niveau de l'imposition des bnfices entre les mains des associs ? Il faut savoir aussi que tout changement dans la forme ou les statuts de la socit peut parfois entraner de nouvelles charges fiscales, si ce n'est un changement radical de rgime d'imposition. En second lieu, cet ouvrage comprend des dveloppements particuliers ayant trait la comptabilit dont la tenue s'impose de plus en plus aux socits civiles, non seulement pour satisfaire leurs obligations fiscales, mais galement pour permettre la

reddition de comptes aux associs et se conformer aux prescriptions de la loi du 1er mars 1984, modifie, relative la prvention et au rglement amiable des difficults des entreprises. Enfin, la situation des associs et des grants (associs ou non) est examine non seulement sous l'angle juridique et fiscal, mais aussi au regard de la lgislation sur la Scurit sociale et le droit du travail. s En raison de la complexit de la matire et donc dans un souci de clart, nous avons divis cet ouvrage en deux parties. La premire est tout entire consacre l'expos des rgles juridiques, fiscales et comptables qui sont communes l'ensemble des socits civiles. Elle examine successivement : - les rgles de constitution des socits civiles (formalits juridiques et fiscales du contrat de socit, rgime des apports) ; - le fonctionnement de la socit civile (notamment : administration, consultation des associs, imposition des bnfices et taxes diverses, modifications statutaires, comptabilit, etc.) ; - le statut juridique, fiscal et social des associs ainsi que le rgime des cessions de parts sociales ; - enfin, des dispositions diverses telles que : dissolution et partage de la socit, redressement judiciaire, etc. La deuxime partie de l'ouvrage a t organise en trois titres traitant respectivement des socits civiles vocation immobilire, des socits civiles de portefeuille et des socits objet professionnel. Des chapitres distincts consacrs chaque type de socit civile (socits de locations d'immeubles, socits de construction immobilire, socits civiles professionnelles, etc.) exposent les particularits que prsente chacune d'elles aussi bien sur le plan juridique que sur le plan fiscal et comptable. C'est ainsi, par exemple, que le chapitre 1 du titre I traite des socits civiles immobilires de gestion patrimoniale en insistant tout particulirement sur le rgime fiscal des produits de la location et des plus-values de cession des immeubles sociaux. Le rgime des socits et groupements agricoles est galement abord dans cette deuxime partie, mais ne fait pas l'objet d'un expos dtaill. L'tude approfondie de ces socits et groupements figure, en effet, dans notre Mmento Agriculture auquel le lecteur est invit se reporter. Lorsque, pour un type dtermin de socit civile, il n'est fait mention d'aucune rgle particulire en matire juridique, fiscale ou comptable, sur telle ou telle question (par exemple, la constitution de la socit, le statut des associs ou des grants, la cession des parts), cela signifie que ce sont les rgles gnrales qui sont applicables. Il convient alors de se reporter la premire partie de l'ouvrage, plus prcisment l'tude qui traite de la mme question sur un plan gnral. s jour au 1er septembre 2002, cet ouvrage tient compte de tous les textes (lois, dcret, arrts, instructions administratives) parus jusqu' cette date ou applicables cette date, ainsi que les dcisions de jurisprudence importantes publies galement cette date. Comme dans tous les Mmentos Francis Lefebvre, la consultation est facilite : - par l'emploi de paragraphes numrots en marge auxquels sont faits tous les renvois (notamment ceux de la table alphabtique et du sommaire analytique) ; - par un systme de mots-repres en caractres gras ; - par une diffrenciation typographique, certains passages (notamment ceux qui prsentent un moindre intrt pratique) tant imprims en petits caractres en retrait ; - et surtout, par une table alphabtique et un sommaire analytique trs dtaill figurant la fin de l'ouvrage. Ainsi conu dans un esprit essentiellement pratique, ce Mmento devrait rendre les meilleurs services, tout particulirement aux juristes et aux praticiens (notaires, avocats et experts-comptables) qui se trouvent confronts aux difficults qu'engendre la complexit croissante de la fiscalit et du droit des socits. L'diteur

Principales abrviations
AN Assemble nationale (Journal officiel). Ancien C. pn. Ancien code pnal. Art.

Article. BA Bnfices agricoles. BIC Bnfices industriels et commerciaux. BNC Bnfices non commerciaux. BO, BOI Bulletin officiel de la Direction gnrale des impts. BOCD Bulletin officiel des contributions directes (actuellement remplac par le BO). BRDA Bulletin rapide de droit des affaires Francis Lefebvre. Bull. civ. Bulletin des arrts de la Cour de cassation (chambres civiles). Bull. crim. Bulletin des arrts de la Cour de cassation (chambre criminelle). CA Cour d'appel. CAA Cour administrative d'appel. Cass. Cour de cassation (civ. : chambre civile ; com. : chambre commerciale ou financire ; crim. : chambre criminelle ; req. : chambre des requtes ; soc. : chambre sociale). CCH Code de la construction et de l'habitation. C. civ. Code civil. C. com. Code de commerce. C. cons. Code de la consommation. C. mon. fin. Code montaire et financier. CE Coneil d'tat. CGI Code gnral des impts. CNC Conseil national de la comptabilit. COB Commission des oprations de Bourse. CPC Code de procdure civile. C. pn. Nouveau Code pnal. CRDS Contribution au remboursement de la dette sociale. CSG

Contribution sociale gnralise. D. Recueil Dalloz. D. adm. Documentation administrative de la Direction gnrale des impts. DGI Direction gnrale des impts. DH Recueil hebdomadaire Dalloz. DP Recueil priodique Dalloz. Gaz. pal. Gazette du Palais Inst. Instruction administrative de la Direction gnrale des impts. IFA Imposition forfaitaire annuelle des socits. IR Impt sur le revenu (des personnes physiques). IS Impt sur les socits. ISF Impt de solidarit sur la fortune. J. CI. Sts Jurisclasseur des socits. JCP Jurisclasseur priodique ou Semaine juridique. JO Journal officiel. JOCE Journal officiel des Communauts europennes. J. soc. Journal des socits. LPF Livre des procdures fiscales. NCPC Nouveau Code de procdure civile. Quot. jur. Quotidien juridique. Rf. Rfr. Rev. soc. Revues des socits. RJDA Revue de jurisprudence de droit des affaires, Francis Lefebvre. RJF Revue de jurisprudence fiscale, Francis Lefebvre. Rp. Rponse ministrielle.

RTD com. Revue trimestrielle de droit commercial. S. Recueil Sirey. SCI Socit civile immobilire. SCM Socit civile de moyens. SCP Socit civile professionnelle. SCPI Socit civile de placements immobiliers. SEL Socit d'exercice libral. Sn. Snat (Journal officiel). TA Tribunal admnistratif. TGI Tribunal de grande instance. Trib. civ. Tribunal civil. Trib. com. Tribunal de commerce. Trib. cor. Tribunal correctionnel. TVA Taxe sur la valeur ajoute. En ce qui concerne les abrviations utilises dans la table alphabtique, voir la liste qui figure avant celle-ci.

PREMIRE PARTIE

Rgles communes aux socits civiles

10
Depuis la rforme opre par la loi du 4 janvier 1978, les socits civiles sont rgies par un ensemble de rgles fondamentales qui sont communes toutes les socits forme civile, y compris celles faisant l'objet d'une rglementation particulire. Cette premire partie de l'ouvrage est donc consacre une tude gnrale du droit commun des socits civiles. En plus de la rglementation juridique qui constitue l'essentiel de cette partie on trouvera dans cette tude les incidences fiscales de chaque opration de la vie de la socit (constitution, augmentation ou rduction de capital, transformation, dissolution), un expos des rgles gnrales d'imposition des bnfices sociaux et des obligations comptables des socits civiles. noter galement qu' l'occasion de l'examen du statut juridique, fiscal et social des associs, nous exposons le rgime fiscal des cessions de parts sociales. L'tude de ces diffrentes questions nous conduit ainsi examiner, sous quatre titres distincts : - la constitution d'une socit civile ( n 500 s.) ; - le fonctionnement de la socit (notamment : administration, consultation des associs, imposition des bnfices et taxes diverses, modifications statutaires, comptabilit) ( n 6000 s.) ; - les associs de la socit (statut, parts sociales) ( n 20000 s.) ;

- les dispositions diverses telles que dissolution et partage de la socit, redressement et liquidation judiciaires ( n 24000 s.).

Gnralits A. Dfinition des socits civiles

15
Dans le langage courant, la socit est, avant tout, un groupement de personnes dot de la personnalit juridique. Cet usage traduit bien le phnomne le plus patent, mais il ne rend pas exactement compte de la ralit, tant juridique qu'conomique. Le mot socit a deux sens : - D'une part, il dsigne le contrat par lequel deux ou plusieurs personnes conviennent de mettre quelque chose en commun en vue de se partager le bnfice ou de profiter de l'conomie qui pourra en rsulter ; c'est l'acte constitutif de la socit. Exceptionnellement, une socit civile peut tre constitue par une seule personne : c'est le cas de l'EARL (entreprise agricole responsabilit limite) (voir n 60700 s.). - D'autre part, il dsigne la personne juridique, dite personne morale, laquelle est affecte la chose mise en commun, et qui est investie de la capacit juridique d'agir au nom et dans l'intrt commun des associs. Il apparat que la socit n'est tout fait ni un contrat ni une institution, mais une entit au sein de laquelle coexistent des rgles contractuelles et des rgles institutionnelles. La socit est donc un contrat (ou un acte unilatral) entranant (sauf l'exception de la socit en participation) la cration d'une personnalit morale dont la condition juridique, domine par le but commun tous les associs, rsulte la fois du contrat et de la loi. La socit est civile lorsqu'elle a une activit civile (voir n 200 s.) et qu'elle ne correspond pas une socit laquelle la loi confre le caractre commercial en raison de sa forme ou de son objet (C. civ. art. 1845, al. 2).

B. Lgislation sur les socits civiles

Rgles applicables
Code civil et dcrets d'application

100
La lgislation fondamentale sur les socits civiles se trouve dans le titre IX du livre III du Code civil (art. 1832 1873) qui comprend : - un chapitre premier (art. 1832 1844-17), consacr aux dispositions gnrales, applicables sauf dispositions contraires toutes les socits (art. 1834) ; - un chapitre deuxime (art. 1845 1870-1), consacr spcialement la socit civile, lui-mme divis en sept sections intitules : dispositions gnrales, grance, dcisions collectives, information des associs, engagements des associs l'gard des tiers, cession des parts sociales, retrait ou dcs d'un associ ; - un chapitre troisime (art. 1871 1873) relatif la socit en participation. Ces textes ont t adopts par la loi 78-9 du 4 janvier 1978 modifie par la loi 78-753 du 17 juillet 1978. Ils ont t complts par les deux dcrets 78-704 et 78-705 du 3 juillet 1978. Dispositions particulires

105
De nombreuses socits civiles sont, en raison de leur activit, soumises une rglementation spcifique qui complte, et souvent modifie, les dispositions gnrales contenues dans le Code civil. Ces rglementations spciales sont les suivantes : - les articles L 241-1 L 241-7 et R 241-1 R 241-6 du Code forestier sur les groupements forestiers ; - les articles L 322-22 L 322-24 du Code rural sur les groupements fonciers ruraux (GFR ) ; - les articles L 531-1 L 535-4 et R 531-1 R 535-1 du Code rural sur les socits d'intrt collectif agricole (Sica) ; - la loi 66-879 du 29 novembre 1966 sur les socits civiles professionnelles ; - les articles L 322-1 L 322-22 du Code rural sur les groupements fonciers agricoles (GFA) ;

- la loi 70-1300 du 31 dcembre 1970 sur les socits civiles autorises faire publiquement appel l'pargne (codifie pour l'essentiel de ses dispositions sous les articles L 214-50 L 214-84 du Code montaire et financier) ; - les articles L 214-85 L 214-88 du Code montaire et financier sur les socits d'pargne forestire autorises faire appel public l'pargne ; - les articles L 211-1 L 211-4 et R 211-1 R 211-6 du Code de la construction et de l'habitation sur les socits civiles constitues en vue de la vente d'immeubles (socits civiles de construction-vente) ; - les articles L 324-1 L 324-11 du Code rural sur les entreprises agricoles responsabilit limite (EARL) (voir n 60700 s.) ; - la loi 86-18 du 6 janvier 1986 sur les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag (voir n 49600 s.). Rgles communautaires

110
La lgislation franaise des socits subit l'influence des efforts de coordination des droits nationaux des pays membres de la Communaut europenne institue par le trait de Rome (Trait du 25 mars 1957 modifi notamment par le trait d'Amsterdam). Le rapprochement des lgislations en matire de droit des socits est actuellement recherch sous la forme d'une uniformisation de ces lgislations (art. 44 2 g du Trait) et d'une limination de certains obstacles par des conventions signes entre les pays membres (art. 293 du mme Trait). Les mesures de coordination actuellement prises ou envisages au titre de l'article 44 2 g du trait de Rome ne concernent que les socits commerciales et, en particulier, les socits par actions et les socits responsabilit limite.

115
En ce qui concerne les socits civiles, ces projets n'ont abouti, pour le moment, qu' une seule ralisation concrte. Il s'agit de la convention sur la reconnaissance mutuelle des socits et des personnes morales adopte, conformment l'article 293, al. 3 du trait de Rome, par les gouvernements, Bruxelles, le 29 fvrier 1968. Mais cette convention n'est pas encore entre en vigueur, toutes les ratifications requises n'tant pas runies. Pour la France, la ratification a t autorise par la loi 69-1134 du 20 dcembre 1969.

Date d'application du rgime actuel

120
La loi 78-9 du 4 janvier 1978 est entre en vigueur le 1er juillet 1978. Elle s'applique donc, dans la totalit de ses dispositions, y compris celles relatives aux mesures de publicit, aux socits constitues depuis cette date (art. 4, al. 2). Socits constitues avant le 1er juillet 1978

123
Ces socits sont soumises aux dispositions de la loi de 1978 depuis le 1er juillet 1980 ou depuis la date de leur immatriculation au registre du commerce et des socits si elles se sont fait immatriculer avant le 1er juillet 1980 (art. 4, al. 3). Ainsi a-t-il t jug, dans un cas o la cession des parts d'une SCI constitue avant le 1er juillet 1978 tait intervenue en septembre 1979 sans qu'aucune formalit de publicit n'ait t accomplie, que le cdant poursuivi plusieurs annes plus tard en paiement de dettes sociales avait pu valablement opposer la cession aux cranciers poursuivants car, la date de cette cession, aucune publicit n'tait organise (Cass. 3e civ. 20-5-1998 n 809 : RJDA 10/98 n 1123).

124
Pendant longtemps, les socits constitues avant le 1er juillet 1978 ont pu, tout en conservant leur personnalit morale, ne pas se faire immatriculer et s'abstenir de toute formalit de publicit moins d'avoir t mises en demeure de rgulariser leur situation (voir nos ditions antrieures). Cette drogation a t abroge et ces socits doivent avoir procd leur immatriculation au registre du commerce et des socits avant le 1er novembre 2002, faute de quoi elles perdent de plein droit leur personnalit morale (Loi 2001-420 du 15-5-2001 art. 44). Sur les formalits d'immatriculation de ces socits, voir n 2296.

Champ d'application de la lgislation

130
La loi est applicable toutes les socits civiles dont le sige social est situ sur le territoire franais (C. civ. art. 1837, al. 1). Par territoire franais, il faut entendre la France mtropolitaine, les dpartements d'outre-mer et les autres collectivits territoriales (voir art. 72 de la Constitution). Les dpartements d'outre-mer comprennent la Guadeloupe, la Guyane, la Martinique et la Runion. Les territoires d'outre-mer sont la Polynsie franaise, les les Wallis et Futuna et les Terres australes et antarctiques. SaintPierre-et-Miquelon, Mayotte et la Nouvelle-Caldonie ont, pour le moment, le statut de collectivits territoriales particulires prvu par l'article 72 de la Constitution.

131
Pour appliquer la loi franaise, il faut constater que la socit a son sige social dans l'un des territoires ci-dessus mentionns. Cette constatation se fait selon la loi du lieu du juge saisi, dite lex fori , sauf convention internationale dfinissant le sige social.

C. Caractristiques de la socit civile

1. Activit civile 200
l'exception des activits agricoles (voir n 205 s.), les autres activits civiles ne sont pas dtermines par la loi, comme le sont les actes de commerce (voir C. com. art. 632 et 633). Elles ne peuvent s'apprcier que par opposition aux activits commerciales : ce sont toutes celles qui ne sont pas commerciales, c'est--dire toutes celles qui ne constituent pas une entremise dans la circulation des richesses avec intention spculative.

201
Applique la lettre, cette rgle conduit des solutions qui ne sont pas toujours celles actuellement en vigueur. Parfois, il y a concordance : par exemple, les actes de production agricole sont civils et ne correspondent pas une entremise. Dans d'autres cas, cela est douteux : par exemple, l'architecte s'interpose, avec l'intention d'en retirer un profit, entre le matre de l'ouvrage et les entrepreneurs de construction ; pourtant, l'architecte fait un acte civil comme l'agriculteur. Cette solution ne se justifie pas rationnellement ; elle s'explique seulement par la tradition et l'tat des m urs. En effet, il y a des actes que, de tout temps, on rpugne faire entrer dans la commercialit, parce qu'on se refuse admettre qu'ils sont marqus, au mme titre que les achats pour revendre, par l'esprit de spculation. Une autre dviation du principe rsulte aussi du jeu de la rgle dite de l'accessoire : les actes, mme d'entremise avec intention spculative, sont rputs civils lorsqu'ils sont faits pour les besoins d'une activit civile principale et, inversement, les actes, mme sans entremise et sans intention spculative, sont rputs commerciaux lorsqu'ils sont accomplis pour les besoins d'une activit commerciale principale.

202
Les activits civiles peuvent tre classes en six catgories que nous examinerons successivement : agriculture, extraction, activits intellectuelles, professions librales, immobilier, cooprative.

Agriculture
Principes

205
Les activits agricoles, dfinies dans les conditions ci-aprs, constituent des activits civiles par dtermination de la loi (C. rur. art. L 311-1, al. 2).

206

 Sont rputes agricoles toutes les activits correspondant la matrise et l'exploitation d'un cycle biologique de caractre vgtal ou animal et constituant une ou plusieurs tapes ncessaires au droulement de ce cycle (C. rur. art. L 311-1, al. 1). Sont vises par cette dfinition : - les activits qui ont pour support le sol. Il en est ainsi des productions tires du sol (telles que productions de crales, fruits, lgumes, plantes et arbres) ou des productions qui ncessitent le concours du sol (cas notamment de l'levage traditionnel : btail, Cass. civ. 30-11-1931 : DH 1932.83 ; abeilles, vers soie, hutres, voir Cass. req. 22-10-1940 : Gaz. Pal. 1940 n 2025) ; - les productions vgtales ou animales hors sol. L'absence de rfrence expresse au sol comme support indispensable de l'exploitation permet d'tendre le domaine des activits civiles aux formes modernes d'levage (levage dit industriel) ainsi qu'aux productions vgtales hors sol ds lors que l'acte de production constitue une tape ncessaire au droulement d'un cycle biologique. On peut penser que, la provenance des aliments n'tant plus prise en considration, les activits d'levage qui jusqu'alors taient qualifies de commerciales lorsque l'leveur achetait plus d'aliments qu'il n'en produisait lui-mme sur son exploitation (Cass. com. 31-5-1988 : Bull. civ. IV n 186 ; Cass. com. 17-2-1982 : Bull. civ. IV n 65) constituent dsormais des activits agricoles. Il en serait de mme de l'levage en table avec des aliments pour btail sans support d'aucune exploitation de la terre. Certaines activits d'horticulture, notamment de repiquage et d'enracinement de boutures en herbe destines la vente, pourraient galement avoir un caractre agricole (sur la solution antrieure, voir Cass. com. 5-2-1979 : Bull. civ. IV n 46). En revanche, n'exerce pas une activit agricole la personne qui reoit en pension les chevaux d'autrui sans que soit dtermin l'avance si elle aura la charge de l'entranement partiel ou total des animaux pour leur carrire de course, circonstance induisant qu'elle n'a pas la matrise de leur cycle biologique (CA Paris 1e ch. 13-12-1995 : JCP d. E 1996 pan. p. 67).

207
Le degr d'industrialisation de l'exploitation agricole importe peu. Les grandes entreprises, qui fonctionnent avec un quipement comparable celui d'une industrie transformatrice, peuvent nanmoins exercer une activit civile.

208
Les activits de cultures marines sont galement rputes agricoles, quel que soit le statut social dont relvent ceux qui les pratiquent (C. rur. art. L 311-1, al. 1 in fine modifi par la loi 97-1051 du 18-11-1997). Activits agricoles par accessoire

210
Sont en outre rputes agricoles les activits exerces par un exploitant agricole qui sont dans le prolongement de l'acte de production ou qui ont pour support l'exploitation (C. rur. art. L 311-1, al. 1). Activits de prolongement

211
Il s'agit des oprations de transformation et de commercialisation des produits agricoles. Le caractre civil de la transformation a toujours t admis. Il en est ainsi de la transformation des cannes sucre ou des betteraves en sucre (Cass. req. 3-1913 : S. 1913.1.392), du lait en fromage, du raisin en vin, des olives en huile, du bois en planche ou en charbon. Mais il faut que la transformation soit l'accessoire de la production. En effet, cette activit doit se situer dans le prolongement de l'acte de production. Il en rsulte deux contraintes : l'activit de prolongement doit tre le fait du seul exploitant et elle ne doit pas tre principale, au risque de devenir commerciale. L'agriculteur qui vend ses produits ne fait pas d'acte de commerce (Cass. 1e civ. 21-4-1976 : Bull. civ. I n 133) mme s'il use de procds commerciaux (publicit, reprsentants, voir CA Paris 13-4-1970 : Gaz. Pal. 1970 som. p. 41). S'il achte d'autres exploitants, en vue de la revente, des quantits plus importantes que celles qu'il produit, il devient commerant car son activit principale porte alors sur des achats pour revendre (voir Cass. soc. 13-2-1959 : Bull. civ. IV n 220). Activits ayant pour support l'exploitation

215
Il s'agit des activits de service ayant pour support l'exploitation agricole telles que les gtes ruraux, l'accueil la ferme et les activits cyngtiques (JO Db. Snat 18-11-1988 p. 1156).

Sur le conseil donn aux exploitants qui ont beaucoup dvelopp leur activit d'accueil de s'inscrire au registre du commerce pour garantir leur scurit juridique, voir Rp. Delmar : AN 3 avril 1995 p. 1796.

Extraction

220
En principe, celui qui vend les produits qu'il extrait du sol fait un acte civil. Toutefois, si les actes de transformation des matriaux extraits deviennent trop importants, il y aura alors, comme en agriculture, acte de commerce : c'est le cas, par exemple, pour la prparation des ardoises (CA Angers 26-11-1855 : D. 1856.2.113) ou le traitement des minerais (Cass. req. 18-1893 : D. 1894.1.126 ; CA Nmes 11-12-1916 : J. soc. 1918 p. 98).

221
L'activit extractive est civile dans la mesure o elle porte sur des produits du sol autres que ceux rangs dans l'article 2 du Code minier (Cass. civ. 22-5-1935 : S. 1935.1.307). Est donc civile l'exploitation de carrires, de tourbires ou de sablires. Il a cependant t jug que les travaux de recherches effectus en vue de l'exploitation ventuelle d'une mine relevant de l'article 2 du Code minier avaient un caractre civil (Cass. req. 17-2-1930 : DP 1930.1.746).

222
Il en est de mme de l'exploitation des sources d'eaux minrales et thermales (Cass. req. 27-3-1866 : D. 1866.1.428) sauf si l'exploitation de la source constitue, pour la socit, une activit secondaire (Cass. req. 21-3-1892 : D. 1892.1.228).

223
Par extension, on considre aussi comme civile la vente du poisson par les pcheurs, mais seulement s'il s'agit de pche en rivire ; la vente du poisson pch en mer est commerciale, car cette pche est le rsultat d'une expdition maritime (C. com. art. 633, al. 3). De mme toute activit de pche maritime pratique titre professionnel, bord d'un navire et en vue de la commercialisation des produits, est rpute commerciale (Loi 97-1501 du 18-11-1997 art. 14, al. 1).

Activits intellectuelles

230
L'exploitation par leurs auteurs des uvres littraires et musicales uvres tires de l'esprit est une activit civile. Cela est vrai de toutes les uvres de l'esprit.

231
L'auteur littraire fait un acte civil mme s'il vend ses travaux (voir CA Poitiers 26-3-1947 : D. 1947 p. 341) ou s'il cde le droit de les exploiter un diteur (CA Paris 16-12-1932 : Gaz. Pal. 1933 p. 308). Mais l'diteur qui s'entremet avec intention spculative fait, lui, acte de commerce. Les mmes solutions sont applicables aux auteurs et diteurs d' uvres musicales. Activits artistiques

232
La vente directe de ses uvres par un artiste a un caractre civil : par exemple la vente de tableaux, de dessins, de tapis. Il en est de mme de la cession du droit d'exploiter ces uvres. Les achats faits par l'artiste de matires qui doivent tre incorpores dans ses uvres sont aussi des actes civils, comme accessoires son activit artistique.
PRECISIONS Un cas cependant donne lieu difficult : celui du photographe. On considre parfois que celui-ci fait acte de commerce, parfois qu'il exerce une activit artistique, donc civile. Si le photographe se borne produire des vues et ne vend pas du matriel ou ne dveloppe pas les photos, il semble qu'il a plutt une activit cratrice qu'une activit d'intermdiaire. On ne devrait donc traiter ces actes comme civils que dans ce cas-l. Il a d'ailleurs t jug que le fait pour un photographe d'acheter les produits ncessaires la ralisation de ses photographies ne constitue pas un acte de commerce, s'il n'est pas prouv que son atelier excde le cadre d'une exploitation personnelle ou familiale ; la matire premire utilise par lui n'entre en effet que pour une part infime dans la valeur du produit fini en

comparaison du travail manuel, de l'imagination cratrice et du sens artistique de l'artisan qui lui sont incorpors (CA Aix 12-11977 : Bull. Cour d'Aix 1977/1 p. 96).

Brevets ou marques

233
La vente isole d'un brevet d'invention ou d'une marque par celui qui en est l'inventeur est un acte civil. uvres cinmatographiques

234
L'auteur d'un film qui le projette ou le fait projeter exerce une activit civile. En revanche, la production d'un film est une activit commerciale (CA Poitiers 26-3-1947 : D. 1947.341) ; toutefois, elle peut constituer une activit civile si le producteur fait uvre personnelle et originale, choisissant un sujet, runissant des collaborateurs, coordonnant leurs efforts, car il se conduit alors comme un crateur intellectuel. Activits de recherche

235
La recherche est civile quand elle donne lieu une activit purement intellectuelle ; elle est commerciale quand elle implique, en plus du travail intellectuel, l'utilisation d'installations industrielles, l'emploi de nombreux salaris, la construction de matriels importants. Il est de rgle, en effet, de considrer qu'il y a entreprise commerciale de manufacture ds qu'une opration de transformation exige des installations, du matriel et des ouvriers. L'activit de recherche devient aussi commerciale lorsqu'elle ne se limite pas aux actions d'tudes et englobe notamment toute mission technique tendant leur aboutissement, telle que, par exemple, recherche de concours techniques, intervention dans la conclusion des contrats de travaux d'entreprises, sous-traitance de contrats d'tudes (T. civ. Seine 27-1-1956 : JCP d. G 1956 II n 9151).

Professions librales

240
L'activit librale consiste dans la fourniture d'un travail intellectuel par une personne en laquelle celui qui demande le service a confiance. Elle a un caractre civil lorsqu'elle constitue l'activit principale de l'intress, mme si, pour la raliser, ce dernier achte des produits pour les revendre ou spcule sur le travail d'autrui en employant des collaborateurs salaris, ou si l'entreprise atteint une dimension importante (Cass. com. 3-6-1986 : Bull. civ. IV n 108). En revanche, l'activit devient commerciale si les services matriels fournis sont plus importants que la prestation intellectuelle (Cass. com. 18-1-1966 : D. 1966.358).

243
EXEMPLE : Il a t ainsi jug : - qu'tait civile l'activit consistant en consultations et visites aux fins de donner des conseils pour l'achat et l'emploi d'ordinateurs et ne comportant ni gestion des affaires d'autrui, ni fournitures matrielles, ni mise de main-d' uvre la disposition des clients (Cass. 3e civ. 5-3-1971 : JCP d. G 1971 IV p. 97) ; - qu'avait une activit commerciale celui qui se rclamait de l'ancienne profession de conseil juridique alors qu'il avait, en ralit, exerc la profession d'agent d'affaires, puisqu'il s'tait charg habituellement de grer les affaires d'autrui moyennant salaire en recouvrant des crances, litigieuses ou non, et en procdant des rglements de liquidation d'actif (Cass. com. 2-4-1973 : Bull. civ. IV n 145) ; - que le mode de calcul de la rmunration d'un ancien groupement de conseils juridiques (intressement au rsultat des dossiers confis) tait impropre, lui seul, transformer une activit de caractre civil en activit de caractre commercial (Cass. com. 23-1-1990 : Droit des socits 1990 n 135) ; - que si le seul fait de donner des leons d'quitation dans un mange ne confre pas au directeur d'un centre d'quitation la qualit de commerant, il n'en est pas de mme lorsque celui-ci organise des randonnes et des promenades questres comportant le logement et la

pension complte, activit qui n'est pas dploye dans le cadre d'une cole d'quitation et n'a pas de finalit ducative (Cass. com. 17-101977 : Bull. civ. IV n 228) ; - que l'enseignement de la pratique de la conduite automobile et des principes du Code de la route est essentiellement un acte de technicien, donc un acte civil, et que les fournitures, le carburant, l'huile, l'achat de vhicules pour en louer l'usage sont galement civils parce que n'tant que les accessoires ncessaires de cet enseignement (CA Paris 8-8-1977 : RTD com. 1977.476 obs. Derrupp ; Cass. com. 3-6-1986 : Bull. civ. IV n 108) ; - que les mdecins ne font pas de commerce, mme s'ils vendent quelques remdes leur clientle (CA Caen 6-3-1901 : S. 1902.2.293 ; T. com. Rennes 15-1-1907 : D. 1909.2.360) ; mais ils le deviennent s'ils exploitent personnellement une clinique ou une maison de sant (Cass. com. 17-7-1973 : Bull. civ. IV n 249 ; Cass. civ. 12-11-1923 : S. 1925.1.153 note A. S.) ; - que les dentistes ne font pas acte de commerce lorsqu'ils vendent leurs malades des ptes ou poudres dentifrice, condition qu'ils n'tendent pas ces ventes des personnes auxquelles ils ne dispensent pas de soins (CA Paris 24-10-1908 : S. 1909. 2.55) ; - que les architectes ont une activit civile lorsqu'ils se bornent dresser des plans et surveiller l'excution des travaux (Cass. 1e civ. 5-4-1965 : JCP d. G 1965 II n 14261) ; - qu'un entraneur de chevaux de course exerce une profession librale, sa mission consistant essentiellement mettre les chevaux qui lui sont confis en condition pour prendre part aux courses dans lesquelles ils seront engags (CA Paris 22-1-1981 : Gaz. Pal. 1981 som. p. 147). Au contraire, un conseiller matrimonial qui rapproche des personnes en vue de mariage exerce une activit de courtier, laquelle est commerciale en application de l'article 632 du Code de commerce (Cass. com. 11-10-1982 : D. 1982 IR p. 536). Il en est de mme pour une agence matrimoniale (Cass. com. 3-4-1984 : Bull. civ. IV n 122).

Activits immobilires

250
Depuis la loi du 13 juillet 1967, il ne reste plus que deux activits civiles en matire immobilire : l'achat de terrains en vue de leur revente aprs construction et la location d'immeubles.

251
Toutes les autres oprations sur des immeubles sont commerciales, notamment : - l'achat d'immeubles en vue de la revente en l'tat (C. com. art. 632, al. 2) ; - les oprations d'intermdiaires pour l'achat, la souscription ou la vente d'immeubles, d'actions ou de parts de socits immobilires (art. 632, al. 4) ; - les travaux immobiliers accomplis par une entreprise (art. 632, al. 6). Sur les consquences civiles de l'exercice d'une activit commerciale, voir n 26680. Sur la notion d'oprations commerciales accessoires, voir n 835. Achat de terrains en vue de leur revente aprs construction

255
L'achat (ou l'apport) d'un terrain en vue d'difier un ou plusieurs btiments et de les vendre en bloc ou par locaux est un acte civil (C. com. art. 632, al. 2 ; pour une application, voir CA Aix 28-2-1973 : D. 1973 som. p. 111). Cette drogation au principe selon lequel tout achat de biens immeubles aux fins de les revendre est commercial (C. com. art. 632, al. 2) doit tre interprte restrictivement. Ainsi, l'activit qui consiste acheter un terrain en vue de le revendre en lots viabiliss mais non construits est commerciale ds lors qu'il n'y a pas eu dification de btiments (Rp. Molle, Sn. 18-5-1971 p. 469 ; voir galement CA Rouen 1e ch. 22-11-1995 : JCP d. E 1996 pan. n 461).

257
Par btiment , il faut entendre toute construction rsultant d'un assemblage de matriaux qui, d'une part, sont relis artificiellement de faon procurer une union durable et, d'autre part, sont incorpors au sol ou un immeuble par nature (CA Paris 26-11-1946 : JCP d. G 1947 II n 3444 concl. Dupin).

 notre avis, tout ouvrage qu'il soit construit au-dessus ou au-dessous du niveau du sol doit tre considr comme un btiment (maisons, parkings souterrains, caves, quais, pontons, etc.). Cette solution rsulte en effet de dcisions qui, propos d'autres textes, ont donn une dfinition large de la notion de btiment (voir par exemple CA Limoges 21-1-1949 : D. 1949.120 note R. S., propos de l'article 1386 du Code civil relatif la responsabilit du fait des btiments ; CA Paris 18-11-1974 : Gaz. Pal. 1974 p. 873 propos de l'article L 49 n 8 du Code des dbits de boissons). En revanche, un simple baraquement ne constitue pas un btiment (CA Lyon 30-11-1953 : D. 1954.172 note Rodire). Location d'immeubles

260
La location d'immeubles est une activit civile mme s'il s'agit d'une location en meubl, la location des meubles (activit commerciale lorsqu'elle est exerce en entreprise) n'ayant alors qu'un caractre accessoire (voir toutefois : CA Aix 12-7-1978 : Bull. Cour d'Aix 1978 p. 88).

261
Sur l'assujettissement l'impt sur les socits des socits civiles louant des locaux meubls, voir ci-aprs n 10065.

Groupements coopratifs et mutualistes

270
Les groupements coopratifs et mutualistes ont une activit civile, dans la mesure o ils n'exercent leur activit qu'au profit de leurs membres : ils sont alors censs ne pas s'interposer dans la circulation des produits ni agir avec intention spculative ( propos des socits coopratives, voir Cass. soc 2-3-1944 : S. 1946 II p. 47 ; CA Paris 22-4-1932 : Gaz. Pal. 1932 p. 223 ; CA Paris 13-4-1970 : Gaz. Pal. 1970 som. p. 41. propos des socits mutuelles, voir Cass. req. 21-12-1903 : D. 1904.1.305 ; Cass. civ. 3-8-1921 : DP 1925.1.75 ; CA Paris 26-2-1982 : D. 1983 p. 297). Il en est ainsi mme lorsqu'ils sont amens accomplir des actes d'intermdiaires tels que des achats des tiers suivis de reventes leurs membres et mme s'ils prlvent l'occasion de ces oprations un bnfice ds lors qu'ils restituent celui-ci sous forme de ristourne leurs membres.

271
Toutefois, il est important de noter que la cooprative fait acte de commerce dans deux cas : - si elle prend la forme d'une socit commerciale ce qui est obligatoire pour les coopratives de commerants dtaillants (voir C. com. art. L 124-2) car la commercialit par la forme l'emporte alors sur le caractre civil de l'action cooprative (Cass. com. 4-11-1957 : D. 1958 p. 38 ; contra, CA Nmes 19-3-1975 : Rev. jur. com. 1976.89 note Sortais) ; - si elle ne rserve pas ses services exclusivement ses membres et en fait profiter des tiers de faon habituelle : l'ide de service aux cooprateurs s'estompe alors (voir Cass. com. 14-1-1958 : Bull. civ. III n 23).

272
Les socits d'assurances mutuelles ont un objet non commercial (C. ass. art. L 322-26-1) ; ds lors, elles chappent la comptence des tribunaux de commerce mme si elles accomplissent des actes qui, telles les assurances concernant le commerce de la mer, sont rputs actes de commerce (Cass. 1e civ. 22-10-1996 n 1744 : Bull. Joly 1997 p. 188).

273
Nota : Les socits coopratives agricoles ont un statut autonome : elles constituent une catgorie spciale de socits, distincte des socits civiles et des socits commerciales (C. rur. art. L 521-1, al. 2) ; les actes qu'elles accomplissent en conformit avec leur objet social et avec leurs statuts ne sauraient leur confrer la qualit de commerant (Cass. 1e civ. 8-71997 n 1320 : Bull. Joly 1997.978).

2. Autres caractristiques

Personnalit morale

300

La socit civile jouit de la personnalit morale compter de son immatriculation (C. civ. art. 1843). Elle est donc, comme les personnes physiques, titulaire de droits rels et sujet actif ou passif de droits personnels. La socit dispose ainsi d'un patrimoine qui lui est propre et qui ne se confond pas avec le patrimoine de chaque associ. Sur les consquences de cette autonomie du patrimoine social, voir n 2715.

301
Le lgislateur a reconnu formellement la personnalit morale de la socit civile et a fond le rgime de celle-ci sur une rglementation imprative tendant la satisfaction de l'intrt collectif, distinct de l'intrt personnel des associs : la loi rgle les modalits de constitution de la socit ; elle dfinit le statut de la grance ; elle permet la majorit de modifier l'acte constitutif. Ainsi, la socit civile revt, dans une certaine mesure, un caractre institutionnel comme la socit commerciale. Nanmoins, l'existence d'un contrat la base de la socit civile est indiscutable. Le contrat est l'acte constitutif de la socit sans lequel la personnalit morale n'apparat jamais et les associs jouissent d'une grande libert pour amnager leurs rapports. Ils conservent notamment un large pouvoir d'adaptation du fonctionnement de la socit en ce qui concerne la gestion, le contrle et les dcisions collectives. Il y a donc coexistence du contrat et de la personnalit morale. Cette coexistence a d'ailleurs t consacre par le lgislateur, notamment dans l'article 1844-15 relatif aux consquences de la nullit de la socit. En effet, selon cet article : Lorsque la nullit de la socit est prononce, elle met fin, sans rtroactivit, l'excution du contrat. l'gard de la personne morale qui a pu prendre naissance, elle produit les effets d'une dissolution prononce par justice.

302
Il s'ensuit, notre avis, une consquence importante : le rgime des socits civiles est dualiste ; il comprend la fois des solutions d'origine contractuelle et des solutions d'origine institutionnelle. Par exemple, le statut du grant est institutionnel dans la mesure o le grant est l'organe de la personne morale mais contractuel lorsqu'il s'agit de ses rapports avec les associs. Ds lors, les dispositions lgales relatives aux pouvoirs du grant l'gard des tiers sont impratives ; en revanche, les associs sont libres de dcider que le grant engagera sa responsabilit leur gard s'il ne respecte pas les limitations de pouvoirs qu'ils auront ventuellement fixes.

Intuitus personae

310
Les socits civiles, autres que celles faisant publiquement appel l'pargne (voir C. mon. fin. art. L 214-50 s. et L 214-85 s.), sont fondes sur l' intuitus personae , c'est--dire que la personnalit de chaque associ joue un rle dterminant dans la constitution, le fonctionnement et la dissolution de la socit. Pour cette raison, la socit civile est classe dans les socits de personnes par opposition aux socits de capitaux (SA, SCA) qui groupent des associs pouvant ne pas se connatre et dont la participation la socit est fonde sur les capitaux qu'ils ont investis dans l'entreprise.

311
L' intuitus personae est un lment essentiel de la socit civile ; il ne saurait tre supprim en dehors des cas o la loi l'autorise (voir C. civ. art. 1860). Toutefois, l'importance de cet lment est aujourd'hui attnue par rapport au rgime antrieur : par exemple, le dcs d'un associ ne met plus fin la socit et les hritiers entrent, en principe, librement dans la socit (C. civ. art. 1870) ; de mme, les cessions de parts aux ascendants ou descendants sont dispenses d'agrment, sauf clause contraire des statuts (C. civ. art. 1861, al. 2).

Responsabilit des associs

320
Les associs des socits civiles sont tenus personnellement et indfiniment, mais sans solidarit, au paiement des dettes sociales en proportion de leur part dans le capital social (C. civ. art. 1857). Ce principe comporte de nombreuses drogations dans les socits civiles particulires. La responsabilit indfinie des associs est carte dans les groupements agricoles d'exploitation en commun (Gaec) et dans les socits civiles faisant publiquement appel l'pargne (SCPI et socits d'pargne forestire) ; au contraire, dans les socits civiles professionnelles, une solution plus rigoureuse que celle du droit commun a t retenue : les associs de ces socits sont tenus non seulement indfiniment mais aussi solidairement des dettes sociales.

D. Intrt de la socit civile

400
La socit civile est susceptible de trs nombreuses applications puisque toutes les activits qui n'ont pas un caractre commercial peuvent tre exerces sous cette forme : agriculture, professions librales, construction immobilire en vue de la vente, extraction, etc. (voir n 200 s.). Chaque fois que plusieurs personnes dsirent se grouper pour exercer ensemble une de ces activits, elles peuvent donc songer constituer une socit civile. Leur dcision ne doit cependant tre prise qu'aprs une comparaison des avantages et inconvnients de la socit civile par rapport ceux des autres formes de groupement.

Socit civile ou indivision

405
Jusqu' la rforme de l'indivision (Loi 76-1286 du 31-12-1976), la socit tait frquemment employe pour pallier les inconvnients rsultant de l'absence d'organisation de l'indivision dans le Code civil et pour viter la dispersion d'un patrimoine familial, spcialement immobilier. Ces raisons ont, aujourd'hui, perdu beaucoup de leur intrt. Le fonctionnement de l'indivision s'est considrablement rapproch de celui de la socit. Il est possible, en effet, par la conclusion d'une convention (C. civ. art. 1871-3 s.) de grer une indivision pratiquement comme une socit dote de la personnalit morale : organisation de la gestion, dcisions prises la majorit, rpartition des fruits, retrait des participants, garanties identiques offertes aux cranciers sociaux et aux cranciers de l'indivision. Les motifs d'ordre juridique de substituer une socit une indivision tiennent dsormais essentiellement aux diffrences de rgime relatives aux incapables et la dure du groupement. Incapables

406
Dans une socit civile, le vote des dcisions collectives apparat en principe comme un acte d'administration ( n 9010) de sorte que l'incapable associ doit subir la loi de la majorit. Dans la convention d'indivision, au contraire, tous les actes qui excdent les pouvoirs du grant, c'est--dire pratiquement les actes de disposition, supposent l'application des rgles protectrices des incapables (C. civ. art. 1873-8, al. 2) et doivent tre dcids l'unanimit (art. 1873-8, al. 3). Il est noter aussi que les baux consentis par le grant d'une indivision comprenant un incapable ne donnent pas droit au renouvellement ou au maintien dans les lieux l'expiration du bail (C. civ. art. 456, al. 3 sur renvoi de l'article 1873-7), alors que ceux consentis par une socit peuvent entraner ce droit mme si un incapable figure parmi les associs. Dure du groupement

407
La dure d'une socit civile peut tre de 99 ans alors que l'indivision est toujours un tat prcaire. Si la convention d'indivision a t conclue pour une dure indtermine, chaque indivisaire peut demander le partage tout moment, pourvu que ce ne soit pas de mauvaise foi ou contretemps (C. civ. art. 1873-3, al. 2). Si la convention d'indivision a t conclue pour une dure dtermine, celle-ci ne peut excder cinq ans, sauf renouvellement ; cependant, un indivisaire peut provoquer le partage tout moment s'il a de justes motifs pour le faire (C. civ. art. 1873-3, al. 1 et 3).

Ds lors, en cas de succession comprenant des biens difficilement partageables en nature, la socit facilite l'allotissement des hritiers par l'attribution de parts sociales tout en prservant l'intgrit du patrimoine successoral.

Socit civile ou socit commerciale

410
Toutes les activits civiles peuvent tre exerces par une socit de forme commerciale. La loi 90-1258 du 31 dcembre 1990 a mme institu les socits d'exercice libral pour permettre aux membres des professions librales rglementes d'exercer leur activit sous la forme de socits de capitaux : socits responsabilit limite (Selarl) et socits par actions (Selafa, Selca et depuis la loi 2001-420 du 15 mai 2001, art. 130, Selas). Les SEL sont rgies par l'ensemble des dispositions du livre II du Code de commerce sous rserve des rgles drogatoires prvues par la loi de 1990. Pour plus de prcisions, voir Mmento Professions librales n 1750 s.

411
Le choix de la socit en nom collectif offre peu d'intrt. En effet, la socit civile et la socit en nom collectif sont, en rgle gnrale, soumises un rgime fiscal analogue (pratiquement celui d'une entreprise individuelle) et des rgles de fonctionnement similaires. La diffrence entre les deux formes de socit tient essentiellement au statut des associs, celui-ci tant plus rigoureux dans la socit en nom collectif que dans la socit civile : contrairement aux associs en nom, les membres des socits civiles ne sont pas tenus solidairement des dettes sociales et, en cas de cessation des paiements de la socit, ne sont pas, de plein droit, mis personnellement en redressement ou en liquidation judiciaires. Bien souvent, l'adoption de la socit en nom collectif est motive par l'incertitude des fondateurs qui veulent tre soumis au rgime fiscal des socits de personnes quant au caractre civil de l'ensemble des activits de la socit, certaines oprations envisages pouvant avoir une coloration commerciale qui risque de faire basculer la socit dans le rgime des socits de capitaux. En effet, les socits civiles qui se livrent une exploitation industrielle, commerciale, artisanale ou minire ou des oprations assimiles sont soumises l'impt sur les socits (CGI art. 206-2).

412
Le choix d'une socit anonyme ou d'une socit responsabilit limite au lieu d'une socit civile est galement assez rare. La socit civile est d'un fonctionnement plus souple et moins onreux que celui de la socit anonyme ou de la socit responsabilit limite ; malgr les contraintes imposes par la loi de 1978, les associs jouissent d'une grande libert pour organiser leurs rapports. L'interdiction de faire des apports en industrie une SARL autre qu'exploitant un fonds de commerce ou une entreprise artisanale a t supprime par la loi 2001-420 du 15 mai 2001 (C. com. art. L 223-7, al. 2 nouveau) ; cette interdiction demeure en ce qui concerne les socits anonymes. La socit anonyme ou la socit responsabilit limite ne prsentent donc d'intrt que si l'activit exerce ncessite des capitaux importants ou dbouche sur une exploitation commerciale que les fondateurs ne peuvent pas ou ne veulent pas isoler de l'activit civile. Elles peuvent aussi se justifier par le dsir des associs d'chapper la responsabilit indfinie des dettes sociales ou par celui des dirigeants d'tre soumis au rgime fiscal et social des salaris. Le rgime fiscal des salaris peut tre obtenu, mme si la socit conserve sa forme civile ; il suffit qu'elle se place volontairement sous le rgime des socits de capitaux (voir n 10105 s.).

Socit civile ou association rgie par la loi de 1901

415

Depuis la rforme de 1978, le champ d'application des socits et celui des associations se recoupent sans toutefois se confondre. Le rapprochement de l'article 1832 du Code civil et de l'article 1er de la loi du 1er juillet 1901 conduit, notre avis, aux solutions suivantes. Groupement ayant pour but de partager des bnfices

416
Lorsque le groupement a pour but de partager les bnfices pouvant rsulter de l'action commune, il doit revtir obligatoirement la forme d'une socit ; c'est en ce sens qu'il est exact de dire que l'association est incompatible avec un but lucratif. Pour un exemple, voir Cass. civ. 2 mai 1978 et 10 mai 1978 : JCP 1979 II n 19245, note Savatier. En effet, selon l'article 1er de la loi du 1er juillet 1901 l'association est la convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun d'une faon permanente leurs connaissances ou leur activit dans un but autre que de partager des bnfices. La notion de bnfice retenir ici est la mme que celle entrant dans la dfinition de la socit (voir C. civ. art. 1832, voir n 1505). Dans les deux cas, le bnfice doit s'entendre d'un gain pcuniaire ou d'un gain matriel qui ajouterait la fortune des associs (Cass. ch. runies 11-3-1914 : D. 1914.1.257 note Sarrut). Pour qu'il y ait bnfice, un avantage, pcuniaire ou matriel, apprciable en argent ne peut suffire, il faut aussi que cet avantage soit positif : une simple conomie n'est pas un bnfice. Groupement constitu dans un but dsintress

417
Lorsque le groupement est constitu dans un but purement dsintress, exclusif de toute recherche d'un avantage matriel quel qu'il soit (profit ou conomie), les fondateurs ne peuvent utiliser d'autre forme juridique que celle de l'association rgie par la loi de 1901 : cas, par exemple, des groupements philosophiques, philanthropiques, culturels ou cultuels. Ce choix de l'association s'impose mme lorsque le groupement, constitu dans un but dsintress, procure accessoirement ses membres un avantage patrimonial.
PRECISIONS Il est expressment interdit dsormais de crer une socit qui ne satisfasse pas aux exigences de l'article 1832 du Code civil (C. civ. art. 1844-10, al. 1). Le groupement qui ne recherche ni le partage d'un bnfice ni la ralisation d'une conomie ne peut donc pas tre une socit. La solution est vidente pour les groupements purement intellectuels. En revanche, le problme est plus dlicat pour les groupements qui font bnficier leurs membres d'un avantage patrimonial : cas, par exemple, des groupements sportifs offrant une utilisation frais rduits des quipements mis la disposition de leurs membres. notre avis, en cette matire, comme souvent lorsqu'il y a lieu de distinguer deux activits (par exemple, distinction entre les socits civiles et les socits commerciales), c'est le but principal recherch par les membres du groupement qui dterminera la qualification donner celui-ci. Si la ralisation d'conomies n'est qu'un lment accessoire dans l'esprit des parties, le groupement devra revtir la forme d'une association rgie par la loi de 1901. Si, au contraire, elle est prdominante, le choix entre la socit et l'association sera possible (ci-dessous n 418). L'apprciation de l'intention des parties sera largement commande, nous semble-t-il, par la recherche d'une ventuelle fraude la loi sur les associations : par exemple, constitution d'une socit pour bnficier de la pleine capacit juridique reconnue celle-ci, alors que l'avantage patrimonial obtenu par les membres du groupement est secondaire par rapport l'activit dsintresse de celui-ci.

Groupement ayant pour but de raliser des conomies

418
Si le groupement a uniquement pour but de permettre ses membres de raliser des conomies, par exemple d'obtenir un service meilleur prix qu'aux conditions habituelles du commerce, la socit ou l'association pourront, notre avis, tre utilises indiffremment. En effet, dans une association, seul le partage d'un bnfice est interdit et non, comme on le dit couramment, l'exercice d'une activit lucrative gnratrice de bnfices. Une association peut donc tre valablement constitue lorsqu'elle a pour but de faire raliser ses membres des conomies (T. com. Seine 2-3-1912 : D. 1912.2.207 ; Cass. ch. runies 11-3-1914 : prcit) et, sur ce point, il s'agit d'une formule juridique concurrente de la socit. Lorsque le choix est possible (ralisation d'conomies), deux lments jouent en faveur de la socit :

- d'une part, la socit jouit d'une pleine capacit juridique alors que l'association ne peut possder et administrer que les cotisations de ses membres et les immeubles strictement ncessaires l'accomplissement du but qu'elle poursuit (art. 6 de la loi de 1901) ; - d'autre part, en cas de dissolution, hormis les reprises d'apport, les membres de l'association n'ont aucun droit sur les biens de celle-ci, lesquels sont gnralement dvolus une autre association poursuivant le mme but que l'association dissoute (art. 15 du dcret du 16-8-1901).

Socit civile ou syndicat

420
Le syndicat a exclusivement pour objet l'tude et la dfense des droits ainsi que des intrts matriels et moraux des personnes vises par ses statuts (C. trav. art. L 411-1). En aucun cas, il ne peut conduire la distribution de bnfices, mme sous la forme de ristournes (C. trav. art. L 411-18). Par ailleurs, alors que tout syndiqu a le droit de quitter tout moment son syndicat (C. trav. art. L 411-18), l'associ d'une socit civile ne peut s'en retirer que dans les conditions prvues par les statuts ou, dfaut, aprs autorisation donne par dcision unanime des autres associs (C. civ. art. 1869, al. 1 ; voir n 20230 s.).

Socit civile ou groupement d'intrt conomique

425
Comme le groupement d'intrt conomique, la socit peut tre constitue dans le seul but de faire profiter ses membres des conomies rsultant de son action. Mais il existe une diffrence fondamentale entre la socit et le GIE : celui-ci doit tre un prolongement de l'activit conomique de ses membres (C. com. art. L 251-1), ce qui limite ncessairement l'tendue de son objet et, partant, celle de sa capacit, alors que la socit peut avoir un objet extrmement large et, au besoin, sans rapport avec l'activit de ses membres. Par ailleurs, l'activit du GIE doit se rattacher celle de ses membres et ne peut avoir qu'un caractre auxiliaire par rapport celle-ci. De plus, son but ne doit pas tre de raliser des bnfices pour lui-mme (C. com. art. L 251-1 ; voir aussi l'article 3 du rglement du Conseil des Communauts europennes du 25-7-1985 relatif au groupement europen d'intrt conomique). Autre diffrence notable entre le GIE et la socit civile : les membres du GIE rpondent indfiniment et solidairement des dettes du groupement ; dans les socits civiles, la responsabilit des associs est indfinie mais non solidaire et les associs ne sont tenus des dettes sociales que dans la proportion de leur part dans le capital social.

TITRE I La constitution d'une socit civile

500
Le prsent titre est consacr :- d'une part, l'expos des rgles juridiques qui gouvernent la constitution des socits civiles (chapitre I : n 510 s.), - et, d'autre part, l'tude du rgime fiscal des apports en socit tant en matire de droits d'enregistrement et de TVA qu'au regard des impts directs (plus-values d'apport) (chapitre II : n 3500 s.).

CHAPITRE 1

Rgime juridique de la constitution d'une socit civile

SECTION 1

Le contrat de socit

510
Pour que le contrat de socit civile soit rgulirement conclu, il faut : - respecter les rgles gnrales de validit des contrats ; - runir les lments spcifiques qui caractrisent la socit et sans lesquels l'acte conclu ne peut pas tre qualifi de socit ; - individualiser la personne morale qui apparatra aprs l'accomplissement des formalits de constitution.

I. Rgles gnrales de validit des contrats 515

Le contrat de socit civile est soumis, comme tout autre contrat, aux quatre conditions suivantes (C. civ. art. 1108 s.) : consentement des parties l'acte (c'est--dire des futurs associs), capacit juridique des mmes personnes, objet certain et licite, cause licite. L'application des rgles gnrales des contrats trouve un fondement indirect mais certain dans l'article 1844-10, al. 1 du Code civil selon lequel la nullit de la socit peut rsulter de l'une des causes de nullit des contrats en gnral . Remarque : Les rgles exposes ci-dessous sont transposables au cas o la constitution de la socit rsulte d'un acte unilatral de volont (cas de l'EARL compose d'un seul associ, voir n 60700 s.).

A. Consentement des associs

Existence du consentement
Volont consciente

520
La volont de s'associer doit tre consciente. Il faut que celui qui l'exprime possde l'intelligence ncessaire pour comprendre et pour vouloir participer la socit. Cette aptitude, qui est souverainement apprcie par les tribunaux, manque gnralement aux alins. Si un alin ne bnficiant d'aucune mesure de protection venait donner son consentement un contrat de socit, il pourrait en obtenir, dans certains cas, la nullit ( n 620). Volont simule

525
La volont est simule lorsqu'elle est exprime dans un acte que les contractants entendent tenir secret en le masquant par un acte apparent d'une autre nature. La simulation est licite pourvu qu'elle n'ait pas un but frauduleux (C. civ. art. 1321), notamment celui d'chapper une disposition imprative. Lorsqu'un contrat de socit est en jeu, les rgles ci-dessous s'appliquent en ce qui concerne tant les formes de la simulation que ses effets.

530
1. Forme de la simulation. La volont de s'associer peut tre dissimule derrire un autre contrat ; la socit est alors l'objet mme de la simulation, elle est l'acte cach ou dissimul. Le contrat de socit peut aussi tre mis en avant pour masquer la convention relle ; dans ce cas, la socit est l'instrument de la simulation ; elle est l'acte apparent. Le premier cas est extrmement rare en pratique car, pour dissimuler une socit aux yeux des tiers, il suffit de crer une socit en participation et de s'abstenir de toute publicit. Les cas o la socit dissimule un autre contrat sont moins exceptionnels. La chronique judiciaire en a donn les exemples suivants : - dissimulation d'un contrat de prt (Cass. civ. 16-6-1863, D. 1863.1.295 ; Cass. 1e civ. 6-12-1972 : Bull. civ. I n 280), gnralement pour chapper la rpression de l'usure ; - dissimulation d'un contrat de travail, par exemple pour permettre l'exercice en France d'une activit rtribue un tranger qui n'avait pas obtenu les autorisations administratives ncessaires (Cass. civ. 13-2-1946 : S. 1946 I p. 124) ; - dissimulation d'un contrat de vente, par exemple pour permettre aux parties de raliser une vente d'immeuble sous forme de cession de droits sociaux moins lourdement impose (Cass. req. 11-4-1932 : DP 1932.1.125) ;

- dissimulation d'une donation, le plus souvent pour se soustraire aux rgles protgeant la rserve hrditaire (Cass. civ. 11-41927 : DP 1929.1.25 ; CA Paris 14-2-1946 : JCP 1946 II 3036 ; CA Aix 7-4-1970 : Rev. soc. 1971 576 note Schmidt) ; il est si naturel de craindre cette simulation dans les socits de famille que le lgislateur a dict des rgles spciales pour carter toute suspicion lorsque la socit est conclue entre un successible et ses hritiers (C. civ. art. 854) ou entre poux (C. civ. art. 1832-1, al. 2) (voir n 2235).

535
2. Consquences de la simulation entre les parties. L'acte secret n'est valable que s'il constate une convention licite en elle-mme. Notamment est nulle comme contraire l'ordre public une donation dguise sous une socit et portant atteinte la rserve hrditaire (voir CA Aix 7-4-1970 : Rev. soc. 1971 p. 576) ; il en serait de mme d'un prt usuraire dissimul derrire une socit. Lorsque l'acte secret est nul, l'acte apparent demeure et produit ses effets dans la mesure, bien entendu, o il satisfait aux conditions de validit qui lui sont propres. Toutefois, il est nul aussi lorsqu'il y a indivisibilit entre eux (CA Rouen 14-10-1966 : D. 1967 p. 134, confirm par Cass. com. 13-10-1969 : Bull. civ. IV n 289). Lorsque l'acte secret est valable, c'est lui, et non l'acte apparent, qui rgit en principe les relations entre les parties. Pour tablir l'existence de cet acte secret, les parties disposent de l'action en dclaration de simulation. La preuve de la simulation suppose un crit ou un commencement de preuve par crit susceptible d'tre complt par des tmoignages et prsomptions (voir C. civ. art. 1341). Par exemple, il a t jug que le commencement de preuve par crit d'une vente dissimule sous le couvert d'une socit cre entre l'acheteur et le vendeur tait suffisamment tabli par des actes (promesse de vente de parts sociales et cession de parts en blanc) concomitants la constitution de la socit (Cass. com. 10-6-1953 : JCP d. G 1954 II n 7908 note Bastian). Toutefois, si la simulation a un caractre frauduleux, la preuve peut tre faite par tous moyens (Cass. 1e civ. 13-11-1968 : Bull. civ. I n 275) ; il en est de mme si la simulation tend mettre en chec une disposition d'ordre public (CA Paris 17-1-1978 : Gaz. Pal. 1978, som. p. 388).

537
L'acte secret valable et prouv obit aux rgles qui lui sont propres. Ainsi : - Lorsque l'acte secret est une socit, la socit produit ses effets entre les parties mais seulement en tant que contrat puisque l'immatriculation, gnratrice de la personnalit morale, n'a pas t faite (voir n 2700). - Lorsque l'acte secret est une vente, on applique les rgles de la vente ; par exemple, une vente d'immeuble dissimule sous un contrat de socit peut tre annule pour lsion de plus des 7/12, conformment aux dispositions de l'article 1674 du Code civil (Cass. com. 10-6-1953 : JCP d. G 1954 II n 7908 note Bastian ; Cass. 1e civ. 26-5-1954 : JCP d. G 1954 II n 8377). - Lorsque l'acte secret est un contrat de travail, ce sont les rgles du contrat de travail qui reoivent application ; le contrat de travail serait nul si, par exemple, il portait atteinte une rgle d'ordre public (Cass. civ. 13-2-1946 : S. 1946 I p. 124). - Lorsque l'acte secret est une donation, on fait application des rgles concernant les libralits, notamment la rduction des donations entamant la rserve (CA Paris 14-2-1946 : JCP d. G 1946 II n 3036) et le rapport de ces donations la masse partageable au moment du dcs du donateur si le bnficiaire est un successible (sauf dispense de rapport rsultant de la rdaction de l'acte de socit en la forme authentique, voir n 691) ou des rgles prvoyant la nullit des donations dguises entre poux (sauf lorsque la socit a t passe par acte authentique, voir n 682). Jug, par exemple, que l'attribution d'actions d'apport l'pouse de l'inventeur rel des brevets apports constitue une donation dguise et que la donataire doit rapporter ces actions la masse successorale de son mari (TGI Paris 4-11-1970 : Bull. Joly 1971 p. 585).

540
3. Consquences de la simulation l'gard des tiers. Les tiers ont une option : s'en tenir l'acte apparent ou se prvaloir de la situation relle. Pour prouver la ralit, les tiers disposent de l'action en dclaration de simulation. Celle-ci leur est largement ouverte ; en principe, le demandeur n'a pas justifier que l'acte simul lui porte prjudice (Cass. civ. 19-5-1942 : S. 1942 I p. 98).

541
Les tiers peuvent faire la preuve de la simulation par tous moyens (Cass. civ. 10-5-1905 : D. 1908.1.276 ; CA Rouen 6-6-1973 : Gaz. Pal. 1973 p. 910), mme l'encontre d'un acte authentique (Cass. com. 12-11-1974 : Bull. civ. IV n 286 ; Cass. com. 4-31981 : Bull. civ. I n 79).

La situation relle mise au jour ne profite qu' celui qui a obtenu le jugement. L'option tant indivisible, il faut s'en tenir l'acte apparent ou l'acte secret ; il n'est pas possible de prtendre obtenir le bnfice de certains effets de l'un et de certains effets de l'autre.

542
Si les tiers sont opposs sur le parti prendre, prfrence est donne celui qui se prvaut de l'apparence (Cass. civ. 25-41939 : Gaz. Pal. 1939.2.57). Ainsi doit tre rejete la demande d'expulsion dirige par l'adjudicataire d'un immeuble contre un locataire verbal de cet immeuble, alors que le bail a t consenti par une socit dclare fictive (Cass. soc. 14-12-1944 : S. 1946.1.105 note Plaisant) ; de mme, en cas de socit fictive dissimulant une vente immobilire, le tiers acqureur de bonne foi des parts sociales peut obtenir le maintien de la socit et chapper la rescision de la vente pour lsion (Cass. com. 10-61953 : JCP d. G 1954 II n 7908 note Bastian). Il faut aussi, semble-t-il, reconnatre la prfrence aux cranciers sociaux qui demandent le maintien de la socit sur les cranciers personnels des associs souhaitant s'en tenir l'acte cach pour saisir leur profit des biens apparemment apports. Bien que la jurisprudence ne se soit pas prononce sur ce point, cette solution ne saurait faire de doute. Certes, avant les lois de rforme des socits, certains auteurs (Escarra et Rault, Les socits commerciales T. I n 151) se sont prononcs en faveur de l'application aux socits apparentes de la solution jurisprudentielle valable pour les socits nulles selon laquelle les cranciers personnels ont la prfrence, car, par l'effet de la nullit, l'autonomie du patrimoine social disparaissait (Cass. civ. 78-1893 : D. 1894.1.102). Cet argument ne saurait aujourd'hui tre retenu : d'une part, la socit simule est une socit relle en apparence et non pas une socit nulle ; d'autre part, l'annulation de la socit n'entrane plus disparition de l'autonomie du patrimoine de la socit, puisque celle-ci est liquide comme une socit dissoute (C. civ. art. 1844-15, al. 2).

543
Prescription L'action en dclaration de simulation se prescrit par trente ans (Cass. 1e civ. 9-11-1971 : Gaz. Pal. 1972 p. 102 ; CA Reims 15-11-1973 : Gaz. Pal. 1974 p. 572 ; Cass. 1e civ. 3-6-1975 : Bull. civ. I n 191). Cas particulier de l'administration fiscale

545
Parmi les tiers intresss la vritable qualification des actes juridiques figure l'administration fiscale. Celle-ci a, en toutes matires (impt sur le revenu, taxe sur le chiffre d'affaires ou droits d'enregistrement), la possibilit d'utiliser la procdure spciale dite de rpression des abus du droit (LPF art. L 64) pour restituer l'opration litigieuse son vritable caractre et en tirer les consquences fiscales qui en rsultent (voir n 13950). En outre, en matire d'enregistrement, l'administration a, comme les autres tiers , le droit de choisir entre l'acte apparent et la convention secrte (voir n 540 s.).

546
Des mesures particulires ont galement t prises pour faire obstacle aux oprations consistant dissimuler une vente d'immeuble ou de clientle civile sous le couvert d'un apport en socit suivi d'une cession des parts attribues en rmunration de l'apport, afin de bnficier d'une conomie d'impt. Ainsi, les cessions de parts ralises moins de trois ans aprs l'apport sont soumises aux droits de mutation correspondant la nature des biens apports, tant observ que cette rgle ne s'applique pas aux socits civiles soumises l'impt sur les socits (CGI art. 727) (voir n 21440 s.).

Intgrit du consentement

560
Un contrat de socit entach d'un vice du consentement (erreur, dol ou violence) est susceptible d'tre annul (voir n 26640). En pratique, les cas de vice du consentement sont peu frquents. Erreur

565
Elle peut revtir deux formes (C. civ. art. 1110) :

566
1. Erreur sur l'objet. Cette erreur peut porter :- Sur l'apprciation de la qualit d'un apport : cas, par exemple, o un bien apport ne permet pas d'atteindre le but recherch. Toutefois, l'erreur sur la valeur d'un apport n'est pas prise en considration car elle constitue une lsion qui n'est pas source de nullit en matire de socit (Cass. req. 12-6-1945 : JCP d. G 1946 II n 3203 ; CA Paris 23-51958 : D. 1959 som. p. 31). La lsion est nanmoins une cause d'inopposabilit de droit de l'apport la masse des cranciers de l'apporteur (voir n 776). Elle peut aussi justifier une action en rescision ou en rduction lorsque l'apport a t fait par un incapable majeur sous sauvegarde de justice (voir n 625) ou en curatelle (voir n 630 s.). - Sur la forme de la socit : par exemple, si un associ croyait faire partie d'une socit responsabilit limite et adhrait en ralit une socit civile dans laquelle sa responsabilit est indfinie ; de mme, si un associ prtendait avoir cru adhrer un contrat de socit civile, compte tenu de l'activit choisie, alors qu'il s'tait engag en ralit dans un contrat de socit commerciale susceptible d'entraner sa responsabilit solidaire et indfinie. L'erreur sur le caractre civil ou commercial de l'activit constitue une erreur de droit qui pourrait justifier la nullit de la socit si la forme juridique choisie a t le motif dterminant de l'engagement (voir Cass. 1e civ. 4-11-1975 : D. 1976 IR p. 22). - Sur l'apprciation des possibilits de fonctionnement et des chances de russite de la socit crer : une promesse de socit conclue pour continuer purement et simplement les affaires traites par la socit ancienne a t annule en raison de l'impossibilit pour la socit ancienne, compte tenu des prescriptions administratives particulires, de transfrer ses activits la socit nouvelle dans les conditions prvues l'accord (Cass. com. 8-3-1965 : Bull. civ. III n 173). - Sur la nature du contrat conclu : par exemple, une partie croit s'engager dans une socit et l'autre dans un prt ou un contrat de travail avec participation aux bnfices.

567
2. Erreur sur la personne. Cette erreur consiste en une fausse apprciation de l'identit physique et civile de la personne d'un associ ou de ses qualits substantielles (honorabilit, moralit, comptence, etc.). L'erreur sur la personne est une cause de nullit des socits civiles car, dans ces socits, la personnalit de chaque associ, la confiance qu'il inspire sont des lments importants dont tiennent compte les autres associs (voir C. civ. art. 1110, al. 2). Toutefois, cette rgle ne nous parat pas applicable aux socits civiles faisant publiquement appel l'pargne. Pour ces socits, sur de nombreux points trs proches des socits anonymes, la personnalit des associs est indiffrente ; une erreur sur ce point ne saurait donc justifier une demande en nullit de la socit. Violence

570
Il s'agit du cas o une contrainte est exerce sur la volont d'une personne pour l'amener devenir associe (C. civ. art. 1111 et 1115). On ne trouve pratiquement pas d'exemple de violence l'tat pur en matire de socit. Cependant, on peut rencontrer la violence sous la forme d'un tat de ncessit, c'est--dire d'une force majeure obligeant celui qui y est soumis, pour se soustraire ses consquences, donner son accord un contrat de socit (par exemple, constitution de socits pendant la guerre de 1939-1945 par des personnes de confession juive pour chapper aux mesures raciales). Dol

575
Le dol suppose qu'une partie au contrat a us d'un artifice ou d'une man uvre pour induire une personne en erreur et la dterminer ainsi faire partie d'une socit (C. civ. art. 1116). Pour qu'il y ait dol, il faut des man uvres frauduleuses : par exemple, agissements frauduleux, dclarations mensongres (Cass. com. 27-11-1972 : Gaz. Pal. 1973 p. 259), dissimulation tendant donner des ides fausses de la socit en exagrant son importance et ses chances de succs (CA Lyon 14-6-1895 : J. soc. 1895 498) et mme silence mensonger ou simple rticence dans la mesure o ils portent sur des faits dont la connaissance aurait modifi le comportement du cocontractant (Cass. 3e civ. 15-1-1971 : Bull. civ. III n 38 ; Cass. 3e civ. 27-3-1991 : Bull. civ. III n 108) ; Ces agissements doivent avoir t tels que, sans eux, la victime n'et pas contract (Cass. req. 14-7-1862 : D. 1862 p. 429 ; CA Colmar 30-1-1970 : D. 1970 p. 297 note Alfandari ; Cass. com. 4-6-1985 : Bull. Joly 1985.787). L'effet des man uvres sur la dtermination de la victime s'apprcie en fonction de la personnalit de celle-ci, de sa condition sociale, de son exprience des

affaires, de la nature de ses rapports avec l'auteur du dol et de tous autres lments de fait (par exemple, pour la prise en considration de l'ge, voir CA Colmar 30-1-1970, prcit) ; Il faut aussi qu'ils soient le fait des cocontractants de la victime, c'est--dire des autres associs ou des fondateurs de la socit. Il est noter que le dol n'est pas une cause de nullit de la socit dans tous les cas o son auteur a agi dans son intrt personnel et non pas dans celui de la socit (CA Aix 9-2-1949 : JCP 1949 d. G II n 5068). Sur le droit d'invoquer la nullit pour dol l'encontre des tiers, voir n 26905.

B. Capacit des associs

600
La capacit est l'aptitude d'une personne participer la vie juridique. Le dfaut de capacit d'un associ est une cause de nullit de la socit civile (C. civ. art. 1844-10, al. 1 ; voir n 26640). En l'absence d'indications particulires de la lgislation sur les socits, c'est en fonction des rgles du droit commun que se dtermine la capacit requise pour entrer dans une socit civile. Par ailleurs, il faut tenir compte de diffrentes situations (mariage, profession, qualit d'tranger, tat de faillite) qui rejaillissent plus ou moins profondment sur l'aptitude qu'a, en principe, toute personne capable, faire partie d'une socit.

1. Mineurs

Mineur mancip

605
Jouissant de la mme capacit qu'un majeur pour tous les actes de la vie civile (C. civ. art. 481), le mineur mancip peut, sans restriction, tre associ d'une socit civile. Depuis la loi du 5 juillet 1974, qui a abaiss l'ge de la majorit lgale dix-huit ans, l'mancipation volontaire est possible partir de l'ge de seize ans. L'mancipation peut aussi rsulter de plein droit du mariage partir de quinze ans pour la femme. En revanche, pour l'homme, il n'y a plus de possibilit d'mancipation par mariage puisque l'ge minimum requis pour le mariage en ce qui le concerne (dix-huit ans) concide dsormais avec l'ge de la majorit.

Mineur non mancip

610
Bien que les membres des socits civiles soient tenus indfiniment des dettes sociales (C. civ. art. 1857, al. 1 ; voir n 20400), la doctrine considre unanimement qu'un mineur non mancip peut tre associ d'une socit civile (en ce sens, Bastian et Delage J. Cl. Sts F. 8-2 n 98 ; Lagarde, Ency. Dalloz V Socits civiles n 37 ; Bzard, Socits civiles n 183).

611
Toutefois, le mineur non mancip ne peut pas agir personnellement. Le contrat de socit est sign en son nom par son reprsentant lgal : administrateur lgal si le mineur est sous le rgime de l'administration lgale (pure et simple ou sous contrle judiciaire), tuteur s'il est en tutelle. Depuis la loi 85-1372 du 23 dcembre 1985, dans l'administration lgale pure et simple, les parents sont tous deux administrateurs lgaux et ils assurent conjointement la gestion des biens du mineur (C. civ. art. 383, al. 1 et 389 s.). Toutefois, l'gard des tiers, chacun d'eux est rput avoir reu de l'autre le pouvoir de faire seul les actes pour lesquels un tuteur n'aurait besoin d'aucune autorisation, c'est--dire, en pratique, les actes de gestion courante (C. civ. art. 389-4).

612
Mais, en raison des risques assums par le mineur du fait de l'obligation indfinie aux dettes sociales, la conclusion du contrat de socit civile doit tre considre comme un acte de disposition ncessitant, quelle que soit la nature des biens apports : - l'autorisation du conseil de famille pour le tuteur (C. civ. art. 457) ;

- l'autorisation du juge des tutelles, en cas d'administration lgale sous contrle judiciaire (C. civ. art. 389-6, al. 1) ; - l'accord des parents (ou, dfaut, du juge des tutelles), en cas d'administration lgale pure et simple (C. civ. art. 389-5, al. 1) et mme, par prudence, l'autorisation du juge des tutelles.
PRECISIONS La plupart des auteurs estiment qu'en cas d'administration lgale pure et simple, le consentement du conjoint (dsormais l'accord des parents) n'est pas suffisant et que l'autorisation du juge des tutelles est toujours ncessaire (Bull. Joly 1965 p. 136 ; Bastian, prcit). Ces auteurs font observer que l'article 389-5, al. 3 du Code civil impose cette autorisation pour un certain nombre d'oprations et, notamment, pour les emprunts et qu'il serait peu logique de ne pas exiger la mme autorisation lorsqu'il s'agit de faire prendre au mineur une qualit d'associ qui le rend indfiniment responsable des dettes sociales. Cet argument nous parat de nature retenir l'attention des juges dont la tendance actuelle dans l'interprtation des lois est rechercher le but de celles-ci et, dans les cas douteux, les appliquer au-del de leur lettre chaque fois que cela permet d'obtenir une solution conforme ce but. Au cas particulier, le but du lgislateur est de protger les intrts du mineur ; or nul ne peut contester qu'en devenant associ d'une socit civile, le mineur court des risques au moins aussi grands qu'en contractant un emprunt. En revanche, l'autorisation du juge des tutelles n'est pas requise lorsqu'un emprunt est contract par une SCI dont l'associ majoritaire - hauteur de 96 % du capital - est un mineur : en effet, la capacit s'engager d'une socit civile, personnalit distincte de celle des associs, ne dpend pas de la capacit de ses associs (Cass. 1e civ. 14-6-2000 n 1083 : RJDA 12/00 n 1121).

2. Majeurs incapables

Majeur alin sans aucune protection

620
Si l'intress conclut un acte de socit, la nullit peut tre demande dans un dlai de cinq ans compter de cet acte (C. civ. art. 1304 sur renvoi de l'article 489), soit par lui-mme, soit par son tuteur ou son curateur si, postrieurement, il en a t nomm un. Il appartiendra au demandeur en nullit de prouver l'existence d'un trouble mental au moment de l'acte (C. civ. art. 489). notre avis, l'incapable majeur peut demander la nullit de la socit pendant un dlai de cinq ans, bien que, selon l'article 1844-14 du Code civil, la prescription des actions en nullit en matire de socits soit seulement de trois ans. En effet, le dlai de l'article 1304 auquel renvoie l'article 489 est une disposition protectrice des intrts de l'incapable qui, comme toute mesure relevant d'un ordre public de protection, doit primer toute autre disposition susceptible d'entrer en conflit avec elle.

Majeur sous sauvegarde de justice

625
Ce majeur conserve l'exercice normal de ses droits (C. civ. art. 491-2, al. 1), sauf s'il a donn mandat d'administrer ses biens en considration de la priode de sauvegarde (C. civ. art. 491-3) ou si un mandataire a t dsign en justice (C. civ. art. 491-5) ; sous ces rserves, il peut donc dcider seul de participer une socit civile. Nanmoins, la loi lui reconnat la facult de demander la rescision pour lsion ou la rduction pour excs des actes qu'il aurait passs et qui ne pourraient pas tre annuls pour trouble mental en vertu de l'article 489 (C. civ. art. 491-2, al. 2). Cette action se prescrit par cinq ans (C. civ. art. 1304 sur renvoi de l'article 491-2, al. 4) ; sur l'application de ce dlai, voir ci-dessus n 620. Pour apprcier la lsion, les tribunaux se prononcent compte tenu de la fortune de la personne protge, de la bonne ou mauvaise foi de ceux qui ont trait avec elle, de l'utilit ou de l'inutilit de l'opration (C. civ. art. 491-2, al. 3). Cette rgle peut s'avrer utile en pratique lorsqu'il y a rupture d'galit entre les associs, notamment lorsqu'un associ prend sa charge une trs grosse part des pertes, consent des avantages particuliers d'autres associs ou encore accepte une valuation des apports en nature dfavorable ses intrts.

Majeur en curatelle

630
Ce majeur est frapp d'incapacit mais il conserve une certaine aptitude juridique. Sa protection est assure par deux mesures qui se combinent :

631
1. Il est incapable de faire seul, sans l'assistance de son curateur, aucun acte qui, sous le rgime de la tutelle des majeurs, requerrait une autorisation du conseil de famille. Cette rgle rsulte de l'article 510 du Code civil qui prescrit en outre l'intervention du curateur si le majeur en curatelle doit recevoir des capitaux ou en faire emploi. Il s'ensuit les consquences suivantes, observation faite que la tutelle des majeurs est soumise aux mmes rgles que celle des mineurs (C. civ. art. 495) : - le majeur en curatelle ne peut agir seul que s'il apporte en socit des meubles d'usage courant ou des biens ayant le caractre de fruits ; - pour les apports de tous autres biens, y compris ses capitaux, l'assistance du curateur est requise. Remarque : l'ouverture de la curatelle ou postrieurement, une dcision de justice peut numrer certains actes que la personne en curatelle pourra faire seule ou, l'inverse, pour lesquels il lui faudra l'assistance du curateur (C. civ. art. 511). La simple existence d'une curatelle ne rend donc pas dfinitivement compte de la capacit de celui qui en est l'objet. L'acte pass au mpris des rgles rgissant la curatelle est annulable (C. civ. art. 510-1).

632
2. Pour tous les actes qui ne requirent pas l'assentiment du curateur, le majeur peut agir en rescision pour lsion ou en rduction pour excs comme dans le cas de sauvegarde de justice (C. civ. art. 510-3 ; voir n 625).

Majeur en tutelle

635
Ce majeur est dans la mme situation que le mineur en tutelle (C. civ. art. 495). Ds lors, tout ce qui a t dit du mineur non mancip en tutelle peut tre ici transpos ( n 610 s.). Cependant, la capacit du majeur en tutelle peut tre augmente (C. civ. art. 501) : une dcision de justice, l'ouverture de la tutelle ou au cours de son fonctionnement, peut numrer certains actes que la personne en tutelle aura la capacit de faire elle-mme, soit seule, soit avec l'assistance du tuteur ou du grant de tutelle. L'article 500 du Code civil prvoit sous le nom de grant de tutelle une formule de gestion simplifie de la tutelle.

3. Personnes morales

Personnes morales de droit priv

650
Les personnes morales de droit priv qui ont la capacit juridique peuvent devenir membres de socits civiles. Cette rgle s'applique dans les conditions suivantes : Socits

651
Les socits, quelles qu'elles soient, civiles ou commerciales ( l'exception de la socit en participation ou de la socit cre de fait qui n'ont pas de personnalit morale) peuvent valablement tre associes d'une socit civile. S'il s'agit d'une socit par actions ou d'une socit responsabilit limite, leurs dirigeants sociaux ont justifier de leur qualit (par exemple, au moyen de la production d'un extrait modle K bis des inscriptions portes au registre du commerce

sous le nom de la socit) mais pas de leurs pouvoirs. En effet, ils engagent valablement leur socit mme s'ils outrepassent leurs pouvoirs et mme s'ils agissent en dehors de l'objet social (voir C. com. art. L 223-18, al. 5 ; art. L 225-56, I, al. 2 ; art. L 226-7, al. 2). Cette rgle ne vaut cependant que dans les rapports de la socit avec les tiers, au cas particulier les autres associs de la socit civile en formation. l'gard de leurs propres associs ou actionnaires, les dirigeants sociaux engageraient leur responsabilit personnelle et s'exposeraient une rvocation justifie s'ils ne respectaient pas les clauses statutaires limitant leurs pouvoirs (par exemple, celles qui subordonneraient toute prise de participation dans une tierce socit l'autorisation pralable du conseil ou de l'assemble). Si la prise de participation dans la socit civile est sans rapport avec l'objet de la SA ou de la SARL, elle ne peut tre dcide que par l'assemble gnrale extraordinaire des associs ou actionnaires de la socit participante, car l'opration s'analyse alors en une modification de l'objet social. S'il s'agit d'une socit de personnes (socit en nom collectif ou en commandite simple, socit civile), les grants disposent aussi des pouvoirs les plus tendus pour agir au nom de leur socit (toute clause statutaire limitant ces pouvoirs tant inopposable aux tiers), mais seulement dans la limite de l'objet social (C. com. art. L 221-5, al. 1 ; C. civ. art. 1849 pour les socits civiles). Il s'ensuit que toute prise de participation dans une socit civile qui n'entre pas dans l'objet de la socit de personnes est irrgulire moins qu'elle n'ait t autorise par la collectivit des associs de cette socit statuant aux conditions de majorit requises pour la modification des statuts. Groupements d'intrt conomique

652
Le GIE peut tre membre d'une socit civile, comme de toute autre forme de socit, condition que cette opration rponde son objet social, lequel doit se rattacher l'activit conomique de ses membres et ne peut avoir qu'un caractre auxiliaire par rapport celle-ci. Si la prise de participation entre dans l'objet du GIE, les dirigeants de celui-ci peuvent valablement adhrer aux statuts de la socit civile au nom de leur groupement, sauf respecter les clauses de leurs statuts limitant ventuellement leurs pouvoirs ; mais cette limitation de pouvoir n'a de valeur qu'au sein du GIE, elle est inopposable aux tiers (C. com. art. L 251-11, al. 2). Associations

653
Les associations non dclares, tant dpourvues de la capacit juridique et de tout patrimoine propre, ne peuvent faire partie d'aucune socit. Les associations dclares conformment aux dispositions de la loi du 1er juillet 1901 ont, au contraire, la personnalit morale et peuvent donc tre membres de socits civiles, ds lors que cette prise de participation est conforme au but qu'elles se sont fix. Remarque : La capacit des associations est trs rduite en matire immobilire. Notamment, elles ne peuvent possder et administrer que les immeubles strictement ncessaires l'accomplissement du but qu'elles poursuivent (art. 6 de la loi du 17-1901). Cette limitation doit, notre avis, tre tendue par analogie aux participations dans des socits civiles immobilires ; ces prises de participation ne sont licites que si le ou les immeubles dtenus par la socit sont strictement ncessaires l'association. Syndicats

654
En l'absence de disposition lgislative ou rglementaire contraire, les syndicats professionnels peuvent devenir membres de socits civiles. Encore faut-il que cette opration entre bien dans le cadre de leur mission (voir C. trav. art. 411-12). Le principe gnral de spcialit (voir n 6020 s.) s'applique aux syndicats comme toutes les autres personnes morales (Cass. crim. 18-7-1975 : Bull. crim. n 190).

Personnes morales de droit public

655

Quoique trs rare en pratique, la participation de l'tat dans une socit civile est possible. Sauf autorisation accorde par dcret en Conseil d'tat, les communes, les dpartements et les rgions ne peuvent prendre aucune participation dans le capital d'une socit civile (cf. CGCT art. L 2253-1, L 3231-6 et L 4211-1).

4. poux

Droit d'un poux entrer dans une socit civile

670
En principe, chaque poux, mari ou femme, peut librement devenir membre d'une socit civile en faisant apport des biens dont son rgime matrimonial lui permet de disposer (voir n 672 s.). Cependant, un obstacle peut tre mis l'exercice de ce droit. En effet, si l'un des poux manque gravement ses devoirs et met ainsi en pril les intrts de la famille, le juge aux affaires familiales peut prescrire toutes les mesures urgentes que requirent ces intrts (C. civ. art. 220-1). Un poux pourrait ainsi, sur la demande de son conjoint, se voir priv du droit de faire apport de certains biens la socit.

671
Le pouvoir d'un poux tranger participer une socit dpend de la loi rgissant son rgime matrimonial, c'est--dire, dans la plupart des cas, celle de l'tat sur le territoire duquel les poux tablissent leur premire rsidence habituelle aprs leur mariage. Cette rgle est celle que retient - sauf drogations prvoyant l'application de la loi de l'tat de la nationalit commune des poux - la convention de La Haye du 14 mars 1978 (entre en vigueur le 1er septembre 1992) pour le cas, frquent en pratique, o les futurs poux n'ont pas fix la loi applicable leur rgime matrimonial. Pour une application, voir Cass. 1e civ. 2 dcembre 1997 n 1870 : Bull. I n 338.

Apports en socit par l'un des poux

672
Sous rserve des dispositions spciales concernant les biens meubles dtenus individuellement qui seront examines plus loin ( n 679), l'apport en socit par l'un des poux dpend de son rgime matrimonial. Sparation de biens et participation aux acquts

673
Dans ces rgimes, chacun des poux restant propritaire de ses biens personnels est libre d'en disposer et, partant, d'en faire apport en socit. Toutefois, quel que soit le rgime matrimonial, un poux ne peut, sans l'accord de l'autre, faire apport des droits par lesquels est assur le logement de la famille (droit de proprit, droit au bail, parts ou actions donnant vocation la jouissance ou la proprit du logement, etc.) et du mobilier dont il est garni (C. civ. art. 215, al. 3). Communaut de biens

674
Lorsque les poux sont maris sous un rgime de communaut, chacun d'eux peut faire apport librement de ses biens propres (c'est--dire, pour l'essentiel, d'un bien dont l'poux est propritaire au jour de la clbration du mariage ou qu'il a acquis pendant le mariage par succession, donation ou legs, ou la suite d'un emploi ou d'un remploi). Il a t jug que demeuraient propres les parts d'une socit immobilire attribues en rmunration de l'apport d'un bien propre par une pouse commune en biens, mme en l'absence de dclaration de remploi, au motif que l'opration par laquelle l'apporteur et la socit se donnent respectivement un bien dtermin et des valeurs contre ce bien a pour effet de faire entrer les valeurs dans le patrimoine de l'apporteur et qu'il est donc indiffrent qu'au moment de l'opration l'apporteur n'ait pas fait la dclaration prvue par l'article 1434 du Code civil (Cass. 1e civ. 21-11-1978 : Bull. civ. I n 353). Sur la solution retenue lorsqu'il y a non pas apport d'un bien propre, mais acquisition de parts sociales au moyen de fonds provenant de la vente d'un bien propre, voir n 21213.

675
S'il s'agit d'un bien faisant partie de la communaut et ncessaire l'exercice de l'activit professionnelle d'un poux, seul ce dernier peut en faire apport une socit (C. civ. art. 1421, al. 2). Tout autre bien commun peut tre librement apport par l'un ou l'autre des poux (C. civ. art. 1421, al. 1). Toutefois, cette libert n'est pas sans limites. Ainsi, en cas d'apport de biens en communaut une socit civile, l'apporteur doit en informer son conjoint et justifier de cette information dans l'acte d'apport (C. civ. art. 1832-2). Pour plus de dtails, voir n 1035 s.

676
Par ailleurs, dans les cas suivants, l'information du conjoint n'est pas suffisante ; il faut aussi son consentement, quelle que soit la forme de la socit :- apport d'un immeuble, d'une exploitation (agricole ou artisanale par exemple), de droits sociaux non ngociables (parts de socits civiles ou de SARL notamment) ou de meubles corporels dont l'alination est soumise publicit (yachts, avions mais non les automobiles) (C. civ. art. 1424 et 1425) ; - apport des droits par lesquels est assur le logement de la famille (droit de proprit, droit au bail, parts ou actions donnant vocation la jouissance ou la proprit du logement, etc.) et du mobilier dont il est garni (C. civ. art. 215, al. 3) ; - apport d'un bien quelconque lorsque le contrat de mariage contient une clause d'administration conjointe (C. civ. art. 1503). L'apporteur peut tre autoris par dcision de justice passer seul l'acte si son conjoint est hors d'tat de manifester sa volont ou si son refus n'est pas justifi par l'intrt de la famille (C. civ. art. 217, al. 1).

677
Si l'un des poux a outrepass ses pouvoirs sur les biens communs, l'autre, moins qu'il n'ait ratifi l'acte, peut en demander l'annulation mais il doit intenter son action dans les deux annes suivant le jour o il a eu connaissance de l'acte et pas plus de deux ans aprs la dissolution de la communaut (C. civ. art. 1427). Ces dlais sont ramens un an pour les actions concernant la nullit de l'apport des droits relatifs au logement de la famille viss l'article 215, al. 3 du Code civil. tant des dlais de prescription (Cass. 1e civ. 11-1-1983 : Bull. civ. I n 14), ils sont susceptibles de suspension et d'interruption. En revanche, la nullit peut toujours tre invoque par voie d'exception aprs l'expiration du dlai de deux ans (pour des exemples, voir Cass. 1e civ. 23-1-1996 : Bull. civ. I n 34 ; Cass. 1e civ. 16-7-1998 n 1357 : Bull. Joly 1999 p. 117 note Le Cannu). La nullit peut tre invoque mme si le cocontractant a t de bonne foi (Cass. 1e civ. 6-2-1979 : Bull. civ. I n 43) et elle produit ses effets non seulement l'gard du conjoint mais aussi dans les rapports de l'poux ayant pass l'acte et de l'autre contractant (Cass. 1e civ. 6-2-1979 : Bull. civ. I n 42 ; Cass. 1e civ. 17-6-1981 : JCP d. G 1982 II n 19809 obs. Patarin). Qu'elle soit invoque par voie d'action ou par voie d'exception, la nullit emporte, en principe, l'effacement rtroactif du contrat (Cass. 1e civ. 16-7-1998 n 1357 : Bull. Joly 1999 p. 117 note Le Cannu). L'article 1427 du Code civil n'tablissant, pour la nullit qu'il dicte, aucune restriction au principe selon lequel la nullit a pour effet de remettre les choses dans l'tat o elles se trouvaient avant la conclusion de l'acte annul, il y a lieu d'exiger de l'associ d'une SCM dont l'acte d'apport a t annul la restitution des prestations qui lui ont t fournies en excution de cet acte ; la restitution matrielle de ces prestations tant impossible, cette restitution doit donc se faire sous la forme d'une indemnit (arrt prcit). Apport par un poux d'un bien meuble qu'il dtient individuellement

679
Afin d'assurer la scurit des tiers qui traitent avec l'un des poux, l'article 222 du Code civil dicte une rgle, applicable quel que soit le rgime adopt, selon laquelle si l'un des poux se prsente seul pour faire un acte d'administration, de jouissance ou de disposition sur un bien meuble qu'il dtient individuellement, il est rput, l'gard des tiers de bonne foi, avoir le pouvoir de faire seul cet acte . Ces dispositions appellent les remarques suivantes : a. L'article 222 tablit une prsomption absolue l'gard des tiers qui n'ont donc pas rechercher si l'poux avec lequel ils contractent a effectivement pouvoir de disposer du bien qui fait l'objet de la convention. b. La rgle ne concerne que les oprations portant sur des biens meubles (ce qui exclut les immeubles) autres que le mobilier garnissant le logement de la famille et les objets qui, par leur nature, sont prsums tre la proprit de l'autre conjoint conformment l'article 1404 du Code civil (instruments de travail, vtements, etc.) (C. civ. art. 222, al. 2). En dehors de ces exceptions, la rgle s'applique, en principe, tous les biens meubles corporels ou incorporels.

 s'en tenir la rdaction de l'article 222 du Code civil, on pourrait estimer que le texte ne vise que les meubles corporels. Cependant, selon l'opinion dominante, ces dispositions s'appliquent mme aux meubles incorporels (Colomer, Rgimes matrimoniaux n 268 ; Ponsard, La rforme des rgimes matrimoniaux, D. 1966 L 123 ; Prcigout, JCP 1966 I 1978 n 7 ; note du ministre de la justice et du ministre des finances, Banque juin 1966 p. 399 ; Patarin et Morin, La rforme des rgimes matrimoniaux n 32). c. Il faut galement que l'poux dtienne individuellement le bien dont il veut disposer, ce qui exclut tous les cas o la possession est quivoque, c'est--dire ceux o l'poux n'apparat pas comme seul propritaire. Cette exigence limite la porte de l'article 222 du Code civil. Nanmoins, il semble que les tiers (par exemple, la socit bnficiaire des apports ou l'acqureur des biens) n'auront pas se proccuper du rgime matrimonial des poux lorsque l'opration portera sur des espces, un chque tir du compte ouvert au nom de l'poux, des titres inscrits au compte de l'poux, une voiture dont la carte grise porte le nom de l'poux, ou tout autre bien dont l'poux parat seul propritaire. d. Il faut enfin que les tiers soient de bonne foi : tel ne serait pas le cas si le tiers connaissait le rgime matrimonial des poux et savait que le conjoint avec lequel il traite n'avait pas le pouvoir de disposer du bien considr.

Socit entre poux

680
Deux poux peuvent, seuls ou avec des tiers, tre associs dans une socit civile. Un Gaec ne peut toutefois tre constitu entre deux poux qui seraient les seuls associs. Pour les Gaec constitus depuis le 2 fvrier 1995, cette interdiction concerne galement les personnes vivant maritalement (C. rur. art. L 323-2). La participation de deux poux une mme socit appelle les observations suivantes : Apport de biens de communaut

681
L'article 1832-1 du Code civil affirme la validit d'une socit entre poux, mme si ces derniers n'emploient que des biens de communaut en vue de l'acquisition ou de la souscription de parts sociales. Sur l'attribution de la qualit d'associ en cas d'apport de biens de communaut : voir n 1035 s. Donation dguise

682
Lorsque au nombre des associs figurent deux poux, il est recommand d'tablir le contrat de socit par acte notari pour carter tout risque d'annulation au motif que cet acte dguiserait une donation (C. civ. art. 1832-1, al. 2). Il reste nanmoins possible de prouver que le contrat comporte une donation indirecte soumise rduction. Si le contrat de socit est pass sous la forme d'un acte sous seing priv, ce sont les rgles du droit commun qui s'appliquent. La donation est nulle (C. civ. art. 1099, al. 2), mais seulement si la preuve du dguisement est apporte ; la nullit n'est pas automatique. La solution contraire reviendrait, en effet, prsumer que tout contrat de socit sous seing priv concernant des poux est prsum couvrir une donation dguise. Une telle prsomption allant l'encontre du principe gnral selon lequel la bonne foi se prsume , on ne peut dduire son existence a contrario de l'article 1832-1, al. 2 du Code civil, car cela revient admettre une drogation ce principe. Or, seule une disposition lgislative expresse pourrait le dcider. Constitue une donation dguise par personne interpose le fait pour deux poux d'attribuer lors de la cration d'une SCI un certain nombre de parts au pre de l'un d'eux (dont celui-ci est hritier) sans exiger aucune libration du capital correspondant et de rgler seuls la totalit du prix d'acquisition du bien reprsent par le capital de la SCI (CA Paris 15-2-1991 : D. 1991 IR p. 126). Jug galement que le fait pour un poux mari sous le rgime de la sparation des biens de librer les parts sociales du troisime associ d'une SCP constitue avec son conjoint ralisait une donation entre poux par personne interpose ds lors que ce troisime associ n'tait jamais intervenu dans la vie sociale et que son concours avait seulement permis audit conjoint de disposer de 55 % du capital social la suite d'une cession de parts ralise entre eux, sans qu'il soit justifi du paiement du prix (Cass. 1e civ. 5-3-1991 : Droit des socits 1991/5 n 179). Si la preuve de la donation est apporte, il peut s'ensuivre l'annulation du contrat de socit pour cause illicite, s'il est prouv que la socit a t constitue dans le but de raliser cette donation dguise (voir n 26640).

5. Successibles 690
Aucune disposition lgale n'interdit une personne de faire partie d'une socit dans laquelle se trouve galement l'un de ses futurs hritiers. Cette situation se rencontre d'ailleurs frquemment dans les socits civiles. Lorsque la socit est ainsi constitue entre une personne et certains de ses futurs hritiers, des prcautions doivent tre prises pour viter toute suspicion de libralit de la part des autres hritiers. Si cette libralit tait prouve, les bnfices retirs par l'hritier de son association avec le dfunt seraient considrs comme une donation indirecte faite du vivant du donateur ; ils devraient alors tre rapports la masse successorale et pris en compte pour la dtermination de la part revenant chaque hritier (C. civ. art. 843).

691
Cette suspicion de libralit est carte si le contrat de socit a t tabli par acte notari (C. civ. art. 854). Cette disposition appelle cependant les trois remarques suivantes : 1. La dispense de rapport ne vaut que pour les actes faits sans fraude. Le rapport sera d s'il apparat que la socit, mme tablie par devant notaire, a t constitue avec l'intention de porter atteinte aux droits des autres hritiers. Tel serait le cas, par exemple, si, pour dsavantager certains de ses hritiers, une personne avait constitu avec les autres une socit laquelle elle aurait fait apport de ses biens une valeur trs infrieure leur valeur relle ou dans laquelle elle aurait accept une rpartition des bnfices non proportionnelle aux apports, l'avantage des hritiers associs. 2. Le rapport des bnfices raliss par l'hritier dans la socit n'est pas d, mme lorsque les statuts ont t rdigs par acte sous seing priv, s'il est tabli que les avantages obtenus par l'hritier constituent la juste rtribution du concours apport par celui-ci l'administration de la socit et du risque couru par ses capitaux (Cass. req. 17-8-1864 : D. 1865 p. 305 ; CA Douai 21-6-1906 : DP 1908.2.225 note Planiol). 3. De mme, les socits constitues par acte sous seing priv entre une personne et le conjoint de son successible n'entranent pas suspicion de libralit, car le conjoint ne doit pas, sauf fraude, tre considr comme une personne interpose (Cass. req. 31-12-1855 : DP 1856.1.358).

6. Pacte civil de solidarit 700

Le pacte civil de solidarit (Pacs), institu par la loi 99-944 du 15 novembre 1999, est un contrat conclu par deux personnes physiques majeures, de sexe diffrent ou de mme sexe, dont aucune ne peut tre marie, pour organiser leur vie commune. Il est rgi par les dispositions des articles 515-1 515-7 du Code civil. Le fait qu'une personne soit partenaire d'un Pacs ne restreint pas sa capacit de devenir associ d'une socit civile.

701
Aux termes de l'article 515-5, alina 2 du Code civil, il est indiqu que les autres biens (que les meubles meublants) dont les partenaires deviennent propritaires titre onreux, postrieurement la conclusion du pacte, sont prsums indivis par moiti si l'acte d'acquisition ou de souscription n'en dispose autrement . Il rsulte de ce texte que, sauf convention contraire, les parts sociales reues en rmunration d'un apport ralis par les deux partenaires mais aussi, notre avis, par un seul d'entre eux, sont prsumes indivises pour moiti. L'apport ralis par l'un des deux partenaires peut aussi bien porter sur un bien dont il est seul propritaire que sur un bien indivis. Dans ce dernier cas, en vertu des rgles de cogestion des biens indivis qui imposent pour les actes de disposition le consentement de tous les indivisaires (C. civ. art. 815-3), l'apporteur doit obtenir l'accord pralable de son partenaire pour effectuer son apport ; dfaut l'apport est inopposable celui-ci.

702
Lorsque la prsomption d'indivision joue, c'est le rgime de l'indivision lgale prvu par les articles 815 et suivants du Code civil qui s'applique. Selon la circulaire du ministre de la justice 00/2 du 11 octobre 2000, chacun des partenaires a droit la moiti de la valeur des biens indivis (p. 11).

La prsomption d'indivision des parts sociales acquises titre onreux aprs la conclusion du Pacs ne peut cder que devant la production d'un acte d'acquisition ou d'un acte de souscription cartant ce rgime (voir Cons. const. 9-11-1999 n 99-419 DC : RJDA 1/00 n 29). Il n'est donc pas possible de l'carter, soit de manire anticipe par une clause spcifique du Pacs en ce sens, soit ultrieurement par la preuve que l'apport ralis par le partenaire est suprieur la moiti du prix du bien.

703
Les partenaires sont libres d'carter le rgime de l'indivision lgale en stipulant dans chaque acte d'acquisition ou de souscription des parts sociales, que celles-ci resteront la proprit exclusive de l'un ou l'autre des partenaires, qu'elles seront indivises dans une quotit autre que de moiti ou encore qu'il sera fait application du rgime conventionnel d'indivision prvu aux articles 1873-1 et suivants du Code civil. Sur les consquences de l'indivision rsultant d'un Pacs au regard de l'attribution de la qualit d'associ, voir n 1030.

7. Profession 710
En principe, toutes les activits de caractre civil peuvent tre exerces en socit civile. Toutefois, des rgles particulires doivent tre respectes pour l'exercice en socit de certaines professions ou activits civiles (voir n 105). La qualit de commerant, personne physique ou personne morale, ne fait pas obstacle l'entre dans une socit civile : des commerants peuvent tre membres d'une telle socit sans que cela altre le caractre civil de celle-ci, condition, bien entendu, qu'ils n'utilisent pas cette socit pour l'exercice de leur activit commerciale.

8. trangers

Capacit

720
La capacit d'un tranger personne physique dpend de sa loi nationale et non pas de la loi franaise. Toutefois, l'incapacit rsultant de la loi nationale de l'tranger n'est pas opposable celui qui l'a ignore et qui a contract sans lgret et sans imprudence (Cass. req. 16-1-1861 : DP 1861.1.193, arrt de principe). Ainsi, pour apprcier si une personne de nationalit anglaise peut faire partie d'une socit civile soumise au droit franais, c'est dans la loi anglaise qu'il faut rechercher si des incapacits s'opposent son entre dans la socit.

721
Lorsque l'tranger est mari, sa capacit s'apprcie en fonction de la loi qui rgit les effets du mariage, c'est--dire la loi nationale des poux. Si les poux sont de mme nationalit, l'application de la rgle ne souffre aucune difficult. Si les poux sont de nationalit diffrente, les tribunaux tendent appliquer la loi franaise lorsque les poux sont domicilis en France (Cass. civ. 19-2-1963 : Clunet 1963.986).

722
La capacit d'une personne morale trangre dpend galement de sa loi nationale, c'est--dire pratiquement de la loi du lieu du sige social. Remarque : Il arrive que, pour tablir leur capacit, les personnes morales trangres prsentent des attestations manant des autorits nationales . Il est recommand dans ce cas d'apprcier avec prudence ces documents. Par exemple, il est habituel dans l'tat de New York de faire affirmer sa qualit par un notaire public ; or, en dpit de l'appellation, ce notaire n'offre pas les mmes garanties d'authenticit qu'un notaire franais, les deux statuts tant profondment diffrents.

Activits rglementes

725

En principe, les trangers peuvent librement exercer une activit en France au sein d'une socit civile. Mais, sauf pour les ressortissants de pays membres de la Communaut europenne ( n 730), ce principe est cart dans les deux principaux secteurs des activits civiles : l'agriculture et les professions librales. Agriculture

726
Tout tranger qui dsire exploiter une entreprise agricole doit tre titulaire d'une carte professionnelle d'exploitation agricole dlivre par le directeur des services agricoles du dpartement o se trouve l'exploitation. Cette carte est galement requise de toute socit agricole lorsque la majorit du capital appartient, directement ou indirectement, des trangers (Dcret 54-72 du 20-1-1954 art. 1er et 7). Professions librales

727
La plupart des textes rglementant l'exercice en France d'une profession librale exigent la nationalit franaise. Tel est le cas pour les agents d'assurance (C. ass. art. R 511-4), les architectes (Loi 77-2 du 3-1-1977 art. 10), les avocats (Loi 71-1130 du 31-12-1971 art. 11), les commissaires aux comptes (Dcret 69-810 du 12-8-1969 art. 3), les commissaires-priseurs (Dcret 73541 du 19-6-1973 art. 2), les conseils en proprit industrielle (Dcret 92-360 du 1-4-1992 art. 11), les mdecins (art. L 356 du Code de la sant publique), etc. Toutefois, des drogations sont prvues en faveur des trangers ressortissants d'tats ayant pass avec la France des accords de rciprocit.

Ressortissants des tats membres de la Communaut europenne

730
Les ressortissants des tats membres de la Communaut europenne ont la possibilit d'exercer une activit non salarie sur le territoire d'un autre tat membre dans les mmes conditions que les nationaux de cet tat. Mais l'application aux ressortissants d'tats membres de la Communaut du mme traitement que les nationaux n'aboutit pas ncessairement leur donner une libert d'tablissement totale. Pour de nombreuses activits, surtout les professions librales, des diplmes universitaires franais sont exigs en sorte que la libert d'tablissement n'est rellement effective que lorsque les directives relatives la reconnaissance mutuelle des diplmes, certificats et autres titres requis pour l'exercice d'une activit dtermine sont entres en vigueur. Il en est ainsi notamment pour les mdecins (Directive 93/16 du 5-4-1993 : JOCE 1993 L 165), les dentistes (Directive 78/686 du 25-7-1978 : JOCE 1978 L 233), les vtrinaires (Directive 78/1026 du 18-12-1978 : JOCE 1978 L 362), les sages-femmes (Directive 80/154 du 21-1-1980 : JOCE 1980 L 33) et les architectes (Directive 85/384 du 10-6-1985 : JOCE 1985 L 223). Pour des exemples d'application immdiate de la libert d'tablissement en matire agricole, voir Cass. civ. 15 dcembre 1975 : D. 1976.33, concl. Touffait ; CA Aix 7 juillet 1976 : Gaz. Pal. 1977.1.251.

Rglementation des relations financires entre la France et l'tranger

735
En principe, les investissements trangers en France sont libres et ne donnent lieu qu' une simple dclaration administrative sauf s'il s'agit d'oprations intervenant dans des domaines sensibles pour lesquelles un contrle spcifique subsiste. La rglementation des investissements trangers en France rsulte dsormais des articles L 151-1 L 151-4 du Code montaire et financier et du dcret 89-938 du 29 dcembre 1989 (modifi par le dcret n 96-117 du 14-2-1996). Notion d'investissement direct

740
On entend notamment par investissement direct :- d'une part, l'achat, la cration ou l'extension de fonds, de succursales ou de toute entreprise caractre personnel (activits librales, entreprises agricoles, etc.) ;

- d'autre part, toutes autres oprations lorsque, seules ou plusieurs, concomitantes ou successives, elles ont pour effet de permettre une ou plusieurs personnes de prendre ou d'accrotre, en fait, le contrle d'une socit exerant une activit industrielle, agricole, commerciale, financire ou immobilire quelle qu'en soit la forme, ou d'assurer l'extension d'une telle socit dj sous leur contrle (Dcret 89-938 du 29-12-1989 art. 1er , 5).

741
Une socit franaise dont les titres ne sont pas cots en bourse est, en rgle gnrale, considre comme tant sous contrle tranger lorsque plus du tiers de son capital ou de ses droits de vote est dtenu par des non-rsidents ou par des entreprises franaises elles-mmes sous contrle de non-rsidents (Arrt du 14-2-1996 art. 3). Toutefois, ces seuils de participation ne constituent pas des rgles absolues et l'administration peut retenir un seuil diffrent afin de tenir compte de la ralit du contrle exerc et, notamment, d'lments autres que le seul pourcentage dtenu du capital ou des droits de vote (cas par exemple de certains prts dont l'importance suffit, compte tenu de la situation conomique de la socit emprunteuse, donner le contrle de cette dernire).

742
Les socits contrles plus de 50 %, directement ou indirectement, dans les mmes proportions, par les mmes associs, sont considres comme appartenant au mme groupe et constituant un seul et mme investisseur (Arrt du 14-2-1996 art. 4). Dclaration administrative

745
Tout investissement direct ralis par des non-rsidents, par des socits rsidentes sous contrle tranger direct ou indirect, ou par des tablissements en France de socits trangres doit, en principe, faire l'objet d'une dclaration administrative lors de sa ralisation (Dcret 89-938 du 29-12-1989 art. 11). Au regard de la rglementation des relations financires avec l'tranger (Dcret 89-938 art. 1er 3 et 4), il faut entendre par : - rsidents, les personnes physiques ayant leur principal centre d'intrt (en pratique, leur domicile principal) en France et les personnes morales franaises ou trangres pour leurs tablissements en France ; - non-rsidents, les personnes physiques ayant leur principal centre d'intrt l'tranger et les personnes morales franaises ou trangres pour leurs tablissements l'tranger, tant observ que les personnes physiques acquirent la qualit de nonrsident ds leur installation l'tranger. Ainsi, un ressortissant franais ayant son domicile principal l'tranger devra dclarer l'investissement direct qu'il se propose de faire en France alors qu'une personne de nationalit trangre n'y sera pas tenue si le centre de ses intrts se situe en France. De mme, toute socit ayant son sige l'tranger devra dclarer ses investissements directs en France mme si les titres de cette socit sont dtenus par des personnes de nationalit franaise. Par ralisation de l'investissement , il faut entendre toute opration matrialisant l'accord des parties contractantes, et notamment la conclusion de l'accord ou l'acquisition d'un actif, constitutive d'un investissement direct tranger en France (Arrt du 14-2-1996 art. 6). La dclaration administrative doit tre envoye, au moment de la survenance du premier de ces vnements, au ministre de l'conomie (direction du Trsor, bureau D 3, 139, rue de Bercy, 75572 Paris Cedex 12). Sur les renseignements fournir dans la dclaration, voir l'arrt du 14-2-1996 art. 5.

746
Toutefois, les oprations suivantes sont dispenses de dclaration administrative (Dcret 89-938 du 29-12-1989 art. 13) : - cration de socits, de succursales ou d'entreprises nouvelles ; - extension d'activit d'une socit, succursale ou entreprise existante ; - accroissements de participation dans une socit franaise sous contrle tranger effectus par un investisseur dtenant dj plus des deux tiers du capital ou des droits de vote ; - souscription une augmentation de capital d'une socit franaise sous contrle tranger par un investisseur, sous rserve qu'il n'accroisse pas sa participation cette occasion ; - investissements directs raliss entre des socits appartenant toutes au mme groupe ; - prts, avances, garanties, consolidations ou abandons de crances, subventions ou dotations de succursales, accords une entreprise franaise sous contrle tranger par les investisseurs qui la contrlent ;

- investissements directs raliss dans des entreprises exerant une activit immobilire autre que la construction d'immeubles destins la vente ou la location ; - investissements directs raliss, dans la limite de 1 524 490,17 (autrefois 10 millions de francs), dans des entreprises artisanales, de commerce de dtail, d'htellerie, de restauration, de services de proximit ou ayant pour objet exclusif l'exploitation de carrires ou de gravires ; - acquisitions de terres agricoles. Autorisation pralable

750
Dans certains secteurs de l'activit conomique considrs comme sensibles car affectant des intrts publics essentiels, les investissements trangers, quelle que soit l'origine de l'investisseur, ne peuvent tre raliss en France qu'avec l'autorisation du ministre charg de l'conomie. Sont concerns (C. mon. fin. art. L 151-3) : - les investissements effectus dans des activits participant en France, mme titre occasionnel, l'exercice de l'autorit publique ; - les investissements de nature mettre en cause l'ordre public, la sant publique ou la scurit publique, ainsi que ceux raliss dans des activits de recherche, de production ou de commerce d'armes, de munitions, de poudres et substances explosives destines des fins militaires ou de matriel de guerre. Sur les renseignements fournir dans la demande d'autorisation, voir l'article 5 de l'arrt du 14 fvrier 1996. Cette autorisation est rpute acquise au terme du dlai d'un mois compter de la rception de la demande d'autorisation, sauf si, pendant ce dlai, le ministre de l'conomie a demand l'ajournement des oprations envisages (voir Dcret 89-938 du 2912-1989 art. 12). Le ministre charg de l'conomie peut renoncer son droit d'ajournement avant l'expiration du dlai ci-dessus. Toutefois, cette autorisation pralable n'est pas requise dans les diffrents cas exposs ci-dessus n 746 o il n'y a pas lieu de dposer une dclaration administrative. Remarque : La Cour de justice des Communauts europennes a jug que les dispositions franaises concernant les investissements de nature mettre en cause l'ordre public et la scurit publique sont incompatibles avec le principe communautaire de libre circulation des capitaux dans la mesure o elles ne dfinissent pas les notions d'ordre public et de scurit publique et o elles ne permettent donc pas aux investisseurs de connatre les circonstances spcifiques dans lesquelles une autorisation pralable est ncessaire (CJCE 14-3-2000 : RJDA 5/00 n 589). Cette dcision devrait inciter le Gouvernement modifier le dcret du 29 dcembre 1989. Compte rendu

755
Doivent faire l'objet d'un compte rendu tabli sur une formule spciale et adress la direction du Trsor (Arrt du 14-2-1996 art. 7) : - les crations de socits, de succursales ou d'entreprises nouvelles lorsque leur montant est suprieur 1 500 000 ; - les acquisitions de terres agricoles donnant lieu une exploitation vitivinicole ; - la ralisation d'oprations relevant d'un secteur sensible autorises par le ministre de l'conomie ; - la liquidation d'investissements directs trangers en France. Par ailleurs, les entreprises franaises sous contrle tranger ou, le cas chant, leur liquidateur doivent informer la direction du Trsor de la diminution de la participation trangre dans leur capital mme si celle-ci ne constitue pas un dsinvestissement (notamment la suite d'une augmentation de capital souscrite par des rsidents) et de toute modification importante concernant leur existence ou leur activit (cessation d'activit, changement de dnomination ou d'adresse, liquidation, disparition, etc.). Sanctions

760
Toute personne qui aurait contrevenu l'obligation de dclaration administrative s'exposerait une amende de 750 (Dcret 89-938 du 29-12-1989 art. 13 bis, al. 1). En cas de non-respect de l'obligation de demande d'autorisation pralable lorsque celle-ci est ncessaire, le contrevenant s'expose une amende de 1 500 (Dcret 89-938 du 29-12-1989 art. 13 bis, al. 2).

Par ailleurs, si le ministre charg de l'conomie constate que, dans l'un des domaines sensibles numrs plus haut, des investissements ont t raliss sans son autorisation ou malgr un refus d'autorisation ou sans qu'il soit satisfait aux conditions dont l'autorisation tait assortie, il peut enjoindre l'investisseur de ne pas donner suite l'opration, de la modifier ou de faire rtablir ses frais la situation antrieure. En cas de non-respect de cette injonction et sans prjudice des sanctions pnales prvues par l'article 459 du Code des douanes, le ministre peut infliger l'investisseur une sanction pcuniaire d'un montant maximal gal au double du montant de l'investissement irrgulier (C. mon. fin. art. L 151-3, II). Enfin, toutes les conventions et engagements qui ralisent directement ou indirectement un investissement tranger dans un des domaines sensibles sont nuls si l'autorisation pralable requise n'a pas t obtenue (C. mon. fin. art. L 151-4). S'agissant d'une nullit absolue, en raison du caractre manifestement d'ordre public des dispositions dont elle sanctionne l'inobservation, tout intress, que ce soit un tiers la convention ou mme l'une des parties, peut en demander en justice la constatation.

9. Redressement ou liquidation judiciaires 770

Les procdures collectives d'apurement du passif institues par la loi 85-98 du 25 janvier 1985 (redressement et liquidation judiciaires), codifie sous les articles L 620-1 s. du Code de commerce, limitent la possibilit, pour les personnes qui y sont soumises, de participer la constitution d'une socit et de faire un apport celle-ci. En effet, ces procdures peuvent atteindre non seulement les commerants, personnes physiques ou morales, mais aussi les personnes morales de droit priv (socit civile, association, syndicat, etc.) ainsi que certaines personnes physiques non commerantes : les artisans, les dirigeants de socits qui n'ont pas excut l'obligation au paiement du passif social mise leur charge par le tribunal (C. com. art. L 624-4) ou auxquelles le redressement judiciaire de la socit est tendu (C. com. art. L 624-5).

Priode suspecte

775
Pendant la priode suspecte qui prcde le jugement d'ouverture de la procdure de redressement judiciaire, le dbiteur reste matre de tous ses droits. Il peut donc, en principe, participer la constitution de toute socit. Cependant, certains de ses actes, notamment les apports en socit, peuvent tre annuls. Apports nuls de plein droit

776
Les apports effectus par le dbiteur pendant la priode suspecte sont nuls de plein droit lorsqu'ils dguisent une libralit et, partant, doivent tre considrs comme des actes titre gratuit, ou encore lorsqu'ils sont conclus des conditions lsionnaires pour l'apporteur, par exemple lorsque la valeur de l'apport excde notablement celle des parts remises en contrepartie de cet apport (voir C. com. art. L 621-107). Apports pouvant tre annuls

777
L'apport en socit peut tre annul par le tribunal si les associs autres que l'apporteur ont eu connaissance de la cessation des paiements de ce dernier (voir C. com. art. L 621-108). Pour des applications sous le rgime antrieur la rforme de 1985 mais transposables, voir CA Paris 6 mars 1933 : DP 1934 p. 48 ; Cass. com. 13 avril 1976 : D. 1976 p. 642 note Derrida. Cette rgle appelle les remarques suivantes : a. La nullit ne peut tre prononce que si les associs ont eu personnellement connaissance de la cessation des paiements ; il ne suffit pas que celle-ci ait t de notorit publique (CA Colmar 21-10-1930 : Gaz. Pal. 1931 p. 140). b. Cette connaissance doit avoir lieu au jour de la signature des statuts, car c'est cette date que la socit est constitue (voir n 2405) et l'obligation d'apport contracte.

La connaissance de l'tat de cessation des paiements entre la date de signature des statuts et l'immatriculation de la socit n'a pas tre prise en considration. C'est au jour de l'change des consentements que le contrat de socit est conclu. D'une faon gnrale, d'ailleurs, les mesures de publicit, auxquelles s'apparente l'immatriculation, sont sans effet sur l'existence de l'acte (par exemple, une hypothque consentie par un acte ayant date certaine avant l'ouverture de la priode suspecte est opposable aux cranciers mme si elle n'a t inscrite que peu de temps avant le jugement dclaratif). De mme, la date laquelle intervient le transfert de proprit des apports la socit est indiffrente. Le contrat de socit n'en existe pas moins et, comme tous les contrats faits sans fraude, il doit tre excut, sauf la possibilit pour l'administrateur d'y mettre fin en indemnisant ventuellement les autres associs (voir C. com. art. L 621-28). c. La nullit est seulement facultative ds lors que l'apport ne rentre pas dans les cas viss l'article L 621-107 du Code de commerce (voir ci-dessus n 776). Le tribunal dispose donc d'un pouvoir d'apprciation pour la dcider ou, au contraire, l'carter. La nullit des apports effectus en priode suspecte entrane la rintgration du bien apport dans le patrimoine de l'apporteur. La socit peut donc tre annule s'il apparat que l'apport en question tait dterminant pour les autres associs (ci-dessous n 26860).

Jugement prononant le redressement judiciaire, la liquidation judiciaire ou la faillite personnelle

780
compter du jour du prononc du jugement, le dbiteur ne peut plus faire d'apport une socit civile : en effet, l'article 1860 du Code civil prcise que s'il y a dconfiture, faillite personnelle, liquidation de biens ou rglement judiciaire (aujourd'hui redressement ou liquidation judiciaires) atteignant l'un des associs, moins que les autres unanimes ne dcident de dissoudre la socit par anticipation ou que cette dissolution ne soit prvue par les statuts, il est procd, dans les conditions nonces l'article 1843-4, au remboursement des droits sociaux de l'intress, lequel perdra alors la qualit d'associ (ci-dessous n 20215).

C. Objet de la socit
Dfinition

800
En l'absence de dfinition lgale, on s'accorde unanimement considrer que l'objet de la socit ou objet social est le genre d'activit que la socit se propose d'exercer pour obtenir les bnfices escompts : exploitation agricole, promotion immobilire, extraction, etc. Pris dans son sens d'lment de validit de tout contrat (C. civ. art. 1108 et 1126), l' objet du contrat de socit, c'est, conformment l'article 1832 du Code civil, la mise en commun de quelque chose en vue de partager le bnfice ou de profiter de l'conomie qui pourra en rsulter, autrement dit, les apports et la participation aux rsultats de l'exploitation.

L'objet doit tre dtermin

805
La dtermination de l'objet, expression de la raison d'tre de la socit, revt une trs grande importance, car elle conditionne la rgularit des oprations que la socit va effectuer. Intrts lis la dtermination de l'objet

810
C'est partir de l'objet social que s'apprcient : - la capacit de la socit ( n 6020 s.) ; - la ncessit d'une modification statutaire en cas de changement d'activit ( n 16900) ;

- la validit de la dnomination sociale choisie par la socit car, en principe, deux socits ne peuvent pas avoir une dnomination semblable ou trs voisine si elles exercent des activits identiques ou qui se recoupent ( n 1870 s.) ; - l'tendue des pouvoirs des organes de direction de la socit l'gard des tiers, la socit tant automatiquement engage par tout acte des dirigeants entrant dans l'objet social ( n 7420) ; - le rgime juridique de certaines socits soumises un statut particulier, compte tenu de la nature mme de leurs activits ( n 105). Formulation de l'objet

815
L'objet social est dtermin par la description faite dans les statuts de l'activit projete de la socit. En principe, les fondateurs sont libres de dfinir, comme ils l'entendent, le champ de cette activit. Ils doivent cependant observer quelques rgles :

816
1. Prcision de l'objet. En toutes circonstances, l'objet doit tre suffisamment explicite ; une formule vague visant toute opration de nature civile , sans autre prcision, serait vraisemblablement trop peu caractristique. Il est recommand de prciser au moins le genre d'activit que doit exercer la socit : par exemple, exploitation agricole ou extraction et vente de produits de carrires ou encore profession librale. Une expression insuffisamment prcise de l'objet ne permettant pas de dcouvrir par elle-mme quelle est l'activit de la socit pourrait tre considre comme contraire l'article 1129 alina 1 du Code civil qui exige que toute obligation, et partant tout contrat, ait pour objet une chose au moins dtermine quant son espce . Bien que l'hypothse ne se soit pratiquement jamais rencontre - nous semble-t-il tout au moins - la nullit du contrat de socit pourrait s'ensuivre (voir n 26640). Il n'est pas pour autant indispensable de donner une numration complte des actes que la socit peut effectuer ; des indications permettant d'identifier un type d'activit suffisent. Il est d'ailleurs recommand de ne pas enfermer la socit, ds sa naissance, dans une activit trop rigoureusement dtermine. La tendance nourrir le dveloppement d'une exploitation par la diversification des activits, l'utilisation de la socit civile comme un lment des structures des groupes des socits commerciales impliquent une volution du rle de la socit qui rend plus ncessaire que jamais une formulation souple et extensible de son objet. Mais il convient de faire observer que cette proccupation n'est pas la seule prendre en considration : en effet, la rdaction de l'objet social conditionne la comptence des grants et constitue l'unique moyen pour les associs, responsables indfiniment des dettes sociales, de se protger contre certaines dcisions abusives que pourraient tre tents de prendre ces grants. Comme nous le verrons ( n 7420 s.), ces derniers disposent de pouvoirs trs tendus (toute limitation statutaire tant inopposable aux tiers) mais seulement pour les actes entrant dans l'objet social . Les associs agiront donc prudemment en rdigeant l'objet social avec soin et en cartant les formules vagues et les dfinitions imprcises.

817
2. Activits rglementes. Comme on l'a vu ( n 105), certaines socits civiles sont spcialement rglementes. Pour ces socits, l'objet doit tre strictement conforme la dfinition qu'en donne la rglementation applicable au type de socit choisi. Ainsi, une socit civile de moyens doit avoir pour objet exclusif de faciliter chacun de ses membres l'exercice de son activit (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 36) ; une socit civile professionnelle ne peut avoir pour objet que l'exercice en commun d'une profession librale (Loi 66-879 prcite art. 1er ) ; une socit civile ne peut faire publiquement appel l'pargne que si elle a pour objet exclusif l'acquisition et la gestion d'un patrimoine immobilier locatif (C. mon. fin. art. L 214-50) ou pour objet principal l'acquisition et la gestion d'un patrimoine forestier (C. mon. fin. art. L 214-85) ; une socit civile de construction-vente ne peut bnficier des dispositions des articles L 211-1 L 211-4 et R 211-1 R 211-6 du Code de la construction et de l'habitation que si son objet est de construire un ou plusieurs immeubles en vue de leur vente en totalit ou par fractions ; enfin, une socit civile d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag ne peut avoir pour objet que l'attribution d'immeubles en jouissance l'exclusion de tout droit de proprit (Loi 86-18 du 6-1-1986 art. 1er ).

L'objet doit tre civil

830
Une socit ne peut tre civile que si son objet est lui-mme civil (C. civ. art. 1845, al. 2). On observera cependant que si cette condition est ncessaire, elle n'est pas suffisante. Il faut aussi que la socit ne revte pas une des formes numres par l'article L 210-1, al. 2 du Code de commerce aux termes duquel sont commerciales raison de leur forme, et quel que soit leur objet, les socits en nom collectif, les socits en commandite simple, les socits responsabilit limite et les socits par actions . Sur les activits civiles, voir n 200 s. Pluralit d'activits

835
Il arrive frquemment que l'activit exerce par la socit soit mixte et comprenne la fois des oprations civiles et des oprations commerciales. En principe, l'accomplissement d'actes de commerce ne fait pas perdre une socit sa nature civile si son activit principale est civile et si les oprations commerciales ne sont entreprises que comme accessoires de cette activit principale et dans le but de la favoriser (Cass. req. 12-12-1887 : D. 1888.1.429 ; CA Paris 6-7-1966 : D. 1967 p. 169 ; Rp. Molle : Sn. 18-5-1971 p. 469). En revanche, si les actes de commerce sont plus importants que les actes civils, l'exercice de cette activit commerciale dominante entrane l'apparition d'une socit commerciale cre de fait. Les associs sont alors tenus indfiniment et solidairement des dettes nes de cette activit l'gard des tiers (voir n 26680). Afin d'viter ce risque, il est prudent, non seulement d'carter de l'objet social tous les actes qui seraient susceptibles de modifier le caractre civil de la socit (pour un exemple propos des engagements de caution, voir n 6022 s.), mais aussi de veiller ce que la socit ne procde pas en fait, au mpris de son objet social, des oprations commerciales rptes. Mieux vaut alors constituer, paralllement la socit civile, une socit commerciale, compose au besoin des mmes associs et dans les mmes proportions, qui prendra en charge toutes les oprations n'ayant pas indiscutablement un caractre civil.

L'objet doit tre possible

850
Cette rgle, vidente par elle-mme, n'appelle gure d'explication du point de vue pratique. Nous nous bornerons signaler que, lorsque l'un des objets pour lesquels la socit a t cre vient ne plus tre possible, la socit ne doit pas tre annule du moment que ses statuts prvoyaient d'autres activits ralisables et effectivement ralises (T. com. Lyon 28-2-1944 : J. soc. 1945 p. 115).

L'objet doit tre licite

Activits illicites

860
D'une faon gnrale, est illicite toute activit contraire aux prescriptions dclares impratives par la loi ou par les tribunaux. Plus prcisment, sont considres comme illicites les activits suivantes :

861
1. Activits hors du commerce . C'est l'illicit au sens de l'article 1128 du Code civil (choses hors du commerce) et de l'article 6 du Code civil (agissements contraires l'ordre public et aux bonnes m urs) qui relve largement de l'apprciation du juge ; il en est ainsi parce que

l'activit porte sur une chose intouchable (corps humain, spulture) ou parce qu'elle est juge nocive la vie humaine (animaux atteints de maladie contagieuse, remde secret) ou la dignit humaine (exploitation de maisons de tolrance) ou encore parce qu'elle porte atteinte l'organisation sociale, politique et conomique du pays (fonction publique, entrave au libre exercice du commerce et de l'industrie, trafic de devises contrevenant la lgislation des changes, exploitation de maison de jeux sous rserve des lois particulires sur les cercles et casinos, atteinte aux monopoles d'tat, etc.).

862
2. Activits exerces en infraction avec la rglementation en vigueur. De nombreuses activits sont soumises une rglementation particulire qui peut revtir diverses formes. Dans certains cas, de plus en plus rares, toute forme de socit, qu'elle soit civile ou commerciale, est interdite. Ainsi, aucun mandat d'agent gnral d'assurances ne peut tre donn une socit (Dcret 49-317 du 5-3-1949 art. 33 ; Dcret 50-1608 du 28-12-1950 art. 27) ; cette activit doit tre exerce par une personne physique. Dans d'autres cas, la loi impose un type dtermin de socit. Par exemple, les activits d'officiers ministriels (notaire, huissier, commissaire-priseur) et certaines professions librales (avocats, administrateurs judiciaires et mandataires liquidateurs) ne peuvent tre exerces en socit que sous la forme d'une socit civile professionnelle (Loi 66-879 du 29-111966), d'une socit en participation ou encore d'une socit d'exercice libral (Loi 90-1258 du 31-12-1990). De mme, une socit civile ne peut faire publiquement appel l'pargne que si elle a pour objet exclusif l'acquisition et la gestion d'un patrimoine immobilier locatif et si elle revt la forme de socit civile de placement immobilier rgie par les articles L 214-50 L 214-84 du Code montaire et financier ou si elle a pour objet principal l'acquisition et la gestion d'un patrimoine forestier (C. mon. fin. art. L 214-85 s.). Souvent aussi, des conditions particulires concernant les associs ou les dirigeants sociaux sont exiges : c'est le cas, par exemple, pour les socits civiles professionnelles qui, en l'tat actuel des textes, ne peuvent tre composes que de membres de la mme profession librale (voir Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 3 et les dcrets d'application). La licit de l'objet se dtermine partir de l'activit rellement exerce par la socit et non pas partir de celle indique dans les statuts. Il ne suffit pas que l'objet statutaire soit licite, il faut encore que l'objet rel le soit (CA Lyon 13-6-1960 : JCP d. G 1961 II n 12103 note Boitard). Pour l'apprcier, les juges peuvent fonder leur conviction sur l'ensemble des lments qui leur sont fournis, alors mme que certains des faits allgus constitueraient des infractions n'ayant pas donn lieu des poursuites pnales (CA Lyon 13-6-1960, prcit).

EXEMPLE : Par application de ce principe, les tribunaux ont annul : - une socit dont les statuts proprement dits paraissaient lui donner une activit licite, alors qu'ils taient complts par un rglement intrieur dont les clauses faisaient apparatre l'objet vritable et illicite de la socit, en l'espce la cration d'un monopole faussant le libre jeu de la concurrence (CA Toulouse 3-4-1941 : JCP d. G 1942 II n 1954) ; - une socit qui apparaissait, selon les statuts, comme une socit de portefeuille mais qui, en ralit, recouvrait un pacte de majorit et avait pour objet et pour effet de porter atteinte au libre exercice du droit de vote dans les assembles gnrales (CA Paris 21-11-1951 : J. soc. 1955.5).

Sanctions des irrgularits relatives l'objet

Sanctions civiles

870
Ces sanctions sont de trois ordres :- nullit de la socit, si l'objet est impossible ou illicite (voir n 26640) ; - rgularisation, si l'objet n'a pas t mentionn dans les statuts ou a t mal formul (voir n 27205 s.), dans la mesure o les omissions ou erreurs n'ont pas entran une illicit de l'objet (voir n 26830) ; - constatation de l'existence d'une socit commerciale cre de fait , si la socit, en ralit, exerce titre principal une activit commerciale (voir n 26680).

Sanctions pnales

875
L'exercice d'une activit illicite peut constituer une infraction. Il en est souvent ainsi pour les activits contraires l'ordre public et aux bonnes m urs. Il a t jug, par exemple, que le fait de dtenir des parts dans une socit propritaire d'un htel frquent par des prostitues constitue le dlit de proxntisme vis par l'article 335 de l'ancien Code pnal (devenu art. 225-10) (Cass. crim. 14-5-1968 : Gaz. Pal. 1968 p. 184).

D. Cause du contrat de socit

900
La cause du contrat de socit, c'est la raison pour laquelle la socit est constitue. Trs souvent, on la confond avec l'objet car on considre que la raison d'tre de la socit est prcisment la ralisation de son objet. En ralit, ces deux notions doivent, d'un point de vue juridique, tre distingues l'une de l'autre : l'objet, c'est l'activit promise la socit ; la cause, c'est le motif pour lequel diverses personnes sont convenues de s'associer.

901
Cette distinction prsente un intrt pratique au point de vue de l'annulation de la socit. En effet, il peut arriver que l'objet social soit licite mais que la socit soit nanmoins annulable pour cause illicite (C. civ. art. 1844-10 ; n 26640). Tel est le cas, par exemple, d'une socit civile qui avait t constitue en vue de tourner la lgislation sur les lotissements (rapp. Cass. 3e civ. 9-1-1973 : Gaz. Pal. p. 687). Seraient aussi nulles pour cause illicite les socits dites de taxi dont l'existence n'a d'autre raison d'tre que de frauder la loi fiscale ou la rglementation des changes. En dpit de l'appellation consacre par l'usage, de telles socits ne sont pas fictives au sens juridique (voir n 1055), car elles sont rgulirement constitues avec tous leurs lments ; ce sont les oprations qu'elles accomplissent qui sont fictives (achats et ventes purement apparents sous forme de jeux d'critures et de documents comptables). Pour la sanction de ces activits, voir Cass. crim. 25 juin 1967 : D. 1967 p. 400 ; CA Paris 28 juin 1966 : Gaz. Pal. 1966 p. 147.

902
La socit peut aussi tre annule pour dfaut de cause. Ainsi a-t-il t jug qu'taient nulles pour absence de cause trois socits civiles immobilires constitues en vertu d'une convention conclue antrieurement entre l'apporteur et ses futurs associs, ds lors que cette convention a t rsolue par une dcision de justice (Cass. 2e civ. 27-10-1971 : Bull. civ. II n 289).

II. lments spcifiques du contrat de socit 1000

Les lments caractristiques du contrat de socit, que nous examinerons successivement, sont au nombre de quatre : - pluralit d'associs ; - apport ; - partage des bnfices et des pertes ; - volont de se comporter en associ ( affectio societatis ).

A. Pluralit d'associs
Nombre d'associs
Nombre minimum

1005
La socit ne peut exister que si deux personnes au moins dcident de s'associer (C. civ. art. 1832). Certes, l'article 1844-5 du Code civil carte la dissolution de plein droit de la socit en cas de runion de toutes les parts en une seule main. Mais cette mesure ne vaut que pour une socit dj constitue et ne dispense pas de la prsence de deux personnes au moins au moment de la constitution.

Toutefois, l'article 1844-5 du Code civil est inapplicable aux exploitations agricoles responsabilit limite (EARL) cres par l'article II de la loi 85-697 du 11 juillet 1985 qui peuvent tre constitues par une seule personne (voir n 60700 s.). Nombre maximum

1006
Aucun chiffre maximum n'est impos par la loi, sauf dans certains cas particuliers : ainsi, les socits civiles professionnelles de mdecins ne peuvent comprendre plus de huit associs s'ils exercent tous dans la mme discipline et plus de dix s'ils exercent dans des disciplines diffrentes (Dcret 77-636 du 14-6-1977 art. 2). On a fait observer (Roubaud, in Thorie et pratique des socits civiles p. 104) que la prsence d'un trs grand nombre d'associs est difficilement compatible avec l'intuitus personae. Il est vrai, en effet, que la prise en considration par chaque associ des qualits personnelles de chacun de ses coassocis ne peut tre effective que dans un cercle restreint de personnes. Mais il ne faut pas en dduire qu'une socit dans laquelle cette apprciation serait rendue difficile par le nombre important des associs perdrait sa nature de socit civile. L'exercice d'un choix parmi les personnes qui sollicitent leur admission dans la socit est d'ailleurs facilit par l'article 1861, al. 2 du Code civil qui permet aux associs de confier aux grants le soin d'agrer les nouveaux associs. Un nombre trs lev d'associs ne se conoit pratiquement que dans les socits faisant publiquement appel l'pargne, c'est--dire, s'agissant de socits civiles, les SCPI rgies par les articles L 214-50 L 214-84 du Code montaire et financier et les socits d'pargne forestire soumises aux mmes rgles que les SCPI (C. mon. fin. art. L 214-85 L 214-88).

Qualit d'associ

1020
En principe, a seule qualit d'associ la personne qui runit en elle-mme les trois lments caractristiques du contrat de socit, c'est--dire qui a fait un apport, qui participe aux bnfices (ou aux conomies) et aux pertes et qui a eu la volont de s'associer (affectio societatis) (CA Paris 16-4-1985 : BRDA 12/85 p. 18). Dans certaines circonstances, examines ci-aprs, la dtermination de cette qualit peut soulever des difficults.
PRECISIONS a. Le terme associs employ dans l'alina 2 de l'article 1832 du Code civil pour dsigner les personnes devant rpondre des dettes sociales ne peut, en effet, concerner que les deux ou plusieurs personnes qui, selon l'alina premier du mme article, conviennent de mettre en commun des apports en vue de partager le bnfice ou de profiter de l'conomie qui pourra en rsulter. b. Le fait qu'un associ s'est abstenu de rclamer sa quote-part de dividendes et qu'il ne figure plus sur les dclarations fiscales de la socit parmi les associs ne suffit pas lui faire perdre sa qualit de porteur de parts de la socit (CA Paris 12-7-1989 : BRDA 20/89 p. 20). c. Pour un exemple dans lequel la qualit d'associ de fait d'une SCI n'a pas t retenue l'encontre de la banque qui lui avait consenti un prt, puis une garantie d'achvement, voir Cass. com. 15 juin 1993 : Bull. Joly 1993 p. 1262 note Chaput.

Indivision

1025
En cas d'apport d'un bien indivis, deux situations doivent tre envisages. Si les parts sociales attribues en rmunration de cet apport sont partages entre les indivisaires au prorata de leurs droits dans l'indivision, chaque indivisaire acquiert personnellement la qualit d'associ. Si les parts restent indivises, ou si l'indivision survient en cours de socit (par exemple, la suite du dcs d'un associ), la qualit d'associ doit-elle tre reconnue chacun des indivisaires ou l'indivision ? Les opinions sont partages. notre avis, la qualit d'associ appartient chaque indivisaire et non pas l'indivision en tant que telle. Certes, lorsque les parts restent indivises, les indivisaires doivent dsigner un reprsentant pour exercer les droits attachs ces parts (C. civ. art. 1844, al. 2). On en a dduit parfois qu'ils n'avaient pas la qualit d'associ : selon la cour de Douai (CA Douai 3-7-1970 : Rev. soc. 1970 p. 635), confirme par la Cour de cassation (Cass. com. 9-10-1972 : D. 1973 p. 273 note Burst), l'indivisaire a seulement vocation tre associ ; selon M. Champaud (RTD com. 1969 p. 505), la qualit d'associ suppose que l'intress soit devenu titulaire de droits sociaux et matre de les exercer personnellement. Ce n'est pas le cas

d'un condivisaire mme si aucun obstacle ne s'oppose ce qu'il devienne un jour propritaire d'une partie des parts indivises ; pour cet auteur, c'est donc l'indivision qui doit tre prise en considration. Mais cette rgle ne vise que l'exercice des droits et ne met pas en question, nous semble-t-il, la qualit d'associ. En effet, il n'est pas indispensable d'exercer personnellement les prrogatives d'associ pour en avoir la qualit : par exemple, le mineur non mancip, quoique reprsent par son tuteur, est l'associ. De plus, refuser la qualit d'associ chaque indivisaire reviendrait reconnatre cette qualit l'indivision elle-mme ; or, l'indivision n'a pas la personnalit juridique (voir Cass. 1 e civ. 10-12-1968 : D. 1969 p. 165). Aussi pensons-nous que les indivisaires ont la qualit d'associ, bien qu'ils ne puissent exercer les prrogatives attaches cette qualit que s'ils sont tous d'accord. La Cour de cassation a d'ailleurs confirm cette interprtation en jugeant que les hritiers d'un associ dcd ont, lorsqu'il a t stipul que la socit continuerait avec eux, la qualit d'associs mais que, pendant la dure de l'indivision, l'exercice des droits attachs cette qualit demeure limit en vertu des rgles propres au rgime des indivisions (Cass. civ. 6-2-1980 : Rev. soc. 1980 p. 521 note Viandier). Voir aussi dans le mme sens CA Paris 15 fvrier 1990 : D. 1990 IR p. 74. Cas particulier de l'indivision rsultant d'un pacte civil de solidarit

1030
Lorsqu'un apport est ralis titre onreux par l'un des partenaires d'un Pacs aprs la conclusion de celui-ci, les parts sociales rmunrant cet apport sont prsumes indivises par moiti, moins qu'il n'en ait t dispos autrement dans l'acte de souscription (C. civ. art. 515-5, al. 2 ; n 700 s.). Selon certains auteurs, cette indivision sur les parts sociales a pour consquence de confrer la qualit d'associ chacun des deux partenaires et de rendre ncessaire la dsignation d'un reprsentant pour exercer les droits attachs ces parts (C. civ. art. 1844, al. 2 ; voir ci-dessus n 1025) (notamment H. Hovasse Pacs et socits JCl. Actes pratiques janvier/fvrier 2001 p. 6 ; R. Besnard Goudet Rflexions sur le Pacs et le droit des socits : JCP d. E 2001 p. 1129 ; D. Velardocchio Le Pacs et le droit des socits : une liaison dangereuse : Lamy Socits commerciales, Bull. actu. avril 2000 p. 1). notre avis, deux hypothses doivent tre distingues. Dans la premire, l'apporteur avise ses futurs coassocis de l'existence du Pacs et informe dans le mme temps son partenaire de son intention de raliser l'apport ; dans ce cas, si ce dernier accepte d'entrer dans la socit par la voie de l'indivision, rien ne s'oppose ce que la qualit d'associ lui soit galement reconnue. Dans la seconde, les futurs associs n'ont pas connaissance du Pacs et l'apporteur ne tient pas son partenaire inform de l'apport qu'il entend raliser - aucune obligation lgale n'imposant d'ailleurs l'un des membres d'un Pacs d'avertir son partenaire de l'emploi qu'il fait des biens dont il est propritaire - ; dans ce cas on peut douter que le partenaire tenu l'cart accde la qualit d'associ du fait de l'indivision. En effet, il parat difficilement acceptable qu'une personne puisse se retrouver associ d'une socit civile son insu alors que l'un des lments caractristiques du contrat de socit rside dans l' affectio societatis , c'est--dire la volont de se comporter en associ et que la validit mme du contrat de socit est subordonne au consentement de tous ceux qui s'obligent. De surcrot, cette situation serait particulirement choquante dans le cadre d'une socit civile o les relations entre associs sont marques par un fort intuitu personae et o la responsabilit de ces derniers n'est pas limite au montant des apports effectus mais indfinie. Dans ces circonstances, on peut raisonnablement penser que les droits indivis des partenaires s'exercent uniquement sur la valeur des parts sociales et que la qualit d'associ doit revenir exclusivement celui des deux partenaires qui a ralis l'apport. Mais il n'existe aucune certitude sur ce point et les premires dcisions des tribunaux seront cet gard riches en enseignements. Soulignons toutefois ds prsent que la circulaire d'application de la loi 99-944 du 15 novembre 1999 ayant institu le Pacs indique propos de la prsomption d'indivision pose par l'article 515-5 du Code civil que chacun des partenaires a droit la moiti de la valeur des biens indivis (circulaire du ministre de la justice n 00/2 du 11 octobre 2000, p. 11). L'octroi de la qualit d'associ chacun des membres du Pacs comme rsultante de l'indivision se heurte aux rgles socitaires dans deux autres situations : - Lorsque la socit exerce une activit rglemente et que l'accs la qualit d'associ est subordonn la dtention d'un titre professionnel (cas des SCP notamment). Dans ce cas, il devrait tre fait appel la distinction entre le titre et la finance opre par la jurisprudence en matire de communaut de biens lorsque le conjoint n'est pas associ ou d'indivision successorale, distinction qui permet de ne faire entrer dans la masse commune ou indivise que la valeur des droits sociaux. - Lorsque les parts sociales sont acquises et non souscrites, car dans ce cas la procdure d'agrment a vocation tre respecte. Sur ce point voir n 21330.

poux

1035
L'attribution de la qualit d'associ ne soulve aucune difficult lorsque les poux sont maris sous un rgime de sparation de biens ou de participation aux acquts. Chacun d'eux tant libre de disposer de ses biens personnels peut en faire apport une socit (ou les employer l'achat de parts sociales) et acqurir ainsi la qualit d'associ, sous rserve qu'il remplisse les autres conditions requises (participation aux bnfices et aux pertes, affectio societatis) (voir n 1020). Il en est de mme en cas de communaut de biens lorsque les poux souscrivent (ou achtent) des parts sociales, au moyen de leurs biens propres.

1036
La question est plus dlicate lorsque l'entre dans la socit civile - qu'elle rsulte d'un apport ou d'un achat de parts sociales est ralise au moyen de biens communs. Aux termes de l'article 1832-2, al. 2 du Code civil, la qualit d'associ appartient, en principe, celui des deux poux qui a fait l'apport ou ralis l'acquisition. Toutefois, le conjoint bnficie d'un droit de revendication de la qualit d'associ pour la moiti des parts souscrites ou acquises lorsque la souscription (ou l'achat) est ralise l'aide de biens communs. cette fin, il doit notifier la socit son intention d'tre personnellement associ. La prsomption de communaut rsultant de l'article 1402 du Code civil dispense l'poux revendiquant d'apporter la preuve que l'opration a t ralise grce des biens communs ; c'est aux tiers (les autres associs) qui refusent de reconnatre au revendiquant la qualit d'associ qu'il appartient de prouver que la souscription ou l'acquisition a t ralise au moyen de biens propres (Cass. 1e civ. 11-6-1996 n 1150 : RJDA 1/97 n 55). Encore faut-il que le conjoint remplisse les conditions requises pour devenir associ. Par exemple, en cas de souscription ou d'achat par l'un des poux de parts d'une socit civile professionnelle, le conjoint ne pourra revendiquer la qualit d'associ que s'il a, lui aussi, vocation exercer la profession considre. notre avis, la qualit d'associ peut aussi tre refuse au conjoint lorsque l'poux apporteur exerce une profession spare et que les parts sociales sont ncessaires l'exercice de cette profession car le droit de revendication prvu par l'article 1832-2 du Code civil au profit du conjoint ne saurait mettre en chec les dispositions des articles 223 et 1421, al. 2 du mme Code qui reconnaissent chaque poux le droit d'exercer seul une profession et, dans ce cas, le pouvoir d'accomplir seul les actes de disposition ncessaires celle-ci (autres que ceux numrs par l'article 1424 du Code civil ; Cass. 1e civ. 28-2-1995 : Bull. civ. I n 104). Ces mesures traduisent en effet la primaut accorde par la loi de rforme des rgimes matrimoniaux (Loi 85-1372 du 23-12-1985) l'autonomie professionnelle de chaque poux. L'poux commun en biens d'un associ d'une socit civile ne peut pas tre condamn solidairement avec celui-ci au paiement des dettes sociales du seul fait que les parts souscrites pendant le mariage sont des biens communs s'il n'a pas lui-mme revendiqu la qualit d'associ (Cass. 3e civ. 20-2-2002 n 354 : RJDA 5/02 n 501).

1037
Pour permettre l'exercice de ce droit de revendication, la loi impose celui des poux qui envisage de procder un apport en socit ou une acquisition de parts sociales au moyen de biens de communaut (biens communs ordinaires ou biens rservs) d'en avertir son conjoint et de justifier de cette information dans l'acte d'apport ou d'achat (C. civ. art. 1832-2, al. 1). La loi n'exige qu'un simple avis au conjoint lors de l'achat ou de l'apport. Il n'est pas ncessaire d'obtenir une autorisation de sa part ; toutefois, comme auparavant, cette autorisation reste indispensable en cas d'apport de biens viss l'article 1424 du Code civil (immeubles, droits sociaux non ngociables, etc.) lorsqu'il s'agit de biens de communaut. Le dfaut d'information du conjoint entrane, sauf ratification par ce dernier, la nullit de l'apport ou de l'achat. Mais le conjoint ne peut exercer son action en nullit que pendant deux ans partir du jour o il a eu connaissance de l'acte et au maximum dans les deux annes qui suivent la dissolution de la communaut (C. civ. art. 1427 sur renvoi de l'article 1832-2, al. 1). Pour un exemple d'annulation d'un achat de parts sociales et d'une souscription une augmentation de capital effectus au moyen de biens communs au motif que la preuve de l'avertissement du conjoint n'tait pas rapporte, voir CA Versailles 14 octobre 1999 : RJDA 2/00 n 163 (solution retenue en matire de SARL mais transposable aux socits civiles par identit des textes applicables). Pour un exemple de rejet d'une action en nullit, voir Cass. 1e civ. 17 janvier 1995 n 123 : Bull. civ. I n 33.

L'article 1832-2, al. 1 prvoit galement la nullit de l'apport ou de l'achat en cas de dfaut de mention, dans l'acte d'apport ou d'achat, de l'avis donn au conjoint. Cette cause de nullit se confondra souvent avec celle du dfaut d'information. Prise isolment, elle trouvera rarement s'appliquer, nous semble-t-il, si la preuve est faite que le conjoint a t effectivement averti. Dans ce cas, en effet, le conjoint n'a pas d'intrt agir car la cause de nullit qu'il invoque ne lui a pas port prjudice (voir NCPC art. 114, al. 2 ; voir aussi CA Paris 30-4-1981 : Bull. Joly 1981 p. 525).

1038
Si le conjoint revendique la qualit d'associ lors de l'apport ou de l'acquisition, il ne lui sera pas ncessaire de solliciter personnellement un agrment par les associs : l'acceptation ou l'agrment donn l'apporteur ou l'acqureur vaudra automatiquement pour son conjoint (C. civ. art. 1832-2, al. 3). En pratique, les deux poux interviendront l'acte d'apport ou d'achat et la moiti des parts sera attribue chacun d'eux.
Remarques : a. Les associs n'ont pas la possibilit d'agrer l'un des poux et de refuser l'autre. Ils doivent les accueillir l'un et l'autre ou les carter tous les deux. b. Lorsque l'poux apporteur ou acqureur est dispens d'agrment, au motif par exemple qu'il est dj associ, cette dispense ne saurait profiter son conjoint car la personnalit de ce dernier n'a pas t prise en considration au moment o est intervenu l'vnement (succession ou acquisition de parts au moyen de biens propres, par exemple) justifiant la dispense d'agrment.

Si le conjoint exerce son droit de revendication postrieurement la ralisation de l'apport ou de l'achat, il sera soumis l'agrment des autres associs mais seulement si les statuts le prvoient. L'poux associ sera alors exclu du vote et ses parts ne seront pas prises en compte pour le calcul de la majorit (C. civ. art. 1832-2, al. 3). Le droit de revendication peut tre exerc jusqu' la dissolution de la communaut (C. civ. art. 1832-2, al. 3). cet gard, il a t jug qu'en cas de divorce la revendication est possible mme au cours de la procdure et jusqu' ce que le jugement de divorce soit pass en force de chose juge (Cass. com. 18-11-1997 n 2313 : RJDA 6/98 n 719). La revendication de la qualit d'associ par le conjoint ne constituant pas une cession, les dispositions lgales et statutaires relatives l'agrment des tiers trangers la socit en cas de cession de parts sociales ne sont pas applicables. En consquence, si les associs veulent se rserver la possibilit de ne pas agrer le conjoint, il faut qu'ils insrent dans leurs statuts une clause spciale cet effet (voir JO Db. Snat 12-5-1982 p. 1953). En l'absence de prcision complmentaire de la loi sur le rgime de l'agrment, les associs peuvent fixer librement dans leurs statuts les conditions de cet agrment (forme de la demande, dlai de rponse, majorit requise, etc.). Ils peuvent aussi se rfrer purement et simplement aux rgles applicables en cas de cession entre vifs.

1039
Si le conjoint n'a pas t agr, l'poux apporteur ou acqureur a seul la qualit d'associ pour la totalit des parts sociales. Il s'ensuit notamment qu'en cas de dissolution de la communaut, il demeurera seul associ, sauf clause contraire des statuts ou consentement des autres associs pour l'admission du conjoint. L'exercice des prrogatives attaches aux parts sociales est rserv l'poux associ ; seule la valeur pcuniaire des parts sociales tombe en communaut. Ainsi en cas de dcs du conjoint non associ, l'indivision successorale porte, non pas sur les parts sociales, mais seulement sur les valeurs de celles-ci, de sorte que les indivisaires n'ont aucun droit de participer la vie sociale et notamment n'ont pas tre convoqus aux assembles de la socit (Cass. civ. 9-7-1991 : Bull. Joly 1991.1030 propos des parts d'un Gaec). Pour une application de cette solution en matire de socit par actions, voir CA Versailles 7 dcembre 2000 : RJDA 6/01 n 689. Jug toutefois qu'en cas de dissolution de la communaut, l'pouse non associe peut obtenir que les revenus des parts sociales perus par le mari en sa qualit d'associ d'une SCP pendant l'indivision post-communautaire soient inclus dans la masse partager (Cass. 1e civ. 10-2-1998 n 310 : D. Aff. 1998.769). Lorsque le conjoint dment inform a dclar par crit, en se rfrant au texte de l'article 1832-2 du Code civil, ne pas revendiquer la qualit d'associ, sa renonciation est dfinitive et ne peut faire l'objet d'une rtractation ultrieure (CA Paris 16-10-1990 : Bull. Joly 1991 p. 90 et sur pourvoi Cass. com. 12-1-1993 : RJDA 2/93 n 119, jug propos d'une constitution de SARL mais transposable aux socits civiles par identit des textes applicables).
PRECISIONS Si les parts sociales ont t souscrites ou acquises au moyen de biens de communaut avant le 15 juillet 1982, date d'entre en vigueur de la loi du 10 juillet 1982, le conjoint de l'apporteur ou de l'acqureur pourra revendiquer la qualit d'associ quelle que soit, semble-t-il, la date laquelle la souscription ou l'acquisition est intervenue. Mais il ne pourra se faire attribuer la moiti des parts communes inscrites au nom de son poux (ou de son pouse) que s'il a t agr par les

autres associs dans les mmes conditions que celles rgissant, la date de cette entre en vigueur, la transmission des parts d'un associ son conjoint (Loi 82-596 du 10-7-1982 art. 20).

Usufruitier de droits sociaux

1040
Il ne nous semble pas que l'on puisse reconnatre l'usufruitier de parts sociales la qualit d'associ (Contra, Derrupp, PA. 13 juillet 1994 p. 15 s. ; voir aussi Cozian, JCP d. E. 1994 I 374 ; Regnault-Moutier, Bull. Joly 1994 p. 1155). Si l'on peut admettre que l'usufruitier a l'affectio societatis et qu'il participe aux bnfices et aux pertes, force est de constater qu'il est tranger aux apports, alors que les apports (ainsi que les droits et obligations qui s'y rapportent) sont un lment indispensable la qualit d'associ (voir n 1020). En effet, d'une part, lorsqu'on apporte une socit un bien grev d'usufruit, c'est le nu-propritaire qui fait l'apport, l'usufruitier n'intervenant l'acte que du fait de la modification qui s'opre sur le bien considr (l'usufruitier exercera son droit, non plus sur un bien en nature, mais sur des droits sociaux). D'autre part, si des parts sociales existantes viennent tre greves d'un usufruit, seul le nu-propritaire a la qualit d'associ puisque l'usufruitier n'a, quant aux apports, ni obligation ni droit. Seul le nupropritaire sera tenu, ventuellement, d'achever la libration des apports promis par celui dont il est l'ayant droit (cdant ou de cujus). De mme, en cas de liquidation de la socit, seul le nu-propritaire a le droit de reprendre les apports. On observera enfin que l'une des prrogatives essentielles de la qualit d'associ, le droit de vote, est refuse l'usufruitier, sauf pour les dcisions concernant l'affectation des bnfices et sauf clause contraire des statuts (C. civ. art. 1844, al. 3). Il apparat donc que l'usufruitier exerce simplement, conformment aux dispositions statutaires ou lgales, certaines des prrogatives attaches la qualit d'associ, sans avoir pour autant cette qualit que des dcisions de justice ont d'ailleurs reconnue au nu-propritaire (Cass. 3e civ. 5-6-1973 : Bull. civ. III n 403 ; Cass. com. 4-1-1994 : RJDA 5/94 n 526). Il en rsulte, notre avis, les consquences suivantes : a. L'usufruitier ne peut pas tre grant d'une socit si les statuts exigent la qualit d'associ pour exercer cette fonction. b. Si le calcul de la majorit s'effectue par tte, on ne doit tenir compte que du ou des nu-propritaires, sauf clause contraire des statuts. c. Le nu-propritaire est seul tenu aux obligations qui incombent, en vertu de la loi ou des statuts, l'associ. Ainsi, c'est lui et non l'usufruitier qui rpond des dettes sociales (voir n 20405). d. Dans le cas o toutes les parts viendraient tre runies sur la tte d'un mme nu-propritaire et quel que soit le nombre des usufruitiers, la socit devrait tre considre comme ne comprenant qu'un seul associ et, par consquent, pourrait tre dissoute dans les conditions dtermines l'article 1844-5, al. 1 du Code civil (voir n 24210). En effet, l'article 1844-5, al. 2 du Code civil ne traite que de la runion de l'usufruit de toutes les parts entre les mains d'une mme personne. On ne saurait donc l'tendre, par analogie, au cas o cette runion porterait sur la nue-proprit. e. Parce qu'il a la qualit d'associ, le nu-propritaire doit tre convoqu et peut participer toutes les assembles, mme celles dans lesquelles, conformment aux statuts, le droit de vote est exerc par l'usufruitier (voir C. civ. art. 1844, al. 1 ; Cass. com. 4-1-1994 n 31 : RJDA 5/94 n 526). Croupier

1045
Le croupier est une personne ayant conclu avec un associ une convention prvoyant le partage des bnfices et des pertes revenant ou incombant celui-ci. Mais il n'a aucun droit, ni aucune obligation l'gard de la socit. Il n'a donc pas la qualit d'associ et ne peut bnficier d'aucune des prrogatives attaches cette qualit (voir n 21090 s.). Bien que le Code civil ne la prvoie plus, la convention de croupier demeure licite (CA Paris 19-2-1979 : Rev. soc. 1980 p. 284 note Randoux). Prte-nom

1050
On appelle prte-nom la personne qui entre dans une socit mais en agissant en ralit pour le compte d'une autre personne soucieuse, pour des raisons diverses, de ne pas rvler l'intrt qu'elle porte cette socit. Le prte-nom est l'associ apparent, le vritable associ tant celui pour le compte duquel il agit. La Cour de cassation a jug que le contrat de socit sign par un prte-nom est, en principe, valable (Cass. com. 30-1-1961 : JCP d. G 1962 II n 12527 note Le Galcher Baron).

Cela peut surprendre puisque le prte-nom, n'ayant pas la volont de participer la socit, ne peut tre considr comme un associ. Mais la Cour suprme a estim que c'est la personne dissimule derrire le prte-nom qui doit runir les conditions exiges pour la validit de toute socit (capacit, consentement, apports, affectio societatis). Elle a jug aussi que l'acquisition de parts sociales par un prte-nom ne constitue pas en elle-mme une cause de nullit de la cession (Cass. com. 26-3-1996 n 675 : RJDA 8-9/96 n 1054). Sur la restitution leur vritable propritaire de droits sociaux souscrits par des prte-noms qui n'taient en ralit que les bailleurs de fonds, voir Cass. 1e civ. 6 dcembre 1972 : Bull. civ. I n 280. Cette validit de principe n'empche pas que, dans la plupart des cas o elle est employe en fait, la participation d'un prte-nom la cration d'une socit est dpourvue de valeur ou rprhensible. Ainsi : - La participation du prte-nom n'est pas valable si elle a pour but de frauder la loi (CA Paris 1-12-1951 : JCP d. G 1952 II n 6661 : fraude la lgislation sur les pharmacies ; T. com. Seine 3-1-1951 : JCP d. G 1952 II n 6846 : fraude la lgislation des changes). - Le nombre minimum d'associs doit tre dtermin, non pas en fonction des prte-noms, mais des personnes pour qui ils agissent. Ainsi, serait irrgulire une socit constitue entre deux personnes qui seraient toutes deux les prte-noms d'un seul individu (voir pour une socit anonyme Cass. com. 17-1-1955 : Bull. civ. III n 25). Socit fictive

1055
Une socit est fictive lorsque les personnes qui se prsentent comme des associs n'en ont pas les caractristiques, gnralement parce que leur volont de se comporter en associs (affectio societatis) n'est pas tablie (Cass. 3e civ. 22-61976 : D. 1977 p. 619 note Diener : prte-noms ; CA Paris 7-6-2001 n S 00-39.465 : RJDA 1/02 n 41 : prtendus associs en ralit salaris), voire parce qu'ils n'ont pas fait personnellement d'apports. La seule existence de liens familiaux entre les associs d'une socit n'est pas de nature donner un caractre fictif celle-ci (Cass. com. 21-12-1982 : BRDA 12/83 p. 21). Pour un autre exemple dans lequel les lments relevs (notamment identit de sige social et dirigeants communs une SARL et une SCI) ont t considrs comme impropres caractriser la fictivit de la SARL soumise une procdure collective et permettre l'extension de cette procdure la SCI, voir Cass. com. 25 juin 1996 : Rp. Defrnois 1996. 1297 note Hovasse.

1056
Le caractre fictif d'une socit peut tre dnonc par toute personne y ayant intrt ; mme l'auteur de la fictivit peut agir en justice pour en faire la preuve (Cass. 3e civ. 22-6-1976, prcit). Cette preuve peut tre apporte par tous moyens (voir Cass. com. 21-3-1977 : Bull. civ. IV n 90).

1057
L'action en dnonciation de fictivit peut, notre avis, tre exerce pendant trente ans. En effet, cette action n'est pas une action en nullit de la socit fictive qui, elle, se prescrit par trois ans (C. civ. art. 1844-14). Elle tend seulement tablir que l'apparence n'est pas conforme la ralit ; partant, elle relve du droit commun (C. civ. art. 2262). Ce n'est que lorsque cette preuve est faite que le caractre fictif de la socit est rvl et que se pose alors la question de la sanction applicable cette irrgularit.

1058
Lorsque la fictivit de la socit est tablie, cette socit est nulle (Cass. com. 16-6-1992 : Bull. civ. IV n 243 ; Cass. com. 226-1999 n 1285 : RJDA 10/99 n 1077). Le plus souvent, la simulation a un caractre frauduleux de sorte que l'action en nullit de la socit fictive se prescrit par trente ans. Dans le cas, exceptionnel en pratique, o la simulation ne serait pas frauduleuse, l'action en nullit se prescrirait par trois ans (C. civ. art. 1844-14). Puisqu'il est de principe que la fraude fait exception toutes les rgles, elle justifie ici l'allongement du dlai de prescription. En revanche, lorsque l'irrgularit n'est pas frauduleuse, on ne voit aucune raison de ne pas respecter la volont formelle du lgislateur de tenir une socit, trois ans aprs sa constitution, l'abri de la nullit.

1059

Lorsque la socit fictive a t annule, elle disparat seulement pour l'avenir (Cass. com. 22-6-1999 n 1285 : RJDA 10/99 n 1077) ; pour le pass, elle est traite comme une socit dissoute l'gard de tout ayant droit de bonne foi (voir n 26920 s.).

1060
Remarque : La cration d'une socit de faade peut constituer la man uvre caractrisant le dlit d'escroquerie (voir Cass. crim. 3-7-1975 : Bull. crim. n 179 ; Cass. crim. 9-1-1978 : Bull. crim. n 10 ; Cass. crim. 14-3-1979 : Bull. crim. n 106).

B. Apports
Dfinition

1100
Les apports consistent dans les biens (sommes d'argent, immeuble, exploitation agricole, etc.) dont les associs transfrent la proprit ou la jouissance la socit et en contrepartie desquels ils reoivent des parts ou des actions. Remarque importante : Il n'y a vritablement apports que si l'associ reoit, en rmunration des biens qu'il transmet la socit, des parts sociales soumises aux alas de la socit. Il arrive souvent, en cas d'apport d'une exploitation agricole par exemple, que l'associ transmette la socit un ensemble compos d'lments d'actif (matriel, outillage, cheptel vif et mort, etc.) et d'un passif (dettes envers les fournisseurs notamment). Dans ce cas, l'apport vritable, rmunr par des parts sociales, correspond la valeur nette (actif moins passif) de l'ensemble. Mais si on dcompose l'opration, on constate que l'actif est transmis : - partie titre d'apport pur et simple ( concurrence de la valeur nette) ; - et le surplus titre de vente, la transmission de proprit tant faite moyennant un prix consistant dans la reprise d'une dette. On dit couramment que cette seconde transmission constitue un apport titre onreux et l'opration dans son ensemble est gnralement qualifie d'apport mixte .

1. Rgles valables pour tous les apports

Ncessit des apports

Principes

1105
Chacun des associs doit obligatoirement avoir fait un apport (C. civ. art. 1832, al. 1). Cette rgle ne souffre aucune exception. Elle vaut pour toute socit dote ou non de la personnalit morale. De mme que la prsence de deux associs au moins est ncessaire l'existence d'une socit, de mme celle-ci ne saurait exister en l'absence de deux apports au moins. Il n'est pas ncessaire que les apports des associs soient d'gale importance ou de mme nature (voir Cass. 1e civ. 28-21973 : Bull. civ. I n 79) ; un associ peut lui-mme apporter des biens diffrents (immeuble et numraire par exemple). Le moyen par lequel l'associ est devenu propritaire du bien qu'il apporte est galement sans influence sur la validit de l'apport. Ce bien peut, par exemple, provenir d'une libralit ou avoir t acquis avec les fonds provenant d'un emprunt. Sur les apports de biens indivis, voir n 1025. Apports fictifs

1110
L'apport doit tre effectif, c'est--dire de nature procurer la socit un bien reprsentant une valeur certaine. Un apport fictif est nul et peut entraner la nullit de la socit (voir n 26615).

1111
Les tribunaux ont un pouvoir souverain pour apprcier le caractre fictif ou non des apports. titre d'exemple, doivent tre considrs comme fictifs : - l'apport d'un bien par une personne qui n'en est pas ou qui n'en est plus propritaire ;
Cependant, toutes les fois que la socit pourra conserver le bien apport, l'apport restera valable mme s'il est fait par une personne qui n'est pas propritaire : tel sera le cas si le bien est un meuble dont la socit a t mise de bonne foi en possession (C. civ. art. 2279) ou si c'est un immeuble dont la socit, de bonne foi, aura fait publier l'apport la conservation des hypothques avant le tiers acqureur.

- l'apport sous condition purement potestative (Cass. 1e civ. 18-6-1974 : Bull. civ. I n 198) ;
Jug propos d'une socit civile immobilire que constitue un apport sous condition purement potestative, quivalant un apport fictif, celui qui doit tre vers dans la caisse sociale sur appel de fonds du conseil d'administration , lorsque les circonstances de la cause font apparatre que l'apporteur s'est rserv, par des man uvres frauduleuses, la majorit au sein du conseil afin d'tre en mesure de dcider lui-mme s'il convenait de demander ou non le versement des apports (arrt prcit).

- l'apport d'un bien sans valeur pcuniaire (par exemple, un brevet nul ou prim) ; - l'apport d'un bien grev d'un passif suprieur la valeur brute de ce bien. Par exemple : apport d'un immeuble hypothqu dont, par la suite, la vente par les cranciers de l'apporteur est ralise un prix trs infrieur la valeur d'apport (CA Douai 68-1903 : D. 1907.2.377) ;
Cependant un apport n'est pas fictif ds l'instant o il est grev de charges : l'apport existe rellement dans la mesure o les charges laissent subsister une valeur transmise la socit. Jug, par exemple, qu'un immeuble grev d'une inscription hypothcaire peut faire l'objet d'un apport ds lors que l'apporteur n'a pas dissimul cette circonstance aux associs et que la socit n'a eu subir de ce chef aucune viction (CA Riom 22-11-1928 : DP 1930.2.121 note Pic).

- l'apport d'un bien ne pouvant tre transmis la socit. Par exemple : apports de prtendues concessions dont la socit n'a jamais pu bnficier (T. com. Seine 9-12-1903 : J. soc. 1904 p. 222) ; - l'apport d'un bien soumis un droit de premption en fraude des droits du bnficiaire de ce droit ( n 1170).
Jug, en revanche, que le fait pour une femme marie d'avoir libr son apport en numraire par la remise la socit d'un chque tir par son mari n'implique pas que cet apport soit fictif, la femme ayant pu bnficier d'un don manuel de la part du mari (Cass. civ. 23-5-1977 : D. 1978.89 note Jeantin).

1112
Pour dterminer si un apport est ou non fictif, il faut se placer au moment de la constitution de la socit (Cass. com. 18-61974 : Bull. civ. IV n 199), c'est--dire, notre avis, au jour de la signature des statuts ( n 2500), ou de l'augmentation de capital constatant l'apport. Ds lors, la perte de valeur postrieure l'apport ne doit pas tre prise en considration. Ainsi n'est pas entach de fictivit l'apport consistant en actions d'une socit antrieurement et valablement constitue, mme si ces actions sont devenues sans valeur la suite de pertes importantes subies par la socit dont elles reprsentent le capital (CA Paris 26-7-1887 : D. 1888 p. 145).

1113
Remarque : Il ne faut pas confondre la fictivit d'un apport avec la majoration ou la survaluation d'apport qui consiste donner un apport rel une valeur exagre. La survaluation d'apport n'est pas, sauf cas de dol ou de fraude, une cause de nullit de cet apport (T. com. Paris 16-11-1970 : Gaz. Pal. 1971 p. 141) ; elle engage simplement la responsabilit de l'apporteur.

Rmunration des apports

1120
Comme on l'a vu plus haut ( n 1100), les apports doivent tre rmunrs par des parts sociales. Indpendamment de ces droits sociaux, des avantages particuliers (droits prioritaires dans les bnfices, par exemple) peuvent tre accords aux apporteurs. Cette rmunration suppose une valuation pralable tant des biens apports s'il s'agit d'apports en nature que des droits sociaux attribus en contrepartie de ces biens. la diffrence du rgime applicable aux socits responsabilit limite et aux socits par actions (C. com. art. L 223-9 et L 225-8), aucune procdure particulire de vrification des apports en nature n'est prvue pour les socits civiles. L'valuation de ces apports est faite librement par les associs. Mais cette libert ne doit pas tre la source d'abus. Comme nous le verrons ( n 1150 s.), les cranciers et les ayants droit de l'apporteur disposent de plusieurs moyens pour faire chec aux oprations susceptibles de porter atteinte leurs intrts.

La loi ne donne aucune directive sur les mthodes d'valuation retenir. En matire de socits civiles, il est rare que l'on utilise les mthodes complexes employes pour les valuations d'entreprises industrielles ou commerciales (sur ces mthodes, voir Mmento Socits commerciales n 26433 s.). Le plus souvent, l'valuation des apports en nature se fait sur la base de la valeur vnale, laquelle est dtermine par rapport aux prix pratiqus dans la rgion considre pour des biens comparables en quantit et qualit ceux apports.

Obligations de l'apporteur

1130
L'apporteur est tenu de remettre la socit les biens qu'il a promis d'apporter (C. civ. art. 1843-3). Cette obligation subsiste mme aprs la dissolution de la socit (Cass. req. 7-12-1936 : Gaz. Pal. 1937 p. 159) et mme aprs la mise de la socit en redressement ou en liquidation judiciaire (voir Cass. req. 2-9-1940 : JCP d. G 1940 II n 1548). En cas de litige, c'est l'apporteur qu'il incombe de faire la preuve de la ralit de son apport (Cass. 3e civ. 1er juillet 1971 : Bull. civ. III n 438). Remarque : La libration de l'apport peut tre retarde. L'apporteur est nanmoins associ ds la conclusion du contrat avant mme le terme fix pour la libration de son apport (T. civ. Cholet 24-3-1954 : JCP d. G 1954 II n 8279). Excution force

1135
Si l'apporteur n'excute pas volontairement son obligation d'apport, ses coassocis ou les cranciers sociaux peuvent l'y contraindre sur dcision de justice. Consquence de l'inexcution par l'apporteur de son obligation

1140
L'inexcution par un associ de son obligation d'apport peut tre une cause de nullit de la socit (voir n 26615). Indpendamment de la nullit, l'intress peut engager sa responsabilit personnelle s'il a viol des accords contenus dans un protocole d'accord ou dans un trait d'apport (CA Paris 7-10-1965 : D. 1966 som. p. 42).

Droits des cranciers de l'apporteur

1150
L'apport d'un bien en socit peut nuire aux cranciers de l'apporteur car il entrane une diminution de leur gage : la proprit du bien apport passant la socit, le patrimoine de l'apporteur s'appauvrit. Pour carter cette consquence, les cranciers disposent des moyens du droit commun suivants : 1. Rintgration de l'apport dans le patrimoine de l'apporteur par la voie de l'action oblique. Lorsque l'apporteur a la possibilit de recouvrer son bien en invoquant la nullit de la socit ou de l'apport et qu'il s'abstient d'agir, les cranciers peuvent exercer eux-mmes l'action en nullit en ses lieu et place (C. civ. art. 1166). 2. Annulation de l'apport aprs cessation des paiements de l'apporteur. Pour cela, il faut que l'apport soit intervenu durant la priode suspecte et que la socit ait eu connaissance de l'tat de cessation des paiements de l'apporteur (C. com. art. L 621-108 ; voir n 777). 3. Dclaration de fictivit de l'apport. Les cranciers de l'apporteur peuvent tablir que l'apport est purement apparent ou fictif ( n 1110). 4. Purge des hypothques. Si le bien apport est un immeuble, la socit peut, aprs publication du transfert (voir n 1340), recourir la procdure de purge de manire librer l'immeuble des hypothques qui le grvent ; elle offre alors aux cranciers hypothcaires une somme correspondant la valeur d'apport de l'immeuble, mais ces cranciers ont le droit, sous rserve de respecter certaines conditions, de requrir la mise aux enchres publiques dudit immeuble (C. civ. art. 2183 s.).

Action paulienne

1155
Lorsqu'une personne fait apport de son bien uniquement dans le dessein de le soustraire aux poursuites de ses cranciers, ceux-ci peuvent attaquer l'apport afin d'obtenir, soit la rintgration du bien considr dans le patrimoine de l'apporteur, soit la rparation du prjudice que l'apport aurait pu leur causer (C. civ. art. 1167).

1156
Conditions. L'action des cranciers, dite action paulienne , est exerce dans les conditions suivantes : a. Il faut qu'il y ait fraude Elle existe par exemple : - Lorsque l'apporteur consent ne recevoir en contrepartie des biens remis la socit que des droits sociaux reprsentant une valeur infrieure celle de son apport. Ainsi jug lorsque, pour un apport valu 21 000 piastres, l'apporteur n'a reu que 43 actions d'une valeur de 100 piastres chacune (Cass. req. 18-11-1946 : JCP d. G 1947 II n 4011) ; - Lorsque l'apport est effectu pour soustraire un immeuble la poursuite de cranciers qui avaient engag une action en saisie immobilire (Cass. req. 14-4-1930 : J. soc. 1931 p. 408) ou pour organiser l'insolvabilit apparente de l'apporteur (Cass. com. 19-4-1972, Rev. soc. 1973 p. 81 note J.H. ; Cass. 1e civ. 21-7-1987 : JCP d. G 1987 IV p. 347 ; Cass. 1e civ. 22-1-1991 : Bull. Joly 1991 p. 424 som.). La Cour de cassation se montre trs large dans la recevabilit de l'action paulienne. Elle a considr que le simple apport en socit par le dbiteur d'immeubles lui appartenant causait un prjudice aux cranciers justifiant l'exercice de l'action paulienne, ds lors que cette opration aboutissait remplacer, dans le patrimoine du dbiteur, des immeubles qui, pris individuellement, trouveraient facilement acqureurs, par des parts sociales difficilement ngociables, dont le prix de vente n'atteindrait pas, beaucoup prs, la valeur desdits immeubles (Cass. 1e civ. 27-2-1973 : Bull. civ. I n 70 ; Cass. civ. 21-7-1987, prcit ; Cass. 3e civ. 20-12-2000 n 1702 : RJDA 3/01 n 318). Remarque : L'action paulienne est galement applicable l'encontre de l'associ d'une socit civile qui, pour chapper son obligation au passif social, fait donation d'un immeuble personnel (Cass. 1e civ. 4-5-1982 : Bull. civ. I n 156).

1156
Conditions d'exercice de l'action - Appauvrissement - En cas d'apport d'un immeuble une socit Cass. com. 3 dcembre 2002 n 2022 F-D, Guionnet c/ CCF. BRDA 3/03 Inf. 3

1157
b. Il faut que cette fraude soit prouve. La preuve doit en tre tablie l'encontre : - d'une part, de l'apporteur, qui doit avoir eu, au moment de l'apport, connaissance du prjudice qu'il causait par cet acte son crancier (voir Cass. com. 25-3-1991 : RJDA 11/91 n 885 ; Cass. 1e civ. 14-1-1992 : RJDA 4/92 n 378 ; Cass. 1e civ. 14-21995 : Bull. civ. I n 79). Mais il n'est pas ncessaire de prouver en outre que l'apporteur a agi dans l'intention de nuire son crancier (Cass. civ. 13-3-1973 : JCP 1974 II 17782 note Ghestin ; Cass. 1e civ. 17-10-1979 : Bull. civ. I n 249 ; Cass. 1e civ. 4-11-1983 : Bull. civ. I n 254), - d'autre part, des autres associs qui doivent avoir eu au moins connaissance de l'insolvabilit de l'apporteur (rapp. Cass. req. 24-9-1941 : Gaz. Pal. 1941 p. 414). L'existence d'un concert frauduleux entre l'apporteur et les autres associs est ncessaire (Cass. com. 11-1-1994, indit). Jug que l'existence d'un tel concert frauduleux rsultait suffisamment du fait que la socit avait t constitue, non pour les besoins d'une exploitation, mais pour organiser l'insolvabilit apparente de l'apporteur (Cass. com. 19-4-1972 : Rev. soc. 1973 p. 81 note J.H. ; Cass. 1e civ. 20-3-1989 : Bull. Joly 1989 p. 423).

1158
c. Seuls les cranciers dont la crance est ne antrieurement l'apport peuvent, en principe, intenter l'action paulienne. Cependant, cette action est galement recevable quand les faits qui ont donn naissance au droit de crance sont antrieurs l'acte attaqu, si la fraude a t prcisment organise l'effet de frustrer le futur crancier (Cass. req. 15-11-1939 : DH 1940.40 ; Cass. 3e civ. 27-6-1972 : Bull. civ. III n 420 ; Cass. 1e civ. 17-1-1984 : JCP 1984 IV p. 91). Dans ce cas, il suffit que le principe de la crance existe avant la ralisation de l'apport litigieux (Cass. 1e civ. 6-12-1988 : Rev. Banque mars 1989 p. 339 ; CA Agen 3-6-1998 : Banque & Droit 66/1999 p. 53). d. Le dlai de prescription de l'action paulienne est de trente ans.

1159

Consquences. Lorsque le caractre frauduleux de l'apport a t prouv, il en rsulte les consquences suivantes : Les cranciers poursuivants et les cranciers qui se joignent l'action ont droit la rintgration du bien apport dans le patrimoine de leur dbiteur si tous les associs sont de mauvaise foi et si la socit est encore en possession de ce bien ; si certains associs seulement sont de mauvaise foi ou si le bien a t alin par la socit, les cranciers ont droit des dommages-intrts dans la mesure du prjudice subi. Mais les cranciers personnels de l'apporteur qui sont demeurs trangers l'instance n'ont aucun droit sur le bien rintgr ou sur les dommages-intrts (voir Cass. com. 22-5-1978 : Bull. civ. IV n 139). L'inopposabilit de l'apport aux cranciers rend fictif l'apport frauduleux puisque la socit est tenue restitution ; la socit peut alors tre annule si cet apport tait dterminant pour l'engagement des autres associs (voir n 26860) ou si, ce qui est frquent en pareille hypothse, tous les autres associs sont de mauvaise foi, la socit tant alors le plus souvent une socit fictive (voir n 1055). Conformment aux principes gnraux de la responsabilit, les coassocis de l'apporteur peuvent tre condamns des dommages-intrts s'ils ont t complices de la fraude organise au prjudice de ces derniers. Les cranciers sociaux ne peuvent pas exercer leurs droits sur le bien rintgr dans le patrimoine de l'apporteur mme s'ils sont de bonne foi. En effet, les cranciers sociaux n'ont pour gage que le patrimoine de la socit (voir C. civ. art. 2092). Ils doivent subir, comme elle, les consquences de la restitution du bien frauduleusement apport. Ils ne peuvent pas soutenir que, la socit ayant t rgulirement constitue, l'inopposabilit de l'apport aux cranciers personnels de l'apporteur est sans effet leur gard ; la fraude fait exception toutes les rgles.

1170
L'apport en socit peut faire chec un droit dont dispose une tierce personne sur le bien apport. Par exemple, l'apport peut avoir pour effet de soustraire le bien apport une promesse de vente ou un pacte de prfrence ou encore tourner un engagement de non-concurrence pris par l'apporteur. Celui-ci peut tre condamn verser des dommages-intrts son ayant droit (C. civ. art. 1142). L'apport pourra aussi tre annul si l'ayant droit dmontre une collusion frauduleuse. Un apport de titres de socit effectu en violation d'un pacte de prfrence pourra ainsi tre annul si le bnficiaire du pacte dmontre que les parties au contrat de socit avaient connaissance de l'existence de ce pacte et de l'intention du bnficiaire de s'en prvaloir. Preuve de la fraude

1175
La fraude peut tre prouve par tous moyens. Il faut tablir au minimum chez l'apporteur la conscience de violer les droits d'un tiers. Rgime de l'action

1180
La personne lse peut demander en justice que l'apport frauduleux lui soit dclar inopposable. Peu importe la date laquelle est n son droit ds l'instant que le caractre frauduleux de l'apport est prouv. Effets de l'action

1185
Il faut distinguer entre les personnes intresses par l'action : 1. Victime de la fraude : L'apport est simplement dclar inopposable cette personne (pour une atteinte aux droits du conjoint, CA Lyon 2-3-1953 : D. 1953 p. 360 ; pour une atteinte aux droits de l'acqureur d'un appartement, Cass. 3e civ. 5-2-1970 : Bull. civ. III n 93). 2. Socit : L'inopposabilit de l'apport la victime de la fraude n'entrane pas ncessairement la nullit de la socit ; il y aura nanmoins nullit si cet apport a t dterminant pour l'engagement des autres associs (voir n 26860) ou si la fraude est la cause de la socit : la socit est alors nulle parce qu'elle a une cause illicite (voir n 26640). Les coassocis de l'apporteur peuvent tre condamns des dommages-intrts envers la victime de la fraude s'ils ont t complices de l'apporteur. 3. Tiers : L'inopposabilit ne profite qu' celui qui l'a obtenue. Ce dernier peut s'en prvaloir mme l'gard des tiers de bonne foi (Cass. civ. 10-5-1949 : JCP d. G 1949 II n 4972 note Becqu). En revanche, lorsque le dommage caus la victime rsulte

seulement d'une faute et non pas d'une fraude, l'inopposabilit ne peut pas tre invoque l'encontre des tiers de bonne foi (Cass. 3e civ. 22-3-1968 : D. 1968 p. 412 note J. Mazeaud, sol. impl.).

2. Rgles particulires chaque type d'apport

a. Apports en numraire

1220
On entend par apport en numraire tout apport d'argent. Sur le rgime applicable aux versements en compte courant pouvant tre effectus par les associs en plus de leurs apports, voir n 20040 s.

Ralisation des apports en numraire

1225
Sauf dispositions lgales ou rglementaires contraires (voir n 54140 pour les socits civiles professionnelles ; n 36640 pour les socits civiles faisant publiquement appel l'pargne), les associs fixent librement dans les statuts les conditions auxquelles les versements correspondant aux apports en numraire devront tre effectus. Trs souvent, les statuts laissent la grance le soin de fixer elle-mme les dates et les montants de ces versements en fonction des besoins de la socit. Si la socit est mise en redressement judiciaire, les versements non encore venus chance ne sont exigibles qu'au terme convenu (voir C. com. art. L 621-49). Il en est de mme en cas de liquidation judiciaire de la socit. Les dispositions de l'article 160, al. 1 de la loi 85-98 (devenu C. com. art. L 622-22, al. 1) prvoyant la dchance du terme ne sont applicables qu'aux crances de tiers sur le dbiteur en liquidation ; elles ne concernent pas les crances du dbiteur sur les tiers (voir Cass. com. 9-5-1995 n 988 : RJDA 10/95 n 1107). Mode de versement

1230
Les fonds correspondant aux apports en numraire peuvent tre verss en espces, par chque ou par virement bancaire ou postal, le paiement n'tant rput effectu que lors de l'encaissement du chque ou de la ralisation du virement. On peut admettre aussi un paiement par remise de bons du Trsor ou de bons de caisse payables vue ou chus, car ces bons permettent au dpositaire d'avoir immdiatement les fonds sa disposition. En revanche, tout paiement qui n'entrane pas mise la disposition immdiate des sommes dues ne peut tre admis que s'il a t prvu par les statuts ou autoris par tous les associs : il en est ainsi de la remise d'un billet ordre ou d'une lettre de change ou encore de la dation en paiement d'un bien dtermin. La libration des parts peut aussi s'effectuer par compensation avec une crance liquide et exigible sur la socit (Cass. 3e civ. 28-11-2001 n 1643 : RJDA 4/02 n 399). Toutefois, cette libration par compensation ne peut intervenir qu'aprs immatriculation de la socit puisque c'est seulement partir de cette immatriculation que la socit se trouve dote de la personnalit morale. En cas d'ouverture d'une procdure de redressement judiciaire l'encontre de la socit, la compensation est encore possible pendant la priode suspecte (qui va de la date de cessation des paiements celle du jugement dclaratif) car depuis la loi 8598 du 25 janvier 1985, elle doit tre considre comme un mode de paiement communment admis opposable aux cranciers sauf si l'associ avait eu connaissance de la cessation des paiements la date de la compensation (voir C. com. art. L 621-108). En revanche, compter du jour du jugement d'ouverture, elle n'est possible que s'il existe un lien de connexit entre la crance de l'associ sur la socit et sa dette correspondant au non-vers, ce qui, pratiquement, ne sera jamais le cas. Pour des exemples d'absence de connexit, voir Cass. com. 20 mai 1997 n 1280 : RJDA 11/97 n 1357 ; CA Versailles 6 juin 1996 : RJDA 2/97 n 221.

Inexcution des apports en numraire

1240
L'apporteur qui n'a pas vers la somme promise l'chance prvue devient de plein droit, sans qu'il soit besoin de procder une quelconque mise en demeure, dbiteur des intrts de cette somme compter du jour o elle devait tre paye (C. civ. art. 1843-3, al. 5). Ces intrts sont calculs au taux fix par les statuts ou, dfaut, au taux lgal. Le taux de l'intrt lgal est, pour chaque anne considre, gal la moyenne arithmtique des douze dernires moyennes mensuelles des taux de rendement actuariel des adjudications de bons du Trsor taux fixe treize semaines. Il est fix par dcret pour la dure de l'anne civile (C. mon. fin. art. L 313-2). Pour l'anne 2002, ce taux a t fix 4,26 % (Dcret 2002-159 du 8-2-2002). Si la socit est dissoute, ces intrts continuent courir mme aprs la dissolution et jusqu'au jour de la liquidation (Cass. civ. 28-6-1904 : J. soc. 1906 p. 56). Ils se prescrivent par cinq ans (Cass. civ. 5-7-1909 : D. 1910 p. 127). En outre, l'apporteur dfaillant peut tre condamn des dommages-intrts si la socit a subi un prjudice par suite du dfaut de libration (C. civ. art. 1843-3, al. 5). Enfin, le dfaut de libration des parts peut, notre avis, justifier l'exclusion du dfaillant de la socit si cette sanction a t prvue par les statuts. Sur la validit des clauses d'exclusion, voir n 20210 s.

b. Apports en nature

1260
On dsigne sous le nom d'apport en nature tout apport d'un bien autre que de l'argent. Tout bien meuble (corporel ou incorporel) ou immeuble susceptible d'une valuation pcuniaire peut tre apport en socit. L'tendue des droits confrs la socit sur les biens apports varie selon que l'apport est effectu en pleine proprit, en jouissance ou en usufruit.

Apport en proprit

1265
Cet apport vaut transfert la socit du droit de proprit de l'apporteur sur le bien. Il est donc soumis au rgime de la vente puisqu'il est de l'essence de ce contrat d'entraner un transfert de proprit. Cependant, l'assimilation de l'apport en socit la vente n'est pas totale car il existe entre les deux contrats une diffrence essentielle : dans la vente, le vendeur reoit un prix, alors que dans l'apport la contrepartie est constitue par des droits sociaux soumis aux alas de l'entreprise. Par suite, les rgles qui, dans la vente, ne se justifient que par l'existence d'un prix (lsion, privilge du vendeur, etc.) doivent tre cartes en cas d'apport en socit. L'absence de prix interdit aussi de voir dans l'apport en socit une alination au sens des articles 860 et 922 du Code civil sur les rapports et rductions en cas de succession. L'apport a, en effet, pour contrepartie des parts sociales qui constituent des biens en nature ; le bien apport est donc remplac par un autre bien, ce qui est la caractristique de la subrogation. Par consquent, contrairement ce qu'a jug la cour de Bordeaux (CA Bordeaux 3-2-1975 : Rp. Defrnois 1975.1330), les parts sociales sont, pour l'application des textes ci-dessus, subroges aux biens apports. Cette solution rejoint d'ailleurs celle admise en matire de communaut conjugale selon laquelle les parts suivent le sort du bien apport et sont propres ou communes selon ce qu'tait le bien lui-mme (voir aussi Cass. 1e civ. 27-5-1968 : JCP d. G 1968 II n 15662 note Savatier). Mais la Cour de cassation a jug aussi qu'en prsence d'une clause figurant dans un contrat de mariage et prvoyant que si, au moment de la dissolution de la communaut, l'un des poux tait titulaire d'un office, d'une charge ou d'un cabinet exigeant une investiture gouvernementale, celui-ci appartiendrait de plein droit au titulaire de l'investiture, charge seulement de rcompense, une cour d'appel a pu valablement estimer que, dans l'intention des parties, cette clause ne concernait pas des parts sociales, mme affrentes un office de notaire, et qu'en consquence la valeur patrimoniale des parts d'une socit civile professionnelle titulaire d'un office, acquises par le mari pendant le mariage, tait tombe dans la communaut (Cass. 1e civ. 8-1-1980 : JCP d. G 1980 IV p. 109). Le rgime de l'apport en proprit est le suivant :

Ralisation de l'apport

1270
La ralisation des apports en nature suppose deux conditions (C. civ. art. 1843-3, al. 2) : - le transfert la socit de la proprit des biens apports ; - la mise de ces biens la disposition effective de la socit. Ces conditions ne peuvent tre satisfaites qu'aprs l'immatriculation de la socit au registre du commerce et des socits puisque c'est seulement cette date que la socit acquiert la personnalit morale et devient titulaire d'un patrimoine (voir n 2455). En contrepartie de leurs apports, les associs reoivent des droits sociaux, de caractre mobilier, quivalant un droit de crance (Cass. soc. 30-6-1955 : Bull. civ. IV n 572). Garanties dues par l'apporteur

1275
L'apporteur est tenu de garantir la socit dans les mmes conditions qu'un vendeur l'gard de son acheteur (C. civ. art. 1843-3, al. 3).

1280
1. Garantie en cas d'viction. L'apporteur doit tout d'abord garantir la socit contre toute viction, c'est--dire contre tout fait ou acte empchant la possession paisible du bien apport. L'viction peut tre le fait d'un tiers. Tel est le cas lorsqu'un associ a apport un bien ne lui appartenant pas ou ne lui appartenant plus. Pour un exemple propos de l'apport d'un fonds de commerce par une personne qui n'en tait plus propritaire, voir T. com. Lyon 3 fvrier 1949 : J. soc. 1949 p. 277 ; voir aussi Cass. com. 28 fvrier 1951 : Bull. II n 88. L'viction peut aussi tre le fait de l'apporteur lui-mme. Plusieurs dcisions ont t rendues ce sujet en matire d'apport de fonds de commerce. Elles conservent leur intrt l'gard d'un apport de fonds civil qui est susceptible de soulever les mmes difficults. Il a t ainsi jug qu'il y avait viction du fait de l'apporteur : - lorsque l'apporteur d'un fonds de commerce se livre une activit concurrente ou des actes dprciant la valeur de ce fonds, par exemple en crant un autre fonds de commerce par le truchement d'un prte-nom (Cass. req. 3-5-1899 : S. 1901.1.133) ; - lorsque l'apporteur viole une clause de non-rtablissement prvue dans l'acte d'apport, la condition que cette clause soit limite dans l'espace ou dans le temps (Cass. com. 27-10-1981 : Bull. civ. IV n 371) ; pour la nullit d'une clause devant jouer pendant toute la dure de la socit lorsque celle-ci conserve le droit de se proroger indfiniment : Cass. civ. 14 mars 1904 : D. 1904.1.613 ; pour la nullit d'une clause dont la dure excde la dure probable de la vie de l'apporteur, voir Cass. req. 17 mai 1911 : S. 1913.1.253 ; - lorsque l'apporteur d'un immeuble ne dclare pas les servitudes ou autres charges dont cet immeuble est grev ou affirme l'existence de servitudes actives ou de droits rels dont la socit ne peut pas profiter ; - lorsque l'apporteur ne livre pas toute la contenance promise dans l'apport ; la socit est alors en droit d'exiger celle qui a t prvue si elle a t value tant le mtre carr (C. civ. art. 1617) ; si l'valuation a t faite de toute autre faon, l'apporteur n'est, sauf clause contraire, oblig garantie que s'il y a une diffrence de plus du vingtime entre la contenance stipule et la contenance relle (C. civ. art. 1619). En revanche, l'apporteur d'une licence exclusive de brevet peut, sauf clause contraire du contrat d'apport, continuer exploiter personnellement le brevet (CA Paris 7-11-1919 : S. 1921.2.41 note Carteron). Sur le caractre civil de l'exploitation d'un brevet, voir n 1365.

1285
2. Garantie des vices cachs. Lorsque les vices cachs rendent le bien apport impropre l'usage auquel il tait destin ou diminuent considrablement cet usage (C. civ. art. 1641), les associs peuvent demander en justice la rsolution de l'apport ou des dommages-intrts compensatoires.

1290

La garantie due par l'apporteur peut tre augmente ou diminue selon l'accord des parties au contrat de socit. Mais, en aucun cas, l'apporteur ne peut chapper la garantie de ses actes personnels. L'viction de la socit, de mme que la rsolution de l'apport pour vices cachs, n'est pas, en principe, une cause de nullit de la socit. Celle-ci peut continuer sauf si l'apport considr prsentait pour les associs une importance telle qu'en son absence ils n'auraient pas contract ou si cet apport tait indispensable la ralisation de l'objet social (voir n 26860). Absence de protection de l'apporteur

1295
L'apport n'tant pas pleinement assimilable la vente (voir n 1265), l'apporteur ne bnficie pas : - du privilge du vendeur ; - du droit de rtention ; - du droit de faire annuler un apport d'immeuble pour lsion de plus des sept douzimes (Cass. req. 12-6-1945 : J. soc. 1946 p. 228). Pacte de prfrence ou droit de premption

1300
Pour les mmes raisons que ci-dessus ( n 1295), l'apport en socit effectu sans fraude ne constitue pas la violation d'un pacte de prfrence par lequel le propritaire s'engage, pour le cas o il mettrait le bien en vente, l'offrir au bnficiaire et lui donner la prfrence (Cass. com. 5-3-1951 : JCP d. G 1951 II n 6496 note Laurent ; CA Poitiers 7-12-1965 : RTD com. 1966 p. 908). Dans le cas o l'apport serait fait en fraude des droits du bnficiaire, voir n 1170 s. Le droit de premption dont bnficient les indivisaires en cas de cession par l'un d'entre eux de ses droits sur les biens indivis (C. civ. art. 815-14) est exclu dans le cas d'un apport en socit, faute pour eux d'tre en mesure de fournir le mme avantage au cdant, savoir l'attribution de droits sociaux et non le paiement d'un prix (CA Paris 11-9-1997 : Rp. Defrnois 1998.119 note Malaurie). De mme, le droit de premption dont bnficie le locataire d'un appartement en application de l'article 10 de la loi 75-1351 du 31 dcembre 1975 ne s'applique pas lorsque cet appartement fait l'objet d'un apport en socit (TGI Paris 11-1-1982 : Rev. loyers 1983.498 ; voir Mmento Gestion immobilire n 10308). Sur les droits de premption pouvant toutefois tre exercs l'occasion de l'apport en socit de certains immeubles, voir n 1345.

Apport en jouissance

1310
L'apport en jouissance est la mise d'un bien la disposition de la socit pour un temps dtermin sans transfert au profit de celle-ci du droit de proprit ; la socit peut user librement de ce bien pendant le dlai prvu (gnralement la dure effective de la socit), mais l'apporteur en reste propritaire. L'intrt de cette formule pour l'apporteur tient au fait que celui-ci a l'assurance de rcuprer son bien la disparition de la socit : ce bien ne sera pas compris dans le partage et sera soustrait l'action des cranciers sociaux puisqu'il ne fait pas partie en proprit du patrimoine social. L'apport en jouissance peut porter sur tous les biens susceptibles d'un apport en proprit (immeuble, matriel, fonds d'exploitation, etc.). S'il porte sur des choses fongibles (par exemple, des valeurs mobilires ou une somme d'argent) ou sur tous autres biens normalement appels tre renouvels pendant la dure de la socit, celle-ci devient propritaire des biens apports, charge pour elle, l'expiration de la priode convenue, d'en rendre une pareille quantit, qualit et valeur (C. civ. art. 1843-3, al. 4). Lorsque les parties n'ont pas clairement indiqu si l'apport tait en proprit ou en jouissance, les tribunaux doivent, pour le dterminer, apprcier les circonstances de l'espce, notamment les valeurs donnes aux diffrents apports et l'importance respective des droits attribus chaque associ dans les bnfices (CA Nancy 6-12-1932 : J. soc. 1933 p. 558). Ralisation de l'apport en jouissance

1315
L'apport en jouissance est ralis par le transfert la socit du droit de jouissance sur les biens concerns et par la mise sa disposition effective de ces biens (C. civ. art. 1843-3, al. 2). Il n'est pas soumis aux formalits de publicit requises pour l'apport en proprit de certains biens ( n 1340 s.) ; toutefois, il est prudent de publier la conservation des hypothques l'apport en jouissance d'un immeuble pour une dure suprieure douze ans comme le prvoit, en matire de bail, l'article 28 du dcret du 4 janvier 1955. L'apporteur en jouissance doit garantir la socit dans les mmes conditions qu'un bailleur envers son preneur (C. civ. art. 1843-3, al. 4). En consquence, il doit procurer la socit une jouissance paisible du bien apport (voir C. civ. art. 1719). Les risques de perte ou de dtrioration du bien apport en jouissance restent la charge de l'apporteur. Il en est autrement lorsque l'apport porte sur des choses fongibles (marchandises, valeurs mobilires, etc.) ou sur une somme d'argent. Dans ce cas, la socit peut disposer des biens apports en jouissance, charge pour elle, l'expiration de la priode convenue, d'en restituer une quantit, une qualit et une valeur gales (C. civ. art. 1843-3, al. 4) ; l'apport entranant ainsi transfert de proprit, l'apporteur est tenu de la mme obligation que s'il y avait eu apport en proprit (C. civ. art. 1843-3, al. 3). La perte du bien apport en jouissance n'est plus une cause automatique de dissolution de la socit, l'ancien article 1867, al. 2 du Code civil n'ayant pas t reconduit. Elle peut nanmoins provoquer cette dissolution si, de ce fait, il en rsulte une extinction de l'objet social (C. civ. art. 1844-7, 2).

Apport en usufruit

1330
la diffrence de l'apport en jouissance, l'apport en usufruit entrane transfert en pleine proprit la socit d'un droit rel dont se dpouille dfinitivement l'apporteur. L'apport peut porter sur un usufruit existant. Dans ce cas, la socit ne bnficiera des droits de l'usufruitier que jusqu'au dcs de celui-ci ou jusqu'au terme prvu lors de la constitution du droit d'usufruit. Mais il peut arriver aussi que l'usufruit apport rsulte d'un dmembrement de proprit opr au moment de la constitution de la socit ou de l'augmentation de son capital, l'apporteur transfrant la socit l'usufruit d'un bien dont il conserve la nueproprit ; dans ce cas, l'usufruit ne peut pas excder trente ans (C. civ. art. 619). L'apport en usufruit est soumis aux mmes rgles que l'apport en proprit (en ce qui concerne la transmission du droit, la garantie et les risques, voir n 1265 s.).

Formalits particulires certains apports

Apports d'immeuble

1340
L'apport d'un immeuble en socit doit tre publi la conservation des hypothques du lieu de situation de l'immeuble. Il en est ainsi mme si la socit est constitue entre les seuls copropritaires indivis de l'immeuble apport. Cette publication peut tre faite ds la signature des statuts et avant l'immatriculation de la socit. Elle ne vaut alors que sous la condition que celle-ci intervienne. Mais, compter de l'immatriculation, les effets de la formalit rtroagissent la date de son accomplissement (C. civ. art. 1843-1). Par suite, la publication de l'apport d'un bien immobilier est opposable aux tiers si l'immatriculation de la socit est effectivement intervenue, peu important que celle-ci soit postrieure l'inscription provisoire d'une hypothque sur le bien apport (Cass. 2e civ. 18-1-2001 n 43 : Bull. Joly 2001 p. 1030 note Garon). En revanche, la socit ne peut pas opposer aux tiers son droit de proprit sur l'immeuble lorsque l'inscription a t prise pour faire chec aux droits d'un acqureur antrieur qui n'a pas encore publi son acquisition (Cass. civ. 10-5-1949 : JCP d. G 1949 II n 4972 note Becqu ; Cass. 3e civ. 5-2-1970 : Bull. civ. III n 93). L'omission de la publication peut entraner la responsabilit des dirigeants sociaux (T. civ. Valenciennes 26-6-1952 : S. 1953.2.49) et du notaire.

Pour pouvoir tre publi, l'acte d'apport doit avoir t pass en la forme authentique ou avoir t authentifi par un dpt aux minutes d'un notaire par toutes les parties avec reconnaissance d'criture et de signature (Dcret 55-22 du 4-1-1955 art. 4). Si l'apport est mentionn dans les statuts, ce qui est frquent pour les apports raliss au moment de la constitution de la socit, les statuts doivent donc tre authentiques ou authentifis comme il vient d'tre dit. En revanche, la forme authentique n'est pas obligatoire pour les assembles gnrales qui, par exemple lors d'une augmentation de capital, prcdent ou suivent l'acte d'apport, ni pour les dlibrations du conseil donnant pouvoir en vue de la signature de l'acte d'apport (Rp. Mariotte : AN 19-8-1961 p. 2143).

1345
L'apport en socit d'un immeuble peut faire l'objet d'un droit de premption dans les cas suivants : 1. Urbanisme. Sauf exceptions vises aux articles L 211-4 et L 211-5 du Code de l'urbanisme, tout apport en socit - comme toute autre alination titre onreux sous quelque forme que ce soit - d'un immeuble non bti ou bti depuis plus de dix ans et situ sur tout ou partie d'une zone urbaine ou d'une zone urbaniser dlimite par un plan d'occupation des sols rendu public ou approuv, ou encore de droits sociaux donnant vocation l'attribution en proprit ou en jouissance de tout ou partie d'un tel immeuble peut, par dlibration expresse du conseil municipal, tre frapp d'un droit de premption au profit de la commune sur le territoire de laquelle il est situ (C. urb. art. L 211-1). De mme, l'tat et certaines collectivits publiques ou organismes viss l'article L 212-2 du Code de l'urbanisme bnficient d'un droit de premption en cas d'apport en socit d'immeubles situs dans une zone d'amnagement diffr (ZAD). Sur l'exercice du droit de premption urbain lors d'une opration de fusion ou de scission, voir ci-dessous n 16208. Par ailleurs, l'intrieur de certains primtres dits primtres sensibles , les dpartements ont un droit de premption sur tous les terrains situs dans des zones fixes par l'autorit administrative et qui font l'objet d'une alination titre onreux, donc, notamment, d'un apport en socit (voir C. urb. art. L 142-1 s.). 2. Agriculture. Aux termes de l'article L 143-1 du Code rural, toute alination titre onreux de fonds agricoles ou de terrains vocation agricole peut faire l'objet d'un droit de premption au profit de la socit d'amnagement foncier et d'tablissement rural (Safer) locale. Ce droit, qui joue mme en cas d'apport en socit (C. rur. art. R 143-4) (sauf pour les apports un GFA), s'exerce dans les conditions suivantes : - le notaire charg de la vente ou de l'apport doit, deux mois au moins avant la date envisage pour l'alination, notifier la Safer les conditions et modalits de celle-ci (C. rur. art. L 412-8) ; - la Safer dispose alors d'un dlai de deux mois compter de cette notification pour faire connatre au propritaire sa dcision d'exercer ou non son droit de premption ; son silence vaut renonciation (C. rur. art. L 412-8) ; - pendant un dlai de cinq ans compter de la date de l'apport ( notre avis, date de signature des statuts), la Safer peut demander aux inspecteurs des impts de lui fournir la rpartition entre les associs du capital de la socit bnficiaire de l'apport, en vue de lui permettre, le cas chant, de poursuivre l'annulation de l'apport (C. rur. art. L 143-9). Ce texte donne la Safer, pour agir en nullit de l'apport, un dlai suprieur celui prvu par l'article 1844-14 du Code civil selon lequel l'action en nullit de la socit se prescrit par trois ans. Il s'ensuit que si elle obtient, par exemple, la nullit de l'apport quatre ans aprs la constitution de la socit, les associs autres que l'apporteur ne pourront pas demander la nullit corrlative de la socit puisque le dlai de trois ans prvu par l'article 1844-14 du Code civil sera expir. S'ils veulent mettre fin la socit, ils devront ou s'en retirer ou prononcer sa dissolution. En revanche, l'apport en socit d'un bien rural, ds lors qu'il est fait sans fraude, chappe au droit de premption que l'article L 412-1 du Code rural rserve au fermier en cas de vente du domaine (Cass. 3e civ. 4-3-1971 : JCP d. G 1971 II n 16903, note Ourliac et de Juglart). Apport d'un droit au bail

1350
La validit de l'apport d'un droit au bail est fonction de la nature des biens lous.

1355
1. Bail rural.

L'apport d'un bail rural (rgi par le statut du fermage) n'est possible que s'il est fait une socit civile d'exploitation agricole ou un groupement de propritaires ou d'exploitants (C. rur. art. L 411-38).
La socit civile d'exploitation agricole n'est pas un type particulier de socit soumis une rglementation spciale. Il s'agit simplement d'une socit ayant pour objet l'exploitation d'un fonds rural. Quant aux groupements de propritaires ou d'exploitants, ils peuvent revtir des formes diverses (socit civile ordinaire, GFA, Gaec, groupements pastoraux, etc.).

Cet apport est, toutefois, subordonn l'agrment du bailleur, qui bnficie d'un droit de reprise (C. rur. art. L 411-38). Cet accord du bailleur peut rsulter des circonstances et de son comportement, mme postrieur l'apport ; c'est le cas, par exemple, lorsque le bailleur, dment avis de l'apport, n'a manifest aucun refus et que, bien mieux, il a accept de recevoir les fermages de la socit (Cass. civ. 12-2-1980, Gaz. Pal. 1980. som. 319). L'agrment n'est pas ncessaire en cas d'apport en jouissance d'un bail ferme au profit d'un Gaec ou d'une socit objet principalement agricole et constitue entre personnes physiques ; le preneur associ est seulement tenu d'aviser le bailleur par lettre recommande avec accus de rception (voir C. rur. art. L 411-37). Mais, dans ce cas, le preneur, qui reste seul titulaire du bail, ne reoit aucune part sociale en reprsentation de son apport.

1360
2. Bail d'un local d'habitation ou usage professionnel. a. Bail d'un local usage professionnel L'apport en socit du bail d'un local usage professionnel est en principe libre sauf clause contraire du bail (C. civ. art. 1717). Les clauses restrictives du droit de cder le bail - et, par assimilation, de l'apporter - sont valables, notamment la clause subordonnant la cession l'agrment du bailleur, celle subordonnant la cession la rdaction d'un acte authentique auquel le bailleur doit tre appel ou encore celle subordonnant la cession la condition que le cdant demeure garant, solidairement avec le cessionnaire, de l'excution du contrat, en particulier du paiement des loyers (Sur l'application de plein droit aux apports en socit des dispositions contractuelles ne visant que les cessions, voir Cass. req. 4-11-1931 : Gaz. Pal. 1932 p. 90 ; Cass. com. 8-3-1949 : D. 1949 p. 332). Il est donc trs important, en cas d'apport d'un droit au bail, d'observer les stipulations contenues dans le contrat de bail : leur mconnaissance peut entraner la rsolution du bail. Ces clauses particulires doivent tre respectes ds la conclusion du contrat de socit et sans attendre l'immatriculation au registre du commerce et des socits (Cass. 3e civ. 8-5-1979 : Bull. civ. III n 101). Lorsque la cession suppose la rdaction d'un acte authentique, il est ncessaire que le bailleur apporte son concours l'acte d'apport lui-mme ; il ne suffirait pas que l'apporteur le convoque ultrieurement devant un notaire pour ritrer le transfert du bail par un acte distinct (Cass. com. 18-3-1963 : Bull. civ. III n 156 ; Cass. 3e civ. 16-2-1982 : Bull. civ. III n 48). Le bailleur appel consentir l'apport d'un bail en socit ne peut pas refuser abusivement son accord et les tribunaux ont le pouvoir d'exercer un contrle sur les motifs de son refus (Cass. 3e civ. 10-4-1973 : Gaz. Pal. 1974 p. 153 ; voir aussi Cass. 3e civ. 19-3-1974 : Gaz. Pal. 1974 som. p. 132). Sauf clause contraire du bail, l'agrment du bailleur peut tre tacite condition qu'il rsulte d'actes non quivoques (par exemple, une correspondance suivie avec la socit bnficiaire de l'apport montrant que le bailleur n'a fait aucune objection cet apport). Mais le silence n'est pas suffisant pour tablir l'accord du bailleur (Cass. civ. 14-5-1969 : AJPI 1970.218). L'apport doit tre signifi au bailleur, moins que celui-ci n'intervienne l'acte d'apport rdig chez un notaire (C. civ. art. 1690 ; Cass. 1e civ. 13-2-1963 : Bull. civ. I n 100). b. Bail d'un local usage d'habitation principale ou usage mixte professionnel et d'habitation principale. L'apport en socit d'un bail de ce type est subordonn l'accord crit du bailleur (Loi 89-462 du 6-7-1989 art. 8). Lorsqu'il s'agit d'un local soumis la loi du 1er septembre 1948, la solution est analogue la prcdente : interdiction de l'apport sauf clause contraire du bail ou accord du bailleur (art. 78 de cette loi). Toutefois, cette rgle n'est pas applicable en cas d'apport d'un bail une socit civile professionnelle (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 33). Dans ce cas, ce sont les rgles de droit commun qui redeviennent applicables : libert de cession sauf clause contraire du bail (voir C. civ. art. 1717). L'article 33 de la loi du 29 novembre 1966 a pour consquence le retour au droit commun de l'article 1717 du Code civil puisqu'il supprime la drogation ce texte rsultant de l'article 78 de la loi du 1er septembre 1948. Apport de brevets d'invention

1365

L'apport d'un brevet d'invention une socit civile est possible mais les associs devront veiller ce que l'exploitation de ce brevet ne soit pas commerciale car la socit deviendrait commerciale. Tel n'est pas le cas lorsque la socit exploite ellemme le brevet dans le cadre d'une activit civile : par exemple, exploitation d'un brevet vgtal , exploitation d'un brevet par une socit d'tudes et de recherches, etc. peine de nullit, la transmission d'un brevet ou d'une licence de brevet doit tre constate par crit (CPI art. L 613-8, al. 5). En consquence, les statuts de la socit en formation ou l'acte d'apport doivent mentionner le brevet ou la licence apports. L'acte d'apport doit tre rdig avec soin car il faut dterminer avec prcision si l'apport concerne la proprit du brevet ou une simple licence d'exploitation ou encore la proprit de l'invention elle-mme. Il convient aussi de fixer le sort des perfectionnements susceptibles d'tre apports l'invention ainsi que l'tendue des droits d'exploitation ventuellement conservs par l'apporteur. En outre, peine d'inopposabilit aux tiers, l'apport doit faire l'objet d'une demande d'inscription sur le registre national des brevets tenu par l'Institut national de la proprit industrielle (CPI art. L 613-9). La demande doit tre accompagne d'une expdition ou d'un original de l'acte constatant la transmission ainsi que de la justification du paiement de la redevance (CPI art. R 613-55). Apport de marques

1370
Dans la mesure o il n'entrane pas une activit commerciale, l'apport d'une marque de fabrique, de commerce ou de service ou l'apport d'une concession de licence d'une telle marque peut tre fait une socit civile : par exemple, marque destine identifier les produits d'une exploitation agricole. Cet apport doit tre constat par crit (CPI art. L 714-1). L'apport doit galement tre mentionn sur le registre national des marques tenu par l'Institut national de la proprit industrielle, sous peine d'inopposabilit aux tiers (CPI art. L 714-7). La demande d'inscription doit tre accompagne d'un original ou d'une expdition de l'acte constatant l'apport et de la justification du paiement de la redevance (CPI art. R 714-4). Apport de crances

1375
L'apport d'une crance est un apport en nature. Deux rgles spciales sont signaler propos des apports de crances : 1. Formalits. L'apport d'une crance doit tre signifi au dbiteur ou accept par lui dans un acte authentique (C. civ. art. 1690). dfaut, il est inopposable aux tiers : ainsi les cranciers personnels de l'apporteur sont fonds invoquer l'absence de signification pour saisir-arrter la crance de l'apporteur sur le dbiteur cd. Si la crance est constate dans un titre ngociable, il faut suivre les rgles propres ces titres : endossement pour les titres ordre, transfert pour les titres nominatifs, remise de la main la main pour les titres au porteur. Jug cependant que les rgles concernant les cessions de crances, et notamment l'article 1690 du Code civil, ne sont pas applicables en cas de fusion, celle-ci entranant la transmission universelle la socit absorbante de tout le patrimoine de la socit absorbe (Cass. 1e civ. 7-3-1972 : D. 1972 p. 545 ; Cass. 1e civ. 25-4-1974 : Gaz. Pal. 1974 p. 635). 2. Garantie. L'apporteur ne garantit que l'existence de la crance, sauf s'il s'engage garantir la solvabilit du dbiteur. Toutefois, cette rgle ne joue pas s'il y a eu remise d'une crance sur un tiers pour librer un apport en numraire : dans ce cas, l'apporteur doit verser l'intgralit de la somme promise en apport, mme celle dont le recouvrement n'a pas t possible (Cass. civ. 7-11-1899 : D. 1900.1.369). Apport de droits sociaux

1380
L'apport de parts de socits en nom collectif une socit civile est dconseiller car il ferait perdre la socit sa nature civile et la rendrait commerciale, quels que soient l'importance de la participation dans la socit en nom et l'objet de celle-ci. En revanche, les droits sociaux qui ne confrent pas leur titulaire la qualit de commerant (parts de socits civiles ou de socits responsabilit limite, parts de commanditaire dans une socit en commandite simple, actions de socits

anonymes, de socits en commandite par actions ou de socits par actions simplifies) peuvent tre apports une socit civile. Ces droits tant assimils des droits de crance, il faut en principe suivre les mmes formalits que pour l'apport des crances. En particulier, lorsqu'il s'agit de parts de socits en commandite simple ou de socits responsabilit limite, l'apport doit tre signifi la socit ou accept par elle dans un acte authentique. S'il s'agit d'actions de socits anonymes, de socits en commandite par actions ou de socits par actions simplifies, l'apport se fait par virement du compte de l'apporteur celui de la socit bnficiaire de l'apport dans les livres de la socit mettrice (titres nominatifs) ou dans ceux d'un intermdiaire habilit (titres au porteur). Remarque importante : L'apport tant assimil une cession, toutes les dispositions lgislatives ou statutaires imposant l'agrment des associs en cas de cession de parts ou actions sont applicables en cas d'apport en socit (Cass. com. 21-11970 : JCP d. G 1970 II n 16541 note Oppetit). Par exemple, l'apport de parts d'une socit responsabilit limite doit tre autoris par la majorit des associs reprsentant les trois quarts des parts sociales de la socit responsabilit limite si la socit bnficiaire des apports n'est pas dj associe (C. com. art. L 223-14). De mme, l'apport d'actions est soumis l'agrment du conseil d'administration lorsque les statuts subordonnent les cessions un tel agrment (Cass. com. 21-1-1970, prcit). Il faut effectuer aussi les formalits de publicit ventuellement requises pour rendre toute cession - donc tout apport opposable aux tiers : par exemple, dpt au greffe du tribunal de commerce du lieu du sige de la socit responsabilit limite de l'acte constatant l'apport la socit civile de parts de cette SARL (voir C. com. art. L 223-17 ; Dcret 67-236 du 233-1967 art. 14). Apport d'un fonds d'exploitation civile

1385
Les ncessits de la vie moderne et le souci de rentabiliser leur travail ont peu peu conduit les personnes exerant une activit civile adopter une organisation, souvent calque sur celle des entreprises commerciales, qui leur permette de rendre leurs services avec le maximum d'efficacit. Ainsi, au cours des dernires dcennies, sont apparues de vritables entreprises civiles qui regroupent un certain nombre d'lments corporels et incorporels, dont la nature et l'importance varient selon l'activit exerce et parmi lesquels figure bien souvent une clientle . Cette volution a t trs nette dans le domaine de l'agriculture. L'entreprise agricole utilise des terres, du matriel, des matires premires (semences, engrais) et un cheptel, non plus seulement pour satisfaire des besoins familiaux et locaux mais aussi pour conqurir une clientle, parfois l'tranger, qui lui permet d'assurer un dbouch ses produits. Quoique plus rcent et sur un autre plan, un phnomne analogue s'est largement dvelopp dans les professions librales : utilisation d'une documentation, d'appareils scientifiques coteux, de matriels de bureau en vue de satisfaire la clientle avec le maximum d'efficacit. Mais cette ralit conomique des entreprises civiles n'est toujours pas une ralit juridique. Le fonds d'exploitation civile ne constitue pas encore, dans notre droit, un bien autonome dot d'un statut comparable celui du fonds de commerce et les changes auxquels il donne lieu en pratique (vente, apport en socit, location) ne sont l'objet d'aucune rglementation spciale. Dans le silence des textes, la pratique juridique a donc d pourvoir aux besoins des affaires en utilisant au mieux les rgles du droit commun. Ainsi, il n'est pas possible d'effectuer un apport en socit du fonds en tant que tel et les cranciers de l'apporteur ne bnficient d'aucune protection spciale comme ceux de l'apporteur d'un fonds de commerce ; il faut procder l'apport titre individuel de chaque lment composant le fonds et suivre les rgles applicables chacun de ces apports selon sa nature : matriels, terres, marchandises, etc. La clientle, s'il en est une attache l'exploitation, peut aussi tre valorise et apporte (voir nos ditions antrieures). En effet, revenant sur une jurisprudence bien tablie, la Cour de cassation a rcemment cart l'illicit de principe de la cession de clientle civile en jugeant que si la cession de clientle mdicale, l'occasion de la constitution ou de la cession d'un fonds libral d'exercice de la profession, n'est pas illicite, c'est la condition que soit sauvegarde la libert de choix du patient (Cass. 1e civ. 7-11-2000 n 1723 : RJDA 10/01 n 953). Bien qu'ait t expressment vise la cession de clientle mdicale, le principe de licit dgag par la Cour suprme a, selon nous, une porte gnrale et doit tre appliqu toute cession de clientle civile. Soulignons que par cette dcision la Cour de cassation reconnat, galement pour la premire fois, la notion de fonds libral .

c. Apports en industrie

1420
Il y a apport en industrie lorsqu'un associ met la disposition de la socit ses connaissances techniques, son travail ou ses services. Les apports en industrie doivent, comme les apports en nature ou en numraire, tre mentionns dans les statuts (C. civ. art. 1835). Il convient donc d'noncer avec prcision l'ensemble des prestations promises et les droits de l'apporteur dans la socit.
PRECISIONS a. En pratique, les apports en industrie sont rares, sauf dans les socits civiles professionnelles et certains groupements agricoles (Gaec notamment). Le plus souvent, l'engagement par une personne de consacrer son activit une socit fait l'objet d'un contrat de travail ou d'un contrat d'entreprise. En contrepartie, cette personne reoit un salaire ou des honoraires qui peuvent d'ailleurs tre ventuellement assortis d'un intressement aux bnfices. Il est cependant un domaine o l'apport en industrie s'est dvelopp : celui des professions librales et des socits civiles professionnelles puisque l'objet de ces socits se confond avec l'activit de leurs membres. Sur les apports en industrie dans les socits civiles professionnelles, voir Guyon, Rp. Defrnois 1/99 p. 3. b. Sur la licit d'un apport en industrie consistant en une influence , voir Cass. 1e civ. 16 juillet 1997 : D. Aff. 1997 p. 1158. c. Sur la possibilt pour une personne morale de raliser des apports en industrie (en l'occurrence celle de ses membres), voir CA 1e ch. C 3 novembre 1998 : Bull. Joly 1999.359 note Couret, propos de la cration d'une socit de fait entre deux SCP. d. Jug que l'un des associs d'une socit civile immobilire ne pouvait utilement faire valoir, pour rsister un appel de fonds, qu'il avait satisfait ses obligations sous forme d'apport en industrie compte tenu que ledit apport, qui ne rsultait ni de l'acte constitutif de la SCI ni d'aucune convention ultrieure, ne pouvait tre dduit de ce que pendant plusieurs annes les bilans successifs avaient t approuvs, d'autres associs ayant palli sa dfaillance (Cass. civ. 31-10-1989, indit).

Rmunration de l'apport en industrie

1425
N'tant pas susceptible d'une ralisation force au profit des cranciers, l'apport en industrie ne peut pas tre un lment constitutif du capital social. Certes, l'article 1843-2, al. 2 du Code civil permet d'attribuer l'apporteur en industrie des parts de la socit mais il prcise que ces parts ne concourent pas la formation du capital . Par suite, dans un cas o une socit civile avait t constitue entre deux personnes dont l'une n'avait fait qu'un apport en industrie la socit, il a t jug que l'autre personne dtenait ainsi toutes les parts sociales, si bien qu'elle tait fonde demander la dissolution de la socit sur le fondement de l'article 1844-5, al. 1 du Code civil ( n 24200 s.) (CA Paris 6-7-2001 n 00-22884 : RJDA 3/02 n 258). L'apport en industrie donne son auteur, mme en l'absence de tout autre apport, la qualit d'associ et lui confre tous les droits attachs cette qualit : droits aux bnfices et, ventuellement, au boni de liquidation, droit de participer la vie sociale. L'tendue de ces droits doit tre fixe dans les statuts. dfaut de clauses particulires cet gard, la part de l'apporteur en industrie dans les bnfices et le boni de liquidation est gale celle de l'associ qui a le moins apport (C. civ. art. 1844-1, al. 1 et art. 1844-9, al. 1). Mais aucun texte gnral ne rgle la question du droit de vote, sauf pour les socits civiles professionnelles dans lesquelles, en l'absence de disposition particulire du dcret propre chaque profession ou, son dfaut, des statuts, chaque associ dispose d'une seule voix quel que soit le nombre de parts sociales qu'il dtient (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 3, al. 2). Pour une solution dans les socits civiles de droit commun, voir n 9050.

Obligations de l'apporteur en industrie

1430
L'apporteur en industrie doit rendre la socit les services promis et lui verser tous les gains qu'il pourrait raliser par l'activit faisant l'objet de son apport (C. civ. art. 1843-3, al. 6).

Il ne peut donc pas exercer une activit concurrente de celle qu'il a promise la socit ; cela ne lui interdit pas cependant d'exercer une activit compltement trangre l'objet de la socit, condition que cette activit extrieure lui laisse un temps suffisant pour se consacrer aux affaires sociales et que le contrat de socit ne lui en fasse pas dfense. L'apporteur doit exercer son activit gnralement pendant la dure de la socit mais il est possible de prvoir une priode moindre. Si, pour une raison quelconque, l'apporteur ne peut continuer son activit, son apport est caduc : ses droits envers la socit sont alors liquids dans les conditions fixes aux statuts.

C. Participation aux rsultats de l'exploitation

1500
Selon l'article 1832 du Code civil, pour qu'il y ait une socit, il faut que les associs aient en vue le partage d'un bnfice ou la ralisation d'une conomie. Il faut aussi qu'ils s'engagent contribuer aux pertes.

Recherche d'un avantage matriel partager

Notion de bnfice

1505
notre avis, le bnfice doit dsormais s'entendre exclusivement d'un enrichissement pcuniaire.
PRECISIONS La notion de bnfice, qui a souvent fait l'objet de controverses, peut tre entendue de deux faons : Selon une premire acception, le bnfice peut s'entendre de tout avantage apprciable en argent, qu'il s'agisse d'un gain positif, pcuniaire ou matriel ou de l'conomie d'une dpense. Une conception nettement plus restrictive conduit donner au mot bnfice le sens de gain positif pcuniaire. La Cour de cassation, dans son clbre arrt concernant la Caisse rurale de la commune de Manigod (ch. runies 11-3-1914 : D. 1914.1.257 note L.S.), avait adopt une dfinition intermdiaire : constitue un bnfice tout gain pcuniaire ou gain matriel qui ajouterait la fortune des associs . Selon cet arrt, le simple fait de raliser une conomie ou d'viter un appauvrissement ne constitue pas un bnfice. Cette dfinition de la Cour de cassation a subsist, avec des fortunes diverses, jusqu' la rforme de la loi du 4 janvier 1978, de telle sorte que le lgislateur a d intervenir chaque fois qu'il lui paraissait opportun de soumettre au rgime des socits certains groupements dont le but tait moins le partage d'un profit pcuniaire que la ralisation d'une conomie : par exemple, loi du 28 juin 1938 sur les socits de construction, loi du 10 septembre 1947 sur les coopratives, etc. En juxtaposant les deux termes de bnfice et conomie dans la nouvelle rdaction de l'article 1832, le lgislateur semble s'tre ralli la conception la plus restrictive du bnfice (enrichissement en argent) mais, au demeurant, la plus rpandue.

conomie

1510
Les socits sont valablement constitues mme si elles ont pour unique objet de permettre leurs membres d'viter des dpenses, l'exclusion de toute recherche d'un gain positif : rduction des charges de gestion d'un immeuble utilis en commun par les associs ; achat de matriels ou de marchandises moindres frais ; action commerciale commune accessoire une activit civile (promotion des ventes, reprsentation l'tranger, campagnes publicitaires, tudes de march) ; etc. Les groupements de dpenses peuvent donc revtir aussi bien la forme d'une socit civile (ou commerciale) que celle d'un groupement d'intrt conomique (voir n 425) ou mme d'une association rgie par la loi de 1901 (voir n 415 s.).

Vocation des associs aux bnfices et contribution aux pertes

1520
Chaque associ doit avoir vocation aux bnfices raliss par la socit et doit contribuer aux pertes (C. civ. art. 1832).

La contribution aux pertes est la quote-part qui incombe normalement chaque associ dans le montant des pertes sociales. Il ne faut pas la confondre avec l'obligation qui pse sur lui de dsintresser les cranciers sociaux en proportion de sa part dans le capital social. Les dettes d'une socit ne sont pas ncessairement quivalentes ses pertes. En effet, une socit peut avoir contract des engagements qui excdent sa capacit contributive sans pour autant enregistrer des pertes d'exploitation. Rciproquement d'ailleurs, une socit peut trs bien tre en perte et avoir cependant un actif disponible couvrant ses dettes l'gard des tiers.

1521
Elle ne concerne que les rapports des associs entre eux alors que l'obligation aux dettes concerne les rapports des associs avec les tiers. Pour un exemple d'application de cette distinction, voir Cass. 3e civ. 6 juillet 1994 n 1343 : RJDA 12/94 n 1310. Si le texte de l'article 1832 du Code civil ne contient aucune indication sur la date laquelle les associs sont tenus de contribuer aux pertes sociales, il est largement admis que cette contribution n'intervient en principe qu'au moment de la liquidation de la socit car, jusqu' cette date, la perspective d'un redressement existe toujours. Toutefois, rien n'interdit aux associs de prvoir une participation aux pertes anticipe qui pourrait mme tre priodique : dans la mesure o tout appel de fonds supplmentaire entrane une augmentation des engagements des associs qui requiert ncessairement le consentement de chacun d'eux (C. civ. art. 1836, al. 2), cette contribution aux pertes en cours de vie sociale ne peut rsulter - hormis l'hypothse d'une dcision unanime des associs en ce sens - que d'une stipulation expresse des statuts ; en effet, les dispositions de l'article 1836, al. 2 prcit ne s'appliquent qu'aux dcisions modifiant les statuts et non celles prises conformment ceux-ci, en vue de la ralisation de l'objet social ( n 9105 s.).
Jug que l'article 1832 du Code civil ne subordonne pas la participation aux pertes des associs une liquidation judiciaire pralable de la socit, de sorte qu'un associ peut tre tenu en cours de vie sociale de rpondre un appel de trsorerie prvu par les statuts et constituant une participation provisionnelle aux pertes destine assurer le fonctionnement de la socit (CA Paris 5e ch. A 1-121999 : RJDA 5/00 n 537 ; solution rendue en matire de socit en participation mais transposable aux socits civiles par identit du texte applicable). Jug galement qu'un appel de fonds dcid par le grant d'une SCI sur autorisation de l'assemble gnrale des associs pour rpondre un besoin de trsorerie tait rgulier dans la mesure o il s'analysait, non en une demande d'augmentation des engagements des associs, mais en une contribution aux pertes sociales laquelle les associs devaient satisfaire : en effet, il rsultait de la rsolution de l'assemble que la somme appele avait expressment pour objet de faire face aux besoins de financement de la socit dont les pertes sociales l'origine de cette rsolution taient nes de la ralisation de l'objet social consistant en l'acquisition et l'administration d'un immeuble et les statuts prvoyaient l'obligation pour chaque associ de contribuer aux pertes chaque inventaire, aucun texte ne limitant par ailleurs l'application de la rgle de la contribution aux pertes aux oprations de liquidation de la socit (CA Versailles 1e ch. A 7-9-2000 : RJDA 1/01 n 28). Sur la possibilit de diffrer la demande de contribution aux pertes jusqu' la dissolution, voir Cass. com. 3 mars 1975 : Gaz. Pal. 1976, 1 p. 153.

1522
Pour qu'il y ait contribution aux pertes, il faut que l'associ soit expos supporter le dficit ventuel sur son patrimoine (Cass. soc. 20-11-1974 : Bull. civ. V n 549). Pour l'apporteur en industrie, cette contribution rsulte de la perte de la rmunration qu'il pouvait attendre de l'exercice de son activit (voir Cass. 1e civ. 2-10-1974 : Bull. civ. I n 249 ; CA Basse-Terre 14-5-1973 : RTD com. 1974 p. 98 obs. Champaud).

1523
Remarque : Le principe pos par l'article 1832 du Code civil n'implique pas, sauf clause contraire des statuts, l'obligation de distribuer tous les profits raliss, ds qu'ils sont constats l'issue de chaque exercice annuel. Il appartient aux associs runis en assemble gnrale de dcider, en fonction des rsultats antrieurs et des perspectives d'avenir, s'il convient de procder cette distribution ou, au contraire, de mettre en rserve tout ou partie des bnfices de l'exercice (TGI Paris 5-51982 : JCP d. G 1983 IV n 324). Clauses statutaires

1525

La part des associs dans les bnfices et les pertes est presque toujours prvue dans les statuts. Dans la quasi-totalit des cas, cette part est proportionnelle aux droits des associs dans le capital. C'est en quelque sorte la solution naturelle, d'ailleurs retenue par la loi dans le silence des statuts ( n 1535).

1526
Toutefois, les associs ont toute libert pour choisir d'autres bases de rpartition des bnfices et des pertes. Il est seulement interdit d'attribuer un ou plusieurs associs la totalit des bnfices ou des pertes ou de priver un associ de toute part dans les bnfices ou encore de rduire cette part une portion insignifiante. De mme, est interdite l'exonration d'un associ de toute contribution aux pertes (C. civ. art. 1844-1, al. 2). Except ces clauses, dites lonines , rputes non crites ( n 1530 s.), il est possible de prvoir dans les statuts, par exemple : - un partage gal des bnfices et des pertes malgr une ingalit des apports ou, inversement, un partage ingal des bnfices et des pertes malgr une galit des apports ; - la subordination du droit d'un associ la ralisation d'un bnfice minimum (Cass. req. 9-7-1885 : D. 1886 p. 301) pourvu que cette condition soit alatoire et indpendante de la volont des associs ; - le droit pour certains associs un premier dividende privilgi ; - la suppression, pour l'associ grant, du droit aux bnfices si les dpenses excdent une somme dtermine (Cass. req. 1611-1858 : D. 1859.1.39) ; - la limitation de la contribution aux pertes d'un associ au montant de ses apports (Cass. req. 5-12-1887 : S. 1890.1.467) ou un montant dtermin (Cass. 1e civ. 16-10-1990 : Bull. Joly 1990 p. 1029) ; - le droit pour un associ de demander la dissolution de la socit si les bnfices raliss n'atteignent pas un certain montant (Cass. com. 23-3-1954 : JCP 1954 II 8184).

1527
Remarque : Bien que les textes actuels n'aient pas repris les dispositions de l'ancien article 1854 du Code civil permettant aux associs de s'en remettre un tiers ou l'un d'entre eux pour dterminer la part de chacun dans les bnfices et les pertes, ce procd, rarissime en pratique, demeure notre avis licite.
Il est possible, en effet, de donner mandat un tiers d'accomplir une mission dtermine et, en cas de diffrend entre les parties, de charger un tiers d'un arbitrage. La clause doit, nous semble-t-il, tre dsormais traite comme une convention d'arbitrage, licite mme dans une socit civile. En effet, elle ne constitue pas une clause compromissoire ; elle prvoit le rglement d'un diffrend n et actuel : l'impossibilit pour les associs de s'entendre pour fixer la rpartition des bnfices et des pertes.

1528
Les associs peuvent aussi amnager dans leurs statuts les modalits selon lesquelles il sera procd, en cas de liquidation de la socit, au partage de l'actif net restant disponible aprs paiement des cranciers sociaux et remboursement aux associs du nominal de leurs parts. Ces modalits peuvent tre diffrentes de celles prvues pour la rpartition des bnfices au cours de la vie sociale. La contribution aux pertes tant un lment essentiel de l'engagement social, les modalits de rpartition des pertes entre les associs ne peuvent tre modifies sans le consentement de l'associ dont les obligations se trouveront augmentes du fait de cette modification (CA Paris 3e ch. A 27-6-2000 : Bull. Joly 2001 p. 193 note Le Nabasque). Clauses lonines

1530
Il s'agit des clauses privant un ou plusieurs associs de tout droit aux bnfices et de celles les exonrant de toute contribution aux pertes (C. civ. art. 1844-1, al. 2).

1531
Les clauses lonines sont rputes non crites (C. civ. art. 1844-1, al. 2). Selon la chambre commerciale de la Cour de cassation, cette prohibition ne s'applique qu'aux conventions relatives la rpartition des bnfices et des pertes entre les associs, c'est--dire portant atteinte au pacte social (Cass. com. 10-1-1989 : JCP d. G 1989 II n 21256 note Viandier ; Cass. com. 24-5-1994 : RJDA 10/94 n 1034 ; Cass. com. 12-3-1996 n 537 : RJDA 8-9/96 n 1064).
La chambre commerciale (arrts des 24-5-1994 et 12-3-1996, prcits) carte, en effet, la prohibition des clauses lonines pour toute convention sans incidence sur la participation aux bnfices et la contribution aux pertes dans les rapports sociaux .

Ds lors, elle ne concerne pas les clauses figurant dans des conventions qui ont pour seul objet d'assurer, moyennant un prix librement convenu, une transmission de droits sociaux, mme si ces conventions sont conclues entre associs (Cass. com. 19-10-1999 : RJDA 3/00 n 268 ; Cass. com. 19-5-1992 : RJDA 3/93 n 220 ; Cass. com. 24-5-1994, prcit). Toutefois, en dpit de cette jurisprudence dsormais constante de la chambre commerciale, il n'est pas certain que la chambre civile de la Cour suprme appele se prononcer sur la validit des clauses de prix plancher dans les promesses d'achat de parts de socit civile (ou dans les cessions minoritaires de droits sociaux) adopterait la mme position. Par le pass elle a retenu une interprtation plus stricte des dispositions de l'article 1844-1, al. 2 du Code civil en considrant que constituait un pacte lonin nul l'engagement de rachat de parts sociales au prix d'achat initial major de 10 % par anne coule (et de remboursement du compte courant du cessionnaire) au motif que cet accord avait pour effet d'affranchir le cessionnaire de toute participation aux pertes de la socit mme s'il avait t pris dans un acte distinct de la convention de cession et tait limit dans le temps (Cass. 1e civ. 7-4-1987 : Rev. Socits 1987.395 note Randoux ; sur renvoi CA Caen 16-1-1990 : Bull. Joly 1991.410 et sur second pourvoi Cass. 1e civ. 16-12-1992 : Bull. Joly 1993.319 note Le Cannu). Rien ne permet d'affirmer que cette jurisprudence est dfinitivement abandonne.
cet gard, soulignons qu'il est difficile de tirer un enseignement de la dernire dcision rendue par la chambre civile dans l'affaire cidessus (arrt du 16-12-1992, prcit), le pourvoi contre l'arrt de la cour d'appel de Caen ayant t rejet pour de pures raisons de procdure : il a t dclar abusif au motif que l'arrt attaqu, rendu sur renvoi aprs cassation prononce par la premire chambre civile le 7 avril 1987, s'tait conform la doctrine affirme par cette dcision selon laquelle la stipulation litigieuse avait un caractre lonin. Ce risque de divergence est renforc par des dcisions opposes des diffrentes formations de la cour d'appel de Paris. Ainsi, alors que la 5e chambre C de cette juridiction, suivant la position de la chambre commerciale, a dcid que ne constituait pas une convention lonine l'engagement de rachat par l'actionnaire majoritaire des actions souscrites par des tiers, lors d'une augmentation de capital, moyennant un prix correspondant au montant des sommes investies major d'un taux d'indexation dtermin (CA Paris 5e ch. C 18-10-1996 : RJDA 3/97 n 365 1e esp.), la 3e chambre A (statuant en matire civile) a retenu, dans une espce semblable, la solution inverse et a estim qu'un tel engagement avait manifestement pour effet d'affranchir le cessionnaire de toute participation aux pertes et que la licit d'une promesse de cession supposait l'existence de promesses croises de rachat et de vente des mmes actions libelles en termes identiques au profit de chacune des parties contractantes dans la mesure o une telle opration confre un caractre alatoire aux engagements rciproques souscrits qui n'ont plus pour consquence d'instituer notamment, au profit d'un seul bnficiaire, une garantie contre la dprciation de la valeur des actions dtenues (CA 3e ch. A Paris 22-10-1996 : RJDA 3/97 n 365 2e esp.).

En revanche, la chambre civile a considr que la promesse de restitution d'apport souscrite par un associ d'une socit en participation au profit de son coassoci n'excluait pas pour ce dernier toute participation aux pertes dans la mesure o elle n'engageait pas la socit et o les charges et profits devaient tre rpartis entre les associs dans la proportion dtermine par la convention (Cass. 1e civ. 29-10-1990 : Bull. Joly 1990 p. 1052 note Le Cannu).

1532
Pour des exemples d'application de la prohibition des clauses lonines d'autres engagements, voir Cass. com. 18 octobre 1994 : RJDA 12/94 n 1292 (abandon par un associ de tous ses droits dans les bnfices moyennant une redevance mensuelle) ; CA Montpellier 10 novembre 1992, Droit des socits 1993 n 113, obs. Bonneau (versement par une socit civile l'un de ses associs d'une somme annuelle minimale quel que soit le rsultat de l'exploitation).

1533
Nota : Rien ne s'oppose ce qu'un associ renonce, totalement ou partiellement, son droit de participer la rpartition des bnfices d'un exercice coul, une telle renonciation s'analysant en un abandon de crance (CA Paris 8-10-1993 : RJDA 1/94 n 35 et, sur pourvoi, Cass. com. 13-2-1996 : JCP 1996 IV 817). Absence de clause statutaire prvoyant la rpartition des bnfices et des pertes

1535
Si les associs n'ont pas prvu dans les statuts les modalits de rpartition des bnfices et des pertes, cette rpartition est effectue proportionnellement la part de chacun dans le capital social et l'apporteur en industrie est soumis au mme traitement que l'associ qui a effectu l'apport le plus modique en nature ou en numraire (C. civ. art. 1844-1, al. 1). Des rgles identiques sont applicables en cas de silence des statuts sur les modalits de rpartition du boni de liquidation (C. civ. art. 1844-9, al. 1).

Vocation des associs aux conomies

1550
Lorsque la socit a pour but de faire profiter les associs d'une conomie, les statuts doivent prciser les conditions dans lesquelles les associs pourront bnficier des services de la socit. Le plus souvent, ces conditions sont exposes en dtail dans un rglement intrieur annex aux statuts. Les associs jouissent d'une pleine libert pour fixer les termes de ce rglement intrieur, notamment la nature et l'tendue des prestations fournies la socit ou par la socit ainsi que, le cas chant, le calcul et les modalits de paiement du prix correspondant. Ils peuvent ainsi convenir que les frais rsultant de l'utilisation des services communs fournis par la socit leur seront imputs en fonction de cls de rpartition adaptes la nature de ces services. Par exemple, rpartition des frais de tlphone en fonction des communications, rpartition des frais de gardiennage des parkings en fonction du nombre d'emplacements rservs chaque membre, rpartition des frais de nettoyage en fonction des surfaces occupes, rpartition des frais de cantine en fonction du nombre de personnes nourries, etc. Toutefois, ni les statuts ni le rglement intrieur ne peuvent attribuer un associ la totalit du profit procur par la socit ou l'exonrer de la totalit des pertes, ni, inversement, l'exclure totalement de ce profit ou mettre sa charge la totalit des pertes (C. civ. art. 1844-1, al. 2).

D. Affectio societatis
1600
La validit de toute socit est subordonne l'existence d'un lment de nature psychologique : l' affectio societatis , c'est-dire, selon la doctrine dominante, la volont, au moins implicite, de tous les associs de collaborer ensemble et sur un pied d'galit la poursuite de l' uvre commune (Cass. com. 3-6-1986 : Bull. civ. IV n 116 ; dans le mme sens, CA Paris 25-41984 ; Bull. Joly 1984 p. 1004 ; CA Paris 16-3-1988 : Bull. Joly 1988 p. 498 ; TGI Paris 14-3-1973 : GP 1973.2.913). En fait, la notion d' affectio societatis a un contenu d'importance variable selon chaque type de socit. Le concours actif des associs en vue de la ralisation du but poursuivi en commun ne peut tre exig que dans les socits de personnes groupant un petit nombre d'associs, ce qui est d'ailleurs le cas de la plupart des socits civiles. En revanche, dans les socits civiles faisant publiquement appel l'pargne, comme dans les socits de capitaux, la participation des associs aux affaires sociales ne peut s'exercer que sous la forme d'un pouvoir de contrle et de critique que symbolise l'existence du droit l'information et du droit de vote. L'intrt essentiel de la notion d' affectio societatis est de permettre de dcider si la qualification de socit doit ou non tre retenue dans des cas douteux o, les parties n'ayant pas manifest clairement leur volont, il convient de rechercher, travers leur comportement, si elles se sont conduites comme des associs. Ainsi, ce n'est que dans la reconnaissance des socits cres de fait que l' affectio societatis a une signification et une valeur pratique, car elle est souvent l'lment qui permet de distinguer la socit de contrats voisins tels que le contrat de travail, l'indivision ou le prt avec participation aux bnfices.
Cependant, l'absence d' affectio societatis peut tre retenue pour contester la qualit d'associ d'une personne dtermine. Jug ainsi que l'hritire de parts d'une socit civile agricole qui avait adopt une attitude d'opposition rvlant une absence de volont relle et srieuse de collaborer la socit n'avait pas la qualit d'associ de celle-ci (Cass. com. 21-6-1994 n 1476 : RJDA 8-9/94 n 943). De mme, l'absence d' affectio societatis d'un associ d'une socit civile immobilire a t retenue pour constater que la souscription de l'intress tait fictive et que ses parts sociales appartenaient en ralit ses coassocis (Cass. 1e civ. 30-11-1983 : Bull. Joly 1984 p. 297). En revanche, la perte par certains associs de la volont de collaborer l' uvre commune alors que les autres associs continuent de concourir la ralisation de l'objet social ne peut pas entraner l'annulation de la socit (CA Paris 23e ch. A 10-5-1995 : RJDA 8-9/95 n 998).

III. lments d'individualisation de la socit 1700

Destin faire natre une personnalit juridique, le contrat de socit doit prciser les lments qui donneront, aprs l'immatriculation, sa personnalit la socit et qui permettront de l'individualiser. Il est en quelque sorte l'acte de naissance qui consigne l' tat civil de la socit, lequel est constitu par l'indication de la dure, du capital social, de la dnomination sociale, du sige social et de la nationalit.

A. Dure de la socit
Dtermination de la dure
Obligation

1705
La dure de la socit doit tre dtermine dans les statuts (C. civ. art. 1835). Cette condition est remplie, sans aucun doute, lorsque les statuts contiennent l'indication d'un nombre d'annes chiffr (30, 50, 99 ans, par exemple) ou celle d'une date prcise laquelle la socit prendra fin (le 31 dcembre 1999, par exemple). Cette condition parat aussi tre remplie, mme lorsque la dure n'est pas chiffre, si cette dure peut tre dtermine. Par exemple, ont t juges valables des clauses stipulant qu'une socit tait constitue pour la dure de la guerre (T. com. Seine 24-11-1916 : J. soc. 1917 p. 218). Mais la dure n'est pas dtermine : - lorsque le terme fix est hypothtique : cas d'une socit cre pour l'exploitation d'une fort amnage en vingt coupes susceptibles de se renouveler priodiquement pendant un temps indfini (CA Lyon 13-1-1943 : DC 1944.34 note Pic) ; - lorsque le terme fix est trop lointain : cas d'une socit cre pour l'exploitation d'une mine qui peut durer plusieurs sicles (Cass. civ. 1er juin 1859 : S. 1861.1.113). Ces solutions, retenues sous l'empire des textes anciens, paraissent encore valables aujourd'hui. la lettre de l'article 1835 du Code civil, la loi exige une dure dtermine , mais non une dure chiffre . On est donc en droit, semble-t-il, d'interprter le terme dtermine comme dans les autres cas o la loi l'emploie, notamment dans l'article 1591 du Code civil relatif au prix de la vente (prix qui peut, sans tre chiffr, rsulter d'lments dfinis au contrat, pourvu que ceux-ci ne dpendent pas de la volont des parties).

1706
La dure maximale de la socit est de 99 ans (C. civ. art. 1838). Dsormais, toutes les socits, qu'elles soient civiles ou commerciales, sont soumises au mme rgime quant leur dure. En effet, les anciennes dispositions de l'article 1869 du Code civil n'ayant pas t reprises dans les textes actuels, les associs des socits de personnes, notamment ceux des socits civiles, ne peuvent plus prtendre que la socit est dure indtermine et, ce titre, demander en justice la dissolution de la socit. Il s'ensuit que les statuts d'une socit civile peuvent valablement prvoir une dure de 99 ans, encore que ce ne soit pas conseiller en raison de la responsabilit indfinie qui pse sur les associs.

1707
Si les statuts n'ont pas fix la dure de la socit, tout intress peut agir en rgularisation pour la faire prciser (voir C. civ. art. 1839). Seule une assemble gnrale extraordinaire peut se prononcer sur ce point, puisqu'il s'agit d'une modification statutaire. Au cas o personne n'agirait en rgularisation, on devrait considrer que la socit est constitue pour 99 ans, sauf lorsqu'elle a pour objet la ralisation d'une affaire de dure limite (une opration de construction immobilire par exemple), auquel cas la socit est contracte pour le temps que doit durer cette affaire. Dcompte de la dure

1710
La dure de la socit court compter de l'immatriculation de celle-ci au registre du commerce et des socits (Dcret 78704 art. 3, al. 1). Clauses particulires

1715

Il arrive parfois que les associs n'entendent pas s'engager pour une longue dure mais veulent nanmoins se rserver la facult de poursuivre la socit au-del du terme choisi. Ils prvoient alors une dure relativement courte (cinq ans ou dix ans par exemple), mais pouvant tre renouvele par tacite reconduction, par priodes de mme dure, sauf volont contraire d'un ou plusieurs associs notifie la socit dans un certain dlai avant l'expiration de chaque priode en cours. Une telle clause nous parat encore licite, mais la condition qu'un terme soit fix dans les statuts aux reconductions successives, de telle sorte que celles-ci n'aboutissent pas donner la socit une dure suprieure 99 ans. De mme, rien ne parat s'opposer ce que les statuts prvoient une dure de 99 ans, avec facult pour chaque associ d'obtenir la dissolution de la socit l'expiration d'une priode dtermine (par exemple cinq ans). noter que les statuts peuvent carter la dissolution demande par l'un des associs, au moyen du rachat par les autres associs, ou par des tiers, des parts de l'associ qui dsire se retirer de la socit. Activits rglementes

1720
Une dure minimale est impose pour les socits exerant certaines activits rglementes. Prorogation de la socit

1725
Avant l'arrive du terme fix, les associs peuvent dcider la prorogation de la socit. Sur cette question, voir n 16700 s.

B. Capital social
1. Capital minimal 1750
La loi ne fixe aucun capital minimal, sauf s'il s'agit de socits civiles faisant publiquement appel l'pargne (capital minimal de 760 000 ; C. mon. fin. art. L 214-53 et L 214-87) ou d'exploitations agricoles responsabilit limite (capital minimal de 7 500 ; C. rur. art. 324-3).

Socit sans capital

1755
Rien ne s'oppose ce qu'une socit civile soit constitue uniquement entre apporteurs en industrie et que, ds lors, elle soit sans capital social (Contra, Bzard, Socits civiles n 228). La socit peut, en effet, tre constitue entre des personnes qui mettent en commun des biens ou leur industrie (C. civ. art. 1832, al. 1). Mais les apports en industrie ne concourent pas la formation du capital (C. civ. art. 1845-1, al. 2), celui-ci ne pouvant tre constitu que par des apports en numraire ou en nature. Il n'en rsulte aucun inconvnient pour la socit, dans la mesure o les associs ont pris soin de dterminer, en fonction de la valeur de leurs apports, leurs droits respectifs dans les bnfices et le boni de liquidation, et les modalits pratiques selon lesquelles seront prises les dcisions collectives.

2. Capital variable 1770

La socit civile peut tre constitue avec un capital variable, c'est--dire susceptible d'augmenter ou de diminuer constamment, soit au moyen de versements effectus par des associs anciens ou nouveaux, soit par des reprises d'apports rsultant du retrait d'associs. Remarque : Les dispositions de la loi du 24 juillet 1867 sur les socits capital variable, qui s'appliquaient aux socits civiles, ont t insres dans un chapitre du Code de commerce intitul Dispositions communes aux diverses socits commerciales . La question s'est alors pose de savoir si ces dispositions continuaient s'appliquer aux socits civiles (voir notre dition prcdente). La loi portant mesures urgentes de rformes caractre conomique et financier (Murcef) du 11

dcembre 2001 a lev cette incertitude en insrant, dans le Code civil, une disposition prvoyant explicitement l'application aux socits civiles des dispositions du Code de commerce relatives au capital variable (C. civ. art. 1845-1, al. 3 nouveau).

1775
La clause de variabilit du capital prsente de l'intrt lorsqu'il se produit des changements frquents dans la composition des membres de la socit, car elle permet les admissions et les retraits d'associs sans avoir runir chaque fois une assemble gnrale extraordinaire pour modifier le capital social, d'o un gain de temps et d'argent non ngligeable. Un autre avantage reconnu cette clause est la possibilit de prvoir dans les statuts l'exclusion, sur dcision de l'assemble gnrale extraordinaire, d'un associ par mesure disciplinaire ou pour toute autre raison dtermine (par exemple, si l'associ ne rpond plus aux conditions requises pour tre membre de la socit). Cette possibilit d'exclusion est expressment prvue par l'article L 231-6, al. 2 du Code de commerce. Elle n'est donc pas discutable dans les socits capital variable o elle est la contrepartie du droit reconnu chaque associ de se retirer de la socit ds qu'il le juge opportun. Mais elle peut aussi, notre avis, tre utilise, sous certaines conditions, dans les socits capital fixe (voir n 20210 s.).

1780
La socit capital variable n'est pas un type particulier de socit. Elle reste soumise aux rgles gnrales qui lui sont propres suivant sa forme (SARL, socit civile, etc.), indpendamment des dispositions spcifiques la variabilit du capital (C. com. art. L 231-1 s.). La rgle selon laquelle une socit capital variable n'est dfinitivement constitue qu'aprs le versement du dixime du capital social ne concerne plus que les socits coopratives (C. com. art. L 231-5, al. 3 modifi par la loi 2001-420 du 15-5-2001). Les autres socits sont dsormais soumises aux dispositions lgislatives rgissant chaque forme sociale. Ainsi, en cas de constitution d'une SCPI ou d'une socit d'pargne forestire ( n 60905) capital variable avec apports en numraire, le capital devra tre libr d'au moins un quart du montant de ces apports et le solde dans les cinq ans ( n 36640). Les SCPI immatricules au RCS le 16 mai 2001 qui seraient en infraction avec ces nouvelles dispositions ont jusqu'au 16 mai 2006 pour procder la libration correspondante de leur capital social (Loi 2001-420 art. 124, II). La variabilit du capital peut tre introduite dans les statuts d'une socit existante aux conditions de majorit prvues pour les modifications statutaires. Toutefois, si les associs veulent aussi insrer dans les statuts une clause d'exclusion, ils ne peuvent le faire qu' l'unanimit. En effet, un associ ne peut tre exclu d'une socit que dans les conditions qu'il a acceptes (voir n 20210).

Variation du capital

1785
La technique de variation du capital fait appel aux notions suivantes :- Le capital souscrit, qui reprsente les engagements d'apports des associs envers la socit. On distingue le capital souscrit initialement et le capital souscrit . Le capital souscrit initialement est celui prvu par les statuts. Le capital souscrit dsigne le capital qui, en cours de vie sociale, varie librement en fonction des entres et sorties d'associs. - Le capital plancher, qui doit tre fix dans les statuts et reprsente la limite au-dessous de laquelle le capital souscrit ne pourra pas descendre par suite de retraits d'associs. Cette somme ne peut tre ni infrieure au dixime du capital statutaire ni, pour les socits autres que coopratives, au montant minimal du capital exig par la forme de la socit considre par les dispositions lgislatives la rgissant (soit pour les SCPI et les socits d'pargne forestire 760 000 ) (C. com. art. L 231-5, al. 2 modifi par la loi 2001-420 du 15-5-2001). Les SCPI qui seraient en infraction avec cette nouvelle rgle ont jusqu'au 16 mai 2006 pour rgulariser leur situation (Loi 2001-420 art. 124, II). - Le capital autoris, qui est la limite suprieure au-del de laquelle il ne peut tre procd une augmentation du capital souscrit qu'en respectant les rgles ordinaires ( n 14505 s.). - Le capital libr qui constitue la partie du capital qui a fait l'objet d'un versement effectif de la part des associs.

1786

 l'intrieur des limites dtermines par le capital plancher et le capital autoris, le capital souscrit peut varier librement en fonction des admissions et des retraits d'associs. S'il atteint le capital autoris, il faut alors consulter les associs dans les conditions requises pour la modification des statuts afin qu'ils relvent le montant du capital autoris. Si, au contraire, les retraits d'associs sont d'une importance telle que le capital souscrit atteint le capital plancher, il faut, l aussi, runir les associs afin qu'ils dcident de rduire le capital plancher, sous rserve de ne pas porter celui-ci au-dessous du minimum lgal ( n 1785). Les augmentations ou rductions du capital opres dans les limites du capital plancher et du capital autoris ne sont soumises aucune formalit de publicit (C. com. art. L 231-3).

Admission d'associs

1790
Les associs fixent librement dans leurs statuts les conditions d'admission des nouveaux membres et, notamment, les qualits professionnelles requises (voir Cass. com. 17-7-1974 : Rev. soc. 1975 p. 649 note J.H.), l'organe comptent pour statuer sur les demandes d'agrment (par exemple, l'assemble gnrale, la grance ou un comit spcial dsign par les associs), le nombre de parts sociales pouvant tre souscrites (par exemple, un nombre gal pour tous ou un nombre calcul en fonction de l'importance du chiffre d'affaires du demandeur), etc. Les cessions de parts sociales ne sont pas soumises la procdure d'agrment prvue par les dispositions de l'article 1861 du Code civil. Elles relvent de la facult d'opposition prvue par l'article L 231-4, al. 3 du Code de commerce. En vertu de ce texte il est possible de donner, dans les statuts, au grant ou la collectivit des associs la facult de s'opposer l'admission d'un nouvel associ. La principale diffrence entre ces deux types de clauses d'agrment tient au fait que dans le cas de l'exercice du droit d'opposition il n'existe aucune obligation pour la socit ou les associs de procder au rachat des parts du cdant. Ce dernier n'est toutefois pas prisonnier de ses titres ; il peut, en principe, user de sa facult de retrait de la socit (infra n 1795). Les souscriptions nouvelles sont, le plus souvent, constates par un bulletin de souscription auquel est joint le montant de la souscription. Ce montant est calcul, selon les modalits prvues aux statuts, en fonction de la situation de la socit au jour de l'admission.

Retrait d'associs
Dmission d'associs

1795
Chaque associ peut se retirer de la socit lorsqu'il le juge convenable (C. com. art. L 231-6, al. 2). Ce droit de retrait est d'ordre public (Cass. civ. 8-6-1939 : J. soc. 1940 p. 34 ; CA Paris 3e ch. B 20-10-2000 : Bull. Joly 2/2001 p. 186 note Daigre) et ne saurait donc tre supprim par les statuts qui peuvent, toutefois, en rglementer les modalits d'exercice. Les clauses statutaires sont, cet gard, nombreuses et varies : la plupart prvoient l'obligation de respecter un certain pravis ; d'autres interdisent l'associ dmissionnaire de faire concurrence la socit dans un primtre et pendant un dlai dtermins ; d'autres encore excluent la possibilit pour les associs de se retirer aussi longtemps que les emprunts contracts par la socit n'ont pas t rembourss (voir CA Angers 28-3-1933 : DH 1933.311). En tout tat de cause, l'exercice du droit de retrait ne peut tre limit que dans la mesure compatible avec le respect de la libert individuelle.
Aprs avoir fix pour limite la dure de la vie humaine (Cass. 1e civ. 3-7-1973 : Bull. civ. I p. 203), les tribunaux retiennent aujourd'hui le critre de la dure moyenne d'exercice de l'activit professionnelle (Cass. 1e civ. 28-10-1997 n 1663 : Bull. Joly 1998.49 note P. Sholer). Jug ainsi qu'un engagement de soixante ans excdant la dure moyenne de la vie professionnelle, un associ pouvait se retirer de la socit en invoquant la nullit de la clause litigieuse mme si les statuts prvoyaient la possibilit de dmissionner pour justes motifs (Cass. 1e civ. 10-7-1995 : Bull. Joly 1995 p. 976 note Couret). En revanche, un engagement conclu pour une dure de trente ans est valable, cette dure tant infrieure celle de la vie professionnelle (Cass. 1e civ. 30-5-1995 : JCP d. G 1995 IV 1821).

En outre, la dure de l'engagement d'un associ ne peut pas tre augmente en cours de vie sociale sans son accord ; dfaut, la stipulation litigieuse est inopposable l'intress (Cass. 1e civ. 4-4-1995 : JCP d. G 1995 IV 1412).

Le droit de retrait doit s'exercer dans les conditions applicables la date o l'associ a manifest sa volont de se retirer de la socit (CA Paris 14e ch. A 9-2-2000 : RJDA 9-10/00 n 883 ; CA Paris 3e ch. B 20-10-2000 : Bull. Joly 2/2001 p. 186 note Daigre). Par suite, dans un cas o un associ d'une socit civile capital variable avait prsent une demande de retrait avant qu'une assemble gnrale ne modifie les conditions financires du retrait des associs initialement prvues par les statuts, il a t jug qu' dfaut de clause de rtroactivit, la modification statutaire ne remettait pas en cause le droit acquis par cet associ de se retirer de la socit selon les modalits financires en vigueur au moment de sa dcision (arrt du 9-2-2000, prcit). Les modalits d'valuation du remboursement d l'associ qui manifeste sa volont de se retirer n'ont pas de rapport avec la date laquelle celui-ci perd sa qualit d'associ, qui est seulement dtermine par celle du remboursement effectif de son apport (CA Paris 20-10-2000 prcit).

1795
Retrait d'un associ d'une socit capital variable - Modalits du retrait Cass. 3e civ. 12 juin 2002 n 1012 FS-D, St Civile Rente-Soprogepa c/ Clment. BRDA 15-16/02 Inf. 5

1795
Retrait d'un associ d'une socit capital variable - Modalits du retrait Cass. com. 9 juillet 2002 n 1419 FS-P, St Sapec c/ St Bti loisirs. BRDA 17/02 Inf. 14 Exclusion d'associs

1798
Aux termes de l'article L 231-6, al. 2, du Code de commerce, il peut tre stipul dans les statuts d'une socit capital variable que l'assemble gnrale aura le droit de dcider, la majorit fixe pour la modification des statuts, que l'un ou plusieurs des associs cesseront de faire partie de la socit . Le droit d'exclusion est donc soumis aux deux conditions suivantes : a. Il doit tre expressment prvu par les statuts (T. civ. Seine 15-4-1897 : J. soc. 1897 p. 326). L'insertion d'une clause d'exclusion en cours de vie sociale ncessite une dcision unanime des associs en raison du principe selon lequel un associ ne peut tre contraint de cder ses parts contre son gr. b. Il ne peut rsulter que d'une dcision de l'assemble gnrale extraordinaire des associs. L'intervention de l'assemble constitue pour l'associ menac de retrait une garantie laquelle les statuts ne peuvent pas droger (CA Paris 15e ch. A 24-91996 : RJDA 1/97 n 70). Toute clause qui prvoirait, par exemple, une exclusion de plein droit pour infraction aux dispositions des statuts ou du rglement intrieur serait donc sans valeur. Il en serait de mme de celle qui confrerait le droit de prononcer l'exclusion un organe autre que l'assemble extraordinaire, mme si ce pouvoir se limitait constater l'existence d'une cause objective de retrait (Cass. civ. 17-1-1933 : DH 1933 p. 163 ; Cass. com. 26-1-1981 : Bull. civ. IV n 48 ; CA Paris 24-9-1996, prcit). L'article L 231-6, al. 2, englobe ncessairement tous les cas de retrait forc sans distinguer le retrait dcoulant de l'intervention d'un fait objectif et extrieur insusceptible d'apprciation (au cas particulier la perte d'une qualit professionnelle requise pour tre associ) de l'exclusion sanctionnant le comportement d'un associ et qui serait seule soumise l'apprciation de l'assemble gnrale (CA Paris 24-9-1996, prcit).

1799
L'exercice du droit d'exclusion ne doit pas prsenter un caractre abusif. Il demeure soumis aux principes gnraux du droit des socits. Ainsi, l'associ menac de retrait a le droit de participer l'assemble gnrale (CA Paris 24-9-1996, prcit). Doit tre rpute non crite la disposition du rglement intrieur d'une socit capital variable qui prvoit que la dcision d'exclusion d'un associ, vote en assemble gnrale extraordinaire conformment aux statuts, doit tre prise hors la prsence de l'intress (T. com. Paris 22-2-1993 : RJDA 6/93 n 521). De mme, doit tre dclare abusive la dcision d'exclure un associ qui n'a pas t mis en mesure, avant le vote de l'assemble gnrale, d'obtenir de celle-ci l'information laquelle il a droit et de s'exprimer sur les faits qui lui sont reprochs (Cass. com. 7-7-1992 : RJDA 11/92 n 1036 et Cass. com. 21-6-1994 : RJDA 11/94 n 1158). Il appartient aux tribunaux, lorsqu'ils en sont saisis, de vrifier que l'exclusion n'est pas abusive (Cass. com. 21-10-1997 n 2178 : RJDA 1/98 n 68).

En effet, l'associ exclu doit toujours pouvoir saisir les tribunaux pour faire apprcier la ralit et la gravit des motifs d'exclusion (Cass. 1e civ. 8-11-1976 : Rev. Soc. 1977 p. 285 note C. Athias). C'tait donc tort que, pour rejeter la demande d'annulation d'une mesure d'exclusion, une cour d'appel avait retenu que, les statuts ayant cart de faon explicite tout contrle judiciaire en dehors de celui qui doit consister rechercher si les formalits et les droits de la dfense ont t respects, l'associ exclu n'tait pas fond soutenir que le tribunal saisi aurait d s'assurer de la gravit des motifs invoqus pour justifier l'exclusion (Cass. com. 21-10-1997, prcit).

Effet du retrait
Droits de l'associ sortant

1800
L'associ qui dmissionne ou qui est exclu a droit la reprise de ses apports (C. com. art. L 231-1). Toutefois, les effets de ce retrait peuvent tre limits pour deux raisons :

1800
Retrait d'un associ d'une socit capital variable - Modalits du retrait Cass. 3e civ. 12 juin 2002 n 1012 FS-D, St Civile Rente-Soprogepa c/ Clment. BRDA 15-16/02 Inf. 5

1801
a. Le retrait d'un associ ne peut avoir pour consquence d'abaisser le capital souscrit en dessous du capital plancher (C. com. art. L 231-6, al. 1). Bien que la loi n'ait vis que la dmission, l'exclusion est, notre avis, galement soumise cette disposition.

1805
b. L'associ sortant ne peut reprendre son apport que sous dduction de sa part dans les dettes sociales. Il est donc procd une estimation de la valeur de la part de l'associ dmissionnaire ou exclu, conformment aux dispositions statutaires et gnralement sur la base du dernier inventaire connu. En principe, sauf clause contraire des statuts, l'associ qui se retire a droit une part des rserves de la socit. Sur la validit de la clause limitant le remboursement de l'associ au montant de ses apports, voir Cass. com. 21 dcembre 1955 : JCP d. G 1956 II n 9212 note Bastian. Jug cependant que la clause privant l'associ qui se retire de tout droit dans les rserves est lonine et doit donc tre annule (ancien art. 1855 du Code civil, devenu l'article 1844-1, al. 2) si, au cours de la vie sociale, il n'a t procd aucune distribution des bnfices raliss par la socit (Cass. com. 16-11-1959 : JCP 1960 II n 11725 note D.B.). Obligations de l'associ sortant

1810
L'associ qui dmissionne ou qui est exclu de la socit reste tenu pendant cinq ans, envers les autres associs et les tiers, de toutes les obligations existant au moment de son dpart (C. com. art. L 231-6, al. 3). Il s'agit d'une double obligation, l'associ sortant tant tenu dans ses rapports avec les tiers au paiement des dettes sociales et l'gard des autres associs de contribuer aux pertes. Ainsi jug que l'associ qui quitte la socit peut se voir rclamer par ses coassocis la libration intgrale des parts souscrites son entre dans la socit (Cass. req. 27-5-1921 : J. soc. 1922 p. 331). Cette obligation s'applique seulement aux dettes sociales incombant l'associ et existant au moment de son retrait et non aux pnalits ou indemnits ventuellement mises sa charge pour le cas o il dmissionnerait avant le terme de son engagement ; par suite, l'action en paiement de ces pnalits ou indemnits n'est pas soumise la prescription de cinq ans (Cass. 1e civ. 18-12-2001 n 1970 et 1973 : RJDA 4/02 n 402). En ce qui concerne l'obligation aux dettes sociales, les dispositions de l'article L 231-6, al. 3 du Code de commerce se combinent avec celles de l'article 1857 du Code civil (ci-dessous n 20400) de la manire suivante : - les dettes sociales auxquelles est tenu l'associ aprs son dpart de la socit sont non seulement celles existant au jour de ce retrait, mais galement celles rsultant des obligations contractes par la socit avant ce retrait ;

- cette responsabilit indfinie est proportionnelle au montant des apports des associs (C. civ. art. 1857, al. 1) mais ne pse sur les associs qui se retirent ou sont exclus que pendant une dure de cinq ans (C. com. art. L 231-7, al. 1).

1811
La prescription quinquennale a comme point de dpart le jour o l'associ cesse de faire partie de la socit, soit par l'effet de sa volont, soit par suite d'une dcision de l'assemble gnrale (C. com. art. L 231-6, al. 3). En pratique, la date de retrait effectif est celle fixe dans l'acte de retrait ou par la dcision d'exclusion, le retrait comme l'exclusion n'tant pas soumis aux formalits de publicit (C. com. art. L 231-3).

1812
Les statuts peuvent dterminer les conditions dans lesquelles la dmission ou l'exclusion produisent effet (immdiatement ou avec un pravis), pour viter les difficults lies au point de dpart de cette prescription (Sur la possibilit pour l'assemble gnrale de fixer la date laquelle les associs exclus ont perdu leur qualit d'associ, voir CA Paris 15e ch. A 24 septembre 1996 : RJDA 1/97 n 70). Jug toutefois que la date laquelle l'associ qui a manifest sa volont de se retirer d'une socit civile capital variable perd la qualit d'associ est dtermine par celle du remboursement effectif de son apport (CA Paris 3e ch. B 20-10-2000 : Bull. Joly 2/01 p. 186 note Daigre). Cette dcision peut tre rapproche de la solution retenue par la Cour de cassation en matire d'exclusion lgale d'un associ soumis une procdure collective (C. civ. art. 1860) selon laquelle la perte de la qualit d'associ ne saurait tre pralable au remboursement des droits sociaux (Cass. 3e civ. 9-12-1998 n 1808 : RJDA 8-9/99 n 952 ; n 20215).

C. Dsignation de la socit
Forme de la dsignation
Raison sociale

1850
Les statuts doivent dterminer l'appellation de la socit (C. civ. art. 1835). notre avis, les socits civiles peuvent avoir une raison sociale compose uniquement du nom des associs (dans le mme sens, Bzard, Socits civiles n 304). En l'absence de prcision sur la dnomination de la socit autre que celle de l'article 1835 du Code civil, la libert contractuelle conduit reconnatre aux associs le droit de faire figurer leur nom pour dsigner la socit civile. Cette pratique ne contredit aucun intrt d'ordre public ; en effet, la prsence du nom des associs a pour consquence d'inciter les tiers faire confiance aux personnes dnommes et les tenir engages personnellement au paiement des dettes sociales. Tel est le sens unanimement admis de la raison sociale. Or, l'indication du nom des associs dans une socit civile est parfaitement conforme cette signification puisque chaque associ rpond indfiniment des dettes sociales. Certes, les associs ne sont pas tenus solidairement, mais la solidarit n'est de rgle qu'entre codbiteurs commerciaux : tout tiers traitant avec des codbiteurs civils est cens savoir que la solidarit ne se prsume pas leur gard. Cette interprtation est d'ailleurs confirme par l'article 32, al. 1 du dcret 78-704 qui vise expressment la raison sociale ou la dnomination sociale d'une socit civile. Dans les socits civiles professionnelles, la raison sociale peut tre constitue par les noms, qualifications et titres professionnels de l'un ou plusieurs des associs suivis des mots et autres (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 8). En pratique, sauf dans les socits civiles professionnelles, il est trs rare de trouver des socits civiles dotes d'une raison sociale. Le plus souvent, elles sont dsignes par une dnomination sociale. Dnomination sociale

1855
Les solutions dgages par les tribunaux propos des socits commerciales peuvent tre tendues aux socits civiles ; la dnomination sociale peut donc revtir l'une des trois formes suivantes : 1. Dnomination tire de la nature de l'activit sociale.

La dnomination peut consister en une vocation de l'activit de la socit : par exemple Socit civile de construction du 30 avenue du Roule ou Socit civile agricole du Domaine de Maupuis . On notera cependant que l'utilisation de certains termes voquant une activit rglemente est interdite aux socits ne runissant pas les conditions lgislatives ou rglementaires requises pour cette activit : par exemple, socit civile professionnelle (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 27). 2. Dnomination comportant un nom de personne. Admise par la loi notamment pour les socits responsabilit limite (C. com. art. L 223-1) et pour les socits par actions (C. com. art. L 224-1), l'incorporation la dnomination sociale du nom d'un ou plusieurs associs est, a fortiori, valable pour les socits civiles ; ds lors, sont rgulires les appellations couplant le nom d'une personne avec d'autres termes (exemple : Domaine agricole Durand). 3. Dnomination de fantaisie. La dnomination sociale peut galement tre purement fantaisiste ; cet gard, les associs disposent d'une grande libert quant au choix de la dnomination, sauf prendre les prcautions ncessaires pour viter des confusions. Il est mme possible d'utiliser pour la dnomination sociale des caractres alphanumriques (chiffres et alphabet) et d'y incorporer le signe arobase @ (avis CCRCS, Bull. RCS 9-10/00 p. 29), voire un slash ou un astrisque (CA Paris 16-2-2001 : RJDA 6/01 n 688). Les socits civiles ne peuvent, sous peine d'amende, utiliser le terme fondation dans leur dnomination sociale (Loi 87-571 du 23-7-1987 art. 20). La dnomination sociale doit tre mentionne dans les statuts (C. civ. art. 1835).
PRECISIONS a. Jug qu'une socit civile d'attribution pouvait valablement tre immatricule sous une dnomination comportant le sigle SCA ds lors qu'aucun texte ne rserve cette abrviation la socit en commandite par actions et que tout risque de confusion est inexistant (CA Paris 3e ch. C 26-5-2000 : RJDA 3/01 n 317). b. Il est interdit d'utiliser le mot solde ou ses drivs dans les dnominations sociales (C. com. art. L 310-3, II).

1855
Dnomination compose des seuls signes X3 - Validit Avis n 02-33 du CCRCS : Bull. RCS 20/2002 p. 11. BRDA 23/02 Inf. 3

1855
Dnomination comportant le signe @ - Assimilation la lettre a - Porte CA Caen 6 mars 2003 n 02-2840, 1e ch. civ. et com. St @ Argos innovation et associs. BRDA 11/03 Inf. 5

Choix de la dnomination sociale

1870
Les associs peuvent librement choisir la dnomination de leur socit condition qu'elle ne porte pas atteinte aux droits que les tiers peuvent avoir sur cette dnomination. Les fondateurs agiront prudemment en procdant une recherche au registre du commerce du lieu du futur sige social ou mieux l'Institut national de la proprit industrielle (Inpi), 32, rue des Trois-Fontanot, 92016 Nanterre Cedex, susceptible de les renseigner pour la France entire, afin de savoir si la dnomination qu'ils se proposent de donner leur socit est ou non dj prise ; on doit noter toutefois que les renseignements dlivrs par l'Inpi ne couvrent pas les six derniers mois prcdant cette dlivrance. En outre, afin d'viter tout risque d'atteinte une marque dj dpose par un tiers, il est conseill de procder aussi une recherche d'antriorit au registre des marques (voir ci-dessous n 1875). De nombreuses socits, surtout celles dont la dnomination sociale est longue, utilisent une dnomination sociale abrge, voire un sigle. Cet abrg ou ce sigle, qui peuvent tre utiliss sparment de la dnomination sociale dveloppe, sont quivalents cette dernire. Ils doivent faire l'objet des mmes formalits de publicit (ci-dessous n 2275 et 2285) et bnficient de la mme protection qu'elle. Pour des exemples de protection des sigles, voir Cass. com. 28 janvier 1980 : Bull. civ. IV n 40 ; CA Paris 2 mai 1979 : JCP d. G 1980 IV n 390.

Marque

1875
La marque de fabrique, de commerce ou de service sert distinguer les produits, objets ou services d'une entreprise. Une socit, mme civile, ne peut pas choisir pour dnomination une marque dpose. Le propritaire d'une telle marque dispose en effet d'une protection qui s'tend sur l'ensemble du territoire franais et qui lui permet d'interdire toute personne l'utilisation de cette marque comme dnomination sociale, mme s'il n'existe aucun risque de confusion entre son activit et celle de l'utilisateur et mme si celui-ci est de bonne foi (Cass. com. 30-10-1973 : Bull. civ. IV n 305). Mais ce droit ne peut pas tre oppos la socit qui, antrieurement l'enregistrement d'un nom titre de marque, utilisait dj ce nom dans sa dnomination sociale (CPI art. L 713-6). noter galement que le dpt titre de marque d'un nom dj utilis comme dnomination sociale est nul, et ce mme en l'absence de toute fraude de la part du dposant, ds lors qu'il y a un risque de confusion dans l'esprit du public pour les produits ou les services des entreprises concernes (CPI art. L 711-4 ; pour un exemple, voir CA Paris 4e ch. A 19-6-1996 : RJDA 11/96 n 1334 ; pour une absence de confusion, voir Cass. com. 16-5-1995 n 1041 : RJDA 11/95 n 1305). Le titulaire d'une marque jouissant d'une renomme, c'est--dire connue d'un large public et qui exerce un pouvoir d'attraction propre indpendant des produits ou services qu'elle dsigne, peut agir en responsabilit civile contre ceux qui utilisent cette marque mme pour des produits ou services non similaires ceux dsigns dans l'enregistrement lorsque cette utilisation est de nature lui porter prjudice ou constitue une exploitation injustifie de la marque (CPI art. L 713-5). Les renseignements sur les marques dposes peuvent tre obtenus : - soit en consultant directement le registre des marques, ouvert par classes de produits et de services, qui est tenu gratuitement la disposition du public l'Institut national de la proprit industrielle (salle des marques, 26 bis, rue de Saint-Ptersbourg Paris) et dans ses centres rgionaux ; - soit en crivant l'Inpi (Division des marques), 32, rue des Trois-Fontanot, 92016 Nanterre Cedex ; - soit en consultant le site Internet de l'Inpi : www.icimarques.com. Proprit littraire et artistique

1880
Les dnominations couvertes par les articles L 111-1 et suivants du CPI ne peuvent pas davantage tre employes par les tiers et, partant, servir de dnomination sociale (TGI Paris 10-7-1973 : D. 1974 som. p. 32). Antriorit

1885
La proprit d'une dnomination sociale tant acquise par le premier usage, toute socit qui, la premire, a utilis une dnomination peut interdire aux autres de l'employer. L'usage d'une dnomination ne permet de se prvaloir d'un droit sur celleci qu' la condition qu'il ait acquis un caractre public (Cass. com. 24-11-1992 n 1762 : RJDA 3/93 n 219). Gnralement, les tribunaux recherchent si les deux socits se font concurrence et limitent la protection ce seul cas. En particulier, pour les appellations de fantaisie, les tribunaux ne sanctionnent l'emprunt d'une dnomination dj usite qu'autant qu'il y a risque de confusion. Le plus souvent, ce risque de confusion s'apprcie au regard de l'activit exerce par les deux socits (Cass. com. 23-3-1993 : RJDA 1/94 n 120 ; Cass. com. 7-2-1995 n 307 : RJDA 6/95 n 782). Pour un cas o il a toutefois t interdit une socit civile immobilire d'utiliser la mme dnomination qu'une socit commerciale et ce, malgr un objet social diffrent, voir Cass. com. 31 janvier 1977 : Bull. civ. IV n 32. Mais il convient aussi de prendre en considration la zone gographique o cette activit est exerce et o la socit est connue du public. Ainsi, il n'y a pas de risque de confusion entre deux dnominations sociales dans des cas o les socits concernes sont loignes gographiquement et o leur notorit ne dpasse pas leur zone d'implantation (Cass. com. 29-61999 : RJDA 11/99 n 1211 ; CA Paris 13-3-1991 : RJDA 6/91 n 496). Jug cependant que toute socit est en droit de faire protger sa dnomination contre des imitations de nature lui porter prjudice et ce mme si la personne qui en est l'auteur ne lui fait pas concurrence, cette protection n'tant pas soumise la rgle de spcialit applicable en matire de signes distinctifs. Par suite, l'usage parasitaire d'une dnomination sociale, mme en dehors de toute activit concurrente, justifie l'octroi de dommages-intrts la socit qui en est victime (CA Paris 18-91991 : BRDA 4/92 p. 17).

Jug de mme que l'usurpation d'une dnomination sociale est, indpendamment de toute concurrence, fautive, ds lors qu'elle est source de confusion entre deux socits, ou qu'elle rvle la volont de l'une de tirer profit de la dnomination de l'autre, ou encore qu'elle a pour consquence d'avilir cette dnomination (CA Paris 5-6-1998 : RJDA 12/98 n 1436). Nom patronymique

1890
La dnomination ne peut pas davantage consister dans le nom patronymique ou le pseudonyme d'un tiers, si cet usage est gnrateur de confusion (voir, pour des cas de confusion, CA Paris 19-4-1974 : D. 1974 p. 495 note Lindon ; CA Lyon 21-21974 : RTD com. 1974 p. 271 obs. Chavanne et Azma ; propos de la protection des pseudonymes, voir Cass. 1e civ. 19-21975 : D. 1975 p. 411 ; pour un exemple o le risque de confusion n'tait pas tabli, voir Cass. com. 12 novembre 1992 n 1690 : RJDA 2/93 n 320). Lorsque la dnomination ou la raison sociale comporte le nom patronymique d'un associ, la socit peut, en principe, rgulirement employer ce nom, mme s'il est celui d'un concurrent ou d'une autre socit, sous rserve qu'aucune confusion ne soit possible (CA Versailles 8-9-1988 : Gaz. Pal. 1989 p. 150 ; CA Paris 11-10-1990 : Bull. Joly 1991 p. 166). Lorsque l'associ dont le nom patronymique a t inclus dans la dnomination sociale se retire de la socit, il ne peut pas, sauf convention contraire, exiger que la dnomination soit modifie car ce patronyme est devenu, en raison de son insertion dans les statuts, un signe distinctif qui s'est dtach de la personne physique qui le porte pour s'appliquer la personne morale et constituer un objet de proprit incorporelle (Cass. com. 12-3-1985 : JCP 1985 II 20400 note Bonet). Voir aussi Cass. com. 27 fvrier 1990 : Bull. civ. IV n 58 ; Cass. com. 13 juin 1995 n 1273 : RJDA 11/95 n 1242. Une personne, qui a cd la totalit des actions d'une socit dont la dnomination sociale comportait son nom patronymique, commet un acte de concurrence dloyale l'gard de cette socit en accolant son nom la dnomination d'une socit nouvelle qu'elle cre ds lors que, compte tenu de la similitude des activits des deux entreprises dans le mme secteur gographique, l'usage de ce patronyme est gnrateur d'une confusion prjudiciable la socit dont elle a cd les actions (Cass. com. 21-4-1992 : Bull. Joly 1992 p. 621 ; voir aussi Cass. com. 26-1-1993 n 116 : RJDA 8/93 n 697). Pour un exemple o le risque de confusion n'tait pas tabli, voir Cass. com. 2 juin 1992 : RJDA 8/92 n 825.

1890
Risque de confusion avec une socit concurrente dont la dnomination est proche - Apprciation CA Dijon 28 fvrier 2002 n 00-85, St Lonjaret c/ St Lonjaret-Mugnier Christian. BRDA 1/03 Inf. 5 Publicit de la dsignation sociale

1895
La raison sociale ou la dnomination sociale doit figurer sur tous les actes ou documents manant de la socit et destins aux tiers. Si elle ne contient pas les mots socit civile , elle doit tre prcde ou suivie de manire lisible, une fois au moins, de ces mots suivis de l'indication du capital social et, ventuellement, des mentions requises par le statut lgal particulier auquel la socit est soumise (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 32).

D. Sige social
1950
Toutes les socits doivent avoir un sige social. En principe, c'est celui qui est indiqu dans les statuts (voir C. civ. art. 1835) ; encore faut-il qu'il corresponde au sige social rel, c'est--dire au lieu o s'exerce la direction effective de la socit (voir n 1980).

Choix du sige social

Importance du choix

1955
Le choix du sige social commande, pour une large part, le statut juridique de la socit. C'est partir du sige social que se dterminent notamment :

- la loi applicable : la loi franaise est applicable aux socits dont le sige social est situ en territoire franais (C. civ. art. 1837) ; - les tribunaux comptents pour connatre des litiges concernant la socit (voir n 6215 s.) ou pour prononcer le redressement ou la liquidation judiciaires de la socit ( n 28051) ; - la possibilit pour la socit de jouir des droits rservs aux Franais ( n 2000) ; - le lieu o doivent tre accomplies les formalits lgales de publicit (voir n 2270), o doivent tre dposs certains documents destins l'information des associs, o se runissent le plus souvent les assembles. Libert de choix

1960
En principe, les associs fixent librement le sige de leur socit. Ils doivent cependant tenir compte, le cas chant, de certaines prescriptions administratives en matire d'urbanisme et de logement. Notamment : 1. Sauf certaines exceptions, la construction ou l'extension, en rgion parisienne, de locaux d'une certaine superficie est soumise l'agrment du prfet de la rgion d'le-de-France (C. urb. art. R 510-1 s.). 2. Dans la rgion d'le-de-France, la construction de bureaux ou de locaux de recherche ainsi que la transformation en bureaux ou locaux de recherche de locaux prcdemment affects un autre usage entrane le paiement d'une redevance, dont le montant varie selon la situation des locaux (C. urb. art. L 520-1 s., art. R 520-1 s.). Cette redevance n'est pas due lorsque les bureaux font partie d'un local usage d'habitation ou s'il s'agit de bureaux utiliss par les membres de professions librales et les officiers ministriels (C. urb. art. L 520-7). 3. La transformation des locaux d'habitation en locaux usage professionnel Paris, dans un rayon de 50 km de l'emplacement des anciennes fortifications de Paris et dans toutes les communes de plus de dix mille habitants est en principe interdite sauf autorisation pralable du prfet (CCH art. L 631-7). Toutefois, par drogation ces dispositions, l'exercice d'une activit professionnelle, y compris commerciale, est autoris dans une partie d'un local d'habitation, ds lors que l'activit considre n'est exerce que par le ou les occupants ayant leur rsidence principale dans ce local et ne conduit y recevoir ni clientle ni marchandises (CCH art. L 631-7-3). Adoptant une interprtation librale de ce texte, le ministre du logement a considr qu'il tait applicable aux personnes morales (Rp. M. Alaize : JO Db. AN 14-12-1998 p. 1114).
PRECISIONS a. Les socits civiles professionnelles qui ont t dispenses de la demande d'autorisation prfectorale en application de la loi 86-1290 du 23 dcembre 1986 (art. 57) sont rputes titre personnel titulaires d'une autorisation d'usage professionnel pour le local en cause la condition d'avoir dclar la transformation antrieure la prfecture du local avant le 9 octobre 1989 (Loi 89-462 du 6-7-1989 art. 37). b. Les locaux professionnels transforms en logements peuvent, pendant une dure maximale de treize annes, retrouver leur affectation d'origine sur simple dclaration adresse au prfet et au maire lors de chaque changement d'affectation (CCH art. L 631-7-1). c. notre connaissance, aucune rgle gnrale n'interdit au grant de la socit de fixer de faon permanente le sige social dans une partie de son logement. Le reprsentant lgal est autoris modifier de la sorte l'affectation de son logement ds lors :- d'une part, qu'aucune stipulation contractuelle ne s'y oppose (par exemple, clause d'un bail, d'un rglement de coproprit, d'une convention d'usufruit ou d'un cahier des charges de lotissement) ; - d'autre part, que le logement n'est pas situ dans une commune o sont applicables les restrictions prvues l'article L 631-7 du Code de la construction et de l'habitation ou, lorsque le logement est situ dans une telle commune, ds lors qu'il est possible de droger ces restrictions).

Domiciliation collective

1965
Le plus souvent, le sige social est fix dans des locaux dont la socit a la jouissance privative en tant que propritaire, locataire ou sous-locataire (C. com. art. L 123-10, al. 1). Mais le sige social peut aussi tre install dans des locaux occups par d'autres entreprises. Tel est le cas des filiales dont le sige social est situ dans des locaux de la socit mre (ou inversement), des socits hberges provisoirement par d'autres entreprises ou encore des socits qui font appel aux services d'une socit de domiciliation . Cette domiciliation collective est licite mais elle doit faire l'objet d'un contrat de domiciliation entre chaque entreprise domicilie et le propritaire ou le titulaire du bail des locaux (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 26-1).

Ce contrat - qui doit tre mentionn au registre du commerce et des socits avec indication de l'identit de l'entreprise domiciliataire - doit tre tabli dans les conditions fixes par l'article 26-1 prcit : dure d'au moins trois mois renouvelable par tacite reconduction ; obligation pour le domiciliataire de mettre la disposition de la socit domicilie des locaux permettant une runion rgulire des organes chargs de la direction, de l'administration ou de la surveillance de celle-ci et les services ncessaires la tenue, la conservation et la consultation des livres, registres et documents prescrits par les lois et rglements ; obligation pour la socit d'informer le domiciliataire de toute modification concernant son activit et de tout changement relatif sa forme juridique et son objet ainsi qu'au nom et au domicile personnel de ses dirigeants, etc. Toutefois, ce contrat de domiciliation n'est pas exig lorsqu'une socit et ses filiales installent leur sige dans un local dont l'une a la jouissance (Dcret 84-406 art. 26-1, al. 4). Sauf clause contraire du bail, la domiciliation du sige social d'une socit dans des locaux lous ncessite l'accord pralable du bailleur, faute de quoi le locataire s'expose la rsiliation de son bail et son expulsion (CA Paris 8-1-1993 : Bull. Joly 1993. 474 note Reboul ; CA Paris 18-5-1993 : G.P. 1993. som. 585 note Brault). Domiciliation temporaire

1970
Nononobstant toute disposition lgale (voir n 1960) ou toute stipulation (bail ; rglement de coproprit ; cahier des charges quelconque, par exemple celui d'un lotissement) contraire, le sige social peut tre provisoirement fix dans le local d'habitation du grant de la socit. Mais cette drogation est soumise aux conditions suivantes (C. com. art. L 123-11) :

1970
Domiciliation dans un logement lou par le dirigeant social - Rception des clients de la socit dans le logement - Cong donn au dirigeant pour motifs srieux et lgitimes CA Paris 15 mars 2002 n 00-14235, 6e ch. B, SCI 39, rue de l'Universit c/ Mnager. BRDA 18/02 Inf. 1

1971
1. Elle ne s'applique que lors de la constitution de la socit et ne saurait donc tre invoque ultrieurement en cas de transfert du sige.

1972
2. Lorsque le reprsentant lgal est copropritaire ou locataire, son intention de faire bnficier sa socit du rgime de faveur doit tre notifie par crit au syndic de coproprit ou au bailleur des locaux. Cette notification doit intervenir pralablement au dpt de la demande d'immatriculation de la socit au registre du commerce mais, depuis la loi 94-126 du 11 fvrier 1994, il n'est plus ncessaire d'en fournir une copie lors de ce dpt.

1973
3. La dure de la domiciliation ne peut excder deux ans compter, notre avis, de la date d'immatriculation de la socit au registre du commerce (JO Db. Snat 31-10-1984 p. 2913) ni dpasser le terme lgal, contractuel ou judiciaire de l'occupation des locaux au cas o cette occupation devrait prendre fin dans moins de deux ans. Le dlai ne saurait courir avant la date de l'immatriculation puisque, jusqu' cette date, la socit n'a pas de personnalit morale et ne peut donc pas avoir de sige social. Avant l'expiration de cette priode, la socit doit donc transfrer son sige social dans de nouveaux locaux dont elle doit avoir la jouissance. Elle doit, sous peine de radiation d'office, communiquer au greffier du tribunal de commerce, sur demande de celui-ci, adresse dans les trois mois prcdant l'expiration du dlai de deux ans, l'adresse de son nouveau sige (Dcret 84406 art. 42-2). Pour une application stricte de cette obligation de transfrer le sige social avant l'expiration du dlai de deux ans, voir CA Paris 3e ch. C 24 septembre 1999 : RJDA 2/00 n 162. noter que toute personne radie d'office du registre du commerce peut, dans un dlai de six mois compter de cette radiation et ds lors qu'elle dmontre avoir rgularis sa situation, demander au juge commis la surveillance du registre de rapporter la radiation (Dcret 84-406 art. 46). Par ailleurs, si le bailleur ou le syndic de coproprit le lui demande par lettre recommande avec accus de rception au plus tard deux mois avant l'expiration de la priode de domiciliation, le reprsentant lgal locataire ou copropritaire doit justifier du transfert du sige dans d'autres locaux. dfaut d'une telle justification avant le jour d'expiration de la priode de domiciliation provisoire, le tribunal ventuellement saisi doit constater la rsiliation de plein droit du bail ou condamner le

copropritaire, au besoin sous astreinte, se conformer aux clauses du rglement de coproprit sans prjudice, le cas chant, du versement d'une indemnit la coproprit.

1974
4. La domiciliation temporaire n'a pas pour effet ni ne permet de changer la destination de l'immeuble (Ordonnance 58-1352 art. 1er ter, al. 3 devenu C. com. art. L 123-11, al. 3). Jug qu'une socit civile ayant pour objet la constitution et l'administration d'un patrimoine immobilier n'tant pas une entreprise au sens des dispositions de l'article L 123-11 du Code de commerce, ces dispositions ne lui sont pas applicables, de sorte qu'il convient de procder l'inscription modificative au RCS demande par le grant la suite de la dcision de transfert du sige social au domicile de l'un des associs (CA Paris 12-1-2001 n 00-12584 : RJDA 11/01 n 1123).

Sige social fictif

1980
Le sige social indiqu dans les statuts est fictif lorsqu'il ne correspond pas au lieu o la socit a son centre d'activit juridique. Parfois, le sige social a t choisi des fins illgitimes, par exemple pour tourner des dispositions fiscales (certains pays ou principauts passent pour tre des paradis fiscaux ) ou des rgles de comptence ou encore des rgles de nationalit. Dans ces cas, il est non seulement fictif, mais aussi frauduleux. Les tribunaux ont un pouvoir souverain pour dterminer le sige social rel (Cass. com. 12-12-1972 : Bull. civ. IV n 331). cet effet, ils peuvent retenir plusieurs indices : lieu o sont runis les assembles et les organes de gestion, o sont passs les principaux contrats, o s'opre la centralisation des services administratifs, o sont effectues les oprations financires, etc. (Cass. 2e civ. 15-7-1954 : D. 1954 p. 627 ; Cass. 2e civ. 15-6-1957 : D. 1957 p. 596 ; Cass. 2e civ. 15-7-1970 : Gaz. Pal. 1970 p. 289 ; Cass. 2e civ. 24-4-1981 : JCP 1981 IV p. 238). Lorsque la fictivit du sige est tablie, les tiers ont une option : ils peuvent choisir entre le sige statutaire et le sige rel (C. civ. art. 1837, al. 2). Toutefois, ils ne peuvent faire prvaloir le sige statutaire (fictif) lorsqu'il s'agit d'appliquer une rgle d'ordre public. La socit, quant elle, ne peut pas opposer aux tiers le sige statutaire si celui-ci est fictif. Elle ne peut pas davantage leur opposer le sige rel s'ils entendent s'en tenir au sige statutaire, car cela reviendrait les priver du droit de se prvaloir du sige statutaire que leur reconnat l'article 1837 du Code civil, sauf la rserve d'ordre public indique ci-dessus. Toutefois, ces rgles doivent tre cartes en cas d'ouverture d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaire l'encontre de la socit. Dans ce cas, la procdure doit toujours tre conduite devant le tribunal du sige social rel. Pour une application de ce principe propos d'une socit ayant un sige social fictif Paris alors que son sige rel tait Bruxelles, voir Cass. civ. 21 juillet 1987 : Rev. soc. 1988 p. 97 note A. Honorat.

E. Nationalit de la socit
2000
Comme toute socit, la socit civile a une nationalit. En principe, les socits dont le sige social est en France ont la nationalit franaise. Il s'ensuit les consquences suivantes : 1. Ces socits sont soumises la loi franaise (C. civ. art. 1837, al. 1). Ds lors, la validit de leur constitution et de leur fonctionnement doit tre apprcie selon la loi franaise. 2. Elles jouissent des droits attachs aux nationaux franais : par exemple, possibilit d'exercer en France telle ou telle activit rglemente ou de se prvaloir d'un trait conclu par la France ou encore de bnficier de la protection diplomatique exerce par l'tat franais au profit de ses ressortissants. Toutefois, l'exercice de ces droits rservs aux nationaux franais peut tre subordonn la condition que les associs dtenant le contrle de la socit soient de nationalit franaise. Pour plus de dtails sur les problmes de nationalit des socits, voir Mmento Socits commerciales n 1550 s.

SECTION 2

La personne morale A. Statuts

Fondateurs
Dfinition

2200
Les fondateurs sont les personnes qui ont concouru l'organisation et la mise en mouvement de la socit (Cass. civ. 17-1930 : DP 1931.1.97 note Hamel ; CA Paris 11-6-1971 : Rev. soc. 1972 p. 222 note Sortais). Encore faut-il que la nature de ce concours permette de leur attribuer une part d'initiative dans les actes qui ont abouti la cration de l'entreprise sous sa forme sociale, ou qu'ils aient prt en connaissance de cause aux vritables promoteurs de la socit une coopration assez directe, assez troite et assez constante pour qu'elle implique d'elle-mme une acceptation consciente des responsabilits inhrentes la constitution du corps social (Cass. civ. 1-7-1930, prcit). La qualit de fondateur dpend donc du rle effectivement tenu par l'intress dans la constitution de la socit. Elle n'est pas lie la qualit d'associ, encore que dans les socits de personnes et, notamment, les socits civiles ne faisant pas publiquement appel l'pargne, il est rare que les fondateurs ne soient pas galement associs. De mme, les fondateurs doivent tre distingus des personnes qui ont agi au nom de la socit en formation avant l'immatriculation de celle-ci et qui, sauf reprise par la socit, sont tenues des obligations rsultant de leurs actes (C. civ. art. 1843 ; voir n 2545 s.). L encore, les deux qualits ne sont pas incompatibles mais elles ne se confondent pas. La responsabilit rsultant des actes ainsi accomplis atteint seulement ceux qui ont pass ces actes ou qui ont donn mandat de les passer, sans s'tendre aux personnes qui leur sont restes trangres, mme si elles ont pu, par ailleurs, acqurir la qualit de fondateur (CA Paris 11-6-1971 : Rev. soc. 1972 p. 222 note Sortais, confirm par Cass. com. 3-4-1973 : Rev. soc. 1974 p. 90 ; dcisions rendues propos d'une socit commerciale, mais la solution est transposable aux socits civiles). L'accord qui unit les fondateurs est le plus souvent tacite ; cependant, il arrive qu'il soit constat par un crit gnralement appel protocole d'accord , dans lequel les fondateurs numrent les traits caractristiques de la socit constituer (forme, dure, objet, capital, apports, etc.) et, parfois, se rpartissent les tches accomplir en vue de la constitution ; le protocole peut galement contenir des dispositions particulires relatives aux modalits de remboursement des frais exposs par les fondateurs. La violation de cet accord ne peut entraner que des dommages-intrts ; elle n'a aucun effet sur la constitution de la socit. En effet, la validit de cette dernire s'apprcie exclusivement en fonction des rgles du Code civil sur les socits (voir C. civ. art. 1844-10 ; Voir par exemple, propos d'une action en nullit d'un apport l'appui de laquelle tait invoque la violation d'accords intervenus entre les fondateurs antrieurement la constitution de la socit, CA Paris 7-101965 : D. 1966 som. p. 42).
PRECISIONS Les lois sur les socits ne font allusion au rle des fondateurs qu' propos des socits faisant publiquement appel l'pargne, pour leur confier la mission d'tablir un projet de statuts, d'assurer les formalits de publicit pralables aux souscriptions et, en cas d'apports en nature, de solliciter du prsident du tribunal la dsignation d'un commissaire aux apports (voir C. com. art. L 225-2 et L 225-8 pour les socits commerciales ; C. mon. fin. art. L 214-52 et L 214-57 pour les SCPI). Faut-il en conclure que l'existence de fondateurs est lie celle d'appel public l'pargne ? Nous ne le croyons pas car, quelles que soient la forme de la socit et son importance, il faut ncessairement tablir des statuts, les faire signer, les publier et effectuer les diverses formalits requises pour que la socit puisse acqurir la personnalit morale et fonctionner rgulirement, toutes oprations qui sont l' uvre des fondateurs ; une personne morale ne peut natre que de l'initiative et de l'action de personnes physiques ou d'autres personnes morales. D'ailleurs, la loi ne fait aucune distinction selon que la socit fait ou non publiquement appel l'pargne lorsqu'elle rend les fondateurs responsables des irrgularits commises lors de la constitution de cette socit (C. civ. art. 1840 ; C. com. art. L 210-8 ; n 27220 s.).

Promesse de socit

2210
Il peut arriver que les fondateurs, ne pouvant ou ne voulant pas constituer immdiatement la socit, souhaitent nanmoins concrtiser leur accord par une promesse de socit. La promesse est utile lorsqu'il est impossible de raliser immdiatement la socit dont on vient d'arrter le projet et qu'on veut se prmunir contre tout changement d'attitude de la part de certains fondateurs. Frquemment, la promesse de socit est un des lments d'une opration complexe (accords de coopration, restructuration d'un groupe de socits la suite de l'arrive de nouveaux participants, etc.). Formation de la promesse

2215
La promesse de socit n'est pas le contrat de socit lui-mme, car il n'y a pas encore consentement la constitution immdiate de la socit ; elle ne constitue qu'une tape dans le processus de formation de la socit. Mais la promesse de socit est plus qu'un simple projet traant les lignes d'une future socit (CA Lyon 14-11-1950 : J. soc. 1952 p. 36 ; Cass. civ. 16-2-1977 : Rev. soc. 1977 p. 681 note Guyon). Ce projet, la diffrence de la promesse, n'engendre pas, en effet, une vritable obligation de constituer la socit.
Jug que constitue une promesse de socit et non pas la manifestation de simples pourparlers l'accord des parties sur la forme de la future socit, son objet, l'importance et la nature des apports respectifs de chaque associ, le nom du grant (Cass. com. 28-4-1987 : Bull. civ. IV n 104).

Il est prudent de constater la promesse par un crit afin que les engagements des futurs associs soient nettement prciss et d'indiquer dans cet crit les lments essentiels du futur contrat de socit (forme de la socit crer, dure, objet, montant des apports, rpartition des droits sociaux, organes de gestion, rpartition des bnfices et des pertes) ou, du moins, des indications qui permettront de les dterminer sans recours une nouvelle manifestation de la volont des parties. Ainsi jug qu'il n'y a pas promesse de socit susceptible d'excution lorsque la convention est muette au sujet des apports effectuer (Cass. req. 15-12-1920 : J. soc. 1921 p. 317 ; voir aussi CA Paris 21-3-1989 : Bull. Joly 1989 p. 439). Effets de la promesse

2220
La promesse valablement conclue entrane pour le promettant les obligations suivantes :

2221
1. Il doit maintenir son offre de signer le contrat pendant le dlai accord l'autre partie pour se dcider. Si aucun dlai n'est prvu, le promettant peut, tout moment, se rtracter mais la condition de mettre pralablement le bnficiaire en demeure de prendre parti dans un dlai raisonnable (voir, propos de promesses de vente, Cass. 3e civ. 24-4-1970 : Bull. civ. III n 279 ; Cass. civ. 4-4-1949 : D. 1949 p. 316). Encore que le cas se rencontre trs rarement dans la pratique, il peut arriver que le bnficiaire de la promesse de socit ne prenne, quant lui, aucun engagement et se contente de se rserver la possibilit de lever ou de ne pas lever l'option qui lui a t consentie. Le promettant court ainsi le risque de se trouver dans l'obligation, pour pouvoir faire face son engagement, de conserver le bien promis en apport ou d'immobiliser les capitaux destins la souscription future jusqu'au terme du dlai accord au bnficiaire de la promesse pour prendre parti. Il peut, ds lors, paratre opportun de le garantir contre un tel prjudice en obligeant le bnficiaire qui, pour une raison quelconque, ne lverait pas la promesse dans le dlai convenu, payer une indemnit titre de ddit. Rien ne semble s'opposer l'insertion d'une telle clause qui a t valide en matire de promesse de vente (Cass. com. 23-6-1958 : JCP d. G 1958 II n 10857). Mais la facult de ddit doit tre exerce de bonne foi (CA Orlans 12-12-1974 : JCP d. G 1975 IV n 280).

2222
2. Il doit s'abstenir de tout acte qui pourrait empcher la conclusion du contrat de socit : le bnficiaire de la promesse peut d'ailleurs se prmunir contre ce risque en accomplissant des actes conservatoires, en agissant en justice pour faire respecter la promesse ou mme en prenant une sret pour garantir l'excution de celle-ci.

2223
3. Il doit enfin passer le contrat dfinitif le moment venu. Mais s'il s'y refuse, il n'est pas possible de le contraindre conclure le contrat de socit ; le bnficiaire peut seulement obtenir des dommages-intrts, en rparation du prjudice que lui cause ce

refus (pour des exemples, voir CA Paris 3e ch. B 15-12-1995 : RJDA 3/96 n 352 ; CA Paris 13-11-1998 : RJDA 3/99 n 291 som. ; CA Versailles 16-11-2000 : RJDA 3/01 n 321). En effet, l'excution du contrat de socit suppose une collaboration confiante des parties, une volont constante et continue de leur part de cooprer qui rend pratiquement impossible d'obliger le promettant dfaillant s'excuter (Cass. req. 19-2-1907 : S. 1912 I p. 217). Le tiers qui contribue la violation de la promesse peut tre aussi condamn rparation (voir Cass. 3e civ. 8-7-1975 : JCP d. G 1975 IV p. 291). En principe, le dommage comprend la perte subie et le manque gagner. Cependant, la dtermination du manque gagner se heurte la rgle de la rparation du seul prjudice direct (C. civ. art. 1150) qui conduit exclure l'indemnisation des consquences trop lointaines. Pour viter des difficults ce sujet, il est recommand de prvoir dans la promesse de socit une clause pnale fixant le montant des dommages-intrts en cas d'inexcution de la promesse, tant observ que le juge peut modrer ou augmenter la peine prvue si elle est manifestement excessive ou drisoire (C. civ. art. 1152), mais qu'il ne peut jamais accorder une somme infrieure au montant du prjudice subi (Cass. 1e civ. 24-7-1978 : Bull. civ. I n 280). Le simple retard dans l'excution de la promesse ou la rsistance abusive du promettant peuvent donner ouverture des dommages-intrts s'ils ont caus un prjudice au bnficiaire de cette promesse (TGI Paris 12-12-1973 : RTD civ. 1974 p. 631). Inversement, il peut tre stipul une facult de rtractation au profit du ou des promettants ; ceux-ci ne seront alors redevables d'aucune indemnit (voir Cass. 1e civ. 5-11-1996 n 1798 : RJDA 2/97 n 164) sauf, bien entendu, si l'inexcution a un caractre dolosif. Lorsqu'une promesse de socit est assortie d'une clause de non-ralisation sans indemnit de part ni d'autre , chacune des parties peut librement ne pas donner suite au projet de socit. Ds lors, les partenaires doivent faire preuve d'une extrme prudence et ne pas prendre d'engagements prmaturs avec des tiers (Cass. 1e civ. 5-11-1996, prcit).

Statuts
Exigence d'un crit

2230
Le contrat de socit doit tre tabli par crit (C. civ. art. 1835). Cet crit, qui constate le pacte social, est appel statuts . dfaut d'crit, on se trouve en prsence d'une socit cre de fait . Forme des statuts

2235
Les statuts peuvent tre sous seing priv ou notaris. L'intervention d'un notaire est obligatoire lorsque les statuts constatent l'apport d'un immeuble, d'un droit au bail sur un immeuble d'une dure suprieure douze ans, et, d'une manire gnrale, chaque fois qu'il y a matire publicit au bureau des hypothques (Dcret du 4-1-1955 art. 4). Elle est conseiller lorsque deux poux ou des successibles participent la constitution de la socit. D'une part, les apports effectus par les poux, de mme que les droits et obligations en rsultant, risqueraient, sinon, d'tre ultrieurement considrs comme constituant une donation dguise (C. civ. art. 1832-1, al. 2 ; voir n 682). D'autre part, si l'acte constate un avantage au profit des futurs hritiers, cet avantage n'aura pas tre rapport lors de l'ouverture de la succession (C. civ. art. 854 ; voir n 691). Contenu des statuts

2240
L'article 1835 du Code civil impose que soient indiqus dans les statuts de toute socit, la forme, l'objet, la dnomination, le sige social, le capital social, la dure, les apports de chaque associ et les modalits de fonctionnement de la socit. Pour certaines socits civiles particulires exerant une activit rglemente, des mentions complmentaires doivent tre portes dans les statuts : cas, par exemple, des socits civiles professionnelles ; voir n 54225. Si les statuts sont tablis par acte sous seing priv non dpos au rang des minutes d'un notaire, il est opportun de donner pouvoir l'un des fondateurs ou associs de signer l'avis d'insertion dans un journal d'annonces lgales (voir n 2275).

Nombre d'originaux des statuts

2245
Lorsque les statuts sont tablis par acte sous seing priv, il est dress autant d'originaux qu'il est ncessaire pour le dpt d'un exemplaire au sige social et l'excution des diverses formalits requises (Dcret 78-704 art. 7). En rgle gnrale, quatre originaux doivent tre signs par les associs : un pour les archives sociales, un pour l'enregistrement et deux pour le dpt en annexe au registre du commerce et des socits. Ces quatre originaux doivent tre timbrs et enregistrs (CGI art. 849). Des originaux supplmentaires devront tre prvus lorsque l'accomplissement de formalits impose le dpt de tels documents (par exemple, en cas d'apport de brevet). En outre, si les statuts sont tablis par acte sous seing priv, une copie certifie conforme (par le grant, semble-t-il) doit en tre remise chaque associ (Dcret 78-704 art. 31, al. 1). Signature des statuts

2250
En principe, c'est l'associ lui-mme qui appose sa signature sur l'acte constitutif de la socit. Nanmoins, il peut se faire reprsenter par un mandataire, aucune des dispositions lgales applicables aux socits civiles n'y faisant obstacle. Le mandataire peut tre librement choisi parmi les associs ou en dehors d'eux. Le mandat de signer les statuts doit rsulter d'une habilitation spciale. Il doit tre limit la constitution de la socit et comporter les indications essentielles concernant celle-ci (forme, dnomination, objet, sige, dure, apports, rpartition du capital, identit du grant, le cas chant).
La signature d'un contrat de socit civile est un acte de disposition puisque les apports sont assimils des ventes et que les associs s'exposent supporter personnellement une partie des dettes sociales (voir n 20400). Elle ne peut donc pas tre donne en vertu d'un mandat gnral, celui-ci ne pouvant concerner que des actes d'administration (C. civ. art. 1988).

Lorsque les statuts doivent revtir la forme authentique pour satisfaire aux exigences de la publicit foncire (voir n 2235), la procuration peut nanmoins tre tablie par acte sous seing priv. Il en est de mme si les associs ont recours la forme authentique pour de simples raisons de convenance. Il a t jug, en effet, que le mandat donn pour la conclusion d'un acte authentique ne doit lui-mme revtir la forme notarie que si la solennit de l'acte est exige dans l'intrt des contractants et non pas lorsqu'elle a seulement pour objet l'accomplissement de formalits de publicit (CA Paris 26-5-1964 : JCP d. G 1964 II n 13888 note Bult). En revanche, si les statuts sont tablis en la forme authentique pour tenir compte de la prsence de deux poux ou de successibles l'acte de socit ( n 2235), la procuration devra, notre avis, tre tablie elle aussi en la forme authentique. Dans ces hypothses, la forme authentique modifie la porte de l'engagement des intresss puisque l'acte de socit n'est pas alors rput constituer une libralit au profit de l'poux ou du successible. Il importe donc que les parties soient averties de cette consquence par le notaire ds le moment o elles donnent leur procuration. Copie des statuts

2255
Tout associ peut, aprs toute modification statutaire, obtenir de la socit la dlivrance d'une copie certifie conforme des statuts en vigueur au jour de sa demande. La socit doit annexer ce document la liste mise jour des associs ainsi que des grants et, le cas chant, des commissaires aux comptes ou des membres de l'organe de surveillance (Dcret 78-704 art. 31, al. 2 et 3).

B. Formalits de publicit
2270
Aprs la signature des statuts et la prsentation de ces statuts la formalit de l'enregistrement (voir n 3505 s.), il y a lieu de procder aux formalits suivantes calques sur celles dj applicables aux socits commerciales : - insertion dans un journal d'annonces lgales ; - dpt au greffe ; - immatriculation au registre du commerce et des socits ; - insertion dans le Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales.

Insertion dans un journal d'annonces lgales

2275
Conformment l'article 22 du dcret 78-704, un avis doit tre insr dans un journal habilit recevoir les annonces lgales dans le dpartement du sige social. Cet avis doit contenir les mentions suivantes : - la raison sociale ou la dnomination sociale suivie, s'il y a lieu, de son sigle ; - la forme de la socit et, s'il y a lieu, le statut lgal particulier auquel elle est soumise (par exemple, socit civile professionnelle rgie par la loi du 29 novembre 1966, groupement forestier rgi par les dispositions du Code forestier, etc.) ; - le montant du capital social et, s'il s'agit d'une socit capital variable, le montant au-dessous duquel il ne peut tre rduit ; - l'adresse du sige social ; - l'objet social indiqu sommairement ; - la dure pour laquelle la socit a t constitue ; - le montant des apports en numraire ; - la description sommaire et l'valuation des apports en nature ; - les nom, prnom usuel et domicile des grants et, s'il en existe, des membres du conseil de surveillance et des commissaires aux comptes (cas, par exemple, des SCPI faisant publiquement appel l'pargne) ; - les nom, prnom usuel et domicile des personnes ayant le pouvoir gnral d'engager la socit envers les tiers ; - le greffe du tribunal o la socit sera immatricule ; - l'existence de clauses relatives l'agrment des cessionnaires de parts sociales et la dsignation de l'organe de la socit habilit statuer sur les demandes d'agrment.

2276
Remarque : Les nom, prnom usuel et domicile des associs n'ont pas figurer dans l'insertion, sauf s'ils sont responsables indfiniment et solidairement des dettes sociales, ce qui est seulement le cas des associs des socits civiles professionnelles. L'insertion est signe par le notaire qui a reu l'acte de socit ou au rang des minutes duquel il a t dpos ; dans les autres cas, elle est signe par l'un des fondateurs ou des premiers associs ayant reu un pouvoir spcial cet effet (Dcret 78-704 art. 22, al. 2) ; en gnral, ce pouvoir est donn la fin des statuts.

Dpt au greffe

2280
En vertu de l'article 48 du dcret 84-406 du 30 mai 1984, il convient de dposer au greffe du tribunal de commerce, au plus tard en mme temps que la demande d'immatriculation au registre du commerce et des socits : - deux expditions des statuts, s'ils sont tablis par acte notari, ou deux originaux (timbrs et enregistrs), s'ils sont tablis par acte sous seing priv ; lorsque les statuts sous seing priv ont t dposs au rang des minutes d'un notaire, le nom et la rsidence de ce notaire doivent tre indiqus sur les statuts ; - deux copies de l'acte de nomination des grants et, ventuellement, des commissaires aux comptes, s'ils n'ont pas t dsigns dans les statuts. Cette numration est limitative : aucun autre document ne peut tre dpos au greffe (CA Paris 21-3-2000 : RJDA 9-10/00 n 867).

Immatriculation au registre du commerce et des socits

2285
Aprs accomplissement des formalits de publicit (insertion dans un journal d'annonces lgales et dpt au greffe), la socit doit tre immatricule au registre du commerce et des socits. Cette dernire formalit - pour laquelle aucun dlai n'est imparti - est capitale car c'est seulement compter de son immatriculation que la socit acquiert la personnalit morale. Contenu de la demande d'immatriculation

2286
La demande d'immatriculation au registre du commerce et des socits doit contenir les mentions suivantes (Dcret 84-406 art. 15) :
Sur le caractre limitatif de ces mentions, voir CA Paris 21 mars 2000 : RJDA 9-10/00 n 867.

a. En ce qui concerne la personne morale : 1. La raison ou la dnomination sociale suivie, le cas chant, du sigle ; 2. La forme de la socit en prcisant, s'il y a lieu, le fait que la socit est constitue d'un seul associ (cas de l'EARL ventuellement) et, le cas chant, l'indication du statut lgal particulier auquel la socit est soumise ; 3. Le montant du capital social ; si le capital est variable, le montant au-dessous duquel il ne peut tre rduit ; 4. L'adresse du sige social ; 5. Les activits principales de l'entreprise ; 6. La dure de la socit fixe par les statuts ; 7. Les nom, nom d'usage, prnoms, date et lieu de naissance, domicile personnel, nationalit et tat matrimonial des associs tenus indfiniment et solidairement des dettes sociales, ce qui ne concerne donc que les socits civiles professionnelles. Lorsque les personnes concernes sont des personnes morales, doivent tre mentionns leur dnomination sociale, leur forme juridique, l'adresse de leur sige social ainsi que leur numro d'identification et la mention RCS suivie du nom de la ville o se trouve le greffe o elles sont immatricules s'il s'agit de personnes morales de droit franais immatricules au RCS, de leur numro d'immatriculation dans un registre public s'il s'agit de socits relevant de la lgislation d'un tat membre de la Communaut europenne ou de leurs statuts accompagns des nom, nom d'usage, prnoms et domicile des personnes ayant le pouvoir de les diriger, grer ou engager titre habituel s'il s'agit de personnes morales non immatricules ou relevant de la lgislation d'un tat non membre de la Communaut europenne. 8. Les nom, nom d'usage, prnoms, date et lieu de naissance, domicile personnel et nationalit des grants et des personnes ayant le pouvoir gnral d'engager la socit (lorsqu'il s'agit de personnes morales, doivent tre mentionns les lments cidessus n 7) ; 9. Pour les socits rsultant d'une fusion ou d'une scission, l'indication de la dnomination ou de la raison sociale de toutes les socits ayant particip l'opration, de leur forme, de leur sige social, de leur numro d'identification et de la mention RCS suivie du nom de la ville o se trouve le greffe o elles sont immatricules ; 10. Les rfrences des immatriculations secondaires ventuellement souscrites pour les tablissements situs hors du ressort du tribunal du sige social. b. En ce qui concerne l'tablissement principal : 1. L'enseigne, s'il en est utilis une ; 2. La ou les activits exerces correspondant la nomenclature des activits dfinie par dcret ; 3. L'adresse de l'tablissement ; 4. La date de commencement de l'exploitation ; 5. En cas de proprit indivise des lments d'exploitation, les nom, nom d'usage, prnoms et domicile des personnes physiques ou dnomination sociale et adresse des personnes morales indivisaires ; 6. Les nom, nom d'usage, prnoms, date et lieu de naissance, domicile et nationalit des personnes ayant le pouvoir gnral d'engager par leur signature la responsabilit de la socit. Justifications produire l'appui de la demande d'immatriculation

2290
l'appui des formules de demande d'immatriculation, de nombreuses pices justificatives doivent tre produites. Une personne morale ne peut tre inscrite au registre du commerce et des socits que s'il est justifi que les formalits prescrites par la

lgislation et la rglementation en vigueur la concernant ont t accomplies et qu'elle remplit les conditions ncessaires l'exercice de son activit (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 2). Ces pices justificatives sont les suivantes (Arrt du 9-2-1988) :

2291
1. Pices relatives la constitution : - copie du rcpiss du dpt au greffe des actes constitutifs lorsque ce dpt a t effectu avant la demande d'immatriculation ; - attestation de parution dans un journal d'annonces lgales ou copie de celui-ci ;
La production de l'attestation dlivre par le JAL suffit pour apprcier l'existence de la publicit ; la copie de l'insertion elle-mme n'est pas indispensable pour l'immatriculation (Avis n 99-49 du Comit de coordination du RCS : Bull. RCS 7-8/99 p. 37).

- en cas de constitution rsultant d'une fusion ou d'une scission, un extrait du RCS des socits participantes avec mention de l'opration et attestation de parution dans un journal d'annonces lgales ou copie de celui-ci.

2292
2. Pices concernant les associs indfiniment et solidairement responsables (cas des socits civiles professionnelles) : les associs personnes physiques sont tenus de produire les documents numrs par la rubrique 1-2-4 de l'annexe III de l'arrt du 9 fvrier 1988. Les associs personnes morales doivent fournir un extrait d'immatriculation au RCS datant de moins de trois mois ou, en cas de non-immatriculation, un titre tablissant leur existence, le cas chant traduit en langue franaise ; si leur reprsentant permanent ne figure pas sur l'extrait d'immatriculation, il doit fournir les mmes pices que celles exiges des grants personnes physiques (voir n 3) ainsi qu'une copie de l'acte lui confrant la qualit de reprsentant permanent (ou le rcpiss de dpt de cet acte si celui-ci a t effectu pralablement).

2293
3. Pices concernant les personnes ayant le pouvoir d'engager titre habituel la socit : ces personnes doivent produire une photocopie de leur carte d'identit ou de leur passeport accompagne d'une dclaration de l'intress faisant connatre sa filiation si celle-ci ne figure pas sur les documents fournis et une attestation sur l'honneur relative l'absence de condamnation ou de sanction. Des dispositions spcifiques sont prvues pour les personnes physiques trangres. Enfin, pour les personnes morales grantes, il faut remettre un extrait de leur immatriculation au registre du commerce (modle K bis) datant de moins de trois mois ou, pour les personnes morales non immatricules au RCS, un titre justifiant de leur existence, le cas chant traduit en langue franaise ; si leur reprsentant permanent ne figure pas sur l'extrait d'immatriculation, il doit fournir les mmes pices que celles requises des grants personnes physiques ainsi qu'une copie de l'acte lui confrant la qualit de reprsentant permanent (ou le rcpiss du dpt de cet acte lorsque ce dpt a t effectu pralablement).

2294
4. Renseignements relatifs au sige social : - dans tous les cas, un justificatif de la jouissance des locaux par tous moyens ( noter que le greffier ne peut pas exiger la production d'une pice dtermine ; Avis n 98-63 du Comit de coordination du RCS : Bull. RCS 5/99 p. 15) ;
Aucune disposition lgislative ou rglementaire n'impose la production d'une pice justificative originale : il peut s'agir d'une copie certifie conforme ou d'une simple photocopie d'un titre de proprit, d'un contrat de bail, de quittances de loyer, de factures EDF-GDF ou de tlphone, etc. (Avis n 99-51 du Comit de coordination du RCS : Bull. RCS 7-8/99 p. 39).

- lorsque le sige social est situ dans des locaux occups en commun par une ou plusieurs entreprises, une copie du contrat de domiciliation et un extrait du RCS ou du rpertoire des mtiers du domiciliataire, sauf si celui-ci est immatricul dans le mme greffe ou s'il est une personne morale franaise de droit public. En revanche, en l'tat actuel des textes, aucune justification de la jouissance du local n'est requise pour les tablissements secondaires (Avis n 98-74 du Comit de coordination du RCS : Bull. RCS 5/99 p. 21). Sur la domiciliation des socits civiles, voir n 1965 s.

2295

Les pices devant tre prsentes lors d'une demande d'inscription modificative sont celles exiges pour l'immatriculation (voir ci-dessus n 2290 s.) et tablissant les changements et adjonctions intervenus ainsi que, le cas chant, l'attestation de parution dans un journal d'annonces lgales ou une copie de celui-ci (cf. annexe IV de l'arrt du 9-2-1988). Cas des socits constitues avant le 1er juillet 1978

2296
Ces socits doivent procder leur immatriculation avant le 1er novembre 2002, faute de quoi elles perdent leur personnalit morale (Loi 2001-420 du 15-5-2001 art. 44). La demande d'immatriculation doit tre accompagne de deux exemplaires des statuts mis jour, tablis sur papier libre (Dcret du 30-5-1984 art. 83-1, al. 1 nouveau). Doivent galement tre joints (Avis CCRCS n 01-56, 01-71 et 01-77 : Bull. RCS 17/2001 p. 29) : - l'acte dsignant les derniers reprsentants lgaux s'ils ne sont pas mentionns dans les statuts ; - lorsque les statuts mis jour ne comportent pas la date de la signature des premiers statuts, les statuts d'origine ou, dfaut, une attestation sur l'honneur du reprsentant lgal prcisant cette date. Il n'y a pas lieu d'insrer un avis de constitution dans un journal d'annonces lgales (Dcret du 30-5-1984 art. 83-1, al. 2 nouveau).

2296
Dfaut d'immatriculation avant le 1er novembre 2002 - Perte de la personnalit morale - Requalification en socit de fait ou en socit en participation Rp. Levy : AN 21 octobre 2002 p. 3759 n 1074. BRDA 21/02 Inf. 7

2296
Dfaut d'immatriculation dans les dlais - Perte de la personnalit morale - Transfert du patrimoine aux associs Rp. Philip : AN 3 mars 2003 p. 1644 n 9579 ; Rp. Mouly : Sn. 6 mars 2003 p. 785 n 4879. BRDA 5/03 Inf. 5 Examen de la demande d'immatriculation

2300
Le greffier dispose d'un dlai franc d'un jour ouvrable aprs rception de la demande pour procder l'immatriculation ou pour notifier au demandeur une dcision motive de refus d'inscription (Dcret du 30-5-1984 art. 31).
L'attestation de parution dans un journal d'annonces lgales de la publicit de constitution suffit pour l'immatriculation ; le greffier n'a pas vrifier le contenu de l'insertion (Avis n 99-49 du Comit de coordination du RCS : Bull. RCS 7-8/99 p. 37).

Toutefois, lorsque le dossier est incomplet, il doit, dans ce dlai, rclamer les renseignements ou pices manquants, lesquels doivent lui tre fournis dans les quinze jours de sa demande. rception de ces renseignements ou pices, il dispose d'un nouveau dlai franc d'un jour ouvrable pour procder l'immatriculation de la socit. dfaut de rgularisation ou s'il estime que la demande d'immatriculation n'est pas conforme aux dispositions applicables, il doit, dans le dlai franc d'un jour ouvrable, en aviser le requrant en lui indiquant les motifs du rejet de sa demande et en lui prcisant qu'il a la facult de contester cette dcision en justice.
PRECISIONS Lorsqu'un examen particulier du dossier s'avre ncessaire en raison de sa complexit, le greffier doit aviser le dclarant dans le mme dlai d'un jour ouvrable et par lettre motive que l'inscription sera faite ou que la dcision de refus d'inscription lui sera remise ou notifie dans le dlai franc de cinq jours ouvrables aprs rception de sa demande. Sur le contentieux de l'immatriculation, voir Mmento Socits commerciales n 936.

Numro d'identification

2305
Depuis le dcret 97-497 du 16 mai 1997, le greffier n'a plus fournir un numro d'immatriculation. Dsormais, en effet, dans leurs relations avec les administrations de l'tat, les tablissements publics, les collectivits locales, les organismes grant des rgimes de protection sociale et ceux chargs de la tenue d'un registre de publicit lgale, y compris les greffes (voir Loi 94-126 du 11-2-1994 art. 1er ), les entreprises ne sont, en principe, tenues de mentionner que le numro d'identit (n SIREN neuf chiffres) qui leur est attribu lors de leur inscription au rpertoire national des entreprises. Pour les activits soumises immatriculation au registre du commerce, ce numro unique d'identification est complt par la mention RCS suivie du nom de la ville o se trouve le greffe dans lequel l'entreprise est immatricule (Dcret 97-497 art. 2).

PRECISIONS a. Depuis le 1er janvier 1975, les entreprises sont soumises un rgime d'identification connu sous le nom de systme Sirene (voir dcret 73-314 du 14-3-1973 et arrt du 6-11-1974). Toute demande d'immatriculation auprs du registre du commerce et des socits, de la direction gnrale des impts ou de l'Urssaf, donne lieu l'attribution par l'Insee d'un numro d'identit unique (n SIREN) utilisable dans les relations de l'entreprise avec toutes les administrations et organismes viss l'article 1er de la loi n 94-126 du 11 fvrier 1994. C'est le greffier qui notifie au requrant ce numro d'identification ds sa rception (dcret 84-406 art. 33 et arrt du 9-2-1988 art. 23). b. Pour faciliter la manipulation des dossiers, les greffiers des tribunaux de commerce attribuent un numro de gestion, diffrent du numro d'identification, chaque socit civile immatricule et exigent l'indication de ce numro dans tous les rapports de ces socits avec le greffe. Ce numro de gestion, parfois appel numro d'ordre , est compos des chiffres de l'anne en cours suivis de la lettre D et d'un numro d'ordre chronologique (voir art. 21 de l'arrt du 9-2-1988).

Publicit du numro d'identification

2307
Toute socit civile inscrite au registre du commerce et des socits est tenue (comme toute socit commerciale), sous peine d'une amende de 750 , d'indiquer en tte de ses factures, notes de commande, tarifs et documents publicitaires, ainsi que sur toutes correspondances et rcpisss concernant son activit et signs en son nom, son numro d'identification accompagn de la mention RCS et du nom de la ville o se trouve le greffe auprs duquel elle est immatricule (Dcret 84-406 art. 72 et C. pn. art. 131-13).

Bodacc

2310
Dans les huit jours qui suivent l'immatriculation de la socit, le greffier du tribunal de commerce doit faire paratre dans le Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales une insertion contenant les caractristiques de la socit. Les mentions porter dans cette insertion sont numres par l'article 73 du dcret 84-406 du 30 mai 1984.

Centres de formalits

2315
Les demandes d'immatriculation des socits civiles au registre du commerce doivent tre dposes au centre de formalits des entreprises cr par le greffe du tribunal de commerce ou de grande instance dans le ressort duquel est situ le sige social, le principal tablissement ou un tablissement des socits concernes (Dcret 96-650 du 19-7-1996, art. 2, II). Les entreprises peuvent toutefois prsenter directement leur demande d'immatriculation au greffe du tribunal de commerce ou de grande instance comptent. Elles doivent alors justifier avoir pralablement saisi le centre des formalits (Dcret 96-650 art. 3). Cette justification doit rsulter d'un rcpiss dlivr par le CFE ou d'un mode de preuve quivalent (Cass. 2e civ. 9-101991 : RJDA 12/91 n 1026) ; la production au greffe d'une copie de la lettre d'envoi au CFE d'un exemplaire de la demande d'immatriculation au RCS n'est pas suffisante. Les centres de formalits permettent aux entreprises de souscrire en un lieu unique et au moyen d'un seul document (diffrent selon les vnements dclars) les diverses dclarations administratives auxquelles elles sont tenues lors de leur cration, de la modification de leur situation ou de la cessation de leur activit. La dclaration au centre vaut, en effet, dclaration au registre du commerce et des socits, au service des impts, l'Urssaf, l'Assedic, l'inspection du travail, ventuellement aux chambres des mtiers et l'Insee. En matire fiscale, seules les dclarations administratives sont effectues par l'intermdiaire de ces centres ; c'est le cas notamment des dclarations d'existence (socits civiles de location : voir n 35000 s. ; socits de coproprit : n 43405), de modifications statutaires et de cessation d'activit. En revanche, les dclarations relatives l'assiette (dclaration de rsultats notamment) et au recouvrement des impts continuent tre dposes obligatoirement au service des impts comptent.

C. Socit en formation
1. Gnralits 2400
On sait que toute socit, qu'elle soit civile ou commerciale, ne jouit de la personnalit morale qu' dater de son immatriculation (C. civ. art. 1842, al. 1). Comme cette immatriculation n'intervient qu'aprs la signature des statuts et l'accomplissement de diverses formalits de publicit, un certain laps de temps s'coule ncessairement entre le moment o les associs conviennent de constituer la socit et celui o, tant immatricule, celle-ci a une vie juridique autonome. La question se pose alors de savoir quel est, pendant cette priode de formation, le rgime juridique applicable la socit et le sort des actes qui ont pu tre conclus pour le compte de celle-ci. Mais avant de procder l'tude de ce rgime juridique, il convient de prciser ce qu'il faut entendre par socit en formation .

Notion de socit en formation

Distinction entre la socit-contrat et la socit-personne morale

2405
La plupart des difficults que l'on rencontre lorsqu'il s'agit de dterminer le rgime juridique de la socit en formation tient l'ambivalence du terme socit dans notre vocabulaire juridique. Comme nous l'avons dj signal ( n 15) ce terme est employ indiffremment pour dsigner deux situations juridiques distinctes : celle cre, d'abord, par la conclusion du contrat de socit et celle cre, ensuite, par l'acquisition de la personnalit morale. Or, il importe de souligner ici que la socit en formation, c'est uniquement la socit-personne morale. Le lgislateur n'a pris en considration que la cration d'une socit personnifie : l'article 1843 du Code civil vise expressment la socit en formation avant l'immatriculation . De mme, la diffrence de rdaction entre les deux alinas de l'article 1842 (emploi du terme socit dans le premier et du terme contrat de socit dans le second) montre que, dans l'esprit du lgislateur, la socit c'est la personne morale, non le contrat. Cette interprtation rejoint d'ailleurs l'intention des associs. Dans la grande majorit des cas, constituer une socit c'est, pour eux, crer un tre moral nouveau si bien que, dans leur esprit, la socit n'est dfinitivement forme que le jour o existe la personnalit morale, c'est--dire le jour de l'immatriculation. Il s'ensuit que la signature du contrat de socit (des statuts) n'est qu'une des tapes de la formation de la socit. Certes, il est d'usage de dire qu' partir de cette signature la socit est constitue, bien qu'elle ne soit pas dote de la personnalit morale (voir Bastian, Mlanges Cabrillac p. 27 s. ; Hmard, Terr et Mabilat, Soc. com. T.I n 165). Mais le terme socit doit tre pris ici dans son sens de contrat de socit et non pas dans celui - qu'il convient, notre avis, de lui rserver dsormais - de personne morale . Distinction entre la socit en formation et la socit dite de fait

2410
La socit en formation doit tre distingue de la socit de fait. Elle n'a d'existence qu'en vue de l'acquisition de la personnalit morale tandis que la socit de fait existe partir du seul accord contractuel des associs, sans aucune recherche de la personnalit morale. La distinction entre socit en formation et socit de fait prsente un intrt pratique considrable. En effet, selon l'article 1843 du Code civil, les personnes qui ont agi au nom d'une socit en formation avant l'immatriculation sont personnellement tenues des obligations nes des actes ainsi accomplis (sauf reprise par la socit aprs que celle-ci a t rgulirement immatricule). Mais ces actes ne lient aucunement les personnes qui n'y ont pas particip et cette rgle vaut, en particulier, pour les associs : ceux-ci n'ont pas supporter les consquences des engagements auxquels ils sont rests trangers (Cass. com. 7-4-1992 : RJDA 10/92 n 913) (voir n 2570).

Les personnes ayant agi pour le compte d'une socit en formation sont responsables de leurs actes et non des dettes sociales (CA Rouen 19-11-1971 : Gaz. Pal. 1972 p. 503).

En revanche, si l'existence d'une socit de fait est tablie, les engagements pris par certains associs pour le compte de la socit obligent immdiatement et personnellement tous les autres, mme s'ils n'ont pas particip l'acte.

2411
La distinction entre la socit en formation et la socit de fait n'est pas aise car elle ne peut rsulter que d'une apprciation des circonstances propres chaque espce. Il est cependant un lment caractristique de l'existence d'une socit de fait : c'est l'exercice de manire durable et importante de l'activit sociale (Cass. com. 9-11-1987 : Bull. civ. IV n 236 ; Cass. com. 17-5-1989 : Bull. civ. IV n 151). Par suite, la socit reste en formation lorsque les actes passs pour son compte sont occasionnels et n'ont d'autre but que de prparer le commencement de l'exploitation (achat d'un matriel, conclusion d'un bail, etc.) ou de sauvegarder la valeur des apports en nature faits la socit. C'est aussi le cas lorsque les associs ont commenc d'exercer l'activit sociale condition que leur action revte un caractre limit tant dans son importance que dans sa dure.
Pour une distinction entre socit en formation et socit de fait en fonction de l'intention des parties, voir CA Bordeaux 14 mai 1990 : Rev. soc. 1990 p. 591 note Le Cannu. Jug que la signature d'un contrat de cession de bail est un acte prparatoire d'une socit en formation, ncessaire l'tablissement du sige social. Le fait que cette cession soit intervenue un an avant la constitution de la socit ne saurait, en l'absence d'autres lments, permettre de prtendre l'existence d'une socit de fait, les critres d'une telle socit s'apprciant globalement et pas seulement en raison de la dure de la situation en cause (CA Paris 16e ch. A 13-5-1997 : RJDA 1/98 n 51).

2412
En tout tat de cause, l'appartenance une socit en formation ou une socit de fait doit tre apprcie cas par cas en la personne de chaque associ. Elle dpend du comportement de chacun d'eux, de sorte qu'un associ peut tre rput avoir agi au nom de la socit en formation alors que les autres seront considrs comme ayant eu un comportement d'associs de fait. Pour un exemple, voir CA Paris 22 dcembre 1983 : Rev. soc. 1984 p. 745 note Sortais. Mais les deux situations sont exclusives l'une de l'autre. La socit ne peut pas tre la fois une socit en formation et une socit de fait (CA Rouen 5-7-1974, indit, et, sur pourvoi, Cass. com. 23-5-1977 : Bull. civ. IV n 150 ; voir aussi Cass. com. 17-5-1989 : Bull. civ. IV n 151). Comme l'a soulign la cour d'appel de Rouen dans son arrt du 5 juillet 1974 prcit, on ne peut sans contradiction dclarer que les (associs) avaient agi au nom d'une socit en formation et les tenir pour membres d'une socit de fait En effet, dans la premire hypothse, la socit n'existe pas encore alors que, dans la seconde, bien qu'tant juridiquement irrgulire, elle a une existence relle (). Il ne peut y avoir coexistence de ces deux situations, la socit de fait ayant dpass le stade de la formation pour atteindre l'existence et la socit en formation n'tant qu'une socit future . La Cour de cassation (Cass. com. 23-5-1977, prcit) n'a pas censur cette dcision alors que le pourvoi lui reprochait d'avoir considr la socit comme une socit en formation.

2413
En revanche, elles peuvent tre successives. partir du moment o les associs, passant outre l'absence d'immatriculation, font fonctionner leur socit, ils abandonnent le rgime de la socit en formation pour passer sous celui de la socit de fait. La situation inverse, quoique beaucoup plus rare, peut aussi se rencontrer : des associs de fait peuvent, tout moment, dcider d'immatriculer leur socit. En thorie, on peut donc imaginer qu'une socit en formation fasse suite une socit de fait. Mais, en pratique, comme il est peu vraisemblable que les associs de fait cesseront toute activit lors de la priode de rgularisation, ils conserveront leur qualit jusqu' l'immatriculation, de telle sorte qu' aucun moment ils ne pourront tre soumis au rgime juridique de la socit en formation. Ajoutons d'ailleurs que la cration de la nouvelle socit implique une liquidation des droits de chacun des associs dans la socit de fait.

Priode de formation

2420

La priode de formation prend fin au moment o, tant immatricule, la socit acquiert la personnalit morale (voir C. civ. art. 1842 et 1843). La date d'expiration de cette priode peut mme tre fixe avec exactitude : c'est celle qui figure sur la formule d'immatriculation remise la socit aprs visa du greffier. Exceptionnellement, on l'a vu (voir n 2410), la socit cesse aussi d'tre en formation lorsque les associs commencent l'exploitation malgr l'absence d'immatriculation ; la socit devient alors une socit de fait . Ouverture de la priode de formation

2421
En revanche, la dtermination du point de dpart de la priode de formation est plus dlicate. Pour l'administration fiscale (D. adm. 7 H-25 n 12), la simple intention de constituer une socit et mme l'engagement cet effet de pourparlers entre les futurs associs ne suffisent pas tablir que le processus de formation soit entam. Il faut encore qu'ait t accompli un acte opposable aux tiers et, partant, inhrent la procdure de constitution tablie par les dispositions lgislatives et rglementaires . Lorsqu'il s'agit d'une socit de personnes (catgorie laquelle appartient la socit civile), la dispense de toute formalit prliminaire la signature du pacte social a pour consquence de reporter l'tablissement de cet acte le dbut de la priode de formation . En consquence, tout acte assujetti aux droits de mutation qui serait pass, avant la signature des statuts, pour le compte de la socit puis repris par celle-ci aprs son immatriculation ne peut bnficier du rgime de faveur rserv aux oprations effectues pendant la priode de formation et doit donner lieu une double perception. notre avis, les solutions retenues par l'administration fiscale, si elles ont le mrite de la simplicit, sont cependant entaches d'un certain arbitraire et nous ne pensons pas qu'elles doivent tre transposes sur le plan juridique. Pour un cas o l'existence d'une socit en formation a t reconnue partir de simples pourparlers, voir Cass. com. 23 mai 1977 : Bull. civ. IV n 150. Il ne nous parat pas exact de lier, comme le soutient l'administration fiscale, l'ouverture de la priode de formation au premier acte inhrent la procdure de constitution tablie par les dispositions lgislatives et rglementaires . Il se peut qu'avant cet acte d'autres aient t passs qui n'ont pas de rapport avec la procdure de constitution et qui, pourtant, prouvent l'existence d'une socit en formation. N'est-il pas artificiel de dire qu'une socit civile ou une socit en nom collectif n'est en formation qu' partir de la signature des statuts alors que, pour une SARL, c'est la date du dpt des fonds qu'il faut prendre en considration ? Un exemple suffit montrer le caractre arbitraire d'une telle interprtation : si le bail des locaux destins la future socit est conclu deux jours avant la signature des statuts, il se trouve en dehors de la priode de formation s'il s'agit d'une socit civile et en dedans s'il s'agit d'une SARL ( supposer que les fonds aient t verss trois jours avant la signature des statuts). Or, dans les deux cas, la situation est identique : c'est prcisment la conclusion du bail qui prouve que la socit est dj en formation.

2422
L'ouverture de la priode de formation ne peut tre dtermine qu'au vu des circonstances de chaque espce (dmarches auprs des administrations, pourparlers, consultations de conseils, recherche de capitaux, etc.). La cour de Rouen (arrt du 5-7-1974, indit) a, par exemple, considr qu'une socit tait en formation en relevant divers indices : correspondance entre les fondateurs tendant la cration de cette socit, annonces dans la presse de l'activit envisage, ouverture d'un compte, rdaction d'un projet de rglement intrieur.

2. Rgime de la socit en formation

a. Rapports entre les associs

2450
Deux priodes doivent tre distingues dans le droulement des oprations qui conduisent la naissance de la personne morale : celle qui prcde la signature des statuts et celle qui va de cette signature jusqu' l'immatriculation. La premire de ces deux priodes n'appelle pas d'observation particulire puisqu'il n'existe encore aucun engagement des futurs associs les uns l'gard des autres sauf, parfois, une promesse de socit (voir n 2210 s.). La plupart des difficults d'interprtation relatives la socit en formation apparaissent au cours de la priode allant de la signature des statuts l'immatriculation. Sur le sort des actes passs pour le compte de la socit avec des tiers pendant la premire priode, voir n 2545 s.

2451

Prcisons nanmoins que, conformment au droit commun de la responsabilit dlictuelle (C. civ. art. 1382), la rupture fautive de simples pourparlers en vue de la constitution de la socit peut entraner la condamnation de l'auteur de la rupture des dommages-intrts. Tel n'est pas le cas lorsque la rupture des pourparlers intervient un moment o de nombreux obstacles restaient franchir avant de parvenir un accord dfinitif et o les parties en taient encore valuer les risques et les chances du contrat envisag (Cass. com. 12-1-1999 : RJDA 4/99 n 371). De mme, la rupture unilatrale des relations tablies en vue de la cration d'une socit n'est pas fautive ds lors qu'elle est le rsultat inluctable du dsaccord mutuel des parties sur les conditions de la socit envisage (CA Paris 18-12-1990 : RJDA 4/91 n 301). De mme encore, la dnonciation d'un protocole d'accord prvoyant la constitution d'une socit n'est pas abusive lorsque cet accord tait conditionnel, qu'aucun terme n'tait prvu pour la ralisation de la condition et que la rsiliation avait t prcde d'un pravis raisonnable (CA Paris 5-5-2000 : RJDA 11/00 n 955).

2452
Aprs la signature des statuts, il existe un contrat de socit mais il n'existe qu'un contrat ; tant que l'immatriculation n'est pas obtenue, la socit-personne morale ne peut pas natre. ce stade, le rgime applicable la socit en formation ne peut alors tre que celui rsultant du contrat de socit et, pour un complment ventuellement ncessaire, le droit commun des contrats. L'article 1842, al. 2 du Code civil dispose en effet que, jusqu' l'immatriculation, les rapports entre les associs sont rgis par le contrat de socit et par les principes gnraux du droit applicable aux contrats et obligations . Cependant, toutes les clauses du contrat de socit ne sont pas, notre avis, immdiatement applicables la socit en formation. En effet, le contrat de socit est d'abord un accord de volont sur une activit entreprendre en commun, des apports, un partage des bnfices (ou des conomies) et des pertes. Mais c'est aussi un accord pour faire natre une personne morale et fixer les rgles indispensables son existence et son fonctionnement. Il y a donc, dans ce contrat, deux lments qu'il convient, selon nous, de bien distinguer : - d'une part, l'accord de volont sur les lments fondamentaux de la socit, c'est--dire le pacte social ; - d'autre part, l'ensemble des rgles applicables la personne morale, c'est--dire ses statuts. Seul le pacte social rgit les rapports entre associs. Il s'ensuit, notre avis, les consquences suivantes :

Apports
Transfert de proprit

2455
Le transfert la socit de la proprit des biens reprsentatifs des apports ne peut intervenir qu'au jour o cette socit est immatricule puisque c'est seulement cette date qu'elle acquiert la personnalit morale et peut donc disposer d'un patrimoine propre. Jusqu' l'immatriculation, le bien apport reste la proprit personnelle de l'apporteur. L'apporteur est nanmoins li par son engagement d'apport. Il est dans la mme situation qu'un vendeur qui n'a pas encore dlivr la chose vendue : il doit donc assurer la conservation des biens apports (C. civ. art. 1614, al. 1), s'abstenir de tout acte susceptible de faire obstacle au transfert de proprit de ces biens la socit (C. civ. art. 1609 s.) et tenir compte la socit, du jour de la conclusion du contrat, de tous les fruits de la chose apporte (C. civ. art. 1614, al. 2).
PRECISIONS On ne saurait, notre avis, considrer que la proprit privative de chaque associ sur ses apports est transfre une indivision qui se formerait entre les associs du fait de la conclusion du contrat de socit et qui durerait jusqu' l'immatriculation. propos des socits en participation dpourvues de la personnalit morale, l'article 1872 du Code civil dispose que, sauf convention contraire, chaque associ reste propritaire des biens qu'il met la disposition de la socit, confirmant ainsi une solution maintes fois retenue par les tribunaux (CA Paris 22-12-1933 : DH 1934.137 ; TGI Toulon 22-11-1965 : Gaz. Pal. 1966 p. 308 ; Cass. com. 15-5-1973 : Rev. soc. 1973 p. 693 note Bouloc). Au surplus, l'intention des associs, lors de la conclusion du contrat de socit, n'est pas de faire natre entre eux une indivision, mme limite la priode de formation de la socit. Leurs apports sont destins la socit personne morale et

non aux autres associs. Or, cette intention des associs doit tre prise en considration. En effet, jusqu' l'immatriculation, les rapports entre les associs sont rgis par le droit des contrats (voir C. civ. art. 1842, al. 2) ; il est donc justifi d'appliquer au contrat de socit les rgles relatives l'interprtation des contrats en gnral (C. civ. art. 1156) qui prescrivent de rechercher quelle a t la commune intention des parties. noter que, du point de vue fiscal, le droit d'apport est exigible ds l'enregistrement des statuts (voir n 3520), la formalit de l'enregistrement devant obligatoirement prcder l'immatriculation au registre du commerce et des socits ( n 2270).

Transfert des risques

2460
Le transfert des risques suit le transfert de la proprit. Il en rsulte que, sauf dans le cas o le transfert de proprit serait retard, la socit supporte seule les consquences de la perte ou de la dtrioration des biens apports partir du jour o elle est immatricule (voir n 2455), sans que cette perte ou cette dtrioration ait un effet quelconque au regard de l'apporteur qui conserve tous les droits qui lui ont t attribus. En revanche, tant que la socit n'est pas immatricule, l'apporteur supporte seul les risques de disparition des biens qu'il a apports, mme si cette disparition intervient aprs la signature des statuts (voir C. civ. art. 1138 et 1620). Les autres associs peuvent alors demander en justice la rsiliation du contrat de socit (C. civ. art. 1184). Si les associs renoncent demander la rsolution du contrat, ils sont censs prendre leur charge les risques de la perte de l'apport et accepter que l'apporteur demeure associ.

Droits sociaux

2470
Ce n'est qu' partir de l'immatriculation que les associs deviennent titulaires des droits mobiliers reprsents par les parts sociales mentionnes dans les statuts ; ces droits ne peuvent natre, en effet, qu'aprs l'apparition de la personne morale puisqu'ils ont pour objet des prrogatives qui ne peuvent s'exercer que contre cette personne morale (droit aux bnfices, par exemple). Il s'ensuit notamment que lorsqu'un associ entend se retirer de la socit avant l'immatriculation de celle-ci, l'opration s'analyse en une cession de ses droits dans le contrat de socit et non pas en une cession de parts sociales. Elle est donc soumise l'accord de tous les associs et non pas aux rgles prvues par les statuts ; elle doit aussi faire l'objet des formalits prvues l'article 1690 du Code civil (signification par un huissier tous les associs ou acceptation par ceux-ci dans un acte notari), faute de quoi elle serait inopposable aux tiers.

Dcisions collectives

2480
Toutes les dcisions prendre avant l'acquisition de la personnalit morale relvent du pacte social et non pas des statuts. En consquence, elles sont soumises au droit commun des contrats et constituent, en quelque sorte, des avenants au contrat de socit. Il en rsulte qu'une modification des statuts avant l'immatriculation (qu'il s'agisse d'un changement du futur sige social, d'une extension de l'objet, d'un changement de dnomination, d'une modification dans la composition des organes d'administration, etc.), est subordonne l'accord unanime des associs. Il ne pourrait en tre autrement (dcision prise la majorit) que si le pacte social, en vertu du principe de la libert contractuelle, prvoyait la possibilit d'une modification des statuts avant l'immatriculation et en fixait les conditions de ralisation. Il a t jug qu'en exigeant, aprs la signature des statuts, une modification dans la rpartition des parts sociales et en revenant ainsi unilatralement sur ses engagements, un associ avait mis fin sans juste motif au contrat de socit et devait rparation son coassoci du prjudice subi par ce dernier du fait de la rupture (CA Paris 6-11-1980 : BRDA 2/81 p. 18).

Dirigeants sociaux

2490
notre avis, les personnes dsignes pour exercer les fonctions de grant n'acquirent cette qualit qu'aprs l'immatriculation de la socit au registre du commerce et des socits (Cass. com. 9-4-1991 : RJDA 7/91 n 595). Les dispositions lgislatives ou rglementaires et les clauses statutaires concernant les grants (dure des fonctions, pouvoirs, responsabilit, etc.) ne leur sont applicables qu' partir de la date de cette immatriculation.
PRECISIONS En effet, c'est seulement compter de cette immatriculation que la socit acquiert la personnalit morale. Les organes de gestion tant appels exercer les droits de cette personne morale ne peuvent donc pas accomplir leur mission tant que celle-ci n'existe pas. Il a t jug notamment ( propos de dirigeants de socits commerciales - mais les solutions nous paraissent transposables aux grants de socits civiles) : - que la dsignation d'une personne en qualit de prsident du conseil d'administration d'une socit ne peut prendre effet qu' la date de l'immatriculation de celle-ci de sorte que l'intress ne peut, en cette qualit, avoir engag la socit par des actes passs antrieurement l'immatriculation (Cass. com. 9-4-1991, prcit) ; - qu'avant l'immatriculation, l'associ dsign comme grant ne peut se prvaloir de cette qualit au regard des tiers et qu'il ne saurait donc tre inscrit la scurit sociale (CA Nancy 13-12-1983 : Bull. Joly 1984.817) ; - qu'un prsident, dmissionnaire de ses fonctions avant l'immatriculation, ne peut pas tre condamn au comblement du passif social pour des faits antrieurs l'immatriculation (Cass. com. 10-5-1984 : Rev. soc. 1984.835 note Honorat) ; - qu'un grant, dmissionnaire de ses fonctions avant l'immatriculation d'une socit mise ultrieurement en liquidation des biens, ne peut pas tre frapp de l'interdiction de grer et administrer une personne morale (CA Paris 4-1-1990 : BRDA 6/90 p. 20). Jug toutefois qu'en l'absence de toute disposition lgislative contraire, la date partir de laquelle commence courir la dure des fonctions d'administrateur doit tre fixe au jour o celui-ci a accept ses fonctions, cette acceptation pouvant rsulter de la signature des statuts (CA Paris 4-12-1997 : Bull. Joly 1998.236 note Le Cannu). Voir aussi CA Lyon 27 avril 1998 : JCP d. E 1999. pan. 352.

Nullit du contrat de socit

2500
Les conditions de validit du pacte social et l'existence des lments constitutifs du contrat de socit ( n 1000 s.) s'apprcient au jour de la signature de ce pacte, autrement dit, au jour de la signature des statuts. Il faut, par exemple, appliquer la loi en vigueur au jour de la constitution pour dterminer si la socit a t rgulirement forme : une loi modifiant les conditions de formation qui entrerait en vigueur entre le jour de la constitution et celui de l'immatriculation ne serait pas applicable ; de mme, c'est au jour de la constitution qu'il faut se placer pour juger si l'on n'est pas en prsence d'apports fictifs ( n 1110 s.). La socit en formation peut tre annule pour toute irrgularit entachant le contrat de socit. Mais il convient d'appliquer, non pas les rgles propres aux socits civiles (C. civ. art. 1844-10 s.), mais celles des contrats et obligations. L'article 1842, al. 2, du Code civil dispose en effet que, jusqu' l'immatriculation, la socit en formation est rgie par le contrat de socit et par les principes gnraux du droit applicable aux contrats et obligations . Il s'ensuit notamment que l'action en nullit d'une socit en formation se prescrit par trente ans (et non trois ans) et qu'il n'est pas possible de couvrir la nullit par une rgularisation.

Redressement judiciaire

2510

Lorsqu'un associ est mis en redressement judiciaire avant l'immatriculation de la socit, les autres associs ne peuvent pas prtendre la rsiliation du contrat de socit. En effet, aux termes de l'article L 621-28 du Code de commerce, aucune rsiliation ou rsolution du contrat ne peut rsulter du seul fait de l'ouverture d'une procdure de redressement judiciaire et cette rgle s'applique mme aux contrats conclus intuitu personae (Cass. com. 8-12-1987 : D. 1988 p. 52 note Derrida ; Roblot, Trait de droit commercial T.II n 3049 ; Derrida, God et Sortais, Redressement et liquidation judiciaires des entreprises n 303). Les associs doivent mettre l'administrateur judiciaire en demeure de leur faire savoir s'il entend ou non poursuivre l'excution du contrat de socit. Si l'administrateur s'abstient de rpondre dans le dlai d'un mois compter de cette mise en demeure, il est prsum avoir renonc la continuation du contrat (C. com. art. L 621-28, al. 1) et les autres associs peuvent alors soit modifier leur contrat pour tenir compte de la dfaillance de l'associ en redressement judiciaire, soit dcider d'un commun accord de mettre fin la socit.

b. Rapports avec les tiers

2540
Pendant la priode de formation de la socit, les tiers ne peuvent avoir aucun lien de droit avec la socit puisque celle-ci n'a pas encore acquis la personnalit morale. Comme tout autre acte juridique, le contrat de socit leur est opposable, sauf lorsqu'il a t conclu en fraude de leurs droits (sur l'exercice de l'action paulienne par les cranciers de l'apporteur, voir n 1155 s.). Mais ils ne peuvent pas invoquer ce contrat pour exiger des associs le respect des engagements que l'un de ceux-ci aurait pris leur gard, mme au nom de la socit. Comme nous le verrons ci-dessous ( n 2545), des dispositions spciales rglent le rgime des actes passs pour le compte de la socit en formation.

Actes passs pour le compte de la socit

2545
Il peut tre indispensable de passer certains actes dans l'intrt de la socit venir : par exemple, conclusion d'un bail, signature d'une promesse d'achat, engagement l'gard d'administrations publiques ou prives, etc. Ces actes ne peuvent engager la socit puisque celle-ci n'existe pas encore. Aux termes de l'article 1843 du Code civil, dont la rdaction est analogue celle de l'article 5, al. 2 de la loi sur les socits commerciales (devenu C. com. art. L 210-6, al. 2), les personnes qui ont agi au nom d'une socit en formation avant l'immatriculation sont tenues des obligations nes des actes ainsi accomplis, avec solidarit si la socit est commerciale, sans solidarit dans les autres cas. La socit rgulirement immatricule peut reprendre les engagements souscrits, qui sont alors rputs avoir t ds l'origine contracts par celle-ci .

Engagements inopposables la socit ou aux associs

2560
Conformment au droit commun des contrats, les personnes ayant souscrit des engagements l'gard des tiers, pendant la priode de formation de la socit, sont seules tenues de les excuter. Les tiers ne peuvent donc, en principe, se retourner ni contre la socit, ni contre les autres associs pour obtenir cette excution. Inopposabilit l'gard de la socit

2565
Bien qu'aucun texte ne le prcise, il rsulte du droit commun des contrats et obligations que la socit ne saurait tre engage par des actes passs en leur nom personnel par des associs. Cependant, la socit pourrait, aprs avoir t immatricule, accepter de prendre son compte ces engagements (voir n 2585 s.). Mais il faut alors obtenir l'accord du tiers cocontractant

car on ne peut lui imposer un changement de dbiteur sans son consentement. Pour un exemple o, ce consentement n'ayant pas t obtenu, la socit n'a pu valablement se substituer son fondateur, voir Cass. com. 27 octobre 1975 : Rev. soc. 1976 p. 297 note Randoux. Mme si l'acte a t pass au nom de la socit, celle-ci n'est pas tenue de l'excuter ds lors que les conditions requises pour la reprise des actes intervenus pendant la priode de formation (C. civ. art. 1843) (voir n 2580 s.) ne sont pas runies. Ainsi jug : - propos de la signature de lettres de change (Cass. com. 3-4-1973 : Rev. soc. 1974 p. 90) ; - propos de la conclusion d'un contrat de travail (Cass. soc. 28-11-1974 : Bull. civ. V n 575). Inopposabilit l'gard des associs

2570
Les associs ne sont tenus des obligations rsultant d'un acte pass pour le compte de la socit pendant la priode de formation de celle-ci que s'ils ont particip cet acte, soit personnellement, soit par mandataire (Cass. com. 3-4-1973 : Rev. soc. 1974 p. 90 ; CA Paris 27-6-1978 : Bull. Joly 1978 p. 763). S'ils n'ont pas particip l'acte, ils chappent, en principe, toute responsabilit.
PRECISIONS Les dispositions lgales relatives aux actes passs pour le compte d'une socit en formation visent seulement les personnes ayant accompli des actes pour le compte de la socit en formation et non pas les associs ayant simplement particip cette formation (Cass. com. 4-5-1981 : Bull. IV n 203) mme s'ils ont t dsigns comme grants (CA Paris 11-31983 : BRDA 9/83 p. 7). Elles ne s'appliquent pas aux personnes qui ont procd des dmarches ou des pourparlers mais qui n'ont pas sign les actes litigieux, mme si le rle qu'elles ont jou a t prpondrant pour la ralisation de ces actes (CA Orlans 22-2-1978 : BRDA 10/79 p. 15). La qualit de fondateur n'a pas tre prise en considration. Les fondateurs qui sont rests trangers aux engagements pris pour le compte de la socit ne sont pas tenus de ces engagements (CA Paris 11-6-1971 : Rev. soc. 1972 p. 222 note Sortais). Jug que l'un des fondateurs d'une socit ne pouvait pas tre condamn verser des dommages-intrts un architecte au motif qu'il lui avait notifi la fin de la mission qui lui avait t confie par la socit en formation ds lors qu'il n'tait pas tabli que ce fondateur avait sign ou ratifi au nom de la socit le contrat en cause (Cass. 1e civ. 19-11-1996 n 1873 : RJDA 3/97 n 359). Jug par ailleurs que l'un des deux associs d'une socit non immatricule ne pouvait tre condamn au paiement d'une commande passe par l'autre ds lors qu'il n'tait pas constat que ladite socit ait dvelopp de manire durable et importante une activit dpassant l'accomplissement de simples actes ncessaires sa constitution (Cass. com. 17-5-1989 : Bull. civ. IV n 151).

Reprise par la socit des actes passs pendant la priode de formation

Conditions de la reprise

2580
Seuls peuvent tre repris les actes passs au nom de la socit (C. civ. art. 1843). Il est donc ncessaire d'indiquer dans les actes que le signataire agit, non pour son compte personnel (encore qu'il soit engag personnellement si l'engagement n'est pas repris par la socit ou si celle-ci n'est pas constitue), mais pour le compte de la socit en formation avec mention des renseignements permettant d'identifier celle-ci (dnomination, futur sige notamment). Au surplus, il est opportun que le contractant sache avec qui, en dfinitive, le contrat doit tre sign. Cette mention est indispensable : il a t jug qu'une clause de substitution par laquelle le fondateur se rserve la facult de se substituer toute personne physique ou morale pour l'excution de la convention ne saurait la remplacer (CA Lyon 27-11-1998 : JCP d. E 1999.1015 Micha Goudet). Pour des exemples d'engagements maintenus la charge de celui qui les avait passs, au motif notamment qu'il n'avait pas prcis que ces engagements taient conclus pour le compte de la socit en formation, voir Cass. com. 27 octobre 1980 : Bull. civ IV n 350 ; Cass. com. 15 juin 1982 : BRDA 18/82 p. 15 ; Cass. com. 18 dcembre 1990 : RJDA 3/91 n 210.

 l'inverse, jug que les vendeurs d'un immeuble pouvaient valablement opposer l'acqureur la nullit de la vente au motif que cet acqureur tait une socit dont le reprsentant avait omis de prciser qu'il s'agissait d'une socit en formation ; une telle socit, non encore immatricule au registre du commerce, se trouvait de ce fait dpourvue de la personnalit morale lui permettant de contracter valablement avec un tiers (Cass. civ. 28-10-1992 : Bull. Joly 1993 p. 85 note Le Cannu). Dans le mme sens, propos d'un cong donn par une socit civile en formation, voir Cass. 3e civ. 22 mars 1995 : Droit des socits 1995/6 n 115 note Bonneau. Preuve de la reprise des actes

2582
La preuve de la reprise des actes passs pour le compte d'une socit en formation incombe celui qui l'invoque (Cass. soc. 18-12-1979 : Bull. civ. V n 1013 ; CA Paris 27-11-1981, indit). Actes repris automatiquement ds l'immatriculation

2585
Par analogie avec les rgles applicables aux socits commerciales, l'article 6 du dcret 78-704 du 3 juillet 1978 prvoit deux procds permettant la reprise automatique des actes passs pour le compte de la socit civile en formation :

2586
1. Actes passs avant la signature des statuts La signature des statuts emporte reprise automatique des engagements rsultant de ces actes lorsque la socit aura t immatricule au registre du commerce et des socits, condition qu'un tat desdits actes, indiquant l'engagement qui rsulte de chacun d'eux pour la socit, soit prsent aux associs avant la signature des statuts et soit annex ces statuts. Jug que la reprise d'un acte conclu pour le compte d'une socit en formation ne pouvait pas tre dduite d'une clause des statuts prcisant que la signature de ceux-ci emportera reprise des engagements qui seront rputs avoir t souscrits ds l'origine par la socit ds lors qu'un tat des actes n'avait pas t annex aux statuts (Cass. com. 13-3-2001 n 538 : RJDA 11/01 n 1109 ; solution transposable). Remarque : Les fondateurs ne doivent pas perdre de vue que si les actes passs pour le compte de la socit sont assujettis aux droits de mutation, ils risquent de donner lieu une double perception. En effet, selon l'administration fiscale, de tels actes ne sont passibles d'une seule perception que s'ils sont conclus aprs la signature des statuts (voir n 2421).

2587
2. Actes passs aprs la signature des statuts mais avant l'immatriculation au registre du commerce et des socits. Les associs peuvent, dans les statuts ou par acte spar, donner mandat l'un ou plusieurs d'entre eux, ou au grant non associ qui a t dsign, de prendre des engagements pour le compte de la socit. Sous rserve qu'ils soient dtermins et que les modalits en soient prcises par le mandat, l'immatriculation de la socit emportera reprise de ces engagements par la socit. Ce procd n'a aucune valeur et n'engage pas la socit s'il est utilis pour des actes passs avant la signature des statuts (CA Versailles 19-5-2000 : RJDA 11/00 n 984). Un mandat ne peut pas tre donn un associ en sa qualit de grant (Cass. 3e civ. 13-3-1996 n 527 : RJDA 10/96 n 1196). Sur l'inefficacit d'un mandat gnral et indtermin, voir Cass. com. 21 juillet 1987 : Bull. civ. IV n 209 ; Cass. com. 24 mars 1998, RJDA 8-9/98 n 984. Dcision de reprise postrieure l'immatriculation

2590
Si les associs n'ont pas adopt une des solutions indiques ci-dessus (tat des actes annex aux statuts ou mandat donnant une habilitation dtermine), les personnes ayant pass des actes au nom de la socit en formation ne seront libres des engagements ainsi contracts que si, postrieurement son immatriculation, la socit a dcid de reprendre ces engagements. La dcision de reprise n'est opposable au tiers cocontractant que si l'engagement a t pris au nom de la socit en formation. Une simple clause de substitution ne rpond pas cette exigence (CA Lyon 27-11-1998 : JCP d. E 1999.1015 note Micha Goudet ; n 2580).

Cette dcision doit tre prise, sauf clause contraire des statuts, la majorit des associs (Dcret 78-704 art. 6, al. 4). notre avis, la clause contraire des statuts vise l'article 6, al. 4 du dcret 78-704 permet aux associs de prvoir une majorit qualifie ou mme l'unanimit pour dcider la reprise mais ne saurait les autoriser donner aux dirigeants sociaux le pouvoir de prendre seuls cette dcision. L'article 6 a eu, en effet, pour objectif essentiel de rserver aux associs le droit de dcider la reprise car il avait t soutenu que les dirigeants sociaux taient habilits prendre parti au nom de la socit sur le sort des actes conclus pendant la priode de formation. Par ailleurs, la clause statutaire qui habiliterait les dirigeants sociaux dcider la reprise comporterait un mandat gnral qui rendrait pratiquement caduque l'obligation d'un mandat spcial prescrite par l'article 6, al. 3 du dcret 78-704. Reprise implicite

2592
s'en tenir la lettre de l'article 6 prcit, la ratification doit rsulter d'une dcision spciale des associs. Nanmoins, il a t jug qu'en approuvant l'unanimit les comptes du premier exercice social aprs l'immatriculation de la socit et, par consquent, les oprations traduites par ces comptes, les associs avaient implicitement mais ncessairement repris les engagements souscrits par les fondateurs (CA Paris 16-6-1980 : BRDA 19/80 p. 10). Il a t aussi admis qu'une dcision spciale des associs n'tait pas ncessaire lorsque, postrieurement son accession la personnalit morale, la socit a pris son propre compte et excut elle-mme lesdits engagements tmoignant ainsi de manire implicite mais ncessaire que l'obligation qui en est rsulte a t contracte en son nom, dans son intrt et qu'elle l'a faite sienne (CA Paris 19-12-1980 : BRDA 2/81 p. 18 ; voir aussi CA Paris 13-2-1986 : BRDA 9/86 p. 7 ; CA Paris 12-3-1990 : JCP d. E 1990 I n 19865) ou lorsqu'elle est intervenue dans une instance concernant un licenciement prononc avant son immatriculation (Cass. soc. 17-3-1983 : Bull. civ. V n 175). Ces solutions sont surprenantes compte tenu de l'exigence pose par l'article 6 - et antrieurement par la Cour de cassation (Cass. com. 23-1-1978 : Bull. civ. IV n 32) - d'une dcision des associs pour ratifier les actes accomplis au cours de la priode de formation. En effet, si l'on peut, la rigueur, considrer que l'approbation des comptes est une dcision des associs au sens de l'article 6, la reprise des actes ne saurait rsulter tacitement de leur excution par la socit puisque ce serait ainsi donner indirectement aux dirigeants sociaux le pouvoir de dcider cette reprise. Cette interprtation extensive de l'article 6 du dcret 78-704 est d'ailleurs condamne par la Cour de cassation qui a rappel fermement que, mme si tous les associs sont intervenus l'acte (au cas particulier l'acquisition d'un immeuble), ils ne peuvent prtendre la reprise par la socit des droits et obligations rsultant de cet acte que s'ils sont en mesure de produire dfaut de l'tat annex aux statuts ou du mandat prvus par l'article 6 - un procs-verbal de dlibration constatant cette reprise et tabli postrieurement l'immatriculation de la socit (Cass. com. 20-1-1987 : Bull. civ. IV n 28 ; Cass. civ. 5-11994 : RJDA 5/94 n 523 ; voir toutefois Cass. com. 12-5-1998 : RJDA 8-9/98 n 985). Plus rcemment, la Cour suprme a censur une cour d'appel qui avait admis la reprise d'un emprunt souscrit par un associ pour le compte d'une socit civile en formation, sans avoir constat l'accomplissement rgulier de l'une ou l'autre des formalits prvues par l'article 6 du dcret de 1978 (Cass. 1e civ. 26-4-2000 n 727 : RJDA 12/00 n 1153). En l'espce, la cour d'appel avait considr que mme si les dispositions de l'article 6 n'avaient pas t respectes la lettre, tous les lments de fait tablissaient la reprise de l'emprunt, ds lors que la socit avait, postrieurement son accession la personnalit morale, pris son propre compte et excut elle-mme cet engagement en percevant les fonds emprunts, en remboursant les premires chances et en approuvant les comptes sociaux du premier exercice. La cassation de cette dcision conduit exclure toute possibilit de reprise implicite des engagements souscrits par un associ d'une socit en formation, y compris sous la forme d'une approbation des comptes sociaux. Effets de la reprise

2595
Lorsque la socit a rgulirement repris les engagements souscrits en son nom, les personnes ayant pass ces actes sont libres, sauf engagement personnel de leur part, l'gard du cocontractant. En outre, ces actes sont censs avoir t souscrits ds l'origine par la socit (C. civ. art. 1843). Si la socit refuse de reprendre l'acte, celui-ci reste la charge de son ou de ses auteurs. Mais si l'acte a, en ralit, profit la socit, celle-ci pourra tre poursuivie sur le fondement de l'enrichissement sans cause (contra, CA Paris 1-10-1982 : BRDA 23/82 p. 11) ou de la gestion d'affaires (C. civ. art. 1375).

La reprise par la socit des engagements pris pour son compte entrane corrlativement validation des garanties qui auraient pu tre donnes par des tiers pour ces engagements. Pour un exemple concernant le cautionnement d'un prt consenti une socit en formation, voir Cass. com. 18 juin 1991 : Bull. Joly 1991 p. 1109 ; Cass. 1e civ. 3 dcembre 1980 : Bull. civ. I n 314.

2595
Actes concerns - Actes de procdure - Folle enchre Cass. 2e civ. 19 dcembre 2002 n 1256 FS-PB, Serafini c/ Goldenberg. BRDA 2/03 Inf. 3

D. Naissance de la personne morale

Immatriculation de la socit

2700
La personnalit morale de la socit nat dater de l'immatriculation de celle-ci au registre du commerce et des socits (C. civ. art. 1842, al. 1). Sur la procdure d'immatriculation, voir supra n 2285 s.
PRECISIONS Jusqu' son immatriculation, la socit personne morale n'existe pas. Ainsi, en cas d'adjudication, il n'est pas possible de faire une surenchre au nom d'une socit civile en formation puisque au moment de cette dclaration la socit est dpourvue d'existence lgale (Cass. 2e civ. 18-5-1989 : JCP d. N 1990.II.205 note Garon ; Cass. 2e civ. 13-12-1995 : Droit des socits 1996 n 50 note Bonneau ; Cass. 2e civ. 25-6-1997 : Defrnois 1997 art. 36684 p. 1287 note Hovasse ; Cass. 2e civ. 30-3-2000 : JCP d. E 2000. 1866 note Garon). Jug, dans le mme sens, par la chambre commerciale, qu'en raison de cette inexistence, une action en justice intente au nom et pour le compte d'une socit en formation est irrgulire et que cette irrgularit ne peut pas tre couverte (Cass. com. 30-11-1999 n 1928 : RJDA 4/00 n 415). Jug toutefois, par la troisime chambre civile, que l'irrgularit de procdure est couverte par l'immatriculation de la socit avant que le juge statue, lorsque cette immatriculation entrane la reprise des actes passs pour le compte de la socit pendant sa priode de formation (Cass. 3e civ. 9-10-1996 n 1589 : RJDA 1/97 n 54). Contra, voir Cass. 2e civ. 30-3-2000 prcit, pour laquelle la reprise des engagements est inoprante, cet gard. L'immatriculation des socits civiles professionnelles ne peut intervenir qu'aprs l'agrment de celles-ci par l'autorit comptente ou leur inscription sur la liste ou au tableau de l'ordre professionnel (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 1er , al. 3) (voir n 54185).

2700
Prt conclu par une socit inexistante - Saisie immobilire pratique en vertu de l'acte de prt - Nullit de la saisie Cass. 2e civ. 21 novembre 2002 n 1138 FS-PB, St JMG Carabes c/ Comptoir des entrepreneurs. BRDA 23/02 Inf. 1

Consquences de la naissance de la personne morale

2710
partir de l'immatriculation, le contrat de socit s'efface derrire la personne morale qui vient de natre. La socit existe en tant que personne juridique individualise ; elle se distingue de la personne des associs qui se sont groups pour lui donner naissance. Comme les personnes physiques, elle peut tre titulaire de droits rels et tre sujet actif ou passif de droits personnels. La capacit s'engager d'une SCI, personnalit distincte de celle des associs, ne dpend pas de la capacit de ses associs : par suite la SCI dont l'associ majoritaire - hauteur de 96 % du capital - est un mineur peut valablement contracter un emprunt sans l'autorisation du juge des tutelles requise par l'article 389-5 du Code civil, inapplicable en l'espce (Cass. 1e civ. 14-62000 n 1083 : RJDA 12/00 n 1121). Patrimoine social

2715

La socit dispose d'un patrimoine qui lui est propre et qui ne se confond pas avec le patrimoine de chaque associ. De cette autonomie du patrimoine social rsultent les consquences suivantes : 1. Le patrimoine social est le gage des cranciers de la socit et non pas celui des cranciers personnels des associs (voir CA Aix 4-11-1913 : J. soc. 1916 p. 19). Les cranciers personnels d'un associ peuvent nanmoins saisir entre les mains de la socit les droits sociaux appartenant leur dbiteur et toute somme dont la socit serait redevable envers celui-ci (au titre d'une distribution de dividendes ou pour toute autre cause). 2. Il ne peut pas y avoir compensation entre les dettes sociales et les dettes personnelles d'un associ. Ainsi, un associ ne saurait refuser de payer l'un de ses cranciers personnels au motif que ce dernier est lui-mme dbiteur envers la socit d'une somme au moins gale sa propre dette. 3. Si la socit cesse ses paiements, le rgime du redressement et de la liquidation judiciaires lui est applicable. Ces sanctions ne sont pas tendues aux associs. Dans certains cas nanmoins (voir n 28400 s.), les dirigeants de la socit peuvent tre dclars personnellement en redressement ou liquidation judiciaires. 4. Les associs ne sont pas directement propritaires des biens de la socit (contrairement la situation des membres d'une indivision) et n'ont aucun droit sur l'actif social. Ils sont seulement titulaires de droits sociaux qui comportent des attributs pcuniaires (droit au bnfice et au boni de liquidation, droit au remboursement du capital, obligation de verser les apports, d'acquitter les dettes de la socit) et le droit de participer la vie sociale (accs aux assembles, information, contrle de la gestion). Ces droits sociaux ont toujours une nature mobilire, mme si la socit possde des immeubles. La dissociation du patrimoine de la socit de celui de chacun des associs n'est pas cependant un principe absolu. De tout temps, on a sanctionn les abus de la personnalit morale (en matire de socit fictive et frauduleuse notamment).
PRECISIONS On est tent juridiquement d'analyser le rapport qui unit l'associ la socit en un droit de crance. Cette qualification n'est exacte que pour les droits aux bnfices et au remboursement du capital qui se prsentent effectivement comme des droits de crance de l'associ. Mais elle ne rend pas compte de toutes les autres prrogatives et obligations qui rsultent de la qualit d'associ. C'est pourquoi on voit aujourd'hui volontiers dans la part sociale un droit de proprit incorporel l'image, par exemple, du droit d'auteur qui renferme le droit pcuniaire et le droit moral.

CHAPITRE 2

Rgime fiscal des apports une socit civile

3500
En dehors de quelques rgles spcifiques, qui intressent certains types de socits civiles particulires et qui sont exposes dans la 2e partie de l'ouvrage ( n 30000 s.), les apports faits des socits civiles obissent aux rgles gnrales de la fiscalit, qu'il s'agisse de l'exigibilit des droits d'enregistrement et, le cas chant, de la TVA, ou de l'imposition des plus-values ralises par l'apporteur.

SECTION 1

Droits d'enregistrement ou TVA sur les apports A. Enregistrement du contrat de socit

3505
Qu'il soit notari ou sous seing priv, l'acte qui constate la formation d'une socit doit tre obligatoirement enregistr. Il s'agit l d'une condition pralable l'immatriculation de la socit.

Formalits accomplir

3510
La formalit de l'enregistrement est excute dans les conditions suivantes, qui diffrent selon la nature des apports.

3512
L'acte constitutif de la socit civile constate uniquement des apports mobiliers (numraire et biens meubles) : enregistrement dans le mois de sa date (CGI art. 635, 1-5) la recette des impts.

S'il s'agit d'un acte notari, la recette comptente est celle de la rsidence du notaire (CGI art. 650, 1). S'il s'agit d'un acte sous seing priv constatant des apports de clientle ou de droit au bail, c'est la recette du lieu de situation de ces biens ; si l'acte ne constate que des apports de numraire ou de biens meubles autres que de clientle ou de droit au bail, c'est la recette du domicile de l'un des associs (CGI art. 652). Dans cette dernire situation, l'administration admet que les actes peuvent tre enregistrs indiffremment soit la recette du domicile de l'un des associs, soit la recette du sige social (D. adm. 7 A-413 n 15).

3515
L'acte constitutif constate uniquement des apports d'immeubles ou la fois des apports mobiliers et des apports immobiliers (acte mixte ). Les actes de cette nature, ds lors qu'ils constatent des mutations d'immeubles ou de droits immobiliers, doivent obligatoirement tre soumis la formalit dite formalit fusionne qui s'applique tous les actes assujettis la fois l'enregistrement et la publicit foncire (CGI art. 647, I). Il en est ainsi quel que soit le rgime fiscal de l'acte (acte soumis gratuitement la formalit ou moyennant le paiement d'un droit ou entrant dans le champ d'application de la TVA) ds lors qu'il s'agit d'un acte authentique. Cette formalit doit tre effectue dans les deux mois compter de la date de l'acte (CGI art. 647, III) au bureau des hypothques de la situation de l'immeuble (CGI art. 657).
PRECISIONS a. L'absence d'authenticit de l'acte constitue une cause de refus de la formalit fusionne. b. Lorsqu'un acte concerne des immeubles ou des droits immobiliers situs dans le ressort de plusieurs bureaux des hypothques, la formalit fusionne est excute au bureau o la formalit est requise en premier lieu, au choix du requrant. Dans ce cas, le dlai de deux mois s'applique pour l'excution de la formalit dans le premier bureau. Pour l'excution de la formalit dans les autres conservations, les parties disposent d'un dlai supplmentaire d'un mois. c. Lorsque les immeubles sont situs pour partie dans les dpartements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, la formalit fusionne ne s'applique que si le notaire rdacteur de l'acte rside hors de ces trois dpartements. d. Lorsque l'apport comprend des immeubles pour lesquels des exonrations ou des modalits particulires de taxation des plus-values s'appliquent, il y a lieu de procder dans l'acte une ventilation du prix entre les diffrents biens.

Paiement des droits d'enregistrement

3520
Les droits doivent, en rgle gnrale, tre intgralement verss au moment de la prsentation la formalit de l'enregistrement de l'acte qui constate la constitution dfinitive de la socit (c'est--dire, en principe, les statuts pour les socits civiles). Toutefois, le paiement de ce droit peut tre fractionn dans les cas o les apports purs et simples en socit sont assujettis au droit de mutation ( n 3645). Cas particuliers

3530
Les promesses fermes d'apport affectes d'un simple terme rendent les droits immdiatement exigibles au mme titre que les apports dj raliss. L'acte constatant la ralisation ultrieure de l'apport donne ventuellement ouverture au droit fixe des actes innoms. Si la promesse d'apport est subordonne une vritable condition suspensive, les droits ne seront exigibles qu' la ralisation de la condition (D. adm. 7 H-2212 n 7 et 7 H-2222 n 1).

3535
En l'absence d'acte crit (cas exceptionnel puisque incompatible avec les formalits de publicit), la formation d'une socit civile ainsi que les autres oprations (prorogation, transformation, dissolution, augmentation de capital, amortissement ou rduction de capital) doivent, en application de l'article 638 A du CGI, donner lieu au dpt d'une dclaration (imprim n 2651-2), en simple exemplaire, dans le mois qui suit la ralisation de l'opration. Ces oprations sont passibles des mmes droits ou taxes que les actes correspondants ; le paiement des droits est effectu lors du dpt de la dclaration susvise.
PRECISIONS La dclaration de formation de la socit doit tre dpose l'une des recettes des impts dans le ressort desquelles les biens apports sont situs, ou, si ces biens n'ont pas une assiette matrielle fixe, la recette des impts du

sige social ou du domicile d'un des apporteurs et, dfaut de sige social ou de domicile fiscal en France, au centre des impts des non-rsidents, 9, rue d'Uzs, 75094 Paris, Cedex 02 (D. adm. 7 H-2216 n 11). S'il s'agit d'une opration autre qu'une formation de socit, la recette comptente est celle de la situation soit du sige statutaire, soit de la direction effective, soit du principal tablissement de la socit.

B. Droits et taxes exigibles sur les apports

3600
Sur le plan fiscal, il convient de distinguer selon que les apports sont purs et simples , titre onreux ou mixtes : de cette distinction dpend le montant des droits d'enregistrement exigibles. Les apports sont purs et simples lorsqu'ils confrent l'apporteur, en change de sa mise, des droits sociaux (parts sociales ou actions) exposs tous les risques de l'entreprise et notamment la perte ventuelle de la mise. Les apports sont dits titre onreux lorsqu'ils sont rmunrs par un quivalent ferme et actuel, dfinitivement acquis l'apporteur et par consquent soustrait aux risques sociaux (par exemple : espces, prise en charge par la socit d'un passif incombant l'apporteur). Dans ce cas l'associ ne fait pas une vritable mise sociale ; son apport a le caractre d'une vente faite la socit. Un apport est mixte lorsqu'il est rmunr, partie au moyen de la remise d'actions ou de parts sociales (apport pur et simple), partie par un avantage soustrait aux alas sociaux (apport titre onreux).

3603
Lorsqu'un acte contient plusieurs dispositions indpendantes donnant chacune ouverture un droit fixe, seul le droit fixe le plus lev est peru. De mme, lorsqu'un acte donne ouverture la fois un droit fixe et un droit proportionnel, seul ce dernier est peru (sauf application du droit fixe le plus lev comme minimum de perception) (CGI art. 672). Les dispositions, autres que celles concernant les apports, figurant dans les actes ainsi que leurs annexes tablis l'occasion de la constitution de socits), sont exonres du droit fixe des actes innoms (CGI art. 810 bis, al. 2) : sont notamment concernes les dispositions relatives la dsignation des premiers grants, les pouvoirs accords telle personne pour accomplir les formalits de constitution ou encore les actes accomplis pour le compte de la socit en formation (Inst. 7 H5-00).

3605
Comme la plupart des actes soumis obligatoirement la formalit de l'enregistrement, les actes constitutifs de socits civiles, sauf les actes constatant la formation de socits civiles objet agricole et de coopratives agricoles, sont passibles du timbre de dimension.

1. Apports purs et simples 3620

Ces apports relvent soit des droits d'enregistrement, soit de la TVA. Par ailleurs, lorsque l'apport en socit n'est pas soumis la TVA, la dduction de TVA rgulirement opre par l'apporteur sur les biens apports doit dans certains cas faire l'objet d'une rgularisation.

Droits d'enregistrement

3625
D'une manire gnrale, les apports purs et simples bnficient d'une exonration de droits d'enregistrement. Cependant, dans certains cas, ils sont assujettis un droit de mutation.
PRECISIONS L'exonration de droit d'enregistrement est applicable depuis le 1er janvier 2000 aux apports raliss lors de la constitution de la socit. Auparavant, ces apports taient soumis un droit fixe de 1 500 F. Sur les incidences de l'exonration de droits sur les apports lors du partage, voir n 25540 s.

Apports des socits civiles non passibles de l'impt sur les socits

3630

Sont exonrs de droit d'enregistrement, ds lors qu'ils sont raliss au moment de la constitution d'une socit civile non passible de l'IS, les actes constatant les apports purs et simples de tous biens (espces, immeubles ou droits immobiliers, droit un bail ou une promesse de bail, clientle, droits sociaux, crances, apports en industrie, etc.) (CGI art. 810 bis). Apports des socits civiles passibles de l'impt sur les socits

3640
Les apports purs et simples consentis une socit civile passible de l'impt sur les socits par une personne physique ou une socit non passible de cet impt sont assujettis un droit de mutation lorsqu'ils portent sur : - des immeubles ou des biens assimils (actions ou parts d'une socit immobilire transparente ou confrant leur possesseur le droit la jouissance d'immeubles ou de fractions d'immeubles) ; - des droits immobiliers (usufruit, nue-proprit, droits d'usage et d'habitation, servitudes relles) ; - une clientle ; - un droit un bail ou une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble. Mais le droit de mutation n'est pas d lorsque l'apporteur s'engage conserver, pendant un certain dlai, les titres reus en contrepartie de l'apport : n 3647. Les apports purs et simples portant sur des biens autres que ceux numrs ci-dessus (espces, crances, droits sociaux ) sont exonrs de droits d'enregistrement. Pour apprcier si la socit apporteuse ou bnficiaire de l'apport est ou non passible de l'IS, il faut se placer la date de l'acte constatant la ralisation dfinitive de l'apport (D. adm. 7 H-2221 n 16).

3645
Lorsqu'il est exigible, le droit de mutation est peru au taux global de 4,80 %, tant prcis que pour les apports de clientle, droits au bail ou promesse de bail, ce taux ne s'applique qu' la fraction excdant 23 000 . Le paiement du droit de mutation peut tre, sur demande de la socit, fractionn en cinq versements annuels (trois versements lorsque la socit devient passible de l'IS), le premier tant fait lors de l'enregistrement de l'acte, sous rserve de la constitution de garanties suffisantes. Chaque versement (autre que le premier) est major d'un intrt au taux de l'intrt lgal en vigueur la date de la demande de crdit ; ce taux demeure inchang pendant toute la dure du crdit (CGI ann. III art. 401 et 404 C). Pour l'application du droit de mutation, les apports sont valus leur valeur vnale relle au jour de l'apport, telle que cette valeur est fixe dans l'acte de constitution de la socit, ou, dfaut d'valuation dans l'acte, par la dclaration estimative des parties (CGI art. 851). Les ventuelles insuffisances d'valuation peuvent tre redresses dans les conditions indiques n 13850.
PRECISIONS a. S'il est moins lev que le droit de mutation, le droit de vente est applicable (D. adm. 7 H-2224 n 5). Le fractionnement n'est alors pas admis. b. Pour 2002, le taux de l'intrt lgal est de 4,26 % (comme pour 2001). Toutefois, pour le paiement fractionn du droit de mutation, seule la premire dcimale est retenue ; le taux applicable est donc 4,20 %.

3647
Les apports portant sur des immeubles ou biens assimils, des droits immobiliers, une clientle, un droit un bail ou une promesse de bail sont exonrs du droit de mutation lorsque l'apporteur s'engage conserver pendant trois ans les titres remis en contrepartie de l'apport (CGI art. 810, III et 810 bis). Pour les immeubles et les droits immobiliers, l'exonration est en outre subordonne la condition qu'ils soient compris dans l'apport de l'ensemble des lments d'actif immobilis affects l'exercice d'une activit professionnelle ; condition apprcie comme pour l'application de l'article 151 octies du CGI (voir n 4706). En cas de non-respect de l'engagement de conservation des titres, le droit de mutation est immdiatement exigible, sans possibilit de fractionnement. La reprise des droits de mutation n'est pas effectue en cas de dcs ; il en est de mme en cas de donation, si le donataire prend dans l'acte et respecte l'engagement de conserver les titres jusqu'au terme de la troisime anne suivant celle de l'apport.
PRECISIONS Le dlai d'engagement de conservation des titres est ramen de cinq ans trois ans depuis le 1er janvier 2002. Ce dlai de trois ans s'applique aux apports raliss partir de cette date ainsi qu' ceux pour lesquels les engagements sont en cours au 1er janvier 2002.

Cas des apports entre socits passibles de l'impt sur les socits

3660
Les apports faits par une socit passible de l'IS une autre socit passible du mme impt sont exonrs quelle que soit la nature des biens apports. Toutefois, lorsque la personne morale passible de l'IS laquelle les biens ont t apports en exonration de droit ou (jusqu'en 1999) avec le bnfice du droit fixe les apporte son tour une autre socit passible de l'IS, ce nouvel apport est soumis au droit de mutation, sauf si l'apporteur prend l'engagement de conserver les titres pendant trois ans ( n 14700).

Taxe sur la valeur ajoute

Apports passibles de la TVA

3680
Sont soumis la TVA immobilire, en vertu de l'article 257, 7 du CGI, les apports purs et simples portant sur : - des terrains btir (terrains nus, l'exclusion des terrains expropris non indemniss comme terrains btir) et des biens assimils (terrains recouverts de btiments destins tre dmolis, immeubles inachevs, droit de surlvation d'immeubles prexistants) ; - des immeubles btis, lorsque l'apport est fait avant l'achvement. Il en est de mme des apports qui interviennent lorsque l'immeuble est achev depuis moins de cinq ans, sauf s'il a dj fait l'objet d'une mutation titre onreux au profit d'une personne n'intervenant pas en qualit de marchand de biens. Le rgime des apports passibles de la TVA immobilire tant en tous points identique celui applicable aux ventes de terrains btir ou de constructions neuves ralises par les socits civiles de construction-vente, sous rserve des solutions particulires ce type de socits, nos lecteurs sont pris de se reporter l'tude dtaille qui figure aux n 44600 s. Les apports passibles de la TVA immobilire sont exonrs de droits d'enregistrement (CGI art. 810, IV et 810 bis). Jusqu'au 31 dcembre 1999, ils taient soumis un droit fixe de 1 500 F. Ce droit est supprim depuis le 1er janvier 2000 pour les apports raliss lors de la constitution de la socit. On notera cependant que les apports d'immeubles (autres que les terrains btir) donnant lieu au paiement de la TVA immobilire sont assujettis une taxe de publicit foncire au taux de 0,60 % auquel s'ajoute le prlvement de 2,50 %, d'o un taux global de 0,615 %.

3685
L'apport titre pur et simple de biens mobiliers d'investissement (outillage, matriel) usags est imposable la TVA lorsque ces biens ont ouvert droit dduction complte ou partielle de la TVA lors de leur acquisition. La TVA n'est toutefois pas exige lorsque l'apport en socit porte sur une universalit totale ou partielle de biens (apport en socit de l'ensemble d'une entreprise, par exemple) ds lors : - que la transmission est ralise entre redevables de la TVA ; - et que la socit bnficiaire s'engage dans l'acte soumettre la TVA les cessions ultrieures de biens et procder ultrieurement, s'il y a lieu, aux rgularisations de dductions qui auraient t exigibles si l'apporteur avait continu utiliser le bien. (Cet engagement doit faire l'objet d'une dclaration adresse en double exemplaire au service des impts). Si la cession ultrieure des biens a lieu elle-mme lors de la transmission d'une universalit de biens, la dispense de taxation peut jouer nouveau sous les mmes conditions. En cas de non-respect des conditions poses pour la dispense de taxation dans le cadre d'une transmission d'une universalit totale ou partielle de biens, la base d'imposition la TVA est constitue par le prix des biens mobiliers d'investissement exprim dans l'acte ou, de faon gnrale, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reus ou recevoir par le cdant en paiement de ces biens (Inst. 3 A-6-90 et 3 A-10-91).
PRECISIONS L'apport de biens mobiliers d'investissement usags qui n'ont pas donn droit la dduction de la TVA lors de leur acquisition (vhicules de tourisme, par exemple) est exonr de TVA.

Rgularisations des dductions de TVA antrieurement pratiques

3700

L'apport en socit d'un immeuble qui a donn lieu dduction de TVA (c'est--dire notamment les immeubles acquis neufs ou en l'tat futur d'achvement soumis la TVA immobilire) doit faire l'objet d'une rgularisation de la TVA antrieurement dduite lorsque l'apport, non soumis la TVA immobilire, est ralis pendant la priode de rgularisation (vingt ou dix ans, selon la date d'acquisition). L'apporteur doit dlivrer la socit bnficiaire de l'apport un document (facture complte) mentionnant le montant de la taxe qu'elle est en droit de dduire (ce droit porte sur la fraction de la taxe initialement supporte correspondant aux diximes ou vingtimes restant courir jusqu'au terme de la priode de rgularisation), condition que l'immeuble constitue pour elle une immobilisation affecte une activit imposable. Toutefois, l'apporteur peut tre dispens de cette rgularisation si la socit bnficiaire de l'apport s'engage dans l'acte d'apport effectuer ultrieurement, s'il y a lieu, les rgularisations auxquelles l'apporteur aurait d procder lui-mme s'il avait continu utiliser l'immeuble (CGI ann. II art. 210, III) et le fait savoir l'administration (dclaration en double exemplaire).
PRECISIONS a. Pour les immeubles livrs, acquis, ou apports depuis le 1er janvier 1996, la priode de rgularisation est de vingt ans, soit une obligation de rgularisation si le bien est apport avant le commencement de la dix-neuvime anne suivant celle de son acquisition ou de son achvement (CGI ann. II art. 210, I). Antrieurement, le dlai de rgularisation tait de dix ans. L'administration admet que restent soumis l'ancien dlai de dix ans les immeubles dont la premire demande de permis de construire est antrieure 1996, mais les redevables peuvent retenir la date d'acquisition, d'apport ou de premire utilisation lorsque ce critre leur est plus favorable (Inst. 3 D-1-96 n 10 s.). b. En ce qui concerne les apports en socit d'immeubles raliss depuis le 1er janvier 1996, l'administration a prcis que la socit bnficiaire qui prend l'engagement de procder aux rgularisations ventuelles pour que l'opration puisse bnficier de la dispense de rgularisation poursuit le dlai de dix ans commenc chez l'apporteur. Il en va de mme si l'immeuble est une nouvelle fois apport et que la nouvelle socit bnficiaire prend l'engagement pour bnficier de la dispense de rgularisation (Inst. 3 D-1-96 n 14 ; D. adm. 3 D-1411 n 73).

3705
L'apport en socit d'un bien mobilier d'investissement usag soumis la TVA sur sa valeur totale d'apport n'entrane pas rgularisation de la TVA supporte lors de l'acquisition lorsque celle-ci a t intgralement dduite. Lorsque le bien n'a donn lieu qu' une dduction partielle, l'apporteur a droit un complment de dduction. Ce complment est gal la diffrence entre le montant de la taxe ayant grev le bien et le montant de la dduction initiale, cette diffrence tant diminue d'un cinquime par anne civile ou fraction d'anne civile coule entre la date laquelle le droit dduction a pris naissance et la date laquelle la taxe est devenue exigible au titre de l'apport ; il ne peut pas excder le montant de la taxe due raison de l'apport (CGI ann. II art. 211).

2. Apports titre onreux 3720

Dans le cas des apports titre onreux, l'associ ne fait pas une vritable mise sociale et son apport a le caractre d'une vente la socit puisqu'il lui abandonne dfinitivement la proprit du bien qu'il lui apporte. Comme les apports titre pur et simple, les apports titre onreux relvent soit des droits d'enregistrement, soit de la TVA.

Droits d'enregistrement

3730
Les apports d'immeubles ou de droits immobiliers sont soumis une taxation spcifique de 4,80 % qui se dcompose comme suit : droit budgtaire de 2 % (CGI art. 683 bis), taxe dpartementale de 1,60 % et taxe communale de 1,20 %. Du 1er janvier au 14 septembre 1999, le droit budgtaire tait de 2,60 %, ce qui conduisait une imposition au taux global de 5,40 %. Cette taxation tait rduite 4,80 % (droit budgtaire ramen 2 %) la condition que la socit bnficiaire des apports prenne l'engagement d'affecter les immeubles un usage autre que l'habitation pendant trois ans. L'administration a indiqu que cet engagement devait tre respect jusqu' son terme sous peine de dchance malgr l'abrogation de ces dispositions (Inst. 7 H-3-00, n 10 et 11).

3735

Les apports ayant pour objet des biens autres que des immeubles sont soumis, quel que soit le rgime fiscal de la socit qui les reoit, aux droits de mutation ordinaires selon la nature des biens ainsi apports (clientle, droits sociaux, etc.). Les apports titre onreux de clientle, d'offices publics ou ministriels, de droit un bail sont soumis au barme par tranches suivant (CGI art. 810, III et 719) :
Fraction du prix (ou de la valeur vnale)

Droit budgtaire 0% 3,80 % 2,40 %

Taxe dpartementale 0% 0,60 % 1,40 %

Taxe communal e 0% 0,40 % 1%

Imposition totale 0% 4,80 % 4,80 %

- n'excdant pas 23 000 1 - comprise entre 23 000 et 107 000 - suprieure 107 000 1. Les apports n'excdant pas 23 000

sont soumis au minimum de perception (15 ) (D. adm. 7 D-23 n 2).

PRECISIONS Les apports de clientle situs dans certaines zones d'amnagement du territoire bnficient, sous rserve que la socit prenne l'engagement de maintenir l'exploitation du bien apport pendant cinq ans, d'un rgime de faveur : la fraction du prix comprise entre 23 000 et 107 000 est taxe au taux global de 1 % (la fraction du prix suprieure 107 000 supportant une imposition totale de 4,80 %) (CGI art. 722 bis). Seules peuvent bnficier de ce rgime les acquisitions de biens situs dans les zones de redynamisation urbaine, les zones franches urbaines ou dans les communes comprises dans les territoires de dveloppement prioritaire dont la population est infrieure 5 000 habitants autres que celles classes comme stations balnaires, thermales, climatiques, de tourisme ou de sports d'hiver comportant plus de 2 500 lits touristiques. L'administration admet de faire bnficier de ce rgime les cessions d'offices publics ou ministriels et oprations assimiles (Inst. 7 D-5-95).

Taxe sur la valeur ajoute

3750
Les apports titre onreux de certains immeubles (terrains btir, constructions neuves) supportent, non pas les droits de mutation, mais la TVA immobilire dans les mmes conditions que les ventes ou les apports purs et simples portant sur ces mmes immeubles (voir n 3680). Le rgime des apports titre onreux de biens mobiliers d'investissement usags est identique celui des apports titre pur et simple dfini au n 3685. Quant aux rgularisations de la TVA antrieurement dduite par l'apporteur lors de l'acquisition du bien, elles sont soumises aux rgles exposes aux n 3700 s.

3755
Les apports titre onreux de biens meubles incorporels (brevets, marques, licences) sont imposables la TVA en application de l'article 256, I et IV-1 du CGI. Toutefois, lorsqu'ils font l'objet d'une vente dans le cadre d'une cession de clientle ou dans le cadre d'une convention assimile (convention de successeur), il est admis que ces biens ne soient pas soumis la TVA ds lors que cette cession est soumise aux droits proportionnels d'enregistrement selon le barme donn au n 3735.

3. Apports mixtes 3780

Les apports mixtes sont soumis : - au rgime des apports purs et simples, pour la partie rmunre par des parts de la socit bnficiaire des apports ;

- au rgime des apports titre onreux pour la partie rmunre par une contrepartie soustraite aux risques sociaux (par exemple : prise en charge par la socit d'un passif incombant l'apporteur).
PRECISIONS a. Chaque fois que l'une au moins des deux parties est soumise un droit fixe d'enregistrement, une seule taxation est perue (voir n 3603). b. En cas d'apport mixte de clientle, de droit un bail ou une promesse de bail par une personne physique ou une socit non passible de l'IS une socit passible de cet impt ( n 3640 s.) pour lequel l'apporteur ne souscrit pas ou ne respecte pas l'engagement de conservation des titres pendant trois ans, le barme prvu l'article 719 du CGI ( n 3735) s'applique globalement sur la valeur du bien apport, et non sur chacune des fractions de sa valeur taxable reprsentatives d'une part de l'apport titre onreux et d'autre part de l'apport pur et simple (Inst. 7 H-3-00 n 15).

3785
Les parties sont libres de dclarer quels sont, parmi les biens apports, ceux qui constituent un apport pur et simple et ceux qui doivent tre considrs comme vendus (apport titre onreux). Elles ont tout intrt utiliser cette facult, en rangeant dans la seconde catgorie les biens dont la vente est la moins lourdement taxe. Le principe de la libre imputation du passif pour le calcul des droits d'enregistrement dus en cas d'apport en socit est applicable mme lorsque le passif grevant l'apport consiste en un emprunt contract pour l'acquisition d'un immeuble ou d'un autre bien compris dans l'apport dont la mutation titre onreux donnerait ouverture des droits suprieurs au droit d'apport pur et simple (D. adm. 7 H-24 n 1). dfaut de prcision, l'administration procde (ce qui est le plus coteux) une imputation proportionnelle sur les biens de chaque nature apports par l'intress. Cette imputation proportionnelle ne peut tre effectue, au cas o les apports comprennent des meubles et des immeubles, que si l'estimation dtaille prvue l'article 735 du CGI figure dans l'acte ; dfaut, le tarif immobilier est seul applicable.

3790
Exemple : Acte constatant la constitution entre A et B d'une socit civile non passible de l'impt sur les socits. Hypothse I : imputation des apports titre onreux rgle par les parties.
Apport de A : Un terrain btir, d'une valeur de Cet apport est grev d'un passif de expressment pris en charge par la socit. Apport net de A : 31 000 38 000 7 000

Ce terrain est destin l'dification, par la socit en formation, dans un dlai de 4 ans, d'un immeuble affecter l'usage de bureaux. La TVA immobilire est due sur la somme totale de 38 000 (la TVA sur terrain btir s'applique aussi bien sur la partie apporte titre pur et simple que sur la partie apporte titre onreux).
Apports de B : Un immeuble non soumis la TVA immobilire d'une valeur de Des crances pour Total charge pour la socit de payer un passif (contract pour l'acquisition de l'immeuble commercial) de 60 000 15 000 75 000 12 000

Ds lors que l'acte prcise que le passif s'impute en priorit sur les crances, les apports de l'associ B sont considrs comme faits : 1. titre onreux concurrence d'une partie des crances, soit 12 000 (exonration de droit) ; 2. titre pur et simple pour le surplus de la valeur des crances (3 000 ) et pour la valeur de l'immeuble (60 000 ) (exonration de droit). Hypothse II : application de la rgle de l'imputation proportionnelle (en l'absence de prcision porte dans l'acte). Apport de A : situation inchange. Apports de B : le passif de 12 000 est imput hauteur 15/75 (2 400 ) sur les crances et de 60/75 (9 600 ) sur l'immeuble. Ds lors, les apports de B sont considrs comme faits : 1. titre onreux : - pour les crances, hauteur de 12 600 (15 000 - 2 400 ) (exonration de droit) ; - pour l'immeuble, hauteur de 9 600 (taxation au taux de 4,80 %, soit 461 ). 2. titre pur et simple pour le surplus de la valeur de l'immeuble (50 400 ) et le surplus de la valeur des crances (2 400 ) (exonration de droit).

4. Rgimes spciaux

Apport une socit civile d'une activit professionnelle

3830
En cas d'apport une socit (passible ou non de l'IS), par une personne physique, de l'ensemble des lments d'actif immobilis affects l'exercice d'une activit professionnelle, dans les conditions indiques aux n 4700 s., l'apport titre onreux rsultant de la prise en charge par la socit du passif incombant l'apporteur est soumis un droit de 4,80 % lorsque le passif est imput : - sur des immeubles ou droits immobiliers (quelle que soit leur valeur) ; - sur des clientles, droits un bail ou une promesse de bail, le droit de 4,80 % ne s'appliquant, en ce qui les concerne, qu' la fraction de leur valeur suprieure 23 000 . L'apport est exonr si l'apporteur prend l'engagement de conserver les titres pendant trois ans (CGI art. 809, I bis et 810 bis). Les titres s'entendent de ceux qui sont remis en contrepartie de l'apport titre pur et simple des lments d'actif immobilis de l'entreprise apporte. Les conditions de l'engagement de conservation des titres ainsi que les consquences de son non-respect sont identiques celles dfinies pour les apports purs et simples soumis au droit de mutation ( n 3647). Toutefois, le droit de 4,80 % ne peut pas bnficier du paiement fractionn.
PRECISIONS a. L'exonration, qui s'applique depuis le 1er janvier 2000, est subordonne la condition que la socit bnficiaire soit nouvelle. dfaut, le droit fixe de 230 est exigible. b. Ces rgles sont applicables mme en l'absence d'option pour le report des plus-values prvu l'article 151 octies du CGI ( n 4700 s.) (Rp. Valleix : AN 28-9-1992 p. 4482). c. Pour les apports mixtes de clientle, de droit un bail ou une promesse de bail, voir n 3780, prcision b.

Reprise par la socit civile des actes passs pour son compte avant son immatriculation

3840
Les actes translatifs de proprit ou de jouissance conclus au nom de la socit en formation doivent tre regards comme parfaits ds l'origine et raliss par la personne qui les a passs au nom de la socit en formation ou par les mandants. Les actes en question sont donc immdiatement assujettis l'impt de mutation.

La question que nous examinons ici est celle de savoir si le transfert la socit civile des droits ainsi acquis pour son compte durant cette priode entrane ou non une nouvelle taxation, dans la mesure, bien entendu, o il s'agit d'actes translatifs de proprit ou de jouissance normalement passibles d'un droit de mutation titre onreux.

3845
Deux situations sont susceptibles d'tre rencontres selon que la socit reprend ou non les actes accomplis en son nom pendant la priode de formation. Si la socit reprend les actes accomplis en son nom, aucun nouveau droit n'est d, si la ratification est pure et simple. L'acte de ratification lui-mme ne donne ouverture qu' l'imposition fixe de 75 prvue par l'article 680 du CGI. Il en va autrement si la convention est affecte d'une condition suspensive et notamment si sa ralisation est subordonne la ratification ultrieure de la socit au nom de laquelle le contrat a t pass. En pareil cas, les ventuels droits ou taxes exigibles ne sont perus que lors de la ralisation de la condition, l'acquisition initiale affecte d'une condition suspensive tant soumise l'impt au taux fixe. Si la socit ne reprend pas les actes accomplis en son nom, la personne qui a contract (ou les mandants) est considre comme acqureur ou preneur dfinitif, moins que la ralisation de la convention n'ait t expressment subordonne la ratification ultrieure de la socit au nom de laquelle le contrat a t pass. Bien entendu, ces rgles ne peuvent trouver s'appliquer qu'autant que la convention a t conclue au cours de la priode de formation de la socit. Or, la dtermination du point de dpart de la priode de formation est dlicate ; voir au n 2421 la solution retenue par l'administration fiscale sur cette question et les rserves que peut susciter sa position.

SECTION 2

Imposition des plus-values d'apport A. Apports effectus par un particulier

Apport d'immeubles

4115
La plus-value conscutive un apport en socit tant imposable, en principe, dans les mmes conditions que les plus-values rsultant d'une vente ordinaire, on se reportera - pour une tude d'ensemble du rgime des plus-values immobilires - aux dveloppements consacrs aux plus-values ralises par les socits civiles immobilires qui cdent des immeubles ( n 33450 s.) en faisant abstraction, bien entendu, des solutions particulires aux immeubles possds par une socit civile. Il est prvu des rgles spciales pour les apports d'immeubles faits des socits civiles de coproprit immobilire fiscalement transparentes (voir n 39605 s.).

Apport de droits sociaux

4250
Les plus-values d'apport de titres de socits immobilires transparentes et de titres de socits non cotes prpondrance immobilire relvent du rgime des plus-values immobilires : voir n 33400 s. Les plus-values ralises l'occasion de la cession d'autres valeurs mobilires ou droits sociaux sont soumises un rgime d'imposition unique l'impt sur le revenu : taxation au taux forfaitaire de 16 % (26 % avec les prlvements sociaux) au-del d'un montant annuel de cession de 7 650 par foyer fiscal (CGI art. 150-0A 150-0E). Sur ce rgime, voir n 21640 s.

4250
Plus-value d'apport de valeurs mobilires et droits sociaux - Relvement du seuil Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 5. FR 58/02 Inf. 17 n 1 s. p. 28

4250
Plus-value d'apport de valeurs mobilires et droits sociaux - Relvement du seuil Inst. 18-3-2003 BF 5/03 Inf. 467

Apport de mtaux prcieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquit

4270
Si la valeur du bien apport excde 3 050 , l'apport est soumis une taxation forfaitaire qui tient lieu d'imposition des plusvalues (CGI art. 150 V bis 150 V sexies). L'assiette de la taxe est constitue de la valeur d'apport du bien. Une dcote est toutefois prvue pour les bijoux et objets d'art, de collection ou d'antiquit, lorsque leur valeur est comprise entre 3 050 et 4 600 . Elle est gale la diffrence entre 4 600 et cette valeur. La taxe est due au taux de : - 7,5 % pour les mtaux prcieux ; - 4,5 % pour les bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquit. Si l'apporteur est domicili en France, ces taux sont majors de 0,5 point en raison de la CRDS.
PRECISIONS Pour les apports d'objets prcieux (autres que les mtaux), l'apporteur peut opter pour le rgime d'imposition de droit commun des plus-values sur biens meubles expos ci-aprs, s'il peut justifier la fois de la date et du prix d'acquisition.

Apport d'objets mobiliers divers

4275
Les apports de biens mobiliers autres que les droits sociaux d'une part et que les mtaux prcieux, bijoux d'autre part relvent du rgime des plus-values sur biens meubles, ds lors que le montant de l'apport excde 3 050 (CGI art. 150 A et 150 F). Peuvent tre notamment concerns les apports de certains bateaux de plaisance, de vins ou eaux-de-vie reus en paiement de fermages. dfaut de dispositions particulires de la loi visant ces plus-values, l'administration considre que, sous rserve des rgles qui ne peuvent concerner par hypothse que des immeubles, les modalits d'imposition sont les mmes que pour les plusvalues immobilires ( n 33400 s.), les plus-values court terme s'entendant toutefois, dans ce cas, de celles ralises en moins d'un an et non de deux.
PRECISIONS Les apports de meubles meublants et de voitures automobiles sont expressment exonrs de taxation des plus-values (CGI art. 150 D). Cependant, l'apport de tels biens peut tre soumis la taxation forfaitaire de 4,5 % expose ci-avant s'il s'agit d'objets d'art ou de vhicules de collection.

B. Apports effectus par une entreprise ou dans le cadre d'une activit professionnelle
4350
Lorsque le bien apport la socit civile dpend de l'actif immobilis d'une socit soumise l'impt sur les socits, d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole ou encore est affect l'exercice d'une profession non commerciale, la plus-value ralise ou la moins-value subie l'occasion de l'apport relve du rgime des plus-values et moinsvalues professionnelles.

1. Apporteur relevant de l'impt sur le revenu 4355

Les plus-values ralises par les entreprises ou exploitations relevant de l'impt sur le revenu sont en principe soumises l'impt dans des conditions qui varient selon qu'elles sont court ou long terme. Elles sont cependant exonres, sous certaines conditions, lorsque les recettes ralises n'excdent pas un certain montant : double des limites des rgimes microBIC et micro-BNC pour les entreprises commerciales et non commerciales, 152 600 pour les exploitations agricoles. dfaut d'exonration, un rgime optionnel de report d'imposition est applicable si l'apport en socit est ralis par un exploitant individuel et a pour objet l'ensemble des lments de son actif professionnel. Ce rgime est expos plus loin, n 4700 s.

Rgles gnrales d'imposition des plus-values et moins-values court et long terme

4360
La distinction des plus-values et moins-values court terme ou long terme est fonde sur un double critre tir d'une part, de la dure de dtention du bien (calcule jour pour jour) et d'autre part, du caractre amortissable ou non de celui-ci (CGI art. 39 duodecies). Plus-values et moins-values court terme

4365
Les plus-values court terme sont celles ralises l'occasion de l'apport d'immobilisations acquises ou cres par l'entreprise depuis moins de deux ans ainsi que celles provenant de l'apport d'immobilisations acquises ou cres depuis deux ans et plus, dans la mesure o elles correspondent des amortissements dduits pour l'assiette de l'impt. Constituent des moins-values court terme les moins-values subies lors de l'apport de biens non amortissables dtenus depuis moins de deux ans ou de biens amortissables quelle que soit leur dure de dtention. Les plus-values court terme et les moins-values court terme constates au cours d'un mme exercice font l'objet d'une compensation.

4366
Si la compensation fait apparatre une plus-value nette court terme, cette plus-value est ajoute aux rsultats imposables dans les conditions et au taux de droit commun. Cependant, l'apporteur a la facult de rpartir la plus-value nette, par parts gales, sur l'anne de la ralisation et les deux annes suivantes (anne au sens ici d'exercice ou de priode d'imposition). L'chelonnement est impossible lorsque l'apporteur cesse toute exploitation. Mais l'imposition de la plus-value peut alors tre tablie selon le systme du quotient prvu par l'article 163-0 A du CGI si les conditions d'application en sont runies. Lorsque la compensation fait apparatre une moins-value nette, cette dernire s'impute sur les bnfices d'exploitation de l'apporteur. Si ces bnfices ne sont pas suffisants pour permettre l'imputation, la fraction non impute de la moins-value nette prend le caractre d'un dficit d'exploitation reportable dans les conditions de droit commun (CGI art. 39 quaterdecies, 3). Plus-values et moins-values long terme

4370
Les plus-values et moins-values long terme sont toutes les plus-values et moins-values autres que celles relevant du rgime du court terme et dfinies ci-dessus. Les plus-values et moins-values long terme constates au cours d'un mme exercice font l'objet d'une compensation.

4371
Si cette compensation fait apparatre une plus-value nette, celle-ci peut tre utilise le cas chant compenser soit le dficit de l'exercice ou de l'anne ou les dficits antrieurs encore reportables, soit les moins-values long terme subies au cours des dix exercices ou annes antrieurs et qui n'ont pas t encore imputes. La plus-value nette qui subsiste, le cas chant aprs compensation, est taxe au taux de 16 %, soit un taux global d'imposition de 26 % compte tenu des prlvements sociaux.

4372
Lorsque la compensation fait apparatre une moins-value nette long terme, cette moins-value ne peut qu'tre impute sur les plus-values long terme ventuellement ralises au cours des dix annes ou exercices suivants. Les moins-values des dix exercices (ou annes) prcdents, restant reporter l'ouverture d'un exercice, peuvent tre imputes euro pour euro, quel que soit le taux de taxation des plus-values en vigueur au moment o elles sont apparues, sur la plus-value nette long terme de l'exercice (puis sur celles des exercices suivants).
PRECISIONS En cas de cession ou cessation de l'entreprise apporteuse, la moins-value nette long terme constate cette occasion et celles restant encore reportables peuvent tre dduites du bnfice imposable de l'exercice de cession ou cessation pour une certaine fraction, correspondant au rapport du taux d'imposition des plus-values long terme et du taux de l'impt sur les socits. Le numrateur est gal au taux d'imposition des plus-values long terme applicable lors de l'exercice

de ralisation de la moins-value. Le dnominateur est gal au taux de l'impt sur les socits en vigueur lors de l'exercice de cession ou cessation d'entreprise.

Calcul de la plus-value

4374
La plus-value d'apport est dtermine en retranchant de la valeur d'apport, diminue s'il y a lieu des frais spciaux inhrents l'opration, le prix de revient de l'lment apport sous dduction des amortissements pratiqus et admis en dduction pour l'tablissement de l'impt. Si la valeur d'apport est infrieure au prix de revient diminu des amortissements, la diffrence reprsente la moins-value subie l'occasion de l'apport.
PRECISIONS a. Apport d'lments ayant figur dans le patrimoine priv de l'exploitant : voir n 4540. b. Apport de contrats de crdit-bail ou de biens acquis l'issue de ces contrats : voir n 4750 s.

Exonration des petites entreprises

4400
Les plus-values ralises dans le cadre d'une activit librale, agricole, artisanale ou commerciale par des contribuables dont les recettes n'excdent pas un certain montant sont exonres condition que l'activit ait t exerce pendant au moins cinq ans et que le bien cd ne soit pas un terrain btir (CGI art. 151 septies). L'exonration est susceptible de s'appliquer quel que soit le rgime d'imposition de l'apporteur. L'exonration concerne non seulement les exploitants individuels, mais aussi les socits de personnes si ses conditions d'application, apprcies au niveau de la socit (sauf dans les Gaec), sont remplies. La quote-part de plus-value revenant aux associs soumis l'impt sur le revenu est donc exonre ds lors que la socit exerce son activit professionnelle depuis au moins cinq ans et que le montant de ses recettes n'excde pas les limites vises ci-aprs, sans qu'il y ait lieu de prendre en compte le chiffre d'affaires provenant le cas chant de l'activit exerce titre individuel par le membre.

4402
Lorsque les conditions de l'exonration sont runies, les plus-values d'apport d'lments de l'actif immobilis sont exonres de toute taxation, qu'elles soient ralises en cours ou en fin d'exploitation. Les plus-values exonres s'entendent des plus-values nettes, dtermines aprs compensation avec les moins-values de mme nature. Si la compensation fait apparatre une moins-value nette, elle est dductible du rsultat imposable dans les conditions de droit commun (Inst. 4 B-2-01 n 6). Si les conditions de l'exonration ne sont pas runies, l'imposition de la plus-value d'apport suit en principe le rgime d'imposition des plus-values professionnelles court et long terme. Il existe cependant des exceptions cette rgle : voir n 4500 pour les immeubles lous en meubl, n 4510 pour les terres agricoles et n 4515 pour les terrains btir. Montant des recettes

4405
En ce qui concerne les titulaires de BNC ou de BIC, les recettes ne doivent pas excder le double des limites des rgimes des micro-entreprises apprcies TTC, c'est--dire : - 54 000 euros pour les titulaires de bnfices non commerciaux ; - 152 600 euros pour les entreprises industrielles et commerciales de ventes ou fourniture de logement ; - 54 000 euros pour les entreprises de prestations de services (sauf exception au profit de certaines entreprises de travaux agricoles et forestiers, pour lesquelles le seuil d'exonration est fix 152 600 euros). L'apprciation du seuil d'exonration en cours d'exploitation doit tre opre en tenant compte du seul montant des recettes de l'anne civile au cours de laquelle est clos l'exercice de ralisation de la plus-value. Les recettes exceptionnelles ne sont pas prises en compte. Pour les titulaires de BIC, les recettes retenir s'entendent des crances acquises. Les plus-values ralises l'occasion de cessions ou cessations d'activit sont exonres lorsque les recettes de l'anne de ralisation, ramenes le cas chant douze mois, et celles de l'anne prcdente, n'excdent pas les limites d'exonration (CGI art. 202 bis).

4407
En ce qui concerne les exploitants agricoles, le seuil d'exonration est fix 152 600 euros TTC, apprci en retenant la moyenne des recettes encaisses au cours des deux annes civiles qui prcdent celle de la ralisation de la plus-value. Cette rgle concerne aussi bien les plus-values ralises en cours d'activit que celles ralises en fin d'exploitation. Les recettes retenir s'entendent de toutes les sommes effectivement encaisses au cours de l'anne civile. Doivent tre retenues les recettes affrentes l'ensemble des oprations effectues par l'exploitant, y compris celles ayant leur origine dans le droit de proprit et les recettes accessoires non agricoles. Il est cependant fait abstraction de certaines recettes : produits de la cession d'lments de l'actif immobilis et de la cession globale des stocks en fin d'exploitation, subventions et primes d'quipement, recettes correspondant aux apports de stocks un Gaec rmunrs par des parts sociales, indemnits reues en contrepartie de l'abandon dfinitif de toute production laitire ou de l'abattage total de troupeaux ralis en application de la rglementation sanitaire Dure de l'activit

4409
L'exonration des plus-values est subordonne la condition que l'activit ait t exerce ( titre principal ou non) pendant au moins cinq ans. La dure d'exercice de l'activit est dcompte partir du dbut d'activit, c'est--dire partir de la cration ou de l'acquisition de la clientle ou du fonds par le contribuable, jusqu' la date de ralisation de la plus-value. Par exception, si l'activit fait l'objet d'un contrat de location-grance ou d'un contrat comparable (location de clientle librale, par exemple), le dlai de cinq ans est dcompt partir de la date de mise en location. Le point de dpart du dlai reste toutefois fix au dbut d'activit pour les contribuables qui, la date o ils ont consenti la location de leur activit, remplissaient les conditions d'exonration : chiffre d'affaires n'excdant pas le plafond et exercice de leur activit depuis au moins cinq ans. Si l'exploitant cesse son activit, l'administration retient les recettes de l'anne de mise en grance et de l'anne qui la prcde.

Rgles spcifiques certains biens

Apport d'immeubles lous en meubl

4500
Le sort de la plus-value d'apport d'un immeuble lou en meubl dpend de la qualit de loueur professionnel ou non professionnel de l'apporteur. Les loueurs professionnels sont ceux qui sont inscrits en cette qualit au registre du commerce et des socits et qui ralisent plus de 23 000 euros de recettes annuelles ou retirent de l'activit de loueur 50 % au moins de leur revenu (CGI art. 151 septies, dernier alina). Si l'apport est le fait d'un loueur professionnel, la plus-value : - est exonre si les recettes n'excdent pas 152 600 euros, la condition que l'activit soit exerce depuis au moins cinq ans ; - est soumise au rgime des plus-values ou moins-values professionnelles dans les autres cas : recettes de la location excdant 152 600 euros ou, quel que soit le montant des recettes, activit exerce depuis moins de cinq ans ; Si l'apport est effectu par un loueur non professionnel, la plus-value relve du rgime des plus-values immobilires des particuliers ( n 33400 s.). Apport de terres usage agricole ou forestier

4510
La plus-value est exonre lorsque l'activit a t exerce pendant au moins cinq ans et que les recettes de l'exploitant n'excdent pas 152 600 euros (CGI art. 151 septies : n 4400 s.). dfaut, il est fait application des rgles suivantes. Dans le cas o la condition relative au montant des recettes est satisfaite mais o l'activit professionnelle est exerce depuis moins de cinq ans, les terres usage agricole ou forestier donnent lieu l'application du rgime des plus-values immobilires

des particuliers ( n 33400 s.). Les exonrations ou abattements prvus par ce rgime sont alors susceptibles de s'appliquer, notamment lorsque le prix de cession au m2 ne dpasse pas certaines limites ( n 33525). En cas de dpassement des limites de recettes, les plus-values relvent du rgime des plus-values professionnelles. Cependant, une partie de la plus-value peut tre exonre : pour les apports de terres ou de btiments agricoles, la plus-value imposable est gale la diffrence entre la valeur d'apport des biens et leur valeur la date o l'exploitant a franchi pour la premire fois la limite du forfait (ou au 1er janvier 1972) ; le cas chant, cette valeur est diminue des amortissements pratiqus depuis la date de rfrence (CGI ann. III art. 38 sexdecies GA). L'exonration partielle s'applique condition que l'activit ait t exerce titre principal pendant au moins cinq ans et que le bien cd ne constitue pas un terrain btir. Si ces conditions ne sont pas remplies, la fraction de plus-value antrieure au franchissement des limites du forfait est imposable d'aprs le rgime des plus-values des particuliers. Cas particulier de l'apport de terres ayant fait l'objet d'un change dans le cadre d'un remembrement : voir n 33535. Apport de terrains btir

4515
Les plus-values ralises l'occasion de l'apport d'un terrain btir sont exclues de l'exonration prvue en faveur des petits exploitants, quels que soient le montant des recettes et la dure d'exercice de l'activit. Si l'apporteur ne dpasse pas les limites de recettes prvues pour l'exonration des petits exploitants ( n 4405 et 4407), la plus-value d'apport relve du rgime des plus-values immobilires des particuliers (CGI art. 151 septies, al. 7). Si l'apporteur dpasse les limites de recettes prvues l'article 151 septies, la plus-value dgage l'occasion de l'apport d'un terrain btir relve du rgime des plus-values professionnelles. Dans les deux cas, la plus-value d'apport peut bnficier des reports d'imposition spcifiquement prvus pour les apports de terrains btir. Sur ces reports, voir respectivement n 44570 (apport une socit de construction-vente), n 39610 s. (apport une socit transparente) et n 47425 (apport rmunr par la remise d'immeubles construire sur le terrain).
PRECISIONS Les terrains btir exclus de l'exonration des petits exploitants s'entendent en principe des biens qui entrent dans le champ d'application de l'article 1594-0 G, A du CGI, c'est--dire de ceux dont la mutation est passible de la TVA immobilire et exonre de droits d'enregistrement ds lors que la socit laquelle le terrain est apport a pris l'engagement de construire ( n 44617). Cependant, mme s'ils rpondent cette dfinition, les terrains expropris qui ne sont pas indemniss comme des terrains btir mais en fonction de leur seule valeur d'usage ne sont pas considrs comme des terrains btir et peuvent bnficier de l'exonration des plus-values professionnelles.

Apport de biens ayant appartenu au patrimoine priv de l'exploitant

4540
Il peut arriver qu'une immobilisation ait pralablement fait partie du patrimoine priv de l'exploitant. En cas d'apport de ce bien, deux plus-values distinctes doivent tre calcules (CGI art. 151 sexies) : - une plus-value professionnelle qui correspond la plus-value acquise par le bien depuis son entre dans l'actif professionnel jusqu'au jour de l'apport. Cette plus-value est dtermine et impose, ou exonre, selon les rgles exposes cidessus ; - une plus-value prive correspondant la priode de dtention dans le patrimoine priv du contribuable. Cette plus-value, calcule par diffrence entre la valeur relle du bien lors de l'inscription l'actif et le prix d'acquisition (ou la valeur vnale), suit le rgime des plus-values ralises par les particuliers.
PRECISIONS a. Dans la situation inverse o la priode professionnelle du bien a prcd la priode prive, les rgles sont diffrentes. La plus-value professionnelle a d tre impose (sauf exonration) lors du transfert dans le patrimoine priv. Au moment de l'apport du bien, la plus-value prive est donc seule taxable, s'il y a lieu. Cette plus-value est dtermine par diffrence entre la valeur d'apport et la valeur relle du bien au jour du retrait d'actif. b. Par drogation aux principes ci-dessus, la plus-value prive affrente aux terrains agricoles ou forestiers n'est pas imposable, indpendamment de l'exonration prvue lorsque le prix de cession au mtre carr n'excde pas certaines limites ( n 33525), la condition qu'ils ne constituent pas un terrain btir, qu'ils soient exploits par l'agriculteur qui en fait apport et que l'activit agricole de ce dernier ait t exerce titre principal pendant au moins cinq ans (CGI art. 151 sexies).

Apport de titres du portefeuille

4560

L'apport par une entreprise relevant de l'impt sur le revenu de titres du portefeuille donne lieu l'application du rgime des plus-values professionnelles court terme ou long terme, lorsque les titres peuvent tre regards comme faisant partie de l'actif immobilis. Il en va ainsi lorsque les titres sont dtenus depuis plus de deux ans ou, s'ils sont dtenus depuis moins de deux ans, lorsque le portefeuille comprend galement d'autres titres de mme nature acquis depuis plus de deux ans. La dure de dtention des titres apports est dtermine selon les rgles exposes n 4602. Les plus-values et moins-values sont calcules en fonction de la valeur d'origine pour laquelle les titres prsums apports figuraient au bilan (CGI art. 39 duodecies, 6 et ann. III art. 38 octies).

2. Apporteur soumis l'impt sur les socits

Apport de titres

4600
Seules sont susceptibles de relever du rgime du long terme les plus-values et moins-values d'apport de titres de participation et de certains titres de capital-risque. Constituent des titres de participation : - les titres prsentant ce caractre sur le plan comptable ; - les titres acquis en excution d'une offre publique d'achat ou d'change par l'entreprise qui en est l'initiatrice et les titres ouvrant droit au rgime des socits mres (ou dont le prix de revient est au moins gal 22,8 M). Ces titres doivent tre inscrits un compte de participation ou un sous-compte spcial Titres relevant du rgime des plus-values long terme . Les titres de capital-risque entrant dans le champ d'application du rgime du long terme sont, sous certaines conditions, les parts de fonds communs de placement risques et les parts de socits de capital-risque. Ces titres doivent tre dtenus depuis au moins cinq ans par la socit pour pouvoir ouvrir droit au rgime du long terme. Les autres titres (obligations, bons de souscription d'actions, titres d'OPCVM) ne peuvent jamais relever du rgime du long terme et leur apport donne lieu imposition dans les conditions de droit commun, quelle qu'ait t leur dure de dtention par la socit apporteuse (CGI art. 219, I-a-ter).
PRECISIONS La loi carte galement expressment du rgime des plus-values long terme les parts ou actions de socits de gestion de titres exclus du rgime des plus-values (socits dont l'actif est constitu principalement des titres en question ou dont l'activit consiste de manire prpondrante en la gestion de ces lments pour leur propre compte).

Dtermination de la plus-value d'apport

4602
Les rgles de calcul de la plus-value sont communes l'ensemble des titres, qu'ils soient ou non susceptibles de bnficier du rgime du long terme. Comme pour la gnralit des immobilisations, la plus ou moins-value ralise en cas d'apport de titres du portefeuille est dtermine par diffrence entre la valeur d'apport et le prix de revient des titres. En cas d'apport d'un ensemble de titres de mme nature acquis des dates diffrentes, il convient de faire application de la rgle Fifo selon laquelle les titres acquis ou souscrits la date la plus ancienne sont rputs apports en priorit. Les plus ou moins-values sont calcules en fonction de la valeur d'origine pour laquelle les titres prsums apports figuraient au bilan (D. adm. 4 B-3121 n 24 36). Deux attnuations sont toutefois apportes cette rgle (D. adm. 4 B-3121 n 21 et 22) : - les entreprises peuvent considrer que les titres de mme nature existant dans leur portefeuille la clture de l'exercice prcdant celui pour lequel elles font application pour la premire fois de la rgle Fifo ont tous un prix de revient unitaire gal leur prix unitaire moyen pondr calcul cette mme date ; - elles peuvent galement retenir une valeur d'achat moyenne pondre pour les titres de mme nature dont l'acquisition chelonne rsulte d'un mme ordre d'achat ou a t opre au cours d'un mme exercice. Lorsqu'une entreprise apporte des titres ayant fait l'objet d'une provision pour dprciation, elle doit calculer la plus-value ou la moins-value rsultant de cette opration par rapport la valeur comptable des titres apports, abstraction faite de la provision. La provision pour dprciation du portefeuille prcdemment constitue par l'entreprise se trouve automatiquement rgularise, ds la clture de l'exercice en cours lors de l'apport, du seul fait que la dprciation du portefeuille-titres, calcule la date de cette clture, est dtermine compte tenu des titres apports en cours d'exercice.

PRECISIONS La rgle Fifo concerne tous les titres. Mais pour les titres de participation prsentant ce caractre sur le plan comptable, l'administration autorise la dtermination des plus ou moins-values d'apport d'aprs un prix de revient moyen pondr. Lorsque cette mthode est retenue, la dure de dtention des titres, qui conditionne l'application du taux rduit d'imposition, est corrlativement apprcie en considrant que la quotit des titres apports se rapporte chacune des acquisitions dans la proportion qu'elle reprsente par rapport au nombre de titres dtenus. Le choix opr entre cette mthode et la rgle Fifo ne peut pas tre modifi lors de la cession ultrieure des titres de mme nature jusqu' la cession de la totalit des titres de la ligne concerne (D. adm. 4 B-2243 n 71).

Rgime de la plus-value d'apport

4610
La plus ou moins-value constate lors de l'apport de titres de participation ou de titres assimils dfinis ci-avant relve du rgime du long terme s'ils sont dtenus depuis au moins deux ans (cinq ans pour les titres de capital-risque) et du rgime des plus et moins-values court terme dans le cas contraire. L'apport de titres autres que de participation dgage un profit ou une perte qui est prise en compte dans le rsultat soumis au taux normal de l'impt sur les socits, quelle que soit la dure de dtention des titres cds. Si une moins-value nette est constate au cours de l'exercice de l'apport, cette moins-value s'impute sur les bnfices d'exploitation ou contribue la formation d'un dficit reportable dans les conditions de droit commun.

4612
Lorsque l'apport dgage une plus-value long terme, la plus-value nette long terme rsultant de la compensation des plusvalues long terme et des moins-values de mme nature de l'exercice peut tre utilise compenser : - soit les moins-values long terme subies au cours des dix exercices antrieurs et qui n'ont pas encore t imputes ; - soit le dficit de l'exercice (qui peut inclure une moins-value court terme), les dficits antrieurs reportables, y compris ceux correspondant des amortissements rputs diffrs ; les dficits ainsi annuls cessent d'tre reportables. La plus-value nette long terme subsistant le cas chant aprs compensation est taxe au taux rduit de 19 %. cette imposition s'ajoutent les contributions additionnelles l'impt sur les socits ( n 10275 s.). L'imposition au taux rduit n'est dfinitive que si les plus-values sont portes une rserve spciale ( n 10225 s.). Si la compensation fait apparatre une moins-value nette long terme, celle-ci s'impute sur les plus-values long terme ralises au cours des dix exercices suivants. Les moins-values des dix exercices prcdents, restant reporter l'ouverture d'un exercice, peuvent tre imputes dans leur totalit, quel que soit le taux de taxation des plus-values en vigueur au moment o elles sont apparues, sur la plus-value nette long terme de l'exercice (puis sur celles des exercices suivants). Si cette imputation est impossible, les moins-values nettes long terme peuvent tre imputes sur la rserve spciale laquelle sont inscrites, aprs taxation au taux rduit, les plus-values long terme des exercices antrieurs, et cela mme au-del de dix ans.
PRECISIONS Un rgime transitoire autorise, dans certaines conditions et limites, l'imputation sur les bnfices imposables au taux normal de l'IS des moins-values long terme existant l'ouverture du premier exercice ouvert depuis le 1er janvier 1997 et toujours en report (CGI art. 219, I-a quater).

Autres apports

4650
Les plus-values d'apport de biens autres que les titres de participation et titres de capital-risque viss n 4600 sont imposables dans les conditions de droit commun, quelle que soit la dure de dtention des biens apports (CGI art. 219, I-a-quater). L'administration considre que ces plus-values conservent leur qualification de plus ou moins-value et relvent donc du rgime fiscal des plus-values ou moins-values court terme.
PRECISIONS Reports d'imposition de la plus-value en cas d'apport de terrain btir : voir n 44570 (apport une socit de construction-vente), n 39610 s. (apport une socit d'attribution) et n 47425 (apport rmunr par la remise d'immeuble construire sur le terrain).

3. Rgimes spciaux

Apport une socit civile d'une activit professionnelle

4700
Les exploitants individuels qui font apport une socit d'une activit non commerciale, agricole, industrielle, commerciale ou artisanale peuvent opter pour l'application d'un rgime spcial permettant d'viter l'imposition immdiate des plus-values et des profits sur stocks raliss cette occasion (CGI art. 151 octies). Les modalits de report d'imposition de ces profits et plusvalues, applicables aux socits civiles comme toute socit, diffrent selon la nature des lments concerns.
PRECISIONS a. Les oprations de restructuration de SCP (fusions, scissions, notamment) bnficient d'un rgime spcifique : voir n 56105 s. b. Les rgles exposes ci-aprs sont applicables aux apports en socit d'entreprises individuelles raliss depuis le 1er avril 1981. partir de la mme date, ces plus-values ont cess de bnficier des dispositions spciales jusqu'alors prvues en cas de continuation dans le cadre familial (CGI art. 41, I) ou en cas d'apport une socit civile professionnelle (CGI art. 93 quater, II ; sur le maintien du report d'imposition en cas de transformation de la SCP en SEL, voir n 54415).

Avantages et inconvnients du rgime optionnel

4702
Le report d'imposition des plus-values est de nature procurer un avantage de trsorerie, qui peut tre durable pour les biens non amortissables : les plus-values sur lments non amortissables ne sont imposes que lors de la cession titre onreux des droits sociaux reus en rmunration de l'apport ou de la cession par la socit des biens concerns. L'intrt du rgime peut se trouver attnu par l'obligation qui est faite la socit de rintgrer les plus-values sur lments amortissables dans ses bnfices imposables au taux plein. Le report de taxation n'est pas avantageux si l'apporteur peut imputer les plus-values sur des dficits ni, a fortiori, si les plusvalues peuvent bnficier du rgime d'exonration prvu en faveur des petites entreprises. Enfin, en dehors des plus-values et des profits sur stocks, l'apport entrane les consquences d'une cessation d'entreprise, c'est--dire l'imposition immdiate des rsultats de la priode d'imposition close par l'apport et des bnfices en sursis d'imposition (en ce qui concerne l'imposition des crances acquises en cas d'apport d'une activit librale une SEL ou une socit de personnes, voir n 54435 s.). Toutefois, les provisions ne sont rapportes aux rsultats que si elles deviennent sans objet. Champ d'application du rgime de faveur

4704
Le rgime de faveur est susceptible de s'appliquer toutes les personnes physiques qui font apport une socit d'une entreprise individuelle exerant une profession non commerciale, agricole, industrielle, commerciale ou artisanale. Les apports d'entreprises exploites en indivision y ouvrent droit, mais non les transformations de socits. Ce dispositif est applicable quels que soient la forme et le rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport. Peu importe galement que celle-ci soit nouvelle ou prexistante. Mais la socit bnficiaire de l'apport doit relever d'un rgime rel d'imposition la date de l'apport. Sont exclues de ce dispositif certaines activits de location, notamment la location en meubl non professionnelle et la location d'immeubles industriels ou commerciaux. Le rgime s'applique sur simple option, formule conjointement par l'apporteur et la socit dans l'acte d'apport ou de constitution de la socit.

4706
L'apport doit en principe porter sur l'ensemble des lments de l'actif immobilis affects l'exercice de la profession. Les apports d'lments isols sont exclus. L'apporteur peut toutefois transfrer dans son patrimoine priv les immeubles affects l'exploitation sans perdre le bnfice du rgime spcial, la condition que la socit puisse les utiliser ou, lorsqu'il s'agit de btiments et terres agricoles inscrits l'actif, que ces immeubles soient immdiatement mis disposition de la socit (voir prcision c). Le retrait d'actif des immeubles qui en rsulte est considr comme une cession entranant la taxation des plusvalues ventuellement constates.

L'apport peut tre limit une branche complte d'activit lorsque l'entreprise en comporte plusieurs ; si certains biens sont communs, le rgime spcial s'applique aux biens transfrs dans l'acte d'apport. La rmunration des apports effectus doit tre exclusivement constitue d'actions ou parts sociales pour une valeur au moins gale la valeur relle de l'ensemble des lments d'actif immobilis apports, diminue du passif directement affectable ces immobilisations (Inst. 4 B-1-01 n 4). Le rgime ne s'applique pas lorsque les actifs apports sont rmunrs par le versement de sommes d'argent, la prise en charge d'un passif personnel l'apporteur ou l'ouverture d'un compte courant son nom (en ce sens : Rp. Borloo : AN 20-2-1995 p. 964 et TA Besanon 15-7-1999 n 97-126 : RJF 11/99 n 1364).
PRECISIONS a. L'apport des stocks et des autres lments de l'actif circulant n'est pas une condition d'application du rgime et n'est donc pas obligatoire notre avis. S'il est effectu, les profits correspondants bnficient sous certaines conditions d'un report d'imposition ( n 4715). b. Si l'apport inclut des biens inscrits l'actif mais non ncessaires l'exploitation ou des biens utiliss dans l'exploitation qui ont t conservs dans le patrimoine priv, ces diffrents lments ne sont pas concerns par le rgime spcial. c. Les apports en socit d'une exploitation agricole sans les immeubles peuvent bnficier du rgime lorsque les immeubles conservs par l'exploitant sont mis la disposition de la socit bnficiaire dans le cadre d'un bail rural ordinaire, d'un bail rural long terme, ou d'une des conventions vises l'article L 411-2 du Code rural (suivant contrat conclu par crit et enregistr) sans qu'aucune condition de dure minimale du contrat conclu ne soit exige. La rupture du contrat de mise disposition des immeubles, ou son non-renouvellement, entrane la rintgration, au titre de l'exercice au cours duquel elle est intervenue, de la fraction non encore impose des provisions et plus-values sur biens amortissables au nom de la socit bnficiaire des apports, et de la fraction non encore impose des plus-values sur biens non amortissables au nom de l'apporteur.

Exonration provisoire des plus-values

4710
Les plus-values sur lments non amortissables court terme ou long terme sont provisoirement exonres de toute imposition. Celle-ci est reporte jusqu'au moment o interviendra l'un des trois vnements suivants : cession titre onreux des droits sociaux reus en rmunration de l'apport (vente, apport en socit, change), rachat de ces droits par la socit, cession par la socit du bien apport. Dans ces trois hypothses, les plus-values en sursis d'imposition deviennent imposables au nom de l'apporteur au titre de l'anne au cours de laquelle l'vnement intervient et d'aprs les barmes et taux en vigueur cette date. Si l'imposition intervient raison de la cession des titres, la plus-value long terme constate lors de l'apport peut tre impute sur la moins-value long terme subie cette occasion par l'associ exerant son activit professionnelle au sein de la socit (Rp. Perez : AN 6-7-1998 p. 3757). Les plus-values dgages sur les immobilisations amortissables ne sont pas imposes au nom de l'apporteur. Elles sont rintgres dans les bnfices imposables au taux de droit commun de la socit bnficiaire de l'apport avec possibilit d'chelonnement, suivant le mcanisme prvu pour les fusions de socits (CGI art. 210 A, 3-d : voir n 16410). En contrepartie, la socit est autorise calculer les amortissements (suivant le dgressif, le cas chant) et les plus-values postrieures d'aprs les nouvelles valeurs retenues lors de l'apport, les biens tant rputs acquis depuis leur entre dans le patrimoine de l'entreprise apporteuse. Toutefois, l'apporteur peut opter pour l'imposition au taux rduit des plus-values long terme de la plus-value nette long terme globale affrente ses immobilisations amortissables ; cette plus-value peut, le cas chant, tre utilise compenser les dficits d'exploitation du dernier exercice d'activit ou les amortissements rputs diffrs restant reporter. Corrlativement, la socit bnficiaire de l'apport n'a plus rintgrer cette plus-value dans ses propres rsultats.
PRECISIONS a. En cas de cession ou de rachat partiel des droits sociaux, l'imposition ne porte que sur la fraction des plus-values correspondant aux droits cds (rapport entre le nombre de titres cds et le nombre de titres reus lors de l'apport). Le report d'imposition est maintenu en cas de transmission titre gratuit des droits sociaux rmunrant l'apport si le bnficiaire s'engage acquitter l'impt affrent la plus-value lorsque le report d'imposition prendra fin. Selon l'administration, la ralisation d'une seconde transmission titre gratuit met fin au report d'imposition (Rp. Bachelot : AN 24-4-1995 p. 2181). b. Le report d'imposition est maintenu en cas de transformation d'une SCP en SEL (voir n 56075, prcision b) ou en cas de restructuration soumise aux dispositions de l'article 151 octies A du CGI ( n 56105 s.). La prorogation du report d'imposition est subordonne la production, par l'associ qui en bnficie, de l'tat mentionn ci-aprs n 4730.

4710

Plus-values sur lments non amortissables - Transmissions successives titre gratuit JO Dbats AN 27-3-2003 FR 16/03 p. 2 Profits sur stocks

4715
Les profits affrents aux stocks ne sont pas imposs au nom de l'apporteur, condition que la socit bnficiaire de l'apport inscrive ces stocks l'actif de son bilan la valeur comptable pour laquelle ils figuraient au dernier bilan de l'entreprise apporteuse. Le profit sera alors impos au niveau de la socit lorsque celle-ci cdera les stocks en cause. Bnfices en sursis d'imposition

4720
Des rgles particulires sont prvues propos du sort de certains bnfices placs en sursis d'imposition antrieurement l'apport : - les provisions ne sont rapportes aux rsultats que si elles deviennent sans objet ; - l'talement des plus-values court terme dont bnficiait l'entreprise individuelle est maintenu au niveau de la socit qui recueille l'apport si elle n'est pas imposable l'IS et qu'elle s'engage, dans l'acte d'apport, rintgrer dans ses rsultats imposables les plus-values en cause sur la dure restant courir ; - sous certaines conditions, l'talement d'imposition des subventions d'quipement ( n 54890) peut tre maintenu au niveau de la socit bnficiaire des apports. Obligations des entreprises

4730
L'apporteur doit souscrire une dclaration des rsultats de l'exercice clos par l'apport dans le dlai de soixante jours compter de la cession de son entreprise et exercer l'option pour le rgime spcial dans l'acte d'apport ou de constitution de la socit. L'apporteur et la socit bnficiaire de l'apport doivent en outre souscrire un tat spcial destin assurer le suivi des plusvalues non imposes lors de l'apport. Les plus-values dgages sur les lments d'actif non amortissables doivent figurer sur un registre prvu cet effet. L'apporteur doit joindre sa dclaration de revenu de l'anne de ralisation de l'opration et des annes ultrieures un tat (conforme un modle fourni par l'administration) destin assurer le suivi des plus-values sur lments non amortissables dont l'imposition est reporte. Le non-respect de l'obligation de souscription de l'tat, au titre de l'exercice ou de l'anne de ralisation de l'opration ou au titre des annes ou exercices suivants, entrane l'exigibilit d'une amende gale 5 % des rsultats omis (CGI art. 1734 ter).

Crdit-bail

4750
Les plus-values ralises lors de l'apport de contrats de crdit-bail ou de biens acquis l'issue de tels contrats sont soumises au rgime des plus-values professionnelles (CGI art. 39 duodecies A, 93, 6 et 93 quater, III). Ce rgime s'applique aux oprations ralises par les entreprises exerant une activit industrielle, commerciale ou agricole et, lorsque les loyers verss ont t dduits pour la dtermination du bnfice, aux oprations ralises dans le cadre d'une activit non commerciale. Apport du contrat avant son terme

4752
Les droits attachs un contrat de crdit-bail sont traits comme des immobilisations incorporelles pour l'apporteur comme pour le cessionnaire et relvent, en cas de cession du contrat, du rgime des plus-values professionnelles. La plus-value ralise par le souscripteur initial est, en principe, gale au prix de cession des droits. Toutefois, en cas d'apport d'un contrat de crdit-bail immobilier conclu depuis le 1er janvier 1996, la fraction des loyers non admise en dduction

des rsultats imposables du preneur est considre comme un lment du prix de revient du contrat, qui minore le montant de la plus-value imposable. Pour les entreprises soumises l'impt sur les socits, le montant total de cette plus-value est compris dans le rsultat imposable au taux de droit commun. Pour les entreprises relevant de l'impt sur le revenu, il convient de ventiler la plus-value ralise entre une plus-value court terme et une plus-value long terme lorsque l'apport est ralis au moins deux ans aprs la conclusion du contrat. La plus-value court terme correspond l' amortissement thorique du bien dtermin sur la base de l'amortissement financier de l'investissement rpercut au preneur, gal la diffrence entre son prix de revient et le prix prvu pour l'exercice de l'option. Cet amortissement est calcul sur la dure du contrat et selon le mode linaire. Toutefois, pour les contrats de crdit-bail immobilier conclus depuis le 1er janvier 1996, la plus-value ralise est court terme hauteur de la fraction dduite des loyers pris en compte pour la dtermination du prix de vente diminue des frais d'acquisition de l'immeuble par le bailleur. Elle devrait notre avis tre intgralement impute sur la plus-value affrente aux droits sur les constructions.
PRECISIONS a. La plus-value d'apport d'un contrat de crdit-bail immobilier doit tre ventile entre la fraction qui se rapporte aux droits sur le terrain et celle qui concerne les droits sur les constructions. Pour les contrats conclus avant le 1er janvier 1996, cette ventilation est opre en fonction des valeurs vnales respectives du terrain et des constructions la date de la cession. Pour les contrats conclus depuis le 1er janvier 1996, la valeur des droits affrents au terrain correspond la diffrence entre la valeur relle du terrain la date de l'opration et son prix d'acquisition par le bailleur augmente de l'amortissement financier du terrain effectivement support par le preneur par le biais des loyers verss. La valeur des droits affrents aux constructions correspond la fraction de la valeur d'apport qui excde ce montant. b. Pour les entreprises relevant de l'impt sur le revenu, l'amortissement thorique gnrateur d'une plus-value court terme est retenu en priorit pour la qualification de la plus-value ralise sur la fraction des droits reprsentatifs des constructions. De plus, aucune plus-value court terme ne peut tre constate raison des droits sur le terrain lorsque le prix de leve de l'option est au moins gal au prix de revient du terrain chez le bailleur (D. adm. 4 B-2411 n 30 et 31). c. Les droits affrents un contrat de crdit-bail compris dans l'apport d'une entreprise individuelle en socit plac sous le rgime de l'article 151 octies du CGI sont galement assimils, pour l'application de ce dispositif, des lments d'actif immobilis amortissables ou non amortissables, selon la nature des biens concerns ( n 4710). d. En cas d'apport d'un contrat acquis auprs d'un prcdent titulaire, la plus-value ralise correspond la diffrence entre sa valeur d'apport et son prix d'acquisition, diminue des amortissements dduits. Pour les entreprises relevant de l'impt sur le revenu qui bnficient du rgime du long terme pour une fraction de la plus-value ralise si le contrat est dtenu depuis au moins deux ans, les amortissements effectivement pratiqus concourent la dtermination de la plus-value court terme. e. Le cessionnaire d'un contrat de crdit-bail (socit bnficiaire de l'apport) peut amortir son prix d'acquisition selon le mode linaire, compte tenu de la dure normale d'utilisation du bien concern la date d'acquisition du contrat. Lorsque le contrat porte sur un immeuble, le prix d'acquisition est ventil entre une fraction reprsentative des droits sur le terrain et une fraction reprsentative des droits sur les constructions selon les modalits prcises au a. ci-dessus. Les droits affrents au terrain sont assimils des lments non amortissables de l'actif immobilis.

Apport de biens acquis au terme du contrat

4755
Les plus-values ralises l'occasion de l'apport d'un bien acquis l'chance du contrat sont dtermines dans les conditions de droit commun, par diffrence entre : - la valeur d'apport de l'immeuble ; - et son prix de revient, diminu des amortissements pratiqus. Pour les entreprises soumises l'impt sur les socits, le montant total de cette plus-value est compris dans le rsultat imposable au taux de droit commun. En ce qui concerne les entreprises relevant de l'impt sur le revenu, il convient de ventiler la plus-value ralise entre une plus-value court terme et une plus-value long terme. La plus-value ralise est court terme hauteur : - des amortissements pratiqus sur le prix de revient du bien (c'est--dire soit le prix convenu pour la leve de l'option augment des rintgrations aux rsultats imposables de l'exercice de leve de l'option lorsque l'entreprise a dtenu le contrat depuis l'origine, soit ces mmes montants majors du prix d'acquisition du contrat lorsque l'entreprise a acquis le contrat en cours d'existence ainsi que, pour les contrats conclus depuis le 1er janvier 1996, de la quote-part de loyer non admise en dduction) ;

- augments des amortissements techniques que le cdant aurait pu pratiquer s'il avait t propritaire du bien pendant la priode o il a t titulaire du contrat. Le surplus de la plus-value est long terme si l'apport se produit deux ans au moins aprs l'exercice de l'option. La dure de dtention du bien est dcompte partir de la date de leve d'option d'achat. Toutefois, en cas d'apport d'immeubles de bureaux situs en le-de-France acquis l'chance de contrats conclus compter du 1er janvier 1996, le dlai de dtention sera dcompt d'aprs la date de leur inscription l'actif du crdit-bailleur.

TITRE II Le fonctionnement de la socit civile

6000
Aprs avoir expos sous le titre prcdent le rgime juridique et fiscal de la constitution d'une socit civile, il nous reste examiner les rgles de son fonctionnement. Dote de la personnalit morale, la socit civile peut - comme une personne physique - tre titulaire de droits et contracter des obligations. Les actes de la vie sociale incombent aux grants, qui agissent dans l'exercice de leurs pouvoirs fixs par la loi ou les statuts et qui sont tenus de rendre compte aux associs runis en assembles gnrales. L'tude de cette rglementation essentiellement juridique fait l'objet des trois premiers chapitres ( n 6005 s.). En revanche, le chapitre 4 est exclusivement consacr l'imposition des bnfices raliss par la socit civile et aux diffrents impts ou taxes dus pendant le fonctionnement de cette dernire ( n 10000 s.). Le chapitre 5 traite du rgime juridique et fiscal des principales modifications statutaires (telles que : augmentation ou rduction du capital, transformation, etc.) ( n 14500 s.). Enfin, le dernier chapitre est rserv un expos des principes gnraux de comptabilit qui paraissent s'imposer toute socit civile ( n 17500 s.).

CHAPITRE 1

La capacit juridique de la socit civile

SECTION 1

Engagements de la socit
Principe

6005
La socit immatricule a la pleine capacit juridique et peut, comme une personne physique, contracter des obligations et possder des droits. Tout acte des grants engage valablement la socit l'gard des tiers la triple condition : - qu'il entre dans l'objet social ; - qu'il soit licite ; - qu'il soit accompli au nom de la socit.

6006
Toutefois, une socit civile peut aussi tre engage par les actes d'une autre socit lorsque les tiers qui ont trait avec celle-ci ont pu lgitimement croire que les deux socits n'en formaient qu'une seule ou qu'elles taient unies par une communaut d'intrts (thorie dite de l' apparence ) ou encore lorsque l'une des socits a eu un comportement fautif en laissant croire qu'elle prenait part l'engagement de l'autre (application du droit commun de la responsabilit ; pour un exemple, voir CA Aix 18-5-1975 : Rev. jur. com. 1976 p. 95 note Calais-Auloy). Ainsi jug : - pour plusieurs socits de construction lorsque la socit mre s'tait interpose entre ses filiales - sur lesquelles elle avait toujours gard un contrle absolu - et chaque acheteur (Cass. civ. 13-12-1967 : D. 1968 p. 337) ;

- pour une socit immobilire et une socit de gestion, ds lors que les deux socits avaient le mme sige social, la mme ligne tlphonique et le mme prsident, la socit de gestion devant tre considre non pas comme le simple mandataire de la socit immobilire, mais comme copromoteur avec celle-ci (Cass. civ. 25-10-1972 : Gaz. Pal. 1973 p. 1.139) ; - pour deux socits dont l'une (socit civile immobilire) avait achet un immeuble et le louait l'autre (socit commerciale), ds lors que les deux socits, composes des mmes associs, n'avaient pas de capitaux ou de cranciers parfaitement distincts et qu'il apparaissait qu'en ralit l'achat de l'immeuble par la socit civile avait eu pour but essentiel de faire chapper celui-ci aux cranciers de la socit commerciale (CA Rouen 17-3-1972 : Bull. Joly 1973 p. 366).

Acte entrant dans l'objet social

Principe de spcialit

6020
La socit ne jouit de la capacit juridique et ne peut tre engage par ses grants que si ces derniers agissent dans la limite de l'objet social (C. civ. art. 1849). Il s'agit l de l'application de la rgle connue sous le nom de principe de spcialit . Les dispositions relatives aux socits commerciales ont considrablement limit la porte du principe de spcialit dans les SARL et les socits par actions puisque celles-ci peuvent tre engages mme par des actes ne rentrant pas dans l'objet social (C. com. art. L. 223-18 et L. 225-35). En revanche, ce principe est pleinement maintenu pour les socits civiles (voir Cass. com. 31-5-1988 : Bull. civ. IV n 186 propos d'achats effectus dans le cadre des activits commerciales personnelles du grant qui avait outrepass l'objet de la socit civile en exerant une exploitation qui en modifiait le caractre civil). C'est donc le contenu de l'objet social qui dtermine l'tendue de la capacit de la socit. Gnralement, celui-ci est rdig de faon suffisamment large pour permettre l'accomplissement de tous les actes ncessaires sa ralisation. Cependant, quelques actes appellent des observations particulires.

6021
1. Acquisition ou souscription de parts d'associs en nom. notre avis, une socit civile ne peut pas acqurir ou souscrire des parts de socit en nom collectif ou devenir associ commandit dans une socit en commandite simple ou par actions car elle prendrait alors la qualit de commerant (C. com. art. L. 221-1, L. 222-1 et L. 226-1).

6022
2. Cautionnement. notre avis, mme s'il n'a pas t prvu par les statuts, le cautionnement par la socit des dettes d'un associ ou d'un tiers est licite dans la mesure o il contribue la ralisation de l'objet social (par exemple, cautionnement d'un engagement pris par un fournisseur de la socit auprs d'un de ses propres fournisseurs). Une personne morale jouit, en effet, de la pleine capacit juridique dans les limites de son objet social. Ds lors, sauf clause contraire, la socit peut prendre un engagement de caution, au mme titre qu'elle peut aliner les biens figurant dans son patrimoine, puisque celui qui a la capacit d'aliner a celle de fournir des garanties (Cass. com. 26-1-1971 : D. 1971 p. 396). En principe, le cautionnement est nul s'il ne se rattache ni de prs, ni de loin l'objet social (Cass. civ. 15-6-1973 : Bull. Joly 1973 p. 522 ; Cass. 1e civ. 6-3-1979 : Bull. civ. I n 81 ; CA Paris 4-1-1984 : BRDA 6/84 p. 20). Jug notamment : - qu'une socit civile immobilire dont l'objet tait l'acquisition et la gestion d'immeubles, et qui avait pour grant le prsidentdirecteur gnral d'une socit anonyme laquelle elle avait lou des ateliers de fabrication, accomplissait un acte contraire son objet social en cautionnant un prt consenti ladite socit anonyme pour les seuls besoins du commerce de celle-ci (Cass. civ. 6-3-1979 prcit) ; - que le cautionnement, sign par le grant d'une socit civile immobilire en garantie de deux prts qui lui avaient t consentis par une banque et qui taient destins exclusivement consolider son compte personnel et rembourser ses propres dettes, tait radicalement tranger l'objet social de la SCI et insusceptible d'en faciliter la ralisation (CA Colmar 1811-1987 : D. 1989 som. p. 293).

Jug, par ailleurs, que le cautionnement hypothcaire par une socit civile d'un prt qui profitait exclusivement l'un des associs consommait une forme d'abus de biens sociaux ou de crdit social et que (cet associ), qui n'avait pu ignorer l'irrgularit de l'engagement qu'il souscrivait au nom de la socit, avait commis une faute (Cass. 1e civ. 29-2-2000 n 451 : RJDA 12/00 n 1194).

6022
Cautionnement donn par une socit civile - Consentement des associs exprim dans un acte - Signature par les associs de l'acte de cautionnement Cass. 3e civ. 25 septembre 2002 n 1311 FS-D, St Citibank international PLC c/ SCI OLMR. BRDA 19/02 Inf. 8

6023
Pour apprcier si un cautionnement est ou non conforme l'objet social, la jurisprudence considre qu'il n'est pas ncessaire que les oprations cautionnes entrent dans l'objet social mais qu'il suffit que la socit civile ait un intrt garantir ces oprations et notamment qu'il existe une communaut d'intrts entre la socit civile et le dbiteur cautionn. Pour des exemples o le cautionnement consenti par une socit civile immobilire en garantie des dettes d'une socit commerciale a t considr comme se rattachant indirectement l'objet social de la SCI en raison de l'existence d'une telle communaut d'intrts, voir Cass. 1e civ. 15 mars 1988 : Rev. soc. 1988 p. 415 note Guyon et Cass. 1e civ. 1er fvrier 2000 n 156 : RJDA 7-8/00 n 768. Pour des cas o cette communaut n'a pas t retenue, voir Cass. 3e civ. 25 mars 1998 n 467 : RJDA 6/98 n 722 et CA Paris 7 mars 1986 : BRDA 12/86 p. 21.

6024
Par ailleurs, le cautionnement peut tre valable s'il a t autoris par l'unanimit des associs, s'il n'aboutit pas un dtournement des biens sociaux et si les prteurs, demandeurs de la garantie, sont de bonne foi (Cass. civ. 4-2-1971 : Rev. soc. 1971 p. 595 note Guilberteau ; Cass. 1e civ. 20-10-1992 n 1291 : RJDA 2/93 n 131).
Ainsi, le cautionnement accord par la grante d'une socit civile immobilire l'occasion du prt consenti par une banque son poux n'tait pas illicite pour avoir t donn en dehors de l'objet social ds lors qu'une assemble gnrale extraordinaire de la SCI avait dcid d'adjoindre la facult de cautionnement l'objet social pour les besoins du prt litigieux et qu'aucune collusion frauduleuse entre la banque et la grante n'avait t releve (Cass. civ. 19-5-1987 : Rev. soc. 1988 p. 78 note Guyon). Voir galement Cass. 3e civ. 1er dcembre 1993 n 1886 : Droit des socits 1994/7 n 138. Au contraire, mme s'il a fait l'objet d'un consentement unanime des associs, le cautionnement accord par le grant majoritaire d'une socit civile dans son intrt personnel et contrairement aux intrts de la socit peut tre annul lorsqu'il est prouv que le tiers et le grant ont agi frauduleusement (Cass. 3e civ. 22-5-1975 : JCP d. G 1976 II n 18346 note Randoux). Nota : Signalons que la chambre commerciale de la Cour de cassation a retenu la validit d'un cautionnement consenti par une SCI en garantie d'un prt accord une SARL au motif que la SCI avait donn tous pouvoirs son grant, l'unanimit au cours d'une assemble gnrale extraordinaire, pour accorder le cautionnement et qu'il n'tait pas allgu que celui-ci tait contraire l'intrt social (Cass. com. 28-3-2000 n 810 : RJDA 7-8/00 n 768). Par ailleurs, elle a expressment admis la possibilit pour les socits civiles de cautionner la dette personnelle de leur associ, ds lors que la dcision a t prise l'unanimit, sous rserve de la fraude, tablie en l'espce (Cass. com. 14-12-1999 : Rp. Defrnois 8/00 p. 505 note Hovasse ; au cas particulier le cautionnement hypothcaire, consenti par une socit civile en garantie d'un prt accord l'un de ses associs, avait t sollicit par la banque alors que la dfaillance de l'intress dans le remboursement du prt tait dj avre et qu'il tait quasiment certain cette date que la caution serait amene jouer, ce qui tablissait la collusion frauduleuse entre la banque et l'associ pour oprer un transfert des charges de l'emprunt sur la socit civile). La chambre commerciale avait toutefois estim que la garantie souscrite par voie de nantissement sur le fonds de commerce d'une SNC par les deux associs de celle-ci, en vue de l'acquisition par l'un des deux des parts de la SNC, ne constituait pas un acte entrant dans l'objet social, la dette garantie ne correspondant pas une dette sociale mais une dette personnelle d'un associ (Cass. com. 26-1-1993 n 132 : Bull. Joly 1993 p. 482).

L'unanimit requise pour les dcisions qui excdent les pouvoirs reconnus au grant (C. civ. art. 1852) peut rsulter du consentement de tous les associs exprim dans un acte (C. civ. art. 1854 ; Cass. civ. 20-10-1992 : RJDA 2/93 n 131). Par suite, bien que n'entrant pas dans le cadre de l'objet social, le cautionnement hypothcaire consenti par le grant d'une SCI pour les dettes d'une socit commerciale a t dclar valable ds lors qu'il rsultait de l'acte de cautionnement que l'intress avait agi tant en son nom personnel qu'en qualit de mandataire de tous les associs (arrt prcit).

Il peut aussi tre valable lorsque les associs n'ont pas donn leur consentement ds lors que le grant dtient une part de capital telle qu'il aurait obtenu l'autorisation s'il l'avait sollicite (CA Paris 20-2-1987 : BRDA 10/87 p. 20).

6025
Remarque : Selon la jurisprudence, le cautionnement donn dans l'intrt personnel de la caution est un acte de commerce (voir Cass. com. 10-2-1971 : D. 1971 p. 605 ; Cass. com. 24-11-1966 : D. 1967 p. 65). Nanmoins, il peut tre consenti par une socit civile dans la mesure o il reste accessoire son activit civile. Ainsi la nature commerciale d'un cautionnement n'a pas pour effet ncessaire de modifier le caractre civil de la socit qui s'est porte caution (Cass. civ. 15-3-1988 : Rev. soc. 1988 p. 415 note Guyon).

6026
3. Actes gratuits. Contrairement l'association non reconnue d'utilit publique, la socit civile peut bnficier de dons ou de legs. En effet, la capacit est la rgle et l'incapacit l'exception. Ds lors qu'aucun texte ne s'y oppose, il n'y a pas de raison de limiter la capacit de la socit et de lui interdire d'acqurir titre gratuit. En revanche, la socit ne peut pas faire de libralits puisqu'elle est constitue pour raliser des bnfices ou des conomies. Toutefois, il n'y a libralit que si l'acte est totalement dsintress. Par suite, la socit peut valablement accomplir un acte pour lequel elle n'est pas rmunre, si elle y trouve un intrt (par exemple, action publicitaire sous la forme d'une distribution gratuite de produits d'une exploitation agricole).

Acte licite

6030
Comme toute personne physique ou morale, la socit civile ne peut accomplir que des actes licites, c'est--dire qui ne soient contraires ni l'ordre public, ni aux bonnes m urs (C. civ. art. 1833 et 1844-10, al. 3). De nombreux textes d'ordre public limitent la libert de contracter des personnes physiques ou morales, soit en subordonnant l'exercice d'activits particulires au respect de certaines conditions, soit en interdisant l'utilisation de certaines clauses ou, au contraire, en en imposant d'autres juges utiles pour assurer la protection des tiers. C'est ainsi que la plupart des professions librales ne peuvent tre exerces en socits que si ces dernires revtent la forme de socits civiles professionnelles rglementes, de socits en participation ou encore de socits d'exercice libral. De mme, une socit ne peut faire publiquement appel l'pargne que si elle revt la forme de socit par actions ou de socit civile rgie par la loi 70-1300 du 31 dcembre 1970. Par ailleurs, la socit doit agir dans l'intrt commun des associs en vue duquel elle est constitue (C. civ. art. 1833) ; tout acte ou dcision contraire cet intrt collectif - donc, contraire l'intrt social - peut tre annul (C. civ. art. 1844-10).
PRECISIONS notre avis, cette disposition consacre pratiquement l'application de la thorie de l'abus du droit en matire de socits, sans qu'il y ait lieu de rechercher si l'acte a t ou non accompli avec l'intention de nuire.

Acte accompli au nom de la socit

6040
Pour que la socit soit engage, il ne suffit pas que l'acte entre dans l'objet social ( n 800), il faut aussi qu'il ait t conclu au nom de la socit (voir n 7440). Mandat apparent

6045
La socit peut aussi tre engage par une personne mme non habilite rgulirement, si les tiers avec qui cette personne a trait ont lgitimement cru que celle-ci disposait des pouvoirs ncessaires. Mais il faut que les circonstances (usages professionnels, documents prsents, relations des parties, nature des biens auxquels l'acte se rapporte, possibilits de

contrle, qualit des parties en prsence, notamment rang des intresss dans l'entreprise, etc.) autorisent les tiers ne pas vrifier les limites exactes de ces pouvoirs (Cass. ass. pln. 13-12-1962 : D. 1963 p. 277 ; Cass. com. 5-10-1993 n 1443 : RJDA 2/94 n 157 ; Cass. com. 5-12-2000 n 2046 : RJDA 3/01 n 351). Pour un exemple dans lequel ces circonstances faisaient dfaut, voir Cass. civ. 14 janvier 1992 : RJDA 6/92 n 589 et Cass. 1e civ. 4 mars 1997 n 438 : RJDA 7/97 n 902. Cette solution prsente une grande utilit pour les actes accomplis par les prposs de la socit (voir Cass. com. 2-10-1979 : Bull. civ. IV n 243 ; Cass. 3e civ. 2-12-1998 : RJDA 3/99 n 292). En revanche, elle n'est plus gure appele jouer pour les grants, car ceux-ci peuvent dsormais engager la socit mme s'ils ont t irrgulirement nomms (voir n 7155 s.). La socit ne peut alors se dgager que si elle dmontre qu'elle est reste compltement trangre la formation de l'apparence de mandat (Cass. com. 9-3-1999 n 571 : RJDA 4/99 n 464). L'existence d'un mandat apparent ne peut pas tre retenue en ce qui concerne les actes passs par un ancien dirigeant de la socit ds lors que la cessation des fonctions de celui-ci avait t rgulirement publie avant la conclusion de ces actes (Cass. com. 4-5-1993 : RJDA 12/93 n 1039, dcision rendue propos d'une socit anonyme mais, notre avis, transposable).

6045
Existence d'une croyance lgitime - Apprciation Cass. com. 11 juin 2002 n 1135 F-D, St Rex Rotary c/ St Major sports. BRDA 14/02 Inf. 1

6045
Existence d'une croyance lgitime - Apprciation Cass. com. 19 novembre 2002 n 1882 F-D, St Sollase c/ St France Telecom. BRDA 1/03 Inf. 7

SECTION 2

Actions en justice
Droit d'ester en justice

6200
La socit a la capacit d'agir en justice tant en demande qu'en dfense. Il suffit, comme pour tout plaideur, qu'elle justifie d'un intrt agir et de sa qualit. Pour apprcier ces conditions, on fait application des rgles du droit commun. Ces rgles ne soulvent pas de difficults particulires lorsque la socit agit devant les juridictions civiles, commerciales ou administratives.
PRECISIONS L'intrt agir est entendu largement : il a t jug, par exemple, qu'une socit civile peut agir contre une dcision sociale affectant l'galit entre associs (CA Paris 1-2-1965 : D. 1965 p. 564). Cependant, la socit n'a pas qualit pour agir en rparation d'un prjudice subi personnellement par chacun des associs (Cass. 3e civ. 7-3-1972 : Bull. civ. III n 157 ; Cass. 3e civ. 16-10-1985 : Bull. civ. III n 124). Lorsque la socit entend se constituer partie civile, les tribunaux rpressifs apprcient trs strictement l'intrt personnel, actuel et direct que la socit peut avoir dclencher les poursuites pnales (voir Cass. crim. 28-11-1973 : Bull. crim. 1973 p. 1094 ; Cass. crim. 12-3-1985 : Bull. crim. n 107). Jug aussi que la socit ne peut pas se porter partie civile lorsque l'infraction principale a t commise par son reprsentant (Cass. crim. 10-1-1974 : Gaz. Pal. 1974 2 p. 550).

Comptence
Comptence d'attribution

6210
Le tribunal comptent pour connatre des litiges ayant trait une socit civile est le tribunal de grande instance, conformment aux rgles du droit commun de la comptence d'attribution (C. org. jud. art. R 311-1). Depuis la loi 2001-420 du 15 mai 2001, qui a remplac la nullit de principe de la clause d'arbitrage (encore appele clause compromissoire) en matire civile, par la validit de cette clause dans les contrats conclus raison d'une activit professionnelle , sous rserve des dispositions lgislatives particulires (C. civ. art. 2061 modifi), il semble dsormais

possible d'insrer dans les statuts d'une socit civile une clause d'arbitrage pour les litiges venir entre cette socit et ses associs (en ce sens, voir C. Jarrosson, Le nouvel essor de la clause compromissoire aprs la loi du 15 mai 2001 : JCP d. G 2001.I.333). Par ailleurs, il est possible de prvoir l'intervention d'un conciliateur (voir art. 27 du dcret 64-1193 du 3-12-1964 relatif aux groupements agricoles d'exploitation en commun). En cas d'infraction pnale, ce sont les rgles de la comptence des juridictions rpressives qui reoivent application. Toutefois, les infractions concernant les socits civiles et commerciales relvent de dispositions particulires (CPP art. 704 et s., relatifs aux tribunaux spcialiss en matire conomique et financire). Comptence territoriale

6215
Conformment au droit commun, le tribunal territorialement comptent est le tribunal du domicile du dfendeur (NCPC art. 42, al. 1). Si la socit est dfenderesse, le litige doit tre port devant le tribunal du lieu du sige social (voir NCPC art. 43), tant entendu que les tiers peuvent se prvaloir du sige statutaire ou du sige rel (C. civ. art. 1837, al. 2). L'article 43 du NCPC vise non seulement le sige social mais aussi, le cas chant, le centre d'administration distinct du sige social dans lequel sont exerces de faon stable les fonctions de direction de la socit (CA Paris 15e ch. A 9-11-1994 : RJDA 2/95 n 148). Si un transfert de sige social a t ralis peu avant la date d'une assignation, c'est le juge du nouveau sige qui doit tre saisi ds lors que ce transfert a t effectu dans des conditions apparemment rgulires et qu'il n'est manifestement pas fictif ou frauduleux (CA Paris 30-11-1965 : D. 1966 p. 242).

6216
Cette rgle comporte nanmoins plusieurs exceptions :a. Lorsque la socit a des succursales, il est possible de l'assigner devant le tribunal du lieu de l'une de ses succursales. Pour cela il faut : - que la socit dispose d'un tablissement constituant un lment important, organis et stable de son activit, dirig par une personne ayant qualit pour reprsenter la socit l'gard des tiers et agir en son nom ;
Ne constitue pas une succursale l'tablissement ayant sa tte un directeur qui n'a aucune responsabilit dans le recrutement et l'administration du personnel, la gestion financire et commerciale de la succursale et dont les interventions sont limites celles d'un intermdiaire d'excution (Cass. soc. 10-2-1971 : Bull. civ. V n 99).

- que le litige se rfre des oprations passes dans la succursale avec les agents de celle-ci ou rsulte d'une faute dommageable commise dans l'aire gographique de son activit (CA Paris 1re ch. sect. urg. 16-2-1994 : RJDA 8-9/94 n 927) ; en revanche, tout ce qui concerne les intrts gnraux de la socit (fonctionnement, dissolution, redressement ou liquidation judiciaires) relve du tribunal du sige social (Cass. 2e civ. 25-3-1954 : Bull. civ. II n 132). b. Si le sige est l'tranger, le demandeur franais peut assigner la socit devant un tribunal franais (C. civ. art. 14). Toutefois, cette rgle est carte lorsque le dfendeur est domicili sur le territoire d'un des tats membres de la Communaut europenne. Dans ce cas, en effet, le rglement du Conseil n 44/2001 du 22 dcembre 2000 dispose que, sauf exceptions qu'il numre, le dfendeur, quelle que soit sa nationalit, doit tre attrait devant les tribunaux de l'tat dans lequel est situ son domicile. Pour une application en matire de socit, voir CA Lyon 8 octobre 1975, Rev. soc. 1975 p. 686 note Bismuth (sous le rgime de la Convention de Bruxelles, dsormais remplace par le rglement n 44/2001 du 22 dcembre 2000). c. Autres hypothses : - En cas de pluralit de dfendeurs, le demandeur doit saisir le tribunal du domicile de l'un des dfendeurs (NCPC art. 42, al. 2). - En matire relle immobilire, le tribunal du lieu de situation de l'immeuble est seul comptent (NCPC art. 44). - En matire contractuelle, le demandeur a le choix entre le tribunal du domicile du dfendeur et celui du lieu de la livraison effective de la chose ou du lieu de l'excution de la prestation de service (NCPC art. 46). - En matire dlictuelle, le demandeur a le choix entre le tribunal du domicile du dfendeur, celui du lieu du fait dommageable ou celui dans le ressort duquel le dommage a t subi (NCPC art. 46). - En matire d'assurances, le tribunal comptent est celui du domicile de l'assur, sauf en matire d'immeubles ou de meubles par nature, auxquels cas c'est le tribunal de la situation des objets assurs qui est comptent ; en outre, s'il s'agit d'assurance contre les accidents, l'assur peut assigner son assureur devant le tribunal du lieu o s'est produit le fait dommageable (C. ass. art. R. 114-1).

Remarque : Les clauses attributives de comptence ne peuvent pas tre insres dans les statuts des socits civiles. En effet, l'article 48 du nouveau Code de procdure civile rpute non crite toute clause qui, directement ou indirectement, droge aux rgles de comptence territoriale fixes par la loi moins qu'elle n'ait t convenue entre des personnes ayant toutes contract en qualit de commerant et qu'elle n'ait t spcifie de faon trs apparente dans l'engagement de la partie qui elle est oppose .

Procdure
Exploits

6230
Les actes des huissiers, encore appels exploits , sont classs en deux grandes catgories : - d'une part, les actes judiciaires qui sont relatifs une instance (acte introductif d'instance, signification d'une dcision de justice) ; - d'autre part, les actes extrajudiciaires qui sont sans rapport avec une instance (sommation une personne de faire ou de ne pas faire quelque chose, procs-verbal d'une assemble gnrale, signification une socit d'une cession de droits sociaux). L'acte d'huissier de justice doit contenir toutes les indications ncessaires pour identifier sans quivoque la socit requrante ou celle laquelle il est signifi.
Tout exploit concernant une personne morale doit contenir notamment (NCPC art. 648) : - en ce qui concerne la requrante, sa forme, sa dnomination, son sige social et l'organe qui la reprsente lgalement ; - en ce qui concerne la socit destinataire, sa dnomination et son sige social.

Signification

6231
La signification d'un acte d'huissier de justice est valablement faite une socit lorsqu'elle a t dlivre son reprsentant lgal, un fond de pouvoir de ce dernier ou toute personne habilite cet effet (NCPC art. 654, al. 2). Ainsi, a t reconnue valable la notification d'une cession de crance professionnelle faite aux dirigeants de la socit mandataire social d'une socit civile (Cass. com. 3-7-1990 : Bull. Joly 1990 p. 890). En revanche, la signification d'un jugement un liquidateur dont les pouvoirs sont expirs est irrgulire et ne fait donc pas courir le dlai d'appel (Cass. 2e civ. 20-3-1985 : Bull. civ. II n 71). De mme, lorsque les oprations de liquidation ont pris fin et que le liquidateur a t dcharg de son mandat, la socit ne peut tre assigne qu'aprs dsignation en justice d'un mandataire ad hoc pour la reprsenter (Cass. com. 31-5-1988 : Bull. civ. IV n 186). Les significations aux personnes morales se font leur sige social ou au lieu de leur principal tablissement s'il est situ ailleurs. dfaut, elles sont faites la personne ou l'un des reprsentants de la socit habilits les recevoir (NCPC art. 690). Mais l'huissier de justice qui tablit un procs-verbal d'investigations infructueuses, lors d'une signification une socit, n'est pas tenu de rechercher le domicile du reprsentant de cette socit, ce domicile n'ayant aucun rapport avec un tablissement de la socit (Cass. 2e civ. 20-11-1991 n 1191 : RJDA 1/92 n 1116 ; Cass. 3e civ. 13-3-1996 n 537 : RJDA 10/96 n 1195). La signification faite en un lieu autre que l'un de ceux prvus par la loi est inoprante et notamment ne fait pas courir le dlai d'appel (Cass. 2e civ. 28-2-1996 n 207 : RJDA 7/96 n 923 ; Cass. 2e civ. 13-11-1996 n 1090 : RJDA 3/97 n 356).

6232
La notion de personne habilite est largement interprte par les tribunaux. Ainsi jug qu'tait valable la notification d'un jugement adresse au sige social d'une socit civile mme si l'avis de rception a t sign par l'pouse du grant de la socit (Cass. civ. 2-2-1994 : D. 1994 p. 250 note Bonneau) ou par un prpos qui ne fait pas partie des personnes habilites recevoir le courrier recommand (Cass. 2e civ. 22 janvier 1997 n 77 : RJDA 4/97 n 511). Ordonnances sur requte

6235

Il s'agit de dcisions rendues par le prsident du tribunal de grande instance (ou du tribunal de commerce) statuant sur des demandes unilatrales ne contenant pas assignation d'un adversaire (NCPC art. 493). titre d'exemple d'ordonnances sur requte en matire de socits civiles, on peut citer la dsignation d'un mandataire de justice charg de runir l'assemble en vue de procder la nomination d'un grant (C. civ. art. 1846, al. 5) ou de statuer sur la prorogation de la dure de la socit (C. civ. art. 1844-6, al. 3). En dehors des cas prvus par la loi, le prsident du tribunal de grande instance peut ordonner sur requte toutes mesures urgentes lorsque les circonstances exigent qu'elles ne soient pas prises contradictoirement (NCPC art. 812). Aucune condition de forme n'est impose pour la rdaction de la requte. Gnralement, on la dispose matriellement de telle sorte que le prsident puisse rendre sa dcision au pied de la demande. S'il n'est pas fait droit la requte, le requrant peut faire appel dans les quinze jours de la dcision. S'il y est fait droit, tout intress peut (sans observer de formes particulires, semble-t-il) faire valoir son point de vue auprs du juge (NCPC art. 496). Ordonnances de rfr

6240
Dans tous les cas d'urgence, le prsident du tribunal de grande instance peut ordonner toutes les mesures qui ne se heurtent aucune contestation srieuse ou que justifie l'existence d'un diffrend (NCPC art. 808). Aux termes de l'article 809 du nouveau Code de procdure civile, le prsident peut toujours prescrire en rfr les mesures conservatoires ou de remise en tat qui s'imposent, soit pour prvenir un dommage imminent, soit pour faire cesser un trouble manifestement illicite . Les ordonnances de rfr sont rendues au terme d'une procdure contradictoire (ce qui la distingue de la requte) trs simple et expditive qui convient particulirement aux questions exigeant une solution rapide. Les dispositions lgislatives ou rglementaires applicables aux socits civiles prvoient parfois l'intervention du prsident du tribunal de grande instance, notamment lorsqu'il s'agit de dsigner un mandataire de justice ou un expert. En ce cas, le prsident statue en la forme des rfrs (C. civ. art. 1843-4) sans qu'il soit ncessaire de runir les conditions gnrales de la procdure de rfr (urgence et absence de contestation srieuse). Pour un exemple, voir CA Versailles 27 septembre 1983 : Gaz. Pal. 1985, som. p. 104. Reprsentation de la socit en justice

6245
La socit est reprsente en justice par son grant en exercice, sauf lorsque celui-ci agit en son nom personnel (Cass. civ. 15-10-1974 : Bull. civ. III n 359) ou lorsque la preuve de sa collusion frauduleuse avec l'adversaire de la socit est rapporte (Cass. 2e civ. 17-11-1971 : Bull. civ. II n 316 ; CA Paris 19-11-1986 : BRDA 24/86 p. 20) ou encore, lorsqu'il est frapp d'une interdiction de grer (Cass. com. 27-1-1998 : RJDA 6/98 n 778). Le changement de grant en cours d'instance est sans importance, du moment que le remplaant a qualit pour agir au nom de la socit (Cass. com. 26-7-1948 : JCP 1948 II n 4473 note Lescot). Dans un cas o un administrateur provisoire avait t dsign dans une SCI avec mission notamment de faire toutes les dmarches ncessaires en vue de prserver les biens de cette socit et d'en assurer la gestion , il a t jug que le grant de la SCI tait priv de tous ses pouvoirs du fait de cette dsignation et que l'appel qu'il avait form au nom de la socit tait irrecevable (Cass. com. 15-5-1990 : BRDA 18/90 p. 20).

6246
Un associ ne peut pas agir au nom de la socit (Cass. com. 12-10-1954 : D. 1955 p. 697 ; Cass. civ. 30-1-1980 : Gaz. Pal. 1980 som. p. 311) alors mme que le grant aurait fait dfaut au cours d'une procdure dirige contre cette dernire (CA Paris 19-11-1986 prcit). Il ne peut pas non plus agir par la voie dite de la tierce opposition contre une dcision de justice qui concerne la socit mais laquelle il n'a pas t lui-mme partie puisque, dans les rapports entre la socit et les tiers, le grant reprsente les associs (Cass. 3e civ. 20-2-2002 n 361 : Bull. civ. III n 45). Sur l'exercice par les associs de l'action sociale en responsabilit contre le grant, voir n 7865.

6247

Toutefois, s'il existe des dispositions statutaires limitant le pouvoir du grant d'agir en justice au nom de la socit, l'inobservation de ces dispositions entrane l'irrecevabilit de l'action (voir NCPC art. 117). Les tiers peuvent se prvaloir de cette limitation statutaire. Il a t jug que l'article L. 225-51 du Code de commerce qui dclare inopposable aux tiers les dispositions des statuts limitant les pouvoirs du prsident d'une socit anonyme ne leur interdit pas de s'en prvaloir pour justifier du dfaut de pouvoir de ce prsident figurer dans un procs comme reprsentant de la socit (Cass. 2e civ. 23-10-1985 : Rev. soc. 1986.409 note Bouloc ; Cass. soc. 11-6-1997 : RJDA 10/97 n 1222). Cette solution est transposable aux grants de socits civiles par analogie des textes applicables (voir C. civ. art. 1849, al. 3).

6248
Sauf clause contraire des statuts, le grant peut donner un tiers une dlgation spciale de pouvoir en vue d'exercer, au nom de la socit, une action en justice dtermine (Cass. 2e civ. 22-10-1997 n 1156 : RJDA 1/98 n 49, solution rendue propos d'une SARL mais transposable aux socits civiles).

6249
Seul le grant est habilit prter serment au nom de la socit. Encore faut-il, d'une part, qu'il ait personnellement particip aux faits sur lesquels porte le serment ou qu'il en ait eu au moins une connaissance personnelle (CA Colmar 10-10-1969 : JCP d. G 1970 II n 16169 note JA), d'autre part, qu'il soit encore en fonctions au moment de la dlation du serment (Cass. com. 10-2-1987 : Bull. civ. IV n 41 ; Cass. 2e civ. 6-5-1999 : Rev. soc. 1999.343 note Guyon). Dans une action en justice dirige contre la socit, le grant ne peut faire valoir que des moyens de dfense appartenant la socit ; il ne peut opposer des exceptions qui lui seraient personnelles (CA Limoges 27-10-1950 : JCP d. G 1951 II n 6239 note DB).

6250
Remarque : Depuis la loi 94-475 du 10 juin 1994, la dclaration des crances de la socit sur un dbiteur en redressement ou en liquidation judiciaire - dclaration qui quivaut une demande en justice - peut valablement tre faite par le reprsentant lgal de la socit ou par tout prpos ou mandataire de son choix (C. com. art. L. 621-43, al. 2).
PRECISIONS La dlgation doit mentionner expressment le pouvoir pour le dlgataire d'agir en justice ou d'effectuer des dclarations de crances (Cass. com. 9-6-1998 : RJDA 12/98 n 1387, 2e esp.). De plus, lorsque la dlgation est consentie non pas un prpos de la socit mais un tiers autre qu'un avocat, ce tiers doit justifier d'un pouvoir spcial mentionnant la procdure collective concerne (Cass. com. 1-2-2000 n 340 : RJDA 3/00 n 310). Le dlgataire peut subdlguer dans l'exercice de ses pouvoirs un autre prpos de la socit mais seulement si cette facult a t prvue dans la dlgation (Cass. com. 14-2-1995 : RJDA 6/95 n 765 ; Cass. com. 26-5-1999 : RJDA 7/99 n 803 ; Cass. com. 3-10-2000 : RJDA 1/01 n 48, 2e esp.). La dlgation de pouvoir doit tre antrieure la dclaration de crance et il convient, cet gard, de distinguer l'irrgularit de fond que constitue le dfaut de pouvoir du dclarant et le vice de forme rsultant du dfaut de justification de ce pouvoir. Dans le premier cas, l'irrgularit ne peut pas tre couverte rtroactivement ni faire l'objet d'une ratification (Cass. com. 7-12-1999 : RJDA 3/00 n 311). Dans la seconde hypothse, il peut tre justifi de l'existence de la dlgation de pouvoir jusqu' ce que le juge statue sur l'admission de la crance, par la production de documents tablissant cette dlgation (Cass. com. 22-10-1996 n 1514 : RJDA 1/97 n 119 3e esp. ; Cass. 1e civ. 25-3-1997 : RJDA 6/97 n 840 ; Cass. com. 27-10-1998 : RJDA 12/98 n 1387, 5e esp.). Lorsque la signature d'une dclaration de crances est illisible et que l'identit du signataire est conteste, il appartient la socit de prouver que le signataire tait bien le titulaire de la dlgation de pouvoir (Cass. com. 17-6-1997 : RJDA 11/97 n 1405).

SECTION 3

Responsabilit de la socit A. Responsabilit civile

Responsabilit du fait des grants

6400
Les actes fautifs du ou des grants de la socit entranent la responsabilit civile de cette dernire (Cass. 2e civ. 17-7-1967 : Bull. civ. II n 261 ; Cass. civ. 27-4-1977 : Bull. civ. II n 108 ; Cass. com. 4-5-1999 n 888 : RJDA 7/99 n 784). En effet, les reprsentants lgaux tant des organes de la socit, leur faute constitue une faute de la socit elle-mme qui peut tre poursuivie en vertu de l'article 1382 du Code civil. Par ailleurs, la socit peut tre condamne solidairement avec ses dirigeants au paiement des amendes prononces contre ces derniers pour les infractions aux dispositions lgales relatives la libert des prix et de la concurrence qu'ils auraient commises (C. com. art. L. 470-1).

Responsabilit du fait des prposs

6405
Conformment l'article 1384, al. 5, du Code civil, la socit rpond des fautes commises par ses prposs, salaris notamment, dans l'exercice de leurs fonctions. Jug cependant qu'une socit ne peut pas tre dclare responsable civilement des dommages causs par l'un de ses prposs lorsque celui-ci, agissant sans autorisation des fins trangres ses attributions, s'est plac hors des fonctions auxquelles il tait employ (Cass. ass. pln. 15-11-1985 : JCP 1986 II 20568 note Viney ; Cass. crim. 23-6-1988 : BRDA 19/88 p. 6). Toutefois, la socit ne peut pas s'exonrer de sa responsabilit si la victime dmontre qu'elle tait fonde croire que le prpos agissait dans l'exercice de ses fonctions (Cass. 2e civ. 29-5-1996 n 494 : RJDA 8-9/96 n 1145). La socit peut aussi tre poursuivie, en tant que civilement responsable de ses prposs, pour le recouvrement des amendes pnales, civiles et administratives et des autres condamnations pcuniaires prononces l'encontre de ces prposs (Dcret 62-1587 du 29-12-1962 art. 77, al. 1). Quant au prpos, il n'engage sa responsabilit personnelle l'gard des tiers que s'il agit hors des limites de la mission qui lui a t impartie (Cass. ass. pln. 25-2-2000 n 447 : RJDA 5/00 n 614) ou s'il a t condamn pnalement pour avoir intentionnellement commis, ft-ce sur ordre de son employeur, une infraction ayant caus un prjudice aux tiers (Cass. ass. pln. 14-12-2001 n 487 : RJDA 3/02 n 330). Sur l'tendue des limites d'une mission, voir Dorly, chron. RJDA 5/00 n 9.

B. Responsabilit pnale
6500
Depuis le 1er mars 1994, les socits civiles sont, comme les autres personnes morales (socits commerciales notamment), responsables pnalement des infractions commises pour leur compte par leurs organes ou reprsentants (C. pn. art. 121-2). Selon l'expos des motifs des lois 92-683 686 du 22 juillet 1992 constituant le nouveau Code pnal, ce renversement radical de la solution jusque-l retenue, qui considrait que le principe de la personnalit des peines s'opposait, par nature, la responsabilit pnale des personnes morales, est justifi par trois considrations essentielles : - l'immunit actuelle des personnes morales est d'autant plus choquante qu'elles sont souvent, par l'ampleur des moyens dont elles disposent, l'origine d'atteintes graves la sant publique, l'environnement, l'ordre conomique ou la lgislation sociale ; - l'quit recommande de ne pas faire systmatiquement supporter par les reprsentants lgaux la responsabilit des personnes morales qu'ils dirigent ; l'expos des motifs prcise qu'avec cette responsabilit disparatra la prsomption de responsabilit pnale qui pse en fait aujourd'hui sur des dirigeants propos d'infractions dont ils ignorent parfois l'existence ; - le rapprochement de la lgislation franaise d'autres lgislations, notamment de la Communaut europenne, telles celles du Royaume-Uni et, dans une moindre mesure, de l'Allemagne.

1. Champ d'application

Socits punissables

6505
Les socits civiles ne sont pnalement responsables que si elles sont dotes de la personnalit morale, ce qui exclut notre avis du champ d'application des dispositions nouvelles les socits en formation pour les infractions commises avant leur immatriculation au registre du commerce et des socits. Jusqu' cette date en effet elles ne jouissent pas de la personnalit morale. Certes, aprs son immatriculation, la socit peut - et, souvent, doit - reprendre les actes qui ont t accomplis pour son compte (ci-dessus n 2580 s.). Mais ces actes ne sont pas conformes aux dispositions de l'article 121-2, al. 1, du Code pnal selon lesquelles la responsabilit des personnes morales n'est engage que si l'acte gnrateur de l'infraction a t accompli par leurs organes ou reprsentants . En effet, les personnes qui passent des actes pour le compte d'une socit en formation avant l'immatriculation de celle-ci ne sont ni des organes ni des reprsentants de la socit puisque ces qualits ne sont acquises qu'aprs l'immatriculation ( n 2490). Il reste nanmoins que la dlibration de reprise adopte par l'assemble des associs aprs l'immatriculation (donc par un organe) pourrait, le cas chant, constituer par elle-mme une infraction (par exemple, un recel).

6506
En revanche, toute infraction commise pendant le temps o la socit jouit de la personnalit morale peut lui tre impute. Peu importe que la socit soit ultrieurement annule puisque la nullit - pour autant qu'elle puisse encore tre prononce - ne rtroagit pas et que tous les actes accomplis avant sa proclamation dfinitive obligent la socit (voir n 26920 s.). Il en est de mme de la dissolution : comme celle-ci laisse subsister la personne morale pour les besoins de la liquidation, l'infraction commise aprs la dissolution pour atteindre cet objectif pourra donc tre reproche la socit.

Infractions punissables

6520
La responsabilit pnale des socits civiles ne peut tre mise en cause que si le texte qui dfinit et rprime l'infraction le prvoit expressment (C. pn. art. 121-2). En pratique, l'application des sanctions pnales aux personnes morales est prvue pour la plupart des crimes et dlits figurant dans le Code pnal (homicide et violence involontaires, trafic de stupfiants, vol, extorsion, chantage, escroquerie, abus de confiance, corruption, ralisation ou usage de faux, etc.). Il en est de mme pour de nombreuses infractions rsultant de textes extrieurs ce Code (contrefaon, banqueroute, inobservation de la rglementation conomique, atteinte l'environnement, etc.). Il en rsulte que la responsabilit pnale de la socit est hors de cause pour toute infraction propos de laquelle la loi n'a pas prvu qu'elle devait en rpondre. Pour une application, voir Cass. crim. 18 avril 2000 n 2398 : RJDA 9-10/00 n 871.

6521
Inversement, lorsque la loi a retenu la responsabilit pnale de la socit pour une infraction donne, la socit est responsable de cette infraction ds lors que celle-ci peut lui tre impute (ci-dessous n 6550). Il en est ainsi, spcialement pour les fautes d'imprudence, de ngligence et de manquement une obligation de prudence ou de scurit relevant de ce qu'il est convenu de nommer la responsabilit pnale du chef d'entreprise, lorsqu'il est tabli que l'organe ou le reprsentant agissant pour son compte et auteur matriel des faits constitutifs de l'infraction n'a pas accompli les diligences normales compte tenu, le cas chant, de la nature de ses missions ou de ses fonctions, de ses comptences ainsi que du pouvoir et des moyens dont il disposait (C. pn. art. 121-3, al. 3).

2. Imputation des infractions

Imputation des infractions la socit

6550
La responsabilit pnale d'une socit civile ne peut tre recherche que si les deux conditions suivantes sont runies (C. pn. art. 121-2, al. 1) : - l'infraction vise par la loi ou le rglement a t commise par ses organes ou ses reprsentants ; - et elle a t commise pour son compte. Infraction commise par les organes ou les reprsentants de la socit

6555
Pour faire application de cette disposition, il y a lieu de dterminer quel est l'organe ou le reprsentant de la socit et en quoi consiste l'infraction commise.

6556
Au titre des organes de la socit, il y a lieu, sans aucun doute, de considrer comme tels les grants et l'assemble gnrale des associs. Bien que la loi ne dfinisse nulle part ce qu'est un organe d'une socit ou d'une personne morale, on doit considrer comme tel toute personne ou tout ensemble de personnes que la loi dnomme par un titre distinctif d'une fonction et dont elle fixe le statut. Cette conception de l'organe peut s'autoriser de la jurisprudence (voir Cass. 2e civ. 17-7-1967 : Bull. civ. II n 261 propos des grants). Il s'ensuit que les personnes investies d'une mission en vertu uniquement de dispositions statutaires ne sont pas des organes car elles n'ont pas le pouvoir d'obliger la socit. Ces personnes pourraient, cependant, tre des reprsentants, comme nous le prcisons ci-aprs.

6557
Quant au reprsentant , c'est toute personne qui a reu une dlgation du reprsentant lgal de la socit, ds lors qu'elle est pourvue de la comptence et des moyens ncessaires l'excution de sa mission, qu'elle soit salarie de la socit (Cass. crim. 9-11-1999 n 6994 : RJDA 3/00 n 267 ; Cass. crim. 30-5-2000 n 3622 : Bull. crim. n 206) ou non (Cass. crim. 14-121999 n 8024 : RJDA 4/00 n 419). notre avis, aucune des dcisions prcites n'ayant exig une dlgation formelle, celle-ci peut rsulter des circonstances de fait qui font apparatre que ceux qui ont commis les agissements incrimins taient en fait investis d'une mission de reprsentation de la socit (en ce sens, Cass. crim. 9-11-1999, prcit). Tel pourrait tre le cas d'un grant de fait.

6558
Comme il est de rgle, l'infraction ne peut tre commise ou ralise que si ses lments constitutifs - les agissements matriels viss par l'incrimination et l'intention de les accomplir - sont runis. Puisque, par essence mme, la personne morale ne peut d'elle-mme ni agir matriellement, ni manifester une volont, les agissements doivent tre l' uvre de l'organe ou du reprsentant et la volont consciente ou l'intention dlibre de commettre ces actes doit tre constate chez cet organe ou ce reprsentant, comme l'a affirm clairement la Cour de cassation (Cass. crim. 2-12-1997 : RJDA 3/98 n 289 ; JCP 1998.II.10023 rapport Desportes ; Cass. crim. 7-7-1998 n 4145 : RJDA 2/99 n 176 ; Cass. crim. 21-3-2000 n 2095 : RJDA 910/00 n 872 ; Cass. crim. 24-5-2000 n 3538 : RJDA 12/00 n 1095). Si cette constatation est indispensable pour retenir qu'une infraction est susceptible d'engager la responsabilit de la socit, il n'en rsulte cependant, ce stade :- ni que cette responsabilit existe d'ores et dj, car l'infraction n'est alors que commise ou ralise, mais elle n'est pas encore impute qui que ce soit ; elle ne sera mise la charge de la socit que s'il est ultrieurement tabli que l'organe ou le reprsentant l'a commise pour le compte de cette socit (ci-aprs n 6560) ; - ni que l'organe ou le reprsentant qui l'a commise est lui-mme responsable ; l'organe ou le reprsentant n'a t que l' agent ; conformment au sens premier de ce mot, il a jou le rle qui a consist perptrer l'infraction ; il ne deviendra le responsable ou l' auteur de celle-ci que si elle peut lui tre impute (ci-aprs n 6570) ; dans le mme sens, M. Desportes (rapport prcit) affirme que, en droit, il n'est pas ncessaire, pour que la personne morale soit punissable, que l'infraction, mme volontaire, commise par l'organe ou le reprsentant ait donn lieu condamnation de celui-ci.

6559

La responsabilit pnale de la personne morale n'exige pas l'accomplissement de faits distincts de ceux reprochs ses organes ou reprsentants ; elle est engage ds lors que ceux-ci ont commis, en tant qu'auteurs, les lments matriel et moral de l'infraction, pour le compte de la personne morale (Cass. crim. 26-6-2001 n 4700 : RJDA 1/02 n 42). Infraction commise pour le compte de la socit

6560
La formule pour le compte (des personnes morales) est incluse dans l'article 121-2, al. 1, du Code pnal sans autre prcision et n'est dfinie par aucune autre disposition lgislative. Elle doit donc recevoir la signification que le langage courant lui donne. Pris dans son sens gnral, pour le compte de la socit signifie que l'acte accompli doit avoir procur la socit un avantage, un bnfice, un profit ou avoir servi son intrt. Ds lors que l'un de ces lments est constat, il est possible de prtendre que l'infraction a t commise pour le compte de la socit. Il a t ainsi jug qu'ont t commis pour le compte de la socit : - des faits de marchandage (sous-traitance de marchs dguisant l'emploi d'une main-d' uvre qui aurait d tre salarie du donneur d'ordre), la socit ayant privilgi systmatiquement ce mode d'utilisation de la main-d' uvre employe sur des chantiers de construction afin d'abaisser les cots de production (Trib. corr. Versailles 18-12-1995 : JCP 1996 II n 22640 note Robert) ; - des manquements l'obligation de scurit impose par le Code du travail l'employeur ayant entran l'homicide involontaire d'un salari de la socit (Trib. corr. Verdun 12-7-1995 : JCP 1996 II n 22639 note Gury et Acomando) ; - des imprudences l'origine d'un homicide involontaire (Cass. crim. 9-11-1999 n 6994 : RJDA 3/00 n 267).

6561
La mise en uvre de cette solution appelle, notre avis, les deux observations suivantes :a) Pour que la socit soit responsable, il faut que l'infraction puisse tre rattache sa personne. Nul ne peut tre tenu pnalement responsable d'une infraction qu'il n'a pas pu commettre. C'est spcialement le cas, notre avis, s'agissant d'une personne morale, lorsque sa personnalit n'existe pas au regard de l'acte que l'on cherche lui imputer. Il en est ainsi, notamment : - lorsque l'infraction correspond un acte qui n'entre pas dans l'objet social de la socit ; - lorsque l'infraction a t commise sous le voile de la personnalit morale de la socit ds lors que cet usage constitue un abus de sa personnalit, l'organe ou le reprsentant ayant voulu, en ralit, se procurer un avantage personnel ; - lorsque l'infraction commise est en dehors des fonctions de l'organe ou du reprsentant qui l'a perptre, car une telle infraction est dtachable des fonctions organiques ou de la mission de reprsentation. Remarque : Certains auteurs considrent que la responsabilit pnale des personnes morales peut tre engage mme si l'organe ou le reprsentant a agi en dehors des limites de ses attributions (Merle et Vitu, Trait de droit criminel n 605 ; Desportes, JCP d. E 1993 I p. 219 n 18). b) La socit doit tre tenue pour responsable mme lorsque son organe ou son reprsentant a dlgu ses pouvoirs un tiers ; en effet, l'infraction commise lui est alors imputable ds lors que le dlgataire peut tre lui-mme considr comme son reprsentant ( n 6557).

Imputation des infractions au grant

6570
Selon l'article 121-2, al. 3, du Code pnal, la responsabilit pnale des personnes morales n'exclut pas celle des personnes physiques auteurs ou complices des mmes faits, sous rserve des dispositions du quatrime alina de l'article 121-3 . L'article 121-2, al. 3, n'tablit donc pas proprement parler un cumul de la responsabilit pnale de la socit et de celle de son grant. Si telle avait t l'intention du lgislateur, il aurait prcis que la personne physique qui a agi pour le compte de la socit est, de ce seul fait, pnalement responsable avec la socit. Or, les travaux prparatoires (ci-dessus n 6500) confirment que son objectif a t prcisment de faire disparatre la prsomption de responsabilit pnale pesant sur les reprsentants lgaux des

socits. Ce qui est de surcrot confirm par l'exigence de la qualit d'auteur ou de complice de la personne physique punissable. L'opinion ci-dessus trouve sa confirmation dans la pratique judiciaire qui fait apparatre qu'il n'existe aucune automaticit entre la responsabilit pnale de la socit et la responsabilit pnale des personnes physiques qui ont agi pour son compte ; ainsi, selon la circulaire du ministre de la justice en date du 26 janvier 1998 analysant les 100 premires condamnations (BRDA 5/98 p. 18) :- dans 38 procdures, la personne physique et la personne morale ont t condamnes ; - dans 62 procdures, seule la personne morale a t condamne, tant observ que, dans 57 de ces procdures, le parquet n'avait poursuivi que la personne morale tandis que dans les 5 autres, quoique les poursuites aient t entreprises contre les personnes physiques et les personnes morales, les personnes physiques ont t relaxes, en raison le plus souvent d'absence de faute personnelle susceptible de leur tre impute ; - si les personnes physiques ont gnralement t condamnes en cas d'infractions intentionnelles (abus de confiance, faux, dtrioration d'un bien ou organisation frauduleuse d'insolvabilit), il existe au moins une dcision en matire de contrefaon qui n'a pas condamn la personne physique ; - aucune personne physique n'a t condamne, soit pour dfaut de poursuite, soit pour relaxe, lorsque la personne morale condamne tait une personne morale de droit public (six condamnations) ; il s'vince tout spcialement de cette constatation que le cumul des responsabilits pnales des personnes morales et des personnes physiques n'est pas impos par la loi. Une personne physique ne devrait donc, notre avis, tre pnalement responsable pour les mmes faits que la socit que si elle a, au regard desdits faits, la qualit d'auteur ou de complice (en ce sens, T. corr. Bthune 12-11-1996 : RJDA 5/97 n 645). Sur la limitation, depuis la loi 2000-647 du 10 juillet 2000, de la responsabilit pnale des personnes physiques en cas de dlit non intentionnel (C. pn. art. 121-3, al. 4 nouveau), voir n 6580. Dlgation de pouvoirs

6571
En toute hypothse, depuis que la Cour de cassation a reconnu valable la dlgation de pouvoir, sauf si la loi en dispose autrement, le reprsentant lgal peut tre exonr de sa responsabilit pnale de chef d'entreprise lorsqu'il a, comme sous le rgime antrieur la rforme, donn une dlgation de pouvoir un prpos pourvu de la comptence, de l'autorit et des moyens ncessaires pour faire assurer le respect des mesures rglementaires (Cass. crim. 11-3-1993 : RJDA 5/93 n 470 ; Cass. crim. 3-5-1995 : RJDA 7/95 n 862 ; Cass. crim. 6-5-1996 n 2190 : RJDA 11/96 n 1335). Mais le dirigeant social ne peut pas chapper sa responsabilit pnale en invoquant l'existence d'une dlgation de pouvoir s'il a pris une part personnelle la ralisation de l'infraction (Cass. crim. 19-10-1995 : RJDA 12/95 n 1377 ; Cass. crim. 3-31998 : RJS 6/98 n 749) ou s'il ne l'a pas lui-mme consentie (Cass. crim. 26-6-2001 n 4701 : RJDA 1/02 n 107).

6571
Participation personnelle l'infraction - Apprciation Cass. crim. 17 septembre 2002 n 4987 F-D.Mevel. BRDA 21/02 Inf. 1

6572
La dlgation de pouvoir doit tre certaine et exempte de toute ambigut (Cass. crim. 2-2-1993 : RJDA 12/93 n 1036) et bien entendu, tablie ; il importe donc que le dlgant se rserve la preuve qu'il a bien donn une dlgation et ce avant la ralisation de l'infraction. Elle doit avoir t donne un prpos de la socit et non tiers. Ainsi jug qu'un grant de socit, qui il incombe personnellement de veiller au respect par celle-ci de ses obligations fiscales et comptables, ne peut pas s'exonrer de sa responsabilit pour fraude fiscale et omission d'critures en comptabilit, en faisant valoir qu'il a dlgu ses pouvoirs un cabinet d'experts-comptables (Cass. crim. 24-9-1998 n 5202 : RJDA 1/99 n 48). Il faut aussi, pour que la dlgation exonre le dirigeant, que l'acte incrimin relve bien du domaine de comptence dlgu. Pour un exemple, propos de poursuites pnales pour publicit trompeuse, o tel n'tait pas le cas, voir Cass. crim. 18 octobre 1995 : RJDA 3/96 n 437.

6573
Jug que le chef d'entreprise ne peut pas dlguer ses pouvoirs plusieurs personnes pour l'excution d'un mme travail, un tel cumul tant de nature restreindre l'autorit et entraver les initiatives des prtendus dlgataires (Cass. crim. 19-31996 n 1467 : RJDA 7/96 n 928).

6574
Dans les groupes de socits, la dlgation peut tre consentie par le prsident de la socit mre une seule personne pour l'ensemble des socits du groupe (Cass. crim. 26-5-1994 : RJDA 1/95 n 28 rendu en matire d'hygine et de scurit). Jug galement qu'une dlgation de pouvoirs en matire de scurit peut tre valablement consentie par le reprsentant lgal de chacune des socits membres d'une socit en participation cre en vue de la ralisation d'un chantier, au salari de l'une d'elles disposant effectivement des pouvoirs, de la comptence et des moyens ncessaires l'excution de sa mission (Cass. crim. 14-12-1999 n 8024 : RJDA 4/00 n 419).

6575
Les dlgations de pouvoir peuvent faire l'objet de subdlgations pourvu que celles-ci soient rgulirement consenties et que les subdlgataires soient pourvus de la comptence, de l'autorit et des moyens propres l'accomplissement de leur mission (Cass. crim. 18-10-1995 : RJDA 3/96 n 437 en matire de publicit trompeuse et Cass. crim. 30-10-1996 n 4682 : RJDA 3/97 n 361 en matire d'hygine et de scurit). Il a mme t jug que l'autorisation du chef d'entreprise n'est pas ncessaire pour la validit de la subdlgation (Cass. crim. 30-10-1996, prcit). Mais cette solution a t affirme en matire de droit du travail et il n'est pas certain que la possibilit d'une subdlgation tacite soit transposable hors champ de la rglementation sociale. Infractions non intentionnelles

6580
En cas de ralisation d'un dlit non intentionnel (imprudence, ngligence ou manquement une obligation de prudence ou de scurit : C. pn. art. 121-3 al. 3) ou d'une contravention non intentionnelle (C. pn. art. R 610-2, R 622-1, R 625-2 et R 625-3 modifis), les personnes physiques qui n'ont pas caus directement le dommage, mais qui ont cr ou contribu crer la situation qui a permis la ralisation du dommage ou qui n'ont pas pris les mesures permettant de l'viter, ne sont responsables pnalement que s'il est tabli qu'elles ont, soit viol de faon manifestement dlibre une obligation particulire de prudence ou de scurit prvue par la loi ou le rglement, soit commis une faute caractrise et qui exposait autrui un risque d'une particulire gravit qu'elles ne pouvaient ignorer (C. pn. art. 121-3, al. 4). Cette absence de faute pnale ne fait pas obstacle l'exercice d'une action devant les juridictions civiles (Code de procdure pnale art. 4-1 nouveau). Mais la personne morale peut tre nanmoins engage, s'il est prouv que l'infraction a t commise pour son compte par un organe ou un reprsentant (Cass. crim. 24-10-2000 n 6289 : RJDA 3/01 n 316).

3. Sanctions des infractions

Peines encourues
Amende

6600
L'amende est systmatiquement encourue pour chaque infraction. Son taux maximal est fix au quintuple de celui prvu pour les personnes physiques par la loi qui rprime l'infraction (C. pn. art. 131-38). Le Code pnal laisse au juge une complte libert pour fixer, dans la limite de ce maximum, le montant de l'amende (art. 132-20). Autres peines

6605
Lorsque la loi le prvoit, un crime ou un dlit commis par une socit peut tre sanctionn par une ou plusieurs des peines suivantes (C. pn. art. 131-39) : - La dissolution, lorsque la socit a t cre pour commettre l'infraction en cause ; il en est de mme si elle a t dtourne de son objet pour commettre un crime ou un dlit puni, en ce qui concerne les personnes physiques, d'une peine d'emprisonnement suprieure cinq ans (cas par exemple de l'abus de confiance aggrav, C. pn. art. 314-2). - L'interdiction, titre dfinitif ou pour une dure de cinq ans au plus, d'exercer directement ou indirectement une ou plusieurs activits professionnelles ou sociales. - Le placement, pour une dure de cinq ans au plus, sous surveillance judiciaire. La dcision de placement sous surveillance judiciaire doit comporter la dsignation d'un mandataire de justice dont le juge doit dfinir la mission, tant prcis que celle-ci

ne peut porter que sur l'activit dans l'exercice ou l'occasion de laquelle l'infraction a t commise. Le mandataire devra, tous les six mois au moins, rendre compte de sa mission au juge de l'application des peines, lequel pourra, au vu du compte rendu transmis, saisir la juridiction qui aura prononc le placement sous surveillance judiciaire. Cette juridiction pourra alors, soit prononcer une nouvelle peine, soit relever la socit de la mesure de placement (C. pn. art. 131-46). - La fermeture dfinitive ou pour une dure de cinq ans au plus du ou des tablissements de l'entreprise ayant servi commettre l'infraction. - L'exclusion des marchs publics titre dfinitif ou pour une dure de cinq ans au plus. - L'interdiction, titre dfinitif ou pour une dure de cinq ans au plus, de faire appel public l'pargne. Cette mesure ne peut concerner que les SCPI, seules socits civiles autorises faire publiquement appel l'pargne. - L'interdiction, pour une dure de cinq ans au plus, d'mettre des chques, autres que ceux qui permettent le retrait de fonds ou qui sont certifis, ou d'utiliser des cartes de paiement. La socit est tenue de restituer au banquier qui les a dlivres les formules de chques en sa possession et en celle de ses mandataires (C. pn. art. 131-19 sur renvoi de l'article 131-48, al. 4). - La confiscation de la chose qui a servi ou qui tait destine commettre l'infraction ou celle de la chose qui en est le produit. Lorsque la chose confisque n'a pas t saisie ou ne peut tre reprsente, la confiscation est ordonne en valeur ; la chose confisque est en principe dvolue l'tat mais elle demeure greve, concurrence de sa valeur, des droits rels licitement constitus au profit de tiers (voir C. pn. art. 131-21 sur renvoi de l'article 131-48, al. 5). - L'affichage de la dcision prononce ou la diffusion de celle-ci soit par la presse crite, soit par tout moyen de communication audiovisuelle. Remarque : Lorsqu'une infraction est punie de plusieurs peines, le juge peut ne prononcer que l'une d'entre elles (C. pn. art. 132-17, al. 2).

Casier judiciaire
Inscription des condamnations

6620
Les condamnations pnales prononces contre les socits sont inscrites sur le casier judiciaire des personnes morales dans les conditions fixes par l'article 768-1 du Code de procdure pnale. Ce casier est gr par le casier judiciaire national automatis. Aprs contrle de l'identit des socits au moyen du rpertoire national des entreprises et des tablissements, il reoit : - les condamnations prononces pour crime, dlit ou contravention de la cinquime classe par toute juridiction rpressive ; - les condamnations pour contraventions des quatre premires classes ds lors qu'est prise l'encontre de la socit, titre principal ou complmentaire, une mesure d'interdiction, de dchance, d'incapacit ou une mesure restrictive de droits ; - les dclarations de culpabilit assorties d'une dispense de peine ou d'un ajournement, avec ou sans injonction, du prononc de la peine ; - les condamnations prononces par les juridictions trangres qui font l'objet d'un avis aux autorits franaises. Les dcisions modificatives concernant ces condamnations (telles que dispenses de peines, grces, commutations ou rductions de peines ou encore rhabilitations) doivent tre mentionnes sur les fiches du casier judiciaire. En outre, les fiches relatives des condamnations effaces par une amnistie ou par une rhabilitation doivent tre retires de ce casier (CPP art. 769). Accs au casier judiciaire

6625
Il existe deux types de bulletins de casier judiciaire dont le contenu varie selon la qualit de leurs destinataires. Le bulletin n 1 contient l'ensemble des fiches du casier et ne peut tre dlivr qu'aux autorits judiciaires nationales. Toutefois, il peut aussi tre adress aux autorits judiciaires trangres lorsqu'il existe un accord de rciprocit (CPP art. 774). Le bulletin n 2 ne contient qu'un relev partiel des fiches du casier. En ce qui concerne les personnes morales, n'y figurent pas (CPP art. 775-1 A) : - Les condamnations dont la mention sur l'extrait de casier a t expressment exclue par le tribunal qui les a prononces.

- Les condamnations prononces pour contravention de police et les condamnations des peines d'amende d'un montant infrieur 30 000 . - Les condamnations assorties du bnfice du sursis lorsqu'elles doivent tre considres comme non avenues. - Les dclarations de culpabilit assorties d'une dispense de peine ou d'un ajournement, avec ou sans injonction, du prononc de la peine. - Les condamnations prononces par les juridictions trangres. Le tribunal qui prononce une condamnation peut exclure expressment la mention de celle-ci au bulletin n 2 du casier judiciaire soit dans le jugement de condamnation, soit par jugement rendu postrieurement sur la requte du condamn (CPP art. 775-1, al. 1). Cette exclusion emporte relvement de toutes les interdictions, dchances ou incapacits de quelque nature qu'elles soient rsultant de cette condamnation (CPP art. 775-1, al. 2). Ce bulletin n 2 ne peut tre dlivr qu'aux personnes suivantes (CPP art. 776-1) : - les prfets, administrations de l'tat et collectivits locales saisis de propositions ou de soumissions pour des adjudications de travaux ou de marchs publics ; - les administrations charges de l'assainissement des professions agricoles, commerciales, industrielles ou artisanales ; - les prsidents des tribunaux de commerce en cas de redressement ou de liquidation judiciaires, ainsi que les juges commis la surveillance du registre du commerce et des socits l'occasion des demandes d'inscription audit registre ; - la Commission des oprations de bourse en ce qui concerne les personnes morales faisant appel public l'pargne (cas des SCPI). Remarque : Le grant de la socit condamne peut obtenir, sur demande adresse au procureur de la Rpublique auprs du TGI du sige de la socit, communication du relev intgral des mentions du casier judiciaire concernant celle-ci, mais il ne peut s'en faire dlivrer aucune copie (CPP art. 777-2). Il s'agit d'viter que ce document ne circule en dehors des enceintes autorises et que les dirigeants ne fassent l'objet de pressions de la part de tiers (partenaires conomiques et banquiers par exemple) dsireux d'en obtenir copie (voir Rapport au Snat n 5 p. 86).

CHAPITRE 2

La grance
7000
Sous le rgime antrieur la rforme de 1978, les associs avaient une grande libert pour organiser l'administration de leur socit. Le plus souvent, comme dans les autres socits de personnes, cette administration tait confie un ou plusieurs grants. Toutefois, certaines socits, trs anciennes pour la plupart, prvoyaient dans leurs statuts un mode de gestion calqu sur celui en usage l'poque dans les socits anonymes et comportant un conseil d'administration qui dsignait un ou plusieurs administrateurs dlgus ou un prsident chargs d'assurer l'excution des dcisions du conseil. Consacrant la pratique la plus gnralement suivie, la loi du 4 janvier 1978 dispose que la socit civile est administre par un ou plusieurs grants (C. civ. art. 1846). Les socits anciennes dotes d'un conseil d'administration doivent donc modifier leurs statuts en fonction de cette nouvelle rglementation et renoncer qualifier leurs reprsentants lgaux autrement que par le terme de grants . Cependant, l'usage d'une autre appellation n'aura pas pour effet de permettre la socit de se dgager des obligations souscrites en son nom par une personne faussement qualifie (par exemple, un prsident ou un administrateur-dlgu) si cette personne est inscrite au registre du commerce et des socits comme reprsentant lgal de la socit. En effet, aux termes de l'article 1846-2, al. 2, du Code civil, aucune irrgularit dans la nomination des reprsentants lgaux de la socit ne peut justifier la remise en cause des engagements sociaux ds lors que cette nomination a t rgulirement publie. Il s'ensuit que, si, par extraordinaire, un greffier immatricule une socit civile avec un prsident ou un administrateur-dlgu comme reprsentant lgal, la socit sera valablement engage par les actes de ce dernier. Remarque : Comme les statuts peuvent, dans les rapports entre associs, fixer librement le mode d'administration de la socit (voir C. civ. art. 1848, al. 3), rien ne s'oppose ce que les socits anciennes dotes d'un conseil d'administration conservent cet organe, tant bien entendu que les attributions de ce conseil seront inopposables aux tiers, seuls les membres de ce conseil dsigns comme grants, nomms par les associs et inscrits au registre, ayant le pouvoir d'engager la socit l'gard des tiers.

7001
Avant la loi du 4 janvier 1978, il tait possible de ne pas nommer de grant dans les socits civiles ; en ce cas, tous les associs taient grants. Depuis, il est ncessaire que la socit ait un ou plusieurs grants expressment dsigns (voir JO Db. Snat 5-11-1976 p. 3018), faute de quoi tout intress peut demander la dissolution de la socit (voir n 7135).

7002
Cette modification, lie l'affirmation de l'existence de la personnalit morale des socits civiles, aujourd'hui consacre lgalement, a entran, notre avis, un changement de la nature juridique de la condition du grant. Celui-ci doit tre considr l'gard des tiers comme un organe de la personne morale (voir Cass. 2e civ. 17-7-1967 : Bull. civ. II n 261). En revanche, dans les rapports entre associs, le grant demeure un mandataire.
PRECISIONS Sous le rgime antrieur la rforme, le grant tait considr comme un mandataire, mme aprs la reconnaissance par les tribunaux de la personnalit morale des socits civiles, parce que cette personnalit morale n'apparaissait, dans ces socits, que sous une forme attnue : le contrat de socit unissant les associs restait l'lment fondamental. Dsormais, la loi affirme ouvertement la personnalit morale des socits civiles et dfinit les conditions dans lesquelles celle-ci prend naissance. De mme, la loi organise les modalits de fonctionnement de la socit personne morale dans ses rapports avec les tiers en prvoyant, notamment, que tout acte du grant entrant dans l'objet social engage la socit sans restriction. Le grant apparat ainsi aux yeux des tiers comme l' organe de la personne morale. On pourrait alors dduire de cette mise en avant du caractre institutionnel de la socit - comme on a t port le faire pour les socits commerciales et surtout pour les socits de capitaux - que le grant, organe de la socit, n'est plus le mandataire des associs. Mais une telle conclusion mconnatrait l'autre affirmation, tout aussi importante que la prcdente, contenue dans la loi du 4-11978, selon laquelle la socit repose sur un contrat. Or, dans les socits de personnes, en raison de la responsabilit indfinie des associs et de l' intuitu personae qui les unit, ce caractre contractuel de la socit reste particulirement net, mme aprs l'apparition de la personnalit morale : ainsi, la loi laisse aux associs le soin de choisir le grant et de dfinir l'tendue de ses pouvoirs leur gard. Dire que le grant est un organe de la socit ne rend donc pas compte de ses relations avec les associs, lesquelles sont d'ordre contractuel et s'apparentent plutt un mandat . Cette qualit de mandataire du grant dans ses rapports avec la socit a d'ailleurs t affirme plusieurs reprises par les tribunaux : voir, par exemple, CA Paris 9 juillet 1976, indit (action en responsabilit contre le grant d'une SCI) ; Cass. crim. 11 mai 1977 : Bull. crim. n 172 (abus de confiance) ; CA Reims 28 dcembre 1978 : BRDA 11/79 p. 10 (nature contractuelle de la responsabilit du grant d'une SARL, la solution tant transposable au grant d'une socit civile).

SECTION 1

Nomination des grants

Nombre de grants

7005
Le nombre des grants est fix librement dans les statuts (C. civ. art. 1846, al. 1). Les statuts peuvent donc valablement prvoir soit un nombre fixe de grants, soit un nombre variable (1 3, 2 5, etc.). Ils peuvent aussi, cas le plus frquent en pratique, reproduire purement et simplement l'alina 1er de l'article 1846 aux termes duquel la socit est gre par une ou plusieurs personnes et laisser ainsi aux associs le soin de fixer eux-mmes ce nombre. Sur la validit des clauses prvoyant la rpartition des postes de grants entre deux ou plusieurs groupes, voir n 7090.

Grants associs ou non

7020

Le ou les grants sont choisis parmi les associs ou en dehors d'eux (C. civ. art. 1846, al. 1). Toutefois, les statuts pourraient valablement rserver aux seuls associs la possibilit d'tre nomms grants de la socit. Le choix des associs est libre. Mais, en toute hypothse, les personnes appeles aux fonctions de grant doivent remplir les conditions de capacit ci-aprs exposes. Les associs sont tenus, peine de dommages-intrts, par la promesse qu'ils auraient pu faire une personne de lui confier la grance de la socit (Cass. req. 9-5-1894 : D. 1895 I p. 13 ; CA Paris 9-5-1959 : Bull. Joly 1963 p. 48).

Capacit
Personne physique ou morale

7030
Une personne morale peut tre nomme grante d'une socit civile. Si tel est le cas, ses dirigeants sont soumis aux mmes conditions et obligations et encourent les mmes responsabilits civile et pnale que s'ils taient grants en leur nom propre, sans prjudice de la responsabilit solidaire de la personne morale qu'ils dirigent (C. civ. art. 1847). Remarque : La grance des SCPI est obligatoirement assure par une socit de gestion agre par la COB et constitue sous la forme d'une socit anonyme au capital de 225 000 ou d'une SNC dont l'un au moins des associs est une SA justifiant de ce capital, voir ci-dessous n 36800.

7031
Ces dispositions, calques sur celles du Code de commerce relatives aux socits commerciales (art. L 221-3, al. 2 pour les grants de socits en nom collectif), appellent les observations suivantes :1. Mme si les dirigeants de la personne morale ont dlgu l'un d'entre eux ou un tiers (par exemple, un membre de leur personnel) les pouvoirs ncessaires pour reprsenter cette personne morale dans ses fonctions de grante de la socit civile, ils resteront responsables des fautes commises dans la gestion de cette socit de la mme manire que s'ils avaient t personnellement grants. Il n'existe pas, dans les socits civiles, d'obligation pour les personnes morales grantes de dsigner un reprsentant permanent comme le prvoit l'article L 225-20 du Code de commerce pour les membres du conseil d'administration de socits anonymes. 2. Aucune disposition de la loi du 4 janvier 1978 ne dtermine ce qu'il faut entendre par dirigeants de la personne morale. Ce terme vise assurment les reprsentants lgaux, c'est--dire toutes les personnes ayant le pouvoir d'engager la personne morale l'gard des tiers : grants d'une socit en nom collectif, responsabilit limite ou en commandite ; directeur gnral et directeurs gnraux dlgus d'une socit anonyme conseil d'administration ; prsident du directoire et directeurs gnraux d'une socit anonyme directoire, etc. Il vise galement les membres du directoire n'ayant pas la qualit de directeur gnral ainsi que les simples membres du conseil d'administration d'une socit anonyme car, quoiqu'ils n'exercent pas des fonctions d'autorit et de commandement dans les services de la socit, ils dfinissent les objectifs conomiques atteindre et participent aux dcisions de gestion (voir CA Paris 17-3-1978 : Rev. Banque 1978 p. 656 note L.M. Martin). En revanche, les membres du conseil de surveillance d'une socit anonyme ne sont pas des dirigeants car, chargs d'une mission de contrle, ils ne prennent pas part aux dcisions de gestion (voir CA Paris 8-7-1975 : Rev. soc. 1976 p. 114 note J.G.). Les directeurs techniques non plus car, quelle que soit l'importance de leurs fonctions, ils sont des salaris de la socit tenus l'obissance et ne font qu'excuter les ordres qu'ils ont reus. 3. Bien que la loi ne le prcise pas, il faut, notre avis, considrer que la responsabilit pour fautes de gestion peut s'appliquer tous les dirigeants de la personne morale - au sens retenu ci-dessus - qu'ils soient de droit ou de fait, apparents ou occultes, rmunrs ou non. Cette solution est conforme la tendance du lgislateur assimiler les dirigeants de fait aux dirigeants de droit (voir, par exemple, les dispositions du Code de commerce sur les socits commerciales ou sur le redressement et la liquidation judiciaires) et la mthode d'interprtation analogique qui peut tre retenue si les raisons de la loi sont les mmes et si rien ne l'exclut expressment. Or, il est incontestable que le lgislateur veut soumettre l'article 1847 du Code civil toute personne qui dirige la personne morale, mme si elle n'en a pas le titre.

4. Lorsqu'une personne morale est nomme grante, l'acte de nomination doit indiquer le nom de ses reprsentants lgaux. Leur changement emporte rectification de cet acte et doit tre publi dans les mmes conditions que lui (Dcret 78-704 art. 35). Sur les formalits de publicit effectuer lors de la nomination ou du changement de grant, voir n 7150. Mineurs

7035
Ayant la mme capacit qu'un majeur pour tous les actes de la vie civile (C. civ. art. 481), le mineur mancip peut, sans restriction, tre grant d'une socit civile. Quant au mineur non mancip, il nous parat douteux qu'il puisse assumer de telles fonctions (contra, Bzard, Socits civiles n 795).
PRECISIONS Certes, sa dsignation est sans consquence sur la validit des engagements de la socit ou ceux des tiers qui ont contract avec elle, puisque, ds l'instant que cette dsignation a t publie, ni la socit ni les tiers ne peuvent se prvaloir d'une irrgularit dans la nomination des grants pour se soustraire leurs obligations (C. civ. art. 1846-2, al. 2). Il est vrai aussi qu'un mineur non mancip peut tre mandataire (C. civ. art. 1990). Cependant, mme si l'on admet que le grant est un mandataire (voir n 7002), la nomination d'un mineur non mancip aux fonctions de grant nous parat incompatible avec les rgles relatives la responsabilit du grant. En effet, le mineur non mancip mandataire n'est responsable que d'aprs les rgles relatives aux obligations des mineurs (C. civ. art. 1990). Or, les mineurs ne sont tenus que dans la mesure de leur enrichissement, sauf s'il s'agit d'un dlit ou d'un quasi-dlit (C. civ. art. 1310 et 1312). Il s'ensuit que la responsabilit du mineur - qui revt un caractre contractuel l'gard des associs (voir n 7002) - ne pourra pas tre recherche aussi largement que celle d'un majeur. Dans le mme sens, propos des mineurs non mancips dsigns comme administrateurs d'une socit anonyme, voir Rp. Valbrun : AN 21 dcembre 1977 p. 9127.

Incapables majeurs

7040
Les majeurs en tutelle ou en curatelle ne doivent pas, notre avis, tre nomms grants d'une socit civile car ils ne jouissent pas de la pleine capacit juridique. Mais la nomination d'un majeur plac sous sauvegarde de justice, quoique peu concevable en pratique, n'est pas interdite puisque celui-ci conserve l'exercice de ses droits (C. civ. art. 491-2).
PRECISIONS Il a t jug que si le rgime de la curatelle n'empche pas en thorie l'exercice des fonctions de grant d'une SCI, l'inaptitude intellectuelle qui a motiv la curatelle est une cause lgitime de rvocation (CA Paris 4-4-1997 : Droit des socits 1997 n 177 obs. Bonneau).

poux

7045
Quel que soit leur rgime matrimonial, les poux peuvent, ensemble ou sparment, tre grants d'une socit civile (C. civ. art. 1832-1). trangers

7050
Les personnes de nationalit trangre peuvent librement exercer les fonctions de grant d'une socit civile sous rserve de l'application ventuelle des rgles relatives aux activits rglementes. C'est ainsi que le grant tranger d'une socit civile agricole doit tre titulaire d'une carte d'exploitant agricole (Dcret du 20-11954 et arrt du 30-3-1955), sauf s'il est ressortissant d'un des pays membres de la Communaut europenne (voir Cass. civ. 15-12-1975 : JCP d. G 1976 II n 18286 concl. Touffait) ou de certains tats africains d'expression franaise.

Interdiction et dchances
Crime ou dlit de droit commun

7060
Contrairement au rgime applicable aux socits commerciales, une personne ayant t condamne pour crime ou dlit de droit commun peut nanmoins tre nomme grante d'une socit civile, sauf s'il s'agit d'une socit civile de construction (Loi

71-579 du 19-7-1971 art. 41), d'une socit civile d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag (CCH art. L 241-3 modifi par la loi 86-18 du 6-1-1986), ou d'une socit civile professionnelle, ds lors que cette condamnation empche l'intress d'exercer l'activit faisant l'objet de la socit. Sur les interdictions et dchances frappant les dirigeants des socits de gestion des SCPI, voir n 36600. L'interdiction des fonctions de grant attache de plein droit certaines condamnations pnales, prvue par le dcret-loi du 8 aot 1935 et la loi du 30 aot 1947, ne joue qu' l'gard des socits commerciales. On notera cependant que l'article 17 de l'arrt du 9 fvrier 1988 relatif au registre du commerce et des socits impose aux grants de socits civiles de souscrire une dclaration affirmant qu'ils n'ont fait l'objet d'aucune condamnation pnale ni de sanctions civile ou administrative de nature leur interdire de grer, administrer ou diriger une personne morale. Les grants doivent, en outre, remettre au juge commis la surveillance du registre le bulletin n 2 de leur casier judiciaire. Redressement et liquidation judiciaires

7065
Sur les sanctions applicables aux dirigeants en cas de faillite personnelle ou d'interdiction de grer, voir n 28420 s. et n 28460 s.

Incompatibilits

7080
L'exercice de certaines professions ou de certains mandats est incompatible avec les fonctions de grant de socits civiles. Mais, comme nous le verrons ci-dessous, des drogations sont parfois prvues lorsqu'il s'agit de socits de famille ou ne poursuivant pas un but lucratif. 1. Avocats. L'exercice de la profession d'avocat est incompatible avec les fonctions de grant d'une socit civile moins que celle-ci n'ait pour objet la gestion d'intrts familiaux ou professionnels (Dcret 91-1197 du 27-11-1991 art. 111). 2. Experts-comptables. Aucun texte ne prvoit expressment une incompatibilit entre l'exercice de la profession d'expert-comptable et les fonctions de grant d'une socit civile. Toutefois, l'article 22 de l'ordonnance 45-2138 du 19 septembre 1945 permet aux expertscomptables d'accepter des mandats gratuits d'administrateur dans des associations ou des socits but non lucratif ce qui, a contrario, parat exclure toute possibilit pour les experts-comptables d'tre grants de socits civiles but lucratif sauf, bien entendu, les socits civiles professionnelles ou les socits civiles de moyens (voir loi 66-379 du 29-11-1966). 3. Fonctionnaires. Il est interdit tout fonctionnaire d'exercer, titre professionnel, une activit prive lucrative de quelque nature que ce soit (Ordonnance 59-244 du 4-2-1959 art. 8). Il semble rsulter de ce texte qu'un fonctionnaire pourrait tre grant d'une socit civile but non lucratif ou d'une socit civile mme but lucratif mais dans laquelle il n'exercerait pas une activit professionnelle, par exemple une socit civile ayant pour unique objet la gestion d'un patrimoine immobilier. 4. Notaires. Selon une lettre du ministre de la justice au Conseil suprieur du notariat du 8 fvrier 1958 (Ency. Dalloz Droit civil, V Notaire n 423), en matire de socits, les seules activits tolres (pour les notaires) sont celles exerces dans des socits non commerciales et but de pure bienfaisance, sans aucun caractre lucratif . Les notaires peuvent cependant tre grants de socits civiles professionnelles de notaires ou titulaires d'un office notarial, ou encore de socits civiles de moyens (voir loi 66-379 du 29-11-1966 et dcret 67-868 du 2-10-1967).

Clauses statutaires

7090

Les statuts peuvent imposer des conditions particulires pour l'exercice des fonctions de grant. Par exemple, il peut tre stipul que les grants devront tre associs ou tre de nationalit franaise ou encore justifier d'une comptence particulire constate par un diplme ou une certaine anciennet dans la profession. Rien ne s'oppose non plus, notre avis, ce que les statuts organisent la grance et prvoient, par exemple, que les parts sociales seront divises en deux ou plusieurs catgories (chacune correspondant aux parts dtenues par les membres d'un groupe) et que la socit sera administre par un conseil de grance compos d'associs choisis dans chacun des groupes selon une proportion dtermine l'avance. Cette pratique, inspire de celle employe dans certaines socits commerciales, nous parat licite dans la mesure o elle ne porte pas atteinte la libert du vote des associs. C'est pourquoi il faut que ces derniers conservent la libert de porter leur choix sur plusieurs personnes sans se voir imposer, en fait, une ou plusieurs personnes dtermines. En revanche, il ne nous parat plus possible de prvoir, comme le faisaient certains statuts avant la rforme de 1978, que, pour la formation du conseil de grance, chaque groupe d'associs dsignera sparment un grant. En effet, selon l'article 1846 du Code civil, le ou les grants sont nomms par une dcision des associs ; or, les articles 1853 et 1854 du mme Code imposent, pour ces dcisions, soit la runion d'une assemble, soit une consultation crite, soit l'accord unanime des associs constat dans un acte. Il faut donc que, comme dans les socits commerciales, tous les associs soient consults ensemble, ce qui exclut, notre avis, toute division du vote par groupe d'associs. Cumul de mandats

7095
Aucune disposition analogue celles dictes pour les socits anonymes (C. com. art. L 225-21) ne limite, dans les socits civiles, le nombre de postes de grant que peut cumuler une mme personne. Toutefois, les associs pourraient valablement prvoir dans leurs statuts une telle limitation et mme interdire au grant d'tre administrateur, directeur ou grant d'une autre socit, quelle que soit la forme juridique ou l'activit de celle-ci. Par ailleurs, mme s'il n'est pas expressment interdit dans les statuts, l'exercice par le grant de fonctions de direction dans une socit concurrente pourrait constituer une faute justifiant la rvocation sans indemnit de ce grant. Limite d'ge

7100
Contrairement au rgime applicable aux socits par actions, aucun texte ne prvoit de limite d'ge pour l'exercice des fonctions de grant d'une socit civile. Mais cette limite pourrait valablement rsulter d'une disposition expresse des statuts.

Cumul des fonctions de grant avec un contrat de travail

Conditions du cumul

7110
En l'absence de dispositions contraires dans la loi, le grant d'une socit civile peut cumuler ses fonctions avec un emploi salari dans sa socit. Encore faut-il que le contrat de travail corresponde un emploi effectif rmunr, c'est--dire que l'intress exerce bien des fonctions administratives ou techniques distinctes de celles entrant normalement dans la comptence de tout grant et qu'il reoive ce titre une rmunration indpendante de celle pouvant lui tre alloue comme grant de la socit. Le fait que le contrat de travail ait t conclu avant la nomination de l'intress aux fonctions de grant constitue souvent un lment de preuve en faveur de la ralit du cumul, supposer que les fonctions de grant n'aient pas absorb celles rsultant du contrat de travail.

7111
Il faut aussi qu'il existe un lien de subordination entre l'intress et la socit. Cette caractristique, dterminante de tout contrat de travail, ne nous parat pas remplie si l'intress dispose, soit du fait de sa qualit d'associ majoritaire (ou de membre d'un conseil de grance majoritaire), soit du fait de la stabilit de ses fonctions de grant (dure non limite, rvocation

quasi impossible) et de l'tendue de ses pouvoirs (pouvoirs illimits mme dans ses rapports avec les associs), d'une situation privilgie le mettant pratiquement l'abri de toute menace de licenciement. Jug que l'existence de ce lien de subordination n'tait pas tablie dans un cas o la grante d'une socit civile immobilire avait dlgu les pouvoirs de la grance concernant la nomination, la rmunration et la rvocation du personnel de la socit sa mre, laquelle, en vertu de cette dlgation, lui avait consenti un contrat de travail (CA Paris 5e ch. B 28-1-1988 : BRDA 8/88 p. 19).

7112
Si ces conditions (emploi effectif rmunr et lien de subordination) sont remplies, le grant a alors une double qualit : celle de mandataire rvocable par les associs et celle de salari. Au titre de son contrat de travail, il est soumis aux rgles du droit du travail et bnficie des mesures protectrices rserves aux salaris notamment en cas de licenciement (dlai-cong, indemnit de licenciement, ventuellement indemnit pour licenciement non fond sur une cause relle et srieuse, etc.). Preuve du cumul

7114
En principe, conformment au droit commun, c'est celui qui se prvaut de l'existence du contrat de travail qu'il appartient d'en apporter la preuve (Cass. soc. 30-10-2001 n 4459 : RJDA 4/02 n 385). Toutefois, en prsence d'un contrat de travail apparent, la charge de la preuve est renverse : il incombe celui qui conteste le contrat de prouver le caractre fictif de celui-ci ( n 7118). Sort du contrat de travail en cas de non-cumul

7115
En l'absence de convention contraire, le contrat de travail d'un salari devenu mandataire social et qui a cess d'tre uni la socit par un lien de subordination est suspendu pendant le temps du mandat. Il reprend son cours aprs la cessation de ce mandat et il importe peu que les nouvelles fonctions soient diffrentes de celles exerces auparavant (Cass. soc. 21-6-1994 n 3013 : RJDA 12/94 n 1293 ; Cass. soc. 9-6-1999 : RJDA 10/99 n 1080 ; Cass. soc. 26-4-2000 n 1801 : RJDA 7-8/00 n 769). Ainsi, l'anciennet acquise avant la suspension doit tre ajoute celle obtenue depuis la reprise des fonctions salaries pour le calcul de l'indemnit de licenciement (Cass. soc. 11-3-1992 : Bull. civ. V n 172) mme si, entre-temps, l'entreprise a t cde (Cass. soc. 30-10-2001 n 4477 : RJDA 3/02 n 260). La reprise des relations salariales oblige la socit fournir du travail l'ancien mandataire. dfaut, elle doit mettre en uvre la procdure de licenciement (CA Paris 27-2-1992 : Bull. Joly 1992.509 note Le Cannu ; dans le mme sens CA Versailles 273-1992 : Bull. Joly 1992 som. 929). La juridiction prud'homale est comptente pour statuer sur les demandes du salari en paiement des sommes dues en cas de licenciement sans cause relle et srieuse survenu lors de la rvocation de son mandat social (Cass. soc. 26-4-2000 n 1801 : RJDA 7-8/00 n 769).

7116
Cette suspension intervient mme en l'absence de convention la prvoyant expressment (Cass. soc. 12-12-1990 : RJDA 3/91 n 213 et Cass. soc. 19-3-1991 : RJDA 7/91 n 598).

7117
La cessation du contrat de travail ne peut donc rsulter que de la dmission de l'intress ou de la novation de ce contrat et de son remplacement par le mandat social (Cass. soc. 18-11-1992 : RJS 1/93 n 84 ; Cass. soc. 11-5-1999 : RJDA 8-9/99 n 935 ; Cass. soc. 26-4-2000 n 1801 : RJDA 7-8/00 n 769).

7118
C'est celui qui soutient qu'il a t mis fin au contrat de travail par la nomination du salari des fonctions de mandataire social d'en apporter la preuve (Cass. soc. 18-7-2001 n 3565 : RJDA 3/02 n 259, 1e espce).

Mode de nomination des grants

Dcisions des associs

7120
Lors de la constitution de la socit, les premiers grants sont nomms par les associs (C. civ. art. 1846, al. 1) : - soit dans les statuts ; - soit par une dcision collective des associs ; - soit dans un acte distinct, le plus souvent un acte sous seing priv ou notari, annex aux statuts et sign par tous les associs. Les grants dont le nom figure dans les statuts sont appels grants statutaires . Sur l'intrt de la distinction entre les grants statutaires et les grants non statutaires, voir n 7212.

7121
Au cours de la vie sociale, la nomination des grants est, en principe, effectue aux conditions de majorit prvues par les statuts, ou, en l'absence de clause statutaire, par des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales (C. civ. art. 1846, al. 2 et 3). Cette dcision est prise selon les modalits fixes dans les statuts (assemble gnrale, consultation crite ou acte sous seing priv ou notari sign par tous les associs). Sur les consquences du dfaut de nomination des grants, voir n 7135.
PRECISIONS a. Jug que le droit de participer la dsignation des grants fait partie de ces dcisions collectives auxquelles tout associ a le droit de participer comme l'nonce l'article 1844 al. 1 du Code civil (CA Paris 2e ch. B 27-2-1997 : RJDA 5/97 n 651). En consquence doit tre annule, pour abus de majorit, la dlibration autorisant le remplacement des grants actuels d'une SCI - associs majoritaires - au bnfice des seules personnes de leur choix et au moment que chacun d'eux fixera unilatralement, ds lors que cette dcision a t prise contrairement l'intrt social qui exige que les dirigeants soient parfaitement libres l'gard des associs et dans l'unique dessein de favoriser les membres de la majorit au dtriment de ceux de la minorit. b. Le ou les grants des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag sont nomms, nonobstant toute clause statutaire contraire, par une dcision des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales (voir n 49705). La socit de gestion des SCPI doit tre dsigne par l'assemble gnrale la majorit des voix des associs prsents ou reprsents (voir n 36805).

Cooptation

7125
En l'absence de disposition lgislative ou rglementaire contraire, il ne nous parat pas interdit de prvoir dans les statuts que les grants en exercice pourront coopter un ou plusieurs nouveaux grants sous rserve de ratification ultrieure par les associs. Bien que l'article 1846 du Code civil ne valide pas expressment le procd de la cooptation, il ressort de ce texte que le lgislateur a entendu laisser aux associs toute libert pour organiser dans leurs statuts les modalits de nomination des grants. Contrairement l'opinion exprime par certains auteurs (Viandier, J.-Cl. civil art. 1845 1870-1 Fasc. 20 n 90), nous estimons que ce procd ne retire pas aux associs le pouvoir de nommer le grant que leur reconnat l'article 1846 du Code civil puisque ce sont eux qui se prononcent en dfinitive sur cette nomination, le refus de ratification entranant automatiquement l'limination du grant coopt. Les statuts doivent alors rgler les conditions dans lesquelles la cooptation peut intervenir, les modalits de la ratification (dlai, majorit, etc.) et les consquences du dfaut de ratification. En pratique, ces clauses de cooptation ne se justifient que dans le cas, trs rare, de socits civiles importantes groupant de nombreux associs. Acceptation des fonctions

7130
L'acceptation de ses fonctions par le grant peut tre expresse (par exemple, signature au pied de la dcision l'ayant nomm, prcde de la mention manuscrite bon pour acceptation des fonctions de grant ). Elle peut aussi tre tacite et rsulter de l'exercice effectif des fonctions. Consquences du dfaut de nomination du grant

7135
Si, pour quelque cause que ce soit, la socit se trouve sans grant et que cette situation n'a pas t rgularise dans le dlai d'un an, tout intress peut demander au tribunal de prononcer la dissolution anticipe de la socit (C. civ. art. 1846-1). Cette sanction, qui n'a pas d'quivalent dans les autres formes de socits, appelle les remarques suivantes :1. L'action en dissolution n'tant possible que si la socit se trouve sans grant , l'existence d'un grant suffit pour carter sa recevabilit. Cette action ne saurait donc tre mise en uvre dans le cas o, les statuts ayant prvu une pluralit de grants, le nombre de ces derniers viendrait tre infrieur au minimum statutaire, voire rduit un. Encore faut-il que ce grant ait t rgulirement nomm. Tel ne sera pas le cas, notamment, si la socit est dirige par un grant de fait (grant dont les fonctions sont venues expiration et dont le mandat n'a pas t renouvel, personne exerant les fonctions de grant sans avoir t dsigne par les associs, etc.). 2. L'action en dissolution peut tre intente par tout intress . Cette expression vise en premier lieu les associs. Elle s'applique aussi aux tiers dans la mesure o ceux-ci ont une raison de se plaindre de l'absence de grant. Il en est ainsi lorsque les tiers ne peuvent pas traiter avec la socit puisque nul n'est habilit la reprsenter. 3. L'action en dissolution est porte devant le tribunal de grande instance du lieu du sige social. Elle doit tre intente soit contre tous les associs, soit contre un mandataire spcial dsign par ordonnance du prsident du tribunal statuant sur requte du demandeur (Dcret 78-704 art. 37). 4. Le dlai d'un an prescrit pour la rgularisation commence courir le jour o s'est produite la vacance. 5. Le tribunal a le pouvoir d'apprcier si la dissolution doit ou non tre prononce. En effet, l'article 1846-1 du Code civil ne fait pas de l'absence de grant une cause de dissolution de plein droit de la socit : le tribunal peut prononcer la dissolution. 6. L'action en dissolution est, notre avis, irrecevable lorsque la situation a t rgularise par la nomination d'un grant. Cette rgularisation peut, notre avis, intervenir mme aprs l'expiration du dlai d'un an et mme en cours d'instance puisque, dans tous les cas, elle supprime l'intrt du demandeur se prvaloir de l'absence de grant et que l'article 1846-1 du Code civil fait dpendre la dissolution de la socit, non pas du dfaut de nomination du grant mais de la dcision de dissolution prononce par le tribunal qui jouit d'un pouvoir souverain d'apprciation. L'article 1846-1 prcise, en effet, que la socit dpourvue de grant prend fin par la dissolution anticipe que peut prononcer le tribunal la demande de tout intress . La dcision judiciaire est donc constitutive de la dissolution et non pas dclarative de celle-ci. L'article 1846, al. 5 du Code civil facilite d'ailleurs la rgularisation : tout associ peut, en effet, demander au prsident du tribunal (de grande instance) statuant sur requte la dsignation d'un mandataire de justice charg de runir l'assemble en vue de procder la nomination d'un ou plusieurs grants.

Publicit de la nomination des grants

Formalits de publicit

7150
La nomination des grants (comme la cessation de leurs fonctions) doit faire l'objet des mesures de publicit suivantes (C. civ. art. 1846-2) : - insertion dans un journal d'annonces lgales du lieu du sige social (Dcret 78-704 art. 24) ; - dpt au greffe du tribunal de commerce de deux copies des actes, dlibrations ou dcisions constatant la nomination (ou la cessation des fonctions) des grants (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 48 et 49) ; - inscription modificative au registre du commerce et des socits (Dcret 84-406 art. 22) ; - insertion au Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc), cette insertion tant publie la diligence du greffier du tribunal de commerce (Dcret 84-406 art. 73 et 74). Sanctions

7155
En principe, les nominations (et les cessations de fonctions) des grants ne sont opposables aux tiers par la socit qu' partir du jour o elles ont t publies.

L'inopposabilit aux tiers des nominations (ou cessations de fonction) non publies ne concerne que les engagements de la socit l'gard des tiers. Elle ne joue pas lorsque c'est la responsabilit personnelle des dirigeants qui est mise en cause (Cass. com. 14-10-1997 n 2309 : RJDA 1/98 n 86 ; CA Versailles 2-12-1999 : RJDA 4/00 n 456). Dans les rapports internes, et sauf convention contraire des parties, ces nominations (ou cessations de fonctions) sont opposables ds la date laquelle elles sont intervenues (Cass. soc. 27-10-1999 n 3912 : RJDA 9-10/00 n 880, rendu propos de la dmission d'un administrateur de SA mais transposable).

7156
Par ailleurs, ces nominations ou cessations de fonctions ne peuvent pas tre contestes si elles ont t rgulirement publies ; ni la socit ni les tiers ne peuvent, pour se soustraire leurs engagements, se prvaloir d'une irrgularit dans cette nomination (C. civ. art. 1846-2, al. 2).

SECTION 2

Cessation des fonctions des grants

Arrive du terme

7200
La dure des fonctions des grants est librement fixe par les associs, soit dans les statuts, soit, si les statuts le prvoient, lors de la nomination des intresss. S'il existe plusieurs grants, la dure respective de leurs fonctions peut tre diffrente (par exemple, l'un est nomm pour une dure non limite, les autres pour une dure limite) et les statuts peuvent mme organiser un roulement dans des conditions analogues celles pratiques pour le renouvellement des fonctions des administrateurs dans certaines socits anonymes. Lorsque les grants sont nomms pour une dure limite, il convient de prciser avec soin les modalits de calcul de cette dure (par anne civile, par exercice social, etc.). Afin d'viter toute quivoque, il est conseiller d'indiquer, lors de la nomination ou dans les statuts, la date laquelle prendront fin les fonctions de l'intress : celle-ci peut tre une date fixe (par exemple, le 31 dcembre 2005) ou une date variable (par exemple, l'issue de l'assemble ayant statu sur les comptes d'un exercice dtermin).

7201
En l'absence de clauses statutaires, et s'il n'en a pas t dcid autrement par les associs lors de la dsignation des grants, ces derniers sont rputs nomms pour la dure de la socit (C. civ. art. 1846, al. 4). Bien entendu, les associs peuvent, au moment de la nomination des grants, complter leurs statuts en vue de fixer une limite la dure des fonctions des grants. Mais cette dcision doit alors tre prise aux conditions de majorit prvues pour la modification des statuts.

7202
l'arrive du terme, les grants doivent cesser leurs fonctions sans qu'il soit ncessaire de leur signifier un cong ou de respecter un pravis.

7203
Si le grant continue d'exercer ses fonctions malgr l'arrive du terme, il doit, notre avis, tre considr comme un grant de fait dont les actes engagent certes la socit l'gard des tiers (en l'absence de publicit portant la connaissance de ces derniers la cessation des fonctions) mais qui, l'gard des associs, ne saurait invoquer les garanties accordes au grant de droit. En particulier, si les associs dsirent rgulariser la situation et dsigner un nouveau grant, ce grant de fait ne peut pas prtendre que cette rgularisation quivaut, pour lui, une rvocation susceptible de lui ouvrir droit des dommages-intrts si elle intervient sans juste motif (voir n 7215).

7204
Sauf disposition contraire des statuts, les grants sont rligibles.

Rvocation des grants

Modalits de la rvocation

7210
Sauf disposition contraire des statuts, le grant est rvocable par une dcision des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales (C. civ. art. 1851, al. 1 in limine). Des dispositions drogatoires sont toutefois prvues pour les grants des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag qui ne peuvent tre rvoqus que par une dcision des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales nonobstant toute clause contraire des statuts (Loi 86-18 du 6-1-1986 art. 6 : voir n 49705) et les socits de gestion des SCPI dont la rvocation ne peut rsulter que d'une dcision de l'assemble gnrale prise la majorit des voix des associs prsents ou reprsents, toute clause contraire tant rpute non crite (C. mon. fin. art. L 214-66 : voir n 36805).

7210
Rvocation abusive - Respect du principe du contradictoire et atteinte l'honorabilit du dirigeant CA Paris 12 avril 2002 n 01-6984, 3e ch. C, Petit c/ Petit. BRDA 14/02 Inf. 3

7211
La possibilit de droger dans les statuts la rgle de l'article 1851, al. 1 in limine ci-dessus ne nous parat concerner que les conditions de majorit auxquelles la dcision de rvocation peut tre prise et non la dsignation de l'organe comptent pour prononcer cette rvocation : la nomination comme la rvocation des grants relve en effet, notre avis, de la comptence exclusive des associs. Cette position ne nous semble pas remise en cause par la solution rcemment retenue par la Cour de cassation selon laquelle on ne saurait limiter les possiblits statutaires de drogation la seule diffrence de majorit (Cass. 3e civ. 6-1-1999 n 22 : Bull. civ. III n 6 ; Bull. Joly 1999.498 note Couret) : en effet, au cas particulier, la seule question en cause tait celle du droit l'allocation de dommages-intrts en cas de dfaut de juste motif la rvocation (voir n 7220 2). Pour une opinion contraire, voir D. Aff. 1999. 263 obs. V.A.R. Il a toutefois t jug que la clause statutaire prvoyant la rvocation du grant d'une socit de perception et de rpartition de droits d'auteur par le conseil d'administration n'tait pas contraire aux dispositions de l'article 1851 (TGI Paris 23-2-1994 : Droit des socits 6/94 n 108 note Bonneau, confirm par CA Paris 17-10-1995 : Droits des socits 1/96 n 1 note Bonneau).

7212
L'article 1851, al. 1 ne distingue pas selon que le grant est associ ou non. Il ne distingue pas non plus selon qu'il est grant statutaire ou non. On entend par grants statutaires ceux dont le nom figure dans les statuts, soit l'origine, soit la suite d'un acte modificatif (voir Cass. com. 12-7-1955 : JCP 1955 II n 8908). Toutefois, selon la cour de Colmar (arrt du 7-5-1958 : JCP d. G 1959 II n 11067), pourrait avoir la qualit de grant statutaire celui qui, tant associ, n'aurait pas conclu le pacte social sans se voir attribuer la fonction de grant , mme si son nom ne figurait pas dans les statuts. Cette absence de distinction appelle les observations suivantes : - Lorsque la clause des statuts vise la rvocation du ou des grants sans autre prcision, elle est valable, notre avis, mme pour le grant statutaire. On ne saurait prtendre que les rgles fixes pour les modifications statutaires sont applicables la rvocation du grant statutaire et doivent l'emporter sur celles, souvent moins strictes, prvues pour cette rvocation. En effet, ces dernires apparaissent comme une stipulation spciale et, partant, drogent celles prvues pour les modifications statutaires en gnral. - dfaut de clause dans les statuts, la rvocation d'un grant statutaire est dcide par les associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales. La mention dans les statuts du grant rvoqu devient caduque ds cette rvocation sans qu'il soit ncessaire de runir la majorit requise pour la modification des statuts.
La modification des statuts n'tant que la consquence de la dcision de rvocation, on ne saurait prtendre que la rvocation n'est dfinitive qu'aprs la suppression dans les statuts du nom du grant rvoqu par dcision des associs prise aux conditions de majorit requise pour les modifications des statuts. Il convient donc d'apprcier la rgularit de la rvocation indpendamment des incidences que celle-ci peut avoir sur la lettre des statuts. Si cette rvocation a t rgulirement dcide, elle prive de toute efficacit et rend caduque la mention du nom du grant figurant dans les statuts.

7213
En l'absence de disposition lgale contraire, le grant, s'il est associ, peut participer au vote de la rsolution concernant sa rvocation. En effet, seule la loi peut retirer un associ l'exercice de ce droit fondamental que constitue le droit de vote (voir C. civ. art. 1844, al. 1). Il s'ensuit que, si le grant dispose de la majorit des voix ou mme d'une simple minorit de blocage au sein de la socit, les autres associs n'auront alors que la seule ressource de demander au tribunal la rvocation judiciaire du grant, laquelle est subordonne, comme nous le verrons ( n 7225), l'existence d'une cause lgitime . Consquences d'une rvocation non motive

7215
Aux termes de l'article 1851, al. 1 in fine du Code civil si la rvocation a t dcide sans juste motif, elle peut donner lieu dommages-intrts . Cette disposition concerne la rvocation de tout grant, qu'il soit associ ou non, statutaire ou non.
Le lgislateur a ainsi tendu aux socits civiles les rgles dj applicables en cas de rvocation d'un grant de socit en nom collectif ou de socit responsabilit limite (C. com. art. L 221-12 et L 223-25).

7216
Que faut-il entendre par juste motif ? Il ne fait pas de doute que la faute commise par le grant constitue un juste motif de rvocation. Tel est le cas : - d'un abandon de fonctions par le grant (CA Nancy 9-12-1949 : J. soc. 1949 p. 392) ; - d'un dtournement de fonds sociaux pour un usage personnel (CA Aix 13-11-1945 : J. soc. 1949 p. 372) ; - du fait pour l'un des cogrants d'une SCI charg de la comptabilit d'avoir mis en pril les intrts sociaux en n'tablissant pas de vritable comptabilit et en privant la socit de diverses sommes au profit de tiers (CA Paris 9-4-1993 : Bull. Joly 1993 p. 755 note Le Cannu) ; - d'une mauvaise gestion financire du grant caractrise par un dcouvert bancaire trs suprieur au dcouvert autoris et par la conclusion d'un march prix cotant alors qu'un simple dplacement sur le lieu des travaux aurait pu lui permettre de constater l'importance relle de ces travaux et de fixer un prix en connaissance de cause (CA Paris 13-3-1984 : BRDA 9/84 p. 11) ; - du fait pour un grant de SCI d'avoir omis de rendre compte de sa gestion son coassoci et d'avoir consenti une socit qu'il dirigeait une location des conditions dsavantageuses pour la SCI laquelle il avait en outre fait prendre en charge des dpenses de coproprit incombant la socit locataire (Cass. com. 2-5-1990, indit) ; - et, d'une manire gnrale, de tout acte susceptible d'engager la responsabilit civile ou pnale du grant (malversations, abus de pouvoirs, violation des dispositions statutaires ou lgales, etc.). La faute reproche au grant doit tre une faute de gestion et non pas une faute extrieure ses fonctions de grant (CA Reims 23-4-1979 : JCP d. G 1980 II n 19410 note Guyon).

7216
Existence d'un juste motif - Mauvais rsultats de la socit Cass. com. 22 octobre 2002 n 1670 F-D. SARL European Associates c/ Dixon. BRDA 21/02 Inf. 2

7217
Mais il faut aller plus loin. La notion de juste motif se dfinit non pas seulement en fonction du comportement de l'intress mais aussi et surtout en fonction des consquences de ce comportement pour l'intrt social. Ainsi, le grant peut tre rvoqu lorsque son attitude est de nature compromettre l'intrt social ou le fonctionnement de la socit (Cass. com. 45-1993 : RJDA 12/93 n 1048 ; Cass. com. 4-5-1999 n 854 : RJDA 7/99 n 792 ; dcisions rendues propos d'un grant de SARL mais transposables aux grants de socits civiles par identit des textes applicables). La Cour de cassation considre ainsi, semble-t-il, contrairement certaines cours d'appel, que la perte de confiance des associs ne suffit pas elle seule constituer un juste motif de rvocation et que celui-ci doit tre fond sur des lments de nature objective. Dans un cas o un grant avait cr une socit susceptible de concurrencer celle qu'il dirigeait sans en informer les associs et avait refus d'effectuer un investissement que ceux-ci estimaient indispensable l'activit de l'entreprise, il a t jug que ces agissements constituaient de justes motifs de rvocation. Il n'importait pas que les associs aient donn au grant quitus de

sa gestion, puisque cette rvocation tait justifie non par une faute de gestion mais par une situation de perte de confiance et de dgradation des relations qui tait de nature compromettre l'intrt social (CA Rouen 16-10-1997 : RJDA 6/98 n 737). Jug que ne permet pas d'exclure l'existence d'un juste motif l'absence de preuves prcises, s'agissant des faits rapports la charge du cogrant rvoqu, qui manisfestaient essentiellement une msentente indiscutable entre les deux cogrants, l'exclusion de toute faute grave justifiant la rvocation de l'intress, sans que soit recherch si cette msentente n'tait pas de nature compromettre l'intrt social ou le fonctionnement de la socit (Cass. com. 4-5-1999, prcit). Jug aussi que l'existence d'un diffrend grave entre deux cogrants sur la gestion d'une SCI est un juste motif de rvocation de l'un d'eux (CA Paris 15e ch. A 25-3-1997 : RJDA 12/97 n 1500).

7217
Existence d'un juste motif - Msentente entre l'actionnaire majoritaire et les membres du directoire CA Paris 17 janvier 2003 n 02-3317, 25e ch. A, SA Le comptoir bleu c/ Fell. BRDA 8/03 Inf. 4

7218
La rvocation n'est pas justifie si elle ne repose que sur la volont arbitraire des associs. Ainsi, le simple changement de majorit et le dsir des nouveaux associs de nommer un grant de leur choix ne sont pas des motifs valables (Cass. com. 295-1972 : Rev. soc. 1973 p. 487 note J. H. ; CA Paris 15-2-1950 : JCP d. G 1950 II p. 5544 note Bastian ; CA Reims 10-111975 : D. 1976 som. p. 20). Il a t jug aussi que les griefs d'ordre comptable n'impliquant ni malhonntet ni intention frauduleuse de la part du grant et l'existence de dsaccords d'importance secondaire qui auraient pu tre rgls l'amiable ne constituaient pas de justes motifs de rvocation (Cass. com. 30-5-1980 : Bull. civ. IV n 224). Remarques :

7220
1. Les tribunaux n'ont statuer que sur l'allocation ventuelle de dommages-intrts au grant rvoqu. La dcision de rvocation, mme non motive, ne peut plus tre conteste si elle a t prise rgulirement. 2. Les statuts peuvent, notre avis, prvoir que la rvocation, mme dcide sans juste motif, ne donnera lieu aucune indemnisation du grant (dans le mme sens, Bzard, Socits civiles n 842 ; Viandier, J.-Cl. Civil, art. 1845 1870-1 Fasc. 20 n 119 ; contra, Chartier, JCP d. G 1978 I n 2917 n 248 ; Bonneau, Droit des socits 1999/3 p. 12). L'article 1851 du Code civil n'a pas, en effet, une tournure imprative : les dommages-intrts y sont prsents, non comme une consquence inluctable de l'absence de justes motifs, mais tout simplement comme une facult lorsque de justes motifs ne sont pas constats. Cependant, cette clause risque d'tre sans effet en cas de faute lourde ou de dol des associs, si l'on transpose aux socits les solutions du droit contractuel cartant, dans ce cas, les clauses limitatives de responsabilit (en ce sens, Derrida, Mlanges Audinet, p. 53). Elle ne dispense pas non plus les associs d'avoir respecter le principe du contradictoire dans la procdure de rvocation. La validit d'une telle clause a d'ailleurs t implicitement reconnue par la troisime chambre civile de la Cour de cassation (Cass. 3e civ. 6-1-1999 n 22 : RJDA 8-9/99 n 950 ; Bull. Joly 1999.498 note Couret).
Dans un cas o les statuts d'une SCI dispensaient de justifier des motifs de rvocation du grant, la troisime chambre civile a jug que les dispositions de l'article 1841 al. 1 du Code civil ne limitent pas les possibilits statutaires de drogation la seule diffrence de majorit ; elle en dduit qu'une cour d'appel avait condamn tort la SCI verser des dommages-intrts au grant qui avait t rvoqu sans qu'il ait t fait mention d'un quelconque motif cette rvocation (arrt prcit). Reste cependant savoir quelle serait la position de la premire chambre civile de la Cour suprme comptente pour toutes les socits civiles autres que les SCI.

Les statuts peuvent dterminer le montant de l'indemnit verser au grant au cas o il serait rvoqu sans juste motif. Mais, cette stipulation s'analysant en une clause pnale, le juge peut modifier ce montant s'il estime qu'il est manifestement excessif ou drisoire (voir C. civ. art. 1152, al. 2).
Cette clause nous parat licite car, en raison du contrle du juge, l'indemnit verser ne peut tre d'un montant tel qu'elle dissuade les associs de prononcer la rvocation.

En revanche, la clause des statuts qui reconnatrait au grant le droit une indemnit mme en cas de rvocation avec juste motif serait nulle s'il tait prouv que, par son montant, cette indemnit est de nature dissuader les associs de prononcer la rvocation (Cass. com. 6-12-1983 : Rev. soc. 1984 p. 311 note Le Cannu). Cette rgle vaut galement lorsque les engagements ont t pris par l'associ majoritaire (Cass. com. 2-6-1987 : Bull. civ. IV n 131).

3. Des dommages-intrts peuvent aussi tre allous au grant lorsque la dcision de rvocation a t prise dans des conditions abusives, notamment si elle est intervenue dans des circonstances intempestives ou vexatoires de nature porter atteinte l'honorabilit de l'intress. Cette indemnit pour rvocation dans des conditions abusives peut mme se cumuler avec celle rsultant d'une rvocation sans juste motif ; pour un exemple, voir Cass. com. 1er fvrier 1994 n 265 : RJDA 5/94 n 540 (dcision rendue propos d'un grant de SARL mais transposable). La rvocation peut en outre tre qualifie d'abusive lorsque le principe du contradictoire et des droits de la dfense n'a pas t respect (Cass. com. 26-4-1994 : RJDA 8-9/94 n 938). Jug que le grant, mme non associ, doit tre inform du projet de rvocation le concernant et tre invit se justifier avant que la rvocation ne soit vote (CA Paris 2-10-1997 : RJDA 3/98 n 297 ; dcision rendue propos d'un grant de SARL mais transposable). Pour un cas dans lequel le caractre abusif de la rvocation d'un grant de SCI a t cart au motif notamment que ce dernier avait t inform pralablement la tenue de l'assemble des griefs qui lui taient opposs et avait eu la possibilit de les rfuter et de se dfendre, voir CA Paris 25 mars 1997 : RJDA 12/97 som. n 1500. 4. Des dommages-intrts peuvent aussi tre mis la charge de l'associ majoritaire. Encore faut-il dmontrer, conformment au droit commun (C. civ. art. 1382), que, lors de la rvocation, celui-ci a commis une faute personnelle l'encontre du grant rvoqu (voir Cass. com. 1-2-1994, prcit et Cass. com. 13-3-2001 n 548 : RJDA 8-9/01 n 872). Rvocation judiciaire

7225
Tout associ peut demander en justice la rvocation du ou des grants, mais sa demande n'est recevable que si elle est fonde sur une cause lgitime (C. civ. art. 1851, al. 2). Tel est le cas, par exemple :- si le grant a abandonn ses fonctions et emport un carnet de chques de la socit dont il se sert pour des motifs personnels (T. com. Paris 18-6-1974 : Bull. Joly 1974 p. 596) ; - si les deux cograntes refusent de collaborer, chacune d'elles manifestant le dsir d'entraver la gestion de l'autre et provoquant la division des associs en deux clans, ce qui avait paralys la vie de la socit et entran la nomination d'un administrateur provisoire (CA Aix 9-7-1982 : Bull. cour d'Aix 1982/2 p. 97) ; - lorsque le grant est devenu une personne vulnrable, capable de prodigalit et n'apprhendant pas parfaitement les implications de la gestion de son patrimoine, ce qui justifie sa mise en curatelle (CA Paris 4-4-1997 : Droit des socits 1997 n 177 obs. Bonneau). Jug que le demandeur doit assigner non seulement le grant dont il demande la rvocation mais aussi la socit et tous les associs (CA Paris 3e ch. B 26-5-2000 : RJDA 2/01 n 174 ; propos d'un grant de SARL mais transposable par analogie des textes applicables). Droit de retrait du grant rvoqu

7230
Si le grant rvoqu est un associ, il peut dcider de se retirer de la socit en demandant le remboursement de ses droits sociaux (C. civ. art. 1851, al. 33).

7231
Les statuts peuvent valablement carter le droit de retrait du grant rvoqu, mais il faut alors qu'ils le fassent expressment. Par ailleurs, ce droit est supprim si les autres associs dcident la dissolution anticipe de la socit (C. civ. art. 1851, al. 3).

7232
Le droit de retrait peut tre exerc, en principe, dans tous les cas de rvocation, que celle-ci ait t dcide par les associs ou par le tribunal. Peu importe aussi que cette rvocation ait t ou non justifie. Sur ces diffrents points, la loi ne fait aucune distinction ; on ne saurait donc restreindre a priori la possibilit d'exercice du droit de retrait. Cette solution ne vaut cependant qu'en l'absence de disposition contraire des statuts. En effet, ds lors que la loi permet aux associs d'carter le droit de retrait (ci-dessus n 7231), on doit aussi leur reconnatre la possibilit de le rglementer et de prvoir dans leurs statuts que ce droit ne pourra tre exerc que dans certains cas : par exemple, uniquement en cas de rvocation non motive ou seulement aprs un dlai dtermin d'exercice des fonctions de grant.

7233
Le droit de retrait est une facult pour le grant rvoqu ; ce n'est pas une obligation, sauf clause contraire des statuts. Les statuts peuvent, notre avis, contraindre le grant rvoqu se retirer puisque, nous semble-t-il, les clauses statutaires prvoyant l'exclusion d'un associ sont licites (voir n 20210 s.).

7234
La loi ne prcise pas le dlai pendant lequel le grant peut demander le remboursement de ses parts. Si les statuts n'ont rien prvu cet gard, les nouveaux grants, agissant au nom de la socit, pourront mettre en demeure le grant rvoqu de prendre parti dans un dlai raisonnable qu'ils fixeront. Mais il n'existe aucune obligation pour la socit de mettre en demeure le grant rvoqu de prendre parti sur son retrait ventuel (CA Paris 26-3-1999 : BRDA 10/99 p. 5). Un dlai de six mois peut tre considr comme raisonnable puisque c'est celui retenu par la loi en ce qui concerne les cessions de parts (voir n 21350). Une fois que le grant a pris parti, son choix est irrvocable, conformment au rgime gnral des options lgales (voir option de la femme marie sous le rgime antrieur la rforme de 1965, option des successibles). Ses hritiers seront lis par son choix. Si le grant dcde sans avoir demand le remboursement de ses parts, ses hritiers - supposer bien entendu qu'ils ne soient pas exclus de la socit en vertu des dispositions statutaires relatives au dcs d'un associ - ne pourront pas prtendre ce remboursement. En effet, la facult de retrait est une consquence de la rvocation. Seul le grant rvoqu peut l'invoquer.

7235
La valeur des droits sociaux rembourser est, dfaut d'accord amiable entre les parties, dtermine par un expert dsign par les parties ou, dfaut d'accord entre elles, par ordonnance du prsident du tribunal de grande instance statuant en la forme des rfrs et sans recours possible (C. civ. art. 1843-4 sur renvoi des articles 1851, al. 3 et 1869, al. 2). La loi ne prcise pas quel moment l'expert doit se placer pour valuer les parts. notre avis, il faut tenir compte de la date laquelle le grant a notifi la socit sa demande de remboursement. Un droit s'apprcie en effet au jour o il existe. Or, le droit au remboursement nat le jour o le grant rvoqu dcide de se retirer. C'est sa dcision qui est cratrice du droit au remboursement et non pas la dcision de rvocation : celle-ci autorise le retrait mais ne l'impose pas.

Dmission des grants

Dmission volontaire

7240
Aucune disposition lgale ne vise la dmission du grant. notre avis, le grant, statutaire ou non, associ ou non, peut dmissionner de ses fonctions. Toutefois, il s'expose des dommages-intrts envers la socit s'il dmissionne sans juste motif et si cette dmission cause un prjudice la socit. Dans le silence de la loi, le rgime de la dmission du grant est dtermin par transposition des rgles applicables la rvocation. Cette solution, admise par la doctrine et la jurisprudence dominantes (voir notamment Cass. req. 8-12-1890 : D. 1891 I p. 458) rsulte de la rciprocit existant entre la rvocation et la dmission : dans les deux cas, il s'agit d'une cessation des fonctions du grant, mais dans le premier cas ce sont les associs qui en prennent l'initiative, tandis que dans le second cas c'est le grant. En consquence, le grant peut dmissionner librement puisqu'il est toujours rvocable ad nutum, qu'il soit associ ou non, statutaire ou non. On notera cet gard que la loi ne subordonne nulle part la rvocation d'un grant par les associs l'existence d'une cause lgitime. Le droit de rvoquer est donc discrtionnaire. Il en va de mme de celui de dmissionner. Toutefois, toujours par symtrie avec la rvocation, le grant peut tre condamn verser des dommages-intrts la socit s'il dmissionne sans juste motif (contra, CA Paris 4e ch. A 12-5-1993 : RJDA 3/94 n 289, qui considre que la dmission du grant, ft-elle prjudiciable la socit, n'est pas fautive ds lors que des dlais raisonnables ont t respects).

7241
La dmission produit effet ds qu'elle a t notifie aux autres associs. En consquence :

- elle n'a pas tre accepte par les associs ; - elle ne peut pas faire ultrieurement l'objet d'une rtractation de la part du grant dmissionnaire.
La dmission ne peut tre opposable aux associs que si elle leur a t notifie. Mais, partir de cette notification, les associs sont en droit de s'en prvaloir. Le grant ne peut donc plus revenir sur sa dcision, sauf accord des associs.

Encore faut-il que la dmission soit la manifestation d'une volont rflchie et consciente et qu'elle corresponde une dcision ferme et dfinitive de la part de son auteur. Une dmission donne en prsence d'un huissier sur la pression des associs constitue en ralit une rvocation (Cass. com. 30-5-1980 : Bull. civ. IV n 224). En revanche, le grant qui a donn sa dmission ne peut pas en contester la validit s'il ne dmontre pas l'avoir remise sous la contrainte ou si aucune disposition statutaire n'impose qu'elle soit accepte par les associs (CA Paris 5-11-1999 : RJDA 4/00 n 432).

7242
Si le grant est statutaire, la mention de son nom dans les statuts devient caduque. La rgularit de la dmission doit, comme celle de la rvocation, s'apprcier indpendamment des incidences qu'elle peut avoir sur la lettre des statuts (voir n 7210). Puisque les associs peuvent rvoquer le grant statutaire sans observer les conditions de majorit requises pour la modification des statuts, la rciprocit avec la rvocation, qui fonde le rgime de la dmission, implique que cette dmission ne soit pas subordonne une modification des statuts. Cette dmission rend donc caduque l'indication dans les statuts du nom du grant dmissionnaire. Dmission force

7245
Le grant frapp d'une incapacit ou d'une mesure d'interdiction ou de dchance (voir n 7060) doit dmissionner de ses fonctions. Cette dmission s'impose galement lorsque l'intress vient exercer une activit ou une profession incompatibles avec ses fonctions de grant (voir n 7080). Si le grant se refuse donner sa dmission, les associs devront prononcer sa rvocation, celle-ci tant alors effectue avec un juste motif excluant tout droit indemnit pour le grant rvoqu (voir n 7215).

Consquences de la cessation des fonctions des grants

Absence de dissolution de la socit

7260
Sauf clause contraire des statuts, la rvocation d'un grant, qu'il soit associ ou non, n'entrane pas la dissolution de la socit (C. civ. art. 1851, al. 3). Cette rgle vaut galement en cas de dmission du grant, par analogie de situation (voir n 7240). Publicit

7265
La cessation des fonctions du grant pour quelque cause que ce soit (dcs, dmission, rvocation, arrive du terme, etc.) doit tre porte la connaissance des tiers par l'accomplissement des formalits de publicit suivantes : - insertion dans un journal d'annonces lgales ; - dpt au greffe de deux exemplaires de l'acte constatant le changement de grant et, ventuellement, des statuts mis jour ; - inscription modificative au registre du commerce et des socits. Seule la publicit de la cessation des fonctions du grant rend cette cessation de fonction opposable aux tiers (Cass. civ. 28-101986 indit). Si la socit omet de publier la cessation des fonctions d'un grant en n'insrant pas d'avis dans un journal d'annonces lgales et en ne dposant pas au greffe du tribunal de commerce les actes relatifs au changement de grant, tout intress peut, faute de rgularisation de la situation par la socit dans le mois suivant l'envoi d'une mise en demeure, demander au prsident du tribunal de grande instance de dsigner un mandataire charg d'accomplir ces formalits (Dcret 78-704 art. 20, al. 2).
Par suite, dans un cas o le grant dmissionnaire d'une socit civile avait demand en vain la socit d'accomplir les formalits de publicit relatives sa dmission et o la socit avait ultrieurement t mise en liquidation judiciaire, il a t jug que l'intress ne

pouvait pas se borner demander au tribunal ayant ouvert cette procdure de constater qu'il n'tait plus grant (CA Versailles 22 fvrier 2001 n 00-4828 : RJDA 12/01 n 1215).

Aprs l'accomplissement de ces formalits par le mandataire et toujours en cas d'inaction de la socit, le dirigeant dmissionnaire peut alors signer lui-mme une demande visant porter au registre du commerce et des socits la mention de son dpart (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 27, 1).
PRECISIONS Le nom des premiers grants mentionn dans les statuts peut ne pas figurer dans les statuts mis jour et dposs en annexe au registre du commerce, sans qu'il y ait lieu, sauf dispositions contraires des statuts, de les remplacer par le nom des personnes qui leur ont succd dans ces fonctions (Dcret 78-704 art. 25). Dans ce cas, il n'est pas ncessaire, lors des changements de grant, de dposer au greffe les statuts mis jour puisque ces changements n'entranent pas modification des statuts.

SECTION 3

Pouvoirs des grants

Pouvoirs des grants dans leurs rapports avec les associs

7400
Les associs dterminent librement dans les statuts les pouvoirs des grants (C. civ. art. 1848, al. 3). Les statuts peuvent ainsi limiter ces pouvoirs et imposer une autorisation pralable de la collectivit des associs pour la conclusion de certains contrats ou la ralisation d'oprations juges trop importantes pour tre laisses la seule initiative du ou des grants (emprunts autres que les crdits en banque, hypothque sur les immeubles sociaux, apports en socit, vente de certains lments de l'actif immobilis, engagements excdant une somme fixe dans les statuts, etc.). Lorsque de telles clauses existent, les statuts dterminent gnralement les conditions d'habilitation du grant passer ces actes. S'ils ne le font pas, il faudra le consentement de tous les associs (C. civ. art. 1852).

7401
Si le grant viole une clause restreignant ses pouvoirs, les associs pourront lui demander rparation du prjudice subi de ce fait ; ils pourront aussi le rvoquer et prtendre valablement que la mconnaissance des statuts constitue un juste motif privant le grant de tout droit dommages-intrts. Le tiers cocontractant ne peut pas, notre avis, se prvaloir de la clause limitative l'encontre du grant qui a excd ses pouvoirs. Les tiers sont trangers aux statuts qui n'ont d'effet qu'entre les parties l'acte ; la clause tend seulement la protection des intrts des associs (pour un cas, en matire de socit responsabilit limite, o le droit du tiers a t reconnu en raison de circonstances de fait toutes particulires, voir T. civ. Belfort 19-11-1958 : JCP d. G 1959 II n 10987 et, sur appel, CA Besanon 29-1-1961 : Rev. soc. 1961 p. 420, dont les motifs de principe refusent aux tiers le droit d'agir). Voir galement n 7420.

7405
Si les statuts ne contiennent pas de clause dterminant les pouvoirs du grant, celui-ci peut accomplir tous les actes de gestion que demande l'intrt de la socit (C. civ. art. 1848, al. 1). Prcisons tout d'abord qu'on s'accorde considrer que l'acte de gestion est plus large que l'acte d'administration et qu'il peut comprendre des actes de disposition dans la mesure o ceux-ci concernent l'exploitation de la socit. On doit observer ensuite que, dans les rapports avec les associs, le critre retenu est celui de l'intrt de la socit alors que, nous le verrons ( n 7420 s.), dans les rapports avec les tiers, c'est l'objet social qui conditionne la validit des actes passs par les grants. Or, ces notions sont bien distinctes : la conformit avec l'objet social est uniquement fonction de la nature de l'acte tandis que la conformit avec l'intrt social dpend de l'utilit de l'acte et de son opportunit au regard de la socit. Il s'ensuit qu'un acte peut tre profitable la socit tout en dpassant les limites de l'objet social et inversement qu'un acte, quoique conforme l'objet social, peut nuire la socit. De la diffrence de rdaction entre les articles 1848 et 1849 du Code civil, on ne saurait pourtant dduire qu'un acte excdant l'objet social soit opposable aux associs du moment qu'il est conforme aux intrts de la socit. En effet, le grant n'a pas le pouvoir de passer un tel acte car le dpassement de l'objet social entrane une modification indirecte des statuts ; or, toute modification des statuts relve de la comptence exclusive des associs. En outre, il est contraire au principe de la spcialit

des personnes morales en vertu duquel la socit pour le compte de laquelle agit le grant n'a pas de capacit en dehors de son objet social.
Jug, dans un cas o la cession d'un immeuble social par le grant d'une socit civile tait conteste par les associs, qu'il ne pouvait pas tre dduit de la formule gnrale des statuts, selon laquelle le grant pouvait accomplir tous les actes de gestion demands par l'intrt de la socit, que ce dernier avait le pouvoir d'aliner les biens de la socit ds lors que l'objet social portait exclusivement sur la proprit, la gestion, l'exploitation par bail, location ou autrement d'immeubles ou d'tangs ; en consquence la cession litigieuse a t dclare irrgulire (Cass. 1e civ. 31-3-1999 n 644 : RJDA 6/99 n 674). En sens contraire, voir Cass. 3e civ. 18-122001 n 1822 : Bull. Joly 2002 p. 434 note Saintourens.

l'gard des associs, les pouvoirs des grants sont donc soumis une double limite :- d'une part, ils doivent entrer dans l'objet social ; - d'autre part, ils doivent tre conformes l'intrt de la socit. Il s'ensuit que si un acte, bien qu'entrant dans l'objet social, a t effectu dans l'unique dessein de servir ou de favoriser les intrts personnels du grant au dtriment de la socit, les associs en seront responsables l'gard des tiers mais ils pourront obtenir du grant rparation du prjudice qu'ils auront subi. Ils pourront aussi rvoquer ce grant avec un juste motif excluant tout droit dommages-intrts. Les associs perdraient toutefois le droit de se plaindre s'ils ratifiaient, dans les conditions prvues aux statuts, l'acte irrgulier du grant. La limitation des pouvoirs tant prvue dans l'intrt exclusif des associs, ceux-ci peuvent couvrir sa violation. Pluralit de grants

7410
Les associs peuvent amnager librement dans leurs statuts les conditions dans lesquelles les grants assumeront leurs fonctions (C. civ. art. 1848, al. 3). Ils peuvent ainsi instituer un conseil de grance dont les dcisions devront tre prises l'unanimit ou selon une majorit qualifie, ou encore prvoir une rpartition des pouvoirs entre les grants, ou mme reconnatre chaque grant les pouvoirs les plus tendus, l'exclusion de certaines oprations qui ne pourront tre passes que d'un commun accord entre les grants.

7411
Si les statuts n'ont rien prvu, les pouvoirs des grants sont rgls comme suit (C. civ. art. 1848, al. 2) :1. Chaque grant a les mmes pouvoirs que s'il tait grant unique : il peut accomplir tous les actes de gestion que demande l'intrt de la socit (voir n 7405). 2. Chaque grant a le droit de s'opposer toute opration projete par un autre grant avant qu'elle ne soit conclue. Chaque grant a donc un droit de veto qu'il doit exercer avant la conclusion de l'opration qu'il estime critiquable. L'opposition peut tre faite en une forme quelconque pourvu qu'elle soit nettement affirme et puisse tre prouve : exploit d'huissier, lettre simple ou recommande, dclaration devant tmoins. Les associs peuvent dcider de passer outre l'opposition et autoriser la conclusion de l'opration envisage, cette dcision devant tre prise dans les conditions prvues aux statuts, observation faite que si l'acte litigieux n'est pas conforme aux statuts, la majorit requise pour lever l'opposition sera celle fixe pour les modifications statutaires ( n 9100 s.).

Pouvoirs des grants dans leurs rapports avec les tiers

Grant unique

7420
l'gard des tiers le grant engage la socit par les actes entrant dans l'objet social ; les clauses statutaires limitant ses pouvoirs sont inopposables aux tiers (C. civ. art. 1849, al. 1 et 3), sans qu'il importe qu'ils en aient eu connaissance ou non (Cass. 3e civ. 24-1-2001 n 88 : RJDA 7/01 n 774). Il a t jug que l'article 113 de la loi de 1966 (devenu l'article L 225-51 du Code de commerce) qui dclare inopposables aux tiers les dispositions des statuts limitant les pouvoirs du prsident d'une socit anonyme ne leur interdit pas de s'en prvaloir pour justifier du dfaut de pouvoir de ce prsident figurer dans un procs comme reprsentant de la socit (Cass. 2e civ. 2310-1985 : Rev. soc. 1986.409 note Bouloc ; Cass. soc. 11-6-1997 n 2553 : RJDA 10/97 n 1222). Cette solution, qui est

transposable aux grants de socits civiles par analogie des textes applicables (voir C. civ. art. 1849, al. 3), revt toutefois un caractre essentiellement procdural ; aussi n'est-il pas permis d'en dduire que les tiers seraient autoriss, de manire gnrale, se prvaloir d'une clause limitative l'encontre de la socit dont le grant a excd ses pouvoirs. La scurit des tiers est donc assure au dtriment des intrts des associs. Le grant peut engager la responsabilit de ces derniers, mme par un acte effectu au mpris d'une clause des statuts limitant ses pouvoirs et alors mme que le tiers cocontractant avait connaissance de cette limitation. L'objet social constituant la seule limite aux pouvoirs des grants, les fondateurs d'une socit civile agiront prudemment en vitant dans la rdaction de cet objet les formules imprcises ou trop gnrales.

7421
Parmi les pouvoirs entrant dans l'objet social figurent notamment ceux relatifs la gestion courante de la socit : engagement, licenciement et fixation de la rmunration du personnel ; souscription et rsiliation de polices d'assurances ; ouverture et fonctionnement des comptes bancaires ; cration, acceptation et ngociation d'effets de commerce ; paiement des sommes dues par la socit ; placement des capitaux disponibles ; actions en justice ; signature d'un compromis, etc. Les grants peuvent mme, en principe, procder des oprations plus importantes et plus lourdes de consquences telles que des acquisitions et ventes d'immeubles, des prises de participation dans d'autres socits, l'octroi de garanties sur les biens sociaux, mais toujours la condition que ces oprations contribuent la ralisation de l'objet social.
Sur la question du cautionnement par la socit des dettes d'un tiers ou d'un associ, voir ci-dessus n 6022 s.

Ils peuvent aussi consentir une hypothque ou toute autre sret relle (par exemple, une caution hypothcaire) sur les biens de la socit, tant observ que les dlgations de pouvoir aux fins de passer l'acte authentique constatant l'octroi de cette garantie peuvent rsulter valablement d'un acte ou d'un procs-verbal sous seing priv (C. civ. art. 1844-2). Ces dispositions s'appliquent galement aux dlgations de pouvoir consenties en vue de passer des actes de mainleve d'hypothque (Rp. Labb : AN 21-12-1979 p. 12455 ; Rp. Mauger : AN 10-3-1980 p. 974). Les grants ne peuvent prendre aucune dcision modifiant les statuts (changement de dnomination, modification du capital, modification des dates d'ouverture et de clture des exercices sociaux, etc.). Ces dcisions relvent de la seule comptence d'une assemble extraordinaire des associs.
PRECISIONS Lorsqu'une socit civile immobilire a pour objet l'achat, l'administration et la gestion d'un immeuble dtermin, le grant de cette socit ne peut vendre ou hypothquer cet immeuble qu'avec l'accord des associs statuant la majorit requise pour la modification des statuts car ces oprations portent atteinte l'objet social et ne peuvent tre considres comme constituant des actes de gestion (CA Paris 18-12-1984 : BRDA 5/85 p. 14). Jug galement que le grant d'une socit civile dont l'objet tait la proprit, la gestion, l'exploitation par bail, location ou autrement d'immeubles ou d'tangs n'avait pas pu cder valablement un immeuble appartenant la socit (Cass. 1e civ. 31-3-1999 n 644 : RJDA 6/99 n 674). En sens contraire, voir Cass. 3e civ. 18-12-2001 n 1822 : Bull. Joly 2002 p. 434 note Saintourens.

Pluralit de grants

7425
En cas de pluralit de grants, chaque grant a, l'gard des tiers, les mmes pouvoirs que s'il tait grant unique et peut agir sparment des autres grants (C. civ. art. 1849, al. 2). Ainsi, les clauses prvoyant, par exemple, la signature conjointe pour tous les actes de gestion ou pour certains d'entre eux sont dpourvues de toute efficacit dans les rapports de la socit avec les tiers. Sans doute leur violation pourra-t-elle motiver la rvocation du grant fautif, mais la socit n'en restera pas moins engage l'gard du tiers cocontractant. Pour un exemple concernant une SARL mais transposable, voir CA Paris 13 juillet 1989 : BRDA 23/89 p. 11. Il existe toutefois une exception cette rgle. En effet, aprs avoir affirm le principe de l'engagement de la socit sur la seule signature de l'un des grants pour tous les actes entrant dans l'objet social, l'article 1849, al. 2, du Code civil ajoute : L'opposition forme par un grant aux actes d'un autre grant est sans effet l'gard des tiers, moins qu'il ne soit tabli qu'ils en ont eu connaissance . La socit ne sera donc pas tenue de l'engagement contract en son nom par l'un des grants si elle prouve que le tiers cocontractant avait connaissance de l'opposition d'un autre grant l'opration conteste. Afin de se mnager la preuve de son opposition, le grant opposant agira prudemment en la notifiant au tiers par exploit d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception.

Porte des engagements des grants

Acte pass au nom de la socit

7440
Pour que la socit soit engage, il ne suffit pas que l'acte entre dans l'objet social (voir n 7420 s.). Il faut aussi qu'il ait t conclu au nom de la socit. Il en est ainsi lorsque le grant indique dans l'acte la qualit en laquelle il agit et la dnomination de la socit qu'il reprsente (pour des exemples, voir Cass. 1e civ. 21-1-1976 : Bull. civ. I n 27 ; Cass. civ. 5-2-1991, indit). Lorsqu'il ne le fait pas, la socit, en principe, n'est pas engage. Jug, par exemple, que le grant d'une socit civile familiale, propritaire d'une villa pour laquelle des travaux ont t effectus, ne reprsente pas cette socit lorsqu'il agit en justice en son nom personnel contre l'entrepreneur responsable de malfaons ; son action doit donc tre dclare irrecevable (Cass. 3e civ. 15-10-1974 : Bull. civ. III n 359). De mme, l'engagement pris par le grant d'une socit civile immobilire de payer des travaux commands un entrepreneur doit tre considr comme un engagement personnel, ds lors que la lettre sur laquelle il figure a t crite sur du papier personnel dudit grant, portant son nom et son domicile, qu'aucune rfrence n'est faite la SCI et que les termes utiliss marquent bien son intention de s'obliger lui-mme (CA Aix 14-6-1977 : Bull. cour d'Aix 1977/3 p. 97). Cependant, le cocontractant du grant peut prouver que, malgr l'absence de prcision, l'acte a bien t conclu au nom de la socit (par exemple, propos de la signature d'une lettre de change, voir Cass. com. 11-10-1971 : Bull. civ. IV n 232). Cette preuve doit se faire selon les rgles de preuve du droit civil (C. civ. art. 1341) : ncessit d'un crit ou d'un commencement de preuve par crit complt par des prsomptions ou tmoignages. Pour un exemple dans lequel la preuve d'un mandat apparent n'tait pas apporte, voir Cass. civ. 14 janvier 1992 : RJDA 6/92 n 589. Dtournement de pouvoir

7445
En principe, nous venons de le voir ( n 7420 s. et 7440), tout acte entrant dans l'objet social et accompli au nom de la socit est opposable cette dernire. Celle-ci est donc engage mme si l'opration a t passe par le grant des fins personnelles : par exemple, emprunt contract au nom de la socit avec utilisation des fonds des oprations personnelles. Dans un tel cas, la socit ne peut que mettre en cause la responsabilit civile du grant. Les clauses statutaires prvoyant l'exonration de la socit au cas o le grant commettrait un abus ou un dtournement de pouvoir sont en effet inopposables aux tiers. Cependant, elle peut se dgager si elle prouve que le tiers tait de mauvaise foi parce qu'il avait connaissance de l'irrgularit de l'acte auquel il avait particip (voir Cass. com. 9-10-1961 : Bull. civ. III n 348). Excs de pouvoir

7450
Tout acte conclu par le grant qui n'entre pas dans l'objet social n'engage pas la socit et celle-ci peut en demander la nullit (violation des dispositions impratives de l'article 1849, al. 1 ; n 26660). Il n'en serait autrement que si le grant avait pris soin de demander aux associs, statuant aux conditions de majorit prvues pour les modifications statutaires, l'autorisation pralable de passer cet acte ou si les associs avaient, dans les mmes conditions de majorit, ratifi l'acte irrgulier du grant. Ainsi jug que le cautionnement, mme ne rentrant pas dans l'objet social, est valable s'il a obtenu l'accord de l'unanimit des associs, s'il ne ralise pas un dtournement des biens sociaux et si la bonne foi des cocontractants ne peut tre mise en doute (Cass. civ. 4-2-1971 : Rev. soc. 1971 p. 595 note Guilberteau). Dans le mme sens, voir Cass. com. 20 octobre 1992 : RJDA 2/93 n 131 et Cass. com. 28 mars 2000 n 810 : RJDA 7-8/00 n 768.

Dlgation de pouvoirs

7460
Dans les socits civiles, le choix des grants est fait intuitu personae en sorte que, sauf clause contraire des statuts, le grant ne peut pas se substituer un tiers dans l'exercice de ses fonctions, sans y avoir t autoris par les associs. Cependant, il est communment admis qu' moins d'une interdiction formelle des statuts, le grant peut dlguer un associ ou mme un tiers le pouvoir d'accomplir au nom de la socit une ou plusieurs oprations dtermines. Mais il ne peut pas dlguer ses pouvoirs plusieurs personnes pour l'excution d'un mme travail, un tel cumul tant de nature restreindre l'autorit et entraver les initiatives des prtendus dlgataires (notamment Cass. crim. 19-3-1996 n 1467 : RJDA 7/96 n 928).

7461
Les dlgations de pouvoirs subsistent mme lorsque le grant qui les a consenties vient cesser ses fonctions (Cass. com. 42-1997 n 286 : RJDA 6/97 n 780). Son successeur n'a donc pas les renouveler mais il peut, tout moment, les retirer ceux qui en taient investis et les attribuer d'autres personnes de son choix. Il convient en effet de distinguer les dlgations de signature des dlgations de pouvoirs. Dans le premier cas, le grant se borne charger un mandataire de signer pour son compte et en ses lieu et place tel ou tel acte relevant de ses pouvoirs : dans ce cas, la cessation des fonctions met fin au mandat. Il en est diffremment de la dlgation de pouvoirs par laquelle le grant confie, au nom et pour le compte de la socit, une personne qu'il investit d'une fonction dtermine le mandat de reprsenter la socit dans la limite de ses attributions. Comme on l'a justement observ (Daublon, Rp. Defrnois 1981.945), le dlgu reoit alors son pouvoir de reprsentation non pas du reprsentant lgal mais de la socit elle-mme. Ds lors, peu importent les vnements (dcs, dmission, rvocation) atteignant la personne du reprsentant lgal : la socit reste engage par sa dlgation.

7462
Le grant assume l'gard de la socit la responsabilit des fautes commises par son dlgu (CA Paris 11-3-1953 : JCP d. G 1953 IV p. 96). l'gard des tiers, le dlgu agit au lieu et place du grant et engage la socit dans les mmes conditions que lui (Cass. req. 1er mars 1921 : J. soc. 1922 p. 263, solution rendue propos d'une socit anonyme mais transposable toutes les socits, civiles ou commerciales).

7463
Cas particuliers : a) Responsabilit pnale du chef d'entreprise. Le dirigeant peut s'exonrer de sa responsabilit pnale pour les infractions inhrentes l'exploitation sociale en dlguant ses pouvoirs un prpos pourvu de la comptence, des moyens et de l'autorit ncessaires pour faire assurer le respect des mesures rglementaires (ci-dessus n 6571 s.). b) Dclaration des crances. La dclaration des crances d'une socit au passif du redressement ou de la liquidation judiciaires d'un dbiteur peut tre faite par le reprsentant lgal de la socit ou par tout prpos ou mandataire de son choix (voir C. com. art. L 223-19, al. 2 ; ci-dessus n 6250).

SECTION 4

Rmunration des grants

Dtermination de la rmunration des grants

7600
Le Code civil ne contient aucune disposition relative la rmunration des grants. Les statuts peuvent donc soit prciser le mode de calcul de cette rmunration (traitement fixe, proportionnel aux bnfices ou au chiffre d'affaires, ou mixte), soit en laisser le soin une dcision collective des associs prise la majorit qu'ils dterminent.

7601
Les associs peuvent aussi dcider que les fonctions des grants seront gratuites ; ce cas se rencontre frquemment dans les socits civiles peu importantes dont la gestion ne ncessite qu'une activit rduite (par exemple, socit civile familiale ayant pour unique objet la gestion d'un immeuble).

Jug que le fait d'tre grant bnvole de socits civiles n'implique pas ncessairement et en soi l'exercice d'une activit professionnelle interdisant la recherche effective et permanente d'emploi (Cass. soc. 10-11-1998 n 4499 : RJS 12/98 n 1562).

7602
Si les statuts n'ont rien prvu, le grant ne peut pas, notre avis, exiger qu'une rmunration lui soit verse. Le grant pouvant tre considr, dans ses rapports avec les associs, comme leur mandataire (voir n 7002), il y a lieu d'appliquer l'article 1986 du Code civil selon lequel le mandat est gratuit s'il n'y a convention contraire .

7603
La fixation d'une rmunration exagre pour les dirigeants sociaux peut tre annule pour abus de pouvoir (CA Grenoble 65-1964 : GP 1964.2.208 ; voir aussi CA Paris 24-5-1977 : Rev. soc. 1977.470 note J. H.).

7604
La rmunration du grant n'est pas un salaire. En consquence, le grant ne peut pas se prvaloir du privilge des salaris (T. com. Roanne 13-10-1926 : J. soc. 1928 p. 369). En revanche, ce n'est pas la prescription de cinq ans prvue pour les salaires qui lui est applicable mais la prescription de droit commun de trente ans.

Rgime fiscal des rmunrations des grants

7610
Le rgime fiscal applicable aux rmunrations verses aux grants des socits civiles est fonction la fois de la qualit de ceux-ci (associs ou tiers) et du rgime fiscal de la socit. Bien qu'en principe soumises au rgime fiscal des socits de personnes, les socits civiles peuvent, en effet, tre assujetties l'impt sur les socits soit de plein droit, soit sur option ( n 10005 s.), le mode d'assujettissement l'IS ayant une incidence sur la qualification de la rmunration. Les rmunrations verses aux dirigeants des socits transparentes sont soumises un rgime particulier (voir n 7635).
PRECISIONS Les honoraires perus par le grant d'une socit civile (notamment d'une socit d'attribution ou de construction-vente) sont exonrs de TVA si le grant est salari ou si, ayant la qualit d'associ, il n'exerce cette activit que dans le cadre d'une seule opration et ne se comporte pas comme un vritable promoteur (D. adm. 3 A-1121 n 21). Dans le cas contraire (gestion habituelle de plusieurs immeubles dans plusieurs socits et rmunration distincte de sa quotepart dans les bnfices sociaux), l'intress se comporte comme un vritable agent d'affaires dont les oprations sont soumises la TVA (en ce sens : CE 18-5-1979 n 8167 : RJF 7-8/79 n 408 ; CE 10-11-1982 n 26046 : RJF 1/83 n 39). Dans la mme situation, cette personne est galement assujettie la taxe professionnelle en tant qu'elle exerce une activit professionnelle non salarie d'administrateur d'immeuble grant le patrimoine d'autrui (CE 13-6-1990 n 74010).

Grants non associs

7615
Lorsque la gestion de la socit est confie un tiers non associ, la rmunration qui lui est verse est dductible des rsultats, que la socit soit ou non assujettie l'impt sur les socits. Elle est impose entre les mains du bnficiaire l'impt sur le revenu dans la catgorie des traitements et salaires ou des bnfices industriels et commerciaux selon que le grant est regard comme un salari ou comme un administrateur de biens (D. adm. 5 D-1222 n 12). Par exemple, un contribuable qui administre quatre socits civiles immobilires exerce la profession commerciale d'agent d'affaires (CE 25-7-1980 n 16503 : RJF 11/80 n 857). Mais si la personne qui collabore la gestion d'une socit civile de construction est place dans une situation de subordination et peroit un salaire mensuel fixe, les rmunrations perues ce titre ont le caractre de salaire (CE 9-11-1981 n 20394 : RJF 1/82 n 43). Si la grance est confie une personne morale relevant de l'impt sur les socits, la rmunration est soumise cet impt. Grants associs

7620
Le rgime fiscal des rmunrations alloues aux grants-associs diffre selon que la socit civile est ou non assujettie l'impt sur les socits.

7625

a. Dans les socits civiles passibles de l'impt sur les socits, les rmunrations des associs-grants sont, conformment la rgle gnrale, dductibles des rsultats (sauf si elles sont exagres). Si la socit civile est soumise l'impt sur les socits la suite d'une option expresse, les rmunrations alloues aux associs-grants sont imposables l'impt sur le revenu selon les rgles prvues par l'article 62 du CGI en vertu de l'article 211 du mme Code. Le montant imposable des rmunrations est gal au total des sommes perues sous dduction des frais inhrents l'exploitation sociale et effectivement supports par les bnficiaires dans l'exercice de leurs fonctions (frais de dplacement et de reprsentation, cotisations et primes mentionnes l'article 154 bis du CGI : cotisations d'assurance vieillesse et d'allocations familiales). Ces rmunrations sont imposables selon les rgles des traitements et salaires, c'est-dire aprs application de la dduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnnels et de l'abattement de 20 %. Si la socit civile est passible de l'impt sur les socits de plein droit en raison de son objet, les rmunrations des associs ayant la qualit de grant sont imposes, selon l'administration, dans la catgorie des bnfices non commerciaux (ou l'impt sur les socits si le bnficiaire est une socit relevant de cet impt) (D. adm. 5 H-134 n 7).
PRECISIONS Lorsqu'elle ne correspond pas un travail effectif ou qu'elle excde la rtribution normale des fonctions exerces, la fraction de la rmunration considre comme exagre doit tre rintgre dans les bnfices imposables de la socit et taxe, par voie de consquence, comme revenu mobilier entre les mains du bnficiaire. Parmi les critres habituellement retenus par la jurisprudence du Conseil d'tat et auxquels se rfre galement l'administration pour dterminer si une rmunration est anormale ou excessive , on peut citer notamment, outre la qualification professionnelle et l'importance de l'activit dploye par le dirigeant, le taux des rmunrations des personnes occupant des emplois analogues dans des socits similaires de la rgion, l'importance de la rmunration par rapport aux bnfices sociaux ou aux salaires des autres membres du personnel.

7630
b. Dans les socits civiles non passibles de l'impt sur les socits, les appointements verss aux associs-grants ne sont pas dductibles et doivent tre regards comme une modalit particulire de rpartition des bnfices sociaux. Rapports aux bnfices de l'exercice au cours duquel ils ont t pays, ces appointements sont soumis l'impt sur le revenu au nom de chaque bnficiaire dans la catgorie correspondant la nature de l'activit de la socit (BA, BNC, revenus fonciers, revenu de capitaux mobiliers ou, plus rarement, BIC), dans les mmes conditions que la quote-part de bnfices sociaux revenant chacun. Par exemple, dans les socits civiles immobilires de location, la rtribution de l'associ-grant sera impose au titre des revenus fonciers. Le rgime des BIC sera applicable aux associs-grants de socits civiles de construction-vente vises l'article 239 ter du CGI.

7631
L'imposition selon les rgles et dans la catgorie correspondant la nature de l'activit de la socit ne prsente toutefois pas un caractre gnral. En effet, lorsque l'associ est une personne morale passible de l'IS, ou une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole impose de plein droit selon un rgime de bnfice rel, ou encore une socit de personnes ayant une activit de gestion mobilire ou immobilire ou qui, exerant une activit agricole, relve du rgime du forfait ou du rel simplifi sur option, il est fait application des rgles de l'article 238 bis K, I du CGI ( n 10855 s.) : l'associ sera imposable soit selon les rgles propres son activit, soit selon les rgles prvues en matire d'IS. Enfin, sont imposables au titre des BIC, comme se rattachant une activit professionnelle d'administrateur d'immeubles, les rmunrations perues par une personne en contrepartie de la gestion de plusieurs dizaines d'immeubles pour le compte de socits civiles immobilires dont elle ne possde qu'un nombre trs limit de parts (CE 18-5-1979 n 8168 ; CE 10-111982 n 25017 ; CE 13-6-1990 n 74012 : RJF 8-9/90 n 1116). Cas particulier : Dirigeants des socits immobilires de coproprit transparentes

7635
Selon l'administration, la rmunration des dirigeants des socits immobilires de coproprit dotes de la transparence fiscale est imposable dans la catgorie des BIC : voir n 41260.

Rgime social des grants

Scurit sociale

7650
En matire de scurit sociale, il n'existe pas de disposition particulire pour dfinir la situation des grants de socits civiles. a. Lorsqu'ils dtiennent une part dans le capital de la socit (cas des grants associs ), ils relvent en tant qu'associs des rgles exposes au n 20010. Mais faut-il considrer que leur activit de grant, dans les cas o elle est rmunre, constitue une activit distincte susceptible de les faire relever du chef de cette activit du rgime gnral des salaris lorsqu'ils sont placs l'gard de la socit dans une situation de subordination ? L'administration a rpondu par la ngative : elle considre que, sauf exception, les associs grants des socits civiles relvent du rgime des non-salaris du chef des rmunrations qui leur sont verses en qualit de grant (Lettre min. du 10-5-1973 et circ. Acoss 73-31 du 12-6-1973). Les tribunaux semblent avoir adopt une position plus nuance. Ayant eu se prononcer (antrieurement la loi de 1978 sur les socits civiles) sur la situation du prsident du conseil d'administration d'une socit civile immobilire, ils ont certes refus son affiliation au rgime gnral des salaris, mais ont fond cette dcision sur le fait qu'en l'espce, bien qu'il n'ait dtenu qu'une faible part du capital social, l'intress n'tait pas plac vis--vis de la socit dans un tat de subordination. D'aprs les statuts, en effet, il disposait en toute libert des pouvoirs les plus tendus : il ne recevait dans l'exercice de ses fonctions ni ordres ni directives et n'tait soumis aucun contrle quant l'organisation de sa tche et l'emploi de son temps. Dans ces conditions, quelle que ft sa part dans le capital social, l'intress n'tait pas le subordonn de la socit mais son mandataire (Cass. soc. 7-11-1979 : Bull. civ. V n 817). Sur le rgime applicable au grant associ non rmunr d'une socit civile dont l'objet exclusif est la location d'un immeuble, voir n 20011. Sur le rgime applicable au grant associ d'une socit civile professionnelle, voir n 20011. b. Lorsque, en revanche, le grant rmunr est pris en dehors des associs (cas des grants non associs ), sa situation au regard de la scurit sociale n'a fait l'objet d'aucune prcision, ni de la part de la Cour de cassation, ni de la part de l'administration. Cela dit, on peut penser qu'il y a lieu, en pareil cas, de faire application des rgles de droit commun et de le considrer comme salari si l'existence d'un lien de subordination peut tre tablie et comme un non-salari dans le cas contraire. On pourra s'inspirer cet gard des critres utiliss par la Cour de cassation dans l'arrt du 7 novembre 1979 rapport ci-dessus. Assurance chmage

7655
Le rgime d'assurance chmage gr par l'Undic s'appliquant aux titulaires d'un contrat de travail, les dirigeants de socit ayant qualit de mandataire social sont exclus de ce rgime, alors mme qu'ils peuvent tre affilis au rgime gnral de la scurit sociale, dont les critres sont plus larges. Ce n'est que dans le cas de cumul du mandat social avec un emploi salari, et exclusivement au titre du contrat de travail correspondant cet emploi, qu'ils peuvent participer au rgime. Tout dirigeant (ou sa socit) peut s'adresser l'Assdic du lieu d'affiliation de la socit afin de connatre sa situation au regard du rgime Undic. Les dirigeants exclus du rgime Undic peuvent bnficier d'un des systmes de protection spcifiques crs par les organisations patronales. Il s'agit des rgimes suivants : - rgime de garantie sociale des chefs et dirigeants d'entreprise (GSC) : 42, av. de la Grande-Arme, 75017 Paris. Tl. : 01-4572-63-10. Internet : www.gsc.asso.fr ; - rgime de protection des patrons indpendants (Association pour la protection des patrons indpendants, APPI) : 25, bd de Courcelles, 75008 Paris. Tl. : 01-45-63-92-02. e-mail : appi@worldnet.fr Contribution AGFF

7660
Toutes les rmunrations verses aux mandataires sociaux relevant du rgime gnral de scurit sociale en application de l'article L 311-3 du CSS et affilis par consquent un rgime de retraite complmentaire relevant de l'Agirc ou de l'Arrco sont

soumises la contribution l'Association pour la gestion du Fonds de financement de l'Agirc et de l'ARCCO (AGFF) destine financer la retraite 60 ans dans les rgimes complmentaires (Accord du 10-2-2001). Cette contribution est due sur la rmunration verse au titre du mandat social ainsi que, le cas chant, sur la rmunration verse au titre du contrat de travail. Elle est recouvre par les institutions Agirc et Arrco.

SECTION 5

Responsabilit des grants A. Responsabilit civile des grants

Causes de responsabilit

7800
Les grants sont responsables envers la socit et envers les tiers (C. civ. art. 1850, al. 1) : - des infractions aux lois et rglements ; - des violations des statuts ; - des fautes commises dans leur gestion. l'gard des tiers, la responsabilit des grants ne peut tre engage que s'ils ont commis une faute sparable de leurs fonctions et qui leur soit imputable personnellement (Cass. 1e civ. 6-10-1998 n 1463 : RJDA 12/98 n 1362 ; Cass. 3e civ. 17-3-1999 n 517 : RJDA 6/99 n 688 ; Cass. com. 27-1-1998 n 313 : RJDA 5/98 n 610 ; Cass. com. 28-4-1998 : RJDA 7/98 n 874 ; Cass. com. 20-10-1998 : RJDA 1/99 n 58). Mais l'absence de faute dtachable ne peut pas tre invoque par le grant l'encontre d'une demande de rparation du prjudice rsultant pour un tiers d'une infraction qu'il a commise et pour laquelle il a t condamn pnalement (cf. Cass. 1e civ. 14-12-1999 : Bull. Joly 200.736 note Couret).
PRECISIONS a. Les trois chambres de la Cour de cassation retiennent dsormais la mme interprtation de l'article 1850 al. 1 du Code civil. Si la solution adopte n'est pas exactement conforme la lettre du texte, elle l'est son esprit. En effet, le dirigeant est l'organe de reprsentation de la socit. Lorsqu'il agit au nom et pour le compte de la personne morale, celle-ci est, en raison de sa personnalit juridique distincte, seule engage l'gard des tiers par les actes accomplis : si l'acte est source de responsabilit civile, c'est la socit et elle seule que les tiers peuvent demander rparation. Il n'en est autrement que si le dirigeant a commis un acte susceptible d'engager sa responsabilit personnelle, c'est--dire une faute qui lui est propre, trangre l'accomplissement de ses fonctions. Il en est ainsi, selon un conseiller de la Cour de cassation, des fautes commises pour des mobiles personnels (recherche de son propre intrt, animosit l'gard de la victime, vengeance) ou peut-tre encore d'une gravit exceptionnelle excluant l'exercice normal des fonctions (J.-P. Mtivet, Rapport de la Cour de cassation pour 1998 p. 111). Dans ce cas, la responsabilit personnelle du grant doit tre engage sur le fondement du droit commun (C. civ. art. 1382) (Cass. 1e civ. 6-10-1998, prcit). b. Pour un exemple de faute du grant dtachable des fonctions de celui-ci, voir Cass. 1e civ. 6 octobre 1998, prcit. Voir galement Cass. civ. 5 octobre 1994 n 1205 : RJDA 2/95 n 232. Pour des cas o la preuve d'une telle faute n'a pas t apporte, voir Cass. com. 22 janvier 1991 n 213 : RJDA 2/92 n 152 ; Cass. com. 28 avril 1998, Cass. com. 20 octobre 1998 et Cass. 3e civ. 17 mars 1999, prcits ; Cass. com. 9 mai 2001 n 871 et Cass. com. 22 mai 2001 n 979 : RJDA 12/01 n 1214. c. Jug que la seule constatation d'un fait dlictuel ou quasi dlictuel imputable une socit n'implique pas ncessairement une faute personnelle du dirigeant social (Cass. com. 4-6-1991 n 869 : RJDA 8-9/91 n 715).

Infractions aux lois et rglements

7805
Les grants engagent leur responsabilit, tout d'abord en cas d'inobservation des dispositions lgislatives ou rglementaires applicables toutes les socits civiles, par exemple : - omission ou accomplissement irrgulier des formalits prvues pour la constitution de la socit ou la modification de ses statuts (voir C. civ. art. 1840) ; - infraction au droit de communication et d'information des associs (voir C. civ. art. 1855) ;

- dfaut de convocation de l'assemble annuelle ou absence de rapport crit sur l'activit de la socit au cours de l'exercice coul et sur les perspectives d'avenir (voir C. civ. art. 1856).

7806
La responsabilit des grants peut aussi tre engage en cas de mconnaissance des rgles spciales ventuellement applicables aux socits civiles exerant une activit particulire. Par exemple : - dans les socits civiles de placement immobilier, infraction l'interdiction d'effectuer des actes de disposition sur le patrimoine immobilier de la socit sans autorisation de l'assemble des associs (C. mon. fin. art. L 214-72, al. 1) ; - dans les socits civiles de construction et de vente, dfaut de communication tout crancier social qui en fait la demande du nom et du domicile de chacun des associs (CCH art. L 211-2).

7807
Enfin, d'une manire gnrale, les grants sont responsables de toute infraction une disposition lgislative ou rglementaire quelconque, mme ne relevant pas du droit des socits. Violation des statuts

7810
Les grants peuvent engager leur responsabilit lorsqu'ils ne se conforment pas aux prescriptions des statuts. Tel serait le cas, par exemple, si, au mpris d'une clause des statuts prvoyant l'autorisation pralable de la collectivit des associs pour telle ou telle convention, le grant passe cette convention sans consulter les associs, ou si, contrairement une clause des statuts imposant une dcision unanime de tous les grants pour la conclusion de certains actes, un grant passe seul l'un de ces actes sans mme en informer ses collgues. Fautes de gestion

7815
L'ventail des fautes de gestion qui peuvent tre reproches aux grants est trs vaste et s'tend de la simple ngligence ou imprudence aux man uvres frauduleuses caractrises. Ainsi, ont t retenus comme constituant des fautes de gestion : - la tenue dfectueuse de la comptabilit, ce qui avait caus un prjudice la socit et aux associs (Cass. 10-12-1980 : Gaz. Pal. 1981 som. p. 128) ; - l'engagement de la socit dans des dpenses hors de proportion avec ses ressources (Cass. civ. 6-7-1905 : J. soc. 1906 p. 306 ; CA Paris 26-12-1923 : J. soc. 1925 p. 125 ; CA Montpellier 4-11-1940 : JCP 1942 II n 1871 note Bastian) ; - le dfaut de surveillance d'un cogrant ayant permis celui-ci de dtourner des fonds sociaux (Cass. com. 9-12-1957 : Bull. civ. III n 338) ; - le dfaut de surveillance d'un directeur qui avait t confre une trs large dlgation de pouvoirs et le fait de n'avoir pas pris les mesures qui s'imposaient le jour o les agissements rprhensibles de ce directeur ont t rvls (Cass. com. 6-21962 : Bull. civ. III n 80) ; - des assurances insuffisantes (T. com. Seine 8-1-1952 : D. 1952 p. 192) ainsi que le dfaut de paiement des primes ayant entran la caducit du contrat d'assurance (Cass. com. 29-4-1954 : Bull. civ. III n 149) ; - la conclusion d'un bail dans des conditions prjudiciables la socit (Cass. com. 8-6-1963 : Bull. civ. III n 283) ; - la prise en charge par la socit d'une dette incombant une autre socit et la cession d'un appartement, proprit de la socit, moyennant un prix non rgl dans la plus grande partie de son montant (CA Paris 9-7-1976 indit) ; - le refus d'augmenter le loyer d'un immeuble appartenant une socit civile immobilire alors que ce loyer tait six fois infrieur celui que la SCI aurait pu rclamer en application du statut des baux commerciaux (CA Paris 9-3-1989 : BRDA 22/89 p. 18).

7816
En revanche, dans un cas o il tait reproch un grant d'une SCI d'avoir commis des fautes de gestion en louant l'immeuble selon des modalits dsavantageuses, en cautionnant plusieurs prts souscrits par le locataire de cet immeuble et en concluant l'achat d'un second immeuble qui s'tait avr ruineux pour la socit, il a t jug que ce grant n'avait pas commis de faute car, d'une part, les modalits de location de l'immeuble social et l'achat du second immeuble avaient t dcides par l'assemble des associs et, d'autre part, les prts que le cautionnement garantissait, et dont le locataire avait honor les

chances pendant plusieurs annes, taient destins financer des travaux de nature valoriser l'immeuble (Cass. 3e civ. 210-2001 n 1315 : RJDA 1/02 n 61).

Prjudice

7830
Conformment au droit commun, la responsabilit des grants n'est engage que si la faute qu'ils ont commise est gnratrice d'un prjudice et s'il existe une relation de cause effet entre cette faute et ce prjudice. La rparation doit correspondre intgralement au prjudice subi (Cass. req. 16-2-1937 : Gaz. Pal. 1937 1 p. 807). Cependant, le montant de cette rparation peut tre attnu lorsque les demandeurs ont eux-mmes commis une faute, par exemple en confiant des fonctions difficiles un grant notoirement inexpriment. Pour d'autres exemples emprunts aux socits commerciales mais transposables, voir CA Paris 13 janvier 1939 : JCP 1939 I n 1021 ; T. com. Roubaix 26 septembre 1956 : D. 1957 p. 10 note Gor.

tendue de la responsabilit des grants

7840
La responsabilit des grants est individuelle ou solidaire, selon le cas (C. civ. art. 1850). Responsabilit individuelle

7845
En principe, chaque grant rpond individuellement du dommage qu'il a pu causer la socit, aux associs ou des tiers (C. civ. art. 1850, al. 1). Responsabilit solidaire

7850
Si plusieurs grants ont particip aux mmes faits dommageables, leur responsabilit est solidaire (C. civ. art. 1850, al. 2). Dans ce cas, chaque grant est tenu de rparer la totalit du prjudice subi par la victime. Dans les rapports des grants entre eux, le tribunal dtermine la part contributive de chacun dans la rparation du dommage (C. civ. art. 1850, al. 2). En effet, la condamnation des grants une responsabilit solidaire ne s'oppose en aucune faon ce que la dette soit rpartie entre eux dans des proportions ingales, s'il apparat que les responsabilits encourues par chacun d'eux n'ont pas eu la mme importance dans la ralisation du dommage. Pour des exemples de rpartition ingale de la dette, sous le rgime antrieur la rforme de 1978, voir Cass. civ. 14 fvrier 1898 : D. 1900 p. 73 ; Cass. com. 5 juillet 1967 : Gaz. Pal. 1967 2 p. 213. Le grant qui a pay plus que sa part et, plus encore, celui qui a dsintress la victime peuvent se retourner contre les autres grants pour obtenir de chacun d'eux la part contributive leur incombant dans la rparation telle qu'elle rsulte du jugement de condamnation.

Action en responsabilit
Action individuelle

7860
L'action individuelle ne peut tre exerce que par la personne (associ ou tiers) ayant subi un prjudice personnel, distinct de celui caus la socit. Les dommages-intrts ventuellement allous par le tribunal reviennent intgralement l'associ demandeur et non la socit.

Action sociale

7865
L'action en rparation du prjudice subi par la socit en raison de fautes commises par ses grants, dite action sociale, obit aux rgles fixes par l'article 1843-5 du Code civil et directement inspires de celles applicables aux SARL et aux socits anonymes. Nous les indiquons brivement ci-dessous :1. L'action sociale peut tre exerce non seulement par le reprsentant lgal de la socit (par exemple le nouveau grant contre l'ancien) mais aussi par un ou plusieurs associs (action sociale ut singuli ) (C. civ. art. 1843-5, al. 1). Pour des exemples o l'action sociale ut singuli a t admise sur le fondement de l'article 38 du dcret du 3 juillet 1978, voir Cass. 3e civ. 13 fvrier 1991 : JCP d. G 1991 IV p. 142 ; Cass. 3e civ. 6 novembre 1991 : RJDA 1/92 n 58. Contrairement au rgime applicable aux SA et aux SARL, il n'est pas prvu, dans les autres formes de socits, la possibilit pour les associs de se grouper afin d'exercer en commun l'action sociale. Il s'ensuit que si plusieurs associs envisagent de poursuivre un grant en responsabilit pour la mme faute, ils doivent agir sparment. Cette solution, dicte par la rgle selon laquelle, sauf dispositions lgales contraires, en France nul ne plaide par procureur , entrane une accumulation de frais de procdure qui risque de dissuader les associs d'agir en justice d'autant plus que, nous le verrons (n 2), mme s'ils ont gain de cause, ils ne recevront pas personnellement les dommages-intrts auxquels le grant sera condamn. 2. Le but de l'action sociale, mme exerce par des associs, tant d'obtenir la rparation du prjudice subi par la socit, en cas de condamnation, les dommages-intrts doivent tre allous cette socit et non pas aux demandeurs (C. civ. art. 18435, al. 1). 3. Toute clause des statuts ayant pour effet de subordonner l'exercice de l'action sociale l'avis pralable ou l'autorisation de l'assemble ou qui comporterait par avance renonciation l'exercice de cette action est rpute non crite (C. civ. art. 1843-5, al. 2). 4. Aucune dcision de l'assemble des associs ne peut avoir pour effet d'teindre une action en responsabilit contre les grants pour une faute commise dans l'exercice de leur mandat (C. civ. art. 1843-5, al. 3). Le quitus donn aux grants est donc sans effet. Toutefois, aucune disposition lgale n'tend aux socits civiles le dlai de prescription de trois ans prvu pour les SARL et les socits anonymes (voir C. com. art. L 223-23 et L 225-254). En consquence, dans ces socits, l'action sociale se prescrit par trente ans conformment au droit commun. Pour une application de la prescription trentenaire l'action en restitution forme contre le grant d'une socit en nom collectif qui avait dispos des biens sociaux dans son intrt personnel (solution transposable aux grants de socits civiles), voir Cass. com. 17 avril 1972 : Bull. civ. IV n 111. Sur la prescription de l'action en responsabilit en cas d'annulation de la socit ou des actes et dlibrations postrieurs la constitution, voir n 26945.
PRECISIONS a. notre avis, lorsque le prjudice invoqu ouvre droit l'action sociale, l'associ ne peut pas exercer concurremment l'action en responsabilit de droit commun prvue par l'article 1382 du Code civil. Admettre cette action reviendrait permettre de contourner le rgime spcifique de responsabilit des dirigeants sociaux que le lgislateur a estim opportun de fixer. b. Si la socit fait l'objet d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires, les associs ne peuvent plus engager l'action sociale pour obtenir rparation des fautes de gestion commises par le grant. La seule procdure applicable en ce cas est l'action en comblement de passif (ci-aprs n 28350 s.). c. L'action sociale n'est prvue que dans le cadre de la responsabilit du grant ; elle ne peut pas tre exerce l'encontre du liquidateur de la socit (CA Versailles 19-2-1992 : Droit des socits 1993 n 112 obs. Bonneau). d. Les associs peuvent aussi exercer, au nom de la socit, les voies de recours. Ainsi il a t jug, propos d'une socit anonyme mais la solution est transposable aux socits civiles, qu'un actionnaire exerant l'action sociale pouvait valablement faire appel d'un jugement qui avait partiellement cart la responsabilit d'un administrateur l'gard de la socit, bien que celle-ci, qui avait agi en premire instance par l'intermdiaire de son reprsentant lgal pour demander rparation du mme prjudice, n'et pas fait appel de ce jugement (Cass. crim. 12-12-2000 n 7523 : RJDA 5/01 n 597).

Redressement et liquidation judiciaires

7880
En cas de redressement ou de liquidation judiciaire de la socit, les grants peuvent tre tenus de contribuer au rglement du passif social et tre soumis certaines interdictions et dchances ainsi qu' diverses sanctions (privation du droit de vote, obligation de cder leurs parts sociales, etc.). Sur toutes ces questions, voir n 28340 s.

Grant personne morale

7890
Si une personne morale est grante, ses dirigeants encourent les mmes responsabilits civiles que s'ils taient grants en leur nom propre, sans prjudice de la responsabilit solidaire de la personne morale qu'ils dirigent (C. civ. art. 1847).

B. Responsabilit pnale des grants

8000
Contrairement au rgime applicable aux socits commerciales et, particulirement, aux socits anonymes et aux socits responsabilit limite, il n'existe aucun texte prvoyant des sanctions pnales l'encontre des grants qui auraient enfreint telle ou telle disposition concernant les socits civiles en gnral. Les grants ne sont donc pnalement responsables que dans les conditions de droit commun. Ainsi, ils peuvent tre condamns notamment dans les cas suivants : - abus de confiance, observation faite que le grant n'tant pas, au regard de cette infraction, considr comme un prpos, la circonstance aggravante de l'article 314-2 du Code pnal ne lui est pas applicable ; pour des exemples, voir Cass. crim. 11 mai 1977 : Bull. crim. n 172 ; Cass. crim. 10 avril 2002 n 2310 : BRDA 11/02 inf. 2 ( propos d'une SNC mais transposable) ; - escroquerie (C. pn. art. 313-1) ; pour un exemple, voir Cass. crim. 6 octobre 1980 : D. 1981 IR p. 68 ; - faux et usage de faux (C. pn. art. 441-1 et s.) ; - dlit de fraude fiscale, dans le cas de soustraction frauduleuse ou tentative de soustraction frauduleuse l'impt : peuvent tre constitutifs du dlit, notamment l'omission de dclaration, la dissimulation de sommes sujettes l'impt, l'organisation d'insolvabilit ou d'autres man uvres mettant obstacle au recouvrement de l'impt, les irrgularits comptables telles que passation d'critures inexactes ou fictives ou omission d'critures comptables (CGI art. 1741 et 1743). Dans ces cas, l'administration doit apporter la preuve du caractre intentionnel soit de la soustraction, soit de la tentative de se soustraire l'tablissement et au paiement des impts (LPF art. L 227) ; - dlits assimils aux banqueroutes (voir n 28470 s.) ; - violation volontaire des dispositions de l'article 261-12 du Code de la construction et de l'habitation (CCH art. 261-17). Pour un exemple, voir Cass. crim. 12 janvier 1988 : Gaz. Pal. 1988 som. p. 269. En revanche, le dlit d'abus de biens et du crdit de la socit ne peut pas tre retenu contre les grants de socits civiles ne faisant pas publiquement appel l'pargne, ce dlit n'tant prvu qu' l'encontre des grants de socits responsabilit limite et des administrateurs de socits anonymes (C. com. art. L 241-3, 4 et L 242-6, 3) ainsi qu' l'encontre des dirigeants des socits de gestion de SCPI (C. mon. fin. art. L 231-11).

Grant personne morale

8005
Si une personne morale est grante, ses dirigeants encourent les mmes responsabilits pnales que s'ils taient grants en leur nom propre (C. civ. art. 1847).

Constitution de partie civile

8010
Les associs peuvent se constituer partie civile afin d'obtenir devant la juridiction pnale des dommages-intrts en rparation du prjudice que l'infraction des grants a pu leur causer. Mais il faut que le prjudice qu'ils ont subi soit personnel et la consquence directe de l'infraction commise par les grants (voir Cass. crim. 4-11-1991 : RJDA 3/92 n 252 ; Cass. crim. 8-2-1993 : RJDA 6/93 n 510 ; Cass. crim. 8-11-1993 : Bull. Joly 1994.162 note Barbiri).
Soulignons que la jurisprudence de la chambre criminelle de la Cour de sassation semble sur ce point assez fluctuante. Ainsi a-t-elle jug, en matire d'abus de biens sociaux, qu'un associ ne peut pas demander devant le juge pnal l'octroi d'une indemnit destine rparer la perte de valeur de ses droits sociaux rsultant d'un abus de biens sociaux, son prjudice n'tant pas distinct de celui de la socit (Cass. crim. 13-12-2000 n 7552 et 7554 : RJDA 5/01 n 593). En revanche, elle a prcis que le dlit de prsentation ou de publication de comptes infidles peut causer un prjudice personnel et direct aux associs (Cass. crim. 30-1-2002 : RJDA 6/02 n 646). En ralit, ces hsitations ne seraient qu'apparentes et proviendraient de ce que les conditions de recevabilit de la constitution de partie civile sont plus strictes devant les juridictions statuant au fond que devant les juridictions d'instruction. En effet, devant les juridictions d'instruction, il suffit, pour que l'action civile soit recevable, que les circonstances sur lesquelles s'appuie le demandeur permettent au juge d'admettre comme possibles l'existence du prjudice allgu et la relation directe de ce prjudice avec l'infraction (notamment, Cass. crim. 6-9-2000 n 4808 : RJDA 6/01 n 698).

8011
Les cranciers sociaux ne sont pas admis se constituer partie civile car leur prjudice personnel n'est qu'indirect (Cass. crim. 24-4-1971 : JCP 1971 II n 16890 ; Cass. crim. 27-6-1995 : RJDA 11/95 n 1244 ; Cass. crim. 11-5-2000 : RJDA 9-10/00 n 875).

C. Responsabilit fiscale et sociale des grants

8100
Les grants et, d'une manire gnrale, tous les dirigeants de droit ou de fait, salaris ou non, qui, par des man uvres frauduleuses ou par l'inobservation grave et rpte des obligations fiscales, ont rendu impossible le recouvrement d'impositions quelconques et des pnalits dues par la socit, peuvent tre condamns personnellement au paiement de ces impositions et pnalits (LPF art. L 267). Cette procdure n'est applicable que si les personnes considres ne sont pas dj tenues au paiement des dettes sociales en application d'une autre disposition. Ainsi, elle ne peut pas tre mise en uvre : - lorsque le grant est tenu de plein droit au passif social en sa qualit d'associ : tel est le cas de faon gnrale des associs de socits civiles, tenus en application des articles 1857 et 1858 du Code civil au passif social en proportion de leur part dans le capital social (voir n 20400 s.), ce qui autorise l'administration agir sur le fondement de l'article L 267 du LPF pour le montant excdant la part du grant (en ce sens, D. adm. 12 C 2251 n 61 et 62) ; tel est galement le cas des associs de SCP, tenus indfiniment et solidairement en application de l'article L 221-6 du Code de commerce (voir n 56870) ; - lorsque le dirigeant condamn pour fraude fiscale ( n 8000) est solidairement tenu avec le redevable lgal de l'impt fraud en application de l'article 1745 du CGI ; - lorsque le dirigeant est tenu au passif social en application de l'article L 624-5 du Code de commerce ( n 28400 s.) ou lorsqu'il fait l'objet, titre personnel, d'une procdure collective en application de l'article L 624-4 du mme Code ou dans le cadre d'une autre activit.

8101
L'action prvue l'article L 267 du LPF peut tre exerce si le dirigeant fait par ailleurs l'objet d'une action en comblement de passif vise l'article L 624-3 du Code de commerce (Cass. com. 9-12-1997 n 2483 : RJF 2/98 n 192 et RJDA 1/98 n 87, avec concl. Piniot). Sur cette procdure, voir n 28350 s. De mme, l'interdiction des poursuites individuelles des cranciers l'gard de la socit mise en liquidation judiciaire pour insuffisance d'actif rsultant de l'article L 622-32 du Code de commerce ne fait pas obstacle l'exercice par l'administration fiscale, l'encontre du dirigeant, de l'action institue par l'article L 267 du LPF (Cass. com. 30-5-2000 n 1213 : RJF 9-10/00 n

1173). Les cranciers conservent le droit de poursuite l'encontre du dirigeant vis l'article L 267 du LPF tant que la dette n'est pas teinte (Cass. com. 28-11-2000 n 2033 : RJF 3/01 n 385).

8102
L'action exerce en application de l'article L 267 du LPF obit aux rgles suivantes. En tout tat de cause, le dirigeant ne peut tre dclar tenu au paiement de la dette fiscale de la socit que dans la mesure o le recouvrement de cette dette sur la socit elle-mme est impossible (Cass. com. 10-3-1998 n 673 : RJF 6/98 n 720). Il faut que le comptable public ait puis en vain tous les moyens de poursuite mis sa disposition pour obtenir en temps utile le paiement des impts dus par la socit (Cass. com. 22-5-1991 : RJF 8-9/91 n 1168 ; Cass. com. 1-2-1994 n 297 : RJDA 10/94 n 1027) et qu'il n'ait pas tard mettre en uvre des mesures coercitives, pouvant ainsi tre l'origine de l'impossibilit de recouvrer, au moins pour partie, la dette fiscale de la socit (Cass. com. 18-5-1999 n 1004 : RJF 8-9/99 n 1082). En outre, le dirigeant ne peut tre condamn que s'il s'est personnellement rendu coupable de l'inobservation des obligations fiscales. Par suite, le grant doit tre exonr de sa responsabilit s'il dmontre que la gestion de la socit tait assure en fait par un autre associ (Cass. com. 3-10-1989 : Bull. civ. IV n 243) ou s'il tablit que les dettes fiscales sont postrieures la cessation effective de ses fonctions mme si sa dmission est intervenue postrieurement (Cass. com. 8-11991 n 106 : RJDA 3/91 n 214). Les dispositions de l'article L 267 du LPF sont applicables sans qu'il soit ncessaire d'tablir la mauvaise foi ou des agissements intentionnels du dirigeant poursuivi (Cass. com. 7-12-1993 n 1939 : RJF 3/94 n 345 ; Cass. com. 15-2-1994 : RJDA 10/94 n 1028).

8105
En cas de dfaut de paiement par la socit des cotisations de scurit sociale, le grant peut tre condamn aux pnalits prvues par l'article R 244-4 du Code de la scurit sociale et, ventuellement, des dommages-intrts pour le prjudice qu'il a pu causer la caisse de scurit sociale. Mais il ne peut pas tre personnellement tenu, sur ses biens propres, de verser le montant des cotisations et des majorations de retard dont le paiement n'incombe qu' la socit elle-mme (Cass. crim. 53-1973 : Rev. soc. 1973 p. 348 note Rodire, confirm plusieurs reprises, notamment par Cass. crim. 4-5-1982 n 81-93.809).

SECTION 6

Conventions entre la socit et l'un de ses grants

8120
S'inspirant des dispositions applicables dans les socits responsabilit limite (C. com. art. L 223-19 s.), la loi 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles rgulations conomiques a institu une procdure de contrle des conventions conclues entre une personne morale non commerante ayant une activit conomique et ses dirigeants (C. com. art. L 612-5 nouveau). Les modalits d'application de ces dispositions ont t prcises par le dcret 2002-803 du 3 mai 2002, modifiant sur ce point le dcret 85-295 du 1er mars 1985.

Champ d'application

8125
La procdure ne s'applique que dans les socits civiles exerant une activit conomique (sur cette notion, voir n 17555), ce qui est le cas de la trs grande majorit d'entre elles. Peu importe la taille de la socit. Sont vises les conventions conclues (C. com. art. L 612-5, al. 1 et 2) : - directement ou par personne interpose entre la socit et l'un de ses grants ; - entre la socit et une autre socit dont un associ indfiniment responsable (par exemple, associ d'une socit civile ou d'une socit en nom collectif), grant, administrateur, directeur gnral, directeur gnral dlgu, membre du directoire ou du conseil de surveillance, actionnaire disposant d'une fraction des droits de vote suprieure 10 %, est simultanment grant de la socit civile. Toutes les conventions sont concernes sans aucune distinction. Le champ d'application de la procdure est donc extrmement vaste : vente, bail, prestation de services, concession de licence, prt consenti la socit, contrat de travail, etc.

PRECISIONS a. Par personne interpose, il faut entendre toute personne physique ou morale qui conclut une convention avec la socit au profit du grant qui ne peut pas le faire. Il s'agit l d'une question de fait qui dpend des circonstances ; en pratique il suffit de dmontrer que le grant a un intrt au moins indirect la convention vise, sans que, pour autant, un lien de parent ou d'alliance soit suffisant pour faire prsumer l'interposition de personnes (CA Lyon 21-5-1951, 1e ch. : Gaz. Pal. 1951 II p. 17, solution rendue en matire de socits commerciales mais transposable). b. La loi ne vise que les conventions conclues entre la socit et une autre socit . S'agissant d'une disposition exceptionnelle, on ne saurait, notre avis, l'appliquer par analogie des conventions conclues avec d'autres personnes morales (GIE ou association de la loi de 1901 notamment). c. la diffrence du rgime applicable aux SARL, la procdure ne s'applique pas aux conventions conclues avec un associ (sauf, bien entendu, s'il est grant) et aucune exception n'est prvue pour les conventions portant sur des oprations courantes et conclues des conditions normales. d. Par transposition de la jurisprudence rendue en matire de conventions rglementes dans les socits anonymes ( Mmento Socits commerciales 2003 n 8375), la procdure n'est, notre avis, pas applicable : - aux conventions conclues avec le grant avant sa nomination (Cass. com. 6-5-1996 n 845 : RJDA 8-9/96 n 1063) ou aprs l'expiration de ses fonctions ; - aux conventions conclues et autorises au cours d'exercices antrieurs et dont les effets se prolongent dans le temps (cas, par exemple, des conventions dure indtermine) condition qu'aucune modification ne soit apporte dans leurs modalits d'excution (Cass. com. 27-2-2001 n 428 : RJDA 6/01 n 702). En revanche, les contrats reconduits tacitement sont soumis autorisation (TGI Blida 24-4-1963 : GP 1963.2.438), ainsi que les modifications de conventions antrieures (Cass. com. 27-2-1996 n 444 : RJDA 6/96 n 802).

8125
Socit ayant une activit conomique - Socit civile immobilire de gestion Bull. CNCC juin 2002 p. 282. BRDA 22/02 Inf. 6

Procdure

8130
Le contrle est effectu a posteriori par la collectivit des associs sur rapport pralable du grant ou, s'il en existe un, du commissaire aux comptes. La procdure est alors la suivante : Rapport aux associs

8131
Le grant ou, s'il en existe un, le commissaire aux comptes tablit un rapport contenant les mentions suivantes (Dcret 85-295 du 1-3-1985 art. 25-1 nouveau) : - l'numration des conventions soumises l'approbation des associs ; - le nom des grants ; - lorsque la convention a t conclue avec une socit, la dsignation de celle-ci ; - la nature et l'objet des conventions concernes ; - les modalits essentielles de celles-ci, notamment l'indication des prix ou tarifs pratiqus, des ristournes et commissions consenties, des dlais de paiement accords, des intrts stipuls, des srets confres et, le cas chant, des autres indications permettant aux associs d'apprcier l'intrt qui s'attachait la conclusion de ces conventions. Lorsque le rapport est tabli par le commissaire aux comptes, le grant doit aviser le commissaire des conventions conclues dans un dlai d'un mois compter du jour o il en a eu connaissance (Dcret 85-295 du 1-3-1985 art. 25-2 nouveau).
PRECISIONS a. L'article L 612-5, al. 1 du Code de commerce prvoit que le grant ou le commissaire aux comptes prsente l'organe dlibrant ou, en l'absence d'organe dlibrant, joint aux documents communiqus aux adhrents un rapport sur les conventions . Ces termes sont trs gnraux car le texte a vocation s'appliquer toutes les personnes morales de droit priv. L'expression en l'absence d'organe dlibrant , prise la lettre, signifie-t-elle que les conventions doivent ncessairement tre approuves en assemble lorsque, comme c'est le cas dans les socits civiles, la loi prvoit l'existence d'une assemble ? Nous ne le pensons pas. Il rsulte notre avis de cette disposition que le rapport peut, comme

dans les socits responsabilit limite (C. com. art. L 223-19, al. 1), soit tre prsent l'assemble, soit tre joint aux documents adresss aux associs en cas de consultation crite. b. s'en tenir la lettre des textes, les conventions doivent faire l'objet d'un rapport spcial ; elles ne sauraient figurer dans le rapport de gestion ( n 18180). c. L'envoi du rapport spcial du grant ou du commissaire aux comptes aux associs en mme temps que les autres documents prvus pour l'exercice du droit de communication est facultatif ds lors qu'il n'est impos par aucun texte ( n 8561).

Approbation des associs

8132
La collectivit des associs statue sur ce rapport et approuve ou dsapprouve les conventions (C. com art. L 612-5, al. 3). Les associs doivent mettre un vote particulier sur ces conventions, tant observ que, mme si la convention rglemente a une incidence sur les comptes sociaux, l'approbation de ces comptes ne saurait tre considre comme valant approbation de ladite convention (CA Paris 3-7-1976 : Rev. socits 1977 p. 465 note Schmidt, rendu en matire de SARL mais transposable).
PRECISIONS a. Sur la possibilit de consulter les associs par crit, voir n 8131. b. la diffrence de la procdure applicable aux SARL (C. com. art. L 223-19, al. 1), il n'est pas interdit au grant de prendre part au vote s'il est associ.

Consquences du refus de ratification

8133
Une convention non approuve produit nanmoins ses effets (C. com. art. L 612-5, dernier al.). Les consquences pouvant en rsulter pour la socit peuvent tre mises la charge du grant. Si la convention est passe par plusieurs grants, leur responsabilit est solidaire (C. com. art. L 612-5, dernier al.). Sur le dlai de prescription de l'action sociale, voir n 7865. Sanction de l'inobservation des prescriptions lgales

8134
Le dfaut de rapport du grant ou du commissaire aux comptes, comme le dfaut de consultation des associs, entrane les mmes sanctions que le refus de ratification (C. com. 28-6-1988 : Bull. civ. IV n 226, rendu en matire de SARL mais notre avis transposable).

CHAPITRE 3

Les dcisions collectives

SECTION 1

Mode de consultation des associs

8500
En principe, les dcisions collectives sont prises en assemble. Toutefois, les statuts peuvent aussi prvoir qu'elles rsulteront d'une consultation crite (C. civ. art. 1853). La loi n'ayant pas restreint la libert des associs de fixer les modalits de leur consultation, les statuts peuvent, notre avis, limiter la possibilit de consultation par correspondance certaines dcisions (par exemple, toutes les dcisions n'entranant pas modification des statuts autres que l'approbation annuelle des comptes). De mme, rien n'interdit, nous semble-t-il, de prvoir dans les statuts le principe de la consultation crite en laissant la grance, lors de chaque dcision prendre, le soin de choisir entre cette procdure et la runion d'une assemble. Les dcisions collectives peuvent aussi tre prises par acte sous seing priv ou notari sign par tous les associs (C. civ. art. 1854). Ce procd est d'ailleurs frquemment employ dans les socits de faible importance groupant un petit nombre d'associs. Alors que la procdure de consultation crite ne peut tre utilise que si elle est prvue par les statuts, la constatation des dcisions collectives dans un acte sign par tous les associs est possible mme en l'absence de toute disposition statutaire le permettant. En l'absence d'une runion d'assemble ou d'une consultation crite, les dcisions des associs rsultent de leur consentement unanime, exprim dans un acte ; par suite, ces dcisions ne peuvent tre tablies par tous moyens ni dduites du mode de

fonctionnement de la socit (Cass. 1e civ. 21-3-2000 n 582 : RJDA 5/00 n 548, rendu en matire de SCP mais applicable l'ensemble des socits civiles compte tenu de la porte gnrale des dispositions des articles 1853 du Code civil et 1854).

Activits rglementes

8505
Les rgles exposes ci-dessus ( n 8500) ne valent que pour les socits civiles non soumises une rglementation particulire. La plupart des textes applicables aux socits civiles exerant une activit rglemente contiennent des dispositions relatives au mode de consultation des associs, dispositions qui, pour ces socits, se substituent celles du Code civil (C. civ. art. 1845).

A. Assembles
8510
Dans le silence de la loi, ce sont les statuts qui doivent fixer les modalits de runion des assembles et les conditions dont dpend la validit des dcisions prendre. Toutefois, cette libert ne s'tend pas toutes les socits civiles. Les textes particuliers concernant les socits exerant une activit rglemente contiennent souvent un certain nombre de rgles respecter quant la tenue de l'assemble, aux conditions de quorum et de majorit, aux procs-verbaux, au droit de communication des associs, etc. Voir, par exemple, n 36860 s. pour les socits civiles de placement immobilier, n 54700 s. pour les socits civiles professionnelles, n 49800 s. pour les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag, etc.

Convocation des assembles

Droit de convocation

8515
Les statuts dterminent qui a le droit de convoquer l'assemble. Le plus souvent cette convocation incombe au grant. En cas de pluralit de grants, il convient de prciser si les grants doivent agir ensemble et, dans l'affirmative, d'indiquer la procdure suivre au cas o les grants ne parviendraient pas se mettre d'accord (par exemple, consultation de l'associ majoritaire afin qu'il dcide si l'assemble doit ou non tre runie, ou demande en justice de dsignation d'un mandataire charg de procder la convocation). Lorsque, situation trs rare en pratique, les statuts ne contiennent aucune disposition relative la convocation des assembles, celle-ci relve, en principe, de la comptence du grant, en vertu des pouvoirs qu'il tient de l'article 1848, al. 1 du Code civil. Mais il a t jug que chaque associ pouvait aussi, sans mise en demeure pralable du grant, convoquer l'assemble (CA Caen 3-12-1971 : Rev. soc. 1973 p. 147 note J. G.). En cas de pluralit de grants, chacun d'eux peut procder la convocation, sans que les autres puissent s'y opposer. L'opposition prvue l'article 1848, al. 2 du Code civil ne s'applique pas la convocation d'une assemble, celle-ci tant un acte unilatral qui ne peut quivaloir la conclusion d'une opration (Cass. com. 6-6-1972 : Rev. soc. 1973 p. 310 note Bouloc ; dcision rendue propos d'une SARL mais transposable aux socits civiles en raison de l'identit de rdaction de l'article 1848, al. 2 du Code civil et de l'article L 221-4, al. 2 du Code de commerce).

8520
Par ailleurs, tout associ non-grant peut tout moment, par lettre recommande, demander au grant de provoquer une dlibration des associs sur une question dtermine (Dcret 78-704 art. 39).
Dans certaines socits civiles rglementes, la convocation d'une assemble ne peut tre demande par les associs que s'ils reprsentent une fraction dtermine du nombre des associs ou du montant du capital social. Voir, par exemple, pour les socits civiles professionnelles n 54710 ; pour les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag n 49810.

Le grant doit alors soit procder la consultation des associs (en assemble ou par consultation crite), soit s'engager inscrire cette question l'ordre du jour de la prochaine assemble ou consultation crite. Cette seconde possibilit est carte lorsque la question pose porte sur le retard du grant remplir l'une de ses obligations (par exemple, dfaut de runion de l'assemble ordinaire annuelle). Dans ce cas, il doit immdiatement consulter les associs (Dcret 78-704 art. 39, al. 2). Si le grant s'oppose la demande ou garde le silence, l'associ demandeur peut, l'expiration du dlai d'un mois dater de sa demande, solliciter du prsident du tribunal de grande instance du lieu du sige social, statuant en la forme des rfrs, la dsignation d'un mandataire charg de provoquer la dlibration des associs (Dcret 78-704 art. 39, al. 3). Il peut mme tre reproch l'associ de ne pas avoir us de cette facult. Jug ainsi que les associs qui entendaient se retirer d'une socit civile ne pouvaient pas invoquer valablement l'irrgularit du rejet de leur demande de retrait en l'absence de dcision d'une assemble rgulirement convoque et runie alors qu'il leur appartenait de passer outre l'inertie ou le refus du grant de convoquer l'assemble en demandant, conformment aux dispositions prcites, la dsignation d'un mandataire charg de provoquer la dlibration des associs (Cass. 1e civ. 27-1-1998 n 165 : RJDA 5/98 n 612). Remarque : Aucune disposition lgale ne rglementant le droit de convocation des assembles, rien ne s'oppose, notre avis, ce que les statuts amnagent les rgles ci-dessus en facilitant la possibilit pour les associs d'obtenir la runion d'une assemble : par exemple, droit pour l'associ de convoquer lui-mme l'assemble si, l'expiration d'un dlai dtermin, le grant n'a pas procd cette convocation.

8525
L'article 99 de la loi 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles rgulations conomiques a introduit dans le Code du travail un article L 432-6-1, I-al. 1 disposant que dans les socits, le comit d'entreprise peut demander en justice la dsignation d'un mandataire charg de convoquer l'assemble gnrale des actionnaires en cas d'urgence . Compte tenu de l'inconsistance des dbats parlementaires, on ignore si le lgislateur a eu pour intention de ne viser que les socits commerciales par actions ou s'il a souhait rendre cette disposition applicable dans toutes les socits dotes d'un comit d'entreprise, y compris les socits civiles. En faveur d'une application aux seules socits commerciales, on observera que l'article 99 prcit figure dans un titre intitul Droit des socits commerciales . En outre, les modalits d'exercice de cette prrogative, prcises par le dcret 2002-803 du 3 mai 2002, sont mentionnes dans une nouvelle section de la partie rglementaire du Code du travail intitule Participation du comit d'entreprise aux assembles gnrales d'actionnaires (C. trav. art. R 432-20). Pour des prcisions sur ces modalits, voir Mmento Socits commerciales 2003 n 10057. Formes et dlais de convocation

8530
Les convocations doivent tre adresses, quinze jours au moins avant la date de la runion, par lettre recommande (Dcret 78-704 art. 40, al. 1). Sauf clause contraire des statuts, ce dlai doit tre calcul sans tenir compte du jour de la runion : par exemple, si une assemble doit tre convoque quinze jours l'avance, une convocation faite le 5 avril pour le 20 du mme mois est valable. Dans le silence de la loi et des statuts sur le mode de computation du dlai de convocation, les rgles du nouveau Code de procdure civile applicables dans les procdures judiciaires (art. 640 et s.) peuvent par analogie avec la solution dj admise propos des dispositions de l'article 651 dudit code relatives la forme des notifications (Cass. soc. 8-11-1978 : JCP d. G 1979 IV p. 21) tre utilises dans les relations extrajudiciaires.

8531
La convocation peut aussi tre verbale, et mme sans dlai, pourvu que tous les associs soient prsents ou reprsents lors de la runion : les associs renoncent par l mme se prvaloir des prescriptions lgales et rglementaires (CA Paris 2e ch. A 23-6-1998 : RJDA 4/99 n 434).

8532
Le dfaut de convocation d'un associ est une cause de nullit des dlibrations qui peut tre invoque par tout associ, mme ceux qui ont t rgulirement convoqus et mme si la prsence des associs non convoqus n'aurait eu aucune incidence sur le rsultat du vote (Cass. 3e civ. 21-10-1998 n 1257 : RJDA 12/98 n 1371, solution fonde sur les articles 1844 et 1844-10 du Code civil).

PRECISIONS Des circonstances particulires peuvent ncessiter la runion d'une assemble sans qu'il soit possible de respecter les formes et dlais de convocation. Ds lors que tous les associs acceptent de se rendre cette assemble ou de s'y faire reprsenter, ils renoncent ainsi se prvaloir des prescriptions lgales et rglementaires, tel notamment le droit de communication ( n 8560), qui sont destines protger leurs intrts et couvrent donc toutes les irrgularits de la convocation ; en effet, il est toujours possible, aprs la naissance de son droit, de renoncer une protection d'ordre public (Cass. 3e civ. 27-10-1975 : Bull. civ. III n 310). En revanche, une assemble convoque par lettre simple et laquelle plusieurs associs n'taient ni prsents ni reprsents a t annule aux motifs que les dispositions de l'article 40 vises ci-dessus sont impratives et que le mode de convocation retenu ne permettait pas de savoir si ces associs avaient bien t convoqus (Cass. 1e civ. 4-10-1988 : Bull. civ. I n 271). Jug toutefois par la 3e chambre civile que les modalits de convocation des associs aux assembles gnrales ne sont pas prescrites par des dispositions impratives du Code civil (Cass. 3e civ. 11-10-2000 n 1239 : RJDA 12/00 n 1122). Sur ce point, voir n 26676.

Lieu de runion

8535
En l'absence de dispositions lgales ou rglementaires cet gard, les associs fixent librement dans les statuts le lieu de runion des assembles. Par exemple, ils peuvent stipuler que celles-ci devront obligatoirement se tenir au sige social, ou au domicile de tel ou tel associ, ou encore dans une ville ou un dpartement dtermin. Les statuts peuvent aussi laisser au grant le soin de fixer le lieu de runion lors de la tenue de chaque assemble, mais le grant ne doit pas se livrer un usage abusif ou frauduleux de cette facult en vue notamment d'empcher certains associs de participer l'assemble ou d'influencer les votes (CA Paris 5e ch. C 5-11-1999 : RJDA 2/00 n 177 ; CA Paris 15-6-1989 : BRDA 15-16/89 p. 20, dcisions rendues en matire de SARL mais transposables aux socits civiles). Dans le cas o les statuts n'ont rien prvu, l'assemble peut se tenir en n'importe quel lieu fix par l'auteur de la convocation pourvu que ce lieu soit aisment accessible tous les associs (CA Caen 3-12-1971 : Rev. soc. 1973 p. 147 note J. G.). Ordre du jour

8540
L'ordre du jour de l'assemble doit tre indiqu dans les lettres de convocation. Les questions inscrites l'ordre du jour doivent tre libelles de telle sorte que leur porte et leur contenu apparaissent clairement sans qu'il y ait lieu de se reporter d'autres documents (Dcret 78-704 art. 40, al. 1). Cependant, le simple fait de convoquer les associs en assemble gnrale ordinaire annuelle implique ncessairement, et sans qu'il soit besoin de le prciser, l'audition du rapport du grant, l'approbation des comptes de l'exercice coul, le quitus la grance et l'affectation des rsultats, toutes questions qui reviennent obligatoirement chaque anne (voir C. civ. art. 1856). En revanche, on ne saurait faire entrer dans cet ordre du jour implicite des rsolutions de caractre pisodique, telles que la nomination ou le renouvellement des fonctions du grant ( supposer qu'il ne soit pas nomm pour seulement un an) ou encore l'autorisation relative la cession d'un lment important de l'actif social, les associs n'ayant aucun moyen de les prvoir et de s'y prparer. L'ordre du jour est tabli par l'auteur de la convocation, c'est--dire, le plus souvent, le grant. Celui-ci doit, nous l'avons vu, y inscrire les questions qui lui ont t soumises par les associs (voir n 8520).

8540
Ordre du jour implicite - Suppression d'une limite d'ge statutaire pour les dirigeants - Apprciation CA Paris 28 fvrier 2003 n 02-17334, 3e ch. B St Montaigne diffusion c/ St Lacoste. BRDA 11/03 Inf. 4

8541
L'article 99 de la loi 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles rgulations conomiques a introduit dans le Code du travail un article L 432-6-1, I-al. 2 prvoyant que le comit d'entreprise peut requrir l'inscription de projets de rsolutions l'ordre du jour des assembles. Compte tenu de l'inconsistance des dbats parlementaires, on ignore si le lgislateur a eu pour intention de ne viser que les socits commerciales ou s'il a souhait rendre cette disposition applicable dans toutes les socits dotes d'un comit d'entreprise, y compris les socits civiles. En faveur d'une application aux seules socits commerciales, on observera que l'article 99 prcit figure dans un titre intitul Droit des socits commerciales . En outre, les modalits d'exercice de cette prrogative, prcises par le dcret 2002-803 du 3 mai 2002, sont mentionnes dans une nouvelle section

de la partie rglementaire du Code du travail intitule Participation du comit d'entreprise aux assembles gnrales d'actionnaires (C. trav. art. R 432-21). Pour des prcisions sur ces modalits, voir Mmento Socits commerciales 2003 n 10120. Cas o les associs sont tous grants

8545
Les dispositions ci-dessus exposes relatives aux formes et dlais de convocation ( n 8530 s.) et l'ordre du jour ( n 8540) ne sont pas applicables lorsque tous les associs sont grants (Dcret 78-704 art. 43).

Droit de communication des associs

8560
Par analogie avec le rgime des socits commerciales, les articles 40 et 41 du dcret 78-704 prvoient, avant toute assemble, un droit de communication des associs, qu'ils organisent de la manire suivante :

8561
a. Droit de communication pralable l'assemble annuelle : le grant doit adresser chacun des associs quinze jours au moins avant la runion : - Un rapport d'ensemble sur l'activit de la socit avec indication des bnfices raliss ou prvisibles et des pertes encourues ou prvues. - Les rapports de l'organe de surveillance ou des commissaires aux comptes, s'il y a lieu. - Le texte des rsolutions proposes. - Tous autres documents ncessaires l'information des associs. Le dcret ne prcise pas quels sont ces documents ncessaires l'information des associs . Ce texte vise srement le bilan et les comptes, mais aussi toutes autres pices dont les associs doivent avoir connaissance pour pouvoir porter un jugement clair sur la gestion du grant, sur les rsultats de l'exercice coul et sur les perspectives d'avenir. Ces documents qui peuvent tre envoys aux associs sous pli ordinaire doivent aussi tre tenus leur disposition au sige social o ils peuvent en prendre connaissance ou copie. La nullit s'attache une absence totale d'information mais non aux simples irrgularits formelles ds lors que les associs ont, en dpit de ces irrgularits, bnfici d'une information suffisante. Jug qu'il en tait ainsi dans un cas o tous les documents, sans avoir t adresss par le grant d'une socit civile chacun des associs, avaient t tenus leur disposition au sige social (Cass. 1e civ. 31-10-1989 : Bull. civ. I n 339).

8562
b. Droit de communication pralable une assemble autre que l'assemble annuelle : dans ce cas, le texte des rsolutions proposes et tout document ncessaire l'information des associs doivent tre tenus la disposition des associs au sige social o ils peuvent en prendre connaissance ou copie. Toutefois, si les associs en ont fait la demande, ces documents doivent leur tre adresss soit par lettre simple, soit leurs frais par lettre recommande.

8563
Remarque : Ces dispositions ne sont pas applicables lorsque tous les associs sont grants (Dcret 78-704 art. 43).

Tenue de l'assemble
Participation aux assembles

8570

Tout associ a le droit de participer aux dcisions collectives (assembles ou consultations crites) (C. civ. art. 1844, al. 1). Ce droit est d'ordre public (C. civ. art. 1844, al. 4) : aucune disposition statutaire ou conventionnelle ne peut l'carter ou en subordonner l'exercice une condition particulire. Il a mme t jug qu'un associ peut se prvaloir du dfaut de convocation d'un autre associ une assemble pour demander l'annulation de cette assemble (Cass. 3e civ. 21-10-1998 n 1257 : RJDA 12/98 n 1371). Lorsque les parts sociales sont greves d'un usufruit, le nu-propritaire peut participer toutes les assembles, mme celles dans lesquelles le droit de vote est exerc par l'usufruitier (Cass. com. 4-1-1994 n 31 : RJDA 5/94 n 526).

8571
notre avis, les associs ne peuvent se faire reprsenter par un mandataire que si les statuts le permettent. En outre, mme dans ce cas, le mandat ne peut, sauf clause contraire des statuts, tre donn qu' un autre associ.
L'intuitus personae qui domine la socit civile s'oppose, en principe, ce qu'un associ se substitue un tiers pour l'exercice de son droit de vote. Mais, comme il ne s'agit pas d'une rgle d'ordre public, les statuts peuvent y droger et autoriser la reprsentation par mandataire lors des assembles gnrales. La plupart des textes relatifs aux socits civiles professionnelles n'autorisent la reprsentation d'un associ que par un autre associ porteur d'un mandat crit (voir n 54715). De mme, dans les SCPI, tout associ peut recevoir les pouvoirs mis par d'autres associs en vue d'tre reprsents une assemble (voir n 36881).

Toutefois, ces rgles ne s'appliquent qu'en l'absence de dispositions lgislatives contraires. Ainsi, les associs des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag peuvent se faire reprsenter individuellement par un tiers (Loi 86-18 du 6-1-1986 art. 13, al. 4). Le caractre spcial du pouvoir d'assister une assemble implique qu'il soit donn pour une date dtermine (Cass. civ. 28-21995 n 393 : RJDA 7/95 n 859) ; le mandat permanent se trouve ainsi indirectement prohib.

8572
Les socits et autres personnes morales associes sont reprsentes aux assembles gnrales par l'une des personnes physiques (grant, directeur gnral ou prsident du directoire, directeurs gnraux dlgus, etc.) habilites les reprsenter l'gard des tiers, sans qu'il soit ncessaire que ce reprsentant soit lui-mme associ de la socit civile. Sauf clause contraire des statuts de sa socit, le reprsentant lgal peut dlguer ses pouvoirs de reprsentation un tiers (le plus souvent un de ses collaborateurs). notre avis, il n'est nullement ncessaire que ce tiers soit lui-mme associ de la socit civile qui tient son assemble ; il se prsente non comme un mandataire, mais comme le dlgu du reprsentant lgal.

8573
La reprsentation d'un associ par son conjoint non associ est, en principe, soumise aux mmes rgles que la reprsentation par un tiers. Toutefois, de nombreux statuts, qui excluent le recours un tiers comme mandataire, accordent nanmoins au conjoint un rgime particulier et permettent qu'il soit choisi comme mandataire mais seulement par son poux ; il ne saurait donc tre habilit recevoir les pouvoirs d'autres associs.

8574
L'article 99 de la loi 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles rgulations conomiques qui figure dans un titre intitul Droit des socits commerciales a introduit dans le Code du travail un article L 432-6-1, II disposant que dans les socits, deux membres du comit d'entreprise () peuvent assister aux assembles gnrales. Ils doivent, leur demande, tre entendus lors de toutes les dlibrations requrant l'unanimit des associs . Compte tenu de l'inconsistance des dbats parlementaires, on ignore si le lgislateur a eu pour intention de ne viser que les socits commerciales ou s'il a souhait rendre cette disposition applicable dans toutes les socits dotes d'un comit d'entreprise, y compris les socits civiles. Sur les modalits d'exercice de cette prrogative, voir Mmento Socits commerciales 2003 n 10506. Feuille de prsence

8575
Bien qu'aucun texte ne l'exige, sauf dans les SCPI (voir n 36885), il est conseiller de prparer une feuille de prsence l'assemble et de la faire signer par les associs ou leurs mandataires. Cette prcaution permet, en effet, de justifier que les associs ayant particip au vote taient bien prsents ou reprsents et que la majorit requise pour l'adoption des rsolutions a bien t obtenue.

Sur cette feuille de prsence devront tre mentionns les nom, prnoms et adresse des associs prsents ou reprsents, le nombre de parts dont ils disposent et, pour les associs reprsents, l'identit des mandataires. Dans les socits civiles groupant un petit nombre d'associs qui s'entendent bien, il est rare qu'une feuille de prsence soit tablie. En effet, il n'y a pas alors grande difficult faire signer le procs-verbal par tous les associs. Quorum

8580
Aucune disposition du rgime gnral des socits civiles ne subordonne la validit des assembles gnrales la prsence ou la reprsentation d'associs possdant un nombre minimum de parts. Les associs peuvent nanmoins convenir, dans leurs statuts, de la ncessit d'un quorum et, dans ce cas, ils l'organisent comme ils l'entendent : quorum pour toutes les assembles ou seulement pour certaines d'entre elles (par exemple, celles appeles modifier les statuts) ; calcul du quorum en capital ou par tte ; quorum dgressif, etc.
PRECISIONS Un quorum est souvent exig par les textes applicables certaines activits rglementes : par exemple, les socits civiles de placement immobilier ( n 36885), la plupart des socits civiles professionnelles ( n 54720).

Dbats

8585
Les statuts peuvent prciser les modalits de la runion. dfaut, conformment l'usage, le grant (s'il est associ) ou l'associ possdant le plus grand nombre de parts devra conduire les dbats en respectant l'ordre du jour. Cependant, une question ne figurant pas l'ordre du jour pourra, nous semble-t-il, tre voque si tous les associs sont prsents et acceptants ou si une clause des statuts le permet (voir n 8540). Aucune disposition lgale ou rglementaire ne fixe le mode de scrutin dans les assembles de socits civiles. Le plus souvent le vote a lieu main leve ; il peut aussi tre effectu au scrutin secret lorsqu'il est prvu par les statuts ou, en l'absence de clause statutaire, lorsqu'il est dcid par l'assemble.

B. Consultation par correspondance

8700
Comme on l'a vu plus haut ( n 8500), les statuts peuvent prvoir que toutes les dcisions collectives ou certaines d'entre elles rsulteront d'une consultation crite (C. civ. art. 1853). Ce procd permet de consulter tous les associs, mme ceux dont l'loignement rend difficile la participation aux runions. En revanche, comparativement l'assemble, il prsente l'inconvnient de ne pas donner lieu un change de vues entre les associs au moment o ils doivent statuer sur les rsolutions qui leur sont proposes. Il conduit plus une juxtaposition de dcisions isoles qu' l'expression d'une volont globale des associs. Rappel : La procdure de consultation crite ne peut tre utilise que si elle a t prvue dans les statuts ( n 8500).

Modalits des consultations crites

8705
En cas de consultation crite, le texte des rsolutions proposes ainsi que les autres documents ncessaires l'information des associs ( n 8560 s.) doivent tre adresss chacun de ceux-ci par lettre recommande avec demande d'avis de rception (Dcret 78-704 art. 42). Le dlai de rponse doit tre fix dans les statuts sans pouvoir tre infrieur quinze jours compter de la date de rception des documents ci-dessus (Dcret 78-704 art. 42). Les dispositions de l'article 42 du dcret 78-704 exposes ci-dessus ne sont pas applicables lorsque tous les associs sont grants (Dcret 78-704 art. 43). L'associ doit exprimer nettement son vote par oui ou par non ou encore par abstention. S'il entend justifier son vote, mieux vaut qu'il le fasse sur un document part. En tout tat de cause, le vote ne peut tre ni dubitatif ni assorti d'une condition.

C. Acte sous seing priv ou notari

8800
L'article 1854 du Code civil autorise expressment la constatation des dcisions collectives dans un acte sign par tous les associs. Ce procd est trs souvent utilis surtout dans les socits groupant un petit nombre d'associs. Il permet, en effet, de prendre une dcision sans dlai ni formalisme ds lors que tous les associs sont d'accord (voir par exemple pour une promesse de vente portant sur les immeubles d'une SCI, CA Paris 18-12-1984 : BRDA 5/85 p. 15). Mais cet acte n'est opposable la socit qu' partir du moment o son grant en a eu connaissance (voir CA Paris 1-2-1965 : D. 1965 p. 564 ; Cass. com. 20-7-1970 : Bull. civ. IV n 251). Lorsqu'une dcision est constate par un acte, elle doit tre mentionne, sa date, sur le registre des dlibrations ou sur les feuilles mobiles avec l'indication de la forme, de la nature, de l'objet et des signataires de l'acte. L'acte lui-mme, s'il est sous seing priv, ou sa copie authentique, s'il est notari, doit tre conserv dans les archives sociales, par exemple en annexe du registre des dlibrations, de manire ce qu'il puisse tre consult en mme temps que ce registre (voir dcret 78-704 art. 46).

8800
Cautionnement donn par une socit civile - Consentement des associs exprim dans un acte - Signature par les associs de l'acte de cautionnement Cass. 3e civ. 25 septembre 2002 n 1311 FS-D, St Citibank international PLC c/ SCI OLMR. BRDA 19/02 Inf. 8

SECTION 2

Rgime des dcisions collectives A. Vote

Principe

9000
Tout associ a le droit de participer aux dcisions collectives (C. civ. art. 1844, al. 1). Le droit de vote est donc un droit fondamental (C. civ art. 1844, al. 1) de l'associ qui ne peut lui tre retir que dans les cas prvus par la loi : aucune disposition statutaire ou conventionnelle ne peut l'carter mme temporairement (Cass. com. 9-2-1999 n 398 : RJDA 5/99 n 566, rendu propos d'une socit en commandite par actions mais solution transposable toutes les autres formes de socits). En ce qui concerne les socits civiles (contrairement aux socits commerciales), il n'existe aucune disposition prvoyant expressment la suppression du droit de vote. Tout au plus peut-on relever que la dcision ventuelle de dissolution faisant suite la rvocation d'un grant associ (C. civ. art. 1851, al. 3 ; voir n 7231), la faillite personnelle, au redressement ou la liquidation judiciaire d'un associ (C. civ. art. 1860 ; voir n 20215) ou encore au dfaut de rachat des parts d'un associ dont le cessionnaire propos n'a pas t agr (C. civ. art. 1863, al. 1 ; voir n 21353) est prise par les autres associs , ce qui, notre avis, permet d'exclure l'intress du vote sur la dissolution. Sauf dans ces cas exceptionnels, tous les associs jouissent du droit de vote, mme s'ils ont un intrt personnel l'adoption ou au rejet des rsolutions qui leur sont soumises. Nous verrons cependant ( n 9070) que les excs auxquels pourrait conduire la libert de vote ainsi reconnue aux associs sont rprims par les tribunaux en application de la thorie de l'abus de droit.

Nature juridique du droit de vote

Principe

9010

 notre avis, le droit de vote constitue toujours un acte d'administration, quelle que soit la nature de la dcision soumise la collectivit des associs (Cass. req. 23-3-1914 : J. soc. 1915 p. 78 ; voir aussi Cass. req. 23-6-1941 : JCP 1942 II 1776 note Bastian).
PRECISIONS Il a t jug que certaines dcisions devaient, en raison de leur importance (transformation, dissolution, etc.), tre considres comme des actes de disposition et, ds lors, ne pouvaient pas tre prises par les mandataires lgaux (mari, sous le rgime antrieur la loi 85-1372 du 23-12-1985, reprsentant d'incapable) qui ne disposent que de pouvoirs d'administration (CA Alger 13-5-1954 : Gaz. Pal. 1954 2 p. 100 ; TGI Lille 26-2-1962 : D. 1962 p. 540 note Noirel). Une telle solution fait incontestablement abstraction de la personnalit morale de la socit et de la sparation qui en rsulte entre le patrimoine de celle-ci et celui des associs. Quelle que soit la dcision prendre, l'associ ne dispose d'aucun bien lui appartenant en propre ou dont il a la gestion ; il se borne mettre un avis sur l'opportunit de telle ou telle opration. Il accomplit un acte d'administration de la socit indispensable au fonctionnement de celle-ci. Certes, il est indniable que les actes accomplis par la socit ont indirectement des rpercussions sur le patrimoine de l'associ qu'ils peuvent modifier de faon permanente et irrvocable (cas, par exemple, de la fusion ou de la liquidation). Mais cela ne saurait conduire pour autant faire prvaloir l'intrt personnel des associs sur celui de la socit. Considrer que certains votes doivent tre analyss comme des actes de disposition en raison de leur rpercussion sur le patrimoine personnel des associs, outre son inexactitude au point de vue juridique, crerait une incertitude permanente dans le fonctionnement de la socit. Il conviendrait, en effet, d'apprcier dans chaque cas d'espce l'importance de ces rpercussions avant de dterminer si le mandataire peut ou non exercer sans autorisation son droit de vote. Or, la scurit des oprations de la socit est un intrt tout aussi respectable que celui des associs. D'ailleurs, ceux-ci ne sont pas sacrifis : lorsque le vote porte abusivement atteinte un patrimoine protg par la loi (biens de mineur ou de communaut par exemple), la personne lse peut demander l'auteur du vote et, le cas chant, aux personnes qui se sont rendues complices de l'abus (associs, grant, voire socit elle-mme) la rparation du prjudice qu'elle a subi.

Consquences

9015
L'application du principe selon lequel le droit de vote est un acte d'administration entrane les consquences suivantes en ce qui concerne des parts appartenant des incapables mineurs ou majeurs et celles faisant partie d'une communaut de biens entre poux (sur l'exercice du droit de vote lorsque les parts sont greves d'usufruit ou en indivision, voir n 9035 s.). 1. Mineurs. Le mineur mancip peut exercer seul le droit de vote puisqu'il a la mme capacit qu'un majeur (C. civ. art. 481, al. 1). Si le mineur n'est pas mancip, l'administrateur lgal (l'un ou l'autre des parents dans l'administration lgale pure et simple) ou le tuteur peut participer au vote au nom du mineur sans avoir demander une quelconque autorisation (C. civ. art. 389-4 et 456, al. 1). 2. Majeurs sous sauvegarde de justice. Le majeur sous sauvegarde de justice ( la demande de son mdecin, du directeur de l'tablissement o il est soign ou du juge des tutelles) conserve l'exercice de tous ses droits (C. civ. art. 491-2, al. 1). Il peut donc prendre part aux dlibrations et y voter. 3. Majeurs en curatelle. Les majeurs placs en curatelle sur dcision du juge des tutelles ne sont frapps que d'une incapacit rduite. Ils peuvent notamment accomplir seuls des actes d'administration et, ds lors, exercer le droit de vote attach leurs parts sans l'assistance du curateur, moins que, ds l'ouverture de la curatelle, cette assistance ait t impose par le juge des tutelles (C. civ. art. 510, al. 1 et art. 511). 4. Majeurs en tutelle. Le majeur en tutelle est dans la mme situation que le mineur en tutelle (C. civ. art. 495). Par suite, ce qui a t expos plus haut propos du mineur non mancip (n 1) est valable dans son cas. Cependant, la capacit du majeur en tutelle peut tre augmente (C. civ. art. 501). Ainsi, l'ouverture ou en cours de fonctionnement de la tutelle, une dcision de justice peut numrer certains actes que la personne en tutelle aura la possibilit de faire elle-mme, soit seule, soit avec l'assistance de son tuteur ou de la personne qui en tient lieu (administrateur lgal ou grant de tutelle prvus par les articles 497 et 499). Un majeur en tutelle pourrait donc recevoir pouvoir de participer aux dcisions collectives, soit seul, soit avec l'assistance de son tuteur, administrateur lgal ou grant de tutelle. 5. Parts de communaut.

Le droit de vote appartient celui des poux qui a la qualit d'associ, que les parts sociales constituent des biens communs ou des biens personnels (voir n 21130 s.).

Titulaire du droit de vote

9030
Le droit de vote ne peut tre exerc que par l'associ ou son mandataire (voir n 8570 s.). L'application de cette rgle soulve des difficults lorsque les parts sociales sont l'objet de droits concurrents : l'article 1844-2 du Code civil donne un certain nombre de solutions, inspires de celles en vigueur dans les socits anonymes, en ce qui concerne les parts indivises ou greves d'un usufruit, mais sans les imposer, les statuts pouvant y droger sans limitation (C. civ. art. 1844, al. 4). Parts indivises

9035
Sauf clause contraire des statuts, les copropritaires d'une part sociale indivise doivent tre reprsents par un mandataire unique choisi parmi les indivisaires ou en dehors d'eux. En cas de dsaccord sur la dsignation de ce reprsentant, celui-ci est nomm par le prsident du tribunal de grande instance la demande du copropritaire le plus diligent (C. civ. art. 1844, al. 2 ; dcret 78-704 art. 17). Lorsque les indivisaires ont donn l'un d'entre eux un mandat gnral d'administration, conformment l'article 815-3 du Code civil, le mandataire ainsi dsign reprsente valablement, notre avis, ses condivisaires aux dcisions collectives, sauf clause contraire des statuts. En effet, si l'article 1844 du Code civil prvoit une reprsentation par mandataire unique, il ne lie pas l'investiture de ce mandataire un acte spcial. En outre, l'article 815-3 du Code civil n'impose un mandat spcial que pour les actes ne ressortissant pas l'exploitation normale des biens indivis . Or, rien n'est plus normal que l'exercice du droit de vote attach aux parts indivises.

9036
Toutefois, la possibilit d'exercer ce mandat gnral d'administration disparat si les dcisions prendre ne relvent pas de l'exploitation normale des biens indivis (voir C. civ. art. 815-3 et 1873-6), ce qui est le cas, notamment, de toutes celles qui conduisent disposer de tout ou partie des parts indivises, les liquider ou en changer la destination (Cass. 1e civ. 6-2-1980 : Bull. civ. I n 49) : par exemple, opration entranant augmentation des engagements des indivisaires, dissolution de la socit, fusion ou scission, etc. L'article 1844, al. 2 du Code civil se borne imposer la dsignation d'un mandataire charg de reprsenter les indivisaires mais ne prend pas parti sur l'tendue des pouvoirs qui lui sont confis. Les pouvoirs du mandataire doivent donc tre dtermins conformment aux rgles propres au rgime de l'indivision (Cass. 1e civ. 6-2-1980, prcit). Parts greves d'usufruit

9040
Lorsque les parts sont greves d'usufruit, le droit de vote appartient en principe au nu-propritaire, sauf pour les dcisions concernant l'affectation des bnfices, auquel cas il est rserv l'usufruitier (C. civ. art. 1844, al. 3). Cette solution appelle les remarques suivantes :a. Contrairement au systme applicable dans les socits anonymes (C. com. art. L 225-110), le Code civil ne fixe pas les droits respectifs du nu-propritaire et de l'usufruitier en fonction de la nature, ordinaire ou extraordinaire, des dcisions prendre. Qu'il y ait ou non modification des statuts, c'est le nu-propritaire qui vote aux assembles dans tous les cas, sauf s'il s'agit de statuer sur l'affectation des bnfices o le droit de vote revient alors l'usufruitier. En l'espce, le lgislateur a fait preuve de ralisme car de nombreuses dcisions ordinaires, et notamment celles relatives la nomination et au remplacement des organes sociaux, normalement rserves l'usufruitier, sont susceptibles de porter atteinte aux droits du nu-propritaire au moins autant qu' ceux de l'usufruitier. Si la socit priclite parce que le choix des dirigeants sociaux a t mauvais, l'usufruitier perdra certes son revenu mais le nu-propritaire perdra, lui, son capital. On peut donc penser que, sur tous ces points, les intrts de l'usufruitier seront bien dfendus par le nu-propritaire. En revanche, lorsqu'il s'agit de rpartir les bnfices, les droits essentiels de l'usufruitier sont en cause et il est quitable que ce soit lui qui prenne la dcision.

b. La rpartition du droit de vote entre l'usufruitier et le nu-propritaire prvue par l'article 1844, al. 3 du Code civil n'est pas d'ordre public (C. civ. art. 1844, al. 4). Les associs peuvent donc y droger et organiser dans les statuts, comme ils l'entendent, cette rpartition (dans ce sens voir Cass. 2e civ. 2-3-1994 : Droit des socits 1994/5 n 85). Si les statuts peuvent prvoir que le droit de vote appartient l'usufruitier dans toutes les assembles, ils ne peuvent pas priver le nu-propritaire de son droit de participer aux dcisions collectives et en particulier d'assister aux assembles gnrales (Cass. com. 4-1-1994 : RJDA 5/94 n 526). Parts faisant l'objet d'une saisie ou d'un nantissement

9045
Lorsque les parts sociales sont frappes de saisie ou sont donnes en nantissement, l'associ conserve le droit de vote attach ses parts tant que la vente force n'est pas intervenue. Toutefois, l'associ ne saurait porter atteinte aux droits des cranciers nantis ou saisissants en votant, dans l'intention de leur nuire, des rsolutions susceptibles de diminuer la valeur de leur gage. Parts d'industrie

9050
Les titulaires de parts d'industrie ont, comme tout associ, le droit de participer aux dcisions collectives. Les statuts doivent donc prciser les conditions dans lesquelles l'apporteur en industrie exerce son droit de vote. Ils peuvent ainsi prvoir un vote par tte, l'apporteur en industrie disposant d'une voix comme tout associ, ou un vote par part en donnant chaque part d'industrie un nombre de voix gal celui d'une part sociale.

Libre exercice du droit de vote

Conventions de vote

9060
Par ces conventions, les associs ou certains d'entre eux s'engagent voter dans un sens dtermin ou ne pas participer au vote. Ces conventions peuvent concerner toutes les dcisons collectives mais, le plus souvent, elles sont limites certaines d'entre elles : choix des dirigeants, agrment de nouveaux associs, politique d'investissement, affectation des rsultats, etc. Les conventions de vote ont longtemps fait l'objet de critiques au motif que le droit de vote doit tre exerc librement et qu'aucune entrave ne doit tre apporte statutairement ou contractuellement ce libre exercice. Toutefois, l'examen de la jurisprudence montre que ce principe n'est pas absolu et que les tribunaux ne prononaient pas systmatiquement la nullit des conventions de vote mais seulement lorsque, par son engagement, l'associ s'tait dpouill intgralement de son droit. Force est de constater qu'actuellement aucune disposition lgislative ou rglementaire ne prohibe en soi de telles conventions (dans ce sens, voir CA Paris 5e ch. 30-6-1995 : Droit des socits 1995/10 n 198). Les dispositions du Code de commerce sur les socits commerciales en prennent mme acte et les tiennent, au moins implicitement, pour licites. Ainsi, les dispositions de l'article L 233-3, I aux termes desquelles une socit est considre comme en contrlant une autre notamment lorsqu'elle dispose seule de la majorit des droits de vote dans cette socit en vertu d'un accord conclu avec d'autres actionnaires entranent implicitement la reconnaissance de la validit des conventions de vote dans la mesure o celles-ci ne sont pas contraires l'intrt social.

9061
Cependant, cette validit de principe des conventions de vote doit tre nuance. D'une part, un engagement de vote est illicite lorsqu'il a pour seule contrepartie le versement d'une rtribution sous quelque forme que ce soit. Un tel comportement serait en effet contraire l'ordre public et aux bonnes m urs.

9062
D'autre part, conformment au droit commun des contrats, les conventions de vote ne peuvent pas tre conclues pour une dure illimite ou considre comme telle. De telles conventions sont en effet nulles en vertu d'une jurisprudence bien tablie (voir Mmento Contrats et droits de l'entreprise n 1909). notre avis, il en serait ainsi, par exemple, d'une convention conclue

pour tout le temps o les parties dtiendront leurs parts car, dfaut d'une disposition lgale expresse (comme celle relative la dure de la socit), cette dure est tenue pour illimite par les tribunaux. En revanche, elles sont licites si leur dure est indtermine car elles sont alors rsiliables unilatralement tout moment. Mais, bien entendu, dans ce cas, elles ne remplissent plus l'office attendu puisque toute partie peut s'en retirer son gr.

9063
Enfin, elles ne doivent pas conduire des votes contraires l'intrt social ou motivs par la volont de nuire l'une des parties la convention. En effet, de telles consquences sont la manifestation d'un abus du droit de vote, lequel est interdit par une rgle d'ordre public dont aucune convention ne peut s'affranchir (ci-aprs n 9070). Il s'ensuit notamment qu'une convention de vote parfaitement licite l'origine peut s'avrer abusive en cours d'excution du contrat et justifier alors, nous semble-t-il, le droit pour la victime de ne pas la respecter. Un engagement de vote en faveur d'une augmentation de capital doit tre tenu pour licite ds lors qu'il est limit l'opration concerne, qu'il est conforme l'intrt social et qu'il est exempt de toute ide de fraude (CA Paris 30-6-1995 5e ch. : Droit des socits 1995/10 n 198).

9064
Mmes licites, les conventions de vote n'engagent que les personnes qui les ont conclues. Elles sont inopposables aux tiers, spcialement la socit. Comme pour toute obligation de faire (ou de ne pas faire), la violation d'une convention de vote n'entrane en principe pour l'associ dfaillant qu'une obligation des dommages-intrts dont le montant est fix par la dcision de justice (C. civ. art. 1142). Toutefois, la cour d'appel de Paris a rappel que, mme s'il s'agit d'une obligation de faire, le crancier a le droit de rclamer l'excution en nature chaque fois que cette excution est possible (arrt du 30-6-1995, prcit). Elle a donc condamn sous astreinte une personne, qui s'tait engage souscrire une augmentation de capital, excuter ses engagements et notamment voter en faveur de cette augmentation de capital lors de l'assemble qui sera convoque cet effet.

Abus du droit de vote

9070
Le droit de vote ne peut pas tre exerc de faon discrtionnaire et les tribunaux temprent la libert du vote par l'application de la notion d'abus de droit. Ils sanctionnent ainsi tout vote abusif, c'est--dire contraire l'intrt gnral de la socit et mis dans l'unique dessein de favoriser les membres de la majorit (ou de la minorit) au dtriment des autres associs.
PRECISIONS Cette rgle est, notre avis, consacre par l'article 1833 du Code civil qui dispose que la socit doit tre constitue dans l'intrt commun des associs. Pour une application de la notion d' intrt commun des associs avant la rforme, voir CA Paris 17 fvrier 1970 : Gaz. Pal. 1970 1 p. 343. Elle s'applique donc toutes les socits qu'elles soient civiles ou commerciales. Il s'ensuit que les dcisions rendues par les tribunaux propos de socits commerciales (voir notamment Cass. com. 30-5-1980 : Bull. civ. IV n 223, abus de majorit ; Cass. com. 15-7-1992 : RJDA 8/92 n 826 ; Cass. com. 9-3-1993 : RJDA 4/93 n 323, abus de minorit) valent aussi pour les socits civiles. Sur la ncessit de prouver non seulement l'intrt personnel du majoritaire (ou du minoritaire) mais aussi l'atteinte l'intrt social, voir Cass. 3e civ. 18 juin 1997 n 1087 : RJDA 11/97 n 1360.

Abus de majorit

9071
L'abus de majorit, s'il est constat, entrane gnralement la nullit de la dcision prise et cette nullit, en raison de son caractre d'ordre public, peut tre demande mme par des associs qui ont vot en faveur de l'adoption de la rsolution litigieuse (CA Paris 8-7-1982 : BRDA 21/82 p. 12 ; voir toutefois Cass. com. 4-5-1993 n 779 : Bull. Joly 1993 p. 754 note PLC qui semble retenir une solution contraire). L'action en nullit peut aussi tre intente au nom de la socit par son grant (Cass. com. 21-1-1997 n 156 : RJDA 4/97 n 525, propos d'une SARL mais transposable). Les minoritaires peuvent aussi obtenir des dommages-intrts mais, pour cela, ils doivent assigner, non pas la socit, mais les majoritaires car seuls ces derniers ont commis la faute qui ouvre droit rparation (Cass. com. 6-6-1990 : Rev. soc. 1990 p. 606 note Chartier).

9072
Ainsi ont t annuls pour abus de majorit : - l'attribution de rmunrations exagres aux dirigeants de la socit, ce qui rduit de faon excessive le montant des bnfices par rapport l'activit sociale et au chiffre d'affaires (CA Grenoble 6-5-1964 : D. 1964 p. 783 note Dalsace) ; - la dcision de fusion prise l'insu d'un associ minoritaire et n'ayant d'autre but que de priver cet associ de son droit de rachat de parts sociales (Cass. com. 11-10-1967 : D. 1968 p. 136) ; - la prise en charge par une socit de la totalit du passif de sa filiale ds lors que cette dcision a t prise au mpris des intrts de la socit et uniquement pour couvrir la gestion d'un actionnaire, grant de la filiale, appartenant au groupe majoritaire (Cass. com. 29-5-1972 : Bull. civ. IV n 164) ; - la dcision prise par les associs majoritaires d'une socit civile, propritaire de locaux lous une SARL dans laquelle les intresss taient galement majoritaires, de verser cette SARL une indemnit d'viction en contrepartie de l'abandon par celle-ci des locaux alors que ces derniers auraient pu tre repris sans indemnit en faisant jouer la clause rsolutoire prvue dans le bail pour non-paiement des loyers (Cass. civ. 21-1-1981 : BRDA 7/81 p. 9) ; - la dcision prise par les deux associs majoritaires d'une socit civile immobilire, propritaire d'un immeuble lou une socit civile professionnelle constitue entre les deux intresss, de rduire le montant du loyer rclam la SCP alors que cette rduction excessive et anormale avait entran pour la SCI un dficit d'exploitation (Cass. civ. 20-3-1989 : BRDA 12/89, p. 20) ; - le fait pour des associs majoritaires d'une socit civile holding de refuser systmatiquement toute distribution de dividendes, alors que ceux-ci pouvaient tre verss sans difficult en raison de l'importance des bnfices raliss, les majoritaires ayant manifestement agi dans l'intention de nuire aux minoritaires et non pas dans l'intrt d'une saine gestion de la socit civile (Cass. 1e civ. 13-4-1983 : Bull. Joly 1983 p. 512) ; - la dlibration autorisant le remplacement des grants actuels d'une SCI - associs majoritaires - au bnfice des seules personnes de leur choix et au moment que chacun d'eux aura fix unilatralement alors que l'intrt social exige que les dirigeants soient parfaitement libres l'gard des associs (CA Paris 2e ch. B 27-2-1997 : RJDA 5/97 n 651) ; - l'autorisation de cautionnement hypothcaire destin garantir un prt consenti l'associ majoritaire d'une SCI ds lors qu'aucune contrepartie immdiate n'avait t donne la socit et que le cautionnement pouvait avoir pour consquence d'anantir la totalit du patrimoine de celle-ci (Cass. 2e civ. 25-3-1998 n 467 : RJDA 6/98 n 722).

9073
En revanche, dans les cas ci-dessous, les tribunaux ont refus d'admettre le caractre abusif de la dcision prise l'assemble : - constitution d'importantes rserves par prlvement sur les bnfices (CA Paris 13-7-1948 : Gaz. Pal. 1948 2 p. 95 ; Cass. civ. 20-1-1958 : Gaz. Pal. 1958 1 p. 266 ; Cass. com. 18-4-1961 : JCP d. G 1961 II n 12164 note D. B. ; voir cependant, en sens contraire, Cass. com. 22-4-1976 : D. 1977 p. 4 note Bousquet ; Cass. civ. 13-4-1983 prcit) ; - cession et apport des actions d'une socit une autre socit en vue de remdier des difficults financires (Cass. com. 21-1-1970 : JCP d. G 1970 II n 16541 note Oppetit) ; - agrment d'une cession de parts de SCI ayant permis au cessionnaire de dtenir les deux tiers du capital ds lors que n'tait pas dmontr en quoi cette dcision tait contraire l'intrt social (Cass. 3e civ. 18-6-1997 n 1087 : RJDA 11/97 n 1360) ; - suppression du droit de jouissance de chaque actionnaire sur les locaux sociaux et concession d'un bail commercial sur ces locaux l'associ majoritaire (Cass. 3e civ. 8-10-1997 n 1404 : RJDA 1/98 n 58) ; - dcisions de dissolution et de nomination d'un liquidateur prises collectivement en raison de la cessation d'activit de l'entreprise, de la disparition de son matriel, du licenciement de son personnel et de sa situation financire dsespre (CA Paris 5e ch. B 4-6-1998 : Droit des socits 1998 n 150 note Bonneau). Abus de minorit

9075
Le vote constitue un abus de minorit lorsque, outre les lments caractristiques de l'abus (atteinte l'intrt gnral de la socit et poursuite d'un intrt goste au dtriment de celui de l'ensemble des autres associs), l'attitude des minoritaires a empch la ralisation d'une opration essentielle pour la socit (Cass. com. 15-7-1992 : RJDA 8/92 n 826 ; Cass. com. 5-51998 n 987 : RJDA 7/98 n 862).

9076
Ainsi, commet un abus de minorit l'associ d'une SARL qui, au risque d'entraner la dissolution de plein droit de la socit, s'oppose une augmentation de capital ayant pour objet de porter celui-ci au minimum lgal (Cass. com. 9-3-1993 : RJDA 4/93 n 323). De mme, pour avoir refus trois reprises, dans un but personnel, de donner leur accord une augmentation de capital qu'ils savaient pourtant ncessaire la survie de la socit, des associs minoritaires ont t condamns supporter 30 % du prjudice subi par le prsident fondateur de la socit du fait de la disparition de celle-ci (CA Lyon 20-12-1984 : D. 1986 p. 506 note Reinhard). Dans le mme sens, voir aussi Cass. com. 5 mai 1998 : RJDA 7/98 n 862. Constitue galement un abus de minorit le refus de voter le transfert du sige social, prcdemment fix l'adresse d'une socit de domiciliation, dans l'un des tablissements de la socit o taient concentrs la comptabilit, la gestion administrative et la direction de celle-ci ds lors que le minoritaire n'apportait pas la preuve que ce transfert, au demeurant conforme l'intrt de la socit, portait atteinte ses intrts lgitimes (CA Rouen 13-6-2000 : RJDA 1/01 n 34).

9077
En revanche, ne commet pas un abus le minoritaire qui refuse d'approuver une augmentation de capital destine rgulariser la situation d'une socit anonyme dont les capitaux propres taient devenus infrieurs la moiti du capital social, ds lors qu'il n'a pas t en mesure de se prononcer en connaissance de cause, le rapport du conseil d'administration l'assemble ne comportant pas de budget prvisionnel ni d'informations claires sur les mesures de redressement et de restructuration envisages (Cass. com. 27-5-1997 n 1393 : RJDA 8-9/97 n 1046). Il en est de mme du refus par un actionnaire de voter une augmentation de capital faisant suite une rduction de capital pour cause de pertes ds lors que cette augmentation n'tait pas indispensable la survie de la socit. La trsorerie de celle-ci pouvait en effet tre refaite au moyen d'apports en compte courant et il n'tait pas certain que l'opration et permis de reconstituer durablement les fonds propres (CA Paris 24-1-1997 : RJDA 4/97 n 517 som.). De mme encore, ne constitue pas un abus le refus par un minoritaire de voter une augmentation de capital aboutissant tripler celui-ci ds lors qu'il n'est pas contest qu'une augmentation considrablement plus rduite aurait suffi rtablir un rapport correct entre les capitaux propres et l'endettement moyen et long terme , qu'en outre, le conseil d'administration, en proposant une opration d'une ampleur exceptionnelle, aurait d fournir aux actionnaires une information sur les buts et les mthodes de ralisation de celle-ci plus complte que celle qui leur a t donne et qu'enfin si l'augmentation du capital refuse constituait plus qu'une simple opportunit, la survie de la socit ne dpendait cependant nullement de sa ralisation (CA Paris 26-6-1990 : JCP d. G 1990 II n 21589 note Germain). Jug que l'associ qui ne disposait pas lui seul de la minorit de blocage ne pouvait s'tre rendu coupable d'un abus de minorit alors que ce n'tait que par l'adjonction du vote ngatif d'un autre associ (qui n'avait pas t mis en cause) que l'augmentation de capital avait t rejete et qu'une collusion frauduleuse entre ces deux associs n'tait pas tablie (CA Bordeaux 7-12-1989 : Bull. Joly 1990 p. 284 note Bompoint).

9078
La rparation de l'abus de minorit peut, conformment au droit commun de la responsabilit civile, consister en l'allocation de dommages-intrts. Par ailleurs, il est possible pour le juge de dsigner un mandataire aux fins de reprsenter les associs minoritaires dfaillants une nouvelle assemble et de voter en leur nom dans le sens des dcisions conformes l'intrt social mais ne portant pas atteinte l'intrt lgitime des minoritaires (Cass. com. 9-3-1993 : RJDA 4/93 n 323). Pour des applications, voir Cass. com. 5 mai 1998 n 987 : RJDA 7/98 n 862 ; CA Rouen 13-6-2000 : RJDA 1/01 n 34. En revanche, les juges ne sauraient se substituer aux organes sociaux lgalement comptents et dcider que leur jugement vaudra adoption de la rsolution litigeuse (Cass. com. 9-3-1993 prcit). Ils ne peuvent donc pas carter l'action en nullit forme par l'associ minoritaire contre la dlibration ayant pass outre son abstention et qui, de ce fait, n'avait pas t prise la majorit requise par la loi (Cass. com. 15-7-1992 : RJDA 8/92 n 826 ; dans le mme sens CA Paris 23-11-2001 n 01-3506 : RJDA 7/02 n 768). Mais cette solution de la Cour de cassation rencontre une certaine rsistance. Ainsi, la cour d'appel de Paris a jug que s'il n'appartient pas au juge de se substituer aux organes sociaux pour dcider des options fondamentales d'une socit, il lui incombe aprs avoir caractris un abus de prendre la mesure propre y remdier en conformit avec l'intrt social qui doit

prvaloir sur les intrts contradictoires des groupes d'actionnaires . Par suite, en prsence de minoritaires dtermins s'opposer une augmentation de capital vitale pour la socit, la rparation la plus adquate d'un tel abus est la validation par le tribunal de cette augmentation de capital (CA Paris 25-5-1993 : RJDA 8-9/93 n 703). noter galement que la cour d'appel de Toulouse, statuant sur renvoi de Com. 9 mars 1993 prcit, a jug que, le minoritaire ne s'opposant plus la validation judiciaire de la rsolution prvoyant l'augmentation du capital et cette augmentation de capital tant conforme l'intrt social, il y avait lieu de porter au rang des procs-verbaux d'assembles gnrales de la socit l'arrt valant adoption de la rsolution critique (CA Toulouse 13-3-1995 : Bull. Joly 1995 p. 401 note Le Cannu).

B. Majorit
Principe

9100
Sauf pour la plupart des socits civiles exerant une activit rglemente (voir n 54730 s. pour les socits civiles professionnelles ; n 36885 pour les SCPI ; n 49850 pour les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag), les statuts peuvent librement fixer les rgles de majorit applicables aux dcisions collectives (C. civ. art. 1852). Ainsi, les conditions de majorit peuvent tre les mmes dans tous les cas ou, au contraire, tre diffrentes selon la nature ou l'importance des dcisions prendre : par exemple, majorit simple pour les dcisions ordinaires et majorit renforce pour celles qui entranent modifications des statuts.
Lorsque les statuts prvoient que les modifications de ces statuts sont valablement adoptes une majorit dtermine sauf pour certaines dcisions qui requirent l'unanimit (en l'espce le changement d'objet), la suppression de cette rgle de l'unanimit ne peut, elle-mme, tre dcide qu' l'unanimit (Cass. com. 3-5-1995 n 824 : RJDA 8-9/95 n 997 ; propos d'un GIE mais transposable aux socits civiles par analogie des rgles applicables).

De mme, le calcul de la majorit peut s'effectuer en capital, ou en nombre d'associs (par tte), ou en nombre et en capital, ou encore en fonction du nombre de voix dtenues par chaque associ (sur le droit de vote plural, voir ci-aprs n 9110). Les statuts devront aussi prciser si la majorit doit tre apprcie en fonction de la totalit des associs ou en ne tenant compte que des associs prsents ou reprsents, ou mme simplement par rapport aux voix exprimes.

9101
En l'absence de clauses particulires, les dcisions sont prises l'unanimit (C. civ. art. 1852). Jug que la clause des statuts d'une socit civile d'attribution prvoyant que les dcisions de l'AGE seraient prises la majorit des deux tiers n'tait pas contraire aux dispositions de l'article 1836, al. 1 du Code civil (selon lesquelles les statuts ne peuvent tre modifis, dfaut de clause contraire, que par l'accord unanime des associs) et que des modifications statutaires, mmes prises par une AGE, ne pouvaient pas tre rgulires en l'absence de l'accord unanime des associs (Cass. 3e civ. 15-11-1995 : RJDA 5/96 n 647 ; Bull. Joly 1996 p. 140 note Bonneau). Augmentation des engagements des associs

9105
Aucune dcision augmentant les engagements d'un associ ne peut tre prise sans le consentement de celui-ci (C. civ. art. 1836, al. 2). La notion d'augmentation des engagements des associs n'est pas dfinie par la loi ; elle semble toutefois impliquer une aggravation des obligations des associs, ce qui exclut toute diminution de leurs droits (dans ce sens, Cass. civ. 9-2-1937 : D.P. 1937.1.73 note Besson et Cass. 3e civ. 8-10-1997 n 1404 : RJDA 1/98 n 58 ; D. Aff. 39/1997 p. 1297). Ainsi ne constitue pas une augmentation des engagements des associs d'une socit ayant pour objet l'exploitation d'un groupe d'immeubles abritant un fonds de commerce d'htel, la suppression du droit de chaque associ de disposer d'une chambre dtermine dans l'htel pendant une priode dfinie l'avance (C. civ. 8-10-1997, prcit). Prsentent en revanche ce caractre : la mutation d'un compte courant d'associ, dont le propre est d'tre remboursable tout moment, en un dpt insusceptible de restitution, ft-ce pour une dure dtermine (CA Versailles 20-9-1996 : RJDA 1/97 n 67 ; Cass. com. 24-6-1997 n 1696 : RJDA 11/97 n 1349) ; la modification statutaire allongeant la dure de l'engagement des associs d'une socit cooprative et prvoyant le versement d'une indemnit pour retrait anticip (Cass. 1e civ. 4-4-1995 : JCP d. G 1995, IV.1412) ; la modification statutaire de la rpartition des pertes d'une socit civile de moyens fonde sur le

nombre de parts sociales par un mode de rpartition assis sur les cotisations payes, l'gard de l'associ dtenant un faible nombre de parts mais payant le plus de cotisations (CA Paris 3e ch. A 27-6-2000 : Bull. Joly 2001 p. 193 note Le Nabasque). Il en serait de mme de l'obligation faite aux associs d'une socit civile de placement immobilier de dtenir un nombre minimal de parts sociales (Bull. COB mai 1985 p. 8).

9106
Cette disposition ne s'applique qu'aux dcisions modifiant les statuts et non celles prises, conformment aux statuts, en vue de l'excution de l'objet social (Cass. 1e civ. 8-11-1988 : Bull. civ. I n 313 ; Cass. 1e civ. 13-1-1998 n 45 : RJDA 3/98 n 291). Ont ainsi t dclares valables : - la dcision de l'assemble gnrale imposant aux associs d'une socit civile immobilire de participer aux dpenses ncessaires la ralisation de l'objet social et de procder en consquence aux mises de fonds ncessaires pour que la socit puisse faire les investissements indispensables son exploitation (Cass. civ. 8-11-1988 prcit ; dans le mme sens, CA Versailles 7-9-2000 : RJDA 1/01 n 28) ; - la dcision de l'assemble extraordinaire d'une socit civile immobilire, prise conformment aux statuts, de transformer la socit en groupement forestier avec l'obligation pour les associs de participer au financement des dpenses ncessaires au fonctionnement du groupement (Cass. 1e civ. 21-2-1989 : Bull. civ. I n 92) ; - la dcision d'une socit cooprative, centrale d'achats, imposant ses adhrents et associs la fourniture d'une caution bancaire en garantie des dettes contractes son gard par les intresss (Cass. 1e civ. 13-1-1998, prcit). Jug toutefois, dans un cas o plusieurs associs d'une socit civile avaient cd leurs parts un tiers et o l'un d'entre eux avait assign le cessionnaire en paiement du prix de cession initialement prvu, qu'un tribunal ne pouvait pas, pour rejeter cette demande, retenir que les associs apparaissaient tre convenus la majorit de garantir le passif social et que, compte tenu de la mise en jeu de cette garantie, deux associs avaient accept de ramener le prix de cession des parts au franc symbolique, sans rechercher si cette dcision collective ne traduisait pas une augmentation des engagements des associs qui devait tre dcide l'unanimit (Cass. 1e civ. 15-11-1996 n 1783 : RJDA 1/97 n 59).

9107
Les associs ne peuvent pas dcider l'unanimit de modifier les statuts de telle sorte que, pour l'avenir, l'assemble soit autorise augmenter leurs engagements la majorit. Jug ainsi que la modification statutaire, adopte l'unanimit par les associs d'une socit cooprative capital variable, et prvoyant que le capital social pourrait tre augment par modification de la valeur nominale des parts, par dcision de l'assemble gnrale avait pour effet de contourner la rgle imprative pose par l'article 1836 prcit (CA Paris 26-6-1998 25e ch. B : BRDA 3/99 p. 5). En effet, le consentement donn la modification statutaire ne peut pas emporter un consentement donn par avance une augmentation de capital dont l'tendue est indtermine puisque ni son montant ni sa date ne sont connus (en ce sens, B. Petit : Bull. Joly 1998 p. 1151).

Nombre de voix

9110
Dans le silence de la loi, et sauf exception pour certaines socits rglementes ( n 36885), le nombre des voix dont dispose chaque associ est librement fix dans les statuts. En effet, il nous semble que l'galit entre les parts, prvue par l'article 18451 du Code civil, n'est requise que pour la valeur nominale de celles-ci. Diverses possibilits sont alors offertes aux associs : il peut tre prvu que chaque associ aura droit une voix quel que soit le nombre de parts qu'il dtient, mais cette solution ( un homme, une voix ) n'est quitable que si les associs possdent des parts en quantits sensiblement gales. Une autre formule, frquemment adopte, consiste calculer les voix proportionnellement au nombre de parts appartenant chaque associ (qu'elles soient reprsentatives d'apports en numraire, en nature ou en industrie) ; certes, elle favorise les gros porteurs mais cet inconvnient peut tre cart par une clause limitative des voix. En effet, aucune disposition lgislative n'interdit de prvoir, dans une socit civile, une limitation du nombre des voix dont peut disposer un associ. Cette clause peut concerner toutes les dcisions collectives ou seulement certaines d'entre elles. Elle

peut mme ne s'appliquer qu' certains associs et non aux autres, pourvu que les intresss aient accept individuellement et expressment le traitement discriminatoire qui leur est ainsi rserv. Par exemple, dans les socits civiles professionnelles de mdecins, les statuts peuvent attribuer un nombre de voix rduit aux associs qui n'exercent qu' temps partiel (Dcret 77-636 du 14-6-1977 art. 19). Il est possible aussi, lorsqu'un associ a pris l'engagement de cder les parts qu'il viendrait possder au-dessus d'un seuil dtermin (par exemple, 30 % ou 50 % du capital), de cantonner son droit de vote celui correspondant au nombre de parts rsultant de la limite convenue. De mme, nous pensons qu'en l'absence de texte contraire il est licite d'attribuer dans les statuts un droit de vote plural certains associs. Le droit de vote plural peut tre organis de diverses manires : par exemple, droit de vote double l'expiration d'un dlai dtermin, puis triple l'expiration d'un nouveau dlai ou pondration du vote en fonction des annes de prsence dans la socit (par exemple, calcul du nombre de voix en fonction du nombre de parts, major d'une voix par anne de prsence dans la socit), ou encore attribution de voix supplmentaires aux associs ayant effectu certains apports, etc. Les associs peuvent aussi rgler dans les statuts le cas de partage des voix en donnant, par exemple, voix prpondrante l'associ reprsentant, tant par lui-mme que comme mandataire, le plus grand nombre de voix, ou mme un associ nommment dsign. Bien entendu, toutes ces clauses ayant pour objet de limiter ou, au contraire, d'augmenter le nombre de voix peuvent tre limites dans le temps mais ce n'est pas une obligation.

C. Effets des dcisions collectives

9200
Les dcisions rgulirement prises s'imposent tous les associs, mme dissidents, incapables ou absents. Les associs entrs dans la socit postrieurement une dcision sont tenus de la respecter comme s'ils l'avaient eux-mmes vote. Les associs ne peuvent revenir sur une dcision rgulirement prise et l'annuler ou la modifier qu' la condition de ne pas remettre en question les droits acquis par certains d'entre eux ou par des tiers.

D. Procs-verbaux
Principe

9300
Les consultations d'associs doivent faire l'objet de procs-verbaux comportant les mentions suivantes (Dcret 78-704 art. 44) : - les nom et prnoms des associs ayant particip la consultation ; - le nombre de parts dtenues par chacun d'eux ; - les documents et rapports soumis aux associs ; - le texte des rsolutions mises aux voix, observation faite qu'il faut reproduire non seulement les rsolutions adoptes dfinitivement mais aussi celles qui ont t rejetes par les associs ; - le rsultat des votes. En outre, s'il s'agit d'une assemble, il convient d'indiquer galement : - la date et le lieu de la runion ; - les nom, prnoms et qualit du prsident de sance ; - un rsum des dbats. En cas de consultation crite, la justification du respect des formalits indiques ci-dessus ( n 8705) pour la consultation et la rponse de chaque associ doivent tre annexes au procs-verbal. Les procs-verbaux sont tablis et signs par les grants et, s'il s'agit d'une assemble, par le prsident de sance (Dcret 78704 art. 44, al. 4).

Conservation des procs-verbaux

9310
Par analogie avec les rgles applicables aux socits commerciales, les procs-verbaux doivent tre tablis sur un registre spcial tenu au sige de la socit, cot et paraph dans la forme ordinaire et sans frais, soit par un juge du tribunal de commerce ou du tribunal d'instance, soit par le maire ou un adjoint au maire de la commune du sige social (Dcret 78-704 art. 45, al. 1). Toutefois, comme dans les socits commerciales, pour permettre aux associs d'viter la transcription manuscrite ou l'utilisation d'une machine crire spciale (ds lors que la rdaction doit tre faite directement sur le registre), l'article 45, al. 2 du dcret 78-704 autorise l'emploi de feuilles mobiles condition qu'elles soient numrotes sans discontinuit, paraphes dans les mmes conditions que celles du registre et revtues du sceau de l'autorit qui les a paraphes. En outre, toute feuille remplie mme partiellement doit tre jointe celles prcdemment utilises et toute addition, suppression, substitution ou interversion de feuilles est interdite. dfaut de disposition rglementaire relative la conservation de ces feuilles mobiles, celles-ci peuvent tre enliasses, insres dans un registre anneaux ou broches, relies ou colles sur un registre (sans qu'il soit ncessaire que ce registre soit lui-mme cot et paraph).
Il est ncessaire de souligner que ce sont les feuilles mobiles elles-mmes qui doivent tre cotes et paraphes et non le registre. Ainsi, il n'est pas possible de rdiger les procs-verbaux sur des feuilles mobiles non cotes ni paraphes puis de les coller sur un registre cot et paraph (dans le mme sens, Rp. Buot : AN 31-8-1968 p. 2746 ; Rp. Farran : AN 22-10-1990 p. 4974). L'adoption du systme registre cot et paraph implique donc du moins en l'tat actuel de la rglementation une rdaction directe sur le registre. Toutefois, il a t jug que le fait d'avoir coll les procs-verbaux sur le registre au lieu de les avoir retranscrits constitue un manquement purement formel aux obligations rglementaires et ne peut pas entraner la mise en cause de la responsabilit civile du grant ds lors que la faute commise par celui-ci n'a entran aucun prjudice pour la socit (CA Paris 19-12-1995 : Droit des socits 1996 n 174 Obs. Vidal).

9311
Les erreurs ou omissions peuvent tre rectifies selon les procds suivants utiliss pour les actes notaris (Rp. Martin, AN 21-1-1980 p. 208) : - en cas de mots ou de membres de phrases errons, rayer et numroter les mots nuls, piquer un renvoi en marge et ajouter dans cette marge ou en bas de page les mots ou membres de phrase rectifis, puis faire parapher par les personnes qui ont sign le texte original et, la fin du procs-verbal, rappeler le nombre de mots rays nuls et celui des mots ajouts et faire signer les mmes personnes sous cette mention ; - en cas d'alinas omis, appliquer sensiblement le mme procd, c'est--dire piquer un renvoi et, en bas de page, copier le texte manquant, faire parapher les personnes habilites et, en fin de procs-verbal, indiquer le nombre de mots ajouts et recueillir les signatures, avec possibilit de renvoi en dernire page du procs-verbal pour les alinas manquants qui ne pourraient pas tenir en bas de page.

9312
Lorsque la dcision des associs rsulte d'un acte, elle doit faire l'objet, sa date, d'une mention, dans le registre ou sur les feuilles mobiles prvues ci-dessus, indiquant sa forme (acte SSP ou notari), sa nature, son objet et les signataires de l'acte. L'acte lui-mme, s'il est sous seing priv, ou sa copie authentique, s'il est notari, doit tre conserv dans les archives sociales de manire qu'il puisse tre consult en mme temps que le registre des dlibrations (Dcret 78-704 art. 46).

Copie des procs-verbaux

9320
Les copies ou extraits des procs-verbaux des dlibrations des associs sont valablement certifis conformes par l'un des grants. En cas de liquidation, cette certification est valablement effectue par un seul liquidateur (Dcret 78-704 art. 47).

Valeur probante

9330
Les procs-verbaux dresss et signs conformment aux statuts ne font foi que jusqu' preuve contraire (voir Cass. req. 28-21888 : D. 1888 1 p. 427 ; CA Riom 4-4-1927 : DH 1927 p. 392). En consquence, tout intress peut en contester les nonciations s'il tablit, par un moyen quelconque, l'inexactitude des mentions qui y sont portes. Jug que sont entaches de nullit comme ne correspondant pas la ralit les dlibrations d'une assemble gnrale dont le procs-verbal indique que les rsolutions ont t adoptes l'unanimit alors qu'il prcise ensuite que l'un des associs a quitt la salle o se tenait la runion (CA Paris 9-4-1993 : Joly 1993 p. 755 note Le Cannu).

E. Publicit
9400
Comme dans les socits commerciales, toute modification des statuts ou de la composition des organes de gestion d'une socit civile immatricule au registre du commerce et des socits entrane une publicit dont les modalits varient selon la nature de cette modification. En principe, les formalits sont les suivantes : - insertion dans un journal d'annonces lgales ; - dpt au greffe du tribunal de commerce ; - inscription modificative au registre du commerce et des socits ; - insertion dans le Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales. Mais, comme nous le verrons ci-dessous, l'ensemble de ces formalits n'est pas impos pour toutes les modifications. En principe, les formalits de publicit sont effectues la diligence et sous la responsabilit des grants. Toutefois, lorsqu'une formalit de publicit ne portant ni sur la constitution de la socit, ni sur la modification de ses statuts, a t omise ou irrgulirement accomplie et si la socit n'a pas rgularis la situation dans le dlai d'un mois compter de la mise en demeure elle adresse, tout intress peut demander au prsident du tribunal de grande instance, statuant en la forme des rfrs, de dsigner un mandataire charg d'accomplir la formalit (Dcret 78-704 art. 20, al. 2). Rappel : L'inobservation des formalits requises lors de la constitution ou de la modification des statuts peut, quant elle, faire l'objet de l'action en rgularisation prvue par l'article 1839 du Code civil (voir n 27205 s.). Insertion dans un journal d'annonces lgales

9401
Seules sont soumises insertion les modifications apportes aux mentions comprises dans l'numration de l'article 22 du dcret 78-704 (voir n 2275) : par exemple, modification de l'objet, du sige, du capital, changement de grant, etc. Toute modification qui ne porterait pas sur l'une de ces mentions n'a pas tre publie : tel sera le cas, notamment, d'une modification dans la rpartition des bnfices ou d'un changement d'associ (sauf s'il s'agit d'une socit civile professionnelle). Sur les mentions faire figurer dans l'avis d'insertion, voir l'article 24 du dcret 78-704. Dpt au greffe

9402
Tout acte ou procs-verbal entranant modification des statuts, quelle qu'elle soit, doit tre dpos en double exemplaire au greffe du tribunal de commerce en annexe au registre du commerce et des socits, dans le dlai d'un mois compter de sa date. En outre, deux exemplaires des statuts mis jour doivent tre dposs dans le mme dlai, sauf s'il s'agit d'un changement de grant (voir n 7265) ou d'une cession de parts (voir n 21280). Inscription modificative au registre du commerce et des socits

9403
Cette formalit ne doit tre effectue que si la modification intervenue porte sur une des mentions vises l'article 15 du dcret 84-406 du 30 mai 1984 (voir n 2286).

Les demandes d'inscription modificative sont signes par l'un des grants de la socit ou par un mandataire, muni d'une procuration spciale, moins qu'il ne rsulte des actes ou pices dposs l'appui de la demande que ce dernier dispose du pouvoir d'effectuer la dclaration (Dcret 84-406 art. 27). Selon le Comit de coordination du RCS, les formalits au RCS peuvent tre accomplies par celui qui produit au greffe une procuration au porteur et un justificatif de son identit ; la preuve du mandat peut tre apporte par la seule production d'un procs-verbal ou d'un acte de socit, le pouvoir du mandataire se limitant alors l'excution des formalits de publicit qui rsulte des rsolutions adoptes (Bull. RCS 1999 n 5 p. 13). Toutefois, elles peuvent aussi tre tablies et signes par toute personne y ayant intrt. Ainsi, en cas de dfaillance des grants pour l'accomplissement des formalits au registre du commerce et des socits, tout intress peut effectuer lui-mme ces formalits (Dcret 84-406 prcit art. 27 1). La dclaration modificative doit tre dpose dans le dlai d'un mois compter de la date de l'acte (Dcret 67-237 art. 33 modifi par l'article 22 du dcret 84-406 prcit). Bodacc

9404
Toute modification des statuts entranant changement des mentions portes au Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales lors de l'immatriculation doit faire l'objet d'une nouvelle publicit ce bulletin par les soins du greffe du tribunal de commerce.

CHAPITRE 4

Imposition des bnfices et autres impts dus par la socit

10000
Les socits civiles sont, dans la majorit des cas, soumises au rgime d'imposition des socits de personnes qui se caractrise par l'imposition des bnfices, non pas au nom de la personne morale, mais au nom de chacun des associs, pour la fraction correspondant ses droits dans la socit. Certaines socits civiles relvent cependant, de plein droit ou sur option, du rgime des socits de capitaux, c'est--dire de l'impt sur les socits. Il convient d'examiner sparment chacune de ces deux hypothses.

SECTION 1

Socits civiles soumises l'impt sur les socits

I. Cas de taxation l'impt sur les socits 10005
Les socits civiles sont passibles de l'impt sur les socits : - soit de plein droit ; - soit la suite de l'exercice d'une option.

A. Socits civiles relevant de plein droit de l'impt sur les socits

10010
Remarque prliminaire : Seules sont tudies dans le cadre du prsent ouvrage les socits revtant la forme civile, l'exclusion par consquent des socits qui exercent une activit de nature civile mais revtent d'autres formes juridiques. Rappelons simplement, pour mmoire, que les socits constitues sous la forme de socits de capitaux (socits anonymes, socits responsabilit limite, socits par actions simplifies, socits en commandite par actions) ou ayant adopt le statut des socits coopratives et de leurs unions sont en principe, quel que soit leur objet (mme s'il est exclusivement civil), obligatoirement assujetties l'impt sur les socits. Les exceptions ce principe concernent notamment les socits immobilires dotes de la transparence fiscale, ainsi que les socits civiles professionnelles et les socits civiles de moyens constitues sous la forme cooprative. Lorsqu'elles sont constitues sous la forme de socits en commandite simple ou de socits en participation, les socits exerant une activit de nature civile sont galement soumises l'impt sur les socits pour la part des bnfices correspondant aux droits des commanditaires ou des associs non indfiniment responsables ou inconnus de l'administration (CGI, art. 206-4).

10030
Les socits civiles qui se livrent une exploitation commerciale, industrielle, artisanale ou minire, ou des oprations assimiles, sur le plan fiscal, des oprations commerciales sont en principe passibles de l'impt sur les socits (CGI art. 206, 2). Ce principe comporte toutefois des exceptions, qui concernent les socits civiles de construction-vente vises l'article 239 ter du CGI ( n 45400 s.) et les socits civiles de moyens ( n 58650). En outre, des rgles particulires sont applicables aux oprations commerciales accessoires des socits civiles (voir n 10050 s.).

10031
L'assujettissement l'impt sur les socits raison de l'activit exerce par une socit civile doit s'apprcier anne par anne, en fonction de l'activit rellement dploye par la socit au titre de chacune des annes en cause. Ainsi, une socit civile qui, aprs avoir cess toute activit, n'a continu d'exercer que pour les besoins de sa liquidation sans se livrer aucune opration industrielle ou commerciale, n'est passible au titre des annes en cause ni de l'impt sur les socits, ni de l'IFA, mme si elle a t assujettie l'impt sur les socits au cours des exercices antrieurs (CE 30-9-1992 n 78305 : RJF 11/92 n 1481).

Activits industrielles ou commerciales

10035
Une socit civile exploitant en fait une entreprise de nature industrielle, commerciale ou artisanale, relve de l'impt sur les socits. En ce qui concerne la dtermination du caractre industriel ou commercial de l'activit exerce, il convient de se rfrer la dfinition gnrale des bnfices industriels et commerciaux telle qu'elle prvaut en matire d'impt sur le revenu. cet gard, constituent des activits relevant par nature des BIC et entranent par suite l'assujettissement des socits civiles qui les exercent l'impt sur les socits : a. les activits commerciales : achats de matires ou marchandises en vue de la revente en l'tat ou aprs transformation, achats d'objets en vue de les louer, fourniture de logement ou de nourriture (htellerie), agence d'affaires (publicit, voyages), gestion de licences d'exploitation de marques, entreprises de commissions et courtages, oprations bancaires et d'assurances ; b. les activits industrielles : industries de transformation, industries extractives (y compris l'exploitation de carrires) ou minires, industries du transport, industries de manutention et de magasinage ; c. les activits artisanales, y compris l'artisanat d'art.

10036
PRECISIONS Ont t notamment soumises l'impt sur les socits en tant qu'agents d'affaires : - une socit civile traitant avec des auteurs, compositeurs et diteurs en vue de grer les droits de reproduction de leurs uvres ; - une socit civile administrant quatre socits civiles immobilires et s'entremettant en vue du placement de leurs titres ; - une socit civile exerant l'activit de gestion d'immeubles pour autrui ( noter cependant que selon un rcent arrt de la Cour administrative de Marseille, l'activit d'un syndic d'immeubles qui se limite, dans le cadre des dispositions de la loi du 10 juillet 1965 fixant le statut de la coproprit des immeubles btis, assurer l'administration, l'entretien et les travaux de rfection des immeubles en cas d'urgence, veiller au respect du rglement de coproprit et, enfin, reprsenter en justice le syndicat des copropritaires, ne peut tre regarde comme une activit d'agent d'affaires de nature commerciale ds lors qu'elle ne comporte pas la charge de recouvrer les loyers et de raliser des transactions immobilires : CAA Marseille 14-12-1999 n 97788 et 97-789 : RJF 1/01 n 44) ; - une socit civile qui tablit des dossiers de demande d'indemnisation pour expropriation comportant tous documents utiles assurer la dfense des intrts des expropris au cours de la procdure et dont la rmunration est proportionnelle, dans un certain plafond, la majoration d'indemnit obtenue grce ses diligences.

Exercent galement une activit commerciale les rendant passibles de l'impt sur les socits : - une socit civile constitue entre des socits commerciales en vue de grer leurs services de publicit ; - une socit civile versant des commissions des intermdiaires en vue d'obtenir l'attribution deux socits anonymes de marchs de travaux ; - une socit civile constitue entre agriculteurs se bornant effectuer des prestations de services pour le compte de ses membres ; - une socit civile membre d'une socit en participation ayant un objet commercial ; - une socit civile louant un terrain de camping amnag.

Oprations assimiles des activits commerciales

10040
Les bnfices retirs de l'accomplissement de certaines oprations sont rattachs, du point de vue fiscal, la catgorie des BIC bien que ces oprations ne prsentent pas toutes un caractre commercial sur le plan juridique. Ce sont : - les bnfices raliss par les concessionnaires de mines, les amodiataires et sous-amodiataires de concessions minires, les titulaires de permis d'exploitation de mines ainsi que les explorateurs de mines de ptrole et de gaz combustibles (CGI art. 34, al. 2) ; - les bnfices raliss par les adjudicataires, concessionnaires ou fermiers de droits communaux (CGI art. 35, 1-6) ; - les bnfices raliss par les coproprits de navires (CGI art. 35, 1-7) ; - les revenus tirs de la location d'un tablissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matriel ncessaire son exploitation (CGI art. 35, I-5 : voir n 10070) ; - certains profits immobiliers (CGI art. 35, I-1 4 : voir n 10055).

10045
Selon la jurisprudence et la doctrine administrative, une activit librale par nature peut perdre ce caractre et acqurir une nature commerciale ds lors que les conditions de son exercice s'apparentent celles caractrisant les activits commerciales : notamment la mise en uvre de moyens matriels, financiers et en personnel importants. Il ne semble pas cependant que cette jurisprudence puisse trouver s'appliquer l'gard des professions rglementes (architectes, avocats, experts-comptables, etc.). L'administration considre par ailleurs que, quelle que soit l'importance des moyens en matriel et en personnel mis en uvre, les socits civiles professionnelles ne peuvent pas tre soumises l'impt sur les socits, sauf option pour cet impt.
PRECISIONS Il a t jug qu'une socit civile d'enseignement par correspondance utilisant les services d'une centaine de personnes assurant la prparation des cours et la correction des devoirs doit tre regarde comme exerant une activit commerciale la rendant passible de l'impt sur les socits ds lors que, si le grant de la socit participe personnellement la gestion administrative et pdagogique de l'tablissement, les bnfices raliss ne peuvent en raison de l'importance du personnel ainsi employ tre regards comme provenant principalement de l'activit de son dirigeant et de la mise en uvre de ses comptences propres. Exerce galement une activit commerciale, une socit civile ayant pour objet l'organisation de sjours linguistiques l'tranger qui comportent, pour les lves, l'accueil comme hte payant dans des familles et la participation des cours, ds lors que les associs se bornent participer la gestion, sans contribution personnelle aux activits d'enseignement ou de direction technique, et que la socit utilise les services d'une vingtaine de personnes pour la prparation du matriel pdagogique support des cours : les bnfices ne peuvent pas tre regards comme provenant principalement de l'activit d'enseignement de ses dirigeants. De mme, une socit civile qui a recours un nombre important de salaris et fait appel des mthodes commerciales, doit tre regarde comme exerant une activit commerciale et est, ds lors, passible de l'impt sur les socits en raison de son objet.

Oprations commerciales accessoires

10050
Les socits civiles qui ralisent des oprations de nature commerciale, mme titre accessoire, relvent en principe obligatoirement de l'impt sur les socits pour l'ensemble de leurs bnfices, y compris ceux provenant de leur activit civile, en vertu de l'article 206, 2 du CGI. Des solutions lgales ou administratives permettent cependant d'viter l'assujettissement l'impt sur les socits des socits civiles dont les activits commerciales prsentent un caractre accessoire. Il convient de distinguer cet gard selon que l'activit principale de la socit est de nature agricole ou non. Socits civiles exerant une activit principale non agricole

10051
L'administration admet que les socits civiles (n'ayant pas une activit agricole) ne soient pas soumises l'impt sur les socits (ni l'IFA) tant que le montant hors taxes de leurs recettes de nature commerciale n'excde pas 10 % de leurs recettes totales hors taxes. En cas de franchissement occasionnel de ce seuil, la socit peut galement chapper l'impt sur les socits au titre de l'anne de dpassement si la moyenne des recettes commerciales ralises au cours de l'anne en cause et des trois annes antrieures n'excde pas elle-mme 10 % de la moyenne des recettes totales correspondantes (D. adm. 4 H-1132 n 1 et 2). Les recettes de cette nature sont alors taxables dans la catgorie des BIC.
PRECISIONS La tolrance de 10 % ne s'applique pas aux socits de construction-vente relevant du rgime de l'article 239 ter du CGI (voir n 45505).

Socits civiles exerant une activit principale de nature agricole

10052
Les socits civiles agricoles qui relvent du rgime du forfait agricole et dont les activits accessoires commerciales ou artisanales n'excdent ni 30 % du chiffre d'affaires tir de l'activit agricole, ni 30 000 , ne sont pas assujetties l'impt sur les socits (CGI art. 206, 2). En raison de l'exclusion des socits de personnes du rgime micro-BIC (CGI art. 50-0, 2-c), ces activits commerciales accessoires sont obligatoirement imposables selon le rgime rel simplifi BIC. noter que l'administration a indiqu qu'elle ne fera pas application des dispositions de l'article 69 A, 2 du CGI qui l'autorisent dnoncer le forfait agricole des exploitants relevant d'un rgime rel d'imposition raison de leurs revenus non agricoles (D. adm. 5 E-113 n 31). Les socits civiles agricoles soumises un rgime rel d'imposition ne sont pas non plus soumises l'IS lorsque l'ensemble des activits accessoires (commerciales et non commerciales) n'excde ni 30 % du chiffre d'affaires de l'activit agricole, ni 30 000 : dans ce cas, le chiffre d'affaires tir de leurs activits commerciales accessoires (telles que la location en meubl, les travaux agricoles) est rattach aux bnfices agricoles (CGI art. 206, 2 et 75). Le dpassement de l'un ou l'autre de ces seuils entrane l'assujettissement l'IS de la socit pour l'ensemble de ses activits agricoles et commerciales.

Activits immobilires

10055
Effectuent des oprations leur procurant des profits prsentant le caractre de bnfices industriels et commerciaux et sont par suite soumises l'impt sur les socits (CGI art. 35, I-1 4) : - les socits civiles qui ont une activit de marchand de biens c'est--dire qui, de faon habituelle, achtent en vue de les revendre des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de socits immobilires ou qui, habituellement souscrivent en vue de les revendre des actions ou parts de ces socits ( n 48100 s.) ; - les socits civiles qui se livrent des oprations d'intermdiaire pour l'achat, la souscription ou la vente des biens viss cidessus ; - les socits civiles bnficiaires d'une promesse unilatrale de vente portant sur un immeuble vendu par fractions ou par lots ;

- les socits civiles procdant des oprations de lotissement mais dans le cas seulement o elles ont acquis un terrain en vue de la revente aprs lotissement ( n 48600 s.) ; - les socits civiles qui ralisent des profits provenant de la cession d'immeubles ou de fractions d'immeubles qu'elles ont construits ou fait construire ou des droits immobiliers y affrents ; toutefois, en application des dispositions de l'article 239 ter du CGI, les socits civiles de construction-vente sont, sous certaines conditions, exemptes d'impt sur les socits et soumises au mme rgime fiscal que les socits en nom collectif effectuant les mmes oprations ( n 45400 s.).

Locations d'immeubles
Locaux nus

10060
Les revenus tirs de la location d'immeubles nus entrent, en principe, dans la catgorie des revenus fonciers et ne justifient pas l'assujettissement l'impt sur les socits ( n 30200 s.). Il en est autrement lorsque la location prsente, en fait, un caractre commercial. La jurisprudence retient ce caractre dans les cas o la location constitue pour la socit bailleresse le moyen, soit de poursuivre une exploitation commerciale antrieure sous une modalit juridique diffrente, soit de participer effectivement la gestion ou aux rsultats d'une entreprise commerciale. C'est ainsi qu'ont t juges passibles de l'impt sur les socits : - une socit civile donnant bail des locaux amnags pour l'installation d'une bombe au cobalt, moyennant un loyer fix en proportion du bnfice annuel de la socit locataire (CE 3-3-1976 n 94802) ; - une socit civile immobilire donnant bail l'un de ses membres des locaux nus destins l'exploitation d'un fonds de commerce de pharmacie moyennant un loyer annuel comportant une part fixe et une part variable gale 5 % du chiffre d'affaires (CE 28-5-1984 n 36308). Par ailleurs, l'abus de droit est susceptible d'tre mis en uvre par l'administration lorsque la location de locaux amnags ou meubls est scinde entre deux socits, composes des mmes associs ou ayant des associs communs, dans le but d'luder ou d'attnuer l'impt : tel est le cas de la location par une socit civile de locaux nus usage commercial, avec obligation pour le preneur de conclure un autre contrat avec une SARL (compose pour partie des mmes associs) pour la mise disposition du mobilier et de divers quipements (salles de confrences, standard, tlex) (CE 16-5-1990 n 68584 : RJF 7/90 n 878).

10060
Socits civiles immobilires de location - Distinction entre location nue et location meuble CAA Bordeaux 12-3-2002 n 00-206 FR 41/02 p. 2 Locaux meubls

10065
Les socits civiles louant des locaux meubls relvent de l'impt sur les socits, pour l'ensemble de leurs rsultats, ds lors que les profits retirs d'une telle location prsentent le caractre de bnfices industriels et commerciaux. En revanche, ne prsente pas un caractre commercial la location par une SCI de locaux d'habitation garnis de meubles, ds lors que : - ces meubles appartiennent un tiers qui n'a pas la qualit d'associ de la SCI ; - leur mise la disposition des locataires des logements fait l'objet de conventions distinctes des contrats de bail portant sur les locaux nus ; - la SCI ne retire aucun profit de la mise disposition de ces meubles, les logements tant lous au mme prix que les logements vides (CAA Nantes 14-11-2001 n 98-1870 : RJF 3/02 n 265). L'administration a adopt une position semblable, considrant que la rmunration perue par une socit civile en contrepartie de la location d'un local nu a le caractre d'un revenu foncier si elle est exclusive de toute participation aux profits tirs de la location des meubles par le grant de la socit et propritaire des meubles (Rp. Le Douarec AN 21-7-1979). tablissements industriels ou commerciaux

10070
Les revenus tirs de la location d'un tablissement industriel ou commercial muni du mobilier et du matriel ncessaire son exploitation prsentent le caractre de bnfices industriels ou commerciaux (CGI art. 35, 1-5). Relve donc de l'impt sur les socits une socit civile immobilire donnant en location un immeuble usage de clinique, dot de l'ensemble des installations et amnagements techniques (salles d'opration, appareils de radiographie) correspondant sa destination. Peu importe cet gard que les matriels lous constituent des immeubles par destination et que la socit d'exploitation de la clinique ait pris en charge la plus grande partie de l'quipement mobilier ncessaire son exploitation (CAA Paris 13-7-1993 n 91-943 : RJF 4/94 n 391). Oprations particulires

10075
a. La location-grance (en grance libre) de fonds de commerce constitue un mode particulier d'exploitation d'un actif commercial et obit donc au mme rgime. b. La ralisation d'une seule opration de crdit-bail immobilier n'est pas susceptible, en principe, d'entraner l'assujettissement d'une SCI l'IS. En effet, les entreprises industrielles et commerciales sont seules habilites raliser de manire habituelle de telles oprations. Une SCI n'est pas autorise raliser plus d'une opration de crdit-bail, et la condition d'habitude requise par l'article 35 du CGI pour l'imposition l'IS n'est donc pas remplie. Il en irait autrement si la socit se livrait par ailleurs des oprations vises l'article 35 du CGI, ou si ses associs se livraient eux-mmes de faon habituelle des oprations immobilires (Rp. Mauger : AN 27-6-1983 p. 2868).

B. Socits civiles relevant sur option de l'impt sur les socits

Socits concernes

10080
Sont autorises opter pour l'impt sur les socits les socits civiles mentionnes l'article 8, 1 du CGI ainsi que les socits civiles professionnelles mentionnes l'article 8 ter, du mme code (CGI art. 206, 3). L'option des socits de personnes issues de la transformation de socits de capitaux est possible dans deux cas (CGI art. 239, 1-b) : - lorsque la transformation remonte au moins quinze ans ; - lorsque l'option est exerce lors de la transformation, condition qu'elle soit notifie au plus tard avant la fin du troisime mois suivant cette transformation pour prendre effet la mme date que celle-ci. Sont cependant exclus de l'option : - les socits civiles immobilires d'attribution dotes de la transparence fiscale vises l'article 1655 ter du CGI ; - les socits civiles de moyens ; - les socits civiles de construction-vente ; - les socits civiles de placement immobilier ; - les groupements forestiers, ainsi que les socits d'pargne forestire assimiles ces groupements.

Modalits de l'option

10085
Pour tre rgulire, l'option doit tre signe dans les conditions prvues par les statuts, ou dfaut par tous les associs. Elle doit tre notifie au service des impts au plus tard avant la fin du troisime mois de l'exercice au titre duquel la socit souhaite tre soumise pour la premire fois l'IS (CGI art. 239 et ann. IV art. 22). L'option peut donc tre notifie avant le dbut de l'exercice. Une fois exerce, l'option est irrvocable.

Intrt de l'option

10100
Si cet intrt est essentiellement fonction de la situation de chaque socit, il est nanmoins possible de dresser la liste des principaux paramtres prendre en compte. Les uns sont lis aux consquences intrinsques de l'assujettissement l'impt sur les socits, les autres au changement de rgime fiscal dcoulant de l'exercice de l'option lorsque celle-ci n'est pas opre lors de la cration de la socit. Consquences de l'assujettissement l'impt sur les socits

10105
L'option permet aux associs - et c'est l son principal avantage - de n'avoir acquitter l'impt sur le revenu que sur les sommes qui leur sont effectivement verses soit titre de dividendes, soit titre de rmunrations. Les bnfices sociaux mis en rserve compter de la date d'effet de l'option ne sont en effet imposables au nom des associs qu'au moment de leur distribution (CGI art. 162). En revanche, lorsque les rsultats de la socit sont dficitaires, les associs perdent la possibilit, qui existe dans certains cas, d'imputer sur leur revenu global la quote-part de dficit correspondant leurs droits.

10106
De son ct, la socit peut dduire de ses rsultats les rmunrations alloues aux associs au titre des fonctions de direction ou autres qu'ils exercent dans la socit (CGI art. 211). Mais elle doit supporter les mmes charges fiscales que les socits de capitaux : - taxation l'impt sur les socits dans les conditions de droit commun, augment, le cas chant, des contributions supplmentaires et exigibilit, mme en l'absence de tout bnfice, de l'imposition forfaitaire annuelle ; - dtermination du rsultat selon les rgles applicables aux bnfices industriels et commerciaux, ce qui implique la tenue d'une comptabilit commerciale ; - perte du droit dduction de certaines charges (taxe sur les vhicules des socits, intrts servis aux associs excdant certaines limites ; voir n 10235 et 12930), etc. Enfin, en ce qui concerne les plus-values de cession des lments de l'actif social, le rgime d'imposition (calcul de la plusvalue et taux d'imposition) est diffrent selon que la socit civile est passible de l'IS ou qu'elle relve du rgime des socits de personnes : voir n 4355 s.
PRECISIONS Du fait de l'option, la socit perd le bnfice des modalits particulires de dtermination, parfois avantageuses, applicables la catgorie de revenus dont relve son activit : bnfices agricoles, revenus fonciers, bnfices non commerciaux. Mais l'application des rgles des BIC peut galement prsenter des avantages. Par exemple, s'agissant des socits civiles de location immobilire, l'application des rgles de la comptabilit commerciale permet la dduction, sous forme d'amortissement, du prix de revient de l'immeuble ainsi que des travaux s'y rapportant, y compris les travaux d'agrandissement ou de reconstruction dont la dduction est en principe interdite en matire de revenus fonciers ; on remarquera toutefois que, pour la dtermination de leur revenu foncier, les propritaires d'immeubles locatifs neufs acquis entre le 1er janvier 1996 et le 31 aot 1999 (dispositif Prissol ) et depuis le 1er janvier 1999 (dispositif Besson ), peuvent opter pour la dduction d'un amortissement de leur immeuble : voir n 30900 s. et n 30980 s. En outre, l'option pour l'impt sur les socits permet la dduction pour leur montant rel des dpenses d'assurance et des frais de gestion de l'immeuble, qui sont, en principe, compris dans la dduction forfaitaire : voir n 30640 s. et 30920.

Consquences lies au changement de rgime fiscal

10110
Lorsqu'elle est exerce au cours de la vie de la socit, l'option pour le rgime fiscal des socits de capitaux implique un changement de rgime fiscal de la socit. Le passage de l'impt sur le revenu l'impt sur les socits a pour double effet : - de rendre exigible le droit spcial de mutation prvu l'article 809, II du CGI ( n 16911) ; - d'emporter, au regard des impts directs, les consquences d'une cessation d'entreprise (consquences nanmoins susceptibles d'tre attnues sous certaines conditions) (CGI art. 202 ter, voir n 11005 s.).

En ce qui concerne les plus-values constates sur les droits sociaux dtenus par un associ personne physique exerant une activit professionnelle dans le cadre de la socit civile ayant opt, voir n 21781 s.

II. Rgime d'imposition 10200

Le rgime fiscal applicable aux socits passibles de l'impt sur les socits repose sur une distinction fondamentale entre la ralisation des bnfices et leur appropriation effective par les associs. Les bnfices sont d'abord frapps par l'impt sur les socits au titre de l'exercice au cours duquel ils ont t raliss. Cet impt s'applique l'intgralit des bnfices raliss par la socit, qu'ils soient ou non distribus aux associs. Tant que ces bnfices restent investis dans l'entreprise (sous forme de report nouveau ou de rserves), ils ne supportent, en principe, aucun autre impt direct. Lorsqu'ils sont mis en distribution, c'est--dire lorsqu'ils sont attribus - ou rputs tre attribus - aux associs, ceux-ci supportent, raison des sommes correspondantes, l'impt personnel (impt sur le revenu ou impt sur les socits selon leur qualit).

A. Imposition des bnfices raliss

Taux de l'impt sur les socits

10205
Le taux normal de l'impt sur les socits est fix 33,1/3 % (CGI art. 219, I). Il concerne tous les bnfices et plus-values imposables (distribus ou non) qui ne peuvent prtendre l'un des dispositifs d'imposition attnue mentionns ci-aprs.

10206
Les petites et moyennes entreprises bnficient, de plein droit, d'un taux rduit de 15 % pour les exercices ouverts compter de 2002, sur une fraction de leur bnfice (CGI art. 219, I-b). Le taux rduit des PME s'applique aux socits qui au titre de chaque exercice ralisent un chiffre d'affaires hors taxes (ramen douze mois, le cas chant) infrieur 7 630 000 . En outre, leur capital doit tre entirement libr et dtenu, de manire continue, pour 75 % au moins par des personnes physiques (ou par des socits satisfaisant elles-mmes l'ensemble des conditions requises). Le taux rduit s'applique sur une fraction du bnfice imposable limite 38 120 par priode de douze mois. Le bnfice imposable, taxable 15 %, comprend le bnfice normalement taxable 33,1/3 % ainsi que les rsultats relevant du rgime des plus-values long terme. La distribution des bnfices taxs au taux rduit donne lieu au paiement du prcompte mobilier, limit la diffrence avec l'IS au taux normal lorsque les bnfices proviennent d'exercices clos depuis cinq ans au plus (CGI art. 223 sexies 1, 4e al.).
PRECISIONS Le taux rduit tait de 25 % pour les exercices ouverts en 2001. Pour les exercices ouverts avant le 1er janvier 2001, les PME constitues sous forme de socit ont pu opter pour une taxation au taux rduit de 19 % sur une fraction de leur bnfice, cette option valant obligatoirement pour une srie de trois exercices comprenant un exercice bnficiaire et les deux premiers exercices bnficiaires suivants. Le bnfice taxable tait limit au plus faible des trois montants suivants : le rsultat fiscal, le quart du rsultat comptable, plafonn 200 000 F. Les sommes correspondantes (non diminues de l'impt d) devaient tre soit incorpores au capital au cours de l'exercice suivant celui de la ralisation du bnfice, soit portes une rserve spciale devant elle-mme tre incorpore au capital avant la clture de l'exercice suivant le troisime exercice d'application du taux rduit. Aucune option n'est possible pour ce rgime compter de 2001. Toutefois, pour les options dj exerces, le nouveau rgime se substitue l'ancien pour l'exercice (ou les exercices) restant, sauf option expresse pour la taxation 19 % des bnfices de l'exercice 2001 lorsque l'entreprise respecte les conditions prvues par le nouveau rgime. Dans un tel cas, le taux de 19 % s'applique hauteur de 200 000 F (30 000 pour les exercices clos compter du 1-1-2002) de bnfices, le surplus (diffrence entre la limite prvue par le nouveau rgime et l'ancien) tant tax 25 %. Le taux rduit de 19 % peut tre remis en cause en cas de non-respect de l'obligation de porter les sommes la rserve spciale ou de les incorporer au capital, en cas de prlvement sur la rserve ou de rduction du capital, en cas de dissolution,

de perte d'assujettissement l'IS, d'apport en socit ou de fusion (sauf absorption sous le rgime de faveur mentionn n 16410 s.).

10206
Socits civiles passibles de l'IS - Taux rduit des PME - Commentaires administratifs Inst. 11-10-2002, 4 H-4-02 FR 46/02 Inf. 1 p. 3 s.

10207
Le rgime des plus-values long terme rsultant de la cession de certains lments de l'actif immobilis, qui se caractrise par l'application d'un taux rduit de 19 %, est dvelopp aux n 4600 s. et 10225.

Dtermination du bnfice imposable

10220
Le bnfice soumis l'impt sur les socits est dtermin, en principe, selon les rgles prvues pour l'imposition des bnfices industriels et commerciaux l'impt sur le revenu, sous rserve de certaines particularits. Nous n'exposerons pas ici en dtail le rgime d'imposition des bnfices industriels et commerciaux et les dispositions propres l'impt sur les socits car cet expos dborderait le cadre du prsent ouvrage ; nos lecteurs pourront se reporter aux dveloppements qui y sont consacrs dans le Mmento fiscal (n 530 s. et 3130 s.). Plus-values

10225
Le rgime des plus-values et moins-values professionnelles a t examin aux n 4600 s., sous rserve d'une particularit concernant l'imposition au taux rduit des plus-values long terme. Lorsqu'elle a t ralise par une socit passible de l'impt sur les socits, la plus-value nette long terme doit, aprs avoir t taxe au taux rduit, tre porte pour son montant net d'impt sur les socits ( l'exclusion des contributions additionnelles l'IS : celles-ci n'ont pas d'incidence sur les modalits de constitution de la rserve) un compte de rserve spciale ouvert au passif du bilan. La rserve spciale doit tre constitue au cours de l'exercice qui suit celui de la ralisation de la plus-value. Sauf exception, les prlvements oprs sur la rserve spciale entranent une imposition complmentaire. Ces prlvements s'entendent des oprations qui consistent, au cours de la vie sociale, dbiter cette rserve de sommes distribues aux associs ou transfres un compte de rserve ordinaire (CE 28-11-1997 n 147628 : RJF 12/97 n 1106).

10226
PRECISIONS a. Le Conseil d'tat a admis que la dotation soit effectue par le dbit du compte de report nouveau dbiteur (CE 5-2-2001 n 211266 : RJF 4/01 n 447). L'administration s'est rallie cette analyse (Inst. 4 H-3-01 n 3 et 4). Corrlativement, les socits ayant appliqu sa mesure de temprament en cas d'insuffisance de bnfices (dotation au cours de l'exercice clos la deuxime ou la troisime anne suivant celle de la ralisation de la plus-value) ont pu inscrire en rserve les plus-values ralises en 1998 et 1999 par le dbit du compte de report nouveau dbiteur, la clture du premier exercice clos compter de la date de publication de l'instruction (Instr. 4 H-3-01, publie le 27-7-2001). b. Les distributions effectues par prlvements sur la rserve spciale des plus-values long terme emportent les consquences suivantes : 1. Dans un premier temps, les distributions rendent exigible le prcompte mobilier, ds lors qu'elles ouvrent droit l'avoir fiscal et correspondent des rsultats qui n'ont pas support l'impt sur les socits au taux normal lors de leur ralisation (CGI art. 223 sexies et 1679 ter). Le prcompte est plafonn de telle sorte que son montant n'excde pas la diffrence entre : - 33 1/3 % du montant brut de la plus-value (avant impt), - et l'impt dj vers lors de la ralisation de la plus-value. En pratique, le taux du prcompte applicable au montant brut des sommes distribues (prcompte compris) est de 7/27, 11/51, 23/123, 43/243 ou 1/9, selon que la plus-value long terme a t pralablement impose au taux de 10 %, 15 %, 18 %, 19 % ou 25 %. 2. Les sommes prleves sur la rserve spciale doivent ensuite tre rapportes aux bnfices imposables de l'exercice en cours lors de leur distribution, sous dduction de l'impt qui a t peru lors de la ralisation des plus-values correspondantes.

Cette imposition complmentaire a pour effet de porter l'imposition totale au niveau de celle qui frappe les bnfices d'exploitation de l'exercice au cours duquel le prlvement est opr. Lorsque le prlvement est effectu au cours d'un exercice relevant du taux de 33 1/3 %, la fraction qui doit, titre de rgle pratique, tre rapporte aux rsultats est gale 7/9, 11/17, 23/41, 43/81, 1/3 du prlvement brut effectu sur la rserve, selon que la plus-value a t taxe 10 %, 15 %, 18 %, 19 % ou 25 %. Le complment d'imposition dfini ci-dessus est d lorsque les sommes prleves sur la rserve spciale ne sont pas distribues mais portes un compte de rserve ordinaire. Le virement de la rserve spciale la rserve lgale, en revanche, n'est pas constitutif d'un prlvement, ds lors que les sommes portes cette rserve ne sont pas distribuables (CE 28-11-1997 n 147628 prcit). Le complment d'imposition n'est pas non plus exigible en cas d'incorporation au capital de la rserve spciale ou d'imputation de pertes (dficits fiscaux ou moins-values long terme) sur cette rserve. Les prlvements sur la rserve spciale des plusvalues long terme ne donnent pas lieu l'imposition complmentaire dans tous les cas o la socit est dissoute, y compris lorsque cette dissolution n'est pas suivie d'une liquidation effective (Inst. 4 E-2-98 n 12). 3. Pour viter une double taxation (imposition complmentaire et prcompte), le prcompte exigible raison des distributions prleves sur la rserve spciale est imputable sur l'impt sur les socits d au titre de l'exercice de distribution. Aucune attnuation n'est prvue lorsque la distribution est opre par une entreprise dficitaire.

Revenus de valeurs mobilires

10230
Ces revenus constituent, comme les autres bnfices, un produit taxable et doivent donc ce titre tre inclus dans le bnfice imposable pour leur montant brut, y compris l'avoir fiscal ou le crdit d'impt auxquels ouvrent droit certains de ces revenus (CGI art. 209 bis, 1 et 220). Mais la socit peut imputer l'avoir fiscal ou le crdit d'impt sur le montant de l'impt sur les socits dont elle est redevable (rgime d'imputation impt sur impt ). Il est admis, titre de rgle pratique, que les avoirs fiscaux et crdits d'impts ne soient pas ajouts au bnfice imposable qui comprend alors seulement le montant net des revenus mobiliers effectivement encaisss. Dans ce cas, la somme imputer sur l'IS est gale une fraction seulement des avoirs fiscaux et crdits d'impts. Cette fraction varie en fonction du taux de l'IS. Ainsi, pour un taux d'IS de 33 1/3 %, la fraction imputable est de 66 2/3 %. Cette mthode de comptabilisation a pour consquence indirecte de rduire les montants des contributions additionnelles l'IS ( n 10275 s.) : en effet, l'impt de rfrence qui sert de base ces contributions est tabli sur le montant net de ces revenus.
PRECISIONS Le rgime d'imputation impt sur impt n'est pas applicable lorsque les dividendes ne sont pas compris dans les bnfices imposables de la socit (cas des dividendes reus de socits, franaises et trangres, l'gard desquelles la socit bnficiaire a la qualit fiscale de socit mre, voir n 10316, prcision c).

Intrts des comptes d'associs

10235
Les intrts servis aux associs raison des sommes verses par eux dans la caisse sociale en sus de leur part du capital sont dductibles des bnfices sociaux, sous rserve de trois limitations (CGI art. 39, 1-3 et 212). Les deux premires limitations sont communes toutes les socits, quelle que soit leur forme. La troisime est spcifique aux socits passibles de l'IS (voir cependant prcision d). - 1re limitation : le capital doit tre entirement libr. - 2e limitation : le taux maximum des intrts dductibles est gal la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqus par les tablissements de crdit pour des prts taux variable aux entreprises, d'une dure initiale suprieure deux ans. Cette moyenne annuelle est elle-mme dtermine partir de moyennes trimestrielles publies au Journal officiel. - 3e limitation : aux deux limitations ci-dessus s'en ajoute une troisime pour les associs des socits passibles de l'IS possdant en droit ou en fait la direction de l'entreprise ou dtenteurs de plus de 50 % des droits financiers ou des droits de vote attachs aux titres mis par la socit : la dduction des intrts rmunrant les sommes verses par les associs ainsi dfinis n'est admise que dans la mesure o ces sommes n'excdent pas, pour l'ensemble desdits associs, une fois et demie le montant du capital social (CGI art. 212).
PRECISIONS a. Les trois limitations s'appliquent, par exemple, aux sommes ou avances laisses en compte courant ou, l'exception de la 3e limitation, en compte bloqu. Sur l'imposition des associs, voir n 20045 s. b. Sont assimils des intrts pour l'application des trois limitations :

- les produits des clauses d'indexation courus depuis le 1er janvier 1983, mme si les sommes ont t mises la disposition de la socit avant cette date ; - la fraction courue la clture de chaque exercice des rmunrations autres que les intrts, affrentes aux emprunts mis depuis le 1er janvier 1993, lorsque leur montant total excde 10 % des sommes initialement mises la disposition de l'emprunteur. c. Pour les socits dont l'exercice 2001 concide avec l'anne civile, le taux maximum d'intrt dductible s'est tabli 6,20 %. d. La troisime limitation n'est pas applicable aux intrts verss par une socit raison des avances qui lui ont t consenties par une socit dont elle est la filiale au sens de l'article 145 du CGI (rgime des socits mres et filiales ). Elle n'est pas applicable non plus aux sommes inscrites en compte bloqu et destines tre incorpores au capital dans les conditions prvues par l'article 125 C du CGI ( n 20055 s.). Selon l'administration, la limitation s'applique, sur le fondement de l'article 238 bis K du CGI, aux avances accordes des socits de personnes non assujetties l'impt sur les socits par des associs dirigeants ou majoritaires eux-mmes soumis cet impt. Mais, pour viter une double imposition, les associs prteurs sont autoriss retrancher de leurs produits financiers taxables le montant des intrts excdentaires rintgrs au rsultat de la socit de personnes (rintgration imposable leur nom) (Comit MOA 25-9-1997).

10235
Socits civiles passibles de l'IS - Comptes courants d'associs - Taux maximal d'intrts dductibles applicable en 2002 FR 60/02 Inf. 1 p. 3

Dclaration et paiement de l'impt sur les socits

Dclaration

10250
Les socits civiles passibles de l'impt sur les socits doivent fournir une dclaration dtaille de leurs rsultats sur un imprim spcial n 2065 (complte par les annexes 2065 bis et 2065 ter) dans les trois mois de la clture de chaque exercice ou, si aucun exercice n'est clos au cours d'une anne, au plus tard le 30 avril de l'anne suivante (CGI art. 223). la dclaration doivent tre joints certains documents tels que les tableaux comptables et fiscaux et un relev des frais gnraux. Comme tous les commerants, les socits civiles passibles de l'impt sur les socits doivent, en effet, obligatoirement tenir une comptabilit. Les socits ont, en principe, le choix entre l'envoi de leur dclaration et des documents qui les accompagnent, sur formulaire papier, au service des impts du sige de l'entreprise, ou leur transmission lectronique selon la procdure de transfert des donnes fiscales (CGI art. 1649 quater B bis).

10251
PRECISIONS a. En ce qui concerne les socits qui arrtent leur exercice le 31 dcembre, le dlai de dclaration (lgalement fix au 31 mars) est habituellement report une date fixe au plus tt au 30 avril (dlais prolongs en cas de transmission lectronique des dclarations). b. Pour les socits nouvelles passibles de l'IS, la premire dclaration (et le paiement de l'IS correspondant) porte (en l'absence de bilan au cours de l'anne de cration) sur la priode coule depuis le dbut d'activit jusqu' la clture du premier exercice et, au plus tard, jusqu'au 31 dcembre de l'anne suivant celle de leur cration (CGI art. 209, I). Elles n'ont donc pas, en l'absence de bilan, produire une dclaration provisoire pour leur premire anne civile d'activit. c. Les socits dont le chiffre d'affaires de l'exercice prcdent excde 15 millions d' HT doivent obligatoirement souscrire leur dclaration par voie lectronique, sous peine d'une majoration de 0,2 % du montant des droits (CGI art. 1649 quater B quater et 1740 undecies). d. Les entreprises (personnes physiques ou morales) dont le chiffre d'affaires HT ou le total du bilan atteint 600 millions d'euros la clture de l'exercice relvent compter du 1er janvier 2002, de la Direction des grandes entreprises (DGE) auprs de laquelle elles doivent souscrire leurs dclarations de rsultats et de TVA (ainsi qu'un grand nombre d'autres dclarations) et acquitter les impositions correspondantes (CGI ann. III art. 344-0 A, 344-0 B et 406 terdecies).

Relvent galement de la DGE : les entreprises dtenant directement ou indirectement plus de 50 % du capital ou des droits de vote de l'une des entreprises vises ci-dessus, ainsi que toutes les personnes morales ou groupements de fait dont la majorit du capital ou des droits de vote sont dtenus par de telles entreprises ; les socits membres d'un groupe fiscal lorsque au moins une des socits qui le composent rpond l'un des critres prcdents. L'obligation de transmission lectronique des dclarations de rsultats et de TVA est tendue, compter du 1er janvier 2002, l'ensemble des entreprises relevant de la DGE. e. Les socits relevant du rgime du rel simplifi (CA hors taxes infrieur ou gal 230 000 ou 763 000 selon la nature des oprations effectues) doivent joindre la dclaration 2065 les feuillets intercalaires n 2033 A 2033 G. Les socits relevant du rgime du rel normal doivent joindre huit tableaux comptables (n 2050 2057) et onze tableaux comportant des renseignements fiscaux (n 2058-A 2058-C, 2059-A 2059-G et, le cas chant, 2054 bis).

Paiement

10255
L'impt sur les socits doit tre vers au percepteur, sans attendre la rception d'un avis quelconque, selon un systme d'acomptes trimestriels avec rgularisation annuelle (avant le 16 avril pour les socits arrtant leur exercice le 31 dcembre) une fois que les rsultats de l'exercice sont dfinitivement connus. Quatre acomptes sont exigibles, respectivement, le 20 fvrier, le 20 mai, le 20 aot et le 20 novembre. Toutefois, la majoration de 10 % pour paiement tardif n'est applicable qu' dfaut de paiement le 15 du mois suivant celui de chacune de ces chances. Les dates limites de paiement sont donc en pratique les suivantes : 15 mars, 15 juin, 15 septembre et 15 dcembre. Les socits nouvelles sont dispenses du versement des quatre premiers acomptes. Le montant des acomptes est calcul partir du bnfice du dernier exercice clos la date de leur chance et dont le dlai de dclaration est expir (exercice de rfrence). Le premier acompte, calcul sur les rsultats de l'avant-dernier exercice, fait l'objet d'une rgularisation lors du versement du deuxime acompte. Le montant total de ces acomptes est gal un montant d'impt sur les socits calcul : - sur le rsultat tax 33,1/3 % ; - sur le bnfice impos au taux rduit de 15 % des PME ; - sur le rsultat net de la concession de licences d'exploitation de brevets et produits assimils tax 19 %. Chacun des acomptes est gal : - 8,1/3 % du bnfice tax 33,1/3 % ; - 3,75 % du bnfice des PME tax 15 % ; - 4,75 % du rsultat net de la concession de licences d'exploitation des lments de la proprit industrielle tax 19 %. Le montant des acomptes est arrondi l'euro le plus proche. Aprs tablissement de la dclaration de rsultats, la socit doit procder spontanment la liquidation de l'IS correspondant. Le montant de l'impt calcul au taux normal sur le bnfice de l'exercice (ou au taux rduit sur les bnfices des PME) et arrondi l'euro le plus proche doit, s'il y a lieu, tre augment de l'impt d, au taux rduit, sur les plus-values long terme et diminu des avoirs fiscaux et crdits d'impt attachs certains revenus. Cette comparaison fait apparatre, soit un complment d'impt acquitter, soit un excdent de versement.

10255
Socits civiles passibles de l'IS - Acomptes d'IS et de contributions assimiles - Relvement des seuils d'assujettissement Dcret 2002-1536 du 24-12-2002 FR 1/03 Inf. 2 n 1 s. p. 4

10255
Socits civiles passibles de l'IS - Paiement de l'IS et de l'IFA la DGI Loi 2002-1576 du 30-12-2002 art. 21. FR 61/02 Inf. 32 p. 71 s.

10256
PRECISIONS a. Lorsque la liquidation de l'IS fait apparatre un excdent de versement (impt dfinitif infrieur au montant des acomptes dj verss), cet excdent est (aprs dduction des autres impts directs ventuellement dus), rembours d'office la socit dans les trente jours de la remise du bordereau-avis de liquidation au percepteur. La socit peut galement demander l'imputation de l'excdent de versement sur le premier acompte de l'exercice suivant.

b. En cours d'anne, la socit peut se dispenser de verser les acomptes (ou en rduire le montant) si le montant total des acomptes dj verss au titre de l'exercice est gal ou suprieur celui dont elle s'estime redevable pour cet exercice (l'obligation de remettre au percepteur, en vue d'une dispense ou d'une rduction d'acompte, une dclaration date et signe est supprime depuis le 1er janvier 2002). Mais en cas d'erreur, une majoration de 10 % s'appliquera aux sommes non verses aux chances prvues (CGI art. 1762, 3). c. Pour les acomptes dus en 2002, les PME peuvent tenir compte du taux rduit applicable, dans la limite de 38 120 , l'exercice en cours, sous rserve d'en remplir les conditions au titre de l'exercice prcdent. d. Le paiement des acomptes et du solde d'IS est effectu au vu d'un bordereau-avis (d'acompte ou de liquidation, selon le cas). Ce document est rexpdi la caisse du percepteur du lieu d'imposition, avec le rglement des sommes dues lorsque leur montant n'excde pas 50 000 . Les versements d'un montant suprieur 50 000 doivent, sous peine d'une majoration de 0,2 %, obligatoirement tre effectus par virement direct sur le compte du Trsor la Banque de France (CGI art. 1681 quinquies, 3 et art. 1762 septies). compter de 2002, les socits relevant de la direction des grandes entreprises ( n 10251, prcision d) doivent, sous peine d'une sanction analogue, effectuer tous leurs versements d'impt sur les socits par tlrglement auprs du comptable de cette direction.

Imposition forfaitaire annuelle des socits (IFA)

10270
Les socits civiles soumises l'impt sur les socits et existant au 1er janvier de chaque anne (y compris les socits inactives) sont redevables d'une imposition forfaitaire (mme si elles ne ralisent aucun bnfice) dont le montant varie en fonction du chiffre d'affaires de la socit (CGI art. 223 septies). Le chiffre d'affaires retenir est le chiffre - tous droits et taxes compris - du dernier exercice clos avant le 1er janvier de chaque anne. Il correspond l'ensemble des oprations ralises par la socit dans l'exercice de ses activits professionnelles courantes. Il faut y ajouter les produits financiers, l'exclusion des avoirs fiscaux et crdits d'impt. Le tarif applicable depuis le 1er janvier 2002 est le suivant.
Chiffre d'affaires (TTC) Infrieur 76 000 Compris entre 76 000 et 150 000 Compris entre 150 000 et 300 000 Compris entre 300 000 et 750 000 Compris entre 750 000 et 1 500 000 Compris entre 1 500 000 et 7 500 000 Compris entre 7 500 000 et 15 000 000 Compris entre 15 000 000 et 75 000 000 gal ou suprieur 75 000 000

Tarifs 0 750 1 125 1 575 2 175 3 750 15 000 18 750 30 000

10271
Sont notamment dispenses de l'imposition forfaitaire annuelle :

- pendant trois ans, les socits nouvelles dont le capital est constitu au moins pour moiti d'apports en numraire ; - les socits en liquidation judiciaire pour la priode postrieure au jugement dclaratif de liquidation ; il en est de mme des socits en redressement judiciaire pour la priode postrieure au jugement ordonnant la cession totale des actifs de l'entreprise. En revanche, les socits en liquidation amiable sont soumises l'IFA, si elles ralisent un chiffre d'affaires d'au moins 76 000 , ds lors que leur liquidation n'est pas encore clture au 1er janvier de l'anne d'imposition (voir toutefois n 10031).

10272
L'IFA est payable spontanment au percepteur charg du recouvrement de l'impt sur les socits, l'aide d'un bordereau spcial (sauf en cas de tlrglement la DGE : voir n 10256, prcision d), au plus tard le 15 mars de chaque anne, sous peine de l'application d'une majoration de 10 %.

10273
L'imposition forfaitaire est dductible de l'impt sur les socits d par la socit au cours de l'anne d'exigibilit de la taxe et les deux annes suivantes. Ainsi la taxe exigible le 15 mars 2003 pourra tre impute sur l'impt sur les socits d jusqu'au 31 dcembre 2005. Lorsque les socits sont redevables d'un acompte d'IS verser le 15 mars, qui est aussi la date de paiement de l'IFA, elles peuvent imputer immdiatement (en totalit ou en partie) l'IFA sur cet acompte. dfaut, ou si l'IFA n'a pas pu tre impute en totalit sur cet acompte, l'imputation peut se faire, jusqu' l'expiration du dlai lgal, soit sur les acomptes suivants, soit sur les soldes de liquidation, ou sur des rappels d'IS rclams par voie de rle la suite d'un contrle (quel que soit l'exercice au titre duquel ces rles sont tablis). La dduction peut tre opre sur l'IS d au taux de droit commun, sur l'IS au taux rduit (plus-values long terme et bnfices des PME) ou encore sur les pnalits de recouvrement lorsqu'elles sont dues, mais non sur les pnalits d'assiette. dfaut d'imputation avant l'expiration du dlai lgal, l'imposition forfaitaire constitue une charge dfinitive qui n'est pas dductible des bnfices imposables. Contributions additionnelles

10275
Les socits passibles de l'IS sur leurs rsultats imposables au taux normal et au taux rduit applicable aux plus-values long terme et aux bnfices des PME sont assujetties une contribution additionnelle de 3 % (6 % pour la priode d'imposition arrte en 2001), laquelle vient s'ajouter, pour les entreprises les plus importantes dont l'IS excde 763 000 , une contribution sociale de 3,3 %. Ces contributions sont juridiquement distinctes de l'IS. Elle ne sont pas dductibles des rsultats imposables (CGI art. 213).

10276
Les contributions additionnelles sont dues par toutes les personnes morales assujetties de plein droit ou sur option l'IS. La contribution sociale n'est toutefois pas due par les PME remplissant les conditions de chiffre d'affaires et de dtention du capital mentionnes n 10206. Pour les entreprises nouvelles bnficiant d'un rgime d'exonration temporaire d'IS (voir Mmento fiscal n 1051 s.), l'exigibilit et la quotit des contributions sont alignes sur celles de l'IS. Pour les entreprises nouvelles redevables de l'IS, les premires contributions portent sur la priode coule depuis le dbut d'activit jusqu' la clture de l'exercice, ou au plus tard jusqu'au 31 dcembre de l'anne suivant celle de la cration : les socits qui ne clturent pas d'exercice au cours de leur premire anne civile d'activit se trouvent ainsi dispenses d'acquitter les contributions au titre de cette anne. Elles sont en outre dispenses du versement d'acompte pour cette mme priode, en l'absence d'impt de rfrence (D. adm. 4 L 753 n 1 et 2).

10280
Les contributions dues au titre d'un exercice sont assises sur l'IS, calcul sur les rsultats raliss au titre de cet exercice, imposables au taux normal de l'IS comme au taux rduit de 19 % des plus-values long terme ou au taux rduit sur les bnfices des PME, mais avant imputation des avoirs fiscaux et crdits d'impt, de l'IFA ou de la crance de report en arrire des dficits (sur l'incidence de la comptabilisation des revenus de valeurs mobilires hors avoirs fiscaux, voir n 10230).

Le montant de la contribution de 3 % est dtermin en appliquant l'impt de rfrence ainsi dfini, arrondi l'euro le plus proche, le taux de 3 %. La contribution sociale est gale 3,3 % de l'IS de rfrence diminu d'un abattement de 763 000 par priode de douze mois (ajust, le cas chant, si la priode est diffrente de douze mois). En pratique, la contribution sociale n'est donc due que par les entreprises dont le bnfice imposable au taux normal est suprieur 2 289 000 (lorsqu'elles ralisent des bnfices entirement taxables 33,1/3 %).

10281
Les contributions doivent tre calcules par la personne morale et payes spontanment au percepteur charg du recouvrement de l'IS, au plus tard la date du versement du solde de l'IS (cas de paiement par virement ou tlrglement la DGE, voir n 10256, prcision d). La liquidation de ces contributions est, dans certains cas, prcde d'acomptes. Les avoirs fiscaux et crdits d'impt (sauf, pour ces derniers, cas particuliers), l'IFA et la crance de report en arrire des dficits ne sont pas imputables sur les contributions.
PRECISIONS a. La contribution de 3 % donne lieu au paiement d'un acompte unique de 3 % de l'impt de rfrence lorsque l'entreprise clture un exercice entre le 1er mars et le 31 dcembre inclus. L'acompte est exigible en mme temps que le dernier acompte d'IS de l'exercice et doit tre acquitt au plus tard la date prvue pour le paiement de cet acompte. Les socits redevables d'une contribution n'excdant pas 15 sont dispenses de l'acompte correspondant. b. La contribution sociale donne lieu quatre versements anticips aux dates prvues pour le paiement des acomptes de l'IS de l'exercice. Le total des versements anticips est gal 3,3 % de l'IS de rfrence (aprs abattement de 763 000 ) : chaque acompte est donc gal 0,825 % de l'impt de rfrence. Sont dispenses du paiement des acomptes les socits pour lesquelles le montant de la contribution sociale sur les bnfices calcule sur l'IS de rfrence n'excde pas 152 .

B. Imposition des bnfices distribus

10300
Lorsque les bnfices qui ont t soumis l'impt sur les socits sont mis en distribution par la socit, les associs personnes physiques sont assujettis l'impt sur le revenu dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers raison des sommes qui leur reviennent. Si l'associ est une socit assujettie elle-mme l'impt sur les socits, la fraction des bnfices qu'elle peroit est comprise dans son bnfice imposable. Enfin, la distribution de bnfices peut entraner, pour la socit distributrice, l'exigibilit du prcompte.

Dfinition des revenus distribus

10305
Sont considrs comme des revenus distribus, d'une part, tous les bnfices ou produits qui ne sont pas mis en rserve ou incorpors au capital et, d'autre part, d'une manire gnrale, toutes les sommes ou valeurs mises la disposition des associs, actionnaires ou porteurs de parts et non prleves sur les bnfices (CGI art. 109). Les revenus distribus comprennent donc non seulement les dividendes et tous les produits des parts sociales mais aussi les rmunrations et avantages occultes, les redressements de bnfices dsinvestis, les avances aux associs qui ne constituent pas de vritables prts, les intrts non dductibles des rsultats sociaux allous aux comptes courants des associs. Mais ces distributions ne bnficient pas de l'avoir fiscal.

Avoir fiscal
Champ d'application

10310

Les dividendes distribus par les socits franaises passibles de l'impt sur les socits sont majors d'un avoir fiscal dont le montant dpend de la personne susceptible de l'utiliser. L'avoir fiscal est attach aux seuls produits distribus par une socit ses associs en vertu d'une dcision rgulire prise par les organes comptents et soumis la rglementation applicable aux dividendes (Inst. 4 J-2-01). En revanche, ne constituent pas des distributions de dividendes et n'ouvrent donc pas droit l'avoir fiscal : - les distributions exceptionnelles de rserves dcides par une assemble autre que l'assemble des comptes ds lors qu'elles constituent des partages partiels d'actif ; - les attributions de sommes ou valeurs effectues titre d'acompte ou de solde de liquidation dans les socits dissoutes, en contrepartie d'une rduction de capital non motive par des pertes ou encore en cas de rachat par la socit de ses propres titres ; - d'une manire gnrale toutes les distributions qui ne rpondent pas la dfinition juridique des distributions de dividendes.
PRECISIONS Pour les distributions dcides jusqu'au 31 dcembre 2001, les socits peuvent encore se prvaloir de la doctrine administrative antrieure selon laquelle le caractre de dividende devait tre reconnu aux rpartitions de sommes ayant pour objet des revenus distribus, faites au profit de l'ensemble des associs ou actionnaires au prorata de leurs droits et rsultant d'une dcision rgulire des organes comptents de la socit (D. adm. 4 J-1311 n 7), alors que la jurisprudence faisait dj concider la notion de produits ouvrant droit l'avoir fiscal avec celle de dividendes au sens du Code civil et du Code du commerce (CE 29-12-1995 n 140219 : RJF 2/96 n 196 ; CE 26-2-2001 n 219834 : RJF 5/01 n 619).

Montant de l'avoir fiscal

10311
Si l'utilisateur est une personne physique, l'avoir fiscal s'lve 50 % des sommes nettes distribues. Si l'utilisateur est une personne morale, l'avoir fiscal est rduit 15 % des sommes nettes distribues pour les crdits d'impt utiliss depuis le 1er janvier 2002 ; toutefois, lorsque le prcompte a t acquitt ( raison de distributions prleves sur des sommes autres que la rserve spciale des plus-values long terme), l'avoir fiscal calcul au taux de 15 % est major d'une somme gale 70 % du prcompte effectivement vers.
PRECISIONS a. L'utilisateur de l'avoir fiscal est la personne susceptible de l'imputer sur l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits dont elle est redevable. b. Pour les socits susceptibles de l'utiliser dans le cadre du rgime des mres et filiales ( n 10316, prcision c.), le taux de l'avoir fiscal est maintenu 50 %. c. Initialement fix 50 %, le taux de l'avoir fiscal lorsque l'utilisateur est une personne morale a successivement t rduit 45 % pour les crdits d'impt imputs en 1999, 40 % pour ceux imputs en 2000 puis 25 % pour ceux utiliss en 2001 et 15 % pour ceux utiliss compter de 2002.

10311
Socits civiles passibles de l'IS - Imposition des bnfices distribus - Taux de l'avoir fiscal Inst. 6-5-2003 FR 21/03 inf. 3 n 1 s. p. 5 s.

10311
Socits civiles passibles de l'IS - Imposition des bnfices distribus - Taux de l'avoir fiscal Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 19. FR 58/02 Inf. 15 p. 26 s. Utilisation de l'avoir fiscal

10315
L'avoir fiscal ne peut tre utilis que dans la mesure o les revenus auxquels il est attach sont compris dans les bases de l'impt du bnficiaire. Il doit dans un premier temps tre ajout au montant des dividendes effectivement perus (c'est le total ainsi obtenu qui est compris dans les bases de l'impt). Puis, dans un deuxime temps, l'avoir fiscal est retranch du montant de l'impt (et non pas du revenu imposable). Les socits passibles de l'IS peuvent toutefois ne pas comprendre l'avoir fiscal dans leur bnfice, mais la somme imputer ce titre est rduite : voir n 10230. Si l'avoir fiscal est utilis par une personne physique, celle-ci peut en obtenir le remboursement lorsque l'avoir fiscal dpasse le montant de l'impt correspondant son revenu imposable. En revanche, les socits passibles de l'IS perdent dfinitivement le bnfice de l'avoir fiscal lorsqu'elles ne sont pas redevables d'un montant d'impt sur les socits (au taux normal ou rduit) suffisant pour pouvoir l'imputer (par exemple,

exercice dficitaire, ou exercice dont le bnfice est absorb par le report d'un dficit antrieur, sauf chelonnement du report pour viter le paiement du prcompte). Lorsque des dividendes sont perus par une socit de personnes ou assimile non soumise l'impt sur les socits, chaque associ peut utiliser l'avoir fiscal attach la fraction des dividendes correspondant ses droits sociaux. Cet avoir fait alors l'objet de certificats distincts dlivrs par la socit, qui est rpute agir en qualit d'tablissement payeur (voir notamment n 53195 s.).

EXEMPLE : Soit un actionnaire (personne physique) d'une socit franaise soumise l'IS qui peroit un dividende de 1 000 provenant d'un bnfice social de 1 500 sur lequel la socit a vers au Trsor l'impt sur les socits au taux de 33 1/3 % (soit 500 ). ce dividende est attach un avoir fiscal de 500 (1 000/2). Supposons que cet actionnaire soit imposable l'impt sur le revenu au taux rel de 40 %. L'impt dont il sera redevable raison de ce dividende se calcule comme suit : [1 000 + 500 (avoir fiscal)] 40 % = 600 . dduire, avoir fiscal de : 500 . Montant effectif de l'impt sur le revenu : 100 . En pratique, tout se passe donc comme si la socit avait, partir d'un bnfice ralis de 1 500 , distribu un dividende de mme montant sur lequel elle avait retenu 500 valoir ( titre d'acompte) sur l'impt personnel d par l'actionnaire.

10316
PRECISIONS a. En ce qui concerne l'imposition des personnes physiques, rappelons que les dividendes d'actions de socits franaises (cotes ou non en bourse, sous rserve, pour les dividendes de socits non cotes, qu'ils soient encaisss par des personnes ne dtenant pas plus de 35 % des droits dans la socit distributrice), les produits de parts bnficiaires ou de fondateurs, ainsi que les produits de parts de SARL ou d'exploitations agricoles responsabilit limite soumises l'IS ne sont soumis l'impt sur le revenu que sous dduction d'un abattement global et annuel (abattement unique pour les dividendes et produits d'obligations) dont le montant est fix 2 440 pour les couples soumis imposition commune et 1 220 pour les clibataires, veufs ou divorcs (CGI art. 158, 3). Compte tenu de la rdaction de l'article 158, 3 du CGI, qui vise les dividendes d'actions, cet abattement ne s'applique pas aux revenus distribus par les socits civiles soumises l'IS, leur capital tant divis en parts. b. Sur les revenus encaisss par une socit civile de portefeuille, voir n 53150 s. c. Rgime spcial des socits mres et filiales Les socits soumises l'IS qui dtiennent au moins 5 % du capital d'une autre socit redevable de cet impt peuvent dduire directement de leurs bnfices, dfalcation faite d'une quote-part de frais et charges, les dividendes reus de leurs filiales (CGI art. 216). Pour ouvrir droit ce rgime, les titres doivent avoir t souscrits l'mission ou, dfaut, avoir fait l'objet d'un engagement de conservation sur deux ans au moins. hauteur des produits reus de leurs filiales qui ne sont pas compris dans leur bnfice imposable, les socits mres ne peuvent pas imputer sur l'impt sur les socits les avoirs fiscaux correspondants ; mais ces derniers viennent en dduction du prcompte normalement exigible lors de la redistribution par la mre des produits de la filiale.

Prcompte mobilier

10325
Lorsque les revenus distribus sont prlevs sur des sommes raison desquelles la socit n'a pas t soumise l'impt sur les socits au taux normal, la socit doit verser au Trsor un prcompte gal 50 % des sommes effectivement verses par la socit et qui donnent ouverture l'avoir fiscal (CGI art. 223 sexies). Le prcompte est galement exigible, pour inciter les socits rpartir rapidement leurs bnfices, lorsque les dividendes distribus sont prlevs sur des rsultats d'exercices clos depuis plus de cinq ans. En principe, le prcompte reprsente donc le tiers de la somme globale (avoir fiscal compris) que la socit a dcid d'imputer sur des postes dont la distribution donne ouverture au prcompte. Toutefois, le montant du prcompte est plafonn en cas de

distribution par prlvement sur des bnfices des PME imposs au taux rduit de l'IS ( n 10206) ou sur la rserve des plus-values long terme ( n 10226, prcision b). Le prcompte doit tre acquitt - au vu d'une dclaration spciale (imprim n 2750) - au plus tard le 15 du deuxime mois suivant celui de la mise en paiement des dividendes.
PRECISIONS a. Qu'elles ouvrent droit ou non l'avoir fiscal, les distributions mises en paiement depuis le 1er janvier 2000 doivent tre imputes fiscalement (dcret 99-1093 du 21-12-1999) : - d'abord sur les bnfices soumis l'IS ou exonrs au titre d'exercices clos depuis cinq ans au plus ; - puis, s'il existe un excdent de distributions, sur tous les autres bnfices ou rserves disponibles. Compte tenu des rgles d'exigibilit du prcompte, les socits ont donc intrt imputer : - les distributions n'ouvrant pas droit l'avoir fiscal, sur les bnfices exonrs de l'un quelconque des exercices clos depuis cinq ans au plus ; - les distributions ouvrant droit l'avoir fiscal, sur les bnfices soumis l'IS au taux normal en commenant par les rsultats les plus anciens. b. Les contributions additionnelles sur l'IS ( n 10275 s.) sont sans incidence sur le montant des bnfices distribuables en franchise de prcompte. Elles n'ont donc pas tre dduites des rsultats (D. adm. 4 L-772).

SECTION 2

Socits civiles soumises au rgime fiscal des socits de personnes

Principes d'imposition

10600
Lorsque la socit civile n'est pas assujettie de plein droit l'impt sur les socits et qu'elle n'a pas exerc l'option pour tre soumise cet impt, les bnfices qu'elle ralise sont imposs non pas en son nom, mais au nom personnel des associs. Chacun d'eux est personnellement imposable pour la part des bnfices sociaux correspondant ses droits dans la socit, soit l'impt sur le revenu (particulier ou entreprise) soit l'impt sur les socits, s'il est passible de cet impt (CGI art. 8 et 218 bis). Corrlativement, si les rsultats de la socit sont dficitaires, chaque associ peut imputer sur son revenu global (ou, le cas chant, sur son bnfice imposable l'impt sur les socits) la quote-part du dficit correspondant ses droits dans la socit, sous rserve des restrictions concernant : les dficits agricoles (voir n 10685), les dficits fonciers (voir n 31705 s.), les dficits non commerciaux non professionnels, les dficits d'activits commerciales caractre non professionnel et les dficits placs sous le rgime des amortissements rputs diffrs.

10601
PRECISIONS a. Les dficits d'activits commerciales caractre non professionnel cres ou reprises depuis le 1er janvier 1996 ne sont pas imputables sur le revenu global. Ils peuvent seulement tre imputs sur les bnfices tirs d'activits semblables durant la mme anne ou les cinq annes suivantes (CGI art. 156, I-1 bis). Pour l'application de ce dispositif, les activits industrielles et commerciales non professionnelles s'entendent des activits qui ne comportent pas la participation personnelle, directe et continue de l'un des membres du foyer fiscal l'accomplissement des actes qui leur sont ncessaires. Ainsi, lorsque les associs d'une socit de personnes (ou les membres de leur foyer) n'interviennent pas dans l'exploitation, ces associs passifs perdent le droit d'imputer sur leur revenu global la quote-part du dficit social leur revenant. En pratique, sont principalement viss les simples placements dans lesquels l'acqureur n'assume pas les risques inhrents l'exploitation (D. adm. 4 A-3122 n 2) (pour une tude plus approfondie de ce rgime voir Mmento fiscal n 90 s.). Hormis les associs des socits civiles de construction-vente, qui sont imposables dans la catgorie des BIC, cette limitation ne devrait pas concerner les associs des socits civiles ds lors que l'exercice d'une activit commerciale a pour effet de rendre la socit passible de l'IS (sauf application de la tolrance administrative de 10 % de recettes commerciales ; voir n 10050 s.). b. Les dficits non commerciaux caractre non professionnel ne visent, en pratique, que les contribuables qui se livrent des oprations ou activits lucratives ne prsentant pas un caractre vritablement professionnel mais dont les profits sont assimils des revenus non commerciaux par l'article 92 du CGI. Ces dficits ne peuvent tre imputs que sur les bnfices tirs d'activits semblables, non commerciales non professionnelles, durant la mme anne ou les cinq annes suivantes. Cette

restriction ne concerne pas les titulaires de charges et offices, ni les membres des professions librales, auxquelles il faut assimiler toutes les activits professionnelles exerces titre habituel et constant. c. Le choix fait par une socit de personnes de diffrer les amortissements pratiqus au cours d'un exercice dficitaire (amortissements rputs diffrs) est une dcision de gestion opposable ses associs qui sont en consquence privs du droit d'imputer les dficits correspondants sur leurs propres rsultats (CE 10-1-1992 n 80158 : RJF 2/92 n 174-a). La solution est conforme la doctrine administrative qui admet la rpartition des ARD entre les associs lorsque la socit change de rgime fiscal ou d'activit (voir n 11055). Cette dcision de gestion reste opposable la clture des exercices suivants et s'oppose ce que les amortissements qui ont t rputs diffrs soient transforms en dficits ordinaires (TA Paris 10-12-1998 n 94-7465 : RJF 6/99 n 678). Enfin, la socit est tenue d'imputer ses ARD sur le premier exercice bnficiaire, sans pouvoir diffrer cette imputation dans l'intrt fiscal de ses membres (CAA Nancy 29-6-2000 n 96-2660 : RJF 4/01 n 443).

Rpartition du rsultat social

Rgle de rpartition

10610
La rpartition du rsultat social s'effectue conformment aux droits des associs rsultant soit du pacte social, soit d'un acte ou d'une convention antrieurs la clture de l'exercice et ayant pour objet de confrer l'un ou l'autre des associs des droits diffrents (CE 26-4-1976 n 93212 : RJF 6/76 n 272). Ainsi, le montant de la part respective de chacun comprend non seulement la fraction correspondant ses droits dans les bnfices sociaux, mais galement, le cas chant, les rmunrations qui lui sont alloues titre personnel ou ventuellement son conjoint et qui ne peuvent venir en dduction des rsultats ( n 20030 s.), les intrts servis non dductibles des rsultats ( n 10235 s.) et les avantages particuliers qui peuvent lui tre accords. Les bnfices sont considrs comme apprhends par les associs la date de leur ralisation, qui concide avec la clture de l'exercice. Les associs sont en consquence imposs sur la part des bnfices laquelle ils ont droit, mme s'ils n'en ont pas effectivement dispos (cas par exemple o les bnfices sont mis en rserve). Il n'est pas tenu compte des dtournements commis par un associ, ni des modifications rtroactives de la rpartition des revenus dont les associs ont dj eu la disposition. Dmembrement

10612
En cas de dmembrement de la proprit des parts sociales, il est tenu compte des droits respectifs de l'usufruitier et du nu-propritaire : chacun d'eux est imposable sur la quote-part du rsultat correspondant ses droits propres (CGI art. 8). L'usufruitier est en principe imposable hauteur du bnfice courant de l'exercice et le nu-propritaire raison des rsultats exceptionnels correspondant aux plus-values de cession d'actif immobilis. Selon l'administration, la prise en compte des dficits fiscaux revient de droit au nu-propritaire qui, en tant qu'associ, doit rpondre des dettes sociales (mais cette position peut prter discussion). Une rpartition diffrente de la charge fiscale entre le nu-propritaire et l'usufruitier, respectant les prrogatives juridiques de ce dernier, peut toutefois tre opre dans les statuts ou, solution prsentant plus de souplesse, dans une convention de rpartition des rsultats, bnfices ou pertes, conclue et enregistre avant la clture de l'exercice (Inst. 4 F-2-99).
PRECISIONS L'administration a prcis que les rgles de rpartition de la charge fiscale entre l'usufruitier et le nu-propritaire ne remettaient pas en cause le principe selon lequel la part des bnfices sociaux qui revient chaque associ doit tre regarde comme acquise ds la clture de chaque exercice mme si, cette date, elle n'a pas t effectivement attribue.

10612
Socits civiles soumises au rgime fiscal des socits de personnes - Dmembrement de parts - Convention de quasiusufruit : dtermination du redevable de l'impt CE 18-12-2002 n 230605 FR 5/03 Inf. 3 n 1 s. p. 5 Dcs ou retrait d'un associ

10615
a. En cas de dpart d'un associ en cours d'anne (par suite de cession ou de rachat de ses parts), une rpartition des rsultats prorata temporis entre les associs et anciens associs n'est pas opposable l'administration pour l'assiette de l'impt et l'intgralit des rsultats est donc en principe impose au nom des seuls associs prsents la clture de l'exercice (Rp. Pricard : AN 30-8-1993, p. 2707). b. En cas de dcs d'un associ en cours d'exercice, le Conseil d'tat considre que les bnfices de la socit poursuivant l'exploitation ne sont imposables qu'entre les mains des associs prsents la clture de l'exercice, et notamment au nom personnel des hritiers du membre dcd sans qu'une part quelconque de ces bnfices puisse tre rattache aux revenus dont celui-ci disposait la date de son dcs (CE 10-6-1983, n 28922 : RJF 8-9/83 n 989). Par drogation ce principe cependant, les hritiers d'un membre de SCP ne peuvent valablement tre imposs raison d'une quote-part des rsultats raliss lorsqu'il ressort des statuts que la distribution des bnfices est rserve aux associs titulaires du titre requis pour exercer l'activit (CE 23-2-1994 n 115944 : RJF 4/94 n 412). Il en est de mme si les statuts prvoient la continuation de la socit sans les hritiers de l'associ dcd : ces derniers, qui n'acquirent pas la qualit d'associ, ne sont pas imposables raison des rsultats raliss, mais ils deviennent cranciers de la socit et n'ont droit qu' la valeur des parts du dfunt (Rp. de Courson : AN 2-4-2001 p. 1963). c. En cas de transmission ou de rachat en cours d'anne par une personne physique de parts de socit de personnes exerant une activit professionnelle non commerciale, la loi autorise l'imposition au nom de l'associ sortant (ou ses ayants cause en cas de dcs) d'un rsultat intermdiaire dtermin la date de la transmission ou du rachat : voir n 55435. Un dispositif identique s'applique en cas de retrait d'un membre d'une socit de personnes exerant une activit agricole (CGI art. 73 D : voir n 60095).

Dtermination du rsultat social

10630
Le rsultat imposable des socits de personnes est dtermin selon des modalits qui tiennent compte de la qualit des associs. En rgle gnrale, le rsultat imposable est dtermin dans les conditions prvues pour les exploitants individuels, c'est--dire globalement au niveau de la socit, suivant les rgles propres la catgorie de bnfice ou de revenu dont relve l'activit de la socit (selon le cas : bnfices industriels et commerciaux, bnfices des professions non commerciales, bnfices agricoles, revenus fonciers ou revenus mobiliers), et en fonction du montant de ses recettes en ce qui concerne le rgime d'imposition (bnfice rel, rgime simplifi). Si l'associ est une socit passible de l'impt sur les socits ou une entreprise qui a inscrit ses parts dans la socit civile l'actif de son bilan, il est fait application, pour la quote-part de rsultat qui lui revient, de rgles diffrentes qui seront examines sparment ( n 10850 s.).

10635
En ce qui concerne l'imputation des charges, seules peuvent tre dduites du bnfice social rpartir entre les associs, les charges qui incombent normalement la socit, c'est--dire directement lies l'activit sociale. Les frais personnels des associs, mme engags pour les besoins de l'activit sociale, ne sont pas dductibles du bnfice social ; mais lorsque les associs exercent leur activit professionnelle au sein de la socit, ces frais peuvent tre imputs sur la quote-part de bnfice revenant chacun d'eux, s'ils remplissent les conditions suivantes : - incomber personnellement l'associ ; - prsenter le caractre de dpense dductible dans le cadre d'une entreprise individuelle ; - n'avoir pas t pris en compte pour la dtermination du bnfice social. Lorsque l'exercice est diffrent de l'anne civile, seules les charges personnelles supportes au cours de la mme priode sont dductibles.
PRECISIONS a. Sont imputables sur la quote-part revenant aux associs : - les frais exposs pour l'acquisition des droits sociaux ( n 10745) ;

- les autres frais professionnels dont l'associ supporte personnellement la charge, comme, par exemple, les cotisations sociales personnelles obligatoires et facultatives, les frais de transport du domicile au lieu de travail ainsi que, pour les associs des socits civiles professionnelles (n'ayant pas opt pour l'IS) et des socits civiles de moyens, la taxe professionnelle. Les cotisations sociales personnelles des associs constituent une charge dductible des sommes imposables au nom des associs, mme si la socit les a prises en charge. Dans ce dernier cas, le montant des cotisations prises en charge doit tre, au pralable, ajout aux sommes attribues aux associs (voir n 55407 pour un exemple d'application). b. Les frais engags par les associs pour le compte de la socit, en vue de l'acquisition du bnfice social ne peuvent tre dduits que du bnfice social lui-mme, et non de la quote-part du bnfice leur revenant ; mais ils peuvent tre rembourss aux associs par la socit, s'ils sont justifis dans leur montant et dans leur objet. Les remboursements sont dductibles au niveau de la socit et ils n'ont pas tre ajouts la quote-part de bnfice social revenant chaque associ. Tel est notamment le cas des frais exposs par les associs au titre de l'utilisation professionnelle de leur voiture personnelle. c. En cas de transmission titre gratuit de parts de socits de personnes relevant des BNC ou des BA, les droits de mutation sont admis en dduction des rsultats imposables au nom des associs qui exercent leur activit professionnelle au sein de la socit concerne (voir n 10745, prcision c).

Obligations des socits de personnes

10650
Bien que l'imposition des bnfices doive tre tablie au nom personnel de chaque associ, il est prvu, pour des raisons d'ordre pratique, que les socits de personnes exerant une activit industrielle, commerciale, agricole ou non commerciale, sont tenues aux mmes obligations que celles incombant normalement aux exploitants individuels. Elles doivent donc produire une dclaration de bnfice faisant ressortir les rsultats d'ensemble de l'entreprise. Elles doivent en outre dclarer les rmunrations et parts de bnfices rparties (ou distribues) entre les associs (CGI art. 242, 1). De mme, la procdure de vrification des dclarations est suivie directement entre l'administration fiscale et la socit.

A. Imposition des associs personnes physiques

1. Socits civiles exerant une activit professionnelle 10660
Il s'agit ici des socits exerant une activit autre qu'industrielle ou commerciale puisqu'une activit de cette nature aurait en principe pour effet de soumettre obligatoirement la socit l'impt sur les socits ( n 10030 s.).

Activit agricole

10665
Les socits dont les rsultats relvent de la catgorie des bnfices agricoles sont celles qui ont pour objet l'exploitation d'un domaine agricole ou forestier ou qui se livrent des activits telles que l'exploitation de champignonnires, de marais salants, l'obtention de nouvelles varits vgtales, l'apiculture, l'aviculture, la pisciculture, l'ostriculture, l'levage de coquillages marins (CGI art. 63). Il en est ainsi que la socit soit ou non propritaire des biens exploits. Si la socit civile a pour objet la gestion d'un domaine agricole qu'elle donne en location, les revenus qu'elle en retire sont imposs dans la catgorie des bnfices agricoles s'il s'agit d'un bail portion de fruits (mtayage) et dans la catgorie des revenus fonciers s'il s'agit d'un bail ferme.

10666
Indpendamment des socits civiles d'exploitation agricole de droit commun, il existe diffrents types de socits civiles agricoles statuts particuliers (groupements agricoles tels que Gaec, GFA, EARL) qui font l'objet d'une tude spciale dans le Mmento Agriculture (n 1600 s.).

Nous rappellerons seulement ici, grands traits, les rgles essentielles applicables pour la dtermination du bnfice imposable au niveau de la socit civile agricole de droit commun (pour une tude dtaille de ces rgles, voir Mmento Agriculture prcit, n 535 s.).

10667
Le bnfice imposable est dtermin soit d'aprs le rgime du forfait, soit d'aprs le rgime du bnfice rel, normal ou simplifi. Il est ensuite impos au nom personnel des associs, chacun pour la part correspondant ses droits. L'imposition du chiffre d'affaires tir des activits accessoires commerciales ou artisanales des socits civiles agricoles est effectue selon des modalits spcifiques : voir n 10052. Rgime du forfait

10670
Le rgime du forfait agricole s'applique aux Gaec et groupements forestiers, quelle que soit la date de leur cration, et aux socits cres avant le 1er janvier 1997, dont la moyenne des recettes des deux annes prcdentes n'excde pas une certaine limite. La limite gnrale est fixe, depuis le 1er janvier 2002, 76 300 . Une limite spcifique est prvue pour les Gaec ( n 60085) et certaines oprations font l'objet de modalits particulires de calcul de leurs recettes (levages industriels et oprations faon).

10671
Le forfait, qui est un bnfice net moyen dtermin l'intrieur d'un dpartement ou d'une rgion, est cens tenir compte de tous les profits et de toutes les charges d'exploitation. Il ne peut en aucun cas tre ngatif mme si, en cas de calamits (grle, gel, inondations), la socit peut demander qu'il soit diminu du montant des pertes subies. Les plus-values rsultant de la cession d'lments d'actif sont imposes dans les conditions exposes aux n 4355 s.

10675
La socit civile agricole relevant de l'impt sur le revenu sur la base d'un bnfice valu forfaitairement doit produire, avant le 1er avril de chaque anne, une dclaration n 2342 (et l'annexe n 2343 pour les productions spcialises) contenant les renseignements ncessaires au calcul de son bnfice (CGI art. 65 A). Les associs sont par ailleurs tenus, comme les autres contribuables, de produire la dclaration d'ensemble de leurs revenus (n 2042) comprenant notamment leur quote-part dans les bnfices sociaux, mais ils disposent pour cette dclaration d'un dlai spcial. compter de 2002, les exploitants dj imposs selon le mode forfaitaire sont dispenss, lorsque les lments de calcul de leur bnfice forfaitaire ne sont pas modifis par rapport l'anne prcdente, de souscrire la dclaration relative leurs activits de polyculture et de viticulture, l'exception des ventes de bouteilles se rapportant la production des annes antrieures (CGI art. 65 B).

10676
Aucun texte fiscal n'impose la socit civile soumise au forfait agricole la tenue de documents comptables. Toutefois, ceux de ses membres qui sont personnellement placs sous le rgime du bnfice rel doivent tre soumis ce rgime pour l'ensemble de leurs profits, y compris la part leur revenant dans les bnfices de la socit. Par suite, il appartient cette dernire de leur fournir tous les renseignements qui leur sont ncessaires pour satisfaire leurs obligations. Ces associs doivent joindre leur dclaration d'ensemble de revenus une simple feuille annexe de rsultat qui fait ressortir le mode de calcul de leur quote-part de rsultat. En ce qui concerne les obligations comptables des socits civiles, voir n 17500 s.

10677
Le forfait peut tre dnonc par l'administration notamment si 25 % au moins des recettes sont obligatoirement soumises la TVA en vertu de l'article 298 bis, II-1 du CGI (exploitants assimils des commerants ou des industriels) ou si la socit se livre des cultures spciales ( productions marginales sur le plan national ) qui ne donnent pas lieu, pour la rgion considre, une tarification particulire (CGI art. 69 A). En ce qui concerne les socits civiles exerant une activit commerciale accessoire, voir n 10052. Rgime du bnfice rel normal

10680

Ce rgime est applicable obligatoirement aux socits civiles dont les recettes dpassent une moyenne de 274 400 mesure sur les deux annes prcdentes. Il est galement applicable sur option aux socits relevant normalement du rgime du forfait ou du rgime simplifi.

10681
Le bnfice rel normal imposable est dtermin selon les rgles applicables aux bnfices industriels et commerciaux sous rserve d'un certain nombre d'amnagements destins tenir compte des contraintes et caractristiques particulires de la production agricole ( Mmento Agriculture n 730 s.). Les plus-values ralises sont imposes dans les conditions exposes aux n 4355 s.

10685
La socit civile soumise au rgime du bnfice rel normal doit souscrire chaque anne une dclaration spciale (n 2143) des rsultats sociaux comportant la rpartition de ceux-ci entre les associs ; cette dclaration doivent tre joints divers documents annexes qui doivent tre prsents sur des imprims n 2144 2152 bis fournis par l'administration (bilan, compte de rsultat, dtermination du rsultat fiscal, tableaux des immobilisations, amortissements, provisions, plus-values et moinsvalues). Doivent galement tre fournies la liste des associs dtenant au moins 10 % du capital et la liste des filiales et participations. Les exploitants ont en principe le choix du support papier ou de la transmission lectronique (procdure TDFC) de la dclaration et des documents annexes. Quelle que soit la date de clture de l'exercice, la dclaration doit tre souscrite au plus tard le 30 avril de chaque anne (CGI art. 175 ; CGI ann. III art. 38 sexdecies Q), ce dlai tant prolong en cas de transmission lectronique des documents. De leur ct, les associs doivent comprendre dans leur dclaration annuelle de revenus n 2042 la part leur revenant dans ces rsultats. Lorsque les rsultats sociaux sont dficitaires, les associs ne peuvent imputer la part qui leur incombe dans le dficit sur leur revenu global que si les revenus non agricoles dont ils disposent par ailleurs n'excdent pas 53 360 (CGI art. 156, I-1). Dans le cas contraire, cette part de dficit peut seulement tre dduite de la part de bnfices agricoles leur revenant au cours des cinq annes suivantes. Rgime simplifi d'imposition

10690
Ce rgime s'applique de plein droit aux socits dont la moyenne des recettes annuelles calcule sur les deux annes prcdentes est comprise entre 76 300 et 274 400 . Il s'applique galement aux socits dont le forfait a t dnonc par l'administration ainsi qu' celles relevant normalement du rgime d'imposition forfaitaire, qui ont opt pour ce rgime.

10691
Le bnfice imposable est dtermin selon des rgles identiques celles du rgime du bnfice rel normal sous rserve des adaptations suivantes : - les stocks de produits autres que les matires premires, fournitures et marchandises achetes peuvent, sur option, tre valus selon une mthode forfaitaire, partir des cours du jour ; - certains frais gnraux sont pris en compte selon des modalits simplifies.

10692
Les obligations comptables et dclaratives sont allges : la dclaration n 2139 comporte un tableau des immobilisations et des amortissements et, en annexe, un bilan simplifi, un compte simplifi de rsultat fiscal, un relev des provisions et un tat des provisions non dductibles. La rpartition du bnfice social entre les associs doit tre mentionne sur la dclaration annexe n 2139 ter. La dclaration doit tre souscrite dans le dlai mentionn n 10685. Associs exerant par ailleurs une activit agricole titre personnel

10695
Dans ce cas, pour dterminer le rgime (forfait, rgime simplifi ou rel normal) auquel l'intress doit tre soumis, il convient de tenir compte non seulement des recettes ralises par celui-ci titre personnel, mais aussi de la part qui lui revient dans celles de la socit. Les rgles sont les suivantes :

- si la moyenne cumule des recettes de son exploitation personnelle et de sa quote-part dans les recettes de la socit est infrieure la limite du forfait (76 300 compter du 1-1-2002), il est impos d'aprs le rgime forfaitaire pour son exploitation personnelle et d'aprs le rgime applicable la socit pour sa quote-part dans les rsultats sociaux ; - si la moyenne cumule excde 76 300 ou 274 400 , l'exploitant relve, selon le cas, du rgime simplifi ou du rel normal tant en ce qui concerne son exploitation personnelle que sa quote-part des bnfices sociaux. Toutefois, la part du bnfice social revenant l'associ reste dtermine selon le rgime du bnfice rel applicable, de plein droit ou sur option, la socit lorsque celui-ci est diffrent. Pour l'application de ces dispositions, la quote-part de l'associ dans les recettes de la socit est dtermine en proportion de ses droits sur le bnfice comptable (CGI art. 70). Centres de gestion agrs

10700
Les associs des socits civiles agricoles places sous un rgime rel d'imposition (normal ou simplifi) et adhrentes d'un centre de gestion agr bnficient d'un abattement sur les bnfices raliss. Le montant, les modalits de calcul et le rgime de remise en cause de l'abattement tant identiques pour toutes les socits de personnes adhrentes de centres de gestion ou d'associations agrs, on se reportera aux dveloppements relatifs aux socits civiles professionnelles, figurant aux n 55260 s. Par ailleurs, une rduction d'impt pour frais de comptabilit et d'adhsion (CGI art. 199 quater B) est accorde aux socits civiles adhrentes dont le chiffre d'affaires n'excde pas les limites du forfait (76 300 ) et qui optent pour le rgime rel (normal ou simplifi). La rduction d'impt s'applique chaque anne, tant que la socit reste soumise sur option un rgime rel d'imposition ; elle est galement maintenue la premire anne d'application de plein droit d'un rgime rel aux socits prcdemment soumises sur option un rgime rel. En outre, l'administration admet d'en faire bnficier les exploitants (et donc les socits civiles) prcdemment imposs selon le rgime du forfait et soumis de plein droit un rgime rel, au titre de la premire anne d'application de ce rgime rel. La rduction, plafonne 915 au niveau de la socit (sauf pour les membres des Gaec qui en bnficient chacun dans la limite de 915 ), est rpartie entre ses membres au prorata de leurs droits. La rduction d'impt est remise en cause lorsqu'un redressement fait apparatre un dpassement du chiffre d'affaires limite. Il en est de mme lorsque le service des impts tablit la mauvaise foi d'un adhrent l'occasion d'un redressement relatif l'impt sur le revenu ou la TVA affrents son activit professionnelle. Enfin, les socits civiles sont, lorsqu'elles adhrent un centre, dispenses de toutes majorations fiscales, de quelque nature qu'elles soient, condition de rvler spontanment et par lettre recommande dans un dlai de trois mois suivant l'adhsion, les insuffisances, inexactitudes ou omissions qu'ont pu comporter leurs dclarations antrieures l'adhsion. Cette amnistie fiscale ne s'applique cependant pas aux infractions assorties de man uvres frauduleuses ou ayant donn lieu une notification de redressements ou une procdure administrative ou judiciaire. Le supplment d'impt doit en outre tre acquitt dans les dlais impartis.

Activit librale

10710
Les activits librales qui relvent des bnfices non commerciaux se caractrisent par la fourniture d'un travail intellectuel prpondrant, procdant d'une science ou d'un art exerc en toute indpendance. Tel est le cas : - des titulaires de charges et offices : notaires, avous, huissiers, commissaires-priseurs ; - des membres des professions librales rglementes : mdecins, avocats, architectes, experts-comptables, gomtresexperts, dentistes, sages-femmes, kinsithrapeutes ; - des membres de certaines professions non rglementes : bureaux d'ingnieurs conseils, concepteurs de logiciels, tablissements d'enseignement, tablissements d'auto-cole, agents commerciaux, artistes-peintres, sculpteurs, etc.

10711

Pour l'exercice en groupe des professions rglementes, le lgislateur a cr un cadre juridique particulier : la socit civile professionnelle. En outre, tous les membres des professions librales (rglementes ou non) peuvent constituer des socits destines faciliter l'exercice de leur activit par la mise en commun des moyens utiles cet exercice : il s'agit des socits civiles de moyens. Le rgime fiscal et juridique de ces socits particulires fait l'objet d'une tude spciale ( n 54005 s. pour les socits civiles professionnelles et n 58500 s. pour les socits civiles de moyens). Seule est envisage ci-aprs la situation des socits civiles exerant une profession librale qui ne peut donner lieu la constitution d'une socit civile professionnelle. En principe, les membres de ces socits sont personnellement assujettis l'impt sur le revenu au titre des bnfices non commerciaux pour leur quote-part dans les bnfices sociaux. On attirera cependant l'attention sur la jurisprudence dj signale ( n 10045) selon laquelle la mise en uvre de moyens en personnel et en matriel importants pour effectuer les actes essentiels d'une profession librale par nature est susceptible, sur le plan fiscal, de confrer l'activit ainsi exerce un caractre commercial entranant l'assujettissement de la socit l'impt sur les socits avec toutes les consquences que cela implique.

10715
Le bnfice non commercial imposable au nom des associs est constitu par l'excdent des recettes totales sur les dpenses ncessites par l'exercice de la profession qui comprennent notamment l'amortissement des lments appartenant l'actif professionnel. Le bnfice retenir est celui qui est ralis au cours de l'anne civile, mme si le contribuable tient une comptabilit de priodicit diffrente.

10716
Le bnfice est dtermin partir des recettes encaisses et des dpenses payes au cours de l'anne, sauf si la socit opte pour la prise en compte des crances acquises et des dpenses engages (CGI art. 93, 1 et 93 A). Ce bnfice tient compte, en principe, des gains ou des pertes provenant soit de la ralisation des lments de l'actif immobilis, soit de la perception d'indemnits en contrepartie du transfert d'une clientle. Mais ces gains exceptionnels sont soumis aux rgles particulires d'imposition des plus-values dj exposes ci-dessus ( n 4355 s.). Rgime d'imposition

10720
Les socits civiles exerant une activit librale sont obligatoirement soumises au rgime de la dclaration contrle dont nous indiquons ci-aprs les principes essentiels (CGI art. 103). Les socits places sous ce rgime doivent tenir un livre-journal servi au jour le jour et prsentant le dtail de leurs recettes et dpenses professionnelles ainsi qu'un registre des immobilisations et amortissements appuys des pices justificatives correspondantes. l'exception des notaires qui sont soumis la tenue d'une comptabilit de type commercial, les membres des professions librales peuvent ne tenir qu'une simple comptabilit de trsorerie. La dclaration annuelle des rsultats doit tre souscrite sur un imprim spcial (n 2035) accompagn d'un tableau des immobilisations, qui reprend les indications du registre des immobilisations, et d'un tableau des plus-values (annexe n 2035 A) ainsi que d'un compte de rsultat fiscal (annexe n 2035 B). Une annexe spciale (n 2035 AS) fait apparatre la rpartition des rsultats entre les associs. La dclaration doit tre accompagne d'un tableau de dtermination de la valeur ajoute produite au cours de l'exercice, lorsque le chiffre d'affaires de cet exercice excde 7 600 000 , d'une liste indiquant la rpartition du capital entre les associs dtenant au moins 10 % du capital et d'une liste des filiales et participations. Enfin, comme les autres contribuables, les socits ont en principe le choix, pour la souscription de leur dclaration, entre le support papier et leur transmission lectronique. La dclaration doit tre souscrite au plus tard le 30 avril de chaque anne (CGI art. 175 ; CGI ann. III art. 40 A). Associations agres

10725
Les socits civiles exerant une profession librale peuvent adhrer une association agre. Elles bnficient alors des avantages cits au n 10700, l'exclusion de la rduction d'impt pour frais de comptabilit et d'adhsion, qui ne bnficie pas aux socits soumises de plein droit au rgime de la dclaration contrle.

Rgime fiscal des parts dtenues par les associs

10740
Lorsqu'un contribuable exerce son activit professionnelle dans le cadre d'une socit dont les bnfices sont soumis en son nom l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices agricoles rels ou des bnfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la socit sont considrs fiscalement comme des lments d'actif affects l'exercice de la profession (CGI art. 151 nonies, I). Il en est de mme des parts de socits civiles de moyens (CGI art. 93, 5). Autrement dit, les droits sociaux dtenus par l'associ sont censs constituer pour lui un actif professionnel personnel distinct de l'actif social.
PRECISIONS Ne sont pas considres comme un lment d'actif professionnel personnel les parts de socits civiles agricoles dont les rsultats sont dtermins suivant le rgime du forfait (sur ces socits, voir n 10670 s.). Il en est de mme lorsque les parts de la socit civile (imposable dans la catgorie BA rels ou BNC) sont dtenues par un associ qui n'y exerce aucune activit professionnelle : dans ce cas, les plus-values de cession des parts relvent de l'article 150-0 A du CGI (voir n 21790). Sont galement exclues les parts de socits n'exerant pas d'activit professionnelle, c'est--dire les socits dont les bnfices relvent des revenus mobiliers ou fonciers (pour ces derniers, voir n 30845 le rgime de dductibilit des intrts d'emprunts contracts pour l'acquisition de parts de socits civiles immobilires de location).

Frais d'acquisition des parts

10745
L'assimilation des parts un actif professionnel a pour consquence de permettre aux associs de dduire de leur quote-part du bnfice social les charges grevant cet actif. Tel est notamment le cas des frais (intrts d'emprunts, frais d'acte et d'enregistrement, frais de notaire, commissions et honoraires) exposs pour l'acquisition des droits sociaux, que ces frais se rapportent la ralisation des apports ou l'achat des parts sociales. Pour les droits de mutation titre gratuit acquitts lors de la transmission des parts, voir ci-dessous prcision c.
PRECISIONS a. S'agissant des intrts d'emprunts, l'administration a expressment prcis que la dduction est possible, qu'il s'agisse d'emprunts contracts directement en vue de l'achat de parts sociales ou d'emprunts consacrs l'acquisition de biens ayant fait ensuite l'objet d'un apport la socit rmunr par l'attribution de telles parts. En revanche, aucune dduction n'est admise lorsque les biens sont vendus la socit ou seulement mis sa disposition. b. Lorsque les frais sont exposs avant le dbut de l'activit de la socit (par exemple droits d'enregistrement verss pour l'achat de parts sociales d'une SCP qui commence exercer l'anne suivante), ils donnent naissance, en l'absence de recettes sociales, un dficit catgoriel imputable dans les conditions de droit commun sur le revenu global (CE 18-12-1987 n 69382 : RJF 2/88 n 166). c. L'administration admet que les droits de mutation titre gratuit affrents la transmission des parts d'une socit soumise au rgime des socits de personnes sont dductibles en application de l'article 151 nonies du CGI mais subordonne la dduction par les associs des socits exerant une activit BNC la condition que l'un d'entre eux s'engage poursuivre personnellement l'exercice de l'activit pendant au moins cinq ans (D. adm. 5 G-233 n 2). Cette position apparat doublement critiquable : d'une part, la dduction est fonde sur l'article 151 nonies du CGI qui ne soumet celle-ci aucune condition. D'autre part, l'administration n'admet en dduction que les droits de mutation et les intrts pour paiement diffr ou fractionn. Sont ds lors exclus : la taxe de publicit foncire, les intrts d'emprunts contracts auprs d'tablissements bancaires pour le paiement comptant des droits de mutation et les honoraires de notaire ; or, ces frais sont de la nature de ceux dductibles sur le fondement de l'article 151 nonies du CGI.

Plus-values

10750
Les plus-values provenant de la cession des droits sociaux qui relvent de l'actif professionnel personnel des associs sont imposables selon le rgime des plus-values professionnelles ( n 21780 s.).

2. Socits civiles n'exerant pas d'activit professionnelle 10760

Deux types principaux de socits entrent dans cette catgorie : celles ayant pour objet la gestion d'un patrimoine immobilier et celles ayant pour objet la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilires.

Gestion d'un patrimoine immobilier

10765
Les rsultats des socits civiles immobilires qui ont pour objet exclusif la gestion d'un patrimoine immobilier par voie de location ont le caractre de revenus fonciers imposables au nom des associs lorsque les locations portent sur des locaux d'habitation ou de bureaux non meubls, d'immeubles usage industriel ou commercial non quips de moyens d'exploitation ou enfin d'exploitations agricoles ou de terrains nus. Une tude spciale est consacre au rgime fiscal de ces socits ( n 30010 s.).
PRECISIONS La location de locaux meubls ou d'immeubles usage industriel ou commercial amnags relevant des BIC rend en principe la socit civile passible de l'IS : voir n 10065 s.

Gestion d'un portefeuille de valeurs mobilires

10770
Les membres des socits civiles grant un portefeuille de valeurs mobilires sont soumis l'impt sur le revenu dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers, pour la part qui leur revient dans les rsultats de la socit, lesquels peuvent comprendre : - des produits d'actions ou parts sociales distribus par des socits franaises, c'est--dire essentiellement les bnfices rpartis sous forme de dividendes ; - des produits de placements revenu fixe : obligations et autres titres d'emprunts ngociables, crances, dpts, cautionnements et comptes courants, bons de caisse, bons du Trsor et assimils ; - des produits de valeurs mobilires trangres. Pour une tude d'ensemble des socits civiles de portefeuille, voir n 52000 s. Cas particulier : Rgime spcial des clubs d'investissement

10775
Les membres des clubs d'investissement, qui peuvent tre constitus sous la forme d'une socit civile de personnes, sont placs, sur le plan fiscal, dans la mme situation que s'ils graient directement leur portefeuille de titres lorsque les conditions suivantes sont notamment remplies : - le nombre des membres du club n'est pas suprieur 20 et les versements annuels par foyer fiscal ne dpassent pas une limite de 5 500 ; - les fonds en attente de placement et les valeurs acquises sont, s'il s'agit de titres admis aux ngociations sur un march rglement, dposs auprs d'un tablissement financier agr. Lorsqu'il en est ainsi, chaque membre mentionne sur sa propre dclaration de revenus sa quote-part de dividendes et autres produits et bnficie, le cas chant, de l'avoir fiscal ou du crdit d'impt correspondant. Enfin, les plus-values de cession des titres du portefeuille ralises par le club ne sont pas imposables. En revanche, les gains nets raliss par les adhrents l'occasion du rachat de leur part ou de la dissolution du club (dont la dure de vie ne peut excder dix ans), sont soumis l'imposition de 26 % (dont 10 % de prlvement sociaux), dans la mesure o le total des cessions de valeurs mobilires ralises par le contribuable au cours de l'anne considre (y compris les sommes se rapportant au rachat ou la dissolution) excde le seuil d'imposition de 7 650 ( n 21642).

B. Imposition des entreprises membres

10850
Conformment aux dispositions de l'article 8 du CGI, les entreprises relevant de l'impt sur le revenu qui dtiennent l'actif de leur bilan des parts de socits civiles doivent inclure dans leurs rsultats la quote-part qui leur revient dans ceux de la socit.

Quant aux socits membres relevant de l'impt sur les socits, elles doivent soumettre cet impt la part qui leur revient dans les rsultats de la socit civile (CGI art. 218 bis).

10851
Le bnfice rattacher aux rsultats est celui correspondant aux droits dans la socit civile sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant que ce bnfice a t ou non distribu par la socit civile. Cette part est considre comme acquise la date de clture de l'exercice de la socit civile. Si la socit civile a subi un dficit, l'entreprise membre peut en imputer sa part sur ses propres rsultats. La compensation est galement possible dans le cas inverse (exploitation commerciale dficitaire, socit civile bnficiaire).
PRECISIONS a. l'gard des entreprises membres, il n'existe aucune limitation la possibilit d'imputer les dficits provenant de socits civiles. b. Lorsque les bnfices de la socit civile ne sont pas distribus (ou que ses dficits ne sont pas pris en charge par ses membres), il ne peut en tre tenu compte par l'entreprise membre sur le plan comptable mais il parat utile que celle-ci retrace avec prcision, de manire extra-comptable, sa part dans ces bnfices et pertes successifs afin d'en tenir compte ultrieurement pour le calcul de la plus-value constate lors de la cession de sa participation ou de l'annulation de celle-ci en cas de dissolution de la socit civile ( n 21825).

Dtermination de la quote-part de bnfices de l'entreprise membre

10855
La question se pose de savoir si la quote-part des bnfices de la socit civile correspondant aux droits de l'entreprise membre doit tre dtermine selon les rgles propres l'activit de la socit civile (par exemple : rgles des revenus fonciers, s'il s'agit d'une socit civile immobilire) ou, au contraire, selon les rgles propres l'entreprise membre (rgles des bnfices industriels et commerciaux, le plus souvent). Cette question est rsolue par l'article 238 bis K du CGI qui distingue selon la qualit de l'associ.

10856
a. L'associ est une socit passible de l'impt sur les socits ou une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole place de plein droit sous un rgime de bnfice rel (rel normal ou simplifi) (CGI art. 238 bis K, I-al. 1). En pareil cas, la part de bnfice de cet associ est dtermine d'aprs les rgles qui lui sont propres (BIC/IS ou, le cas chant, BA rels) et non d'aprs les rgles applicables la socit civile. Cette part de bnfice est impose, au nom de l'associ concern, soit l'impt sur le revenu, soit l'impt sur les socits, selon qu'il relve de l'un ou l'autre de ces impts. Les plus-values ralises l'occasion de la cession d'immobilisations sont soumises au rgime des plus-values professionnelles, pour la quote-part revenant l'entreprise membre, quelle que soit l'activit de la socit.

10857
b. L'associ est une socit exerant une activit agricole relevant du rgime du forfait ou du rgime simplifi d'imposition sur option (socit cre avant le 1-1-1997 ou Gaec) ou c'est une socit de personnes (ou un groupement) ayant pour activit la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier (CGI art. 238 bis K, I-al. 2). Les modalits d'imposition des parts de rsultats lui revenant suivent les rgles applicables en matire d'impt sur les socits (c'est--dire, en gnral, les rgles de dtermination des BIC). Les plus-values de cession d'lments d'actif sont soumises au rgime des plus-values professionnelles. Par exception, si le contribuable apporte la preuve qu'une fraction des droits dans la socit participante est dtenue, directement ou indirectement, par une personne physique ou par une entreprise dont la quote-part de rsultat est dtermine selon les rgles de la socit de personnes, ces dernires rgles sont applicables la quote-part correspondante (voir ci-aprs n 10858). Un tat comportant les renseignements permettant d'apporter cette preuve doit tre joint la dclaration des rsultats (CGI ann. III art. 46 terdecies E).

10858

c. L'associ est soit une entreprise agricole individuelle place sous le rgime du forfait ou sous le rgime simplifi par option, soit une entreprise individuelle exerant une activit BIC place sous le rgime micro-BIC ou, sur option, sous un rgime rel d'imposition, soit un contribuable exerant une profession non commerciale (CGI art. 238 bis K, II). En pareil cas, la part de bnfice de cet associ doit (comme lorsqu'il s'agit d'un particulier) tre dtermine selon les rgles propres l'activit de la socit civile. Les mmes rgles s'appliquent pour l'imposition des plus-values de cession de l'actif immobilis. Ces plus-values relvent selon le cas : - du rgime des plus-values professionnelles, si la socit civile exerce une activit agricole ou librale (exonration si les recettes de la socit n'excdent pas le double des limites du forfait agricole ou du rgime micro-BNC vis l'article 102 ter du CGI et si l'activit est exerce depuis au moins cinq ans ; plus-values court ou long terme dans le cas contraire) ; - du rgime des plus-values des particuliers sur les immeubles, s'il s'agit d'une socit immobilire, ou sur les valeurs mobilires, s'il s'agit d'une socit de gestion d'un portefeuille.
PRECISIONS Lorsque des personnes physiques dtiennent des parts au sein d'entreprises industrielles ou commerciales soumises au rgime fiscal des socits de personnes par l'intermdiaire d'une ou plusieurs socits interposes soumises ce mme rgime, dont l'objet consiste en la dtention des titres en cause, l'activit de ces socits prsente un caractre civil par nature. Leur rsultat imposable doit donc tre dtermin selon les rgles propres aux particuliers, et les charges financires affrentes l'acquisition du capital ne sont donc pas dductibles des revenus de ce capital (Rp. Dubernard : AN 23-10-1995 p. 4444).

Socits dont les membres relvent de rgimes diffrents

10860
Lorsque la socit comprend des membres relevant de situations fiscales diffrentes au regard des rgles exposes ci-dessus n 10856 10858, il convient normalement de procder une double dtermination des rsultats sociaux en se conformant : - pour la quote-part revenant aux socits ou entreprises membres, aux rgles qui leur sont propres ; - pour la quote-part revenant aux autres associs, aux rgles applicables la socit civile elle-mme.
PRECISIONS Pour viter de multiplier inutilement les cas de double liquidation des rsultats sociaux, les socit civiles sont dispenses de procder une nouvelle dtermination de leur bnfice lorsque celui-ci a dj t dtermin d'aprs un rgime rel (BIC ou BA) et que l'entreprise membre relve de l'impt sur le revenu (D. adm. 4 A-2311 n 21).

SECTION 3

Changement de rgime fiscal, d'objet social ou d'activit relle, transformation

11000
En dehors de la dissolution, un certain nombre d'vnements intressant la vie des socits civiles emportent sur le plan fiscal les consquences d'une cessation d'entreprise. Pour tudier ces vnements et les consquences qui y sont attaches au regard des impts directs, nous distinguerons la situation des socits civiles qui relvent du rgime fiscal des socits de personnes de celle des socits soumises l'impt sur les socits.
PRECISIONS En ce qui concerne les consquences fiscales au regard des impts directs de la rduction du capital, des fusions et scissions et du transfert l'tranger du sige social, voir respectivement les n 15150 s. , 16400 s. et 16645.

I. Socits civiles relevant du rgime fiscal des socits de personnes 11005

Les situations dans lesquelles une socit civile non soumise l'impt sur les socits se voit appliquer les consquences d'une cessation d'entreprise, de mme que l'tendue de ces consquences, dpendent essentiellement de la nature de l'activit de la socit, une distinction devant tre opre selon que la socit exerce ou non une activit professionnelle.

A. Socits exerant une activit professionnelle

11010
Par socit exerant une activit professionnelle, il convient d'entendre l'ensemble des socits dont les rsultats relvent par nature des catgories des BIC, des BNC ou des BA.

S'agissant des socits civiles, sont donc essentiellement concernes : - au titre des BIC, les socits civiles de construction-vente qui rpondent aux conditions de l'article 239 ter du CGI ( n 45400 s.) ; - au titre des BNC, les socits civiles professionnelles (SCP) ( n 54800 s.) ; - au titre des BNC et (ou) des BIC, les socits civiles de moyens (SCM) ( n 58650 s.) ; - au titre des BA, les socits civiles objet agricole (Gaec, EARL associ unique) ( n 60000 s.). Avant d'tudier les consquences fiscales attaches la cessation d'activit (notamment l'imposition immdiate des bnfices et plus-values non encore taxs), nous dfinirons les situations dans lesquelles la cessation est encourue.

1. vnements emportant les consquences d'une cessation d'entreprise 11015

Trois catgories d'vnements sont susceptibles d'emporter les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise (CGI art. 202 ter, I) : la transformation, le changement d'objet social ou d'activit relle et le changement de rgime fiscal.

Transformation

11020
La transformation, qui est l'opration par laquelle une socit change de forme juridique, emporte cessation si elle s'accompagne de la cration d'une personne morale nouvelle, ce qui suppose soit une transformation irrgulire (C. civ. art. 1844-3), soit la transformation en socit de droit d'une socit qui tait dpourvue de personnalit morale (socit de fait ou en participation). Dans ce second cas, une mesure de temprament vient toutefois attnuer les consquences fiscales attaches la cessation (voir n 15797). Lorsque la transformation n'entrane pas cration d'une personne morale nouvelle (ce qui est le cas gnral), elle peut nanmoins avoir pour effet d'entraner l'assujettissement de la socit transforme l'impt sur les socits (par exemple, transformation d'une socit civile professionnelle en socit d'exercice libral), de mme qu'elle peut s'accompagner d'une modification importante du pacte social. C'est alors au titre du changement de rgime fiscal ou du changement d'objet social ou d'activit relle que l'imposition immdiate sera tablie. Dans ces hypothses, les consquences fiscales de la cessation peuvent galement tre attnues.
PRECISIONS a. Une tude gnrale est consacre au rgime juridique de la transformation, ainsi qu'aux consquences qui y sont attaches en matire de droits d'enregistrement (voir n 15700 s.). b. Pour le cas o la transformation intresse un GIE ou une association, voir n 15790 et 15795.

Changement d'objet social ou d'activit relle

11025
L'article 202 ter du CGI prvoit que le changement de l'objet social ou de l'activit relle d'une socit de personnes emporte les consquences d'une cessation d'entreprise. Toutefois, il n'en est ainsi que dans la mesure o le changement d'objet social s'accompagne d'un changement effectif de l'activit exerce. De mme, le changement d'activit doit tre profond pour emporter cessation (D. adm. 4 A-6123 n 88 et 25 30). Tel est le cas, selon l'administration, du changement d'objet social conscutif la transformation d'une socit civile professionnelle en socit civile de moyens, qui emporte donc cessation au sens de l'article 202 ter du CGI (Rp. Valleix : AN 15-11-1993 p. 4030). En revanche, la transformation d'une socit civile professionnelle non titulaire d'un office d'huissier en socit civile professionnelle titulaire d'un office ne constitue pas une modification d'objet social assimilable une cessation d'activit (Rp. Poniatowski : AN 22-5-1989 p. 2327). Les mmes rgles sont applicables lorsque le changement d'activit est conscutif la transformation en socit de droit d'une socit dpourvue de personnalit morale. Ainsi, la transformation d'une socit de fait exerant une activit professionnelle

en socit civile de moyens entrane, du fait du changement de la nature de l'activit, les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise (Rp. Valleix : AN 14-3-1988 p. 1133 ; D. adm. 4 H-625 n 3). De mme, en cas de transformation d'une socit de fait ayant pour objet la mise en commun des moyens d'exploitation, l'exclusion de la clientle, en socit civile professionnelle qui a ncessairement pour objet l'exploitation d'une clientle mise en commun, les consquences de la cessation sont applicables du fait du changement de la nature d'activit (Rp. Barrau : AN 2-4-1990 p. 1509).

11026
En cas de changement d'objet social ou d'activit relle, les consquences fiscales attaches la cessation peuvent sous certaines conditions tre attnues (voir n 11050).

Changement de rgime fiscal

11030
Lorsqu'une socit soumise au rgime fiscal des socits de personnes devient totalement ou partiellement passible de l'impt sur les socits, les consquences fiscales de la cessation d'entreprise sont applicables. S'agissant de socits civiles exerant une activit professionnelle, l'assujettissement l'impt sur les socits peut se rencontrer dans trois catgories de situations : - la socit exerce une option pour l'impt sur les socits (pour les cas o cette option est possible, voir n 10080) ; - la socit civile a un objet exclusif (par exemple socit civile de moyens ou socit civile de construction-vente) et son activit relle sort de son cadre lgal ; - la socit civile a ralis des oprations de nature commerciale au-del du seuil tolr (voir n 10050 s.).

11031
Dans les mmes conditions qu'en cas de changement d'objet social ou d'activit relle, les consquences fiscales de la cessation peuvent tre attnues ( n 11050).

2. Consquences de la cessation d'entreprise

Principe d'imposition immdiate

11040
La cessation d'entreprise se traduit normalement par l'imposition immdiate (CGI art. 201, 201 ter, 202 et 202 ter) : - des bnfices raliss depuis la fin du dernier exercice tax (y compris, dans le cas de cessation de l'exercice d'une profession non commerciale, les bnfices qui proviennent de crances acquises et non encore recouvres) ; - des bnfices en sursis d'imposition (provisions et plus-values dont l'imposition a t diffre) ; - des plus-values ralises ou constates l'occasion de l'vnement emportant cessation, y compris donc les plus-values latentes incluses dans l'actif social.
PRECISIONS a. Un dispositif de fractionnement de l'impt correspondant aux crances acquises s'applique en cas d'option des SCP pour l'IS, de transformation de SCP en SEL et de fusion de socits de personnes exerant une activit librale ( n 54435 s.). b. Les plus-values latentes correspondent la diffrence entre la valeur relle, au jour de la cessation, des lments compris dans l'actif social et leur valeur comptable.

Attnuations des consquences normales de la cessation

11050
Sous certaines conditions, les consquences fiscales de la cessation peuvent tre limites la seule imposition immdiate des bnfices de l'exercice non encore taxs.

Pour bnficier de ces rgles qui permettent en pratique d'viter l'imposition des bnfices en sursis d'imposition et surtout des plus-values latentes acquises par les lments de l'actif social, les conditions suivantes doivent tre remplies (CGI art. 202 ter, I-al. 2) : - le changement ne doit pas s'accompagner de la cration d'une personne morale nouvelle ; par drogation, l'administration admet de ne pas opposer cette condition aux transformations de socits de fait ou en participation en socits de droit, qui peuvent donc tre opres avec le bnfice des attnuations aux consquences fiscales de la cessation, si la transformation ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social (D. adm. 4 H-625 n 1) ; - aucune modification ne doit tre apporte aux critures comptables ; en particulier, aucune augmentation ne doit tre apporte la valeur comptable des divers lments de l'actif de la socit et les postes correspondant des provisions ou des bnfices en sursis d'imposition doivent tre repris sans changement (D. adm. 4 A-633 n 54) ; - la date de l'vnement qui motive la cessation, l'imposition des bnfices et plus-values doit demeurer possible postrieurement au changement (condition par hypothse remplie en cas de passage l'impt sur les socits ; en revanche, cette condition n'est pas remplie lorsque les bnfices de la socit sont susceptibles de ne pas tre imposs selon les rgles prvues pour les activits professionnelles - BA, BNC, BIC - soumises un rgime rel d'imposition).

Autres consquences de la cessation

11055
Lorsqu'un dficit a t subi avant la cessation, il est imputable selon les rgles de droit commun sur le revenu global de chaque associ ( n 10600 s.), et ne peut pas tre report sur les bnfices postrieurs la cessation. Les amortissements rputs diffrs en priode dficitaire non encore imputs la date de l'opration sont rpartis globalement entre chacun des membres en proportion de leurs droits (cette mesure de temprament ne s'applique qu'en cas de changement de rgime fiscal ou d'activit relle et non en cas de dissolution : Rp. Dubernard : AN 10-3-1997 p. 1184). En ce qui concerne les plus-values constates sur les parts sociales dtenues par les associs personnes physiques exerant leur activit dans le cadre de la socit civile, voir n 21780 s.

11060
PRECISIONS En cas de transformation d'une socit de personnes en socit de capitaux, les bnfices ou rserves constitus antrieurement et non encore apprhends par les associs soit directement, soit par virement leurs comptes personnels, prsentent compter de la date de la transformation, le caractre d'apports au sens de l'article 112, 1 du CGI (en ce sens D. adm. 4 J-1227 n 11). Il s'ensuit qu'ils peuvent tre rpartis entre les associs en franchise d'impt, la condition si la distribution intervient en cours de socit - que tous les bnfices ou rserves, autres que la rserve lgale, constitus depuis la transformation, aient t pralablement rpartis. Toutefois, la distribution par la socit de capitaux de bnfices (provisions, plus-values, etc.) dont l'imposition avait t diffre l'poque o ils ont t raliss par la socit civile et qui n'ont pas t taxs au moment de la transformation, ne peut pas tre assimile un remboursement d'apport et bnficier ce titre de la franchise prvue par l'article 112, 1 du CGI.

Obligations dclaratives

11070
Les socits touches par l'un quelconque des vnements emportant cessation d'entreprise au sens de l'article 202 ter du CGI doivent, dans un dlai de soixante jours suivant cet vnement, produire les dclarations et autres documents qu'elles sont tenues de souscrire au titre d'une anne d'imposition. Dans le mme dlai, le bilan d'ouverture du premier exercice d'assujettissement l'impt sur les socits doit tre fourni l'administration, ce qui permet celle-ci, en cas de report d'imposition des plus-values latentes, de vrifier que les socits ont satisfait l'obligation de maintien des critures comptables.

B. Socits sans activit professionnelle

11150
Il s'agit des socits civiles autres que celles dont les rsultats relvent par nature des BIC, des BNC ou des BA, soit en pratique les socits dont les rsultats ont la nature de revenus fonciers ou de revenus mobiliers. Ce rgime concerne donc la quasi-totalit des socits civiles immobilires, ainsi que les socits civiles de gestion de portefeuille.
PRECISIONS Les socits sans activit professionnelle sont dfinies par la nature intrinsque de leurs revenus, sans qu'il y ait lieu de rechercher selon quelles modalits ces revenus sont effectivement imposs. Ainsi, une socit civile immobilire qui a pour activit la location nue entre dans ce cadre, mme si ses revenus font l'objet d'une imposition l'impt sur les socits en raison de la qualit de ses associs.

1. vnements emportant les consquences d'une cessation d'entreprise 11155

Les consquences d'une cessation d'entreprise s'appliquent en cas de perte (totale ou partielle) d'assujettissement au rgime des socits de personnes, c'est--dire en cas de changement de rgime fiscal se traduisant par un passage l'impt sur les socits (CGI art. 202 ter, II). S'agissant de socits civiles sans activit professionnelle, cette situation se rencontrera en cas d'option pour l'impt sur les socits ( n 10080 s.), de transformation en socit passible de l'IS, ou d'assujettissement cet impt raison de la ralisation d'oprations commerciales ( n 10030 s.). En revanche, et contrairement ce qui est prvu dans le dispositif applicable aux socits exerant une activit professionnelle ( n 11025), ni le changement d'objet social, ni le changement d'activit relle n'emportent par eux-mmes les consquences d'une cessation d'entreprise. noter toutefois que le changement d'activit peut entraner par lui-mme un changement de rgime fiscal, auquel cas les consquences de la cessation seront bien entendu applicables. Il en serait ainsi par exemple dans l'hypothse o une socit civile immobilire de location de locaux nus donnerait ceux-ci en location meuble, ce qui entranerait son assujettissement l'impt sur les socits.

2. Consquences de la cessation d'entreprise 11180

Comme dans le rgime applicable aux socits de personnes exerant une activit professionnelle ( n 11040), ces consquences consistent dans l'imposition immdiate des bnfices et plus-values non encore taxs. Des rgles particulires sont cependant prvues en ce qui concerne tant l'imposition immdiate des revenus de l'exercice en cours que le report d'imposition susceptible de bnficier aux plus-values latentes.

Imposition des rsultats de la priode prcdant le changement de rgime fiscal

11185
La perte d'assujettissement au rgime des socits de personnes entrane l'tablissement de l'impt sur le revenu au titre de la priode d'imposition prcdant le changement de rgime, raison des revenus et plus-values non encore imposs cette date, y compris ceux qui proviennent des produits acquis et non encore perus (CGI art. 202 ter, II). Afin d'viter l'absence de prise en compte, ou la double prise en compte des produits et des charges, il est prvu corrlativement la prise en compte des produits acquis et non encore perus (CGI ann. III art. 46 E) : - la possibilit de dduire les dpenses engages non encore payes au titre de la priode prcdant le changement ; - l'absence de prise en compte au titre de la dernire priode d'imposition l'impt sur le revenu des produits encaisss et des dpenses payes au cours de cette priode qui correspondent des crances acquises et des dettes devenues certaines postrieurement. Enfin, est autorise la constitution de provisions rpondant aux conditions gnrales de dduction prvues l'article 39, 1-5 , si celles-ci sont reprises au bilan d'ouverture du premier exercice d'imposition l'IS.
PRECISIONS a. Il s'agit l d'importantes drogations aux rgles normales de dtermination des revenus fonciers et des revenus de capitaux mobiliers, fondes sur la prise en compte des seuls produits encaisss et des charges payes, dont relvent le plus souvent les socits activit non professionnelle.

Toutefois, dans le cas o les parts sont inscrites l'actif d'une socit passible de l'IS, ou d'une entreprise relevant des BIC ou des BA selon un rgime rel de plein droit, ces revenus sont dj dtermins selon des modalits similaires ds lors qu'il est fait application des rgles de dtermination des rsultats de l'entreprise membre (CGI art. 238 bis K, I-al. 1). b. Selon les rgles gnrales relatives la dtermination des revenus fonciers et des revenus de capitaux mobiliers, applicables aux personnes physiques associes des socits civiles, il conviendra de prendre en compte les produits encaisss et les charges payes au cours de la priode d'imposition prcdant le changement de rgime, sauf s'ils correspondent des crances ou dettes nes aprs le changement. Mais l'imposition immdiate est effectue en retenant galement les produits acquis et non encore perus, tels les loyers ou intrts courus et non encore chus la date du changement de rgime fiscal. Corrlativement, les charges engages, qui prsentent le caractre de dettes certaines dans leur principe et dans leur montant, mais non encore effectivement acquittes la date du changement, pourront tre dduites du rsultat ; il peut s'agir, par exemple, dans les socits civiles immobilires, des frais d'emprunt contracts pour l'acquisition des immeubles, qui doivent tre dduits pour leur fraction courue au cours de la priode concerne. c. Si les conditions de dduction de provisions applicables en matire de BIC sont remplies, les socits civiles immobilires devraient pouvoir constituer des provisions pour crances douteuses (corollaire de la prise en compte des crances acquises), mais galement, notre avis, des provisions pour travaux de grosses rparations. Les socits civiles de portefeuille devraient pouvoir, notre avis, constater la dprciation ventuelle de certains titres la date de changement de rgime (en respectant notamment les rgles d'valuation des titres : voir n 53290 s.).

Sort des plus-values latentes constates lors du changement

11200
En l'absence de cration d'une personne morale nouvelle, il est prvu au profit des socits civiles sans activit professionnelle qui changent de rgime fiscal un mcanisme optionnel de report d'imposition des plus-values latentes. Ces socits ont donc le choix entre l'imposition immdiate et le report d'imposition des plus-values latentes. Le choix entre imposition immdiate et report est effectu de manire globale pour l'ensemble des immobilisations (et non pas bien par bien) lors de l'tablissement du bilan d'ouverture de la premire priode d'assujettissement l'impt sur les socits. Ce bilan doit tre communiqu l'administration dans un dlai de soixante jours suivant l'option. Imposition immdiate

11205
Elle est tablie selon les rgles qui rgissent les plus-values prives mobilires ou immobilires lorsque l'associ est une personne physique agissant dans le cadre de la gestion de son patrimoine priv et selon les rgles des plus-values professionnelles pour la part des associs soumis l'IS ou relevant des BIC ou des BA rels. Dans ce cas, la socit pourra inscrire les biens au bilan d'ouverture de la premire priode d'assujettissement l'impt sur les socits pour leur valeur vnale cette date.
PRECISIONS Dans la situation d'une socit civile immobilire de location dont les associs sont des personnes physiques et qui dtient un immeuble depuis plus de vingt-deux ans, le choix de l'imposition immdiate se traduira par l'exonration de la plus-value et la possibilit de calculer, sous le rgime de l'IS, les amortissements sur la valeur vnale de l'immeuble la date du changement de rgime. Dans ce cas, la priode d'amortissement retenir devrait notre avis tre dcompte partir de l'assujettissement l'impt sur les socits.

Report d'imposition

11210
Pour bnficier de ce report, doivent tre inscrits au bilan d'ouverture de la premire priode d'assujettissement l'impt sur les socits d'une part, la valeur d'origine des biens, et, d'autre part, les amortissements et provisions qui auraient pu tre dduits si la socit avait t soumise l'impt sur les socits depuis leur acquisition ou leur cration (CGI art. 202 ter, II-al. 2).

En d'autres termes, une socit qui opte pour le report d'imposition est considre comme ayant dj dduit, sous son rgime antrieur, les amortissements affrents la priode coule entre l'acquisition du bien et le changement de rgime fiscal : la fraction des amortissements rpute dduite figure ainsi au bilan d'ouverture. Le montant des amortissements dductibles aprs le changement de rgime fiscal, qui sera donc limit la valeur rsiduelle des biens, pourra notre avis tre tal sur la priode d'amortissement restant courir compte tenu de la date d'acquisition ou de cration du bien.

11215
En cas de cession ultrieure des biens, les plus-values professionnelles alors ralises seront dtermines par diffrence entre le prix de cession des biens et leur prix d'acquisition, diminu la fois des amortissements effectivement dduits depuis le changement de rgime fiscal et des amortissements reconstitus lors de ce changement (CGI art. 39 duodecies, 10). En ce qui concerne les titres qui continuent bnficier du rgime des plus-values long terme ( n 4600), le point de dpart du dlai minimal de dtention de deux ans qui dtermine l'application du taux rduit d'imposition est constitu par la date d'ouverture du premier exercice d'assujettissement l'IS, indpendamment de l'option retenue en ce qui concerne les plusvalues latentes constates lors du changement.

Dtermination des revenus imposables aprs le changement de rgime fiscal

11230
la suite de leur changement de rgime fiscal, les socits civiles devront dterminer leurs rsultats dans les conditions de droit commun de l'impt sur les socits, et remplir les obligations propres ce rgime ( n 10200 s.). Il sera tenu compte des produits ou charges non imposs ou non dduits au titre de la dernire priode d'imposition l'impt sur le revenu. De plus, la socit doit reprendre son premier bilan d'ouverture les provisions mentionnes n 11185.

Obligations dclaratives

11240
Dans le dlai de soixante jours suivant l'vnement qui a entran le changement de rgime fiscal, les socits doivent produire le bilan d'ouverture de leur premier exercice d'assujettissement l'impt sur les socits (CGI art. 202 ter, III). C'est le dpt de ce bilan, au vu des valeurs qui y figureront, qui matrialise le choix exerc en matire de plus-value. Elles doivent en outre produire, dans le mme dlai, les dclarations et autres documents qu'elles sont normalement tenues de souscrire au titre d'une anne d'imposition, soit la dclaration n 2072 si la socit civile exerce une activit immobilire, ou la dclaration annuelle de paiement des revenus mobiliers et oprations sur valeurs mobilires n 2561 et 2561 bis (voir n 53630 s.) si la socit a une activit de gestion de portefeuille (CGI art. 202 ter, II).

II. Socits civiles assujetties l'impt sur les socits 11400

Les socits civiles qui cessent d'tre assujetties l'impt sur les socits ou qui changent d'objet social ou d'activit relle encourent au regard des impts directs les consquences d'une cessation d'entreprise (CGI art. 221 bis). Avant d'tudier ces consquences, nous verrons les situations dans lesquelles celles-ci peuvent tre mises en uvre.

A. vnements emportant les consquences d'une cessation d'entreprise

11405
Ces vnements sont, par nature, les mmes que ceux envisags dans le cas des socits non soumises l'IS exerant une activit professionnelle (voir n 11015 s.) : transformation, changement d'objet social ou d'activit relle et changement de rgime fiscal.

Transformation

11410
Comme cela a dj t indiqu propos des personnes morales soumises au rgime fiscal des socits de personnes ( n 11020), la transformation entrane cessation si elle s'accompagne (cas exceptionnel) de la cration d'une personne morale nouvelle (CGI art. 221, 2) ou si elle a pour effet un changement d'objet social ou d'activit relle, ou un changement de rgime fiscal. Sous certaines conditions, les consquences fiscales de la cessation peuvent cependant tre attnues ( n 11445 s.).
PRECISIONS a. Est dpourvue de consquences fiscales l'opration par laquelle une socit civile assujettie l'IS du fait de l'exercice d'une activit commerciale ou industrielle au sens de la loi fiscale se transforme rgulirement en socit de capitaux obligatoirement soumise l'IS, sans modifier son activit. b. Un rgime de faveur est applicable aux transformations en groupements forestiers de socits passibles de l'impt sur les socits (voir Mmento Agriculture n 1666).

Changement d'objet social ou d'activit relle

11415
De la mme faon que pour les socits soumises au rgime fiscal des socits de personnes et qui exercent une activit professionnelle ( n 11025), le changement d'objet social ou d'activit relle d'une socit assujettie l'impt sur les socits emporte les consquences d'une cessation d'entreprise (CGI art. 221, 5), celles-ci pouvant cependant en principe bnficier d'attnuations conditionnelles ( n 11445 s.).
PRECISIONS a. Lorsqu'une socit passible de l'impt sur les socits modifie ses statuts pour leur assigner un objet conforme celui des socits civiles d'attribution bnficiaires du rgime de transparence fiscale (CGI art. 1655 ter, voir n 40145 s.), toutes les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise sont applicables (CGI art. 221, 2 bis). b. Le changement d'objet social qui rsulte d'une modification statutaire n'emporte cessation que s'il s'accompagne d'un changement effectif de l'activit exerce. c. Le changement d'activit doit prsenter un caractre profond pour emporter les consquences de la cessation d'entreprise.

Changement de rgime fiscal

11420
Ce changement, qui se traduit par la perte d'assujettissement l'impt sur les socits, se rencontrera essentiellement dans les situations suivantes : - transformation de la socit civile soumise l'IS en une socit d'une autre forme non soumise l'impt ; - changement d'activit d'une socit civile qui cesse d'effectuer des oprations commerciales et n'entre plus de ce fait dans le champ d'application de l'impt sur les socits ; - runion entre les mains d'un seul associ personne physique des parts d'une EARL pluripersonnelle non familiale, ds lors que cet associ n'opte pas pour son assujettissement l'IS.
PRECISIONS Le changement de rgime fiscal ne peut pas provenir de la renonciation l'option pour l'impt sur les socits, celle-ci tant irrvocable pour les socits civiles.

B. Consquences de la cessation d'entreprise

Principe

11440
Les consquences de la cessation sont celles qui ont t indiques propos des socits soumises au rgime fiscal des socits de personnes : imposition immdiate des bnfices non encore imposs, y compris ceux qui taient en sursis d'imposition, et taxation des plus-values latentes de l'actif social (voir n 11040). En outre, lorsqu'une personne morale soumise l'impt sur les socits cesse d'tre assujettie cet impt, ses bnfices et rserves, capitaliss ou non, sont rputs distribus aux associs en proportion de leurs droits (CGI art. 111 bis). C'est donc l'intgralit du boni de liquidation qui devient imposable au nom des associs.

Attnuations des consquences de la cessation

11445
Dans les mmes conditions que pour les socits non soumises au rgime fiscal des socits de capitaux et qui exercent une activit professionnelle (voir n 11050), les consquences de la cessation sont susceptibles d'tre attnues (CGI art. 221 bis). Cependant, la condition selon laquelle l'imposition des bnfices et plus-values doit demeurer possible sous le nouveau rgime fiscal de la socit pose souvent problme en pratique. Ainsi, le Conseil d'tat a jug que cette condition n'est pas satisfaite en cas de transformation d'une socit soumise au rgime des socits de capitaux en socit civile agricole non soumise l'IS ds lors que les plus-values ultrieurement ralises qui seraient imposables au nom des associs personnes physiques relvent du rgime des plus-values prives prvu aux articles 150 A et suivants du CGI qui ne permettent pas de garantir l'imposition de l'intgralit du montant des plus-values constates la date de l'opration (CE 28-7-2000 n 138342 : RJF 11/00 n 1240). L'administration considre que la mme solution doit prvaloir lorsque les associs de la socit issue de la transformation qui exerce une activit civile, consistant par exemple en la gestion d'un patrimoine immobilier, sont des entreprises soumises l'impt sur les socits, ds lors que, dans cette situation, la cession ultrieure des droits sociaux pourrait permettre d'luder l'impt en sursis (Rp. Valleix : AN 21-8-1989 p. 3649). La condition pose l'article 221 bis du CGI n'est pas non plus satisfaite lorsque l'opration concerne une entreprise agricole et que la socit issue de la transformation relve du rgime du forfait (D. adm. 4 J-1227 n 10).

11450
Lorsque les conditions de l'attnuation sont runies, les consquences fiscales de la cessation sont limites la taxation immdiate l'impt sur les socits des bnfices en cours la date de l'vnement qui motive la cessation et l'imposition, en tant que revenus distribus, de ces bnfices (diminus de l'IS) ainsi que des rserves des exercices antrieurs provenant de bnfices ou profits accumuls et figurant au bilan ou incorpors au capital aprs le 1er janvier 1949 (c'est--dire sur l'intgralit du boni de liquidation ) ; les bnfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes sont exclus de cette imposition. Les revenus ainsi rputs distribus n'ouvrent pas droit l'avoir fiscal et, corrlativement, ne donnent pas lieu au prcompte (Inst. 4 J-2-98). Par ailleurs, dans le cas de changement d'activit relle ou d'objet social, la socit doit en principe rintgrer immdiatement aux rsultats imposables les provisions rglementes antrieurement constitues (CGI art. 221, 5 ; D. adm. 4 A-6123 n 39 s.). Le changement de rgime fiscal de la socit entrane galement la perte du droit au report des dficits reportables subis avant l'opration, y compris pour la fraction correspondant aux amortissements rputs diffrs en priode dficitaire. Ces dficits peuvent toutefois tre imputs sur les bnfices et plus-values imposables au titre de l'exercice de cessation.

11455
Aprs la perte d'assujettissement l'impt sur les socits, les bnfices raliss par la socit sont imposs au nom des associs dans les conditions exposes aux n 10600 s. Les plus-values ralises par la socit l'occasion de la cession d'lments existant la date de la transformation ou du changement de rgime fiscal sont imposables, dans la mesure o elles taient acquises cette date, selon le rgime des plusvalues professionnelles ( n 4360 s.), mme si les recettes de la socit n'excdent pas le double des limites du forfait agricole ou des rgimes micro-BIC ou micro-BNC (CGI art. 221 bis). Il s'agit d'une drogation au principe gnral

d'exonration des plus-values professionnelles ralises par les petites entreprises, prvu aux articles 151 septies et 202 bis du CGI ; toutefois, les dispositions de l'article 151 septies demeurent applicables, le cas chant, la fraction des plus-values acquises entre la date de transformation de la socit et celle de la cession des lments d'actif considrs.

SECTION 4

Autres impts dus pendant le fonctionnement de la socit civile

I. Droits d'enregistrement

A. Achat d'immeubles
1. Rgles gnrales 11600
Les acquisitions d'immeubles faites par les socits civiles (ainsi d'ailleurs que les ventes qu'elles consentent) doivent tre obligatoirement enregistres et supportent les droits de mutation dans les conditions ordinaires. Nous nous bornerons faire ci-aprs un rappel succinct de ces rgles.
Remarque terminologique : Dans les dveloppements qui suivent, les mutations titre onreux sont dsignes par le terme ventes (principale mutation concerne) sauf lorsque le rgime applicable dpend de l'acqureur (auquel cas elles sont dsignes par le terme acquisitions ). Les droits exigibles sont quant eux dsigns par la terminologie gnrale de droit de vente d'immeubles.

Formalit de l'enregistrement

11605
En droit civil, la vente est parfaite entre les parties ds qu'il y a accord sur la chose et sur le prix (C. civ. art. 1583) ; les ventes d'immeubles sont soumises obligatoirement la formalit de l'enregistrement qu'elles soient ou non constates par un acte (CGI art. 635, 1-3 et 638). En outre, les mutations portant sur des immeubles ou des droits immobiliers font l'objet d'une publication au fichier immobilier , document qui assure la publicit juridique des immeubles, en faisant ressortir la situation juridique de chaque immeuble au fur et mesure des mutations de proprit et des inscriptions hypothcaires dont ce bien fait l'objet. Le fichier immobilier est tenu, pour chaque commune de leur circonscription, par les conservations des hypothques. Toutes les acquisitions immobilires doivent faire l'objet d'un acte authentique (notari, administratif ou judiciaire), sinon elles ne peuvent tre ni enregistres, ni publies au fichier immobilier tenu la conservation des hypothques (CGI art. 660 et art. 4 du dcret 55-22 du 4-1-1955). Les actes authentiques constatant une acquisition d'immeubles ou de droits immobiliers sont enregistrs la conservation des hypothques (formalit dite formalit fusionne d'enregistrement et de publicit foncire) dans les deux mois de leur date (CGI art. 647). La formalit fusionne donne lieu au paiement d'une imposition unique qui prend le nom de taxe de publicit foncire.
PRECISIONS Les actes donnent lieu une double formalit (enregistrement la recette des impts et publication la conservation des hypothques) lorsque : - ils portent sur des immeubles situs en totalit dans les dpartements du Haut-Rhin, du Bas-Rhin et de la Moselle ; - ils ont fait l'objet d'un refus de publier et que leur rgularisation ne peut pas tre opre. La double formalit donne lieu au paiement d'une imposition unique verse la recette des impts, qui prend alors le nom de droits d'enregistrement. Toutefois, les actes relatifs des immeubles situs pour partie dans les dpartements du Rhin et de la Moselle et pour partie dans d'autres dpartements sont soumis la formalit fusionne si le rdacteur rside en dehors de ces trois dpartements.

Champ d'application des droits d'enregistrement

11620
Le droit de vente d'immeubles est exigible sur la plupart des mutations titre onreux d'immeubles. Son montant varie selon la nature de l'immeuble et, le cas chant, selon son lieu de situation. Toutefois, certaines oprations bnficient d'un rgime de faveur ou sont expressment exonres.

11625
L'article 257, 7 du CGI assujettit la TVA les oprations concourant la production ou la livraison d'immeubles. Ce rgime concerne essentiellement : - les ventes de terrains btir (autres que celles consenties des particuliers en vue de la construction d'immeubles affects l'habitation : n 44657) ; - les ventes terme ou en tat futur d'achvement ; - les ventes d'immeubles neufs achevs depuis moins de cinq ans et non prcdes d'une mutation consentie une personne n'ayant pas la qualit de marchand de biens. En contrepartie du paiement de la TVA, ces ventes sont : - s'il s'agit de terrains btir, dispenses totalement du paiement du droit d'enregistrement ; - dans les autres cas, soumises ce droit au taux rduit de 0,60 % (liquid sur le prix hors TVA).

Exigibilit et calcul du droit de vente

11640
Pour que le droit de vente d'immeubles soit exigible, il faut que la convention soit parfaite et produise des effets certains et actuels. Le droit de vente d'immeubles est liquid sur le prix exprim en y ajoutant toutes les charges en capital ainsi que toutes les indemnits stipules au profit du cdant quelque titre et pour quelque cause que ce soit. Les charges augmentatives du prix s'entendent des prestations supplmentaires incombant au vendeur et imposes l'acqureur. Tel peut tre le cas : - des frais de vente, - de certains impts (par exemple, taxe foncire pour la priode antrieure l'entre en jouissance des locaux), - des travaux de remise en tat de l'immeuble. En revanche, la commission de l'agent immobilier mise contractuellement la charge de l'acqureur ne constitue pas une charge augmentative du prix (Cass. com. 12-12-1995 n 2170 D : RJF 3/96 n 383 ; BO 7 D-2-97). L'administration peut toutefois substituer au prix exprim la valeur vnale de l'immeuble si elle est suprieure (voir n 13850).
PRECISIONS a. Une vente est parfaite lorsqu'il y a accord rciproque entre le vendeur et l'acheteur sur un immeuble ou un droit immobilier moyennant un prix dtermin ou dterminable. Il s'ensuit notamment que, faute d'accord rciproque entre les parties, les promesses unilatrales de vente ne donnent ouverture lors de leur enregistrement qu'au droit fixe des actes innoms. b. En cas de vente sous condition suspensive (condition qui affecte l'existence mme du contrat), la convention est enregistre au droit fixe des actes innoms, le droit proportionnel de vente d'immeubles ne devenant exigible que lors de la ralisation de la condition. l'inverse, en cas de vente sous condition rsolutoire (condition qui ne s'oppose pas au transfert de la proprit), le droit de vente d'immeubles est immdiatement exigible. En cas de ralisation de la condition, le contrat de vente est ananti, mais, sauf en cas de rsolution lgale ou fonde sur un cas de force majeure, l'impt ne peut pas tre restitu (CGI art. 1961). c. Dans le cas o le prix est payable par annuits, l'impt s'applique au total des annuits, sans dduction des intrts sauf si, dans l'intention des parties, la ventilation du prix et des intrts est srieuse et correspond la fixation d'un prix en capital avec stipulation d'intrts (D. adm. 7 C-1222 n 10). d. Lorsque le prix est payable terme, l'impt ne s'applique pas aux intrts affrents la priode postrieure l'entre en jouissance de l'acqureur (D. adm. 7 C-1222 n 3).

e. Lorsque le prix consiste en une rente viagre, l'impt s'applique au capital de la rente exprim dans l'acte ou dtermin par une dclaration estimative des parties. f. Les actes portant vente simultane de meubles et d'immeubles donnent ouverture au droit de vente d'immeubles sur la totalit du prix, moins qu'il ne soit stipul un prix particulier pour les objets mobiliers et qu'ils ne soient dsigns et estims article par article dans le contrat (CGI art. 735).

Structure du droit de vente

11650
Les ventes d'immeubles donnent ouverture un droit qui se dcompose comme suit : - un droit proportionnel peru au profit du dpartement dont le taux est susceptible de varier selon la nature et le lieu de situation de l'immeuble ; - une taxe additionnelle perue au profit de la commune ou d'un fonds de prquation dpartemental de 1,20 % (CGI art.1584 et 1595 bis) ; - un prlvement peru au profit de l'tat au titre des frais d'assiette et de recouvrement du droit dpartemental. Fix 2,50 %, il est calcul sur le montant de ce droit (et non sur la base imposable) (CGI art. 1647, V-a).

EXEMPLE : Un appartement situ Paris est vendu, le 1er juillet 2002, 300 000 . Montant des droits exigibles : - droit dpartemental : 300 000 3,60 % - taxe communale : 300 000 1,20 % - prlvement pour frais d'assiette : 10 800 2,50 % Total

10 800 3 600 270 14 670

PRECISIONS a. La taxe communale n'est pas exigible lorsque la vente est soumise au taux proportionnel de 0,60 % (vente bnficiant d'un rgime de faveur : n 11700). b. Les actes de ventes d'immeubles, ainsi que les copies, extraits ou expditions sont soumis au droit de timbre de dimension sauf lorsque le prix n'excde pas 760 (auquel cas, ils sont exonrs). Lors de leur publication la conservation des hypothques, ces actes donnent ouverture au salaire du conservateur au taux unique de 0,10 % qui s'applique au prix ou l'valuation des immeubles ou droits immobiliers faisant l'objet de la publication (CGI ann. III art. 296).

2. Rgime de droit commun 11680

Le taux de droit commun applicable aux ventes d'immeubles est fix 4,89 % : droit dpartemental de 3,60 % (CGI art. 1594 D) auquel s'ajoutent la taxe communale de 1,20 % et le prlvement de 2,50 % pour frais d'assiette et de recouvrement calcul sur le montant du droit dpartemental. Ce taux s'applique sans condition particulire toutes les ventes d'immeubles (immeubles d'habitation, immeubles professionnels, terrains ) ne relevant pas de la TVA ou d'un rgime plus favorable.

11690
Le taux du droit dpartemental peut tre modifi tous les ans par les conseils gnraux (avec effet au 1er juin) sans pouvoir tre infrieur 1 % ni suprieur 3,60 % (CGI art. 1594 E).

Compte tenu de la taxe communale et du prlvement pour frais d'assiette, le taux plafond s'lve donc 4,89 % et le taux plancher 2,225 %.
PRECISIONS a. Pour les actes passs compter du 1er juin 2002, le taux de droit commun est fix uniformment 4,89 % dans l'ensemble des dpartements (Inst. 7 C-3-02). b. En ce qui concerne les ventes d'immeubles d'habitation et de garages, les conseils gnraux peuvent instituer dans leur dpartement un abattement sur l'assiette des droits (voir n 11705 s.).

3. Ventes bnficiant d'un rgime spcial 11700

Certaines ventes bnficient, sous certaines conditions, d'un rgime spcial se traduisant : - soit par l'application d'un abattement sur l'assiette des droits ; - soit par l'application d'un taux rduit non modulable de 0,60 % auquel s'ajoute le prlvement de 2,50 % (mais non la taxe communale) d'o un taux global de 0,615 %. Le taux rduit s'applique notamment : - aux achats d'immeubles (autres que les terrains btir) donnant lieu au paiement de la TVA ; - aux acquisitions d'immeubles ruraux par les fermiers ; - aux acquisitions d'immeubles destins tre exploits par de jeunes agriculteurs dans les territoires ruraux de dveloppement prioritaire.

Ventes d'immeubles d'habitation bnficiant d'un abattement

Immeubles d'habitation et garages

11705
Les conseils gnraux ont la facult d'instituer dans leur dpartement un abattement compris entre 7 600 et 46 000 , fix par tranche de 7 600 , sur l'assiette du droit dpartemental. Ils peuvent en limiter le bnfice aux seules oprations portant sur des immeubles situs dans les zones de revitalisation rurale (CGI art. 1594 F ter). L'application de cet abattement (une fois vot) est surbordonne l'engagement de l'acqureur : - s'agissant des immeubles (ou fractions d'immeubles), de ne pas les affecter un usage autre que l'habitation pendant une dure minimale de trois ans compter de la date de l'acte ; - s'agissant des terrains ou locaux usage de garage, de ne pas les affecter une exploitation caractre commercial ou professionnel pendant la mme dure. En cas de non-respect de l'engagement, l'acqureur est tenu d'acquitter le complment de droit dont il avait t dispens ainsi que l'intrt de retard de 0,75 % par mois.
PRECISIONS Pour les ventes ralises compter du 1er juin 2002, cinq dpartements ont vot un abattement rserv aux immeubles situs dans les zones de revitalisation rurale : Calvados (46 000 ) ; Isre (46 000 ) ; Manche (30 400 ) ; Marne (7 600 ) ; Sane-et-Loire (30 400 ).

Premire cession titre onreux de logements acquis neufs entre le 1-6-1993 et le 31-12-1994

11710
La premire cession titre onreux d'immeubles acquis neufs ou - sous rserve d'avoir t achevs avant le 1er juillet 1994 en l'tat futur d'achvement par acte authentique sign entre le 1er juin 1993 et le 31 dcembre 1994 bnficie, sous certaines conditions, d'un abattement de 91 000 sur l'assiette du droit de vente d'immeubles (CGI art. 1055 bis). Le bnfice de cet abattement est rserv aux immeubles qui ont t affects l'habitation principale pendant cinq ans et pour lesquels l'acqureur n'a pas bnfici des rductions d'impt prvues en matire d'investissement locatif ou d'investissement outre-mer. En outre, l'acqureur doit prendre l'engagement de ne pas affecter l'immeuble un autre usage que l'habitation pendant une dure minimale de trois ans. Le non-respect de cet engagement entrane l'exigibilit du complment de droit dont l'acqureur avait t dispens et de l'intrt de retard de 0,75 %.

PRECISIONS La premire mutation titre gratuit de ces mmes immeubles est galement susceptible de bnficier d'un avantage fiscal (abattement de 46 000 par part) (CGI art. 793, 2-4 et 793 ter). Mais il n'est pas possible de cumuler pour un mme logement ces deux avantages. L'abattement de 91 000 est en revanche cumulable avec celui que les conseils gnraux ont la facult d'instituer sur l'assiette du droit dpartemental.

Acquisitions d'immeubles ruraux par les fermiers

11720
Les acquisitions d'immeubles ruraux par les fermiers bnficient, quelle que soit leur importance, du droit dpartemental de vente au taux rduit de 0,60 % la double condition (CGI art. 1594 F quinquies, D) : - qu'au jour de l'acquisition, les immeubles soient exploits en vertu d'un bail consenti l'acqureur, son conjoint, ses ascendants ou aux ascendants de son conjoint et enregistr ou dclar depuis au moins deux ans ; - que l'acqureur prenne l'engagement pour lui et ses ayants cause titre gratuit (hritiers, lgataires ou donataires), de mettre personnellement en valeur lesdits biens pendant un dlai minimal de cinq ans compter de la date du transfert de proprit. Le mme rgime est applicable aux acquisitions d'immeubles ruraux faites, sous les mmes conditions, en vue de l'installation d'un enfant majeur (ou mineur mancip) de l'exploitant en place titulaire du bail. Dans ce cas, l'engagement d'exploiter est pris par le descendant seulement. Au droit de 0,60 %, s'ajoute le prlvement de 2,50 % pour frais d'assiette et de recouvrement, soit une taxation globale de 0,615 %.
PRECISIONS a. Les immeubles ruraux s'entendent des immeubles principalement affects la production agricole sans qu'il y ait lieu de distinguer selon qu'il s'agit d'un immeuble bti ou non bti (Rp. Thorailler : AN 28-3-1964 p. 571 n 6897). C'est ainsi que des btiments servant l'habitation de l'exploitant et de son personnel constituent des immeubles ruraux dans la mesure o ils constituent vritablement l'accessoire de l'exploitation agricole (Rp. Gouzes : AN 24-11-1997 p. 4209 n 2455). b. Pour les baux crits conclus depuis le 1er janvier 1999 et les locations verbales conclues depuis le 1er octobre 1998, qui ne sont plus obligatoirement enregistrs ou dclars, la preuve de l'antriorit du bail peut tre apporte par tout moyen compatible avec les rgles de la procdure crite (Rp. Le Nay : AN 29-1-2001 p. 610 n 47410). c. L'acqureur doit tablir que la location dont il se prvaut a continu jusqu'au jour de l'acquisition.

Dchance du rgime de faveur

11725
La dchance du rgime de faveur est encourue en principe en cas : - de cessation de l'exploitation personnelle par l'acqureur ou ses ayants cause titre gratuit, ou par le descendant install, dans le dlai de cinq ans compter de l'acquisition ; - d'alination titre onreux en totalit ou en partie du fonds dans le mme dlai (en pleine proprit ou en nue-proprit). Lorsqu'elle est encourue, la dchance entrane l'exigibilit du complment de droit dont l'acqureur avait t dispens, d'un droit supplmentaire de 1 % (CGI art. 1840 G quater A) susceptible de remise gracieuse et de l'intrt de retard de 0,75 % par mois.
PRECISIONS a. Par drogation, le bnfice du rgime est maintenu dans les cas suivants : - force majeure ; - alination titre onreux ou location, soit un descendant ou au conjoint d'un descendant de l'acqureur qui s'engage lui-mme continuer l'exploitation personnelle du fonds jusqu' l'expiration du dlai de cinq ans compter de la date de l'acquisition initiale, soit au descendant pour l'installation duquel l'acquisition a t ralise ; - change, la double condition que les biens reus en contre-change soient d'une valeur au moins gale celle des immeubles cds et que l'engagement d'exploitation personnelle, souscrit pour les biens cds, soit report sur les biens reus. Si ces derniers ont une valeur infrieure celle des biens acquis initialement, la dchance n'est encourue que pour la diffrence de valeur ;

- apport pur et simple un GFA, un Gaec, une EARL, une SCEA (socit civile d'exploitation agricole) ou un GFR condition que l'apporteur prenne l'engagement pour lui, son conjoint ou ses ayants cause de conserver les parts jusqu' l'expiration du dlai de cinq ans compter de l'acquisition initiale des biens ; - transfert de jouissance titre onreux un GFA, un Gaec, une EARL, une SCEA ou un GFR, condition que l'acqureur ou ses ayants cause continuent de mettre en valeur les biens dans le cadre de la socit jusqu' l'expiration du dlai de cinq ans compter de la date d'acquisition. b. En cas de rupture partielle de l'engagement d'exploitation, la dchance n'atteint que la fraction du prix d'acquisition affrente aux immeubles affects par l'vnement qui la provoque.

Acquisitions d'immeubles ruraux situs dans les territoires ruraux de dveloppement prioritaire

11730
Les acquisitions d'immeubles ruraux situs dans les territoires ruraux de dveloppement prioritaire sont soumises, sous certaines conditions, un rgime de faveur se traduisant par l'application du droit dpartemental au taux rduit de 0,615 % sur la fraction du prix (ou de la valeur) n'excdant pas 99 000 , le surplus tant impos selon le rgime de droit commun (CGI art. 1594 F quinquies, E). Ce rgime concerne exclusivement les acquisitions d'immeubles ruraux (au sens dfini n 11720, prcision a) destins tre exploits par les jeunes agriculteurs (exploitants individuels ou associs de socit civile objet agricole) bnficiaires des aides l'installation prvues aux articles R 343-9 et R 343-13 du Code rural (dotation d'installation et prts moyen terme spciaux). Ses conditions et modalits d'application diffrent selon la qualit de l'acqureur. a. Acquisitions par les jeunes agriculteurs. Pour bnficier du rgime de faveur, les conditions suivantes doivent tre runies : - l'acquisition doit intervenir (en une ou plusieurs fois) dans le dlai de quatre ans suivant l'octroi des aides (il est prcis, cet gard, que le plafond de 99 000 , dans la limite duquel la taxation rduite est applicable, est apprci sur l'ensemble des acquisitions effectues dans ce dlai) ; - en cas de pluralit d'acquisitions, l'acte doit prciser la valeur des terres acquises depuis l'octroi des aides sous le bnfice du tarif rduit ; - l'acte doit tre joint un certificat dlivr sans frais par le directeur dpartemental de l'agriculture et de la fort prcisant la date de l'octroi des aides. La perte des conditions d'octroi des aides l'installation entrane l'exigibilit du complment de droit dont l'acqureur avait t dispens et, en outre, d'un droit supplmentaire de 1 % (CGI art. 1840 G septies) susceptible de remise gracieuse et de l'intrt de retard de 0,75 % par mois. b. Acquisitions d'immeubles pour les donner bail de jeunes agriculteurs. Pour bnficier de la taxation rduite, l'acqureur (personne physique ou morale) doit prendre dans l'acte d'acquisition l'engagement pour lui et ses ayants cause de justifier dans le dlai d'un an compter du transfert de proprit que le bien acquis a t donn bail long terme un jeune agriculteur bnficiaire des aides l'installation en produisant une copie du bail enregistr et le certificat du directeur dpartemental de l'agriculture et de la fort attestant l'octroi des aides. En cas de non-respect de l'engagement ou lorsque le bail n'atteint pas son terme de dix-huit ans, les sanctions exposes cidessus (a) sont exigibles.

4. Exonrations 11760
Les exonrations s'appliquent soit de plein droit, soit sur dcision du conseil gnral. Remarque : Du fait de l'application de l'abattement de 91 000 , la premire mutation titre onreux de logements acquis neufs entre le 1er juin 1993 et le 31 dcembre 1994 peut tre soustraite au droit de vente d'immeubles (voir n 11710).

Exonrations de plein droit

11765

Sont de plein droit exonres du droit dpartemental, des taxes additionnelles, et, sauf en ce qui concerne les terrains btir, du droit de timbre, notamment : - les acquisitions de terrains btir relevant de la TVA (voir n 44615 s.) ; - les acquisitions et cessions par les Safer (CGI art. 1028 1028 ter) ; - les acquisitions de bois et forts et de terrains nus non frapps d'interdiction de boisement, constates par acte authentique sign avant le 1er janvier 2005, si l'acqureur prend l'engagement de reboiser les terrains nus dans le dlai de cinq ans et de prsenter dans le mme dlai une des garanties de gestion durable prvues par l'article L 8 du Code forestier (CGI art. 1137) ; - les acquisitions et cessions par l'tat, les collectivits locales et territoriales, certains tablissements publics (CGI art. 1040, 1042, 1594 OG, B).

Exonrations facultatives

11780
Sur dcision du conseil gnral, sont notamment exonres les cessions de logements leurs locataires par les organismes d'HLM ou par les SEM, et les rachats par les organismes d'HLM ou les SEM d'immeubles d'habitation acquis l'aide de prts aids par l'tat (PAP) entre le 1er juillet 1981 et le 31 dcembre 1984 par des accdants qui ne peuvent pas honorer leurs chances (CGI art. 1594 G et 1594 H).

B. Location d'immeubles
11850
Certaines locations (baux crits ou locations verbales) sont obligatoirement soumises publicit foncire ou la formalit de l'enregistrement. Mme lorsqu'il n'est pas obligatoire, l'enregistrement de baux donne lieu perception d'un droit.

Baux et locations verbales dure limite d'immeubles, de droits de pche ou de chasse

Publicit la conservation des hypothques

11855
Les baux de plus de douze ans dure limite sont soumis publicit la conservation des hypothques et ils donnent ouverture la taxe de publicit foncire 0,60 %, liquide sur le prix exprim, augment des charges, pour toute la dure du bail (CGI art. 742), limite toutefois vingt annes. Lorsque le bail est soumis la TVA, il est fait abstraction de cette taxe pour le calcul de la taxe de publicit foncire. Sont exonrs de la taxe de 0,60 % : - les baux ruraux long terme (CGI art. 743, 2) et les cessions de ces baux ; - les baux construction (CGI art. 743, 1) ainsi que les baux emphytotiques concourant la production d'immeubles ; - sur dlibration du conseil gnral, les baux rhabilitation (CGI art. 1594 J). Enregistrement des baux et locations verbales

11860
Les baux crits dure limite d'immeubles, et, quelle que soit leur dure, les locations de droits de pche ou de droits de chasse sont dispenss de la formalit de l'enregistrement. Les locations verbales de ces mmes biens n'ont pas tre dclares au titre des droits d'enregistrement. Lorsque les parties dcident nanmoins de les faire enregistrer (notamment pour leur donner date certaine lorsqu'ils sont faits par acte sous seing priv), la prsentation volontaire la formalit d'un acte constatant un bail dure limite d'immeuble, de fonds de commerce ou de clientle donne ouverture au droit fixe de 15 (CGI art. 739). La prsentation volontaire la formalit des actes constatant des baux de droits de chasse ou de droits de pche donne ouverture au droit fixe de 75 (CGI art. 680) (Inst. 7 E-1-00).

11865
Les cessions, subrogations, rtrocessions et rsiliations de baux dure limite de biens de toute nature, prsents la formalit, sont passibles du droit fixe de 75 (CGI art. 738-1). De mme, la prsentation la formalit des cessions, subrogations, rtrocessions et rsiliations de baux dure illimite de droits de chasse ou de pche donne ouverture au droit fixe de 75 (Inst. 7 E-1-00). La cession d'un bail ne doit pas tre confondue avec celle du droit au bail qui supporte en principe un droit progressif (voir n 3735).

Baux dure illimite ou vie d'immeubles

11870
Les baux vie ou dure illimite d'immeubles sont assimils aux ventes de ces biens. Ils sont soumis aux mmes impositions que les ventes des biens en cause : ils doivent donc tre obligatoirement enregistrs dans le mois de leur date (CGI art. 635, I-4). Les locations verbales de ces mmes biens doivent tre dclares dans le mois de l'entre en jouissance (CGI art. 640). Pour les baux dure illimite, la valeur servant de base l'impt est de vingt fois la rente ou le prix annuel augment des charges. Pour les baux vie, elle est de dix fois la mme somme. Les cessions, rsiliations et rtrocessions de baux vie ou dure illimite donnent ouverture au droit proportionnel dans les mmes conditions que les baux eux-mmes.

II. Taxe sur la valeur ajoute 12000

La TVA de droit commun s'applique l'ensemble des livraisons de biens et prestations de services qui relvent d'une activit conomique et sont effectues titre onreux. Le champ d'application de cette taxe s'tend donc non seulement aux activits industrielles ou commerciales mais aussi aux activits de nature civile (activits agricoles, librales, certaines locations) ; il existe toutefois de nombreuses exonrations concernant ces activits de nature civile. Par ailleurs, les oprations concourant la production ou la livraison d'immeubles sont soumises un rgime particulier de TVA couramment dnomm TVA immobilire . L'application ou non de la TVA aux socits civiles est fonction, comme pour les autres entreprises, de la nature de l'activit exerce par ces socits. C'est donc dans le cadre de l'tude consacre aux principales d'entre elles : socits immobilires de location, socits d'attribution transparentes, socits civiles de construction-vente, socits civiles professionnelles et socits civiles de moyens que nous examinerons la situation qui leur est propre au regard de la TVA. Nous nous bornerons ci-aprs rsumer le champ d'application de cet impt aux activits civiles, tant entendu que l'expos du mcanisme de la TVA sera fait, le cas chant, dans l'tude consacre dans la 2e partie chaque type de socit.

Activits librales

12005
En la matire, le principe est l'imposition mais avec des exceptions. Activits obligatoirement imposables

12010
Il n'existe pas de liste exhaustive des activits librales obligatoirement imposables. Sont en fait concernes toutes celles qui, exerces titre indpendant, ne font pas l'objet d'une exonration expresse. En pratique, et pour l'essentiel, sont viss :

- les membres des professions juridiques et judiciaires, avocats et avous d'appel, notaires, greffiers des tribunaux de commerce, huissiers, commissaires-priseurs judiciaires, mandataires judiciaires, syndics et administrateurs judiciaires, experts en assurance et experts judiciaires ; - les experts-comptables et commissaires aux comptes ; - les architectes, mtreurs, bureaux d'tudes de btiment et de travaux publics ; - les personnes qui effectuent des travaux d'tudes de caractre technique, conomique, financier, dmographique ou concernant l'informatique, l'organisation, la publicit, l'urbanisme ; - les conseils financiers, les conseils en brevets d'invention, en informatique, en publicit, en organisation, en formation, les auteurs de logiciels ; - les gomtres experts ; - les vtrinaires ; - les auteurs des uvres de l'esprit ; - les artistes-interprtes. Activits exonres

12015
Sont obligatoirement exonres de TVA sans pouvoir tre soumises la TVA sur option les activits suivantes : - soins mdicaux et paramdicaux donns par les membres des professions rglementes par une disposition lgislative ou par un texte pris en application d'une telle disposition : mdecins, chirurgiens-dentistes, sages-femmes, masseurskinsithrapeutes, infirmiers, - travaux d'analyses de biologie mdicale, - oprations portant sur les organes, le sang et le lait humains.

12020
Les activits d'enseignement exerces par une socit civile ne sont exonres de TVA (sans possibilit d'option) que lorsqu'elles concernent l'enseignement scolaire et universitaire ou les actions de formation professionnelle ( condition, lorsqu'il s'agit d'organismes privs, qu'ils soient reconnus c'est--dire dtiennent une attestation de participation la FPC). Les autres catgories d'enseignement sont soumises la taxe. Tel est le cas notamment : - des coles ou laboratoires de langues ; - des auto-coles ; - des tablissements d'enseignement des arts d'agrment ou des diverses disciplines sportives.

Exploitation de brevets d'invention et de marques

12030
Constituent des prestations de services imposables la TVA les cessions de brevets, les concessions de licences d'exploitation de brevets ainsi que les cessions ou concessions d'autres droits similaires faisant l'objet d'une protection par l'Institut national de la proprit industrielle. Peu importe que de telles oprations soient effectues par l'inventeur lui-mme, par ses hritiers ou des tiers qui cdent des brevets ou concdent des licences d'exploitation de brevets prcdemment acquis de l'inventeur ou de ses hritiers. La concession d'une marque de fabrique ou de commerce exploite constitue une location de fonds de commerce assujettie la TVA. La cession d'une marque de fabrique ou de commerce non exploite est taxable la TVA. chappent la TVA pour tre soumises aux droits d'enregistrement les cessions de marques de fabrique ou de commerce exploites, ainsi que la cession isole d'un ou plusieurs des lments viss ci-dessus lorsqu'elles s'accompagnent d'une cession, mme implicite, de clientle, ou lorsque ces mmes droits sont compris dans une cession globale de fonds de commerce.

Lorsque les cessions ou concessions portent sur des brevets trangers, marques de fabrique ou autres droits similaires par un inventeur tranger un utilisateur franais, elles ne sont imposables en France que si le preneur est assujetti la TVA en France.

Activits agricoles

12040
Les socits civiles exerant une activit agricole sont taxables obligatoirement la TVA lorsque leurs recettes annuelles dpassent un seuil de 46 000 . Si tel n'est pas le cas, elles peuvent encore se trouver soumises la TVA titre obligatoire lorsqu'elles se trouvent dans l'une ou l'autre des hypothses suivantes : - elles se livrent des oprations non agricoles taxables (activits commerciales telles que la vente au dtail des produits dans une installation permanente ; location de chevaux de selle, etc.) ; - elles se livrent des activits qui, en raison de leur nature ou de leur importance, sont assimilables celles exerces par des industriels ou des commerants ; - elles sont en possession, en qualit de propritaire, de plus de deux cents animaux de l'espce bovine, le 31 dcembre d'une anne civile ou ont vendu, au cours d'une anne civile, plus de cent animaux de cette espce ; - elles exercent une activit commerciale portant sur des animaux de boucherie. En dehors de ces hypothses, les socits civiles ne peuvent tre taxables la TVA que par option. Pour plus de dtails sur le rgime de TVA applicable aux activits agricoles, nos lecteurs pourront se reporter au Mmento Agriculture (n 55 s.).

Locations d'immeubles

12050
Les rgles de TVA relatives aux locations d'immeubles diffrent selon que ces immeubles sont donns bail nus ou amnags. Locations d'immeubles amnags

12055
Les locations de locaux usage professionnel munis du mobilier, du matriel ou des installations ncessaires l'exercice de l'activit sont obligatoirement imposables la TVA sur le prix de location ( n 32705). En revanche les locations meubles usage d'habitation sont, sauf exceptions, exonres (voir n 32720 s.). Locations d'immeubles nus

12060
Les locations de locaux nus, usage professionnel ou usage d'habitation, ainsi que les locations de terrains non amnags sont, en rgle gnrale, exonres de TVA. Sont galement exonres de TVA : - les locations de biens ruraux ; - les locations et concessions de droits (droit d'affichage, droit de chasse) portant sur des immeubles nus ou des biens ruraux, dans la mesure o elles relvent de la gestion d'un patrimoine foncier. Bien qu'exonres, certaines locations immobilires peuvent faire l'objet d'une option pour le paiement volontaire de la TVA. Pour une tude d'ensemble du rgime de TVA applicable aux socits immobilires de location, voir n 32400 s.

III. Taxe professionnelle 12100

La taxe professionnelle constitue, avec les deux taxes foncires (proprits bties et proprits non bties) et la taxe d'habitation, l'un des quatre impts directs qui alimentent les budgets des collectivits locales.

Socits civiles imposables la taxe professionnelle

12105
Les socits civiles soumises la taxe professionnelle sont celles qui exercent titre habituel une activit professionnelle. Pour que l'activit soit passible de la taxe professionnelle, il faut donc : - qu'elle soit exerce titre habituel, ce qui implique que les oprations soient effectues de manire rptitive ; - qu'elle soit exerce titre professionnel, ce qui exclut du champ d'application de la taxe les socits qui se bornent grer leur patrimoine et les activits sans but lucratif.
PRECISIONS Dans l'hypothse o une socit civile poursuit un objet en principe non lucratif, la taxe professionnelle sera due toutefois : - lorsque la gestion n'est pas conduite dans un esprit largement dsintress et, en particulier, lorsque le mode de rmunration choisi permet certaines personnes de se partager directement ou indirectement des bnfices. L'imposition est galement de rgle lorsque le mode de dvolution de l'actif permet aux associs de raliser des gains en capital ou de profiter d'amnagements effectus dans les locaux dont il sont propritaires ; - lorsque les prix pratiqus sont analogues ceux d'entreprises soumises la taxe professionnelle, moins que ces prix n'aient t fixs par l'autorit publique dans des conditions telles qu'elles excluent toute possibilit de profit ; - lorsque les rsultats sont gnralement excdentaires. Il convient cependant, dans ce cas, de rechercher si ces excdents ne sont pas la consquence directe du caractre dsintress de la gestion (dirigeants bnvoles, personnel percevant de trs faibles rmunrations). L'imposition ne serait donc pas exigible dans ce cas si les excdents taient affects la satisfaction de besoins qui se manifestent dans des secteurs o l'initiative prive ou publique est dficiente ou insuffisante (traitement de maladies incurables). cet gard, il a t jug, pour l'application de l'ancienne contribution des patentes (CE 6-10-1976 n 98954 : RJF 11/76 n 354), qu'une socit civile exploitant une maison de retraite exerait une activit imposable, ds lors que : - il rsultait des statuts, prvoyant une rpartition des bnfices entre les associs grants ou non, proportionnellement leur nombre de parts, qu'elle avait t constitue dans un but lucratif ; - si les prix de journe taient fixs par l'autorit publique et en admettant mme qu'ils aient t infrieurs ceux pratiqus dans d'autres tablissements de mme nature et n'auraient pas permis de dgager des rsultats bnficiaires, il ne rsultait pas du dossier que la gestion de la maison de retraite tait conduite dans des conditions lui confrant un caractre non lucratif.

Socits civiles exerant une activit librale

12115
Elles sont en principe redevables de la taxe professionnelle, l'exception notamment des activits suivantes qui sont exonres :- peintres, sculpteurs, graveurs et dessinateurs ne vendant que le produit de leur art ; - auteurs et compositeurs ; - professeurs de lettres, sciences et arts d'agrment ; - sages-femmes et gardes-malades.

12120
S'agissant des socits civiles professionnelles (n'ayant pas opt pour l'IS) et des socits civiles de moyens, l'imposition est tablie non pas au nom de la personne morale mais au nom de chacun de ses membres (CGI art. 1476). Cette disposition a pour but d'assurer l'galit d'imposition entre les intresss et ceux de leurs confrres qui exercent leur profession titre individuel. En effet, les bases d'imposition variant selon le montant des recettes et l'importance des locaux, une apprciation des bases au niveau de la socit ne permettrait pas d'assurer cette galit d'imposition. La base d'imposition est donc rpartie entre les membres de la socit dans les conditions prcises plus loin, n 55760 s. Socits civiles exerant une activit d'enseignement

12125
Les tablissements d'enseignement priv sont exonrs de taxe professionnelle lorsqu'ils remplissent les conditions suivantes : - les tablissements du premier degr doivent dispenser un enseignement conforme aux programmes officiels (tel est le cas des tablissements ayant pass un contrat d'association avec l'tat) ;

- les tablissements du second degr sont exonrs lorsqu'ils ont pass avec l'tat un contrat en application de l'article L 442-1 du Code de l'ducation ; - les tablissements d'enseignement suprieur sont exonrs lorsqu'ils ont t reconnus d'utilit publique ou ont pass une convention en application de l'article L 719-10 du Code de l'ducation.
PRECISIONS Lorsque ces conditions sont remplies, l'exonration porte sur l'ensemble des activits d'enseignement et sur celles qui en constituent le prolongement (hbergement des lves et fourniture des repas). Les tablissements d'enseignement agricole privs reconnus par l'tat bnficient galement de l'exonration.

Socits civiles grant un patrimoine mobilier ou immobilier

12130
La gestion d'un patrimoine mobilier ou immobilier par son propritaire ne peut, en rgle gnrale, tre assimile l'exercice d'une activit professionnelle. Il en rsulte qu'une socit civile immobilire qui donne en location des terrains non quips ou des locaux non meubls n'est pas redevable de la taxe professionnelle. Par suite, lorsque les rsultats d'une socit civile entrent dans la catgorie des revenus fonciers, l'activit correspondante n'entre pas, en rgle gnrale, dans le champ d'application de la taxe professionnelle. En revanche, l'achat et la vente d'immeubles, la sous-location, la location en meubl constituent des activits passibles de la taxe professionnelle. Il en est de mme, en principe, de la location d'un tablissement muni du matriel ncessaire son exploitation et des locations assimiles ( n 10060 s.). La gestion par une socit civile, de son propre portefeuille ne constitue pas une activit professionnelle (en ce sens, par exemple, CAA Bordeaux 26-3-2002 n 99-2069 : RJF 10/02 n 1114). Mais une Sicav qui a pour objet la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilires exerce une activit professionnelle taxable (CAA Paris 10-6-1999 n 96-4497 : RJF 12/99 n 1556).
PRECISIONS N'est pas passible de la taxe professionnelle une socit civile immobilire qui donne en location des locaux d'habitation dont certains sont garnis de meubles, ds lors que ces meubles appartiennent un tiers qui les met la disposition des locataires par contrat distinct et que la socit ne retire aucun profit de la prsence des meubles, les logements tant lous au mme prix qu'ils soient vides ou meubls (CAA Nantes 14-11-2001 n 98-1870 : RJF 3/02 n 265).

Socits civiles exerant une activit agricole

12135
Les socits civiles qui exercent une activit dont les bnfices entrent dans la catgorie des bnfices agricoles sont exonres de taxe professionnelle. L'exonration ne s'tend pas aux activits de caractre industriel ou commercial ventuellement exerces par la socit, telles que : exploitation d'un centre questre, travaux agricoles pour le compte de tiers (sauf pour les changes de services dans le cadre de l'entraide agricole), vente ou transformation de produits ne provenant pas de son exploitation, transformation des produits de l'exploitation lorsque les produits obtenus ne sont destins ni l'alimentation de l'homme ou des animaux, ni tre utiliss titre de matires premires dans l'agriculture ou l'industrie, fourniture de logement et de nourriture des htes payants.

12140
Lorsqu'elles n'exercent pas une activit agricole, les Sica (socits d'intrt collectif agricole) sont imposables la taxe professionnelle, mais seulement sur une base rduite de moiti. Cependant, la taxe professionnelle s'applique sans aucune rduction de base aux Sica qui ne fonctionnent pas conformment leurs statuts. Tel est le cas, sauf drogation, lorsqu'elles ralisent plus de 50 % de leur chiffre d'affaires avec des tiers. Sont galement exclues du bnfice de l'exonration et imposables sans rduction de base, les Sica qui font appel public l'pargne, et les Sica dans lesquelles les producteurs agricoles sont minoritaires en voix ou en capital. Sont exonres les Sica, autres que celles vises ci-dessus : - qui emploient au plus trois salaris ; - ou qui, quel que soit leur effectif, se consacrent l'lectrification, l'habitat ou l'amnagement rural, l'utilisation du matriel agricole, l'insmination artificielle, la lutte contre les maladies des animaux et de vgtaux, au conditionnement des fruits ou lgumes, l'organisation de ventes aux enchres et la vinification.

Base d'imposition la taxe professionnelle

12150
La base d'imposition la taxe professionnelle est constitue par le total de deux lments : - la valeur locative des immobilisations corporelles utilises par la socit pour les besoins de son activit ; - une fraction du montant des salaires ou des recettes. Priode de rfrence

12152
La priode de rfrence retenue pour dterminer la base d'imposition est l'avant-dernire anne prcdant celle de l'imposition ou, pour les immobilisations et les recettes, le dernier exercice de douze mois clos au cours de cette mme avant-dernire anne lorsque cet exercice ne concide pas avec l'anne civile. Ainsi, pour les socits dont l'exercice concide avec l'anne civile, on prendra en considration les immobilisations et les salaires ou les recettes de 2000 (dclars en 2001) pour l'tablissement de la taxe professionnelle en 2002. Immobilisations corporelles

12155
Le premier lment de la base d'imposition la taxe professionnelle est constitu par la valeur locative des immobilisations corporelles dont le redevable disposait, pour les besoins de son activit professionnelle ( titre de propritaire ou de locataire), la fin de la priode de rfrence (pour les SCP ayant opt pour l'IS, voir n 55755). a. Sont imposables, en principe : - les immobilisations (terrains, constructions, installations) passibles de la taxe foncire ; - les autres immobilisations corporelles, non passibles de la taxe foncire : agencements, matriels et outillages, matriel de transport, matriel et mobilier de bureau, etc. b. Cependant, il est tenu compte uniquement des immobilisations passibles de la taxe foncire pour : - les titulaires de bnfices non commerciaux, les agents d'affaires et les intermdiaires de commerce (quel que soit le montant de leurs recettes) ayant moins de cinq salaris ; - les redevables exerant une profession sdentaire dont les recettes annuelles TTC n'excdent pas 61 000 s'il s'agit de titulaires de bnfices non commerciaux, agents d'affaires et intermdiaires de commerce ayant cinq salaris ou plus et de prestataires de services ou 152 500 dans les autres cas. La valeur locative des matriels, outillages, mobiliers dont disposent ces redevables n'est donc pas retenue dans leur base d'imposition. c. S'agissant des immobilisations non passibles d'une taxe foncire (quipements et biens mobiliers) : - lorsqu'elles taient dj imposables avant 1981 et ont t imposables chaque anne, leur valeur locative fait l'objet d'un abattement de 3 800 , applicable seulement dans la commune du principal tablissement ; - lorsqu'elles deviennent imposables par suite du franchissement du seuil d'exonration (depuis 1981), leur valeur locative fait l'objet d'un abattement dgressif, applicable chaque tablissement. Salaires ou recettes

12160
Le second lment de la base d'imposition est constitu : a. pour la gnralit des redevables, et jusqu'en 2002, par 18 % du total des sommes verses titre de salaires et de rmunrations au cours de la priode de rfrence. Du montant de ces salaires et rmunrations est dduit un abattement (applicable par redevable et par commune) qui s'lve 914 694 au titre de 2002. compter des impositions tablies au titre de 2003, la part salariale de l'assiette de la taxe professionnelle est supprime. b. pour les titulaires de revenus non commerciaux, agents d'affaires ou intermdiaires de commerce employant moins de cinq salaris, par le dixime du montant de leurs recettes.

12160

Taxe professionnelle - Base d'imposition des titulaires de BNC Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 26. FR 58/02 Inf. 26 n 4 p. 39. Rductions applicables la base d'imposition

12165
a. Pour les contribuables imposs la patente en 1975, les bases d'imposition sont susceptibles de donner lieu l'application d'un crtement temporaire. Les membres des SCP et des groupements de professions librales peuvent, s'il y a lieu, bnficier de cet crtement. b. Un abattement gnral de 16 % est pratiqu sur la base nette totale d'imposition la taxe professionnelle (base obtenue aprs application des rductions et allgements).

tablissement de la taxe professionnelle

12180
La taxe professionnelle est tablie annuellement dans chaque commune o le redevable dispose de locaux ou de terrains, c'est--dire de biens passibles de la taxe foncire. Lorsqu'un redevable exerce son activit dans plusieurs communes, il doit donc tre procd une rpartition de ses bases d'imposition entre chacune de ces communes. Lorsque le second lment de la base d'imposition est constitu par le dixime des recettes, les redevables qui sont imposables dans plusieurs communes doivent, en principe, dclarer sparment et sous leur responsabilit les recettes se rapportant chacune d'elles. Les intresss peuvent cependant, s'ils le dsirent, faire une ventilation forfaitaire en rpartissant les recettes proportionnellement la valeur locative des locaux professionnels dont ils disposent dans les communes concernes.

12185
La taxe est due pour l'anne entire par le redevable qui exerce l'activit au 1er janvier. Toutefois, en cas de cessation d'activit en cours d'anne, la taxe n'est pas due pour les mois restant courir, sauf en cas de cession de l'activit exerce dans l'tablissement ou de transfert d'activit (CGI art. 1478, I-al. 2). Lorsqu'un redevable entreprend une activit en cours d'anne sans avoir eu de prdcesseur (ouverture d'tablissement) :l'anne de cration, la taxe professionnelle n'est pas due ; - les deux annes suivantes, la base d'imposition est calcule d'aprs les immobilisations dont le redevable a dispos au 31 dcembre de l'anne de la cration et, le cas chant, les recettes ralises au cours de cette mme anne, aprs ajustement pour correspondre une anne entire. La base d'imposition de la premire anne suivant celle de la cration est rduite de moiti, sauf pour les lments provenant d'un autre tablissement (CGI art. 1478, II). Calcul de l'imposition

12190
Le montant de la taxe professionnelle est obtenu en appliquant la base d'imposition des taux variant d'une commune l'autre et d'une anne l'autre suivant les besoins budgtaires de chaque collectivit bnficiaire de la taxe.

12191
Une cotisation minimum annuelle de taxe professionnelle est due au lieu de leur principal tablissement, en principe, par tous les redevables de la taxe professionnelle. Son montant est calcul partir d'une cotisation thorique de taxe d'habitation pour un logement de rfrence choisi par le conseil municipal. En pratique, le montant de la cotisation est traduit en une base minimum laquelle sont appliqus les diffrents taux d'imposition (CGI art. 1647 D).

12192
Une cotisation minimum assise sur la valeur ajoute s'applique aux entreprises dont le chiffre d'affaires de l'anne d'imposition est suprieur 7 600 000 HT. Le taux de cette cotisation est fix 1,5 % : les entreprises concernes dont la cotisation de taxe professionnelle est infrieure ce minimum doivent acquitter la diffrence, et verser un acompte avant le 15 dcembre de l'anne d'imposition (CGI art. 1647 E).

12193
Une cotisation de prquation s'ajoute la taxe professionnelle affrente aux tablissements situs dans les communes o le taux global de la taxe est infrieur au taux global moyen communal constat au plan national l'anne prcdente (CGI art. 1648 D). Mesures de rduction des cotisations

12195
Le montant de la cotisation est susceptible d'tre rduit dans certains cas, en application des mesures prvoyant :- un dgrvement pour rduction d'activit applicable aux contribuables dont les bases d'imposition diminuent entre le moment o ces bases sont dtermines et l'anne o l'imposition est tablie : par exemple, pour les impositions tablies en 2003, il s'agit de la diffrence entre les bases 2001 (dclares en 2002 et imposes en 2003) et les bases 2002 (dclares en 2003 et qui seront imposes en 2004). Ce dgrvement est gal la diffrence entre les bases de l'avant-dernire anne et celles de l'anne prcdant celle de l'imposition (CGI art. 1647 bis) ; - un dgrvement au titre du plafonnement de la valeur ajoute, gal la diffrence entre, d'une part, une cotisation de taxe professionnelle fictive, calcule en appliquant aux bases relles d'imposition de l'anne le taux d'imposition de l'anne 1995, et, d'autre part, un pourcentage de la valeur ajoute produite par l'entreprise au cours de l'anne d'imposition (ou au cours du dernier exercice de douze mois clos au cours de cette mme anne, lorsque cet exercice ne concide pas avec l'anne civile) : le montant du pourcentage de la valeur ajoute dpend du chiffre d'affaires de l'anne d'imposition (il est notamment fix 3,5 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est infrieur 21 350 000 ) (CGI art. 1647 B sexies, I).
PRECISIONS Ces deux dgrvements ne sont pas effectus d'office par l'administration : les entreprises doivent formuler une demande en ce sens dans le dlai de rclamation (sur papier libre pour la rduction d'activit, sur imprim 1327 TP pour le plafonnement de la valeur ajoute).

Dclarations

12200
La production d'une dclaration annuelle contenant les renseignements ncessaires la dtermination de la base d'imposition la taxe professionnelle est obligatoire pour deux catgories de redevables :- ceux qui sont imposables dans plusieurs communes, quels que soient le rgime d'imposition de leurs revenus et l'importance de leur chiffre d'affaires. Toutefois, depuis 2002, les redevables autres que les titulaires de bnfices non commerciaux, les agents d'affaires et intermdiaires de commerce, qui exercent leur activit dans plusieurs communes et qui ralisent un chiffre d'affaires infrieur 61 000 (prestataires de services) ou 152 500 (autres activits) ne sont plus astreints au dpt de la dclaration ; - ceux qui sont passibles de la taxe dans une seule commune mais dont les recettes annuelles TTC excdent :s 61 000 s'il s'agit de prestataires de services ; s 61 000 s'il s'agit de membres de professions librales, d'agents d'affaires ou intermdiaires de commerce employant cinq salaris au moins ; s 152 500 dans les autres cas. Les membres des professions librales, agents d'affaires et intermdiaires de commerce employant moins de cinq salaris sont dispenss de la dclaration quel que soit le montant de leurs recettes, sauf s'ils sont imposables dans plusieurs communes. La dclaration doit tre tablie sur des imprims n 1003 fournis par l'administration (un imprim simplifi n 1003 S est prvu pour les redevables qui, ralisant des recettes infrieures aux limites susvises, exercent une activit imposable dans au moins deux communes). La dclaration doit tre produite, chaque anne et pour chaque commune d'imposition, en principe, avant le 1er mai. En outre, pour les redevables imposables dans plusieurs communes, une dclaration rcapitulative (imprim n 1003 R ou n 1003 SR) doit tre adresse, avant le 1er octobre de chaque anne, au service des impts auprs duquel est souscrite la dclaration annuelle de rsultats.
PRECISIONS a. dfaut de dclaration, la base d'imposition peut tre value d'office. D'autre part, si la dclaration est souscrite hors dlai, ou si elle comporte des inexactitudes ou omissions, il peut tre fait application de sanctions prvues par le CGI (amendes, indemnits de retard ou majorations).

b. En cas de cration d'tablissement ou de changement d'exploitant, une dclaration provisoire (imprim n 1003 P) doit tre fournie avant le 1er janvier de l'anne suivant celle de la cration ou du changement, une dclaration normale tant, le cas chant, souscrite avant le 1er mai de la mme anne. c. En cas de cession totale ou partielle d'tablissement, l'ancien exploitant doit dclarer la cession auprs du centre des impts de l'tablissement cd. Cette dclaration, sur papier libre, doit tre souscrite avant le 1er janvier de l'anne suivant celle du changement, ou avant le 1er janvier de l'anne du changement si celui-ci prend effet au 1er janvier. En cas de cession partielle, l'ancien exploitant doit en outre souscrire, dans les mmes dlais, une dclaration rectificative de ses bases d'imposition sur un imprim de modle 1003 ou 1003 S. d. Les socits civiles professionnelles et les socits civiles de moyens n'ont pas produire de dclaration : celle-ci doit tre souscrite par chacun des membres de ces socits qui sont personnellement imposables la taxe professionnelle ( n 12120). Pour ces contribuables, le montant des recettes considrer est gal au total des recettes correspondant leurs droits dans la socit et des recettes qu'ils ont ralises titre personnel. Pour les SCP ayant opt pour l'IS, voir n 55755.

12200
Taxe professionnelle - Suppression de la dclaration rcapitulative Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 83. FR 58/02 Inf. 30 n 2 et 3 p. 42. Paiement de la taxe professionnelle

12205
La taxe professionnelle est perue en principe par voie de rle, le contribuable tant inform dans chaque commune, par un avis d'imposition, du montant et des conditions d'exigibilit de sa dette, dont il doit s'acquitter dans les dlais et selon les modalits fixs par la rglementation. Cependant, sans attendre la mise en recouvrement du rle, les redevables dont la cotisation de l'anne prcdente, mise en recouvrement avant le 1er avril de l'anne courante, a t au moins de 1 500 , doivent verser au plus tard le 15 juin (sous peine de majoration de 10 %) un acompte gal 50 % du montant de cette cotisation.
PRECISIONS a. Les versements (acompte ou solde) excdant 50 000 doivent tre effectus par virement direct sur le compte du Trsor la Banque de France, ou par prlvement sur un compte de dpt ou d'pargne (CGI art. 1681 sexies). Le non-respect de cette obligation entrane l'application d'une majoration de 0,2 % du montant des sommes acquittes selon un autre mode de paiement (CGI art. 1762 septies). b. Les entreprises relevant de la direction des grandes entreprises ( n 10251, prcision d) doivent, sous peine d'une majoration de 0,2 %, obligatoirement acquitter l'ensemble de leurs paiements par tlrglement quel qu'en soit le montant. c. Les contribuables peuvent, sur option, s'acquitter de la taxe professionnelle (et des taxes annexes) par voie de prlvements mensuels (CGI art. 1681 quater A).

12205
Taxe professionnelle - Paiement de la taxe - Relvement du seuil d'assujettissement de l'acompte Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 83. FR 58/02 Inf. 30 n 4 et 5 p. 42.

IV. Taxes et participations assises sur les salaires 12300

Comme tous les employeurs, les socits civiles peuvent tre amenes supporter certaines taxations spcifiques calcules sur les salaires verss aux personnes qu'elles emploient. Ces taxes et participations sont au nombre de quatre : taxe sur les salaires, taxe d'apprentissage, participation l'effort de construction et participation au dveloppement de la formation professionnelle continue.

A. Taxe sur les salaires

Socits taxables

12305
L'assujettissement des socits civiles la taxe sur les salaires dpend de leur situation au regard de la TVA. En effet, sont assujetties la taxe sur les salaires les socits qui ne sont pas taxables la TVA l'anne du versement des salaires, ou qui ne l'ont pas t sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'anne prcdant celle du paiement de

ces salaires (CGI art. 231, 1). Le chiffre d'affaires prendre en compte s'entend du total des recettes et autres produits, y compris ceux qui correspondent des oprations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA. L'expression sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires ne vise que la condition relative l'anne prcdente (CE 21-5-1986 n 49766 : RJF 7/86 n 679). En pratique, on peut distinguer trois situations : a. chappent compltement la taxe sur les salaires au titre des rmunrations verses une anne n : - non seulement les employeurs intgralement taxables la TVA cette mme anne (prorata de 100 %), quel que soit le prorata de l'anne prcdente ; - mais aussi les employeurs partiellement taxables la TVA l'anne n, mme sur une trs faible partie de leur chiffre d'affaires, ds lors qu'ils taient taxables la TVA l'anne prcdente (anne n - 1) sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires. b. Sont totalement assujettis la taxe sur les salaires au titre des rmunrations verses l'anne n, les employeurs qui ne sont pas du tout redevables de la TVA (taux d'assujettissement la TVA de 0 %) au titre de cette mme anne n. Il en est ainsi mme quand au cours de l'anne n - 1, leur taux d'assujettissement a t d'au moins 90 %. c. Quant aux autres employeurs, taxables partiellement la TVA l'anne du versement des salaires et qui l'taient pour moins de 90 % l'anne prcdente, ils sont assujettis la taxe sur les salaires mais seulement sur une partie des rmunrations verses. Cette partie est dtermine en appliquant l'ensemble de ces rmunrations le rapport existant, au titre de l'anne civile prcdant celle du versement, entre le chiffre d'affaires non impos la TVA et le chiffre d'affaires total hors TVA. Lorsque ce rapport est compris entre 10 % et 20 %, une dcote est prvue. Pour le calcul du rapport chiffre d'affaires non soumis la TVA sur chiffre d'affaires total, les entreprises doivent en principe retenir le chiffre d'affaires de l'anne civile prcdant celle du paiement des rmunrations. Sont toutefois autorises retenir le chiffre d'affaires de l'anne mme du paiement, les socits ayant opt pour la TVA, les socits commenant leur activit, les socits devenant passibles de la TVA en cours d'activit et, sur demande adresse l'administration, celles qui connaissent d'une anne sur l'autre une variation importante du rapport. Le rapport d'assujettissement doit tre appliqu aprs la rpartition des rmunrations entre les tranches du barme progressif d'imposition vis au n 12321 (Avis CE 23-11-1998 n 197839 : RJF 12/98 n 1240). Les employeurs dont le chiffre d'affaires de l'anne civile prcdente n'excde pas les limites de la franchise en base de TVA ( n 33070) sont exonrs de taxe sur les salaires, mme s'ils ne bnficient pas effectivement de cette franchise. Lorsque, parmi les associs des socits civiles immobilires d'attribution dotes de la transparence fiscale ( n 40130 s.), figurent des entreprises assujetties la TVA, l'exonration totale ou partielle de taxe sur les salaires qui en rsulte est applicable la quote-part de la taxe sur les salaires qui correspond aux droits de cette entreprise dans la socit, mme si c'est cette dernire qui effectue le paiement de la taxe sur les salaires. Socits civiles exerant une activit agricole

12310
Les socits civiles exerant une profession agricole au sens des dispositions rgissant la mutualit sociale agricole ne sont pas assujetties la taxe sur les salaires, sous rserve des exceptions ci-aprs :a. Si elles effectuent des oprations de transformation ou de vente de produits agricoles dans des tablissements prsentant un caractre industriel ou commercial, elles sont en principe redevables de la taxe sur les salaires raison des rmunrations verses au personnel affect ces tablissements (CGI ann. III art. 53 ter) ; en pratique, elles sont toutefois exonres en tant que redevables de la TVA. b. Certains organismes coopratifs, professionnels ou mutualistes agricoles, parmi lesquels figurent notamment les socits d'intrt collectif agricole (Sica), sont soumis la taxe sur les salaires par une disposition expresse du CGI. Sont galement assujettis ce titre la taxe sur les salaires les groupements forestiers rgis par le dcret du 30 dcembre 1954, mme lorsqu'ils sont constitus sous forme de socits civiles. Mais il est admis que ces groupements forestiers ne soient passibles de la taxe que sur les salaires pays raison d'oprations de transformation ou de vente effectues dans des tablissements prsentant un caractre industriel ou commercial. Les socits qui seraient ainsi soumises la taxe sur les salaires ne sont effectivement tenues d'acquitter cette taxe que dans la mesure o elles ne sont pas assujetties la TVA.

c. Il faut galement souligner que l'exemption des employeurs agricoles ne s'tend pas aux autres employeurs mme s'ils occupent du personnel relevant de la mutualit sociale agricole. Ainsi une socit civile n'exerant pas une profession agricole mais qui emploie des gardes-chasse, gardes-pche, gardes forestiers, jardiniers, jardiniers gardes de proprits et d'une manire gnrale du personnel occup la mise en tat et l'entretien des jardins est redevable de la taxe (sous rserve de l'exonration dont elle bnficie le cas chant en tant qu'assujettie la TVA) raison des salaires verss ce personnel, bien qu'il relve de la mutualit sociale agricole.

Calcul et paiement
Base

12320
Pour les rmunrations verses depuis le 1er janvier 2002, la base de la taxe est aligne sur celle des cotisations sociales. Certaines sommes bnficient cependant d'une exonration spcifique de taxe sur les salaires (notamment rmunrations verses aux titulaires d'un contrat emplois-jeunes ).

12320
Taxe sur les salaires - Assiette : commentaires administratifs Inst. 12-9-2002, 5 L-5-02 FR 41/02 Inf. 1 n 1 p. 3
Taux

12321
La taxe est due au taux de 4,25 % sur la totalit des rmunrations. S'y ajoutent des majorations calcules au taux de : - 4,25 %, (soit un taux major gal 8,50 %), pour la fraction des rmunrations individuelles annuelles comprise entre 6 563 et 13 114 ; - 9,35 % (soit un taux major gal 13,60 %) pour la fraction de ces rmunrations suprieure 13 114 .
PRECISIONS a. Les seuils de 6 563 et 13 114 ne jouent que pour le calcul de la taxe due raison des rmunrations verses en 2002. Les seuils sont en effet relevs chaque anne dans la mme proportion que la limite suprieure de la premire tranche du barme de l'IR de l'anne prcdente. b. Les salaires retenir pour le calcul de la majoration de la taxe sur les salaires s'entendent des rmunrations individuelles annuelles. Pour apprcier si la majoration est exigible, il faut donc prendre en considration le montant des rmunrations que reoit chaque salari au cours de l'anne, et non pas la masse globale des salaires verss l'ensemble du personnel. c. La taxe sur les salaires de 4,25 % est calcule sur la totalit des salaires verss, le montant de la majoration tant dtermin sparment en appliquant les taux de : - 4,25 % la fraction des rmunrations individuelles mensuelles comprises entre 547 et 1 093 ; - 9,35 % la fraction de ces rmunrations qui excde 1 093 . Une rgularisation est ensuite effectue en fin d'anne.

Dclaration et recouvrement

12325
La taxe n'est pas due lorsque son montant annuel n'excde pas 840 . Si ce montant est suprieur 840 sans excder 1 680 , l'impt exigible fait l'objet d'une dcote, gale aux trois quarts de la diffrence entre 1 680 et ce montant. La taxe doit tre paye spontanment au percepteur dans les quinze premiers jours du mois suivant celui du paiement des salaires. Toutefois, la taxe peut n'tre paye que dans les 15 premiers jours de chaque trimestre si son montant mensuel n'excde pas 334 . Chaque versement doit tre accompagn d'un bordereau-avis n 2501. Le dfaut de production de ce bordereau, dans les 30 jours de la mise en demeure de l'administration, permet celle-ci de recourir la taxation d'office. Bien qu'elles bnficient de la transparence fiscale, il est admis dans la pratique que les socits civiles immobilires d'attribution vises l'article 1655 ter du CGI acquittent elles-mmes la taxe. Ce n'est qu' dfaut de paiement par la socit que la taxe est rclame aux associs.

Les socits civiles redevables de la taxe sur les salaires doivent souscrire, au plus tard le 15 janvier de l'anne suivant celle du paiement des rmunrations, une dclaration annuelle de liquidation et de rgularisation de la taxe sur les salaires (imprim n 2502).
PRECISIONS a. Si la rgularisation fait apparatre un excdent de versement, la socit adresse la dclaration n 2502 directement la direction des services fiscaux (centre dpartemental d'assiette) et indique si elle entend utiliser cet excdent sur les versements de l'anne suivante ou si elle en demande le remboursement. En cas d'insuffisance de versement, la socit adresse la dclaration au comptable du Trsor dont elle relve, accompagne du rglement correspondant. b. Sur l'obligation de virement lorsque le montant de la taxe excde 50 000 , voir n 12205, prcision a. c. Les socits relevant de la direction des grandes entreprises ( n 10251, prcision d) peuvent, depuis le 1er janvier 2002, opter pour le paiement de la taxe auprs de cette direction.

B. Taxe d'apprentissage
Socits taxables

12360
L'article 224 du CGI soumet la taxe d'apprentissage : - lorsqu'elles exercent une activit de caractre industriel ou commercial au sens des articles 34 et 35 du CGI : les personnes physiques, les socits en nom collectif, en commandite simple et les socits en participation n'ayant pas opt pour le rgime applicable aux socits par actions et les SARL ayant opt pour le rgime fiscal des socits de personnes ; - quel que soit leur objet : les socits, associations ou organismes passibles de l'IS dans les conditions prvues aux articles 206, 1 206, 4 du CGI ; - les socits coopratives de production, transformation, conservation et vente de produits agricoles et leurs unions. Sont expressment exonres de la taxe toutes les socits et personnes morales, quelle que soit leur forme, ayant pour objet exclusif les divers ordres d'enseignement. Sous cette rserve, toutes les socits civiles passibles de l'IS sont soumises la taxe d'apprentissage.

12365
Mais l'administration, s'appuyant sur l'article 25 de la loi du 13 juillet 1925 selon lequel toute personne ou socit exerant une activit industrielle ou commerciale est assujettie la taxe d'apprentissage, considre que cette taxe est due, en outre, par toute socit non passible de l'IS qui exerce une activit industrielle ou commerciale au sens des articles 34 et 35 du CGI, alors mme qu'elle ne relverait pas des catgories de socits vises l'article 224 du CGI. Cette doctrine a t mise en chec par le Conseil d'tat pour ce qui est des socits civiles de moyens et l'administration fiscale s'est aligne sur cette jurisprudence (CE 5-6-1985 n 50770 : RJF 7/85 n 1025 ; D. adm. 4 L-2111 n 3). Ainsi, les socits civiles de moyens ne sont pas redevables de la taxe d'apprentissage ds l'instant o elles ne ralisent aucune opration gnratrice de recettes avec des tiers, ni aucun profit sur des remboursements de frais effectus par leurs membres. La mise disposition de locaux quips ne suffit pas, cet gard, confrer un caractre commercial - donc taxable - leur activit. Le Conseil d'tat ne s'tant pas prononc leur gard, l'administration fiscale considre toujours que les socits civiles de construction-vente sont redevables de la taxe d'apprentissage (D. adm. 4 L-2111 n 2). Toutefois, on peut se demander si la Haute Assemble ne statuerait pas dans le mme sens que pour les groupements d'intrt conomique (avant l'intervention de la loi du 30-12-1987), en considrant qu'elles ne figurent pas au nombre des socits limitativement numres l'article 224, 2 du CGI et ne peuvent pas, de ce fait, tre assujetties la taxe d'apprentissage (CE 17-6-1987 n 76480 : RJF 8-9/87 n 867).

12370
Quant aux socits civiles non passibles de l'IS et n'exerant pas d'activit industrielle ou commerciale au sens des articles 34 et 35 du CGI, elles chappent en tout tat de cause la taxe d'apprentissage. Tel est notamment le cas : - des socits civiles immobilires ayant pour objet exclusif la location non meuble de leurs immeubles. Elles sont, en revanche, assujetties la taxe d'apprentissage lorsque effectuant des oprations commerciales, elles se trouvent de ce fait soumises l'IS ;

- des socits civiles immobilires d'attribution vises l'article 1655 ter du CGI ( n 40130 s.). Mais ceux des associs qui seraient personnellement passibles de la taxe d'apprentissage doivent inclure dans les bases de leur taxe la part leur incombant des salaires verss par la socit.

12375
Les socits civiles professionnelles ne sont pas soumises, en principe, la taxe en raison de la nature non commerciale de leur activit. Lorsqu'elles ralisent galement des oprations commerciales titre accessoire sans pour autant tre places dans le champ d'application de l'IS (voir n 54802), les socits civiles professionnelles sont (selon l'administration fiscale) soumises la taxe sur les rmunrations verses raison de ces oprations commerciales. Si ces rmunrations ne peuvent pas tre individualises, la base de la taxe est obtenue en multipliant le total des salaires verss par le rapport oprations commerciales sur recettes totales (D. adm. 4 L-2111 n 6 et 7 ; 4 L-221 n 7).

Calcul de la taxe

12390
La base de calcul de la taxe d'apprentissage est identique celle retenue en matire de cotisations de scurit sociale. La taxe est calcule au taux de 0,50 % sauf pour les tablissements situs dans le Bas-Rhin, le Haut-Rhin ou la Moselle, pour lesquels le taux ne s'lve qu' 0,20 %.

Dpenses libratoires

12400
Les redevables de la taxe peuvent obtenir une exonration totale ou partielle du paiement de la taxe d'apprentissage dans la mesure o ils ont effectu des dpenses en faveur des premires formations technologiques ou professionnelles. Pour bnficier de l'exonration au titre des dpenses de premire formation, les employeurs doivent : - consacrer un certain quota aux dpenses d'apprentissage proprement dites ; - lorsqu'ils emploient un apprenti, verser un concours financier au centre de formation d'apprentis (CFA) ou la section d'apprentissage formant l'apprenti ; - verser une fraction (10 %) de la taxe au Trsor public en vue d'une prquation des ressources de taxe d'apprentissage entre les centres de formation d'apprentis ou sections d'apprentissage. Les autres dpenses libratoires peuvent tre effectues soit directement, soit sous la forme de versements des organismes collecteurs parmi lesquels figurent notamment les chambres de commerce et d'industrie, d'agriculture et de mtiers.

12402
Les dpenses admises en exonration de la taxe due au titre d'une anne sont celles rellement exposes au cours de cette mme anne (par exemple, en 2002 pour la taxe due en 2003 raison des salaires pays en 2002). Toutefois, certaines d'entre elles peuvent tre prises en compte si elles sont ralises avant le 1er mars de l'anne suivante : subventions aux tablissements d'enseignement, aux centres de formation d'apprentis ou sections d'apprentissage (y compris le concours financier au CFA vis n 12410) et aux chambres des mtiers. Quota rserv l'apprentissage

12405
Pour que leurs dpenses soient admises en exonration de la taxe, les employeurs doivent consacrer un quota de 40 % du montant de la taxe dont ils sont redevables (50 % dans les DOM) aux dpenses d'apprentissage ci-aprs : - subventions aux centres de formation d'apprentis et sections d'apprentissage ; - subventions aux coles d'entreprises dont la liste est fixe par arrt ;

- concours financiers verss par les entreprises relevant du secteur des banques et des assurances aux centres de formation qui leur sont propres. Le concours financier au CFA formant l'apprenti vis n 12410 et le versement de 10 % au Trsor public vis n 12415, que les employeurs doivent effectuer titre obligatoire, sont imputables sur le quota rserv l'apprentissage. Dans le cas o le total des dpenses vises ci-dessus excde le quota, le surplus peut tre admis en dduction de la taxe (sous rserve du respect de la rgle du barme lorsque le montant de la taxe excde 305 ). Si au contraire elles sont infrieures au quota, l'employeur doit effectuer un versement au Trsor hauteur de la diffrence, peine de perdre le bnfice de l'exonration des autres dpenses libratoires ( n 12420). Pour les tablissements situs en Alsace-Moselle, voir n 12425. Concours financier obligatoire au CFA formant l'apprenti

12410
Lorsqu'elles emploient un apprenti, les socits civiles redevables de la taxe d'apprentissage sont tenues d'apporter, soit directement, le cas chant par le biais de leurs tablissements, soit par l'intermdiaire d'un organisme collecteur, au centre de formation ou la section d'apprentissage o est inscrit cet apprenti, un concours financier qui s'impute sur le quota rserv l'apprentissage. Le montant minimum de ce concours est fix 381 par apprenti inscrit dans un CFA ou une section d'apprentissage au 31 dcembre de l'anne au titre de laquelle la taxe est due. Cette obligation s'apprcie dans la limite du quota rserv l'apprentissage. Les versements prvus ce titre sont effectus pralablement toutes les dpenses exonratoires autres que le versement de 10 % au Trsor public vis au n 12415. Autrement dit, aucune autre dpense ne peut tre prise en compte lorsqu'il n'est pas satisfait ce concours financier et au versement de prquation. Le concours financier obligatoire au CFA ou la section d'apprentissage doit tre vers avant le 1er mars de l'anne suivant l'anne d'imposition.
PRECISIONS Lorsque plusieurs apprentis d'une mme entreprise sont inscrits dans des centres de formation d'apprentis ou sections d'apprentissage diffrents, et si le produit du nombre d'apprentis par la somme de 381 est suprieur au quota rserv l'apprentissage restant d aprs imputation du versement de 10 % au Trsor public, la somme disponible est rpartie entre les centres de formation d'apprentis et sections d'apprentissage au prorata du nombre d'apprentis.

Versement de 10 % au Trsor public

12415
Les redevables de la taxe d'apprentissage doivent obligatoirement verser une fraction de la taxe, fixe 10 % de son montant brut (pour l'Alsace-Moselle, voir n 12425), soit directement, soit par l'intermdiaire d'un organisme collecteur, au Trsor public en vue d'une prquation des ressources de taxe d'apprentissage entre les centres de formation d'apprentis ou sections d'apprentissage. Ce versement s'impute sur le quota apprentissage pralablement toutes les autres dpenses, et doit tre effectu au plus tard lors du dpt de la dclaration spciale ( n 12440). Autres dpenses

12420
Les autres dpenses qui sont admises en exonration de la taxe, condition que soit respecte la rgle du quota apprentissage, sont limitativement numres l'article 5 du dcret n 72-283 du 12 avril 1972 modifi. Elles comprennent notamment les subventions aux chambres de mtiers, aux tablissements d'enseignement technologique, une part de la contribution pour frais de chambre de commerce et d'industrie ou d'agriculture et la part excdant le quota apprentissage des dpenses prises en compte au titre de ce quota. Sous rserve de certaines exceptions, ces dpenses ne peuvent donner lieu exonration que dans la mesure o elles ont t faites simultanment en faveur de plusieurs niveaux de qualification, en suivant des proportions imposes (rgle dite du barme ). Cas particulier de l'Alsace-Moselle

12425
Pour les employeurs tablis dans les dpartements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin, de la Moselle, la taxe d'apprentissage est perue au taux rduit de 0,20 %.

L'employeur peut obtenir une exonration totale ou partielle de la taxe raison des dpenses suivantes : - versement de prquation au Trsor public, fix 25 % du montant de la taxe ; - concours financier obligatoire au CFA ou la section d'apprentissage formant l'apprenti ; - subventions aux CFA et sections d'apprentissage ou aux coles d'entreprises. Par suite, la rgle du quota ne s'applique pas en Alsace-Moselle.

Demande d'exonration, dclaration et paiement

12440
Tout redevable de la taxe doit obligatoirement adresser chaque anne la recette des impts du lieu de souscription de la dclaration des rsultats, au plus tard le 30 avril de l'anne suivant celle du paiement des salaires (CGI art. 229), une dclaration spciale n 2482 et verser, le cas chant, la taxe restant due compte tenu des ventuelles dpenses libratoires ralises. Pour les employeurs ayant effectu des dpenses libratoires de la taxe, l'admission en exonration de ces dpenses est subordonne au dpt, la mme date, de demandes d'exonration (voir en ce sens, CE 8-4-1998 n 163722 : RJF 6/98 n 671), sur imprims fournis par le service spcialis de la prfecture (galement disponibles sur Internet www//minefi.gouv.fr). En cas de cession, de cessation d'activit, de redressement ou liquidation judiciaires, ces formalits doivent tre accomplies dans le dlai de soixante jours.

12441
Lorsque la demande d'exonration est prsente hors dlai, le montant de l'exonration auquel aurait pu prtendre le redevable est rduit de 10 % si le retard n'excde pas un mois et de 50 % si le retard excde un mois sans dpasser deux mois. Au-del de deux mois, la demande est rejete. Le dfaut de production de la demande d'exonration n'entrane pas le rejet de la dclaration. Si l'exonration accorde en dfinitive est infrieure au montant des imputations pratiques par l'employeur, le complment de versement est major de 10 %, l'exclusion des majorations pour retard de paiement.

12442
Le dfaut ou le retard de dclaration entranent l'application de l'intrt de retard de 0,75 % par mois, d'une majoration et, le cas chant, de la taxation d'office ( n 14010 et 13925). La taxe d'apprentissage est recouvre selon les mmes rgles et sous les mmes sanctions que les taxes sur le chiffre d'affaires. La taxe d'apprentissage est dductible de l'assiette de l'impt sur le revenu et de l'impt sur les socits.

C. Investissement obligatoire dans la construction

Socits assujetties

12460
l'exception des socits civiles agricoles, toute socit civile employant au moins dix salaris est tenue d'investir chaque anne dans la construction une fraction des salaires qu'elle a verss au cours de l'anne civile prcdente. dfaut d'investir, les socits sont redevables d'une cotisation de 2 % du montant de ces mmes salaires.
PRECISIONS a. En ce qui concerne les socits civiles immobilires d'attribution transparentes, voir n 43580. b. Les socits dont l'effectif atteint ou dpasse pour la premire fois dix salaris bnficient d'une exonration totale de participation pendant 3 ans, puis d'une rduction de son montant de 75 % la 4e anne, de 50 % la 5e anne et de 25 % la 6e anne. c. Pour le calcul du nombre de salaris, la priode de rfrence retenir est l'anne civile coule (par exemple, 2001 pour les investissements raliser avant le 1er janvier 2003).

Celles qui comptent parmi leur personnel des salaris intermittents ou domicile ne sont assujetties que si elles remplissent simultanment les deux conditions suivantes : emploi d'au moins dix salaris (y compris les salaris intermittents ou domicile compts chacun pour une unit) et total des salaires verss pendant l'anne au moins gal 180 fois le Smic mensuel (sur la base de 200 heures par mois). Les salaris temps partiel sont pris en compte au prorata du rapport entre la dure hebdomadaire de travail inscrite dans leur contrat de travail et la dure lgale du travail (ou la dure normale pratique dans l'tablissement ou la partie d'tablissement si celle-ci lui est infrieure). Pour l'application de cette rgle, les salaris temps partiel s'entendent des personnes dont l'horaire mensuel de travail est infrieur d'au moins 1/5 la dure lgale du travail ou celle fixe conventionnellement pour la branche ou la socit. L'horaire maximum pouvant tre pratiqu par un salari temps partiel est le chiffre ainsi obtenu, arrondi s'il y a lieu l'heure suprieure. Les apprentis, les titulaires de contrats de qualification ou d'orientation et les bnficiaires de contrats emploi-solidarit ou de contrats conclus l'issue d'un contrat emploi-solidarit sont exclus de l'effectif pendant la dure de leur contrat. Il en est de mme, pour une certaine dure, des salaris titulaires de contrats initiative-emploi ou de contrats d'adaptation.

Montant de l'investissement obligatoire

12470
Les socits assujetties doivent investir, avant le 31 dcembre de chaque anne, une fraction fixe 0,45 % des rmunrations verses au cours de l'anne civile prcdente, un neuvime de cette somme devant tre rserv au financement du logement des travailleurs immigrs (CCH art. L 313-1 ; CGI art. 235 bis). Ainsi, la dclaration souscrite en 2003 fait tat des investissements raliss en 2002, sur la base des salaires verss en 2001. Le montant des salaires servant de base l'investissement obligatoire est dtermin sur une base identique celle retenue en matire de scurit sociale.

Ralisation des investissements

12480
Les investissements doivent tre raliss pendant l'anne civile suivant celle du paiement des salaires. Seules les sommes effectivement verses sont libratoires. Les investissements excdentaires sont reportables sur les annes suivantes, sans limitation de dure.

12481
Un neuvime de la participation-construction doit tre affect au logement des travailleurs immigrs, sous forme de subvention aux organismes collecteurs.

12482
Les huit neuvimes restants doivent tre investis sous l'une ou l'autre forme de dpenses numres ci-aprs (CCH art. R 3139), tant prcis que ces investissements doivent respecter certaines conditions ; notamment la participation ne peut pas financer plus de 50 % (60 % dans certains cas) du cot de l'opration et les logements doivent servir de rsidence principale leurs occupants, l'exclusion des dirigeants de l'entreprise (et de leur famille). a. Prts consentis aux salaris pour faciliter la construction ou l'acquisition de leur logement. Les logements auxquels ils sont destins doivent tre affects l'habitation principale du bnficiaire du prt, de l'un de ses ascendants ou descendants ou de l'un des ascendants ou descendants de son conjoint. Le montant du prt n'est libratoire qu' concurrence de certaines limites fixes, en dernier lieu, par l'arrt du 8 juillet 1994 (JO 13 p. 10100). b. Versements aux organismes collecteurs : ces derniers peuvent tre faits titre de prts sans intrts, de subventions ou de souscriptions de titres de certaines socits, aux organismes numrs l'article R 313-9-2 du CCH.

c. Sur autorisation prfectorale pralable, lorsque les autres formes d'investissement ne peuvent pas rpondre aux besoins des salaris de l'entreprise : travaux d'amlioration d'immeubles anciens appartenant l'employeur et lous ou destins tre lous ses salaris, ou travaux de construction de logements locatifs raliss directement pour le compte de l'employeur et destins aux salaris de l'entreprise. Ces travaux doivent remplir certaines conditions. Ils ne sont libratoires que dans certaines limites fixes par l'arrt du 29 avril 1993 (JO 12 mai).

12483
Hormis les versements aux organismes collecteurs, qui sont oprs fonds perdus, les investissements doivent tre conservs pendant une dure minimum de vingt ans, leur ralisation pouvant tre fractionne par priodes de cinq ans (notamment dans le cas de prts aux salaris). Les investissements doivent en outre apparatre dans la comptabilit de la socit.

12484
Les socits qui n'ont pas suffisamment investi au cours d'une anne donne sont redevables d'une cotisation de 2 % calcule sur les rmunrations payes par elles au cours de l'anne prcdente (CGI art. 235 bis). En pratique, la base de cotisation s'obtient en multipliant par 10 000/45 l'insuffisance d'investissement. La cotisation est acquitte spontanment par l'employeur en mme temps que le dpt de la dclaration n 2080. Elle est recouvre selon les modalits et sous les srets, garanties et sanctions applicables aux taxes sur le chiffre d'affaires. Elle est intgralement dductible du bnfice imposable.

Dclaration annuelle

12490
Les employeurs doivent produire une dclaration spciale n 2080, mentionnant notamment le montant des sommes investir, le montant des investissements raliss et les modalits suivant lesquelles ces investissements ont t effectus ; elle doit tre produite, au plus tard le 30 avril de l'anne suivant celle durant laquelle les investissements ont d tre accomplis.
PRECISIONS a. Cette dclaration doit tre adresse, en double exemplaire, la recette des impts du sige social ou du principal tablissement. b. En cas de cession ou de cessation d'activit, la dclaration n 2080 doit tre souscrite dans les soixante jours de la cession ou de la cessation. Une cotisation gale au montant de la participation et calcule sur les salaires verss pendant l'anne en cours et l'anne prcdente est immdiatement tablie compte tenu, le cas chant, des investissements raliss au cours de cette priode et des excdents des annes antrieures.

Sanctions

12495
Le dfaut de production ou la production tardive de la dclaration n 2080 est sanctionn par l'amende vise au n 14015 si les investissements sont suffisants. Si la cotisation de 2 % est due (insuffisance d'investissement), le contribuable encourt les pnalits pour dfaut de dclaration ( n 14010) et ventuellement la taxation d'office s'il ne rgularise pas sa situation dans les trente jours d'une premire mise en demeure ( n 13925). Les omissions ou inexactitudes releves dans la dclaration sont sanctionnes par l'amende vise au n 14025 si l'investissement est suffisant, par les pnalits pour insuffisance de dclaration ( n 14020) dans le cas contraire.

D. Participation la formation professionnelle continue

12520
Tous les employeurs (y compris donc les socits civiles), quel que soit l'effectif de l'entreprise, doivent contribuer au financement de la formation professionnelle continue (C. trav. art. L 950-1 ; CGI art. 235 ter C). Toutefois, le rgime applicable, et plus particulirement le taux de participation requis, diffre selon que l'entreprise emploie moins de 10 salaris ou 10 salaris et plus.
PRECISIONS a. L'effectif considrer est celui de l'anne civile en cours.

b. Pour les socits qui comptent parmi leur personnel des salaris temps partiel, des salaris intermittents, ou domicile, le rgime est identique celui applicable en matire d'investissement obligatoire dans la construction ( n 12460, prcision c), cette rserve prs que pour les salaris intermittents ou domicile, le montant total annuel des salaires est fix 120 fois le Smic mensuel, au lieu de 180. c. Un crdit d'impt destin inciter les PME investir au-del de la participation bnficie certaines entreprises : voir Mmento fiscal, n 1090 s.

12525
Deux contributions spcifiques sont par ailleurs prvues : - d'une part, tous les employeurs occupant ou ayant occup au cours de l'anne de rfrence des salaris sous contrat dure dtermine sont redevables d'un versement destin financer le cong individuel de formation des intresss. Ce versement, gal 1 % des rmunrations verses aux salaris concerns, doit tre effectu, auprs d'organismes agrs, avant le 1er mars de l'anne suivant celle au titre de laquelle il est d (C. trav. art. L 931-20) ; - d'autre part, les travailleurs indpendants, les membres des professions librales et des professions non salaries, y compris ceux n'employant aucun salari, bnficient personnellement du droit la formation professionnelle continue. Les intresss doivent verser chaque anne une contribution minimale fixe 0,15 % du montant annuel du plafond de la scurit sociale (C. trav. art. L 953-1 s.).

Employeurs de moins de 10 salaris

Montant et versement de la participation

12530
Les employeurs occupant moins de 10 salaris doivent consacrer au financement de la formation professionnelle de leurs salaris une somme gale 0,15 % des rmunrations verses pendant l'anne civile en cours (C. trav. art. L 952-1). Les employeurs soumis la taxe d'apprentissage ( n 12360 s.) sont par ailleurs redevables d'une cotisation supplmentaire gale 0,1 % des rmunrations verses pendant l'anne civile en cours (CGI art. 235 ter KE) destine financer les contrats d'insertion en alternance. Ces deux participations, dont l'assiette est identique celle applicable aux entreprises de 10 salaris et plus ( n 12550), doivent tre verses auprs d'un organisme paritaire collecteur agr cet effet par l'tat avant le 1er mars de l'anne suivant celle au titre de laquelle la participation est due (avant le 1er mars 2003 pour la participation affrente 2002). dfaut de versement ou en cas d'insuffisance de celui-ci, le montant de la participation de 0,15 % et de 0,1 % est major de l'insuffisance constate. Lors du dpt de la dclaration annuelle, l'employeur est tenu de verser au Trsor public un montant gal la diffrence entre sa participation ainsi majore et son versement l'organisme concern. Ce paiement est effectu sous les srets, garanties et sanctions applicables en matire de taxes sur le chiffre d'affaires (C. trav. art. L 952-3). Les contributions infrieures 15 ne sont pas exigibles sauf disposition contraire prvue par une convention ou un accord collectif tendu. Dclaration annuelle

12535
Les employeurs concerns sont tenus de procder une dclaration annuelle auprs de la recette des impts du sige de la direction de l'entreprise (ou, dfaut, du principal lieu d'exercice de la profession ou du lieu du principal tablissement) au plus tard le 30 avril de chaque anne. Franchissement du seuil de 10 salaris

12540
Les entreprises qui, en raison d'un accroissement de leur effectif, atteignent ou dpassent pour la premire fois le seuil de 10 salaris restent soumises, pour l'anne en cours et les deux suivantes, la participation due par les entreprises de moins de 10 salaris. Le montant de la participation sera ensuite rduit de 75 % la quatrime anne, 50 % la cinquime anne et 25 % la sixime anne (CGI art. 235 ter EA, al. 2).

Ces dispositions ne sont pas applicables lorsque l'accroissement de l'effectif rsulte de la reprise ou de l'absorption d'une entreprise ayant employ 10 salaris ou plus au cours de l'une des 3 annes prcdentes (CGI art. 235 ter EA, al. 3). Selon l'administration, il en est de mme lorsque l'entreprise a atteint ou dpass l'effectif de 10 salaris ds la premire anne d'activit (Inst. 1-6-1993, 5 L-3-93).

Employeurs de 10 salaris et plus

Base de calcul et montant de la participation

12550
La participation due par les employeurs d'au moins 10 salaris est gale 1,5 % du montant des rmunrations verses pendant l'anne civile en cours (C. trav. art. L 951-1 ; CGI art. 235 ter D). La base de calcul de la participation-formation continue est aligne sur celle des cotisations de scurit sociale, sous rserve des exonrations de participation expressment prvues pour certaines rmunrations. Il en est de mme de la contribution de 1 % au titre du cong individuel de formation et du bilan de comptences des salaris sous contrat dure dtermine. S'agissant du versement supplmentaire d au titre des salaris sous contrat dure dtermine, voir n 12525. Sur le dispositif en faveur des employeurs qui atteignent ou franchissent le seuil de 1 salaris, voir n 12540. Dpenses libratoires

12555
a. Tous les employeurs d'au moins 10 salaris doivent : - contribuer au financement du cong individuel de formation et du cong de bilan de comptences en versant chaque anne avant le 1er mars des organismes extrieurs spcialement agrs cet effet une fraction des rmunrations (0,2 %) verses au cours de l'anne prcdente ; - affecter aux formations en alternance des jeunes, soit directement, par embauche, soit par des versements des organismes paritaires spcialement agrs cet effet, une fraction de leur participation. Cette participation, gale 0,3 % des rmunrations (0,4 % pour les entreprises redevables de la taxe d'apprentissage), est calcule sur la base des rmunrations verses pendant l'anne civile en cours. En l'absence de dpenses de formation en alternance libratoires de la cotisation, ou en cas d'insuffisance de celles-ci, la cotisation restant due doit tre spontanment paye au Trsor lors du dpt de la dclaration annuelle. Ces deux versements obligatoires sont imputables sur la participation. b. Pour utiliser le reste de leur participation, les socits civiles, comme tous les autres assujettis cette participation, ont notamment la possibilit :- de financer des actions de formation soit directement au sein de l'entreprise, soit en s'adressant des organismes extrieurs, ou encore de financer des bilans de comptences au bnfice du personnel de l'entreprise ; - de conclure avec l'tat, avant le 31 dcembre, un engagement de dveloppement de la formation ou de s'associer un engagement de mme nature conclu par une organisation professionnelle ou interprofessionnelle ; - de subventionner des centres conventionns organisant des stages au profit des demandeurs d'emploi, d'effectuer des versements un organisme paritaire collecteur agr ou de subventionner, dans la limite de 10 % de leur participation obligatoire, certains organismes agrs. Lorsque les dpenses libratoires, telles qu'elles sont dfinies ci-dessus, sont suprieures au montant de la participation laquelle la socit est tenue, l'excdent est intgralement reportable sur les trois annes suivantes. Dans le cas contraire, la socit doit verser la recette des impts une somme gale la diffrence constate. Dclaration et paiement

12560
Tout redevable de la participation doit obligatoirement adresser chaque anne la recette des impts du lieu de souscription de la dclaration des rsultats, au plus tard le 30 avril, une dclaration spciale n 2483. Le montant de la participation restant d aprs imputation des dpenses libratoires et diminu, le cas chant, des excdents des 3 annes prcdentes est vers la recette des impts comptente pour recevoir la dclaration dans le mme

dlai que celle-ci. Ce paiement doit intervenir en mme temps que le dpt de la dclaration. Il est effectu sous les srets, garanties et sanctions applicables aux taxes sur le chiffre d'affaires.
PRECISIONS a. En cas de cession d'entreprise ou de cessation d'activit, la dclaration doit tre dpose dans les 60 jours. b. Dans les entreprises employant au moins 50 salaris, elle doit tre accompagne du procs-verbal de la dlibration du comit d'entreprise sur la formation professionnelle. S'il n'y a pas de comit, on joindra un procs-verbal de carence. dfaut, les employeurs sont redevables d'un versement spcial gal 50 % de la participation normalement due.

Sanctions

12561
Le dfaut de dclaration, de mme que la production d'une dclaration tardive ou inexacte entrane l'application des mmes sanctions qu'en matire de taxes sur le chiffre d'affaires. En outre, l'administration peut taxer d'office les employeurs ayant fait l'objet d'une mise en demeure qui n'ont pas rgularis leur situation dans les 30 jours de celle-ci ( n 13925).

V. Dclaration des salaires et des honoraires

Dclaration annuelle des salaires (DADS)

12600
Avant le 1er fvrier de chaque anne, les socits civiles qui emploient du personnel salari doivent, comme tous les employeurs, souscrire une dclaration indiquant notamment les rmunrations verses au cours de l'anne civile prcdente chacun de leurs salaris (CGI art. 87) et les cotisations verses (CSS art. R 243-14).

12601
La dclaration des salaires doit tre effectue, pour les salaris relevant du rgime gnral de scurit sociale, sur un imprim de dclaration DADS 1, commun aux impts et la scurit sociale, qui doit tre envoy la caisse rgionale d'assurance maladie. Les employeurs disposant d'un logiciel de paie aux normes TDS peuvent demander adhrer la procdure de dclaration sur support magntique (TDS-Normes). Dans ce cadre, la DADS 1 doit tre dpose auprs du centre de transfert des donnes sociales prcis dans le cahier des charges. Les employeurs peuvent, par ailleurs, demander transmettre leur DADS par Internet. En cas de cession ou de cessation de l'entreprise ou de la profession, la dclaration doit tre souscrite dans un dlai de 60 jours, tant en ce qui concerne l'anne prcdente, si elle n'a pas t souscrite, que pour la priode du 1er janvier au jour de la cession ou de la cessation. En ce qui concerne les socits civiles d'attribution (transparentes), voir n 43555.

12603
Le dfaut de production ou la production tardive de la dclaration des salaires est sanctionn par une amende fiscale gale 5 % du montant des sommes non dclares ou dclares avec retard (CGI art. 1768 quinquies). Au plan social, ces infractions sont sanctionnes par une amende gale 7,5 par salari (CSS art. R 243-16). Le total des pnalits dues aux organismes sociaux ne peut dpasser 750 par dclaration et pour chaque mois de retard. Les omissions ou inexactitudes releves dans la dclaration donnent lieu pour chaque inexactitude ou omission l'application de la mme amende par les organismes sociaux et de l'amende vise n 14025 par les services fiscaux.

12605
Les employeurs doivent conserver un double des bulletins de paie remis aux salaris, pendant un dlai de cinq ans (CSS art. L 243-12). Le droit de communication de l'administration fiscale vis l'article 86 du CGI s'exerce sur les doubles des bulletins de paie. Les entreprises peuvent droger la conservation du double des bulletins de paie en recourant d'autres moyens, notamment informatiques, lorsque des garanties de contrle quivalentes sont maintenues.

Dclaration annuelle des honoraires

12620
Toutes les personnes morales, et donc en particulier les socits civiles, sont tenues de souscrire une dclaration spciale mentionnant, pour chaque bnficiaire, les sommes (quel que soit leur montant) qu'elles ont verses au cours de l'anne civile prcdente titre de commissions, courtages, ristournes ou autres, vacations, honoraires occasionnels ou non, gratifications ou autres rmunrations ( l'exclusion des salaires : CE 2-6-1999 n 187980 187982 : RJF 7/99 n 864) (CGI art. 238 et 240). Lorsque le dclarant emploie des salaris, la dclaration est tablie sur le cadre H de l'imprim DADS 1 (ou sur un imprim n 2460), et adresse au service indiqu au n 12601. Si le dclarant n'a pas de salari, la dclaration est tablie sur un imprim DAS 2 et adresse la direction des services fiscaux. Pour ce qui est des socits civiles d'attribution fiscalement transparentes, voir n 43555.

12621
La dclaration des sommes verses l'anne prcdente peut tre souscrite en mme temps que la dclaration de rsultats (CGI art. 87, al. 3), c'est--dire au plus tard le 30 avril de chaque anne pour les socits civiles relevant des BA ou des BNC et en principe dans les trois mois suivant la clture de l'exercice pour les socits civiles soumises l'IS. En cas de cession ou de cessation, la dclaration doit tre souscrite dans les soixante jours.

12622
Le dfaut de production ou la production tardive de la dclaration, ainsi que les omissions ou inexactitudes releves dans la dclaration, donnent lieu l'application d'amendes fiscales vises aux n 14015 et 14025. Le dfaut de dclaration dans le dlai prescrit est en outre sanctionn par la rintgration des sommes non dclares dans les bnfices imposables de la partie versante (alors mme, en principe, que les bnficiaires les auraient comprises dans leurs propres dclarations). Cette dernire sanction n'est toutefois pas applicable en cas de premire infraction, lorsque l'omission a t rpare, soit spontanment, soit la premire demande de l'administration, avant la fin de l'anne au cours de laquelle la dclaration devait tre souscrite. L'administration admet de ne pas appliquer cette sanction, mme lorsque la rparation de la premire infraction intervient aprs l'expiration de ce dlai, si le dclarant justifie, notamment par une attestation des bnficiaires, que ceux-ci ont compris en temps opportun dans leurs propres dclarations les rmunrations non dclares et si l'administration est en mesure de vrifier l'exactitude des justifications produites. Les personnes tenues de souscrire la dclaration des commissions, courtages, honoraires, etc., doivent tenir la disposition des agents des impts jusqu' expiration d'un dlai de six ans les documents comptables permettant de connatre les revenus qu'elles versent annuellement (LPF art. L 82 A et L 102 B).

VI. CSG et autres prlvements sociaux 12700

La CSG (contribution sociale gnralise) est un prlvement de nature fiscale mais dont l'objet, comme son nom l'indique, est social. Deux autres prlvements sociaux sont galement examins ci-aprs en raison de leur trs grande similitude avec la CSG : la CRDS (contribution au remboursement de la dette sociale), destine apurer les dficits de la scurit sociale, et le prlvement social de 2 % (dont le produit est affect aux caisses nationales d'allocations familiales et d'assurance vieillesse), de champ d'application plus limit. En effet, alors que la CSG et la CRDS s'appliquent, tant aux revenus d'activit et de remplacement qu'aux revenus du capital financier et immobilier, le prlvement social ne frappe que ces derniers. Une distinction doit d'ailleurs tre opre selon les deux catgories de revenus : - les contributions (CSG et CRDS) frappant les revenus d'activit et de remplacement sont soumises - malgr leur nature fiscale - des rgles de calcul et de recouvrement calques sur celles des cotisations de scurit sociale : n 12705 s. ; - les contributions (CSG, CRDS et prlvement social) affrentes aux revenus du capital sont recouvres selon les rgles fiscales par l'administration des impts. Elles sont examines n 12820 s.

A. Revenus d'activit et de remplacement

Personnes assujetties

12705
Sont assujetties la CSG et la CRDS (CSS art. L 136-1 ; Ord. 96-50 du 24-1-1996 art. 14) : - les personnes physiques fiscalement domicilies en France en vertu de l'article 4 B du CGI ou des conventions internationales, l'apprciation de la domiciliation se faisant au moment de la perception du revenu susceptible d'tre assujetti ; - la charge, quelque titre que ce soit, d'un rgime obligatoire franais d'assurance maladie.

Taux et dductibilit

12720
Le taux de la CSG est de 7,5 % sur les revenus d'activit (3,4 % avant le 1-1-1998), et de 6,2 % sur les revenus de remplacement (pouvant tre exceptionnellement ramen 3,8 % : voir n 12780). Au regard de l'impt sur le revenu, la CSG est partiellement dductible des revenus ou bnfices au titre desquels elle est acquitte : hauteur de 5,1 % pour les revenus d'activit et de 3,8 % pour les revenus de remplacement. Le taux de la CRDS est gal 0,5 %. Cette contribution n'est pas dductible des revenus soumis l'impt sur le revenu.
PRECISIONS Selon l'administration, la CSG prcompte sur les revenus qui sont la fois exonrs d'impt sur le revenu et de cotisations de scurit sociale (notamment participation des salaris aux rsultats de l'entreprise et intressement des salaris affect un plan d'pargne d'entreprise) n'est pas fiscalement dductible. Il n'en est autrement que des contributions patronales de retraite supplmentaire et de prvoyance complmentaire : la CSG qui les frappe est dductible hauteur de 5,1 %.

Salaires
Notion de salaire

12730
Sont assujettis la CSG et la CRDS comme salaires, non seulement les revenus tirs des activits donnant lieu affiliation au rgime gnral de scurit sociale, mais galement - et plus largement - toutes les sommes considres comme des salaires par la lgislation fiscale : rmunrations des salaris des rgimes spciaux, des salaris agricoles, etc.
PRECISIONS a. Les revenus tirs des activits d'artistes-auteurs relevant de l'Agessa ou de la Maison des Artistes sont galement concerns (la CSG et la CRDS tant verses ces organismes). b. Les rmunrations des apprentis sont exonres de CSG et de CRDS. c. Cas particuliers des revenus non salaris imposs comme salaire sur option : voir n 12750.

Assiette

12735
a. lments. La CSG et la CRDS sont calcules sur une assiette identique, qui comprend les lments suivants : - tous lments de rmunration assujettis aux cotisations de scurit sociale ( l'exception des remboursements de frais professionnels assujettis cotisations en raison d'un abattement forfaitaire pour frais et des avantages en nature, lorsque la rmunration est exclusivement compose d'avantages en nature) ; l'assiette est la mme que celle des cotisations de scurit sociale : par exemple, lorsque l'assiette des cotisations est calcule sur une base forfaitaire, cette base vaut aussi pour la CSG et la CRDS ; - sommes attribues au titre de la participation ou de l'intressement aux rsultats de l'entreprise, abondement de l'employeur au plan d'pargne d'entreprise (sur les produits de la participation et du PEE, voir n 12840) ; - contributions patronales de retraite supplmentaire et de prvoyance complmentaire, ds le premier euro (les contributions patronales de retraite complmentaire verses aux rgimes affiliation obligatoire ne sont soumises CSG et CRDS que dans la mesure o elles sont galement soumises cotisations de scurit sociale) ;

- indemnits verses l'occasion de la rupture du contrat de travail : notamment, les indemnits de licenciement et de mise la retraite sont soumises la CSG et la CRDS pour la fraction qui excde le montant prvu par la convention collective de branche, l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, dfaut, par la loi ou, en tout tat de cause, sont assujetties l'impt sur le revenu en application de l'article 80 duodecies du CGI ; - toutes sommes verses l'occasion de la modification du contrat de travail. b. Calcul. Une dduction forfaitaire spcifique de 5 % pour frais professionnels est applique, sauf calcul des cotisations de scurit sociale sur une assiette forfaitaire. Paiement

12740
La CSG et la CRDS sur les salaires sont recouvres comme les cotisations de scurit sociale du rgime gnral, c'est--dire prcomptes par l'employeur, lors de chaque paie, sur les salaires et revenus assimils, puis reverses l'Urssaf aux mmes priodicits et dates. Elles doivent figurer sur les bulletins de paie et sur le bordereau rcapitulatif des cotisations (BRC). Les rgles applicables aux cotisations de scurit sociale en matire de sanctions, de contrle et de contentieux valent galement pour la CSG et la CRDS.

Revenus professionnels non salaris non agricoles

Revenus assujettis

12750
Sont assujettis la CSG et la CRDS dans la catgorie des revenus non salaris non agricoles les revenus professionnels des employeurs et travailleurs indpendants au sens de l'article L 242-11 du Code de la scurit sociale (il s'agit de tous ceux entrant dans le champ d'application de la cotisation personnelle d'allocations familiales des employeurs et travailleurs indpendants recouvre par les Urssaf).
PRECISIONS Certains revenus provenant d'une activit effectivement non salarie - titre d'exemple, les commissions verses par les compagnies aux agents gnraux d'assurances - peuvent tre rangs sur option fiscale dans la catgorie des traitements et salaires. Ils sont nanmoins assujettis la CSG et la CRDS comme revenus non salaris (Circ. min. 16-1-1991).

Assiette

12755
Le revenu professionnel servant d'assiette la CSG et la CRDS est le mme que pour la cotisation personnelle d'allocations familiales, sous rserve des cotisations personnelles de scurit sociale de l'exploitant et de son conjoint : lorsqu'elles sont dductibles la fois de l'assiette fiscale et de celle de la cotisation d'allocations familiales, elles doivent tre rintgres dans la base de calcul de la CSG et de la CRDS. Paiement

12760
La CSG et la CRDS sont calcules par l'Urssaf partir de la dclaration annuelle de revenus professionnels destine aux organismes sociaux. Elles sont appeles par fractions trimestrielles ou prleves mensuellement, en mme temps que la cotisation personnelle d'allocations familiales. Les rgles applicables aux cotisations de scurit sociale en matire de sanctions, de contrle et de contentieux valent aussi pour la CSG et la CRDS.

Revenus de remplacement

12770

Les revenus de remplacement sont soumis la CSG et la CRDS, l'exception de certains d'entre eux, exonrs de CSG et/ou de CRDS soit en raison de leur nature, soit en raison de la situation personnelle du bnficiaire. Ces deux contributions sont assises sur le montant brut des revenus de remplacement, avant tout prcompte. Toutefois, les allocations de chmage et les indemnits complmentaires maladie-maternit-accident donnent lieu la dduction forfaitaire spcifique pour frais professionnels mentionne n 12735-b. CSG et CRDS sont prcomptes par l'organisme dbiteur du revenu de remplacement. Lorsque l'allocation est verse par l'employeur (allocations de chmage partiel, complment de retraite, prretraite d'entreprise, etc.), c'est lui qui prcompte les contributions aprs avoir vrifi si les conditions d'exonration sont ou non runies. Il les verse ensuite l'organisme de recouvrement dans les mmes conditions que les cotisations de scurit sociale assises sur les salaires. Les rgles applicables aux cotisations de scurit sociale en matire de sanctions, de contrle et de contentieux valent aussi pour la CSG et la CRDS.
PRECISIONS a. Parmi les revenus de remplacement exonrs par nature de CSG et de CRDS on citera, titre d'exemple : les rentes viagres ou capitaux servis par la scurit sociale aux victimes d'accidents du travail ou de maladies professionnelles ou leurs ayants droit ; l'allocation de veuvage ; le revenu minimum d'insertion ; les pensions militaires d'invalidit et des victimes de guerre, retraite du combattant, retraites mutualistes des anciens combattants (bnficiant de la majoration de l'tat). b. Certaines prestations familiales et certaines aides au logement chappent la CSG mais sont soumises la CRDS sauf exceptions limitativement prvues. c. S'agissant des exonrations rsultant de la situation personnelle du bnficiaire, voir n 12780 (pensions) et 12785 (allocations de chmage et de prretraite).

Sommes verses en cas de maladie, maternit ou accident

12775
Les indemnits journalires ou allocations verses par les organismes de scurit sociale ou, pour leur compte, par les employeurs l'occasion de la maladie, de la maternit, des accidents du travail et des maladies professionnelles sont assujetties la CSG et la CRDS. Sont galement assujetties, mais au taux applicable aux salaires, les indemnits complmentaires verses par l'employeur ou par un organisme tiers agissant pour son compte, au prorata du financement patronal, lorsque le salari participe au financement de ces indemnits. Sur les rentes viagres accidents du travail ou maladie professionnelle verses par la scurit sociale, voir n 12770.
PRECISIONS Lorsque l'employeur est subrog son salari pour la perception des indemnits journalires de scurit sociale, il reoit de l'organisme une indemnit journalire nette de CSG et de CRDS. Pour le calcul des cotisations de scurit sociale sur le salaire maintenu, il dduit de l'assiette des cotisations le montant brut des indemnits, qui doit lui tre communiqu par l'organisme dbiteur (Circ. min. 31-12-1996).

Pensions

12780
La CSG et la CRDS sont dues sur les pensions de retraite et d'invalidit. Elles frappent tous les avantages de vieillesse qui sont considrs comme pensions pour l'application de l'impt sur le revenu quels que soient la qualit du bnficiaire (droits propres ou drivs) et le dbiteur de ces avantages (scurit sociale, entreprise, mutuelle, compagnie d'assurances, institutions de retraite complmentaire ou supplmentaire). La CSG et la CRDS sont galement dues sur les rentes viagres titre gratuit (les rentes viagres titre onreux en sont passibles aussi, mais en tant que revenus du patrimoine : voir n 12827).
PRECISIONS Sont exonres de CSG et de CRDS, outre certaines pensions expressment exonres en raison de leur nature ( n 12770), les pensions de retraite ou d'invalidit dont le bnficiaire est titulaire d'un avantage vieillesse ou invalidit caractre non contributif allou sous condition de ressources. Sont exonrs de CSG et, depuis le 1-1-2001, de CRDS les titulaires de faibles ressources : sont considres comme telles les personnes dont le revenu fiscal de rfrence de l'avant-dernire anne ne dpasse pas le revenu maximal pour avoir droit aux allgements de taxe d'habitation.

Ceux qui ne remplissent pas cette condition, mais dont le montant d'impt sur le revenu de l'anne prcdente est infrieur 61 (seuil de recouvrement de l'impt sur le revenu) acquittent sur ces revenus de remplacement une CSG au taux de 3,8 % intgralement dductible du revenu imposable (mais ils versent la CRDS au taux normal).

Allocations de chmage et de prretraite

12785
Sont assujetties la CSG et la CRDS les allocations de chmage et les allocations de prretraite.
PRECISIONS Sont exonres de CSG et, depuis le 1-1-2001, de CRDS les allocations de chmage et de prretraite : - dont le bnficiaire est titulaire de faibles ressources, cette condition tant apprcie comme pour les pensions ( n 12780), le taux rduit de 3,8 % tant galement applicable ; - ou dont le prlvement de la CSG rduirait le montant net de l'allocation, ou, en cas de cessation partielle d'activit, le montant cumul de la rmunration d'activit et de l'allocation, en de du Smic brut.

B. Revenus du capital
12820
Les revenus du capital financier et immobilier sont soumis trois contributions caractre social, mais recouvres selon des rgles fiscales par l'administration des impts : la CSG (au taux actuel de 7,5 %), la CRDS (au taux de 0,5 %) et le prlvement social de 2 %, soit au total 10 %, qui viennent d'autant majorer la charge fiscale. Les revenus du capital financier et immobilier sont assujettis ces contributions dans des conditions qui diffrent selon qu'il s'agit de revenus du patrimoine (et assimils) ou de produits de placement. La principale diffrence tient leur mode de recouvrement : les premiers sont tablis partir de la dclaration des revenus n 2042 et recouvrs comme l'impt sur le revenu ; les seconds sont prlevs la source par l'tablissement qui verse les produits assujettis.
PRECISIONS a. La CSG a t institue fin 1990 au taux de 1,1 %. Ce taux a t port 2,4 % le 1er juillet 1993 puis 3,4 % le 1er janvier 1997. Le taux actuel de 7,5 % s'applique (CGI art. 1600-E) : - aux revenus du patrimoine perus ou raliss depuis le 1er janvier 1997 ; - aux produits de placement : produits soumis au prlvement libratoire depuis le 1er janvier 1998 ; aux revenus de l'pargne exonrs d'impt sur le revenu, acquis ou constats depuis le 1er janvier 1998. b. La CRDS s'applique du 1er fvrier 1996 au 31 janvier 2014 (CGI art. 1600-0 L). Elle est entre en vigueur dans les conditions suivantes : - revenus du patrimoine : compter des revenus de 1995, retenus pour les 11/12e de leur montant ; - produits de placement : produits soumis au prlvement libratoire depuis le 1er fvrier 1996 ; - revenus de l'pargne exonrs d'impt sur le revenu, acquis ou constats depuis le 1er fvrier 1996. c. Le prlvement social de 2 % s'applique aux revenus du patrimoine compter des revenus de 1997, aux revenus de placement soumis au prlvement libratoire compter du 1er janvier 1998, et compter de la mme date aux revenus de l'pargne exonrs d'impt sur le revenu (et seulement pour la part acquise ou constate partir de cette mme date) (CGI art. 1600-0 F bis).

Revenus du patrimoine et assimils

Personnes assujetties

12825
Les prlvements sociaux sur les revenus du patrimoine sont dus par les personnes physiques fiscalement domicilies en France, mme si elles ne sont pas soumises l'impt sur le revenu ou si leur cotisation d'impt sur le revenu n'atteint pas le seuil de recouvrement (61 : CGI art. 1657, 1 bis). Revenus assujettis

12827
Les revenus soumis ces contributions sont les suivants (CGI art. 1600-0 C, 1600-0 G et 1600-0 H ; CSS art. L 245-14) : - revenus fonciers ; - rentes viagres constitues titre onreux ;

- revenus de capitaux mobiliers (non soumis au prlvement libratoire) ; - plus-values mobilires et immobilires mentionnes aux articles 150 A et 150 A bis du CGI ; - plus-values taxes l'impt sur le revenu un taux proportionnel : plus-values professionnelles long terme (CGI art. 39 terdecies, 39 quindecies et 93 quater), plus-values de cession de valeurs mobilires et de droits sociaux vises aux articles 150-0 A 150-0 E du CGI, profits raliss sur les marchs terme, sur les marchs d'options ngociables et sur bons d'option (CGI art. 150 ter 150 undecies) ; - gains provenant des options de souscription ou d'achat d'actions ; - revenus des locations meubles non professionnelles ; - revenus entrant dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux, des bnfices agricoles ou des bnfices non commerciaux, lorsqu'ils n'ont pas t assujettis la CSG au titre des revenus professionnels (par exemple, commissions ou honoraires rmunrant des prestations occasionnelles). Sont galement assujettis la CSG, la CRDS et au prlvement social dans les mmes conditions que les revenus du patrimoine les revenus d'origine indtermine taxs d'office en application de l'article L 69 du LPF ( n 13930) et tous autres revenus dont l'imposition est attribue la France par une convention internationale relative aux doubles impositions et qui n'ont pas support la contribution sur les revenus d'activit ou de remplacement. Calcul

12830
Les revenus assujettis sont retenus pour leur montant net tel qu'il est pris en compte pour l'tablissement de l'impt sur le revenu (c'est--dire, pour les dividendes, avoir fiscal compris). Toutefois, aucune dduction n'est oprer au titre des abattements viss aux n 10316, prcision a (dividendes, parts sociales et intrts des comptes bloqus d'associs) et 55260 s. (centres de gestion et associations agrs). Aucune compensation n'est possible entre le dficit d'une catgorie et le rsultat positif d'une autre. Les contributions sont calcules au taux global de 10 %. Dductibilit

12831
La CSG sur les revenus du patrimoine (autres que les plus-values taxes l'impt sur le revenu un taux proportionnel) est dductible, hauteur de 5,1 %, du revenu global imposable de l'anne de son paiement (CGI art. 154 quinquies, II). Le surplus, soit 2,4 %, n'est pas dductible. La fraction de CSG qui ne peut tre impute sur le revenu ne peut pas crer un dficit reportable sur le revenu imposable des annes ultrieures, ni donner lieu remboursement (Inst. 5 B-11-98). La CRDS et le prlvement social de 2 % ne sont pas dductibles. Paiement

12832
La CSG, la CRDS et le prlvement de 2 % sur les revenus du patrimoine sont tablis au vu de la dclaration d'ensemble des revenus n 2042 et recouvrs par voie de rle (rle commun aux trois contributions et distinct de celui de l'impt sur le revenu). La majoration de 10 % pour paiement tardif est applicable au montant des contributions non acquitt dans les trente jours de la mise en recouvrement du rle (CGI art. 1761, 1 ter).
PRECISIONS a. Il n'est pas procd au recouvrement lorsque le montant total des contributions par article de rle est infrieur 61 . b. Le paiement des contributions affrentes aux plus-values immobilires ne peut pas tre fractionn. c. La fraction dductible de la CSG est indique sur l'avis d'imposition.

Produits de placement

12840
Les prlvements sociaux sur les produits de placement sont dus par les personnes physiques fiscalement domicilies en France, ainsi que par celles places sous le rgime de l'anonymat (faute de pouvoir identifier ni la nature de la personne, ni la localisation de son domicile).

La catgorie des produits de placement recouvre (CGI art. 1600-0 D, 1600-0 I et 1600-0 J ; CSS art. L 245-15) : - les produits soumis au prlvement forfaitaire libratoire de l'impt sur le revenu, viss l'article 125 A du CGI : ce sont notamment les produits des obligations et autres titres d'emprunt ngociables, des bons du Trsor, etc. ; - certains revenus de l'pargne exonrs d'impt sur le revenu. Les autres produits de l'pargne financire (revenus mobiliers imposables au barme progressif de l'impt sur le revenu) sont soumis aux contributions au titre des revenus du patrimoine. Aucune dduction n'est possible au regard de l'impt sur le revenu. Les contributions au taux global de 10 % sont recouvres selon les mmes rgles, garanties et sanctions que le prlvement libratoire sur les revenus mobiliers, c'est--dire prcomptes par l'tablissement payeur (en mme temps que le prlvement pour les placements qui y sont assujettis) et reverses la recette des impts (ou vires au Trsor).
PRECISIONS a. Les revenus de l'pargne exonrs d'impt sur le revenu et assujettis aux prlvements sociaux sont les suivants : - les intrts et primes des comptes et plans d'pargne logement ; - les produits attachs aux bons et contrats de capitalisation mentionns l'article 125-0 A du CGI ; - les produits, rente viagre et prime d'pargne des plans d'pargne populaire (PEP) ; - le gain net ralis ou la rente viagre verse lors du retrait ou de la clture d'un plan d'pargne en actions (PEA) ; - les produits de l'pargne salariale acquise au titre de la participation aux rsultats de l'entreprise ou dans le cadre d'un plan d'pargne d'entreprise (PEE) ; - les rpartitions et distributions effectues par les fonds communs de placement risque (FCPR) et les socits de capitalrisque (SCR) ; - les gains et produits de placement effectus en vertu d'un engagement d'pargne long terme (Celt). b. Les produits de placements exonrs d'impt sur le revenu et non soumis aux prlvements sociaux sont les suivants : - les intrts des sommes inscrites sur le premier livret de caisse d'pargne ; - les intrts des sommes inscrites sur le livret jeune ; - la rmunration des sommes dposes sur le livret d'pargne populaire (LEP) ; - le produit des placements en valeurs mobilires effectus sur un Codevi ; - les intrts des sommes inscrites sur un livret d'pargne-entreprise (LEE) ; - les lots et primes de remboursement attachs aux bons et obligations mis en France viss l'article 157, 3 et 3 ter du CGI.

VII. Taxes sur les voitures des socits 12900

Les socits civiles qui possdent plus de trois vhicules sont redevables, le cas chant, de la taxe diffrentielle sur les vhicules moteur ( vignette ). Cette taxe, dont le montant varie en fonction de la puissance fiscale et de l'ge du vhicule, doit tre acquitte dans le dpartement d'immatriculation avant le 1er dcembre de chaque anne. En outre, l'article 1010 du CGI soumet une taxe annuelle les voitures particulires possdes ou utilises par les socits. Cette taxe - appele taxe sur les voitures des socits - s'ajoute la vignette. Elle est tudie ci-aprs.

Champ d'application
Vhicules taxables

12905
La taxe frappe les voitures possdes ou utilises par toutes les socits, quels que soient leur forme, leur objet et leur rgime fiscal. Les socits civiles peuvent donc y tre assujetties (par exemple une SCP de mdecins, alors que les intresss n'y seraient pas soumis s'ils exeraient leur profession individuellement). Sous rserve des exonrations indiques ci-aprs, la taxe est due sur toutes les voitures immatricules dans la catgorie des voitures particulires (VP) pour l'tablissement des cartes grises. La condition de possession ou d'utilisation s'entend des voitures qui sont :

- ou bien immatricules au nom d'une socit, quelle que soit la srie dans laquelle l'immatriculation est faite (y compris donc les sries W et WW) ; - ou bien immatricules, soit au nom de personnes morales qui les mettent la disposition de socits membres desdites personnes morales ou du personnel de ces socits membres, soit au nom de membres de socits en participation qui les mettent la disposition des socits participantes ou du personnel de ces socits ; - ou bien prises en location par une socit (location sans chauffeur ou en crdit-bail), la condition toutefois que la location excde un mois civil ou trente jours conscutifs (voir n 12920) ; - ou bien immatricules au nom de personnes physiques, associes ou membres du personnel, ou loues par elles (directement ou par l'intermdiaire d'une association constitue cette fin), lorsque la socit a support la charge de l'acquisition, le prix de la location ou qu'elle pourvoit rgulirement l'entretien.
PRECISIONS a. La taxe est due lorsque la socit prend en charge une part significative des frais de fonctionnement du vhicule, lesquels comprennent la fois les frais d'entretien, de rparation ou de carburant et les frais fixes (assurance, vignette, etc.). Cette condition n'est pas remplie lorsque la prise en charge des frais n'intervient qu'une seule fois au cours de l'exercice pour un montant normalement lev (BOI 7 M-1-98). De mme, le remboursement des seuls frais de carburant, l'exclusion de tout autre type de frais, n'entrane pas l'assujettissement la taxe (Note 7 M-8-99). Pour la Cour de cassation, la prise en charge des frais fixes tablit l'utilisation des vhicules par la socit et justifie elle seule l'application de la taxe alors mme que ces frais seraient partiellement imposs entre les mains des salaris comme des avantages en nature (Cass. com. 13-6-1984, n 514 B). En revanche, le seul remboursement forfaitaire de frais (versement d'indemnits kilomtriques par exemple) par la socit des salaris ou associs (dirigeants ou non) qui utilisent leur voiture personnelle pour des dplacements professionnels ne rend pas la taxe exigible, sauf si ces remboursements sont exceptionnellement importants. L'assujettissement la taxe s'applique galement aux vhicules affects pour plus de 85 % du kilomtrage parcouru l'usage exclusif de la socit, y compris lorsque les remboursements sont tablis sur le fondement du barme kilomtrique qu'elle publie chaque anne (Note 7 M-8-99). b. Seuls les vhicules immatriculs en France sont taxables (Cass. com. 12-1-1999 n 88 D : RJF 4/99 n 503 ; Cass. com. 17-3-1987 n 85-12717 D : RJF 11/87 n 1100). Les vhicules immatriculs l'tranger appartenant ou pris en location par des socits ayant leur sige social ou un tablissement en France sont donc exclus du champ d'application de la taxe.

Vhicules exonrs

12910
Sont exonrs : - les voitures particulires de plus de 10 ans d'ge ; - les vhicules fonctionnant exclusivement ou non au moyen de l'nergie lectrique, du gaz naturel vhicules ou du gaz de ptrole liqufi, tant prcis que l'exonration est limite 50 % du montant de la taxe pour les vhicules fonctionnant alternativement au moyen de supercarburant et de gaz de ptrole liqufi (CGI art. 1010 A). Sont galement exonres les voitures destines : - soit la vente : voitures des ngociants en automobiles, voitures de dmonstration ou d'essais des constructeurs d'automobiles, de leurs concessionnaires ou agents ; - soit la location, quelles que soient la dure de celle-ci et la qualit du locataire (location-vente ou location sans chauffeur). Mais lorsque le locataire est une socit, celle-ci est taxable raison des voitures qu'elle prend en location plus de 30 jours conscutifs (voir n 12920) ; - soit l'excution d'un service de transport la disposition du public (taxis par exemple). Il est admis galement que les voitures affectes exclusivement l'enseignement de la conduite automobile ou aux comptitions sportives ne sont pas imposables.

Calcul et paiement de la taxe

Calcul de la taxe

12920
Pour la priode du 1er octobre 2001 au 30 septembre 2002 (chance du 1-12-2001), le tarif de la taxe est fix :

- 1 130 pour les voitures de 7 CV fiscaux et moins ; - 2 440 pour celles de 8 CV fiscaux et plus. La priode d'imposition s'tend du 1er octobre de chaque anne au 30 septembre de l'anne suivante. La taxe est liquide par trimestre civil. Pour les vhicules possds (ou utiliss) par les socits, la taxe est calcule en fonction du nombre et de la puissance des vhicules leur appartenant au premier jour de chaque trimestre. Le taux applicable est gal au quart du taux annuel. Pour les vhicules pris en location, la taxe est due raison des vhicules pris en location au cours du trimestre. Toutefois, elle n'est pas exige si la dure de la location comprise dans la priode annuelle d'imposition n'excde pas un mois civil ou trente jours conscutifs. Il en est de mme des voitures immatricules au nom de l'un des associs ou de membres du personnel de la socit, ou loues par une de ces personnes, qui ne sont soumises la taxe que si elles sont utilises par la socit plus de trente jours ouvrables conscutifs au cours d'une mme priode annuelle d'imposition. D'autre part, lorsque la location est cheval sur deux trimestres, la taxe n'est due qu'au titre d'un seul trimestre si la dure de la location n'excde pas trois mois civils conscutifs ou quatre-vingt-dix jours conscutifs. En cas de remplacement au cours d'un trimestre d'une voiture loue par une autre voiture loue ou d'une voiture immatricule au nom de la socit par une voiture loue, la taxe n'est due que pour un seul de ces vhicules (celui dont la puissance fiscale est la plus leve) condition que la socit n'ait pas simultanment dispos des deux vhicules en cause pendant le trimestre considr. Dclaration et paiement

12925
La taxe doit tre verse spontanment par la socit (sans mission pralable d'un rle), en une seule fois, l'expiration de la priode d'imposition. Dans les deux premiers mois de chaque priode d'imposition (c'est--dire au cours des mois d'octobre et de novembre), une dclaration n 2855 doit tre dpose, en un seul exemplaire, la recette des impts du lieu o est souscrite la dclaration des rsultats de la socit. Cette dclaration porte sur les vhicules que la socit a possds, pris en location ou utiliss au cours de la priode d'imposition coule. La taxe est acquitte lors du dpt de la dclaration. Le retard dans le dpt de la dclaration entrane l'application de l'intrt de retard de 0,75 % et de la majoration progressive en fonction du dpt de la dclaration ( n 14010). Les autres infractions sont sanctionnes par l'intrt de retard de 0,75 %, auquel s'ajoute une amende gale 80 % du montant de la taxe lude. Lorsque la dclaration est dpose dans le dlai mais n'est pas accompagne du paiement de la taxe, l'administration admet que l'amende de 80 % soit limite au montant de la majoration de 5 % prvue l'article 1731 du CGI ( n 14030). Le contentieux de la taxe relve de la comptence des tribunaux judiciaires. Incidence sur les rsultats imposables

12930
Pour les socits civiles relevant du rgime des socits de personnes, la taxe constitue une charge dductible pour la dtermination du bnfice imposable au nom de chaque associ. En revanche, la taxe n'est pas admise en dduction pour les socits civiles soumises l'impt sur les socits.

VIII. Impt de solidarit sur la fortune 13000

L'impt annuel de solidarit sur la fortune (ISF), ne concerne pas les socits ou personnes morales en tant que telles et elles n'ont aucune dclaration souscrire. Seules, en effet, les personnes physiques sont imposables. Mais les socits sont indirectement concernes puisque les droits sociaux sont, moins d'tre expressment exonrs, taxs entre les mains des associs personnes physiques.

Fait gnrateur

13005

Les conditions d'assujettissement l'ISF s'apprcient au 1er janvier de chaque anne. C'est cette date qu'il convient de se placer pour apprcier la situation de famille du contribuable, son domicile fiscal, la composition et la valeur de son patrimoine.

A. Champ d'application
Imposition des seules personnes physiques

13020
Seules sont soumises cet impt les personnes physiques dont la valeur nette du patrimoine (dduction faite du passif) excde un certain seuil. Les personnes morales ne sont jamais imposables. Il en est ainsi des socits civiles elles-mmes ou des socits qui en sont membres.

Territorialit

13025
Les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France sont imposables raison de l'ensemble de leurs biens situs en France ou l'tranger. Sous rserve de l'application de conventions internationales plus favorables, les contribuables domicilis en France (quelle que soit leur nationalit) et disposant de biens meubles ou immeubles situs l'tranger peuvent, en application de l'article 784 A du CGI, bnficier de l'imputation sur l'ISF d en France de l'impt sur la fortune ou le capital acquitt l'tranger raison des biens (non exonrs en France) situs hors de France ; l'imputation de l'impt est limite la fraction de l'impt franais acquitte sur les biens trangers.

13030
Les personnes physiques dont le domicile fiscal est situ hors de France ne sont imposables qu' raison de leurs biens situs en France. En outre, leurs placements financiers sont exonrs (voir n 13065).
PRECISIONS Constituent des biens situs en France : - les immeubles ou droits rels immobiliers possds directement ou indirectement en France, y compris les DOM (CGI art. 750 ter, 2 - al. 1 et 2), ainsi que les actions ou parts de socits ou personnes morales non cotes en Bourse dont le sige est situ hors de France et dont l'actif est principalement constitu (plus de 50 %) d'immeubles ou de droits immobiliers situs en France et ce proportion de la valeur de ces biens par rapport l'actif total de la socit (CGI art. 750 ter, 2 -4e al.). L'ISF est d mme si la socit a t assujettie la taxe de 3 % ( n 13400 s.). Les immeubles affects par la socit ou par l'organisme sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou l'exercice d'une profession non commerciale ne sont pas pris en considration ; - les biens meubles corporels ayant une assiette matrielle en France, y compris les DOM (CGI art. 750 ter, 2 -1er al.) ; - les crances sur un dbiteur tabli en France et les valeurs mobilires mises par l'tat franais ou une personne morale ayant son sige en France et ce quelle que soit la composition de son actif (CGI art. 750 ter, 2 -3e al.).

Incidence des conventions internationales

13035
Elle se situe deux niveaux. Les questions lies la dtermination du domicile fiscal doivent tre rsolues d'aprs les rgles prvues par les conventions en matire d'ISF ou, dfaut, d'impt sur le revenu. En ce qui concerne les problmes relatifs notamment au partage entre les tats du droit d'imposer et l'limination des risques de double imposition, il convient de faire application des rgles contenues dans les conventions (ou avenants) dans la mesure o ces accords font expressment rfrence l'ISF (ou l'ancien IGF auquel l'ISF a succd) ou comportent des dispositions suffisantes pour dterminer les modalits d'imposition de la fortune (voir liste des conventions dans le Mmento fiscal, n 7524).

Biens imposables

13050
L'ensemble des biens, droits et valeurs appartenant au redevable ou aux membres de son foyer fiscal est imposable, sauf exonration expresse.

13051
L'assiette de l'impt est dtermine au niveau du foyer fiscal, dont la composition est apprcie au 1er janvier de l'anne d'imposition. Les couples maris sont, quel que soit leur rgime matrimonial, soumis une imposition commune au titre de l'ISF. Sauf dans deux cas : - lorsqu'ils sont spars de biens et ne vivent pas sous le mme toit ; - lorsque, en instance de divorce ou de sparation de corps, ils ont t autoriss avoir des domiciles spars. Il y a aussi imposition commune pour les personnes lies par un Pacs et celles qui vivent en concubinage notoire, c'est--dire celles qui, sans tre maries ou pacses, vivent en couple de faon stable et continue, qu'elles soient de sexe diffrent ou de mme sexe. Les biens appartenant aux enfants mineurs sont imposs, et donc dclars, avec ceux de leurs parents qui ont l'administration lgale de leurs biens. Ils peuvent tre rpartis par moiti entre les deux parents lorsque ces derniers font l'objet d'une imposition spare l'ISF tout en exerant conjointement l'autorit parentale. La dclaration doit porter sur l'ensemble des biens appartenant aux personnes qui relvent de l'imposition commune.

13052
L'impt est assis sur l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables appartenant aux membres du foyer fiscal. Toutes les parts de socits civiles constituent des biens imposables, sous rserve des exonrations dfinies ci-aprs (voir n 13160 s.). Il en est de mme des crances des associs sur la socit ds lors qu'elles sont nes et certaines. En pratique, sont essentiellement imposables les parts des socits civiles ayant pour activit la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier.

13056
La loi prvoit que l'ISF est calcul selon les mmes rgles que les droits de mutation par dcs. Cette disposition a pour effet d'tendre l'ISF un certain nombre de principes en matire de proprit. Ainsi, l'administration est fonde tenir pour vritable propritaire d'un bien celui qui apparat comme tel aux yeux des tiers, en vertu des clauses formelles de titres, de la loi ou de ses agissements : cas des parts acquises en qualit de prte-nom ou en qualit de porte-fort lorsque l'acquisition n'a pas t ratifie (thorie de la proprit apparente). De mme, sont applicables l'ISF les prsomptions rsultant : - de l'article 752 du CGI qui permet de rputer propritaire des parts sociales (ou crances diverses) celui qui en a eu la proprit, a peru les revenus ou a effectu une opration quelconque (dpt de parts, participation aux organes statutaires de la socit, etc.) sur ces biens au cours de l'anne prcdant celle au titre de laquelle l'ISF est tabli ; - de l'article 754 du CGI pour les parts (ou crances) trouves dans un coffre-fort lou conjointement plusieurs personnes.

13057
En principe, les biens grevs d'un usufruit, d'un droit d'habitation ou d'usage doivent tre dclars par l'usufruitier pour leur valeur en pleine proprit, aucun abattement au titre du dmembrement n'tant applicable. Corrlativement, le nupropritaire est exonr. Lorsque l'usufruit ne porte que sur une fraction du bien, par exemple sur 1/4 du bien, l'usufruitier ne doit dclarer que le quart de la valeur en pleine proprit. La loi prvoit toutefois plusieurs exceptions au principe de l'imposition de l'usufruitier sur la toute proprit du bien (CGI art. 885 G) : citons en particulier l'hypothse d'un dmembrement rsultant de la vente certaines conditions de la nue-proprit.

Exonrations

13060
Outre l'exonration des biens professionnels, un certain nombre d'exonrations spcifiques sont prvues en faveur notamment des objets d'antiquit, d'art ou de collection, des bois et forts et parts de groupements forestiers ( hauteur des trois quarts de leur valeur), des rentes viagres constitues dans le cadre d'une activit professionnelle. De mme, sont exonrs d'ISF pour leur inventeur les droits relatifs aux brevets, marques, dessins et modles, sans distinguer selon que ces droits sont exploits ou non par l'inventeur (ou crateur). Les ayants droit de l'inventeur et les acqureurs des brevets d'invention et autres droits de proprit industrielle qui ne peuvent se prvaloir de l'exonration d'ISF ce titre peuvent toutefois se prvaloir de l'exonration au titre de biens professionnels si les brevets sont exploits pour l'exercice d'une vritable activit professionnelle (voir n 13170 s.). Placements financiers des non-rsidents

13065
Les personnes physiques qui n'ont pas leur domicile fiscal en France ne sont pas imposables sur leurs placements financiers (CGI art. 885 L). Les placements financiers comprennent l'ensemble des placements effectus en France par une personne physique et dont les produits de toute nature, except les gains en capital, relvent ou relveraient de la catgorie des revenus de capitaux mobiliers. Il s'agit notamment, outre les dpts vue ou terme, des actions et droits sociaux. Ne constituent pas des placements financiers : a. selon l'administration, les titres de participation qui reprsentent 10 % au moins du capital d'une entreprise ; la qualit de titres de participation n'est toutefois prsume que si les titres ont t soit souscrits l'mission, soit conservs pendant un dlai de deux ans au moins ; au surplus, la preuve contraire peut toujours tre apporte par le redevable ; b. les actions ou parts dtenues par des non-rsidents dans une socit ou personne morale franaise ou trangre, non cote en bourse (autre qu'une Sicomi), lorsque l'actif de la personne morale est principalement (plus de 50 %) constitu d'immeubles ou de droits immobiliers situs en France et ce, proportion de la valeur de ces biens (non inclus les immeubles affects par la socit ou par l'organisme sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou l'exercice d'une profession non commerciale) par rapport l'actif de la socit. Il en est de mme des actions ou parts dtenues directement ou indirectement plus de 50 % par des non-rsidents dans des personnes morales ou organismes propritaires d'immeubles ou de droits rels immobiliers situs en France (CGI art. 885 L). Exemple : Soit une SCI dont l'actif est constitu 80 % par des biens franais correspondant pour 60 % des immeubles sis en France et non affects une exploitation. Les titres de cette SCI dtenus par des non-rsidents sont imposables l'ISF concurrence de : 80 % 60 % = 48 % de leur valeur.

B. Assiette et calcul de l'impt

valuation des biens imposables

13100
Les biens imposables doivent tre valus au 1er janvier de l'anne d'imposition d'aprs les rgles prvues en matire de droits de succession, c'est--dire, en rgle gnrale, d'aprs leur valeur vnale relle.
PRECISIONS a. S'agissant de parts de socits civiles, donc de titres de socits non cotes en bourse, leur valeur imposable doit faire l'objet d'une dclaration dtaille et estimative par les redevables. Leur valeur doit tre apprcie en tenant compte de tous les lments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi proche que possible de celui qu'aurait entran le jeu normal de l'offre et de la demande. Les mthodes utilises pour l'valuation des parts des socits civiles sont essentiellement : - la valeur mathmatique qui s'obtient en corrigeant la valeur comptable pour tenir compte de la valeur relle des postes du bilan au 1er janvier de chaque anne pour l'ISF ; - la valeur de rendement qui tient compte en particulier de la fraction du bnfice social mis en distribution (dividende) ; - la valeur de comparaison, qui tient compte de mutations de mmes titres ou de titres comparables.

En fait, l'valuation de ces titres rsulte gnralement de la combinaison de plusieurs mthodes. Elle tient compte de la nature des activits exerces et aussi, en principe au moins, du fait que la dtention des titres permet ou non l'exercice du pouvoir dans l'entreprise ou des clauses lgales ou statutaires qui restreignent les possibilits de cession. L'administration ne peut imposer l'emploi d'une ou de plusieurs mthodes d'valuation de prfrence toutes autres. Les titres d'une socit dont le sige social est situ l'tranger, dtenus par un contribuable imposable l'ISF en France, doivent tre valus selon les rgles de la lgislation franaise (Rp. Bas : AN 25-10-1982 p. 4347). L'valuation des parts de GFA doit tenir compte des caractristiques propres ces parts et notamment du fait que leur cession est plus difficile que celle des terres qu'elles reprsentent, tout au moins en l'tat actuel du droit et des pratiques en matire de GFA. En ce qui concerne les parts des socits civiles immobilires transparentes, il convient d'valuer directement les immeubles constituant l'actif de ces socits. cet gard, il est prcis qu'un abattement de 20 % est effectu sur la valeur vnale lorsque l'immeuble est occup titre de rsidence principale par son propritaire au 1er janvier de l'anne d'imposition. En cas d'imposition commune, un seul immeuble est susceptible de bnficier de l'abattement (CGI art. 885 S). Cette mesure lgale s'applique aux socits immobilires fiscalement transparentes concurrence de la valeur des parts correspondant au logement occup titre de rsidence principale par l'associ. L'administration refuse, en revanche, son application aux parts de socits civiles de gestion (non transparentes) ou d'investissement immobilier (D. adm. 7 S-351, n 12). Signalons enfin que pour les parts de socits civiles qui font publiquement appel l'pargne, telles que les socits civiles de placement immobilier (SCPI), on retient la valeur relle des parts sur le march. b. Les crances sont imposables pour leur montant nominal major des intrts courus au 1er janvier de chaque anne, ainsi que des intrts chus et non encore pays cette date. c. En cas de dsaccord entre le contribuable et l'administration, le litige peut tre soumis la commission dpartementale de conciliation, puis aux tribunaux de l'ordre judiciaire.

Dduction des dettes

13120
L'ISF se calcule sur la valeur nette du patrimoine, dduction faite des dettes. Pour tre dductibles, les dettes doivent tre la charge de l'une des personnes composant le foyer fiscal au 1er janvier de l'anne d'imposition. Leur existence doit tre prouve par tous modes de preuve compatibles avec la procdure crite (CGI art. 768).
PRECISIONS a. Parmi les principales dettes constituant un passif dductible figurent notamment : - les impts dont le fait gnrateur se situe au plus tard au 1er janvier de l'anne d'imposition et qui restent payer cette date ; - les emprunts pour un montant gal au capital restant d au 1er janvier de l'anne d'imposition augment des intrts chus et non pays et des intrts courus la mme date ; - les dcouverts bancaires au 1er janvier ou les comptes dbiteurs dans une socit ; - le capital constitutif d'une rente viagre dont le paiement incombe au redevable ; - les dpts de garantie verss en dbut de bail par les locataires aux bailleurs. L'ISF lui-mme est retrancher de sa propre base de calcul dans les conditions suivantes : - calculer l'ISF d sur le montant net du patrimoine, sans tenir compte de l'ISF lui-mme ; - retrancher de ce rsultat, le cas chant, l'ISF acquitt hors de France ; - ajouter le montant de l'ISF ainsi obtenu au passif dductible et effectuer un nouveau calcul de l'impt pour obtenir l'ISF payer. Les dettes affrentes des biens exonrs (emprunts pour l'acquisition de biens professionnels, par exemple) doivent tre imputes par priorit sur l'actif professionnel. En cas d'excdent de passif, il peut tre dduit de la valeur des biens taxables, mais le contribuable doit fournir certains justificatifs. b. Ne sont pas dductibles les dettes numres l'article 773 du CGI, notamment les dettes consenties au profit d'hritiers ou de personnes interposes ; toutefois, la preuve contraire peut tre rapporte lorsque la dette rsulte d'un acte authentique ou d'un acte sous seing priv ayant acquis date certaine le 1er janvier. Dettes affrentes des titres exonrs : voir prcision a.

c. Lors du dpt de la dclaration d'impt de solidarit sur la fortune, les redevables doivent joindre leur dclaration les lments justifiant de l'existence, de l'objet et du montant des dettes dont la dduction est opre (CGI art. 885 Z). Sont notamment joindre la dclaration d'ISF : tous les actes ou crits concernant ces dettes, que ceux-ci soient sous forme authentique ou sous seing priv ; les contrats de prts ou d'emprunts ; les relevs des comptes bancaires ou postaux dont le solde est dbiteur au 1er janvier. Par ailleurs, en vue de la justification du passif, le redevable doit, en annexe sa dclaration : mentionner prcisment l'objet de chacune des dettes dont la dduction est opre ; indiquer, le cas chant, la mthode de calcul du montant du passif dduit. L'administration peut, en outre, demander au contribuable des claircissements et des justifications sur la composition de l'actif et du passif de son patrimoine (voir n 13240, prcision d).

Barme

13130
Lorsque le patrimoine excde la limite d'exonration, fixe pour 2002 720 000 , il est impos conformment au barme ci-aprs (la base d'imposition est arrondie l'euro le plus proche) :
Fraction de la valeur nette taxable du patrimoine au 1-1-2002 N'excdant pas Comprise entre : 720 000 720 000 et 1 160 000 1 160 000 et 2 300 000 2 300 000 et 3 600 000 3 600 000 et 6 900 000 6 900 000 et 15 000 000 Suprieure 15 000 000

Tarif applicable 0% 0,55 % 0,75 % 1% 1,30 % 1,65 % 1,80 %

Le montant de l'ISF ainsi calcul selon le barme est rduit de 150 par personne charge.

Plafonnement de l'ISF en fonction du revenu

13135
Un systme de plafonnement en fonction du revenu permet d'attnuer, dans certains cas, le montant de l'impt payer. Ce dispositif est dans son principe le suivant : le total form par l'ISF et l'impt sur le revenu d au titre de l'anne prcdente ne peut excder 85 % des revenus de cette mme anne : en cas d'excdent, celui-ci vient en diminution de l'ISF payer (CGI art. 885 V bis). Par exception, pour les contribuables dont le patrimoine excde la limite suprieure de la troisime tranche du barme (2 300 000 ), la diminution de l'ISF ne peut pas excder : - 50 % du montant de la cotisation due avant plafonnement ; - ou le montant de l'impt correspondant un patrimoine taxable gal la limite suprieure de la troisime tranche du barme (soit 10 970 ) si ce montant est suprieur.

Le texte lgal rserve le bnfice du plafonnement aux seuls redevables de l'ISF ayant leur domicile fiscal en France. Revenu servant au calcul du plafonnement

13137
Il s'agit de la somme algbrique : - des revenus catgoriels (plus-values incluses), nets de frais professionnels, de l'anne prcdente aprs dduction des seuls dficits catgoriels dont l'imputation est autorise pour l'impt sur le revenu ; - des revenus exonrs d'impt sur le revenu raliss, en France ou hors de France, au cours de l'anne prcdant l'anne d'imposition l'ISF ; - et des produits soumis un prlvement libratoire de l'impt sur le revenu.
PRECISIONS a. Sont pris en considration les revenus et produits des membres du foyer fiscal qui sont soumis une imposition commune au titre de l'ISF et non pas de l'IR (voir n 13051). b. Les revenus raliss, imposables ou exonrs, s'entendent de ceux pour lesquels un fait gnrateur de l'impt sur le revenu est intervenu au cours de l'anne prcdente (la cession pour des plus-values, par exemple). Les plus-values bnficiant d'un report d'imposition sont prises en compte l'anne suivant celle au cours de laquelle l'impt sur le revenu est effectivement d (D. adm. 7 S-43 n 35). c. Les revenus sont retenus aprs imputation des seules dductions pratiques au titre des frais professionnels. Il en rsulte notamment que les traitements et salaires sont retenir aprs dduction des frais professionnels mais avant application de l'abattement de 20 %, les pensions et rentes viagres titre gratuit aprs la dduction de 10 % mais non de l'abattement de 20 %. d. Les plus-values imposables ou non l'impt sur le revenu sont dtermines sans considration des seuils, rductions et abattements prvus par le CGI (exception faite pour les plus-values de cession de chevaux de course ou de sport : D. adm. 7 S43 n 34). Ainsi les plus-values mobilires sont prises en compte mme si le seuil d'imposition n'est pas franchi. e. Les dficits pris en compte sont les dficits constats au cours de l'anne prcdente dans une catgorie de revenu et dont l'imputation est autorise sur le revenu global et non le dficit global. Les dficits non dduits au titre de l'anne de leur constatation viendront rduire le revenu de rfrence des annes suivantes concurrence de la fraction de leur montant trouvant s'imputer sur des revenus de mme nature (mme situation que pour le calcul de l'impt sur le revenu). f. L'apprciation du total des revenus s'effectue avant dduction, le cas chant des charges du revenu global, de l'abattement prvu en faveur des personnes ges ou invalides et de l'abattement pour enfants maris rattachs.

Impts ajouter l'ISF pour le calcul du plafonnement

13142
Ce sont les impts dus en France et l'tranger au titre des revenus et produits de l'anne prcdant celle de l'exigibilit de l'ISF, calculs avant imputation de l'avoir fiscal, des crdits d'impt et des retenues non libratoires.
PRECISIONS a. Il y a lieu d'ajouter l'ISF l'impt sur le revenu calcul non seulement d'aprs le barme progressif mais aussi un taux proportionnel, les prlvements et contributions additionnels l'impt sur le revenu (CSG, CRDS et prlvement social de 2 %), la contribution sur les loyers ainsi que les prlvements libratoires de l'IR. La cotisation d'impt sur le revenu n'tant pas encore connue la date du dpt de la dclaration d'ISF, il appartient au redevable de dterminer lui-mme son montant. b. Il s'agit des impts dus raison de l'ensemble des revenus des membres du foyer fiscal qui sont soumis une imposition commune au titre de l'ISF. En revanche, sont exclus les revenus des personnes dont les biens n'entrent pas dans les bases de l'ISF du redevable (cas notamment des revenus d'enfants majeurs rattachs, ou de conjoints divorcs ou dcds au cours de l'anne prcdant celle de l'exigibilit de l'ISF). En pareil cas, l'impt sur le revenu du redevable de l'ISF est rduit suivant le pourcentage que reprsente le revenu de ces personnes par rapport au revenu total (CGI art. 885 V bis, 3e al.).

Modalits d'application du plafonnement

13144
Ces modalits sont illustres par les deux exemples ci-aprs.

EXEMPLE : 1. Soit un redevable clibataire qui dispose au 1er janvier 2002 d'un actif net imposable l'ISF d'un montant de 3 000 000 .

Revenus perus en 2001.

a. Soumis l'impt sur le revenu b. Exonrs Plus-value immobilire (rsidence principale) Total

12 500

20 000 32 500

Impts prendre en compte.

a. ISF b. Impt sur le revenu (2001) et prlvements sociaux (total) 17 970 1 915

Application du plafonnement.
a. Total des impts prendre en compte 17 970 + 1 915 = b. Plafond (85 % des revenus) 32 500 85 % 27 625 19 885

Le plafond de revenus tant suprieur au total de la somme de l'ISF, de l'IR et des prlvements additionnels cet impt, le plafonnement de l'ISF n'est pas applicable. c. Montant de l'ISF payer 17 970

2. Soit un contribuable divorc sans enfant charge, directeur gnral d'une SA qui dispose au 1er janvier 2002 d'un actif net imposable
l'ISF d'un montant de 18 000 000 .

Revenus perus en 2001.

Soumis l'impt sur le revenu 185 000

Impts prendre en compte.

a. ISF b. Impt sur le revenu (2001) et prlvements sociaux (total) 254 520 88 927

Application du plafonnement.
a. Total des impts prendre en compte 254 520 + 88 927 = b. Plafond (85 % des revenus) 343 447

185 000 85 % c. Rduction de l'ISF sans limitation 343 447 - 157 250 d. Limite prvue par l'article 885 V bis du CGI (50 % 254 520 ) e. ISF aprs plafonnement

157 250

186 197

127 260 127 260

C. Exonration des parts sociales (biens professionnels)

13160
La loi exonre expressment d'ISF les biens professionnels : lorsqu'elles peuvent tre qualifies de biens professionnels, les parts de socits civiles sont donc exonres. Peuvent ainsi bnficier de l'exonration aux conditions ci-aprs : - les parts de SCP ; - les parts de socits civiles de moyens ds lors qu'elles sont ncessaires l'exercice de la profession ; - les parts de socits civiles constitues en vue de donner un cadre juridique appropri l'exercice de l'activit de l'entreprise (exemple : parts de socits civiles de construction-vente dtenues par des entreprises de construction de logements) ; - les parts de groupements fonciers agricoles non exploitants qui donnent leurs fonds bail long terme ( n 13210) ; - dans certains cas trs limits, les parts de socits grant un patrimoine mobilier ou immobilier ( n 13190 s.).

1. Rgles gnrales d'exonration 13165

L'exonration s'applique aux deux catgories de titres dfinis ci-aprs.

Parts de socits de personnes relevant de l'impt sur le revenu

13170
L'article 885 O du CGI vise les parts dtenues dans une socit revtant l'une des formes prvues aux articles 8 et 8 ter du CGI. L'exonration peut donc bnficier aux parts dtenues dans une socit civile. Le propritaire des parts doit exercer dans la socit une activit professionnelle titre principal et de manire effective. L'exonration s'applique quel que soit le pourcentage de participation dtenu. L'activit professionnelle consiste en l'exercice titre habituel d'une activit (librale, agricole) qui procure celui qui l'exerce le moyen de satisfaire aux besoins de l'existence.

Titres de socits soumises l'IS

13175
Les parts ou actions de socits soumises l'IS sont considres comme des biens professionnels lorsque leur propritaire exerce l'une des fonctions limitativement numres au 1 de l'article 885 O bis du CGI (dans une socit civile, il faut tre

associ en nom), qui lui procure plus de la moiti de ses revenus professionnels, et dtient au moins 25 % des droits financiers et des droits de vote attachs aux titres mis en reprsentation du capital de la socit. Toutefois, le seuil de 25 % n'est pas exig si les titres sont dtenus par une personne vise l'article 62 du CGI : tel est le cas des associs non grants des socits civiles ayant opt pour le rgime fiscal des socits de capitaux (voir n 20025). Ainsi, les associs des socits civiles (y compris les socits civiles professionnelles) ayant opt pour l'IS bnficient de l'exonration s'ils remplissent les conditions lgales relatives la fonction. Quant aux associs des socits civiles imposables l'IS de plein droit raison de leur activit (CGI art. 206, 2), ils bnficient de l'exonration s'ils remplissent les conditions relatives la fonction et la dtention de 25 % du capital. La socit doit exercer une activit de nature industrielle, commerciale, artisanale ou librale. Les conditions remplir par les associs sont les suivantes. Fonctions

13177
Les fonctions exerces doivent remplir simultanment trois conditions : - la fonction doit tre effectivement exerce. Il est toutefois admis que les parts soient dtenues par un autre membre du foyer fiscal (au sens de l'ISF : voir n 13051) que celui qui exerce ses fonctions dans la socit ; - la fonction doit donner lieu rmunration normale, apprcie compte tenu de la nature et de l'importance de l'activit de l'entreprise ainsi que de ses rsultats ; - la rmunration de la fonction (compte tenu le cas chant de la rmunration des fonctions techniques exerces dans la mme socit) doit reprsenter plus de la moiti des revenus professionnels du redevable (abstraction faite des revenus non professionnels). Seuil de dtention du capital

13178
Cette condition est exige des dirigeants de socits anonymes et des grants minoritaires de SARL (ils sont toutefois dispenss de respecter le seuil minimum de dtention lorsque la valeur brute de leur participation excde 75 % de la valeur brute de leurs biens imposables, y compris les parts ou actions en cause). Cette condition de dtention s'applique aux associs des socits civiles imposables l'IS de plein droit (voir n 13175). Pour l'apprciation du seuil de 25 %, il est tenu compte de la participation dtenue directement par le redevable et les membres de son groupe familial (conjoint ou concubin notoire, partenaire d'un Pacs, ascendants, descendants, frres et s urs du redevable, de son conjoint ou concubin notoire ou partenaire d'un Pacs). Il est galement tenu compte de la participation que ces mmes personnes dtiennent par l'intermdiaire d'une autre socit possdant une participation dans la socit o s'exercent les fonctions de direction, dans la limite d'un seul niveau d'interposition. La participation minimale doit tre atteinte tant au regard des droits de vote que des droits financiers. Dirigeants retraits

13179
Sous certaines conditions (CGI art. 885 O quinquies), les dirigeants retraits qui, au moment o ils ont abandonn leurs fonctions, ont transmis les parts ou actions constituant un bien professionnel en s'en rservant l'usufruit, peuvent bnficier de l'exonration, en tant que bien professionnel, de la valeur de la nue-proprit des titres dmembrs.

Montant de l'exonration

13180
La valeur des droits sociaux n'est prise en considration au titre des biens professionnels que dans la mesure o elle correspond l'actif professionnel de cette socit. Cette limitation peut s'exprimer par la formule suivante :Valeur retenir : valeur des titres valeur relle nette de l'actif professionnel de la socit valeur relle nette totale du patrimoine social
PRECISIONS Les comptes courants d'associs n'ont pas le caractre de bien professionnel pour le titulaire du compte (alors qu'ils constituent une dette professionnelle pour la socit), l'exception toutefois des comptes courants des associs

promoteurs dans les socits civiles de construction-vente (CGI art. 239 ter) condition que les sommes y soient verses titre obligatoire pour rpondre aux appels de fonds mentionns l'article L 211-3 du Code de la construction et de l'habitation et que ces versements, qui doivent avoir le caractre de complment d'apport, soient, pour chaque associ, diffrencis au plan comptable de ceux qui ne rempliraient pas ces conditions (D. adm. 7 S-3323 n 38 et 39).

2. Rgles particulires certains types de socits civiles 13190

Sont expressment exclues de la catgorie des biens professionnels les parts ou actions de socits ayant pour activit la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier (CGI art. 885 O quater). L'exclusion vise essentiellement les socits de portefeuille et les socits de gestion immobilire qui donnent en location nue les immeubles dont elles sont propritaires.

Socits immobilires

13195
L'administration range dans la catgorie des biens professionnels les parts de socits immobilires lorsque les immeubles sont lous ou mis disposition de faon telle qu'ils restent utiliss pour les besoins de l'activit (industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou librale) du dtenteur de parts. Ce sont : - les parts de socits immobilires transparentes (CGI art. 1655 ter) lorsque les locaux professionnels reprsents par ces titres sont utiliss par l'entreprise individuelle du redevable ou par une socit dont les parts ou actions sont elles-mmes des biens professionnels pour celui-ci, lorsque l'immeuble est ncessaire l'activit de la socit ; - les parts de SCI ayant pour objet (mme non exclusif) la location ou la mise disposition d'immeubles professionnels au profit de l'exploitation individuelle du redevable ou de la socit dont les droits sociaux sont eux-mmes des biens professionnels pour le redevable. Les titres ainsi dtenus sont exonrs dans la limite du produit de la participation du redevable dans la socit d'exploitation (foyer fiscal inclus) par la valeur de l'ensemble des immeubles lous ou mis disposition par la socit immobilire (par exemple, exonration de parts de la SCI concurrence de 55 % de leur valeur si le contribuable dtient 40 % et son conjoint 15 % du capital de la socit d'exploitation). La mme solution s'applique lorsque les immeubles sont dtenus non pas par l'intermdiaire d'une socit civile immobilire mais directement par les associs de la socit d'exploitation. Pour chaque associ propritaire, la valeur exonre est gale : valeur de l'ensemble des immeubles lous multiplie par la participation dans la socit d'exploitation, dans la limite de la valeur de l'immeuble appartenant l'intress.

Socits holdings

13200
L'administration admet que les titres des socits holdings constitues sous la forme de socits civiles ouvrent droit au rgime des biens professionnels condition que ces socits soient les animatrices effectives de leur groupe, qu'elles participent activement la conduite de sa politique et au contrle des filiales et rendent, le cas chant et titre purement interne au groupe, des services spcifiques administratifs, juridiques, comptables, financiers ou immobiliers. Mais, le fait que la mre et la filiale aient les mmes dirigeants est impropre caractriser le rle d'animation de la socit holding sur la filiale au sens du texte lgal et de son interprtation administrative ; cette circonstance ne permet pas elle seule d'appliquer le rgime des biens professionnels aux titres de la socit holding (Cass. com. 19-11-1991, Davies : RJF 2/92 n 270). L'associ doit possder directement ou par l'intermdiaire de son groupe familial (voir n 13178), au moins 25 % du capital de la socit civile et y exercer des fonctions vises au 1 de l'article 885 O bis du CGI ( n 13175 s.).

Lorsque ces fonctions ne sont pas (ou que peu) rmunres, les titres que dtient l'associ peuvent nanmoins tre exonrs, condition qu'il exerce simultanment, titre principal, des fonctions de direction dans une filiale dont la socit mre dtient 50 % ou 25 % selon que cette dernire poursuit une activit industrielle ou commerciale propre ou limite son activit l'animation de son groupe et que le montant cumul des rmunrations qu'il peroit dans la filiale et dans le holding reprsente plus de la moiti de ses revenus professionnels (D. adm. 7 S-3323 n 16, 17 et 21).

Parts de GFA non exploitants

13210
Les parts de GFA non exploitants (ou de GAF ; groupement agricole foncier) bnficient d'une exonration totale lorsqu'elles peuvent tre considres comme des biens professionnels ou, dfaut, d'une exonration partielle (pour un expos dtaill de ce rgime, voir Mmento Agriculture n 2020 s.). Lorsqu'il s'agit d'un GFA exploitant, les parts sont soumises aux mmes rgles que les parts des socits de personnes vises l'article 8 du CGI (voir n 13170). a. Exonration totale : Sont assimiles des biens professionnels et exonres ce titre les parts de GFA non exploitants (ou de groupements agricoles fonciers) lorsque les conditions suivantes sont remplies : - le groupement doit runir les conditions prvues l'article 793, 1-4 du CGI (voir n 60260) ; - les parts doivent tre reprsentatives d'apports constitus par des immeubles ou des droits immobiliers destination agricole ; - la dure du bail long terme doit tre au minimum de 18 ans ; - les baux doivent tre consentis par le groupement au dtenteur de parts ou son conjoint, leurs ascendants ou descendants, ou leurs frres ou s urs ; - le preneur doit utiliser le bien lou dans l'exercice de sa profession principale. b. Exonration partielle : Lorsque les parts d'un GFA (ou d'un groupement agricole foncier) ne peuvent pas tre qualifies de biens professionnels, elles peuvent bnficier d'une exonration concurrence des trois quarts de leur valeur, si celle-ci n'excde pas 76 000 et de la moiti au-del, lorsque les trois premires conditions numres ci-dessus a. sont remplies et qu'en outre le bail ne prive pas les descendants du preneur de la facult de bnficier des dispositions de l'article L 411-35 du Code rural.

13210
ISF - Parts de GFA non exploitants - Assouplissement des conditions d'exonration au titre des biens professionnels Inst. 7 S-1-03 BF 2/03 Inf. 189

D. Dclaration, paiement et contrle

13240
Les personnes imposables au 1er janvier de l'anne d'imposition, et elles seules, doivent souscrire, au plus tard le 15 juin de chaque anne, une dclaration dtaille et estimative des biens composant leur patrimoine et des dettes y affrentes ventuellement (imprim modle 2725). La dclaration doit tre adresse la recette des impts dont dpend, au 1er janvier de l'anne d'imposition, le domicile du contribuable (quel que soit le lieu de situation des biens), accompagne du paiement de l'impt (en numraire, ou tout autre moyen assimil : chque ou virement, ou par remise d' uvres d'art ou d'immeubles). L'ISF est recouvr dans les mmes conditions et sous les mmes sanctions que les droits de succession (voir n 14100 s.). En ce qui concerne le droit de communication, voir n 13815. Le contentieux de l'ISF relve, comme celui des droits de succession, des tribunaux de l'ordre judiciaire (voir n 14220).
PRECISIONS a. Les biens totalement exonrs d'ISF n'ont pas, en principe, tre dclars. Toutefois, les redevables possdant des biens qualifis de professionnels exonrs et exclus du patrimoine taxable doivent fournir des renseignements complmentaires : lorsque les biens sont possds dans le cadre d'une socit, il convient de prciser notamment, outre le nom et la raison sociale, la forme juridique et l'adresse de la socit, les fonctions exerces dans celle-ci, le nombre de titres dtenus par le foyer fiscal et le pourcentage du capital social que ces titres reprsentent. De mme, les biens mixtes (utiliss pour partie usage professionnel) doivent tre dtaills et ventils.

b. En l'absence de dclaration, l'administration doit tablir, selon la procdure contradictoire ( n 13905 s.) que la personne concerne est redevable de l'ISF. Elle procde donc la notification des bases d'imposition retenues, l'intress disposant d'un dlai de trente jours pour accepter ou contester cette notification. Si, dans ce dlai, le redevable dpose une dclaration, seule une nouvelle procdure de redressement contradictoire pourra tre engage dans le cas d'une ventuelle insuffisance de dclaration. dfaut d'accord et de souscription de la dclaration, la procdure de taxation d'office ( n 13925 s.) peut tre mise en uvre dans les conditions de droit commun. c. En cas de dcs du contribuable, les hritiers disposent d'un dlai de six mois compter du dcs pour souscrire la dclaration correspondante (CGI art. 204, 2). d. L'article L 23 A du LPF rgit une procdure de demande d'claircissements et de justifications propre l'impt de solidarit sur la fortune et indpendante de la procdure d'examen de situation fiscale personnelle. Aux termes de cet article, la demande de justification peut porter sur la composition de l'actif et du passif du patrimoine . L'administration a indiqu titre d'exemple, qu'elle peut demander, dans ce cadre, des claircissements et des justifications sur les modalits de calcul de l'valuation des biens (notamment pour les titres non cots), les motifs qui ont conduit le redevable minorer l'valuation d'un bien par rapport celle effectue l'anne prcdente, l'absence d'un bien de l'actif, le montant des liquidits disponibles au 1er janvier d'une anne. De mme, l'administration peut demander des claircissements et des justifications complmentaires sur les pices produites par les redevables l'appui des dettes qu'ils ont dduites de leur actif imposable. En l'absence de rponse dans le dlai deux mois, ou lorsque la rponse est juge insuffisante ou non appuye de pices justificatives, l'administration procde aux corrections des omissions ou insuffisances selon la procdure contradictoire prvue l'article L 55 du LPF ( n 13905 s.). L'attention est appele sur le fait que cette procdure, en vigueur depuis le 1er janvier 1999, peut porter sur des dclarations d'ISF antrieures 1999, ds lors qu'elles ne sont pas couvertes par la prescription (abrge ou dcennale : n 13880 s.) (Inst. 7 S-6-99 n 56).

IX. Taxe annuelle sur les bureaux en le-de-France 13300

Les personnes qui, au 1er janvier, sont propritaires, usufruitiers, preneurs bail construction, emphytotes ou titulaires d'une occupation temporaire de certains types de locaux situs dans la rgion le-de-France, sont redevables d'une taxe annuelle (CGI art. 231 ter). Les locaux concerns sont : - les locaux usage de bureaux et leurs dpendances immdiates et indispensables destins l'exercice d'une activit professionnelle (y compris librale) ou utiliss par l'tat, les collectivits territoriales, les tablissements publics, les organismes professionnels ou les associations prives poursuivant ou non un but lucratif ; - les locaux commerciaux destins une activit de commerce de dtail ou de gros et de prestations de services ainsi que leurs rserves attenantes et les emplacements attenants affects en permanence la vente ; - et les locaux de stockage qui ne sont pas intgrs un tablissement de production. Sont exonrs de la taxe : - les locaux usage de bureaux d'une superficie infrieure 100 m2 , les locaux commerciaux d'une superficie infrieure 2 500 m2 et les locaux de stockage d'une superficie infrieure 5 000 m2 ; - les locaux de stockage des socits coopratives agricoles ; - les locaux usage de bureaux, les locaux commerciaux et les locaux de stockage situs dans une zone de redynamisation urbaine ou dans une zone franche urbaine ; - les locaux o s'exerce une activit de production ou de transformation et les locaux intgrs dans une exploitation agricole (Inst. 8 P-1-99 n 8) ; - les locaux appartenant aux fondations et aux associations reconnues d'utilit publique dans lesquels elles exercent leurs activits ainsi que les locaux spcialement amnags pour l'archivage et pour l'exercice d'activits de recherche ou caractre sanitaire, social, ducatif ou culturel ; - les locaux administratifs des tablissements d'enseignement du premier et du second degr (coles primaires, collges et lyces), qu'ils soient publics ou privs sous contrat pass avec l'tat.

13300

Taxe annuelle sur les bureaux en le-de-France - Locaux usage de congrs et parcs d'exposition - Assimilation aux locaux de stockage Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 17. FR 58/02 Inf. 25 p. 37 s.

13300
Taxe annuelle sur les bureaux en le-de-France - Assimilation aux locaux de stockage des locaux usage de congrs et parcs d'exposition - Commentaires administratifs Inst. 20-2-2003, 8 P-1-03. BF 4/03 Inf. 425

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Le montant de la taxe est gal au produit de la superficie, exprime en mtres carrs, par un tarif unitaire. Les locaux vacants doivent tre pris en compte pour le calcul de la taxe (pour des bureaux : TA Melun 16-6-2000 n 99-1424 : RJF 5/01 n 624). Le tarif varie selon la nature des locaux et, pour les bureaux, selon leur situation gographique. Il est fix comme suit depuis le 1er janvier 1999 : a. Locaux usage de bureaux :- 11,30 par m2 dans les 1er , 2e , 3e , 4e , 6e , 7e , 8e , 9e , 14e , 15e , 16e et 17e arrondissements de Paris ainsi que les arrondissements de Nanterre et de Boulogne-Billancourt (Hauts-de-Seine) (zone I) ; - 6,70 par m2 dans les 5e , 10e , 11e , 12e , 13e , 18e , 19e et 20e arrondissements de Paris, l'arrondissement d'Antony (Hauts-de-Seine) ainsi que les dpartements de Seine-Saint-Denis et du Val-de-Marne (zone II) ; - 3,20 par m2 dans les dpartements de Seine-et-Marne, des Yvelines, de l'Essonne et du Val-d'Oise et dans les communes des autres dpartements d'le-de-France ligibles la dotation de solidarit urbaine (zone III). Le tarif est rduit 5,60 en zone I, 4 en zone II et 2,90 en zone III pour les locaux possds par l'tat, les collectivits territoriales, les organismes ou les tablissements publics sans caractre industriel ou commercial, les organismes professionnels ainsi que les associations ou organismes privs sans but lucratif caractre sanitaire, social, ducatif, sportif ou culturel et dans lesquels ils exercent leur activit. b. Locaux commerciaux : 1,80 par m2 . c. Locaux de stockage : 0,90 par m2 . La taxe doit tre acquitte avant le 1er mars de chaque anne auprs du comptable du Trsor du lieu de situation des bureaux. Le paiement est accompagn du dpt d'une dclaration n 6705 B ou n 6705 BM. Le contrle, le contentieux et le recouvrement de la taxe annuelle sont rgis par les rgles applicables en matire de taxe sur les salaires.

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Taxe annuelle sur les bureaux en le-de-France - Locaux usage de congrs et parcs d'exposition - Assimilation aux locaux de stockage Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 17. FR 58/02 Inf. 25 p. 37 s.

X. Taxe annuelle sur les immeubles de certaines personnes morales 13400

Les personnes morales franaises ou trangres qui, quelle que soit leur forme, possdent, directement ou par personne interpose, un ou plusieurs immeubles en France (ou des droits rels sur ces immeubles) sont redevables en principe d'une taxe annuelle gale 3 % de la valeur vnale des immeubles (ou droits) dtenus au 1er janvier de l'anne d'imposition (CGI art. 990 D 990 H). De nombreuses exceptions rduisent toutefois de faon sensible le champ d'application de la taxe. Est rpute possder des biens ou droits en France par personne interpose toute personne morale qui dtient une participation, quelles qu'en soient la forme et la quotit, dans une autre personne morale propritaire de biens ou droits immobiliers situs en France (interposition simple) ou dtenant une participation dans une troisime personne morale, ellemme propritaire des biens ou droits, ou interpose dans une chane de participations (interposition multiple), quel que soit le nombre de personnes morales interposes. Lorsqu'un immeuble situ en France appartient une socit qui constitue le premier maillon d'une chane de socits, les socits redevables de la taxe sont les socits non exonres qui constituent le maillon le plus proche de l'immeuble.

Lorsque ce dernier est une socit exonre, il convient de remonter l'chelon suprieur pour taxer, ventuellement au prorata de ses droits dans la (ou les) personnes interposes, la socit non exonre.

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chappent la taxe : - les socits (et autres personnes morales) dont les immeubles situs en France reprsentent moins de 50 % des actifs franais. Pour calculer la limite de 50 %, on ne retient pas les immeubles affects par les socits (ou la personne interpose) leur propre activit professionnelle autre qu'immobilire ; ainsi les immeubles des marchands de biens et des promoteurs immobiliers sont pris en compte pour dterminer le seuil de 50 % mais sont normalement exonrs de la taxe (voir ci-aprs n 13410). Sont inclus dans les actifs franais les titres de socits immobilires cotes et les titres non cots des Sicomi (considrs comme des placements financiers) ; - les socits qui, ayant leur sige dans un pays ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale d'assistance administrative (voir liste ci-aprs), dclarent chaque anne l'administration, au plus tard le 15 mai, l'aide de l'imprim n 2746, le lieu de situation de leurs immeubles, leur consistance et leur valeur vnale au 1er janvier ainsi que l'identit de leurs associs et le nombre d'actions ou de parts dtenues par chacun ; - les personnes morales qui ont leur sige de direction effective en France et les autres personnes morales qui, en vertu d'un trait, bnficient d'une clause d'galit de traitement (voir liste ci-aprs), lorsqu'elles communiquent chaque anne (au vu d'une dclaration n 2746 souscrire au plus tard le 15 mai), ou prennent l'engagement de communiquer l'administration, sur sa demande, certaines informations concernant l'immeuble et les associs (cet engagement devant tre pris dans les deux mois suivant l'assujettissement la taxe). L'administration admet que l'engagement susvis est exonratoire mme s'il est souscrit hors dlai, spontanment ou dans les trente jours d'une premire mise en demeure (Lettre DLF du 16-71999). Les socits immobilires qui souscrivent chaque anne une dclaration n 2072 (socits civiles de location, n 30010 s.) ou une dclaration n 2038 (socits de pluriproprit, n 49500 s.) n'ont pas produire cet engagement ; - les caisses de retraite et autres organismes but non lucratif exerant une activit dsintresse de caractre social, philanthropique, ducatif ou culturel et qui tablissent que cette activit justifie la proprit des immeubles ou droits immobiliers ; - les socits dont les actions sont admises aux ngociations sur un march rglement (CGI art. 990 E, 4).

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La taxe est due raison des immeubles ou droits immobiliers possds au 1er janvier de l'anne d'imposition, l'exception des biens rgulirement inscrits dans les stocks des personnes morales exerant la profession de marchand de biens ou de promoteur-constructeur. Toute personne morale interpose entre le ou les dbiteurs de la taxe et les immeubles ou droits immobiliers est solidairement responsable du paiement de cette taxe. Les personnes morales imposables doivent souscrire (en double exemplaire) une dclaration n 2746, accompagne du paiement de la taxe, avant le 16 mai de chaque anne la recette des impts du lieu de situation des immeubles (ou du Centre des non-rsidents, 9, rue d'Uzs, 75094 Paris Cedex 02, en cas de pluralit de lieux d'imposition) (mis part le cas des socits relevant de la direction des grandes entreprises). La taxe est recouvre suivant les rgles, sanctions et garanties applicables aux droits d'enregistrement. La procdure de taxation d'office est normalement applicable si la socit n'a pas dpos la dclaration dans le dlai lgal. Les socits redevables de la taxe peuvent tre invites par le service des impts dsigner un reprsentant en France. La Cour de cassation a jug que cette demande de dsignation n'tant qu'une facult pour l'administration et non une obligation, une notification de redressement pouvait valablement tre adresse une socit trangre redevable de la taxe en l'absence d'une telle demande (Cass. com. 3-6-1998 n 1159 : RJF 8-9/98 n 1039). En cas de cession des immeubles, le reprsentant en France est responsable du paiement de la taxe restant due cette date. La taxe de 3 % n'est libratoire ni de l'IS, ni de l'impt sur le revenu, ces impts demeurant exigibles dans les conditions de droit commun ; en outre, elle n'est pas dductible pour l'assiette de ces impts.

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D'aprs l'administration, les pays ayant conclu une convention avec clause d'assistance en vue de la lutte contre la fraude et l'vasion fiscale sont les suivants :
Afrique du Sud Algrie Allemagne Argentine Australie Autriche Bangladesh Belgique Bnin Brsil Bulgarie Burkina Faso Cameroun Canada Rp. Centrafricaine Chine Chypre Congo Core du Sud Cte d'Ivoire Danemark gypte mirats arabes unis quateur Espagne tats-Unis Finlande Gabon Grce Hongrie le Maurice Inde Indonsie Iran Irlande Islande Isral Italie Japon Jordanie Kowet Liban Luxembourg Madagascar Malaisie MalawiMali Malte Maroc Mauritanie Mayotte Mexique Monaco Niger Nigeria Norvge Nouvelle-Caldonie Nouvelle-Zlande Pakistan Pays-Bas Philippines Pologne Portugal Roumanie Royaume-Uni Saint-Pierre-et-Miquelon Sngal Singapour Slovaquie Sri Lanka Sude Rpublique tchque Thalande Togo Trinit-et-Tobago Tunisie Turquie Venezuela Vit-nam ex-Yougoslavie Zambie Zimbabwe

Remarque : Il convient, notre avis, d'ajouter cette liste les pays suivants : Armnie, Estonie, Ghana, Jamaque, Kazakhstan, Lettonie, Lituanie, Mongolie, Namibie, Russie, Suisse et Ukraine.

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Les pays ayant conclu avec la France une convention contenant une clause de non-discrimination permettant de bnficier de l'exonration de la taxe en vertu de l'article 990 E, 3 du CGI sont les suivants :

Allemagne Argentine Autriche Bangladesh Brsil Bulgarie Chine Chypre Congo Core du Sud gypte

quateur Espagne Finlande Grce Hongrie le Maurice Iran Irlande slande Italie

Jordanie Liban Madagascar Malawi Malte Maroc Nigeria Pays-Bas Pologne Portugal

Roumanie Royaume-Uni Slovaquie Sri Lanka Suisse Rpublique tchque Thalande Trinit-et-Tobago ex-Yougoslavie Zambie

Remarques : 1. Il convient, notre avis, d'ajouter cette liste (tablie par l'administration) les pays suivants : Armnie, Belgique, Bolivie, Estonie, Inde, Isral, Jamaque, Japon, Kazakhstan, Lettonie, Lituanie, Mongolie, Namibie, Norvge, Russie, Ukraine et Zimbabwe. 2. En dehors des conventions gnrales, le principe de non-discrimination peut galement figurer dans un accord particulier (convention d'tablissement avec les tats-Unis par exemple).

XI. Taxe sur les logements vacants 13500

Une taxe frappe les logements vacants depuis plus de deux ans et situs dans certaines agglomrations de plus de 200 000 habitants (CGI art. 232). Cette taxe est perue au profit de l'Agence pour l'amlioration de l'habitat (Anah). Elle est due par les personnes physiques ou morales qui ont la qualit de propritaire du logement, d'usufruitier ou de preneur d'un bail construction, d'un bail rhabilitation ou d'un bail emphytotique.

Champ d'application

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Pour donner lieu paiement de la taxe, les logements doivent remplir les conditions ci-aprs : - tre situs dans l'une des communes mentionnes dans la liste publie par le dcret 98-1249 du 29 dcembre 1998 (ces communes sont comprises dans huit agglomrations de plus de 200 000 habitants o la situation du march locatif est particulirement tendue) ; - tre habitables, mais laisss inoccups depuis au moins deux annes conscutives au 1er janvier de l'anne d'imposition. Cette vacance doit rsulter de la volont du propritaire (ou de l'un des redevables mentionns ci-dessus).
PRECISIONS a. Ne donnent pas lieu versement de la taxe : les logements meubls (rsidences secondaires), les locaux dont la mise en tat d'habitation ncessiterait des travaux importants, les logements ayant vocation, dans un dlai proche, disparatre (ou faire l'objet de travaux dans le cadre d'oprations d'urbanisme, de rhabilitation ou de dmolition, les

logements mis en location ou en vente au prix du march et ne trouvant pas preneur (Cons. const. 29-7-1998 n 98-403 DC). b. La dure de la vacance s'apprcie au regard du mme propritaire ou redevable de la taxe. c. Aucune taxe n'est due lorsque le propritaire (ou redevable) peut justifier que le logement a t occup plus de trente jours conscutifs au cours de l'une des deux annes de rfrence (Inst. 6 F-2-99 n 11).

Calcul et paiement de la taxe

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La taxe est assise sur la valeur locative foncire brute du logement et de ses dpendances au 1er janvier de l'anne au titre de laquelle l'imposition est due. Le taux d'imposition est uniforme quel que soit le lieu de situation du logement mais il varie en fonction de la dure de vacance du bien. Ainsi, la premire anne d'imposition, le taux est fix 10 %, la deuxime anne 12,5 % et la troisime anne et les annes suivantes 15 %. La taxe est due pour chaque logement vacant remplissant les conditions prvues par la loi. L'imposition est tablie annuellement dans la commune de situation du logement. Aucune obligation dclarative n'incombe aux contribuables. Le contrle, le recouvrement, le contentieux, les garanties et les sanctions de la taxe sont rgis comme en matire de taxe foncire sur les proprits bties.

SECTION 5

Contrle, recouvrement et contentieux de l'impt

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Que ce soit en matire d'impts directs, d'impt sur la fortune, de TVA, d'impts indirects ou de droits d'enregistrement et de timbre, l'administration est en droit d'exercer son contrle sur les dclarations que doivent souscrire les contribuables pour l'tablissement des impts leur charge. Selon la nature des infractions aux dispositions fiscales, elle peut appliquer des sanctions et dispose de moyens destins lui permettre de recouvrer les droits non acquitts dans les dlais lgaux. De leur ct, les contribuables peuvent contester les impositions qu'ils estiment injustifies ou demander le remboursement d'un impt pay en trop, voire solliciter, pour des raisons particulires, la dcharge totale ou partielle de droits ou pnalits lgalement dus.

A. Contrle de l'impt
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Le contrle des dclarations, qui peut s'exercer de diffrentes faons, permet l'administration, dans les limites du dlai de prescription, d'assurer l'imposition des droits omis.

1. Moyens et formes du contrle 13810

Le contrle des dclarations peut tre exerc de deux faons : au simple vu du dossier ou dans le cadre d'une vrification. En premier lieu, l'inspecteur peut, de son bureau, procder un examen critique des dclarations l'aide de renseignements et documents qui figurent dans ses dossiers (contrle sur pices). S'il le juge utile, il a le droit de demander des claircissements et des justifications sur les revenus dclars ( n 13840). Si cet examen ne lui parat pas suffisant, l'inspecteur peut, pour s'assurer de la sincrit des dclarations en cause, procder une vrification ; cette opration prend la forme d'une vrification de comptabilit lorsqu'elle concerne des bases d'imposition dtermines partir d'une comptabilit ; lorsqu'elle porte sur l'exactitude du revenu global servant de base l'impt sur le revenu, elle constitue un examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques.

Dans le cadre de la recherche des infractions en matire d'impts directs, de taxes sur le chiffre d'affaires et de contributions indirectes, l'administration fiscale peut effectuer des perquisitions et pratiquer des saisies. Ces oprations sont places sous le contrle de l'autorit judiciaire. Les agents des impts ayant au moins le grade de contrleur disposent d'une procdure d'enqute administrative pour rechercher les manquements aux rgles de facturation auxquelles sont soumis les assujettis la TVA (LPF art. L 80 F L 80 H).

Droit de communication

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L'administration des impts a la possibilit, grce son droit de communication, de recueillir dans les documents dtenus par certaines personnes ou organismes des informations qu'elle peut ensuite confronter avec les indications portes par le contribuable vrifi dans ses dclarations ou dans sa comptabilit (LPF art. L 81 s.). Ce droit de communication s'exerce auprs des entreprises prives, des tribunaux (autorit judiciaire et ministre public), des administrations publiques et assimiles et auprs d'tablissements, personnes ou organismes divers (banques ; compagnies d'assurances ; institutions et organismes qui paient des salaires, honoraires ou rmunrations quelconques, encaissent, grent ou distribuent des fonds pour le compte de leurs adhrents ; fonds communs de placement ; associations religieuses ; personnes effectuant des oprations d'assurances ; organismes de scurit sociale ; commission nationale des comptes de campagne et des financements politiques). Les agents des impts et les agents des douanes et droits indirects peuvent se communiquer spontanment tous les renseignements et documents recueillis dans le cadre de leurs missions respectives. Par ailleurs, il existe la charge de la scurit sociale et de l'administration fiscale une obligation d'changes d'informations relatives aux infractions releves en matire de rglementation fiscale ou de scurit sociale. Les entreprises prives soumises au droit de communication sont : - les personnes physiques ou morales ayant la qualit de commerant (personnes soumises aux obligations comptables du Code de commerce) ainsi que les artisans non inscrits au registre du commerce ; les agents des impts peuvent prendre connaissance des livres obligatoires, de tous livres et documents annexes, y compris les correspondances reues et les copies de lettres envoyes, ainsi que des pices de recettes et de dpenses. l'gard des socits, le droit de communication s'tend aux registres de transfert d'actions et d'obligations, ainsi qu'aux feuilles de prsence aux assembles gnrales ; l'administration, en outre, exige la communication des procs-verbaux des conseils d'administration et des conseils de surveillance et des rapports des commissaires aux comptes (D. adm. 13 K-1224) ; - les membres de certaines professions non commerciales (personnes dont l'activit autorise l'intervention dans des transactions, la prestation de services caractre juridique, financier ou comptable ou la dtention de biens ou de fonds pour le compte de tiers et personnes dont l'activit consiste, titre principal, en la prestation de services caractre dcoratif ou architectural ou en la cration et la vente de biens ayant le mme caractre) ; ces personnes sont tenues de communiquer aux agents des impts l'identit du client, le montant, la date et la forme du versement ainsi que les pices annexes de ce versement. Lorsqu'elles sont soumises au secret professionnel, l'administration ne peut leur demander des renseignements sur la nature des prestations fournies ; - les exploitants agricoles (quelles que soient la forme et les modalits de l'exploitation) ainsi que les organismes auxquels ils vendent ou achtent leurs produits (coopratives agricoles notamment) ; le droit de communication de l'administration porte sur les documents comptables, pices justificatives de recettes et de dpenses tenues par ces professionnels et, plus gnralement, sur tous documents relatifs leur activit ; - les organismes financiers (banques, Banque de France, Trsor public, Caisse des dpts et consignations) ; ils sont tenus de communiquer sur leur demande aux agents des impts la date et le montant des sommes transfres l'tranger par les personnes physiques, les associations ou les socits n'ayant pas la forme commerciale, domicilies ou tablies en France, ainsi que l'identification de l'auteur du transfert et du bnficiaire et les rfrences des comptes concerns. Ces dispositions s'appliquent galement aux oprations effectues pour le compte de ces personnes sur des comptes de non-rsident.

Le droit de communication s'exerce sur place, sans formalit particulire, ou par correspondance. Toutefois, l'administration recommande ses agents d'adresser ou de remettre l'intress un avis de passage. Elle admet, de plus, que ce dernier puisse se faire assister d'un conseil. Une copie des documents communiqus peut tre faite, les dpenses correspondantes tant prises en charge par l'administration. Le refus de communication des pices ou documents soumis l'exercice de ce droit est sanctionn par une amende de 1 500 porte 3 000 dfaut de rgularisation dans les trente jours d'une mise en demeure (CGI art. 1740, 1).

Vrification de comptabilit

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Lorsque les bases d'imposition sont tablies partir de documents comptables, l'administration, en plus du simple examen du dossier, est habilite procder une vrification sur place de ces documents. C'est le cas en matire de bnfices industriels et commerciaux, de bnfices non commerciaux, de bnfices agricoles rels, d'impt sur les socits et de taxes sur le chiffre d'affaires. En revanche, l'administration ne peut pas recourir une vrification de comptabilit pour contrler des catgories de revenus pour la dtermination desquels les contribuables ne sont pas astreints la tenue d'une comptabilit. Tel est notamment le cas des revenus fonciers, qui peuvent toutefois faire l'objet des demandes d'claircissements et de justifications prvues l'article L 16 du LPF (voir n 13840). Toutefois, dans le cas des socits civiles de location qui ne sont pas astreintes la tenue d'une comptabilit et qui peroivent des revenus fonciers, la jurisprudence admet que l'administration puisse oprer un contrle sur place des documents comptables ou sociaux et de toute pice de nature justifier de l'exactitude des renseignements ports sur la dclaration de rsultats n 2072 : voir n 35120. La vrification a lieu au sige ou au principal tablissement de la socit. Le vrificateur ne peut emporter les livres et documents comptables que sur demande crite et pralable du contribuable, en lui remettant un reu dtaill de ces pices dont l'administration devient alors dpositaire ; en outre, le vrificateur doit effectuer un nombre de visites suffisant pour assurer au contribuable la possibilit d'un dbat oral et contradictoire au sige de l'entreprise. La restitution des documents doit donner lieu dcharge, et tre effectue en temps utile pour permettre une discussion avant clture de la procdure, et en tout tat de cause, avant envoi d'une notification de redressements ou d'une demande de renseignements sur les documents, et avant l'expiration du dlai de trois mois lorsque cette garantie est applicable ( n 13825). Lorsque ces rgles ne sont pas respectes, la vrification se trouve entache d'irrgularit (sur l'incidence d'une irrgularit sur l'imposition des associs, notamment de SCI, voir n 13905, prcisions). Lorsqu'une SCI fait d'objet d'une vrification et ne dispose pas, ce moment, de local au lieu d'imposition, elle a le choix entre deux possibilits : - dsigner, dans la circonscription du lieu d'imposition, un reprsentant (expert-comptable ou avocat, par exemple) chez qui se droulera la vrification ; - demander par crit au vrificateur que les oprations de contrle aient lieu au bureau de celui-ci, et que les documents comptables lui soient communiqus cette fin ; dans ce cas, les garanties habituelles de procdure de vrification devront bien entendu tre respectes (D. adm. 13 L-1313 n 5 s.).

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Lorsqu'elle entreprend une vrification de comptabilit, l'administration doit obligatoirement en informer le contribuable en lui adressant un avis de vrification ; cet avis doit indiquer les annes soumises vrification et mentionner expressment la facult de recourir l'assistance d'un conseil (LPF art. L 47). D'autre part, l'administration doit, pralablement l'engagement de la vrification, obligatoirement envoyer ou remettre au contribuable un document intitul Charte des droits et obligations du contribuable vrifi . Au cours des vrifications, les contribuables peuvent se faire assister par un conseil et doivent tre avertis de cette facult peine de nullit de la procdure (LPF art. L 47).

Sous peine de nullit de l'imposition, la dure de la prsence sur place du vrificateur ne peut excder trois mois pour les contribuables dont le montant hors taxes du chiffre d'affaires ou des recettes brutes n'excde pas (LPF art. L 52) : - 763 000 s'il s'agit d'entreprises industrielles ou commerciales dont l'activit principale est de vendre des marchandises, objets, fournitures ou denres emporter ou consommer sur place ou de fournir le logement ; - 230 000 en ce qui concerne les autres entreprises industrielles ou commerciales (prestataires de services) ainsi que pour les personnes exerant une activit non commerciale ; - 274 400 pour les entreprises agricoles.
PRECISIONS a. Le contribuable doit tre averti en temps utile pour pouvoir faire appel un conseil. La loi autorise toutefois les vrificateurs effectuer des interventions inopines pour procder des constatations matrielles portant sur les lments physiques de l'exploitation (moyens de production, stocks, etc.) et sur l'existence et l'tat des documents comptables. Dans cette hypothse, l'avis de vrification est remis au dbut des oprations de constatations matrielles mais l'examen au fond des documents comptables ne peut tre entrepris qu' l'expiration d'un dlai raisonnable permettant au contribuable de s'organiser pour se faire assister d'un conseil. b. L'expiration du dlai de trois mois n'est pas opposable l'administration pour l'examen des observations ou l'instruction des rclamations prsentes par le contribuable. c. La limitation de la dure ne s'applique pas : - lorsque le montant dclar du chiffre d'affaires ou des recettes n'est infrieur aux limites prvues que par suite d'omissions ou d'insuffisances (CE 20-5-1998 n 155738 : RJF 7/98 n 826) ; - lorsque le chiffre d'affaires d'un seul des exercices vrifis dpasse la limite prvue (CE 7-3-1990 n 46361 : RJF 5/90 n 624) ; - lorsque la personne morale vrifie dtient son actif des titres de placement ou de participation pour un montant total d'au moins 7,6 millions (LPF art. L 52 A). d. La limitation de la dure des vrifications sur place s'applique aux socits civiles immobilires qui donnent leurs immeubles en location ou en confrent la jouissance leurs associs (CAA Paris 7-12-2000 n 99-471 : RJF 5/01 n 643).

Suites de la vrification

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l'issue de la vrification, le vrificateur procde aux rectifications qu'il croit devoir apporter aux bases d'imposition dclares. Normalement, les nouvelles bases d'imposition doivent tre fixes en partant des lments comptables et en apportant ceuxci les corrections ncessaires. Cependant, le vrificateur peut rejeter la comptabilit dans deux cas : - lorsque la comptabilit est irrgulire (sur les conditions de forme de la comptabilit, voir n 17605 s.) ; - lorsque la comptabilit tant apparemment rgulire, le vrificateur a nanmoins des raisons srieuses d'en contester la sincrit (ex. : pourcentage anormal de bnfice brut). Dans ces deux cas, l'administration ne peut rectifier les bases d'imposition qu'en suivant la procdure de redressement contradictoire ( n 13905 s.). En cas de vrification simultane des taxes sur le chiffre d'affaires et de l'impt sur les bnfices ou en cas de vrifications spares, lorsque la vrification des taxes est acheve la premire, le supplment de taxes sur le chiffre d'affaires rappel au titre d'un exercice est imput sur le bnfice imposable du mme exercice (sauf s'il s'agit de TVA affrente des oprations d'auto-liquidation, les rappels de TVA n'tant, dans ce cas, jamais dductibles). Ce systme, dit de la dduction en cascade, s'applique en cas de vrification de comptabilit ; toutefois, l'administration admet sa mise en uvre en cas de contrle sur pices. L'imputation des rappels de TVA est effectue automatiquement par l'administration dans la notification de redressements (mme en l'absence de redressement sur le bnfice), et le contribuable dispose d'un dlai de trente jours pour y renoncer. Dans ce dernier cas, la prescription est rpute interrompue hauteur des bases de l'impt sur le revenu ou de l'impt sur les socits notifies avant dduction des rappels de taxes sur le chiffre d'affaires (LPF art. L 77). Lorsque des redressements sont envisags l'issue d'une vrification de comptabilit, l'administration doit indiquer au contribuable le montant des droits, taxes et pnalits rsultant de ces redressements. Lorsque au cours de la procdure de redressement l'administration rduit les rehaussements initialement notifis, pour tenir compte des observations et avis du contribuable, elle doit renouveler par crit (et avant la mise en recouvrement) l'information sur les consquences financires des redressements. Mme en l'absence de redressements, l'administration doit porter les rsultats de la vrification de comptabilit la connaissance du contribuable.

Lorsqu'une vrification de comptabilit, pour une priode et un impt dtermins, est acheve, l'administration ne peut pas procder une nouvelle vrification pour la mme priode et le mme impt sous peine de nullit des impositions tablies d'aprs les constatations effectues au cours de la seconde vrification (LPF art. L 51).

Examen contradictoire de la situation fiscale personnelle

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Cette procdure (en abrg, ESFP) a pour but de contrler la sincrit et l'exactitude de la dclaration d'ensemble des revenus des principaux associs. Elle est l'quivalent pour les particuliers de la vrification de la comptabilit des socits ; ces deux types de contrle peuvent tre mens concurremment. L'ESFP comporte des recherches extrieures (relev des comptes bancaires, mode de vie, acquisitions immobilires, etc.). Il est fond sur la comparaison des revenus dclars, rels ou forfaitaires, avec le montant apparent des revenus rsultant soit du train de vie, soit de l'importance des disponibilits utilises pour toute autre forme de dpenses ou de placements (enrichissement) des membres du foyer fiscal. cette fin, le vrificateur comptent dresse la balance de trsorerie (ou balance d'enrichissement ) de l'intress en tenant compte du total des encaissements (salaires, bnfices, produits de valeurs mobilires, etc.) et des dcaissements (dpenses de train de vie, acquisitions d'immeubles, de titres, de voitures, versements des comptes bancaires, etc.). Si les dcaissements se rvlent suprieurs aux encaissements, la diffrence est considre comme provenant de revenus dissimuls, moins que l'intress ne rponde de faon satisfaisante une demande d'claircissements ou de justifications du vrificateur ( n 13845). L'ESFP se droule, en rgle gnrale, dans les locaux du service des impts. Il peut galement avoir lieu chez le conseil du contribuable, au sige de son entreprise ou son domicile si l'intress en formule la demande.

13838
Au cours d'un ESFP, l'administration peut examiner les oprations figurant sur des comptes financiers utiliss la fois titre priv et professionnel (comptes mixtes ) et demander au contribuable tous claircissements ou justifications sur ces oprations sans que cela constitue le dbut d'une vrification de comptabilit. De mme, au cours d'une vrification de comptabilit, l'administration peut procder aux mmes contrles, sans que ceux-ci constituent le dbut d'un ESFP. L'administration peut tenir compte, dans chacune de ces procdures, des constatations rsultant de l'examen des comptes ou des rponses aux demandes d'claircissements ou de justifications, et faites dans le cadre de l'autre procdure conformment aux seules rgles applicables cette dernire (LPF art. L 47 B). Elle ne peut toutefois redresser directement les bnfices professionnels (ou le revenu global) partir des constatations opres sur les comptes au cours d'un ESFP (ou d'une vrification de comptabilit). Cependant, lorsque l'administration dcouvre, au cours d'un ESFP, des activits occultes ou exerces dans des conditions non dclares, elle peut rgulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activit sans engager une vrification de comptabilit (LPF art. L 47 C). L'administration peut procder l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de l'impt sur le revenu. L'examen de la situation fiscale personnelle doit tre prcd de l'envoi ou la remise d'un avis de vrification (prcisant les annes soumises vrification et mentionnant la possibilit de recourir l'assistance d'un conseil) et de la charte des droits et obligations du contribuable vrifi . Aprs envoi de l'avis d'ESFP, l'administration doit respecter un dlai raisonnable avant d'effectuer toute dmarche tendant recueillir des informations ou des documents pour les besoins de la vrification ; elle peut toutefois, dans l'avis d'ESFP, demander au contribuable la production de ses relevs de comptes. l'issue d'un ESFP, l'administration ne peut adresser une demande de justifications au contribuable qu'aprs lui avoir restitu les documents que celui-ci lui avait remis ( n 13845, prcision b). Sous peine de nullit, le contrle ne peut s'tendre sur une priode suprieure un an ( compter de la date de rception de l'avis de vrification par le contribuable). Cette dure maximale d'un an peut toutefois tre prolonge dans certains cas.

Quand elle a procd un ESFP, l'administration doit, mme en l'absence de redressement, en porter les rsultats la connaissance du contribuable ; elle doit lui indiquer les consquences financires des redressements (droits, taxes et pnalits), y compris lorsqu'elle rduit le montant des redressements pour tenir compte de ses observations ; en outre, elle ne peut plus procder des redressements, pour la mme priode et le mme impt, moins que des faits nouveaux, postrieurs l'achvement de la vrification, ne lui permettent d'tablir que le contribuable a fourni des lments incomplets ou inexacts. En cas de dsaccord sur les redressements notifis dans le cadre de cet examen, la commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ( n 13910) peut tre saisie.

Demandes d'claircissements ou de justifications

13840
Lorsqu'elle contrle les dclarations d'impt sur le revenu global, l'administration peut adresser aux associs des demandes d'claircissements. Elle le fait dans les cas o elle relve des contradictions ou des discordances importantes, soit entre les diffrents lments de la dclaration, soit entre ces lments et des dclarations antrieures ou des renseignements qu'elle dtient. Le service des impts peut galement rclamer au redevable des justifications, c'est--dire des lments de preuve dans les cas limitativement numrs l'article L 16 du LPF : - au sujet de la situation ou des charges de famille du redevable (extrait de naissance, certificat de scolarit) ; - au sujet des charges retranches du revenu net global ou ouvrant droit une rduction d'impt (factures, quittances) ; - au sujet des avoirs ou revenus d'avoirs l'tranger ; - sur les lments servant de base la dtermination des revenus fonciers (voir n 30630) et des plus-values de cession de valeurs mobilires ou de droits sociaux (voir n 53660) ; - ou lorsque l'agent a runi des lments permettant d'tablir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa dclaration. La procdure de demandes de justifications revt, ainsi, une grande importance pratique. Grce la connaissance qu'elle a des mouvements de capitaux ou des variations survenues dans les patrimoines, l'administration est, notamment, mme d'interroger le contribuable sur l'origine de fonds dposs sur ses comptes bancaires ou ayant servi financer des acquisitions au cours de la priode contrle ds lors que l'importance des sommes en cause au regard des montants dclars laisse supposer l'existence de revenus dissimuls. Elle ne peut toutefois exiger de l'intress qu'il lui communique le dtail de ses dpenses.
PRECISIONS a. Conformment au principe gnral pos par l'article L 10 du LPF, l'administration a toujours la facult de demander aux contribuables (verbalement ou par crit) des renseignements ou des justifications concernant les dclarations souscrites. Mais, en dehors des cas prvus par l'article L 16 du LPF, le dfaut de rponse n'est pas de nature entraner une taxation d'office : l'administration doit suivre la procdure de redressement contradictoire. b. Les demandes d'claircissements vises par l'article L 16 du LPF ne peuvent concerner que les mentions portes sur les dclarations de revenus souscrites par le contribuable. Mais, pour formuler une telle demande, l'administration n'a pas tablir que l'intress peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a dclars (CE 16-5-1997 n 145097-145121 : RJF 7/97 n 647). c. Dans le cadre de l'article L 16 du LPF, les demandes de justifications ne peuvent tre formules que dans les cas limitativement numrs ci-dessus. Ainsi, sauf pour ce qui concerne les revenus fonciers et les plus-values de cession de valeurs mobilires ou de droits sociaux, cette procdure ne peut tre utilise pour le contrle des frais et charges ports en dduction pour la dtermination du revenu net catgoriel. Par ailleurs, l'administration ne peut adresser une demande de justifications un contribuable titulaire de bnfices professionnels (BIC, BNC, BA) que si elle peut faire tat d'indices srieux permettant d'tablir que l'intress a dispos de revenus provenant d'une source autre que cette activit professionnelle (notamment CE 24-7-1987 n 50364 : RJF 10/87 n 959). Mais une demande de justifications peut valablement tre faite une socit civile immobilire de location, sans engagement d'une procdure de contrle sur place des documents mentionns l'article 46 D de l'annexe III au CGI (voir n

35120) : ces deux procdures peuvent tre mises en uvre de manire indpendante (Rp. Herment : Sn. 28-10-1993 p. 2022). d. Les dispositions de l'article L 16 du LPF permettent l'administration de comparer les crdits figurant sur les comptes bancaires ou les comptes courants d'un contribuable au montant brut de ses revenus dclars pour tablir l'existence d'indices de revenus dissimuls l'autorisant demander l'intress des justifications, mais ne l'obligent pas procder un examen critique pralable de ces crdits, ni, quand elle l'a fait, se rfrer comme terme de comparaison aux seuls crdits dont l'origine n'est pas justifie aprs ce premier examen (CE 5-3-1999 n 176799 : RJF 4/99 n 378). Mais l'cart entre les crdits bancaires et les revenus dclars doit tre au moins gal au double pour la mise en uvre de cette procdure (CE 5-3-1999 n 164412 : RJF 4/99 n 377). Mais l'administration ne peut pas, par cette procdure, demander l'origine des sommes figurant sur les comptes bancaires d'une SCI. e. Une procdure distincte de demandes d'claircissements ou de justifications existe en matire d'ISF (voir n 13240, prcision d).

Rponses et suites

13845
Les demandes d'claircissements et de justifications doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et assigner au contribuable pour fournir sa rponse un dlai qui ne peut tre infrieur deux mois. Lorsque l'intress ne rpond pas dans le dlai ou ne fournit aucune rponse crite, il peut tre tax d'office. En revanche, s'il rpond dans le dlai mais de manire insuffisante, l'administration doit le mettre en demeure de complter sa rponse dans un dlai de trente jours en prcisant les lments de la rponse initiale complter et les justifications manquantes. Si dans le nouveau dlai ainsi imparti le contribuable n'apporte aucune rponse crite ou ne fournit pas les renseignements et les justifications demands, la procdure de taxation d'office lui est applicable ( n 13920 s.).
PRECISIONS a. Pour chapper la taxation d'office, le contribuable doit apporter des justifications prcises : il ne peut pas valablement limiter sa rponse de simples affirmations ou allgations de caractre gnral, imprcis et invrifiable. La nature des justifications fournir dpend, bien entendu, des questions poses par l'agent des impts. Le contribuable peut faire tat, par exemple, de la ralisation d'avoirs antrieurs. Toutefois, les cessions d'actifs couverts par l'anonymat sont inopposables l'administration dans les conditions prvues l'article L 16 alina 3 du LPF. Cette disposition vise : - les bons du Trsor, les bons de caisse des banques et tous les titres pouvant bnficier de l'anonymat lorsque le dtenteur avait refus, au moment de leur souscription, que son identit et son domicile fiscal soient communiqus l'administration ; - l'or en pices, en lingots ou en barres lorsque l'identit et le domicile du vendeur n'ont pas t enregistrs par l'intermdiaire ou lorsqu'ils ne sont pas attests par la comptabilit de l'intermdiaire. b. Sous peine d'irrgularit de la procdure d'imposition, l'administration ne peut, aprs avoir procd un examen de la situation fiscale personnelle (ESFP : n 13835 s.), adresser au contribuable une demande de justifications que si elle a au pralable restitu l'intress les documents que celui-ci lui a remis l'occasion de l'ESFP. Il en va ainsi mme lorsque le contribuable n'a transmis au vrificateur que des photocopies de documents sauf s'il peut tre tabli que l'intress a conserv un double (copie ou original) (CE 16-5-1990 n 90437 : RJF 7/90 n 784) ou que ces photocopies ne lui sont pas ncessaires pour apporter les justifications demandes (CE 17-3-1993 n 74775 : RJF 5/93 n 619). c. On rappelle que, en dehors des cas prvus par l'article L 16 du LPF, le dfaut de rponse n'est pas de nature entraner une taxation d'office : ainsi, sauf lorsque la demande porte sur les revenus fonciers, le dfaut de rponse une demande de justifications portant sur des charges dduites des revenus catgoriels n'entrane pas taxation d'office.

Rgles particulires aux droits d'enregistrement

13850
Le contrle des droits d'enregistrement (et de la taxe de publicit foncire perue sur des actes soumis la formalit fusionne) s'exerce principalement dans les trois directions suivantes : - recherche des actes et mutations obligatoirement soumis l'enregistrement et non prsents la formalit. Lorsqu'elle tablit l'existence de tels actes ou mutations, l'administration peut procder aux rgularisations ncessaires suivant la procdure de taxation d'office ( n 13920 s.) ;

- dtermination du vritable caractre d'un contrat. En cas de dissimulation cet gard, l'administration peut restituer l'acte sa nature relle en mettant en uvre la procdure de rpression des abus de droit (voir n 13950) ; - contrle de la valeur dclare (LPF art. L 17). Les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement tant, en rgle gnrale, calculs sur la valeur vnale des biens transmis (lorsque cette valeur est suprieure au prix s'il s'agit d'une vente), l'administration est en droit d'tablir que le prix stipul dans tel contrat est infrieur la valeur vnale ou que l'valuation fournie n'est pas suffisante (insuffisance de prix ou d'valuation). Elle peut galement soutenir, si elle est en mesure de le prouver, que le prix stipul dans un acte est infrieur celui rellement convenu (dissimulation de prix). S'agissant des donations d'entreprise, les dirigeants peuvent consulter l'administration sur la valeur de leur entreprise (individuelle ou titres non cots). Si la donation intervient dans les trois mois de l'accord exprs de l'administration, lequel doit intervenir dans un dlai de 9 mois au maximum compter du dpt d'un dossier complet, l'valuation retenue ne pourra plus tre remise en cause. Cette procdure, dite de rescrit , est applicable jusqu'au 30 juin 2006 (Inst. 13 L-2-98 et 13 L-6-01).

Rpression de l'vasion fiscale internationale

13855
Les socits civiles peuvent tre concernes par plusieurs mesures spcifiques lorsque interviennent des versements l'tranger. a. Paiements des rsidents trangers soumis un rgime fiscal privilgi : pour tre admis dans les charges dductibles, leur dbiteur doit apporter la preuve que ces dpenses correspondent des oprations relles et qu'elles ne prsentent pas un caractre anormal ou exagr (CGI art. 238 A). Le bnficiaire du paiement est rput soumis un rgime fiscal privilgi dans l'tat ou le territoire considr lorsqu'il n'y est pas imposable ou lorsqu'il y est assujetti des impts sur les bnfices ou les revenus notablement moins levs qu'en France ( paradis fiscaux ). En cas de contestation, l'administration doit justifier que le contribuable est bien soumis un rgime fiscal privilgi hors de France. Sont viss par cette mesure : - les intrts, arrrages et autres produits des obligations, crances, dpts et cautionnements ( l'exclusion des intrts, arrrages et autres produits des obligations mises sous le rgime prvu l'article 131 ter du CGI) ; - les redevances de cession ou concession de licences d'exploitation, de brevets d'invention, de marques de fabrique, procds ou formules de fabrication et autres droits analogues ; - les rmunrations de services (salaires, honoraires, commissions) ; - les versements faits sur un compte tenu dans un organisme financier tabli dans un pays fiscalit privilgie, quel que soit le domicile du bnficiaire du versement. b. Versements des personnes physiques ou morales domicilies ou tablies hors de France, en rmunration de services rendus par une ou plusieurs personnes domicilies ou tablies en France : les sommes verses sont imposables en France, au nom du ou des prestataires, en cas de contrle, direct ou indirect, de la personne qui peroit la rmunration des services, ou lorsqu'il n'est pas tabli que cette personne exerce, de manire prpondrante, une activit industrielle ou commerciale autre que la prestation de services, ou, en tout tat de cause, lorsque la personne qui peroit la rmunration est domicilie ou tablie dans un pays o elle est soumise un rgime fiscal privilgi (CGI art. 155 A). L'imposition est tablie par l'administration dans la catgorie de revenus correspondant l'activit exerce ou au titre de l'impt sur les socits si le contribuable relve de cet impt. Les dispositions ci-dessus sont galement applicables aux personnes domicilies hors de France qui prtent leur concours des personnes domicilies ou tablies hors de France. Dans ce cas, la rmunration reue au titre des services rendus en France est soumise une retenue la source verse par le dbiteur primaire des rmunrations, c'est--dire l' employeur exerant son activit en France. c. Dclaration des transferts de fonds et comptes utiliss l'tranger : les personnes physiques, les associations et les socits civiles, domicilies ou tablies en France, doivent dclarer, en mme temps que leurs dclarations de revenus ou de

rsultats, les rfrences des comptes ouverts, utiliss ou clos par elles l'tranger. Chaque compte doit faire l'objet d'une dclaration distincte (tablie sur l'imprim n 3916 ou sur papier libre reprenant les mentions de l'imprim). Par ailleurs, les personnes physiques transfrant de ou vers l'tranger des sommes, titres ou valeurs sans l'intermdiaire d'un organisme financier sont tenues de dclarer l'administration des douanes, lors du passage de la frontire, chaque transfert d'un montant gal ou suprieur 7 600 . En cas de non-respect de ces obligations, les sanctions suivantes sont applicables :- dfaut de dclaration des transferts : confiscation du corps du dlit ou, lorsque la saisie n'a pu tre faite, d'une somme en tenant lieu et amende gale au maximum, au montant de la somme sur laquelle a port l'infraction ou la tentative d'infraction (C. mon. fin. art. L 152-4). - dfaut de dclaration des comptes : amende fiscale de 750 par compte non dclar (CGI art. 1768 bis, 2). - les fonds transfrs en contravention l'obligation de dclaration des transferts ainsi que ceux transfrs par l'intermdiaire de comptes non dclars constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. Les rappels d'impt correspondants sont assortis de l'intrt de retard et d'une majoration de 40 %. Toutefois, s'agissant des transferts non dclars, cette majoration n'est pas mise en uvre lorsque la sanction vise ci-dessus (confiscation et amende variable) est applique (CGI art. 1759). En ce qui concerne le droit, pour l'administration, d'obtenir communication de renseignements relatifs aux transferts effectus par l'intermdiaire d'un organisme financier, voir n 13815.

2. Dlai de reprise de l'administration 13880

Le droit qui appartient l'administration de rparer les omissions, insuffisances ou erreurs commises dans l'tablissement de l'impt ne peut tre exerc que pendant un certain dlai, appel dlai de rptition (ou de reprise ), l'expiration duquel la prescription est acquise l'encontre du Trsor et au profit du contribuable (LPF art. L 169 s.). Ce dlai est gnralement de trois ans. En matire d'impt sur le revenu et d'impt sur les socits, le dlai de reprise de l'administration expire, en principe, la fin de la troisime anne suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due. Ainsi, l'administration peut rectifier jusqu'au 31 dcembre 2005 les bases d'imposition de l'anne 2002 (ou les exercices arrts en 2002). En ce qui concerne les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'au 31 dcembre de la troisime anne suivant, soit l'anne de la ralisation des oprations, soit (si l'exercice ne concide pas avec l'anne civile) l'anne durant laquelle a t arrt l'exercice de ralisation des oprations. En ce qui concerne la taxe professionnelle, le dlai de reprise expire en principe le 31 dcembre de la troisime anne suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due (ainsi, pour la taxe professionnelle de 2002, le dlai expirera le 31 dcembre 2005). Pour les droits d'enregistrement et la taxe de publicit foncire, l'action en reprise de l'administration se prescrit : - le 31 dcembre de la troisime anne suivant celle au cours de laquelle l'exigibilit des droits ou taxes a t suffisamment rvle par l'enregistrement d'un acte ou d'une dclaration sans qu'il soit ncessaire de recourir des recherches ultrieures (prescription abrge) ; - dix ans compter du jour du fait gnrateur de l'impt dans les autres cas. Les pnalits se prescrivent normalement dans le mme dlai que les droits auxquels elles se rapportent. Dans certains cas spciaux, le dlai de reprise peut tre tendu. Ex. : omissions ou insuffisances constates la suite de l'ouverture de la succession du contribuable ou rvles par une instance devant les tribunaux ou par une rclamation contentieuse, dcouverte d'une activit occulte, recours l'assistance administrative internationale. Le dlai ordinaire de reprise est major de deux ans lorsque la dcouverte d'agissements frauduleux a entran le dpt d'une plainte en vue de l'application de sanctions correctionnelles. Sur le point de dpart de la prescription en cas de non-respect de l'engagement de construire, voir n 44660, prcision c.

13885
Certains vnements, lorsqu'ils interviennent avant l'expiration du dlai de reprise, ont pour effet d'interrompre la prescription et d'ouvrir l'administration un nouveau dlai pour mettre en recouvrement les droits omis. La notification de redressements adresse par l'inspecteur au contribuable est interruptive de prescription et l'administration dispose alors, pour tablir l'imposition, d'un nouveau dlai de mme dure que celui interrompu, compt du 1er janvier suivant.

La prescription peut galement tre interrompue par des dclarations ou notifications de procs-verbaux, par tous actes comportant reconnaissance des redevables ou par tous autres actes interruptifs de droit commun. La notification d'un avis de mise en recouvrement (titre de recouvrement utilis en matire de taxes sur le chiffre d'affaires et de droits d'enregistrement, notamment) interrompt galement la prescription courant contre l'administration et y substitue la prescription de recouvrement (d'une dure de quatre ans).

3. Rectification des dclarations 13900

Soit aprs le simple examen du dossier, soit aprs vrification, l'administration peut rectifier les dclarations. Toutefois, tout rehaussement d'imposition est interdit lorsque le contribuable peut tablir qu'il s'est conform de bonne foi une interprtation formellement admise l'poque par l'administration (LPF art. L 80 A). Il en est de mme lorsque l'administration a pris position par crit sur l'apprciation d'une situation de fait, condition que le contribuable soit de bonne foi, et que la situation de fait ait t prsente de faon claire et prcise (LPF art. L 80 B). Enfin, l'absence de rponse de l'administration dans un dlai de trois mois une demande pralable du contribuable, portant sur le rgime des entreprises nouvelles ou les rgimes d'amortissements exceptionnels, vaut accord tacite du service et lui est opposable sur le fondement de l'article L 80 B du LPF en cas de redressements ultrieurs (LPF art. L 80 B, al. 2). Sous cette rserve, la rectification des bases d'imposition peut s'oprer suivant diverses procdures.

Procdure de redressement contradictoire

13905
Il s'agit de la procdure normale de redressement, qui doit tre suivie chaque fois que l'administration entend notifier un redressement un contribuable. Elle s'applique y compris lorsque la comptabilit comporte de graves irrgularits ou n'a pas t prsente au vrificateur. L'administration doit, avant de redresser les bases d'imposition, faire connatre au contribuable la nature et le motif du redressement envisag par l'envoi d'une notification de redressements ; si l'administration procde la reconstitution du bnfice ou du chiffre d'affaires la suite du rejet de la comptabilit (voir n 13830) ou en l'absence de documents comptables, les mthodes de reconstitution des bases d'imposition doivent tre clairement et compltement exposes. Lorsque le redressement fait suite une vrification (comptabilit ou examen de situation fiscale personnelle), l'administration est tenue de notifier non seulement le montant du redressement, mais galement le montant des droits, taxes et pnalits en rsultant. La notification interrompt la prescription tant hauteur des droits et redressements notifis qu' l'gard des pnalits. La notification invite le redevable faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un dlai de trente jours, tout en l'informant qu'il a la facult de se faire assister par un conseil de son choix. Lorsque le contribuable accepte le redressement ou s'il ne prsente pas d'observations dans ce dlai de trente jours, l'imposition est tablie sur la base notifie. Il peut ultrieurement contester l'imposition devant les tribunaux ( n 14200 s.), mais la preuve est sa charge. Lorsque le contribuable prsente des observations et que l'administration les reconnat fondes, l'imposition est tablie sur une base rduite en consquence. Si les observations sont rejetes, l'administration doit en informer le contribuable par une rponse motive. L'imposition est alors tablie sans tenir compte (ou en ne tenant que partiellement compte) des observations du contribuable. Dans ce cas, l'administration devra apporter la preuve du bien-fond du ou des redressements maintenus.
PRECISIONS a. L'obligation d'informer le contribuable du montant des droits, taxes et pnalits rsultant des redressements s'applique dans le cadre de la procdure contradictoire et, selon l'administration, en cas de taxation d'office pour dfaut de rponse une demande d'claircissements ou de justifications la suite d'un ESFP ( n 13830). b. Lorsque le redressement concerne une socit, le destinataire est la socit elle-mme ; des notifications personnelles distinctes doivent en outre tre faites chacun des associs pour ce qui le concerne, si le redressement comporte des consquences sur sa situation fiscale propre ; ces notifications doivent indiquer les motifs du redressement des bases

d'imposition de la socit ou, au moins, les textes sur lesquels il est fond. Mais si elles sont faites aux associs de socits de personnes (relevant de l'impt sur le revenu), une motivation sommaire suffit, la rfrence la notification de redressements adresse la socit pouvant en tenir lieu (CE 24-1-1986 n 50779 : RJF 3/86 n 306 ; CE 2-11-1994 n 126814 : RJF 12/94 n 1356). Ainsi est insuffisamment motive une notification de redressements adresse l'associ d'une SCI qui ne comporte ni les modalits de dtermination de la base d'imposition retenue, ni la rfrence la notification rgulirement faite la SCI et portant redressement de ses revenus fonciers (CAA Bordeaux 16-5-1991 n 89427). Mais la notification adresse l'associ doit comporter, outre les consquences au niveau de son imposition personnelle des redressements aux rsultats de la socit, les consquences financires (montant des droits et pnalits) de la vrification en application de l'article L 48 du LPF, lorsque la procdure est la procdure contradictoire (Inst. 13 L-3-92). c. Au regard du dlai de reprise, la notification envoye une socit de personnes est interruptive de prescription l'gard de tous les associs pour l'impt sur le revenu affrent leur quote-part de bnfices (CE 9-12-1985 n 54469 : RJF 2/86 n 228 ; dans le mme sens : CE 8-4-1994 n 60405-65876 : RJF 5/94 n 579). d. l'inverse, si la procdure de vrification des dclarations des socits dont les associs sont personnellement imposables l'impt sur le revenu est suivie entre l'administration et la socit (LPF art. L 53), il n'est pas obligatoire d'adresser une notification la socit pour interrompre la prescription l'gard de l'associ ; la notification l'associ d'une SCI, du redressement affrent sa part de revenu foncier avant l'expiration du dlai de prescription, interrompt la prescription son gard (CE 3-12-1986 n 37449 : RJF 2/87 n 161).

Intervention de la commission dpartementale

13910
Dans certains cas, et notamment en matire de bnfices industriels et commerciaux, de bnfices agricoles rels, de bnfices non commerciaux (rgime de la dclaration contrle), d'impt sur les socits, de taxes sur le chiffre d'affaires et dans le cadre d'un examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques, le dsaccord peut tre soumis, soit par l'administration, soit par le contribuable, l'apprciation de la commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. La commission doit mettre un avis motiv. Le redevable de l'imposition correspondant au redressement qui a t soumis l'avis de la commission dpartementale conserve le droit de prsenter une demande en rduction de cette imposition par voie de rclamation contentieuse. Dans cette situation, la charge de la preuve est supporte par l'administration quel que soit l'avis rendu par la commission. Il en est de mme si la commission ne s'est pas prononce en se dclarant tort incomptente ou a formul un avis irrgulier ; cet gard, ni les erreurs commises par la commission sur son domaine d'intervention, ni les vices de forme entachant son avis, n'affectent la rgularit de la procdure d'imposition ; ils ne sont donc pas de nature entraner la dcharge de l'imposition (Avis CE 23-4-1997 n 183969 : RJF 6/97 n 600). Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque sa comptabilit comporte de graves irrgularits et que l'imposition a t tablie conformment l'avis de la commission, lorsqu'il n'a pas de comptabilit ou de pices en tenant lieu ou lorsqu'il est tax d'office pour dfaut de rponse une demande d'claircissements ou de justifications l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle (LPF art. L 192). Inapplication de la procdure contradictoire

13912
Cette procdure contradictoire n'est pas applicable en cas d'imposition d'office ( n 13920 s.). Elle ne l'est pas non plus lorsque le redevable demande le bnfice de la procdure de rglement particulire. Cette procdure est prvue par l'article L 62 du LPF en faveur des contribuables dont le chiffre d'affaires de l'un quelconque des exercices soumis une vrification - ajust, s'il y a lieu, une priode de douze mois - ne dpasse pas les limites prvues pour l'admission au rgime simplifi d'imposition. En vertu de cette disposition, les intresss peuvent rparer, sous certaines conditions, les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances commises de bonne foi et constates l'occasion d'une vrification de comptabilit moyennant le paiement d'un intrt de retard de 0,75 % par mois de retard. Enfin, signalons que la procdure contradictoire ne s'applique pas en matire d'impts directs locaux (taxe professionnelle, notamment).

Procdure d'imposition d'office

13920
Cette procdure permet l'administration d'tablir les impositions supplmentaires sans que le contribuable ait tre invit exposer sa position et elle met la preuve sa charge s'il conteste l'imposition devant les tribunaux. Les socits civiles et leurs associs peuvent tre taxs ou valus d'office dans les cas suivants. Imposition d'office pour dfaut ou retard de production de dclaration

13925
Il s'agit des dclarations destines l'assiette de l'impt ou l'valuation des bases d'imposition. Le contribuable encourt ainsi la taxation d'office lorsqu'il n'a pas souscrit ou a souscrit hors dlai la dclaration d'ensemble des revenus, la dclaration des bnfices imposables l'impt sur les socits, les dclarations de chiffre d'affaires (rgimes du rel, TVA immobilire), la dclaration de taxe d'apprentissage, de participation la formation continue, de participation la construction, la dclaration de taxe sur les salaires. La taxation d'office est galement applicable, en matire de droits d'enregistrement et d'impt sur la fortune, aux personnes qui n'ont pas dpos de dclaration ou prsent un acte la formalit dans le dlai lgal. L'administration est galement autorise valuer d'office le bnfice des redevables qui ont omis de fournir dans les dlais la dclaration spciale des bnfices industriels et commerciaux (rgimes du rel), des bnfices non commerciaux (dclaration contrle), des bnfices agricoles rels et les lments servant dterminer la base d'imposition la taxe professionnelle dfaut de souscription des dclarations 1003 ou 1003 S ( n 12200). Toutefois, l'administration ne peut procder une taxation ou valuation d'office que si le contribuable n'a pas rgularis sa situation dans les trente jours d'une premire mise en demeure. Ce dispositif est applicable en matire d'impt sur le revenu (dclaration d'ensemble), de droits d'enregistrement et d'impt sur la fortune, et en ce qui concerne les dclarations des bnfices professionnels et des taxes ou participations assises sur les salaires. Le contribuable qui dpose sa dclaration dans les trente jours de la mise en demeure ne peut pas faire l'objet d'une taxation ou valuation d'office mais reste passible des pnalits qui sanctionnent le retard de dclaration. Il est noter que dans certains cas (LPF art. L 68), l'administration n'est pas tenue de procder une mise en demeure (transfert de domicile l'tranger, changement frquent de lieu de sjour ou de principal tablissement). De mme, aucune mise en demeure n'est prvue en matire de taxes sur le chiffre d'affaires. Imposition d'office pour dfaut de rponse aux demandes d'claircissements ou de justifications
LPF art. L 69 et L 73, 3

13930
Les contribuables peuvent tre taxs ou valus d'office s'ils ne rpondent pas aux demandes d'claircissements ou de justifications formules par l'administration lors du contrle de leur dclaration d'ensemble des revenus ( n 13840 s.) ou de leur dclaration de revenus fonciers ( n 30630). Compte tenu du droulement de la procdure de demande d'claircissements ou de justifications, plusieurs hypothses sont envisager : - le contribuable ne rpond pas, se borne faire une rponse orale ou rpond hors dlai la demande d'claircissements ou de justifications : dans ce cas, la taxation d'office est directement applicable ; - le contribuable rpond dans les dlais et par crit la demande d'claircissements et de justifications mais l'administration juge cette rponse insuffisante : dans ce cas, la taxation d'office (ou l'valuation d'office pour les revenus fonciers) ne peut tre applique que si l'intress ne rpond pas par crit ou de manire satisfaisante la mise en demeure qui lui est adresse de complter sa premire rponse ( n 13845). Consquences de l'imposition d'office

13935
Sur le plan de la procdure, la taxation d'office a pour consquence d'exclure la procdure normale de redressement caractre contradictoire. Cependant, l'administration est tenue de porter les bases ou les lments de l'imposition la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions au moyen d'une notification qui prcise les modalits (mthode et calculs) de leur dtermination. La notification interrompt la prescription.

En cas de taxation d'office pour dfaut de rponse une demande d'claircissements ou de justifications l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ( n 13835 s.), la commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut tre saisie l'initiative du contribuable ou de l'administration lorsque le dsaccord persiste sur les redressements notifis (LPF art. L 76, al. 1). Selon l'administration, cette mesure implique que le contribuable doit tre mis mme de discuter les redressements. Ceux-ci ne peuvent donc pas, simplement, tre ports sa connaissance mais doivent lui tre notifis et donner lieu des changes de caractre contradictoire avec le vrificateur (procdure dcrite aux n 13905 s.) susceptibles d'aboutir, en cas de dsaccord persistant, la saisine de la commission. Il est noter que la saisine de la commission dpartementale n'a aucune incidence sur la charge de la preuve en cas de contentieux, qui incombe, comme dans toutes les hypothses d'imposition d'office, au contribuable. Sur l'indication des droits et pnalits en cas de taxation d'office pour dfaut de rponse une demande d'claircissements ou de justifications la suite d'un ESFP, voir n 13905. Une fois l'imposition mise en recouvrement (pas moins de 30 jours aprs l'envoi de la notification), le contribuable peut prsenter une rclamation contentieuse ; dans ce cas, la preuve est sa charge.

Procdures particulires
Rpression des abus de droit

13950
Toute opration conclue sous la forme d'un contrat ou d'un acte juridique quelconque, et dissimulant une ralisation ou un transfert de bnfice ou de revenu, effectu directement ou par personne ou socit interpose, n'est pas opposable l'administration (LPF art. L 64 et CGI art. 1653 C). Ces dispositions sont galement applicables, en matire de droits d'enregistrement, d'impt de solidarit sur la fortune ou de taxes sur le chiffre d'affaires, lorsque la porte vritable d'un contrat ou d'une convention a t dissimule sous l'apparence de stipulations donnant ouverture des droits moins levs, ou permettant d'viter en totalit ou en partie le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires affrentes aux oprations effectues en excution de ce contrat ou de cette convention. Ces dispositions, qui supposent une intention de dissimulation, sont destines djouer des fraudes ou man uvres ayant pour objet d'luder l'impt en utilisant des constructions juridiques qui, bien qu'apparemment rgulires, ne traduisent pas le vritable caractre des oprations ralises. Elles visent aussi bien des actes caractre fictif (par exemple, location fictive destine permettre la dduction des charges immobilires : voir n 31565), que des actes non fictifs mais qui ne peuvent s'expliquer que par la volont d'luder ou d'attnuer l'impt normalement impliqu par la situation ou les activits relles du contribuable. Mais elles n'interdisent pas un contribuable, lorsqu'il a le choix entre deux solutions lgales, de retenir la moins onreuse du point de vue fiscal, du moment que les actes juridiques expriment bien les rapports de droit et de fait entre les parties (ex. : socit prfrant recourir au financement par emprunt, dont les intrts sont dductibles, plutt que par augmentation de capital). Diriges contre les man uvres de caractre juridique, elles n'ont pas, d'autre part, intervenir lorsqu'il s'agit seulement d'apprcier une situation de fait : par exemple, le caractre normal ou anormal d'un acte de gestion.
PRECISIONS a. En cas de dsaccord entre l'administration et le contribuable sur les redressements qui lui ont t notifis, le litige peut tre soumis l'avis du comit consultatif pour la rpression des abus de droit, l'initiative, soit de l'administration, soit du contribuable. Si l'imposition est tablie conformment l'avis mis par le comit, c'est le contribuable qui supporte la charge de la preuve en cas de rclamation devant la juridiction contentieuse. Dans le cas contraire, ou si le comit n'a pas t consult, la charge de la preuve incombe l'administration. b. La procdure de rpression des abus de droit n'est pas applicable lorsque le contribuable, pralablement la conclusion d'un contrat ou d'une convention, a consult l'administration centrale sur la validit de cette opration et que l'administration n'a pas rpondu dans les six mois (LPF art. L 64 B). Elle n'est pas applicable non plus lorsque le contribuable s'est conform aux termes d'une instruction ou d'une circulaire administrative portant interprtation de la loi fiscale (Avis CE 8-4-1998 n 192539 : RJF 5/98 n 593).

c. Les dissimulations relevant de l'abus de droit sont sanctionnes par une majoration gale 80 % des droits rellement dus qui s'ajoute l'intrt de retard de 0,75 % par mois (CGI art. 1729).

Redressement des insuffisances de prix ou d'valuation en matire de droits d'enregistrement

13955
L'administration a le droit d'tablir que le prix stipul dans le contrat est infrieur la valeur vnale du bien transmis la date de la mutation ou que l'valuation fournie n'est pas suffisante. La procdure d'aprs laquelle ces insuffisances sont reconnues ou constates est fixe comme suit. Lorsqu'elle estime que le prix dclar ou l'valuation est insuffisant, l'administration fait connatre au redevable le montant et les motifs du redressement qu'elle envisage d'oprer ; l'intress dispose d'un dlai de 30 jours pour rpondre. dfaut d'accord amiable, et lorsque l'insuffisance porte sur un bien tel qu'un immeuble, un fonds de commerce, un droit au bail, des titres de socits immobilires transparentes , etc., le dsaccord peut tre soumis la commission dpartementale de conciliation la demande de l'administration ou du redevable. L'avis de la commission est notifi au redevable par l'administration qui lui fait connatre en mme temps le chiffre qu'elle se propose de retenir comme base d'imposition. Cet avis doit tre motiv ; dfaut, la procdure d'imposition est irrgulire (Cass. com. 21-10-1997 n 2174 : RJF 1/98 n 125). Aprs l'mission de l'avis de mise en recouvrement correspondant, le redevable peut introduire un recours contentieux ( n 14200 s.). Dans ce cas, la charge de la preuve incombe l'administration, quel que soit l'avis rendu par la commission. Lorsqu'une insuffisance de prix ou d'valuation est tablie, les droits simples sont majors d'un intrt de retard de 0,75 % par mois assorti d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi du contribuable est tablie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de man uvres frauduleuses. Lorsqu'elle est en mesure d'tablir que les parties ont sciemment port dans un contrat un prix infrieur celui rellement convenu, l'administration peut se placer, non plus sur le terrain de l'insuffisance, mais sur celui de la dissimulation de prix, rprime par des sanctions plus graves que l'insuffisance : une sanction civile (nullit de la contre-lettre ; CGI art. 1840), une sanction fiscale (intrt de retard de 0,75 % par mois et amende gale 50 % des droits luds pour les auteurs et amendes du mme montant pour les complices ; CGI art. 1827 et 1828) et une sanction pnale (peines correctionnelles pour les auteurs de la dissimulation et leurs complices ; CGI art. 1837).

B. Sanctions des infractions

14000
Les infractions commises au regard des obligations fiscales sont passibles de pnalits fiscales, voire de peines correctionnelles.

1. Pnalits fiscales 14005

Par pnalits fiscales on entend les sanctions pcuniaires appliques par l'administration, en vertu de la loi, sous le contrle des tribunaux. Le rgime des sanctions fiscales se caractrise par l'application gnralise d'un intrt de retard de 0,75 % par mois d indpendamment de toute sanction (CGI art. 1727). Cet intrt proportionnel au temps coul s'analyse non comme une sanction mais comme une rparation du prjudice subi par le Trsor du fait du non-paiement de l'impt dans les dlais. Cet intrt de retard s'ajoute en gnral aux majorations ou amendes sanctionnant les droits luds. Par exception, l'intrt de retard ne s'applique pas en cas de mention expresse ou d'application de la tolrance lgale ( n 14020) ; il n'est pas d lorsque les majorations pour paiement tardif aux percepteurs sont appliques ( n 14030). Quels que soient le type de contrle et la procdure de redressement utiliss, les pnalits doivent tre motives. Le dfaut (ou l'insuffisance) de motivation des pnalits est susceptible d'entraner leur annulation (CE 22-2-1989 n 70252 : RJF 4/89 n 444).
PRECISIONS a. Sur la question du pouvoir de modration du juge, voir n 14045. b. L'intrt de retard n'a pas le caractre d'une sanction, en dpit du fait que son taux (9 % par an depuis 1975) soit devenu plus lev que celui de march (Avis CE 12-4-2002 n 239693 : RJF 6/02 n 673). Il n'a pas tre motiv (CE 27-7-2001 n 211758 : RJF 11/01 n 1416 ; Cass. com. 6-5-1996 n 811 D : RJF 8-9/96 n 1088).

c. La motivation des pnalits doit tre crite et comporter l'nonc clair et prcis des considrations de fait et de droit qui constituent le fondement de la dcision. Elle constitue une condition de forme des dcisions : celles-ci peuvent tre annules si elles ne sont pas motives ou le sont insuffisamment. Elle est obligatoirement porte la connaissance du contribuable au moins 30 jours avant la notification de l'avis de mise en recouvrement ou de l'avis d'imposition (LPF art. L 80 D, al. 2). Durant le dlai de 30 jours, le contribuable peut prsenter ses observations (le document portant motivation de la sanction doit l'informer de cette facult). Par ailleurs, selon l'administration, la motivation doit tre porte la connaissance du contribuable lors de la notification des redressements lorsque celle-ci fait suite une vrification de comptabilit ou un ESFP.

Dfaut ou retard de production d'une dclaration ou d'un acte servant au calcul de l'impt

14010
Les impositions tablies la suite de la production tardive d'une dclaration servant dterminer la base d'imposition donnent lieu un intrt de retard de 0,75 % par mois auquel s'ajoute une majoration fixe (CGI art. 1728) : - 10 % lorsque la dclaration a t dpose spontanment ou dans les trente jours d'une premire mise en demeure ; - 40 % lorsque la dclaration n'a pas t dpose dans les trente jours d'une premire mise en demeure ; - 80 % lorsque la dclaration n'a pas t dpose dans les trente jours d'une deuxime mise en demeure. Sont notamment concernes les dclarations suivantes : - dclaration d'ensemble des revenus et dclarations de revenus ou bnfices catgoriels (BIC rels, bnfices non commerciaux : dclaration contrle, bnfices agricoles rels, revenus fonciers et plus-values) ; - dclaration relative l'impt sur les socits ; - dclation mensuelle, trimestrielle ou annuelle de chiffre d'affaires ; - dclaration de succession et d'impt sur la fortune ; - dclaration ou acte donnant ouverture aux droits d'enregistrement. Ne sont pas concerns les dclarations et documents utiliss pour le contrle de l'impt dont le dfaut ou retard de production est sanctionn comme indiqu au n 14015.
PRECISIONS a. Dclarations de succession. En rgle gnrale, les dclarations de succession doivent tre dposes dans les 6 mois du dcs (CGI art. 641). Toutefois, ces dclarations peuvent tre valablement dposes dans un dlai supplmentaire de 6 mois sans application de la majoration de 10 %, seul tant alors exigible l'intrt de retard de 0,75 % par mois, dcompt du premier jour du mois suivant celui au cours duquel les droits sont devenus exigibles (CGI art. 1728 A, al. 1) ; les droits affrents aux dclarations de succession dposes entre le septime et le douzime mois ne sont ds lors assortis que des seuls intrts de retard. En outre, le dlai imparti aux hritiers pour dposer la dclaration de succession aprs une premire mise en demeure est fix 90 jours (CGI art. 1728 A, al. 2) ; ds lors, la majoration de 40 % ne deviendra applicable que si le dpt de la dclaration n'est pas intervenu l'issue de ce dlai de 90 jours (au lieu de 30 jours dans le cas gnral). b. Dfaut d'enregistrement des mutations immobilires passibles de la TVA. L'enregistrement hors dlai des actes passibles de la TVA immobilire entrane l'application des sanctions relatives aux ventes sans facture (CGI art. 1786 bis, al. 2). Par consquent, ce manquement est sanctionn par l'application de l'intrt de retard et de la majoration de 80 % prvue en cas de man uvres frauduleuses. Ces pnalits sont solidairement la charge de l'ancien et du nouveau propritaire. Toutefois, en ce qui concerne les actes notaris et dans le cas d'un retard exceptionnel n'excdant pas trois mois, l'administration se borne rclamer l'intrt de retard et la majoration de 10 %. c. Dfaut de dclaration d'impt sur la fortune. Les pnalits pour dfaut de dclaration dans le dlai lgal ne sont encourues que si l'administration a tabli, suivant la procdure contradictoire, que la personne concerne tait bien redevable de l'ISF ( n 13240, prcision b).

Dfaut de production ou production tardive d'un document utilis pour le contrle de l'impt

14015
Le dfaut de production ou la production tardive de documents de toute nature (dclarations et annexes ces dclarations, tats, relevs, pices ou copies de pices) qui doivent tre fournis l'administration, est sanctionn par une amende fiscale lorsque l'infraction porte sur des documents utiliss pour le contrle de l'impt (par ex. : dclaration de chiffre d'affaires ou concernant les droits d'enregistrement ne donnant pas lieu paiement de droits) (CGI art. 1725). Le montant de l'amende est de 15 par document, port 150 s'il n'est pas donn satisfaction dans les 30 jours d'une premire mise en demeure. Si les documents ne sont pas produits dans les 30 jours d'une seconde mise en demeure, l'amende applicable est celle qui est prvue en cas d'omission dans les documents produits ( n 14025), en considrant qu'il y a omission de la totalit des renseignements qu'aurait d mentionner le document.
PRECISIONS L'amende n'est pas applique : - si le document est fourni spontanment ou la premire demande de l'administration, dans les 3 mois suivant celui au cours duquel il aurait d tre produit, et la condition que le contribuable atteste, sous le contrle de l'administration, n'avoir pas commis, depuis au moins 4 ans, d'infraction analogue, sanctionne ou non, relative un document de mme nature ; - en cas de force majeure ; - lorsque le contribuable encourt, raison du mme document, une pnalit plus leve (D. adm 13 N-1412 n 14).

Insuffisances de dclaration ou de versement conduisant l'administration effectuer des redressements

14020
Il s'agit des insuffisances qui affectent une base ou des lments d'imposition, et qui, lorsqu'elles sont rpares, se traduisent par un supplment d'impt. Les sanctions sont diffrentes selon que le contribuable peut, ou non, tre considr comme ayant agi de bonne foi : la bonne foi tant prsume, il appartient l'administration d'tablir, pour chaque chef de redressement concern, l'existence de la mauvaise foi ou de man uvres frauduleuses. En revanche, la nature de l'impt lud importe peu. a. Cas o la bonne foi du contribuable est admise : aucune sanction n'est applicable si le contribuable a attir l'attention de l'administration, par une mention expresse contenue dans sa dclaration ou dans une pice annexe, sur la difficult d'interprtation qu'il a rsolue son avantage (CGI art. 1732). dfaut de mention expresse, et sous rserve dans certains cas d'une tolrance pour les insuffisances n'excdant pas un certain pourcentage de la base d'imposition retenue aprs redressement, l'infraction commise de bonne foi entrane l'application d'un intrt de retard gal 0,75 % par mois de retard (CGI art. 1727). Cet intrt se calcule, en principe, compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impt devait tre acquitt jusqu'au dernier jour du mois de la notification de redressements. b. Cas o la bonne foi n'est pas admise (CGI art. 1729) : dans ce cas, le contribuable est redevable, en sus de l'intrt de retard de 0,75 % par mois, d'une majoration gale 40 % des droits luds. En cas de man uvres frauduleuses, la majoration s'ajoutant l'intrt de retard est porte 80 % des droits.
PRECISIONS a. La tolrance lgale trouve s'appliquer l'gard des impts et taxes limitativement numrs par l'article 1733 du CGI. Elle bnficie exclusivement aux contribuables de bonne foi. Le pourcentage de tolrance lgale est gal : - au vingtime de la base d'imposition retenue aprs redressement en matire d'impts sur les revenus (y compris l'impt sur les socits) et de taxes accessoires autres que la taxe d'apprentissage ; - au dixime en matire de droits d'enregistrement, de taxe de publicit foncire et d'impt de solidarit sur la fortune, l'insuffisance tant apprcie bien par bien. Pour l'application de la tolrance lgale, les dpenses qui donnent droit une rduction ou un crdit d'impt sont assimiles une insuffisance de dclaration lorsqu'elles ne sont pas justifies. Il en est ainsi des dpenses affrentes l'habitation principale ( n 41180 s.), ou des dpenses bnficiant de la rduction d'impt au titre de l'investissement locatif ( n 41150 s.). De mme, les dficits fonciers rsultant d'une opration groupe de restauration immobilise (Loi Malraux : n 31745) et imputs indment sur le revenu global constituent une insuffisance de dclaration.

Les insuffisances qui ont fait l'objet d'une mention expresse et qui sont par suite dispenses de toute sanction ne sont pas prises en compte pour le calcul de l'insuffisance des chiffres dclars dont il est tenu compte pour apprcier si la tolrance lgale trouve s'appliquer. Mais ces insuffisances doivent tre comprises dans le montant de la base d'imposition retenue aprs redressements. b. Sont hors du champ d'application de la tolrance les impts non viss expressment, soit notamment les taxes sur le chiffre d'affaires, les impts directs locaux, les taxes et participations sur les salaires. Il en est de mme des infractions telles que l'imputation d'un avoir fiscal ou d'un crdit pour impt tranger trop levs (Rp. Bourg-Broc : AN 9-2-1987 p. 629). c. En ce qui concerne l'impt sur le revenu, le point de dpart du calcul de l'intrt de retard est fix uniformment au 1er juillet de l'anne suivant celle au titre de laquelle l'imposition est tablie. d. La dcision d'appliquer les sanctions pour mauvaise foi ou man uvres frauduleuses ne peut tre prise que par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire ; cette dcision est matrialise par son visa sur le document motivant les sanctions fiscales. Le dfaut de visa entrane l'annulation des seules sanctions prvues en cas de mauvaise foi. e. Lorsque la mauvaise foi n'est retenue que pour partie, l'intrt de retard est d sur la totalit des droits mis la charge du contribuable (sauf application de la dispense de pnalit en cas de mention expresse). Les majorations sont, quant elles, applicables raison des droits rsultant des infractions pour lesquelles la mauvaise foi ou les man uvres frauduleuses sont tablies : ces droits se calculent en appliquant au montant de l'impt rsultant de l'ensemble des redressements un pourcentage correspondant la part reprsente dans la totalit des redressements par chaque catgorie d'infraction.

Omissions ou inexactitudes releves dans des documents destins permettre le contrle des dclarations fiscales

14025
Il s'agit des documents prsentant des renseignements destins permettre le contrle de l'impt ( l'exclusion, par consquent, de ceux qui sont destins assurer directement l'assiette ou la liquidation de l'impt, tels que les dclarations de revenus ou bnfices dont les insuffisances sont sanctionnes en fonction du prjudice directement caus au Trsor : n 14020). Chaque omission ou inexactitude est passible d'une amende fiscale de 15 , avec un minimum de 150 pour chaque document omis, incomplet ou inexact (CGI art. 1726).
PRECISIONS a. Cette amende n'est pas applique : - en cas de force majeure ; - ou lorsque l'infraction est la premire de l'espce depuis quatre ans et qu'elle a t rpare, spontanment ou la premire demande de l'administration, dans les trois mois suivant celui au cours duquel le document incomplet et inexact devait tre produit. Elle peut en revanche se cumuler avec l'amende pour production tardive de documents ( n 14015). b. Une amende distincte est prvue en cas d'ommissions ou inexactitudes constates dans les factures ou les documents en tenant lieu : voir n 14035.

Paiement tardif de l'impt

14030
Pour les impts recouvrs par les comptables du Trsor, le dfaut de paiement ou le paiement tardif est sanctionn par une majoration de 10 % s'il s'agit d'impts recouvrs par voie de rle (essentiellement l'impt sur le revenu, les impts directs locaux et les pnalits correspondantes). C'est galement une majoration de 10 % qu'encourent les contribuables qui n'acquittent pas dans les dlais (liste non exhaustive) : l'impt sur les socits, les contributions additionnelles l'impt sur les socits, l'imposition forfaitaire annuelle

des socits, la cotisation minimum de taxe professionnelle assise sur la valeur ajoute, les acomptes d'impt sur le revenu ou de taxe professionnelle. L'intrt de retard de 0,75 % par mois n'est pas applicable pour cette catgorie d'impts. S'il s'agit d'un autre impt (TVA, droits d'enregistrement, par exemple) le paiement tardif entrane l'application d'un intrt de retard de 0,75 % par mois, auquel s'ajoute en principe une majoration de 5 % ; mais cette dernire n'est pas applicable aux redevables qui, tant hors dlai pour le dpt de la dclaration ou de l'acte permettant la liquidation des impts, droits ou taxes (et passibles, de ce fait, d'une majoration minimum de 10 %), accompagnent leur versement tardif du dpt de cette dclaration (CGI art. 1731). Ainsi, deux situations peuvent tre envisages : - ou bien (situation la plus frquente au moins pour les droits d'enregistrement), le redevable paie l'impt et dpose en mme temps la dclaration ou l'acte correspondants (le tout par hypothse, hors dlai) : application de l'intrt de retard de 0,75 % par mois et de la majoration de 10 % porte ventuellement 40 % ou 80 % pour dpt hors dlai de la dclaration ou de l'acte (voir n 14010) ; - ou bien, le redevable opre le versement tardif de l'impt sans dposer simultanment la dclaration ou l'acte et dans ce cas, il supportera cumulativement l'intrt de retard, la majoration de 5 % et la majoration pour dpt tardif de la dclaration ou de l'acte (dans l'hypothse, bien entendu, o ces documents n'auraient pas dj t fournis dans le dlai lgal). La majoration de 5 % n'est pas due, par mesure de temprament administrative, en cas de notification de redressement conscutive un contrle. Mais l'intrt de retard reste d ; il est dcompt partir du 1er jour du mois qui suit la rception de l'avis de mise en recouvrement.

Autres infractions

14035
Indpendamment des pnalits gnrales numres ci-dessus, il existe certaines sanctions destines rprimer des infractions de nature particulire. Nous avons dj signal les sanctions pour dissimulation de prix en matire de droits d'enregistrement ( n 13955). On peut citer, en outre, l'amende de 50 % en cas d'tablissement ou d'utilisation de factures de complaisance (CGI art. 1740 ter), l'application des pnalits sanctionnant les man uvres frauduleuses en cas d'achats et ventes sans factures (CGI art. 1786) et l'amende fiscale de 25 % pour dlivrance abusive d'attestation (CGI art. 1768 quater). Enfin, une amende de 15 s'applique toute omission ou inexactitude constate dans les documents ou factures en tenant lieu exigs en matire de TVA (CGI art. 1740 ter A). Toutefois, l'amende due au titre de chaque facture ne peut excder le quart du montant qui y est ou aurait d y tre mentionn.

Remise ou modration des pnalits

14040
Des remises ou modrations des pnalits peuvent parfois tre obtenues par les contribuables sur demande adresse au directeur des services fiscaux (voir n 14240).

Pouvoir de modration du juge

14045
Les sanctions fiscales caractre rpressif ( l'exclusion des intrts de retard) peuvent constituer des accusations en matire pnale au sens de l'article 6 de la Convention europenne des droits de l'homme, relatif aux droits de la dfense.

Cependant, ces dispositions ne permettent pas de critiquer la procdure d'tablissement des pnalits par l'administration ; elles ne s'appliquent qu'aux procdures suivies devant les juridictions (Avis CE 31-3-1995 n 164008, Mric : RJF 5/95 n 623). cet gard, la Cour de cassation, en s'appuyant sur la Convention, reconnat au juge le pouvoir de se prononcer sur le principe et le montant de toute sanction ayant le caractre d'une punition (Cass. com. 29-4-1997 n 1068 PB, Ferreira : RJF 6/97 n 641 ; Cass. com. 22-2-2000 n 488 P : RJF 5/00 n 737). Mais, pour le Conseil d'tat comme pour la Cour europenne des droits de l'homme, dans les cas o la loi elle-mme prvoit une modulation de la sanction applicable en fonction de la gravit de la faute commise, aucun pouvoir de modration ne peut tre reconnu au juge sur le fondement de la convention (Avis CE 8-7-1998 n 195664, Fatell : RJF 8-9/98 n 970 ; CEDH 23-9-1998 n 68/1997/852/1059 : RJF 11/98 n 1384). Le principe du cumul des sanctions fiscales et des sanctions pnales, en cas de fraude fiscale particulirement, est admis tant par le Conseil d'tat que par la Cour de cassation, qui considrent que ni le Pacte international de New York relatif aux droits civils et politiques ni la Convention europenne des droits de l'homme n'y font obstacle (Avis CE 4-4-1997 n 183658 : RJF 5/97 n 469 ; Cass. crim. 6-11-1997 n 5919 : RJF 12/98 n 1467). Cependant, le Conseil constitutionnel a prcis que le montant global des sanctions ventuellement prononces ne doit pas dpasser le montant le plus lev de l'une des sanctions encourues (Cons. Const. 30-12-1997 n 97-395 DC : RJF 2/98 n 182). Toutefois, il n'appartient pas au juge de l'impt d'apprcier la conformit de la loi prvoyant l'application de pnalits pour man uvres frauduleuses au principe de proportionnalit prcdemment nonc par le Conseil constitutionnel (CAA Nantes 29-12-2000 n 97-60 et 98-1954, Jammet : RJF 7/01 n 955).

2. Peines correctionnelles 14060

L'administration a la possibilit, lorsqu'elle constate qu'un contribuable s'est intentionnellement soustrait l'impt (ou a tent de s'y soustraire), de porter plainte devant les tribunaux judiciaires pour obtenir la condamnation pnale des fraudeurs une amende ou un emprisonnement (CGI art. 1741 s. : voir n 8000). La procdure pnale ne peut se trouver engage qu' la suite d'une plainte de l'administration ; cette plainte ne peut tre dpose, sous peine d'irrecevabilit, que sur avis conforme de la commission des infractions fiscales.

C. Action en recouvrement de l'impt

14100
Lorsqu'un contribuable ne s'acquitte pas dans les dlais lgaux de l'impt sa charge, il peut tre poursuivi par le comptable public (percepteur pour la gnralit des impts directs, comptable de la direction gnrale des impts pour les autres impts). Celui-ci dispose, cet gard, de divers moyens. Sur la responsabilit des dirigeants lorsqu'ils ont rendu impossible le recouvrement d'impositions quelconques et des pnalits dues par leur socit, voir n 8100 s.

Poursuites

14105
En ce qui concerne les impts recouvrs par les comptables du Trsor (impt sur le revenu, impt sur les socits, impts directs locaux), l'engagement des poursuites est prcd, d'au moins vingt jours, par l'envoi d'une lettre de rappel par le percepteur. Le premier acte de poursuite consiste en un commandement qui entrane une majoration de 3 % de l'impt exigible. Si, aprs trois jours, le rglement n'a toujours pas t effectu, le percepteur peut procder une saisie des biens du contribuable : saisie-vente, saisie immobilire (ou saisie attribution et saisie des rmunrations : n 14115). S'agissant des impts recouvrs par les comptables de la direction gnrale des impts (taxes sur le chiffre d'affaires, droits d'enregistrement, droits indirects), dfaut de paiement dans le dlai lgal, un avis de mise en recouvrement est notifi au redevable par lettre recommande avec accus de rception.

Si l'impt n'est pas pay la suite de l'avis de mise en recouvrement, le comptable peut, par une mise en demeure , faire sommation au redevable de payer les sommes portes sur l'avis de mise en recouvrement, faute de quoi il serait procd contre lui des mesures d'excution aprs expiration d'un dlai de vingt jours.

14110
Les comptables publics disposent d'un dlai de quatre ans compter de la mise en recouvrement du rle ou de la notification de l'avis de mise en recouvrement pour obtenir paiement de la crance du Trsor. l'expiration de ce dlai, l'action en recouvrement est atteinte par la prescription si aucun acte interruptif ou suspensif n'est intervenu. La prescription est suspendue lorsque le contribuable demande le bnfice du sursis de paiement, qu'il ait ou non constitu les garanties requises (antrieurement au 1er janvier 2002, l'effet suspensif ne jouait qu'en cas de constitution de garanties suffisantes). En ce qui concerne les impts et taxes (TVA notamment lorsque la socit en est redevable) dont le paiement incombe personnellement la socit civile, l'administration ne peut en poursuivre le recouvrement contre un associ qu'aprs avoir pralablement et vainement poursuivi la socit elle-mme (C. civ. art. 1858), tant rappel que l'obligation des associs au passif social est proportionnelle leur part de capital (voir n 20400 s.).

14115
L'administration peut saisir entre les mains des tiers dtenteurs des sommes, crances et effets mobiliers appartenant au contribuable. Elle peut oprer par voie de saisie-attribution (saisie de crances portant sur des sommes d'argent) ou de saisie des rmunrations (sur la fraction saisissable) ou saisie-vente (saisie de biens meubles corporels) ; elle peut galement procder par voie d'avis tiers dtenteur (qui a le mme effet d'attribution immdiate que la saisie-attribution). L'avis tiers dtenteur est une forme simplifie de saisie. Il ne peut tre employ que pour le recouvrement des crances privilgies et ne peut porter que sur des sommes d'argent ; en revanche il peut tre utilis pour le recouvrement de tous impts, pnalits et frais accessoires. Le tiers est tenu, nonobstant toute autre opposition, de verser l'impt d concurrence des fonds qu'il dtient. Toutefois, lorsqu'il est utilis pour faire opposition sur des comptes bancaires ou postaux, les rgles de la saisie-attribution sont applicables. De mme, lorsqu'il porte sur des salaires, les rgles de saisissabilit doivent tre respectes. Opposition aux poursuites

14120
Le contribuable peut faire opposition aux poursuites. Il doit cet effet prsenter une rclamation pralable au trsorier-payeur gnral s'il s'agit d'impts recouvrs par les comptables du Trsor (percepteurs), au directeur des services fiscaux s'il s'agit d'impts recouvrs par les comptables de la direction gnrale des impts. En cas de rejet de sa rclamation par l'administration, il peut saisir les tribunaux. L'opposition aux poursuites permet de contester : - soit la validit en la forme de l'acte de poursuite (opposition l'acte de poursuite) : le tribunal comptent en cas de rejet de la contestation, ou en l'absence de dcision est le juge de l'excution (prsident du tribunal de grande instance) ; - soit l'existence, la quotit ou l'exigibilit de son obligation vis--vis du Trsor public (opposition contrainte) : le tribunal comptent est le tribunal administratif. Toutefois, en matire de droits d'enregistrement, le juge civil est comptent pour statuer sur les contestations relatives l'existence, la quotit et l'exigibilit de la dette vis--vis du Trsor public. La procdure d'opposition aux poursuites ne permet pas de contester l'assiette et le calcul de l'impt.

Privilge et hypothque lgale du Trsor

14130
Le Trsor dispose d'un privilge gnral pour garantir le paiement des impts et taxes. Ce privilge s'exerce sur tous les meubles et effets mobiliers du contribuable. Il couvre non seulement le principal de l'impt mais galement les pnalits (d'assiette et de recouvrement). L'ordre des privilges fiscaux est le suivant :

- en premier lieu, s'exerce le privilge des impts directs et celui des taxes sur le chiffre d'affaires ; ces deux privilges ont le mme rang : en cas de concours (ex. : quand deux avis tiers dtenteur sont notifis un mme dbiteur du redevable), il y a rpartition de la somme recouvre au prorata des crances ; - viennent ensuite, dans l'ordre, le privilge des taxes dpartementales et communales, celui des droits d'enregistrement, taxe de publicit foncire, etc., et enfin celui des contributions indirectes. Le privilge n'a d'autre limite, dans le temps, que la prescription de la crance laquelle il est attach. Le paiement des impts peut, en outre, tre garanti par une hypothque lgale sur les immeubles des redevables. Cette hypothque lgale prend rang la date de son inscription au bureau des hypothques et demeure valable dix ans. L'inscription peut tre prise : - ds la date de mise en recouvrement, pour les impositions supplmentaires et les pnalits tablies la suite d'un redressement et pour les impositions primitives ou supplmentaires et les pnalits rsultant d'une imposition d'office ; - partir de la date laquelle le redevable a encouru une majoration, ou pnalit pour dfaut de paiement, dans tous les autres cas.

D. Rclamations des contribuables

14200
Indpendamment des rclamations relatives au paiement de l'impt (oppositions poursuites ; n 14120), les impts peuvent donner lieu, de la part du contribuable, deux sortes de recours : - le recours contentieux qui consiste contester l'exigibilit d'une imposition ou demander le remboursement d'un impt pay en trop ; - le recours gracieux qui consiste solliciter, pour des raisons particulires, la dcharge totale ou partielle d'une imposition dont on ne conteste pas le bien-fond. De son ct, l'administration est autorise prendre, de sa propre initiative ou la suite de dmarches faites auprs d'elle, des dcisions ayant pour effet de rparer les erreurs d'imposition commises au prjudice des contribuables ( dgrvements d'office ).

Recours contentieux

14205
Tout contribuable qui s'estime impos tort ou surtax peut adresser une demande en dcharge ou en rduction au service des impts (chef de centre des impts d'une manire gnrale) dont dpend le lieu d'imposition. Un rcpiss de la rclamation est adress au contribuable. Dlai de rclamation

14210
Le dlai gnral imparti pour la prsentation de la rclamation l'administration expire le 31 dcembre de la seconde anne suivant, selon le cas, celle (LPF art. R 196, 1) : - soit de la mise en recouvrement du rle (cas gnral des impts directs et taxes assimiles recouvrs par voie de rle) ; - soit de la notification d'un avis de mise en recouvrement (en ce qui concerne, par exemple, la TVA ou les droits d'enregistrement) ; - soit du versement de l'impt contest lorsque celui-ci n'a pas donn lieu l'tablissement d'un rle ou la notification d'un avis de mise en recouvrement (demandes en restitution de versements effectus spontanment au titre, notamment, de l'impt sur les socits ou de la TVA) ; - soit de la ralisation de l'vnement qui motive la rclamation ; - soit de la dcision juridictionnelle ayant rvl la non-compatibilit d'une rgle de droit national avec une rgle de droit suprieur (rgle de droit communautaire notamment) (LPF art. L 190, al. 2 et 3 : voir n 14260). Dans le cas o le contribuable fait l'objet d'une procdure de reprise ou de redressement de la part de l'administration, l'intress dispose pour prsenter ses propres rclamations, d'un dlai expirant d'une manire gnrale au 31 dcembre de la

troisime anne suivant celle au cours de laquelle est intervenue la notification du redressement (la cinquime anne en cas d'agissements frauduleux entranant le dpt d'une plainte). Le dlai spcial permet de contester tant les impositions supplmentaires que les impositions primitives concernes par la procdure de redressement (alors mme que celle-ci n'aurait pas abouti des impositions supplmentaires). Le contribuable conserve la possibilit de rclamer dans le dlai gnral si celui-ci vient expiration aprs le dlai spcial. Des dlais spciaux sont galement prvus en matire d'impts directs locaux (LPF art. R 196, 2). Le dlai gnral de rclamation n'est pas applicable aux contestations relatives aux acomptes ou versements provisionnels (impt sur le revenu, impt sur les socits, taxe sur le chiffre d'affaires). Ces contestations sont seulement soumises la dchance quadriennale des cranciers de l'tat.

14210
Recours contentieux - Rclamations concernant des rsultats dficitaires Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 86. FR 58/02 Inf. 56 p. 61 s. Forme et contenu des rclamations

14215
La rclamation l'administration n'est pas soumise au droit de timbre. Elle est donc prsente sous la forme d'une simple lettre sur papier libre. La demande doit mentionner l'imposition conteste, contenir l'expos sommaire des faits, moyens et conclusions et porter la signature manuscrite de son auteur (ou de son mandataire). La rclamation doit tre accompagne : - pour les impts directs tablis par voie de rle : de l'avis d'imposition ou d'une copie de cet avis, ou encore d'un extrait de rle ; - pour les impts ayant donn lieu la notification d'un avis de mise en recouvrement : de cet avis lui-mme, ou d'une copie ; - pour les impts perus par voie de retenue la source ou verss sans tablissement pralable d'un rle ou d'un avis de mise en recouvrement : d'une pice justifiant le montant de la retenue ou du versement (reu, quittance ou duplicata de ceux-ci) ; - d'un mandat rgulier si la rclamation est signe par un mandataire, sauf s'il est avocat ou tient de ses fonctions ou qualits le droit d'agir au nom du contribuable (dirigeant de socit). Remarque : En matire d'impt sur le revenu et d'impts directs locaux, l'administration a admis, pour acclrer l'instruction des rclamations, que celles-ci puissent tre formules verbalement l'occasion de dmarches auprs des services chargs de la rception et de l'information du public. Effets des rclamations, voies de recours

14220
Aprs instruction de la rclamation, le service des impts notifie au contribuable la dcision (qui doit tre motive en cas de rejet total ou partiel) et ordonnance, s'il y a lieu, les dgrvements prononcs. La dcision doit intervenir dans les six mois suivant la date de prsentation de la rclamation. Le service des impts peut toutefois aviser le contribuable avant l'expiration de ce dlai qu'un dlai complmentaire - qui ne peut excder trois mois - est ncessaire pour statuer. Si la dcision de l'administration ne lui donne pas satisfaction, le contribuable peut, lorsqu'il s'agit d'un litige en matire d'impts directs, de taxes sur le chiffre d'affaires, saisir le tribunal administratif, dans le dlai de 2 mois partir du jour o il a reu notification de la dcision de l'administration. Sauf si le requrant remplit les conditions pour bnficier de l'aide juridictionnelle, toute requte enregistre auprs des tribunaux administratifs, des cours administratives d'appel ou du Conseil d'tat est soumise un droit de timbre de 15 (CGI art. 1089 B et 1090 A, III). La demande, prsente sous forme de simple lettre, doit contenir l'expos des faits et moyens et les conclusions. S'il ne peut contester d'autres impositions ni solliciter un dgrvement suprieur celui qu'il avait primitivement sollicit, il peut, comme l'administration, prsenter tout moyen nouveau tout moment de la procdure devant le tribunal ou la cour administrative d'appel jusqu' la clture de l'instruction. S'il n'a pas reu avis de la dcision de l'administration dans le dlai de six mois, il peut soumettre le litige au tribunal administratif sans qu'aucun dlai ne lui soit imparti cet effet. Mais si la dcision de l'administration intervient postrieurement

ce dlai de six mois, le contribuable qui n'a pas encore saisi le tribunal administratif ne dispose plus alors pour le faire que d'un dlai de deux mois. L'administration peut galement soumettre d'office la rclamation du contribuable au tribunal comptent, en informant le contribuable (LPF art. R 199, 1-al. 3). Dans ce cas, le contribuable doit acquitter le droit de timbre de 15 vis ci-dessus. S'il choue en premire instance, l'intress peut faire appel, devant la cour administrative d'appel dans le ressort de laquelle le tribunal a son sige, du jugement du tribunal administratif dans les deux mois de sa notification. L'arrt de la cour administrative d'appel peut tre dfr au Conseil d'tat par la voie d'un recours en cassation dans le dlai de deux mois compter de la notification de la dcision attaque. En matire de droits d'enregistrement, d'ISF et de contributions indirectes, la comptence appartient aux tribunaux de l'ordre judiciaire. Les dcisions de l'administration sont portes devant le tribunal de grande instance, dont le jugement peut faire l'objet d'un appel devant la cour d'appel dans le ressort de laquelle le tribunal a son sige. L'appel doit tre form dans le dlai d'un mois compter de la notification du jugement. L'arrt rendu par la cour d'appel peut faire l'objet d'un pourvoi devant la Cour de cassation. Lorsqu'il obtient un dgrvement d'impt la suite d'une procdure contentieuse, le contribuable a droit des intrts moratoires - liquids au taux lgal - raison des sommes qu'il avait verses au Trsor et qui lui sont rembourses. Sursis de paiement

14225
En principe, les rclamations demeurent sans effet sur le paiement des impts contests, dont le recouvrement peut tre poursuivi par l'administration. Mais les contribuables peuvent, dans leur rclamation l'administration, demander surseoir au paiement des sommes en litige en indiquant le montant ou les bases du dgrvement auquel il prtend (LPF art. L 277). L'effet suspensif du sursis de paiement est maintenu jusqu' la dcision dfinitive, c'est--dire jusqu'au jugement du tribunal ou, si le tribunal n'est pas saisi, jusqu' l'expiration du dlai dont disposait l'intress pour le saisir. Si un avis tiers dtenteur a t antrieurement notifi, l'obtention du sursis a pour effet la restitution des sommes saisies. Lorsque le montant des droits contests est infrieur 3 000 , le sursis de paiement est automatiquement accord (rgle applicable aux demandes de sursis prsentes depuis le 1er janvier 2002). Au-del de 3 000 , le contribuable doit constituer des garanties propres assurer le recouvrement de la crance du Trsor : caution, hypothque, nantissement Ces garanties doivent couvrir le principal de l'impt et les pnalits applicables en cas de bonne foi (mme lorsque les sanctions prvues pour mauvaise foi, man uvres frauduleuses ou abus de droit sont encourues). Si le contribuable ne fournit pas les garanties requises, le sursis de paiement n'est pas remis en cause mais le comptable public peut prendre des mesures conservatoires jusqu' ce qu'une dcision dfinitive ait t prise sur la rclamation. En cas de dcision dfavorable du tribunal administratif ou de dsistement du contribuable, ce dernier doit verser l'tat des intrts moratoires (si la cotisation conteste est un impt direct recouvr par les comptables du Trsor et qu'elle a t tablie la suite d'un redressement, ou d'une taxation d'office).

Recours gracieux

14240
Les recours gracieux constituent des demandes tendant obtenir de la bienveillance administrative (LPF art. L 247 s.) : - soit la remise ou modration d'impts directs rgulirement tablis, en cas de gne ou d'indigence mettant le redevable dans l'impossibilit de se librer vis--vis du Trsor (par ex. : exploitants victimes de calamits agricoles) ; - soit la remise ou la modration de pnalits. Ces demandes gracieuses doivent tre adresses sur papier libre au directeur des services fiscaux (ou au percepteur pour la majoration de 10 %), aucun dlai n'tant impos en gnral au contribuable. Des transactions sur le montant des pnalits peuvent tre accordes par l'administration tant que les impositions ne sont pas dfinitives.

Dgrvements d'office

14250
L'administration a la possibilit de rectifier par voie de dgrvement d'office, malgr la dchance pour inobservation des dlais, les erreurs commises au prjudice des contribuables (LPF art. R 211-1 et 2).

Actions en restitution de taxes indues

14260
Les contribuables ayant acquitt des impts ou taxes perus en vertu de textes lgislatifs ou rglementaires non compatibles avec une rgle de droit suprieure, notamment une rgle de droit communautaire (Trait de Rome, rglement ou directive CE) peuvent en demander la restitution (LPF art. L 190, al. 2). Cette demande doit tre prsente selon les rgles exposes aux n 14205 s., tant prcis que, lorsque la noncompatibilit a t rvle par une dcision juridictionnelle (dcision de la Cour de justice des Communauts europennes, arrt du Conseil d'tat ou de la Cour de cassation, tout arrt ou jugement d'une autre juridiction non susceptible de recours), cette dcision constitue le point de dpart du dlai de rclamation (LPF art. L 190, al. 3). Par ailleurs, l'action en restitution ne peut porter que sur la priode postrieure au 1er janvier de la quatrime anne prcdant celle o la dcision rvlant la non-compatibilit est intervenue (exemple : si une dcision juridictionnelle intervient en 2002, l'action en restitution ne peut porter que sur les droits acquitts depuis 1998) (LPF art. L 190, al. 3).
PRECISIONS a. La Cour de justice europenne a jug que le droit communautaire n'interdit pas un tat membre, qui n'a pas correctement transpos une directive, d'opposer aux actions en remboursement de droits perus en violation de cette directive un dlai national de prescription qui court compter de la date d'exigibilit des droits en cause, ds lors que ce dlai n'est pas moins favorable que pour les recours fonds sur le droit interne et ne rend pas l'action en remboursement pratiquement impossible ou trop difficile (CJCE 2-12-1997 aff. 188/95, Fantask : RJF 2/98 n 211). Il en rsulte que le dlai de rclamation peut normalement courir sans attendre que la directive ait t correctement transpose. Selon la Cour de cassation, les rgles franaises (dlai de rclamation et limitation dans le temps du droit restitution prvue par l'article L 190, al. 3 du LPF) sont compatibles avec les exigences du droit communautaire (Cass. com. 7-4-1998 n 1018 P : RJF 6/98 n 751 ; Cass. com. 6-10-1998 n 1495 P : RJF 12/98 n 1515 ; Cass. com. 19-10-1999 n 1558 P : RJF 1/00 n 137 ; CJCE 28-112000 aff. 88/99, SA Roquette Frres : RJF 2/01 n 271). b. Devant le juge, le moyen tir de la non-conformit du droit interne une rgle de droit communautaire doit tre invoqu par le contribuable car le juge ne s'autorise pas le soulever d'office (CE 11-1-1991 n 90995 : RJF 2/91 n 219 ; Cass. com. 3-51995 n 811 D : RJF 7/95 n 932). c. Indpendamment des recours viss ci-dessus, ouverts auprs de l'administration et des juridictions nationales, le droit communautaire peut donner lieu des actions auprs des instances europennes ( Mmento Communaut europenne n 290 s.) : - plainte auprs de la Commission pour manquement au droit communautaire ; - recours auprs du Tribunal de premire instance des Communauts (TPICE) contre les autorits ou les textes communautaires. Les juridictions nationales peuvent par ailleurs, avant de statuer sur un litige, saisir la Cour de justice d'une question prjudicielle pour lui demander de se prononcer sur l'interprtation (renvoi en interprtation) ou la validit (renvoi en apprciation de validit) d'un texte communautaire. d. Un dispositif analogue est prvu par l'article 352 ter du Code des douanes pour la TVA et les diverses taxes parafiscales perues par le service des douanes (toutefois ce dispositif ne concerne pas les actions en rparation du prjudice subi et, pour les demandes en restitution, l'action ne peut remonter au-del du 1er janvier de la troisime anne prcdant celle de la dcision de condamnation).

CHAPITRE 5

Les principales modifications des statuts

14500
Changer les statuts d'une socit est une dcision importante qui requiert l'assentiment de tous les associs ou, du moins, d'une majorit importante d'entre eux (voir n 9000 s.).

Nous examinons ci-aprs, avec leurs incidences fiscales, les principales modifications statutaires des socits civiles, telles que l'augmentation ou la rduction de capital, le changement de forme (transformation de type juridique), les fusions ou scissions de socits, prorogations, transfert de sige social, changement d'objet. Au point de vue des droits d'enregistrement, les principales modifications statutaires (augmentation ou rduction de capital, transformation, fusion ou scission) sont, comme la constitution de la socit, obligatoirement soumises la formalit de l'enregistrement ou la formalit fusionne, lorsque ces modifications font l'objet d'un acte (CGI art. 635, 1-5). dfaut d'acte les constatant, ces modifications doivent faire l'objet d'une dclaration la recette des impts (CGI art. 638 A). Les rgles exposes ci-dessus ( n 3505 s.) concernant les constitutions de socits s'appliquent aux modifications statutaires, sous rserve des prcisions indiques ci-aprs pour chaque type de modification statutaire. Sur les formalits de publicit accomplir en cas de modifications statutaires, voir n 9400 s.

SECTION 1

Augmentation du capital social A. Rglementation juridique

Rgles gnrales
Comptence

14505
Seuls les associs, statuant aux conditions de majorit prvues par les statuts ou, dfaut, l'unanimit, sont comptents pour dcider une augmentation du capital social (C. civ. art. 1852). Mais, la dcision de principe une fois prise, les associs peuvent dlguer aux grants le soin de fixer les modalits de ralisation de l'opration. Le plus souvent, les statuts ou, dfaut, la collectivit des associs limitent la dure pendant laquelle les grants pourront utiliser cette dlgation.
PRECISIONS Les associs, statuant aux mmes conditions de majorit que pour autoriser l'opration, peuvent rvoquer leur dlgation tout moment pourvu que l'augmentation de capital n'ait pas dj fait l'objet d'un commencement d'excution.

Conditions pralables

14510
Sauf disposition contraire des statuts et cas particuliers examins ci-aprs (voir n 36905 s. pour les socits civiles de placement immobilier ; n 56000 s. pour les socits civiles professionnelles ; n 60920 pour les socits d'pargne forestire), les augmentations de capital ne sont soumises aucune condition pralable. Ainsi, contrairement la rgle applicable aux socits anonymes (C. com. art. L 225-131), la loi sur les socits civiles n'exige pas que le capital existant soit intgralement libr. Mais les associs sont libres de fixer, comme ils l'entendent, dans leurs statuts, des conditions particulires pralables toutes les augmentations de capital ou certaines d'entre elles : par exemple, obligation de respecter un dlai dtermin entre les augmentations de capital successives ou encore obligation d'obtenir, au pralable, telle ou telle autorisation administrative, etc. Agrment des nouveaux associs

14515
Lorsque l'augmentation de capital a pour effet de faire entrer dans la socit de nouveaux associs, ceux-ci doivent tre agrs par les autres associs dans les mmes conditions que si leur entre dans la socit rsultait d'une cession de parts (CA Paris 19-3-1982 : Bull. Joly 1982 p. 872 n 363). Il est vrai que l'augmentation de capital n'entrane pas cession mais cration de parts sociales (Bzard, Socits civiles n 1215). Elle a nanmoins pour consquence, lorsqu'un tiers y souscrit, l'entre d'un nouveau membre dans la socit. Elle heurte donc, dans son esprit, la rgle fondamentale de l'intuitus personae qui commande le fonctionnement de la socit civile. L'application aux augmentations de capital des solutions retenues par la loi et les statuts pour les cessions de parts est justifie par l'analogie des situations.

 notre avis, l'agrment n'est pas ncessaire lorsque l'entre des nouveaux associs rsulte d'une fusion ou d'une scission (voir n 16145). Comme nous le verrons ( n 21347), cet agrment est, en principe, subordonn l'accord unanime des associs, mais les statuts peuvent prvoir qu'il sera obtenu une majorit qu'ils dterminent ou mme qu'il peut tre accord par les grants. Ils peuvent aussi dispenser d'agrment les cessions consenties au conjoint ou des successibles du cdant et, par voie de consquence, les apports effectus par ces mmes personnes. Prime d'mission

14520
Lorsqu'il existe des rserves ou des plus-values latentes, les associs qui ne participent pas l'augmentation du capital au prorata du nombre de leurs parts sociales risquent de se trouver lss si l'on ne tient pas compte de l'cart existant entre la valeur relle et la valeur nominale des parts attribues l'occasion de cette augmentation. La prime d'mission a pour but d'galiser les droits des associs anciens et nouveaux. Par exemple, si, dans une socit civile immobilire au capital de 100 000 divis en 1 000 parts de 100 , il existe sur l'immeuble appartenant la socit une plus-value latente estime 50 000 , la valeur thorique de chaque part est de :(100 000 + 50 000) : 1 000= 150 Ds lors, pour que les associs anciens qui ne participeront pas l'augmentation de capital ne soient pas lss, il faut que les souscripteurs des parts sociales nouvelles versent pour chaque part une somme de 150 correspondant la valeur nominale concurrence de 100 et une prime d'mission concurrence de 50 .

14521
La prime d'mission, encore appele prime d'apport en cas d'apport en nature, ne fait l'objet d'aucune rglementation en ce qui concerne les socits civiles. En pratique, ce sont les associs qui, lors de la consultation relative l'augmentation du capital, fixent le montant de cette prime et les modalits de son paiement. Ils peuvent, par exemple, n'exiger ce paiement que des souscripteurs n'ayant pas dj la qualit d'associ. De mme, ils peuvent convenir d'chelonner dans le temps, avec ou sans intrt, le versement de la prime. En l'absence de prescriptions particulires, analogues celles prvues pour les socits anonymes (C. com. art. L 225-144), la prime d'mission ne doit pas ncessairement tre intgralement libre lors de la souscription de parts de socits civiles, sauf s'il s'agit de SCPI (ou de socits d'pargne forestire) dont le rgime est calqu sur celui des socits anonymes (C. mon. fin. art. L 214-63 ; voir n 36906).

14522
La prime d'mission peut tre utilise, sur dcision collective des associs, l'apurement de pertes antrieures ou la dotation d'un compte de rserves. Elle peut aussi tre incorpore au capital ou distribue aux associs. Mais la prime d'mission ne profite qu'aux associs, anciens et nouveaux : par exemple, si la collectivit des associs dcide de la rpartir, seuls les associs auront droit la rpartition, l'exclusion de toutes autres personnes jouissant de droits sur les bnfices. En effet, la prime d'mission n'est pas un bnfice mais un supplment d'apport laiss la libre disposition de la socit (Cass. com. 9-7-1952 : JCP d. G 1953 II n 7742). Les rgles statutaires prvues pour la rpartition des bnfices, notamment celles accordant des droits dans les bnfices des personnes non associes, n'ont donc pas s'appliquer lors de la distribution ou de la capitalisation de la prime d'mission. Parts prioritaires

14525
Les parts nouvelles cres l'occasion d'une augmentation de capital peuvent bnficier de droits diffrents de ceux des autres parts (droit d'antriorit sur les bnfices ou le boni de liquidation, droit de vote multiple, etc.). Dans le silence de la loi, le rgime de ces droits particuliers est librement fix par les associs : par exemple, ils peuvent tre attribus pour toute la dure de la socit ou seulement pour une dure limite. De mme, les avantages pcuniaires qui leur sont attachs peuvent tre cantonns un certain montant ; dans ce cas, lorsque les versements prfrentiels effectus aux associs privilgis ont atteint ce montant, les parts perdent leurs avantages et deviennent des parts ordinaires. Procd d'augmentation du capital

14530
Le capital social peut tre augment, soit par mission de parts sociales nouvelles, soit par lvation de la valeur nominale des parts existantes. 1. mission de parts sociales nouvelles. Cette mission peut rsulter : - soit d'apports extrieurs en nature ou en numraire ; - soit de l'utilisation de ressources propres la socit sous la forme d'incorporation de rserves, de bnfices ou de primes d'mission. 2. lvation du montant nominal des parts. Dans la majorit des cas, elle provient de l'incorporation au capital de bnfices, rserves ou primes d'mission. Elle peut aussi rsulter d'apports nouveaux effectus par tous les associs mais, dans ce cas, l'opration ne peut tre ralise qu'avec l'accord unanime des intresss puisqu'elle entrane augmentation de leurs engagements (C. civ. art. 1836, al. 2). Toutefois, il n'est pas obligatoire que cet accord soit donn au moment mme de l'augmentation de capital. condition que le montant maximum des engagements supplmentaires auxquels ils consentent soit dtermin ou dterminable (voir C. civ. art. 1129), les associs peuvent, par avance, accepter d'augmenter leur participation dans le capital et donner pouvoir aux grants ou l'assemble de procder la ralisation de cette augmentation, en une ou plusieurs fois, au moyen d'appels de fonds. En revanche, les associs ne peuvent pas dcider de modifier les statuts de telle sorte que pour l'avenir l'assemble soit autorise augmenter leurs engagements la majorit (CA Paris 26-6-1998 : RJDA 3/99 n 293). En l'espce, la modification statutaire litigieuse prvoyait que le capital social pourrait tre augment par modification de la valeur nominale des parts, par dcision de l'assemble .
PRECISIONS Le fait que les associs sont tenus indfiniment des dettes sociales (C. civ. art. 1857) ne permet pas de considrer que leurs engagements d'apports sont indfinis et, partant, peuvent tre augments sur dcision collective extraordinaire. Les dispositions de l'article 1857 ne valent qu' l'gard des tiers et pour les dettes sociales (voir n 20400). Dans les rapports des associs entre eux, le principe fondamental demeure que les engagements d'un associ ne peuvent tre augments sans son consentement (C. civ. art. 1836, al. 2).

Apports en numraire
Principe

14540
Sauf en ce qui concerne les socits civiles de placement immobilier ( n 36905 s.), les augmentations du capital des socits civiles par apports en numraire ne sont soumises aucune rglementation. Les modalits de leur ralisation sont donc librement fixes dans les statuts ou lors de la dcision collective des associs approuvant l'opration. Sur la ncessit pour les nouveaux associs de se faire agrer par les autres associs, voir n 14515. Droit prfrentiel de souscription

14545
Bien qu'aucun texte ne l'exige, les statuts des socits civiles contiennent parfois une clause rservant aux associs, proportionnellement au nombre de parts qu'ils dtiennent, un droit de prfrence la souscription des parts sociales nouvelles cres l'occasion d'une augmentation de capital en numraire. Les associs qui n'puiseraient pas la totalit de leurs droits de souscription peuvent les cder aux personnes qui dsirent souscrire un nombre de parts suprieur celui auquel elles ont droit ou mme des tiers sous rserve que ceux-ci soient agrs par la collectivit des associs ( n 14515). Le droit prfrentiel de souscription rpond au mme besoin que la prime d'mission ( n 14520) : permettre aux associs anciens de sauvegarder leurs droits dans les rserves et les plus-values latentes. Mais il a, sur la prime d'mission, l'avantage de n'imposer aux associs aucun versement supplmentaire celui correspondant au nominal des parts qu'ils ont souscrites. Autrement dit, en cas de droit prfrentiel de souscription, ce sont les associs qui profitent de l'augmentation de valeur des parts rsultant des rserves et des plus-values latentes, alors qu'en cas de prime d'mission c'est la socit. Parfois, les deux procds sont employs cumulativement :

- droit prfrentiel de souscription au pair rserv aux associs au prorata du nombre de leurs parts, ce droit tant alors gnralement stipul incessible ; - prime d'mission pour toutes souscriptions autres que celles ralises en vertu du droit prfrentiel. Une variante de cette formule consiste permettre aux associs de souscrire, d'une part, titre irrductible en vertu du droit prfrentiel - lequel est alors cessible mais seulement entre associs -, d'autre part, titre rductible pour toutes les parts qui n'auraient pas t souscrites titre irrductible. Dans cette variante, la prime d'mission n'est alors exige que des tiers non associs qui souscriraient les parts non souscrites titre irrductible et rductible par les associs.

14546
Le rgime du droit prfrentiel de souscription est, le plus souvent, calqu sur celui impos dans les socits anonymes en cas d'augmentation de capital en numraire. Pour plus de dtails, voir Mmento Socits commerciales, n 11710 s. Souscription

14550
Dans les socits civiles ne faisant pas publiquement appel l'pargne, les souscriptions ne sont soumises aucune rglementation : - pas de publicit pralable, - pas de bulletin de souscription, - pas de dpt des fonds. Le plus souvent, les souscriptions sont mentionnes dans le procs-verbal ou dans l'acte constatant l'augmentation du capital, ce procs-verbal ou cet acte tant alors sign par les nouveaux associs. Cette signature des nouveaux associs - qui peut, d'ailleurs, tre donne sur un bulletin de souscription - constitue la preuve de leur adhsion la socit. Elle s'impose lorsque les parts sociales nouvelles ne sont pas libres intgralement ds leur souscription car elle permet de constater l'engagement des intresss rpondre aux appels de fonds correspondant aux versements non encore effectus. Libration des souscriptions

14555
Les modalits de libration des parts sociales nouvelles sont fixes dans les statuts ou dans la dcision collective relative l'augmentation du capital. Contrairement aux rgles applicables en cas d'mission de parts de SARL ou d'actions de SA, et sauf cas particulier de socits exerant une activit rglemente, il n'existe, en matire de socits civiles, aucune disposition lgale imposant un versement minimum lors de la souscription. Dans ces socits, une augmentation de capital peut tre dfinitivement ralise ds que toutes les parts sociales nouvelles ont t souscrites, mme si aucun versement n'a t effectu. Les souscripteurs acquirent immdiatement la qualit d'associs tout en tant tenus de rpondre aux appels de fonds dans les conditions fixes par les statuts ou par la dcision d'augmentation de capital. Le montant des souscriptions peut tre libr, soit par un versement en espces ou assimil (chques, CCP, etc.), soit par compensation avec une crance sur la socit.

14556
La libration peut avoir lieu par voie de compensation lgale, celle-ci se produisant de plein droit lorsque la crance du souscripteur contre la socit et celle de la socit contre le souscripteur sont toutes deux liquides (c'est--dire que leur montant correspond une somme d'argent) et exigibles (c'est--dire qu'elles sont chues au jour o la libration doit intervenir). En effet, ds que les conditions ci-dessus requises pour qu'elle joue sont remplies, la compensation lgale s'opre automatiquement sans qu'il soit ncessaire de procder aucune formalit (voir C. civ. art. 1289 s.). Mais la libration peut aussi avoir lieu par voie de compensation conventionnelle lorsque l'une des conditions de la compensation lgale fait dfaut, pratiquement celle d'exigibilit : par exemple, la socit peut accepter de compenser sa crance sur le souscripteur correspondant au versement appel avec une crance de mme montant que dtient le souscripteur sur elle, bien que cette seconde crance ne soit pas encore exigible. Sur la possibilit de compensation en cas de redressement ou de liquidation judiciaires : - de l'apporteur, voir n 775 s., - de la socit, voir n 1230.

Apports en nature
Gnralits

14570
Les socits civiles (autres que les SCPI et les socits d'pargne forestire ; voir n 36909 et n 60920) ne font l'objet d'aucune disposition lgale particulire prvoyant une procdure de contrle en cas d'apports en nature. Certes, la responsabilit indfinie des associs (voir n 20400) constitue une protection suffisante pour les tiers appels traiter avec la socit sans qu'il soit ncessaire d'y ajouter une telle procdure. Mais une survaluation des apports peut causer un prjudice aux associs puisqu'elle aboutit donner l'apporteur des droits dans la socit suprieurs la valeur de son apport. Aussi le contrle de l'valuation des apports en nature est-il souhaitable dans les rapports entre les associs. Le plus souvent, les statuts ne prvoient aucune intervention extrieure, les associs apprciant eux-mmes la valeur des biens apports, en fonction des indications qui figurent dans l'acte d'apport ou qui leur sont donnes par l'apporteur et les grants ; ils peuvent, bien entendu, se faire assister d'un expert, mais leurs frais. Cependant, rien n'interdit d'organiser dans les statuts une procdure de vrification inspire, par exemple, de celle en vigueur dans les SA et les SARL, comportant la dsignation par les associs d'un commissaire aux apports charg d'apprcier la valeur des apports en nature et de prsenter aux associs un rapport sur sa mission. Sur les biens susceptibles de faire l'objet d'un apport en nature et sur les consquences juridiques de l'apport, voir n 1260 s. Ralisation de l'augmentation de capital

14575
Encore qu'il ne soit pas obligatoire et que ses lments puissent tre repris dans l'acte ou le procs-verbal constatant l'augmentation de capital, un contrat d'apport est souvent rdig et sign par l'apporteur et les dirigeants de la socit civile. Dans ce contrat figure la consistance des biens dont l'apport est envisag, leur valuation, le nombre des parts sociales nouvelles crer pour les rmunrer, ventuellement l'indication du montant de la prime d'apport, lorsque la valeur intrinsque des parts sociales est suprieure leur valeur nominale, et, d'une manire gnrale, toutes les conditions particulires auxquelles l'apport peut tre subordonn.

14576
La collectivit des associs est ensuite appele par la grance statuer sur les rsolutions suivantes : - approbation du contrat d'apport, - augmentation du capital social par voie de cration des parts sociales nouvelles en rmunration des nouveaux apports, - agrment du ou des apporteurs au cas o ceux-ci n'auraient pas dj la qualit d'associs, - modification des statuts. L'apporteur, s'il est dj associ, peut participer au vote des rsolutions concernant son apport. Le droit de vote est attach la qualit d'associ et a un caractre d'ordre public ( n 9000). L'apporteur ne peut donc pas tre cart du vote. Mais il ne doit pas abuser de son droit en recherchant la satisfaction de son intrt personnel au dtriment de l'intrt social ( n 9070).

14577
En cas d'apport d'immeuble ou de droit immobilier, l'acte d'apport doit obligatoirement tre pass en la forme authentique ou tre authentifi par un dpt aux minutes d'un notaire avec reconnaissance d'criture et de signature. En revanche, l'intervention d'un notaire n'est pas obligatoire pour l'assemble gnrale ou la dcision collective des associs qui prcde ou suit l'acte d'apport. Sur cette question, voir n 1340. La forme authentique est aussi conseiller lorsque l'apport est effectu par deux poux, pour carter la prsomption de donation dguise (C. civ. art. 1832-1, al. 2). Libration des souscriptions

14580

Sauf dans les socits civiles professionnelles, il n'existe, notre connaissance, aucune disposition imposant la libration immdiate des parts reprsentatives d'apports en nature. Le transfert de la proprit et la mise disposition effective des biens apports peuvent donc intervenir postrieurement la date de ralisation de l'augmentation de capital. Mais cette circonstance, mentionner dans le contrat d'apport, doit alors tre prise en considration au moment de l'valuation et de la rmunration de l'apport.

Apports en industrie

14590
Comme lors de la constitution de la socit (voir n 1420), il peut tre procd, en cours de vie sociale, des apports en industrie consistant en une promesse de prestations personnelles de la part de l'apporteur au profit de la socit. Les apports en industrie donnent lieu l'attribution de parts mais ils n'entrent pas dans la composition du capital social (C. civ. art. 1845-1, al. 2). Il s'ensuit que l'opration d'apport s'analyse non pas en une augmentation de capital mais en une simple adjonction d'associ. L'acte constatant l'apport doit mentionner la consistance de cet apport et l'tendue des prestations promises ainsi que les obligations et les droits qui en rsultent, notamment les parts nouvelles cres cette occasion (voir n 1425). Il doit aussi faire tat de l'agrment de l'apporteur comme nouvel associ au cas o celui-ci n'aurait pas dj cette qualit.

Incorporation de rserves
Rserves pouvant tre capitalises

14600
L'incorporation au capital peut avoir pour objet toutes les rserves comptabilises, ainsi que les primes d'mission, les primes d'apport ou les primes de fusion. De mme, rien ne s'oppose ce que les bnfices d'un exercice soient capitaliss directement sans transiter par un compte de rserves. Les bnfices ne peuvent tre incorpors au capital que s'ils rsultent d'un exercice arrt et non d'un tat de synthse faisant ressortir une situation intermdiaire, tabli en cours d'exercice (CA Paris 20-2-1998 : Bull. Joly 1998. 613 note Pisani).

14601
L'augmentation du capital peut aussi tre effectue en contrepartie d'une rvaluation de l'actif social. En effet, indpendamment de l'rosion montaire, une augmentation de valeur peut tre constate sur certains lments d'actif, par exemple les immeubles (par suite d'une modernisation des quipements, d'une modification de l'environnement ou de toute autre raison). De mme, l'activit des associs peut tre l'origine d'un dveloppement de la clientle, gnrateur de plusvalues latentes. Les dcrets d'application de la loi 66-879 du 29 novembre 1966 relative aux socits civiles professionnelles permettent d'ailleurs de procder priodiquement une augmentation de capital pour tenir compte des plus-values d'actif dues l'industrie des associs . Il s'agit mme d'une obligation pour la plupart des SCP ; en ce sens, voir Cass. 1e civ. 16 juillet 1998 n 1359 : RJDA 10/98 n 1124. l'exception des SCPI pour lesquelles la loi exige qu'un rapport spcial soit prsent l'assemble gnrale par les commissaires aux comptes (voir n 36909 et 36645), les rvaluations d'actif dans les socits civiles ne sont soumises aucune rgle particulire. Nanmoins, ces rvaluations doivent tre pratiques avec modration et dans un souci de sincrit ; les grants agiront prudemment en faisant appel des personnes qualifies pour contrler les nouvelles valuations. Ralisation de l'augmentation du capital

14605

L'augmentation du capital par incorporation de rserves doit tre dcide par la collectivit des associs aux conditions de majorit prvues par les statuts ou, en l'absence de disposition particulire cet gard, selon les modalits prvues pour les dcisions entranant modification des statuts. Elle peut tre ralise soit par lvation du montant nominal des parts sociales, soit par attribution de parts sociales nouvelles, ces deux procds pouvant tre employs cumulativement.

14606
L'attribution de parts sociales nouvelles peut prsenter des inconvnients lorsqu'il n'est pas possible de crer un nombre entier de parts nouvelles pour chaque part ancienne. Dans ce cas, en effet, se pose un problme de rompus pour les associs qui ne dtiennent pas un nombre de parts anciennes formant un multiple du nombre exig pour avoir droit une part nouvelle. notre avis, sauf clause contraire des statuts imposant aux associs de faire leur affaire personnelle des rompus, les parts sociales nouvelles correspondant aux rompus doivent tre attribues indivisment tous les associs titulaires de rompus, chacun d'eux dtenant dans l'indivision des droits correspondant la quote-part de ses rompus par rapport au nombre total de ceux-ci. Il appartient ensuite aux intresss, s'ils veulent mettre fin l'indivision, de s'entendre entre eux pour les cessions de quote-parts indivises ou de procder la vente sur adjudication des parts indivises. Soit, par exemple, une socit au capital de 300 000 divis en 3 000 parts de 100 rparties de la manire suivante : A 1 400 parts B 700 parts C 500 parts D 400 parts Si les associs dcident d'augmenter le capital social de 100 000 par cration de 1 000 parts sociales nouvelles, ces parts seront attribues aux associs raison de 1 part nouvelle pour 3 anciennes, mais il existera ncessairement des rompus : A recevra 466 parts + 2/3 de part B recevra 233 parts + 1/3 de part C recevra 166 parts + 2/3 de part D recevra 133 parts + 1/3 de part. Les 2 parts correspondant aux rompus seront attribues indivisment A, B, C et D, chacun d'eux disposant dans l'indivision de droits proportionnels au nombre de ses rompus, savoir : 1/3 pour chacun de A et C et 1/6 pour chacun de B et D. Il peut aussi tre convenu qu'une part sera attribue indivisment entre A et B, l'autre tant attribue indivisment entre C et D, mais pour cela il faut l'accord des quatre intresss. En cas d'existence de rompus, il est impossible de remplir chacun des associs individuellement de la totalit de ses droits car cela conduirait crer des parts nouvelles de valeurs nominales diffrentes, ce qui est interdit par l'article 1845-1 du Code civil. D'autre part, on ne saurait, sans motif valable, imposer aux associs d'acheter ou de vendre leurs droits formant rompus (voir C. civ. art. 1836, al. 2). Cette obligation peut se justifier par des ncessits pratiques dans les socits par actions en raison du nombre souvent lev d'actionnaires, pour la plupart inconnus de la socit. Elle est plus contestable dans les socits civiles en raison du petit nombre de leurs associs et de l'intuitus personae qui domine cette forme juridique. Il n'appartient donc pas la majorit, nous semble-t-il, d'imposer certains associs de se dpouiller d'une partie de leurs droits alors qu'il est possible de les leur maintenir pour l'essentiel au moyen de l'attribution de droits indivis. Cependant, les associs peuvent, l'unanimit, convenir dans les statuts qu'ils feront leur affaire personnelle des rompus (voir C. civ. art. 1836, al. 2).

14607
Les parts sociales cres en reprsentation d'une augmentation de capital par incorporation de rserves doivent tre rparties entre les ayants droit au boni de liquidation, selon les rgles fixes par les statuts. Une jurisprudence constante considre, en effet, que les rserves constituent des capitaux et non des fruits accumuls (Cass. civ. 5-2-1890 : D. 1890.1 p. 300 ; Cass. civ. 8-2-1957 : Gaz. Pal. 1957.1 p. 375 ; CA Montpellier 19-10-1926 : J. soc. 1928 p. 25 ; CA Bordeaux 11-6-1958 : Rev. soc. 1958 p. 294 note Autesserre). Il s'ensuit notamment que si des associs n'ayant effectu que des apports en industrie ont des droits dans le boni de liquidation, ce qui est le cas le plus frquent (voir C. civ. art. 1844-1 sur renvoi de l'article 1844-9, al. 1), ils doivent recevoir, comme les autres associs, une fraction des parts sociales nouvelles leur donnant des droits dans le capital social.

B. Rgime des droits d'enregistrement

Augmentation du capital au moyen d'apports nouveaux

14700
Ces augmentations de capital sont obligatoirement soumises la formalit de l'enregistrement dans les mmes conditions que les constitutions de socits. Tous les apports (y compris les apports en numraire) faits en cours de socit l'occasion d'une augmentation de capital sont soumis au mme rgime fiscal que les apports faits lors de la formation de la socit ( n 3600 s.), sous rserve du droit fixe de 230 qui demeure applicable. Ces apports donnent donc ouverture : - s'ils sont purs et simples, soit au droit fixe de 230 , soit (pour les immeubles, fonds de commerce, clientles ou droits un bail apports une socit passible de l'impt sur les socits par une personne non soumise cet impt) au droit de 4,80 % ou au droit fixe de 230 si l'apporteur prend l'engagement de conserver les titres remis en contrepartie de son apport pendant trois ans, - s'il s'agit d'apports titre onreux, soit (pour les immeubles) au droit de 4,80 %, soit (pour les autres biens) aux droits de mutation ordinaires. L'apport titre onreux rsultant de la prise en charge par la socit d'un passif incombant l'apporteur est soumis soit au droit de 4,80 %, soit si l'apporteur prend l'engagement de conserver les titres pendant trois ans au droit fixe de 230 . Les apports soumis la TVA sont quant eux soumis au droit fixe de 230 .
PRECISIONS a. L'augmentation nette du capital des socits capital variable constate la clture d'un exercice est soumise au droit fixe de 230 conformment au rgime de droit commun. Ce droit fixe est peru sur le procs-verbal de l'assemble gnrale statuant sur les rsultats de l'exercice (CGI art. 825). b. Les primes d'mission ventuellement verses par les souscripteurs suivent le sort des augmentations de capital correspondantes.

Augmentation de capital par incorporation de rserves, de bnfices ou de provisions

14710
Les capitalisations de rserves, bnfices ou provisions ralises par toutes les socits - quel que soit leur rgime fiscal sont enregistres au droit fixe de 230 (CGI art. 812, I).

SECTION 2

Rduction du capital A. Rglementation juridique

Motifs pouvant justifier la rduction du capital

15000
Dans les socits civiles, les rductions de capital sont, le plus souvent, provoques par la dcision d'un associ de se retirer de la socit, ses coassocis acceptant alors de l'indemniser en lui attribuant certains lments, mobiliers ou immobiliers, de l'actif social. Ce retrait individuel est d'ailleurs prvu et organis par la loi (C. civ. art. 1844-9 et 1869 ; voir n 20230 s.). Il s'analyse juridiquement comme un rachat de droits sociaux et non comme un partage partiel d'actif (Voir Cass. 3e civ. 15-11997 n 64 : RJDA 6/97 n 786).

15001

Le retrait peut aussi tre forc et prendre la forme d'une exclusion de l'associ, celle-ci ne pouvant alors tre prononce que pour les motifs et dans les conditions prvus par la loi (cas, par exemple, des membres de socits civiles professionnelles frapps d'une mesure les empchant d'exercer leur activit) ou les statuts ( n 20210 s.).

15002
La rduction de capital peut aussi tre motive par le fait que le volume des activits sociales ne justifie plus le montant du capital. Celui-ci peut alors tre rduit par voie de distribution de l'excdent d'actif tous les associs (le plus souvent, sous la forme d'un versement en numraire), ou par voie de remise aux associs de la fraction non encore libre de leurs apports. cet gard, il importe de ne pas confondre la rduction de capital avec l'amortissement du capital, opration extrmement rare dans les socits civiles encore que juridiquement possible, dans lequel la socit rembourse aux associs tout ou partie du montant nominal de leurs parts titre d'avance sur le produit de la liquidation future de la socit. L'amortissement du capital est donc ncessairement effectu en imputant les sommes verses aux associs sur les bnfices ou sur les rserves disponibles, sans que le montant du capital soit diminu.

15003
Enfin, la rduction de capital peut constituer une mesure d'assainissement financier lorsque la socit a subi des pertes. Le capital social est alors align sur l'actif net. En pratique, la rduction de capital pour cause de pertes est peu usite dans les socits civiles, d'abord parce que, contrairement aux socits responsabilit limite et aux socits anonymes (voir C. com. art. L 223-42 et L 225-248), aucun texte ne l'impose quelle que soit l'importance des pertes, ensuite parce que, le plus souvent, les associs couvrent les dettes de la socit l'gard des tiers par un versement en compte courant ou en capital, au prorata de leurs droits dans la socit. Sur les clauses statutaires donnant la possibilit chaque associ, en cas de pertes excdant un certain montant, de provoquer la dissolution de la socit, voir n 24190.

Comptence

15010
La rduction du capital est dcide par la collectivit des associs statuant aux conditions de majorit prvues par les statuts ou, dfaut, l'unanimit (C. civ. art. 1852). Une fois la dcision prise, les associs peuvent dlguer aux grants tous pouvoirs pour raliser l'opration et, sous la condition suspensive de cette ralisation, procder la modification corrlative des statuts.

Droits des cranciers

15020
Contrairement au rgime applicable aux socits responsabilit limite et aux socits anonymes (voir C. com. art. L 223-34, al. 3 et L 225-205), il n'existe, en ce qui concerne les socits civiles, aucune mesure particulire tendant assurer la protection des cranciers lors de rductions de capital non motives par des pertes. Cette absence de rglementation s'explique par le fait que, sauf exceptions (socits faisant publiquement appel l'pargne, Gaec), les associs sont responsables indfiniment des dettes sociales (voir n 20400). De plus, les cranciers ont toujours la possibilit de faire prononcer en justice la nullit des actes passs et des oprations effectues en fraude de leurs droits (action paulienne ; C. civ. art. 1167). En tout tat de cause, mme dans les socits soumises un rgime prvoyant une limitation de responsabilit des associs, les rductions de capital non motives par des pertes ne sont pas opposables aux cranciers dont la crance est antrieure cette rduction. En consquence, lorsque la rduction de capital s'effectue par voie de remboursement aux associs, les cranciers peuvent demander aux bnficiaires de ce remboursement de reverser la socit les sommes qu'ils ont perues.

PRECISIONS Ce principe, consacr depuis longtemps par la jurisprudence propos des socits de capitaux (Cass. civ. 153-1927 : DH 1927 p. 255 ; CA Paris 6-2-1908 : J. soc. 1908 p. 491 ; CA Lyon 17-1-1945 : J. soc. 1951 p. 292), a t confirm par le lgislateur pour les SCPI (C. mon. fin. art. L 214-63, al. 4), mais nous pensons qu'il doit tre tendu toutes les autres socits civiles et en particulier celles dans lesquelles la responsabilit des associs est limite. En effet, l'actif social est le gage des cranciers sociaux qui ont sur lui un droit de prfrence - lequel rsulte de plein droit de la personnalit morale (voir CA Aix 4-11-1913 : J. soc. 1916 p. 19) - alors que sur le patrimoine de l'associ, mme tenu indfiniment des dettes sociales, ils sont en concurrence avec les cranciers personnels de cet associ.

Modalits de la rduction du capital

Rduction du nominal des parts sociales

15030
L'opration est possible condition que la valeur nominale des parts sociales soit, aprs rduction, la mme pour toutes les parts (C. civ. art. 1845-1 ; n 21010) et que, si la loi impose un minimum (voir n 21010), la nouvelle valeur nominale soit au moins gale ce minimum. Diminution du nombre des parts

15035
Ce procd peut prsenter des difficults lorsque certains associs ne possdent pas un nombre de parts anciennes leur permettant d'obtenir un nombre entier de parts nouvelles. En effet, comme la socit ne peut pas attribuer des fractions de parts, les associs titulaires de rompus doivent vendre les parts anciennes qu'ils possdent en excdent ou acheter celles qui leur manquent pour pouvoir tre remplis de leurs droits. Dans ce cas, la rduction du capital par voie de diminution du nombre des parts n'est possible, notre avis, que si la dcision est prise l'unanimit ou si une clause des statuts prvoit expressment l'obligation pour les associs de faire leur affaire personnelle de la cession ou de l'achat des droits formant rompus.
PRECISIONS Le principe fondamental du respect de l'galit entre les associs s'applique toutes les socits, qu'elles soient civiles ou commerciales. En consquence, le consentement individuel des associs est indispensable chaque fois qu'une opration risque de crer entre eux une ingalit de traitement injustifie. Et on ne peut pas priver un associ de ses droits sans son consentement.

B. Rgime fiscal
Droits d'enregistrement
Formalit de l'enregistrement

15100
L'acte constatant la rduction du capital social est obligatoirement soumis la formalit de l'enregistrement dans le mois de sa date (CGI art. 635, 1-5), la recette des impts du domicile du notaire s'il s'agit d'un acte notari et, s'il s'agit d'un acte sous seing priv, la recette du domicile de l'une des parties dans la mesure o cet acte ne constate pas le transfert de proprit (ou de jouissance) d'immeubles, fonds de commerce, clientle ou droit au bail. Dans cette dernire hypothse, c'est le bureau de la situation des biens qui est comptent (CGI art. 652 : voir n 3510 s.). dfaut d'acte, la rduction de capital doit, dans le mme dlai, faire l'objet d'une dclaration la recette des impts dans le ressort de laquelle la socit a soit le sige de sa direction effective, soit son sige statutaire, soit son principal tablissement (CGI art. 638 A et ann. III art. 250 A). Droits exigibles

15110
Dans le cas gnral o la rduction de capital, faisant suite au retrait d'un ou de plusieurs associs (avec annulation de leurs parts sociales), s'accompagne de la rpartition entre ces derniers d'lments de l'actif social ou d'un remboursement en

numraire, cette opration est assimile sur le plan fiscal un partage partiel de la socit et soumise en consquence au rgime fiscal des partages en distinguant suivant que la socit civile est ou non passible de l'impt sur les socits (voir n 25500 s.). Il en est de mme en cas de rachat par une socit de ses propres titres, lorsque les associs reoivent en contrepartie des biens composant l'actif social. En pareil cas, s'il est tabli un seul acte pour constater la fois le rachat des titres et la rduction du capital, il n'est d que le droit de partage ( l'exclusion du droit de cession de titres de 4,80 %) calcul sur la valeur relle des biens partags (sous rserve de la thorie de la mutation conditionnelle des apports : voir n 25545 s.) ou sur le montant de la rduction de capital lorsque celle-ci est effectue par remboursement en numraire aux associs. En revanche, si deux actes distincts sont tablis, le rachat donne lieu la perception du droit de cession de titres de 4,80 % ; mais la rduction de capital est enregistre au droit fixe de 75 des actes innoms.

15115
Lorsqu'elle ne s'accompagne pas d'une rpartition de biens sociaux entre les associs (rduction de capital la suite de pertes subies par la socit, rduction de capital non appel), la rduction de capital est enregistre au droit fixe des actes innoms (CGI art. 680), soit 75 .

Impts directs

15150
Lorsque la rduction de capital (non motive par des pertes) s'accompagne de l'attribution aux associs de biens ou de fonds sociaux (par exemple, en cas de retrait d'un ou de plusieurs associs), ses consquences diffrent selon le rgime d'imposition de la socit civile. Socits civiles passibles de l'impt sur les socits

15155
D'une manire gnrale, les attributions faites aux associs la suite d'une rduction de capital prsentent en principe le caractre de revenus distribus. Seule la fraction correspondant au remboursement d'apports ou de primes d'mission chappe l'impt, la condition toutefois que tous les bnfices et rserves autres que la rserve lgale aient t auparavant rpartis (CGI art. 112, 1).
PRECISIONS a. Ne sont pas considres comme des apports (leur remboursement est donc imposable) les rserves incorpores au capital ainsi que les sommes incorpores au capital ou aux rserves l'occasion d'une fusion, d'une scission ou d'un apport partiel d'actif ayant donn lieu une rpartition de titres. b. Lorsque la distribution n'est pas opre au profit de l'ensemble des associs (en cas de retrait d'un ou de plusieurs associs), seule doit tre retenue, pour apprcier le montant des revenus distribus, la part des rserves et bnfices inscrits au bilan correspondant aux droits des associs attributaires dans les rsultats de la socit.

15160
En cas de rachat de ses propres titres par une socit passible de l'IS ralis en vue d'une rduction de capital non motive par des pertes, les sommes attribues aux associs sont regardes comme des revenus distribus hauteur de la partie du prix impute sur les bnfices distribuables et les rserves (Loi 2001-1275 du 28-12-2001 art. 85 I-C et II-C). ( noter que pour les oprations ralises jusqu'en 2001, tait galement considre comme distribue la partie du prix de rachat impute sur les apports lorsque, la date du rachat, le bilan de la socit rvlait l'existence de bnfices non encore distribus ou de rserves autres que la rserve lgale). Pour les personnes physiques, l'imposition des sommes est limite en tout tat de cause la diffrence entre le montant du remboursement des droits sociaux annuls et le montant des apports compris dans les titres rachets ou le prix (ou la valeur) d'acquisition de ces droits s'il est suprieur (CGI art. 161, al. 2). En cas de rachat de titres de mme nature acquis pour des prix diffrents, il est admis de dterminer le prix d'acquisition partir de la valeur moyenne pondre d'acquisition des titres (Inst. 4 J-1-00). Pour les entreprises, le revenu distribu est gal la diffrence entre le prix de rachat et le montant des apports compris dans les titres rachets ou, si elle est suprieure, la valeur d'inscription l'actif. L'opration de rachat entrane galement la

constatation d'une plus-value lorsque les titres rachets ont un prix de revient fiscal infrieur leur valeur comptable (Inst. 4 J-100). Les sommes ainsi attribues n'ouvrent pas droit l'avoir fiscal et ne sont donc pas susceptibles de rendre le prcompte exigible (BOI 4 J-2-01). ( noter que pour les oprations ralises jusqu'au 31 dcembre 2001, les socits peuvent se prvaloir de la doctrine administrative antrieure selon laquelle le caractre de dividende ouvrant droit l'avoir fiscal - et donnant corrlativement lieu au prcompte - devait tre reconnu aux rpartitions de sommes ayant pour objet des revenus distribus, faites au profit de l'ensemble des associs au prorata de leurs droits et rsultant d'une dcision rgulire des organes comptents de la socits : D. adm. 4 J-1311 n 7). Socits civiles relevant du rgime des socits de personnes (non passibles de l'impt sur les socits)

15165
La rduction de capital n'entrane aucune perception d'impts directs tant qu'elle ne s'accompagne que du remboursement des apports et de la distribution des sommes correspondant des bnfices dj taxs, en application de la rgle d'imposition des bnfices des socits de personnes, lors de leur ralisation (voir n 10600 s.). Mais, lorsque la rduction de capital est motive par le retrait d'un associ (cas le plus frquent en pratique) et s'accompagne de l'attribution l'associ qui se retire de certains lments d'actif social, cette opration peut tre assimile une dissolution partielle de la socit civile. La plus-value constate sur les biens remis l'associ est donc imposable de la mme manire que s'il y avait cession titre onreux de ces biens par la socit.

15166
La question se pose de savoir qui, de la socit (c'est--dire de l'ensemble des associs prsents la clture de l'exercice) ou de l'associ attributaire, est redevable de cette imposition. Dans le cas du rachat par une socit civile agricole des parts de certains de ses associs, sans modification du pacte social, le Conseil d'tat a jug que la plus-value ralise constitue un profit social imposable au nom et au prorata des droits des associs restant dans la socit la clture de l'exercice (CE 31-7-1992 n 67487 : RJF 8-9/92 n 1162). Dans ses conclusions, le commissaire du Gouvernement a exprim l'opinion selon laquelle une modification expresse du pacte social antrieure au retrait et la clture de l'exercice pourrait permettre de considrer ces plus-values comme un avantage particulier consenti aux associs sortants et imposable en tant que tel en leur nom. Un jugement du tribunal administratif de Besanon (27 mars 1997, n 94-912 et 95-52 : RJF 6/97 n 581) a expressment pris position en ce sens.

15170
Lorsque la rduction du capital est motive par les pertes subies par la socit - ce qui, on l'a vu ( n 15003), devrait rester rare en pratique - elle ne saurait videmment donner lieu imposition, puisqu'elle ne se traduit par aucun versement au profit des associs.

SECTION 3

Transformation de la socit
I. Rgime juridique

A. Rgles gnrales
Dfinition

15400
La transformation d'une socit est l'opration consistant changer sa forme juridique : par exemple, transformation d'une socit civile en socit responsabilit limite ou en socit anonyme. Elle n'entrane pas cration d'un tre moral nouveau mais constitue une simple modification des statuts.
PRECISIONS Il ne peut y avoir transformation qu'en cas de modification de la forme mme de la socit. L'application de cette rgle soulve quelques difficults car le lgislateur n'a pas expressment dfini ce qu'il fallait entendre par forme d'une socit, ni numr limitativement les diverses formes que peuvent revtir les socits ; cependant, il ressort sans aucun doute de l'article 1er de la loi sur les socits commerciales (devenu l'article L 210-1 du Code de commerce) que les

socits en nom collectif, les socits en commandite simple, les socits responsabilit limite et les socits par actions constituent autant de formes distinctes. De mme, l'article 1845 du Code civil permet de considrer que la socit civile est aussi une forme particulire puisque, selon ce texte, deux conditions sont requises pour qu'une socit soit civile : avoir un objet civil et ne pas avoir adopt une forme commerciale. La forme civile s'oppose ainsi aux diverses formes commerciales. En revanche, comme le montre la rdaction de l'article 1834 du Code civil, la notion de forme ne recouvre pas celle d'objet : toute socit objet particulier n'a pas ncessairement une forme particulire. Aussi, contrairement l'opinion exprime par M. Dailly (Sn. 11-5-1973 p. 335), il n'y a pas, notre avis, transformation lorsqu'une socit civile ayant une activit rglemente (par exemple, Gaec, GFA, etc.) modifie son objet et devient socit civile de droit commun. De mme, l'adoption d'un statut particulier (par exemple la variabilit du capital) n'est pas une transformation car elle n'affecte pas la forme de la socit.

Transformation en association ou en groupement d'intrt conomique

15405
Sauf disposition lgislative ou rglementaire contraire (voir ci-aprs transformation en GIE) une socit ne peut pas, notre avis, tre transforme en un autre type de groupement (par exemple, une association rgie par la loi de 1901) sans perdre sa personnalit morale. Les socits, les associations, les groupements d'intrt conomique sont autant de types de groupements ayant chacun sa nature juridique propre : ainsi, la socit ne se confond pas avec l'association, car la premire permet le partage de bnfices, non la seconde ; le groupement d'intrt conomique ne se confond pas avec la socit car il ne peut servir qu' prolonger l'activit de ses membres alors que la socit peut exercer toutes sortes d'activits. Or, cette nature juridique a t fixe l'origine par le contrat crateur du groupement (contrat de socit, contrat d'association, contrat de GIE), sur lequel s'est greffe la personnalit morale. Ds lors, passer d'un type de groupement un autre n'est pas changer la forme de la personne morale, mais changer la nature juridique du contrat qui la fonde. Ce remplacement du contrat par un autre constitue une novation qui entrane l'extinction du contrat initial avec tous les lments qui lui sont attachs. La personne morale qui est conditionne par le contrat de groupement disparat donc avec lui. Ainsi jug que la personnalit morale d'une association rgie par la loi du 1er juillet 1901 ne peut pas se continuer dans celle d'une socit commerciale de sorte que les dcisions de justice prises contre la premire ne produisent aucun effet l'gard de la seconde. Par suite, est irrecevable, faute d'intrt, l'intervention en appel d'une SARL qui avait repris l'activit d'une association dissoute au cours de l'instance (Cass. 1e civ. 22-11-1988 : Bull. Joly 1989 p. 343 n 117).

15406
Il s'ensuit les consquences suivantes : - impossibilit de raliser la transformation par simple dcision des associs : l'opration doit tre dcompose en une dissolution de la socit suivie d'une constitution du nouveau groupement selon les formes et conditions prvues par la lgislation applicable celui-ci ; - inopposabilit de la transformation aux cranciers de la socit ; - charges fiscales extrmement lourdes surtout si la socit tait soumise au rgime de l'impt sur les socits. En prsence de telles consquences, les transformations de socits en associations loi de 1901 ou en GIE, comme en tout autre groupement venir ne rpondant pas aux caractristiques gnrales des socits, ne sont possibles que si une disposition lgislative ou rglementaire les permet. cet gard, le lgislateur est intervenu dj deux reprises. Transformation en groupement d'intrt conomique

15407
L'article L 251-18 du Code de commerce permet toute socit (ou association) de se transformer en un groupement d'intrt conomique sans donner lieu dissolution ni cration d'un tre moral nouveau , la condition que son objet corresponde la dfinition du GIE, c'est--dire ait pour but de faciliter ou de dvelopper l'activit conomique de ses membres, d'amliorer ou d'accrotre les rsultats de cette activit (voir C. com. art. L 251-1).

Pour plus de dtails sur les groupements d'intrt conomique et la nature de leurs activits, voir Mmento Socits commerciales n 30500 s. Transformation en association rgie par la loi de 1901

15408
L'article 4 de la loi 69-717 du 8 juillet 1969 avait permis la transformation en associations rgies par la loi du 1er juillet 1901 des socits par actions, des socits responsabilit limite et des socits civiles qui avaient pour activit principale la location ou l'affectation de leurs immeubles des fins charitables, ducatives, sociales, sanitaires, cultuelles ou culturelles. Mais cette drogation n'a t que temporaire et a pris fin le 31 dcembre 1974 (voir loi 72-1121 du 20-12-1972 art. 59-II). Depuis le 1er janvier 1975, il n'est plus possible de transformer une socit, quelle que soit son activit, en association de la loi de 1901. Un tel changement entrane, notre avis, automatiquement cration d'un tre moral nouveau.

Transformation en socit cooprative

15410
notre avis, sauf disposition lgale contraire (cas, par exemple, des transformations en socits coopratives ouvrires de production, loi 78-763 du 19-7-1978 art. 48), une socit civile ne peut pas tre transforme en cooprative, bien que celle-ci soit qualifie formellement de socit, sans perdre sa personnalit morale. Cette transformation entranerait, en effet, un bouleversement des droits et obligations des associs qui constituerait une novation du pacte social.
PRECISIONS Le membre d'une cooprative est plus un cooprateur (client, producteur ou ouvrier) qu'un associ, d'o l'existence pour la cooprative de rgles qui diffrent sur des points importants (objet, droit de vote, rpartition des bnfices, affectation du boni de liquidation) de celles applicables aux socits de type classique. En outre, le choix de la cooprative est irrversible, aucune modification entranant la perte de cette qualit ne pouvant tre apporte aux statuts (Loi du 10-9-1947 art. 25). La cooprative et la socit apparaissent donc comme deux formes de groupements de nature diffrente.

Conditions de la transformation
Rgularit de la transformation

15420
La transformation d'une socit est soumise aux rgles prescrites par la loi et les statuts pour la modification de ceux-ci et, plus spcialement, celles visant expressment le cas de transformation (voir n 9100 s.). Comme toute autre dcision, la transformation ne doit pas tre abusive (voir Cass. com. 6-6-1972 : Rev. soc. 1973 p. 311 note Bouloc). Par ailleurs, elle ne peut pas tre dcide aprs la dissolution de la socit.

15421
Outre les rgles particulires la transformation proprement dite, il faut respecter toutes les conditions requises pour la validit de la socit sous sa nouvelle forme (capital, montant nominal des droits sociaux, nombre d'associs, etc.). Ces conditions doivent, notre avis, tre respectes au moment de la transformation. Maintien de la personnalit morale

15425
La personnalit morale de la socit subsiste mme si la transformation est accompagne de modifications statutaires qui ne sont pas ncessites par la forme nouvelle adopte (Cass. com. 7-3-1984 : Rev. soc. 1984 p. 804 note Jeantin ; Cass. com. 1610-1984 : Bull. civ. IV n 263 ; Cass. com. 4-3-1986 : JCP d. G 1986 IV p. 137).
PRECISIONS L'article 1844-3 du Code civil n'impose, en effet, pour le maintien de la personne morale, aucune condition particulire (voir Hmard, Terr et Mabilat, Soc. com. T. I n 188). En outre, les nouvelles conditions de cration de la personnalit morale conduisent conclure que des modifications statutaires, si importantes et si diverses soient-elles, ne remettent pas en cause l'existence de la personne morale du moment

qu'elles ne portent pas atteinte aux trois lments (apports, affectio societatis et participation aux bnfices comme aux pertes) caractristiques du contrat de socit. Jusqu' la rforme de 1966 (1978 pour les socits civiles), la personnalit morale naissait automatiquement et uniquement de la conclusion du contrat de socit, donc de l'change des consentements. tant donn que celui-ci portait ncessairement sur la socit mme faisant l'objet du contrat avec tous ses lments spcifiques (forme, objet, capital, etc.), il tait lgitime de considrer qu'une transformation accompagne de modifications substantielles des statuts pouvait remettre en cause le pacte social et, par voie de consquence, la personnalit morale qu'il avait engendre. Depuis les rformes de 1966 et 1978, les socits jouissent de la personnalit morale compter de leur immatriculation (C. civ. art. 1842, al. 1 ; voir C. com. art. L 210-6). Pour faire natre la personnalit morale, la loi requiert donc uniquement l'immatriculation d'une socit , c'est--dire d'un contrat de socit quel qu'il soit. Ce qui importe, par consquent, c'est le type du groupement constitu (socit, par opposition d'autres groupements tels que association, GIE, syndicat, comit d'entreprise, etc.) et non pas les traits spcifiques par lesquels les fondateurs ont personnalis leur contrat de socit (forme, capital, dure, objet, etc.). Dans ces conditions, tous les changements qui peuvent tre apports ces traits spcifiques, eussent-ils pour effet de dfigurer la socit d'origine, ne peuvent pas entraner la cration d'un tre moral nouveau ds l'instant o il est bien tabli que ces changements n'altrent pas la nature juridique du groupement qui demeure une socit et n'est pas devenu un groupement d'un type diffrent.

Publicit de la transformation

15440
Comme toute modification des statuts (voir n 9400 s.), la transformation en socit d'une autre forme d'une socit civile est soumise aux formalits de publicit suivantes : 1. Insertion dans un journal d'annonces lgales du lieu du sige social. 2. Dpt au greffe du tribunal de commerce de deux exemplaires de l'acte ou du procs-verbal ayant constat la transformation ainsi que de deux exemplaires des nouveaux statuts. 3. Inscription modificative au registre du commerce et des socits. 4. Insertion au Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc), l'accomplissement de cette formalit incombant au greffier du tribunal de commerce et non aux dirigeants sociaux.

15441
En outre, lorsque la socit est propritaire d'immeubles et qu'elle a dj procd une formalit de publicit foncire depuis le 1er janvier 1956, la mention de la transformation doit tre signale la conservation des hypothques (Dcret du 4-1-1955 art. 28-9). Pour les pices fournir cette occasion, voir n 15730.

Effets de la transformation
Date d'effet

15450
La transformation prend effet compter du jour o elle a t dcide. Toutefois, elle ne devient opposable aux tiers qu'aprs accomplissement des formalits de publicit. Sur l'inopposabilit aux tiers de la transformation d'une socit civile en SARL tant que cette transformation n'a pas t publie au Bodacc, voir CA Paris 28 mars 1990 : D. 1990 p. 428. Effets l'gard de la socit

15455
La transformation n'entrane aucune interruption dans les oprations de la socit. Les droits et obligations contracts par la socit sous son ancienne forme subsistent sous la nouvelle forme (pour des exemples, voir

CA Limoges 10-3-1969 : JCP d. G 1969 II n 16078 note J.R. ; CA Paris 2-12-1993 : Gaz. Pal. 1994 som. p. 380 ; Cass. 2e civ. 3-5-1972 : Bull. civ. II n 122).

15456
Si la transformation survient en cours d'exercice, il n'y a pas lieu d'arrter les comptes au jour de la transformation, sauf dcision contraire des associs. Le bilan et les comptes de l'exercice au cours duquel la transformation est intervenue sont arrts et approuvs et les bnfices rpartis selon les modalits prvues par le rgime applicable la socit sous sa nouvelle forme. Quant au rapport de gestion, il est tabli par les anciens et les nouveaux organes d'administration, chacun pour la priode durant laquelle il a exerc ses fonctions (en sens contraire, voir Ansa communication n 2987 p. 15 qui considre que l'tablissement des rapports de gestion est la charge des nouveaux dirigeants ds leur dsignation). L'obligation pour les dirigeants sociaux de rendre compte de leur mandat aux associs conduit, en cas de transformation de la socit en cours d'exercice, l'tablissement de deux rapports distincts, mais il arrive souvent en pratique qu'un seul rapport couvrant la totalit de l'exercice soit tabli d'un commun accord par les dirigeants anciens et nouveaux ; un tel procd ne nous parat pas interdit.

15457
Les formalits prvues en matire de registre des procs-verbaux des assembles tant identiques quelle que soit la forme, civile ou commerciale, de la socit (voir n 9310 s. et dcret 67-236 du 23-3-1967 art. 10, 42, 149), rien ne s'oppose ce que les procs-verbaux des assembles de la socit sous sa nouvelle forme soient transcrits sur le registre utilis avant la transformation (Rp. Sergheraert : AN 13-11-1979 p. 903). Effets l'gard des dirigeants sociaux

15460
La dcision de transformation met fin aux pouvoirs des organes d'administration et, s'il en existe, aux pouvoirs des organes de surveillance ou de contrle sans que ceux-ci puissent prtendre qu'elle quivaut leur gard une rvocation sans juste motif leur donnant droit, ventuellement, des dommages-intrts (voir Cass. com. 22-5-1993 : Rev. soc. 1974 p. 314 note Guilberteau). Toutefois, si les membres de ces organes parvenaient dmontrer que la transformation a eu pour seul objet de porter atteinte leurs droits, ils pourraient obtenir en justice - sous la forme, soit de dommages-intrts, soit mme d'une annulation de la transformation - rparation du prjudice que la dcision abusive des associs leur a caus.
PRECISIONS Le seul fait que la transformation entrane la perte de certains avantages statutairement reconnus au grant, notamment la garantie que l'un de ses hritiers lui succdera dans ses fonctions, ne constitue pas en soi la preuve d'une intention malicieuse (Cass. com. 6-6-1972 : Rev. soc. 1973 p. 310 note Bouloc ; voir aussi Cass. com. 22-5-1973 prcit). Pour un autre exemple de refus d'annulation d'une transformation ds lors qu'il n'tait pas dmontr que l'opration avait t ralise dans le seul but de priver l'intress de ses fonctions de grant, voir Paris 14 janvier 1983 : BRDA 5/83 p. 8.

Effets l'gard des associs

15465
Les nouveaux droits sociaux sont soumis, dans le patrimoine des associs, au mme rgime que les anciens droits qu'ils remplacent.
Par exemple, si des parts d'une socit en nom collectif constituaient des biens propres un associ, les actions attribues en change de ces parts, la suite de la transformation de la socit en socit anonyme, restent des biens propres (Cass. 1e civ. 27-51968 : JCP d. G 1968 II n 15662). Jug aussi qu'en cas de partage d'une communaut comprenant des parts d'une SARL transforme en SA postrieurement la dissolution de la communaut, il convient de retenir la valeur, au jour du partage, des actions qui se sont substitues ces parts (Cass. com. 9-7-1974 : Bull. civ. IV n 224). Ces solutions concernant des socits commerciales sont transposables aux socits civiles.

15466
Toutefois, la transformation entrane l'exclusion de l'apporteur en industrie de la socit lorsque, dans la nouvelle forme envisage, les apports en industrie ne peuvent pas tre rmunrs par des droits sociaux (cas de la socit anonyme). En ce cas, la transformation ncessite, au pralable, la liquidation des droits de l'apporteur en industrie et ne peut intervenir sans l'accord de celui-ci.

L'apport en industrie se ralise au fur et mesure de l'exercice de l'activit apporte ; il ne peut donc tre rmunr au moyen d'actions (C. com. art. L 225-3, al. 4). La transformation qui aboutit exclure l'apporteur en industrie de la socit, puisqu'il ne peut pas changer ses parts d'industrie contre des actions, ne saurait valablement tre dcide sans son accord et sans une liquidation pralable de ses droits dans les rserves. Toutefois, cet accord peut, notre avis, tre donn l'avance dans les statuts par l'apporteur en industrie lors de son entre dans la socit, car on ne voit pas de raison d'invoquer ici un ordre public de protection interdisant une renonciation anticipe. Bien entendu, l'apporteur en industrie n'est exclu de la socit qu' concurrence de ses parts d'industrie. Il reste associ pour tous les droits qu'il peut dtenir soit en qualit d'apporteur en numraire ou en nature, soit la suite d'incorporation de rserves (voir n 14607).

Il peut aussi tre propos aux apporteurs en industrie, par exemple, la souscription de quelques parts de capital (libres en numraire ou en nature) assorties d'avantages particuliers dans les bnfices ou le boni de liquidation ou simplement l'attribution de droits ni cessibles ni ngociables dans la rpartition des bnfices et, ventuellement, du boni de liquidation ; dans ce second cas, les intresss ne seront plus des associs mais seulement des prestataires de services rmunrs par une participation aux bnfices.

15467
Sur les modifications qu'entrane la transformation de la socit quant l'tendue de la responsabilit des associs, voir n 15500. Effets l'gard des organes de contrle

15470
En pratique, le problme se pose essentiellement lors des transformations de socits anonymes ou de socits responsabilit limite dotes de commissaires aux comptes ; il peut donc se rencontrer en cas de transformation d'une socit de ce type en socit civile. La transformation de la socit ne met pas fin aux fonctions des commissaires aux comptes lorsque les rgles applicables la nouvelle forme sociale imposent la dsignation d'un commissaire (cas par exemple de la transformation d'une socit anonyme en SCPI, voir n 18700). En effet, la loi 84-148 du 1er mars 1984 a unifi le statut des commissaires aux comptes dans toutes les formes de socits. En revanche, sauf dcision contraire des associs, les fonctions des commissaires aux comptes doivent, notre avis, cesser au jour de la transformation lorsque la nomination d'un commissaire n'est pas requise dans la nouvelle forme sociale. On ne saurait, en effet, imposer l'intervention d'un commissaire aux comptes une socit qui en est dispense par la loi.
PRECISIONS Jug qu'une socit peut mettre fin aux fonctions de son commissaire aux comptes avant l'expiration du dlai initialement fix, ds lors qu'en raison d'une modification des dispositions lgales ou rglementaires, elle n'est plus tenue d'avoir un commissaire aux comptes (CA Paris 8-11-1988 indit).

Effets l'gard des cranciers

15475
Comme la transformation n'entrane pas cration d'un tre moral nouveau ( n 15425), il ne s'opre aucune novation dans le patrimoine social et les cranciers antrieurs l'opration conservent tous leurs droits l'gard de la socit et des associs. Ainsi, en cas de transformation d'une socit civile en socit responsabilit limite ou en socit anonyme, les associs restent tenus conjointement et indfiniment de toutes les dettes contractes par la socit avant sa transformation. Jug que le titulaire d'une crance ne avant la transformation d'une SCI en SARL avait pu valablement en rclamer le remboursement aux associs d'origine, aprs la mise en redressement judiciaire de la SARL, au motif que la transformation ne pouvait avoir eu pour effet de prjudicier aux droits, ns antrieurement, des cranciers qui continuaient bnficier de l'engagement de la socit et, titre subsidiaire, de celui des associs (Cass. civ. 13-3-1990 : Bull. Joly 1990 p. 439 note Jeantin). Mais il n'y a pas lieu, sauf clause ou convention contraire, d'exiger des associs qu'ils versent la socit une somme correspondant au montant de leur part dans les pertes d'exploitation existant au moment de la transformation (Cass. com. 3-31975 : Gaz. Pal. 1976 I p. 153). Sur la distinction faire entre l'obligation aux dettes et la contribution aux pertes, voir n 1520 s.

15476

Toutefois, dans le cas, inverse du prcdent, de transformation d'une socit responsabilit limite (ou d'une socit par actions) en socit civile, les associs deviennent conjointement et indfiniment responsables de toutes les dettes sociales, mme de celles contractes alors que la socit se trouvait sous la forme de SARL. Il s'agit l de l'application d'une rgle gnrale, dont le principe a t affirm propos de la transformation d'une SARL en socit en nom collectif (Cass. civ. 10-1-1973 : Rev. soc. 1973 p. 647 note Sortais ; CA Paris 25-5-1993 : RJDA 1/94 n 44). Il en rsulte qu'en pratique le sort des cranciers peut se trouver amlior du fait de la transformation.

15477
Les cranciers conservent les srets dont ils bnficiaient avant la transformation, sauf clause contraire, expresse ou tacite, de l'acte constitutif de ces srets. En cas de litige, il convient donc de rechercher quelle a t la volont des parties au moment de l'octroi des garanties afin de dterminer si les engagements pris en faveur de la socit avant sa transformation doivent ou non tre maintenus aprs cette transformation. La question se pose surtout propos des cautions donnes auprs des banques par les dirigeants sociaux pour garantir les engagements de la socit. En l'absence d'indication particulire des parties sur le sort de la caution en cas de transformation de la socit, les tribunaux concluent, le plus souvent, au maintien de la caution, mme si la personne l'ayant fournie a perdu le contrle et la direction de la socit (voir Cass. civ. 18-6-1991 : Bull. Joly 1991 p. 803 ; Cass. com. 2-11-1994 n 914 : RJDA 3/95 n 335 ; Cass. com. 3-1-1995 n 39 : RJDA 4/95 n 404 ; Cass. com. 9-12-1997 n 2475 : RJDA 4/98 n 517 ; Cass. com. 20-2-2001 n 370 : RJDA 6/01 n 695). Sur la mme solution pour une caution donne par un tiers, voir Cass. 1e civ. 25 mai 1992 n 809 : BRDA 13/92 p. 12.

15478
Les cranciers conservent aussi les recours dont ils disposaient contre la socit et, ventuellement, les associs avant la transformation. Effets l'gard du bailleur

15480
La socit sous sa nouvelle forme doit excuter les clauses et conditions du bail des locaux o elle exerce son activit. La continuation du bail a lieu de plein droit sans qu'il soit ncessaire de signifier la transformation au bailleur. Jug de mme, propos de la transformation d'une socit en nom collectif en SARL, mais la solution est transposable aux socits civiles, que la transformation ne constitue pas une violation des clauses du bail (Cass. com. 29-5-1961 : Bull. civ. III n 245). Toutefois, si le propritaire tablit qu'il a consenti la conclusion du bail en tenant compte des garanties rsultant de la responsabilit indfinie des associs de la socit civile, la transformation ne lui est pas opposable, notre avis.
PRECISIONS L'accord du propritaire serait, plus forte raison, ncessaire si une clause du bail imposait son intervention en cas de transformation de la socit locataire susceptible de diminuer ses garanties. Ainsi, le bail consenti une socit en commandite simple a t rsili faute pour les dirigeants de celle-ci d'avoir notifi au bailleur, dans le dlai prescrit, l'augmentation du capital social, la transformation de la socit en SARL, le changement de la dnomination sociale et le remplacement du grant alors que ce bail prvoyait que toute modification statutaire devait tre notifie au bailleur dans le dlai d'un mois sous peine de rsiliation du bail (CA Paris 15-3-1991 : BRDA 11/91 p. 7 et sur pourvoi, Cass. 3e civ. 5-1-1993 n 51 ; solution transposable aux socits civiles).

B. Rgles particulires chaque transformation

Transformation d'une socit civile en socit commerciale
Transformation en socit en nom collectif

15500
Il faut l'accord unanime des associs. En effet, la responsabilit pcuniaire de chaque associ reste indfinie mais devient solidaire du fait de la transformation, alors qu'elle tait seulement proportionnelle la part de l'intress dans le capital social. La transformation constitue donc une augmentation des engagements des associs, laquelle est subordonne au consentement de chacun d'eux (C. civ. art. 1836, al. 2).

L'obligation faite aux associs d'avoir la capacit de faire du commerce peut faire obstacle la transformation ; si un associ est g de moins de dix-huit ans, la transformation ne peut intervenir qu'aprs qu'il a cd ses parts dans la socit. Si cette condition n'est pas observe, la transformation est nulle (C. civ. art. 1844-10 ; n 26670). Transformation en socit en commandite simple ou par actions

15505
La transformation doit tre dcide dans les conditions prvues cet gard par les statuts ou, dfaut, selon les rgles applicables aux modifications statutaires en gnral (voir n 9100 s.). Mais il faut, en outre, l'accord de tous les associs qui acceptent de devenir associs commandits (voir C. civ. art. 1836, al. 2). Comme en cas de transformation d'une socit civile en socit en nom collectif, il convient d'appliquer les rgles ci-dessus exposes ( n 15500) lorsqu'un associ mineur de la socit civile est appel devenir associ commandit. Si ces conditions n'taient pas observes, la nullit de la transformation pourrait tre prononce (C. civ. art. 1844-10 ; n 26670). Par ailleurs, la transformation en socit en commandite n'est possible que si, au pralable, les apporteurs en industrie ont accept soit de devenir associs en nom, soit de se retirer de la socit. En effet, l'article L 222-1 du Code de commerce interdit aux associs commanditaires de faire des apports en industrie. En cas de transformation en commandite par actions, il y a en outre lieu de faire intervenir un commissaire la transformation charg d'apprcier la valeur des biens composant l'actif social et les avantages particuliers consentis des associs ou des tiers (C. com. art. L 224-3 modifi par la loi 2001-420 du 15-5-2001).
PRECISIONS La procdure de contrle prvue par l'article L 224-3 du Code de commerce, autrefois limite aux transformations en socit anonyme, s'applique dsormais en cas de transformation en une des formes de socit par actions (SA, SCA, SAS) d'une socit d'une autre forme. Sur le droulement de cette procdure, voir n 15515 s.

15505
Commissaire la transformation - Mode de dsignation Rp. Jacquat : AN 4 novembre 2002 p. 4062 n 1344. BRDA 24/02 Inf. 4 Transformation en socit responsabilit limite

15510
Cette transformation est soumise aux rgles de majorit prvues par les statuts pour ce genre d'opration ou, dfaut, pour les modifications statutaires en gnral ( n 9100 s.). En outre, elle n'est possible que si la situation de la socit est compatible avec le rgime particulier des SARL. Il faut donc que le capital social atteigne 7 500 .
PRECISIONS Sous le rgime antrieur la rforme de 1966, la Cour de cassation (Cass. civ. 17-6-1936 : J. soc. 1937 p. 417) estimait que la transformation d'une socit civile en SARL exigeait le respect des rgles relatives tant l'nonciation et l'valuation dans les statuts des apports en nature qu' la responsabilit des associs l'gard des tiers au sujet de la valeur attribue ces apports. Cette solution - critique car elle aboutit nier la permanence de l'tre moral l'occasion de la transformation - a t carte par la cour d'appel de Paris (CA Paris 27-4-1971 : JCP d. G 1971 IV p. 294) qui, propos d'une transformation de socit en commandite simple en socit anonyme, a jug que les rgles d'valuation des apports en nature (ancien article 4 de la loi du 24 juillet 1867) n'taient pas applicables en cas de transformation. En faveur de la position de la cour d'appel de Paris, on peut ajouter que la loi du 30 dcembre 1981, relative la mise en harmonie du droit des socits avec la deuxime directive europenne, a soumis les transformations de socits en socits anonymes un contrle de l'actif existant la date de la transformation (infra n 15516) sans formuler la mme exigence en ce qui concerne les transformations en SARL. Or, ce silence ne parat pas fortuit puisque, pour d'autres dispositions de la mme loi (reconstitution des capitaux propres en cas de pertes excdant un certain montant, distribution des dividendes), le lgislateur a align le rgime applicable aux SARL sur celui des SA. supposer que la jurisprudence ancienne soit maintenue, les consquences de l'inobservation de ce processus seraient les suivantes : la transformation serait irrgulire mais cette irrgularit n'entranerait pas la nullit de l'opration. La seule sanction parat tre la responsabilit des dirigeants de la socit pour omission ou accomplissement irrgulier d'une formalit prvue par la loi (C. civ. art. 1840, al. 2 ; n 27220 s.). Il s'agit d'une modification des statuts. Or, dans ce cas, la nullit ne peut rsulter que de la violation d'une disposition imprative du titre IX du livre III du Code civil ou de l'une des causes de nullit des contrats en gnral (C. civ. art. 1844-10).

Transformation en socit anonyme

15515
Cette transformation est soumise aux rgles de majorit prvues par les statuts pour ce type d'opration ou, dfaut, pour les modifications statutaires en gnral ( n 9100 s.). Toutefois, elle doit tre accepte, le cas chant, par chacun des apporteurs en industrie puisque, ne pouvant recevoir des parts sociales en change de leurs parts d'industrie, ils perdent la qualit d'associ ( n 15466). Les remarques formules ci-dessus propos des transformations en SARL quant l'valuation des apports en nature valent aussi en cas de transformation d'une socit civile en socit anonyme ( n 15510). Pour que l'opration soit rgulire, il faut que la situation de la socit soit compatible avec le rgime particulier des socits anonymes : - capital minimal de 37 000 (18 500 s'il s'agit d'une cooprative) ; - parts reprsentatives d'apports en nature libres intgralement ; parts reprsentatives d'apports en numraire libres d'un quart au moins de leur valeur nominale ; - nombre des associs au moins gal sept ; - activit pouvant tre exerce par une socit anonyme.

15516
Il faut aussi procder une vrification pralable de la valeur des biens composant l'actif social (C. com. art. L 224-3 ; dcret 67-236 du 23-3-1967 art. 56-1).
PRECISIONS Cette vrification est soumise aux rgles suivantes :a. Elle est effectue par un ou plusieurs commissaires la transformation dsigns, soit l'unanimit des associs, soit dfaut d'accord par dcision de justice la demande du ou de l'un des grants. Ces commissaires sont soumis aux mmes incompatibilits que les commissaires aux comptes dans les socits par actions (art. L 224-3 prcit). Pour le dtail de ces incompatibilits fixes par l'article L 225-224 du Code de commerce, voir Mmento Socits commerciales n 12765 s. Le commissaire aux comptes de la socit, s'il en existe un, peut tre nomm commissaire la transformation (art. L 224-3 prcit). b. Le ou les commissaires sont chargs d'apprcier, sous leur responsabilit, la valeur des biens composant l'actif social et les avantages particuliers pouvant exister au profit d'associs ou de tiers. Pour l'accomplissement de leur mission, ils peuvent se faire assister par un ou plusieurs experts de leur choix. Les honoraires de ces experts sont la charge de la socit. Les commissaires doivent prsenter un rapport dans lequel ils doivent attester que le montant des capitaux propres est au moins gal celui du capital social (art. 56-1 prcit). Selon le plan comptable gnral, le montant des capitaux propres s'entend du total form par les postes suivants : capital social, primes lies au capital, carts de rvaluation, rserves, report nouveau crditeur, bnfice de l'exercice, subventions d'investissement et provisions rglementes, le tout sous dduction, s'il y a lieu, du report nouveau dbiteur et des pertes de l'exercice. Huit jours au moins avant la date de l'assemble appele statuer sur la transformation, ce rapport doit tre : - tenu, au sige social, la disposition des associs (art. 56-1 prcit) ; - dpos au greffe du tribunal de commerce (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 49). En cas de consultation crite, le rapport doit tre joint au texte des rsolutions proposes et adress chacun des associs. Il doit aussi tre dpos au greffe du tribunal de commerce huit jours au moins avant la date limite prvue pour la rponse des associs (Dcret 67-237 art. 61, al. 3). En l'absence de disposition lgale particulire cet gard, la responsabilit des commissaires peut tre mise en cause dans les conditions de droit commun : existence d'une faute de leur part gnratrice d'un prjudice l'gard des associs, de la socit ou des tiers. c. Les associs doivent statuer sur l'valuation des biens et l'octroi des avantages particuliers (art. L 224-3 prcit). Mais la loi ne prcise pas les conditions de majorit requises pour cette dcision. Elle prvoit seulement que les associs ne peuvent rduire l'valuation ou les avantages particuliers qu' l'unanimit. Il faut en dduire, nous semble-t-il, que dans tous les autres cas, la dcision peut tre prise aux conditions prvues pour les dcisions ordinaires ds lors qu'elle n'entrane pas modification des statuts. dfaut d'approbation expresse des associs mentionne au procs-verbal, la transformation est nulle (art. L 224-3 prcit).

15516

Commissaire la transformation - Mode de dsignation Rp. Jacquat : AN 4 novembre 2002 p. 4062 n 1344. BRDA 24/02 Inf. 4 Transformation en socit par actions simplifie

15520
La transformation d'une socit civile en socit par actions simplifie ne peut tre ralise que si le capital social est au moins gal 37 000 . En outre, la dcision de transformation doit tre prise l'unanimit des associs (C. com. art. L 227-3). Il y a galement lieu de faire intervenir un commissaire la transformation dans les mmes conditions que celles indiques ci-dessus ( n 15516) propos de la transformation en socit anonyme.
PRECISIONS Depuis la loi 2001-420 du 15 mai 2001, la procdure de contrle prvue par l'article L 224-3 du Code de commerce, autrefois limite aux transformations en socit anonyme, s'applique en cas de transformation en une forme quelconque de socit par actions (SA, SCA, SAS) d'une socit d'une autre forme.

15520
Commissaire la transformation - Mode de dsignation Rp. Jacquat : AN 4 novembre 2002 p. 4062 n 1344. BRDA 24/02 Inf. 4

Transformation d'une socit commerciale en socit civile

Objet social

15530
La transformation d'une socit commerciale en socit civile n'est possible que si l'objet social et l'activit rellement exerce par la socit sont civils (voir n 200 s.). Transformation d'une socit en nom collectif

15535
La transformation d'une socit en nom collectif en socit civile doit tre dcide dans les conditions fixes par les statuts. En l'absence de dispositions statutaires cet gard, la dcision doit tre prise l'unanimit des associs (voir C. com. art. L 2216). Transformation d'une socit en commandite simple

15540
notre avis, la transformation d'une socit en commandite simple en socit civile est subordonne l'accord de tous les associs, commanditaires et commandits.
PRECISIONS Selon l'article L 222-9 du Code de commerce, toutes les modifications des statuts d'une socit en commandite simple, autres que le changement de nationalit (lequel exige l'unanimit des associs), peuvent tre dcides avec le consentement de tous les commandits et de la majorit en nombre et en capital des commanditaires. Les clauses dictant des conditions plus strictes de majorit sont rputes non crites . Si l'on s'en tient ce texte, il faudrait considrer que la loi permet ainsi la majorit des commanditaires d'imposer la minorit la transformation de la socit en socit en nom collectif ou en socit civile et la substitution d'une responsabilit indfinie des dettes sociales une responsabilit jusque-l limite au montant des apports. Une telle transformation, qui constitue une augmentation des engagements des associs, ne peut, conformment au principe gnral nonc par l'article 1836, al. 2 du Code civil, tre dcide qu'avec l'accord de tous les associs.

Transformation d'une socit responsabilit limite

15545
La validit de la transformation d'une socit responsabilit limite en socit civile est subordonne une dcision unanime des associs. Contrairement aux rgles applicables en cas de transformation d'une SARL en socit commerciale de toute autre forme, il ne nous semble pas que la dcision des associs doive tre prcde du rapport d'un commissaire aux comptes inscrit sur la situation de la socit.

PRECISIONS a. Par l'effet de la transformation, les associs, dont la responsabilit tait limite au montant de leurs apports, vont se trouver tenus indfiniment des dettes sociales, ce qui constitue une augmentation de leurs engagements ; or celle-ci ne peut tre dcide qu' l'unanimit (voir C. civ. art. 1836, al. 2 ; C. com. art. L 223-30, al. 2). b. L'intervention d'un commissaire inscrit est prvue par l'article L 223-43 du Code de commerce qui rglemente les transformations de SARL en diverses formes qu'il numre. Ce texte vise toutes les formes commerciales (socit en nom collectif, socit en commandite simple ou par actions, socit anonyme) mais ne cite pas la socit civile. Le fait mme que le lgislateur ait procd une numration conduit conclure au caractre limitatif de celle-ci et, par voie de consquence, l'exclusion des transformations de SARL en socits civiles du champ d'application de l'article L 223-43 prcit. Toutefois, pour des opinions contraires, voir Rp. Dalloz Sts Com. Transformation n 72 et J. Cl. Sts Fasc. 76 n 77.

Transformation d'une socit anonyme

15550
La transformation d'une socit anonyme en socit civile n'est possible qu'avec l'accord unanime des actionnaires, car elle entrane une augmentation des engagements de ces derniers puisqu'ils seront dsormais responsables indfiniment des dettes sociales (voir C. com. art. L 225-96, al. 1). Il s'ensuit notamment que, s'il existe des actions au porteur dont les propritaires ne sont pas identifis, la transformation n'est pas possible.

15551
L'article L 225-243 du Code de commerce a prvu deux conditions pralables la transformation d'une socit anonyme : - d'une part, la socit doit avoir au moins deux ans d'existence ; - d'autre part, le bilan des deux premiers exercices sociaux doit avoir t approuv par les actionnaires. notre avis, ces conditions doivent tre remplies mme en cas de transformation en socit civile. En effet, l'article L 225-43 prcit vise la transformation d'une socit anonyme en socit d'une autre forme . La gnralit des termes employs conduit penser qu'il s'applique toutes les formes nouvelles adoptes, qu'elles soient commerciales ( l'exception de la socit en nom collectif expressment exclue par l'article L 225-245 du mme Code) ou civiles. Par ailleurs, le garde des Sceaux a prcis que la drogation prvue en faveur des transformations en SNC est d'interprtation stricte et ne saurait tre tendue la transformation d'une SA en SCP mme si le rgime de responsabilit solidaire et indfinie des associs de cette dernire est identique celui des associs d'une SNC (Rp. Torre : Snat 4-2-1993 p. 191).

15552
Par ailleurs, la transformation est subordonne un certain nombre d'interventions : 1. Intervention des commissaires aux comptes. La dcision de transformation doit tre prcde d'un rapport des commissaires aux comptes de la socit attestant que le montant des capitaux propres est au moins gal celui du capital social (C. com. art. L 225-244).
L'application de l'article L 225-244 est lie celle de l'article L 225-243 (voir n 15551). Ce texte doit donc lui aussi tre respect en cas de transformation d'une socit anonyme en socit civile.

Sur les remarques qu'appelle cette disposition (caractre impratif de la disposition lgale, montant des capitaux propres), voir Mmento Socits commerciales n 13206. 2. Intervention des obligataires. Le projet de transformation de la socit doit tre soumis l'assemble gnrale des obligataires, s'il en existe (C. com. art. L 225-244, al. 2 et L 228-65 I-1). En cas de refus d'approbation, la socit ne peut passer outre qu'en offrant de rembourser les obligataires qui en feraient la demande (C. com. art. L 228-72, al. 1). Sur les modalits de la consultation et les conditions de remboursement des obligataires, voir Mmento Socits commerciales n 20052 s. Transformation d'une socit par actions simplifie

15555
La transformation d'une socit par actions simplifie en socit civile fait partie des dcisions qui doivent tre prises par la collectivit des associs (C. com. art. L 227-9, al. 1 modifi par la loi 2001-420 du 15-5-2001). notre avis, la transformation doit tre dcide l'unanimit car elle entrane une augmentation des engagements des associs puisque ceux-ci sont indfiniment responsables des dettes sociales aprs la transformation.

La dcision de transformation doit tre prcde, comme en cas de transformation de SA ( n 15552), d'un rapport des commissaires aux comptes de la socit attestant que le montant des capitaux propres est au moins gal celui du capital social (C. com. art. L 225-244, al. 1 sur renvoi de l'article L 227-1, al. 3).
PRECISIONS a. Soulignons que le fait pour un prsident ou un dirigeant de SAS de ne pas consulter les associs dans les conditions prvues par les statuts en cas de transformation est puni d'un emprisonnement de six mois et d'une amende de 7 500 (C. com. art. L 244-2, al. 2 issu de la loi 2001-420). b. Conformment au droit commun (C. civ. art. 1836, al. 2), l'exigence de l'unanimit s'impose en l'absence de drogation expresse dans la loi sur les SAS (C. civ. art. 1834). c. L'application des dispositions de l'article L 225-243 du Code de commerce, qui n'autorise la transformation d'une SA en socit d'une autre forme qu' la condition qu'elle ait au moins deux ans d'existence et qu'elle ait tabli et fait approuver le bilan de ces deux derniers exercices, est dsormais expressment carte pour les SAS (C. com. art. L 227-1, al. 3 modifi par la loi 2001-420).

II. Consquences fiscales de la transformation

A. Droits d'enregistrement
15700
La transformation ou le changement de forme juridique d'une socit entrane des consquences fiscales importantes lorsque cette modification aboutit la cration d'une personne morale nouvelle. Elles sont minimes dans le cas contraire, sauf si la modification du type juridique se traduit par un changement de rgime fiscal.

Notion de cration d'une personne morale nouvelle

15705
Dans sa rdaction actuelle applicable l'ensemble des socits de droit, qu'elles soient civiles ou commerciales, l'article 1844-3 du Code civil dispose que la transformation rgulire d'une socit en une socit d'une autre forme n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle . Ainsi, ds lors qu'elle est rgulire (ce qui implique que soient observes les rgles prescrites par la loi et les statuts pour la modification de ceux-ci), la transformation ne se traduit pas par la cration d'une personne morale nouvelle, mme si elle s'accompagne de modifications statutaires non ncessites par la forme nouvelle adopte ( n 15425 s.). Tirant les consquences de cette disposition en matire de droits d'enregistrement, la Cour de cassation (chambre commerciale) a jug, dans une srie d'arrts, que la transformation rgulire d'une socit, mme accompagne de modifications statutaires importantes telles qu'un changement d'objet ou d'activit, n'entrane pas cration d'une personne morale nouvelle (Arrts des 7-3-1984, 26-4-1984, 16-10-1984 et 4-3-1986). Aprs avoir paru s'aligner sur cette jurisprudence qu'elle a publie dans son bulletin officiel (BO 7 H-1-87), l'administration fiscale a raffirm sa doctrine antrieure selon laquelle l'absence de cration d'une personne morale nouvelle est subordonne la condition que la transformation ne s'accompagne pas de modifications statutaires importantes non ncessites par le changement de forme lui-mme et dont l'ensemble serait incompatible avec le maintien du pacte social primitif . Elle a prcis toutefois que le point de savoir si les modifications concomitantes la transformation sont ou non de nature entraner la cration d'une personne morale nouvelle est une question de fait, qui doit tre rsolue dans chaque cas particulier (D. adm. 7 H-341 n 6 et 7). Bien que plus nuance qu'auparavant, cette doctrine n'en demeure pas moins en contradiction formelle avec la jurisprudence prcite. Si l'administration fiscale entend requalifier certaines oprations de transformation en dissolution suivie de la cration d'une socit nouvelle, elle ne peut le faire, notre avis, qu'en ayant recours la procdure de rpression des abus de droit ( n 13950).
PRECISIONS L'article 1844-3 du Code civil vise la transformation d'une socit en une socit d'une autre forme, mais non la transformation d'une socit en un autre type de groupement (association de la loi de 1901, par exemple). Une telle transformation entrane en principe la cration d'une personne morale nouvelle, sauf cependant si une disposition spciale de la loi en dcide autrement.

Droits exigibles

15720
Si la transformation n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle, seul le droit fixe des actes innoms prvu l'article 680 du CGI est normalement exigible (75 depuis le 1-1-2002). Mais si la transformation a pour effet de rendre passible de l'impt sur les socits une personne morale qui n'y tait pas soumise jusqu'alors - cas en principe d'une socit civile qui se transforme en socit de capitaux - l'opration est susceptible de rendre, dans certains cas, les droits de mutation exigibles dans la mesure o les apports ont pour objet des immeubles ou des droits immobiliers, un fonds de commerce, une clientle, un droit un bail ou une promesse de bail (CGI art. 809, 1-3 ; voir n 16911).

15721
Lorsque la transformation donne naissance une personne morale nouvelle (cas exceptionnel), sont exigibles les droits et taxes prvus en cas de dissolution de socit (voir n 25400), et de constitution d'une socit nouvelle (voir n 3600 s.). Formalit de l'enregistrement

15725
Les transformations de socits sont soumises obligatoirement soit la formalit de l'enregistrement la recette des impts dans le dlai d'un mois, qu'elles fassent l'objet d'un acte (CGI art. 635, 1-5) ou non (CGI art. 638 A), soit la formalit fusionne la conservation des hypothques dans le dlai de deux mois compter de la date de l'acte (CGI art. 647, III) lorsqu'elles concernent des socits ayant un actif exclusivement immobilier ou mixte. Publicit foncire

15730
En principe, les modifications portant sur la dnomination, la forme juridique ou le sige des socits propritaires de biens immobiliers doivent faire l'objet d'une publication la conservation des hypothques.

B. Impts directs
15750
Au regard des impts directs comme en matire de droits d'enregistrement, les consquences fiscales de la transformation d'une socit dpendent du point de savoir si la transformation s'accompagne ou non de la cration d'une personne morale nouvelle ( n 15705). Mais une autre notion joue ici un rle essentiel : en effet, qu'elle s'accompagne ou non de la cration d'une personne morale nouvelle, la transformation peut entraner un changement de rgime fiscal de la socit, auquel cas toutes les consquences d'une cessation d'entreprise sont en principe applicables. Pour analyser les consquences de la transformation, nous envisagerons successivement : - le cas dans lequel la transformation n'entrane pas de changement de rgime fiscal ; - le cas o une socit civile non passible de l'impt sur les socits se transforme en socit de capitaux ; - le cas o une socit de capitaux se transforme en socit civile ; - quelques cas particuliers.

Transformation sans changement de rgime d'imposition

15755
Cette situation concerne les cas dans lesquels une socit dj soumise l'impt sur les socits avant sa transformation reste soumise cet impt (par exemple transformation en socit anonyme d'une socit civile ayant opt pour l'IS) et, l'inverse, les cas dans lesquels il y a maintien du rgime fiscal des socits de personnes (transformation d'une socit civile non soumise l'IS en socit en nom collectif ou en commandite simple).

15756

Si la transformation est rgulirement effectue, elle n'entrane par elle-mme aucune consquence fiscale particulire. Il en va cependant diffremment si la transformation s'accompagne d'un changement d'objet social ou d'activit relle d'une socit civile non soumise l'IS et qui exerce une activit professionnelle (CGI art. 202 ter, I ; voir n 11025 s.), ou d'une socit soumise l'IS quelle que soit son activit (CGI art. 221, 5 ; voir n 11415). Dans cette situation, en effet, les consquences fiscales de la cessation sont normalement applicables. En revanche, le changement d'objet social ou d'activit relle sans changement de rgime fiscal n'affecte pas la situation des socits civiles non soumises l'IS lorsque celles-ci n'exercent pas d'activit professionnelle.

15757
Si la transformation de la socit emporte cration d'une personne morale nouvelle (cas exceptionnel), toutes les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise sont applicables (taxation immdiate des bnfices non encore imposs, des bnfices en sursis d'imposition et des plus-values latentes, voir n 11040 pour les socits soumises au rgime fiscal des socits de personnes et 11440 pour les socits assujetties l'IS).

Transformation d'une socit civile en socit de capitaux

15770
Lorsqu'une socit civile non passible de l'impt sur les socits se transforme en socit de capitaux, une distinction doit tre faite suivant que cette transformation comporte ou non cration d'une personne morale nouvelle. Dans le cas exceptionnel o il y a cration d'une personne morale nouvelle, la transformation entrane toutes les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise ( n 25700 s.), notamment la taxation immdiate, non seulement des bnfices raliss jusqu'au jour de la transformation, mais encore des autres lments dont l'imposition avait t diffre, ainsi que celle des plus-values latentes de l'actif. Lorsque la transformation ne se traduit pas par la cration d'une personne morale nouvelle (cas gnral), le changement de rgime fiscal opr par le passage de l'impt sur le revenu l'impt sur les socits entrane galement les consquences d'une cessation d'entreprise, tant prcis que ces consquences sont susceptibles d'tre largement attnues (CGI art. 202 ter). Le rgime applicable, qui dpend du point de savoir si la socit civile avait ou non une activit professionnelle avant sa transformation, fait l'objet d'une tude d'ensemble aux n 11040 s. (socits exerant une activit professionnelle) et 11180 s. (socits sans activit professionnelle). En ce qui concerne la situation des associs, voir n 21600.

Transformation d'une socit de capitaux en socit civile

15780
Mme lorsqu'elle n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle, la transformation d'une socit par actions ou responsabilit limite en socit de personnes est considre du point de vue fiscal comme une cessation d'entreprise (CGI art. 221, 2) du fait du changement de rgime fiscal qui l'accompagne. Toutefois, les consquences de cette cessation sont susceptibles d'tre attnues sous certaines conditions (voir n 11440 s.).

Cas particuliers
Transformations intressant les groupements d'intrt conomique (GIE)

15790

a. La transformation en groupement d'intrt conomique d'une socit ou d'une association dont l'objet est compatible avec la dfinition du GIE ne donne pas lieu la cration d'une personne morale nouvelle, ni dissolution (C. com. art. L 251-18 : voir n 15407). Il en est de mme de la transformation de toute socit, association ou GIE en groupement europen d'intrt conomique (GEIE) (C. com. art. L 252-8). Nanmoins, l'article 221, 2 ter du CGI prcise que la transformation d'une socit de capitaux ou d'une association de la loi de 1901 en GIE est considre comme une cessation d'entreprise ; elle entrane donc, en principe, les consquences fiscales d'une telle cessation. Cependant, par analogie avec la rgle gnrale expose au n 15780, l'administration admet de ne pas soumettre l'impt, lors de la transformation, les bnfices en sursis d'imposition et les plus-values latentes de l'actif, condition que les critures comptables ne soient pas modifies et que l'imposition demeure possible sous le rgime fiscal applicable au groupement. Les mmes rgles sont applicables en cas de transformation en GEIE. b. Quant la transformation d'un GIE ou d'un GEIE en socit civile, elle entrane la cration d'une personne morale nouvelle avec les diverses consquences fiscales qui en dcoulent. En effet, aux termes de l'article L 251-3 du Code de commerce, le GIE ne donne pas lieu par lui-mme ralisation et partage de bnfices. En consquence, la poursuite de l'activit de cet organisme sous la forme d'une socit civile traduit une modification substantielle de la situation de droit et de fait (Rp. Mauger : AN 14-1-1985 p. 149 ; BO 7 H-3-85). Transformation d'une socit civile en association rgie par la loi de 1901

15795
Il n'est pas possible de transformer une socit civile en association dclare (n 15408). Ce changement entrane automatiquement cration d'une personne morale nouvelle et produit les mmes effets qu'une dissolution de socit : imposition immdiate des bnfices non encore taxs et imposition des plus-values latentes incluses dans l'actif social. Transformation d'une socit de fait ou en participation en socit de droit

15797
En matire d'impts directs, la liquidation d'une socit de fait (ou en participation) suivie de la cration d'une socit de droit, soumise au rgime des socits de personnes ou des socits de capitaux, n'entrane ni l'imposition immdiate des bnfices raliss avant la liquidation et non encore imposs, ni celles des plus-values acquises par les lments inscrits l'actif du bilan fiscal de la socit liquide, si ces lments sont repris pour la mme valeur l'actif de la socit de droit et si la transformation ne s'accompagne pas de modifications importantes du pacte social (Rp. Barrot : AN 25-5-1987, p. 3025), ce qui implique selon l'administration la prsence des mmes associs au sein de la nouvelle socit.

SECTION 4

Fusions et scissions
I. Rgime juridique

A. Rgles gnrales
Dfinitions
Fusion

16000
La fusion est la runion de deux ou plusieurs socits qui, dsormais, n'en formeront plus qu'une seule. La fusion peut se raliser de deux faons (C. civ. art. 1844-4, al. 1) : - soit par la cration d'une socit nouvelle laquelle les socits anciennes font apport de leur patrimoine puis disparaissent ; - soit par l'absorption d'une ou plusieurs socits par une autre socit qui seule subsiste aprs la ralisation de l'opration. Remarques : Les SCPI bnficient d'un rgime de fusion spcifique ; voir n 37100 s. Scission

16005

Il y a scission lorsque le patrimoine d'une socit est partag en plusieurs fractions simultanment transmises plusieurs socits existantes ou nouvelles (C. civ. art. 1844-4, al. 2).

lments caractristiques
Transmission de patrimoine

16020
Les oprations de fusion et de scission ont pour caractristique commune la transmission de l'ensemble des lments d'actif et de passif composant le patrimoine d'une socit (socit absorbe ou scinde) au profit d'une ou plusieurs autres socits qui le recueillent en tout ou en partie. Il s'ensuit notamment que le passif de la socit absorbe ou scinde est pris en charge par les socits absorbantes ou nouvelles selon les modalits dfinies au contrat de fusion ou de scission. notre avis, le procd consistant laisser la socit absorbe ou scinde certains lments d'actif (par exemple, trsorerie ou valeurs ralisables court terme) charge pour elle de rgler tout ou partie de son passif l'gard des tiers ne saurait tre considr comme une fusion. En effet, l'article 1844-4, al. 2 du Code civil fait tat, propos des scissions - mais la solution doit tre tendue aux fusions - d'une transmission de patrimoine . Le terme transmission montre bien qu'il ne s'agit pas d'un simple apport mais d'une dvolution de caractre universel. Quant au patrimoine , il est, comme la personne, unique et il comprend un ensemble d'lments non seulement d'actif mais aussi de passif. Par consquent, il ne peut y avoir fusion ou scission que si les socits absorbantes ou nouvelles recueillent l'ensemble des biens, droits et obligations des socits absorbes ou scindes. Sur les consquences de cette transmission de patrimoine l'gard des cranciers de la socit absorbe ou scinde, voir n 16240 s. Dissolution de la socit absorbe ou scinde

16025
Autre caractristique, d'ailleurs lie la transmission du patrimoine ( n 16020), les fusions ou scissions entranent obligatoirement dissolution - sans liquidation (voir C. civ. art. 1844-8, al. 1) - de la socit absorbe ou scinde. Elles se distinguent en cela de l'apport partiel d'actif par lequel une socit fait apport une autre socit (nouvelle ou dj cre) d'une partie de son patrimoine. change de droits sociaux

16030
Pour qu'il y ait fusion ou scission, il faut encore que les associs de la socit absorbe ou scinde deviennent associs de la socit absorbante ou nouvelle et se voient attribuer des parts sociales de cette socit. Autrement dit, il ne peut y avoir scission ou fusion que si l'apport net (aprs dduction du passif pris en charge par la ou les socits bnficiaires des apports) est rmunr par des droits sociaux. Toutefois, par analogie avec les rgles applicables aux socits commerciales (C. com. art. L 236-1, al. 4), il semble que l'opration ne perd pas son caractre de fusion ou de scission si les apports de la socit absorbe ou scinde sont rmunrs sous une autre forme que des droits sociaux (versement d'une soulte en espces) condition toutefois que cette soulte n'excde pas la limite de 10 % de la valeur nominale des droits sociaux crs cette occasion par la ou les socits bnficiaires des apports.
PRECISIONS Il n'y a aucune raison de ne pas tendre aux socits civiles l'exception prvue pour les socits commerciales par le texte prcit. Cette exception concerne, en effet, la notion mme de fusion et cette notion ne saurait tre diffrente selon la forme juridique des socits participant l'opration.

Socits participantes
Forme des socits participantes

16040
Les fusions, comme les scissions, peuvent tre ralises entre des socits de forme diffrente (C. civ. art. 1844-4, al. 3), l'exclusion toutefois des SCPI qui ne peuvent fusionner qu'avec une autre SCPI ( n 37100). Il s'ensuit, notamment, que rien ne s'oppose juridiquement ce que, par exemple, une socit civile soit absorbe par une socit commerciale ou qu'une socit commerciale clate en deux socits nouvelles, l'une civile (qui reprendrait les activits civiles de la socit scinde), l'autre commerciale. Cependant, certaines considrations peuvent s'opposer la fusion ou la scission de socits n'ayant pas la mme forme juridique. Par exemple, sur le plan fiscal, le rgime de faveur n'est accord qu'aux oprations auxquelles participent exclusivement des personnes morales passibles de l'impt sur les socits (sous rserve d'une exception, d'ailleurs de porte rduite, en matire de droits d'enregistrement) (voir n 16401). De mme, une socit civile ne peut pas absorber une socit commerciale si cette opration doit la conduire exercer une activit commerciale (voir n 26680). Socit en liquidation

16045
Une socit dissoute et en cours de liquidation peut, quelle que soit sa forme juridique, participer une fusion ou se scinder (C. civ. art. 1844-4, al. 1).

B. Ralisation des fusions ou des scissions

Prparation des fusions et scissions
valuation des socits

16100
Toute fusion ou scission est prcde d'une phase prparatoire au cours de laquelle les dirigeants des socits concernes procdent l'estimation de la valeur de leur socit en vue de parvenir un rapport d'change des droits sociaux. Il est trs rare que les mthodes nombreuses et complexes d'valuation en usage pour les fusions de socits commerciales soient employes lorsque les socits concernes sont des socits civiles. Le plus souvent, surtout s'il s'agit de socits qui se bornent grer leur patrimoine (cas, par exemple, des socits de portefeuille ou des socits immobilires), l'estimation se fait sur la base des actifs nets, par diffrence entre la valeur vnale des lments d'actif et le passif rel d aux tiers. Mais les deux principes fondamentaux suivants doivent tre respects, quelles que soient les mthodes d'valuation retenues : 1. Identit des mthodes d'valuation. Les socits en cause doivent tre values en fonction de critres identiques et selon des mthodes homognes (voir CA Paris 17-1-1972 : JCP d. G 1972 II n 17283 note Burst). 2. Identit des dates d'valuation. Pour que la comparaison des valeurs respectives des socits en cause soit significative, encore faut-il que les valuations soient faites sur la base de comptes arrts la mme date. Le plus souvent, la date retenue est celle de la clture du dernier exercice social de la socit absorbe. Si la socit bnficiaire des apports arrte ses exercices une autre date, on se contente pour cette socit d'tablir une situation comptable la date du bilan de la socit apporteuse. Cette situation comptable n'est qu'un document interne destin dterminer les bases financires de la fusion ; elle n'a pas tre soumise aux associs de la socit absorbante. Dtermination des parits

16105
La valeur globale de chaque socit rsultant de la combinaison des diffrents critres d'estimation adopts est divise par le nombre de parts composant le capital de telle sorte que soit dtermine une valeur unitaire de chaque part sociale. Le rapprochement de ces valeurs unitaires donne une parit d'change des parts.

EXEMPLE : Absorption d'une socit A au capital de 20 000 divis en 2 000 parts de 10 par une socit B au capital de 42 000 divis en 3 500 parts de 12 . Par hypothse, la valeur nette (passif dduit) du patrimoine de A a t estime 60 000 et celle de B 70 000 , ce qui fait ressortir 30 la valeur de chaque part A et 20 la valeur de chaque part B. Le rapprochement de ces deux valeurs montre que 3 parts B valent 2 parts A. Le rapport d'change sera donc de 3 B pour 2 A et la socit B devra alors crer :2 0003/2=3 000 parts nouvelles

Cas particulier des fusions ou scissions par cration de socits nouvelles

16110
Les principes sont les mmes qu'en cas d'apport des socits existantes (supra n 16100) cette diffrence prs que, dans une socit nouvelle, la valeur de la part est gale au nominal. Par consquent, pour dterminer le nombre de parts mettre par la socit nouvelle, il suffit de diviser la valeur nette de l'ensemble des biens apports cette socit par la valeur nominale de chacune de ses parts.

EXEMPLE : Une socit A et une socit B dcident de fusionner en faisant apport de leur patrimoine une socit C. La socit A, au capital de 50 000 divis en 5 000 parts de 10 , fait apport d'un actif net (aprs dduction du passif) de 100 000 . La socit B, au capital de 20 000 divis en 1 000 parts de 20 , fait apport d'un actif net de 150 000 . Le capital de la socit C sera fix 250 000 (100 000 + 150 000) divis en 25 000 parts de 10 . Ces 25 000 parts seront attribues aux associs de la socit A raison de 10 000 parts et aux associs de la socit B raison de 15 000 parts. Le rapport d'change sera alors de 2 parts C pour 1 part A (10 000/5 000) et de 15 parts C pour 1 part B (15 000/1 000).

Cration d'un compte prime de fusion

16115
Chaque fois que la valeur relle des parts de la socit absorbante excde leur valeur nominale, la diffrence entre la valeur des biens reus en apport et le montant de l'augmentation du capital de la socit absorbante doit tre porte au passif du bilan un compte de prime de fusion , analogue en tous points la prime d'apport cre l'occasion d'une augmentation de capital (voir n 14520 s.).

EXEMPLE : Dans l'exemple ci-dessus ( n 16105), la socit B qui, on l'a vu, doit crer 3 000 parts nouvelles pour rmunrer l'apport de la socit A s'levant 60 000 : - augmentera son capital de :3 00012 (valeur nominale)=36 000 - et portera au compte prime de fusion la diffrence entre cet apport et le montant de l'augmentation de son capital, soit :60 000-36

000=24 000

Projet de fusion ou de scission

16120
Par analogie avec la mthode employe pour les oprations similaires intervenant entre socits commerciales, la premire des formalits affrentes aux fusions de socits civiles est l'tablissement d'un projet de fusion ou de scission par les dirigeants des socits intresses. Ce projet contient toutes les indications relatives aux apports effectus par la socit absorbe ou scinde (dsignation et valuation des lments d'actif transfrs, tat complet du passif), la rmunration de ces apports (nombre de parts sociales cres par la socit absorbante ou nouvelle, date de jouissance, ventuellement montant de la prime de fusion) et aux conditions de ralisation de la fusion ou de la scission (runion des associs, date d'effet de l'opration, publicit, organisation de la socit nouvelle le cas chant, etc.).

Le projet de fusion ou de scission a un caractre provisoire ; il ne lie aucune des socits concernes et ne leur confre aucun droit en exiger l'accomplissement. Seule une dcision favorable des associs de ces socits peut rendre la fusion ou la scission dfinitive.

16121
Si les apports comprennent des biens immobiliers, le projet de fusion doit tre pass en la forme notarie ou tre authentifi par un dpt au rang des minutes d'un notaire avec reconnaissance d'criture et de signature. En effet, aux termes de l'article 4, al. 1, du dcret 55-22 du 4 janvier 1955, tout acte sujet publicit dans un bureau des hypothques doit tre dress en la forme authentique. En revanche, les procs-verbaux des assembles gnrales pralables ou conscutives l'apport des biens ou droits immobiliers rsultant de la fusion peuvent tre dresss en la forme sous seing priv et dposs chez le notaire charg de l'opration sans reconnaissance d'criture et de signature (voir dcret 55-22 du 4-1-1955 art. 4, al. 2). De mme, l'authentification des pouvoirs des dirigeants sociaux ou des personnes mandates par eux pour signer le projet de fusion n'est pas ncessaire (Rp. Mariotte : AN 19-8-1961 p. 2143).

Approbation des fusions ou des scissions

Principes

16130
Les fusions et les scissions sont dcides, par chacune des socits intresses, dans les conditions requises pour la modification de ses statuts (C. civ. art. 1844-4, al. 4). Si l'opration comporte la cration de socits nouvelles, chacune de celles-ci est constitue selon les rgles propres la forme de socit adopte (C. civ. art. 1844-4, al. 5). Socit absorbe

16135
Comme on l'a vu ci-dessus ( n 16130), la dcision des associs de la socit absorbe doit tre prise dans les conditions prvues pour la modification des statuts. Or, dans les socits civiles, ces conditions sont librement dtermines par les associs (C. civ. art. 1852 ; voir n 9100 s.) et peuvent donc varier selon l'importance des dcisions prendre. Il s'ensuit que si les associs ont statutairement fix des rgles particulires pour les fusions, celles-ci devront tre respectes (mme si elles sont plus contraignantes que celles applicables aux autres modifications statutaires). En l'absence de rgles propres aux fusions, ce sont celles prvues pour la dissolution qu'il conviendra de suivre car, pour la socit absorbe, la fusion entrane dissolution.

16136
Si l'opration projete a pour effet d'augmenter les engagements des associs, la dcision doit tre prise l'unanimit (C. civ. art. 1836, al. 2). Tel serait le cas, notamment, si une socit civile tait absorbe par une socit en nom collectif car la responsabilit des associs de la socit absorbe deviendrait solidaire du fait de la forme juridique de la socit absorbante.

16137
Ds lors que la fusion (ou la scission) entrane dvolution de la totalit du patrimoine de la socit absorbe (ou scinde) aux socits absorbantes ou nouvelles, il n'y a pas de liquidation de la socit qui disparat (C. civ. art. 1844-8, al. 1). En principe, il n'est donc pas ncessaire de dsigner un liquidateur pour cette socit.
PRECISIONS Pourtant de nombreux praticiens persistent dsigner un liquidateur, encore appel commissaire contrleur , qui est donne mission de surveiller le paiement du passif de la socit absorbe par la socit absorbante et d'accomplir les formalits de publicit affrentes la dissolution de la socit. Le caractre automatique de la dvolution du patrimoine de la socit absorbe (analogue celle rsultant d'une succession) rend, notre avis, inutile la nomination du liquidateur ; ce sont les dirigeants de la socit absorbante qui doivent prendre en charge toutes les obligations et les formalits concernant la socit absorbe.

Socit absorbante

16140
La dcision des associs de la socit absorbante doit tre prise dans les conditions prvues pour la modification des statuts (C. civ. art. 1844-4, al. 4) et, plus particulirement, celles qui ont pu tre fixes pour les fusions ou, dfaut, celles qui concernent les apports en nature. Admission de nouveaux associs

16145
Une fusion de socits entrane, dans la gnralit des cas, l'entre d'associs nouveaux dans la socit absorbante. La question se pose alors de savoir s'il faut, cette occasion, appliquer les dispositions lgales ou statutaires relatives l'agrment des nouveaux associs. notre avis, quelle que soit la forme de la socit absorbante, cet agrment n'est pas ncessaire. En effet, la fusion emportant transmission universelle du patrimoine de la socit absorbe la socit absorbante, celle-ci se trouve automatiquement tenue d'assumer les obligations qui taient la charge de la socit absorbe, l'gard tant des cranciers que des associs de cette dernire. Or, parmi ces obligations figure notamment celle de remplir les associs de leurs droits et l'impossibilit de leur retirer leur qualit d'associ, aucune exclusion d'associ n'tant possible en dehors des cas o la loi ou les statuts l'admettent. La socit absorbante ne peut donc pas, sous couvert d'agrment, se soustraire cette obligation fondamentale qu'implique la transmission universelle. Cependant, une clause des statuts pourrait, notre avis, valablement l'imposer (voir n 21335). Socit nouvelle

16150
Dans le cas o une socit nouvelle est spcialement cre pour recevoir tout ou partie du patrimoine d'une ou plusieurs socits existantes, elle doit tre constitue selon les rgles propres la forme de socit adopte (C. civ. art. 1844-4, al. 5). Cette rgle s'applique non seulement dans le cas o la socit nouvelle est une socit civile mais galement si l'apport-fusion ou l'apport-scission est ralis au profit d'une socit commerciale. En effet l'article 1844-4 figure dans les dispositions du Code civil applicables toutes les socits, quels que soient leur objet ou leur forme.

Contrle externe

16160
Pour les socits civiles (autres que les SCPI et les socits d'pargne forestire), il n'y a pas lieu la nomination d'un commissaire la fusion (Bull. Conseil national des commissaires aux comptes n 76, 12-1989, p. 495). Si la socit est tenue d'avoir un ou des commissaires aux comptes (voir n 18700), leur mission se limite aux oprations suivantes : - vrifications spcifiques concernant le respect du droit des socits (exemple : rgularit des convocations, des obligations de publicit ou de dpt lgaux) ; - participation aux assembles gnrales extraordinaires ; - aprs l'opration, certification des comptes annuels englobant les critures de l'opration, chez les socits (autres qu'absorbes ou scindes).
PRECISIONS a. La nomination d'un commissaire la fusion, charg depuis la loi 94-126 du 11 fvrier 1994 d'tablir galement un rapport sur l'valuation des apports en nature, ne concerne que les fusions ralises entre socits anonymes (C. com. art. L 236-8 et L 236-10), entre socits responsabilit limite (art. L 236-26) ou entre socits anonymes et socits responsabilit limite (art. L 236-2). En cas de fusion ralise entre SCPI ou entre socits d'pargne forestire, les commissaires aux comptes exercent le mme contrle que les commissaires la fusion dans les SA (C. mon. fin. art. L 214-81, al. 3 et L 214-87). b. La dsignation d'un commissaire aux apports parat toutefois opportune dans le cas de l'absorption d'une socit civile par une socit anonyme. En effet, plusieurs ordonnances ont valid le refus de certains greffiers de procder aux formalits au RCS en l'absence de production du rapport du commissaire prvu par l'article 193 de la loi du 24 juillet 1966 (devenu l'article L 225-147 du Code de commerce) en cas d'augmentation de capital. Ainsi le juge commis la surveillance du registre du

commerce Paris (ordonnance du 28-7-1999) a considr que ce rapport devait tre produit aux motifs que ce n'est pas l'opration de fusion en tant que telle qui est soumise l'article 193, mais l'augmentation de capital de la socit anonyme rsultant de ladite fusion ; que s'il est vrai qu'une fusion entre une SA et une socit civile est soumise aux articles 371 374 de la loi de 1966 qui ne prvoient pas la dsignation d'un commissaire aux apports, cela ne dispense pas pour autant la socit anonyme de respecter les rgles qui lui sont propres en matire d'augmentation de capital et en l'occurrence l'article 193 . c. Par ailleurs, le Comit de coordination du registre du commerce et des socits considre d'une manire plus gnrale que le rapport du commissaire la fusion apprciant sous sa responsabilit les apports en nature doit tre dpos au greffe ds lors qu'il s'agit d'une fusion par absorption d'une socit par une autre et que l'opration comprend des apports en nature (avis du CCRCS n 98-02 bis).

C. Consquences des fusions ou des scissions

Transmission universelle du patrimoine des socits qui disparaissent

16200
Les fusions et les scissions entranent, on l'a vu ( n 16020), la transmission universelle du patrimoine de la socit qui disparat (socit absorbe ou scinde) au profit des socits existantes ou nouvelles qui le recueillent en tout ou en partie. Ces socits se substituent la socit absorbe ou scinde dans tous les biens, droits ou obligations de cette dernire. Cette transmission universelle intervient de plein droit et porte mme sur les biens de la socit absorbe qui, par suite d'une erreur, d'un oubli ou pour toute autre cause, ne figureraient pas dans le trait de fusion. En ce cas, les associs de la socit absorbe ne peuvent obtenir la nullit de la fusion que s'ils tablissent que leur consentement l'opration n'aurait pas t donn s'ils avaient eu connaissance de l'erreur ou de l'omission.

16201
noter cependant que la transmission universelle ne saurait porter sur des biens qu'une disposition lgale a rendus intransmissibles (voir Cass. com. 23-4-1976 : Rev. soc. 1977.70 note Guyon propos d'un bail rural).

16202
Il en est de mme, croyons-nous, lorsque l'intransmissibilit rsulte de la volont des parties exprime dans l'acte et des contrats conclus intuitu personae , c'est--dire fonds sur la personnalit de celui qui doit excuter la prestation convenue. La reprise de tels contrats par la socit absorbante est subordonne l'accord du cocontractant (en ce sens, propos d'un mandat de syndic de coproprit, voir Cass. 3e civ. 10-11-1998 : JCP d. E 1999.328 note Djigo ; CA Aix 12-61997 : RJDA 4/98 n 436 et sur pourvoi, Cass. com. 30-5-2000 n 1210 : Bull. civ. IV n 113). Inversement, la socit absorbante ou nouvelle est responsable des dettes de la socit absorbe, y compris celles qui ne seraient pas mentionnes dans le trait de fusion.

16203
Mais en application du principe de la personnalit des poursuites et des sanctions (art. 6 de la Convention europenne des droits de l'homme), elle ne saurait devoir rpondre des infractions pnales ou des manquements des rglements administratifs pcuniairement sanctionns commis par la socit absorbe ou scinde ds lors que la fusion ou la scission n'a pas t ralise dans le but avr d'luder toute poursuite (voir CA Paris 14-5-1997 : RJDA 10/97 n 1223 et sur pourvoi Cass. com. 15-6-1999 n 1237 : RJDA 8-9/99 n 949 ; Cass. crim. 20-6-2000 n 4129 : RJDA 12/00 n 1096). Seule l'obligation au paiement des amendes pnales (ou des sanctions pcuniaires) prononces l'encontre de la socit absorbe avant la fusion peut tre transmise la socit absorbante. Opposabilit aux tiers de la transmission du patrimoine

16205
Comme on l'a vu plus haut ( n 1340 s.), les apports de certains biens ne sont opposables aux tiers qu'aprs accomplissement de formalits particulires. Ces formalits doivent tre respectes en cas de fusion, de scission ou d'apport partiel d'actif. Ainsi, l'apport d'un immeuble doit tre publi la conservation des hypothques, l'apport de brevets ou de marques l'Institut national de la proprit industrielle (pour un exemple propos d'une transmission de marque, voir CA Paris 12-12-1997 : RJDA

4/98 n 435). De mme, une socit qui reoit en apport des titres nominatifs ne peut opposer aux tiers son droit sur ces titres qu'aprs avoir demand l'inscription de leur transfert son profit sur les registres de la socit mettrice (Cass. com. 13-121967 : Bull. civ. III n 416), tant observ que, depuis l'entre en vigueur de la dmatrialisation des valeurs mobilires (Loi 811160 du 31-12-1981 art. 94-II), le transfert est remplac par un virement de compte compte (Dcret 83-359 du 2-5-1983 art. 2).

16206
Toutefois, il a t jug que la socit absorbante vient activement et passivement au lieu et place de la socit absorbe et qu'en consquence les rgles concernant les cessions de crances (C. civ. art. 1690) ou les cessions de parts de SARL ne sont pas applicables aux apports-fusions portant sur de tels biens (Cass. civ. 7-3-1972 : Gaz. Pal. 1972 2 p. 834 ; Cass. com. 19-4-1972 : D. 1972 p. 538 ; Cass. civ. 25-4-1974 : Gaz. Pal. 1974 2 p. 635 ; Cass. 2e civ. 11-5-1977 : Bull. civ. II n 1241 ; Cass. com. 1-6-1993 : RJDA 7/93 n 622). Les formalits de l'article 1690 du Code civil ne sont pas non plus applicables aux crances comprises dans un apport partiel d'actif d'une socit une autre portant sur des branches compltes et autonomes d'activit, cette opration entranant transfert d'une universalit de biens et non pas simplement cession de crances (CA Paris 6-5-1982 : BRDA 17/82 p. 12 ; voir aussi Cass. com. 15-3-1994 n 738 : RJDA 6/94 n 658).

16207
Les cautionnements garantissant les crances de la socit absorbe sont galement transmis de plein droit puisqu'il s'agit d'accessoires de ces crances (voir C. civ. art. 1692 ; Cass. com. 16-12-1984 : Bull. civ. IV n 351 ; Cass. com. 25-3-1997 : BRDA 8/97 p. 6 ; CA Paris 19-3-1996 : RJDA 6/96 n 790). Sauf convention contraire des parties ou fraude (Cass. com. 10-10-1995 : RJDA 12/95 n 1371), la caution ne peut tre poursuivie qu'au titre des crances antrieures la date de la convention d'apport ou de fusion (Cass. com. 25-11-1997 n 2377 : RJDA 5/98 n 597 ; Cass. com. 17-7-1990 : Bull. civ. IV n 216 ; CA Paris 30-4-1998 : RJDA 8-9/98 n 1044). Il importe peu que la dfaillance du dbiteur qui avait rendu exigible l'obligation de la caution ait t postrieure la fusion (Cass. 1e civ. 12-1-1999 n 55 : RJDA 3/99 n 342).

16207
Cautionnement des dettes de la socit absorbe - Obligation de la caution - Paiement des dettes nes avant la fusion mais devenues exigibles aprs Cass. com. 21 janvier 2003 n 145 FS-P, Banque populaire du Sud-Ouest c/ Blain. BRDA 3/03 Inf. 5

16208
Lorsque parmi les biens apports figurent des immeubles situs en zone urbaine ou d'urbanisation future dlimite par un POS publi ou approuv ou dans une zone d'amnagement diffr, il n'est pas ncessaire, semble-t-il, d'adresser au prfet une dclaration d'intention d'aliner portant sur ces immeubles (voir C. urb. art. L 213-1 s.). Le ministre de l'quipement estime, en effet, que les oprations de fusion et de scission s'analysent comme des changes de droits sociaux et ne constituent en aucun cas des alinations de valeurs immobilires . Par suite, elles ne sont soumises aucun des droits de premption institus par le Code de l'urbanisme. Il n'est donc pas ncessaire en pareil cas de souscrire la dclaration d'intention d'aliner prvue par ce texte (Rp. Trk : Snat 1-7-1993 p. 1055). La question reste pose en ce qui concerne les apports partiels d'actif mme lorsqu'ils sont soumis au rgime des scissions.

16209
Lorsque des vhicules sont compris dans les biens transfrs, la socit absorbante (ou bnficiaire d'un apport partiel d'actif) doit faire immatriculer ces vhicules son nom et acquitter la taxe sur les cartes grises correspondante.

Date d'effet de la fusion ou de la scission

Date de ralisation dfinitive de l'opration

16220

Lorsque les socits bnficiaires des apports sont toutes des socits existantes, la fusion ou la scission est dfinitivement ralise le jour o les assembles des associs ou actionnaires des diverses socits intresses ont approuv l'opration. En revanche, lorsqu'une ou plusieurs socits bnficiaires des apports sont des socits nouvelles, cette ralisation dfinitive n'a lieu, notre avis, que le jour o ces socits sont immatricules (en admettant, bien entendu, que dans l'intervalle l'opration ait t approuve par les diverses socits intresses).
PRECISIONS Jusqu' cette date, en effet, les socits nouvelles, faute d'avoir la personnalit morale, ne peuvent pas tre propritaires du patrimoine qui leur est apport par les socits fusionnes ou scindes (voir n 2455). La fusion ou la scission ne peut donc vritablement produire ses effets qu'au moment o, ayant acquis leur pleine capacit juridique, les socits nouvelles sont mme d'apprhender les apports qui leur sont faits.

Priode intercalaire

16225
La ralisation d'une fusion ou d'une scission peut ncessiter des dlais relativement longs. Une priode de plusieurs mois peut ainsi s'couler entre la date laquelle ont t arrtes les bases de l'opration (consistance et valuation des apports, estimation des titres remis en rmunration de ces apports, rapport d'change des parts) et la date de ralisation dfinitive de la fusion ou de la scission. Or, pendant cette priode intermdiaire, la socit appele disparatre poursuit ses activits : la consistance de son actif et de son passif s'en trouve ncessairement modifie de telle sorte que, au jour de la ralisation dfinitive de la fusion ou de la scission, la situation de la socit n'est plus la mme qu'au jour de l'arrt du bilan de fusion ou du bilan de scission . La valeur des parts sociales devant tre remises en rmunration des apports peut, elle aussi, voluer et pas forcment dans le mme sens. Il en rsulte que l'valuation des apports et le calcul des parits risquent d'tre remis en cause au moment de la ralisation dfinitive de l'opration. C'est pourquoi, la plupart des traits de fusion contiennent une clause dite de rtroactivit de la fusion selon laquelle toutes les oprations actives et passives effectues par la socit absorbe pendant la priode intercalaire seront prises en charge intgralement par la socit absorbante.

Droits des cranciers

Cranciers de la socit absorbe

16240
notre avis, les cranciers de la socit absorbe (ou scinde) ont un droit direct contre la socit absorbante ou nouvelle pour le rglement de leur crance. Certes, contrairement au rgime applicable aux socits commerciales (C. com. art. L 236-14), aucune disposition du Code civil ne rgle le sort des cranciers d'une socit absorbe ou scinde. Mais le respect des droits des cranciers est une des consquences du caractre universel de la transmission de patrimoine rsultant des fusions ou des scissions (voir n 16020). L'appropriation par la socit absorbante ou nouvelle des lments d'actif de la socit absorbe a pour contrepartie ncessaire la prise en charge par elle des dettes de cette socit.

16241
Cependant, ce changement de dbiteur s'effectue sans qu'il y ait novation de la crance, laquelle subsiste avec tous ses accessoires et toutes les garanties dont elle tait assortie avant la fusion. l'inverse, les cranciers ne peuvent pas invoquer l'gard de la socit absorbante plus de droits qu'ils n'en avaient auparavant. Ainsi, la fusion ne fait pas disparatre le bnfice du terme consenti la socit ancienne.

16242
Si la fusion ou la scission tait faite pour frauder les droits des cranciers de la socit absorbe ou scinde, les cranciers lss pourraient, en exerant l'action paulienne, demander que la fusion ou la scission leur soit dclare inopposable (C. civ. art. 1167).
PRECISIONS Il a t jug notamment qu'tait nul, pour fraude aux droits des cranciers, l'acte par lequel une socit avait fait apport, titre de fusion, de son actif immobilier une autre socit, charge pour celle-ci de payer ses dettes, alors que cet

acte avait eu pour effet de priver un banquier, crancier de la socit absorbante, de la garantie que lui avait accorde la socit absorbe qui s'tait porte caution solidaire de la socit absorbante (Cass. com. 10-6-1963 : D. 1968 p. 116 note Lombois).

Cranciers de la socit absorbante

16245
Les cranciers de la socit absorbante ne peuvent pas, en l'tat actuel des textes, s'opposer au concours des cranciers de la socit absorbe sur l'ensemble des biens constituant l'actif de la socit absorbante aprs fusion. Aucun texte ne leur permet, en effet, d'invoquer une prtendue sparation des patrimoines au sein de la socit absorbante. Cependant, comme les cranciers de la socit absorbe, ils peuvent exercer l'action paulienne contre toute fusion ou scission qui aurait t faite dans le but de porter atteinte leurs droits (voir n 1155 s.).

II. Rgime fiscal des fusions et scissions 16400

Les oprations de fusion ou de scission de socits civiles entranent, en principe, pour les socits absorbes ou scindes les mmes consquences fiscales qu'une dissolution ( n 25400 s.). Par ailleurs, les apports faits la socit nouvelle ou la socit absorbante donnent lieu la perception des droits d'enregistrement selon les rgles prvues pour les constitutions de socits ( n 3600 s.) ou les augmentations de capital des socits existantes ( n 14700 s.).

16401
Un rgime spcial est applicable en cas de fusion ou scission de socits passibles de l'impt sur les socits. Nous nous limiterons un expos sommaire de ce rgime dans la mesure o il concerne les seules socits civiles soumises l'impt sur les socits (le rgime de faveur prvu en matire de droits d'enregistrement est toutefois partiellement applicable lorsque la socit apporteuse ou absorbe ne relve pas de cet impt : voir n 16430).
PRECISIONS a. Nos lecteurs qui seraient plus spcialement intresss par le rgime spcial pourront se reporter l'tude qui en est faite dans le Mmento fiscal n 3450 s. b. En ce qui concerne les consquences fiscales des fusions de SCPI, voir n 37415 s. c. Pour les fusions de SCP, voir n 56100 s.

Oprations concernes

16405
Le rgime spcial est susceptible de s'appliquer aux fusions et, sous certaines conditions, aux scissions de socits et aux apports partiels d'actif. La loi 2001-1275 du 28 dcembre 2001 a introduit dans le CGI un nouvel article 210-0 A qui donne une dfinition fiscale des oprations ouvrant droit au rgime de faveur, applicable aux oprations ralises depuis le 1er janvier 2002. Fusions

16406
Les fusions ouvrant droit au rgime spcial sont les oprations par lesquelles une ou plusieurs socits absorbes transmettent par suite et au moment de leur dissolution sans liquidation l'ensemble de leur patrimoine soit une autre socit prexistante absorbante, soit une nouvelle socit absorbante qu'elles constituent, moyennant l'attribution leurs associs de titres de la socit absorbante et, ventuellement, d'une soulte en espces au plus gale 10 % de la valeur nominale de ces titres. Scissions

16407
Une scission est dfinie comme l'opration par laquelle la socit scinde transmet par suite et au moment de sa dissolution sans liquidation, l'ensemble de son patrimoine deux ou plusieurs socits prexistantes ou nouvelles moyennant l'attribution

aux associs de la socit scinde, proportionnellement leurs droits dans le capital, de titres des socits bnficiaires des apports et ventuellement d'une soulte en espces ne dpassant pas 10 % de la valeur nominale de ces titres. Pour que la scission bnficie de plein droit du rgime spcial des fusions en matire d'IS, les conditions suivantes doivent tre runies : - la socit scinde comporte au moins deux branches compltes d'activit ; - les socits bnficiaires reoivent chacune une ou plusieurs de ces branches d'activit ; - les associs s'engagent conserver pendant trois ans les titres de chaque socit bnficiaire des apports rsultant de la scission. Pour les oprations ralises depuis le 1er janvier 2002, cet engagement n'est exig que des associs qui dtiennent 5 % au moins des droits de vote de la socit scinde la date d'approbation de l'opration et de ceux qui, dtenant au moins 0,1 % de ces droits de vote, ont exerc dans la socit des fonctions de direction, d'administration ou de surveillance au cours des six mois prcdant l'opration, du moins lorsque ces associs dtiennent ensemble au moins 20 % du capital de la socit scinde (Loi 2001-1275 du 28-12-2001 art. 85, I-G). Lorsque l'une ou l'autre de ces conditions n'est pas remplie, le rgime spcial s'applique sur agrment pralable.
PRECISIONS Les rgimes de faveur en matire de droits d'enregistrement et d'impt de distribution s'appliquent de plein droit sans condition particulire. Par ailleurs, en matire de droits d'enregistrement, l'article 301 D de l'annexe II au CGI n'exige pas une rpartition proportionnelle des titres.

Apports partiels d'actif

16408
L'apport partiel d'actif est l'opration par laquelle une socit apporte une autre socit (nouvelle ou prexistante) une partie de ses lments d'actif et reoit, en change, des titres mis par la socit bnficiaire de l'apport (un rglement sous une autre forme dans la limite de 10 % de la valeur nominale des titres attribus est toutefois possible : CGI art. 801 F). Pour pouvoir bnficier de plein droit du rgime spcial des fusions en matire d'IS, l'apport partiel d'actif doit porter sur une branche complte d'activit ou sur des lments assimils. La socit apporteuse doit en outre prendre l'engagement, dans l'acte d'apport : - de conserver les titres reus en contrepartie de l'apport pendant trois ans ; - et de calculer ultrieurement les plus-values de cession de ces mmes titres par rfrence la valeur que les biens apports avaient, du point de vue fiscal, dans ses propres critures. Lorsque ces conditions ne sont pas remplies, le rgime spcial s'applique sur agrment pralable.

Porte du rgime spcial

Impt sur les socits

16410
Sous le rgime spcial (CGI art. 210 A), la socit absorbe n'est imposable que sur le bnfice d'exploitation du dernier exercice augment des provisions devenues sans objet, s'il en existe ; elle est donc exonre d'impt sur les socits raison des plus-values d'apport et des provisions qui conservent leur objet. En contrepartie, la socit absorbante doit, dans l'acte de fusion, prendre l'engagement : - de reprendre l'actif de son bilan les lments autres que les immobilisations pour la valeur qu'ils avaient, fiscalement, dans les critures de la socit apporteuse ; dfaut, elle doit comprendre dans ses rsultats de l'exercice en cours le profit correspondant la diffrence entre la nouvelle valeur de ces lments et la valeur qu'ils avaient, du point de vue fiscal, chez l'apporteuse. Les lments d'actif immobilis doivent en principe tre inscrits au bilan pour leur valeur relle, mais l'administration admet que la valeur comptable soit retenue, condition que soient galement repris au bilan les valeurs d'origine, amortissements et provisions qui figuraient au bilan de la socit absorbe, et que les amortissements soient calculs d'aprs ces valeurs d'origine ; - de reprendre au passif de son bilan les provisions et la rserve spciale des plus-values long terme constitues par la socit absorbe ;

- de rintgrer, dans ses bnfices imposables, les plus-values d'apport sur lments amortissables : la rintgration peut tre tale par parts gales sur une priode de cinq ans ; cette priode est porte quinze ans pour les constructions ainsi que pour les plantations, les agencements et les amnagements des terrains amortissables sur une priode au moins gale cette dure ; lorsque la plus-value nette sur les constructions, les plantations, les agencements et amnagements de terrains excde 90 % de la plus-value nette globale sur lments amortissables, sa rintgration s'effectue sur la dure moyenne pondre d'amortissement de ces biens ; - de calculer les plus-values ralises ultrieurement l'occasion de la cession des immobilisations non amortissables qui lui sont apportes d'aprs la valeur de ces biens au bilan de la socit absorbe (et non par rapport leur valeur d'apport) ; - de se substituer la socit absorbe pour la rintgration des plus-values dont l'imposition avait t diffre chez cette dernire.
PRECISIONS a. Le rgime de faveur tant facultatif, les socits peuvent renoncer s'en prvaloir et se placer, en matire d'impt sur les socits, sous le rgime de droit commun. b. Les socits qui se placent sous le rgime spcial doivent porter les plus-values dont l'imposition est reporte sur un tat de suivi joint la dclaration de rsultats et sur un registre spcial.

Impt de distribution

16420
la suite d'une fusion ou d'une scission dfinie l'article 210-0 A du CGI, mme non effectivement place sous le rgime spcial, l'attribution gratuite des titres reprsentatifs de l'apport aux membres de la socit apporteuse n'est pas considre comme une distribution de revenus mobiliers et elle est exonre de l'impt sur le revenu. Par ailleurs, les plus-values ralises par les associs l'occasion de l'change de titres bnficient d'un sursis ou d'un report d'imposition applicable quel que soit le rgime fiscal des oprations, que les titres soient dtenus par des particuliers ou qu'ils figurent l'actif d'une entreprise.

16421
Un apport partiel d'actif suivi de la rpartition des titres reus en contrepartie entre tous les associs de la socit apporteuse peut tre ralis sous un rgime de neutralit fiscale en matire d'impt direct et d'impt de distribution. cet effet, il convient d'obtenir : - d'une part, un agrment qui dlie la socit apporteuse de son engagement de conservation des titres ; - d'autre part, un agrment autorisant la rpartition des titres. Ce dernier est accord aux oprations ralises depuis le 1er janvier 2002 ds lors que les conditions suivantes dont remplies : l'apport et l'attribution sont justifis par un motif conomique, se traduisant notamment par l'exercice par chacune des deux socits d'au moins une activit autonome ou l'amlioration de leurs structures, ainsi que par une association entre les parties ; l'apport est plac sous le rgime de l'article 210 A ; enfin, l'apport et l'attribution n'ont pas comme objectif principal ou comme un de leurs objectifs principaux la fraude ou l'vasion fiscale (Loi 2001-1275 du 28-12-2001 art. 85, I-C).
PRECISIONS Lorsque l'attribution est faite au profit d'une entreprise, l'administration exige qu'elle s'engage conserver les titres pendant au moins trois ans. En outre, elle doit les inscrire l'actif de son bilan pour une somme gale une fraction du cot de revient de la participation dtenue dans la socit distributrice, correspondant au pourcentage que reprsente la valeur relle des titres reus gratuitement par rapport ce qu'tait la valeur relle de la participation au moment de l'apport ; elle doit rduire d'autant le cot de revient de sa participation dans la socit distributrice. La plus-value de cession ultrieure de cette participation ou des titres reus gratuitement est calcule par rapport leur valeur comptable. Mais si la valeur fiscale des titres de la socit distributrice est diffrente de leur valeur comptable (titres reus l'occasion d'une fusion ou assimile, par exemple), c'est la valeur fiscale qui est retenue, rpartie selon les mmes modalits que ci-dessus. Lorsque l'attribution est faite au profit d'une personne physique, le prix d'acquisition des titres est rput tre nul pour le calcul de la plus-value de cession ultrieure (Inst. 5 C-1-01 n 89).

16422
En contrepartie de l'immunit fiscale accorde, lors de la fusion ou de l'opration assimile, au titre des revenus distribus, les remboursements ultrieurs de sommes qui ont t cette occasion incorpores au capital ou aux rserves (primes de fusion) sont considrs en principe comme des distributions de revenus mobiliers. Droits d'enregistrement

16425

Les fusions de socits et oprations assimiles relevant du rgime spcial entranent en principe l'exigibilit du seul droit fixe de 230 . Lorsqu'il en existe, les apports titre onreux sont soumis au rgime suivant : - par suite d'une disposition expresse de l'article 816 du CGI, la prise en charge du passif de la socit absorbe par la socit absorbante ou nouvelle ne donne ouverture aucun droit ; - les autres apports titre onreux entranent la perception du droit de mutation dans les conditions ordinaires.

16430
Le rgime de faveur expos ci-dessus en matire de droits d'enregistrement est aussi applicable lorsque la socit apporteuse ou absorbe n'est pas passible de l'impt sur les socits, mais concurrence seulement des apports autres que ceux assimils des mutations titre onreux en vertu de l'article 809, I-3 (CGI art. 816 A, II). Sont ainsi exclus du rgime de faveur les apports purs et simples d'immeubles ou de droits immobiliers, de fonds de commerce, d'une clientle, de droit un bail ou une promesse de bail : ces apports supportent le droit spcial de mutation (ou le droit fixe de 230 ) dans les conditions ordinaires (voir n 3640 s.). Pour les apports purs et simples autres que ceux qui viennent d'tre numrs, il est peru le droit fixe prvu l'article 816 du CGI (230 ).

SECTION 5

Modifications statutaires diverses A. Transfert du sige social

Rglementation juridique
Comptence

16600
En principe, la dcision de transfert du sige relve de la comptence des associs statuant aux conditions de majorit prvues par les statuts pour la modification de ceux-ci. En effet, l'indication du sige social est une des mentions qui doivent obligatoirement figurer dans les statuts (C. civ. art. 1835). Transfrer le sige social, c'est donc modifier les statuts. Cependant, il semble que, par analogie avec la solution admise par la loi en ce qui concerne les socits anonymes (C. com. art. L 225-36), les statuts peuvent autoriser par avance le grant transfrer le sige social dans la mme ville ou dans une aire gographiquement limite et modifier les statuts en consquence.
PRECISIONS La dlgation de pouvoir des associs aux grants pour le transfert du sige social n'est licite que si elle est limite, car elle porte atteinte la comptence exclusive des associs pour la modification des statuts.

Ralisation du transfert du sige social

16605
La dcision de transfert doit tre suivie d'une ralisation effective ; dfaut, cette dcision serait inoprante et le transfert rput fictif.
PRECISIONS a. Pour apprcier le caractre srieux ou fictif du transfert, les tribunaux recherchent principalement si le lieu d'activit des organes de direction et des services administratifs a t effectivement modifi (Cass. civ. 7-7-1947 : JCP d. G 1947 II p. 3871 note J. L. ; Cass. 2e civ. 7-3-1956 : Bull. civ. II n 166 ; Cass. com. 16-12-1958 : Bull. civ. III n 438 ; Cass. civ. 15-7-1970 : Gaz. Pal. 1970 2 p. 289). b. Sur l'obligation de procder au transfert effectif du sige social lorsque celui-ci a t install dans le local d'habitation du grant en vertu de l'article L 123-11 du Code de commerce, voir n 1973.

Publicit du transfert du sige social

16610
Pour tre opposable aux tiers, le transfert du sige social doit tre publi. Les formalits accomplir varient selon que le transfert est ou non effectu dans le ressort du tribunal de commerce au greffe duquel la socit tait prcdemment immatricule.

16615

1. Transfert du sige dans le ressort du mme tribunal de commerce. Dans ce cas, les formalits sont les suivantes : - Insertion dans un journal d'annonces lgales du lieu du sige social (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 24). - Dpt au greffe du tribunal de commerce o la socit est immatricule titre principal de deux exemplaires de la dcision de transfert et de deux exemplaires des statuts mis jour (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 49). - Inscription modificative au registre du commerce et des socits du lieu du sige social et du lieu des tablissements secondaires (Dcret 84-406 art. 22). - Insertion au Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc) la diligence du greffier (Dcret 84-406 art. 74).

16620
2. Transfert du sige dans le ressort d'un autre tribunal de commerce. Le transfert du sige hors du ressort du tribunal au greffe duquel la socit a t immatricule entrane des formalits spciales au nouveau et l'ancien sige. a. Insertion dans un journal d'annonces lgales. - Publicit au nouveau sige. L'avis publi dans un journal d'annonces lgales du dpartement du nouveau sige doit contenir les mentions indiques dans l'article 26 du dcret 78-704. - Publicit l'ancien sige. En application des rgles trs gnrales de l'article 24 du dcret 78-704, la publicit du transfert doit, notre avis, tre galement effectue dans un journal d'annonce lgales de l'ancien sige social (dans le mme sens, propos des socits commerciales mais la solution est transposable aux socit civiles, Rp. Courroy : Sn. 18-6-1971 p. 1090). b. Dpt au greffe du tribunal du nouveau sige de deux exemplaires des statuts mis jour et de deux exemplaires d'un document annex aux statuts mentionnant les siges sociaux antrieurs, les greffes o sont classs les actes constitutifs et modificatifs antrieurs au transfert du sige et l'indication de la date du dernier transfert du sige (Dcret 84-406 art. 53). Remarque : Il n'y a plus lieu de dposer au greffe du tribunal de l'ancien sige deux exemplaires de la dcision de transfert. Mais, en dpit du silence des textes sur ce point, il nous parat utile de produire cette dcision au greffe du tribunal du nouveau sige, ne serait-ce que pour justifier, auprs du greffier, de la rgularit du transfert du sige social. c. Registre du commerce et des socits (Dcret 84-406 art. 19) : la socit doit dposer, au registre du commerce et des socits du nouveau sige, une demande d'immatriculation comme en matire de constitution. Toutefois, elle n'est pas tenue de fournir l'ensemble des documents justificatifs (extrait de naissance des dirigeants sociaux notamment) exigs l'appui de toute immatriculation. Il suffit qu'elle produise un extrait (modle K bis) de sa prcdente immatriculation (Arrt du 24-9-1984, annexe VI). La radiation l'ancien sige n'est pas la charge de la socit. C'est le greffier du tribunal dans le ressort duquel est situ le nouveau sige qui doit, dans un dlai de quinze jours compter de l'immatriculation de la socit, notifier celle-ci par lettre recommande au greffier du tribunal dans le ressort duquel tait situ le prcdent sige ; au reu de cette notification, le greffier de l'ancien sige doit procder d'office la radiation (ou une mention si l'ancien sige devient agence ou succursale) et notifier ladite radiation (ou la mention rectificative) par lettre recommande la socit et au greffier du tribunal dans le ressort duquel est situ le nouveau sige. En outre, une inscription modificative devra tre effectue aux registres du commerce des diffrents tablissements secondaires, s'il en existe. d. Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc) : une publicit au Bodacc devra tre effectue par les soins du greffier du tribunal de commerce (Dcret 84-406 art. 74).

16625
Outre ces formalits, il conviendra de publier le transfert du sige au bureau des hypothques du lieu de situation des immeubles dont la socit est propritaire supposer que cette socit ait dj procd une formalit de publicit foncire depuis le 1er janvier 1956 (Dcret du 4-1-1955 art. 28-9). Pour les pices fournir cette occasion, en vertu de l'article 70 du dcret du 14 octobre 1955, voir n 15730. Il est conseiller galement, si la socit est propritaire de brevets ou de marques, de mentionner le transfert du sige social au registre national des brevets (CPI art. R 613-57) et au registre national des marques (CPI art. R 714-6). Il y a lieu en outre de faire modifier la carte grise des vhicules appartenant la socit (C. route art. R 322-7).

Incidences fiscales
Transfert de sige l'intrieur du territoire franais (y compris DOM et TOM)

16640
En matire de droits d'enregistrement, lorsqu'une socit civile dplace son sige l'intrieur du territoire franais (sans changer, par consquent, de nationalit), ce transfert n'entrane pas de consquences fiscales. Si l'acte est prsent volontairement l'enregistrement, seul est peru le droit fixe des actes innoms (75 depuis le 1-1-2002). Il en est ainsi que la socit ait son sige social en France mtropolitaine, dans les dpartements d'outre-mer ou dans les territoires franais d'outre-mer et qu'elle transporte son sige l'intrieur de ces territoires ou de l'un de ces territoires dans un autre (D. adm. 7 H-3424).

16641
En matire d'impts directs, le Conseil d'tat a jug trs rcemment que le transfert du sige social d'une socit dans le territoire de la Polynsie franaise o les rgles de l'impt sur les socits sont fixes par des conventions et non par le CGI constitue un transfert l'tranger au sens de l'article 221-2 du CGI et entrane donc les consquences de la cessation d'entreprise (CE 5-2-2001 n 215592 : RJF 4/01 n 459). Cette solution est selon nous valable pour tous les territoires d'outremer. Ds lors, seuls les transferts l'intrieur de la France mtropolitaine et des DOM sont susceptibles de s'effectuer sans consquence fiscale. Transfert de sige l'tranger

16645
En cas de transfert du sige l'tranger, il y a (sauf application des conventions internationales), cration d'une personne morale nouvelle avec les consquences fiscales qui en rsultent. En matire de droits d'enregistrement, cette opration emporte dissolution de la socit franaise (voir n 25400) et cration d'une socit trangre. dfaut d'acte en France, seuls les biens ayant leur assiette matrielle ou juridique en France sont pris en compte pour la liquidation des droits. Dans le cas inverse de transfert en France du sige de socits trangres, les droits affrents aux constitutions de socits (voir n 3600 s.) sont dus (En ce sens, Rp. Marquet : AN 18-5-1972 p. 1701 concernant le transfert en France d'une socit marocaine). Publicit au bureau des hypothques : voir n 15730.

16646
En matire d'impts directs, la question se pose de savoir si le changement de nationalit, qui entrane - comme nous l'avons dit (sous rserve des conventions internationales) - cration d'une personne morale nouvelle, motive ou non la taxation immdiate des bnfices. La rponse est affirmative pour les socits civiles passibles de l'impt sur les socits ; l'article 221, 2 du CGI dispose, en effet, expressment qu'en cas de transfert de sige l'tranger, l'impt sur les socits est immdiatement tabli dans les conditions prvues l'article 201 du mme Code pour les cessions ou cessations d'activit ; en outre, il y a lieu d'imposer les revenus distribus (mme consquence qu'une dissolution ordinaire ; voir n 25700 s.). La solution est incertaine pour les socits civiles - de loin les plus nombreuses - qui relvent du rgime fiscal des socits de personnes, en l'absence de texte lgal et de doctrine administrative sur ce point.

B. Prorogation de la dure de la socit

Rgles juridiques

16700

Avant l'arrive du terme fix dans les statuts, les associs peuvent dcider la prorogation de la socit. Cette opration quivaut une modification des statuts et doit, en consquence, tre dcide dans les conditions prvues cet effet par les statuts (C. civ. art. 1844-6, al. 1). La prorogation doit intervenir avant que la dissolution ne soit consomme par l'arrive du terme car, ainsi que nous le verrons ( n 24300), il n'est pas possible de faire revivre une socit dissoute. Sur l'inefficacit d'une prorogation tardive, ft-elle assortie d'une clause de rtroactivit, voir CA Paris 2e ch. B 21 octobre 1994 : Bull. Joly 1995 p. 43 note Jeantin.

16701
Selon l'article 1844-6, al. 2 du Code civil, un an au moins avant la date d'expiration de la socit, les associs doivent tre runis l'effet de statuer sur la prorogation de la socit. dfaut, tout associ peut demander, au prsident du tribunal de grande instance du lieu du sige social statuant sur simple requte, la dsignation d'un mandataire de justice charg de consulter les associs et d'obtenir une dcision de leur part sur la prorogation ventuelle de la socit (C. civ. art. 1844-6, al. 3 ; dcret 78-704 art. 17). S'ils dcident la prorogation, les associs doivent fixer la nouvelle dure de la socit, sans pouvoir, toutefois, retenir une dure suprieure 99 ans (voir C. civ. art. 1838 ; dcret 78-704 art. 3, al. 2). La possibilit de proroger la dure de la socit ne permet pas de qualifier de perptuel - et, comme tel, frapp de nullit - le contrat de socit ni, par suite, l'engagement pris par un tiers pour la dure de celle-ci (Cass. com. 1-6-1999 n 1133 : RJDA 2/00 n 160). Comme toutes les autres modifications statutaires, la prorogation n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle (C. civ. art. 1844-3).

Rgime fiscal
Droits d'enregistrement

16710
Les actes portant prorogation pure et simple de socit sont soumis au droit fixe prvu par l'article 811, 1 du CGI (230 depuis le 1-1-2002). dfaut d'acte, les prorogations de socits doivent faire l'objet d'une dclaration spciale qui donne lieu la perception du mme droit fixe.

16711
Lorsque la prorogation intervient aprs l'expiration de la dure de la socit, elle entrane, en principe, la cration d'une socit nouvelle et elle donne ouverture aux droits prvus pour les constitutions de socits. Toutefois, l'administration admet l'application du seul droit fixe si la socit a poursuivi son activit antrieure en fonctionnant selon les rgles applicables aux socits non dissoutes et si aucune modification rvlatrice d'une dissolution n'est apporte aux comptes du bilan, ni la suite de l'chance du terme statutaire, ni, le cas chant, l'occasion d'une prorogation tardive (D. adm. 7 H-362).

16712
Lorsqu'une prorogation s'accompagne d'une augmentation de capital, cette dernire opration est imposable dans les conditions de droit commun (voir n 14700 s.). Impts directs

16715
Lorsque la socit civile est rgulirement proroge avant l'expiration de son terme et qu'il n'y a pas de modification de ses statuts entranant cration d'une personne morale nouvelle ou changement d'activit, la prorogation ne doit pas tre considre comme une cessation d'activit.

16716
Une socit qui n'a pas t proroge antrieurement son terme devrait tre, en principe, considre comme dissoute. Cependant, l'administration fiscale accepte de considrer que la socit conserve sa personnalit juridique originaire la double condition :

- d'une part, qu'elle poursuive sans modification significative son activit antrieure ; - d'autre part, qu'aucune modification rvlatrice d'une dissolution ne soit apporte aux comptes du bilan, ni la suite de l'chance du terme statutaire, ni le cas chant, l'occasion d'une prorogation tardive (D. adm. 4 A-6123 n 59 65). Le Conseil d'tat s'est galement prononc en faveur de la permanence de la socit originelle en cas de poursuite de l'exploitation de la mme entreprise sans modification des statuts au-del du terme statutaire (CE 9-11-1963 n 55179, 9e s.-s. : Dupont 1963 p. 828 ; CE 18-6-1975 n 93861 et 94360, 7e et 8e s.-s. : RJF 9/75 n 416).

C. Changement de dnomination de la socit

Comptence

16800
Le changement de la dnomination sociale relve, comme toute autre modification des statuts, de la comptence exclusive des associs statuant aux conditions de majorit prvues par les statuts pour la modification de ceux-ci. Comme les autres modifications statutaires, il n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle (Cass. com. 3-1-1996 : Bull. Joly 1996 p. 295 note Hallouin).

Publicit

16805
Outre les formalits de publicit affrentes toute modification statutaire (voir n 9400 s.) - dont sont dispenses jusqu'au 1er novembre 2002 les socits civiles non immatricules ( n 124) - le changement de dnomination doit, si la socit est propritaire d'immeubles ou titulaire de droits immobiliers inscrits la conservation des hypothques et si elle a dj procd une formalit de publicit foncire depuis le 1er janvier 1956, faire l'objet d'une publication au bureau des hypothques de la situation des immeubles (Dcret du 4-1-1955 art. 28-9). Pour les pices fournir cette occasion, voir l'article 70 du dcret du 14 octobre 1955. Il est conseiller galement, si la socit est propritaire de brevets ou de marques, d'inscrire le changement de dnomination intervenu au registre national des brevets (CPI art. R 613-57) et au registre national des marques (CPI art. R 714-6).

Formalit de l'enregistrement

16810
Les actes constatant le changement de dnomination d'une socit ne sont pas, en tant que tels, soumis la formalit de l'enregistrement. S'ils revtent la forme notarie ou s'ils sont prsents volontairement la formalit, ils ne donnent ouverture qu'au droit fixe des actes innoms qui s'lve 75 (CGI art. 680).

D. Changement d'objet social

Rglementation juridique
Comptence

16900
Le changement de l'objet social est dcid, en principe, dans les conditions prvues pour les modifications des statuts. La modification de l'objet social, comme celle de toute autre disposition statutaire, n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle (C. civ. art. 1844-3).

Si le nouvel objet est commercial, la socit doit tre transforme en socit commerciale car une socit civile ne peut pas avoir un objet commercial (C. civ. art. 1845, al. 2). Si cette transformation n'intervient pas, il apparat une socit commerciale cre de fait ( n 26680).
Remarque : Les socits civiles exerant une activit rglemente qui cessent cette activit et modifient leur objet perdent, bien entendu, les avantages qu'elles pouvaient avoir sur le plan juridique, comme sur le plan fiscal, du fait de cette activit.

Rgime fiscal
Droits d'enregistrement

16910
Ds lors que le changement de l'objet social ( ne pas confondre avec une simple extension ou restriction de l'objet de la socit) n'entrane pas en principe cration d'une personne morale nouvelle, l'acte qui constate ce changement d'objet ne peut donner ouverture qu'au droit fixe des actes innoms (CGI art. 680 ; 75 ).

16911
Lorsque le changement d'objet a pour effet de rendre passible de l'impt sur les socits une personne morale qui n'tait pas soumise cet impt (tel serait le cas d'une socit civile qui modifierait son objet pour lui permettre d'exercer par exemple une activit de marchand de biens), un droit spcial de mutation devient exigible sur certains apports en nature qui lui ont t faits. Ce droit est peru au taux global de 4,80 %, quelle que soit la nature des biens apports : immeubles ou droits immobiliers, fonds de commerce, droits au bail ou une promesse de bail (pour les fonds de commerce et biens assimils, le taux de 4,80 % ne s'applique qu' la fraction de valeur excdant 23 000 ) : voir n 3730 s. Un droit fixe de 230 peut tre substitu au droit de mutation (et aux taxes additionnelles) sur les apports de fonds de commerce et biens assimils et des immeubles affects l'activit, si les associs s'engagent conserver pendant trois ans les titres dtenus la date du changement de rgime fiscal. En cas de non-respect de l'engagement, la diffrence entre le droit de mutation (major des taxes additionnelles) et le droit fixe est immdiatement acquitte. La reprise n'est toutefois pas effectue en cas de dcs ou en cas de donation, si le donataire prend dans l'acte et respecte l'engagement de conserver les titres jusqu'au terme de la troisime anne suivant le changement de rgime fiscal. Il en est de mme en cas de cession des parts dans les trois ans d'un changement de rgime fiscal intervenu entre le 1er janvier 1997 et le 31 dcembre 2001, si l'acqureur reprend l'engagement jusqu'au terme du dlai imparti au cdant (CGI art. 810, III).
PRECISIONS a. Les apports concerns par la taxation s'entendent exclusivement des apports faits depuis le 1er aot 1965 par des personnes (physiques ou morales) non soumises l'impt sur les socits et portant sur des immeubles, droits immobiliers, fonds de commerce, clientles, droits un bail et promesses de bail. Il convient de faire abstraction : - des biens dont l'apport a t dispens des droits d'enregistrement, parce que passible de la TVA (D. adm. 7 H-351 n 6) ; - des biens prcdemment apports dont la socit n'est plus propritaire la date du changement de rgime fiscal. Sont seuls taxables les biens des socits franaises ou trangres qui ont leur assiette matrielle (ou juridique s'il s'agit de biens incorporels) en France (CGI ann. II art. 301). b. Le droit de mutation de 4,80 % est calcul sur la valeur vnale des biens la date du changement de rgime fiscal (CGI ann. II art. 298). c. S'il est moins lev que le droit de mutation, le droit de vente est applicable (D. adm. 7 H-353 n 8). d. Les droits exigibles sont liquids au vu d'une dclaration spciale qui doit tre souscrite en double exemplaire la recette des impts sur des imprims fournis par l'administration. Dlai fix pour la production de cette dclaration : si le changement rsulte d'un acte soumis l'enregistrement, mme dlai que pour l'enregistrement ( n 3510 s.) ; en cas d'option d'une socit de personnes pour l'IS, mme dlai que pour la notification de l'option ( n 10085) ; dans les autres hypothses, dans les trois mois de la clture du premier exercice dont les rsultats sont soumis l'IS (CGI ann. II art. 295 297 et 299). e. Sur demande de la socit assortie d'une offre de garantie, les droits peuvent tre fractionns en trois annuits gales, les annuits autres que la premire tant assorties d'intrts ( n 3645). Le fractionnement n'est pas accord lorsque les droits proportionnels sont rclams suite au non-respect de l'engagement de conservation des titres (D. adm. 7 H-2224 n 14).

f. Le dlai de conservation des titres de trois ans est applicable depuis le 1er janvier 2002 (engagements en cours cette date) (Loi 2001-1275 du 28-12-2001). Auparavant, il tait fix cinq ans.

Impts directs

16915
En rgle gnrale, le changement d'objet social ou d'activit relle d'une socit emporte les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise. Il en est ainsi lorsque le changement mane d'une socit soumise au rgime fiscal des socits de personnes qui exerce une activit professionnelle (CGI art. 202 ter, I ; voir n 11025 s.), ou d'une socit assujettie l'impt sur les socits, quelle que soit son activit (CGI art. 221, 5 ; voir n 11415). En revanche, le changement d'objet social ou d'activit relle d'une socit de personnes sans activit professionnelle (SCI de location par exemple) est dnu de consquence fiscale, dans la mesure o il ne s'accompagne pas d'un changement de rgime fiscal.

16916
En fait, seul le changement d'activit relle est une cause de cessation, et encore faut-il qu'il soit profond (D. adm. 4 A-6123 n 30 et 88). Le changement d'objet social n'a aucune incidence s'il ne s'accompagne pas d'un changement - profond - d'activit (D. adm. 4 A-6123 n 28).

16920
Quant aux consquences de la cessation, elles sont le plus souvent limites la seule imposition des bnfices de l'exercice en cours lors du changement, du fait de l'application du rgime d'attnuation conditionnelle de ces consquences (CGI art. 202 ter et 221 bis). Ce rgime d'attnuation conditionnelle est expos aux n 11040 s. (socits non soumises l'impt sur les socits et exerant une activit professionnelle) et 11440 s. (socits soumises l'impt sur les socits), auxquels nous prions nos lecteurs de bien vouloir se reporter. En ce qui concerne la situation des associs, voir n 21600.

16925
Remarque : l'gard des socits civiles (ou des socits civiles professionnelles qui exercent une activit librale), le changement de lieu d'exercice de la profession ne constitue pas, lui seul, un cas de cessation d'activit. Il en va diffremment si la socit change la fois de clientle, de sige social et de nature d'activit (CE 6-10-1982 n 25080 : RJF 11/82 n 1046 ; arrt rendu propos d'un contribuable exerant titre individuel une activit librale mais dont la jurisprudence parat transposable aux socits civiles).

CHAPITRE 6

Comptabilit et comptes sociaux

SECTION 1

Obligations comptables
17500
Si aucun texte ne prescrit formellement la tenue d'une comptabilit pour l'ensemble des socits civiles, des obligations d'ordre gnral la rendent indispensable ; de plus, elle est rglemente pour certains types particuliers de socits (pour ces dernires, se reporter aux diffrents chapitres de la 2e partie de l'ouvrage qui leur sont spcialement consacrs).

Prescriptions gnrales en matire d'obligations comptables

17505
Il n'existe toujours aucun texte d'ordre gnral relatif l'obligation de tenue d'une comptabilit, la rglementation de l'information publier, au contrle lgal des socits civiles. Mais une rglementation particulire aligne sur les obligations des

socits commerciales celles des socits civiles importantes exerant une activit conomique. Toutefois, la plupart des statuts des socits civiles supplent au silence du lgislateur en imposant la tenue d'une comptabilit.

Obligations de caractre gnral impliquant la tenue d'une comptabilit

17520
Outre une prescription des statuts, la tenue d'une comptabilit rsulte des obligations envers les associs, les tiers et l'administration fiscale. Relations avec les associs

17525
a. Reddition de compte par le grant. Le Code civil impose aux grants de rendre compte de leur gestion aux associs au moins une fois dans l'anne, au moyen d'un rapport crit d'ensemble sur l'activit de la socit au cours de l'anne ou de l'exercice coul comportant l'indication des bnfices raliss ou prvisibles et des pertes encourues ou prvues (C. civ. art. 1856). Ces lments d'information financire correspondent la notion comptable de Rsultat , sous rserve que n'y soient pas retenus les bnfices prvisibles. Ceci devrait conduire, notre avis, la dtermination d'un rsultat selon les principes et rgles comptables du Code de commerce (crances certaines moins dettes engages et probables) et non selon la rglementation fiscale (notamment lorsqu'elle retient les recettes moins les dpenses). Ce bnfice ou cette perte ne peut tre dtermin et justifi que par la tenue d'une comptabilit probante et sincre. La reddition de compte est le fondement des obligations comptables des socits civiles. Elle est gnralement organise par les statuts. De mme, les associs ont le droit d'obtenir, au moins une fois par an, communication des livres et documents sociaux, et de poser par crit des questions sur la gestion sociale auxquelles il devra tre rpondu par crit dans le dlai d'un mois (C. civ. art. 1855). b. Droits des associs dans la socit. Seule la tenue d'une comptabilit fiable permet de suivre les droits de chacun des associs dans l'actif net de la socit ainsi que les crances ou dettes de chacun envers la socit, notamment en cas de cession de parts, de retrait ou de dcs d'un associ. Relations avec les tiers : responsabilit en cas de cessation des paiements

17530
Les dirigeants des socits civiles s'exposent : - la faillite personnelle ( n 28420 s.) s'ils ont notamment omis de tenir une comptabilit conforme aux dispositions lgales ou fait disparatre tout ou partie des documents comptables (C. com. art. L 625-3) ; - aux peines de la banqueroute ( n 28470 s.) s'ils ont notamment tenu une comptabilit fictive ou fait disparatre des documents comptables de la socit ou se sont abstenus de tenir toute comptabilit lorsque la loi en fait obligation (C. com. art. L 626-2). Relations avec l'administration fiscale : dclaration du rsultat des socits civiles

17535
Bien qu'obissant en rgle gnrale au rgime d'imposition des socits de personnes non passibles de l'impt sur les socits, chaque type de socit civile est soumis certaines rgles fiscales qui lui sont propres (voir 2e partie de l'ouvrage). Mais, quel que soit le rgime fiscal applicable, le rsultat dclar doit pouvoir tre justifi par la prsentation d'une comptabilit ayant une valeur probante avec ce que cela comporte d'obligations de fond et de forme. Le ministre de l'conomie et des finances a nonc ce principe gnral dans les termes suivants : Ds lors que certaines socits civiles sont passibles de l'impt sur les socits, en raison soit de leur forme, soit de leur objet rel, soit de leur option pour le rgime fiscal des socits de capitaux, ou sont susceptibles d'tre soumises aux taxes sur le chiffre d'affaires eu gard la nature de leurs oprations, il s'ensuit ncessairement qu'elles doivent tenir une

comptabilit afin d'tre en mesure de fournir l'administration les renseignements exigs par le CGI (CGI art. 286, 3 ; CGI ann. IV art. 37). Par ailleurs, s'agissant de celles de ces socits qui ne sont pas par elles-mmes passibles de l'impt sur les socits, il n'en demeure pas moins certain que leurs membres qui sont, personnellement, imposables pour la part des bnfices sociaux correspondant leurs droits sociaux doivent tre en mesure - lorsque le montant de cette part est dtermin en fonction du bnfice rel de la socit - de produire l'administration les lments utiles ; ce qui implique, au moins en fait, la tenue de documents comptables dont les nonciations sont appuyes de pices justificatives. En tout tat de cause, les dispositions des articles L 81 et suivants du LPF qui rglementent le droit de communication permettent aux agents de l'administration fiscale de consulter, dans l'intrt du Trsor, lorsqu'ils interviennent auprs des socits civiles, tous livres comptables, documents annexes, pices de recettes et de dpenses qu'elles dtiennent. (Rp. Estve : Sn. 12-3-1962 p. 60).

Obligations de caractre spcifique par type de socit civile

17550
Les obligations comptables faites certains types de socits proviennent soit d'une rglementation particulire, soit de la normalisation comptable, soit de la rglementation fiscale. Rglementations particulires

17555
Elles concernent :a. Les socits civiles d'une certaine taille ayant une activit conomique : elles font partie des personnes morales de droit priv non commerantes tenues d'tablir chaque anne des comptes annuels et un rapport de gestion lorsque le montant hors taxe du chiffre d'affaires ou les ressources et le total du bilan dpasse, pour deux de ces critres, des seuils fixs par dcret (C. com. art. L 612-1). Cette obligation s'impose lorsque la clture de l'exercice elles dpassent deux des critres suivants (Dcret 85-295 du 1-31985 art. 22) : - 50 salaris (les salaris pris en compte sont ceux qui sont lis la personne morale par un contrat de travail dure indtermine ; le nombre de salaris est gal la moyenne arithmtique des effectifs la fin de chaque trimestre de l'anne civile ou de l'exercice comptable lorsque celui-ci ne concide pas avec l'anne civile) ; - 3,1 millions d' de chiffre d'affaires ou de ressources (le montant hors taxe du chiffre d'affaires est gal au montant des ventes de produits et services lis l'activit courante) ; - 1,55 million d' de total de bilan (le total du bilan est gal la somme des montants nets des lments d'actif). Ces comptes annuels devant tre tablis selon les principes et mthodes dfinis au Code de commerce et dans les textes pris pour son application, sous rserve des adaptations que rend ncessaires la forme juridique ou la nature de l'activit de ces personnes morales (Dcret du 1-3-1985 art. 24), il en rsulte la tenue d'une comptabilit commerciale. Remarque : Aucune disposition lgale ou rglementaire ne prcise ce qu'il faut entendre par activit conomique. Selon le garde des Sceaux, ces termes visent toute activit de production, de transformation ou de distribution de biens meubles ou immeubles et toute prestation de services en matire industrielle, commerciale, artisanale et agricole (Rp. Sergheraert : AN 17-3-1986 p. 1105). Le CNCC (Bull. n 59, 9-1985, p. 398 s.), en se rfrant en particulier cette position, estime que par activit conomique il convient d'entendre toute activit tendant la cration ou la distribution de richesses . Pour le professeur Y. Guyon, commentant un arrt de la Cour de cassation (Revue des socits, 4-6-1986, p. 282 s.), il s'agit notamment des activits immobilires et librales. En pratique, mme si des incertitudes peuvent exister sur le caractre conomique ou non de telle ou telle activit civile, les inconvnients de cette situation sont, croyons-nous, limits car il est peu probable qu'une socit dont l'importance est atteste par le chiffre d'affaires qu'elle ralise ou par le nombre des salaris qu'elle emploie puisse prtendre qu'elle n'exerce pas une activit conomique. Elle cesse lorsque la socit ne dpasse pas les chiffres fixs pour deux de ces critres pendant deux exercices successifs.

Les socits civiles non tenues cette obligation du fait de leur activit autre qu'conomique ou de leur faible importance sont nanmoins tenues la reddition de compte par le grant. Mais cette reddition n'est pas soumise expressment aux principes et rgles du Code de commerce. b. Les socits civiles de placements immobiliers (voir n 38000 s.).

17555
Socit ayant une activit conomique - Socit civile immobilire de gestion Bull. CNCC juin 2002 p. 282. BRDA 22/02 Inf. 6

17555
Socit ayant une activit conomique - Socit civile immobilire de gestion CA Paris 7 juin 2002 n 01-181, 15e ch. B Charon c/ CRCAM de l'Oise. BRDA 23/02 Inf. 13 Normalisation comptable : application de plans comptables particuliers

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Sont soumises un plan comptable rglement : - les socits civiles de placements immobiliers (voir n 38000 s.), - les socits civiles coopratives agricoles auxquelles est applicable le plan comptable des coopratives agricoles (voir Mmento Agriculture n 6800 s.), - les socits civiles professionnelles de notaires qui dpendent du plan comptable notarial (Dcret du 2-1-1978 et arrt du 22-7-1988) (voir Mmento Professions librales n 9260 s.), - les socits civiles professionnelles adhrant une association agre, tenues de respecter la nomenclature comptable objet de l'arrt du 30 janvier 1978 (voir n 56320).

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Les socits civiles immobilires ont un rgime particulier. Lorsqu'elles construisent leurs immeubles par l'intermdiaire d'un promoteur mandataire, grant de la socit, elles sont comprises dans le champ d'application du plan comptable professionnel des promoteurs. En effet, le guide comptable 1984, objet de ce plan, prcise qu'il concerne les oprations de construction qu'elles soient opres : - soit dans le cadre de grandes structures financires qui ralisent leurs oprations en direct sans interposition d'une structure juridique particulire par programme (ils sont appels matres d'ouvrages directs ) ; - soit comme mandataires de socits ponctuelles, le plus souvent une socit civile, dont ils se font dsigner comme grants et constitues d'investisseurs participant au financement de l'opration. Ce plan comptable professionnel a fait l'objet d'un arrt du 10 mars 1969 dans lequel sont expressment fournis les comptes utiliser par les socits de vente, les socits d'attribution et les socits de location. Mais seule la comptabilit des oprations de construction en vue de la vente a t mise en conformit avec les dispositions du PCG 1982 (Avis du CNC du 12-7-1984) et a fait l'objet d'un nouveau guide comptable professionnel o il est prcis que, pour les autres activits lies la production immobilire, les comptables doivent transposer les solutions adoptes pour la promotion-construction. Il nous semble en rsulter les consquences suivantes :1. Construction des immeubles : - par l'intermdiaire d'un promoteur mandataire, grant de la socit civile (cas habituel) : application du plan comptable professionnel des promoteurs adapt l'activit exerce : vente, attribution ou location ; - selon d'autres modalits, le cas chant : pas de rglementation comptable spcifique. 2. Acquisition ou apport des immeubles : pas de rglementation comptable particulire. Toutefois, l'activit immobilire tant une activit conomique, les socits immobilires dont l'importance leur fait dpasser les seuils donns au n 17555, a, sont tenues aux mmes obligations que les commerants, sous rserve des adaptations ncessaires. Rglementation fiscale : application du Plan comptable gnral

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Doivent tre dtermins dans les mmes conditions que ceux des entreprises industrielles et commerciales - ce qui implique l'application du PCG - les rsultats : - des socits civiles assujetties l'impt sur les socits soit de plein droit, soit par option (voir n 10005 s.),

- des socits civiles dont l'un des associs est lui-mme une personne morale passible de l'impt sur les socits ou une entreprise (voir n 10850 s.), - des socits civiles de moyens lorsqu'elles relvent de la catgorie des bnfices industriels et commerciaux (voir n 58700 s.), - des socits civiles agricoles dont les associs sont imposs d'aprs leur bnfice rel (voir Mmento Agriculture n 1540 s.).

SECTION 2

Mise en
17600

uvre d'une comptabilit

Il convient de tenir compte : - que les socits civiles, exception faite des SCPI, sont habituellement de petites socits composes d'un nombre restreint de personnes (membres d'une mme famille, membres d'une mme profession) caractrises par leur simplicit et leur souplesse de fonctionnement ; - qu'en l'absence de rglementation, exception faite des obligations particulires rsultant de plans comptables et de dispositions fiscales, toute libert est laisse aux dirigeants quant l'organisation de leur comptabilit ; - mais que le rsultat fiscal est le plus souvent diffrent du rsultat social obtenu par application des principes comptables gnralement admis. Cela dit, la tenue des comptes a pour objectifs essentiels de permettre, le plus simplement et le plus facilement possible : - une reddition de compte qui fixe les droits de chaque membre, - la dtermination du rsultat imposable de la socit et/ou celui de ses membres, notamment lorsque la socit civile non soumise l'IS compte, parmi ses associs, des entreprises ou des socits soumises l'IS (voir n 10850 s.). La reddition de compte doit avoir priorit sur la dclaration du rsultat fiscal, ce dernier tant dtermin de manire extracomptable partir du rsultat social lorsqu'il s'en carte.

A. Conditions de forme de la comptabilit

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Lorsque les socits civiles ne font pas l'objet d'obligations particulires alignant la tenue de leur comptabilit sur celle des socits commerciales ayant une activit ou une importance similaire (voir n 17555), seule la rglementation fiscale intervient en la matire ; mais, dans ce cas, elles ont souvent intrt suivre les formalits et pratiques des socits commerciales afin de donner un caractre plus probant la comptabilit en cas de litige civil, pnal ou fiscal.

Livres comptables et pices justificatives

Livres comptables

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Il convient de distinguer :a. les SCPI tenues d'appliquer le PCG adapt (voir n 38000 s.) ; b. les autres socits civiles importantes exerant une activit conomique soumises aux dispositions comptables du Code de commerce (voir n 17555) ; c. les autres socits civiles : selon la rglementation fiscale : - les socits civiles soumises la TVA doivent, si elles ne tiennent pas une comptabilit permettant de dterminer leur chiffre d'affaires, avoir un livre d'enregistrement de leurs oprations aux pages numrotes sur lequel elles inscrivent, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de leurs oprations en distinguant, au besoin, les oprations taxables des oprations qui ne le sont pas (CGI art. 286, I-3) ; La comptabilit ou le livre spcial doit notamment faire apparatre d'une manire distincte (CGI ann. IV art. 37) : - les oprations non soumises la TVA ; - les oprations faites en suspension de ladite taxe ; - pour chaque acquisition de biens, services et travaux, l'indication de son montant, de la TVA correspondante, ainsi que le nom et l'adresse du fournisseur ;

- pour chaque opration ayant donn lieu l'mission d'une facture ou d'un document en tenant lieu comportant mention de la TVA, le montant net de l'opration, le montant de la TVA au taux exigible factur, ainsi que le nom et l'adresse du client. - les socits civiles professionnelles sont soumises aux mmes obligations comptables que les membres de la profession exerant titre individuel (voir n 56340) ; - lorsqu'une socit civile est passible de l'impt sur les socits (sur option ou raison d'une activit de bnfices industriels et commerciaux), la tenue d'un livre-journal et d'un livre d'inventaire constitue une garantie de la valeur probante de la comptabilit en cas de contrle. Ceci conduit habituellement les socits civiles tenir les mmes livres que les socits commerciales : livre-journal, grand livre et livre d'inventaire. Le Code de commerce prvoit que des documents informatiques crits peuvent tenir lieu de livre-journal et de livre d'inventaire ; dans ce cas, ils doivent tre identifis, numrots et dats ds leur tablissement par des moyens offrant toute garantie en matire de preuve (Dcret 83-1020 du 29-11-1983 art. 2). Fiscalement, les livres doivent tre conservs pendant six ans compter de la date de la dernire opration mentionne (LPF art. L 102 B). Il s'agit d'une obligation d'ordre exclusivement fiscal, indpendante des dispositions de l'article L 123-22 du Code de commerce qui fixe dix ans le dlai de conservation des documents comptables des entreprises commerciales. Il y a intrt conserver le livre-journal et le livre d'inventaire pendant toute la vie de la socit, puis dans le dlai de dix ans partir de sa dissolution. Pices justificatives

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Chaque criture s'appuie sur une pice justificative date, tablie sur papier ou sur un support assurant la fiabilit, la conservation et la restitution en clair de son contenu pendant les dlais requis (PCG n 420-3). Tout enregistrement comptable prcise l'origine, le contenu et l'implantation de chaque donne ainsi que les rfrences de la pice justificative qui l'appuie. Les pices justificatives sont classes dans un ordre dfini au document dcrivant les procdures et l'organisation comptable (Dcret 83-1020 du 29-11-1983 art. 3). Tout assujetti la TVA doit dlivrer une facture ou un document en tenant lieu pour les biens livrs ou les services rendus un autre assujetti ou une personne morale non assujettie, ainsi que pour les acomptes perus au titre de ces oprations lorsqu'ils donnent lieu exigibilit de la taxe (CGI art. 289, I). Fiscalement, l'absence de pices justificatives prive la comptabilit de toute valeur probante. En cas d'absence de comptabilit ou de comptabilit non probante ou entache d'erreurs, omissions ou inexactitudes, l'administration est tenue de recourir la procdure normale de redressement contradictoire ( n 13905 s.). En consquence, les socits civiles sont conduites suivre les rglementations comptable et fiscale relatives aux documents sociaux, la facturation ainsi qu' la conservation, au classement et l'archivage des pices justificatives.

Organisation de la comptabilit
Gnralits

17630
Les associs ont le droit d'obtenir, au moins une fois par an, communication des livres et des documents sociaux (C. civ. art. 1855). L'absence de rglementation en la matire laisse toute libert aux dirigeants quant l'organisation de leur comptabilit, dans la mesure o sont respectes les diffrentes obligations d'ordre comptable auxquelles les socits civiles peuvent tre tenues. En fait, elle est fonction de divers lments : - importance de la socit. Une petite socit ne ralisant que quelques oprations spcifiques chaque anne peut se limiter la tenue d'un journal gnral ; - nature de l'activit et besoins de la reddition de compte ; - rgime fiscal, la comptabilit devant dans la mesure du possible fournir les lments des imprims fiscaux.

L'utilisation d'une comptabilit en partie double ( n 17750) n'est pas obligatoire ; mais, du fait du contrle arithmtique qu'elle permet, elle garantit des rsultats plus probants que la comptabilit en partie simple. Remarque : Le problme de la frquente divergence entre rsultat comptable et rsultat imposable sera examin ultrieurement dans les dispositions spciales chaque type de socit (2e partie de l'ouvrage). Dure des exercices comptables

17635
Le grant devant rendre compte de sa gestion aux associs au moins une fois par an (C. civ. art. 1856), il en rsulte que la dure normale des exercices comptables est de douze mois. Cette dure peut cependant tre diffrente de douze mois, notamment : - pour le premier exercice social ; - au cours de la vie sociale, lorsque la date de clture des exercices est modifie pour un motif quelconque. Date de clture de l'exercice

17640
Aucun texte ne la fixe. Les socits civiles dont les membres doivent comprendre dans leurs revenus annuels leur quote-part de rsultat dans ces socits ont intrt choisir le 31 dcembre. Plan comptable de la socit

17645
Il n'existe pas de plan comptable applicable l'ensemble des socits civiles. Des plans comptables particuliers s'imposent certaines, les autres ayant toute libert en la matire. a. Socits soumises l'obligation d'un plan comptable rglement Le contenu de ces plans est fourni plus loin, dans les dispositions particulires chacun de ces types de socits (voir 2e partie de l'ouvrage). b. Socits non soumises l'obligation d'un plan comptable rglement Les socits civiles non lies par un plan obligatoire ont tout intrt suivre les dispositions du PCG, tout en tenant compte de leurs obligations fiscales concernant les documents comptables fournir l'appui de leurs dclarations. Sur la base du PCG et des plans comptables particuliers certaines socits civiles et leurs besoins spcifiques, nous fournissons en annexe ( n 18800), titre d'exemple, un plan cadre limit aux principales oprations habituellement ralises par ces socits. Il est tabli sur la base du plan comptable gnral. Homologu par l'arrt du 22 juin 1999, le PCG s'applique toute personne physique ou morale soumise l'obligation lgale d'tablir des comptes annuels comprenant le bilan, le compte de rsultat et une annexe, sous rserve des dispositions qui leur sont spcifiques (PCG art. 110-1). Le PCG est un texte de porte gnrale. Il est donc prsent comme un rfrentiel unique et incontournable pour l'tablissement de comptes exig par la loi, sauf s'il existe des dispositions particulires. Comptabilit recettes-dpenses des petites socits

17650
Il est frquent que les socits civiles qui ralisent annuellement peu d'oprations et se limitent l'utilisation d'un compte bancaire tiennent leur comptabilit partir des relevs de ce compte. Il leur appartient, dans ce cas, de rgulariser la situation la fin de l'exercice pour revenir aux notions comptables de patrimoine (crances et dettes) et de rsultat (produits et charges). cet effet, elles doivent, notre avis :a. procder l'inventaire de leurs crances (factures clients non encaisses ou non encore tablies) et de leurs dettes (factures fournisseurs et crditeurs divers non rgles ou non encore reues) et les comptabiliser ; b. enregistrer les dotations de l'exercice aux amortissements et aux provisions ; c. ventuellement, constater globalement les menues dpenses effectues par le grant pour le compte de la socit en les crditant au compte courant du grant.

B. Principes comptables gnraux et qualit des comptes

17700
Les dispositions comptables de base des articles L 123-12 L 123-28 du Code de commerce et du dcret d'application 83-1020 du 29 novembre 1983, bien que ne concernant que les commerants, personnes physiques ou morales, ont une porte

gnrale et peuvent donc tre tendues l'ensemble des socits, y compris les socits civiles (leur respect est examin en cas de litige). Ces dernires doivent donc, par application de ce Code : - respecter ses principes comptables gnraux ; - tablir des comptes annuels rguliers, sincres et donnant une image fidle de leur patrimoine, de leur situation financire et de leur rsultat ; - appliquer ses rgles d'valuation, de dtermination du rsultat et de prsentation des comptes annuels (sous rserve de drogations ponctuelles prescrites par des rglementations particulires). La comptabilit est un systme d'organisation de l'information financire permettant de saisir, classer, enregistrer des donnes de base chiffres et prsenter des tats refltant une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de l'entit la date de clture. La comptabilit permet d'effectuer des comparaisons priodiques et d'apprcier l'volution de l'entit dans une perspective de continuit d'activit (PCG n 120-1). Tout commerant doit (C. com. art. L 123-12) : - procder l'enregistrement comptable des mouvements affectant le patrimoine de son entreprise. Ces mouvements sont enregistrs chronologiquement ; - contrler l'existence et la valeur des lments actifs et passifs du patrimoine de l'entreprise par inventaire au moins une fois tous les douze mois ; - tablir des comptes annuels la clture de l'exercice au vu des enregistrements comptables et de l'inventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de rsultat et une annexe qui forment un tout indissociable. Tout commerant tablit un document dcrivant les procdures et l'organisation comptables ds lors qu'il est ncessaire la comprhension du systme de traitement et la ralisation des contrles (dcret 83-1020 du 29-11-1983, art. 1). Il tient obligatoirement un livre journal (voir n 17755), un grand livre (voir n 17760) et un livre d'inventaire sur lequel sont transcrits chaque exercice, les comptes annuels et le regroupement des donnes d'inventaire distingues selon la nature et le mode d'valuation des lments qu'elles reprsentent.

Principes comptables gnraux

17705
La prsentation des rsultats, issus de la comptabilit, technique d'information, se fonde sur des conventions dnommes principes comptables dont le respect est un des lments de la sincrit des comptes et dont dcoulent l'valuation des lments du bilan et la dtermination du rsultat de chaque exercice. En France, le Code de commerce nonce les principes gnraux (qui sont repris dans le PCG) suivants : - principe de continuit de l'activit ou de l'exploitation ; - principe de spcialisation des exercices (ou d'autonomie ou d'indpendance des exercices) ; - principe du rattachement des charges aux produits par exercice ; - principe du nominalisme (ou des cots historiques ou de stabilit de l'unit montaire) ; - principe de prudence ; - principe de fixit (ou de permanence des mthodes) ; - principe d'importance relative ; - principe de non-compensation ; - principe de bonne information ; - principe de prminence de la ralit sur l'apparence ; - principe d'intangibilit du bilan d'ouverture.
Pour un expos complet de ces principes, voir Mmento comptable n 260 s.

Rgularit et sincrit

17720
Des comptes annuels rguliers et sincres doivent tre tablis (C. com. art. L 123-14, al. 1). Les socits civiles adhrant des associations agres doivent s'engager fournir tous les lments ncessaires l'tablissement d'une comptabilit sincre. La comptabilit doit tre conforme aux rgles et procdures en vigueur qui doivent tre appliques avec sincrit afin de traduire la connaissance que les responsables de l'tablissement des comptes ont de la ralit et de l'importance relative des vnements enregistrs.

Notion d'image fidle

17730
Les comptes annuels doivent donner une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de la socit (C. com. art. L 123-14, al. 2). Cette image rsulte normalement de la tenue d'une comptabilit qui, dans le respect de la rgle de prudence, satisfait aux prcdentes obligations de rgularit et de sincrit. En consquence, l'image fidle constitue le principe respecter lorsque la rgle n'existe pas ou lorsqu'elle est insuffisante pour traduire la ralit. En d'autres termes, la notion d'image fidle sert de rfrence ceux qui tablissent les comptes. Aprs avoir appliqu les rgles, il leur convient de se demander si la solution adopte est bien celle qui permet aux lecteurs d'avoir la vue la moins dforme possible de la socit. Le concept d'image fidle leur sert de test. L'image fidle est indissociable de l'tablissement d'une annexe.
Pour tous dveloppements sur cette notion de base, voir le Mmento comptable n 355 s.

Organisation comptable

17740
La comptabilit doit fournir des informations quantifies sur l'activit de la socit et sa situation financire. Les informations chiffres comptables sont indispensables la gestion de la socit. Elles sont galement utilises l'extrieur de la socit par les personnes qui souhaitent tre informes sur la situation financire de la socit. Les relations de l'entreprise avec son environnement peuvent tre classes en cinq catgories : - les oprations de financement par les propritaires (capital) et les prteurs (emprunts) ; - les oprations d'investissement : acquisitions d'immeubles, d'quipements, de matriel ; - les oprations de consommation de biens et de services ; - les oprations de ventes de biens ou de services ; - les oprations de trsorerie. La comptabilit doit tre organise afin de permettre : - la saisie complte, l'enregistrement chronologique et la conservation des donnes de base ; - la disponibilit des informations lmentaires et l'tablissement, en temps opportun, des comptes ; - le contrle de l'exactitude des donnes et des procdures de traitement. La socit civile doit retenir un plan de comptes adapt ses besoins pour permettre d'enregistrer l'ensemble de ses oprations. Les oprations sont enregistres dans les comptes dont l'intitul correspond leur nature. Les critures comptables indiquent les numros et les intituls des comptes. Chaque criture comptable doit s'appuyer sur une pice justificative date. L'organisation comptable, qu'elle soit informatise ou manuelle, repose la base sur un certain nombre d'lments communs : - la pice justificative ;

- le journal ; - le grand livre ; - la balance. Pice justificative

17745
La pice justificative est le document qui est l'origine de l'criture comptable. Il peut s'agir d'une facture, d'un talon de chque, d'un relev du compte bancaire, d'un avis de virement de la banque, du double d'un bulletin de paie, d'un bordereau de charges sociales, etc. Comptabilit partie double

17750
Les critures sont passes selon le systme dit en partie double . Dans ce systme, tout mouvement ou variation enregistr dans la comptabilit est reprsent par une criture qui tablit une quivalence entre ce qui est port au dbit et ce qui est port au crdit des diffrents comptes affects par cette criture (PCG n 420-1). Ainsi, toute opration est enregistre dans au moins deux comptes : - un compte est dbit ; - un autre compte est crdit. Le compte est la plus petite unit retenue pour le classement et l'enregistrement des mouvements comptables. Les oprations sont enregistres dans les comptes dont l'intitul correspond leur nature. La compensation des comptes est interdite, sauf lorsqu'elle est expressment prvue par les dispositions en vigueur (PCG n 410-5). Un compte peut tre reprsent schmatiquement comme suit :
Nom du compte Dbits Un montant par ligne Total = dbits dbits - crdits Solde du compte = ou crdits - dbits (lettre signifiant total ) Crdits Un montant par ligne Total = crdits

Total des mouvements dbiteurs - total des mouvements crditeurs = solde du compte. Si le total des mouvements dbiteurs est suprieur au total des mouvements crditeurs, le solde est dbiteur. Si le total des mouvements crditeurs est suprieur au total des mouvements dbiteurs, le solde est crditeur. Les comptes qui reprsentent soit : - une charge, - un emploi, - une crance, fonctionnent selon le schma suivant :
Dbits

Crdits

Entres + Solde dbiteur = dbits - crdits

Sorties -

Les comptes qui reprsentent soit : - un produit, - une ressource, - une dette, fonctionnent selon le schma suivant :
Dbits Sorties Solde crditeur = crdits - dbits

Crdits Entres +

Livre-journal

17755
Le livre-journal est le document o sont enregistrs tous les mouvements affectant les charges et les produits, ou les actifs et les passifs de la socit selon le plan de comptes de la socit. Toutes les oprations ayant une incidence financire sur la vie de la socit font l'objet d'une inscription sur le livre-journal, encore appel journal gnral . Les oprations de la socit sont inscrites dans l'ordre chronologique, jour par jour. Pour chaque opration, il est port sur le journal un certain nombre d'informations : - le numro de l'opration ; - la date de l'opration ; - le compte dbit ; - le compte crdit ; - le montant de l'opration ; - le libell de l'opration ; - la rfrence la pice justificative. Le livre-journal peut tre subdivis en journaux auxiliaires afin que chaque journal auxiliaire enregistre la mme nature d'opration. Il est ainsi cr : - un journal de banque ; - un journal des achats ; - un journal des oprations diverses Les critures portes sur les livres auxiliaires sont centralises au moins mensuellement sur le livre-journal. La comptabilit est tenue en euro. Exemple de prsentation d'une criture au journal : le 15 juillet 2002, rglement d'une facture d'lectricit de 5 600 :
Compte N Nom

Opration Date Nature Libell

Montant Dbit Crdit

60613 512

EDF Banque

15-7-2002 15-7-2002

chq n 97 chq n 97

fact. EDF fact. EDF

5 600 5 600

Autre prsentation possible :

15-7-2002 60613 E D F Banque Chq n 97 fact. EDF 5 600

512

5 600

Grand livre des comptes

17760
Le grand livre regroupe l'ensemble des comptes de la socit. Lorsqu'une opration a t enregistre dans le livre-journal, elle est ensuite reporte au grand livre, dans chacun des comptes mouvements lors de l'criture au journal. Les critures du livre-journal sont portes sur le grand livre, ventiles selon le plan de comptes de la socit. Le grand livre est dtaill en autant de livres auxiliaires que l'importance et les besoins de la socit l'exigent. Les critures portes sur les livres auxiliaires sont centralises au moins mensuellement sur le grand livre. Exemple de prsentation d'un compte du grand livre :
512 Compte Banque Date Libell Mouvement Dbit 15-7-2002 15-7-2002 Cumuls antrieurs Chq n 97 fact. EDF 75 569,32 Crdit 32 015,41 5 600,00 Solde Dbit 43 553,91 37 953,91 Crdit

60613 Compte EDF Date Libell Mouvement Dbit 15-7-2002 15-7-2002 Cumul antrieur Chq n 97 fact. EDF 25 002,21 5 600,00 Crdit Solde Dbit 25 002,21 30 602,21 Crdit

Autre prsentation possible :

512 Compte Banque Cumul 75 569,32 Cumul Chq 97 Solde dbiteur 37 953,91 32 015,41 5 600,00

60613 Compte EDF Cumul Chq 97 25 002,21 5 600,00

Solde dbiteur 30 602,21

Balance des comptes

17765
La balance des comptes est un document o figure l'ensemble des comptes qui ont t ouverts pendant l'exercice pour la tenue de la comptabilit de la socit. La balance est tablie de faon priodique (tous les mois, tous les trimestres, etc.) et, en tout tat de cause, au moins une fois par an la clture des comptes. chaque ligne de la balance figure un compte diffrent. Pour chaque compte on dtermine le total des mouvements dbiteurs et le total des mouvements crditeurs. La diffrence entre ces deux totaux donne le solde du compte. La balance (dont exemple ci-aprs) donne pour chaque compte : - le total des mouvements de la priode allant du premier jour de l'exercice au jour d'arrt de la balance ; - le solde en fin de priode. Balance des comptes de la socit civile arrte au jour n
Comptes N 512 60613 Totaux Libells Banque EDF

Mouvements Dbits 75 569,32 30 602,21 dbits = crdits Crdits 37 615,41

Soldes Dbiteurs 37 953,91 30 602,21 dbits = crdits Crditeurs

C. valuation des postes du bilan

17800
Nous nous limiterons l'examen des postes qui concernent trs frquemment les socits civiles : apports et immobilisations.

valuation des apports

Apports en nature

17805
Rappelons que les biens reus titre d'apports en nature sont comptabiliss aux valeurs respectives figurant dans l'acte d'apport (PCG n 321-2). Dans les socits civiles, la valeur des apports est librement dbattue et fixe par les associs lors de la signature des statuts, sans l'intermdiaire d'un commissaire aux apports (sauf pour les SCPI : voir n 36645). La dtermination de la valeur d'apport des biens est importante car c'est d'elle que dpendent les montants des droits des diffrents apporteurs et elle s'avre souvent dlicate, aucune mthode objective ne pouvant exister en la matire. titre indicatif : Immeubles : trois mthodes sont habituellement utilises, leur rapprochement permettant de fixer au mieux leur valeur la date de l'apport : - comparaison avec des immeubles similaires qui viennent d'tre cds (prix du march immobilier), - valuation en fonction du rendement, c'est--dire en capitalisant le revenu futur estim, - expertise par un organisme spcialis. Il convient de distinguer la valeur du terrain (non amortissable) et celle de la construction (amortissable). Droit de prsentation de clientle : des normes professionnelles sont souvent prvues dans les dcrets d'application ou les statuts types pour les socits civiles professionnelles. Brevet d'invention, licence : ils peuvent tre rmunrs par l'attribution de parts sociales, mais la difficult de leur estimation rend prfrable de le faire sous forme de droit au partage des bnfices (apports en industrie), du moins partiellement. Pour tre opposables aux tiers, ils doivent tre inscrits au registre national des brevets. Apports en industrie

17810
Ils peuvent consister en connaissances techniques et travail (socits professionnelles, Gaec). Les apports en industrie ne concourent pas la formation du capital social mais donnent lieu l'attribution de parts ouvrant droit au partage des bnfices et de l'actif net, charge de contribuer aux pertes (C. civ. art. 1843, 2). Ils ne sont donc pas comptabiliss.

valuation des immobilisations

17820
La mthode de base retenue pour l'valuation des immobilisations est la mthode des cots historiques, mais certaines socits peuvent procder des oprations ponctuelles de rvaluation. Mthode des cots historiques

17825
Cette mthode consiste respecter la valeur nominale de la monnaie sans tenir compte des variations de son pouvoir d'achat. leur date d'entre dans le patrimoine de la socit, les biens acquis titre onreux sont enregistrs leur cot d'acquisition, les biens acquis titre gratuit leur valeur vnale et les biens produits leur cot de production. la date de clture, les valeurs d'inventaire retenues pour les lments d'actif immobilis doivent, s'il y a lieu, tenir compte des plans d'amortissement. Si la valeur d'un lment de l'actif devient infrieure sa valeur nette comptable, cette dernire est ramene, la date d'inventaire, la clture de l'exercice, que la dprciation soit dfinitive ou non. La dprciation d'une immobilisation est constate par l'amortissement ds lors qu'elle est irrversible. La valeur d'entre d'une immobilisation diminue des amortissements constitue la valeur nette comptable. L'amoindrissement de la valeur d'un lment d'actif rsultant de causes dont les effets ne sont pas jugs irrversibles est constate par une provision pour dprciation. Sauf exception, une immobilisation amortissable ne peut pas faire l'objet d'une provision pour dprciation. Des provisions peuvent en revanche tre comptabilises pour constater la dprciation des terrains (non amortissables), du droit au bail ou des

marques. Des provisions peuvent galement tre constitues pour constater la dprciation des titres du portefeuille dtenus par la socit civile.
Compte tenu de l'expos, volontairement limit aux rgles intressant plus particulirement les socits civiles (amortissement des immeubles, rgles gnrales de calcul des amortissements, provisions pour dprciation des titres), on se reportera au Mmento comptable pour des dveloppements complets : n 1521 s. (cot d'entre), 1576 s. (amortissements) et 1631 s. (provisions pour dprciation).

Amortissement des immeubles

17830
a. Les socits civiles passibles de l'impt sur les socits doivent dterminer leur rsultat selon les principes de la comptabilit commerciale, ce qui implique, notamment, la comptabilisation d'amortissements, et la constatation (fiscalement obligatoire) d'un amortissement minimal, gal l'amortissement linaire (CGI art. 39, 1-2 et 39 B). b. Les socits civiles immobilires non soumises l'IS ne sont pas tenues, en principe, de constater des amortissements, sauf dans le cas o la socit compte, parmi ses associs, des personnes physiques commerantes ou des personnes morales (cas dans lesquels elle est tenue de procder une double dtermination de son bnfice : voir n 31900 s. et n 10855 s.). Dans ce cas, la comptabilisation des amortissements dans les comptes est obligatoire au niveau de la SCI. c. Les socits civiles qui ne sont tenues aucune obligation comptable peuvent cependant dcider librement de la pratique ou non d'amortissements, mais la comptabilisation d'amortissements n'a pas d'incidence sur la dtermination du rsultat foncier. En effet, seuls les amortissements fiscaux constats sous forme de dduction forfaitaire ( n 30640 s.), d'amortissements Prissol ( n 30900 s.) ou Besson ( n 30980 s.) viennent en dduction des rsultats fonciers des associs. Inversement, ces amortissements fiscaux n'affectent pas la valeur comptable de l'immeuble. Sauf dispositions expresses des statuts, certains dirigeants estiment ne devoir pratiquer aucun amortissement sur les immeubles de leur socit aux motifs que les amortissements doivent correspondre une dprciation effective des biens auxquels ils se rapportent et que, s'agissant d'immeubles, cette dprciation est nulle, les plus-values latentes couvrant l'usure du temps du fait de leur maintien en bon tat. Par ailleurs, gnralement, les immeubles d'exploitation ne sont pas destins tre renouvels mais cds la fin de la vie sociale ; la notion de rpartition de leur cot sur leur dure probable d'utilisation ne semble donc pas approprie. Enfin, la tendance actuelle est de dissocier les variations du patrimoine immobilier locatif du calcul du rsultat de chaque exercice ; tel est le cas dans la rglementation applicable aux SCPI depuis le 1er janvier 1993 (voir n 38030 s.). Il ne nous parat donc plus possible de prconiser, d'une manire gnrale, l'application des dispositions du Code de commerce en matire de dprciation des immobilisations, la situation variant selon l'activit exerce par chaque type de socit civile (par exemple, pour les SCPI, voir n 38240).

17835
cet gard, un dossier concernant le bon usage de la SCI publi dans la Revue Franaise de Comptabilit (n 274, 1-1996) soulve la question : faut-il ou non pratiquer des amortissements ? et apporte des lments de rponse. Seul le Code de commerce impose la constatation d'amortissements. Aussi, les socits civiles immobilires non soumises l'IS, qui ne comptent pas parmi leurs associs des entreprises soumises une comptabilit commerciale, peuvent omettre de constater des amortissements dans leurs livres. La pratique ou non d'amortissements rguliers a une incidence non ngligeable sur l'valuation d'une socit civile. Le choix pour l'une ou l'autre solution devra donc tre pes en fonction des objectifs poursuivis par les fondateurs, savoir : - SCI cre dans le but d'une transmission patrimoniale : il est conseill de comptabiliser les amortissements, car cette pratique permettra de minorer l'actif successoral transmis au dcs de l'usufruitier ; - SCI cre dans le but de la ralisation d'une plus-value immobilire : dans ce cas, il vaut mieux ne pas pratiquer les amortissements ; les vendeurs pourront ainsi, l'occasion de la vente des parts, ngocier le compte courant ouvert dans les comptes de la socit, dans lequel auront t enregistrs les rsultats raliss. Constatation des amortissements

17840

Pour les socits civiles appliquant les rgles issues du PCG (obligatoirement : socits soumises l'IS, entreprises relevant des BIC ou des BA) ou la nomenclature comptable des BNC (voir n 56305 s.), l'amortissement est constat la clture annuelle des comptes. Le PCG dfinit l'amortissement pour dprciation comme la constatation comptable d'un amoindrissement de la valeur d'une immobilisation rsultant de causes dont les effets sont irrversibles et dont le potentiel des services attendus s'amoindrit avec l'usage, le temps, le changement des techniques ou de toute autre cause. L'amortissement pour dprciation consiste, en pratique, taler la valeur du bien sur sa dure probable de vie, suivant un plan d'amortissement. La valeur nette comptable d'une immobilisation est dtermine par la diffrence entre la valeur d'entre de l'immobilisation et les amortissements pratiqus.
PRECISIONS a. Le plan d'amortissement consiste rpartir le cut d'un bien, diminu le cas chant de sa valeur rsiduelle, sur sa dure probable d'utilisation. Il est tenu compte de cette valeur rsiduelle lorsque la dure d'utilisation du bien est nettement infrieure sa dure probable de vie. Toute modification significative des conditions d'utilisation du bien justifie la rvision du plan en cours d'excution (PCG n 3318). b. Le taux d'amortissement dpend de la dure normale d'utilisation. Le choix d'une dure d'amortissement implique que soit retenue la mme dure, pour une mme catgorie de biens, utiliss dans des conditions similaires. Chaque socit doit dterminer elle-mme ses taux ou dure d'amortissement. Il est admis que les taux fournis titre indicatif par l'administration fiscale soient retenus sur un plan comptable, avec, dans des circonstances particulires, un cart de 20 % en valeur relative. Exemples ( titre indicatif) : Btiments commerciaux : 2 % 5 % Btiments industriels (non compris la valeur du sol) : 5 % Immeubles usage de bureaux : 4 % Maisons d'habitation : 1 % 2,5 % Matriel : 10 % 15 % Outillage : 10 % 20 % Automobiles et matriel roulant : 20 % 25 % Mobilier : 10 % Matriel de bureau : 10 % 20 % Micro-ordinateurs : 33,33 % Agencements et installations : 5 % 10 % Brevets, certificats d'obtention vgtale : 20 % c. Deux modes d'amortissements (admis fiscalement) sont gnralement retenus par les entreprises. L'amortissement linaire (ou constant) consiste rpartir de manire gale les dprciations sur la dure de vie du bien : par exemple, le taux d'amortissement sur cinq ans est de 20 % (100/5 = 20). Cet amortissement constitue le minimum comptabiliser fiscalement (CGI art. 39 B). La date de dpart de l'amortissement est celle de la mise en service du bien. La premire annuit d'amortissement est donc rduite prorata temporis pour tenir compte de la priode coule entre le dbut de l'exercice et la date de mise en service. Le prorata s'apprcie en jours. Exemple : date d'acquisition le 15 avril, la premire annuit sera calcule sur 255 jours. Si le bien a une valeur de 10 000 et que le taux est de 20 % : 1e annuit : 10 000 20 % (255/360) = 1 417 2e 5e annuit : 10 000 20 % = 2 000 6e annuit : 10 000 20 % (105/360) = 583 L'amortissement dgressif (tel qu'il est pratiqu en fiscalit) est caractris par l'application d'un taux constant une valeur dgressive : la premire annuit est calcule sur la base du cot de revient initial ; puis partir du deuxime exercice, l'annuit est calcule sur la valeur rsiduelle du bien la clture de l'exercice prcdent. Le taux constant est gal au produit du taux linaire par un coefficient qui varie suivant la dure de vie du bien. Pour les biens acquis ou fabriqus compter du 1er janvier 2001 les coefficients et les taux d'amortissement dgressifs sont les suivants :

Dure de vie probable du bien 3 et 4 ans 5 et 6 ans Suprieure 6 ans

Coefficient 1,25 1,75 2,25

Taux dgressif 41,67 % et 31,25 % 35 % et 29,17 % 2,25 dure %

Pour les biens acquis avant le 1er janvier 2001, ces coefficients sont respectivement fixs 1,5 ; 2 et 2,5. La premire annuit dgressive (valeur brute du bien taux d'amortissement dgressif) est calcule en comptant pour un mois entier le mois d'acquisition du bien ( la diffrence de l'amortissement linaire, calcul en fonction du nombre de jours compter de la mise en service). Enfin, lorsque l'annuit dgressive devient infrieure l'annuit correspondant au quotient de la valeur rsiduelle par le nombre d'annes restant courir compter de l'ouverture de l'exercice, la socit applique un amortissement gal cette dernire annuit linaire. Exemple de calcul de l'amortissement dgressif : Une installation technique achete 10 000 le 15 avril de l'exercice 1 (anne civile) est amortie conomiquement selon le mode dgressif en 4 ans (soit un taux linaire de 25 %). La dure tant de 4 ans, le coefficient dgressif est de 1,25 soit un taux d'amortissement de 25 % 1,25 = 31,25 %. Le tableau des amortissements se prsente de la manire suivante : Exercices

Valeur rsiduelle l'ouverture 10 000 7 656 5 263 2 631 -

Dotation de l'exercice

Valeur rsiduelle la clture

Exercice 1 Exercice 2 Exercice 3 Exercice 4 Exercice 5 1. 2 344 = 10 000 31,25 % 9/12. 2. 2 393 = 7 656 31,25 %.

2 344 1 2 393 2 2 632 3 2 631 3 04

7 656 5 263 2 631 0 -

3. 2 632 = 5 263/2 qui constitue un montant suprieur 5 263 31,25 %. 4. la diffrence de l'amortissement linaire, il n'y a pas d'amortissement sur cet exercice.

d. L'amortissement pour dprciation rsultant de l'application du plan d'amortissement est dbit au compte 681 Dotations aux amortissements et aux provisions - charges d'exploitation par le crdit de la subdivision concerne du compte 28 Amortissements des immobilisations . Le montant de l'amortissement fiscalement dductible peut ne pas correspondre celui comptabilis : cas par exemple de l'amortissement des vhicules excdant un certain montant (voir n 55052). D'autre part, la fraction de l'amortissement dgressif excdant l'amortissement linaire peut, le cas chant, tre considre comptablement comme un amortissement drogatoire. L'amortissement drogatoire reprsente la fraction d'amortissements ne correspondant pas l'objet normal de l'amortissement pour dprciation, c'est--dire en pratique la quote-part d'amortissements pratiqus afin de bnficier d'avantages fiscaux. Il est comptabilis au passif du bilan dans les capitaux propres (compte 145 Amortissements

drogatoires ) et au compte de rsultat en charges exceptionnelles pour les dotations et en produits exceptionnels pour les reprises : voir Mmento comptable n 1687. e. Lorsque la dprciation est dfinitive, le bien fait l'objet d'un amortissement exceptionnel pour la diffrence entre sa valeur nette comptable et sa valeur actuelle. Le reliquat du plan d'amortissement est modifi en consquence. L'amortissement exceptionnel est comptabilis au dbit du compte 687 Dotations aux amortissements et aux provisions-charges exceptionnelles par le crdit du compte 28 Amortissements des immobilisations concern.

Provision pour dprciation

17845
Alors que les amortissements constatent des dprciations continues et de caractre dfinitif, les provisions pour dprciation constatent des dprciations gnralement occasionnelles qui ne sont pas irrversibles. Les provisions sont rapportes au rsultat quand les raisons qui les ont motives ont cess d'exister. Bien entendu ces rgles s'appliquent aux entreprises appliquant le PCG (socits soumises l'IS, ou socits civiles dont certains des associs sont des entreprises : n 31900 s.). Pour les socits civiles relevant des BNC, la constitution de provisions est, en principe, exclue : voir n 54855, prcision d. a. Conditions de fond de constitution des provisions pour dprciation. La dprciation doit tre certaine quant sa nature, c'est--dire nettement prcise, et l'lment d'actif dprci tre individualis. Son montant doit pouvoir tre valu avec une certaine prcision, une valuation forfaitaire tant galement possible. La dprciation couverte par les provisions traduit une baisse non dfinitive et non irrversible de l'valuation des lments d'actif par rapport la valeur comptable. L'valuation des provisions pour dprciation dcoule de la comparaison entre le cot d'entre et la valeur d'inventaire. La provision ne doit tre constitue que pour une dprciation subie la clture de l'exercice. Les vnements postrieurs la clture ne sont pris en compte que pour les affiner. b. Constitution des provisions. Lors de la constitution d'une provision, le compte de provisions concern 29 Provisions pour dprciation des immobilisations est crdit par le dbit : - du compte 681 Dotations aux amortissements et aux provisions - Charges d'exploitation lorsqu'elle concerne l'exploitation ; - du compte 686 Dotations aux amortissements et aux provisions - Charges financires lorsqu'elle affecte l'activit financire de l'entreprise ; - du compte 687 Dotations aux amortissements et aux provisions - Charges exceptionnelles lorsqu'elle a un caractre exceptionnel. c. Variation des provisions. Le montant des provisions est rajust la fin de chaque exercice : - les augmentations sont crdites par le dbit des comptes de dotations correspondants 681, 686, 687 ; - les diminutions compte tenu de la rgle du paralllisme entre dotations et reprises (provision devenue en tout ou partie sans objet) sont dbites au compte 29 Provisions pour dprciation des immobilisations par le crdit, selon qu'elles ont t dotes au compte 681, 686 ou 687 : s du compte 781 Reprises sur amortissements et provisions - Produits d'exploitation ; s du compte 786 Reprises sur provisions - Produits financiers ; s du compte 787 Reprises sur provisions - Produits exceptionnels . - Portefeuille-titres. Les principes comptables conduisent distinguer quatre sortes de titres : titres de participation, titres immobiliss de l'activit de portefeuille (TIAP), autres titres immobiliss et valeurs mobilires de placement. l'inventaire : - une comparaison effectue par catgories de titres de mme nature confrant les mmes droits , entre le montant comptabilis l'entre dans le patrimoine et la valeur d'inventaire peut faire apparatre des plus-values ou des moins-values ; les mthodes d'valuation l'inventaire dpendent de la classification comptable de chaque catgorie de titres (voir Mmento comptable n 1830 s.) ; - les plus-values ou moins-values dont il s'agit sont des plus-values ou des moins-values globales par titres de mme nature et confrant les mmes droits ; - seules les moins-values affectent le rsultat de l'exercice ; elles doivent tre comptabilises sous forme d'une provision pour dprciation. Toutefois, lorsque la valeur d'inventaire est suprieure la valeur nette comptable mais infrieure au cot (brut)

d'entre, il ne s'agit pas d'une plus-value mais d'une diminution d'une moins-value antrieurement constate sous forme de provision ; cette diminution doit tre constate sous forme de reprise de provision ; - aucune compensation n'est, en principe, pratique avec les plus-values des titres en hausse, mais des exceptions peuvent concerner certaines catgories de titres. Fiscalement, on distingue les titres de participation et les titres de placement : pour les entreprises - ne relevant pas de l'IS exerant une activit professionnelle (BIC ou BA), les provisions pour dprciation de titres du portefeuille relvent du rgime des moins-values long terme ; pour les socits soumises l'IS, seules les provisions pour dprciation des titres de participation, des parts de fonds communs de placement risques ou des parts de socits de capital-risque dtenues depuis au moins cinq ans peuvent bnficier du rgime des moins-values long terme. On notera que les socits civiles de portefeuille relevant du rgime des socits de personnes ne peuvent pas constater fiscalement la dprciation de leurs titres. Rvaluation du bilan

17850
Les socits civiles peuvent tre amenes procder des ajustements de valeur dans le cadre d'une rvaluation de leur bilan en application soit des rgles gnrales du Code de commerce, soit de rgles particulires. a. Rvaluation d'ordre gnral. Il peut tre procd une rvaluation de l'ensemble des immobilisations corporelles et financires (C. com. art. L 123-18, al. 4). Il s'agit d'une opration ponctuelle l'intrieur d'une comptabilit tenue en cots historiques. b. Rvaluations spcifiques. Certains types de socits civiles ont fait l'objet de rglementations particulires leur accordant la facult de procder des rvaluations dont les modalits peuvent tre diffrentes de celles de la rvaluation d'ordre gnral : - socits civiles de placements immobiliers : depuis le 1er janvier 1993, elles n'ont plus la facult de rvaluer leur bilan la fin de chaque exercice. Un tat du patrimoine fait apparatre, en plus de la valeur historique des immeubles locatifs, leur valeur vnale (voir n 38030 s.) ; - certaines socits civiles professionnelles (voir n 56510) ; - socits coopratives agricoles (voir Mmento Agriculture n 6810).

D. Dtermination et partage du rsultat

17900
La comptabilit a d'abord pour objectif de dterminer le rsultat social et ensuite le rsultat fiscal.

Dtermination du rsultat social

17905
Le compte de rsultat rcapitule les produits et les charges de l'exercice, sans qu'il soit tenu compte de leur date d'encaissement ou de paiement. Il fait apparatre, par diffrence aprs dduction des amortissements et des provisions, le bnfice ou la perte de l'exercice (C. com. art. L 123-13).

Passage du rsultat social au rsultat fiscal

17920
Le rsultat social doit tre dtermin par application des rgles comptables car il constitue le montant des droits des associs sur le rsultat de l'activit de la socit, l'ventuel passage du rsultat comptable au rsultat fiscal tant effectu d'une manire extra-comptable. Le rsultat social net est constitu par les produits nets de l'exercice, dduction faite des frais gnraux, des frais financiers et autres charges de la socit, y compris le cas chant les amortissements de l'actif social et les provisions pour risques.

Il serait utile d'indiquer dans les statuts eu gard la dcision prise concernant la comptabilisation des amortissements que : l'assemble gnrale des associs peut dcider, en l'absence de dprciation effective des biens concerns, de dispenser le grant de pratiquer des amortissements sur les immeubles appartenant la socit. Dans ce cas, mention en sera faite dans l'annexe aux comptes annuels.

Partage du rsultat social

17930
Le rsultat de l'exercice apparat au bilan au compte 120 (bnfice) ou 129 (perte). Aprs son approbation, il est affect par l'assemble gnrale en fonction des clauses statutaires (voir n 18620 s.). a. Habituellement, tout comme pour les socits de capitaux : - le bnfice est affect aux rserves et/ou rparti entre les associs au prorata de leurs droits sociaux, avec un ventuel solde report nouveau ; - la perte est soit impute sur les rserves, soit maintenue dans le compte Report nouveau . b. Toutefois, une clause statutaire peut prvoir l'affectation systmatique des rsultats (bnfice ou perte) aux associs. Cette clause n'a aucune incidence sur les comptes de la socit, la distribution n'tant comptabilise qu'aprs approbation des comptes par l'assemble gnrale.

E. Enregistrement des oprations

17950
Nous nous limiterons au traitement comptable des oprations intressant particulirement les socits civiles.

1. Apports en socit

Comptabilisation des apports

17955
La comptabilit doit enregistrer les promesses d'apports, puis la ralisation des apports. Frquemment, dans les petites socits, une seule criture est passe, promesse et ralisation tant concomitantes. Promesse d'apports

17960
a. Selon le PCG, il convient de distinguer :1. l'engagement total des associs dbit pour la valeur nominale du capital qu'il reprsente au compte 4561 Associs-Comptes d'apport en socit par le crdit du compte 1011 Capital souscrit - non appel lors de la souscription du capital, l'engagement rsultant de la signature des statuts ; 2. puis la prise en considration des conditions de libration des apports : - le compte 4561 est crdit, pour solde, par le dbit des comptes 4562 Associs-Capital appel, non vers pour la fraction appele et 109 Associs-Capital souscrit non appel pour la fraction non appele ; - le compte 1011 Capital souscrit non appel est dbit par le crdit du compte 1012 Capital souscrit - appel, non vers pour la fraction appele. b. Dans la pratique, les deux oprations tant concomitantes, le passage par l'intermdiaire du compte 4561 peut tre supprim, ces critures tant regroupes comme suit (mthode admise par le CNC : Bull. n 54, 1er trimestre 1983, p. 8) :1. s'il y a libration totale du capital lors de la constitution de la socit : le compte 1012 Capital souscrit-appel non vers est crdit par le dbit du compte 4562 Associs - Capital appel, non vers ; 2. s'il y a libration partielle du capital lors de la constitution : - la fraction appele est dbite au compte 4562 par le crdit du compte 1012 ; - la fraction non appele est dbite au compte 109 Associs - Capital souscrit non appel par le crdit du compte 1011 Capital souscrit - non appel .

Exemple : Constitution d'une socit civile au capital de 400 000 : apports en numraire 150 000 et apports en nature 250 000. Capital immdiatement libr, numraire 50 000 et nature 250 000. critures (en milliers d'euros) : Mthode PCG

Mthode simplifie

Ralisation des apports

17965
Simultanment :a. le compte 4562 Associs - Capital appel non vers est crdit, pour solde : - pour les apports purs et simples (apports rmunrs uniquement par des droits sociaux exposs tous les risques de la socit), par le dbit des lments d'actif concerns (immobilisations, liquidits en banque) ; - pour les apports titre onreux (apports rmunrs par un quivalent soustrait aux risques sociaux : par exemple terrain avec prise en charge par la socit d'un passif incombant l'apporteur), par le dbit et le crdit des lments d'actif et de passif concerns ; b. le compte 1012 Capital souscrit-appel non vers est dbit, pour solde, par le crdit du compte 1013 Capital souscritappel, vers .

Exemple : reprise du cas prcdent, les apports en nature consistant en un terrain d'une valeur de 350 000 grev d'un emprunt de 100 000.

Traitement comptable simplifi pour les petites socits

17970
Lorsque, l'occasion de la cration d'une socit, les apports sont totalement librs lors de la signature des statuts, notre avis il est possible de regrouper l'ensemble des critures prcdentes en une seule : le capital est crdit au compte 101 Capital social en contrepartie des apports raliss, classs selon leur nature.
Exemple : reprise du cas prcdent, tous les apports tant immdiatement librs.

Comptabilisation des variations du capital social

Augmentation de capital en numraire

17980
Sa comptabilisation est simple lorsque la socit ne possde pas de rserves : le compte 101 Capital est crdit du montant des apports par le dbit des comptes d'actif concerns (apports nouveaux). Lorsque la socit possde des rserves (comptables ou latentes telles des plus-values potentielles sur des lments de l'actif), l'galit entre les anciennes parts sociales et les nouvelles est assure par l'adjonction chacune de ces dernires d'une prime d'mission correspondant la fraction des rserves attache chaque part sociale ancienne. Dans ce cas, le montant de l'augmentation de capital est crdit aux comptes 101 Capital pour la valeur nominale des parts et 104 Primes lies au capital social (subdivision 1041 Primes d'mission ) pour le complment.

La prime d'mission est constitue par l'excdent du prix d'mission sur la valeur nominale des parts sociales attribues l'apporteur.
Exemple : Une socit a une valeur comptable (actifs - dettes) de 520 000 dcompose en capital 200 000 (2 000 parts de 100 ) et rserves 320 000 . De plus, elle possde une plus-value latente de 280 000 sur son immeuble. Elle dcide de procder une augmentation de capital en numraire pour le porter de 200 000 400 000 . Dtermination de la prime d'mission : La valeur actuelle de ses parts est de 520 000 + 280 000 2 000 =400 , soit 100 de capital et 300 de prime d'mission. L'opration est donc ralise ainsi : - cration de 2 000 parts de valeur nominale de 100 soit : 2 000 100 = 200 000 ; - le prix d'mission est de 400 , soit : 2 000 400 = 800 000 ; - la prime d'mission est de : 800 000 - 200 000 = 600 000 .

critures :

Augmentation de capital par incorporation de comptes courants d'associs

17985
Sa comptabilisation est ralise par les critures suivantes : - le compte 4562 Associs-Capital appel non vers est dbit par le crdit des comptes 101 Capital et 1041 Primes d'mission ; - la dette vis--vis de la socit est compense avec la crance sur la socit. Le compte 455 Associs - Comptes courants est dbit par le crdit du compte 4562 Associs - capital appel non vers . Augmentation de capital par incorporation de rserves, de bnfices ou de primes d'mission

17990
L'opration peut se raliser soit par une distribution de parts gratuites aux associs, soit par une augmentation du nominal des parts anciennes (voir n 14605 s.). Le compte 101 Capital est crdit pour le montant de l'augmentation de capital par le dbit des comptes 106 Rserves ou 110 Report nouveau ou 120 Rsultat de l'exercice ou 104 Primes lies au capital . Rduction de capital

17995
Elle s'opre soit par rduction de la valeur nominale des parts sociales, soit par diminution de leur nombre, et se traduit comptablement de la manire suivante : - rduction de capital par suite de pertes : dbit du compte 101 Capital , crdit du compte 11 Report nouveau ; - remboursement d'une fraction de chaque part sociale : dbit du compte 101 Capital , crdit du compte 4567 Associs - Capital rembourser . Ensuite ce compte est dbit par le crdit du compte 512 Banques .

Appels de fonds des socits immobilires

18010
Les appels de fonds auprs des associs en vue de financer l'opration de construction constituent, selon le type de socit civile : - si l'immeuble est destin la vente, des avances de trsorerie pour une opration en cours crditer au compte de tiers Associs-Apports promoteurs (socits de construction-vente - voir n 46885) ; - si l'immeuble est destin tre conserv, d'autres fonds propres (au sens du PCG) pouvant tre enregistrs au compte 19 Apports non capitaliss (socits d'attribution - voir n 40345) et prsenter sur une ligne part au bilan. La qualification d'apports est rserve aux transmissions de biens rtribues par la remise de droits sociaux (Cass. com. 22-31988, DGI c/ UAP : voir n 21415). Les appels de fonds en vue de financer les frais de gestion de la socit (provisions ou avances) sont crdits au compte 455 Associs-Comptes courants lors de leur rception.

2. Activit courante de la socit civile

Comptabilisation de la TVA

18040
Les socits ont tout intrt enregistrer leurs produits et leurs charges hors TVA conformment la rglementation comptable. Selon le PCG, s'agissant d'oprations effectues d'ordre et pour compte du Trsor public, elles sont enregistres dans les comptes appropris de la classe 4, le compte de rsultat tant tabli hors TVA : 44562 TVA dductible sur immobilisations , 44566 TVA dductible sur autres biens et services , 44571 TVA collecte . Si leur activit consiste en la ralisation de prestations de services (cas le plus frquent), la TVA est due sur les encaissements (sauf option pour les dbits). La tenue d'une comptabilit de trsorerie permet de dterminer les lments des dclarations de chiffre d'affaires, dans le rgime normal d'imposition sous rserve des factures non rgles dont la TVA est rcuprable, en procdant comme suit :a. Les paiements d'achats et de services sont enregistrs en classe 2 (immobilisations) ou 6 (charges) pour leur montant hors TVA rcuprable, cette taxe tant inscrite au compte 44566 TVA dductible sur autres biens et services ou 44562 TVA dductible sur immobilisations . b. Les encaissements de produits passibles de la TVA sont enregistrs en classe 7 pour leur montant hors TVA, cette taxe tant crdite au compte 44571 TVA collecte . c. Les rgularisations de fin d'exercice pour passer des dpenses/recettes aux charges/produits sont opres hors TVA rcuprable ou exigible.
PRECISIONS 1. Si la socit est partiellement redevable de la TVA, les rgularisations des dductions aboutissent en comptabilit un certain nombre d'critures : - variation entre le prorata de dduction provisoire et le prorata dfinitif concernant les immobilisations : le prorata applicable au cours d'une anne donne est dtermin provisoirement en fonction du chiffre d'affaires de l'anne prcdente ou du chiffre d'affaires prvisionnel de l'anne en cours (nouveaux assujettis), la situation est ensuite rgularise en fonction du chiffre d'affaires de l'anne en cours. Les immobilisations sont provisoirement comptabilises leur cot d'achat augment du montant de la TVA non dductible calcul sur la base du prorata de l'anne prcdente ou d'un prorata prvisionnel. Lors des critures d'inventaire, le cot de l'immobilisation est corriger par le dbit ou le crdit du compte 4455 TVA dcaisser partir du prorata de TVA dductible de l'anne ; cependant, il est admis que l'cart de TVA dductible qui en rsulte soit port en charges ou produits exceptionnels s'il n'excde pas cinq points ; - variation du prorata de dduction dfinitif dans le temps concernant les immobilisations : la TVA initialement dduite doit tre rgularise lorsque la variation du prorata est suprieure dix points au cours de la priode de rgularisation. Cette variation n'a pas d'incidence sur le cot d'entre. Si la variation du prorata de dduction est positive, la dduction complmentaire constitue un produit exceptionnel crdit au compte 7788 Produits exceptionnels divers par le dbit du compte 4456 TVA dductible . Si la variation est ngative, le reversement au Trsor public constitue une charge exceptionnelle dbite au compte 6788 Charges exceptionnelles diverses par le crdit du compte 4455 TVA dcaisser ;

- variation entre le prorata provisoire et le prorata dfinitif concernant les biens autres que les immobilisations et les services : l'cart est comptabilis en charges ou en produits exceptionnels (compte 6788 : Charges exceptionnelles diverses ou 7788 : Produits exceptionnels divers). 2. Si la socit est soumise au rgime simplifi d'imposition : En cours d'exercice : - les achats de biens et services ainsi que les ventes de biens et services sont enregistrs hors TVA comme dans le rgime normal d'imposition ; il en rsulte une accumulation de TVA dductible au compte 4456 et de TVA collecte par l'entreprise au compte 4457 ; - les acomptes verss trimestriellement sont dbits au compte 4458 TVA rgulariser (sous compte 44581 Acomptes rgime simplifi d'imposition ) par le crdit du compte de disponibilit utilis. En fin d'exercice, lors des oprations d'inventaire, la situation est rgularise au vu de la dclaration annuelle CA 12 ; d'o rsulte le montant net de TVA restant payer ou vers en trop : - Complment verser : la TVA facture exigible au titre de l'exercice est dbite au compte 4457 TVA collecte par le crdit des comptes : 4456 TVA dductible pour le montant de l'exercice effectivement rcuprable, 4458 TVA rgulariser ou en attente (sous-compte 44581 Acomptes-Rgime simplifi d'imposition ) pour solde de ce compte, 4455 TVA dcaisser pour le montant net restant payer. - Excdent de versement : la TVA facture exigible au titre de l'exercice est dbite au compte 4457 TVA collecte par le crdit des comptes : 4456 TVA dductible pour le montant de l'exercice effectivement rcuprable (le solde du compte 4456 reprsente le crdit de TVA la fin de l'exercice), 4458 TVA rgulariser (sous-compte 44581) pour solde de ce compte. Si le remboursement est demand : l'entreprise doit soustraire le montant de la TVA dductible en crditant le compte 4456 TVA dductible par le dbit du compte 4458 TVA rgulariser (subdivision 44583 Remboursement de TVA demand ). Lors du remboursement, le compte 4458 est sold par le dbit du compte financier concern.

Rmunration des grants

18050
Il convient de distinguer le grant statutaire, dirigeant la socit, du grant extrieur la socit auquel est parfois confie la gestion de celle-ci. a. Grant de la socit. Qu'il soit majoritaire ou minoritaire, associ ou non, salari de la socit ou non, l'ensemble de ses rmunrations est dbit au compte 641 Rmunrations du personnel par le crdit du compte 455 Associs - Comptes courants ou 460 Dbiteurs divers et crditeurs divers . Cette rmunration tant rintgrer au rsultat fiscal lorsque le grant est associ de la socit civile non passible de l'impt sur les socits (voir n 7630), il y a intrt distinguer : 6411. Salaires et appointements. 6416. Rmunrations des associs. b. Grance extrieure. Le professionnel qui gre la socit reoit de cette dernire, ce titre, des honoraires inscrits au compte 622 Rmunrations d'intermdiaires et honoraires par le crdit d'un compte crer, par exemple 461 Grance extrieure .

Oprations entre associs et socit

18060

Il arrive parfois qu'un associ ralise une opration pour le compte de la socit et rciproquement. Oprations ralises par un associ pour le compte de la socit

18065
a. Avances de frais (frais de dplacement, menus frais de gestion courante) : celui qui a fait l'avance des fonds les rcupre - avec l'appui d'une pice justificative - soit par remboursement, soit par inscription au crdit de son compte courant ordinaire (compte 455 Associs - Comptes courants ). Les frais sont comptabiliss dans les comptes de charges concerns : - 6251 Voyages et dplacements ; - 6256 Missions ; - 6257 Rceptions b. Emprunts par un associ destins la socit. La situation est diffrente selon que l'emprunt est ensuite transfr au nom de la socit ou non. notre avis : - lors de l'emprunt par l'associ, son compte courant ordinaire en est crdit par le dbit du compte de trsorerie concern ; puis, lors de son transfert au nom de la socit, l'emprunt est dbit ce compte courant (pour solde) par le crdit du compte 160 Emprunts et dettes assimiles ; - l'emprunt reste au nom de l'associ : il est directement crdit au compte 160 lors de l'apport des fonds. Il en rsulte dans le premier cas, une dette envers l'organisme financier et dans le deuxime cas, une dette envers l'associ, qu'il convient de distinguer de son compte courant. c. Intrts des comptes courants d'associs. Les intrts dus aux associs raison des fonds qu'ils ont mis ou laisss temporairement la disposition de la socit en plus de leur part de capital constituent des charges d'intrts dbits au compte 661 (sous-compte 6615 Intrts des comptes courants ) par le crdit du compte 455 Associs - Comptes courants ou du compte de trsorerie utilis. d. Location une socit civile de moyens d'un immeuble professionnel (voir n 58615). Les loyers dus l'associ propritaire constituent une charge externe dbiter au compte 613 Locations . e. Rmunrations d'associs pour leur participation l'activit de la socit. Elles constituent, selon le cas, une charge de personnel inscrite au compte 641 Rmunrations du personnel (elles peuvent tre isoles la subdivision 6416 Rmunrations des associs ) ou au compte 6226 Honoraires . Oprations ralises par la socit pour le compte d'un associ

18070
Elles consistent habituellement en avances de fonds et en paiements par la socit de dpenses concernant les associs. a. Avances aux associs. Elles sont portes au dbit du compte 455 Associs - Comptes courants . b. Rglement de dpenses concernant les associs (exemple : utilisation partielle son profit par le grant d'une voiture ou occupation gratuite d'un logement appartenant la socit) : selon que la socit les prend ou non sa charge, il en rsulte notre avis : - un complment de rmunration sous forme d'un avantage en nature : bien que les avantages en nature doivent en principe tre comptabiliss, l'administration fiscale admet leur non-comptabilisation. Mais la socit a tout intrt le faire pour des besoins de gestion. Elle peut alors les dbiter dans une subdivision particulire des charges de personnel, par exemple 6417 Avantages en nature par le crdit du compte 791 Transferts de charges d'exploitation ; - une dette envers la socit dbite au compte 455 Associs - Comptes courants ou 4611 Compte courant du grant de la socit , par le crdit des comptes de charges concerns ou, si cela s'avre impossible, du compte 791 Transferts de charges d'exploitation .

Oprations effectues pour le compte de tiers

18080
Il est frquent que des socits civiles effectuent de telles oprations : achats pour le compte de leurs membres, travaux pour le compte des copropritaires, rglements pour le compte des locataires Elles agissent alors en qualit de mandataire et sont tenues de rendre compte de leur gestion aux mandants. Traitement comptable

18085
Le PCG distingue : - d'une part, les oprations effectues au nom de la socit pour le compte de tiers, comprendre selon leur nature dans les charges et produits de la socit ; - d'autre part, les oprations effectues par la socit pour le compte de tiers en qualit de mandataire, retraces dans le compte du mandant (compte de tiers), seule la rmunration de la socit en tant que mandataire est comptabilise dans le rsultat. Il appartient la socit de dterminer celle de ces deux catgories dans laquelle doivent tre classes les oprations qu'elle ralise.

Oprations courantes
Achat d'immobilisation

18100
Elle est comptabilise son cot d'acquisition, lequel est gal au prix d'achat major des frais accessoires. Le prix d'achat est le montant rsultant de l'accord des parties la date de l'opration, aprs dduction des taxes rcuprables par la socit. Les frais accessoires sont les charges, aprs dduction des taxes lgalement rcuprables, directement ou indirectement lies l'acquisition et ncessaires la mise en tat d'utilisation du bien. Les frais d'acquisition des immobilisations (droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d'actes) sont exclus du cot d'acquisition des immobilisations. Ils sont comptabiliss en charges et peuvent tre tals sur plusieurs exercices. Lors de l'acquisition d'un immeuble, les comptes 2115 Terrains btis, 2131 Btiments, 44562 TVA dductible sur immobilisations sont dbits par le crdit du compte 404 Fournisseurs d'immobilisations. Les honoraires du notaire sont comptabiliss au dbit du compte 6226 Honoraires. Facturation de loyers au locataire

18105
Les loyers sont comptabiliss pour leur montant hors taxes au crdit du compte 706 Prestations de services, la TVA facture est porte au crdit du compte 44571 TVA collecte et le montant TTC de la facture est dbit au compte 411 Locataires.

F. Informations financires
Comptes annuels

18150
Les statuts prescrivent habituellement l'tablissement de comptes annuels et, s'ils ne le font pas, la reddition de compte du grant l'implique. Mais des rglementations particulires l'imposent certaines socits civiles : - les socits importantes ayant une activit conomique (voir n 17555, a) sont tenues de publier un bilan, un compte de rsultat et une annexe tablis selon les principes et mthodes comptables dfinis au Code de commerce et dans les textes pris pour son application, sous rserve des adaptations que rend ncessaires la forme juridique ou la nature de l'activit (Dcret 13-1985 art. 24) ; - certains types de socits civiles font l'objet d'une rglementation particulire (voir 2e partie de l'ouvrage).

Prsentation

18155
D'une manire gnrale, les socits civiles doivent respecter les dispositions comptables gnrales du Code de commerce (voir n 17700), lesquelles prescrivent : - l'tablissement de comptes annuels comprenant le bilan, le compte de rsultat et une annexe ; ils forment un tout indissociable ; - le classement des lments du patrimoine l'actif et au passif du bilan selon leur destination et leur provenance ; - le classement des produits et des charges de l'exercice au compte de rsultat de manire faire apparatre par diffrence les lments du rsultat courant et le rsultat exceptionnel dont la ralisation n'est pas lie l'exploitation courante de la socit ; - l'annexe doit comporter toutes les informations d'importance significative sur la situation patrimoniale et financire et sur le rsultat de la socit ; les lments chiffrs qui figurent dj au bilan ou au compte de rsultat peuvent en tre omis. Le PCG s'applique toute socit soumise l'obligation lgale d'tablir des comptes annuels comprenant le bilan, le compte de rsultat et une annexe, sous rserve des dispositions qui leur sont spcifiques (PCG n 110-1). En consquence notre avis, pour les socits civiles en gnral (sauf rglementation particulire) : - la prsentation du bilan et du compte de rsultat peut tre adapte aux besoins et moyens de la socit ; - l'annexe n'a tre produite que dans la mesure o elle est estime ncessaire l'obtention d'une image fidle de la socit en apportant des prcisions et/ou des complments au bilan et au compte de rsultat et o ces informations prsentent une importance significative ; - la socit a tout intrt s'inspirer des prescriptions du PCG quant la nomenclature comptable (en particulier celle du systme abrg) ; - les petites socits civiles ont la possibilit de tenir une comptabilit de trsorerie durant l'exercice dans certains cas (voir n 17650). Mais certains types de socits civiles sont soumis une prsentation de caractre obligatoire. D'o la distinction entre : 1. Socits soumises un plan comptable particulier. Ce plan fournit les modles de comptes annuels. Voir les dispositions particulires ces socits (2e partie de l'ouvrage). 2. Socits non soumises un plan comptable particulier. Leurs comptes annuels peuvent tre prsents comme suit, titre d'exemple, sur la base des modles du systme abrg du PCG : Bilan : voir ci-aprs n 18160. Compte de rsultat : voir ci-aprs n 18165. Pour une prsentation conforme au PCG, voir le Mmento comptable n 6005 s. Annexe Destine complter les informations donnes par le bilan et le compte de rsultat, elle fait normalement partie des comptes annuels. Elle comporte toutes les informations complmentaires ncessaires l'obtention d'une image fidle de la socit (informations significatives) ; soit essentiellement : a. Principes, rgles et mthodes comptables : - modes et mthodes d'valuation appliqus ; - description et justification des modifications intervenues d'un exercice l'autre en ce qui concerne la prsentation des comptes annuels et les mthodes d'valuation retenues ; - circonstances qui empchent de comparer d'un exercice l'autre certains postes du bilan et du compte de rsultat et, le cas chant, moyens qui permettent d'en assurer la comparaison. b. Notes sur le bilan : - mouvements ayant affect les divers postes de l'actif immobilis ; - indication des postes du bilan concerns galement par un lment d'actif ou de passif imput un autre poste ; - commentaires sur les lments constitutifs des frais d'tablissement. c. Notes sur le compte de rsultat : - motifs de la reprise exceptionnelle d'amortissements ; - dfinition du chiffre d'affaires retenue ;

- origine d'un rsultat exceptionnel important. d. Autres notes : - montant des engagements pris en matire de pensions, complment de retraite et indemnits assimiles. Ces informations n'ont tre donnes que si elles ont une importance significative, c'est--dire si elles permettent de rvler toutes les oprations dont l'importance peut affecter les valuations ou les dcisions. Pour tous dveloppements, voir le Mmento comptable n 3674 s.

18160

18165

Rapport d'activit

18180
Outre l'tablissement de comptes annuels, les statuts prvoient habituellement celui d'un rapport sur les rsultats de la socit dont le contenu, non prcis, est fonction de l'activit exerce. Il est li aux comptes annuels. Un rapport de gestion doit tre publi par : - les socits importantes ayant une activit conomique (voir n 17555, a) : d'une manire gnrale, ce rapport expose (C. com. art. L 232-1 et L 232-6) notamment la situation de la socit durant l'exercice coul, son volution prvisible, les vnements importants survenus entre la date de la clture de l'exercice et la date laquelle il est tabli, ses activits en matire de recherche et de dveloppement, les modifications intervenues dans la prsentation des comptes annuels et dans les mthodes d'valuation retenues ; - les SCPI (voir n 38705 s.).

Documents de gestion

18190
Les socits d'une certaine importance ayant une activit conomique doivent tablir des documents de gestion de caractre interne (C. com. art. L 612-2). Cette obligation s'impose lorsque, la clture de l'exercice, le chiffre d'affaires ou le nombre de salaris atteint le seuil suivant (un seul critre suffit) : - soit 300 salaris, - soit 18 millions d'euros de chiffre d'affaires ou de ressources (hors TVA). Les socits cessent d'tre assujetties cette obligation lorsqu'elles ne remplissent aucune de ces conditions pendant deux exercices successifs. Pour le calcul du nombre des salaris, il convient de prendre en compte ceux qui sont lis par un contrat de travail dure indtermine la socit et aux socits dont cette dernire dtient directement ou indirectement plus de la moiti du capital.

Le nombre des salaris retenir est celui qui correspond la moyenne arithmtique des effectifs la fin de chaque trimestre de l'exercice. Ces socits doivent tablir (Dcret 67-236 du 23-3-1967 art. 244-1) :a. Semestriellement, la situation de l'actif ralisable et disponible, valeurs d'exploitations exclues, et du passif exigible dans les quatre mois qui suivent la clture de chacun des semestres de l'exercice. b. Annuellement : - le tableau de financement en mme temps que les comptes annuels, dans les quatre mois qui suivent la clture de l'exercice coul ; - le plan de financement prvisionnel ; - le compte de rsultat prvisionnel. Le plan de financement et le compte de rsultat prvisionnels sont tablis au plus tard l'expiration du quatrime mois qui suit l'ouverture de l'exercice en cours ; le compte de rsultat prvisionnel est, en outre, rvis dans les trois mois qui suivent l'ouverture du second semestre de l'exercice. Ces documents sont analyss dans des rapports crits sur l'volution de la socit, tablis par les grants. Ils compltent et commentent l'information donne par ces documents. Ils dcrivent les conventions comptables, les mthodes utilises et les hypothses retenues et en justifient la pertinence et la cohrence. Chaque document (et le rapport qui s'y attache) est communiqu, dans les huit jours de son tablissement, simultanment au commissaire aux comptes et au comit d'entreprise. L'importance des socits civiles justifiant rarement leur assujettissement la production de ces documents, tous dveloppements les concernant sont donns dans le Mmento comptable n 3709 s.

Bilan social

18200
Les socits civiles faisant partie des entreprises soumises l'obligation d'instituer un comit d'entreprise, elles sont tenues d'tablir un bilan social lorsque leur effectif habituel est au moins de 300 salaris. Ce bilan social rcapitule les principales donnes chiffres permettant d'apprcier la situation de la socit dans le domaine social, d'enregistrer les ralisations effectues et de mesurer les changements intervenus au cours de l'anne coule et des deux annes prcdentes. Il doit tre tabli annuellement et prsent pour avis au comit d'entreprise. Pour tous dveloppements sur son contenu, voir le Mmento comptable n 3700 s.

G. Fusion de socits civiles

18250
La fusion peut aboutir soit la cration d'une socit nouvelle, soit l'absorption d'une ou plusieurs socits par une socit existante. Sur le plan comptable, cette distinction n'entrane pas de diffrences particulires : aussi nous plaons-nous dans le cas le plus frquent de la fusion-absorption en distinguant le traitement comptable qui en rsulte dans la socit absorbe, puis dans la socit absorbante.

1. Comptabilisation dans la socit absorbe 18255

Nous examinerons successivement : - les critures comptables de fusion (sans tenir compte des incidences fiscales), - les incidences comptables du rgime fiscal de faveur, - les incidences comptables du rgime fiscal de droit commun.

critures comptables

18260
Lorsque la fusion a t ralise, les livres comptables de l'absorbe doivent retracer sa nouvelle situation juridique. La fusion entranant sa dissolution, il faut constater dans les comptes : - le transfert du patrimoine de la socit absorbe dans la socit absorbante et la crance qui en rsulte sur la socit absorbante ; - l'annulation des capitaux propres et la dette qui en rsulte envers les actionnaires ; - la compensation entre la crance sur la socit absorbante et la dette envers les actionnaires. Les critures constatant la fusion doivent solder tous les comptes de la socit absorbe. Outre les comptes habituels, peuvent tre utiliss, notre avis, les comptes suivants : - 466 Fusion - Socit absorbante - compte d'apport (compte cr par nos soins) ; - 773 Rsultat de fusion pour enregistrer les plus-values et moins-values d'apport (subdivision non prvue par le PCG crer dans les produits exceptionnels, le rsultat tant gnralement positif, les moins-values ayant dj t comptabilises) ; - 4561 Associs - Compte d'apport en socit . Exemple la date du 31 dcembre n, le bilan de la socit X que la socit Y projette d'absorber se prsente ainsi :
Actif Immobilisations nettes Stocks et en-cours Crances et disponibilits 280 000 140 000 80 000 500 000 Passif Capital (3 000 parts de 100) Rserves Dettes 300 000 50 000 150 000 500 000

Sur la base des valeurs comptables, l'actif net s'lve 350 000. Les ngociations entre les dirigeants des deux socits conduisent une valuation des immobilisations de la socit X apportes pour 355 000 et une dprciation de certains postes figurant dans les crances et disponibilits apportes pour 75 000. Les autres lments sont retenus pour leur valeur comptable. Les corrections ainsi introduites permettent de dgager une plus-value de 75 000 sur les immobilisations et une moins-value de 5 000 sur les crances et disponibilits. Il en rsulte une plus-value nette de fusion de 70 000 qui vient s'ajouter l'actif net comptable. L'actif net apport est donc gal 350 000 + 70 000 = 420

000.

Incidences comptables du rgime fiscal de faveur

18270
Ce rgime concerne les socits civiles passibles de l'impt sur les socits (voir n 16400 s.). Nous nous limiterons aux incidences les plus frquentes qui concernent : - la provision pour impt sur plus-values d'apport d'lments d'actif immobilis, - la provision pour impt sur plus-values d'apport d'lments d'actif circulant, - les provisions inscrites au bilan de la socit absorbe.
Sur les autres incidences, voir Mmento comptable n 4378 s.

Provision pour impt sur plus-values d'apport d'lments d'actif immobilis

18275

La socit absorbe transmet la socit absorbante des valeurs sur lesquelles pse une charge d'impt, certaine si ces valeurs reprsentent des lments d'actif amortissables, ventuelle dans le cas d'lments non amortissables. Plusieurs questions se posent : a. Doit-on tenir compte de cette charge d'impt pour la dtermination de la parit ? Diffrentes solutions sont notre avis envisageables (en ce sens aussi, tude juridique CNCC, octobre 1988, p. 56), notamment : - tenir compte uniquement de la provision pour impt sur les apports de l'absorbe ; - tenir compte la fois de cette provision pour impt sur les apports de l'absorbe et d'une provision de mme nature sur les plus-values latentes de l'absorbante ; - ne pas tenir compte des incidences de l'impt, tant chez l'absorbe que chez l'absorbante. Il est remarquer que : - si on adoptait, en ce qui concerne le problme de la provision, des positions diffrentes pour chaque socit, on obtiendrait des solutions diffrentes selon le sens de la fusion ; - il est difficile, pour les dirigeants de la socit absorbe, d'admettre que l'impt sur les biens apports soit provisionn alors qu'il n'est pas tenu compte de la mme charge d'impt latent existant chez l'absorbante ; - il est difficile, pour les dirigeants de la socit absorbante, d'admettre qu'une parit moins bonne soit obtenue au motif qu'il faut tenir compte d'un impt latent sur les plus-values latentes, alors que cet impt ne sera peut-tre jamais pay. notre avis, le choix de la solution retenir est un problme de discussion entre les parties. Toutefois, il nous semble qu'une fusion s'apparente un mariage et que les charges d'impt peuvent - dans certains cas - s'assimiler des charges de la communaut. Il ne nous parat donc pas inconcevable que les parties dcident de ne pas tenir compte de charges d'impt pour la dtermination des parits. b. Sur le plan comptable, faut-il ncessairement constater une provision pour impt sur les plus-values d'apport ? notre avis : - aucune provision pour impt ne doit tre constitue concernant les lments non amortissables, l'impt latent ayant un caractre ventuel (sauf dans le cas o des lments particuliers rendraient probables son exigibilit) ; - une provision pour impt doit ncessairement tre constitue concernant les lments amortissables, l'impt tant certain. c. Quelle socit (absorbe ou absorbante) doit enregistrer la provision pour impt sur lments amortissables et sous quelle forme ? notre avis, sur le plan comptable, il est indiffrent de constater une provision dans le trait de fusion ou de crer cette provision chez l'absorbante par reprise sur la prime de fusion ds lors que la parit est fixe. Cette charge nous parat pouvoir donc tre constate : - soit par la socit absorbe, sous forme d'une provision pour impt ; - soit par la socit absorbante par prlvement sur la prime de fusion. Ces deux solutions sont identiques, comme le montre la comparaison suivante : Exemple :
SOCIT ABSORBE Capital 100 parts de 100 Actif net comptable Plus-value 10 000 20 000 30 000 SOCIT ABSORBANTE Capital 300 parts de 100 Actif net comptable Plus-value 30 000 60 000 90 000

Parit retenue : une part sociale de l'absorbante pour une part sociale de l'absorbe. Provision pour impt constituer par hypothse : 10 000.

Le bilan de la socit absorbante aprs fusion se prsente comme suit : a. Constitution d'une provision par la socit absorbe
Ancien actif Actif apport 30 000 30 000 Capital Augmentation de capital Prime de fusion Provision pour impt 60 000 30 000 10 000 10 000 10 000 60 000

b. Pas de constitution de provision par la socit absorbe 1. constatation des apports

Ancien actif Actif apport 30 000 30 000 Capital Augmentation de capital Prime de fusion 60 000 30 000 10 000 20 000 60 000

2. prlvement de la provision sur la prime de fusion

Ancien actif Actif apport 30 000 30 000 Capital Augmentation de capital Prime de fusion Provision pour impt 60 000 30 000 10 000 10 000 10 000 60 000

Cette provision est donc : a. soit enregistre par l'absorbe au compte 155 Provisions pour impts , au moment de l'enregistrement des critures constatant la fusion, par le dbit du compte : 773 Rsultat de fusion ;
Exemple : Un matriel d'une valeur nette comptable de 10 000 est apport pour 16 000 , soit avec une plus-value de 6 000 sur laquelle la socit absorbante devra un impt (par hypothse) de 2 700 .

critures de la socit absorbe (en milliers d'euros) :

L'apport net de la socit absorbe s'lve donc 13 300 dduction faite de la provision pour impt.

b. soit prleve par l'absorbante sur la prime de fusion (dbit du compte 104 Prime de fusion par le crdit du compte 155 Provisions pour impts ). Provision pour impt sur plus-values d'apport d'lments d'actif circulant

18280
Les plus-values ventuelles sur ces lments (stocks et en-cours, crances, valeurs mobilires de placement) ne sont pas imposables au nom de la socit absorbe. En contrepartie, la socit absorbante supporte l'impt sur les plus-values d'apport soit sur l'exercice de fusion soit lors du remboursement des crances ou de la cession des stocks et des valeurs mobilires de placement selon qu'ils sont comptabiliss leur valeur d'apport ou leur valeur comptable avant apport. Il s'agit d'une dette certaine qui doit faire l'objet comme pour les lments amortissables de l'actif immobilis d'une provision pour impt chez la socit absorbe ou chez la socit absorbante par prlvement sur la prime de fusion (voir Mmento comptable n 4372 s.). Sort des provisions inscrites au bilan de la socit absorbe

18285
Ces provisions, quelle que soit leur nature, ne sont pas imposables au moment de la fusion la condition de conserver leur objet. Cela signifie que les provisions pour pertes et charges, les provisions pour risques seront reprises par la socit absorbante puisqu'elle supportera effectivement les charges ou risques couverts par ces provisions ; elles viennent donc en attnuation de l'actif net apport. En ce qui concerne les provisions pour dprciation des lments d'actif, elles ne sont pas, en principe, reprendre, puisque ces lments sont comptabiliser pour leur valeur d'apport (voir n 18340).

Incidences comptables du rgime fiscal de droit commun

18300
Dans ce rgime, la fusion prsente pour la socit absorbe tous les aspects de la cessation d'entreprise. En consquence, la socit absorbe transmet la socit absorbante un apport libr de tout impt sur les socits. L'impt relatif l'ensemble des plus-values d'apport est inscrit un compte de charges payer par le dbit du compte 773 Rsultat de fusion . Les provisions rglementes sont vires pour solde au crdit du compte 773 et la charge d'impt en dcoulant est provisionne par le dbit du mme compte 773.

2. Comptabilisation dans la socit absorbante

18320
Nous examinerons successivement : - les critures comptables de fusion (sans tenir compte des incidences fiscales), - les incidences comptables du rgime fiscal de faveur, - les incidences comptables du rgime fiscal de droit commun.

critures comptables de fusion

18325
Il n'est pas fait obligation la socit absorbante d'arrter ses comptes la mme date que ceux de la socit absorbe. Si les deux dates ne concident pas, il est souhaitable, par un souci d'homognit, qu'elles soient suffisamment rapproches. Lorsque la date d'arrt des comptes de la socit absorbante correspond la date normale de clture de l'exercice, les comptes qui sont tablis se prsentent dans les formes habituelles ; ils sont approuvs par les associs. Dans le cas contraire, il est dress une situation provisoire tablie dans les mmes conditions qu'un bilan, qui sert de base de rfrence pour la fusion. La socit absorbante doit inscrire son bilan les lments reus de la socit absorbe pour leur valeur retenue dans le trait d'apport. Cette obligation rsulte de l'engagement contractuel entre les parties. Aprs approbation par les associs du trait de fusion, la socit absorbante constate :1. l'augmentation de capital (ou sa cration) et (s'il y a lieu) la cration du poste Prime de fusion et (s'il y a soulte) une diminution de sa trsorerie ; 2. la libration des apports numrs dans le trait de fusion en mouvementant les comptes d'actif et de passif intresss.
Exemple : La socit Y absorbe la socit X. La parit a t calcule et s'tablit 2 parts sociales Y pour 3 parts sociales X.

a. Bilan de la socit Y
Actif Immobilisations Stocks Crances et disponibilits 700 000 450 000 180 000 Passif Capital (5 000 parts de 100) Rserves Provisions Dettes 1 330 000 500 000 420 000 60 000 350 000 1 330 000

b. Apports de la socit X
Immobilisations Stocks Crances et disponibilits Dettes Provision pour impts (sur plus-values) Net 400 000 100 000 80 000 (130 000) (30 000) 420 000

La socit X a un capital de 300 000 (3 000 parts de 100). c. Le montant de l'augmentation de capital raliser par Y est donc de3 0002 3 100, soit 200 000 . d. critures dans la socit Y

Aprs fusion, le bilan de la socit absorbante Y se prsente ainsi :

Actif Immobilisations (700 000 + 400 000) Stocks (450 000 + 100 000) Crances et disponibilits (180 000 + 80 000) 260 000 550 000 1 100 000 Passif Capital (500 000 + 200 000) Primes de fusion Rserves Provisions Dettes (350 000 + 30 000 + 130 000) 1 910 000 1 910 000 220 000 420 000 60 000 510 000 700 000

Incidences comptables du rgime fiscal de faveur

18340
Pour bnficier de ce rgime qui concerne les socits civiles passibles de l'impt sur les socits (voir n 16410), la socit absorbante doit s'engager, dans l'acte de fusion, respecter certaines obligations dont les consquences comptables sont importantes et qui lui confrent diverses prrogatives. Outre les lments du passif reus de la socit absorbe, la socit absorbante doit reprendre son passif : - d'une part, les provisions dont l'imposition est diffre ; - d'autre part, la rserve spciale o la socit absorbe a port les plus-values long terme soumises antrieurement un taux rduit. Reprise des provisions :a. Les provisions pour risques et charges constituent des lments du passif pris en charge. Leur inscription ne soulve pas de difficult. b. En ce qui concerne les provisions pour dprciation, l'administration fiscale exige leur reprise en moins de l'actif dans les deux cas suivants : - fusion aux valeurs comptables, pour l'actif immobilis, - fusion aux valeurs relles, pour l'actif circulant dont la valeur est ramene la valeur fiscale chez l'absorbe afin de bnficier du sursis d'imposition (Inst. 4 I-1-93 n 6 et 32). Dans ce deuxime cas, sur le plan comptable, l'clatement du cot d'entre ne semble pas conforme aux rgles (PCG, n 3212) selon lesquelles les lments apports doivent tre comptabiliss pour leur valeur retenue dans le trait d'apport. Devant cette divergence, et pour viter tout risque fiscal, les entreprises peuvent, notre avis, appliquer les dispositions comptables prvues dans l'instruction fiscale prcite du 11 aot 1993, en indiquant en annexe, le cas chant (si l'information est pertinente et significative), que ce traitement drogatoire est appliqu pour des motifs fiscaux. Sur les provisions rglementes, voir Mmento comptable n 4432, III. Reprise de la rserve spciale des plus-values long terme. La reconstitution au passif de la socit absorbante de la rserve spciale des plus-values long terme provenant de la socit absorbe suit les rgles d'imputation suivantes fixes par l'administration (D. adm. 4 I-1242 n 28 s. et BOI 4 I-I-01) : - en priorit, imputation sur la prime de fusion : cette imputation peut ne s'accompagner d'aucune criture comptable et faire seulement l'objet d'une mention particulire au bilan (en prcisant sous la rubrique Prime de fusion : dont affects la rserve spciale des plus-values long terme ) ; - puis imputation sur les rserves (au sens large, y compris les plus-values latentes avant la fusion) de la socit absorbe incorpores au capital de la socit absorbante : cette imputation ne ncessite, elle non plus, aucune criture comptable ; - puis prlvement sur les bnfices et les rserves ordinaires figurant au bilan de la socit absorbante la date de l'opration de fusion ; - ensuite, prlvement sur la rserve lgale de la socit absorbante. En cas d'impossibilit de doter totalement ou partiellement la rserve spciale dans les conditions ci-dessus, l'obligation de dotation de la rserve peut tre satisfaite par l'affectation des bnfices qui seront raliss au cours d'exercices ultrieurs par le dlit du compte de report nouveau dbiteur (Inst. 4 H-3-01 n 3 et 4).

Incidences comptables du rgime fiscal de droit commun

18350
La socit absorbe s'tant acquitte de tous les impts qu'elle devait au titre de la fusion, la socit absorbante n'a plus d'engagement prendre dans le trait de fusion : elle vite toute obligation mais elle perd tous les droits qui pouvaient lui tre reconnus dans le rgime spcial.

Les lments apports par la socit absorbe sont inscrits au bilan pour leur valeur d'apport. Les amortissements sont calculs sur cette valeur, mais le systme dgressif ne peut fiscalement tre appliqu, car les lments reus suivent le rgime des biens acquis d'occasion. En cas de cession ultrieure, les plus-values sont dtermines partir des valeurs d'apport, qu'il s'agisse d'lments amortissables ou non amortissables. Les diverses provisions caractre fiscal ont t rintgres aux rsultats et soumises l'impt dans la socit absorbe. La socit absorbante n'a donc pas les reprendre au passif de son bilan. Il en est de mme pour la rserve spciale des plusvalues long terme constitue, le cas chant, par la socit absorbe.

H. Scission de socits civiles

18400
Nous examinerons les consquences comptables de la scission pour : - d'une part, la socit scinde, - d'autre part, les socits bnficiaires.

1. Comptabilisation dans la socit scinde

critures comptables

18405
Les critures dans les comptes de la socit scinde sont identiques celles enregistres dans la socit absorbe au moment de la fusion. Exemple : Il est ouvert deux comptes d'apport au nom, l'un de la socit Za (compte 4661), l'autre de la socit Zb (compte 4662). La comptabilisation de l'apport est effectue ainsi :

Incidences comptables du rgime fiscal de la scission

18420
Lorsque la scission est soumise au rgime spcial des fusions ( n 16407), la socit scinde est soumise normalement l'impt sur le rsultat net dgag la date d'effet de l'opration. Les plus-values d'apport sont exonres au moment de la scission, mais l'impt qui sera support par les socits bnficiaires doit tre pris en compte dans le calcul de l'apport net (voir fusions). Les provisions inscrites au bilan de la socit scinde sont traites comme lorsqu'il y a fusion. La socit scinde est place, en l'absence d'option, sous le rgime fiscal des cessations d'entreprise. Les consquences comptables en ont t examines au n 18300.

2. Comptabilisation dans les socits bnficiaires des apports

critures comptables

18440
Lorsque les socits bnficiaires des apports de la socit scinde prexistent l'opration, elles procdent un arrt de leurs comptes dans les mmes conditions que la socit absorbante lors d'une fusion (voir n 18325). La comptabilisation de l'apport reu par chaque socit bnficiaire s'effectue sur la base des valeurs retenues dans le projet de scission.

Incidences comptables du rgime fiscal spcial

18450
Les socits bnficiaires de l'apport-scission doivent reprendre leur passif les provisions dont l'imposition a t diffre dans la socit scinde et la rserve spciale des plus-values long terme que cette dernire avait pu constituer. Par rapport aux modalits gnrales exposes n 18340 propos de la fusion, la scission prsente les particularits suivantes :a. Les provisions sont reprises dans chacune des socits raison des lments pour lesquels elles ont t constitues. b. La rpartition de la rserve spciale des plus-values long terme entre les socits bnficiaires des apports-scissions doit tre opre proportionnellement la valeur nette relle des apports reus par chacune d'elles. c. La provision pour impt constate dans le trait d'apport-scission raison de l'imposition des plus-values d'apport sur lments amortissables est reprise au bilan des socits bnficiaires raison des biens amortissables reus par chacune d'elles.

Incidences comptables du rgime fiscal en l'absence d'option

18460
La situation des socits bnficiaires d'un apport-scission est dans ce cas semblable celle de la socit absorbante dans le rgime fiscal de droit commun. Voir n 18350.

SECTION 3

Comptes sociaux
Approbation des comptes

18600
Au moins une fois par an, les grants doivent rendre compte de leur gestion aux associs (C. civ. art. 1856). En l'absence de disposition lgale particulire, ce sont les statuts qui doivent prciser les modalits selon lesquelles cette reddition de compte est faite : mode de consultation (assemble, consultation crite ou acte), convocation des associs, majorit, etc. La loi impose seulement aux grants de soumettre aux associs un rapport crit d'ensemble sur l'activit de la socit au cours de l'anne ou de l'exercice coul avec indication des bnfices raliss ou prvisibles et des pertes encourues ou prvues (C. civ. art. 1856).
En ce qui concerne les socits importantes ayant une activit conomique (C. com. art. L 612-1), les comptes annuels sont soumis, en mme temps qu'un rapport de gestion, l'approbation de l'organe dlibrant au plus tard dans les six mois de la clture de l'exercice et transmis aux commissaires aux comptes quarante-cinq jours au moins avant la runion laquelle ils doivent tre

approuvs. Le dlai de six mois peut tre prolong la demande du reprsentant lgal de la personne morale, par ordonnance du prsident du tribunal de grande instance, statuant sur requte (Dcret 1-3-1985 art. 24).

Affectation des rsultats

Rpartition des bnfices

18620
La rpartition des bnfices s'effectue conformment aux statuts. Ces derniers doivent non seulement fixer les droits auxquels chaque associ a vocation en cas de distribution de dividende, mais aussi les modalits de rpartition de ce dividende (majorit requise pour dcider la distribution, conditions de mise en paiement, etc.). cet gard, les associs des socits civiles disposent d'une libert que n'ont pas les membres des socits commerciales. En effet :1. Contrairement aux socits anonymes ou aux socits responsabilit limite, il n'est pas obligatoire de prlever sur les bnfices la somme ncessaire pour constituer une rserve lgale. 2. Aucun dlai n'est impos pour la mise en paiement du bnfice, alors que, dans les socits commerciales, le paiement du dividende doit tre effectu dans les neuf mois qui suivent la clture de l'exercice, sauf prolongation de ce dlai par dcision de justice. 3. Les dividendes peuvent tre pays en plusieurs fois et il n'existe, pour les socits civiles, aucune rglementation limitant la possibilit de versement d'acomptes. Les associs peuvent aussi dcider de mettre les bnfices en rserve et de ne procder aucune distribution, mais cette dcision doit tre justifie par l'intrt social et non par l'intrt personnel des associs majoritaires (voir n 9071 s.). dfaut de dispositions statutaires sur la rpartition des bnfices, ceux-ci doivent tre attribus aux associs au prorata de leurs droits dans le capital, l'apporteur en industrie recevant une part gale celle de l'associ qui a le moins apport (C. civ. art. 1844-1, al. 1). La dcision des associs quant la mise en distribution des bnfices est sans incidence sur le rgime fiscal applicable ces bnfices, sauf en cas d'option pour l'impt sur les socits ( n 10300 s.). Sur la prise en compte de la quote-part de rsultat bnficiaire par l'associ (entreprise ou socit passible de l'IS) voir Mmento comptable n 1871-1 s. La comptabilisation de l'affectation du rsultat bnficiaire dpend de la dcision de l'assemble gnrale. Elle consiste donc dbiter le compte 120 Rsultat de l'exercice (bnfice) et crditer l'un des comptes suivants : - 1068 Autres rserves ; - 110 Report nouveau (solde crditeur) ; - 455 Associs - comptes courants. Prescription des dividendes

18625
Les dividendes non rclams dans un dlai de cinq ans compter de la date de leur mise en paiement sont prescrits (voir C. civ. art. 2277) au profit de la socit dbitrice. Affectation des pertes

18630
En cas de perte, la collectivit des associs peut : - ou bien, l'imputer sur des comptes de rserves, s'il en existe ; - ou bien la laisser subsister dans un compte 119 Report nouveau (solde dbiteur) et utiliser les bnfices ultrieurs par priorit l'apurement de ce compte. Les associs peuvent aussi dcider de prendre les pertes leur charge. Dans ce cas, la rpartition est effectue selon les modalits prvues dans les statuts. En l'absence de clause statutaire, chaque associ doit supporter une part des pertes proportionnelle ses droits dans le capital, l'apporteur en industrie tant soumis au mme rgime que l'associ qui a le moins apport (C. civ. art. 1844-1).

Sur la prise en compte de la quote-part de rsultat dficitaire par l'associ (entreprise ou socit passible de l'IS), voir Mmento comptable n 1872. La comptabilisation du rsultat dficitaire s'effectue comme suit, selon la dcision de l'assemble gnrale : le compte 129 Rsultat de l'exercice (perte) est crdit par le dbit de l'un des comptes suivants : - 119 Report nouveau (solde dbiteur) ; - 1068 Autres rserves ; - 455 Associs - comptes courants.

18635
Remarques : a. Comme pour les bnfices ( n 18620), la dcision des associs quant l'affectation des pertes est sans consquence sur le plan fiscal. b. La notion de perte sociale ou de dficit social doit tre distingue de celle de dette sociale . La premire concerne les rapports des associs entre eux, la seconde ceux de la socit (et, ventuellement, des associs en raison de leur responsabilit indfinie) avec les tiers : une socit peut trs bien avoir subi des pertes et n'avoir pourtant aucune dette envers les tiers, et inversement : voir n 1520 s.

SECTION 4

Contrle lgal des comptes

Socits civiles concernes

18700
L'intervention de commissaires aux comptes n'est prescrite que : - pour les socits civiles de placements immobiliers (SCPI) (voir n 36845), - et pour les socits civiles d'une certaine taille ayant une activit conomique (C. com. art. L 612-1). Sur les critres de taille retenus et sur la notion d'activit conomique, voir n 17555. Mme si ces seuils ne sont pas atteints, un commissaire et un supplant peuvent tre nomms dans les mmes conditions. Dans ce cas, ils sont soumis aux mmes obligations, encourent les mmes responsabilits et exercent les mmes pouvoirs (C. com. art. L 612-1). Sanctions pnales Tout dirigeant de personne morale tenue d'avoir un commissaire aux comptes qui n'aurait pas provoqu sa dsignation est passible d'un emprisonnement de deux ans et/ou d'une amende de 30 000 (C. com. art. L 820-4, 1).

Statut des commissaires aux comptes

18710
La loi 2001-420 du 15 mai 2001 relative aux nouvelles rgulations conomiques (JO, 16 mai 2001) a unifi le statut des commissaires aux comptes. Les commissaires aux comptes et les personnes morales doivent se mettre en conformit avec les dispositions qui suivent dans le dlai de dix-huit mois compter de la publication de la loi. Nonobstant toute disposition contraire, les articles du Code de commerce concernant le contrle des socits anonymes (art. L 225-218 L 225-242) sont applicables aux commissaires aux comptes nomms dans toutes les personnes morales quelle que soit la nature de la certification prvue dans leur mission. Elles sont galement applicables ces personnes, sous rserve des rgles propres celles-ci, quel que soit leur statut juridique. Les obligations mises la charge des prsidents du conseil d'administration, directeurs gnraux, administrateurs, membres du directoire, grants des socits commerciales sont applicables aux dirigeants des personnes morales tenues d'avoir un commissaire aux comptes (C. com. art. L 820-1). Pour pouvoir se prvaloir du titre de commissaire aux comptes il faut remplir les conditions prvues par les articles L 225218 L 225-242 du Code de commerce (C. com. art. L 820-2).

Missions des commissaires aux comptes

18720
Leurs missions sont multiples : - contrle des comptes annuels et du rapport de gestion de la socit civile, - rvlation des faits dlictueux, - possibilit de mise en uvre de la procdure d'alerte, - information du comit d'entreprise, - vrification des documents lis la prvention des difficults des entreprises. Pour l'accomplissement de leur mission, les commissaires doivent disposer de larges pouvoirs d'investigation. Ils peuvent, toute poque de l'anne, oprer les vrifications ou contrles qu'ils jugent opportuns. Les dirigeants d'une personne morale ou toute personne au service d'une personne morale tenue d'avoir un commissaire aux comptes qui mettent obstacle aux vrifications ou contrles des commissaires aux comptes ou qui leur refusent la communication sur place de toutes les pices utiles l'exercice de leur mission et notamment de tous les contrats, livres, documents comptables et registres de procs-verbaux sont punis d'un emprisonnement de cinq ans et d'une amende de 75 000 (C. com. art. L 820-4, al. 2). Les commissaires peuvent assister toutes les assembles d'associs et doivent tre convoqus ces assembles, cette obligation tant sanctionne pnalement (C. com. art. L 820-4, al. 1).
Le fait, pour un dirigeant de personne morale tenue d'avoir un commissaire aux comptes, de ne pas en provoquer la dsignation ou de ne pas le convoquer toute assemble gnrale est puni d'un emprisonnement de deux ans et d'une amende de 30 000 (C. com. art. L 820-4, al. 1).

Contrle des comptes annuels et du rapport de gestion

18725
Ils en effectuent le contrle dans les conditions prvues par le Code de commerce. Les commissaires aux comptes doivent certifier que les comptes annuels (bilan, compte de rsultat et annexe) sont rguliers et sincres et qu'ils donnent une image fidle du rsultat des oprations de l'exercice coul ainsi que de la situation financire et du patrimoine de la socit la fin de cet exercice. S'ils refusent de certifier les comptes annuels, ils font tat, dans leur rapport, des motifs pour lesquels ils ont cru devoir refuser cette certification. L'organe dlibrant reste libre nanmoins d'approuver les comptes. Ils peuvent aussi assortir leur certification de rserves, par exemple lorsqu'ils ont dcel des erreurs ou des irrgularits mais que celles-ci n'altrent pas l'image de la situation de la socit donne par les comptes. Dans ce cas, ils doivent prciser dans leur rapport les motifs de leurs rserves. Ils vrifient la sincrit et la concordance avec les comptes annuels des informations donnes dans le rapport de gestion. Rvlation des faits dlictueux

18730
Est puni d'un emprisonnement de cinq ans et d'une amende de 75 000 le fait, pour toute personne, de donner ou confirmer soit en son nom personnel, soit au titre d'associ dans une socit de commissaires aux comptes, des informations mensongres sur la situation de la personne morale ou de ne pas rvler au procureur de la Rpublique les faits dlictueux dont il a eu connaissance (C. com. art. L 820-7). Les articles 226-13 et 226-14 du Code pnal relatifs au secret professionnel sont applicables aux commissaires aux comptes. En consquence, sous peine de ces sanctions pnales, le commissaire est tenu de rvler au procureur de la Rpublique les faits dlictueux dont il a eu connaissance. Il s'agit : - de toutes les catgories d'infraction indpendamment de leur qualification juridique de crime, dlit ou contravention, et quelle que soit la qualit ou la fonction dans l'entreprise des personnes auxquelles elles sont imputables ; - rencontres par le commissaire aux comptes dans l'exercice de sa mission, c'est--dire les infractions expressment prvues par le Code de commerce ou par d'autres textes et prsentant une incidence significative sur les comptes sociaux.

Selon la CNCC, le commissaire aux comptes ne doit rvler que les faits qui sont la fois significatifs et dlibrs. 1. Significatifs : est considrer comme tel tout fait qui, ayant pour effet de soustraire l'entreprise ou ses dirigeants des dispositions lgales spcifiques : - modifie sensiblement la prsentation de la situation financire, du patrimoine ou du rsultat, ou l'interprtation qui peut en tre faite ; - porte ou est de nature porter prjudice la socit ou un tiers. Ce critre s'apprcie non seulement par rapport un fait isol mais galement par rapport un ensemble de faits dont chacun, pris isolment, peut tre non significatif, mais dont la conjonction peut revtir un caractre significatif. Seuls les faits prcis constitutifs d'une infraction sanctionne pnalement doivent tre rvls au procureur, cette dmarche ne pouvant tre largie la communication d'informations sur la situation gnrale, conomique ou financire d'une entreprise (Bull. CNCC n 90, 6-1993, p. 261 s.). 2. Dlibrs : celui qui en est responsable ayant eu conscience de ne pas respecter la rglementation en vigueur. cet gard, le commissaire aux comptes ne peut ngliger la suite rserve son intervention auprs des dirigeants sociaux. L'erreur de bonne foi comme l'intention coupable peuvent s'en dduire, ainsi : - l'absence de prise en considration de ses observations peut conduire le commissaire aux comptes dduire, de la mauvaise volont des dirigeants, l'intention dlibre ; - la rgularisation de l'infraction peut dmontrer le contraire. Si une infraction est commise et qu'elle est rgularise, le commissaire sera gnralement conduit ne pas la rvler. Selon la CNCC, la rgularisation effective de l'infraction dans les meilleurs dlais, de la part des dirigeants, lorsqu'elle est possible, constitue un indice, certes non dterminant mais prcieux, de la bonne foi, et donc du caractre non dlibr de l'infraction. Pour tous dveloppements complmentaires, voir Mmento comptable n 5368. Possibilit de mise en uvre de la procdure d'alerte

18735
Comme dans les socits commerciales, une procdure d'alerte des dirigeants en cas d'volution proccupante de la situation de la socit a t institue pour les socits civiles les plus importantes, c'est--dire celles dans lesquelles l'intervention d'un commissaire aux comptes est obligatoire : les commissaires aux comptes de ces socits doivent attirer l'attention des dirigeants sur tout fait de nature compromettre la continuit de l'exploitation qu'ils auraient constat lors de l'accomplissement de leur mission (C. com. art. L 612-3) (voir n 27510 s.). Pour tous dveloppements complmentaires, voir Mmento comptable n 3541 s. Information du comit d'entreprise

18740
1. Lorsque la socit civile a un comit d'entreprise, les commissaires aux comptes peuvent tre convoqus par le comit d'entreprise pour lui donner toutes explications sur les diffrents postes des documents communiqus ainsi que sur la situation financire de l'entreprise (C. trav. art. L 432-4, al. 7). 2. Les commissaires aux comptes peuvent aussi tre convoqus par le comit d'entreprise lorsque ce dernier, aprs avoir constat une volution proccupante de la situation conomique de l'entreprise, dcide d'tablir un rapport (C. trav. art. L 432-5, II-al. 3). Vrification des documents lis la prvention des difficults des entreprises

18745
Sont seules concernes les socits civiles de taille trs importante (voir n 18190) ayant une activit conomique (C. com. art. L 612-2). Selon le garde des Sceaux (Rp. Millon : AN 12-1-1987 p. 163), la communication de ces documents d'informations prvisionnelles constitue l'un des lments permettant aux commissaires aux comptes de mieux apprcier l'opportunit de dclencher la procdure d'alerte. La loi ne prvoit pas, pour ces documents, une certification qu'exclut au demeurant le caractre prvisionnel de certains d'entre eux. La mission des commissaires aux comptes en la matire consiste essentiellement en des vrifications portant sur la vraisemblance et la cohrence des hypothses retenues par la direction des entreprises, l'exactitude des calculs effectus et de faon plus gnrale le respect des dispositions lgales.

La mission se traduit, le cas chant, par l'tablissement d'un rapport.

Annexe
Exemple de nomenclature comptable cadre pour les socits civiles

18800
Ce plan comptable, tabli partir du PCG, est fourni titre purement indicatif. Sous rserve de l'utilisation des comptes obligatoires des plans comptables officiels pour certaines d'entre elles, les socits civiles n'ont ouvrir des comptes que dans la mesure de leurs besoins. Classe 1. Comptes de capitaux
101.Capital 1011.Capital souscrit - non appel 1012.Capital souscrit - appel, non vers 1013.Capital souscrit - appel, vers 104.Primes lies au capital social 105.carts de rvaluation 106.Rserves 109.Capital souscrit non appel 110.Report nouveau (solde crditeur) 119.Report nouveau (solde dbiteur) 120.Rsultat de l'exercice (bnfice) 129.Rsultat de l'exercice (perte) 130.Subventions d'investissement 145.Amortissements drogatoires 148.Autres provisions rglementes 150.Provisions pour risques et charges 164.Emprunts auprs des tablissements de crdit 165.Dpts et cautionnements reus 1688.Intrts courus sur emprunts 190.Apports non capitaliss

Classe 2. Comptes d'immobilisations

201.Frais d'tablissement 2011.Frais de constitution 208.Autres immobilisations incorporelles 210.Immobilisations corporelles 211.Terrains 2111.Terrains nus 2112.Terrains amnags 2115.Terrains btis 212.Agencements et amnagements de terrains 213.Constructions 2131.Btiments 2135.Installations gnrales - Agencements, amnagements des constructions 214.Constructions sur sol d'autrui 218.Autres immobilisations corporelles 230.Immobilisations en cours 270.Immobilisations financires 275.Dpts et cautionnements verss 280.Amortissements des immobilisations 2801.Amortissements frais d'tablissements

2812.Amortissements amnagements de terrains 28131.Amortissements btiments 28135.Amortissements agencements des constructions 2814.Amortissements constructions sur sol d'autrui 290.Provisions pour dprciation des immobilisations

Classe 3. Comptes de stocks et en-cours

310.Stocks d'approvisionnements 330.En-cours de production de biens 350.Stocks de produits 370.Stocks de marchandises 390.Provisions pour dprciation des stocks et en-cours

Classe 4. Comptes de tiers

400.Fournisseurs et Comptes rattachs 404.Fournisseurs d'immobilisations 4047.Fournisseurs d'immobilisations - Retenue de garantie 408Fournisseurs - Factures non parvenues 409.Fournisseurs dbiteurs 410.Clients et Comptes rattachs 416.Clients douteux ou litigieux 418.Clients - Produits non encore facturs 419.Clients crditeurs 421.Personnel - Rmunrations dues 428.Personnel - Charges payer et produits recevoir 430.Scurit sociale et autres organismes sociaux 445.tat - Taxes sur le chiffre d'affaires 4452.TVA due intracommunautaire 4455.TVA dcaisser 4456.TVA dductible 4457.TVA collecte 4458.TVA rgulariser 447.tat - Autres impts, taxes et versements assimils 455.Associs - Comptes courants 456.Associs - Oprations sur le capital 461.Grance extrieure 468.Divers - Charges payer et produits recevoir 470.Comptes transitoires ou d'attente 481.Charges rpartir sur plusieurs exercices 486.Charges constates d'avance 487.Produits constats d'avance 491.Provisions pour dprciation des comptes de clients 496.Provisions pour dprciation des comptes de dbiteurs divers

Classe 5. Comptes financiers

500.Valeurs mobilires de placement 512.Banques 530.Caisse 580.Virements internes 590.Provisions pour dprciation des valeurs mobilires de placement

Classe 6. Comptes de charges

601.Achats 603.Variation des stocks (approvisionnements, marchandises) 606.Achats non stocks de matires et fournitures 610.Services extrieurs

612.Redevances de crdit-bail 613.Locations 614.Charges locatives et de coproprit 615.Entretien et rparations 616.Primes d'assurance 618.Divers (documentation, colloques) 621.Personnel extrieur l'entreprise 622.Rmunrations d'intermdiaires et honoraires 623.Publicit, publications, relations publiques 624.Transports de biens et transports collectifs du personnel 625.Dplacements, missions et rceptions 626.Frais postaux et frais de tlcommunications 627.Services bancaires et assimils 628.Divers 630.Impts, taxes et versements assimils 631.Impts, taxes et versements assimils sur rmunrations (administration des impts) 633.Impts, taxes et versements assimils sur rmunrations (autres organismes) 635.Autres impts, taxes et versements assimils (administration des impts) 637.Autres impts et versements assimils (autres organismes) 641.Rmunrations du personnel 6411.Salaires et appointements 6412.Congs pays 6416.Rmunrations des associs 6417.Avantages en nature 645.Charges de scurit sociale et de prvoyance 650.Autres charges de gestion courante 654.Pertes sur crances irrcouvrables 660.Charges financires 661.Charges d'intrts 6611.Intrts des emprunts et dettes 6615.Intrts des comptes courants 6616.Intrts bancaires 667.Charges nettes sur cessions de valeurs mobilires de placement 670.Charges exceptionnelles 681.Dotations aux amortissements et aux provisions - Charges d'exploitation 686.Dotations aux amortissements et aux provisions - Charges financires 687.Dotations aux amortissements et aux provisions - Charges exceptionnelles

Classe 7. Comptes de produits

701.Ventes de produits finis et intermdiaires 706.Travaux et prestations de services 707.Ventes de marchandises 708.Produits des activits annexes 709.Rabais, remises et ristournes accords 713.Variation des stocks (en-cours de production, produits) 720.Production immobilise 740.Subventions d'exploitation 750.Autres produits de gestion courante 760.Produits financiers 767.Produits nets sur cessions de valeurs mobilires de placement 770.Produits exceptionnels 781.Reprises sur provisions - Produits d'exploitation 786.Reprises sur provisions - Produits financiers

787.Reprises sur provisions - Produits exceptionnels 791.Transferts de charges d'exploitation 796.Transferts de charges financires 797.Transferts de charges exceptionnelles. Pour la liste complte des comptes du PCG, voir Mmento Comptable n 7000 s.

TITRE III Les associs de la socit civile

20000
Ce titre se compose de deux chapitres qui intressent tous deux les associs des socits civiles mais des niveaux trs diffrents. Le chapitre 1 traite spcialement ( n 20005 s.) : - du statut juridique et fiscal des associs ainsi que de leur situation ventuelle au regard de la scurit sociale et du droit du travail ; - de leurs droits et de leurs obligations l'gard de la socit civile, personne morale. Le chapitre 2 est tout entier consacr au rgime juridique et fiscal des parts sociales et, en particulier, de leur cession titre onreux ou titre gratuit : n 21000 s.

CHAPITRE 1

Le statut des associs

20005
SECTION 1

Situation juridique, sociale et fiscale des associs

Associs exerant une activit au sein de leur socit

20005
Les associs non-grants peuvent exercer une activit au sein de leur socit et recevoir, en contrepartie, une rmunration. Dans cette hypothse, la question se pose de savoir s'ils peuvent ou non revendiquer le statut de salaris tant sur le plan du droit social que du droit fiscal. Il est rappel que la situation des associs grants fait l'objet d'une tude distincte (voir n 7650 s.). Rgime social

20010
Au regard de la scurit sociale, la Cour de cassation a jug dans plusieurs arrts, rendus en matire de cotisation personnelle d'allocations familiales, que les associs d'une socit civile qui ont une activit professionnelle leur procurant des revenus rpondent personnellement des dettes sociales, ont la facult de participer sa gestion et son contrle et sont, en principe, imposs pour leur part dans les bnfices au titre des revenus d'une profession non salarie . Il s'ensuit, selon elle, qu'ils doivent galement tre considrs comme exerant une activit non salarie au regard de la scurit sociale. Ainsi jug : - pour les associs d'une socit civile d'tudes et de recherches conomiques et commerciales (Cass. soc. 19-6-1980 : Bull. civ. V n 556) ; - pour les associs d'une socit civile professionnelle titulaire d'un office notarial (Cass. soc. 10-1-1973 : Bull. civ. V n 16 ; Cass. soc. 18-5-2000 n 2314 : RJS 7-8/00 n 880) ou d'une SCP d'avocats (Cass. soc. 21-3-1979 : Bull. civ. V n 258 ; dans le mme sens, s'agissant des anciens conseils juridiques, Cass. soc. 2-4-1992 : RJS 5/92 n 686). En ce qui concerne les socits civiles professionnelles, l'administration avait dj prcis auparavant que l'activit exerce par leurs membres est purement librale et ne saurait, de ce fait, relever du rgime gnral de la scurit sociale (Rp. Calmjane : Sn. 13-10-1972 p. 4132 ; dans le mme sens, Lettre Cnamts du 31-7-1991 : BJ-Ucanss n 91-52). Il en rsulte

que non seulement le grant majoritaire doit relever du rgime des non-salaris, mais que sa conjointe, en qualit d'associe de la socit civile, doit galement relever de ce rgime (Lettre Cnamts prcite). La qualit de non-salari entrane en matire de scurit sociale l'obligation de cotiser aux rgimes de maladie-maternit et de vieillesse des non-salaris et d'acquitter la cotisation personnelle d'allocations familiales.
PRECISIONS a. Jug cet gard, propos d'une socit civile professionnelle titulaire d'un office notarial, que chaque associ exerce la profession indpendante de notaire associ et qu'en consquence la cotisation d'allocations familiales est due, non par la socit, mais titre personnel par chaque associ (Cass. soc. 10-1-1973 : Bull. civ. V n 16). Une solution identique a t rcemment retenue, s'agissant des cotisations au rgime de retraite complmentaire des notaires (Cass. soc. 12-3-1998 : RJS 4/98 n 537). b. Les associs sont considrs comme employeurs lorsque la socit occupe du personnel salari ou comme travailleurs indpendants dans le cas contraire (Guide Acoss n 31-312 p. 16). Jug ce propos que c'est en qualit d'employeur, et non de travailleur indpendant, que les associs des socits civiles professionnelles (en l'espce, socit civile professionnelle d'avocats) sont assujettis la cotisation personnelle d'allocations familiales ds lors qu'ils utilisent du personnel (en l'espce du personnel de secrtariat) pay par la socit. Dans cette situation, ils ne peuvent pas bnficier d'une exonration rserve aux travailleurs indpendants (Cass. soc. 21-3-1979 : Bull. civ. V n 258).

20011
Encore faut-il que les associs exercent une activit : ainsi, aucune cotisation sociale n'est due sur leur part des loyers par les associs d'une socit civile immobilire de gestion, dont l'activit consiste uniquement en la location d'un immeuble, tant au rgime des salaris qu' ceux des non-salaris. Il en est de mme pour celui des associs qui est investi des fonctions de grant s'il ne peroit aucune rmunration particulire pour cette fonction (Cass. soc. 19-11-1981 : Bull. civ. V n 907 ; Cass. soc. 26-10-1982 : Bull. civ. V n 583). Dans le mme ordre d'ides, les associs de socits civiles immobilires de construction-vente vises l'article 239 ter du CGI ne peuvent, dfaut de participation effective la gestion et au contrle de la socit, tre considrs comme ayant, en leur seule qualit d'associs, une activit professionnelle non salarie au sens du Code de la scurit sociale (Cass. soc. 8-61995 : RJS 10/95 n 1074).

20015
La jurisprudence n'a pas rgl le cas des associs non-grants qui exercent dans la socit une activit pour laquelle ils peroivent une rmunration spciale et qui les place dans un tat de subordination vis--vis de la socit.
PRECISIONS Il ne serait pas illogique de considrer que leur situation de subordination leur confre la qualit de salari au regard de la scurit sociale. Toutefois, cette solution n'est pas vidente car la jurisprudence tend rattacher aux rgimes des non-salaris tous les revenus ayant fiscalement le caractre de revenus professionnels non salariaux. Or, la doctrine fiscale range prcisment dans cette catgorie l'ensemble des rmunrations verses par les socits civiles leurs associs, sans s'attacher l'existence d'un lien de subordination.

20020
S'agissant de la lgislation du travail, aucune disposition lgale ne s'oppose ce que les associs d'une socit civile exerant des fonctions techniques rmunres dans cette socit puissent se voir reconnatre la qualit de salaris s'ils se trouvent placs l'gard de la socit dans un tat de subordination. Selon la Cour de cassation, le lien de subordination est caractris par l'excution d'un travail sous l'autorit d'un employeur qui a le pouvoir de donner des ordres et des directives, d'en contrler l'excution et de sanctionner les manquements de son subordonn (jurisprudence constante). noter que l'article 11 de la loi 66-879 du 29 novembre 1966 prvoit qu'il ne peut en aucun cas exister un lien de subordination entre les associs et la socit civile professionnelle pour l'accomplissement de leurs actes professionnels. Rgime fiscal des rmunrations

20025
Lorsque la socit civile est passible de l'impt sur les socits de plein droit ou sur option, les rmunrations ventuellement alloues aux associs non-grants sont dductibles des bnfices imposables dans la mesure o elles correspondent la rtribution normale des fonctions effectivement exerces. Si la socit est soumise l'IS sur option (CGI art. 206, 3), la dductibilit et le rgime d'imposition de la rmunration verse l'associ (qu'il soit grant ou non) sont expressment prvus l'article 211 du CGI : les sommes perues sont soumises

l'impt sur le revenu au nom de leurs bnficiaires selon les rgles prvues l'article 62 du CGI (alignes sur celles des traitements et salaires : voir n 7625). Si la socit est soumise l'IS de plein droit, la rmunration non excessive verse l'associ non-grant, correspondant un travail effectif, devrait tre impose dans la catgorie des traitements et salaires.

20030
Lorsque la socit civile relve de l'impt sur le revenu, les appointements prlevs par les associs doivent rester compris dans le bnfice imposable de la socit : la rmunration du travail personnel des associs ou de leur collaboration la gestion de l'entreprise s'opre normalement par la rpartition leur profit des bnfices sociaux (D. adm. 4 F-1221 n 5). Ces appointements sont, en consquence, imposables l'impt sur le revenu entre les mains des intresss dans la catgorie correspondant la nature de l'activit de la socit : revenus fonciers, bnfices agricoles, bnfices non commerciaux par exemple. Toutefois, lorsque l'associ d'une socit civile est une personne morale ou une entreprise, la distinction prvue l'article 238 bis K du CGI s'applique pour la dtermination de la quote-part de bnfices lui revenant. Par exemple, le versement d'une rmunration ou d'un avantage occulte des associs personnes morales passibles de l'IS correspond, dans la mesure de leur participation, une distribution imposable leur nom dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers (CE 29-6-2001 n 223663 : RJF 10/01 n 1233). Ainsi, dans le cas d'une socit civile immobilire de location, seront taxables dans la catgorie des revenus fonciers les rmunrations perues par un associ dont la quote-part de bnfices est elle-mme imposable dans la catgorie des revenus fonciers. Tel est le cas des sommes perues par : - une personne physique ; - une entreprise individuelle exerant une activit agricole place sous le rgime du forfait agricole ou sous un rgime rel (normal ou simplifi) par option ; - un contribuable exerant une profession non commerciale ; - une socit de personnes exerant une activit agricole et relevant du forfait agricole ou, sur option, du rgime simplifi, ou une socit de personnes de gestion patrimoniale lorsque les droits dans ces socits sont dtenus par les personnes ou entreprises des trois catgories prcdentes.

20031
Lorsque la socit civile exerce une activit relevant des bnfices non commerciaux (socit civile professionnelle), des bnfices agricoles ou des bnfices commerciaux (cas d'une socit civile de construction-vente), la rmunration alloue aux conjoints d'associs communs en biens n'est dductible que dans la limite d'une rmunration gale au plus 36 fois le Smic mensuel (soit 39 770 pour les revenus de l'anne 2001, que la dure lgale de travail soit de 35 h ou de 39 h dans la socit : Inst. 4 F-2-01 n 20 22) pour les adhrents d'associations agres, 2 600 pour les non-adhrents (CGI art. 154, II). La fraction dductible est impose dans la catgorie des traitements et salaires. La fraction non dductible du salaire est assimile un complment de rmunration de l'associ pour la rpartition du rsultat (D. adm. 4 F-2221 n 34).

20031
Statut des associs - Rgime fiscal des rmunrations verses aux conjoints - Limite de dduction : rgles de calcul Inst. 19-2-2003, 4F-2-03 FR 9/03 Inf. 2 n 1 s. p. 4

20032
En cas de dmembrement de la proprit des parts, les rmunrations verses par la socit au nu-propritaire peuvent tre dduites des bnfices sociaux la double condition que le nu-propritaire ne soit pas associ en fait l'exploitation et que les rmunrations verses correspondent un travail effectif et ne prsentent pas un caractre exagr. Ces rmunrations sont imposes comme des salaires (Inst. 8-11-1999, 4 F-2-99, n 33).

Associs consentant des prts la socit civile

20040

Il arrive souvent, en pratique, notamment pour permettre la socit de faire face des besoins de trsorerie momentans, que les associs, au lieu de faire des apports complmentaires, consentent des prts la socit soit en versant des fonds dans la caisse sociale, soit en laissant la disposition de la socit des sommes qu'ils renoncent temporairement percevoir (rmunrations, dividendes, etc.). Alors que les vritables apports ont leur contrepartie au bilan dans le compte capital , ces avances ou prts sont enregistrs en comptabilit sous un compte de passif rel gnralement qualifi, improprement d'ailleurs, de compte courant . Dans ce cas, l'associ adjoint cette qualit celle de crancier de la socit au titre des sommes figurant son compte courant (Cass. 3e civ. 3-2-1999 n 259 : RJDA 8-9/99 n 936). Il doit, en consquence, tre trait comme un crancier en ce qui les concerne. Par exemple, si l'associ cde ces sommes, les rgles de la cession de crance sont applicables (C. civ. art. 1690) et non pas les rgles des cessions de parts. notre avis, les dispositions de l'article L 511-5 du Code montaire et financier n'interdisent pas aux associs d'une socit civile de laisser des fonds la disposition de celle-ci.

20041
dfaut de stipulation conventionnelle contraire, un associ peut demander le remboursement des sommes avances tout moment en dehors de toute procdure de retrait (Cass. 3e civ. 3-2-1999 n 259 : Bull. Joly 1999 p. 577 note Couret, RJDA 89/99 n 936), et ce quelle que soit la situation de la socit (Cass. com. 24-6-1997 : RJDA 11/97 n 1349). Ce droit au remboursement peut tre exerc mme en cas de liquidation amiable (Cass. com. 5-3-1991 : Bull. Joly 1991 p. 499). Le remboursement n'a pas tre autoris par une dlibration spciale des associs (CA Orlans 9-11-1994 : JCP d. N 1996 II p. 38). Par ailleurs, n'est pas valable la clause des statuts prvoyant que les conditions de retrait des avances en compte courant sont fixes par le grant, cette clause faisant dpendre le remboursement de l'associ de la seule volont de la grance (CA Versailles 2-4-1999 : RJDA 7/99 n 788). La demande de remboursement doit tre faite de bonne foi (CA Versailles 3-12-1991 : Bull. Joly 1991 p. 415 note Couret) et ne pas tre abusive (CA Paris 5-5-1995 : Droit des socits 1995 n 183 note Bonneau). Il en est de mme de l'acceptation d'un remboursement, mme partiel (CA Paris 12-2-1999 : Droit des socits 1999 n 89 note Bonneau ; dans cette affaire, il a t jug que des actionnaires majoritaires, anciens dirigeants, avaient eu un comportement fautif en acceptant le remboursement partiel de leurs comptes courants alors qu'ils savaient que la crance d'un tiers n'avait pas t prise en considration dans les oprations de liquidation amiable de la socit). Le remboursement d'un compte courant peut tre annul si, au moment de cette opration, l'associ avait conscience de la situation relle de la socit et connaissance de l'tat de cessation des paiements (voir C. com. art. L 621-108).
La seule qualit d'associ - en l'espce largement minoritaire - ne suffit pas, par elle-mme, dmontrer que l'intress disposait de tous les lments d'apprciation pour connatre cette situation (CA Paris 3e ch. C 17-9-1999 : RJDA 12/99 n 1362).

En outre, se rend coupable de banqueroute ( n 28470 s.) le dirigeant d'une socit en redressement judiciaire qui signe un ordre de virement en vue de rembourser des associs, membres de sa famille, leur compte courant (Cass. crim. 27-11-1997 n 6309 : RJDA 3/98 n 323). En cas de liquidation judiciaire, la crance de l'associ au titre de son compte courant, qui est certaine, liquide et immdiatement exigible, doit tre admise au passif de la socit (CA Versailles 2-4-1999 : RJDA 7/99 n 788).

20042
Remarques : Le blocage d'un compte courant constitue une augmentation des engagements de l'associ ; il ne peut pas tre dcid par l'assemble gnrale, ft-ce pour une dure et un montant dtermins, sans l'accord de l'intress (Cass. com. 24-6-1997 n 1696 : RJDA 11/97 n 1349 ; CA Versailles 20-9-1996 : RJDA 1/97 n 67). Ces investissements en compte courant sont indpendants de ceux auxquels peuvent tre tenus les associs de certaines socits civiles particulires, notamment les socits civiles d'attribution ( n 40920 s.) et les socits civiles de constructionvente ( n 45130 s.). Rgime fiscal des prts (ou avances en comptes courants )

20045

Les intrts servis aux associs raison des sommes qu'ils laissent ou mettent la disposition de la socit en sus de leur part de capital sont dductibles, en principe, des bnfices sociaux. Ainsi, les intrts verss aux associs d'une SCI sont dductibles des revenus fonciers ds lors qu'ils rmunrent des fonds laisss en compte courant qui ont eu pour objet de financer la conservation, l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration de l'immeuble (CE 8-7-1988 n 64902 : RJF 10/88 n 1117).

20046
Les intrts dduits du rsultat social constituent pour leurs bnficiaires des intrts de crances et peuvent donc tre placs, par voie d'option, sous le rgime du prlvement libratoire de 15 % (major des prlvements sociaux, soit au total 25 %) prvu l'article 125 A, I du CGI dans la mesure o ils rmunrent des prts non indexs et o leur paiement ne peut tre considr comme dguisant une ralisation de bnfices. Pour les associs-dirigeants en droit ou en fait, l'option pour le prlvement n'est toutefois admise que pour les intrts correspondant des avances d'un montant total n'excdant pas 46 000 (CGI art. 125 B). Dans le cas particulier o l'associ a lui-mme contract titre personnel un emprunt auprs d'une banque pour alimenter son compte courant dans la socit civile, il est autoris dduire des intrts qu'il peroit de la socit en rmunration des sommes qu'il lui a prtes les intrts que lui-mme verse sa banque. Pour cela, il est toutefois ncessaire que les sommes mises la disposition de la socit ne puissent tre considres comme de vritables dotations en capital (Rp. Brocard : AN 24-10-1975 p. 7336).

20047
En vertu de l'article 124, 5 du CGI, les produits des clauses d'indexation des prts ou avances consentis une socit (quels que soient sa forme ou son rgime fiscal) par ses associs ou actionnaires sont assimils fiscalement des intrts. Ds lors, les conditions et limites de dduction pour la socit versante et les modalits d'imposition pour l'associ bnficiaire des produits de l'indexation sont identiques celles prvues pour les intrts d'emprunt ordinaires, mais l'option pour le prlvement libratoire n'est pas possible. L'administration admet cependant que, lorsque le contrat prvoit un intrt fixe dont le taux est prcis et une clause d'indexation du capital assurant un produit indpendant de l'intrt, seul ce dernier produit doit tre considr comme un intrt index exclu du bnfice du prlvement libratoire (les sommes correspondantes doivent, lors de leur perception, tre soumises l'impt sur le revenu au titre des revenus de crances). Au contraire, l'intrt fixe peut bnficier, sur option, du prlvement libratoire dans les conditions habituelles (D. adm. 5 I-1222 n 14 et 15).

20050
Lorsque la socit civile versante est assujettie l'impt sur les socits, ou exerce une activit relevant des bnfices agricoles, des bnfices commerciaux ou des bnfices non commerciaux, la dduction des intrts des prts et des comptes courants d'associs ainsi que leur imposition en qualit de revenus de crances au nom de l'associ bnficiaire (avec possibilit d'option pour le prlvement libratoire de l'impt sur le revenu vis ci-dessus) sont soumises aux limitations mentionnes n 10235. Il en est de mme pour les intrts verss des associs dont la quote-part de rsultats dans la socit civile est dtermine selon les rgles d'imposition l'IS ou l'impt sur le revenu d'aprs le rgime des BIC ou des BA rels.

20051
La part des intrts non dductibles des bnfices de la socit et qui ne peut donc pas bnficier du prlvement libratoire est impose au nom du bnficiaire : - dans la catgorie des revenus mobiliers (sans avoir fiscal) si la socit est passible de l'impt sur les socits ; - si la socit relve de l'impt sur le revenu, dans la catgorie d'imposition dont elle relve (ou dont relve l'associ, selon le cas). Rgime fiscal des avances en compte bloqu

20055
Lorsque les sommes mises la disposition de la socit sont bloques sur un compte individuel ouvert au nom de l'associ dposant, les intrts y affrents peuvent bnficier, sur option, du prlvement libratoire au taux de 15 % (major des prlvements sociaux, soit un taux global de 25 %) (CGI art. 125 C).

Les intrts des comptes bloqus d'associs peuvent par ailleurs bnficier de l'abattement annuel de 1 220 ou 2 440 sur certains revenus mobiliers lorsque le revenu net imposable de l'associ n'excde pas le plafond ( n 10316, prcision a). Les associs ont donc intrt, le cas chant, exercer une option partielle pour le prlvement libratoire, pour la fraction des produits non couverte par l'abattement.

20056
L'application de ce rgime requiert les conditions suivantes : - les sommes bloques doivent tre incorpores au capital dans les 5 ans de leur dpt et sont indisponibles jusqu' cette date (en revanche, les intrts sont payables aux chances normales) ; dans les 12 mois suivant le dpt des sommes, l'assemble des associs doit fixer les modalits de l'augmentation de capital ; - le taux d'intrt ne doit pas excder la limite de dduction des intrts des comptes courants d'associs dans les socits passibles de l'IS (voir n 10235) ; - la socit ne doit pas procder une rduction de capital non motive par des pertes ou un prlvement sur le compte primes d'mission (ou plus gnralement, selon l'administration, sur tout compte de primes lies au capital) pendant une priode commenant un an avant le dpt des sommes et s'achevant un an aprs leur incorporation au capital ; - la socit dbitrice doit joindre sa dclaration annuelle de rsultats un tat des sommes mises sa disposition en compte bloqu (CGI art. 54 sexies). Ce rgime spcial est susceptible de profiter tous les associs (dirigeants ou non) et revt une porte gnrale. Il peut donc s'appliquer aux associs de toutes les socits, y compris des socits civiles non passibles de l'IS. La limite de 46 000 vise au n 20046 ne lui est pas applicable.

SECTION 2

Droits des associs A. Nature des droits des associs

20200
Les associs sont titulaires de droits, couramment appels droits sociaux, concrtiss par l'attribution de parts sociales. Ces droits comportent des attributs pcuniaires (droit aux bnfices et au boni de liquidation, droit au remboursement du capital) et des attributs de participation la vie sociale (droit au maintien dans la socit, droit de se retirer de celle-ci, droit d'accs aux assembles, droit d'information, droit de contrle de la gestion). En revanche, ces droits sociaux ne confrent pas aux associs un droit de proprit sur les biens de la socit, l'actif social appartenant exclusivement la socit, personne morale. Ces droits sociaux ont toujours une nature mobilire, mme si la socit possde des immeubles. La dissociation du patrimoine de la socit de celui de chacun des associs n'est pas cependant un principe absolu. De tout temps, on a sanctionn les abus de la personnalit morale (en matire de socit fictive et frauduleuse notamment).
PRECISIONS a. On est tent juridiquement d'analyser le rapport qui unit l'associ la socit en un droit de crance. La jurisprudence adopte gnralement ce point de vue. On trouve souvent dans les dcisions de justice que l'apport est un acte translatif de proprit confrant un droit social mobilier quivalant un droit de crance (Cass. soc. 30-6-1955 : Bull. civ. V n 572 ; T. civ. Seine 7-1-1963 : JCP d. G 1963 II n 13082 note Seignolle ; rap. CA Besanon 5-7-1962 : RTD com. 1963 p. 584). Cette qualification n'est pas cependant retenue par les auteurs qui dnoncent son insuffisance. Elle n'est exacte, en effet, que pour le droit aux bnfices et au remboursement du capital qui se prsentent effectivement comme des droits de crance de l'associ. Mais elle ne rend pas compte de toutes les autres prrogatives et obligations qui rsultent de la qualit d'associ. C'est pourquoi on voit aujourd'hui volontiers dans la part sociale un droit de proprit incorporel l'image, par exemple, du droit d'auteur qui comprend un droit pcuniaire et un droit moral. On est nanmoins rduit en pratique, vu l'absence d'un rgime gnral du droit de proprit incorporel, appliquer aux droits sociaux les solutions valables pour les droits de crance : ainsi les cessions de droits sociaux dans les socits civiles - et plus gnralement dans toutes les socits o ces droits ne sont pas reprsents par des titres ngociables - obissent, en principe, aux rgles de la cession de crance de l'article 1690 du Code civil. b. Pour des raisons diverses, il arrive que le lgislateur dcide de faire plus ou moins abstraction de la personnalit distincte de la socit. C'est ainsi que, dans un souci de neutralit fiscale , un rgime dit de transparence fiscale est applicable aux socits immobilires de coproprit rgies par le titre II de la loi 71-579 du 16 juillet 1971 (voir n 40130 s.). De mme, la

personnalit de la socit se trouve restreinte dans les socits civiles professionnelles et interprofessionnelles et dans les groupements agricoles d'exploitation en commun.

B. Droit au maintien dans la socit

Socit de droit commun
Principe

20210
Toute personne rgulirement entre dans la socit a droit la qualit d'associ et au maintien de cette qualit jusqu' sa mort ou son retrait par cession ou rachat de ses parts sociales. Cependant, mme en dehors des cas expressment prvus par la loi (voir n 20215 s.), un associ peut, notre avis, tre exclu de sa socit condition que son exclusion intervienne pour les causes et selon les modalits fixes par les statuts et acceptes par tous les associs (dans le mme sens, Bzard, Socits civiles n 1100 ; Alfandari et Jeantin, RTD com. 1980 p. 97). En revanche, les associs ne peuvent pas exclure l'un d'entre eux en l'absence d'une clause statutaire les y autorisant et laquelle ils ont tous adhr (Cass. com. 13-12-1994 n 2335 : RJDA 3/95 n 292). C'est ainsi qu'a t annule la dcision prise en assemble d'exclure un associ d'une socit civile immobilire qui n'avait pas rpondu un appel de fonds, compte tenu que l'intress n'entrait pas dans l'un des cas d'exclusion prvus par la loi et que les statuts ne prvoyaient ni motifs ni procdure d'exclusion (CA Paris 7-6-1988 : Rev. soc. 1989 p. 246 note Dana-Dmaret).
PRECISIONS a. La participation une socit, quelle qu'elle soit, reposant sur un engagement contractuel (l'acceptation du contrat de socit), le principe de libert contractuelle (C. civ. art. 6 et 1134) s'applique et conduit valider toute stipulation des statuts non contraire l'ordre public. Or, aucune rgle d'ordre public n'interdit un groupement priv de rgler lui-mme les conditions de participation de ses membres. La seule exigence lgale est que chaque intress accepte la clause d'exclusion. C'est l en effet la consquence du fondement mme de la solution qui est dans le principe de l'autonomie de la volont. Il s'ensuit qu'une modification statutaire vote la majorit ne saurait imposer une clause d'exclusion. L'exclusion peut aussi tre considre comme la contrepartie de la possibilit pour les statuts ou les tribunaux d'autoriser un associ se retirer de la socit (voir n 20230 s.) et un moyen d'viter la disparition de l'entreprise en cas de demande de dissolution de la socit pour msintelligence entre les associs (voir n 24165 s.). b. Le droit au maintien dans la socit apparat comme un droit fondamental dont l'associ ne peut tre priv contre son gr. Le fait que la loi autorise l'exclusion d'un associ la majorit dans certaines socits particulires (socit capital variable, socit civile professionnelle, Gaec, voir n 20220 s.) conduit rejeter cette possibilit dans la socit de droit commun . Au surplus, on ne saurait prtendre que l'exclusion peut s'analyser en une rsolution partielle du contrat de socit pour inexcution de ses obligations par l'associ exclu (C. civ. art. 1184). Un tel manquement est, en effet, spcialement sanctionn par la dissolution de la socit pour juste motif (C. civ. art. 1844-7 ; voir n 24160 s.). Dans ce sens CA Paris 5e ch. C 31 mai 1996 : RJDA 10/96 n 1048 som. Il a toutefois t jug que l'interdiction faite aux associs, par les statuts d'une socit civile de moyens, d'exercer leur activit en dehors de la socit n'tant pas illicite, l'associ qui enfreint une telle interdiction commet une infraction grave de nature justifier son exclusion et ce, indpendamment mme de la clause des statuts prvoyant cette sanction (Cass. 1e civ. 4-11995 n 68 : RJDA 1/96 n 76). Il nous semble cependant que compte tenu de l'importance de l'affectio societatis dans une socit constitue pour l'exercice en commun d'une profession, le principe nonc par la premire chambre civile n'est pas transposable d'autres socits civiles que les socits civiles professionnelles.

Clauses statutaires

20211
L'efficacit des clauses d'exclusion dpend, pour une large part, du soin apport leur rdaction. S'agissant de dispositions de nature contractuelle dont la mise en uvre ne dpend d'aucune rglementation particulire autre que celle labore par les associs, il importe que ceux-ci dterminent avec prcision : - les motifs d'exclusion ; - l'organe social habilit statuer sur cette exclusion ; - la procdure suivre ;

- les conditions de remboursement des parts sociales de l'associ exclu. 1. Motifs d'exclusion. Les motifs d'exclusion peuvent tre nombreux et varis, surtout dans des socits o domine l' intuitus personae : par exemple, inexcution de l'obligation d'apport, cessation de l'activit impartie dans les statuts chaque associ, perte des qualits statutairement requises de tout associ (nationalit, profession, ge, etc.), dnigrement de la socit ou concurrence dloyale son encontre, etc. 2. Comptence. Les statuts doivent prciser quel est l'organe social habilit dcider l'exclusion. En pratique, sauf cas exceptionnels de socits ayant un nombre important d'associs, le choix de l'assemble gnrale extraordinaire est conseiller en raison de la gravit de la dcision prendre. Cependant, rien n'interdit de donner le pouvoir de dcider l'exclusion l'assemble ordinaire ou mme au conseil de grance ; mais il faut bien reconnatre que plus le nombre des personnes appeles statuer diminue, plus le risque de partialit - et donc d'annulation par les tribunaux - augmente. 3. Procdure. Les modalits de la procdure d'exclusion doivent aussi tre indiques dans les statuts. Il convient notamment de prciser comment l'associ vis sera inform de la mesure envisage contre lui, le dlai dont il disposera pour prparer sa dfense (par exemple, un mois au moins avant la date de l'assemble), les conditions dans lesquelles il pourra prsenter ses explications (lettres individuelles aux autres associs, rapport l'assemble, etc.), les modalits du vote (quorum, majorit, vote secret ou non, etc.), les formes et dlai de notification l'intress de la dcision prise par l'assemble. 4. Remboursement des parts sociales de l'associ exclu. L'associ exclu a droit au remboursement de ses parts, car nul ne peut tre priv de sa proprit sans indemnit (C. civ. art. 545). Le rachat doit tre fait, soit par les autres associs, soit par un tiers sous rserve qu'il ait t pralablement agr par les autres associs, soit, cas le plus frquent, par la socit elle-mme au moyen d'une rduction de son capital social. Le prix de rachat doit, dfaut d'accord entre les parties, tre fix dire d'expert.
PRECISIONS L'valuation des parts dire d'expert, dfaut d'accord des intresss, nous parat tre devenue, depuis les rformes du droit des socits de 1966 et de 1978, une rgle d'ordre public. Cette apprciation se justifie par la volont incontestable du lgislateur d'viter que des associs ne soient gravement lss par des clauses d'valuation acceptes l'avance. Elle doit donc tre reprise, mme au-del de la lettre des textes (C. civ. art. 1843-4 et 1869), chaque fois que le risque de lsion se retrouve. Lorsque l'exclusion d'un associ rsulte d'un jugement, la valeur des parts sociales doit tre apprcie au jour du jugement (Cass. civ. 3-7-1984 : Bull. Joly 1984 p. 997).

Contrle du juge

20214
Nonobstant toute clause contraire des statuts, l'associ exclu a le droit de demander en justice l'annulation de la sanction prononce contre lui soit pour vice de forme si la procdure prvue par les statuts n'a pas t respecte, soit pour irrgularit au fond (griefs injustifis ou non conformes ceux pouvant, selon les statuts, motiver l'exclusion).
PRECISIONS Les tribunaux, lorsqu'ils sont saisis, sont comptents pour apprcier la ralit des motifs d'exclusion et leur gravit et vrifier que l'exclusion n'est pas abusive (voir Cass. 1e civ. 8-11-1976 : Rev. soc. 1977 p. 285 note C. Athias ; Cass. com. 21-10-1997 n 2178 : RJDA 1/98 n 67).

Cas particuliers
Procdure collective

20215
S'il y a dconfiture, faillite personnelle, liquidation de biens ou rglement judiciaire (aujourd'hui redressement ou liquidation judiciaires) atteignant l'un des associs (), il est procd, dans les conditions nonces l'article 1843-4, au remboursement des droits sociaux de l'intress, lequel perdra alors la qualit d'associ (C. civ. art. 1860). L'associ est donc exclu et ses droits sociaux doivent lui tre rembourss une valeur fixe dire d'expert, dfaut d'accord entre les parties.

Cette exclusion ne peut tre mise en chec que par la dissolution de la socit rsultant soit d'une clause des statuts, soit d'une dcision unanime des associs autres que l'associ dfaillant (C. civ. art. 1860). Il s'agit l d'un cas d'exclusion lgale applicable toutes les socits civiles. L'application de cette sanction est automatique et n'est pas laisse la discrtion de la socit civile (CA Paris 13-12-1983 : Bull. Joly 1984 p. 153 ; CA Paris 26-3-1992 : RJDA 8-9/92 n 840). La perte de la qualit d'associ est lie au remboursement des droits sociaux de l'intress (Cass. 3e civ. 9-12-1998 n 1808 : RJDA 8-9/99 n 952).
PRECISIONS a. La valeur des droits sociaux dtenus dans une socit civile de construction-vente pouvant comprendre, outre la valeur des parts sociales correspondant l'apport initial, le montant des appels de fonds auxquels il a t procd au cours de la vie sociale, le porteur de parts de cette socit qui n'a pas rpondu un appel de fonds antrieurement son dpt de bilan ne peut demander le remboursement de son compte courant d'associ puisque cette demande est de nature modifier la consistance de ses droits sociaux (Cass. civ. 10-2-1987 : Bull. Joly 1987 p. 222). Jug qu'en l'absence de toute stipulation statutaire cet gard, l'valuation des parts rembourser au syndic de l'associ mis personnellement en liquidation des biens doit tre faite par l'expert une date proche du remboursement (en l'espce la date de l'arrt d'appel) et non au jour o le droit remboursement est n (CA Paris 20-5-1981 : BRDA 18/81 p. 19). b. La perte de la qualit d'associ ne saurait tre pralable au remboursement des droits sociaux (Cass. 3e civ. 9-12-1998 : prcit). Cette solution, fonde sur une interprtation littrale de l'article 1860 du Code civil et largement critique par la majeure partie de la doctrine, condamne la position retenue par plusieurs cours d'appel selon laquelle la perte de la qualit d'associ rsulte de l'ouverture de la procdure collective. Tant que le remboursement n'est pas intervenu, l'associ dfaillant conserve cette qualit. Aussi, dfaut d'accord sur la valeur des droits rembourser, la socit peut avoir intrt saisir rapidement le juge des rfrs pour obtenir la dsignation de l'expert charg de l'valuation et dclencher ainsi la procdure d'exclusion de l'associ en cause.

Socits capital variable

20220
Dans ces socits, la possibilit d'exclure un associ est expressment prvue par la loi (C. com. art. L 231-6) ( n 1798 s.). Mais elle est subordonne aux deux conditions suivantes :- l'exclusion doit tre prvue dans les statuts ; - elle ne peut tre dcide que par l'assemble gnrale statuant la majorit prvue pour la modification des statuts.
PRECISIONS Selon certains auteurs, il faut aussi que les statuts prcisent les cas d'exclusion (Hamel et Lagarde, Trait de droit commercial, T. I n 830). Mais cette condition supplmentaire, qui n'est pas prvue par la loi, ne nous parat pas indispensable (en ce sens, Saint-Alary, Ency. Dalloz, V Capital variable n 67).

Socits civiles professionnelles

20221
Dans ces socits, l'exclusion d'un associ peut aussi tre prononce par les autres associs. Mais les conditions de sa mise en uvre sont plus strictes que dans les socits capital variable (voir n 56835). Gaec

20222
Les statuts types des groupements agricoles d'exploitation en commun, approuvs par l'arrt du 4 mars 1966, prvoient la possibilit d'une exclusion d'un associ pour motif grave et lgitime sur dcision de l'assemble gnrale statuant la majorit des trois quarts (voir n 60055). Socits civiles de construction-vente et socits civiles d'attribution d'immeubles temps partag

20223
Dans ces socits, les parts de l'associ qui n'a pas satisfait aux appels de fonds ncessaires la ralisation de l'objet social peuvent tre mises en vente publique sur dcision de l'assemble gnrale (voir n 45145 s. et 50080).

C. Droit de se retirer de la socit

Rgime gnral
Conditions de retrait

20230
Les conditions d'exercice du droit de retrait des associs peuvent tre fixes dans les statuts (C. civ. art. 1869, al. 1).
Ainsi, il est, notre avis, licite de convenir, dans les statuts, que ce retrait ne pourra intervenir qu'aprs l'expiration d'un certain dlai de prsence dans la socit, condition toutefois que la dure de ce dlai ne soit pas d'une longueur telle qu'elle aboutisse une interdiction de retrait. Jug que le retrait d'un associ trois mois seulement aprs la constitution de la socit est valable ds lors que les statuts ne prvoient aucun dlai de prsence au sein de la socit (Cass. civ. 2-10-1985 : indit). De mme, une clause prvoyant qu'aucun associ ne pourra se retirer de la socit avant remboursement des emprunts que celle-ci a contracts, est valable (CA Angers 28-3-1933 : DH 1933 p. 311 ; solution donne propos d'une socit capital variable mais transposable).

20231
En l'absence de clause statutaire, le retrait ne peut intervenir que s'il a t autoris par une dcision unanime des autres associs (C. civ. art. 1869, al. 1).
La tenue d'une assemble est ncessaire. Les associs qui entendent se retirer de la socit ne peuvent donc pas, en l'absence de dcision d'une assemble rgulirement convoque et runie, invoquer valablement l'irrgularit du rejet de leur demande de retrait ; en effet, il leur appartient, lorsque le grant garde le silence ou s'oppose la demande de convocation de l'assemble, de faire procder la nomination d'un mandataire charg de provoquer la dlibration des associs, conformment l'article 39 du dcret du 3 juillet 1979 (Cass. 1e civ. 27-1-1998 n 165 : RJDA 5/98 n 612).

20232
Qu'il soit ou non prvu par les statuts, le retrait peut aussi tre autoris pour justes motifs par une dcision de justice (C. civ. art. 1869, al. 1). La notion de justes motifs doit, en cas de retrait d'associ, s'apprcier de faon subjective, par rapport la situation personnelle de l'associ qui veut se retirer de la socit ; elle est donc diffrente de celle applicable en vue d'une dissolution judiciaire de la socit (voir n 24160 s.) (Cass. 1e civ. 27-2-1985 : Bull. civ. I n 81 ; CA Paris 23e ch. A 10-5-1995 : RJDA 89/95 n 998 ; CA Versailles 31-1-2001 : RJDA 7/01 n 776).

EXEMPLE : Jug que les griefs formuls par un associ l'encontre de la position des grants d'une socit civile holding lors d'une offre publique d'achat d'actions dont la socit dtenait une partie en portefeuille ne constituaient pas un juste motif de retrait, la ralit de ces griefs n'tant pas tablie (CA Paris 12-11-1980 : BRDA 2/81 p. 18). De mme ne constitue pas un juste motif de retrait le fait pour des associs d'avoir t prsents aux tiers par le grant non en cette qualit mais en tant que collaborateurs, cette circonstance n'tablissant pas l'absence d'affectio societatis entre les associs invoque par les intresss (Cass. 1e civ. 27-1-1998 n 165 : RJDA 5/98 n 612). En revanche, le refus systmatique, par les associs majoritaires d'une socit civile holding, de distribuer des dividendes alors que rien ne justifie un tel refus, constitue un juste motif de retrait des associs minoritaires, au sens de l'article 1869 du Code civil, et entrane la restitution ces associs des actions qu'ils avaient apportes la socit (CA Paris 25-11-1981 : BRDA 5/82 p. 9 et, sur pourvoi, Cass. civ. 13-4-1983 : BRDA 11/83 p. 12). De mme constitue un juste motif de retrait d'un associ de socit civile, l'abus de majorit commis par ses coassocis qui, en refusant d'autoriser le retrait de l'intress et en le laissant l'cart de toutes informations et des assembles gnrales, taient parvenus jouir dans leur seul intrt et sans contrepartie des fonds que celui-ci avait mis leur disposition dans la socit (CA Nancy 30-1-1991 : Dr. socits 1991 p. 380). Jug galement, dans un cas de grave msentente entre deux groupes hostiles ayant des intrts divergents, que la demande de retrait prsente conjointement par les associs de l'un des groupes, constitu d'un usufruitier et de ses enfants nus-propritaires, devait tre accueillie ds lors que, l'usufruitier ayant t vinc de ses fonctions de grant, les associs faisant partie de ce groupe avaient t privs d'une possibilit d'intervenir directement ou indirectement dans la gestion et avaient ainsi un juste motif de retrait (CA Paris 25-3-1997 15e ch. A : RJDA 12/97 n 1500). Jug qu'une demande de dissolution de la socit pour justes motifs prsente par un associ devait tre rejete ds lors que la socit tait gre de faon rgulire et que la msentente entre les associs ne mettait pas en pril l'existence de la socit. En revanche, il a t fait droit la demande d'autorisation de retrait prsente par le mme associ car les parts de ce dernier avaient une valeur d'environ un million de francs mais ne lui avaient rapport pour une anne que mille francs alors qu'il tait priv d'autres moyens d'existence et que son frre et sa

ur devaient l'aider subvenir ses besoins (CA Paris 9-2-1983 : Rev. soc. 1983 p. 553 note Le Cannu et, sur pourvoi, Cass. civ.

27-2-1985, prcit).
De mme, dans un cas o la demande de dissolution d'une socit civile exploitant les locaux et quipements sportifs d'une coproprit prsente par les associs minoritaires avait t rejete au motif que le fonctionnement de la socit n'tait pas entrav par la msentente entre les associs et que son existence n'tait pas en pril, la demande de retrait formule par les intresss a t accueillie dans la mesure o ces associs n'utilisaient pas les quipements sportifs alors qu'ils devaient participer aux frais de fonctionnement et aux pertes de la socit de la mme faon que les associs utilisateurs et o ils ne profitaient d'aucune rpartition des bnfices puisque la socit n'en faisait pas (CA Paris 10-5-1995, prcit). Cette dcision a toutefois t censure dans la mesure o le retrait autoris entranait la violation du rglement de la coproprit, lequel obligeait chaque propritaire d'tre associ de la socit civile (Cass. 3e civ. 8-7-1998 n 1217 : RJDA 8-9/99 n 953). Constitue galement un juste motif de retrait le fait pour un associ de rsider l'tranger et de se trouver ainsi priv de la possibilit de continuer profiter du pavillon de chasse appartenant la socit dont la seule activit est d'tre propritaire de ce pavillon destin tre mis gratuitement la disposition de ses membres (CA Nancy 27-9-1989 : Droit des socits 1990 comm. n 87 p. 6). Jug toutefois que ne sauraient constituer de justes motifs de retrait des raisons de convenance personnelle telles que des considrations d'ordre fiscal ou successoral (CA Paris 9-2-1996 : Droit des socits 1996/11 n 208).

20232
Retrait pour justes motifs - Existence de justes motifs - Apprciation CA Paris 4 octobre 2002 n 00-19327, 25e ch. B, Fort c/ Socit civile 6 rue de l'Abreuvoir. BRDA 3/03 Inf. 4 Modalits du retrait

20233
Le retrait s'effectue sous la forme d'une rduction du capital social ralise par annulation des parts de l'associ qui se retire. Il s'analyse juridiquement comme un rachat de droits sociaux et non comme un partage partiel anticip ; il n'est donc pas soumis aux rgles du partage successoral et notamment il n'est pas susceptible de rescision pour lsion de plus du quart (voir Cass. 3e civ. 15-1-1997 n 64 : RJDA 6/97 n 766).
Selon la Cour de cassation (arrt prcit), l'article 1844-9 du Code civil qui prvoit l'application des rgles concernant le partage des successions aux partages entre associs ( n 25205), ne peut recevoir application qu'aprs la liquidation de la socit, laquelle ne se confond pas avec le retrait d'associ, celui-ci laissant survivre la socit aprs une simple rduction de capital et ne donnant lieu qu' une valuation des droits de l'associ.

En principe, l'associ qui se retire a droit au remboursement de la valeur de ses droits sociaux (C. civ. art. 1869, al. 2).
L'associ retrayant ne peut prtendre qu'au seul remboursement de ses droits sociaux et non celui de son apport en tant que tel (Cass. 1e civ. 3-6-1998 n 982 : Bull. Joly 1998 p. 962, propos du retrait d'un associ de socit civile de moyens). l'inverse, il doit tre tenu compte de ses droits sur l'actif de la socit pour dterminer sa contribution aux dettes sociales (Cass. 3e civ. 27-5-1999 n 918 : Bull. Joly 1999 p. 902 note Lucas). Chaque associ n'ayant droit qu' une part des bnfices, une socit civile propritaire d'un immeuble locatif ne peut pas tre condamne payer un associ se retirant, outre la valeur de ses parts, une quote-part des loyers (Cass. 3e civ. 29-5-2002 n 945 : RJDA 10/02 n 1043). Attribuer une quote-part des loyers l'associ aurait en effet abouti lui transmettre un lment de l'actif social sans tenir compte du passif. Or, l'associ n'a droit qu' la valeur de ses parts sociales, laquelle rsulte de la diffrence entre actif et passif.

dfaut d'accord amiable, cette valeur est fixe par un expert dsign par le prsident du tribunal (C. civ. art. 1869, al. 2).
La dsignation d'un expert sur le fondement de l'article 1843-4, auquel renvoie l'article 1869, al. 2, suppose l'existence d'une contestation sur la valeur des parts sociales. Tel n'est pas le cas lorsque les associs retrayants d'une socit civile, invoquant l'impossibilit - faute d'avoir obtenu une situation comptable utilement exploitable - d'entreprendre une ngociation amiable portant sur le prix de cession de leurs parts, obtiennent en justice la dsignation d'un expert charg de fournir tous les lments de nature permettre de dterminer la valeur de leurs droits sociaux (Cass. com. 10-3-1998 n 656 : RJDA 7/98 n 866). Ds lors le prix fix par l'expert ne s'impose pas aux parties.

L'valuation des droits sociaux doit se faire la date la plus proche du remboursement effectif et non celle o est n le motif du retrait (CA Paris 25e ch. B 22-9-1995 : RJDA 12/95 n 1383). Sauf clause ou convention contraire, le prix de rachat des parts sociales doit tre pay comptant. Pour un exemple de mthode d'valuation, voir CA Versailles 23 novembre 1995 : BRDA 4/96 p. 8.

20234
Il est possible aussi de procder une attribution en nature, l'associ qui se retire pouvant, en change de ses droits : - soit reprendre ses apports ; - soit se faire attribuer d'autres biens sociaux. a. Reprise d'apports. Si des biens apports se retrouvent en nature dans l'actif social et ne font pas dj l'objet d'une clause d'attribution un autre associ, l'associ qui en a fait l'apport peut en obtenir la restitution sur sa demande, charge de soulte s'il y a lieu (C. civ. art. 1844-9, al. 3). notre avis, sauf clause contraire des statuts, les autres associs ne peuvent pas s'opposer cette reprise d'apports.
L'article 1844-9, al. 3 du Code civil affirme, en effet, le droit de tout associ reprendre ses apports et ne prvoit aucune possibilit d'opposition de la part des autres associs. Mais l'apporteur peut renoncer par avance, dans les statuts, au bnfice de la reprise car, en vertu du mme article 1844-9, al. 3, il peut accepter que ces apports soient attribus d'autres associs.

b. Attribution d'autres biens. Si cette attribution l'associ qui se retire n'a pas t prvue par les statuts ou par une dcision antrieure au retrait, elle ne peut intervenir qu'avec l'accord unanime des autres associs. Si l'attribution en nature n'est pas suffisante pour remplir l'associ de ses droits, elle peut tre complte par un versement en numraire. Les statuts peuvent aussi prvoir la forme dans laquelle les associs devront exercer leur droit de retrait. Ils peuvent ainsi prciser que la demande de retrait devra tre formule par lettre recommande avec demande d'avis de rception, qu'elle ne prendra effet qu'aprs un dlai dtermin (par exemple la fin du trimestre civil suivant la date de rception de la lettre) ou seulement la clture de l'exercice en cours, etc. Consquence du retrait

20235
Sur l'extinction de l'obligation de l'associ qui s'est retir de la socit quant au paiement des dettes sociales, voir n 20410 s. Remarque : Le litige relatif au retrait d'un associ de socit civile et l'valuation de ses parts sociales n'est pas un litige entre associs mais un litige entre la socit et ses associs (Cass. 3e civ. 29-3-2000 n 536 : Bull. civ. III p. 51). Par suite, a t dclare irrecevable la tierce opposition forme par un associ d'une SCI l'encontre d'un jugement ayant autoris le retrait d'un autre associ et lui ayant attribu un immeuble ainsi qu'une soulte en numraire, au motif que l'intress n'avait aucun intrt agir puisqu'il tait rput avoir t reprsent l'instance par la SCI qui avait agi rgulirement par l'intermdiaire de son grant (arrt prcit).

Formalits de publicit

20239
Le retrait d'un associ entranant, comme la cession de parts, une modification dans la composition de la socit doit, nous semble-t-il, tre soumis aux mmes formalits de publicit (voir n 21285 s.).

Cas particuliers

20240
Dans les socits capital variable, chaque associ peut se retirer de la socit lorsqu'il le juge convenable, moins de conventions contraires (Loi du 24-7-1867 art. 52 devenu C. com. art. L 231-6).
Ces conventions peuvent organiser les conditions d'exercice du droit de retrait mais elles ne doivent pas aboutir le supprimer, car ce droit est de l'essence de la socit capital variable (Cass. civ. 8-6-1939 : J. soc. 1940 p. 34).

Elles peuvent limiter l'exercice du droit de retrait, mais seulement dans la mesure compatible avec le respect de la libert individuelle : jug ainsi qu'un engagement de trente ans tant d'une dure infrieure la moyenne de la vie professionnelle, celui-ci ne porte pas atteinte la libert individuelle (Cass. 1e civ. 30-5-1995 : JCP d.G 1995 IV n 1821). En revanche, constitue une atteinte cette libert la clause des statuts d'une cooprative fixant la dure de l'engagement des associs soixante ans ; un adhrent peut donc se retirer de la cooprative en invoquant la nullit de cette clause mme si les statuts prvoient la possibilit de dmissionner pour juste motif (Cass. 1e civ.10-7-1995 : Bull. Joly 1995 p. 976 note Couret).

Sur la variabilit du capital, voir n 1770 s.

20241
Les articles 18 et 21 de la loi 66-879 du 29 novembre 1966 affirment aussi la possibilit pour chaque membre d'une socit civile professionnelle d'exiger le rachat de ses parts, soit par d'autres associs ou des tiers, soit par la socit elle-mme (voir n 56850 s.).

D. Droit d'intervention dans la vie sociale

Droit d'information sur les affaires sociales

20250
Outre le droit d'information annuelle l'occasion de l'approbation des comptes ( n 8561), les associs peuvent exiger des informations sur les affaires sociales dans les conditions suivantes : Consultation des documents sociaux

20251
Droit de consulter au sige social tous les documents tablis par la socit ou reus par elle (livres et documents sociaux, contrats, factures, correspondances, procs-verbaux, etc.), et mme d'en prendre copie (C. civ. art. 1855 ; dcret 78-704 art. 48). Ce droit ne peut tre exerc que par l'associ en personne, l'exclusion de tout mandataire. Nanmoins, l'associ a la facult de se faire assister d'un expert agr par la Cour de cassation ou par une cour d'appel (Dcret 78-704 art. 48, al. 3).
PRECISIONS Un associ peut valablement demander la communication d'une assignation reue par la socit et des pices de procdure dont celle-ci dispose. En revanche, le secret de l'information pnale exclut le droit pour un associ d'avoir connaissance du rapport d'experts commis dans une instance pnale ouverte sur plainte de la socit (TGI Nanterre 15-31983 : D. 1983 p. 514 note Jeantin).

Questions crites

20252
Les associs peuvent poser par crit, propos de la gestion sociale, des questions auxquelles il doit tre rpondu galement par crit dans le dlai d'un mois (C. civ. art. 1855).
Le grant n'est pas tenu de rpondre aux questions dont l'objet est tranger la gestion sociale.

Ces prescriptions ne constituent toutefois qu'un minimum. Les statuts peuvent reconnatre aux associs une information plus large. Conseil de surveillance

20253
Les associs peuvent prvoir, dans les statuts, la cration d'un conseil de surveillance charg de contrler la gestion du grant et de prsenter un rapport lors de l'assemble gnrale annuelle. Toutefois, les attributions de ce conseil de surveillance ne doivent pas porter atteinte celles dont disposent les organes lgaux de la socit (grants et collectivit des associs) ni aux prrogatives dont les associs sont investis titre individuel (droit de communication notamment ; CA Bordeaux 3-7-1895 : J. soc. 1896 p. 228).

Droit de participer aux dcisions collectives

20255

L'associ peut participer aux dcisions collectives dans les conditions qui ont t exposes plus haut ( n 9000). Il peut aussi demander au grant de provoquer une dlibration des associs sur une question dtermine (voir n 8520).

Droit de dfendre l'intrt social

20260
L'associ peut exercer en justice toutes les actions tendant la dfense de l'intrt social. Il peut notamment :1. Demander la nullit des dcisions sociales entaches d'abus de droit (voir n 9070). 2. Demander la nomination d'un administrateur judiciaire, lorsque la gestion de la socit est entrave, soit du fait des grants, soit du fait des associs ou des deux la fois. L'entrave doit tre de nature telle qu'elle empche rellement le fonctionnement rgulier de la socit et compromet les intrts sociaux ainsi que l'existence de cette socit (Cass. 3e civ. 2111-2000 n 1542 : RJDA 3/01 n 321). Il faut aussi qu'un redressement des affaires sociales puisse tre escompt, faute de quoi la seule issue serait la dissolution judiciaire de la socit. Voir toutefois, sur l'opportunit de la dsignation d'un administrateur provisoire charg de grer une socit parvenue son terme, Cass. com. 15 fvrier 1994 : Bull. Joly 1994.493 note PLC. 3. Accomplir les actes conservatoires du patrimoine social (interrompre une prescription, produire un redressement ou une liquidation judiciaire, etc.) ; mais il n'a pas le droit d'intenter une action en justice au nom de la socit (voir n 6246).
PRECISIONS La dsignation d'un administrateur judiciaire, charg d'un mandat gnral de gestion d'une socit civile, emportant dessaisissement des organes sociaux statutaires, constitue une mesure exceptionnelle destine remdier une situation de crise aigu de nature paralyser le fonctionnement de la socit et mettre gravement en pril les intrts sociaux, voire l'avenir mme de la socit (CA Paris 14e ch. B 27-11-1998 : RJDA 3/99 n 304 som., confirm par Cass. 3e civ. 21-11-2000 prcit). Dans le mme sens voir, propos de socits commerciales, CA Paris 14e ch. B 5 septembre 1997 : RJDA 2/98 som. n 173 ; CA Paris 14e ch. B 3 avril 1998 : RJDA 8-9/98 n 988 et Cass. com. 26 novembre 1996 : RJDA 2/97 n 210. Pour des exemples de demande de dsignation d'un administrateur provisoire dans une socit civile, voir Cass. 2e civ. 17 juillet 1976 : Bull. civ. II n 251 ; Cass. 3e civ. 27 fvrier 2001 n 288 : AJDI 6/01 p. 556 ; CA Paris 23e ch. A 4 octobre 1994 : RJDA 2/95 n 170 ; CA Paris 20 mars 2002 n 01-19898 : RJDA 7/02 n 767. Soulignons que la cour d'appel de Paris avait rcemment jug que la nomination d'un administrateur provisoire ne ncessite pas obligatoirement que la socit se trouve dans l'impossibilit de fonctionner ou que l'intrt social soit gravement atteint mais impose toutefois que la demande soit justifie (CA Paris 14e ch. B 17-3-1999 : RJDA 6/99 n 675). Cette volution vers des conditions plus souples de nomination semble abandonne. La cour de Paris a en effet raffirm que la nomination d'un administrateur judiciaire constitue une mesure exceptionnelle qui ne se justifie que si le fonctionnement de la socit se trouve gravement compromis et si l'intrt social est srieusement en pril (CA Paris 14e ch. B 14-5-1999 : RJDA 10/99 n 1081, 1e et 2e espces). Dans le mme sens, TGI Carpentras 12 janvier 2000 : Bull. inf. C. cass. 2000/251 n 1126. Dans l'exercice de son mandat, l'administrateur judiciaire peut user de tous moyens de droit pour assurer la sauvegarde du patrimoine social (Cass. 22-7-1986 : Bull. civ. I n 224 ; Bull. Joly 1986 p. 859).

Droit de se grouper pour dfendre ses intrts

20265
L'associ peut constituer avec d'autres associs une association pour dfendre leurs intrts en justice, l'encontre de la socit elle-mme (voir CA Paris 6-7-1966 : D. 1967 p. 169). Sur la ncessit d'un intrt agir pour les associations de dfense d'associs, voir CA Paris 13 septembre 1994 : Dr. socits 1994/12 n 198.

E. Droits pcuniaires

Droit aux bnfices sociaux

20280
La rpartition des bnfices s'effectue conformment aux statuts. dfaut d'indication statutaire, la part de chaque associ dans les bnfices est proportionnelle sa part dans le capital social. Toutefois, pour l'apporteur en industrie, cette part est gale, dans le silence des statuts, celle de l'associ qui a le moins apport (C. civ. art. 1844-1, al. 1). En cas de cession de parts, et sauf volont contraire des parties, l'acqureur a droit aux dividendes non chus, c'est--dire ceux non encore mis en distribution la date de la cession. En l'absence d'interdiction expresse, les associs peuvent recevoir, mme dfaut de bnfices, un intrt fixe calcul sur le montant de leur apport (voir n 18620).
PRECISIONS a. Jug, dans un cas o les deux associs d'une SCP avaient procd une rpartition des bnfices diffrente de celle prvue par les statuts, que cette rpartition n'tait pas valable en l'absence de consentement unanime des associs exprim dans un acte, la preuve de ce consentement ne pouvant pas tre dduite du mode de fonctionnement de la socit (Cass. 1e civ. 21-3-2000 n 582 : RJDA 5/00 n 548). b. Les dividendes ne peuvent pas tre considrs comme des fruits civils rputs s'acqurir jour par jour (C. civ. art. 586). En effet, le droit des associs aux dividendes ne prend naissance que le jour o l'assemble dcide leur mise en distribution (Cass. com. 23-10-1990 : D.1991 p. 173 note Reinhard ; Cass. com. 23-10-1984 : Rev. soc. 1986 p. 97 note Daigre ; CA Paris 25e ch. B 29-11-1996 : RJDA 4/97 n 513 ; CA Versailles 23-2-1990 : Bull. Joly 1990 p. 552). De plus, les dividendes sont fonction du rsultat dgag chaque anne par la socit, ce qui leur confre un caractre alatoire et indtermin qui s'oppose la priodicit et la fixit caractrisant les fruits civils (CA Versailles 23-2-1990, prcit). Cette analyse ne semble pas remise en cause par une dcision rcente de la Cour de cassation (Cass. com. 5-10-1999 n 1443 : RJDA 1/00 n 34) qui, rejoignant une solution ancienne (voir Cass. civ. 11-9-1931 : D. 1933.1 p. 100 note Cordonnier), a considr que les sommes, qui faisant partie du bnfice distribuable sont, soit en vertu des statuts, soit aprs dcision de l'assemble gnrale, rparties entre les associs participent de la nature des fruits . En effet, cette qualification a t retenue pour l'application une cession d'actions de l'article 1652 du Code civil, qui prvoit que l'acqureur d'une chose qui n'en a pas pay le prix, en tout ou partie, doit son vendeur des intrts sur le solde du prix, notamment si la chose vendue et livre produit des intrts ou autres revenus , jusqu' complet paiement. Au cas particulier le cdant d'actions auquel le solde du prix de cession avait t pay trs tardivement rclamait aux cessionnaires le versement d'intrts lgaux sur ce solde. La Cour suprme a censur la cour d'appel pour avoir cart l'application des dispositions prcites au motif que les actions ne produisent pas de fruits, les dividendes ne prsentant pas le double caractre de priodicit et de fixit qui permet de les assimiler des fruits civils. Cette solution vient d'tre raffirme par la chambre commerciale propos d'une cession de parts sociales (Cass. com. 5-12-2000 n 2054 : RJDA 3/01 n 327). Remarque : Les parties peuvent, lors de la cession, convenir de reporter la date d'entre en jouissance de l'acqureur sur les parts. Dans ce cas, les dividendes reviennent au vendeur si la dcision de distribution intervient avant cette date de jouissance. Pour un exemple, voir CA Paris 6 mai 1993 : RJDA 1/94 n 41.

20280
Cdant de parts sociales - Non CA Rouen 23 mai 2002 n 00-4548, 2e ch. St Courtaud c/ Courtaud. BRDA 17/02 Inf. 4

Droit au remboursement de l'apport et au boni de liquidation

20285
Sur les droits des associs lors du partage des biens sociaux, voir n 25260 s.

SECTION 3

Obligations des associs A. Obligation au passif social

Montant de l'obligation des associs au passif social

20400
l'gard des tiers, les associs rpondent indfiniment des dettes sociales proportionnellement leur part dans le capital social (C. civ. art. 1857). La part de l'associ dans le capital prendre en considration pour fixer le montant de son obligation au rglement du passif s'apprcie la date d'exigibilit de la crance. Toutefois, en cas de redressement ou liquidation judiciaires, elle s'apprcie au jour de la cessation des paiements (C. civ. art. 1857, al. 1). L'associ qui n'a apport que son industrie la socit est tenu des dettes sociales comme celui dont la participation dans le capital est la plus faible (C. civ. art. 1857, al. 2).
PRECISIONS a. Jusqu' la rforme de 1978, et sauf cas particuliers (socits civiles de construction-vente, groupements fonciers agricoles, groupements agricoles d'exploitation en commun, socits civiles de placement immobilier), les associs des socits civiles taient tenus des dettes sociales par parts gales ; si, par exemple, les associs taient au nombre de trois, chacun tait tenu envers les cranciers de la socit au paiement du tiers des dettes sociales, quelle que soit la rpartition entre eux des parts sociales. Depuis, c'est en fonction de cette rpartition qu'est dtermine la part incombant chacun d'eux. Il a t jug (CA Aix 28-2-1977 : Bull. Cour d'Aix 1977/1 p. 69 et, sur pourvoi, Cass. civ. 3-7-1979 : Rev. soc. 1980 p. 518 note Bouloc) que les effets des contrats conclus antrieurement la loi nouvelle, mme s'ils continuent se raliser postrieurement cette loi, demeurent rgis, entre les contractants et surtout l'gard des tiers, par les dispositions de la loi sous l'empire de laquelle ils ont t passs. Par suite, c'est bon droit que les premiers juges ont retenu, par application de l'ancien article 1863 du Code civil, que l'un des associs d'une socit civile, assign par la banque qui, en 1962, avait consenti une ouverture de crdit cette socit en vue de la construction d'un ensemble immobilier, tait tenu de cette dette sociale pour sa part virile et non, comme il le prtendait, proportion de ses droits sociaux par application de l'article 2 de la loi du 16 juillet 1971 sur les socits civiles de construction et de vente d'immeubles. En ce sens galement, voir Cass. 1e civ. 4 mai 1982 : Bull. civ. I n 156. La mme solution doit s'appliquer aux contrats conclus antrieurement la loi du 4 janvier 1978 qui a modifi les rgles relatives la contribution aux dettes sociales dans les socits civiles de la mme manire que l'avait fait la loi du 16 juillet 1971 pour les socits civiles de construction-vente. En ce sens, Cass. 1e civ. 18 avril 1989 : Bull. civ. I n 160 ; CA Paris 1er juillet 1983 : BRDA 20/83 p. 21 ; CA Paris 23e ch. A 13 fvrier 1995 : RJDA 6/95 n 729. b. La rpartition du capital social figure dans les statuts (C. civ. art. 1835) et, en cas de modification, les statuts mis jour doivent tre dposs au greffe du Tribunal de commerce en annexe du registre du commerce et des socits (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 49). Par suite, dans un cas o la part de capital d'un associ d'une socit civile avait t rduite avant la date d'exigibilit d'une crance et o les statuts modifis avaient t dment dposs au greffe, c'est en vain qu'un crancier de la socit faisait valoir que cette modification lui tait inopposable dfaut d'inscription modificative au RCS (CA Orlans 185-2000 : RJDA 7-8/00 n 774).

Conditions d'existence de l'obligation au passif social

20405
L'obligation au passif social est attache de plein droit la qualit d'associ d'une socit civile ; il n'est pas possible, notre avis, de s'en affranchir l'gard des tiers par une clause statutaire contraire.
PRECISIONS L'obligation indfinie aux dettes apparat comme une caractristique essentielle de la socit civile de droit commun. La preuve en est indirectement apporte par les dispositions lgales expresses prvoyant une limitation de responsabilit des associs dans certaines socits particulires (voir par exemple n 37005 pour les socits civiles de placement immobilier). Seul un associ peut tre condamn au paiement d'une dette sociale : le seul fait de se prsenter comme la personne habilite reprsenter la socit ne le permet pas (Cass. 3e civ. 9-2-2000 : Droit des socits 6/00 n 87 note Bonneau). Les associs d'une SCI dont la souscription a t annule pour cause de dmarchage prohib ne peuvent pas tre tenus de participer au paiement des dettes sociales (Cass. com. 5-10-1999 n 1437 : RJDA 1/00 n 33).

Renonciation du crancier

20406
Rien ne s'oppose, nous semble-t-il, ce que les associs obtiennent d'un crancier qu'il renonce l'avance les poursuivre individuellement et qu'il se contente de l'actif social comme garantie des engagements de la socit. Cette solution, admise sous le rgime antrieur la rforme, nous parat encore valable actuellement. La responsabilit indfinie des associs a t dicte dans l'intrt des tiers ; ceux-ci peuvent donc y renoncer. La renonciation du crancier au droit de poursuite individuelle ne saurait tre tacite. La preuve de son existence ne pouvant tre rapporte par tous moyens puisque nous nous trouvons en matire civile, il est conseiller de la mentionner expressment dans le contrat conclu entre la socit et l'intress (voir Cass. com. 10-2-1969 : Bull. civ. IV n 54 ; Cass. com. 18-11-1974 : Rev. soc. 1975 p. 652 note Randoux ; Cass. com. 21-11-1979 : Rev. soc. 1980 p. 510 note Dereu).
PRECISIONS En cas d'inobservation par le grant d'une clause statutaire prvoyant l'obligation pour lui d'obtenir du crancier une renonciation son droit de poursuite individuelle, les associs ont pour seul recours une action en dommages-intrts contre ce grant pour faute commise dans l'exercice de ses fonctions (CA Paris 14-10-1981 : indit). Cette faute peut constituer aussi un juste motif de rvocation de l'intress (voir n 7215 s.).

Obligations vises

20407
L'engagement des associs envers les tiers s'tend toutes les obligations dont la socit est tenue sans qu'il y ait lieu de faire de distinction entre les obligations de sommes d'argent, c'est--dire les dettes au sens troit du terme, et les autres obligations spcialement les obligations en nature comme, par exemple, dans les socits de construction, celles d'effectuer ou d'achever des travaux de btiment (CA Montpellier 19-4-1979 : JCP d.G 1981 II n 19484 note Steinmetz).

20408
L'obligation n'existe que si le caractre social de la dette est constat ; le crancier doit faire la preuve de ce caractre (Cass. civ. 24-10-1938 : DH 1939 p. 65, rendu en matire de socit en nom collectif mais transposable), moins que les associs n'en conviennent.
PRECISIONS a. Il ne pourrait y avoir d'exception cette rgle en ce qui concerne l'assujettissement des associs l'engagement de la socit d'accomplir une obligation en nature, que dans l'hypothse d'une convention arrte en fonction de considrations d' intuitus personae et quand l'excution de l'engagement ncessite l'activit personnelle du dbiteur dans des conditions telles qu'il ne serait pas possible de l'y contraindre (CA Montpellier 19-4-1979, prcit). Jug que l'associ d'une socit civile est immdiatement et de plein droit tenu au paiement de la TVA dont la socit est la redevable ; l'administration n'est pas tenue d'attendre la clture de la liquidation des biens (actuellement la liquidation judiciaire) de la socit civile pour rclamer la TVA aux associs (CE 26-7-1985 n 38585 38591 : RJF 10/85 n 1394, dcision rendue sous l'empire de l'ancien article 1863 du Code civil mais transposable sous le rgime actuel de l'article 1857). Mais, l'action de l'administration fiscale en paiement de la TVA contre un associ est subordonne la poursuite pralable et vaine de la socit elle-mme (C. civ. art. 1858 ; n 20415 ; sur la procdure suivie par l'administration fiscale, voir n 14110). Si l'associ est galement grant, voir n 8100 s. En ce qui concerne l'obligation des associs des SCI de construction-vente pour le paiement des dettes fiscales de la socit, voir n 45105 s. b. Pour tablir la preuve du caractre social de la dette, le crancier doit produire un titre incontestable, acte authentique ou encore dcision de condamnation dfinitive ou assortie de l'excution provisoire (Cass. com. 8-3-1995 n 529 : RJDA 5/95 n 592 ; Cass. 3e civ. 12-12-1990 : Bull. civ. III n 264). En cas de procdure collective, cette preuve peut rsulter de l'admission au passif social de la crance produite (Cass. com. 18-1-1994 : RJDA 6/94 n 673). Sur les consquences du dfaut de dclaration de la crance en cas de procdure collective, voir n 20431. Le dbiteur qui veut contester le caractre social de la dette doit le faire ds le dbut du procs ; s'il en fait tat aprs avoir invoqu la prescription de l'action du crancier, il a, par l mme, reconnu le caractre social de la dette litigieuse (Cass. civ. 27-5-1914 : D. 1921.1 p. 121).

20408
Obtention d'un titre excutoire - Jugement de condamnation de la socit assorti de l'excution provisoire - Rfr-provision contre les associs Cass. 2e civ. 13 fvrier 2003 n 161 FS-PB, Tudare c/ Griessbach. BRDA 11/03 Inf. 6 Retrait de l'associ

20410
L'associ qui se retire de la socit reste tenu des dettes sociales devenues exigibles avant son retrait. En revanche, il n'est plus responsable des dettes contractes avant la date laquelle son dpart est devenu opposable aux tiers (voir n 21290) mais qui n'taient pas encore exigibles cette date (voir C. civ. art. 1857, al. 1). Encore faut-il que l'associ n'ait pas garanti personnellement l'excution des engagements de la socit. Or, il est frquent, en pratique, que les dispensateurs de crdit, banquiers principalement, exigent la caution personnelle des associs en garantie des prts qu'ils consentent la socit.

20411
Dans les rapports entre le cessionnaire et le cdant, la contribution de ce dernier au paiement des dettes sociales antrieures son dpart est librement fixe dans le contrat de cession des parts sociales. Le plus souvent, le prix de cession est calcul en tenant compte du passif existant au moment de la cession et le cdant est libr, l'gard de l'acqureur, de toute contribution aux dettes. Pour un exemple, voir Cass. 1e civ. 11 mars 1975 : Bull. civ. I n 105. Sur les clauses de garantie de passif , voir n 21318.
PRECISIONS a. Sous le rgime antrieur la rforme, la jurisprudence dcidait que l'associ restait tenu des dettes contractes par la socit avant son retrait (Cass. civ. 16-3-1942 : J. soc. 1942 p. 210). Mais cette solution ne peut plus tre maintenue dsormais puisque la contribution des associs au paiement des dettes sociales s'effectue proportion de leur part dans le capital social la date de l'exigibilit (C. civ. art. 1857, al. 1 ; Cass. civ. 14-11-1991 : RJDA 4/92 n 360). Il s'ensuit que si l'associ a cd ses parts une poque o la crance n'tait pas encore exigible, il ne peut plus tre poursuivi par les cranciers sociaux, sauf si ces derniers sont en mesure de prouver que la cession a t faite en fraude de leurs droits et qu'elle ne leur est donc pas opposable. b. Le retrait pour juste motif est effectif la date de la dcision qui l'autorise, aucune disposition expresse ne prvoyant que l'autorisation judiciaire produit effet rtroactivement la date des faits constitutifs du juste motif ; ds lors, l'associ est tenu de sa part des dettes sociales jusqu' la date de la dcision qui autorise son dpart (CA Paris 25e ch. B 22-9-1995 : RJDA 12/95 n 1383). c. En cas de redressement ou de liquidation judiciaires de la socit civile, l'associ est tenu de toutes les dettes contractes avant la date de cessation de paiements, mme si elles n'taient pas encore devenues exigibles cette date (C. civ. art. 1857, al. 1).

Nouvel associ

20412
s'en tenir la lettre de l'article 1857, al. 1 du Code civil, on doit, semble-t-il, considrer que le nouvel associ qui entre dans la socit en cours de vie sociale ne rpond, en proportion de ses droits dans le capital, que des dettes sociales devenues exigibles postrieurement son entre dans la socit. poux

20413
Le conjoint d'un associ n'est tenu aux dettes sociales que s'il a lui-mme la qualit d'associ (voir n 1035 s.).

Consquences de l'obligation des associs au passif social

20415
Les cranciers sociaux peuvent saisir les biens personnels de l'associ et venir en concours sur ses biens avec ses cranciers personnels. Mais ils doivent alors diviser leur recours et ne rclamer un associ dtermin qu'une partie de leur crance calcule en proportion de sa part dans le capital social (C. civ. art. 1857). Les associs des socits civiles, contrairement ceux des socits en nom collectif, ne sont pas tenus solidairement des dettes sociales (Cass. 3e civ. 27-3-1996 : Droit des socits 1996/6 n 121), sauf s'ils sont membres de socits civiles professionnelles (Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 15, al. 1).

20416

Rien n'interdit cependant aux associs d'aggraver leur situation et d'accepter de prendre des engagements solidaires conformment l'article 1202 du Code civil, s'exposant ainsi tre poursuivis pour le tout. En pratique, ils se portent, le plus souvent, cautions solidaires des engagements de la socit. Il a aussi t jug que la solidarit peut rsulter du caractre indivisible de l'engagement pris par la socit (voir C. civ. art. 1222) (CA Montpellier 19-4-1979 : JCP d.G 1981 II n 19484 note Steinmez), dcision rendue propos de l'obligation d'effectuer des travaux destins rendre des btiments conformes une promesse contracte par une socit de construction. Dans le mme sens, voir CA Paris 2e ch. A 7 novembre 2000 : Rev. soc. 1/01 p. 132, propos du paiement de la somme correspondant un appel de fonds pour l'achvement d'une construction. Mais cette solution semble devoir tre rserve aux obligations de faire qui seules peuvent tre indivisibles par nature. La Cour de cassation a ainsi rcemment censur une cour d'appel pour avoir condamn les associs d'une SCI payer in solidum, avec d'autres responsables, des dommages-intrts un syndicat de copropritaires en raison de dsordres dans l'immeuble vendu par la SCI, alors que la condamnation de chacun des associs est limite proportion de sa part dans le capital social (Cass. 3e civ. 27-3-1996, prcit).

20417
En revanche, les cranciers personnels de l'associ ne peuvent pas saisir les biens de la socit, car ceux-ci forment le gage exclusif des cranciers sociaux. Ils peuvent seulement saisir entre les mains de la socit les parts sociales appartenant leur dbiteur et toute somme dont la socit serait redevable envers celui-ci (par exemple, au titre d'une distribution de dividendes ou pour toute autre cause). En sens inverse, l'associ ne peut pas se prvaloir des rapports existant entre la socit et ses cranciers personnels ; il n'y a pas, notamment, compensation entre les dettes sociales et les dettes personnelles d'un associ : ainsi, un associ ne saurait refuser de payer l'un de ses cranciers personnels au motif que ce dernier est lui-mme dbiteur envers la socit d'une somme au moins gale sa propre dette.

Mise en

uvre de l'obligation des associs au paiement du passif social

20420
Les cranciers sociaux ne peuvent poursuivre le paiement des dettes contre un associ qu'aprs avoir pralablement et vainement poursuivi la socit (C. civ. art. 1858). Par ces dispositions, le lgislateur a voulu que les associs des socits civiles disposent du bnfice de discussion (voir JO db. Snat 11-5-1973 p. 341). Les associs sont dbiteurs subsidiaires et non conjoints du passif social (Cass. 3e civ. 10-71996 n 1310 : RJDA 3/97 n 373).
PRECISIONS a. Contrairement aux socits en nom collectif (C. com. art. L 221-1, al. 2) et aux socits civiles de construction-vente (CCH art. L 211-2, al. 2 : voir n 45105 s.), une simple mise en demeure de la socit n'est pas suffisante pour que les cranciers puissent agir directement contre les associs d'une socit civile de droit commun. Sur ce point, le lgislateur a tendu aux socits civiles de droit commun une rgle, dj en vigueur dans les socits civiles faisant publiquement appel l'pargne (C. mon. fin. art. L 214-55, al. 1), exigeant que la socit soit, non seulement mise en demeure, mais aussi pralablement et vainement poursuivie. b. Les associs ne sont pas contractuellement lis au crancier de la socit, de sorte qu'ils peuvent agir reconventionnellement en responsabilit dlictuelle contre le crancier qui les poursuit (Cass. 3e civ. 8-11-2000 n 1447 : RJDA 3/01 n 336). Ils ne sont pas recevables remettre en cause le contrat entach de nullit relative en vertu duquel la socit est poursuivie (Cass. 3e civ. 28-3-2001 n 436 : RJDA 10/01 n 984).

Condition de vaine poursuite

20421
Cette condition est remplie lorsque les poursuites pralables diligentes contre la socit ont t, du fait de l'insuffisance du patrimoine social, prives de toute efficacit (Cass. com. 20-11-2001 n 1910 : RJDA 3/02 n 267 ; CA Paris 9-11-2001 n 004177 : Bull. Joly 2002 p. 270). Tel est le cas lorsque le crancier, aprs avoir vendu tous les actifs immobiliers de la socit par voie de saisie immobilire et le prix d'adjudication n'ayant pas suffi le dsintresser, a tent sans succs une saisie-vente des biens meubles de la socit (CA Orlans 13-1-2001 n 00-2873 : RJDA 4/02 n 395).

Sur le cas des socits faisant l'objet d'une procdure collective, voir n 20431 s.

20422
En revanche, ne constituent pas de vaines poursuites : - une simple mise en demeure ou des commandements de payer indpendants de toute mesure d'excution, mme s'ils taient rests sans effet (Cass. 3e civ. 3-7-1996 n 1200 : RJDA 12/96 n 1488 ; Cass. 3e civ. 23-4-1992 n 695 : RJDA 1/93 n 42) ; - la seule dlivrance d'un commandement aux fins de saisie-vente, suivi d'un procs-verbal de carence (Cass. 3e civ. 6-1-1999 n 23 : Bull. civ. III n 5) ; - une saisie mobilire infructueuse, ds lors que le crancier s'est abstenu d'excuter sa crance sur le patrimoine immobilier de la socit qui constituait l'essentiel des actifs de celle-ci (CA Versailles 25-6-1987 : Bull. Joly 1987 p. 720 ; dans le mme sens CA Reims 22-2-1993 : JCP d. G 1994 IV n 807) ; - la vente aux enchres publiques d'un actif social, l'absence de rponse des mises en demeure rptes et la noncomparution une instance (Cass. 3e civ. 14-6-2000 n 965 : Droit des socits 11/00 n 152 note Bonneau) ; - des recherches tendant localiser la socit dbitrice - dont il n'tait pas tabli qu'elle avait t dissoute - et demeures infructueuses (Cass. 3e civ. 8-10-1997 n 1403 : RJDA 12/97 n 1501) ; - l'inscription d'une hypothque de second rang sur les biens immobiliers de la socit aprs condamnation de celle-ci rembourser le crancier, lequel se borne produire un courrier d'un notaire faisant apparatre l'existence d'une hypothque de premier rang inscrite par un autre crancier sur les mmes biens (Cass. com. 20-11-2001 n 1910 : RJDA 3/02 n 267).
PRECISIONS On soulignera la rticence de certaines cours d'appel se montrer aussi strictes que la Cour de cassation dans l'interprtation des dispositions de l'article 1858 du Code civil. Il a ainsi t jug que constituaient de vaines poursuites (ou une tentative suffisante) : - un commandement de payer au nom d'une socit qui, quoique non dissoute, avait cess toute activit et avait t expulse de ses locaux (CA Paris 11-6-1996 15e ch. A : Droit des socits 1996/10 n 187 note T. Bonneau) ; - un commandement de payer converti en procs-verbal de carence aprs que l'huissier de justice avait constat que la socit dbitrice ne prsentait aucun bien saisissable ou susceptible d'tre saisi, l'immeuble lui appartenant ayant t vendu aux enchres publiques (CA Dijon 1e ch. 17-2-1994 : Bull. Joly 1994 p. 1103 note Jeantin). Dans le mme sens, voir CA Paris 14e ch. A 4 avril 2001 : AJDI 6/01 p. 556. On peut toutefois penser que dans ces espces les juges ont conclu l'inanit des poursuites au vu de circonstances propres douter de l'utilit d'un recours de vritables mesures d'excution.

20423
L'article 1858 du Code civil n'exige pas que la socit dbitrice ait fait l'objet d'une procdure collective pour que la preuve de l'inanit des poursuites soit tablie (CA Dijon 1e ch. 17-2-1994, prcit ; TGI Saintes 17-2-1995 : JCP d. G 1995 IV n 1644). De mme, il n'exige pas que le crancier rapporte la preuve de poursuites pralables et vaines contre la caution de la socit (Cass. 1e civ. 5-2-2002 n 178 FS-D : RJDA 10/02 n 1041).

20424
Pour pratiquer une saisie conservatoire sur les biens d'un associ, le crancier doit seulement tablir l'existence d'une crance contre la socit paraissant fonde en son principe et l'apparence de dfaillance de celle-ci (Cass. com. 9-10-2001 n 1578 : RJDA 2/02 n 197). Il ne lui est donc pas ncessaire d'obtenir un titre excutoire (par exemple, dcision de justice ou acte notari) l'encontre de la socit fixant de manire certaine le montant de la crance et de montrer que, malgr l'obtention de ce titre, il n'a pas pu tre dsintress. Socit dissoute

20430
En prsence d'une socit civile dissoute, les cranciers ne peuvent poursuivre le paiement des dettes sociales contre un associ qu'aprs avoir assign la socit en la personne de son liquidateur (Cass. 3e civ. 3-7-1996 n 1200 : RJDA 12/96 n 1488 ; CA Nancy 13-11-1987 : Dr. socits 1988/6 p. 7). Socit faisant l'objet d'une procdure collective

20431
Lorsque la socit dbitrice fait l'objet d'une procdure collective, les cranciers doivent dclarer leur crance ; dfaut ils ne peuvent plus poursuivre les associs.

L'extinction de la crance, faute de dclaration, fait disparatre l'obligation des associs qui ne sont tenus que du passif social (Cass. 3e civ. 10-7-1996 n 1310 : RJDA 3/97 n 373 ; Cass. com. 20-2-1996 n 351 : RJDA 8-9/96 n 1067 ; Cass. 3e civ. 22-3-1995 n 654 : RJDA 5/95 n 593). Le rejet de la crance produit le mme effet (Cass. 3e civ. 31-5-1995 n 1116 : RJDA 8-9/96 n 999).

20432
Si l'ouverture de la procdure collective ne suffit pas tablir l'inanit des poursuites, il n'est toutefois pas ncessaire d'attendre la clture des oprations de liquidation (Cass. 3e civ. 6-1-1999 n 23 : Bull. civ. III n 5 ; Cass. com. 18-1-1994 : RJDA 6/94 n 673 ; Cass. com. 24-11-1992 : RJDA 8-9/93 n 712 ; CA Dijon 12-9-1997 : Petites affiches 15 janvier 1999 p. 16 note Lebel) : les cranciers dont la crance a t admise au passif peuvent poursuivre les associs ds lors qu'il apparat que l'actif social est insuffisant pour les dsintresser.
PRECISIONS Lorsque la socit est en redressement judiciaire, les associs peuvent se prvaloir du plan de continuation dont elle bnficie car ils ne sont que dbiteurs subsidiaires du passif social envers les tiers (application de l'article L 621-65 du Code de commerce). Par suite, si la socit respecte les dispositions d'apurement du passif prvues par le plan de redressement, les cranciers sociaux ne peuvent pas poursuivre les associs en paiement des dettes sociales (Cass. com. 23-1-2001 n 173 : RJDA 4/01 n 462). La chambre commerciale rejoint ainsi la position retenue par la troisime chambre civile en matire de socits civiles de construction-vente ( n 45105 s.), selon laquelle la demande du crancier n'est pas infructueuse tant que la socit excute le plan prvoyant le remboursement de la crance de l'intress (Cass. 3e civ. 23-22000 n 306 : RJDA 7-8/00 n 775). En revanche, un crancier chirographaire peut poursuivre le paiement de sa crance admise au passif contre les associs d'une socit en redressement judiciaire lorsque, compte tenu de l'importance du passif privilgi, il est tabli que le produit des actifs sociaux raliss en application du plan de cession ne peut pas permettre de dsintresser les cranciers chirographaires, la crance litigieuse tant alors irrcouvrable sur le patrimoine de la socit (Cass. com. 18-1-1994 , prcit). Dans le mme sens, voir CA Paris 22 septembre 1987 : BRDA 21/87 p. 10 ; CA Paris 19 mars 1991 : Rev. soc. 1991.606 note Guyon ; TGI Paris 5 janvier 1994 : RTD com. 1994 p. 525 obs. Alfandari et Jeantin. Voir galement CA Toulouse 26 fvrier 1997 : Bull. Info. C. cass. 1997 n 999. En affirmant que l'engagement des poursuites contre les associs d'une SCI mise en liquidation judiciaire n'tait pas subordonn la clture de la procdure collective, la Troisime Chambre civile de la Cour de cassation (arrt du 6-1-1999, prcit) semble condamner dfinitivement la solution retenue rcemment par certaines chambres de la cour d'appel de Paris selon laquelle tant que la liquidation n'est pas clture il n'est pas permis de dire si la poursuite de la personne morale se rvlera vaine ou non (voir CA Paris 14e ch. C 24-5-1996 : Droit des socits 10/96 n 187 et CA Paris 1e ch. B 17-12-1982 : Rev. soc. 1983 p. 766 note Dereu).

20433
La preuve d'une insuffisance d'actif suffit caractriser l'inanit des poursuites contre la socit : le crancier n'a pas justifier de mesures particulires entreprises pralablement l'ouverture de la procdure collective ; son droit d'agir contre les associs ne saurait tre subordonn cette condition.
Jug qu'il pouvait tre satisfait une demande de nantissement judiciaire provisoire sur les parts d'une SCI mise en liquidation judiciaire, sans qu'il y ait lieu de se prononcer sur les poursuites engages contre la SCI avant l'ouverture de la procdure collective, ds lors qu'il tait tabli que la socit n'avait aucune activit, ne percevait aucun loyer et que l'inscription d'hypothque provisoire prise par le crancier sur l'immeuble social tait insuffisante pour garantir le recouvrement de sa crance (Cass. 3e civ. 7-10-1998 n 1541 : RJDA 8-9/99 n 999, Bull. Joly 1999/2 p.285 note Daigre).

Cependant l'existence de telles mesures peut contribuer efficacement tablir le caractre vain de poursuites diriges l'encontre de la socit mise en redressement ou en liquidation judiciaires et, partant, l'insuffisance d'actif de celle-ci.
Jug ainsi qu'en l'absence de vritable mesure d'excution exerce avant l'ouverture de la procdure collective dont aurait pu s'induire l'insuffisance patrimoniale d'une SCI mise en liquidation judiciaire, il appartenait au crancier d'tablir que le patrimoine social tait insuffisant pour le dsintresser avant de former sa demande en paiement l'encontre des associs (Cass. 3e civ. 6-1-1999 n 23 : Bull. civ. III n 5). Au cas particulier le crancier avait dlivr un commandement de payer qui avait t suivi d'un procs-verbal de carence. l'inverse, jug que caractrisait de vaines poursuites la mise en redressement judiciaire d'une socit prcde d'une injonction et d'un commandement de payer dlivrs la requte du crancier poursuivant (Cass. com. 6-5-1996 : RJDA 8-9/96 n 1063, D. 1996 p. 348 som. obs. Hallouin).

Soulignons que si ces dcisions tmoignent d'une prise en considration par les deux chambres de la Cour suprme des diligences accomplies par le crancier avant l'ouverture de la procdure collective, elles rvlent cependant une certaine divergence quant l'apprciation des mesures propres tablir l'inanit des poursuites.

20434
Les cranciers peuvent poursuivre l'associ de leur choix, mais seulement pour la part des dettes qui lui incombent (voir C. civ. art. 1857, al. 1).
Ainsi jug que l'administration fiscale ne tire ni du CGI ni du Code civil (et notamment pas de l'article 1857 prcit) le pouvoir de rechercher un associ d'une socit civile en paiement des impositions dues par celle-ci au-del de la part de ces impositions correspondant aux droits de l'intress (TA Paris 26-11-1997 n 94-10082, Deltour : RJF 5/98 n 618). Les cranciers ne sont pas tenus d'exercer leur recours de manire spare contre chacun des associs et peuvent assigner par le mme acte plusieurs associs afin de leur demander chacun, proportion de leur part dans le capital, le paiement de la dette sociale (CA Paris 14e ch. B 15-12-2000 : RJDA 4/01 n 463).

Ils peuvent agir sparment : le crancier qui poursuit n'est pas tenu d'appeler dans la cause les autres cranciers sociaux.

20435
Les cranciers sociaux peuvent agir tant que leur crance n'est pas prescrite ou teinte l'gard de la socit.
PRECISIONS a. Aucune disposition n'impose au crancier d'agir contre la socit dans un dlai dtermin si ce n'est celui de la prescription (CA Dijon 12-9-1997 : Petites affiches 15 janvier 1999 p. 16 note Lebel). Lorsque la socit est dissoute, les cranciers ne peuvent agir contre les associs que pendant un dlai de cinq ans compter de la publication de la dissolution (C. civ. art. 1859 ; n 4270) : aucune disposition lgale ne prvoit un point de dpart du dlai de prescription diffrent selon que le crancier a ou non cette date un titre contre la socit dbitrice (Cass. 3e civ. 9-6-1999 n 1033 : RJDA 3/00 n 298). b. Sur l'extinction d'une crance faute de dclaration au passif de la procdure collective de la socit voir ci-dessus n 20431.

Cessation des paiements de la socit

20438
La cessation des paiements d'une socit civile n'entrane pas le prononc du redressement judiciaire ou de la liquidation judiciaire des associs, car ces associs sont tenus indfiniment du passif social mais non solidairement (voir C. com. art. L 624-1).

Obligation des associs entre eux

20439
Les statuts devront prvoir la rpartition des pertes entre les associs. dfaut, celles-ci se rpartissent proportionnellement la part de chaque associ dans le capital (C. civ. art. 1844-1, al. 1). Dans les rapports entre associs, la solidarit l'gard des dettes ne jouera que si elle est expressment prvue par les statuts (C. civ. art. 1202). Sur la distinction faire entre l'obligation aux dettes et la rpartition des pertes, voir n 1520 s.

B. Autres obligations
Obligation de non-concurrence

20440
L'associ y est tenu si les statuts le prvoient.

Jug que la clause statutaire de non-concurrence prvue en cas de retrait d'un associ pour quelque cause que ce soit ne s'applique pas l'hypothse de la dissolution de la socit (CA Aix-en-Provence 19-1-1995 : RJDA 6/95 n 719). Soulignons qu'aprs la chambre commerciale (Cass. com. 4-1-1994 : RJDA 3/94 n 297) et la chambre sociale (Cass. soc. 212-1997 : RJS 1/98 n 33), la chambre civile de la Cour de cassation a, son tour, abandonn le critre de la limitation de la clause de non-concurrence dans le temps ou dans l'espace. Cette clause n'est dsormais licite que si elle est proportionne aux intrts lgitimes protger (Cass. 1e civ. 11-5-1999 n 897 : RJDA 8-9/99 n 880).

20441
Dans le silence des statuts, l'associ ne peut pas exercer une activit concurrente dans deux cas : - s'il a fait un apport en industrie, il doit la socit tous les gains raliss dans l'industrie qui est l'objet de cette socit ; il ne pourrait donc exercer une autre activit que si les statuts l'y autorisaient ; - s'il a apport une clientle civile (par exemple, clientle de profession librale), il est tenu, comme tout vendeur, la garantie de la chose apporte (C. civ. art. 1843-3, al. 3 ; voir n 1280), ce qui lui interdit de reprendre une activit concurrente de celle de la socit. En dehors de ces cas, l'associ peut, notre avis, exercer une activit concurrente de celle de la socit condition qu'il ne se livre pas des actes de concurrence dloyale. En effet, en vertu du principe de la libert du commerce et de l'industrie, plus largement entendu comme celui de la libert conomique - ce qui couvre les activits civiles au sens juridique - l'interdiction d'exercer une activit ne peut rsulter que d'un texte lgislatif ou rglementaire ou d'un comportement fautif.

Obligation de raliser les apports

20445
L'associ qui n'a pas entirement libr son apport au moment de la constitution de la socit doit rpondre aux appels du grant qui peut le contraindre en justice honorer ses engagements (voir n 1240). Le dfaut de libration des apports peut, si les statuts le prvoient, entraner pour l'associ dfaillant l'exclusion de la socit (voir n 20210 s.).

CHAPITRE 2

Les parts sociales Gnralits

Forme des parts

21000
Les droits des associs dans le capital, c'est--dire les parts sociales, ne peuvent pas tre reprsents par des titres ngociables ( ordre, nominatifs ou au porteur) peine de nullit des titres mis (C. civ. art. 1841). Si les statuts le prvoient, des certificats reprsentatifs de leurs parts peuvent tre remis aux associs. Ils doivent tre intituls certificat reprsentatif de parts et tre trs lisiblement barrs de la mention non ngociable . Ces certificats sont tablis au nom de chaque associ par part ou multiple de parts ou pour le total des parts dtenues par lui (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 34).

Diffrentes sortes de parts

21005
Il convient, notre avis, de distinguer tout d'abord les parts reprsentatives d'apports en numraire ou en nature de celles qui correspondent des apports en industrie. Les premires, que l'on peut qualifier de parts sociales , concourent seules la

formation du capital ; les parts d'industrie , que la loi dsigne par le mot parts , n'ont aucun droit dans le capital mais elles donnent ouverture tous les autres droits d'associs (droit de vote, droit aux bnfices, etc.) selon les modalits fixes par les statuts. Cette distinction entre les parts sociales et les parts d'industrie ne figure pas dans le Code civil. Elle nous parat cependant s'imposer car les droits attachs ces parts ne sont pas identiques et doivent tre prciss dans les statuts. Les parts sociales (ou les parts d'industrie) peuvent aussi tre rparties en deux catgories selon l'tendue des droits qui leur sont attachs. Les unes (parts privilgies ) peuvent procurer des avantages par rapport aux autres (parts ordinaires ) : droits plus importants dans les bnfices sociaux ou le boni de liquidation, dividendes cumulatifs, droit de priorit dans les bnfices sociaux, droit de vote plural, etc.

Valeur nominale des parts

21010
Le capital social doit tre divis en parts gales (C. civ. art. 1845-1). L'galit n'est, notre avis, requise que pour la valeur nominale des parts puisqu'elle est lie la division du capital. L'article 1845-1 du Code civil n'interdit pas de confrer certaines parts des droits pcuniaires (voir C. civ. art. 1844-1, al. 1) ou mme des droits de vote ( n 9110) plus importants que ceux attribus aux autres parts. Cependant, aucune disposition lgale n'impose une valeur nominale minimale pour les parts de socits civiles, sauf s'il s'agit de socits faisant publiquement appel l'pargne ( n 36630 et 60920) ou de socits civiles professionnelles ( n 57000).
PRECISIONS L'article 1845-1 du Code civil ne s'applique, bien entendu, qu'aux parts mises en reprsentation d'apports en numraire ou en nature puisque les apports en industrie ne concourent pas la formation du capital (voir C. civ. art. 1843-2). Il interdit l'utilisation du procd, parfois employ dans les socits civiles avant la rforme de 1978, consistant reconnatre chaque associ la proprit d'une quote-part du capital, sans cration de parts sociales : par exemple, dans une socit comprenant deux associs A et B, attribution A des 3/5 du capital et B des 2/5 restants. Toutefois, cette interdiction ne s'applique pas aux socits constitues avant le 1er juillet 1978, celles-ci ayant la facult de maintenir des parts sociales ingales (Loi du 4-1-1978 art. 4, al. 5).

Appel public l'pargne

21015
Il est interdit aux socits civiles qui n'y ont pas t autorises par la loi de faire publiquement appel l'pargne (C. civ. art. 1841). En l'tat actuel des textes, seules les SCPI et les socits d'pargne forestire ont fait l'objet d'une telle autorisation (C. mon. fin. art. L 214-50, al. 1 et L 214-87, al. 1). Sur la dfinition de l'appel public l'pargne voir n 36515.

Sanctions

21020
Les contrats de souscription conclus aprs appel public l'pargne par une socit civile non autorise recourir ce mode de placement sont nuls (C. civ. art. 1841). Sur l'opposabilit aux tiers de bonne foi de la nullit d'une souscription de parts de SCI pour cause de dmarchage prohib, voir Cass. com. 5 octobre 1999 n 1437 : RJDA 1/00 n 33.

SECTION 1

Droits sur les parts sociales

21050

En principe, c'est le propritaire des parts qui a la qualit d'associ, jouit des prrogatives qui sont attaches cette qualit et en assume les obligations ( n 20200 s.). Cependant, les parts sociales sont des valeurs patrimoniales et, comme telles, sont soumises au mme rgime que tous les biens figurant dans un patrimoine ; elles peuvent, par exemple, tre alines, faire l'objet d'usufruit, tre donnes en gage, etc. Il importe donc de dterminer les rpercussions que certains vnements affectant le patrimoine du propritaire des parts peuvent avoir sur la qualit d'associ.

Usufruit
Qualit d'associ

21055
notre avis, l'usufruitier n'a pas la qualit d'associ ( n 1040). Il est seulement titulaire de droits dtermins l'gard de la socit. L'usufruitier n'est apte faire valoir ses droits l'gard de la socit qu'aprs lui avoir signifi la constitution d'usufruit, dans les conditions prvues par l'article 1690 du Code civil.
PRECISIONS L'usufruit de parts sociales est un dmembrement du droit d'associ ; il procde donc de la mme nature que ce droit, lequel est considr comme un droit de crance dont la transmission est soumise aux formalits de l'article 1690 du Code civil.

Participation la vie sociale

21060
1. Agrment. Qu'il y ait ou non une clause statutaire rglant les conditions d'exercice du droit de vote entre l'usufruitier et le nupropritaire, la participation de l'usufruitier aux dcisions collectives est subordonne, notre avis, son agrment par les autres associs. dfaut d'agrment, le nu-propritaire exerce toutes les prrogatives attaches aux parts, quitte restituer l'usufruitier les dividendes qu'il aurait perus.
PRECISIONS Compte tenu de l'intuitu personae qui domine les rapports entre associs dans la socit civile, on ne saurait permettre l'usufruitier de prendre part la vie sociale sans avoir t accept par les autres associs. Il doit donc tre agr dans les mmes conditions qu'un nouvel associ, c'est--dire soit conformment aux rgles applicables aux cessions entre vifs (usufruit conventionnel), soit conformment aux rgles applicables aux transmissions par dcs (usufruit successoral). Sur la ncessit de l'agrment des associs en cas de constitution d'usufruit dans les socits commerciales de personnes, voir aussi Le Bayon, Rev. soc. 1973 p. 444 n 11.

2. Droit de vote. Les statuts peuvent librement dterminer dans quelles conditions l'usufruitier exercera son droit de vote (C. civ. art. 1844, al. 4). Il a t jug que, mme en cas de clause statutaire prvoyant l'exercice du droit de vote par l'usufruitier, celui-ci ne peut pas reprsenter le nu-propritaire lorsqu'il existe entre eux un conflit d'intrt et une msintelligence grave (CA Paris 22-1-1971 : Rev. soc. 1971 p. 413). dfaut, l'usufruitier ne participe qu'au vote concernant l'affectation des bnfices ; toutes les autres dcisions sont prises par le nu-propritaire (C. civ. art. 1844, al. 3).
PRECISIONS a. Dans ce cas, l'usufruitier ne peut que veiller ce que le nu-propritaire ne nuise pas ses droits (C. civ. art. 599). Mais il ne peut, en principe, le contraindre accomplir un acte en sa faveur, par exemple, intenter une action en justice en sa qualit d'associ. Dans la conception du Code civil, le nu-propritaire n'est tenu que passivement l'gard de l'usufruitier, les droits de l'un et de l'autre tant indpendants. Ainsi, en cas d'usufruit sur un immeuble, le nu-propritaire ne peut pas tre contraint aux grosses rparations (Cass. 3e civ. 30-1-1970 : Bull. civ. III n 83). b. Sur la rpartition du droit de vote entre usufruitier et nu-propritaire, voir n 9040.

Droits pcuniaires

21065
L'usufruitier a droit aux bnfices distribus. Il n'a pas droit cependant aux rserves qui ne sont pas des fruits mais un accroissement de capital (Cass. civ. 5-2-1890 : DP 1890 I p. 300 ; T. civ. Paris 1-4-1922 : DP 1923 II p. 45).

Aprs liquidation de la socit, l'usufruit porte sur les biens remis au nu-propritaire. S'il s'agit d'une somme d'argent, l'usufruit devient un quasi-usufruit : l'usufruitier peut disposer de la somme verse par la socit, sauf la restituer la fin de l'usufruit. Nu-propritaire

21070
Le nu-propritaire a la qualit d'associ ( n 1040) et peut, ce titre, se prvaloir de toutes les prrogatives attaches cette qualit (voir CA Paris 22-1-1977 : D. 1971 p. 517 note Guyon). Il a donc droit au remboursement des apports, aux distributions de rserves et au boni de liquidation. Il a aussi vocation participer la vie sociale mais sa participation effective est limite par les droits reconnus l'usufruitier ( n 1040). Dans le silence des statuts, c'est lui qui exerce le droit de vote pour toutes les dcisions collectives, sauf celles concernant l'affectation des rsultats (C. civ. art. 1844, al. 3 ; n 21060). Le nu-propritaire doit tre convoqu et peut participer toutes les assembles, toute clause contraire tant rpute non crite (Cass. com. 4-1-1994 : RJDA 5/94 n 526). Si, conformment aux statuts, le droit de vote est exerc par l'usufruitier, le nupropritaire participe l'assemble avec voix consultative.
PRECISIONS En effet, s'il est possible de confrer dans les statuts le droit de vote l'usufruititer pour tout ou partie des dcisions prendre (C. civ. art. 1844, al. 4), aucune drogation n'est prvue en ce qui concerne le droit pour tout associ de participer aux dcisions collectives (voir C. civ. art. 1844, al. 1). Or le nu-propritaire a la qualit d'associ ; il ne peut donc pas tre exclu de l'assemble (arrt prcit). Jug en outre que tout associ a le droit de participer aux dcisions collectives et de voter et que les statuts ne peuvent pas droger ces dispositions (Cass. com. 9-2-1999 n 398 : RJDA 5/99 n 566).

Gage

21080
Les parts remises en gage restent la proprit du dbiteur ; c'est donc lui qui continue exercer tous les droits attachs ces parts, notamment celui de participer aux dcisions collectives. Sur le nantissement des parts de socits civiles, voir n 22400 s.

Convention de croupier

21090
Un associ peut, sans le consentement de ses coassocis, convenir avec un tiers de partager les bnfices et les pertes rsultant de sa participation dans la socit. Cette convention est appele convention de croupier et revt, le plus souvent, la forme d'une socit en participation occulte. Bien que le Code civil ne la prvoie plus, la convention de croupier demeure licite (CA Paris 19-2-1979 : Rev. socits 1980 p. 284 note Randoux). Pour qu'il y ait convention de croupier, il faut un partage des bnfices et des pertes (Cass. 1e civ. 20-7-1964 : Bull. civ. I n 403). Tel n'est pas le cas lorsque la convention assure au croupier en tout tat de cause un revenu moyen de 10 % l'an (TGI Aix 9-11-1972 : Gaz. Pal. 1973 p. 532). Pour un exemple d'obligation des signataires d'une convention de croupier portant sur des parts dtenues dans une socit en nom collectif de rpondre, au prorata de leurs droits dans la participation, des dettes de la SNC, voir CA Paris 4 avril 1997 : RJDA 7/97 n 907 et, sur pourvoi, Cass. com. 15 dcembre 1998 n 2026 : RJDA 6/99 n 673. Effets l'gard de la socit

21092
La convention de croupier est sans effet l'gard de la socit. Le tiers ( croupier ) n'a aucun rapport direct avec celle-ci et ne peut exercer aucune des prrogatives attaches la qualit d'associ : notamment, il ne participe pas aux assembles, ne

dispose d'aucun pouvoir de contrle sur la gestion et ne profite pas directement des distributions de bnfices. Tout au plus peut-il faire valoir par l'action oblique les droits de l'associ avec lequel il a pass la convention. Rciproquement, il n'est tenu, l'gard de la socit, aucune des obligations incombant aux associs (libration des apports, contribution au paiement des dettes sociales, etc.). Quant la socit, elle n'est pas responsable si, la convention de croupier ne lui ayant pas t signifie, l'associ cde les parts au mpris des droits du croupier (Cass. com. 3-5-1971 : Bull. civ. IV n 120). Rgime fiscal

21095
Au regard des droits d'enregistrement, la convention de croupier s'analyse en une double opration comportant tout d'abord la cession au croupier, moyennant un prix dtermin encaiss par l'associ cdant, d'une fraction des droits sociaux appartenant ce dernier, puis, en second lieu, la formation entre le cdant et le croupier, paralllement la socit principale dont les droits font l'objet de la convention, d'une socit accessoire ayant un caractre occulte, qui reoit en apport la fraction des droits sociaux acquise par le croupier et la part de ces mmes droits restant au cdant. La premire de ces oprations est en principe passible du droit proportionnel de cession de droits sociaux prvu l'article 726 du CGI (Cass. com. 12-2-1968 : RE. 1968-10330-II). La seconde, qui s'analyse en la constitution d'une socit en participation, est exonre de droits d'enregistrement. Toutefois, si la convention de croupier s'appliquait soit des actions ou parts d'une socit immobilire d'attribution transparente, soit des parts sociales ou des actions entrant dans les prvisions des articles 727 ou 728 du mme Code (voir n 21440 s.), il y aurait lieu de considrer que la cession, puis l'apport, n'ont pas pour objet les droits mobiliers incorporels, mais les biens eux-mmes reprsents par ces actions ou parts et les droits dus en matire d'enregistrement devraient tre fixs en consquence, sauf tenir compte des dispositions des articles 730 et 257, 7 du CGI (cessions soumises la TVA immobilire) (Rp. Goulet : AN 6-9-1975 p. 5968 ; D. adm. 7 H-2212 n 15).

21096
Au regard de l'impt sur le revenu, les rgles applicables sont celles prvues pour les socits de personnes par l'article 8 du CGI si, du moins, d'une part, la formation de la socit en participation ainsi que les noms et adresses de ses membres ont t indiqus l'administration, d'autre part, le cdant, qui est naturellement grant de la sous-socit , et le croupier sont convenus entre eux que le second serait, comme le premier, indfiniment responsable, c'est--dire que sa responsabilit ne serait pas limite au montant de sa mise, enfin, s'il n'y a pas eu option pour le rgime fiscal des socits de capitaux. Il n'y a pas lieu, compte tenu de l'objet de la sous-socit , d'exiger de celle-ci la production de dclarations de rsultats. Toutefois, le grant est tenu de fournir au service des impts, en mme temps que sa dclaration annuelle de revenus et en annexe celle-ci, un tat indiquant les noms, prnoms et domiciles des coparticipants ainsi que la quote-part revenant chacun d'eux dans les produits ou ventuellement les pertes attachs, au titre de l'anne considre, aux droits sociaux (parts de socit civile immobilire de gestion, parts ou actions de socits passibles de l'impt sur les socits) faisant l'objet de la convention de croupier (CGI art. 242, 1 et ann. III art. 48, 2). L'associ cdant et le croupier doivent mentionner cette quote-part dans leur dclaration de revenu global comme s'il s'agissait, selon le cas, de revenus fonciers (socit civile immobilire de location) ou de revenus mobiliers (socit passible de l'IS). Par ailleurs, la plus-value rsultant tant de la cession d'une quote-part des droits sociaux au croupier que de l'apport du surplus la socit en participation est susceptible d'entrer, suivant le cas, dans le champ d'application soit des dispositions relatives la taxation des plus-values et profits immobiliers (parts de socits immobilires de gestion, parts ou actions de socits dotes de la transparence fiscale), soit de celles relatives la taxation des plus-values de cession des droits sociaux (Rp. Goulet prcite du 6-9-1975).
PRECISIONS Statuant pour la premire fois sur ce type de convention, le tribunal administratif de Lyon remet en cause l'analyse de l'administration. Il a jug que le bnfice retir de cette sorte de sous-socit ne correspond pas directement la cession de parts dans une socit actif immobilier. Les sommes perues dans le cadre d'une telle convention ne relvent pas du rgime des plus-values de parts de socits de personnes (TA Lyon 9-11-1999 n 93-4159 : RJF 2/00 n 205).

Indivision

21110
Chaque indivisaire a, selon nous, la qualit d'associ ( n 1025). Cependant, les condivisaires doivent tre reprsents par un mandataire unique, choisi parmi eux ou en dehors d'eux. En cas de dsaccord, le mandataire est dsign en justice la demande du copropritaire indivis le plus diligent (C. civ. art. 1844, al. 2 ; n 9035). Les statuts peuvent toutefois organiser la reprsentation des condivisaires selon des modalits diffrentes de celles exposes ci-dessus (C. civ. art. 1844, al. 4) ou prvoir des conditions supplmentaires, par exemple l'obligation pour le mandataire d'avoir dj la qualit d'associ. Sur les conditions d'exercice des droits attachs aux parts indivises, voir n 9035 s.

Mise sous squestre

21120
Les tribunaux jouissent d'un pouvoir souverain d'apprciation pour ordonner la mise sous squestre de parts litigieuses (C. civ. art. 1961 ; Cass. 1e civ. 27-11-1973 : Bull. civ. I n 325) ou menaces d'un pril justifiant une mesure conservatoire urgente (NCPC art. 808 et 809 ; Cass. 1e civ. 21-10-1975 : Bull. civ. I n 278). On entend par parts litigieuses celles dont la proprit ou la possession est conteste.

Communaut entre poux

Dtermination des parts communes

21130
Sous le rgime de la communaut lgale, les parts tombent en communaut si elles constituent des acquts. Sont des acquts : - les parts achetes pendant le mariage, quelle que soit l'origine des fonds, sauf emploi ou remploi de fonds propres ; - les parts attribues en contrepartie de l'apport d'un bien commun : en sens inverse si le bien apport est propre, les parts correspondantes sont propres (Cass. civ. 18-12-1935 : DP 1936 I p. 129 note Frjaville).
PRECISIONS Certes, ces parts sociales pourraient tre considres, en toute hypothse, comme des biens propres compte tenu de l'article 1404 du Code civil aux termes duquel sont propres tous les biens qui ont un caractre personnel et tous les droits exclusivement attachs la personne . premire vue, l'intuitus personae attach aux parts de socit civile conduit, en effet, penser que la qualit d'associ est un droit attach exclusivement la personne ou un bien caractre personnel. En ralit, il semble que cette solution qui ferait des parts sociales des biens propres en toute circonstance - sauf rcompense la communaut qui aurait fourni les deniers pour leur acquisition - soit excessive. Il est possible de donner un sens l'article 1404 sans dclarer propres les parts sociales. En effet, on peut, comme le faisaient les tribunaux avant la rforme des rgimes matrimoniaux et du droit des socits, estimer que seule la qualit d'associ est propre tandis que l'molument, c'est--dire les produits pcuniaires de la part, tombe en communaut. Cette solution est d'ailleurs confirme par l'article 1424 du Code civil relatif l'administration des biens communs, qui subordonne la cession des droits sociaux non ngociables l'accord des deux poux ; c'est donc que certains lments au moins des droits sociaux tombent en communaut. Sinon, cette rgle, qui ne fait aucune distinction entre les diffrents droits sociaux non ngociables, n'aurait pas de sens ; or, un texte de loi doit toujours tre interprt de faon recevoir une application (voir Cass. civ. 9-7-1991 : Bull. Joly 1991.1030 ; Cass. 1e civ. 10-2-1998 n 310 : Bull. civ. I n 47). Toutefois, les deux solutions ont le mme rsultat pratique quant au sort de la plus-value des parts ; si les parts restent propres, mais sont achetes avec de l'argent commun, la communaut aura droit rcompense au jour de la dissolution, ce qui revient lui faire profiter galement de la plus-value.

Rgime des parts communes

21135

L'entre des parts en communaut n'est pas, notre avis, pure et simple ; elle s'articule autour des propositions suivantes : 1. Au jour de la liquidation de la communaut, les parts sociales peuvent tre attribues l'un ou l'autre des poux, selon les rgles ou les conventions matrimoniales. Mme l'poux non associ personnellement peut en recevoir, condition qu'il ait t agr par les autres associs (voir C. civ. art. 1861).
Dans un cas o, la suite de la liquidation de la communaut existant entre deux poux, les indivisaires de la succession de l'poux dcd n'avaient recueilli que la valeur des parts d'un Gaec, il a t jug qu'ils n'avaient pas tre convoqus aux assembles gnrales du Gaec o seul le conjoint du dfunt avait la qualit d'associ (Cass. 1e civ. 9-7-1991 : Bull. Joly 1991 p. 1030 ; CA Versailles 7-12-2000 : RJDA 6/01 n 689, dans le mme sens propos d'actions). Sur l'attribution de la qualit d'associ l'un des poux communs en biens, voir ci-dessous 3.

Toutefois, les statuts peuvent carter cette solution et dispenser d'agrment l'entre de l'poux non associ personnellement (C. civ. art. 1861, al. 2). La socit a le droit de demander par l'action oblique le partage des parts si les ayants droit ngligent d'y procder (TGI Pontoise 6-6-1972 : Rev. soc. 1973 p. 497 note Sarradin). Aprs la dissolution de la communaut, notamment la suite d'un divorce, et jusqu' la liquidation de celle-ci, les intrts patrimoniaux des poux sont soumis aux rgles de l'indivision. Par suite, en cas de runion d'une assemble, les droits de vote attachs aux parts devenues indivises doivent tre exercs par un mandataire unique au besoin dsign en justice ( n 9035 s.) (CA Paris 14e ch. A 20-10-1999 : RJDA 5/00 n 543, rendu en matire de socit anonyme mais transposable par analogie des textes applicables). Jug par ailleurs que l'poux non associ a vocation participer aux bnfices perus par son conjoint en sa qualit d'associ d'une SCP pendant l'indivision postcommunautaire, la valeur patrimoniale des parts de la socit civile constituant un bien dpendant de la communaut conjugale (Cass. 1e civ. 10-2-1998 n 310 : D. Aff. 1998.769).

21136
2. Au jour de la liquidation de la socit, les biens remis en contrepartie des parts suivent le sort de celles-ci : ils sont propres ou communs selon que les parts taient propres ou communes, sans qu'il y ait lieu de rechercher si ces biens ont t achets par la socit avant ou aprs le mariage ; seule compte la date d'acquisition des parts (Cass. 3e civ. 18-7-1972 : D. 1972 p. 578). 3. Pendant le mariage, les parts achetes par le mari ou la femme au moyen des biens communs constituent des biens de communaut mais sont soumises l'administration de celui des poux qui s'en est port acqureur (C. civ. art. 1421 modifi par la loi 85-1372 du 2312-1985). En revanche, les parts attribues en contrepartie d'un apport en industrie doivent, nous semble-t-il, tre considres comme des biens propres. En effet, ces parts sont attaches la personne de l'apporteur et incessibles. Elles paraissent donc relever de l'article 1404 du Code civil qui rpute propres par nature tous les droits exclusivement attachs la personne . Celui des poux qui a fait l'acquisition des parts communes a la qualit d'associ (C. civ. art. 1832, al. 2) et participe seul la vie sociale. Toutefois, son conjoint peut acqurir cette qualit, pour la moiti des parts achetes, s'il le revendique auprs de la socit et s'il est agr par les autres associs conformment aux rgles exposes n 1036 s.

SECTION 2

Cessions des parts sociales A. Conditions de validit

21200
Les cessions de parts sociales sont soumises aux conditions de validit du contrat de vente : consentement, capacit, chose vendue, prix. Ces conditions appellent les observations suivantes :

Consentement

21205
Le consentement des parties doit tre certain et non vici. Le consentement est certain si les acheteurs ont effectivement le dsir de devenir associs ( affectio societatis ) ; dfaut, la cession pourrait tre annule. Le consentement ne doit pas tre vici, que ce soit par dol (Cass. com. 15-7-1992 : Dr. Socits 1992 n 210 ; CA Versailles 19-5-1995 : Bull. Joly 1995 p. 865 note Couret), par erreur (Cass. 3e civ. 25-5-1972 : Bull. civ. III n 330 ; Cass. 1e civ. 23-51977 : Bull. civ. I n 244 ; voir aussi Cass. com. 17-10-1995 n 1706 : RJDA 1/96 n 70 ; Cass. com. 21-10-1997 n 2154 : RJDA 1/98 n 61 ; Cass. com. 30-6-1998 : RJDA 11/98 n 1233) ou par violence (CA Paris 26-9-1989 : Bull. Joly 1989 p. 963 pour un exemple o la violence n'tait pas caractrise).
PRECISIONS Les man uvres dolosives peuvent aussi constituer le dlit d'escroquerie lorsqu'elles tendent convaincre l'acqureur d'une prosprit fallacieuse (CA Bordeaux 26-2-1976 : Bull. Joly 1976 p. 200 ; voir galement Cass. crim. 18-11988 : Bull. crim. n 22). Pour un exemple d'annulation d'une cession de parts sociales pour absence de cause (C. civ. art. 1131) de l'engagement du cessionnaire, voir Cass. 1e civ. 16 avril 1996 n 823 : RJDA 11/96 n 1340.

Capacit

21210
La capacit civile suffit pour conclure une cession de parts. Communaut de biens

21211
Si les parts cdes constituent des biens de communaut, l'poux titulaire des parts ne peut, sans son conjoint, les cder ni percevoir les capitaux provenant de la cession (C. civ. art. 1424). Le cdant peut nanmoins tre autoris par dcision de justice passer seul l'acte de cession si son conjoint est hors d'tat de manifester sa volont ou si son refus n'est pas justifi par l'intrt de la famille (C. civ. art. 217). L'intervention du conjoint exige par l'article 1424 du Code civil ( les deux poux ne peuvent, l'un sans l'autre, aliner ) n'a pas pour consquence de lui confrer la qualit de covendeur et corrlativement de le soumettre, au besoin sur ses biens propres, toutes les obligations qui incombent au vendeur, notamment la garantie.
En interdisant aux poux de vendre l'un sans l'autre certains biens considrs comme importants et notamment des droits sociaux non ngociables, l'objectif de la loi - nul ne le discute - a t qu'un poux ne puisse vendre un de ces biens l'insu de son conjoint. Il est d'ailleurs de principe que nul n'est oblig de contracter, le contrat forc n'tant possible que lorsque la loi le dcide. La premire condition de validit du contrat est, en effet, le consentement de la partie qui s'oblige (C. civ. art. 1108). Il serait donc contraire au principe fondamental de la volont contractuelle de tenir pour partie au contrat un poux contre lequel ne pourrait tre invoque une preuve ou une prsomption qu'il a voulu tre partie au contrat et vendeur (dans le mme sens, Colomer et Champenois, Defrnois 1986.570 n 98 ; Malaurie et Ayns, Droit civil 1991 n 424 ; en sens contraire, Simler, Commentaire de la loi de 1985 n 95). Ds lors que le conjoint intervient seulement pour donner son consentement la vente, son intervention a le mme objet que celle qui tait requise avant que la loi 85-1372 du 23 dcembre 1985 ne substitue la condition exigeant le consentement du conjoint celle interdisant aux poux d'agir l'un sans l'autre. Il s'ensuit que, comme auparavant, la prsence des deux poux la signature du contrat n'est pas obligatoire et que le consentement du conjoint peut tre donn aussi bien avant la conclusion du contrat (Cass. 1e civ. 29-6-1983 : Bull. civ. I n 192, propos d'une donation mais transposable par identit des textes applicables) qu'aprs cette conclusion (Cass. 1e civ. 17-3-1987 : Bull. civ. I n 95). Bien entendu, les remarques ci-dessus ne valent que sauf preuve contraire ; en effet, l'acqureur exige souvent, pour conforter sa garantie, que les deux poux s'engagent solidairement comme covendeurs et soient tous deux parties l'acte.

Jug que les dispositions de l'article 1424 du Code civil sont applicables galement aux promesses de cession (CA Paris 28-61994 : Bull. Joly, 1994, 1230).

21212

Le dfaut d'intervention (ou d'accord) du conjoint prive l'acte de tout effet, mme l'gard d'un acqureur de bonne foi (Cass. 1e civ. 6-2-1979 : Bull. civ. I n 43) et mme si cette cession tait ncessaire la poursuite de l'activit professionnelle de l'poux cdant (Cass. 1e civ. 28-2-1995 : Bull. civ. I n 104). Mais cette nullit ne peut tre demande que par le conjoint victime du dpassement de pouvoir et non par celui qui a cd les parts sans l'accord de l'autre (Cass. 1e civ. 20-1-1998 n 97 : BRDA 6/98 p. 4).

21213
En cas d'acquisition de parts sociales au moyen de biens de communaut, l'poux acqureur doit, peine de nullit, en avertir son conjoint et justifier de cette information dans l'acte d'achat (C. civ. art. 1832-2, al. 1 ; voir n 1036 s.). Ces dispositions ne sont pas applicables lorsque l'acquisition des parts a t faite pour 1 F et moyennant l'engagement par l'acqureur de se substituer au cdant dans un cautionnement bancaire souscrit par ce dernier. En effet, la somme de 1 F est purement symbolique et ne constitue pas une valeur patrimoniale dont il y aurait lieu de dterminer le caractre propre ou commun. Quant l'acte de substitution de caution, il n'engageait que les biens propres et les revenus de l'poux acqureur (voir C. civ. art. 1415) (Cass. 1e civ. 17-1-1995 : RJDA 10/95 n 1101). Remarque : En cas d'acquisition de parts sociales au moyen de fonds provenant de la vente d'un bien propre, ces parts ne sont elles-mmes propres que si l'acqureur a pris le soin d'insrer dans l'acte d'acquisition la dclaration de remploi prvue par l'article 1434 du Code civil. dfaut, le remploi est inopposable aux tiers et il n'a d'effet dans les rapports entre les poux que si ces derniers en sont d'accord (C. civ. art. 1434 ; Cass. 1e civ. 5-3-1991 : Bull. I n 80). Indivision

21214
Lorsque les parts sociales sont en indivision, leur cession requiert le consentement de tous les condivisaires (C. civ. art. 815-3). Cette rgle s'applique la cession des parts sociales acquises titre onreux par l'un et/ou l'autre des partenaires d'un pacte civil de solidarit aprs la conclusion de celui-ci, lorsque la prsomption d'indivision lgale pose par l'article 515-5, al. 2 du Code civil n'a pas t carte dans l'acte de souscription ou d'acquisition desdites parts. Sur cette indivision, voir n 701. Toutefois, si l'un d'eux cde seul ses droits indivis, les autres jouissent d'un droit de premption (C. civ. art. 815-4). En outre, en cas de refus de l'un d'eux, les autres peuvent tre autoriss par dcision de justice passer outre si ce refus met en pril l'intrt commun des condivisaires (C. civ. art. 815-5). Pour une application, voir CA Lyon 23 mai 1990 : Bull. Joly 1990.662. Sur l'incapacit pour la socit de cder les parts des associs sans leur accord, voir CA Paris 15e ch. A. 6 fvrier 1996 : Bull. Joly 1996.401 som.

Objet de la cession

21215
Les caractristiques des parts vendues (nombre, valeur nominale, socit mettrice, etc.) doivent tre indiques dans l'acte de cession. Ces parts doivent tre cessibles. Il n'en est pas ainsi dans les trois cas suivants : Clause d'inalinabilit

21216
Lorsque les parts sont frappes d'une inalinabilit temporaire par les statuts, leur titulaire ne peut les cder avant l'expiration d'un certain dlai aprs son entre dans la socit. Cette interdiction temporaire de cession s'analyse en une clause d'inalinabilit. Or, une telle clause, quelle que soit la nature du bien qu'elle concerne, est licite ds lors qu'elle est justifie par un intrt srieux et qu'elle est limite dans le temps (voir Marty et Raynaud, Les biens n 56). Socit en redressement ou liquidation judiciaires

21217
partir du jugement d'ouverture de la procdure de redressement judiciaire, les dirigeants de droit ou de fait, rmunrs ou non, ne peuvent cder leurs parts dans la socit que dans les conditions fixes par le tribunal (C. com. art. L 621-19, al. 1).

Par ailleurs, le tribunal peut prononcer l'incessibilit des parts dtenues par les dirigeants lorsque la survie de l'entreprise le requiert ; il peut aussi ordonner leur cession (C. com. art. L 621-59, al. 2 ; n 28325 s.). Parts reprsentatives d'un apport en industrie

21218
Les parts d'industrie sont incessibles ; lorsque leur titulaire quitte la socit pour quelque cause que ce soit, elles doivent tre annules.
PRECISIONS a. Le principe de l'incessibilit des parts d'industrie n'est, notre connaissance, expressment formul que dans la rglementation applicable aux socits civiles professionnelles ( n 57005). Mais il peut tre tendu toutes les socits civiles. En effet, l'attribution de parts d'industrie et les droits auxquels ces parts donnent vocation sont lis l'exercice par leur titulaire d'une activit au profit de la socit. Or, cette activit, qui reprsente l'apport de l'intress la socit, est intransmissible parce que attache la personne de l'apporteur. Si, pour une raison quelconque, celui-ci vient cesser sa collaboration, il n'excute donc plus son obligation d'apport et doit alors perdre les droits correspondants (voir Cass. 1e civ. 92-1955 : Bull. civ. I n 67). b. Lorsque les parts cdes correspondent un apport en proprit d'une exploitation rurale ou de terrains vocation agricole, les Safer peuvent pendant les cinq annes qui suivent l'apport exercer un contrle sur le mouvement des parts. Les inspecteurs des impts sont tenus au cours de ce dlai de leur indiquer, sur demande motive, la rpartition du capital entre les associs. Si la cession des parts considres leur permet de penser que l'apport tait fictif et servait de faade une transmission de ces biens une tierce personne, les Safer peuvent demander l'annulation de cet apport (Loi 62-933 du 8-81962 art. 7 ; voir n 1345) et, par voie de consquence, celle des cessions ultrieures.

Prix

21220
La fixation du prix est une des conditions essentielles de validit du contrat de cession de parts. Elle est soumise aux rgles suivantes : Dtermination du prix

21221
Le prix doit tre dtermin ou dterminable, c'est--dire chiffr ou susceptible d'tre chiffr partir d'lments objectifs arrts dans le contrat et ne dpendant pas de l'arbitraire de l'une des parties. Il en est ainsi, par exemple, si le prix consiste dans le paiement du passif arrt au jour de la convention, ce passif tant connu au moyen de documents commerciaux qui le rendent immuable (Cass. civ. 17-6-1929 : Gaz. Pal. 20-9-1929). Il en va de mme si le prix est fix par un tiers dans les termes de l'article 1592 du Code civil (Cass. 1e civ. 31-1-1974 : Bull. civ. I n 38). Ce tiers, mandataire commun des cocontractants, doit avoir vritablement la qualit de tiers, c'est--dire qu'il ne doit pas tre sous la dpendance de l'une des parties (Cass. 1e civ. 2-12-1997 n 1846 : RJDA 4/98 n 403). L'expert est tenu de respecter les mthodes d'valuation convenues entre les parties la convention (CA Paris 18-9-1998 3e ch. C : JCP d. E 1999.666 chr. Viandier). En revanche, le prix n'est ni dtermin ni dterminable - et la cession doit tre annule - lorsque les parties ont retenu pour sa fixation plusieurs lments dont la mise en uvre s'avre ultrieurement impossible (Cass. com. 5-5-1970 : Rev. soc. 1971 p. 184 ; Cass. com. 13-1-1971 : JCP 1972 II n 17060 note Bernard). Il en est de mme lorsqu'il n'est pas possible de le fixer, en vertu des clauses mmes du contrat, par voie de relation avec des lments ne dpendant plus de la volont de l'une des parties ou de la ralisation d'accords ultrieurs (CA Paris 22-11-1972 : D. 1974 p. 93 note Malaurie, confirm par Cass. 1e civ. 12-11-1974 : Bull. civ. I n 301 ; Cass. com. 23-1-1990 : BRDA 4/90 p. 19) ou encore, lorsque les experts dsigns par les parties se sont borns proposer un prix minimal et un prix maximal et que seul le vendeur a accept l'un de ces deux prix quand bien mme ce serait celui qui lui tait le moins favorable (Cass. com. 29-5-1972 : D. 1973 p. 255 note Guynot). Pour un cas dans lequel les donnes de rfrence avaient t fausses par les pratiques arbitraires du cdant, empchant ainsi les experts de parvenir l'valuation des parts et d'accomplir leur mission, voir Cass. 2e civ. 8 avril 1999 : RJDA 8-9/99 n 937. Lorsque le prix de cession doit tre ajust en fonction de documents comptables non arrts au moment de la ralisation de la cession, les parties doivent prvoir dans leur convention la dsignation, en cas de dsaccord, d'un expert indpendant charg

de faire les estimations, faute de quoi la cession serait nulle pour indtermination du prix (Cass. com. 14-12-1999 n 2042 : RJDA 4/00 n 425). Jug que n'est pas indtermin le prix de cession subordonn l'tablissement d'un bilan rectificatif et rsultant d'une constatation purement comptable par un professionnel (Cass. com. 16-1-2001 n 58 : JCP d. G 2001 p. 1106). Sur la ncessit, lorsque plusieurs mcanismes de fixation du prix correspondant des hypothses distinctes sont prvus par le contrat, d'analyser sparment leur incidence respective sur la dtermination du prix, voir Cass. com. 5 dcembre 2000 n 2052 : RJDA 3/01 n 324. Montant du prix

21222
Le prix ne doit pas tre vil ou drisoire : en pareil cas, la cession peut tre annule (voir Cass. 3e civ. 20-1-1999 n 90 : Bull. civ. III n 15).
Jug que ne constitue pas un prix drisoire susceptible d'entraner la nullit d'une vente d'actions la somme de 1 F paye par l'acheteur ds lors que ces actions ont t dclares sans valeur par le tiers charg de dterminer le prix de cession (Cass. com. 3-11985 : Bull. civ. IV n 8).

En revanche, si le prix est simplement lsionnaire, la cession n'est pas nulle (voir Cass. civ. 9-4-1970 : JCP 1971 II n 16925). Toutefois, le cdant qui induit le cessionnaire en erreur par des man uvres frauduleuses (prsentation de bilans falsifis) peut se rendre coupable du dlit d'escroquerie (Cass. crim. 16-3-1970 : Bull. crim. n 107 ; Cass. crim. 18-1-1988 : Bull. crim. n 22). Une cession de parts consentie par une personne son conjoint ou l'un de ses hritiers prsomptifs moyennant un prix trs infrieur la valeur relle des parts peut constituer une donation indirecte ou dguise qui doit tre rapporte la succession du cdant (voir CA Paris 9-6-1986 : Bull. Joly 1986.1031). Indexation

21223
Le prix de cession peut tre index mais la condition (C. mon. fin. art. L 112-2, al. 1) : - que l'indice choisi soit en relation directe avec l'objet de la convention ou avec l'activit de l'une des parties ; - que cet indice ne soit pas fond sur le Smic ou sur le niveau gnral des prix ou des salaires. Interprtant largement ces dispositions, la Cour de cassation a admis que le prix de cession des parts d'une socit dont l'actif tait essentiellement constitu par un immeuble pouvait valablement tre index sur l'indice du cot de la construction (Cass. 3e civ. 16-7-1974 : D. 1974 p. 681 note Malaurie). Jug galement qu'tait licite l'indexation d'un prix de cession d'actions sur la valeur du point de retraite des cadres fixe par la caisse de prvoyance dont le cdant touchait une retraite (Cass. 1e civ. 6-101982 : Bull. civ. I n 276). Cette limitation des clauses d'indexation ne joue pas dans les rglements internationaux ; le choix des indices est alors entirement libre, au moins du point de vue du droit franais (voir, par exemple, Cass. civ. 21-6-1950 : D. 1951 p. 749 note Hamel ; Cass. com. 8-2-1972 : JCP d. E 1973 II n 17386 note Kahn).

Sanctions

21225
Si les conditions de validit rappeles ci-dessus ( n 21200 s.) ne sont pas respectes, la cession peut tre annule. N'tant pas un acte des organes de la socit, cette nullit obit aux rgles du droit commun et non pas au rgime spcifique prvu par l'article 1844-10, al. 3, du Code civil. L'annulation d'une cession de parts entrane, en principe, l'anantissement de tous les effets que cette cession a produits dans les rapports entre les parties et, par suite, une obligation de restitution la charge de chacune d'elles : restitution du prix pour le vendeur, restitution des titres, en nature ou en valeur, pour l'acheteur. Le prix devant tre restitu par le vendeur ne peut s'entendre que de la somme que celui-ci a reue, ventuellement augmente des intrts, et indpendamment des dommages-intrts que le juge peut par ailleurs accorder l'acheteur (Cass. 1e civ. 7-41998 n 661 : RJDA 8-9/98 n 946). Par suite, le cessionnaire des parts d'une SCP ne peut obtenir, en plus de la restitution du

prix des parts, ni le versement du bnfice rsultant du placement de cette somme par le cdant, ni le versement d'un complment correspondant la rvaluation de cette somme et destin tenir compte de l'rosion montaire (arrt prcit).

21226
Lorsque la valeur des parts a augment, la plus-value revient en totalit au vendeur. L'acqureur, dpossd des titres, ne peut prtendre qu'au remboursement des dpenses ncessaires et utiles qu'il aurait faites pour la conservation des titres (Cass. com. 29-3-1994 : RJDA 10/94 n 1032 ; voir aussi Cass. 1e civ. 19-3-1996 : RJDA 7/96 n 883). En revanche, lorsque cette valeur a diminu, la jurisprudence dominante considre que c'est l'acqureur de supporter cette moins-value (en ce sens, voir Cass. 2e civ. 29-5-1979 : Bull. civ. II n 162 ; CA Rouen 27-11-1986 : Gaz. Pal. 1987.335 ; CA Paris 3-12-1981 : BRDA 4/82 p. 17).

B. Promesse de vente ou d'achat

21240
Les parties peuvent ne pas conclure immdiatement une cession dfinitive mais se contenter d'une simple promesse de vente ou d'achat. Le rgime de la promesse s'applique chaque fois que l'une des parties s'engage l'gard de l'autre lui vendre des parts ou lui acheter les siennes, un terme convenu (qui peut tre certain ou incertain), quelle que soit la terminologie usite. Il a t jug notamment qu'tait une promesse une clause de rachat des parts d'un associ aprs son dcs (TGI Brest 25-11-1970 : Bull. Joly 1971 p. 712). Doit aussi tre considre comme une promesse, notre avis, la clause dite buy and sell , usite quelquefois dans les socits dont le capital est galement partag entre deux associs, aux termes de laquelle un associ s'engage l'gard de l'autre, au reu d'une proposition de vente de sa part, soit lui acheter ses parts, soit lui vendre les siennes. En revanche, l'acte par lequel une personne s'engage procurer une autre des parts sociales constitue, non pas une promesse de vente, mais une convention de porte-fort (voir n 21244).

21241
Souvent les parties conviennent simultanment de se consentir des promesses croises d'achat et de vente portant sur les mmes parts et aux mmes conditions. Cet change de promesses croises ne constitue pas, notre avis, une promesse synallagmatique valant vente (voir C. civ. art. 1589). En effet, chacun des promettants n'est tenu de raliser l'opration que si l'autre le lui demande en levant son option. C'est cette leve d'option qui donne la vente son caractre dfinitif et parfait. On peut trs bien concevoir que, pour des raisons particulires, aucune des parties ne souhaite raliser l'opration. Dans ce cas, faute de leve d'option de part et d'autre, il n'y aura jamais vente contrairement ce qui se passe en cas de promesse synallagmatique, celle-ci n'tant en pratique qu'une vente dfinitive assortie d'un terme ou d'une condition. En ce sens, CA Douai 15 juin 1992 : D. 1993 p. 257 note Moury. Encore faut-il que ces promesses soient relles et ne constituent pas un habillage dissimulant une vente parfaite avec transfert de proprit et livraison des titres diffrs. Pour un exemple, voir Cass. com. 17 octobre 1995 : Dr. socits 1996 n 21 obs. Vidal, dans lequel les promesses taient assorties d'une mise sous squestre d'un ordre de mouvement portant sur les titres et d'un billet ordre tabli par l'acheteur. Toutefois, pour viter le risque que les tribunaux tirent des circonstances de l'espce la constatation que les deux promesses unilatrales rciproques constituent en ralit une promesse synallagmatique valant vente ds le moment de l'octroi de ces promesses (voir Cass. com. 16-1-1990 : JCP 1991 II n 21748 note Hannoun), il nous semble prudent de spcifier expressment dans chaque promesse que celle-ci n'entranera vente qu' partir de la leve de l'option par le bnficiaire.

Conditions de validit

21242
Les promesses de vente ou d'achat n'ont de valeur que si les lments essentiels qui caractrisent la vente, notamment les parts dont la cession est envisage et le prix propos, sont dtermins ou dterminables.

Les parties peuvent ainsi convenir, lors d'une promesse de cession ou d'achat, d'un prix dfinitif quelle que soit la date prvue pour la leve de l'option ou encore fixer les modalits selon lesquelles le prix sera dtermin la date de leve de l'option en fonction de la situation de la socit cette date tout en prvoyant un plancher qui constituera, en tout tat de cause, le prix minimal de cession. Selon la chambre commerciale de la Cour de cassation, de telles clauses ne sauraient tre soumises la prohibition des clauses lonines (ci-dessus n 1530 s.), ds lors qu'elles n'ont aucun caractre frauduleux et qu'elles sont insres dans une convention qui a pour seul objet d'assurer, moyennant un prix librement convenu, la transmission de droits sociaux (Cass. com. 20-5-1986 : Rev. soc. 1986 p. 587 note Randoux). Voir aussi Cass. com. 10 janvier 1989 : JCP 1989 II n 21256 obs. Viandier ; Cass. com. 19 mai 1992 n 879 : RJDA 3/93 n 220 et Cass. com. 24 mai 1994 : RJDA 10/94 n 1034.

21243
En l'absence d'indication du prix de cession ou, tout le moins, d'une mthode de calcul permettant de le dterminer, une cession de parts en blanc ne saurait s'analyser en une promesse de cession et, dfaut d'un autre acte constatant l'accord du cdant sur le prix, se trouve frappe de nullit (CA Versailles 26-2-1988 : Bull. Joly 1988 p. 355 note Le Cannu). Sur la nullit l'gard de deux poux d'un acte de cession de parts en blanc complt par la suite, ds lors qu'il portait sur des biens de communaut et qu'il n'avait t sign que par l'un des deux poux, voir CA Paris 4 novembre 1993 : Bull. Joly 1994 p. 95 note Saintourens.

21244
Il arrive, lors de la cession de la totalit ou de la quasi-totalit des parts d'une socit, que les ngociations soient menes par le principal associ qui s'engage auprs du ou des futurs acqureurs ce que les autres associs vendent galement leurs parts aux conditions convenues. Cet engagement, appel promesse de porte-fort (C. civ. art. 1120), ne lie pas le tiers concern qui peut refuser de cder ses titres (Cass. com. 25-1-1994 : RJDA 6/94 n 618). Dans ce cas, le bnficiaire de la promesse ne peut pas en imposer l'excution au promettant ; il ne peut obtenir que des dommages-intrts (Cass. 1e civ. 2611-1975 : Bull. I. n 351). Il n'y a pas lieu de rechercher la faute du promettant pour apprcier sa responsabilit, celle-ci tant tablie du seul fait que le rsultat promis n'a pas t atteint (CA Paris 19-6-1998 : Bull. Joly 1998.1152 note Couret). Pour plus de dtails sur les promesses de porte-fort, voir Mmento Contrats et droits de l'entreprise n 1839.

Acceptation de la promesse

21245
La promesse est un engagement unilatral de la part du promettant, vendeur ou acheteur. Mais elle ne devient parfaite que si elle a t accepte par le bnficiaire. Jusqu' cette acceptation, le promettant peut se rtracter et, s'il vient dcder, ses hritiers ne sont tenus aucune obligation (voir Cass. 3e civ. 17-7-1973 : Bull. civ. III n 480). L'acceptation de la promesse, au contraire, lie le promettant et confre irrvocablement au bnficiaire le droit de dcider, avant l'expiration du dlai convenu entre les parties, s'il lvera ou non l'option qui lui a t consentie.
Il convient de ne pas confondre l'acceptation de la promesse et l'acceptation de la vente. Dans le premier cas, seul le promettant est li, le bnficiaire, quant lui, restant libre d'acqurir ou non les parts. Au contraire, l'acceptation de la vente, qui correspond la leve d'option , rend le contrat de vente parfait et engage les deux parties.

21246
Toutefois, cette situation n'est pas sans danger pour le bnficiaire de la promesse. En effet, si le promettant se rtracte aprs l'acceptation de la promesse mais avant la leve de l'option, le bnficiaire de cette promesse ne peut obtenir que des dommages-intrts. Il ne saurait demander la ralisation force de la vente (CA Paris 5-12-1991 : RJDA 2/92 n 160 ; dans le mme sens, propos d'une vente d'immeuble, voir Cass. civ. 15-12-1993 : RJDA 3/94 n 274). Seule l'existence d'un contrat de vente dfinitif - lequel suppose l'existence de deux consentements rciproques - peut justifier une demande en ralisation force. Or, tant que le bnficiaire de la promesse n'a pas lev son option et manifest ainsi son

consentement, il n'y a pas d'change des consentements, il n'y a pas vente ; l'obligation du promettant n'est qu'une obligation de faire . Ds lors, si le promettant se rtracte et retire son consentement avant qu'apparaisse celui du bnficiaire (leve de l'option), il s'expose devoir verser des dommages-intrts ce dernier pour le prjudice qu'il lui cause mais on ne peut l'obliger excuter un contrat de vente qui n'a jamais exist.

21247
De mme, en cas d'alination des titres au mpris de la promesse et alors que le bnficiaire n'a pas encore lev son option, le bnficiaire ne peut prtendre, l'encontre du promettant, qu' des dommages-intrts la mesure du prjudice qu'il a subi. Il peut galement se retourner contre le tiers acqureur pour obtenir soit des dommages-intrts pour faute s'il tablit que celuici connaissait l'existence de la promesse (Cass. civ. 8-7-1975 : Bull. civ. III n 249), soit l'annulation de la vente s'il tablit l'existence d'une collusion frauduleuse entre le tiers et le promettant (Cass. 3e civ. 10-11-1982 : Bull. civ. III n 221), tant observ que le juge peut ne pas prononcer cette nullit et accorder seulement des dommages-intrts. Remarque : Aucune raison d'ordre public ne nous parat s'opposer ce que les parties conviennent expressment dans la promesse que le promettant ne pourra en aucun cas se rtracter et que, s'il venait le faire, le juge des rfrs sera comptent pour constater la violation de son engagement et pour donner acte au bnficiaire de la promesse de sa leve d'option et, partant, de la ralisation de la vente.

Conditions d'exercice de l'option

21248
Les conditions dans lesquelles l'option pourra tre exerce sont librement fixes par les parties. Gnralement, la promesse est consentie pour un certain dlai l'expiration duquel le promettant sera dgag de ses obligations si entre-temps le bnficiaire n'a pas lev son option dans les conditions convenues. Si aucun dlai n'a t prvu, le promettant peut se rtracter tout moment, mais condition de mettre pralablement le bnficiaire en demeure de prendre parti dans un dlai raisonnable (Cass. civ. 4-4-1949 : D. 1949 p. 316 ; Cass. civ. 24-4-1970 : D. 1970 som. 176). La promesse peut aussi tre assortie d'un terme ou d'une condition, le bnficiaire ne pouvant alors exercer son option qu' l'expiration d'un dlai dtermin ou aprs survenance d'un vnement dtermin. Cet vnement peut tre, par exemple, la fourniture de certains documents, l'obtention d'une autorisation administrative, la ralisation d'une opration financire (augmentation ou rduction du capital social notamment) ou la signature d'un concordat amiable par les principaux cranciers de la socit mettrice.

Ralisation de la vente

21250
Le transfert de proprit des parts s'opre au moment de la leve d'option , sauf convention contraire. Tant que le bnficiaire n'a pas manifest son intention d'acheter les parts, le promettant en reste propritaire, le bnficiaire tant seulement crancier d'une obligation de faire .

Cession de la promesse

21255
Sauf clause contraire de la promesse ou preuve du caractre intuitu personae de celle-ci, le bnficiaire peut cder ses droits un tiers, mais cette cession n'est opposable au promettant que si elle lui a t signifie par huissier ou s'il l'a accepte dans un acte authentique (C. civ. art. 1690). Toutefois, ces formalits ne sont pas ncessaires lorsque la promesse contient une clause, frquente en pratique, permettant au bnficiaire de se substituer toute personne, physique ou morale, de son

choix (Cass. 3e civ. 1-4-1987 : Bull. civ. III n 68 ; Cass. 3e civ. 27-4-1988 : D. 1989 p. 65 note Najjar ; Cass. 3e civ. 7-7-1993 : D. 1994 p. 597 note Clavier) ; en ce cas, une simple notification par lettre recommande suffit, notre avis, pour informer le promettant de la substitution.

Leve de l'option

21260
La leve de son option par le bnficiaire rend la vente parfaite. En cas de refus du promettant de concrtiser la vente (et sauf le cas o il se serait rserv le droit de revenir sur sa promesse moyennant le versement d'un ddit, voir n 21265), il peut tre condamn en justice l'excution force de ses engagements sous astreinte. Bien mieux, le bnficiaire peut aussi obtenir en justice une dcision valant titre (CA Paris 1-12-1992 : Bull. Joly 1993 p. 358 note Couret ; CA Versailles 19-9-1996 : RJDA 3/97 n 366 som.). L'excution force n'est possible que si le promettant ne s'est pas rtract ou n'a pas cd ses parts ou actions un tiers avant la leve de l'option (voir supra n 21245 s.). dfaut d'excution force, le promettant dfaillant peut tre condamn rparer, sous forme de dommages-intrts, le prjudice que sa carence a caus au bnficiaire.

Indemnit d'immobilisation

21265
Les promesses de vente contiennent parfois une clause prvoyant l'obligation pour le bnficiaire de verser au promettant une indemnit pour le cas o il ne lverait pas son option. Cette clause, qualifie tort clause de ddit , est licite. En effet, l'indemnit verse par le bnficiaire en cas de renonciation l'achat a pour contrepartie l'immobilisation de ses droits sociaux par le promettant et l'impossibilit d'en disposer pendant toute la priode d'option. Elle correspond, en quelque sorte, au prix de cette option. L'indemnit est due mme en l'absence de tout dommage subi par le promettant (Cass. com. 12-11-1985 : Bull. Joly 1986 p. 223 ; Cass. 1e civ. 5-12-1995 n 1862 : RJDA 4/96 n 477 et sur renvoi CA Paris 7-5-1997 : RJDA 10/97 n 1181 ; Cass. com. 2-4-1996 : D. 1996.IR.114). Encore faut-il que cette indemnit ne soit pas exagre ; si son montant est d'une importance telle que le bnficiaire est pratiquement oblig d'acheter, la promesse doit tre considre comme constituant en ralit une vente. Ainsi jug propos d'un ddit correspondant au tiers du prix convenu (Cass. com. 20-11-1962 : D. 1963 p. 3). En revanche, pour une indemnit considre comme normale, voir Cass. com. 9 novembre 1971 : JCP 1972 II n 16962 (20 000 F alors que le prix convenu tait de 130 000 F) ; CA Paris 13 janvier 1989 : Dr. socits 1989 n 142 (5 % du prix de vente).

C. Formalits des cessions de parts

Formes de la cession

21280
Les cessions de parts sociales doivent tre constates par un acte sous seing priv ou notari (C. civ. art. 1865). L'acte sous seing priv doit tre dress en autant d'exemplaires qu'il y a de parties, plus un pour l'enregistrement et, si la socit est immatricule, deux pour le dpt au greffe. noter que, sauf stipulation expresse, les dispositions statutaires mentionnant la rpartition des parts entre les associs n'ont pas tre modifies pour tenir compte des cessions de parts (Dcret 78-704 art. 33). Cette disposition permet, en cas de cession de parts, de se dispenser : - de runir les associs pour constater la modification des statuts rsultant de la cession,

- et, si la socit est immatricule, de dposer au greffe des statuts mis jour.

Opposabilit la socit

21285
En principe, les cessions de parts ne sont opposables la socit qu'aprs accomplissement des formalits prvues par l'article 1690 du Code civil : signification par huissier ou acceptation de la socit dans un acte authentique (C. civ. art. 1865, al. 1). La possibilit prvue par la loi 88-15 du 5 janvier 1988 de remplacer la signification par huissier par le dpt d'un original de l'acte de cession au sige social contre remise par le grant d'une attestation de ce dpt (C. com. art. L 221-14) ne s'applique pas aux socits civiles. Elle ne concerne que les socits commerciales dont le capital est divis en parts sociales (SNC, SARL, SCS).

21286
Toutefois, les statuts peuvent prvoir le remplacement de ces formalits par un transfert sur les registres de la socit (C. civ. art. 1865, al. 1). Aux termes de l'article 51 du dcret 78-704, ce registre, tenu au sige de la socit, doit tre constitu par la runion, dans l'ordre chronologique de leur tablissement, de feuillets identiques utiliss sur une seule face. Chacun de ces feuillets est rserv un titulaire de parts sociales raison de sa proprit ou plusieurs titulaires raison de leur coproprit, de leur nueproprit ou de leur usufruit sur ces parts. Chaque feuillet contient notamment : - les nom, prnom usuel et domicile de l'associ originaire et la date d'acquisition de ses parts ; - la valeur nominale de ces parts ; - les nom, prnom usuel et domicile du ou des cessionnaires des parts ; - les nom, prnom usuel et domicile des personnes ayant reu les parts en nantissement, le nombre des parts donnes en nantissement et la somme garantie ; - la date d'acquisition des parts, de leur transfert, de leur nantissement et de la mainleve de celui-ci ; - la date de l'agrment et l'indication de l'organe social qui l'a accord. Pour chaque nouvel associ, il doit tre tabli un nouveau feuillet ; ce feuillet doit comporter une mention permettant, s'il y a lieu, d'identifier l'associ dont il a acquis les parts.
PRECISIONS On sait que le terme transfert a un sens juridique prcis : il vise le mode de transmission des titres nominatifs ngociables, c'est--dire de ceux dont la proprit rsulte d'une inscription sur les registres de la socit mettrice (les certificats nominatifs ventuellement dlivrs aux titulaires des titres n'ayant qu'une valeur indicative). Cependant, le transfert prvu par l'article 1865, al. 1, du Code civil en matire de socit civile a une porte nettement moindre. Certes, du point de vue matriel, il s'agit bien l encore d'une modification des inscriptions portes sur les registres de la socit. Mais cette fois la modification ne constitue plus qu'une simple formalit de publicit destine seulement prouver que la socit a bien eu connaissance de la cession de parts, tout en vitant aux associs les frais d'une signification par huissier ou d'un acte notari (JO db. Snat du 11-5-1973 p. 343). Pour un exemple dans lequel il a t reproch une cour d'appel d'avoir dclar une cession de parts inopposable la socit sans avoir recherch si les statuts avaient prvu le transfert sur les registres de la socit, voir Cass. 3e civ. 27 fvrier 1991 : Bull. Joly 1991 p. 530. Sauf cas particulier des SCPI ( n 37035) et des socits d'pargne forestire ( n 60920), les registres des socits civiles ne peuvent constituer la preuve ncessaire et suffisante de la qualit d'associ de la personne inscrite puisque les parts de ces socits ne sont pas susceptibles d'tre reprsentes par des titres ngociables ( n 21000). De mme, l'emploi du mot transfert dans l'article 1865 ne permet pas de conclure la possibilit de se dispenser d'tablir un acte pour constater les cessions de parts. Jug que le transfert sur les registres sociaux d'une cession de parts de socit civile ne constitue pas une preuve de la ralit de cette cession qui doit tre tablie par crit (CA Paris 2e ch. A 18-6-1996 : RJDA 11/96 n 1342).

Charge des formalits

21287

La loi ne prcise pas qui incombe l'obligation d'accomplir les formalits de publicit ; aussi est-il recommand de l'indiquer dans l'acte de cession. On peut dduire, nous semble-t-il, de la pratique la plus courante qu'il existe un usage mettant les formalits de publicit la charge du cessionnaire. Celui-ci ne saurait ds lors, en cas de ngligence de sa part, reprocher au cdant son inaction. Sanction

21288
L'inobservation des formalits prvues ci-dessus rend la cession inopposable la socit, mme si elle a eu connaissance de cette cession, par exemple l'occasion de la demande d'agrment du cessionnaire ( n 21345 ; voir Cass. civ. 23-1-1973 : Bull. Joly 1973 p. 224). L'opposabilit ne saurait non plus rsulter, en l'absence d'accomplissement des formalits requises, du fait qu'en participant l'acte sous seing priv de cession de parts d'une SCI comme une partie qui s'oblige par la formule usuelle lu et approuv , l'associ et reprsentant lgal de la SCI avait manifest la volont de la socit et de la communaut des associs d'accepter la cession (Cass. 3e civ. 11-10-2000 n 1387 : RJDA 3/01 n 329). Jug en revanche par la chambre commerciale de la Cour de cassation que, malgr l'absence d'accomplissement de ces formalits, une socit avait ratifi expressment une cession de parts et renonc se prvaloir de l'inopposabilit de celle-ci ds lors que son grant avait convoqu les associs, y compris l'acqureur des parts, une assemble gnrale extraordinaire au cours de laquelle les statuts avaient t modifis pour tenir compte de la cession et o le nouvel associ avait t nomm aux fonctions de grant (Cass. com. 3-5-2000 n 989 : RJDA 11/00 n 991, rendu sur le fondement de l'article 20 de la loi du 24 juillet 1966, devenu l'article L 221-14 du Code de commerce qui prvoit les mmes formalits de publicit que l'article 1865 pour les cessions de parts de socits commerciales). La socit peut, si elle le juge opportun, se prvaloir de cette cession et exiger du cessionnaire qu'il satisfasse ses obligations d'associ mme si la cession ne lui a pas t signifie (Cass. 3e civ. 24-5-1972 : Bull. civ. III n 322). Jug que le grant d'une SCI n'a ni qualit ni pouvoir pour renoncer se prvaloir au nom de la socit des dispositions de l'article 1690 du Code civil (CA Paris 22-6-1994 : Dr. socits 1994/11 n 187).

Opposabilit aux tiers

21290
Les cessions de parts ne sont opposables aux tiers qu'aprs accomplissement des formalits ci-dessus ( n 21285 s.) (C. civ. art. 1865).
Sur l'impossibilit pour le cdant de se prvaloir du non-respect de ces formalits pour obtenir l'annulation de la cession, voir CA Paris 21 mai 1991 : Dr. socits 1991/8-9 n 328.

En outre, la socit doit dposer au greffe du tribunal de commerce deux copies authentiques de l'acte s'il est notari, ou deux originaux s'il est sous seing priv (Dcret 78-704 art. 52). dfaut d'accomplissement de ces formalits, le cdant est considr, l'gard des tiers, comme n'ayant jamais cess d'tre propritaire des parts cdes. Notamment, il reste tenu des dettes sociales dans la mme proportion qu'avant la cession. Ainsi, dans un cas o l'associ d'une socit civile avait cd toutes ses parts avant qu'une banque ne consente une ouverture de crdit la socit mais o les formalits de publicit de cette cession au registre du commerce n'avaient t accomplies que postrieurement, la banque a t dclare fonde rclamer l'intress le paiement des sommes non rembourses par la socit, en proportion des droits sociaux qu'il dtenait prcdemment (CA Paris 25-9-1990 : BRDA 11/91 p. 11 ; dans le mme sens, CA Orlans 13-12-2001 n 00-2873 : RJDA 4/02 n 395). Les tiers ne peuvent se prvaloir en justice d'une cession de parts que si celle-ci leur est opposable (Cass. 1e civ. 24-3-1998 n 577 : RJDA 6/98 n 733). Jug qu'un associ d'une socit civile ne pouvait pas invoquer l'existence d'une cession de parts qui serait intervenue entre deux autres associs de la socit pour faire constater la perte de la qualit d'associ du cdant ds lors que ce contrat n'avait pas t notifi la socit ou accept par elle et n'avait pas fait l'objet de formalits de publicit (mme arrt).

PRECISIONS Jug que la cession des parts d'une socit civile de construction-vente, passe par acte sous seing priv qui n'a pas t signifi la socit ni dpos au registre du commerce, est inopposable aux cranciers du cdant qui peuvent solliciter la vente aux enchres publiques des parts litigieuses. En revanche, ces cranciers ne peuvent obtenir le transfert direct de ces parts leur profit, ce transfert n'tant pas lgalement prvu (CA Paris 19-6-1990 : Bull. Joly 1990 p. 796). Jug galement qu'une cession de parts sociales dont l'acte n'a t dpos au greffe du tribunal de commerce que postrieurement une saisie conservatoire est inopposable au crancier saisissant ; la saisie peut donc tre valide (CA Paris 10-11-1995 : Dr. socits 1996/3 n 53 note Bonneau). Voir aussi CA Paris 22 juin 1994 : Dr. socits 1994/11 n 187. Les dispositions de l'article 28 du dcret 55-22 du 4 janvier 1955, relatives la publicit foncire des actes portant ou constatant la mutation ou la constitution de certains droits rels immobiliers, ne sont pas applicables la cession des parts d'une socit civile immobilire car cet acte prsente un caractre mobilier (CA Paris 10-6-1988 : BRDA 17/88 p. 14).

Protection des cranciers

21295
La cession peut tre dclare inopposable aux cranciers personnels de l'une ou l'autre des parties lorsqu'elle a t faite en fraude de leurs droits (action paulienne ; C. civ. art. 1167). Pour des applications, voir Cass. 1e civ. 18 fvrier 1971 : Bull. civ. I n 56 ; Cass. 1e civ. 1er juillet 1975 : Bull. civ. I n 213. Par ailleurs, en cas de redressement ou de liquidation judiciaire, les cessions de parts titre gratuit ou conclues dans des conditions lsionnaires pendant la priode suspecte sont nulles (C. com. art. L 621-107).

D. Effets des cessions de parts sociales

Transfert de la proprit des parts sociales

21310
La cession entrane le transfert du droit de proprit sur les parts ds l'accord des parties sur le nombre et la nature des parts cdes et sur leur prix (C. civ. art. 1583). Toutefois, le cdant et le cessionnaire peuvent convenir de diffrer ce transfert de proprit, par exemple en le subordonnant au paiement de la totalit du prix (Cass. com. 15-6-1973 : Bull. civ. IV n 205).

21311
Conformment au droit commun, les risques sont la charge du cdant jusqu'au transfert de proprit. Ainsi, en cas de cession avec clause de rserve de proprit jusqu'au complet paiement du prix, lorsque les parts cdes ont perdu toute valeur la suite de la mise en liquidation des biens de la socit postrieurement la cession, le cdant doit supporter cette perte ; en consquence, il ne peut plus obtenir le paiement du prix convenu et doit mme restituer les acomptes qu'il a reus (Cass. com. 11-6-1985 : Bull. civ. IV n 190). Toutefois, il a droit au paiement du prix de cession si la perte de valeur des parts cdes est imputable au cessionnaire. Tel est le cas lorsque celui-ci, en sa qualit de majoritaire, a gr seul la socit pendant quatre ans et a provoqu par sa mauvaise gestion cette perte de valeur (CA Rouen 15-1-1992 : RJDA 11/92 n 1031). Par ailleurs, il est permis au vendeur, nonobstant une clause de rserve de proprit, de stipuler que les risques des biens vendus incomberont l'acheteur jusqu'au paiement du prix (CA Versailles 18-5-1995 : RJDA 8/95 n 964 som.). compter du transfert de proprit, les risques sont la charge de l'acheteur ; il est donc tenu de payer le prix mme si les parts ou actions cdes ont perdu toute leur valeur ds lors que cette perte de valeur ne peut tre impute une faute du vendeur (Cass. com. 7-12-1993 : RJDA 4/94 n 417 ; Cass. com. 17-10-1995 : Dr. socits 1996 n 21 obs. Vidal).

21312
Les autres consquences de ce transfert sont notamment les suivantes : 1. Sauf convention contraire des parties, le cessionnaire a droit l'intgralit des dividendes mis en distribution postrieurement la date de la cession mme s'ils se rapportent des exercices clos avant cette date (voir n 20280). En ce qui concerne l'imposition des bnfices raliss au titre de l'anne de cession des parts, voir n 10615.

En ce qui concerne le rgime fiscal de la cession des parts proprement dite, voir n 21400 s. 2. Le cdant ne peut pas obtenir de la socit sa part dans les rserves constitues pendant qu'il tait associ (T. com. Seine 7-5-1954 : D. 1954 p. 468). Ces droits dans les rserves sont transmis au cessionnaire et le cdant en reoit la contrepartie dans le prix de cession. 3. La cession n'entrane pas cession du solde crditeur du compte courant du cdant dans la socit (CA Paris 2-6-1992 : RJDA 11/92 n 1028). Le solde crditeur peut tre cd par une convention spciale qui s'analyse en une cession de crance. Le compte doit tre crditeur d'une somme au moins gale au prix de cession de la crance, l'article 1693 du Code civil obligeant celui qui vend une crance en garantir l'existence au moment de la cession. Ds lors, si le prix de cession est suprieur au solde crditeur du compte courant, le cdant doit restituer la diffrence l'acqureur (CA Lyon 2-10-1973 : JCP d. G 1974 IV p. 97). Jug que pour obtenir paiement du prix incluant le solde crditeur de leurs comptes courants d'associs les cdants de parts d'une socit civile peuvent agir, non contre la socit ou les associs, mais contre le cessionnaire au titre de la dette personnelle reconnue par celui-ci (Cass. 3e civ. 19-12-1990 : Bull. Joly 1991 p. 323). Remarque : Le cessionnaire de parts sociales ne succde pas de plein droit aux obligations personnelles du cdant (Cass. com. 1-4-1997 n 878 : RJDA 8-9/97 n 1048).

Obligations du cdant

21315
Le cdant est tenu de livrer les parts au cessionnaire. Cette livraison rsulte de l'acte de cession lui-mme. Jug ainsi que le cdant n'est pas tenu de remettre les statuts au cessionnaire (TGI Paris 25-3-1968 : Quot. jur. 19-10-1968).

21316
Comme pour toute vente, le cdant doit garantir la jouissance paisible des parts cdes (C. civ. art. 1625) et s'abstenir de tout acte susceptible de vider ces parts de leur substance en empchant la ralisation de l'objet social (Cass. com. 21-1-1997 n 154 : RJDA 6/97 n 783 ; CA Paris 27-10-1983 : Bull. Joly 1984 p. 766 et, sur pourvoi, Cass. com. 26-3-1985 : Bull. Joly 1985 p. 622 ; dcisions rendues propos de socits commerciales mais notre avis transposables). En l'absence de clause de non-concurrence, cette obligation s'apprcie en fonction des circonstances d'espce. Ainsi ont t condamns pour concurrence dloyale d'anciens associs qui avaient dtourn leur profit la quasi-totalit de la clientle de la socit dont ils avaient cd les actions (CA Paris 18-4-1991 : Bull. Joly 1991 p. 600 et sur pourvoi Cass. com. 6-4-1993 : Bull. Joly 1993.680. Voir aussi Cass. com. 26-3-1985, prcit). En revanche, n'a pas t retenue la responsabilit du cdant de parts d'une SCP de notaires qui aprs la cession avait ouvert dans la mme ville un cabinet de conseil en immobilier, affaires commerciales, droit des socits, expertise et gestion de biens ds lors qu'aucune clause de l'acte de cession des parts sociales ne lui interdisait l'exercice d'une profession de cette nature et qu'il n'tait pas tabli que les mandats qui lui avaient t confis par des clients de la SCP aient t le rsultat de procds dloyaux de sa part (Cass. 1e civ. 7-2-1990 : BRDA 7/90 p. 10). Voir galement CA Paris 8 mars 1994 : RJDA 7/94 n 811 et sur pourvoi Cass. com. 21 janvier 1997, prcit. Remarque : L'acheteur ne peut agir en garantie contre le vendeur que s'il prouve l'existence d'un prjudice direct. Or, la diminution de la valeur des parts imputable la diminution de la valeur de la socit, notamment en raison d'un dtournement de clientle, ne constitue qu'un prjudice indirect, le prjudice direct rsultant du comportement dlictueux du vendeur tant support par la socit (CA Paris 19-12-1995 : D. Aff. 1996 p. 228 ; dcision rendue propos d'une cession d'actions mais transposable notre avis l'ensemble des cessions de parts sociales).

21317
En principe, le cdant ne doit garantir que l'existence des parts (C. civ. art. 1693) ; il n'est pas tenu de garantir la ralit et la valeur des biens composant l'actif social : ainsi jug notamment propos de socits immobilires (Cass. civ. 9-4-1970 : JCP 1971.II.16925 note Petot-Fontaine ; Cass. civ. 15-5-1970 : Rev. soc. 1971 p. 582 note Sortais ; Cass. 3e civ. 6-3-1973 : Bull. civ. III n 169 ; Cass. 3e civ. 21-5-1979 : Bull. civ. III n 111) et, plus rcemment, d'un GFA (Cass. com. 6-6-1990 : Bull.

Joly 1990 p. 794). Voir galement, Cass. com. 4 juin 1996 n 1079 : RJDA 10/96 n 1204 ; Cass. com. 12 dcembre 1995 n 2197 : RJDA 3/96 n 326 et CA Paris 2 mars 1993 : JCP 1993 pan. n 970. Toutefois, les tribunaux appliquent de plus en plus souvent aux cessions de parts les dispositions du Code civil propres au contrat de vente qui prvoient une garantie pour l'acqureur en cas de vices cachs (C. civ. art. 1641). Mais, pour qu'il soit retenu, le vice cach doit affecter l'usage des droits sociaux eux-mmes et non pas seulement leur valeur. Jug ainsi que les cdants de parts d'une SCI ne pouvaient pas tre condamns rembourser des travaux de remise en tat de l'immeuble appartenant la SCI, sans qu'il soit recherch si le vice affectant l'immeuble tait de nature rendre les parts sociales cdes impropres leur destination (Cass. 3e civ. 12-1-2000 n 23 : RJDA 4/00 n 426).

21318
Bien entendu, rien n'empche le cdant d'accorder au cessionnaire une garantie plus grande que celle laquelle il est lgalement tenu. Frquemment, lorsque la cession a pour but d'assurer au cessionnaire le contrle de la socit, le cdant s'engage prendre sa charge tout passif qui ne figurerait pas sur la situation comptable arrte au jour de la cession et qui aurait une origine antrieure cette date. Cette garantie de passif doit tre rdige avec soin, car c'est uniquement en fonction de ses termes que doit tre apprcie l'tendue des engagements du cdant l'gard du cessionnaire. Toutefois, l'associ d'une socit civile de construction-vente doit garantir le passif social pour la priode antrieure la cession (CCH art. L 211-2). Pour une application, voir Cass. 3e civ. 11 dcembre 1984 : Bull. civ. III n 211. Sur les clauses de garantie de passif, voir Mmento Socits commerciales n 2974 s. Sur l'incidence fiscale des clauses de garantie de passif, voir n 21668.

21319
Sur l'extinction de l'obligation du cdant qui s'est retir de la socit, quant au paiement des dettes sociales, voir n 20410 s.

Obligations du cessionnaire

21320
L'acqureur est tenu de verser au vendeur l'intgralit du prix de cession. En cas de non-paiement du solde de ce prix, et mme en l'absence de mise en demeure, le vendeur peut obtenir le versement d'intrts lgaux sur la somme restant due (C. civ. art. 1652 ; Cass. com. 5-10-1999 n 1443 : RJDA 1/00 n 34 ; Cass. com. 15-12-2000 n 2054 : RJDA 3/01 n 327). En effet, ds lors que les dividendes verss aux associs participent de la nature des fruits (Cass. com. 5-10-1999 et 5-122000 : RJDA 3/01 n 324), les parts sociales doivent tre considres comme des biens frugifres et, par suite, relvent des dispositions de l'article 1652 du Code civil. L'acqureur est parfois tenu par quelques engagements complmentaires. Souvent, ces engagements se rapportent au fonctionnement de la socit. Ils ne sont pas valables dans le cas o, pour les tenir, le cessionnaire aline sa libert de vote, par exemple en donnant au cdant le mandat d'exercer sa vie durant les droits attachs aux parts cdes et notamment celui de grer et d'administrer la socit (Cass. com. 2-2-1971 : Bull. civ. IV n 33 ; Cass. com. 17-6-1974 : Gaz. Pal. 1975 p. 127). En revanche, le cessionnaire ne succde pas de plein droit aux obligations personnelles du cdant (Cass. com. 1-4-1997 n 878 : RJDA 8-9/97 n 1048). Sur l'obligation pour le cessionnaire de contribuer au paiement des dettes sociales, voir n 20412.

E. Agrment de la cession
Principe

21330
Toute cession, mme entre associs, doit, en principe, tre autorise par tous les associs (C. civ. art. 1861, al. 1). Cependant, cette rgle peut faire l'objet de certaines drogations en ce qui concerne tant le domaine que les modalits de l'agrment.

Seuls les associs et la socit peuvent invoquer les dispositions lgales et statutaires d'agrment. En consquence, ni l'acqureur des parts sociales (Cass. 3e civ. 19-7-2000 n 1224 : RJDA 11/00 n 992), ni le cdant (Cass. 3e civ. 6-12-2000 n 1647 : RJDA 3/01 n 328) ne peuvent agir en nullit de la cession pour non-respect de la procdure d'agrment. Comme nous le verrons ( n 21350 s.), le refus d'agrment entrane l'obligation de racheter les parts de l'associ dsireux de se retirer de la socit. Le rgime de ce rachat, que nous allons examiner ci-dessous, est d'ordre public, toute clause contraire tant rpute non crite (art. 1864). Toutefois, il ne s'applique pas aux socits civiles exerant une activit rglemente qui, pour la plupart, sont soumises des dispositions particulires en ce qui concerne les cessions de parts ( n 21355).

Domaine de l'agrment

21335
L'agrment des associs est, en principe, requis pour toute cession de parts sociales. Aux cessions doivent tre assimils les donations (CA Bordeaux 4-1-1961 : Rev. soc. 1961 p. 65), les changes et les apports isols (voir Cass. com. 21-1-1970 : JCP d. G 1970 II n 16541 note Oppetit), mais non les apports effectus au titre d'une fusion ou d'une scission. Jug, en effet, propos d'une SARL, mais la solution est transposable aux socits civiles, qu'en pareil cas la transmission des parts est faite directement de la socit ancienne la socit nouvelle par dvolution de patrimoine : elle ne peut donc pas tre considre comme une cession isole faite un tiers et, ds lors, ne doit pas tre soumise aux formalits prvues pour de telles cessions (Cass. com. 19-4-1972 : D. 1972 p. 538). Nanmoins, une clause des statuts peut valablement, notre avis, soumettre agrment les transmissions de parts rsultant d'une fusion ou d'une scission. Aucun intrt d'ordre public ne parat, en effet, limiter la libert pour les associs d'tendre la procdure d'agrment des oprations autres que les cessions mais qui, comme elles, se traduisent par l'entre de nouveaux associs dans la socit. La validit d'une telle clause a d'ailleurs t affirme par la Cour de cassation (Cass. com. 3-6-1986 : Bull. civ. IV n 115) propos d'actions de socits anonymes, mais la solution est, nous semble-t-il, transposable aux parts de socits civiles.

21336
Il en est de mme pour l'attribution de parts sociales faisant suite un partage de socit aprs dissolution (Cass. com. 12-111996 n 1687 : RJDA 6/97 n 787, propos d'une socit civile immobilire).

21337
Les cessions soumises contrle sont non seulement celles portant sur la pleine proprit des parts sociales mais aussi, notre avis, celles portant seulement sur la nue-proprit de ces parts. Comme nous l'avons vu plus haut ( n 1040), en cas de dmembrement des parts sociales, c'est le nu-propritaire qui a la qualit d'associ. Cder la nue-proprit des parts un tiers revient donc lui transfrer la qualit d'associ, ce qui justifie le contrle des autres associs.

21338
L'agrment s'impose lorsque les parts sociales sont cdes en application d'un plan de cession aprs ouverture d'une procdure de redressement judiciaire l'encontre d'un associ (CA Versailles 28-3-1996 : RJDA 7/96 n 973 ; dcision rendue propos d'une cession de parts de SARL mais transposable). La Cour de cassation a affirm la ncessit de respecter les clauses statutaires imposant l'agrment du conseil d'administration en cas de mise en uvre d'un plan de cession portant notamment sur des actions (Cass. com. 31-1-1995 n 214 : RJDA 5/95 n 647). Une telle obligation doit, a fortiori, tre respecte lorsque l'agrment rsulte, non pas de clauses statutaires, mais de dispositions lgales. noter que la Cour suprme a galement considr que la clause de premption figurant dans les statuts d'une socit civile immobilire devait tre respecte dans le cadre de la cession d'une unit de production d'une socit en liquidation judiciaire (Cass. com. 23-1-1996 n 180 : RJDA 5/96 n 704).

21339
La mise en uvre de la procdure d'agrment se heurte une contrainte particulire lorsque le futur cessionnaire est li par un pacte civil de solidarit. En effet, comme on l'a vu ( n 701), les parts sociales acquises titre onreux par l'un des partenaires au cours du Pacs sont prsumes indivises par moiti moins qu'il n'en soit dispos autrement dans l'acte

d'acquisition (voir C. civ. art. 515-5, al. 2). L'agrment doit donc concerner les deux partenaires sans qu'il soit possible de droger cette rgle par une clause statutaire contraire. Il en rsulte que, sauf renonciation expresse des partenaires au bnfice de l'indivision dans l'acte de cession des parts qui permettrait l'agrment du seul partenaire acqureur, les associs n'ont d'autre possibilit que d'agrer les deux partenaires ou de refuser l'agrment aux deux.

Drogations en faveur de certains cessionnaires

Cas des ascendants ou des descendants du cdant

21340
Les parts sont librement cessibles entre ascendants et descendants (C. civ. art. 1861, al. 2). Mais les associs peuvent carter cette libert et convenir dans les statuts que les cessions de parts, mme consenties un ascendant ou un descendant, seront soumises leur agrment (C. civ. art. 1861, al. 2). L'agrment peut d'ailleurs n'tre impos que pour une certaine catgorie des personnes numres, par exemple uniquement les ascendants ou uniquement les descendants. Il n'y a, en effet, aucune raison d'ordre public de restreindre la libert des parties sur ce point.
PRECISIONS Drogeant au principe de l'agrment des cessions de parts, l'article 1861, al. 2 du Code civil doit tre interprt restrictivement et ne saurait tre tendu par les statuts d'autres personnes que celles expressment vises, par exemple, des collatraux. Jug, en application du principe selon lequel la fraude corrompt tout, qu'une double cession de parts entre ascendants et descendants doit tre annule lorsqu'il est tabli que la premire cession a eu pour seul objet de permettre la seconde au profit d'un tiers la socit, en vitant d'avoir solliciter l'agrment des associs (Cass. com. 21-1-1997 : Droit des socits 4/97 p. 12, dcision rendue propos de cessions de parts de SARL mais transposable). Sur la validit d'une cession de parts faite sans agrment par un associ au profit de ses grands-parents, voir CA Paris 6 novembre 1992 : D. 1993 IR p. 48.

21340
Agrment de cession de parts sociales - Clause exigeant un agrment en cas de cession une personne trangre la socit - Application une donation au profit d'un descendant CA Paris 17 janvier 2003 n 2002-15002, 14e ch. B, SCI Val Thorens c/ Marvaldi. BRDA 6/03 Inf. 1 Cas des conjoints ou des associs

21341
Ce cas est l'inverse du prcdent. En principe, les cessions consenties des associs ou au conjoint de l'un d'eux doivent tre pralablement agres par les autres associs. Mais les statuts peuvent les dispenser de cet agrment (C. civ. art. 1861, al. 2). Comme dans le cas des ascendants ou des descendants (ci-dessus n 21340), la drogation au principe de l'agrment doit tre interprte restrictivement. En consquence, les statuts ne sauraient carter l'agrment pour des personnes autres que les associs ou les conjoints de ceux-ci. En revanche, rien ne s'oppose ce que la dispense d'agrment ne concerne que l'une des deux catgories de personnes vises, par exemple seulement les associs et non leur conjoint. En ce qui concerne les conjoints, la dispense d'agrment peut s'appliquer non seulement dans le cas de vente entre poux, mais aussi dans le cas de cession par un associ au conjoint d'un autre associ. Cette solution rsulte l'vidence de la construction grammaticale de la deuxime phrase de l'article 1861, al. 2 du Code civil mme s'il apparat que le lgislateur avait surtout en vue le conjoint du cdant (voir JO db. Snat 5-11-1976 p. 3021).

Procdure d'agrment

21343
La dcision des associs sur l'agrment des cessions de parts doit tre prise selon les rgles suivantes : Notification de la demande

21344
Le projet de cession de parts et la demande d'agrment correspondante doivent tre notifis la socit et chacun des associs par acte d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception (C. civ. art. 1861, al. 3 ; Dcret 78704 art. 49, al. 1). Toutefois, la notification aux associs n'est pas requise lorsque l'agrment peut tre accord par les grants (voir ci-dessous n 21345). Pour un exemple, voir Cass. 3e civ. 5 janvier 1994 : BRDA 3/94 p. 6.
PRECISIONS Jug que le dfaut de notification pralable du projet de cession des parts de trois des quatre associs d'une socit civile ne constituait pas une irrgularit de nature vicier la cession ds lors que le procs-verbal de l'assemble au cours de laquelle l'agrment avait t donn la majorit des 3/4 des voix (majorit prvue par les statuts) avait t rdig par le quatrime associ et prcisait que celui-ci avait pris note de la cession projete et de la demande d'agrment du candidat acqureur (CA Paris 28-10-1988 : BRDA 7/89 p. 11).

Comptence

21345
La dcision incombe en principe aux associs. Cependant, les statuts peuvent confier aux grants le soin de statuer sur l'agrment (C. civ. art. 1861, al. 2). Dans un cas o les statuts d'une SCI prvoyaient que toute cession de parts devait recevoir l'agrment de la grance, la Cour de cassation a jug que le grant avait pu valablement agrer la cession de ses propres parts, aucune disposition lgale ou statutaire ne lui imposant de soumettre cette cession l'agrment de l'assemble gnrale (Cass. 3e civ. 17-1-1996 n 76 : RJDA 6/96 n 797). Les statuts pourraient aussi cumuler les deux procds et prvoir, par exemple, que les cessions au profit de certaines personnes dtermines seront soumises l'agrment du grant, toutes les autres cessions devant tre autorises par la collectivit des associs. Mais, les dispositions de l'alina 2 de l'article 1861 drogeant au principe de l'agrment prvu par l'alina 1, elles doivent tre interprtes restrictivement. On ne peut donc, notre avis, confier des personnes autres que les associs ou les grants le soin de se prononcer sur l'agrment des cessions de parts sociales. Il serait aussi, nous semble-t-il, illicite de donner le pouvoir d'agrment un comit restreint, mme uniquement compos d'associs. Consultation des associs

21346
Les associs doivent tre consults dans les conditions fixes aux statuts (assemble gnrale ou consultation crite). Ils peuvent mme donner leur agrment dans l'acte de cession lui-mme. En effet, aux termes de l'article 1854 du Code civil, les dcisions collectives peuvent rsulter du consentement de tous les associs exprim dans un acte (voir n 8800). Majorit requise

21347
En principe, les associs doivent statuer l'unanimit (C. civ. art. 1861, al. 1). Toutefois, les statuts peuvent convenir que l'agrment sera obtenu une majorit qu'ils dterminent (C. civ. art. 1861, al. 2). En l'absence de disposition lgale contraire, l'associ cdant peut participer au vote (voir n 9000). Mais il ne saurait se prononcer contre l'agrment, car il vincerait par l mme son cessionnaire auquel il doit la garantie de son fait personnel. Nanmoins, s'il venait le faire, il serait possible d'obtenir en justice que son vote soit rput favorable l'admission dudit cessionnaire (voir Cass. 3e civ. 19-2-1970 : Bull. civ. III n 123). Lorsque les statuts donnent aux grants le pouvoir de statuer sur l'agrment, ils doivent prciser dans quelles conditions la dcision sera prise en cas de pluralit de grants (unanimit, majorit simple, majorit qualifie, etc.). dfaut d'indications statutaires, l'agrment ne peut tre accord que sur dcision unanime des grants. Abus de droit

21348
Comme toute dcision des associs ou des grants, l'agrment peut tre annul s'il est abusif et porte atteinte l'intrt social (voir Cass. 3e civ. 18-6-1997 n 1087 : RJDA 11/97 n 1360 ; Cass. com. 31-1-1972 : Bull. civ. IV n 40 ; CA Rouen 23-2-1973 : Bull. Joly 1973 p. 519). Voir galement CA Paris 3e ch. B 7 avril 1995 : RJDA 3/96 n 355, selon lequel constitue un abus de droit le refus d'agrment fond sur des considrations trangres l'intrt social, lorsque la socit a dclar agrer par

principe tout cessionnaire remplissant certaines conditions et que ces conditions sont remplies. Pour un autre exemple de refus d'agrment dclar abusif, voir CA Paris 5e ch. B 23 avril 1998 : Bull. Joly 1998.959 note Daigre.

Refus d'agrment

21350
Lorsque les statuts prvoient que l'agrment des projets de cession de parts peut tre accord par le grant, ce dernier, pralablement au refus d'agrment du cessionnaire propos, doit, par lettre recommande, aviser les associs de la cession projete et leur rappeler les dispositions des articles 1862 et 1863 du Code civil et, s'il y a lieu, les clauses statutaires amnageant ou compltant ces articles. Cet avis doit tre adress aux associs dans un dlai qui ne peut excder le tiers de celui prvu par les statuts pour le rachat des parts ou deux mois dans le silence des statuts (Dcret 78-704 art. 50). Qu'il rsulte d'une dcision du grant ou d'une dcision des associs, le refus d'agrment doit tre notifi l'associ cdant par lettre recommande avec demande d'avis de rception (Dcret 78-704 art. 49, al. 3). Les associs doivent alors acheter ou faire acheter les parts dont la cession est envisage. Ils disposent pour cela d'un dlai de six mois compter de la dernire des notifications de la demande d'agrment. Toutefois, les statuts peuvent prvoir un dlai diffrent, pourvu qu'il ne soit ni suprieur un an, ni infrieur un mois (C. civ. art. 1864). Jug qu'un dlai statutaire de 30 jours ne satisfait pas la condition de dure minimale d'un mois prcite. Par suite, la clause des statuts prvoyant ce dlai doit tre rpute non crite et il y a lieu d'appliquer le dlai lgal (CA Paris 23-3-1993 : Dr. socits 1993 n 199). dfaut d'offre d'achat dans ce dlai, l'agrment est rput acquis mais les associs peuvent encore carter la cession envisage en prononant la dissolution de la socit (C. civ. art. 1863, al. 1). Achat des parts sociales

21351
Les parts peuvent tre achetes par un ou plusieurs associs. Lorsque plusieurs associs se portent acqureurs, les parts sont rparties entre eux proportionnellement au nombre de parts qu'ils dtenaient antrieurement, sauf clause ou convention contraire (C. civ. art. 1862, al. 1). La clause contraire est celle qui rsulte des statuts. Quant la convention, il s'agit de celle qui peut intervenir entre les futurs acqureurs au sujet de la rpartition des parts acheter. notre avis, lorsqu'il existe une clause statutaire, aucune convention particulire ne peut aller son encontre sans l'accord des autres associs. En effet, l'existence de cette clause montre la volont des associs de maintenir un certain quilibre dans la socit, quilibre qui ne saurait tre rompu par la seule volont de certains des associs. Si aucun associ ne se porte acqureur, les parts peuvent tre achetes par un tiers dsign l'unanimit des autres associs ou suivant les modalits prvues par les statuts (C. civ. art. 1862, al. 2). Les associs peuvent aussi dcider que le rachat sera effectu par la socit elle-mme, les parts devant alors tre annules au moyen d'une rduction du capital social. Contrairement au rgime applicable dans les SA et les SARL, le rachat par la socit n'est pas soumis l'accord de l'associ cdant. Pourtant, les consquences fiscales de l'opration peuvent tre extrmement lourdes pour celui-ci, notamment si la socit a opt pour le rgime fiscal des socits de capitaux (rachat des parts assimil un revenu distribu). S'il veut chapper ces consquences, l'associ cdant devra alors renoncer la cession. Le nom du ou des acqureurs proposs, associs ou tiers, ou l'offre de rachat par la socit, ainsi que le prix offert, doivent tre notifis au cdant par lettre recommande avec demande d'avis de rception (C. civ. art. 1862, al. 3 ; Dcret 78-704 art. 49, al. 3). Cette notification doit tre faite dans le dlai de six mois (ou celui fix par les statuts) compter de la dernire des notifications du cdant, faute de quoi l'agrment est rput acquis ( n 21353).

21352
En cas de contestation sur le prix, celui-ci est fix par un expert dsign soit par les parties, soit, dfaut d'accord entre elles, par ordonnance du prsident du tribunal de grande instance statuant en la forme des rfrs et sans recours possible (C. civ.

art. 1862, al. 3 et art. 1843-4 ; Dcret 78-704 art. 17). La saisine de l'expert ne peut pas tre unilatrale (voir Cass. 1e civ. 9-11996 n 58 : RJDA 5/96 n 642).
Les dispositions de l'article 1843-4 du Code civil tant d'ordre public, toute clause statutaire qui rend impossible le recours cette procdure est nulle (CA Paris 10-5-1985 : BRDA 14/85 p. 19). La formulation lgale sans recours possible s'applique, par sa gnralit, au pourvoi en cassation (Cass. 1e civ. 6-12-1994 : Bull. civ. I n 364). L'application de la procdure d'expertise de l'article 1843-4 du Code civil ne peut pas tre demande par un tiers cessionnaire de droits non agr (Cass. 3e civ. 6-12-2000 n 1644 : RJDA 3/01 n 325).

Les associs ou les tiers qui ont dclar se porter acqureurs ne peuvent pas se rtracter s'ils ont propos au cdant de recourir la procdure d'expertise et que celui-ci l'a accepte (Cass. com. 13-10-1992 n 1490 : RJDA 1/93 n 36). Selon la Cour de cassation (Cass. com. 13-10-1992, prcit) en s'en remettant ainsi l'estimation d'experts dsigns conformment aux articles 45 de la loi du 24 juillet 1966 (devenu C. com. art. L 223-14) et 1843-4 du Code civil, tant le cdant que les cessionnaires (ont fait) de la dcision des experts leur loi, de sorte que l'accord sur la chose et le prix tant ralis, la vente tait parfaite et que les parties ne pouvaient plus retirer leurs offres . L'valuation faite par le tiers ne peut pas non plus tre modifie par le juge (Cass. com. 4-11-1987 : Bull. civ. IV n 226 ; Cass. com. 9-4-1991 : Bull. civ. IV n 139 ; CA Paris 9-9-1994 : D. 1994 IR p. 238 ; CA Paris 1e ch. A 5-5-1998 : Droits des socits 1998 n 135 note Bonneau ; CA Paris 1e ch. A 22-9-1998 : Bull. Joly 1998.1275 note Daigre ; Cass. com. 19-12-2000 n 2193 : Droit & Patrimoine 4/01 p. 110 note Poracchia). Elle est donc en principe dfinitive ; les parties conservent toutefois la possibilit d'lever une contestation lorsque l'expertise est entache d'erreur grossire (voir dcisions prcites). Jug qu'en modifiant le sens de la mission qui lui tait confie, qui faisait la loi des parties, l'expert est sorti du cadre juridique qui en tait le fondement, ce qui est assimilable une erreur grossire (CA Paris 5-5-1998, prcit). Pour un exemple de mthode d'valuation retenue par un expert lors d'un retrait d'associ, voir CA Versailles 23 novembre 1995 : BRDA 4/96 p. 8. Sauf convention contraire entre les parties, le prix doit tre pay comptant lors de la ralisation de la cession. Dfaut d'achat

21353
Si aucune offre d'achat n'est faite au cdant dans le dlai de six mois compter de la dernire des notifications faite par le cdant au titre de la demande d'agrment (ou dans le dlai prvu par les statuts), cet agrment sera rput acquis (C. civ. art. 1863, al. 1). Contrairement au rgime applicable aux SA et aux SARL (voir Cass. com. 3-4-1973 : D. 1973 p. 580 note Lacombe), il n'est pas indispensable que la cession soit conclue dans le dlai de six mois. Il suffit d'une offre d'achat pour carter l'agrment par dchance . Encore faut-il que cette offre soit relle et corresponde au dsir sincre des associs ou des tiers de racheter les parts ; si tel n'est pas le cas, l'offre doit tre rpute inexistante et non susceptible d'interrompre le dlai de six mois. Si les associs ne peuvent acheter ou faire acheter les parts mises en vente mais persistent dans leur refus d'admettre le cessionnaire propos comme nouvel associ, ils ont la possibilit de dcider la dissolution de la socit (C. civ. art. 1863, al. 1). Cette dcision doit tre prise dans les conditions fixes aux statuts mais en ne tenant pas compte des voix appartenant l'associ cdant puisque la loi vise les autres associs . Elle ne devient dfinitive qu' l'expiration du dlai d'un mois imparti l'associ cdant pour renoncer la cession s'il le dsire (voir ci-dessous n 21354). Droit de repentir du cdant

21354
Le cdant peut renoncer la cession et dcider de conserver ses parts (C. civ. art. 1862, al. 3). De mme, il peut faire chec la dcision de dissolution en avisant la socit, dans le dlai d'un mois compter de ladite dcision, qu'il renonce la cession (C. civ. art. 1863, al. 2). Cette renonciation doit tre notifie la socit par acte d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception (Dcret 78-704 art. 49, al. 1).

Socits civiles particulires

21355
Sur le rgime applicable aux cessions de parts : - dans les socits civiles professionnelles, voir n 57020 s. ; - dans les socits civiles de placement immobilier, voir n 37020 s. ; - dans les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag, voir n 50150 s. Sur le droit de contrle des Safer sur les mouvements de parts de socits auxquelles il a t fait apport en proprit d'une exploitation rurale ou de terrains vocation agricole, voir n 1345.

SECTION 3

Rgime fiscal des cessions de parts A. Droits d'enregistrement

21400
Au regard des droits d'enregistrement, les cessions de parts de socits civiles obissent aux rgles gnrales prvues par les articles 726 728 du CGI. Il convient par consquent de distinguer : - les cessions ordinaires ; - les cessions de parts reprsentatives d'apports en nature intervenant dans les trois ans de la ralisation dfinitive de cet apport.

1. Rgime de droit commun

Enregistrement obligatoire des cessions

21405
Les cessions des parts des socits civiles sont obligatoirement soumises la formalit de l'enregistrement dans le dlai d'un mois compter de la date de l'acte qui les constate (CGI art. 635, 2-7). Le bureau comptent pour donner la formalit est la recette des impts du domicile de l'une des parties si l'acte de cession est sous seing priv et de la rsidence du notaire en cas d'acte notari. dfaut d'acte, la cession doit faire l'objet d'une dclaration dans le mois de sa date sur un imprim spcial de l'administration (imprim n 2759) dont l'utilisation est facultative, remplir en un seul exemplaire (CGI art. 639). La dclaration est souscrite et les droits sont acquitts la recette des impts dont dpend le domicile de l'une des parties contractantes ou, lorsque les deux parties rsident l'tranger, la recette des impts des non-rsidents, 9, rue d'Uzs, 75094 Paris Cedex 02.
PRECISIONS Les cessions de parts de socits franaises constates par des actes passs l'tranger doivent (sous rserve des conventions internationales) tre dclares dans les mmes conditions (Rp. Frdric Dupont : AN 27-9-1978 p. 5239).

Tarif applicable

21410
Les cessions titre onreux de parts sociales sont, en rgle gnrale, soumises un droit d'enregistrement de 4,80 % (CGI art. 726, I-2 , al. 1). Toutefois, les cessions de gr gr de parts de socits civiles objet principalement agricole sont enregistres au droit fixe de 75 , quel que soit le type d'apport qu'elles reprsentent (CGI art. 730 bis). Le droit de 4,80 % est liquid sur le prix exprim et le capital des charges qui peuvent s'ajouter au prix ou sur une estimation des parties si la valeur relle est suprieure au prix augment des charges (CGI art. 726, II, al. 1).

PRECISIONS a. Lorsque la cession a lieu en cours d'exercice et que le cessionnaire reoit les bnfices attachs aux parts, le droit de cession ne frappe que le prix de cession des parts proprement dites, aprs ventilation, et sous rserve du droit de contrle de l'administration. b. Parmi les charges ajouter au prix, figurent celles imposes au cessionnaire du fait du cdant (par exemple, l'obligation d'acquitter certaines dettes personnelles de celui-ci). Mais le passif social ne peut tre compris parmi les charges (il grve en effet le patrimoine de la socit et non celui du cdant), sauf dans le cas o l'acqureur se serait engag payer le passif au lieu et place de la socit, en librant le vendeur de l'obligation personnelle de garantie du passif qu'il aurait contracte entirement (en ce sens, D. adm. 7 D-512 n 15). c. Les ventuelles insuffisances de prix ou d'valuation peuvent tre redresses par l'administration : voir n 13850.

21410
Cessions de parts sociales - Assiette des droits d'enregistrement - Prix de cession fix un franc avec reprise des comptes courants dbiteurs TGI Paris 30-4-2002 n 01-8790 BF 4/03 Inf. 414 Socits de construction immobilire

21415
Dans certains cas, le prix de cession des parts dans les socits de construction immobilire comprend, outre le prix principal correspondant la cession du droit social proprement dit, le remboursement au cdant de ses apports supplmentaires effectus en compte courant dans la socit. De plus, le cessionnaire peut s'engager soit satisfaire aux appels de fonds supplmentaires, soit excuter personnellement les conditions des prts accords la socit par les organismes de crdit. Ces divers cas appellent les prcisions suivantes : a. En cas de cession de parts de socits de construction immobilire, le remboursement par le cessionnaire au cdant des sommes que ce dernier a verses la socit pour rpondre des appels de fonds (effectus conformment aux dispositions de la loi du 16-7-1971) s'analyse en un rachat de crance non soumis au droit de 4,80 % : en effet, ds lors que les sommes verses ne sont pas incorpores au capital et que les associs ne bnficient, en contrepartie, ni de l'attribution de parts nouvelles, ni d'une augmentation de la valeur des parts dont ils sont dtenteurs, ces versements ne constituent pas des supplments d'apports. Cette analyse rsulte d'un arrt de la Cour de cassation du 22 mars 1988 (DGI c/ UAP). L'administration fiscale s'est rallie cette jurisprudence qu'elle applique aussi bien aux versements en compte courant prsentant toutes les caractristiques de prts librement consentis, effectivement remboursables et non lis la qualit d'associ qu'aux versements en compte courant rendus obligatoires par les dispositions statutaires (D. adm. 7 D-512 n 18). b. L'engagement pris par le cessionnaire de satisfaire au lieu et place du cdant dfaillant aux appels d'apports dj intervenus lors de la cession constitue une charge augmentative du prix, soumise comme ce dernier au droit de cession de droits sociaux, ds lors que les versements correspondant ces appels ouvrent droit l'attribution de parts sociales. Dans le cas contraire, cet engagement chappe toute taxation. Il en est de mme de l'engagement pris par le cessionnaire de rpondre aux appels ultrieurs (D. adm. 7 D-512 n 19). c. L'engagement pris par le cessionnaire d'excuter personnellement les conditions des prts accords la socit par les organismes de crdit lors de la dissolution de la socit et de l'attribution en proprit de l'appartement ne constitue pas une charge ajouter au prix de cession ds lors que, jusqu' cette attribution, les prts dont il s'agit ne prsentent pas le caractre d'une dette personnelle du cdant, mais forment un passif propre la socit. Lorsque le cdant tait tenu de supporter ou de rembourser la socit les charges financires des emprunts contracts par la socit, l'engagement pris par le cessionnaire d'effectuer les versements prvus au lieu et place du cdant ne constitue pas une charge augmentative du prix assujettie au droit de cession de droits sociaux. Cet engagement ne fait, en effet, que confirmer une obligation inhrente la qualit d'associ. Par contre, si le cessionnaire s'oblige rgler en l'acquit du cdant dfaillant un arrir d'intrts ou d'annuits d'amortissement dj chus, cet engagement constitue une charge augmentative du prix assujettie au droit proportionnel de cession de droits sociaux (D. adm. 7 D-512 n 20).

2. Cessions de parts reprsentatives d'apports en nature dans les trois ans de cet apport

Cessions vises

21440
Lorsqu'elles interviennent dans les trois ans de la ralisation dfinitive de l'apport en nature fait la socit, les cessions de parts sociales sont considres, au point de vue fiscal, comme ayant pour objet les biens en nature eux-mmes reprsents par les titres cds (CGI art. 727). Cette prsomption lgale est irrfragable. Toutefois, cette disposition particulire destine viter des fraudes ne s'applique pas lorsque la socit civile est passible de l'impt sur les socits (CGI art. 727, II).
PRECISIONS a. La prsomption de l'article 727 du CGI ne joue pas lorsque les parts cdes sont reprsentatives d'un bien dont l'apport a t soumis la TVA. Ainsi, lors de la cession de parts reprsentatives d'un apport d'un terrain btir une socit de construction-vente dans les trois ans de cet apport, l'acte de cession des parts est soumis au droit proportionnel de 4,80 % (D. adm. 7 D-5211 n 8). Il en est de mme, selon l'administration, des parts reprsentant des apports en numraire, la double condition que la socit ne soit pas dissoute par l'effet de la cession et que les parties aient satisfait aux prescriptions nonces ci-aprs, relatives l'indication des numros des parts (D. adm. 7 D-522 n 3). Cette dernire solution est discutable ; en effet, les cessions amiables de parts reprsentatives de biens meubles (autres que ceux dont la mutation est soumise un droit proportionnel) sont notre avis dispenses d'enregistrement et, en cas de prsentation volontaire la formalit, enregistres au simple droit fixe des actes innoms (75 ). b. En ce qui concerne la cession de parts qui donnent droit l'attribution d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble, voir n 41755 s.

Computation du dlai

21442
Le dlai de trois ans mentionn ci-dessus commence courir compter de la date de l'acte portant constitution de la socit, mme si cette dernire n'avait pas, cette poque, de personnalit morale, ou si la socit tait constitue sous une condition suspensive, ou encore compter de la date de l'augmentation de capital constatant des apports en nature (D. adm. 7 D-5211 n 11).
PRECISIONS En cas de fusion de socits, le dlai de 3 ans opposable aux anciens associs de la socit absorbe devenus associs de l'absorbante est dcompt partir de la date laquelle l'apport a t fait la socit absorbe (D. adm. 7 D-5211 n 11). Cette solution intresse notamment les cessions de parts qui interviennent aprs une fusion de SCPI. Mais cette solution ne peut tre transpose aux oprations de scission (Rp. Charles : AN 13-6-1994 p. 2992) : le dlai de trois ans court seulement compter de l'opration de scission.

Rgime fiscal

21445
Les parts des socits civiles tant, comme tous les droits sociaux, de nature mobilire, leur cession n'a pas tre publie la conservation des hypothques, mme lorsque cette cession est rpute - comme au cas particulier - avoir pour objet des biens en nature et notamment des immeubles. En consquence, l'acte de cession est enregistr la recette des impts dans le dlai d'un mois de sa date. La recette comptente est celle du domicile des parties (ou de la rsidence du notaire pour les actes notaris) et celle du lieu de situation des immeubles si les titres cds sont reprsentatifs de tels biens. dfaut d'acte, une dclaration doit tre souscrite (voir n 21405).

21450
Lorsque les conditions nonces ci-dessus sont runies, les cessions de parts sont soumises aux droits de vente correspondant la valeur des biens en cause.
PRECISIONS Depuis le 15 septembre 1999, l'article 727 du CGI a perdu une grande partie de sa porte. En effet, depuis cette date, le taux d'imposition des ventes d'immeubles ( n 11680 s.) est align sur celui des cessions de parts sociales.

 noter toutefois qu'en ce qui concerne les cessions de parts sociales reprsentatives d'immeubles, l'application du droit de vente conduit leur appliquer le prlvement pour frais d'assiette et de recouvrement, d'o une taxation de 4,89 % (au lieu de 4,80 % pour les cessions de parts sociales relevant du rgime de droit commun).

valuation distincte

21452
Dans le cas o les apports comprennent des biens de nature diverse, les parties doivent valuer distinctement chaque catgorie de biens apports et indiquer les numros des parts correspondantes. Sinon, la cession donne lieu l'application du droit de vente d'immeubles, ou dfaut d'apport immobilier, au tarif correspondant aux biens dont la mutation est soumise aux droits les plus levs (CGI art. 727, I-2). Ces valuations et indications doivent figurer soit dans l'acte de formation de la socit, soit dans celui constatant l'augmentation de son capital, soit encore dans l'acte de cession lui-mme des parts (Dc. min. 8-7-1929 : Inst. Enr. n 4040 n 14). Rgles applicables la dissolution

21453
Dans tous les cas o une cession de parts a donn lieu l'application du droit de mutation en vertu de l'article 727 du CGI, l'attribution pure et simple la dissolution de la socit des biens reprsents par les titres cds ne donne ouverture au droit de mutation que si elle est faite un autre que le cessionnaire (CGI art. 727, I-4) (D. adm. 7 D-522 n 4) (voir n 25570 s.).

3. Cas particuliers

Cessions conditionnelles de droits sociaux

21460
Qu'elles soient obligatoires ou facultatives, les cessions conditionnelles de droits sociaux prvues par les statuts ne donnent ouverture, lors de l'enregistrement de l'acte constitutif, qu'au droit fixe des actes innoms prvu l'article 680 du CGI (75 ). Lorsque la clause de cession conditionnelle de la part sociale d'un associ prdcd ou sortant est obligatoire, le droit de cession de 4,80 % est d ds la ralisation de la condition si le cessionnaire a t partie au pacte social. Dans le cas contraire, il appartient l'administration d'tablir l'acceptation du cessionnaire. En cas de cession facultative, la mutation ne devient parfaite, sans effet rtroactif, que par l'acceptation des bnficiaires. L'acte portant acceptation doit tre enregistr dans le dlai d'un mois. dfaut d'acte et s'agissant de parts sociales, la cession ralise lors de l'acceptation doit faire l'objet d'une dclaration dans le mois de sa date (CGI art. 639). Tontines

21465
L'insertion dans les statuts d'une socit d'une clause prvoyant qu'en cas de dcs de l'un des associs, les autres associs deviendront automatiquement les dtenteurs de ses droits sociaux est considre comme confrant au survivant des associs la totalit des droits sociaux sous condition de sa survie et chaque associ la proprit de ses parts sociales sous la condition rsolutoire de son prdcs. Ds lors, tant qu'il reste au moins deux associs vivants, le dcs de chaque associ entrane la cession de ses parts sociales aux associs survivants, avec en consquence l'obligation pour ces derniers de payer le droit prvu pour les mutations titre onreux desdites parts ( n 21410). Le dcs du dernier des prmourants rend le survivant propritaire de la totalit des droits sociaux ; le transfert ainsi opr donne ouverture soit au droit de cession d l'acquisition des parts dont ce dernier n'tait pas dj propritaire, soit au droit de vente d'aprs la nature des biens composant la part d'actif social correspondante s'il y a application de la prsomption tablie par l'article 727 du CGI ( n 21440). Ce droit de cession ou de vente est liquid au tarif en vigueur au dcs et sur la valeur apprcie cette date qui est celle de la ralisation de la condition suspensive (CGI art. 676) (Rp. Rufenacht : AN 8-9-1979 p. 7151).

Remarque : L'article 754 A du CGI qui assimile, sur le plan fiscal, les biens recueillis en vertu d'une clause d'accroissement ou de tontine des transmissions titre gratuit ne nous parat pas applicable au cas particulier, ds lors que la clause n'a pas t insre dans un contrat d'acquisition en commun (En ce sens : Inst. 7 G 7-81).

Cession massive des parts sociales

21480
Les cessions massives de parts sociales sont soumises, en principe, aux mmes rgles que les autres cessions de droits sociaux. Il en est ainsi mme lorsqu'elles affectent la totalit ou la quasi-totalit des titres de la socit concerne, et mme si elles sont suivies brve chance de modifications statutaires importantes.
PRECISIONS a. Les cessions massives de droits sociaux sont sans influence en matire d'impt sur les socits. En effet, selon l'article 221, 5 du CGI, c'est le changement total d'objet ou d'activit relle d'une socit qui emporte cessation d'entreprise (voir n 16915). b. Runion de toutes les parts sociales entre les mains d'un seul associ : voir n 25440.

B. Imposition des plus-values de cession

21600
Les rgles d'imposition des parts des socits civiles dpendent de la nature de l'activit de la socit (activit immobilire, activit professionnelle ou non) et de la personne qui dtient les titres (personne physique ou entreprise). Ainsi, schmatiquement, les plus-values ralises l'occasion de la cession de parts d'une socit civile peuvent relever : - du rgime des plus-values immobilires, si la socit dont les titres sont cds est prpondrance immobilire ; - du rgime des plus-values ou des bnfices professionnels si la plus-value est ralise par une entreprise (ou une socit passible de l'IS) ou si elle est ralise par l'associ d'une socit de personnes exerant dans le cadre de cette dernire son activit professionnelle ; - dans tous les autres cas, du rgime des plus-values de cessions de valeurs mobilires et de droits sociaux, prvu aux articles 150-0 A 150-0 E du CGI.
PRECISIONS Le rgime des plus-values s'applique, en principe, aux cessions titre onreux de droits sociaux : ventes, apports et changes (sauf caractre intercalaire : voir n 21650), partages (dans la limite des soultes) autres que ceux de communaut ou de succession. Il est toutefois susceptible de concerner les oprations suivantes : - changement de rgime fiscal, s'il s'accompagne de la cration d'une personne morale nouvelle ( n 15750 s.), ou bien lorsqu'il a pour effet de transfrer les parts sociales dans le patrimoine priv de l'associ qui exerait son activit dans le cadre d'une socit de personnes ( n 21780) ou, enfin, en cas de passage de l'IS l'IR d'une socit dont les titres ont t reus en change ( n 21650, prcision c) ; - transformation d'une socit de personnes, soumise ou non l'IS, en socit de capitaux : pour les associs personnes morales ou personnes physiques agissant dans le cadre de leur activit professionnelle, l'administration analyse la transformation en un change de titres dont le rsultat constitue un lment du bnfice imposable qui peut, le cas chant, bnficier du rgime des plus ou moins-values long terme mentionn l'article 39 duodecies du CGI (Rp. Plasait : Sn. 313-1998, JO Dbats p. 1345) ; - transfert de domicile l'tranger : les plus-values constates ( latentes ) sur les droits sociaux reprsentatifs de participations suprieures 25 % sont imposables sur la base de la diffrence entre la valeur des droits la date du transfert et leur prix d'acquisition (CGI art. 167 bis). Toutefois, le contribuable peut demander bnficier d'un diffr de paiement.

1. Cession de titres de socits prpondrance immobilire

Cession par un particulier

21605
La cession des titres d'une socit civile prpondrance immobilire relve exclusivement du rgime prvu pour les immeubles, quel que soit l'impt (IS ou IR) auquel sont soumis ses rsultats : sur ce rgime, voir n 34200 s.

Cession par une entreprise

21620
Lorsque les titres d'une socit civile prpondrance immobilire soumise l'impt sur le revenu sont dtenus par une entreprise, les dispositions de l'article 238 bis K s'appliquent pour la dtermination du rgime applicable leur cession ( n 21820). Ainsi, lorsque les titres figurent l'actif d'une personne morale passible de l'impt sur les socits ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable l'impt sur le revenu de plein droit selon un rgime de bnfice rel, les plus-values ralises relvent du rgime des plus-values professionnelles (en ce sens D. adm. 4 A-2311 n 35). En revanche, lorsque les droits sont dtenus par une socit civile relevant elle-mme de l'impt sur le revenu, le rgime des plus-values des particuliers prvu pour les immeubles s'applique lorsque les parts sont dtenues par une personne physique. Mais si le cdant a la qualit de marchand de biens, les plus-values de cession doivent tre taxes dans la catgorie des BIC en application de l'article 35, I-1 du CGI. Lorsque la socit prpondrance immobilire est soumise l'impt sur les socits, la cession de tels titres par une entreprise relve du rgime des plus-values professionnelles qui lui est applicable.

2. Cession de parts d'une socit civile soumise l'impt sur les socits
a. Cession par un particulier

Oprations imposables

21640
Les plus-values de cession de parts de socits civiles soumises l'IS ralises par un particulier relvent du rgime d'imposition applicable toutes les cessions de valeurs mobilires cotes ou non cotes et titres assimils et de droits sociaux caractris par une taxation forfaitaire (CGI art. 150-0 A s.). Relvent galement de ce rgime les cessions de droits portant sur ces titres (droits d'usufruit ou de nue-proprit), ainsi que les cessions de titres reprsentatifs de valeurs ou de titres (parts de socits de portefeuille, notamment). Seuil d'imposition

21642
Les plus-values de cession de valeurs mobilires et droits sociaux ne sont imposables que si le montant annuel des cessions excde 7 650 . Pour l'apprciation du seuil d'imposition, il convient de prendre en compte l'ensemble des oprations ralises par les membres du foyer fiscal, directement ou par personnes interposes. Le seuil est apprci en totalisant les montants bruts des cessions avant dduction des frais (Inst. 5 C-1-01 n 34). Dans le cas o un vnement exceptionnel s'est produit dans la vie du contribuable, le franchissement de la limite d'imposition est apprci par rfrence la moyenne des cessions de l'anne considre et des deux annes prcdentes ds lors qu'il est tabli que ces dernires ont un lien avec cet vnement et portent sur des titres acquis antrieurement sa survenance. Bien entendu, cette mesure ne joue que si le montant des cessions de l'anne considre est suprieur au seuil d'imposition.
PRECISIONS a. Lorsque le seuil d'imposition est franchi, c'est la totalit des plus-values ralises qui devient taxable, ce qui cre un phnomne de ressaut . b. Pour l'apprciation du seuil, on ne tient compte ni des oprations exonres (notamment, celles vises n 21645), ni de celles donnant lieu un sursis d'imposition ( n 21650). (En revanche, celles ouvrant droit au report d'imposition de la plusvalue sont prises en compte ; voir n 21650, prcision d). c. Il y a lieu de prendre en compte les oprations ralises par personnes interposes, c'est--dire les socits de personnes (non soumises l'IS) ayant pour objet l'acquisition et la gestion d'un portefeuille de titres : l'importance des cessions est apprcie en prenant en compte, non seulement les oprations ralises par les intresss, mais galement celles ralises

par la socit ou le groupement, concurrence des droits dtenus par le contribuable ou l'un des membres du foyer fiscal (D. adm. 5G-4512 n 4 ; Inst. 5 C-1-01 n 26, 41 s.). d. Les vnements exceptionnels s'entendent du licenciement, du dpart la retraite ou en prretraite, du redressement ou de la liquidation judiciaires, divorce ou sparation de corps ainsi que de l'invalidit ou du dcs du contribuable ou de son conjoint, ou de tout autre vnement exceptionnel revtant un caractre de gravit tel qu'il contraigne le contribuable liquider tout ou partie de son portefeuille (CGI ann. II art. 74-0 A).

Cessions de participations excdant 25 % l'intrieur du groupe familial

21645
Lorsque les droits dtenus directement ou indirectement par le cdant avec son conjoint, leurs ascendants et leurs descendants dans les bnfices sociaux d'une socit soumise l'impt sur les socits et ayant son sige en France ont dpass ensemble 25 % de ces bnfices un moment quelconque au cours des cinq dernires annes, la plus-value ralise lors de la cession de ces droits, pendant la dure de la socit, l'un des membres du groupe familial dfini ci-dessus, est exonre si tout ou partie de ces droits sociaux n'est pas revendu un tiers dans un dlai de cinq ans. dfaut, la plus-value est impose au nom du premier cdant au titre de l'anne de la revente des droits au tiers (CGI art. 150-0 A, I-3). En d'autres termes, l'exonration n'est pas remise en cause si les titres sont cds, titre onreux ou gratuit, dans les cinq ans, un autre membre du groupe familial du premier cdant. En revanche, en cas de cession un tiers dans les cinq ans, mme d'une partie seulement des droits, le premier cdant est imposable sur la totalit de la plus-value qu'il avait ralise.

EXEMPLE : Un contribuable a vendu son fils, en juin 2002, sa participation dans une socit dont il dtient plus de 25 % des actions. Le fils revend tout ou partie des actions un tiers en 2005. La plus-value ralise par le pre en 2002 sera imposable au titre de 2005.

PRECISIONS a. Selon l'administration, la cession consentie une socit de famille ne peut bnficier de l'exonration conditionnelle, ds lors que la socit a une personnalit juridique distincte de celle de ses membres (Rp. Ligot : AN 24-81987, p. 4687 ; Inst. 5 C-1-01 n 47 49). b. La plus-value ventuellement ralise lors de la revente (quel que soit le dlai) est traite distinctement de la premire. Son imposition est subordonne au franchissement du seuil d'imposition. Elle peut, le cas chant, bnficier de l'exonration conditionnelle. Ainsi, par exemple, le 15 janvier 2002, un contribuable cde son fils la totalit des parts qu'ils dtient dans une SARL (correspondant une participation de 49 %). Le 30 juin 2005, le fils revend la moiti des parts sa fille (membre de son groupe familial), l'autre moiti tant cde sa s ur (considre comme un tiers pour l'application de l'exonration). Plus-value initiale : l'exonration dont a bnfici le pre en 2002 n'est pas remise en cause dans la mesure o la revente a t consentie deux membres de son groupe familial. Plus-value ralise lors de la revente : la fraction de la plus-value correspondant la cession des droits la fille bnficie de l'exonration conditionnelle, l'autre fraction tant quant elle imposable sous rserve du franchissement du seuil d'imposition.

Diffrs d'imposition

21650
Les plus-values ralises depuis le 1er janvier 2000 l'occasion de certaines oprations d'changes de titres bnficient d'un sursis d'imposition. Sont viss les changes raliss (CGI art. 150-0 B et 150-0 D, 9 et 10) : - l'occasion d'un apport de titres une socit soumise l'IS (de plein droit ou sur option) ; - dans le cadre d'une opration d'offre publique, de fusion, de scission ou d'absorption d'un FCP par une Sicav ; - dans le cadre d'oprations de conversion, de division ou de regroupement. En cas d'change avec soulte, le sursis d'imposition est subordonn la condition que la soulte n'excde pas 10 % de la valeur nominale des titres reus.

Dans le cadre du sursis, la plus-value n'est ni constate ni impose mais, en cas de cession ultrieure des titres, la plus-value est calcule par rapport la valeur originelle des titres remis l'change (majore ou diminue, le cas chant, de la soulte verse ou reue). la diffrence du rgime de report, le sursis d'imposition s'applique automatiquement, sans dclaration souscrire.
PRECISIONS a. Les changes de titres raliss avant le 1er janvier 2000 lors d'oprations de conversion, de division ou de regroupement relevaient dj du rgime du sursis. En revanche, les plus-values d'changes raliss avant la mme date l'occasion d'un apport en socit ou d'une opration d'offre publique de fusion, de scission ou d'absorption d'un FCP par une Sicav ont pu bnficier, sur demande du contribuable, d'un report d'imposition. Les plus-values en report au 1er janvier 2000 demeurent soumises au rgime du report jusqu' la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des titres reus en change (ou, en cas d'change par l'intermdiaire d'une socit ou d'un groupement non passible de l'IS, jusqu' la cession, le rachat ou l'annulation des droits dans cette socit ou ce groupement). Les contribuables concerns sont tenus de souscrire un tat de suivi de ces plus-values seulement dans le cas o un vnement met fin totalement ou partiellement au report d'imposition, ou en cas d'change ouvrant droit au sursis. En cas de nouvel change ralis conformment aux dispositions de l'article 150-0 B du CGI, l'imposition de ces plus-values est reporte de plein droit au moment o s'oprera la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des nouveaux titres reus. Soit, par exemple, un contribuable ayant, en 1999, chang 10 titres A acquis au prix unitaire (aprs conversion) de 120 contre 10 titres B d'une valeur unitaire la date de l'change gale 180 . En 2000, les 10 titres B sont eux-mmes changs contre 10 titres C d'une valeur unitaire gale (aprs conversion) 220 . En 2003, le contribuable vend la totalit des titres C pour un prix global de 3 000 . Lors de l'opration d'change des titres A contre les titres B, le contribuable a ralis une plusvalue de : (10 180 ) - (10 120 ) = 600 pour laquelle il a demand le report d'imposition. En 2000, lors de l'opration d'change des titres B contre les titres C, le contribuable relve du rgime du sursis d'imposition. En 2003, la cession des titres C entrane l'imposition de la plus-value sur les titres C calcule partir du prix d'acquisition des titres B remis l'change, soit 3 000 - (10 180 ) = 1 200 . La cession des titres C entrane par ailleurs l'expiration du report d'imposition de la plus-value de 600 ralise en 1999. b. Le transfert du domicile fiscal hors de France ne met pas fin au sursis d'imposition (pour le cas o des titres reprsentatifs d'une participation suprieure 25 % sont en sursis d'imposition, voir n 52620, prcision f). Il entrane en revanche imposition immdiate des plus-values en report (plus-values en report au 1er janvier 2000, ou plus-values dont le produit est rinvesti dans une PME vises ci-dessous en d). c. Le sursis d'imposition dont a bnfici l'apport de titres une socit soumise l'IS prend fin lorsque la socit change de rgime fiscal et relve du rgime fiscal des socits de personnes. L'apporteur est imposable sur la plus-value gale la diffrence entre la valeur des titres reus en contrepartie de l'apport la date du changement de rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport et le prix d'acquisition des titres apports (Inst. 5 C-1-01 fiche 2 n 49). d. Par ailleurs, comme sous le rgime antrieur, un rgime de report d'imposition est prvu pour les plus-values de cession de droits sociaux dont le produit est rinvesti dans les PME. La plus-value ralise lors de l'change est calcule et dclare mais son imposition est reporte au moment o s'oprera la cession ou le rachat des titres reus lors de l'change ou encore leur remboursement ou leur annulation. Le bnfice du report est subordonn une demande expresse du contribuable.

Dtermination de la plus-value
Calcul de la plus-value

21660
Les plus-values imposables sont calcules par diffrence entre le prix de cession des titres et leur prix d'acquisition (CGI art. 150-0 D). Le prix de cession s'entend du prix rel stipul entre les parties ou, en cas de cession en bourse, du cours auquel la transaction a t conclue. Ce prix est diminu des frais et taxes acquitts par le cdant.

Le prix d'acquisition s'entend quant lui du prix pour lequel les titres ont t acquis titre onreux par le cdant ou, en cas d'acquisition titre gratuit (succession ou donation), de la valeur retenue pour la dtermination des droits de mutation. Ce prix est major des frais d'acquisition.
PRECISIONS a. En cas d'changes de titres ayant un caractre intercalaire (sursis d'imposition), la plus-value est dtermine partir du prix ou de la valeur des titres remis l'change (voir n 21650). b. En cas de cession d'un ou de plusieurs titres de mme nature acquis pour des prix diffrents, le prix d'acquisition retenir est la moyenne pondre d'acquisition de ces titres. c. Titres pour lesquels le contribuable n'est pas en mesure de justifier du prix d'acquisition : dans cette hypothse, le prix d'acquisition est rput nul. d. Titres acquis avant le 1er janvier 1996 : les contribuables n'ayant pas dpass le seuil d'imposition en 1993, 1994 et 1995 ont pu opter, pour l'ensemble de leurs titres cots (autres que les titres d'OPCVM montaires ou obligataires de capitalisation) dtenus en portefeuille au 31 dcembre 1995, pour un prix de revient forfaitaire (gal 85 % du dernier cours connu) servant au calcul de leurs plus-values sur titres acquis avant le 1er janvier 1996 (Inst. 5 G-4-97 ; Inst. 5 C-1-01 n 103). e. Les frais de vente ou d'acquisition retenir comprennent notamment : les rmunrations d'intermdiaire, les honoraires d'expert, les commissions de ngociation, de souscription ou de service de rglement diffr. Deux particularits signaler en ce qui concerne les frais d'acquisition (Inst. 5 C-1-01 n 98 100) :- ils peuvent tre valus forfaitairement 2 % si les titres ont t acquis avant le 1er janvier 1987 ; - en cas d'acquisition titre gratuit, ils comprennent les droits de mutation, les honoraires des notaires, frais d'actes et de dclaration, le cas chant, les intrts de retard dus pour dfaut de versement des droits dans les dlais lgaux ( l'exclusion des pnalits pour insuffisance) ; ces frais doivent faire l'objet d'une ventilation pour ne retenir que ceux affrents aux titres cds.

Incidence des clauses de variation de prix

21665
Deux types de clauses de variation des prix sont prises en compte.

21667
La clause d'indexation ou d' earn out , par laquelle l'acqureur s'engage verser au cdant un complment de prix exclusivement dtermin en fonction d'une indexation en relation directe avec l'activit de la socit dont les titres font l'objet du contrat : le complment de prix reu par le cdant en excution de cette clause est imposable en tant que plus-value au titre de l'anne au cours de laquelle il est reu, quel que soit le montant des cessions au cours de cette anne (donc, mme si le seuil n'est pas dpass). Le complment de prix entre dans le calcul du seuil d'imposition de l'anne au cours de laquelle il est peru (Inst. 5 C-1-01). Toutes les moins-values reportables (au titre des 5 annes prcdentes), qu'elles soient affrentes ou non la cession l'origine du complment de prix, sont imputables sur cette taxation et ce, quel que soit le montant global des cessions de l'anne. En cas de revente des titres, le prix d'acquisition retenu pour le calcul de la plus-value est augment du complment de prix (CGI art. 150-0 A, I-2).

21668
La clause de garantie de passif ou d'actif net, par laquelle le cdant s'engage reverser au cessionnaire tout ou partie du prix de cession en cas de rvlation, dans les comptes de la socit (ou dans ceux d'une socit lie : mre ou filiale) dont les titres sont l'objet du contrat, d'une dette ayant son origine antrieurement la cession ou d'une surestimation de valeurs d'actif figurant au bilan de cette mme socit la date de la cession (CGI art. 150-0 D, 14) : les versements peuvent tre effectus aussi bien au profit de l'acqureur qu'au profit de la socit dont les titres sont cds, pour lui permettre notamment de combler le passif qui fait l'objet de la clause. Dans tous les cas, la convention doit constituer une condition essentielle du contrat, ce qui implique, selon l'administration, qu'elle soit incluse dans l'acte de cession ou dans une convention annexe l'acte. En outre, le reversement doit tre effectif et prsenter un caractre dfinitif. Le passif ou la surestimation d'actif doivent prsenter, pour la socit, un caractre irrversible et tout litige ventuel sur la porte de la clause doit tre dfinitivement rgl. En cas de mise en uvre de la clause de garantie de passif ou d'actif net, le cdant peut demander, par rclamation contentieuse (prsente dans le dlai lgal de rclamation : voir n 14210), la dcharge ou la rduction de l'imposition initialement tablie.

En pratique, cette rvision de l'imposition initiale conduit une nouvelle liquidation de la plus-value initiale sur la base du prix de cession exprim dans l'acte diminu du montant du versement effectu par le cdant en excution de la clause de garantie de passif ou d'actif net sans que cette nouvelle liquidation puisse, selon l'administration, avoir pour effet de dgager une perte. (Celle-ci considre en effet que la dduction du versement effectu par le cdant n'est possible que dans la limite de la plus-value initialement dclare : Inst. 5 C-1-01 fiche 3 n 9.) Lors de la cession ultrieure des titres acquis, le prix d'acquisition des valeurs mobilires ou des droits sociaux retenir pour la dtermination du gain net de cession des titres concerns est diminu du montant des sommes reues en excution de la clause de garantie de passif ou d'actif net.

Modalits d'imposition

21680
L'imposition, tablie au titre de l'anne de la cession des parts, est calcule uniformment au taux de base de 16 %, quelles que soient les modalits de ralisation des oprations. Compte tenu des prlvements sociaux ( n 12820 s.), ce taux s'lve 26 %. Les pertes subies au cours d'une anne sont imputables exclusivement sur les gains de mme nature raliss au cours de la mme anne ou des cinq annes suivantes (donc pas d'imputation possible sur le revenu global) (CGI art. 150-0 D, 11).
PRECISIONS a. Les gains de mme nature s'entendent des gains de cession de l'ensemble des valeurs mobilires et droits sociaux, relevant du rgime de l'article 150-0 A du CGI, et ce, quel que soit le taux d'imposition des gains nets raliss (Inst. 5 C-1-01 n 111). Sont galement considrs comme de mme nature (Inst. 5 C-1-01 n 112) : - les profits raliss sur les marchs terme d'instruments financiers, sur les marchs terme de marchandises et sur les marchs d'options ngociables ; - les profits retirs d'oprations sur bons d'option ; - les profits retirs de la cession ou du rachat de parts de fonds communs d'intervention sur les marchs terme ou de sa dissolution. b. Il convient de procder la compensation des gains et des pertes raliss au cours de l'anne. Si cette compensation dgage une perte, celle-ci sera reportable sur les gains raliss au cours des annes suivantes (dans la limite de cinq ans) mais seulement la condition qu'elle rsulte d'oprations imposables, sous rserve du cas des pertes sur titres annuls : lorsque les conditions d'application de l'article 150-0 A du CGI ne sont pas remplies (montant des cessions infrieures la limite annuelle d'imposition, par exemple) ou lorsque l'opration ouvre droit une exonration mme provisoire ou conditionnelle (opration ouvrant droit au sursis d'imposition, par exemple), aucune perte ne peut tre constate en vue d'un report sur les annes suivantes. Tel est le cas de la moins-value affrente une cession de participation substantielle l'intrieur du groupe familial ( n 21645) : la moins-value sera toutefois imputable (ou reportable) au cours de l'anne de cession des titres un tiers si la revente intervient pendant le dlai de 5 ans (Inst. 5 C-1-01 n 116).

21680
Dlai d'imputation des moins-values Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 4. FR 58/02 Inf. 18 n 1 s. p. 28

21680
Dlai d'imputation des moins-values Inst. 18-3-2003 BF 5/03 Inf. 467

Obligations dclaratives et contrle

21690
Les contribuables ayant ralis des oprations imposables en application de l'article 150-0 A du CGI doivent se procurer et produire, en mme temps que leur dclaration d'ensemble des revenus n 2042, une dclaration spciale n 2074 (et ses annexes, le cas chant).

L'administration peut adresser au contribuable une demande de justification des lments servant de base la dtermination des gains nets de cession (LPF art. L 16 et L 73, 4). dfaut de rponse ou en cas de rponse insuffisante les lments d'imposition peuvent, aprs notification d'une mise en demeure, tre valus d'office par l'administration (LPF art. L 66). Le dfaut de souscription de la dclaration spciale est susceptible d'entraner une taxation d'office ( n 13925).
PRECISIONS a. Lorsque toutes les plus-values ont t dtermines par les intermdiaires financiers, le contribuable peut directement en reporter le montant sur la dclaration d'ensemble des revenus n 2042 sans souscrire la dclaration spciale. b. Le contribuable qui demande le bnfice du report d'imposition au titre de ses plus-values de cession, en cas de rinvestissement du produit de la vente dans une PME ( n 21650 prcision d), doit joindre la dclaration n 2074 une attestation de la socit bnficiaire de l'apport, et un tat de suivi des plus-values (CGI ann. II art. 74-0 K). c. Un tat de suivi des plus-values en report d'imposition (cas des plus-values d'change de titres constates avant le 1er janvier 2000 : voir n 21650, prcision a, et des plus-values de cessions de titres lorsque le produit de la vente a t rinvesti dans une PME : voir n 21650, prcision d) doit tre souscrit au titre de l'anne o un vnement affecte le report d'imposition (expiration du report lors de la transmission, du rachat ou de l'annulation des titres, nouvel change des titres, demande de prorogation du report en cas de rinvestissements successifs dans une PME). d. En cas d'change de titres, la plus-value en sursis d'imposition (voir n 21650) n'a pas tre dclare.

b. Cession par une entreprise

21720
Lorsque les parts sociales d'une socit civile soumise l'impt sur les socits sont inscrites l'actif du bilan d'une entreprise industrielle, commerciale ou agricole (que cette entreprise soit exploite par une personne physique ou par une socit de personnes), le profit rsultant de leur cession prsente le caractre d'une plus-value professionnelle imposable dans les conditions prvues aux articles 39 duodecies et suivants du CGI. Lorsque les titres sont dtenus par une socit civile non imposable l'impt sur les socits, les gains de cession sont soumis au rgime d'imposition prvu l'article 150-0 A du CGI (voir n 21640 s.) au nom des personnes physiques membres concurrence des droits qu'elles dtiennent dans la socit (CGI art. 238 K, II ; Inst. 5 C-1-01 n 41 43).

3. Cession de parts d'une socit civile non soumise l'impt sur les socits
a. Cession par un particulier

Socits civiles n'exerant pas d'activit professionnelle

21760
S'il s'agit d'une socit civile immobilire dont les rsultats relvent de la catgorie des revenus fonciers, les cessions de parts sont en principe imposables selon le rgime des plus-values d'immeubles (voir n 34200 s.).

21765
En ce qui concerne les socits de portefeuille, voir n 53340.

Socits civiles exerant une activit professionnelle

Associ exerant son activit professionnelle dans le cadre de la socit

21780
Lorsqu'un contribuable exerce son activit dans le cadre d'une socit civile dont les bnfices sont soumis en son nom l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices agricoles rels ou des bnfices non commerciaux, ses parts sont fiscalement considres comme des lments d'actif affects l'exercice de la profession (CGI art. 151 nonies, I). Autrement dit, les droits sociaux dtenus par l'associ sont censs constituer un actif professionnel personnel distinct de l'actif social. Il en rsulte que les plus-values (ou moins-values) conscutives la cession titre onreux de ces parts sont soumises au rgime des plus-values et moins-values professionnelles.

21781
Il en est de mme des plus-values (ou moins-values) constates sur les parts de ces socits soit lors d'un changement de leur rgime fiscal (transformation en socit soumise l'IS ou assujettissement de plein droit ou sur option cet impt), soit lors de la cessation d'activit d'un associ sans qu'il y ait cession proprement dite de ses parts. Ces vnements se traduisent, en effet, par un transfert des parts sociales comprenant l'actif professionnel personnel dans le patrimoine priv des associs (retrait d'actif). Toutefois, il est prvu dans ce cas un report d'imposition automatique.

21782
Les plus-values (ou moins-values) de cession sont dtermines et imposes en tenant compte de la nature de l'activit et du montant des recettes de la socit civile (CGI art. 238 bis K, II) : - si les recettes de la socit excdent le seuil d'exonration des plus-values ralises par les petites entreprises (voir n 4405 s.), les plus-values ralises relvent du rgime des plus-values professionnelles dans les conditions exposes n 4355 s. ; - dans le cas contraire, les plus-values sont exonres si l'associ dtient les droits depuis au moins cinq ans. Pour les membres de professions non commerciales ou agricoles qui exercent leur activit la fois titre individuel et en tant qu'associs d'une socit de personnes, le total des recettes personnelles et de la quote-part dans les recettes sociales doit rester infrieur au seuil d'exonration. Report d'imposition

21785
L'imposition des plus-values constates sur les parts des socits exerant une activit professionnelle lors du changement de leur rgime fiscal ou de la cessation d'activit d'un associ est automatiquement reporte la date de cession, de rachat ou d'annulation de ces parts ; le report d'imposition est maintenu en cas de transmission ultrieure titre gratuit des parts de l'associ une personne physique si celle-ci prend l'engagement de dclarer en son nom cette plus-value lors de la cession, du rachat ou de l'annulation de ces parts (CGI art. 151 nonies, III et IV). La plus-value professionnelle est impose au titre de l'anne au cours de laquelle le report d'imposition prend fin, en appliquant le barme progressif de l'impt si elle est court terme, ou le taux rduit si elle est long terme, qui sont en vigueur la date d'expiration du report. noter qu' l'expiration du report, la plus-value ralise sur les parts ou actions depuis le changement de rgime ou la cessation d'activit est susceptible d'tre impose dans les conditions prvues aux articles 150-0 A s. du CGI, si le seuil des cessions vis n 21640 est dpass. Remarque : Les plus-values constates lors de la transmission titre gratuit (succession, donation) des parts de ces socits sont galement imposables mais bnficient d'un report d'imposition (voir n 22160). Associ apporteur de capitaux

21790
Les droits ou parts dtenus par des associs qui n'exercent pas d'activit au sein de la socit sont traits comme des lments du patrimoine priv. Les plus-values ou moins-values de cession relvent du rgime des plus-values ou moins-values mobilires prives (voir n 21640 s.).

b. Cession par une entreprise

21820
Lorsque les droits ou parts d'une socit de personnes ou groupement assimil figurent l'actif d'une entreprise, ils sont soumis au rgime des autres lments de l'actif immobilis, notamment en ce qui concerne les plus-values de cession (CGI art. 238 bis K). Si ces droits sont inscrits l'actif d'une personne morale passible de l'impt sur les socits ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, place de plein droit sous un rgime de bnfice rel (normal ou simplifi), les plus-values de cession des droits sociaux sont imposables selon le rgime des plus-values professionnelles, quelle que soit l'activit de la socit de personne ou assimile. Il devrait en tre de mme lorsque les droits ou parts sont dtenus par une socit interpose dont la quote-part de rsultat relve de l'impt sur les socits ( n 10857), bien que les textes ne le prvoient pas expressment.

Les plus-values de cession des droits ou parts dtenus par une autre entreprise (entreprise individuelle BIC ou BA relevant du micro ou du forfait, du rgime transitoire ou du rgime simplifi sur option, exploitant BNC, notamment) sont dtermines et imposes en tenant compte de la nature de l'activit et du montant des recettes de la socit de personnes ou assimile. Par suite, lorsque la socit de personnes exerce une activit professionnelle, les plus-values relvent du rgime des plus-values professionnelles et peuvent tre exonres dans les mmes conditions que celles exposes au n 21782. Dans le cas contraire, elles sont soumises au rgime prvu pour les particuliers : n 21640 s. (si la socit de personnes a pour objet la gestion d'un portefeuille mobilier) ou n 34200 s. (si la socit est prpondrance immobilire).

Calcul de la plus-value

21825
Dans la plupart des cas, la plus-value ou la moins-value est gale la diffrence entre le prix de cession et le prix de revient de la participation. Le calcul de la plus-value peut se rvler dlicat. En effet, l'importance de la plus-value de cession d'une participation peut rsulter de rserves constitues par la socit. Or, ces rserves correspondent des bnfices qui, en vertu des dispositions de l'article 8 du CGI, ont dj t taxs entre les mains des associs comme s'ils avaient t apprhends par ces derniers. L'existence de ces rserves a pour consquence d'augmenter le prix de cession des parts, donc le montant de la plus-value. Inversement, lorsque la socit de personnes a subi des pertes qui n'ont pas t combles, le prix de cession de la participation (et donc la plus-value) se trouve diminu en considration desdites pertes alors que celles-ci sont dj venues en dduction des bnfices imposables de l'associ. L'entreprise membre peut, dans ces circonstances, se trouver taxe deux fois sur le mme bnfice ou se voir reconnatre deux fois le droit d'imputer le mme dficit fiscal. Selon le Conseil d'tat, la plus-value ralise en cas de cession de parts de socits de personnes doit tre dtermine en ajustant leur prix de revient, qui doit tre major des bnfices prcdemment imposs et des pertes antrieures combles par l'associ, et minor des dficits dduits ainsi que des bnfices rpartis afin d'viter que la cession ne se traduise par une double imposition ou une double dduction des rsultats prcdemment pris en compte par le membre cdant (CE 16-2-2000 n 133296 : RJF 3/00 n 334). Le Conseil d'tat retient ici une analyse fiscale d'ajustement du prix de revient des parts pour le calcul des plus ou moins-values professionnelles ralises par une socit passible de l'IS, une entreprise individuelle ou par un associ exerant son activit professionnelle dans le cadre d'une socit de personnes.

21825
Cessions de parts sociales - Associs professionnels - Plus et moins-values de cession de parts Inst. 20-3-2003, 4 F-3-03 FR 15/03 Inf. 1 n 2 p. 3

SECTION 4

Transmission des parts par dcs A. Rgime juridique

22000
En principe, le dcs d'un associ n'entrane pas la dissolution de la socit ; celle-ci continue avec les associs survivants et les hritiers ou lgataires du dfunt (C. civ. art. 1870, al. 1). Mais les statuts peuvent droger ce principe et prvoir (C. civ. art. 1870, al. 2) : - soit la dissolution de la socit ; - soit la continuation de la socit selon certaines modalits particulires. La clause statutaire prvoyant la dissolution de la socit en cas de dcs d'un associ n'appelant pas d'observation particulire, les dveloppements qui suivent sont consacrs aux diverses options offertes aux rdacteurs des statuts en cas de continuation de la socit : - continuation de la socit avec les hritiers ou lgataires ; - clause d'agrment des hritiers ou lgataires ;

- clause de continuation de la socit avec les seuls associs survivants ; - clause de continuation de la socit avec certaines personnes dtermines (conjoint survivant, un ou plusieurs hritiers, etc.). Remarque importante : Les dispositions relatives aux transmissions par dcs de parts sociales ne s'appliquent qu'aux parts reprsentatives d'un apport en capital. Les parts d'industrie, quant elles, ne sont pas transmissibles (voir n 21218). Il s'ensuit que les hritiers ou lgataires d'un apporteur en industrie n'ont aucune vocation entrer dans la socit. Par ailleurs, les indemnits qui peuvent leur tre alloues ne constituent pas le prix des droits sociaux trouvs dans la succession mais reprsentent une libralit leur profit (Cass. 1e civ. 9-2-1955 : Bull. civ. I n 67).

Continuation de la socit avec les hritiers ou lgataires

22005
En l'absence de dispositions statutaires contraires, la socit continue avec les hritiers et lgataires du dfunt sans qu'ils aient, en principe, se faire agrer par les associs survivants (C. civ. art. 1870, al. 1). Cette rgle appelle les remarques suivantes : 1. On entend par hritier toute personne venant la succession du dfunt, soit directement, soit par reprsentation (cas, par exemple, des petits-enfants lorsque leur pre ou leur mre, hritier du dfunt, est lui-mme dcd). Le conjoint de l'associ dcd qui recueille les parts sociales en vertu d'une donation entre poux est assimil au lgataire au regard de l'article 1870 du Code civil : il n'a pas tre agr (Cass. 1e civ. 24-3-1998 : Dr. des socits 1998/7 n 103 note Bonneau). 2. La continuation de la socit s'impose aux hritiers ds l'instant o ils ont accept la succession de leur auteur (CA Paris 1712-1935 : DH 1936.2 p. 89, dcision rendue sous l'empire des textes anciens mais transposable). Si l'hritier a accept la succession sous bnfice d'inventaire, il ne rpond des dettes sociales que dans la limite des forces de la succession. La renonciation la succession exclut, bien entendu, l'entre de l'hritier renonant dans la socit. Le lgataire devient, comme l'hritier, associ partir du jour o il a accept son legs. 3. Les hritiers d'un associ-grant ne deviennent pas eux-mmes grants ; il faut dsigner un nouveau grant (CA Douai 2-31933 : Gaz. Pal. 1934 p. 961). Cas o, parmi les hritiers, figure un incapable

22010
Si un mineur non mancip ou un majeur en tutelle ou en curatelle est hritier d'un associ d'une socit civile, il devient luimme associ et rpond indfiniment des dettes sociales, mme au-del des forces de la succession. Cette solution ne vaut toutefois que pour les dettes sociales qui natront aprs l'entre du mineur dans la socit. L'obligation du mineur quant aux dettes existant au jour du dcs dpend de l'option qui a t prise par le tuteur ou l'administrateur lgal en ce qui concerne la succession : engagement de payer la totalit des dettes en cas d'acceptation pure et simple de la succession (sous rserve de l'autorisation du conseil de famille ou du juge des tutelles) ; limitation de l'engagement aux forces de la succession en cas d'acceptation sous bnfice d'inventaire.
PRECISIONS L'article 1870 du Code civil, qui prvoit la continuation de la socit avec les hritiers du dfunt, n'impose aucun rgime pour les hritiers incapables, la diffrence de l'article L 221-15, al. 7 du Code de commerce selon lequel, lorsqu'un mineur non mancip hrite de parts d'un associ en nom, il ne rpond des dettes sociales qu' concurrence des forces de la succession de son auteur. Le rapprochement de ces deux textes parat impliquer que, selon le lgislateur, seule l'obligation solidaire aux dettes sociales est suffisamment grave pour justifier une protection particulire du mineur incapable.

Hritier personne morale

22015
Lorsque la succession du dfunt est dvolue une personne morale, la rgle de l'article 1870, al. 1, du Code civil est renverse.

Dans ce cas, en effet, la personne morale ne peut devenir associe qu'avec l'agrment des autres associs, donn selon les conditions fixes dans les statuts ou, dfaut, par l'accord unanime des associs. Mais il ne s'agit pas l d'une rgle imprative et les statuts peuvent contenir une clause contraire cartant cette obligation d'agrment (C. civ. art. 1870, al. 4).

Clause d'agrment des hritiers ou lgataires

22030
Comme nous l'avons vu ci-dessus ( n 22000), l'article 1870, al. 1, du Code civil prvoit en rgle gnrale qu'en cas de dcs d'un associ, la socit n'est pas dissoute mais continue avec les hritiers ou lgataires du dfunt. Toutefois, les statuts peuvent subordonner l'entre de ces hritiers ou lgataires dans la socit l'agrment pralable des associs survivants (C. civ. art. 1870, al. 1). Sur le cas o le droit du conjoint recueillir les parts sociales du dfunt est prvu par une clause du contrat de mariage, voir n 22085. Choix parmi les hritiers ou lgataires

22035
notre avis, l'agrment ne doit pas ncessairement tre global. Il peut tre accord certains hritiers ou lgataires et refus d'autres. L'article 1870, al. 1, du Code civil admettant que les statuts rservent la facult d'agrer les hritiers ou lgataires, cette facult suppose en elle-mme une totale libert de choix. Si les associs veulent tre srs que certains de leurs hritiers deviendront de plein droit associs, ils peuvent essayer de les faire dsigner conformment l'alina 3 de l'article 1870 ( n 22080) ; s'ils n'y parviennent pas, on peut en dduire que les associs ont entendu se rserver une entire libert de choix pour le jour du dcs de l'un d'eux. Modalits de l'agrment

22040
Les conditions d'agrment des hritiers ou lgataires doivent tre prcises dans les statuts. En l'absence de clauses statutaires, il convient, notre avis, de transposer aux mutations par dcs les solutions retenues pour l'agrment des cessions entre vifs (voir n 21347).
PRECISIONS L'article 1870, al. 1, du Code civil ne contient aucune indication sur les conditions dans lesquelles les hritiers ou lgataires doivent tre agrs. Mais l'analogie entre la situation rsultant du dcs d'un associ et celle rsultant de la cession de parts autorise, dans le silence des statuts, utiliser, pour les mutations par dcs, les rgles statutaires ou lgales applicables aux cessions entre vifs. Toutefois, la participation la vie sociale, en qualit d'associ, de la veuve reprsentant l'indivision successorale et usufruitire des parts d'un des associs dcd, sans aucune rserve de la part des autres membres d'une socit civile immobilire, peut tre considre comme un agrment tacite ne violant pas la clause statutaire d'agrment. La qualit d'associ doit galement tre reconnue aux descendants nu-propritaires de ces mmes parts (CA Paris 16-2-1989 : Dr. socits 1989/7 p. 5).

Sort des parts sociales jusqu' l'agrment

22045
Jusqu' l'agrment, l'hritier ou le lgataire n'est pas associ. Il convient alors de prciser dans les statuts quel est le sort des parts sociales pour la priode comprise entre le dcs et la dcision sur l'agrment. cet gard, il peut tre prvu, par exemple, que ces parts sociales resteront indivises et que les copropritaires indivis devront se faire reprsenter par un mandataire commun choisi parmi les associs survivants. Il peut tre prvu aussi, nous semble-t-il, que les parts seront momentanment neutralises et ne participeront pas aux votes lors des dcisions collectives, la majorit tant alors calcule abstraction faite des voix attaches auxdites parts. En cas de dcision urgente ncessitant un vote des parts comprises dans la succession (par exemple pour runir une majorit qualifie prvue par les statuts), le juge des rfrs tire de son pouvoir gnral d'intervention (art. 808 et 809 du Code de procdure civile) le droit de dsigner un administrateur provisoire charg de voter avec lesdites parts, soit selon les

prescriptions du juge, soit comme il l'entendra si le juge lui reconnat cette libert (voir Cass. 1e civ. 4-3-1975 : Bull. civ. I n 93 qui montre que les juges n'hsitent pas nommer un administrateur provisoire lorsqu'il existe entre les intresss des conflits aigus qui rendent urgente la prise d'une mesure d'administration d'une succession indivise ; Cass. 1e civ. 21-10-1975 : Bull. civ. I n 278). Si les hritiers tardent raliser le partage de la succession et prsenter le ou les attributaires des parts l'agrment, la socit peut, en usant de l'action oblique (C. civ. art. 1166), demander le partage de la succession du dfunt (TGI Pontoise 6-61972 : Rev. soc. 1973 p. 497 note Sarradin). Refus d'agrment

22050
En cas de refus d'agrment, les hritiers ou les lgataires exclus ont droit une indemnit correspondant la valeur des parts sociales de leur auteur. Cette valeur doit leur tre paye par les nouveaux titulaires des parts ou par la socit elle-mme si celle-ci les a rachetes en vue de leur annulation (C. civ. art. 1870-1, al. 1). Les parts sociales sont values leur valeur au jour du dcs par un expert dsign, soit par les parties, soit, dfaut d'un accord entre elles, par ordonnance du prsident du tribunal de grande instance statuant en la forme des rfrs et sans recours possible (C. civ. art. 1870-1, al. 2 et 1843-4 ; Dcret 78-704 art. 17). La valeur retenue par l'expert s'impose aux parties et le juge ne peut pas la modifier, sauf erreur grossire (CA Paris 22-3-2002 n 99-11020 : BRDA 13/02 inf. 3). Mais ce recours l'expertise ne s'impose que si les parties ne parviennent pas se mettre d'accord sur un prix. En effet, l'article 1843-4 du Code civil auquel renvoie l'article 1870-1 ne prescrit le recours l'expertise qu' en cas de contestation . Si, parmi les hritiers exclus, figure un incapable, il faut, pour conclure l'accord, que les conditions requises pour disposer des biens de l'incapable soient runies (autorisation du conseil de famille le cas chant). L'opration consiste, en effet, fixer le prix d'une cession de droits sociaux. En principe, faute d'une disposition particulire de l'article 1843-4 du Code civil cet gard, le prix est payable comptant. Mais rien n'interdit, semble-t-il, aux associs et aux hritiers de convenir de dlais de paiement.

Continuation de la socit entre les seuls associs survivants

Principe

22060
Lorsque les statuts prvoient qu'en cas de dcs d'un associ la socit ne sera pas dissoute mais continuera entre les seuls associs survivants, les hritiers de l'associ dcd ont droit une indemnisation. Les rgles applicables sont alors les suivantes. Droits des hritiers

22065
Les parts du dfunt se trouvent transmises de plein droit aux associs survivants ; ainsi, les hritiers n'acquirent aucun moment la qualit d'associs et ils n'ont droit qu' la valeur des parts de leur auteur, calcule dans les mmes conditions qu'en cas de refus d'agrment (voir n 22050). Associ survivant unique

22070
Si un seul associ survit, il runit toutes les parts dans ses mains. Il a un an pour rgulariser la situation ( n 24200 s.). Si la socit est dissoute aprs l'expiration de ce dlai, il procde la liquidation de la socit. Cependant, les droits des hritiers exclus sont ns avant la dissolution ; ils se dterminent donc par application de l'article 1870-1 du Code civil ( n 22050). En effet, la dissolution tant postrieure, les hritiers ne sont pas parties la liquidation ; ils sont seulement des cranciers s'ils n'ont pas encore t dsintresss.

Continuation de la socit avec certaines personnes dtermines

22080
Les statuts peuvent aussi prvoir que la socit continuera, soit avec le conjoint survivant, soit avec un ou plusieurs des hritiers, soit avec toute autre personne dsigne dans les statuts ou, si ceux-ci l'autorisent, par disposition testamentaire (C. civ. art. 1870, al. 3). Cette facult a t entendue de faon extensive par la Cour de cassation dans une dcision rendue en matire de SARL mais transposable la socit civile, puisque l'ancien article 1868, al. 2, du Code civil contenait exactement la mme disposition que celle figurant aujourd'hui dans l'article 1870, al. 3. La Cour de cassation a en effet valid la clause selon laquelle les associs survivants ont la facult de racheter les parts de l'associ dcd, soit pour leur compte personnel, soit pour des personnes agres par eux condition de faire connatre leur intention dans un dlai dtermin (Cass. com. 2-4-1973 : Rev. soc. 1974 p. 81 note Nocquet). La Cour de cassation assimile ainsi la clause prvoyant la faon dont devront tre dsigns les bnficiaires non associs du droit de rachat des parts de l'associ dcd la dsignation nominative du bnficiaire, seule prvue dans l'article 1870, al. 3. Cette solution, librale par rapport la lettre du texte, se justifie en pratique car, si les associs survivants ont le droit de racheter les parts du dfunt, rien ne leur interdit de cder ensuite ces parts des tiers agrs par eux. En validant la clause prcite, la Cour de cassation permet d'viter l'tape intermdiaire du rachat par les associs et les frais qu'elle occasionne.

22081
Par exemple, les statuts peuvent contenir une clause selon laquelle la socit continuera seulement avec les hritiers des associs travaillant dans l'entreprise l'exclusion des autres. Il n'est pas ncessaire que les bnficiaires soient nommment dsigns ; il suffit qu'ils soient dterminables et qu'il s'agisse bien d'hritiers. En revanche, les personnes n'ayant pas la qualit d'hritiers ou de conjoint survivant du dfunt doivent tre nommment dsignes, soit dans les statuts, soit, si les statuts le permettent, par disposition testamentaire. Cette clause des statuts peut tre complte par une clause d'agrment de telle sorte que les associs survivants aient la possibilit de s'opposer l'entre dans la socit d'une personne qu'ils estimeraient indsirable. Ce refus d'agrment entrane les mmes consquences que lorsqu'il intervient l'encontre d'hritiers ou de lgataires ( n 22050). Cas du conjoint survivant

22085
Une difficult particulire peut apparatre lorsque le droit du conjoint recueillir les parts sociales du dfunt est en outre prvu par une clause du contrat de mariage conformment aux articles 1390 et suivants du Code civil. L'article 1390 dispose en effet que le conjoint qui exerce la facult de prlvement reconnue dans le contrat de mariage doit la succession la valeur des biens prlevs au jour o ladite facult est exerce. Si le conjoint ne prend pas parti rapidement, un conflit surgit donc, car l'article 1870-1, al. 2 du Code civil impose l'valuation au jour du dcs. Or, ces deux textes sont d'ordre public : l'article 1870-1, al. 2 parat manifestement exclure toute clause contraire (voir rapport M. Dailly au Snat n 30 p. 19) et, selon la Cour de cassation (Cass. 1e civ. 24-6-1969 : D. 1969 p. 705), la date d'valuation prvue par l'article 1390 est imprative. Dans ces conditions, il est difficile de dterminer quel est celui de ces deux textes qui l'emporte sur l'autre. Il nous semble toutefois que l'article 1870-1 doit primer, car c'est un texte spcial pour le rglement des transmissions des parts sociales.

Clause d'option

22100
Il est parfois prvu dans les statuts la facult pour les associs d'opter, au moment du dcs, pour la continuation de la socit entre eux ( l'exclusion des hritiers du prdcd), la continuation de la socit avec ces derniers ou la dissolution immdiate ; cette clause a t reconnue valable (Cass. req. 20-6-1887 : S. 1890 I p. 515).

L'option est parfois reconnue aux hritiers eux-mmes (T. civ. Seine 24-12-1928 : DP 1929 II p. 105) ; les statuts doivent alors prciser le dlai accord aux hritiers pour prendre parti, les modalits d'exercice de l'option ainsi que les consquences pour les hritiers (retrait de la socit ou maintien dans celle-ci) de l'expiration du dlai sans qu'ils se soient prononcs. Rien ne parat contredire ces solutions anciennes qui ne sont qu'une adaptation des diffrentes solutions permises par l'article 1870 du Code civil. Elles sont conformes l'esprit de ce texte qui tend faciliter l'organisation des rapports entre associs et hritiers la suite d'un dcs.

22101
Si les hritiers sont mineurs, le tuteur ou l'administrateur lgal doit, notre avis, obtenir dans tous les cas l'accord pralable du conseil de famille ou du juge des tutelles. Certes, lorsque les statuts prvoient purement et simplement la continuation de la socit avec les hritiers, l'autorisation du conseil de famille ou du juge des tutelles n'est pas requise ( n 22010). Il n'y a pas en effet, dans ce cas, d'option exercer sur le sort des parts sociales : l'acceptation de la succession, mme sous bnfice d'inventaire, a automatiquement pour effet l'entre du mineur dans la socit (voir C. civ. art. 1870, al. 1). En revanche, lorsque les statuts contiennent une clause d'option, le tuteur ou l'administrateur lgal a un choix faire indpendamment du parti qu'il a pris sur la succession. S'il choisit la continuation de la socit avec le mineur, cela revient pour lui dcider de faire entrer ce mineur dans la socit : il lui faut donc une autorisation ( n 612). S'il opte pour le remboursement des droits sociaux, il lui faut aussi cette autorisation car il dcide alors l'alination de ces droits (voir C. civ. art. 457).

Cas d'usufruit

22110
La transmission des parts sociales peut tre affecte par l'existence d'un droit d'usufruit dans les trois circonstances suivantes : un droit d'usufruit porte sur les parts (parts en usufruit) ; un droit d'usufruit a t apport (parts reprsentatives d'un apport en usufruit) ; un droit de nue-proprit seul a t apport (parts reprsentatives d'un apport en nue-proprit). Parts sociales en usufruit

22115
l'extinction de l'usufruit, gnralement par le dcs de l'usufruitier, le nu-propritaire recouvre le droit d'usage et le droit de jouissance sur les parts reconnus jusque-l l'usufruitier. Il devient ds cet instant plein propritaire et jouit sans rserve de toutes les prrogatives attaches auxdites parts. Parts reprsentatives d'un apport en usufruit

22120
Lorsque les parts sociales sont la contrepartie d'un apport en usufruit et si le nu-propritaire n'a pas fait apport de la nueproprit, dans ce cas l'apport en usufruit disparat par extinction de son objet l'instant mme de la cessation de l'usufruit. La socit ne peut plus user du bien sur lequel portait l'usufruit car le nu-propritaire devient le propritaire de ce bien sans restriction. Si le nu-propritaire a lui aussi fait apport de la nue-proprit, la socit ayant reu l'apport en nue-proprit est devenue nue-propritaire du bien puisque l'apport vaut transfert de droit. C'est donc elle qui a vocation recevoir l'usufruit, lequel revient toujours au nu-propritaire ; la cessation de l'usufruit ne modifie pas les droits dans la socit de l'ancien apporteur en nueproprit. Parts reprsentatives d'un apport en nue-proprit sans apport en usufruit

22125
Si le nu-propritaire est seul apporteur de sa nue-proprit, la socit a vocation, en sa qualit de nue-propritaire, devenir plein propritaire du bien lors de l'extinction de l'usufruit. Les droits de l'apporteur en nue-proprit dans la socit ont t dfinitivement fixs lors de son apport et ne doivent donc subir aucun changement lorsque l'usufruit s'teint.

Attribution prfrentielle

22140
Lorsque la socit exploite une entreprise agricole (C. civ. art. 832, al. 3), le conjoint ou les hritiers qui participent cette exploitation peuvent demander que les parts de l'associ dfunt dans la socit leur soient attribues par prfrence. Si l'attribution prfrentielle est demande par un hritier, la condition de participation effective l'exploitation peut tre remplie par son conjoint (C. civ. art. 832, al. 3). Toutefois, la demande ne pourra pas faire chec aux dispositions lgales et statutaires relatives la continuation de la socit avec le conjoint ou les hritiers en cas de dcs d'un associ (C. civ. art. 832, al. 3). Par suite, s'il existe dans les statuts une clause imposant l'agrment du conjoint ou des hritiers, l'attribution prfrentielle ne sera possible que si le conjoint ou l'hritier attributaire a t agr par les autres associs. En cas de pluralit de demandes et dfaut d'accord amiable, le tribunal appel dsigner l'attributaire devra se prononcer en tenant compte, d'une part, de l'aptitude des postulants grer l'entreprise et s'y maintenir, d'autre part, de la dure de leur participation personnelle l'activit de l'entreprise (C. civ. art. 832, al. 11).

B. Incidences fiscales
Plus-values

22160
En cas de transmission titre gratuit (donation ou succession) de parts des socits civiles qui exercent une activit relevant des bnfices agricoles rels ou des bnfices non commerciaux - parts fiscalement considres comme des lments d'actif affects l'exercice de la profession (voir n 10740) - les plus-values constates cette occasion devraient normalement donner lieu la taxation selon le rgime des plus-values professionnelles. Toutefois, par drogation, un rgime de sursis d'imposition est prvu (CGI art. 151 nonies, II). Ce rgime concerne les transmissions par dcs mais aussi les donations.

22165
Deux conditions sont ncessaires pour que la plus-value puisse bnficier de ce sursis d'imposition : - la transmission titre gratuit doit tre faite au profit d'une personne physique ; - cette personne doit prendre l'engagement de calculer la plus-value qu'elle ralisera son tour, l'occasion de la cession ou de la transmission ultrieure de ces droits sociaux, par rapport leur valeur d'acquisition par le prcdent associ. Ce sursis d'imposition peut se combiner avec les reports d'imposition prvus lors du changement de rgime fiscal de la socit ou de la cessation d'activit d'un associ : voir n 21785.

Droits de succession ou de donation

22180
Comme tous les autres biens, les parts de socits civiles faisant l'objet d'une transmission titre gratuit sont soumises aux droits de succession ou de donation dans les conditions habituelles (abattements, tarifs, rductions et paiements des droits). Signalons seulement que lorsqu'il s'agit de titres non cots en bourse - ce qui est le cas gnral des parts de socits civiles les parties (hritiers ou donataires et donateurs) sont tenues de fournir une dclaration estimative de la valeur des parts au jour du dcs (CGI art. 758). noter que les comptes courants d'associs sont susceptibles d'chapper aux droits lorsqu'ils constituent des crances irrcouvrables du fait de l'insolvabilit de la socit (D. adm. 7 G-2312 n 3).
PRECISIONS Les cessions titre gratuit de parts de SCI de location qui dtiennent des monuments historiques sont exonres condition que les hritiers, lgataires ou donataires concluent une convention dure indtermine avec les ministres de la culture et des finances et conservent leurs parts pendant cinq ans (CGI art. 795 A).

Socits civiles exerant une activit professionnelle

22185
Les transmissions par dcs de parts ou actions de socits exerant une activit industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou librale (quel que soit leur rgime fiscal) sont exonres de droits de succession concurrence de la moiti de leur valeur (sans limitation de montant). Cette exonration est subordonne aux conditions suivantes (CGI art. 789 A). a. Les titres transmis doivent avoir fait l'objet, avant le dcs, d'un engagement collectif de conservation des titres d'une dure minimale de deux ans commenant courir compter de l'enregistrement de l'acte le constatant. Cet engagement, qui doit tre en cours la date du dcs, doit avoir t pris par le dfunt pour lui et ses ayants cause titre gratuit avec un ou plusieurs autres associs. Aucun autre associ de la socit qui n'a pas souscrit initialement l'engagement collectif de conservation ne peut devenir membre de celui-ci par la suite, pendant le dlai d'engagement, mais les associs ayant dj souscrit l'engagement peuvent souscrire un nouvel engagement collectif de conservation avec ces derniers pour leur permettre de bnficier de la rduction des droits. L'administration admet que les signataires de l'engagement collectif effectuent entre eux des cessions ou des donations des titres soumis l'engagement (Inst. 7 G-6-01 n 7 et 8). b. L'engagement de conservation des titres doit porter : - s'il s'agit de titres de socits cotes, sur au moins 25 % des droits financiers et des droits de vote attachs aux titres mis par la socit ; - s'il s'agit de titres de socits non cotes, sur au moins 34 % de ces mmes droits. Ces pourcentages doivent tre respects tout au long de la dure de l'engagement collectif de conservation des titres. Il est tenu compte des titres dtenus par l'ensemble des associs membres de l'engagement collectif, par l'intermdiaire d'une ou plusieurs socits interposes dans la limite d'un seul niveau d'interposition. c. Lors du dcs, chacun des hritiers ou lgataires doit son tour s'engager, pour lui et ses ayants cause titre gratuit, conserver les titres reus pendant une priode de six ans commenant courir compter de l'expiration de l'engagement collectif de conservation des titres. d. L'un des hritiers ou lgataires ou l'un des associs ayant souscrit l'engagement collectif de conservation des titres doit exercer dans la socit pendant les cinq ans suivant le dcs : - s'il s'agit d'une socit de personnes, son activit principale, - s'il s'agit d'une socit soumise l'IS, l'une des fonctions de direction numres l'article 885 O bis, 1 du CGI.
PRECISIONS a. Les obligations dclaratives sont les suivantes (CGI ann. II art. 294 bis, 294 ter et 294 quater). La dclaration de succession doit tre accompagne de : - la copie de l'acte portant engagement collectif de conservation des titres ; - l'attestation de la socit certifiant que cet engagement tait en cours au dcs et qu'il a port jusqu'au dcs sur au moins 25 % ou 34 % des titres de la socit ; - l'engagement individuel de conservation des titres pris par les hritiers. compter du dcs et jusqu' l'expiration de la deuxime anne de l'engagement collectif de conservation, la socit doit en outre adresser chaque anne avant le 1er avril la direction des services fiscaux du domicile du dfunt une attestation certifiant que les conditions de validit de cet engagement taient remplies au 31 dcembre. Pendant la dure de l'engagement individuel, chaque associ doit produire chaque anne une attestation individuelle en ce qui concerne l'engagement individuel de conservation et l'exercice de l'activit ou de fonctions de direction au sein de la socit (CGI ann. II art. 294 bis 294 quater). b. En cas de non-respect par un hritier ou lgataire (ou, le cas chant, par ses ayants cause titre gratuit) de son engagement de conservation des titres, celui-ci (ou ses ayants cause titre gratuit) est tenu d'acquitter le complment de droits de succession, l'intrt de retard de 0,75 % par mois ainsi qu'un droit supplmentaire gal 20 %, 10 % ou 5 % de la rduction consentie selon que le manquement intervient respectivement au cours des deux premires annes, des troisime et quatrime annes ou des cinquime et sixime annes suivant la date de l'engagement (CGI art. 1840 G nonies). c. En cas de non-respect des quotas de 25 % et 34 %, de la condition lie l'exercice pendant cinq ans d'une activit principale ou d'une fonction de direction ou encore de l'engagement collectif de conservation des titres, tous les hritiers ou lgataires seront tenus d'acquitter le complment de droits et l'intrt de retard. (Bien entendu, si le non-respect des quotas rsulte du non-respect par un hritier ou lgataire de son engagement individuel de conservation des titres, celui-ci sera en outre tenu d'acquitter le droit supplmentaire.)

Paiement des droits

22190
En principe, les droits doivent tre acquitts au comptant ds l'enregistrement de la donation ou de la dclaration de la succession. Cependant, le paiement des droits de succession dus par les hritiers en ligne directe ou le conjoint survivant peut tre fractionn sur une priode de cinq ans ou dix ans (ou diffr pour les successibles en nue-proprit : voir n 52090 s.), moyennant constitution de garanties et versement d'intrts au taux de l'intrt lgal en vigueur la date de la demande de crdit (voir n 3645), arrondi la premire dcimale (soit 4,20 % pour les demandes de paiement fractionn dposes en 2002). Ce taux demeure inchang pendant toute la dure du crdit (CGI art. 1717).

22195
Le paiement des droits dus sur les transmissions titre gratuit (successions ou donations, quelle qu'en soit la forme) d'entreprises individuelles ou de titres de socits non cotes, ayant une activit industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou librale, peut tre diffr pendant cinq ans (versement annuel des seuls intrts du crdit) et, l'expiration de ce dlai, tre fractionn sur dix ans raison de 1/20 tous les six mois, assorti d'un intrt exigible semestriellement. Ce rgime est applicable quel que soit le degr de parent avec le dfunt ou le donateur (ou en l'absence de lien de parent). Lorsqu'une transmission porte sur une entreprise individuelle ou des titres de socits non cots et d'autres biens, seule la fraction des droits affrente aux premiers biens, dtermine par une double liquidation, peut tre diffre et fractionne. En cas de transmission de droits sociaux, ceux-ci ne doivent pas tre cots en bourse et le bnficiaire doit recevoir 5 % au moins du capital social. N'entrent pas dans le champ d'application du paiement diffr et fractionn, les titres de socits ayant pour objet d'attribuer leurs membres la jouissance de biens meubles ou immeubles ou encore la ralisation d'oprations de placement mobilier ou immobilier pour le compte des associs (socits immobilires de coproprit, socits civiles de construction-vente, socits de placement mobilier ou immobilier). L'hritier peut recevoir des biens en pleine proprit, en nue-proprit ou en usufruit. Mais, en ce qui concerne les actions ou parts de socits non cotes, la donation entre vifs doit tre faite en pleine proprit pour bnficier du paiement diffr et fractionn. Le taux de base de l'intrt du crdit est rduit des deux tiers (soit un taux de 1,40 % en 2002) lorsque la valeur de l'entreprise ou la valeur nominale des titres comprise dans la part taxable de chaque hritier, donataire ou lgataire est suprieure 10 % de la valeur de l'entreprise ou du capital social ou lorsque, globalement, plus du tiers du capital social est transmis (CGI ann. III art. 404 GA). La cession autrement que par dcs de plus du tiers des biens reus par chaque bnficiaire entrane l'exigibilit immdiate des droits en suspens. Toutefois, l'apport pur et simple en socit des biens reus ne remet pas en cause le bnfice du rgime de faveur la condition que le bnficiaire prenne l'engagement de conserver les titres reus en contrepartie de son apport jusqu' l'chance du dernier terme du paiement fractionn ; en cas de non-respect de cet engagement, les droits non perus deviennent immdiatement exigibles (CGI ann. III art. 404 GD). De la mme manire, les apports successifs de titres ne constituent pas une cause de dchance du rgime de faveur ds lors que l'apporteur s'engage l'occasion de chaque apport, dans l'acte d'apport, conserver les titres reus en contrepartie de son apport jusqu' l'chance du dernier terme du paiement diffr et fractionn (Comit fiscal MOA 30-9-1998).

SECTION 5

Nantissement des parts sociales

22400
En principe, les parts d'une socit civile peuvent faire l'objet d'un nantissement (C. civ. art. 1866). Cette possibilit concerne les parts reprsentatives d'un apport en nature ou en numraire. Les parts reprsentatives d'un apport en industrie, ne pouvant pas tre cdes ( n 21218), ne sauraient faire l'objet d'un nantissement puisque celui-ci peut entraner la mise en adjudication et donc la cession des parts. Par ailleurs, le nantissement des parts sociales de socits civiles professionnelles est interdit (voir le dcret de chaque profession). Sur le nantissement judiciaire des parts sociales, voir n 22670 s.
PRECISIONS Jug que le fait pour le vendeur de parts d'une socit civile immobilire de prendre un nantissement sur l'ensemble des parts cdes ne constituait pas un abus de gage constitutif de faute ds lors que la remise par l'acheteur

titre de nantissement des parts acquises avait t faite dans le cadre d'une convention intervenue entre les parties et qu'il n'apparaissait pas que le gage ait t dtourn de sa finalit et utilis un autre usage que celui que les parties lui avaient assign (CA Versailles 1-10-1986 : D. 1988 p. 298 note Estoup et sur pourvoi Cass. com. 4-10-1988 n 919 P).

Constatation du nantissement
tablissement d'un acte

22405
Le nantissement des parts sociales doit tre constat dans un acte authentique ou sous seing priv signifi la socit dans les formes prvues par l'article 1690 du Code civil (C. civ. art. 1866, al. 1 ; Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 49, al. 2). Publicit

22410
Le nantissement doit donner lieu une publicit dont la date dtermine le rang des cranciers nantis (C. civ. art. 1866, al. 1). Le dfaut de publication du nantissement des parts d'une socit civile n'entrane pour le crancier que la perte de son rang parmi les cranciers privilgis ; les cranciers chirographaires resteraient prims par le crancier nanti (CA Paris 5-1-1990 : D. 1990 IR p. 47). Le nantissement des parts des socits constitues avant le 1er juillet 1978 et non immatricules au RCS n'tait pas soumis aux formalits de publicit dictes par l'article 1866, al. 1 du Code civil (Cass. 3e civ. 26-5-1992 n 939 : RJDA 8-9/92 n 835). Ces socits tant dsormais tenues de se faire immatriculer, faute de quoi elles perdent de plein droit la personnalit morale (voir n 124), il est recommand aux cranciers nantis de procder aux formalits de publicit ds l'immatriculation de la socit.

22411
Cette publicit s'effectue au moyen d'un fichier tenu au greffe de chaque tribunal de commerce (Dcret 78-704 art. 57). Le crancier nanti doit remettre au greffe du tribunal de commerce du lieu d'immatriculation de la socit : - une copie authentique de l'acte notari constatant le nantissement ou, s'il s'agit d'un acte sous seing priv, deux originaux de l'acte accompagns de l'acte de signification du nantissement la socit ou d'une copie authentique de l'acte notari portant acceptation par la socit ; - un avis de nantissement, en double exemplaire, contenant diverses mentions numres l'article 54, al. 2, du dcret 78704. Le greffier doit s'assurer de la conformit de l'avis de nantissement aux pices produites et vrifier que le nantissement a t rgulirement signifi la socit ou accept par elle. Il appose sur l'ensemble des pices remises son visa et une mention portant la date laquelle il effectue le classement des pices dans le dossier ouvert au nom de la socit en annexe au registre. Cette date constitue la date du dpt (Dcret 78-704 art. 55, al. 2). Un exemplaire de l'avis de nantissement, un original de l'acte sous seing priv constitutif du titre et l'acte portant signification du nantissement la socit sont classs au dossier ouvert au nom de la socit ; le second exemplaire de l'avis de nantissement, le second original de l'acte sous seing priv et les copies authentiques produits sont restitus au requrant (Dcret 78-704 du 37-1978 art. 55, al. 3).

22412
Les subrogations dans le nantissement et sa mainleve sont publies en marge de l'avis de nantissement (Dcret 78-704 art. 56). La mention de la subrogation est accomplie sur production du titre la constatant et sur justification que la subrogation a t rgulirement signifie la socit et accepte par elle dans un acte authentique. Les actes sous seing priv et l'acte portant signification la socit sont conservs dans le dossier ouvert au nom de cette dernire. La mention de la mainleve est accomplie en vertu soit d'un jugement pass en force de chose juge, soit du dpt d'un acte authentique ou sous seing priv constatant le consentement la mainleve donn par le crancier ou son cessionnaire rgulirement subrog et justifiant de ses droits. L'acte sous seing priv est conserv dans le dossier ouvert au nom de la socit.

Ralisation du gage

22420
En cas de ralisation du gage, le cessionnaire des parts, s'il n'a pas dj la qualit d'associ, doit tre agr par les autres associs. Mais l'article 1867 du Code civil permet d'obtenir cet agrment ds la constitution du gage en consultant les associs (ou le grant) sur le projet de nantissement dans les mmes conditions qu'en cas de cession de parts un tiers ( n 21330). Le projet de nantissement doit alors tre notifi, avec demande d'agrment, la socit et chaque associ (ou la socit seulement si les statuts prvoient que l'agrment peut tre accord par les grants) par acte d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 49, al. 1). Lorsque l'agrment ne relve pas de la comptence des grants, ces derniers doivent consulter les associs dans les conditions prvues aux statuts pour les cessions de parts sociales. Jug que l'associ personnellement intress peut participer au vote de l'assemble statuant sur l'agrment pralable du projet de nantissement des parts sociales (CA Paris 25e ch. B 2-4-1999 : Droit des socits 12/99 n 178 note Bonneau).

22421
Le consentement de la socit au nantissement propos (ou le dfaut de rponse dans le dlai de six mois compter de la dernire des notifications) emporte agrment de l'adjudicataire en cas de ralisation force des parts nanties condition que cette ralisation soit notifie, un mois avant la vente, chacun des associs et la socit (C. civ. art. 1867, al. 2), par acte d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception comportant l'indication de la date de cette ralisation force (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 49, al. 1). Toutefois, chaque associ peut se substituer l'adjudicataire dans un dlai de cinq jours francs compter de la vente. Si plusieurs associs exercent cette facult, ils sont, sauf clause ou convention contraire, rputs acqureurs en proportion du nombre de parts qu'ils dtenaient antrieurement. Si aucun associ n'exerce cette facult, la socit peut racheter les parts elle-mme en vue de leur annulation (C. civ. art. 1867, al. 3).

22422
Lorsque les associs n'ont pas donn leur consentement au nantissement (ou, ce qui revient au mme, lorsque le dbiteur a omis de leur notifier ce nantissement), la mise en vente des parts nanties doit tre notifie la socit et aux associs un mois avant la vente (C. civ. art. 1868, al. 1). Cette notification doit tre faite par acte d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception et comporter l'indication de la date de la mise en vente des parts (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 49, al. 1). Pendant ce dlai, les associs peuvent dcider soit la dissolution de la socit, soit l'acquisition des parts dans les mmes conditions que pour les cessions de parts des tiers (voir n 21350 s.) (C. civ. art. 1868, al. 2). dfaut d'une telle dcision et si la vente a eu lieu, les associs et la socit ont encore la facult de se substituer l'adjudicataire, les rgles suivre tant alors les mmes que celles applicables lorsque le nantissement a t autoris (ralisation de la substitution dans le dlai de cinq jours compter de la vente, rpartition des parts entre les associs prempteurs au prorata du nombre des parts qu'ils dtenaient antrieurement, etc.). Si les associs n'exercent pas cette facult, l'adjudicataire est rput agr et devient donc associ de plein droit (C. civ. art. 1868, al. 3).

Remarques

22430
1. Si les statuts dispensent d'agrment les cessions au profit d'un associ, la facult de substitution nous parat devoir tre carte lorsque l'adjudicataire est dj associ. Il n'y a, en effet, dans ce cas aucune atteinte l'intuitu personae. 2. Les articles 1867 et 1868 du Code civil n'envisagent que le cas de vente force des parts nanties. Cependant, il a t jug que le crancier peut, en application de l'article 2078 du mme Code, demander en justice que le gage lui reste acquis en

paiement, jusqu' concurrence du montant de sa crance, d'aprs une estimation faite par expert, et il a t jug que ce texte s'applique aux parts de socits civiles (CA Paris 3-2-1973 : indit, confirm par Cass. 3e civ. 23-10-1974 : Bull. civ. III n 375). Lorsque le crancier a t agr par les associs au moment de la constitution du nantissement ou postrieurement celle-ci, il peut devenir associ si le tribunal fait droit sa demande d'attribution des parts nanties. Cette attribution ne soulve pas non plus de difficult lorsque l'attributaire a dj la qualit d'associ et que les statuts dispensent d'agrment les cessions au profit de personnes ayant dj cette qualit. Mais si le crancier est un tiers, il ne peut, notre avis, se faire attribuer les parts remises en nantissement que s'il est agr par les autres associs.

SECTION 6

Saisie de parts sociales A. Saisie-vente

Conditions

22600
Le crancier d'un associ peut, s'il est muni d'un titre excutoire constatant une crance liquide et exigible, saisir les parts sociales que dtient son dbiteur et les faire vendre (Loi 91-650 du 9-7-1991 art. 59). dfaut de disposition lgale ou rglementaire contraire, la socit mettrice peut, notre avis, comme cela tait admis sous le rgime antrieur la rforme de 1991, procder une saisie sur elle-mme lorsqu'elle est crancire de l'un de ses associs.
PRECISIONS a. Une crance est liquide lorsqu'elle est value en argent ou lorsque le titre qui la constate contient tous les lments permettant son valuation (Loi 91-650 art. 4). b. Les titres excutoires sont numrs limitativement par l'article 3 de la loi 91-650 : dcision de justice passe en force de chose juge, c'est--dire non susceptible d'un recours suspensif d'excution, acte notari revtu de la formule excutoire, titre dlivr par un huissier de justice en cas de non-paiement d'un chque, etc. c. Sur l'impossibilit de faire vendre aux enchres publiques les parts de certaines SCP, voir ci-aprs n 57080.

Modalits

22605
La saisie est effectue auprs de la socit mettrice. Elle est ralise, sans qu'il soit ncessaire de procder un commandement pralable au dbiteur, par la signification la socit mettrice d'un acte d'huissier contenant, peine de nullit, les mentions numres par l'article 182 du dcret 92-755 du 31 juillet 1992. Ces mentions sont les suivantes : - les nom et domicile du dbiteur ou, s'il s'agit d'une personne morale, sa dnomination et son sige social ; - l'indication du titre excutoire en vertu duquel la saisie est pratique ; - le dcompte des sommes rclames en principal, frais et intrts chus, ainsi que l'indication du taux des intrts ; - l'indication que la saisie rend indisponibles les droits pcuniaires attachs l'intgralit des parts dont le dbiteur est titulaire ; - la sommation de faire connatre l'existence d'ventuels nantissements ou saisies. peine de caducit de la procdure, la saisie doit, dans les huit jours de sa ralisation, tre porte la connaissance du dbiteur galement par acte d'huissier (Dcret 92-755 art. 183).

Consquences
Indisponibilit des droits

22606

La saisie entrane l'indisponibilit des droits pcuniaires du dbiteur saisi (Dcret 92-755 art. 184). Cette disposition appelle deux observations : a) notre avis, tout droit qui, par lui-mme, entrane un enrichissement patrimonial de celui qui en est titulaire a un caractre pcuniaire. Sont ainsi viss le droit de cession, le droit aux dividendes et le droit aux rserves et au boni de liquidation qui ne pourront donc tre exercs par le dbiteur que s'il en affecte le produit en complment aux biens saisis. b) Sous le rgime antrieur la rforme, il a t jug que l'indisponibilit qui frappe les droits sociaux faisant l'objet d'une saisiearrt n'interdisait pas pour autant leur cession dans la mesure o celle-ci ne pourra avoir effet, dans les rapports entre cranciers saisissants, dbiteur saisi et tiers porteur, qu'aprs la leve de la saisie (CA Paris 22-11-1993 : Bull. Joly 1993 p. 587 note Le Cannu). Ainsi, une cession de parts saisies ne serait pas nulle mais seulement inopposable aux cranciers saisissants et la socit mettrice. En raison de l'identit de la terminologie employe (biens saisis indisponibles ) dans l'ancien (C. civ. art. 2092-3, al. 1) et le nouveau (Loi 91-650 art. 29) rgime, cette solution devrait conserver toute sa valeur sous le nouveau rgime. Les sommes verses par la socit mettrice au titre de ces droits pcuniaires viendront s'ajouter celles rsultant de la vente des parts et seront rparties entre les cranciers.

22607
Le dbiteur continue exercer les droits non pcuniaires attachs ses parts sociales : droit de participer aux assembles et de prendre part au vote, droit d'obtenir communication des rapports et autres documents sociaux destins aux associs ; droit d'agrer de nouveaux associs, etc. Remarque : L'existence d'une saisie sur des parts sociales ne fait pas obstacle la nomination d'un administrateur squestre de ces parts la requte du crancier saisissant ds lors qu'il existe un risque de disparition ou de dprciation de valeur desdites parts, le dbiteur saisi tant, par ailleurs, grant de la socit entre les mains de laquelle la saisie a t faite (Cass. civ. 22-4-1977 : Bull. Joly 1977 p. 633 ; CA Versailles 23-10-1979 : Gaz. Pal. 1980. som. p. 605).

22608
Le dbiteur peut contester la saisie, par exemple en prouvant qu'il a dj pay ou qu'il bnficie d'un dlai de paiement ou encore en tablissant que les parts ne lui appartiennent plus. Ces contestations, qu'elles concernent le titre excutoire ou la procdure de saisie, doivent tre portes devant le juge de l'excution (prsident du tribunal de grande instance ou son dlgu) mme si elles sont relatives des questions de fond (C. org. jud. art. L 311-12-1). Le dbiteur peut aussi obtenir du juge la mainleve de la saisie en consignant une somme suffisante pour dsintresser le crancier saisissant (Dcret 92-755 art. 184). En cas de rsistance abusive du dbiteur, le juge de l'excution peut le condamner des dommages-intrts (Loi 91-650 art. 23). l'inverse, le juge peut ordonner la mainleve de toute mesure inutile ou abusive et condamner le crancier des dommagesintrts en cas d'abus de saisie (Loi 91-650 art. 22). Obligations des tiers

22609
Les tiers, quels qu'ils soient et notamment la socit mettrice, ne doivent en aucune manire faire obstacle au droulement de la procdure et doivent y apporter leur concours lorsqu'ils en sont lgalement requis (Loi 91-650 art. 24, al. 1). En cas de manquement ces obligations, sans motif lgitime, ils pourraient tre contraints d'y satisfaire au besoin sous astreinte, sans prjudice de dommages-intrts (Loi 91-650 art. 24, al. 2). Mme plus, le tiers saisi (socit mettrice) s'il s'agit de lui, pourrait tre condamn au paiement des causes de la saisie sauf pour lui exercer un recours contre le dbiteur (art. 24, al. 3).
PRECISIONS Jug qu'aucune disposition ne fait obligation au tiers saisi d'indiquer au crancier saisissant l'tendue des droits d'associs et des valeurs mobilires dont le dbiteur est titulaire ; en consquence, la socit ne peut pas tre condamne ce titre sur le fondement des dispositions prcites, sauf le cas o elle aurait reu du juge de l'excution une injonction cet effet et o elle n'y aurait pas dfr (Cass. 2e civ. 8-4-1999 n 599 : RJDA 10/99 n 1126). Jug aussi que le tiers saisi qui ne dfre pas la sommation de faire connatre l'existence d'ventuels nantissements ou saisies ne s'expose qu' une condamnation des dommages-intrts ; il ne saurait tre tenu au paiement des causes de la saisie (Cass. 2e civ. 3-5-2001 n 865 : RJDA 8-9/01 n 907). En revanche, la socit mettrice qui ne s'opposerait pas la cession des parts un tiers au mpris de la saisie pourrait, notre avis, tre condamne au paiement des causes de cette saisie.

Vente amiable des parts sociales

22610
Le dbiteur dispose d'un dlai d'un mois compter de la notification de la saisie qui lui a t faite pour procder lui-mme la vente des parts sociales (Dcret 92-755 art. 107 sur renvoi de l'article 189). Il doit informer l'huissier de justice du crancier saisissant des propositions qui lui ont t faites en indiquant notamment le nom et l'adresse de l'acqureur ventuel, le prix offert, le dlai pendant lequel l'acqureur s'offre consigner le prix (Dcret 92-755 art. 108, al. 1). L'huissier doit communiquer ces informations, par lettre recommande avec demande d'avis de rception, au crancier saisissant et, s'il en existe, aux cranciers opposants, qui disposent d'un dlai de quinze jours pour prendre parti. dfaut de rponse dans ce dlai, ils sont rputs avoir accept la proposition (Dcret 92-755 art. 108, al. 2 et s.). L'accord des cranciers doit tre unanime car on ne saurait imposer un prix un crancier qui s'y oppose. Le refus d'un seul entrane, notre avis, la vente force des droits sociaux. Si la vente se ralise, le prix doit tre consign, dans le dlai convenu avec l'acqureur, entre les mains de l'huissier, le transfert de proprit et la dlivrance des parts tant subordonns cette consignation. dfaut de consignation, il est procd la vente force des parts (Dcret 92-755 art. 109). Comme pour toute cession, il convient de respecter les dispositions lgales ou conventionnelles relatives l'agrment du cessionnaire. Sur les conditions d'exercice de cet agrment et la procdure suivre, voir n 21343 s.

Vente force des droits sociaux

22620
Il ne peut tre procd la vente force des parts sociales que sur prsentation, par le crancier saisissant, d'un certificat du secrtariat-greffe attestant qu'aucune contestation n'a t forme dans le mois suivant la dnonciation de la saisie au dbiteur (ci-dessus n 22605) ou, le cas chant, d'un jugement rejetant la contestation souleve par le dbiteur (Dcret 92-755 art. 185). La vente est faite sous forme d'adjudication dans les conditions prvues par les articles 189 et s. du dcret 92-755. Cette adjudication ne peut intervenir qu' l'expiration du dlai d'un mois accord au dbiteur pour procder une vente amiable augment s'il y a lieu du dlai de quinze jours imparti aux cranciers pour donner leur rponse (Dcret 92-755 art. 108, al. 5 sur renvoi de l'article 189). Le cahier des charges tabli en vue de la vente doit comporter, outre le rappel de la procdure antrieure, les statuts de la socit et tout document ncessaire l'apprciation de la consistance et de la valeur des parts sociales mises en vente. La socit doit recevoir une copie du cahier des charges et en informer les associs. Ces derniers, comme tous intresss, disposent d'un dlai de deux mois pour formuler, auprs de la personne charge de la vente, leurs observations sur le contenu du cahier des charges (Dcret 92-755 art. 191). La socit doit aussi tre avise de la date de l'adjudication (Dcret 92-755 art. 192). Rpartition du prix de vente

22625
Le prix de vente rsultant de l'adjudication est rparti entre tous les cranciers saisissants ou opposants qui se sont manifests avant la vente (Loi 91-650 art. 60). Les cranciers qui ont pratiqu une saisie conservatoire avant la saisie ayant conduit la vente participent galement cette rpartition mais les sommes qui leur reviennent sont consignes jusqu' ce qu'ils aient obtenu un titre excutoire (Dcret 92-755 art. 186). dfaut d'accord entre les cranciers sur les modalits de la rpartition, la personne charge de l'adjudication consigne les fonds recueillis et saisit le juge de l'excution pour trancher le diffrend. Agrment de l'adjudicataire

22630
En cas de vente force, l'adjudicataire doit galement tre agr par les associs de la socit mettrice. La procdure d'agrment suivre nous semble tre celle applicable en cas de ralisation force du gage ( n 22420 s.). Il a en effet t jug sous le rgime antrieur la rforme que la vente aux enchres publiques de parts saisies devait tre ralise sous rserve de l'observation des articles 1867 et 1868 du Code civil (relatifs la procdure d'agrment en matire de nantissement) et de l'article 1843-4 du mme Code (concernant la fixation du prix de rachat) (CA Paris 11-12-1992 : Dr. socits 1993/4 n 69). Cette dcision nous parat transposable sous le rgime nouveau. Ainsi, conformment aux dispositions de l'article 1868 du Code civil : 1. La mise en vente force des parts doit tre notifie un mois au moins l'avance chacun des associs et la socit (C. civ. art. 1868, al. 1). 2. Les associs peuvent, dans ce dlai, dcider la dissolution de la socit ou l'acquisition des parts dans les conditions prvues en cas de refus d'agrment du cessionnaire ( n 21350 s.) (C. civ. art. 1868, al. 2). 3. dfaut d'une telle dcision et si la vente a eu lieu, les associs et la socit peuvent se substituer l'adjudicataire dans un dlai de cinq jours francs compter de la vente. Si cette facult n'est pas exerce, l'adjudicataire est rput agr et devient donc associ de plein droit ( n 22421) (C. civ. art. 1868, al. 3).

B. Mesures conservatoires
Saisie conservatoire
Autorisation

22660
Toute personne qui ne dispose pas d'un titre excutoire ( n 22600) mais dont la crance parat fonde en son principe peut demander, par voie de requte au juge de l'excution du lieu o demeure son dbiteur, l'autorisation de pratiquer une saisie conservatoire des parts sociales appartenant celui-ci. Encore faut-il qu'elle justifie de circonstances susceptibles de menacer le recouvrement de sa crance (Loi 91-650 art. 67 ; Dcret 92-755 art. 210 et s.). Les personnes munies d'un titre excutoire peuvent, elles aussi, pratiquer une saisie conservatoire plutt qu'une saisie-vente. Dans ce cas, elles ne sont pas tenues de solliciter l'autorisation pralable du juge. Il en est de mme en cas de dfaut de paiement d'une lettre de change accepte, d'un billet ordre, d'un chque ou d'un loyer rest impay ds lors qu'il rsulte d'un contrat crit de louage d'immeuble (Loi 91-650 art. 68). Sous peine de caducit de la mesure conservatoire, le crancier non muni d'un titre excutoire doit, dans le mois de la saisie, introduire une procdure ou accomplir les formalits ncessaires l'obtention de ce titre excutoire (Loi 91-650 art. 70 ; Dcret 92-755 art. 215). Modalits

22661
La saisie conservatoire doit tre excute dans un dlai de trois mois compter de la date de l'ordonnance du juge l'autorisant. Pass ce dlai, cette autorisation est caduque (Dcret 92-755 art. 214). Elle est ralise, sans commandement pralable au dbiteur, par la signification la socit mettrice ( n 22605) d'un acte contenant, peine de nullit, les mentions numres par l'article 244 du dcret 92-755 : nom et domicile du dbiteur, indication de l'autorisation ou du titre en vertu duquel la saisie est pratique, dcompte des sommes dues, etc. Puis, dans les huit jours de cette signification peine de caducit, elle doit tre porte la connaissance du dbiteur par exploit d'huissier (Dcret 92-755 art. 245).
PRECISIONS a. Une saisie conservatoire peut tre pratique mme si les parts sociales font dj l'objet d'une saisie conservatoire antrieure manant d'un autre crancier (Dcret 92-755 art. 220). Il a t jug, propos d'une pluralit de saisies conservatoires de crances, que la saisie conservatoire emporte de plein droit consignation des sommes indisponibles et entrane affectation spciale avec privilge de l'article 2075-1 du Code civil au profit du crancier saisissant, si bien que le concours avec des saisies postrieures est cart pour la portion consigne (CA Poitiers 29-3-2000 : RD bancaire et financier 2000 n 166).

b. Sur les droits du crancier ayant pratiqu une saisie conservatoire sur des parts mises en vente la suite d'une saisie-vente, voir n 22620.

Consquences

22662
La saisie conservatoire entrane l'indisponibilit des droits pcuniaires attachs aux parts concernes (Dcret 92-755 art. 244). S'il apparat que les conditions de validit de la saisie ne sont pas remplies, le juge de l'excution peut, mme lorsque son autorisation pralable n'tait pas requise, lever tout moment la mesure conservatoire. Il peut aussi la remplacer par toute autre mesure (cautionnement d'un tiers propos par le dbiteur, par exemple) propre sauvegarder les intrts des parties (Loi 91-650 art. 72 ; Dcret 92-755 art. 217 et s.). Ds qu'il a obtenu un titre excutoire, le crancier peut faire procder la vente des parts jusqu' concurrence du montant de sa crance (Loi 91-650 art. 76). Cette mise en vente est ralise dans les mmes conditions qu'en cas de saisie-vente (voir Dcret 92-755 art. 247 et s. ; n 22620).

Nantissement judiciaire

22670
Le crancier qui remplit les conditions requises pour obtenir l'octroi d'une mesure conservatoire ( n 22660) peut demander au juge que les parts sociales de son dbiteur soient nanties son profit (Loi 91-650 art. 67 et 77 ). Jug que le nantissement judiciaire provisoire des parts d'un associ d'une SCI en liquidation judiciaire pouvait tre ordonn ds lors que la crance du demandeur sur la SCI avait t admise au passif de celle-ci (ce qui constituait un titre contre cette socit) et qu'il tait tabli que la SCI n'avait aucune activit, ne percevait aucun loyer et que l'inscription d'hypothque provisoire prise par le crancier sur l'immeuble social tait insuffisante pour garantir le recouvrement de sa crance (ce qui caractrisait l'inanit des poursuites contre la SCI) (Cass. 3e civ. 7-10-1998 n 1541 : RJDA 8-9/99 n 999).

22671
la diffrence de la saisie conservatoire qui est un moyen d'excution du dbiteur ne confrant aucun privilge particulier au crancier saisissant, le nantissement judiciaire, comme le nantissement conventionnel, est une sret ouvrant au crancier un droit de prfrence et un un droit de suite en cas de cession des parts nanties. En contrepartie, contrairement la saisie conservatoire n 22662, il n'entrane pas l'indisponibilit des parts nanties. Les parts sociales restent alinables (Loi 91-650 art. 79). Aucune disposition lgale ou rglementaire ne prcise comment s'exercent ces droits lorsqu'ils portent sur des parts sociales.

22672
Ce nantissement judiciaire est ralis par la signification la socit mettrice ( n 22605) d'un acte contenant les mentions suivantes (Dcret 92-755 art. 253) : - dsignation du crancier et du dbiteur ; - indication de l'autorisation ou du titre en vertu duquel le nantissement est requis ; - indication du capital de la crance et de ses accessoires. Cet acte doit tre imprativement publi au registre du commerce et des socits lorsque la socit civile est immatricule (Dcret 92-755 art. 253). Le nantissement grve, en principe, l'ensemble des parts moins qu'il ne soit autrement prcis dans l'acte (Dcret 92-755 art. 253). Toutefois, lorsque la valeur de ces parts est manifestement suprieure au montant des sommes garanties, le dbiteur peut demander au juge de l'excution de limiter les effets du nantissement s'il justifie que les parts restant greves ont une valeur double du montant de ces sommes (Dcret 92-755 art. 259).

22673

Le dbiteur doit tre inform du nantissement, dans les huit jours de la signification de celui-ci peine de caducit de la mesure, par un acte d'huissier (Dcret 92-755 art. 255). Cette publicit provisoire conserve la sret pendant trois ans ; elle peut tre renouvele dans la mme forme et pour la mme dure (Dcret 92-755 art. 257). Cette publicit provisoire doit tre confirme par une publicit dfinitive, dans les mmes formes que la publicit provisoire. La publicit dfinitive permet l'exercice du droit de prfrence et du droit de suite sur les parts nanties rtroactivement au jour de la publicit provisoire au registre du commerce et des socits (ou au jour de la signification si la socit mettrice n'est pas immatricule). Elle doit tre effectue dans un dlai de deux mois courant, selon le cas (Dcret 92-755 art. 263) : - du jour o le titre constatant les droits du crancier est pass en force de chose juge ; - si la procdure a t mise en uvre avec un titre excutoire, du jour de l'expiration du dlai d'un mois pendant lequel la mainleve de la publicit provisoire pouvait tre demande ou, si une demande de mainleve a t forme, du jour de la dcision rejetant cette demande ; - si le caractre excutoire du titre est subordonn une procdure d'exequatur, du jour o la dcision qui l'accorde est passe en force de chose juge. Le crancier doit prsenter tout document attestant que les conditions prvues ci-dessus sont remplies. dfaut de confirmation dans ce dlai, la publicit provisoire devient caduque et sa radiation peut tre demande au juge de l'excution (Dcret 92-755 art. 265). C'est seulement aprs l'accomplissement de la publicit dfinitive que le crancier nanti peut demander l'agrment du nantissement (Dcret 92-755 art. 262). Sur les modalits de cet agrment, voir n 22420.

22674
Nota : Selon une rponse de la Chancellerie en date du 8 janvier 1998, dans le silence des textes, il est permis de considrer que la publicit de l'acte de nantissement des parts d'une socit civile immatricule au registre du commerce et des socits s'opre au moyen du dpt successif en annexe ce registre : - de l'acte de nantissement pralablement signifi la socit au titre des formalits de publicit provisoire ; - du mme acte de nantissement signifi nouveau dans les dlais prvus par l'article 263 du dcret 92-755 du 31 juillet 1992 au titre des formalits de publicit dfinitive. Le crancier devra, lors de ce second dpt, prsenter au greffier tout document attestant que les conditions prvues par l'article 263 de ce dcret sont remplies (Bull. RCS 1998/1 p. 16).

TITRE IV Dispositions diverses

24000
Ce dernier titre de la premire partie de l'ouvrage est consacr principalement aux problmes (juridiques et fiscaux) inhrents la dissolution et la liquidation des socits civiles ainsi qu'au partage de l'actif social qui s'ensuit normalement ( n 24005 s.). Nous examinerons ensuite : - les sanctions civiles des irrgularits de constitution ou de fonctionnement des socits civiles ( n 26500 s.) ; - et enfin les procdures tendant au redressement des entreprises en difficult (procdure prventive et procdure de redressement et liquidation judiciaires ; n 27500 s.).

CHAPITRE 1

La dissolution et la liquidation de la socit civile

Gnralits 24005
Les rgles relatives la dissolution et la liquidation des socits civiles figurent dans les articles 1844-7 1844-9 (dispositions communes toutes les socits) et 1870 (rgles propres aux socits civiles) du Code civil. Les modalits de liquidation sont rgles de faon trs brve.

La loi raffirme tout d'abord les deux principes suivants : - la dissolution de la socit entrane sa liquidation, sauf en cas de fusion ou de scission ou lorsque la dissolution a t demande la suite de la runion de toutes les parts sociales en une seule main ; - la socit conserve sa personnalit morale pour les besoins de la liquidation jusqu' la clture de celle-ci. Pour le surplus, elle laisse aux associs le soin d'organiser dans leurs statuts les conditions dans lesquelles se drouleront les oprations de liquidation. En particulier, aucune des rgles impratives applicables aux socits commerciales en ce qui concerne le choix et les pouvoirs des liquidateurs (interdiction d'exercice des fonctions de liquidateur certains condamns, interdiction de cession au liquidateur ou ses proches d'un bien faisant partie de l'actif social, etc.) n'a t reprise propos des socits civiles. Quant au partage de l'actif net restant aprs paiement des dettes et remboursement du nominal des parts sociales, il est, sauf clause contraire des statuts, effectu entre les associs dans les mmes proportions que leur participation au capital social. L'article 1844-9 du Code civil maintient aussi le renvoi aux rgles concernant le partage des successions pour les autres modalits du partage des socits.

24015
Les textes relatifs certaines socits civiles exerant une activit rglemente contiennent des rgles particulires organisant certains aspects de la dissolution, de la liquidation ou du partage de la socit. C'est le cas surtout pour les socits civiles professionnelles (voir Loi 66-879 du 29-11-1966 art. 23 et s. et les diffrents dcrets d'application chaque profession) (voir n 57600 s.), les groupements vocation agricole (Gaec, Sica, GFA, etc.) et les socits de construction rgies par les articles L 212-1 L 212-13 du Code de la construction et de l'habitation (socits de construction-attribution ) (voir n 42840 s.).

24020
Les consquences fiscales de la dissolution et du partage de la socit civile ont t regroupes, tant au regard des droits d'enregistrement que des impts directs, dans la section 4 ( n 25400 s. ).

SECTION 1

Dissolution de la socit A. Causes de dissolution

1. Arrive du terme 24100
l'expiration de la dure prvue dans les statuts, la socit est dissoute (C. civ. art. 1844-7, 1). Les associs peuvent viter la dissolution en dcidant de proroger la dure de la socit (voir n 16700 s.). Encore faut-il que cette prorogation intervienne avant l'arrive du terme ; une prorogation tardive ou irrgulire est inoprante et ne peut faire revivre la socit. S'ils ne le font pas et continuent l'exploitation au lieu de procder la liquidation, une socit de fait apparat entre eux pour les activits exerces postrieurement l'arrive du terme (CA Paris 29-10-1990 : Bull. Joly 1991 p. 46 note Derrupp et, sur pourvoi, Cass. com. 12-11-1992 : RJDA 3/93 n 225). En effet, la socit ne peut plus jouir de la personnalit morale puisque celle-ci ne survit, aprs la dissolution, que pour les besoins de la liquidation. Or une socit dissoute qui poursuit son activit comme auparavant sort, par hypothse, des besoins de la liquidation. Les oprations nouvelles doivent alors tre considres comme effectues non pas pour le compte de la socit dissoute mais pour celui d'une nouvelle socit, ncessairement socit de fait puisque dpourvue de la personnalit morale.

2. Ralisation ou extinction de l'objet 24110

La socit est dissoute en cas de ralisation ou d'extinction de son objet (C. civ. art. 1844-7, 2).

Il y a ralisation de l'objet lorsque, la socit ayant t constitue en vue d'une cration dtermine, cette opration se trouve compltement acheve. En ce cas, la socit prend fin ds cet achvement, mme si le terme fix pour sa dure n'est pas encore expir. Par exemple, une socit ayant pour objet la construction et la vente d'un immeuble dtermin est automatiquement dissoute ds que la vente de cet immeuble est intervenue. Il y a extinction de l'objet lorsque l'activit pour laquelle la socit a t constitue est devenue impossible. Les exemples classiques sont le retrait d'une concession ou la rvocation dfinitive d'une autorisation administrative sans laquelle la socit ne peut pas fonctionner. Jug qu'il y a extinction de l'objet d'une socit d'expertise pour le compte de compagnies d'assurances lorsque celle-ci n'a plus aucune activit, son grant qui disposait d'un agrment personnel des compagnies pour exercer les missions d'expertise ayant dmissionn et aucun associ ne s'tant prsent pour lui succder dans ses fonctions, le bail commercial de la socit ayant en outre t rsili et son personnel licenci (CA Paris 3e ch. 14-4-1995 : RJDA 7/95 n 849). Pour un exemple propos d'une socit commerciale mais transposable, voir Cass. com. 3 mai 1995 n 822 D : Bull. Joly 1995 p. 746 note Barbiri.

24111
Cependant, la dissolution n'est acquise que si l'objet a disparu dans sa totalit. Si l'extinction n'est que partielle (possibilit d'exercer des activits autres que celle ayant disparu), la socit subsiste. En pratique, sauf dans les socits exerant une activit librale et les petites socits familiales, l'extinction de l'objet est une cause de dissolution qui trouve rarement s'appliquer car les rdacteurs des statuts prennent soin de donner un cadre relativement large l'activit sociale.

24112
La dissolution de la socit pour ralisation ou extinction de l'objet intervient de plein droit. Les associs n'ont pas se prononcer sur son bien-fond ; il leur appartient seulement de tirer les consquences de cette dissolution et de mettre en uvre la liquidation de la socit. L'assemble des associs qui constate l'extinction de l'objet social peut dcider, la majorit simple, de demander en justice la dsignation d'un liquidateur (CA Paris 14-4-1995 : RJDA 7/95 n 849). Les associs ne peuvent pas non plus obtenir en justice un dlai pour rgulariser leur situation en modifiant l'objet social (Cass. com. 3-5-1995 : Bull. Joly 1995.746 note Barbiri).

Cessation d'activit

24115
La simple cessation d'activit n'est pas, en principe, une cause de dissolution de plein droit de la socit ds lors qu'elle n'est pas motive par la ralisation ou l'extinction de l'objet. Si, pour une raison quelconque (difficults conomiques momentanes, vnements politiques, perte provisoire de l'immeuble social celui-ci pouvant toutefois tre reconstruit ou remplac grce aux indemnits d'assurances, etc.), les associs dcident ou se trouvent contraints de mettre en sommeil leur socit, il n'en rsulte pas la dissolution de celle-ci. Ds que les associs le jugent opportun, l'activit peut tre reprise. S'ils estiment, au contraire, que la situation est sans issue et que la dissolution s'impose, ils doivent alors prendre une dcision expresse en ce sens ( n 24140). Toutefois, cette cessation d'activit doit faire l'objet d'une inscription modificative au registre du commerce et des socits (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 23). Cette inscription modificative incombe, en principe, la socit. Elle peut aussi tre porte d'office sur le registre par le greffier du tribunal de commerce lorsqu'il a t inform de la cessation d'activit l'adresse dclare et qu'il a pu vrifier cette situation (voir dcret 84-406 art. 40, al. 1).

24116
Si, au terme d'un dlai de deux ans aprs la mention au registre du commerce de la cessation totale d'activit, le greffier constate l'absence d'inscription modificative relative une reprise d'activit, il doit saisir, aprs en avoir inform la socit par

lettre recommande avec demande d'avis de rception adresse son sige social, le juge commis la surveillance du registre, aux fins d'examen de l'opportunit d'une radiation. Si la radiation est ordonne par le juge, elle est porte la connaissance du ministre public (Dcret 84-406 art. 42-1). Lorsque le greffier a port d'office au RCS une mention de cessation d'activit d'une socit qui ne se trouve plus l'adresse dclare (voir dcret 84-406 art. 40, al. 1), il peut radier celle-ci d'office si elle n'a pas rgularis sa situation trois mois aprs l'inscription de la mention (Dcret prcit art. 44-2).

24117
Remarque : Toute socit radie d'office peut toutefois, dans un dlai de six mois compter de sa radiation et ds lors qu'elle dmontre avoir rgularis sa situation, saisir le juge commis la surveillance du registre aux fins de voir rapporter cette radiation (Dcret 84-406 art. 46).

3. Annulation du contrat de socit 24130

Cette cause de dissolution des socits (C. civ. art. 1844-7, 3) est la consquence logique de la rgle selon laquelle l'annulation de la socit n'est jamais rtroactive et ne produit, l'gard de la personne morale, que les effets d'une dissolution (C. civ. art. 1844-15 ; voir n 26920 s.).

4. Dcision des associs 24140

Les associs peuvent, tout moment, dcider la dissolution anticipe de la socit (C. civ. art. 1844-7, 4). Cette dcision doit tre prise dans les conditions de majorit requises pour les modifications des statuts (voir Cass. com. 18-6-1973 : Rev. soc. 1974 p. 312 note J. H.). Toutefois, la dissolution anticipe ne doit pas tre inspire par une intention frauduleuse (voir CA Rouen 14-10-1966 : D. 1967 p. 134) ou par la volont de nuire la minorit.
PRECISIONS Parmi les motifs qui peuvent justifier la dcision des associs de prononcer la dissolution de la socit, il en est qui mritent une attention particulire. Ainsi :a. Lorsque les associs ne sont pas en mesure de racheter ou de faire racheter les parts d'un associ dont le successeur n'a pas t agr, ils peuvent carter l'entre automatique de ce successeur dans la socit en dcidant de dissoudre celle-ci. Mais l'associ cdant peut faire chec cette dcision en renonant son projet de cession (C. civ. art. 1863 ; voir n 21354). b. Lorsqu'un grant rvoqu de ses fonctions dcide de se retirer de la socit en demandant le remboursement de ses parts et qu'aucune clause des statuts n'exclut cette possibilit de retrait, les autres associs peuvent carter sa demande en prononant la dissolution de la socit (C. civ. art. 1851, al. 3 ; voir n 7231). c. En cas de dconfiture, de faillite personnelle, de redressement ou liquidation judiciaires d'un associ, les autres associs peuvent, d'un commun accord, dcider la dissolution de la socit (art. 1860 ; voir n 20215).

5. Dissolution judiciaire pour justes motifs

Causes de dissolution

24160
L'article 1844-7, 5 du Code civil laisse aux juges le soin d'apprcier si le motif invoqu prsente un caractre de gravit suffisant pour justifier qu'il soit mis fin la socit. Il donne nanmoins deux exemples qui correspondent d'ailleurs aux cas sur lesquels les tribunaux ont le plus souvent se prononcer : l'inexcution par un associ de ses obligations et, surtout, la msentente entre associs. Bien que le texte actuel n'en fasse plus tat, il est certain que l'infirmit habituelle rendant un associ inhabile aux affaires sociales qui figurait dans la rdaction ancienne de l'article 1871 n'a pas, pour autant, t supprime. Mais cette ventualit est tellement rare en pratique qu'elle ne mrite pas d'tre place sur le mme plan que la msentente entre associs. Elle doit seulement tre compte dsormais parmi les multiples cas laisss l'apprciation du juge.

24161

La dissolution de la socit ne peut tre prononce par le juge que s'il constate une paralysie du fonctionnement de celle-ci. Cette condition, grammaticalement rattache dans le texte de l'article 1844-7, 5 du Code civil l'hypothse de la msintelligence entre les associs, nous parat requise dans tous les cas de dissolution pour justes motifs, car elle est prcisment un lment de ces justes motifs.

24162
Jug, par exemple, qu'il y a juste motif de dissolution : - lorsque la msentente entre les associs est telle qu'il leur est impossible d'tablir un bilan et des comptes et de se prononcer sur l'octroi ou le maintien des garanties indispensables l'obtention de crdits bancaires (Cass. com. 15-2-1955 : Bull. civ. III n 65) ; - lorsqu'un associ a intent de nombreuses procdures qui paralysent le fonctionnement de la socit (Cass. com. 10-2-1959 : Bull. civ. III n 76 ; Cass. 3e civ. 4-2-1986 : Bull. civ. III n 6) ; - lorsqu'existe une grave msentente entre les associs et que le grant statutaire refuse de payer les entrepreneurs et de rembourser divers prts venus chance, mettant ainsi la socit dans l'impossibilit de fonctionner normalement (Cass. com. 18-12-1968 : Bull. civ. IV n 370) ; - lorsque l'administrateur d'une socit civile immobilire fait preuve d'une inaction et d'une incurie qui constituent une menace pour la vie sociale et mettent la socit en danger (Cass. 1e civ. 27-4-1964 : Bull. civ. I n 214) ; - lorsque la msentente entre deux groupes d'associs possdant chacun la moiti du capital rend impossible la dsignation des organes de gestion de la socit (Cass. com. 16-2-1970 : Rev. soc. 1970 p. 654 note Bouloc ; voir aussi Cass. com. 4-31974 : Bull. Joly 1974 p. 346) ; - lorsque l'un des deux associs d'une socit civile immobilire ayant t condamn la peine de quatre annes d'emprisonnement pour escroquerie et banqueroute simple se trouve de ce fait indisponible pour longtemps et hors d'tat de prendre en charge les intrts de la socit, qu'aucune assemble gnrale de cette socit n'a t tenue depuis sa constitution, qu'il n'est justifi de l'tablissement d'aucun bilan, ni d'aucun inventaire, de la distribution d'aucun bnfice, ni de l'dification d'aucune construction, et que l'avenir et l'objet de la socit, constitue intuitu personae entre le demandeur et le dfendeur, apparaissent, en l'tat de cette situation de fait, effectivement compromis (Cass. 1e civ. 7-1-1975 : Bull. civ. I n 5) ; - lorsque, dans une socit civile constitue entre mdecins pour l'exercice en commun de leur profession, l'un des associs refuse le partage des honoraires prvu par les statuts (Cass. 1e civ. 2-5-1978 : JCP d. G 1979 II n 19245 note Savatier), ou que les associs se rendent coupables, les uns envers les autres, de fautes multiples telles que dnonciations, accusations, enlvement de fiches mdicales (Cass. 1e civ. 10-5-1978 : JCP d. G 1979 II n 19245 note Savatier) ; - lorsque la msentente se traduit par le fait que l'un des deux associs, associ trs largement majoritaire, administre la socit comme une entreprise qui lui serait strictement personnelle, sans respecter les rgles relatives aux assembles et l'information des associs et que l'autre associ, titulaire de 10 % des parts, ne reoit aucune information, se trouve dans l'impossibilit d'agir pour faire runir les assembles ou pour tre inform et est, en dfinitive, tenu l'cart de la vie sociale (CA Versailles 12e ch. 18-5-1995 : Bull. Joly 1995 p. 869 note Daigre) ; - lorsque l'existence d'une situation conflictuelle persistante entre les associs paralyse le fonctionnement normal de la socit, alors mme que celle-ci est prospre (Cass. 1e civ. 18-5-1994 n 780 : RJDA 11/94 n 1157) ; - lorsque la msentente entre les deux associs galitaires a conduit la nomination d'un administrateur judiciaire et a empch toute dcision collective pendant plusieurs annes et que cette msentente est irrmdiable (Cass. com. 18-11-1997 n 2282 : RJDA 2/98 n 174) ; - lorsque la msentente entre les deux associs d'une SCI qui ne communiquent qu'au travers de procdures judiciaires est suffisamment profonde et persistante pour nuire au fonctionnement de la socit, quand bien mme celle-ci n'aurait comme activit que la gestion d'un immeuble et qu'il n'existe plus d'affectio societatis depuis plusieurs annes (CA Paris 25e ch. B 812-2000 : Bull. Joly 2000.302 note Couret). Dans un cas o la msentente opposant deux mdecins associs au sein d'une SCI et d'une socit civile de moyens avait entrav la gestion de cette dernire, la cour d'appel de Paris a prononc la dissolution de la SCM et, par voie de consquence, celle de la SCI (puisque des associs aussi dsunis ne pouvaient exercer dans le mme local), aprs avoir relev que, si, dans une socit commerciale, les querelles de personnes peuvent parfois tre oublies pour maintenir la gestion de l'entreprise, il ne saurait en tre de mme dans une socit de moyens domine par l'intuitus personae (CA Paris 16-5-1990 : Rev. soc. 1990 som. p. 477).

Voir galement CA Paris 2e ch. A 6 mars 1996 : D.1996 som. 344 note Hallouin.

24163
Jug, en revanche, qu'il n'y a pas lieu de prononcer la dissolution : - lorsque le dsaccord entre les associs, fussent-ils parts gales, n'a pas pour effet de paralyser le fonctionnement de la socit (Cass. com. 21-10-1997 n 2182 : RJDA 1/98 n 60) ; - lorsque la msintelligence entre deux associs, mme si elle a pu en certaines occasions constituer une entrave au bon fonctionnement de la socit, ne nuit en rien, au moment de la demande en dissolution, la bonne marche de l'entreprise, les organes sociaux tant runis rgulirement et l'entreprise ne connaissant aucune baisse d'activit (CA Orlans 11-2-1974 : Bull. Joly 1974 p. 279) ; - lorsque la msentente, si elle alourdit les charges de la socit, n'entrave pas le fonctionnement de celle-ci et ne met pas en pril son existence (CA Paris 23e ch. A 10-5-1995 : RJDA 8-9/95 n 998 et, sur pourvoi, Cass. 3e civ. 8-7-1998 n 1217, RJDA 8-9/99 n 953, ayant censur la cour de Paris pour avoir autoris le retrait des minoritaires). Le critre de la prosprit conomique de la socit longtemps retenu par les tribunaux pour carter la dissolution (voir notamment Cass. com. 30-5-1961 : Bull. civ. III n 251 ; CA Paris 17-11-1965 : Gaz. Pal. 1966 p. 231 ; Cass. com. 27-4-1971 : Bull. civ. IV n 116) parat aujourd'hui abandonn lorsque la paralysie juridique de la socit est constate (pour un exemple, voir Cass. 1e civ. 18-5-1994 n 780 : RJDA 11/94 n 1157).

24163
Juste motif de dissolution - Msentente entre associs - Apprciation CA Paris 4 octobre 2002 n 00-19327, 25e ch. B, Fort c/ Socit civile 6 rue de l'Abreuvoir. BRDA 3/03 Inf. 4

24164
Toutefois, la Cour de cassation a jug que, mme s'il n'y a pas eu paralysie du fonctionnement de la socit, celle-ci peut tre dissoute en cas d'abus de majorit (Cass. com. 18-5-1982 : Rev. soc. 1982 p. 804 note Le Cannu) ; au cas particulier, l'associ majoritaire avait impos la rduction de l'activit sociale des relations commerciales avec deux socits auxquelles il tait li, et ce contrairement l'intrt social.

Action en dissolution
Droit d'agir en dissolution

24165
Ce droit appartient tout associ qui se prvaut d'un intrt lgitime. Tel n'est pas le cas de l'associ responsable de la msentente (Cass. 1e civ. 25-4-1990 : Bull. civ. I n 87 ; Cass. com. 16-61992 : RJDA 10/92 n 921 ; CA Paris 23e ch. A 10-5-1995 : RJDA 8-9/95 n 998), ni de l'associ d'une SCP d'avocats qui ayant dmissionn du barreau n'a plus la qualit d'avocat et ne participe plus la SCP (CA Grenoble 16-5-1990 : Droit des socits 1990/11 p. 4). Mais le juge peut aussi prononcer la dissolution de la socit lorsqu'il relve que la msentente tait reconnue par les associs sans que l'on puisse dterminer qui elle tait imputable (Cass. com. 13-2-1996 : RJDA 5/96 n 641). En dehors des associs, il a mme t reconnu aux cranciers de la socit le droit de demander la dissolution (Cass. 1e civ. 20-10-1965 : Bull. civ. I n 562) et au comit d'entreprise celui d'intervenir l'instance (CA Rouen 17-1-1963 : D. 1963 p. 740).

24166
Le droit de demander la dissolution est, pour chaque associ, une prrogative d'ordre public (Cass. 1e civ. 18-7-1995 n 1609 : RJDA 10/95 n 1116). Il en rsulte : - d'une part, qu'il ne peut tre soumis aucune restriction dans les statuts (Cass. com. 23-1-1950 : D. 1950 p. 300 ; Cass. com. 12-6-1961 : Gaz. Pal. 1961 p. 176) ; - d'autre part, que les associs ne peuvent pas y renoncer par avance. L'action en dissolution ne doit pas tre exerce de faon abusive, sous peine de dommages-intrts la charge du demandeur (voir pour un rejet de la demande de dommages-intrts, Cass. com. 13-2-1996 n 289 : RJDA 5/96 n 641).

Elle doit tre exerce non seulement contre le ou les associs auxquels est imputable la cause de dissolution, mais aussi contre la socit elle-mme (Cass. 1e civ. 4-7-1995 n 1238 : RJDA 10/95 n 1100). Pouvoirs du tribunal

24167
Les juges doivent apprcier la valeur des motifs allgus en se plaant au moment mme o ils rendent leur dcision (Cass. com. 4-12-1968 : JCP d. G 1969 IV p. 23). Ils disposent d'un pouvoir souverain d'apprciation (Cass. com. 25-2-1964 : Bull. civ. III n 98 ; Cass. 1e civ. 20-10-1965 : Bull. civ. I n 562). Les juges peuvent surseoir statuer pour laisser aux associs le soin de rgulariser une situation compromise par des ngligences graves et de dsintresser le demandeur en dissolution (CA Douai 20-5-1897 : D. 1898.2.230). Les juges peuvent prononcer la dissolution pour msentente mme lorsqu'il leur est impossible de dterminer qui celle-ci est imputable et rejeter ainsi une demande en dommages-intrts pour exercice abusif de l'action en dissolution sans avoir rechercher la part de responsabilit incombant chacune des parties et l'importance des prjudices subis (Cass. 1e civ. 9-61993 n 924 PF : Bull. Joly 1993 p. 921 note Le Cannu ; Cass. com. 13-2-1996 n 289 : RJDA 5/96 n 641 ; CA Aix-enProvence 19-1-1995 : RJDA 6/95 n 719). Voir aussi Cass. com. 18 novembre 1997 n 2282 : RJDA 2/98 n 174. En revanche, il ne leur appartient pas d'ordonner l'exclusion de l'associ demandeur. Ils ne peuvent sanctionner la msentente entre associs que par la dissolution de la socit, aucune disposition lgale ne leur donnant pouvoir d'obliger l'associ qui demande la dissolution de cder ses parts ses coassocis (Cass. com. 12-3-1996 n 536 : RJDA 7/96 n 926 ; dans le mme sens, CA Paris 5e ch. C 31-5-1996 : RJDA 8-9/96 n 1048 som.). Pour un autre exemple de rejet de la demande d'exclusion d'un associ, d'autant plus que la msentente ne pouvait pas tre impute davantage l'un des associs qu' l'autre, voir Cass. com. 18 novembre 1997, prcit. Cette solution qui met fin aux divergences qui opposaient certaines cours d'appel est, en pratique, fcheuse car elle peut aboutir la suppression d'une exploitation pour rester fidle la lettre des textes, alors que l'esprit de la lgislation depuis une vingtaine d'annes est, au contraire, d'assurer le maintien des entreprises et que les juges ont longtemps t anims du mme souci (voir n 24160 s.). L'exclusion parat, cet gard, une solution plus opportune que la dissolution lorsque l'quilibre de l'exploitation peut tre rtabli seulement au prix de l'viction d'un associ qui ne subit d'ailleurs aucun prjudice puisque la valeur de ses droits sociaux lui est rembourse.

24168
Pour viter cette dissolution en cas de msentente, il peut donc tre opportun que les associs prvoient la possibilit de rachat des parts, soit dans les statuts d'origine, soit en cours de vie sociale sur dcision unanime de leur part (voir n 20210 s.).

24169
Le jugement prononant la dissolution pour justes motifs produit effet au jour o il est rendu, sans rtroagir au jour de la demande (voir Cass. req. 2-6-1947 : Gaz. Pal. 1947 p. 96).

6. Liquidation judiciaire 24180

Le jugement ordonnant la liquidation judiciaire d'une socit entrane automatiquement la dissolution de celle-ci (C. civ. art. 1844-7, 7). Cette dissolution est dfinitive quand bien mme la liquidation judiciaire serait clture pour extinction du passif (Cass. com. 26-10-1999 n 1728 : RJDA 12/99 n 1366). Par suite la dsignation d'un liquidateur de la socit ne peut tre refuse au motif que la socit disposerait de ses organes sociaux. Il en est de mme du jugement qui ordonnerait la cession totale des actifs de la socit (C. civ. art. 1844-7, 7). Mais, n'tant pas vis par l'article 1844-7, le redressement judiciaire n'entrane pas la disparition de la socit.

7. Clauses statutaires 24190

Les associs peuvent prvoir dans les statuts des causes de dissolution de la socit autres que celles exposes ci-dessus (C. civ. art. 1844-7, 8). Par exemple, il peut tre convenu que la socit sera dissoute en cas de survenance d'un vnement dtermin : dcs d'un associ quelconque ou de tel associ nommment dsign, pertes sociales excdant une certaine fraction du capital, modification de la situation juridique ou financire d'un associ, cessation des fonctions d'un ou plusieurs dirigeants nommment dsigns de socits associes, disparition de tel ou tel lment d'actif, etc.

Dans la plupart des cas, les statuts ne prvoient pas une dissolution automatique de la socit en cas de survenance des vnements qu'ils numrent. Il ne s'agit, le plus souvent, que de causes possibles de dissolution, celle-ci ne pouvant en fait rsulter que d'une manifestation de volont de la part d'un ou plusieurs des associs. En outre, les autres associs ont la possibilit de l'carter en achetant ou en faisant acheter par la socit les parts du ou des demandeurs, selon les modalits et dlais fixs par les statuts.

8. Runion de toutes les parts dans une mme main

Principe

24200
Lorsque toutes les parts sociales, par exemple la suite d'une cession ou d'une transmission successorale, se trouvent runies entre les mains d'une seule personne, la socit n'est pas dissoute ; mais tout intress peut demander la dissolution si la situation n'a pas t rgularise dans le dlai d'un an (C. civ. art. 1844-5, al. 1).
PRECISIONS a. Dans une socit compose de deux associs dont l'un n'avait fait qu'un apport en industrie, l'autre associ, qui dtenait par consquent toutes les parts sociales, est fond demander la dissolution de la socit sur le fondement de l'article 1844-5, al. 1 du Code civil (CA Paris 6-7-2001 n 00-22884 : RJDA 3/02 n 258). b. Selon l'article 1844-5, al. 2 du Code civil, lorsqu'une mme personne dtient l'usufruit de toutes les parts sociales, il n'y a pas runion de tous les droits sociaux dans une mme main. En revanche, lorsqu'une seule personne dtient la nue-proprit de toutes les parts d'une socit, il y a, notre avis, runion de tous les droits sociaux dans une mme main quel que soit le nombre d'usufruitiers puisque ceux-ci n'ont pas la qualit d'associs ( n 1040).

Maintien de la socit

24205
L'associ restant dispose, en principe ( n 24200), d'un dlai d'un an pour rgulariser la situation, c'est--dire pour cder une partie de ses droits une ou plusieurs personnes ou pour procder une augmentation de capital avec entre de nouveaux associs. Mais, en pratique, cette rgularisation peut tre opre mme aprs l'expiration de ce dlai (voir n 24210). Aussi longtemps que sa dissolution n'a pas t prononce, la socit subsiste valablement avec un seul associ. Les nouveaux associs ne doivent pas tre de simples prte-noms de l'associ unique. Si tel tait le cas, la socit serait toujours considre comme ne comportant qu'un seul associ et resterait expose une demande en dissolution ( n 24210 s.).

24206
Dans l'attente de la rgularisation, la socit doit fonctionner comme auparavant. La runion de toutes les parts dans une mme main ne met pas fin la mission des organes sociaux, tant toutefois observ que l'associ unique prend seul toutes les dcisions qui relvent de la comptence des associs. Il peut mme modifier les statuts dans toutes leurs dispositions. Ainsi jug que l'associ unique et grant de droit d'une socit a qualit pour exercer, au nom de cette dernire, une action en justice ds lors que la socit n'est pas dissoute et qu'aucune demande de dissolution n'a t forme (CA Paris 23-9-1997 : RJDA 12/97 som. n 1494). En revanche, s'il existe des grants non associs ou des commissaires aux comptes, ceux-ci doivent continuer assumer leurs fonctions ; notamment, les commissaires aux comptes doivent prsenter leur rapport comme en cas de fonctionnement normal de la socit. Mais il est opportun, notre avis, que l'associ unique prenne soin de prciser pour chaque acte de la vie sociale qu'il agit au nom de la socit de telle sorte qu'il n'y ait pas de confusion avec son patrimoine personnel. tant donn la situation exceptionnelle rsultant de l'existence d'un associ unique, il semble qu'il n'est pas ncessaire de respecter les dispositions lgales et rglementaires applicables en cas de pluralit d'associs : par exemple, il parat inutile que l'associ unique procde la tenue d'assembles ; celles-ci seront remplaces par des dcisions unilatrales (voir Rp. Ruais : AN 15-7-1972 p. 3219). Il est nanmoins prudent de reproduire ces dcisions sur le registre des dlibrations.

La runion de toutes les parts dans une seule main n'apporte aucun changement quant l'tendue de la responsabilit de l'associ unique en ce qui concerne les dettes sociales. Notamment, il continue bnficier des dispositions particulires pouvant limiter l'tendue de cette responsabilit (cas, par exemple, des membres des groupements agricoles d'exploitation en commun dont la responsabilit est limite au double de leurs apports).

Dissolution de la socit

24210
La dissolution de la socit peut survenir dans deux cas : 1. Dissolution par dclaration de l'associ unique. L'associ entre les mains duquel sont runies toutes les parts de la socit peut dissoudre cette socit tout moment, par dclaration au greffe du tribunal o la socit est immatricule (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 8, al. 1). Sur la possibilit pour l'associ unique personne physique d'tre liquidateur de la socit, voir n 24215. 2. Dissolution par dcision de justice. Si, l'expiration du dlai d'un an, le nombre des associs n'a pas t port au minimum lgal, tout intress peut demander en justice la dissolution de la socit (C. civ. art. 1844-5, al. 1).

24211
Mettant fin aux controverses antrieures sur la question de savoir si la rgularisation tait encore possible aprs l'expiration du dlai d'un an, le lgislateur a prcis (C. civ. art. 1844-5) : - d'une part, que le tribunal ne peut pas prononcer la dissolution si, au jour o il statue sur le fond, la situation de la socit a t rgularise ; - d'autre part, que ce tribunal peut accorder la socit un dlai maximal de six mois pour procder cette rgularisation. Il rsulte de cette importante prcision qu'en pratique une socit peut fonctionner indfiniment avec un seul associ. Ce n'est que si une action en dissolution est introduite que l'associ unique devra se proccuper de rgulariser sa situation.

Effets de la dissolution
Associ unique personne physique

24215
Si l'associ unique est une personne physique, il doit procder la liquidation de sa socit (C. civ. art. 1844-8, al. 1). Depuis la loi 2001-420 du 15 mai 2001, les dispositions de l'article 1844-5, al. 3 du Code civil prvoyant la transmission universelle du patrimoine de la socit dissoute l'associ unique et l'absence de liquidation ( n 24221 s.) ne sont pas applicables lorsque cet associ unique est une personne physique (art. 1844-5, al. 4 nouveau). La personnalit morale de la socit survit pour les besoins de la liquidation et jusqu' la clture de celle-ci ( n 24620 s.). Les rgles prescrites pour la liquidation ( n 24600 s.) sont applicables, sous rserve de certains amnagements tenant au fait qu'il n'y a plus qu'un seul associ et que celui-ci peut assumer les fonctions de liquidateur. Ainsi, l'approbation des comptes de liquidation, le quitus au liquidateur et la constatation de la clture de la liquidation doivent faire l'objet d'une dclaration de l'associ unique soumise publicit ( n 25000 s.). Lorsque l'associ unique est en mme temps liquidateur, l'tablissement des comptes de liquidation par ses soins emporte, il va de soi, approbation de ceux-ci. Il n'est donc pas ncessaire de faire intervenir le tribunal de grande instance, comme dans le cas o l'assemble de clture n'a pas pu dlibrer ou a refus d'approuver les comptes du liquidateur ( n 25005). De mme, les rgles relatives la cession de tout ou partie de l'actif social sont applicables ( n 24900 s.). Associ unique personne morale

24220

Dans ce cas, la dissolution de la socit entrane la transmission universelle du patrimoine de la socit l'associ unique et il n'y a pas lieu de procder la liquidation de celle-ci. Mais les cranciers peuvent faire opposition cette dissolution (C. civ. art. 1844-5, al. 3). Sur la non-application de ces dispositions la dissolution d'une socit civile cooprative associ unique, voir Rp. Fraysse : AN 27 janvier 1997 p. 413. Ces dispositions - qui s'appliquent dans tous les cas de dissolution, aussi bien sur dclaration de l'associ unique que sur dcision de justice (voir Rp. Proriol : AN 29-8-1988 p. 2406) - appellent les observations suivantes :

24221
1. Absence de liquidation. Aucune des rgles prescrites pour la liquidation des socits (dsignation d'un liquidateur, affectation de l'actif social au paiement des dettes sociales, tablissement et dpt au greffe des comptes de liquidation, accomplissement de formalits de publicit tant l'ouverture qu' la clture de la liquidation) ne sont ici applicables. Cette absence de liquidation et la transmission universelle de patrimoine qui en est la cause s'appliquent de plein droit sans qu'il soit possible de les carter. L'article 1844-5, al. 3 du Code civil ne donne en effet aucun choix l'associ unique (personne morale) quant l'opportunit de procder ou non la liquidation (CA Douai 14-11-1996 : RJDA 3/97 n 372). La transmission universelle du patrimoine sans liquidation n'est toutefois pas applicable en cas de liquidation judiciaire de la socit unipersonnelle (TGI Annecy 7-7-1998 : RJDA 5/99 n 559). Mme en l'absence de liquidation, la personnalit morale de la socit va subsister au moins pendant le dlai de trente jours ouvert aux cranciers sociaux pour faire opposition (voir n 24222 24225). Pendant cette priode, il est ncessaire que la socit soit reprsente et cette reprsentation peut, notre avis, tre assume par le grant. Il lui appartient notamment d'assurer la gestion courante de la socit, de la reprsenter en justice notamment en cas d'opposition d'un crancier, d'arrter la situation comptable des biens et dettes transfrs l'associ unique, de constater la date partir de laquelle s'oprent la transmission du patrimoine et la disparition de la personne morale et d'accomplir les formalits de publicit. En effet, en l'absence d'une priode de liquidation - et donc de nomination d'un liquidateur charg de reprsenter la socit pendant cette priode - et en l'absence de disposition lgislative ou rglementaire liant la cessation des fonctions du grant la dcision de dissolution, force est de considrer que la reprsentation de la socit reste exerce par le grant jusqu' la disparition de la personnalit morale. La transmission universelle et l'absence de liquidation sont rserves au cas de dissolution d'une socit unipersonnelle. Elles ne peuvent donc pas, nous semble-t-il, tre invoques par un associ qui ne serait devenu associ unique qu'aprs la dissolution de la socit et pendant la liquidation de celle-ci. Dans ce cas, la liquidation doit tre mene son terme.

24222
2. Transmission universelle du patrimoine social. L'associ unique personne morale recueille l'intgralit du patrimoine social et se substitue la socit dissoute dans tous les biens, droits et obligations de celle-ci. Cette substitution s'effectue sans qu'il y ait novation des crances et des dettes, c'est--dire que celles-ci sont reprises sans aucune modification notamment quant leurs garanties, leurs modalits de remboursement, le taux d'intrt convenu, etc. De mme, il n'y a pas lieu d'observer les formalits prescrites par la loi et les rglements ou par la convention des parties en cas de cession d'un droit. Ainsi, les rgles concernant l'opposabilit aux tiers des cessions de crances (C. civ. art. 1690) ne sont-elles pas applicables. Ces solutions, qui ont t dgages par les tribunaux l'occasion de fusions ou de scissions (supra n 16206) sur le fondement de la transmission universelle qui s'opre en pareil cas, peuvent tre transposes, par identit de motif, au cas de dissolution la suite de la runion de toutes les parts ou actions en une seule main.

24223
En principe, cette transmission universelle du patrimoine social et la disparition de la personne morale qui en rsulte sont ralises trente jours aprs la publication de la dissolution. Toutefois, cette ralisation est diffre lorsque des cranciers sociaux font opposition la dissolution (voir n 24224 s.).

Aucune disposition ne s'oppose, nous semble-t-il, ce que, par analogie avec les usages en cas de fusions, toutes les oprations actives et passives intervenues depuis une date dtermine soient rputes avoir t accomplies pour le compte de l'associ unique. Le plus souvent cette date est celle de la clture du dernier exercice qui prcde la dissolution. Mais cette rtroactivit n'est pas opposable aux cranciers sociaux.

24224
3. Droit d'opposition des cranciers. Afin de permettre aux cranciers sociaux de sauvegarder leurs droits et d'viter que la confusion du patrimoine social avec celui de la personne morale associ unique ne leur porte prjudice, l'article 1844-5, al. 3 du Code civil organise une procdure prvoyant la possibilit pour eux de faire opposition la dissolution.

24225
Ce droit d'opposition s'exerce dans les conditions suivantes : a. Le droit d'opposition est accord aux cranciers de la socit dissoute puisque ce sont eux qu'il convient de protger au premier chef. Mais la question se pose de savoir s'il ne peut pas galement tre exerc par les cranciers de l'associ unique, car ces derniers peuvent aussi tre lss par l'opration notamment lorsque la socit dissoute est en difficult et que sa reprise risque d'entraner une diminution du patrimoine de l'associ unique. En faveur d'une rponse affirmative cette question, on peut relever que l'article 1844-5, al. 3 du Code civil vise les cranciers sans autre prcision mais cette solution est controverse. b. L'opposition doit tre forme dans un dlai de trente jours compter de la publication de la dissolution dans un journal d'annonces lgales (art. 1844-5, al. 3 du Code civil). c. L'opposition doit tre prsente devant le tribunal de grande instance du lieu du sige social de la socit dissoute. d. Le tribunal saisi de l'opposition peut (C. civ. art. 1844-5, al. 3) : - soit rejeter l'opposition ; - soit ordonner le remboursement des crances ; - soit ordonner la constitution de garanties si la socit - ou plus exactement l'associ unique - en offre et si elles sont juges suffisantes. e. En cas d'opposition, la transmission l'associ unique du patrimoine de la socit et la disparition de la personnalit morale de celle-ci n'interviennent que si l'opposition a t rejete en premire instance ou le remboursement des crances effectu ou encore les garanties constitues, selon la dcision prise par le tribunal.
L'article 1844-5, al. 3 du Code civil visant le rejet de l'opposition en premire instance , l'appel ventuel de la dcision du tribunal n'est pas suspensif du transfert du patrimoine.

24226
4. Formalits de publicit. La dissolution de la socit doit faire l'objet des mesures de publicit suivantes : - insertion dans un journal d'annonces lgales, cette insertion constituant le point de dpart du dlai d'opposition des cranciers ; - dpt au greffe du tribunal de commerce de deux exemplaires de la dcision de dissolution ; - inscription modificative au registre du commerce et des socits du lieu du sige social ; - insertion dans le Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc). Lorsque la personne morale disparat (aprs expiration du dlai de trente jours ou, s'il en existe, rglement du sort des oppositions), il convient de procder la radiation de la socit au registre du commerce. Cette radiation doit tre requise par l'associ unique dans le dlai d'un mois compter de la ralisation du transfert du patrimoine qui, on l'a vu ( n 24223), entrane disparition de la personne morale (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 24). La demande de radiation (imprim M4) ne peut tre date, signe et dpose au CFE qu'aprs l'expiration du dlai de 30 jours et elle doit mentionner le terme de ce dlai d'opposition (avis du CCRCS du 6-2-2001 : Bull. RCS 9/10-2000 p. 9).

9. Causes diverses de dissolution

Absence de grant

24230
Comme nous l'avons vu ( n 7135), tout intress peut demander au tribunal de prononcer la dissolution de la socit lorsque celle-ci est dpourvue de grant depuis plus d'un an (C. civ. art. 1846-1).

Sanction pnale

24235
La dissolution de la socit peut tre prononce lorsque celle-ci a t cre ou - en cas de crime ou de dlit puni en ce qui concerne les personnes physiques d'une peine d'emprisonnement de plus de cinq ans - dtourne de son objet pour commettre une infraction (C. pn. art. 131-39). Tel est le cas par exemple : - du trafic de stupfiants (C. pn. art. 222-42) ; - de l'abus frauduleux de l'tat d'ignorance ou de faiblesse (C. pn. art. 223-15-4) ; - du proxntisme (C. pn. art. 225-12) ; - de l'escroquerie et de l'abus de faiblesse (C. pn. art. 313-9) ; - de l'abus de confiance (C. pn. art. 314-12) ; - du recel (C. pn. art. 321-12). La dcision prononant la dissolution de la personne morale comporte le renvoi de celle-ci devant le tribunal de grande instance comptent pour procder la liquidation (C. pn. art. 131-45). Sur la responsabilit pnale des personnes morales, voir n 6500 s.

B. Rgime de la dissolution
Non-rtablissement d'une socit dissoute

24300
En principe, une fois dissoute, une socit ne peut plus tre rtablie par la volont des associs. La solution est incontestable lorsque la dissolution est judiciaire ; elle nous parat galement valable dans les autres hypothses (voir CA Paris 20-12-1948 : JCP d. G 1949 II n 5080 note Sarraute et Tager ; CA Amiens 6-1-1969 : D. 1969 p. 266 ; CA Metz 20-2-1974 : Gaz. Pal. 1974 p. 882 note Busch). De mme, une socit dissoute ne peut pas tre transforme en socit d'une autre forme (voir Cass. com. 16-6-1952 : D. 1953 p. 509 note Copper-Royer ; Cass. com. 25-1-1956 : Bull. civ. III n 38 ; Cass. com. 12-11-1992 : RJDA 3/93 n 225). Mais elle peut tre absorbe par une autre socit (C. civ. art. 1844-4).

Ouverture de la liquidation

24310
Sauf si elle rsulte d'une fusion ou d'une scission ou encore de la runion de toutes les parts sociales dans le patrimoine d'une personne morale, la dissolution de la socit entrane sa liquidation (C. civ. art. 1844-8, al. 1). Comme nous le verrons ( n 24620), la personnalit morale de la socit subsiste pour les besoins de la liquidation jusqu' la publication de la clture de celle-ci. La dissolution de la socit a aussi pour consquence de mettre fin aux fonctions des grants. Les oprations de liquidation sont effectues par des liquidateurs ( n 24800).

Publicit de la dissolution

24320
Lors de la dissolution d'une socit civile, il convient de procder aux formalits de publicit suivantes : 1. Insertion dans un journal d'annonces lgales. Cette insertion, qui doit tre publie dans le dlai d'un mois compter de la date de la dissolution, doit contenir les indications suivantes (Dcret 78-704 art. 27) : - la raison sociale ou la dnomination sociale suivie, le cas chant, de son sigle ; - la forme de la socit et, s'il y a lieu, le statut lgal particulier auquel elle est soumise, suivie de la mention en liquidation ; - le montant du capital social ; - l'adresse du sige social ; - le numro d'immatriculation de la socit (en fait son numro d'identification) ; - la cause de la liquidation ; - les nom, prnom usuel et domicile des liquidateurs ; - le cas chant, les limitations apportes leurs pouvoirs. Sont, en outre, indiqus dans la mme insertion : - le lieu o la correspondance doit tre adresse et celui o les actes et documents concernant la liquidation doivent tre notifis ; - le tribunal de commerce au greffe duquel sera effectu, en annexe au registre du commerce et des socits, le dpt des actes et pices relatifs la liquidation. Si la socit fait publiquement appel l'pargne, l'insertion ci-dessus doit tre publie galement au Bulletin des annonces lgales obligatoires (Balo).

24321
2. Dpt au greffe du tribunal de commerce du lieu du sige social des actes ou des procs-verbaux dcidant la dissolution et dsignant le ou les liquidateurs.

24322
3. Inscription modificative au registre du commerce et des socits du lieu du sige social. Cette formalit, qui suppose l'accomplissement pralable de l'insertion dans un journal d'annonces lgales et du dpt au greffe, doit tre effectue dans le dlai d'un mois compter du jour o la dissolution a t prononce (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 23). La dclaration au registre du commerce et des socits doit contenir l'indication des nom, nom d'usage et prnoms, domicile du ou des liquidateurs, de l'tendue de leurs pouvoirs, la rfrence du journal d'annonces lgales dans lequel leur nomination a t publie ainsi que l'adresse de la liquidation (Dcret 84-406 art. 23).

24323
Remarque : La dissolution de la socit n'entrane pas radiation de celle-ci au registre du commerce et des socits. Cette radiation n'est, en principe, obtenue, sur demande du liquidateur, qu'aprs la clture des oprations de liquidation. Cependant, afin d'viter le maintien au registre de socits n'ayant plus d'existence, l'article 43, al. 1 du dcret 84-406 du 30 mai 1984 prvoit la caducit de l'immatriculation et la radiation d'office au terme du dlai fix par les statuts pour la dure de la liquidation ou, dfaut, trois ans aprs la date de la mention au registre de la dissolution. Pour viter cette radiation d'office, le ou les liquidateurs doivent demander la prorogation de l'immatriculation pour les besoins de la liquidation par voie d'inscription modificative. Cette prorogation est valable un an ; mais elle peut tre renouvele d'anne en anne aussi longtemps que durent les oprations de liquidation. La radiation est sans incidence sur la personnalit morale de la socit, celle-ci subsistant aussi longtemps que les droits et les obligations de la socit n'ont pas t liquids (Cass. com. 13-2-1996 n 288 : RJDA 6/96 n 793 ; Cass. com. 20-2-2001 n 364 : RJDA 5/01 n 590).

24324
4. Insertion au Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc), cette insertion tant effectue la diligence du greffier.

Sanctions de l'inaccomplissement des formalits de publicit

24325
Tant que la dissolution n'a pas t publie, elle ne produit aucun effet l'gard des tiers (C. civ. art. 1844-8, al. 1). Cette rgle est valable notamment l'gard de l'administration fiscale. Ainsi jug propos d'une SARL (mais dcision transposable aux socits civiles) qui a t reconnue passible d'une contribution exceptionnelle d'impt sur les socits du fait que la dissolution n'avait pas t publie au registre du commerce et des socits avant la date d'entre en vigueur de ladite contribution (CE 10-6-1981 n 20779, pln. : RJF 9/81 n 775).

SECTION 2

Liquidation de la socit
Gnralits
Dfinition

24600
La liquidation est l'ensemble des oprations qui, aprs dissolution d'une socit, ont pour objet la ralisation des lments d'actif et le paiement des cranciers sociaux en vue de procder au partage entre les associs de l'actif net subsistant. Ncessit de la liquidation

24605
La liquidation de la socit s'impose ds l'instant que la dissolution a t prononce. Mais cette obligation est carte dans les cas de fusion ou de scission ou encore de runion de toutes les parts sociales entre les mains d'une personne morale, ces oprations entranant instantanment transfert global du patrimoine social au profit des socits absorbantes ou nouvelles ou de l'associ unique personne morale (voir C. civ. art. 1844-8, al. 1). Liquidation instantane

24610
Parfois la liquidation est pratiquement instantane. C'est ce qui se produit dans les petites socits groupant peu de personnes lorsque les associs dcident, immdiatement aprs la dissolution, de procder un partage amiable de la socit par acte notari ou sous seing priv, chacun d'eux recevant une fraction de l'actif social charge pour lui d'acquitter une fraction correspondante des dettes de la socit. Dans ce cas, la liquidation se limite l'tablissement d'un inventaire des lments actifs et passifs de la socit au jour de la dissolution et la constatation que l'actif et le passif tant repris par les associs au jour de la dissolution, la clture de la liquidation est intervenue ce mme jour. Le fait que la liquidation soit instantane ne dispense pas de nommer un liquidateur. Quoique les actes accomplir soient trs rduits, il faut nanmoins dresser l'inventaire du patrimoine social aprs dissolution - inventaire qui vaut d'ailleurs bilan de clture -, constater la clture de la liquidation et effectuer les formalits de publicit subsquentes. En outre, il y a lieu, d'une part, d'assurer la liaison entre le ou les attributaires des biens sociaux et les personnes avec lesquelles la socit tait en rapport, d'autre part et surtout, de veiller au rglement des dettes sociales par celui ou ceux qui en ont la charge. En tout tat de cause, il convient de souligner que la liquidation instantane n'est pas opposable aux cranciers sociaux car la prise en charge des dettes sociales par un ou plusieurs associs au lieu et place de la socit s'analyse en une cession de dette qui n'a d'effets leur gard que s'ils l'ont expressment accepte.
PRECISIONS a. Mme si la dissolution n'est suivie d'aucune opration de liquidation, il convient de procder deux formalits successives au registre du commerce, l'une pour constater la dissolution de la socit et la nomination du liquidateur (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 23-3), l'autre pour obtenir la radiation de l'immatriculation (art. 24 du mme dcret) (CA Aix-en-Provence 1-10-1986 : G.P. 1987. 96). Dans le mme sens, CA Lyon 13 juin 1997 : RJDA 10/97 n 1219. b. Bien que, contrairement au cas des socits commerciales (voir arrts prcits), aucune disposition lgale ou rglementaire n'impose pour les socits civiles la tenue de deux assembles, charges respectivement de prononcer la dissolution et d'approuver les comptes de la liquidation, et qu'une telle obligation ne puisse pas tre dduite de celle d'accomplir une double

formalit de publicit au registre du commerce impose par le dcret du 30 mai 1984 , il nous parat opportun en pratique d'carter la solution, que nous prconisions antrieurement, consistant ne tenir qu'une seule assemble et procder aux formalits sur la base d'un seul acte constatant la fois la dissolution, la nomination du liquidateur et la clture des oprations de liquidation. En effet, un certain nombre de greffes refusent de procder aux inscriptions modificatives requises sur la base d'un seul acte en invoquant notamment l'avis rendu par le Comit de coordination du RCS le 27 avril 1995 selon lequel la dissolution d'une socit et la clture de la liquidation de cette socit doivent faire l'objet de deux assembles et de deux publicits distinctes. Mais rien n'interdit la tenue de deux assembles conscutives ; rappelons en outre que ces assembles peuvent tre remplaces par une consultation crite des associs dans le cas o les statuts ont prvu expressment cette possibilit ; la dcision des associs peut galement rsulter d'un acte sous seing priv ou notari sign par tous les associs (cf. n 8700 et 8800).

A. Maintien de la personnalit morale

24620
Quelle que soit la cause de dissolution, la personnalit morale de la socit dissoute subsiste pour les besoins de la liquidation, jusqu' la publication de la clture de celle-ci (C. civ. art. 1844-8, al. 3). Ce maintien de la personnalit morale de la socit dissoute entrane un certain nombre de consquences exposes ci-aprs.
PRECISIONS a. Jug que l'action en garantie exerce contre une socit civile immobilire dissoute tait valable en l'absence de preuve de l'achvement de la liquidation antrieure la date de l'assignation. Le liquidateur qui n'avait pu justifier qu'il avait reu quitus de sa mission ou qu'il avait t dcharg de son mandat, ne pouvait pas utilement soutenir que la clture de la liquidation avait t prononce (Cass. civ. 24-5-1989, indit). b. Sur l'irrecevabilit d'une action en responsabilit exerce tort contre un associ d'une socit dissoute, voir CA Paris 1e ch. A 2 juillet 1996 : RJDA 11/96 n 1354 som. c. Tant que la clture de la liquidation n'a pas t publie, les cranciers ne peuvent pas poursuivre le paiement des dettes sociales contre un associ. Ils sont tenus d'assigner la socit en la personne de son liquidateur (CA Nancy 13-11-1987 : Droit des socits 1988/6 p. 7). d. Mme radie d'office par le greffier du tribunal de commerce ( n 24323), une socit en liquidation conserve sa personnalit morale pour autant que ses droits et obligations n'ont pas t liquids (CA Paris 11-3-1988 : Bull. Joly 1988 p. 479). e. Sur le procd consistant prononcer la clture de la liquidation instantanment aprs la dissolution, voir n 24610.

Dnomination sociale

24625
Pendant la dure de la liquidation, la socit continue d'tre dsigne par sa dnomination sociale. Elle peut d'ailleurs agir en justice pour la faire respecter (voir Cass. com. 20-5-1974 : Bull. civ. IV n 162). La mention socit en liquidation ainsi que le nom du ou des liquidateurs doivent figurer sur tous les actes et documents manant de la socit et destins aux tiers, notamment sur toutes lettres, factures, annonces et publications diverses (Dcret 78-704 art. 13).

Sige social

24640
La socit en liquidation conserve le sige social qu'elle possdait antrieurement la dissolution. C'est devant les tribunaux comptents de ce sige social qu'elle doit tre assigne en la personne de son liquidateur, et non devant le tribunal du domicile personnel des associs. Le sige social peut tre transfr, pendant la priode de liquidation, sur dcision des associs ou du liquidateur prise conformment aux statuts.

Capacit juridique

24650
La socit ne se survit que pour les besoins de sa liquidation. Comme nous le verrons ( n 24895), le liquidateur doit se borner terminer les affaires en cours, raliser l'actif et payer les dettes sociales. Il lui est interdit d'entreprendre des oprations nouvelles (CA Aix 4-11-1913 : J. soc. 1916 p. 19 ; CA Paris 26-10-1993 : Bull. Joly 1994 p. 62 note PLC), sauf si elles sont indispensables pour faciliter l'achvement des contrats en cours ou pour vendre les lments d'actif dans de meilleures conditions. Le compte courant ouvert au nom d'une socit dans les livres d'une banque est ncessairement cltur la dissolution de cette socit, sauf prorogation de son fonctionnement pour les besoins de la liquidation (Cass. com. 15-11-1994 n 2070 : RJDA 3/95 n 307). Sur l'interdiction pour le liquidateur d'une SCI de procder de nouveaux appels de fonds, voir CA Toulouse 25 fvrier 1993 : JCP d. G 1993 IV 1626.

24651
Sous cette rserve, la socit conserve sa pleine capacit juridique. Elle peut notamment ester en justice par l'intermdiaire de son liquidateur. Seul le liquidateur est habilit reprsenter la socit en justice tant en demande qu'en dfense. Les associs ne sauraient se substituer lui (Cass. civ. 23-7-1931 : S. 1935.1.49 note Rousseau ; Cass. com. 2-5-1968 : Bull. civ. IV n 144 ; voir galement CA Paris 1e ch. D 18-1-1995 : D. 1995 IR 116 propos des anciens reprsentants lgaux).

Patrimoine social

24660
La socit continue d'avoir un patrimoine social qui demeure le gage de ses seuls cranciers l'exclusion des cranciers personnels des associs. Les associs ne deviennent donc pas copropritaires indivis de l'actif social et leurs hritiers ne peuvent pas, en principe, faire apposer les scells sur les biens de la socit (Cass. com. 7-8-1951 : Bull. civ. II n 280). La socit en liquidation peut exercer toutes actions en justice tendant la dfense de son patrimoine : par exemple, action en concurrence dloyale contre un tiers pour dtournement de clientle (Cass. com. 20-5-1974 : Bull. civ. IV n 162), action en recouvrement de crances (CA Paris 11-3-1988 : Bull. Joly 1988.479). Jug cependant qu'en cas d'expropriation d'un terrain appartenant une socit en liquidation, celle-ci ne peut prtendre obtenir une indemnit de remploi, l'immeuble expropri devant tre considr, du fait de la mise en liquidation, comme notoirement destin la vente au sens de l'article 30-IV du dcret 59-1335 du 20 novembre 1959 (Cass. 3e civ. 12-4-1972 : Bull. civ. III n 215).

Droits sociaux

24670
Pendant la liquidation, les associs conservent des droits de nature mobilire (Cass. civ. 27-10-1971 : Rev. soc. 1972 p. 269 note Sortais). Dans son arrt du 27 octobre 1971 prcit, la Cour de cassation a jug que les droits sociaux conservent leur caractre mobilier jusqu'au partage. notre avis, la nature mobilire des droits sociaux est lie la personnalit morale de la socit. Elle ne subsiste donc, en ralit, que jusqu' la publication de la clture de la liquidation, date laquelle la personnalit morale disparat ( n 25030). Aprs cette date, et jusqu'au partage, les anciens associs ne disposent plus que de droits indivis sur les

biens partager. Il s'ensuit que la solution donne par la Cour de cassation ne vaut que pour les cas, frquents en pratique, o la clture de la liquidation et le partage interviennent simultanment.

24671
Les parts sociales peuvent tre cdes dans les mmes conditions qu'avant la dissolution (CA Paris 30-9-1985 : BRDA 20/85 p. 19). Il s'ensuit notamment que la cession un tiers est subordonne l'agrment des autres associs dans les conditions fixes aux statuts ( n 21330). Dans le mme sens, voir Cass. com. 15 novembre 1950 : JCP 1951 II n 6146 note Bastian, propos d'une cession de parts de SARL en liquidation, mais la solution est transposable aux socits civiles.

Dcisions collectives

24680
La collectivit des associs conserve pendant le cours de la liquidation les mmes attributions qu'auparavant : elle nomme ou remplace le liquidateur, entend le compte rendu du liquidateur sur l'accomplissement de sa mission, donne les autorisations ncessaires pour la ralisation de l'actif social, statue sur les comptes de liquidation et sur le quitus au liquidateur, etc., le tout sous rserve des dispositions statutaires relatives ces diverses questions.

Redressement judiciaire de la socit dissoute

24690
Quoique dissoute, la socit peut faire l'objet d'une procdure de redressement judiciaire (voir n 28010 s.).

Disparition de la personnalit morale

24700
La personnalit morale de la socit disparat avec la publication de la clture de la liquidation. Pour plus de dtails, voir n 25030.

B. Liquidateurs
Cessation des fonctions des grants

24800
La dissolution de la socit met fin aux fonctions des grants. C'est aux liquidateurs, et eux seuls, qu'il appartient d'assurer la gestion de la socit pendant toute la priode de liquidation.
PRECISIONS La cessation des fonctions des anciens organes de gestion n'est pas expressment affirme par la loi. Elle rsulte indirectement des dispositions de l'article 1844-8, al. 2 relatives la nomination des liquidateurs. Jug en consquence que l'ancien dirigeant d'une socit qui demande une banque de lui communiquer les relevs de comptes et les ordres d'oprations concernant la socit pour la priode durant laquelle il tait en fonctions n'agit pas au nom de la socit mais en qualit de tiers. La banque peut donc s'opposer une telle demande en invoquant le secret bancaire (Cass. com. 16-1-2001 n 111 : RJDA 4/01 n 453). Jug toutefois que l'assemble gnrale d'une socit civile, dont la dure tait venue expiration sans que sa prorogation ait t dcide, avait t rgulirement convoque par le grant au motif qu'une telle socit se survit pour les besoins de sa liquidation et que ses statuts continuent de rgir les rapports entre associs. Ainsi en n'ayant pas employ de voie de droit permettant de dcider la prorogation de la socit, les associs avaient implicitement admis la continuation de ses fonctions par le grant (Cass. civ. 3-2-1993 : Droit des socits 93/5 n 87).

Choix des liquidateurs

24810
En l'absence de dispositions lgales contraires, le liquidateur peut tre choisi parmi les associs ou les tiers. Les fonctions de liquidateur peuvent tre confies une personne morale. Rien ne s'oppose d'ailleurs ce que la liquidation d'une socit civile soit assure par une socit commerciale. Par analogie avec les rgles applicables aux grants ( n 7060), il semble que les personnes frappes d'une interdiction de diriger, grer, administrer ou contrler une entreprise commerciale ne peuvent pas tre dsignes comme liquidateurs d'une socit civile.

Nombre de liquidateurs

24820
Le nombre des liquidateurs n'est pas fix par la loi. Il est donc possible d'en nommer plusieurs ou de n'en nommer qu'un seul. En cas de nomination de plusieurs liquidateurs, il est prudent d'indiquer dans l'acte de nomination s'ils pourront agir sparment ou si, au contraire, leurs dcisions devront tre prises d'un commun accord, les diffrends pouvant surgir entre eux tant alors rgls par une dcision collective des associs. En l'absence de clause statutaire, il semble que l'on puisse, par analogie, tendre aux socits civiles les dispositions applicables aux socits commerciales (Dcret 67-236 du 23-3-1967 art. 275) : les liquidateurs peuvent exercer leurs fonctions sparment ; toutefois ils tablissent et prsentent aux associs un rapport commun.

Dsignation du liquidateur
Dsignation dans les statuts

24830
Le ou les liquidateurs peuvent tre dsigns dans les statuts (voir C. civ. art. 1844-8, al. 2). Le plus souvent, s'agissant de socits civiles, il est prvu que les fonctions de liquidateur seront remplies par le grant en exercice au moment de la dissolution, ou encore que tous les associs seront liquidateurs. En principe, ces clauses doivent tre respectes, mme lorsque la dissolution rsulte d'une dcision de justice. Cependant, il peut arriver que des motifs graves justifient qu'elles soient cartes : jug, par exemple, que les clauses prvoyant la dsignation d'associs comme liquidateurs ne doivent pas tre appliques lorsque la socit a t dissoute pour msintelligence entre les associs (CA Paris 14-2-1959 : JCP d. G 1960 II n 11750 note Bastian). Dsignation par les associs

24835
Si le ou les liquidateurs ne sont pas dsigns dans les statuts ( n 24830), ils peuvent tre nomms par les associs (C. civ. art. 1844-8, al. 2), et ce aux conditions de majorit prvues cet effet dans les statuts ou, dfaut, sur dcision unanime des associs (voir C. civ. art. 1852). Dsignation en justice

24840
Si les associs n'ont pu se mettre d'accord sur le choix d'un liquidateur, celui-ci est dsign, la demande de tout intress, par ordonnance du prsident du tribunal de grande instance statuant sur requte (Dcret 78-704 art. 9, al. 1). Tout intress peut former opposition l'ordonnance dans le dlai de quinze jours dater de la publication de celle-ci. Cette opposition est porte devant le tribunal dont le prsident a rendu l'ordonnance. Le tribunal peut dsigner un autre liquidateur (art. 9, al. 2).

Publicit

24845
La nomination du liquidateur (comme la cessation de ses fonctions) est soumise aux formalits de publicit exposes ci-dessus n 24320 s. La nomination (ou la rvocation) du liquidateur n'est opposable aux tiers qu' compter de l'accomplissement de la dernire de ces formalits (C. civ. art. 1844-8, al. 2). Remarque : Ni la socit, ni les tiers ne peuvent, pour se soustraire leurs engagements, se prvaloir d'une irrgularit dans la nomination ou dans la rvocation du liquidateur, ds lors que celle-ci a t rgulirement publie (C. civ. art. 1844-8, al. 2).

Cessation des fonctions du liquidateur

Dure du mandat

24860
En l'absence de disposition lgislative cet gard, les associs fixent librement, dans les statuts ou lors de la nomination du liquidateur, la dure des fonctions de celui-ci. Le plus souvent, le liquidateur est nomm pour une dure indtermine prenant fin l'achvement des oprations de liquidation. Si la clture de la liquidation n'est pas intervenue dans un dlai de trois ans compter de la dissolution, le ministre public ou tout intress peut saisir le tribunal afin que celui-ci fasse procder la liquidation ou, si celle-ci a t commence, son achvement (C. civ. art. 1844-8, al. 4). Par suite, mme s'il avait t nomm par les associs, le liquidateur dfaillant peut valablement tre remplac par un autre liquidateur dsign en justice (Cass. civ. 4-10-1988 : Rev. soc. 1989 p. 62 note Guyon). Dmission

24865
Le liquidateur peut tout moment dmissionner de ses fonctions ; toutefois, une dmission intempestive ou de mauvaise foi causant un prjudice la socit donnerait ouverture une action en dommages-intrts contre l'intress (sur la justification de cette solution, voir le cas analogue de la dmission du grant n 7240). Si le liquidateur a t nomm en justice, il ne peut pas, en vertu de la rgle de correspondance des formes, mettre fin ses fonctions par sa seule volont. Il doit demander l'autorit qui l'a nomm de le dcharger desdites fonctions. Rvocation

24870
Sauf clause contraire des statuts, les rgles suivre pour la rvocation du liquidateur sont les mmes que celles appliques lors de sa nomination (C. civ. art. 1844-8, al. 2). Elles diffrent selon que le liquidateur a t nomm par les associs ou par dcision de justice. 1. Cas o le liquidateur a t nomm par les associs. Si le liquidateur est statutaire , il ne peut tre rvoqu qu'aux conditions de majorit prvues par les statuts. S'il n'est pas dsign dans les statuts, il peut tre rvoqu par dcision des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales. 2. Cas o le liquidateur a t nomm par dcision de justice. Lorsque le liquidateur a t dsign en justice, seul le tribunal qui l'a nomm peut le rvoquer et procder son remplacement (C. civ. art. 1844-8, al. 2). En aucun cas, ce remplacement ne peut tre dcid par les associs, mme statuant l'unanimit. Formalits de publicit

24875
La cessation des fonctions du liquidateur donne lieu aux mmes formalits de publicit que sa nomination (voir n 24320 s.).

Pouvoirs du liquidateur

24890
En l'absence de dispositions lgales cet gard, la liquidation s'opre conformment aux statuts. Les associs doivent donc fixer dans leurs statuts l'tendue des pouvoirs du liquidateur ainsi que les modalits selon lesquelles celui-ci pourra les exercer. dfaut de clause statutaire, ces pouvoirs pourront tre dtermins dans l'acte (ou le jugement) de nomination du liquidateur. Ils peuvent tre augments ou rduits en cours de liquidation dans les mmes conditions que lors de leur fixation. Dans le silence des statuts et de la dcision de nomination, les liquidateurs sont rputs avoir tous les pouvoirs ncessaires pour mener bien les oprations de liquidation, c'est--dire pour terminer les affaires en cours, raliser l'actif et acquitter le passif sans pouvoir se livrer des oprations nouvelles (CA Aix 4-11-1913 : J. soc. 1916 p. 19). Sauf disposition contraire de l'acte de nomination, ils peuvent exercer leurs fonctions sparment. Toutefois, les documents soumis aux associs doivent tre tablis et prsents en commun (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 11). Achvement des affaires en cours

24895
Le liquidateur peut accomplir tous les actes ncessaires pour terminer les affaires en cours. Jug, par exemple, qu'il peut valablement signer un accord qui est indiscutablement la suite et la conclusion d'une affaire courante conclue antrieurement (Cass. 1e civ. 16-2-1966 : Bull. civ. I n 124). En revanche, il ne peut pas, sans autorisation spciale des associs, entreprendre de nouvelles oprations. Ralisation de l'actif

24900
Le liquidateur doit procder la ralisation de l'actif social. Pour cela, il est habilit poursuivre le recouvrement de toutes les crances de la socit. Il peut aussi vendre tout l'actif mobilier (meubles corporels ou valeurs incorporelles) aux conditions qu'il juge les plus opportunes. La vente des immeubles sociaux entre aussi, notre avis, dans les pouvoirs normaux du liquidateur, sauf clause statutaire ou dcision contraire des associs. En revanche, il nous parat exclu que le liquidateur puisse, de sa propre autorit, faire apport une socit de tout ou partie du patrimoine social sans l'accord des associs. L'apport en socit doit, en effet, tre considr comme une opration nouvelle, exclue par principe des pouvoirs du liquidateur ( n 24895), car elle aboutit transformer des lments d'actif non pas en argent, mais en droits sociaux soumis aux alas de la vie des affaires.
PRECISIONS a. Les dispositions actuelles du Code civil ne contiennent aucune rgle analogue celle prvue par l'article L 237-24 du Code de commerce aux termes duquel le liquidateur est investi des pouvoirs les plus tendus pour raliser l'actif social, toute limitation de ses pouvoirs cet gard tant inopposable aux tiers. b. Jug que les associs d'une socit civile ne peuvent pas exercer l' action oblique , qui permet un crancier d'exercer les droits et actions de son dbiteur lorsque celui-ci nglige d'en faire usage (C. civ. art. 1166), pour obtenir l'annulation de la vente par le liquidateur d'immeubles appartenant une socit, puisqu'ils ne dtiennent qu'une crance terme (ce terme tant le partage de l'actif social) et sous condition ( savoir le paiement intgral du passif) (CA Versailles 19-2-1992 : BRDA 12/92 p. 17). c. Contrairement aux rgles applicables aux socits commerciales (C. com. art. L. 237-7), il n'existe aucune disposition interdisant au liquidateur ou ses proches d'acheter lui-mme des biens composant l'actif social. Mais il agira prudemment en n'effectuant cet achat qu'aprs avoir obtenu l'accord des associs et la nomination d'un mandataire charg de reprsenter la socit et de dfendre les intrts de celle-ci.

24900
Exercice de l'action oblique par les associs d'une socit dissoute Cass. 1e civ. 2 octobre 2002 n 1418 F-D, Lvi c/ Scamps. BRDA 20/02 Inf. 6 Paiement des cranciers

24905
Le liquidateur doit rgler le passif social. Les cranciers peuvent demander en justice que les sommes provenant de la liquidation soient rparties entre eux conformment aux rgles fixes pour le Nouveau Code de procdure civile (voir NCPC art. 1281-1 et s.).

S'ils ne le font pas, en l'absence de dispositions lgislatives imposant une procdure d'apurement collectif du passif dans les socits en liquidation, les cranciers sont dsintresss au fur et mesure qu'ils se prsentent. Toutefois, lorsqu'ils sont connus, le liquidateur commettrait une faute engageant sa responsabilit s'il procdait sciemment au paiement de certains d'entre eux l'exclusion des autres en sachant que l'actif ne peut suffire rgler la totalit du passif. Pour un exemple, voir CA Dijon 19 juin 1986 : Bull. Joly 1986.1142 et, sur pourvoi, Cass. com. 2 fvrier 1988 : Bull. Joly 1988.273. Si les cranciers sont en mme temps dbiteurs de la socit, ils peuvent opposer au liquidateur la compensation entre leur dette et leur crance (voir Cass. com. 20-7-1976 : Rev. soc. 1977 p. 75 note Atias). Il a t jug que cette compensation est possible mme si d'autres cranciers ont form opposition entre les mains du liquidateur (Cass. civ. 17-10-1973 : D. 1975 p. 157 note Steinmetz). Les cranciers terme ne peuvent pas exiger un paiement immdiat. Ils ne pourraient le faire que si la liquidation avait pour effet de diminuer les srets que la socit leur avait consenties (C. civ. art. 1188), par exemple, dans le cas o le liquidateur vendrait l'immeuble hypothqu.
PRECISIONS Sur l'interdiction pour le liquidateur d'une socit civile de construction-vente de procder de nouveaux appels de fonds destins apurer les dettes sociales, voir CA Toulouse 25 fvrier 1993 : JCP.1993.IV.1626.

Information des associs

24920
Les liquidateurs doivent rendre compte aux associs de l'accomplissement de leur mission, dans les conditions dtermines par l'acte de nomination ou, dfaut, au moins annuellement sous forme d'un rapport crit dcrivant les diligences qu'ils ont effectues pendant l'anne coule (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 10, al. 1).

Rmunration du liquidateur

24930
Le liquidateur a droit une rmunration dont le montant est fix par les associs. dfaut, elle est fixe, la demande du liquidateur, par ordonnance du prsident du tribunal de grande instance statuant sur requte (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 12). La rmunration du liquidateur peut tre fixe ou variable : par exemple, il peut tre convenu qu'elle sera proportionnelle au montant de l'actif net ralis afin d'inciter le liquidateur procder aux oprations de liquidation dans les meilleures conditions.
PRECISIONS Un ancien dirigeant de la socit, mme largement majoritaire, n'est pas habilit fixer la rmunration du liquidateur. Ds lors que celui-ci a t nomm par l'assemble gnrale, c'est cette dernire, seule, qui en a le pouvoir (voir Cass. com. 14-6-1972 : Bull. civ. IV n 193).

Responsabilit civile du liquidateur

tendue de la responsabilit civile du liquidateur

24940
Le liquidateur est responsable, tant l'gard de la socit qu' l'gard des tiers, des consquences dommageables des fautes commises par lui dans l'exercice de ses fonctions. Le liquidateur engage aussi sa responsabilit l'gard des associs s'il a commis une faute leur ayant caus un prjudice personnel. S'ils sont plusieurs, les liquidateurs ne sont pas, en principe, tenus solidairement la rparation des dommages causs par l'un d'eux. Cependant, ils peuvent tre tenus pour le tout (obligation in solidum ) lorsqu'il n'est pas possible de dterminer pour quelle part la faute de chacun a contribu aux dommages.

EXEMPLE : Jug qu'engage sa responsabilit personnelle l'ancien grant d'une socit devenu son liquidateur qui, aprs avoir us de tous les moyens pour empcher une ancienne employe de la socit d'obtenir l'indemnit laquelle elle avait droit, a liquid tous les lments de l'actif social et rgl toutes les dettes de la socit sans tenir compte des droits de cette employe (Cass. 2e civ. 1-4-1974 : Bull. civ. II n 124). Engage galement sa responsabilit personnelle le liquidateur qui n'a pas signal un crancier que la socit tait en liquidation, l'empchant ainsi de pourvoir la sauvegarde de ses droits et qui a laiss l'assemble de clture se drouler sans que le passif ait t apur (CA Paris 14-4-1995 : RJDA 7/95 n 851 som.). Sur la condamnation d'un liquidateur payer solidairement avec la socit des dommages-intrts un crancier impay pour avoir procd prmaturment la clture de la liquidation, voir Cass. com. 2 mai 1985 : Bull. civ. IV n 139. Pour des exemples de mise en cause de la responsabilit du liquidateur au motif que ce dernier avait omis dlibrment d'inclure dans les comptes de liquidation une crance sur la socit dont il avait pourtant connaissance, voir Cass. com. 18 juin 1996 : RJDA 10/96 n 1198 som. ; Cass. com. 23 mars 1993 : RJDA 4/94 n 412 ; CA Versailles 11 mai 2000 : RJDA 11/00 n 987. Voir aussi Cass. com. 9-5-2001 n 907 : RJDA 8-9/01 n 863, dfaut de provision par le liquidateur d'une crance litigieuse sur la socit.

Action en responsabilit

24945
En l'absence de texte organisant la mise en uvre de l'action en responsabilit contre les liquidateurs, il convient, notre avis, de suivre par analogie les mmes rgles que celles exposes propos des grants (voir n 7860 s.). Contra : CA Versailles 19 fvrier 1992 : Droit des socits 1993/6 n 112.

Responsabilit pnale du liquidateur

24960
Indpendamment des sanctions pnales attaches aux dlits de droit commun, notamment celui d'abus de confiance (voir pour le grant n 8000), dont il pourrait se rendre coupable, le liquidateur d'une socit civile en difficult s'expose aux peines de la banqueroute s'il a accompli des actes l'article L 626-2 du Code de commerce (voir n 28470). Remarque : Contrairement au rgime applicable aux socits commerciales (C. com. art. L 247-8, 1) et aux socits civiles faisant publiquement appel l'pargne (C. mon. fin. art. L 231-20), il n'existe aucun texte frappant de sanctions pnales spcifiques le liquidateur d'une socit civile qui commettrait un abus de biens ou du crdit de cette socit. En pareil cas, nanmoins, le liquidateur pourrait tre poursuivi pour abus de confiance.

C. Clture de la liquidation
Dcision de clture
Reddition de comptes

25000
Les associs doivent tre consults, en fin de liquidation, pour statuer sur le compte dfinitif de liquidation, le quitus donner au liquidateur et la dcharge de son mandat. Ce compte de liquidation fait tat, d'une part, de toutes les recettes encaisses depuis le dbut de la liquidation, d'autre part, de toutes les dpenses effectues au cours de la mme priode. La prsentation aux associs du compte de liquidation est gnralement accompagne d'un rapport du liquidateur exposant les conditions dans lesquelles se sont droules les oprations de liquidation.

25001

Aprs approbation des comptes dfinitifs de la liquidation, les associs dcident la clture de la liquidation (Dcret 78-704 du 37-1978 art. 10, al. 2). Sur la ncessit de tenir une assemble de clture de la liquidation distincte de celle dcidant la dissolution et de procder une publicit spare, voir n 24610. Cette clture doit intervenir dans un dlai de trois ans compter de la dissolution. dfaut, le ministre public ou tout intress peut saisir le tribunal pour que celui-ci fasse procder la liquidation ou, si celle-ci a t commence, son achvement (C. civ. art. 1844-8, al. 4). Jug que le liquidateur dfaillant, mme s'il a t nomm par les associs, peut tre remplac par un autre liquidateur dsign par le tribunal (Cass. civ. 4-10-1988 : Bull. civ. I n 271).

25002
La clture de la liquidation ne peut tre prononce que si les comptes ont t apurs et les dettes intgralement payes. La liquidation amiable d'une socit impose l'apurement intgral du passif social (Cass. com. 23-3-1993 et Cass. com. 7-121993 : RJDA 4/93 n 412). Dcision de justice

25005
dfaut d'approbation des comptes de liquidation ou si la consultation des associs s'avre impossible, le liquidateur ou tout intress peut demander au tribunal de grande instance de statuer sur ces comptes et, le cas chant, sur la clture de la liquidation (Dcret 78-704 art. 10, al. 2).

Publicit de la clture de la liquidation

25020
La clture de la liquidation doit tre suivie des formalits suivantes : Dpt au greffe

25021
Les comptes dfinitifs tablis par le liquidateur doivent tre dposs au greffe du tribunal de commerce en annexe au registre du commerce et des socits. ces documents doit tre jointe la dcision des associs ayant dcid la clture de la liquidation ou, dfaut, la dcision de justice ayant statu au lieu et place des associs ( n 25000 s.) (Dcret 78-704 art. 10, al. 3). Insertion dans un journal d'annonces lgales

25022
Le liquidateur doit publier un avis de clture de la liquidation dans le mme journal d'annonces lgales que celui dans lequel a paru sa nomination. Si la socit a fait publiquement appel l'pargne, cet avis de clture doit tre rpt au Bulletin des annonces lgales obligatoires (Balo).

25023
Cet avis doit contenir les mentions suivantes (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 29, al. 2) : - la raison sociale ou la dnomination sociale suivie, le cas chant, de son sigle ; - la forme de la socit, suivie de la mention en liquidation et, s'il y a lieu, le statut lgal particulier auquel elle est soumise ; - le montant du capital social ; - l'adresse du sige social ; - le numro d'immatriculation de la socit (en fait son numro d'identification) ; - les nom, prnom usuel et domicile des liquidateurs. Radiation au registre du commerce et des socits

25024

Sur justification de l'accomplissement des formalits de dpt et d'insertion prvues ci-dessus, le liquidateur demande la radiation de la socit au registre du commerce et des socits (Dcret 78-704 art. 14). Il dispose pour cela d'un dlai d'un mois compter de la publication de la clture des oprations de liquidation (Dcret 84-406 du 30-5-1984 art. 24). L'attestation de parution de l'avis de clture dans un journal d'annonces lgales ou copie de celui-ci doit tre produite titre de pice justificative (Dlibration du Comit de coordination du RCS du 12-3-1999). Insertion au Bodacc

25025
Dans les huit jours de la radiation, le greffier du tribunal de commerce doit faire insrer au Bodacc un avis de radiation contenant les diverses mentions numres l'article 75 du dcret 84-406.

Consquences de la clture de la liquidation

Disparition de la personnalit morale

25030
En principe, la personnalit morale d'une socit civile immatricule disparat partir du jour de la radiation de celle-ci, supposer que les autres formalits de publicit relatives la clture de la liquidation aient t rgulirement effectues (voir C. civ. art. 1844-8, al. 3). Contrairement au rgime prvu pour les socits commerciales, la constatation de la clture de la liquidation n'est pas suffisante pour entraner la disparition de la personne morale. Il faut aussi que cette clture ait t publie.

25031
Cependant, mme si ces formalits de publicit ont t effectues, la personnalit morale d'une socit subsiste aussi longtemps que les droits et obligations caractre social ne sont pas liquids (Cass. com. 26-1-1993 n 132 : RJDA 5/93 n 403 ; Cass. com. 13-2-1996 n 288 : RJDA 6/96 n 793 ; Cass. com. 10-12-1996 n 2067 : RJDA 2/97 n 212 ; Cass. 2e civ. 65-1999 n 682 : Bull. Joly 1999.990 note Le Cannu ; Cass. 3e civ. 31-5-2000 n 859 : Bull. civ. III n 120). Tel est le cas lorsque la socit est engage dans une instance judiciaire (Cass. com. 13-2-1996 ; Cass. 3e civ. 31-5-2000, prcits ; CA Paris 23-11-1995 : BRDA 2/96 p. 4) ou lorsqu'il existe un lment de passif dont le liquidateur n'a pas tenu compte (Cass. com. 2-5-1985 : Bull. civ. IV n 139) ou pour la mise en uvre de la garantie dcennale du constructeur alors mme que, plus de trois ans avant l'action en justice, l'assemble gnrale de la socit avait approuv les comptes de liquidation, donn quitus de sa gestion au liquidateur et constat la cessation de la personnalit morale de la socit et que celle-ci avait t radie du registre du commerce (Cass. com. 26-1-1993, prcit).

25032
Lorsque le liquidateur a reu quitus et dcharge de son mandat, il n'a plus qualit pour reprsenter la socit (Cass. com. 15-61993 n 1107 : RJDA 11/93 n 906 ; CA Paris 23-1-1998 : RJDA 6/98 som. n 726 ; Cass. com. 18-1-2000 : Droit des socits 5/00 n 70 note Bonneau). Le crancier qui entend faire rouvrir la liquidation peut alors demander en justice la nomination d'un mandataire charg de reprendre les oprations de liquidation pour le compte de la socit (notamment Cass. com. 26-11993 et Cass. com. 10-12-1996, prcits). La dsignation d'un mandataire charg de reprsenter la socit dans une instance en cours peut intervenir tout moment aprs la publication de la clture de la liquidation (Cass. 3e civ. 31-5-2000 n 859 : Bull. civ. III n 120).

25033
Lorsque la personnalit morale a disparu, les associs deviennent copropritaires indivis des lments de l'actif social restant aprs apurement des dettes, y compris ceux qui viendraient se rvler postrieurement la radiation de la socit. Chaque associ peut agir pour le recouvrement de ces lments d'actif ignors puisqu'en tant qu'indivisaire, il peut prendre les mesures ncessaires la conservation des biens indivis (C. civ. art. 815-2) ou reprsenter ses condivisaires selon les rgles de la gestion d'affaires (C. civ. art. 815-4). Dans ce sens, voir Cass. com. 31 mai 1988 : Bull. IV n 188 ; Cass. com. 24 mars 1998 n 804 : RJDA 6/98 n 743 ; CA Paris 17 fvrier 1989 : BRDA 10/89 p. 19 ; CA Versailles 27 octobre 1994 : RJDA 2/95 n 152.

Les associs ne sont toutefois recevables agir qu'en recouvrement de crances certaines. A ainsi t dclare irrecevable l'action, diligente par les associs d'une socit dont les oprations de liquidation avaient t cltures, qui avait pour objet de voir reconnatre en justice l'existence d'une crance hypothtique compte tenu de la contestation dont elle faisait l'objet et de l'ala inhrent tout procs (CA Versailles 27-10-1994, prcit). Si la crance est incertaine, la liquidation a ncessairement t clture tort puisque tous les droits et obligations de la socit ne sont pas dfinitivement fixs. Il appartient alors cette dernire d'agir elle-mme en justice, reprsente par un mandataire ad hoc . Ainsi, lorsqu'une action engage par la socit a t poursuivie aprs la clture des oprations de liquidation par un mandataire ad hoc, les associs sont irrecevables agir la place de la socit (Cass. com. 1-2-2000 : Droit des socits 6/00 n 86 note Bonneau).

SECTION 3

Le partage
25200
Le partage a lieu, en principe, aprs clture de la liquidation. Il peut alors porter sur les lments suivants : - l'actif restant, en nature ou en espces, aprs extinction totale du passif ; - le passif restant aprs ralisation totale de l'actif ; - les lments d'actif non raliss et les dettes sociales non encore payes la clture de la liquidation.
PRECISIONS a. En principe, cette dernire situation ne devrait pas se rencontrer. Liquider, c'est en effet raliser l'actif social pour teindre les dettes sociales. Donc, quand il reste des dettes teindre et que subsistent des lments d'actif, il faudrait poursuivre la liquidation. b. Cependant, on ne peut exclure que des associs dcident - parce qu'ils y trouvent intrt - de clore la liquidation par anticipation et de procder un partage dfinitif de l'actif et du passif subsistant cette date. Ce partage sera valable entre eux mais inopposable aux cranciers sociaux qui pourront demander la rouverture de la liquidation (supra n 25032). Les droits d'enregistrement exigibles sur les partages font l'objet d'une tude particulire dans la section suivante (voir n 25400 s.).

A. Rglementation applicable au partage

25205
Aux termes de l'article 1844-9, al. 2 du Code civil, les rgles concernant le partage des successions s'appliquent aux partages entre associs.

B. Mise en
Demande en partage

uvre du partage

25220
Cette demande peut tre faite par chaque associ, ses hritiers ou mme ses cranciers agissant par la voie de l'action oblique (C. civ. art. 1166) ds le jour de la naissance de l'indivision post-sociale, c'est--dire ds la radiation de la socit au registre qui marque la disparition de la personnalit morale de la socit ( n 25030). Toutefois, comme nous le verrons ( n 25230 s.), le partage peut tre diffr, soit par dcision de justice, soit par convention entre les indivisaires.
PRECISIONS a. Si les biens partager doivent tomber en communaut, les deux poux doivent donner leur consentement pour procder au partage (C. civ. art. 1424). b. De mme, le tuteur ne peut accepter le partage au nom du mineur associ que s'il a obtenu l'autorisation pralable du conseil de famille (C. civ. art. 466, al. 2). En cas de biens placs sous administration lgale, les parents (ou l'administrateur lgal) doivent dans tous les cas tre autoriss par le juge des tutelles (C. civ. art. 389-5, al. 3 et 389-6, al. 1).

Opposition des cranciers

25225
Les cranciers de la socit qui n'auraient pas encore t dsintresss peuvent demander intervenir dans le partage pour viter que celui-ci soit fait en fraude de leurs droits (C. civ. art. 882).

Maintien de l'indivision

25230
Les associs (ou certains d'entre eux) peuvent ne pas provoquer le partage et demeurer dans l'indivision pour tout ou partie des biens sociaux (C. civ. art. 1844-9, al. 4).
Dans ce cas, leurs rapports sont rgis par les dispositions relatives l'indivision (voir loi 76-1286 du 31-12-1976).

25231
Mais il s'agit l d'une situation prcaire : aux termes de l'article 815, al. 1 du Code civil nul ne peut tre tenu de rester dans l'indivision et le partage peut toujours tre provoqu . Toutefois, il peut tre sursis au partage : - soit par dcision de justice, notamment lorsque le partage risque de porter atteinte la valeur des biens indivis, la dure du sursis ne pouvant alors excder deux ans (C. civ. art. 815, al. 2), ou lorsqu'il est possible de procder un partage partiel et d'attribuer celui qui demande le partage ses droits, en nature ou en argent, dans l'indivision (C. civ. art. 815, al. 3) ; - soit par convention, la dure de celle-ci ne pouvant excder cinq ans, renouvelable par dcision expresse des parties ; elle peut aussi tre conclue pour une dure indtermine mais, dans ce cas, le partage peut tre provoqu tout moment par un indivisaire pourvu que ce ne soit pas de mauvaise foi ou contre-temps (C. civ. art. 1873-3). Sort des biens indivis

25232
En principe, tous les actes relatifs aux biens indivis (actes d'administration aussi bien que de disposition) requirent le consentement unanime des indivisaires. Mais le lgislateur a tempr cette rgle : - d'une part, en lui apportant quelques assouplissements : possibilit pour tout indivisaire de prendre les mesures ncessaires la conservation des biens indivis (C. civ. art. 815-2) ; possibilit de donner, un ou plusieurs indivisaires, un mandat gnral d'administration des biens indivis, limit aux actes portant sur l' exploitation normale de ces biens l'exclusion des baux (C. civ. art. 815-3, al. 1) ; validit des actes d'administration passs par un indivisaire au su des autres et sans opposition de leur part (mandat tacite ; C. civ. art. 815-3, al. 3) ; - d'autre part, en appliquant aux indivisions certaines mesures, inspires de la rglementation relative aux rgimes matrimoniaux, prvoyant la possibilit d'obtenir en justice l'autorisation de reprsenter un indivisaire hors d'tat de manifester sa volont (C. civ. art. 815-4, al. 1) ou celle de passer outre au refus d'un indivisaire de donner son consentement un acte lorsque ce refus met en pril l'intrt commun des indivisaires (C. civ. art. 815-5). En outre, le prsident du tribunal de grande instance peut prescrire ou autoriser toutes les mesures urgentes que requiert l'intrt commun (C. civ. art. 8156). Indivision conventionnelle

25233
En ce qui concerne l'indivision conventionnelle , les articles 1873-5 1873-11 du Code civil prcisent : - les rgles qu'il convient de respecter pour la nomination et la rvocation des grants, la dtermination de leurs pouvoirs et le contrle de leur gestion ; - les conditions auxquelles les indivisaires peuvent carter la rgle de l'unanimit pour les dcisions qui excdent les pouvoirs des grants (absence d'incapables, oprations autres que des alinations d'immeubles). Dispositions diverses

25234
Sur les modalits de cession des droits indivis, voir les articles 815-14 et s. du Code civil.

Formes du partage
Partage amiable ou judiciaire

25240
Le partage est, en principe, amiable et il n'est judiciaire que si les associs ne s'entendent pas (C. civ. art. 823) ou si, parmi eux, figurent des incapables (C. civ. art. 838). Toutefois, dans ce dernier cas, il est possible de procder un partage amiable, mme si au nombre des copartageants se trouvent des mineurs non mancips, condition que le conseil de famille ait donn son autorisation et que l'tat liquidatif dress par le notaire charg du partage (auquel doit tre jointe la dlibration du conseil de famille) soit soumis l'homologation du tribunal de grande instance (C. civ. art. 466, al. 2). Lorsque les biens partager comprennent des immeubles, l'acte de partage doit revtir la forme authentique (Dcret du 4-11955 art. 4, al. 1). Partage en nature ou en valeur

25245
En principe, chacun des associs a le droit de recevoir sa part en nature des biens formant l'actif net social (voir C. civ. art. 826). L'application de ce principe du partage en nature est moins rare dans les socits civiles que dans les socits commerciales. On la rencontre, par exemple, dans les socits constitues en vue de la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilires, dans les socits vocation agricole et, bien entendu, dans les socits de construction-attribution rgies par les articles L 212-1 L 212-13 du Code de la construction et de l'habitation. En cas de partage avec soulte (somme verse par l'attributaire d'un lot d'une valeur excdant ses droits), lorsque le dbiteur de la soulte a obtenu des dlais de paiement, et que, par suite des circonstances conomiques, la valeur des biens mis dans son lot a augment ou diminu de plus du quart depuis le partage, les sommes restant dues augmentent ou diminuent dans la mme proportion (C. civ. art. 833-1, al. 1). Toutefois, les parties peuvent carter cette variation et convenir que le montant de la soulte restera inchang (C. civ. art. 833-1, al. 2). Nanmoins, c'est le plus souvent en espces que s'effectue le partage des socits, aprs ralisation complte de l'actif social.

C. Ralisation du partage
25260
Les oprations de partage tendent fixer la part de chaque associ dans les valeurs actives et, ventuellement, passives qui ressortent du compte dfinitif de liquidation. Toutefois, ces oprations sont cartes dans les trois cas examins ci-dessous : - attribution conventionnelle des biens partager ; - reprise d'apports ; - attribution prfrentielle lgale.

Attribution conventionnelle

25265
Les associs peuvent convenir, soit dans les statuts, soit par une dcision ou un acte distinct, que certains biens seront attribus certains d'entre eux (C. civ. art. 1844-9, al. 3). Cette facult ne peut, notre avis, tre stipule qu'avec l'accord unanime des associs. En effet, l'attribution de certains biens certains associs est une opration de partage ; elle suppose donc l'accord de tous les copartageants. Ils peuvent galement convenir qu'un seul ou plusieurs d'entre eux conserveront l'intgralit de l'actif, charge pour eux de dsintresser les autres associs ou leurs hritiers. Dans ces diffrents cas, les associs fixent librement la valeur des biens attribus. L'intervention d'un expert (C. civ. art. 1843-4) n'est pas ncessaire, sauf si la clause de rachat est invoque l'encontre des hritiers d'un associ. Certes, l'article

1843-4 du Code civil ne prvoit pas expressment ce rachat ; il nous parat nanmoins applicable car il tend protger les hritiers qui ne reoivent pas leurs droits sociaux en nature.

25266
L'attribution de tout ou partie de l'actif est une opration de partage : elle est donc soumise tous les effets du partage : obligation de garantie, action en rescision pour lsion, etc. ( n 25310 s.). Elle doit aussi, notre avis, lorsque les droits dans les biens partager sont administrs par un mandataire lgal (tuteur par exemple), tre spcialement autorise dans les conditions prescrites par la loi pour la validit des partages des biens ainsi administrs ( n 25220). On ne saurait soutenir, en effet, que l'autorisation donne au mandataire lgal de faire un apport en socit vaut par elle-mme approbation du partage car ce serait exclure l'application des mesures spcifiques prvues par la loi en cas de partage.

Reprise d'apport

25270
Lorsqu'un bien apport la socit se retrouve en nature dans la masse partager et qu'aucune attribution de ce bien n'a t conventionnellement prvue par les associs ( n 25265), l'apporteur peut, sur simple demande de sa part, en obtenir la restitution (C. civ. art. 1844-9, al. 3). Cette reprise d'apport s'effectue charge pour l'associ de verser une soulte ses coassocis si la valeur attribue ce bien (d'un commun accord entre les associs ou, dfaut d'accord, par dcision de justice) excde le montant des droits de l'intress dans le capital social et dans le boni de liquidation.

Attribution prfrentielle lgale

25275
L'attribution prfrentielle des biens sociaux partager peut aussi tre demande dans les mmes conditions que celles prvues en cas de partage des indivisions successorales (C. civ. art. 1844-9, al. 2). Toutefois, elle ne peut tre exerce que si le bien concern n'a pas fait l'objet d'une reprise d'apport ( n 25270) (C. civ. art. 1844-9, al. 3). Par transposition des rgles relatives aux indivisions successorales (C. civ. art. 832 832, 4), la demande doit tre prsente dans les conditions suivantes : 1. Elle doit maner de l'associ, copropritaire des biens sociaux partager, qui participe ou a particip effectivement la mise en valeur de ces biens : ce sera gnralement le cas du grant mais ce pourra tre aussi le cas de tout associ non grant qui aura pris une part effective l'exploitation sociale, notamment en tant que salari. En revanche, le grant non associ, qui n'est pas copropritaire des biens sociaux partager, ne peut pas prtendre l'attribution prfrentielle. Si l'associ dcde sans s'tre prvalu de son droit l'attribution prfrentielle, son hritier peut se substituer lui pour exercer ce droit pourvu qu'il remplisse lui-mme les conditions pour y prtendre (participation effective l'exploitation) (voir Cass. 1e civ. 1-2-1966 : D.1966 p. 329). Quant au conjoint survivant, il ne peut demander l'attribution prfrentielle que s'il est copropritaire des biens partager (voir Cass. 1e civ. 30-4-1965 : D.1965 p. 817), c'est--dire s'il tait lui-mme associ au jour de la clture de la liquidation. 2. Elle ne peut porter que : - sur une exploitation agricole (C. civ. art. 832, al. 3) ; - sur une entreprise individuelle ou artisanale, dont l'importance n'exclut pas un caractre familial (art. 832, al. 4) ; - sur la proprit et le droit au bail du local qui sert effectivement d'habitation au demandeur ou qui est ncessaire l'exercice de sa profession (art. 832, al. 5). 3. Elle peut tre formule conjointement par plusieurs associs (C. civ. art. 832, al. 6). 4. Elle ne peut tre sollicite si elle tend l'attribution de plein droit d'une exploitation agricole lorsqu'il existe une demande de maintien de l'indivision portant sur les mmes biens (C. civ. art. 832-1 et 832-2).

Remboursement du capital

25280
Si l'actif a t entirement ralis et le passif rgl, il ne reste partager entre les associs qu'une somme d'argent. En admettant que cette somme soit au moins gale au capital, chacun reoit alors une part gale au nominal de chaque part sociale qu'il dtient. Si l'actif n'a pas t entirement ralis, les biens apports ou certains d'entre eux peuvent se retrouver dans la masse partageable. Sauf attribution conventionnelle ( n 25265), l'associ qui a fait apport d'un corps certain (immeuble, matriel, etc.) peut en exiger la reprise en nature, sauf dsintresser ses coassocis au cas o la valeur de reprise excderait le montant de ses droits dans le capital et le boni de liquidation (C. civ. art. 1844-9, al. 3 ; voir n 25270).

25281
S'il existe des biens ayant fait l'objet d'un apport en jouissance ou en usufruit, les apporteurs peuvent les reprendre purement et simplement puisqu'ils n'ont pas cess d'en tre propritaires, mais la condition que l'apport n'ait pas t fait pour une dure suprieure la dure effective de la socit. Si l'apport en jouissance a t fait pour un laps de temps dtermin, non encore expir au moment de la dissolution, ce droit de jouissance subsiste et doit tre maintenu jusqu' la date d'expiration convenue ; il fait alors partie de l'actif social liquider ou partager. Sur les difficults dterminer la dure du droit de jouissance lorsque l'apport a t consenti pour la dure de la socit et que celle-ci est dissoute par anticipation avant l'arrive du terme, voir CA Aix 31 mai 1951 : JCP d. G 1952 II n 6792 note Bastian.

Rpartition du boni de liquidation

25285
Les droits des associs dans le boni de liquidation sont, dans la gnralit des cas, fixs par les statuts. Sauf clause contraire des statuts, le partage du boni de liquidation est effectu entre les associs dans les mmes proportions que leurs droits dans les bnfices (C. civ. art. 1844-9, al. 1).
Rappel : La part de chaque associ dans les bnfices est dtermine par les statuts. En l'absence de clause statutaire, cette part est proportionnelle aux droits de l'intress dans le capital social, l'apporteur en industrie tant trait comme l'associ qui a le moins apport (C. civ. art. 1844-1, al. 1).

Rapport des dettes

25290
Comme en matire successorale, la masse partager comprend non seulement les biens existants de la socit, meubles ou immeubles, mais encore les sommes ou valeurs dont les associs peuvent tre dbiteurs envers elle. Lorsqu'un associ est dbiteur de la socit, le partage s'effectue son gard en moins prenant , selon les rgles prvues par l'article 830 du Code civil. En revanche, la rgle de l'article 856 du mme Code (aux termes duquel les intrts des sommes sujettes rapport courent de plein droit compter du jour de l'ouverture de la succession) ne parat pas applicable au partage des socits.

Partage des pertes

25295

Sauf clauses contraires des statuts, chaque associ supporte les pertes en proportion de sa part dans le capital social, l'apporteur en industrie tant tenu comme celui dont la participation dans le capital est la plus faible (C. civ. art. 1844-1, al. 1). Cette rgle ne s'applique que dans les rapports des associs entre eux. Sur la distinction faire entre les pertes sociales et les dettes sociales, voir n 18635.

D. Effets du partage
Effet dclaratif

25310
Le partage de socit, comme le partage successoral, a un effet dclaratif (C. civ. art. 883). Chaque associ est cens succder immdiatement la socit pour tous les biens mis dans son lot et n'avoir jamais eu aucun droit sur ceux attribus ses coassocis. Ds lors, chacun des associs peut tenir pour inopposables son gard toutes les oprations effectues, pendant la dure de l'indivision, par les autres indivisaires sur les biens mis dans son lot ; inversement, les droits qu'il a pu confrer sur ces biens se trouvent rtroactivement consolids. Toutefois, tous les actes valablement accomplis soit en vertu d'un mandat des condivisaires, soit en vertu d'une autorisation judiciaire, ne pourront tre remis en cause lors de la cessation de l'indivision et conserveront leurs effets quelle que soit, lors du partage, l'attribution des biens qui en ont fait l'objet (C. civ. art. 883, al. 3). L'effet dclaratif du partage se produit la date de la publication de la clture de la liquidation. cette date, en effet, la personnalit morale de la socit disparat ( n 25030) pour laisser place une indivision entre les associs. En pratique, dans les socits, le partage intervient le plus souvent peu de temps aprs la clture de la liquidation, d'o une priode d'indivision gnralement trs brve.

Garantie

25315
Chaque associ jouit du privilge des copartageants (C. civ. art. 2103, 3) et de la garantie due par les copartageants (C. civ. art. 884).

Parts greves d'usufruit

25320
Lorsque le partage est effectu en nature, l'usufruit qui grevait les parts est report sur les biens attribus en change de ces parts. En cas de partage en valeur, l'usufruit est report sur une somme d'argent. L'usufruitier peut alors disposer de cette somme d'argent, charge pour lui d'en restituer le mme montant au nu-propritaire la fin de l'usufruit ( quasi-usufruit vis par l'article 587 du Code civil).

E. Sanctions du partage
Nullit du partage

25330
Comme le partage des successions, le partage des socits peut tre annul pour vice de forme (partage amiable qui aurait d tre judiciaire), pour incapacit de l'un des copartageants, pour dol ou violence (C. civ. art. 887).

L'erreur n'est pas en principe une cause de nullit mais la nullit pour erreur est tout de mme admise par les tribunaux en cas d'omission d'un associ ou d'un bien partager, en cas d'admission au partage d'une personne qui ne devait pas y participer ou, d'une faon plus gnrale, chaque fois qu'il y a eu erreur sur les causes du partage (voir Cass. civ. 27-1-1953 : D.1953.334). Remarque : Les cranciers peuvent demander la nullit d'un partage frauduleux pendant trente ans en vertu de l'action paulienne (Cass. req. 28-5-1895 : S. 1895.1.385).

Rescision pour lsion

25335
Le partage des socits est rescindable pour lsion de plus du quart (C. civ. art. 887, al. 2 ; Cass. com. 21-7-1969 : Bull. civ. IV n 275). En ce cas, il est procd un nouveau partage, moins que ne soit offert au demandeur le supplment ncessaire pour le remplir de ses droits.

SECTION 4

Consquences fiscales de la dissolution et du partage de la socit

I. Droits d'enregistrement

A. Dissolution et liquidation de la socit

Dissolution de la socit

25400
Les actes portant dissolution de socits civiles sont soumis obligatoirement la formalit de l'enregistrement dans le mois de leur date (CGI art. 635, 1-5). Lorsqu'elles ne portent aucune transmission de biens meubles ou immeubles entre les associs ou autres personnes, les dissolutions de socits sont enregistres moyennant le paiement d'un droit fixe de 230 (CGI art. 811, 2). En revanche, lorsque l'acte de dissolution contient des transmissions de biens ou constate galement le partage du fonds social (cas de dissolution-liquidation instantane : voir n 24610), le droit fixe n'est pas peru, si les droits proportionnels dus sur le partage sont suprieurs au droit fixe (voir ci-aprs n 25500 s. les droits dus sur le partage). dfaut d'acte, la dissolution doit faire l'objet d'une dclaration (imprim n 2651-2) souscrite dans le dlai d'un mois de sa ralisation (CGI art. 638 A). Elle donne lieu la perception des mmes droits que les actes constatant une dissolution et doit prciser la nature et la date de la dissolution.
PRECISIONS a. Le bureau comptent pour enregistrer l'acte de dissolution est la recette des impts de la rsidence du notaire si l'acte est notari et, dans le cas contraire (acte sous seing priv), la recette du domicile de l'une des parties (CGI art. 652). Si l'acte de dissolution constate galement le partage de l'actif social, on appliquera les rgles indiques aux n 25500 s.). Sur le lieu de dpt de la dclaration en l'absence d'acte, voir n 3535. b. La dclaration de dissolution d'une socit unipersonnelle par l'associ unique au greffe du tribunal de commerce (voir n 24210) constitue l'acte de dissolution si, bien entendu, un acte est rdig. Mais, que cette dclaration soit ou non rdige par crit, elle doit tre enregistre avant que puisse tre effectue la publicit au greffe (CGI art. 862).

Liquidation de la socit
Consquences du maintien de la personnalit morale

25420
Par suite de la survie de la personnalit morale durant la priode de liquidation ( n 24620), les droits possds par les associs conservent le caractre de parts sociales. Ds lors, la cession de ces droits n'est passible, en rgle gnrale, que du droit proportionnel de 4,80 % (voir n 21400 s.) (D. adm. 7 H-4122 n 2). De mme, la socit continue d'avoir un patrimoine : la vente des biens sociaux est rpute faite par la socit et non par les associs et elle donne ouverture au droit de mutation titre onreux dans les conditions ordinaires. En consquence, l'adjudication d'un immeuble dpendant d'une socit en liquidation une socit nouvelle dont font partie un ou plusieurs membres de l'ancienne donne ouverture l'impt de mutation sur la totalit du prix, moins que cette mutation n'entre dans le champ d'application de la TVA. Consquences de la clture de la liquidation

25425
La personnalit morale de la socit prend fin, en principe, au moment de la publication de la clture de la liquidation et de la radiation de la socit au registre du commerce et des socits ( n 25030 s.). Les associs deviennent alors copropritaires indivis des lments de l'actif social et, par suite, les cessions de leurs droits (consenties avant le partage ) constituent de vritables ventes passibles des droits de mutation au tarif prvu pour chacun des biens composant l'actif social, sauf application de la TVA. Cependant, en cas de cession (avant partage) d'une part indivise des biens sociaux un associ (licitation), il convient, selon l'administration, d'oprer la distinction suivante (D. adm. 7 H-4122 n 6 s.) : - si la vente a pour objet des acquts sociaux (et si elle ne donne pas lieu la perception de la TVA immobilire), l'impt de mutation est peru suivant les rgles relatives aux licitations, c'est--dire seulement sur la valeur des parts acquises ; - si la cession porte sur un bien apport titre pur et simple par l'un des associs et si la socit n'est pas passible de l'IS, il y a lieu d'appliquer la thorie dite de la mutation conditionnelle des apports (voir n 25545).

Dissolution aprs runion de toutes les parts en une seule main

25440
En application de l'article 1844-5 du Code civil, la runion de toutes les parts sociales en une seule main n'entrane pas la dissolution de plein droit de la socit et n'a pas d'effet translatif de la proprit du patrimoine de la socit (en ce sens, D. adm. 7 H-411 n 5 s.). Les actes portant cession de parts sociales qui aboutissent la concentration de ces droits entre les mains d'une mme personne ne donnent ouverture, en principe, qu'au droit de 4,80 % ( n 21405 s.) (en ce sens, BOE 1968 n 10203). Toutefois, en ce qui concerne : - les cessions de parts reprsentatives d'apports en nature dans les trois ans de cet apport : voir n 21440 ; - les cessions de parts confrant leurs possesseurs le droit la jouissance d'immeubles ou fractions d'immeubles : voir n 41750 s.

25445
Aprs dissolution si l'associ unique est une personne morale, ou aprs liquidation si l'associ unique est une personne physique (voir n 24210 s.), l'associ est seul propritaire de l'actif de l'ancienne socit : dans ces deux cas, il n'y a pas lieu partage. L'appropriation de l'actif par l'associ unique entrane les consquences suivantes :a. Si la socit tait passible de l'impt sur les socits et ds lors que la thorie de la mutation conditionnelle ne s'applique pas ces socits (sauf dans le cas particulier vis au n 25505), tous les biens sociaux tant rputs tre des acquts, l'appropriation de l'intgralit de l'actif social par l'associ unique ne peut donner ouverture aucun droit de mutation (Rp. Durafour : AN 11-3-1972 p. 570). Il ne peut y avoir lieu, non plus, la perception du droit de partage. Seul le droit fixe des actes innoms prvu l'article 680 du CGI (75 ) peut tre exig si un acte est tabli et prsent la formalit de l'enregistrement. Si l'actif social est compos

d'immeubles, la publication de l'acte la conservation des hypothques donne ouverture la taxe de publicit foncire au taux de 0,60 % (CGI art. 678). b. Si la socit n'tait pas passible de l'impt sur les socits, la thorie de la mutation conditionnelle des apports s'applique. Les biens corporels apports par l'associ unique sont repris par lui sans rendre exigible aucun droit. Toutefois, si les biens apports consistent en immeubles ou droits immobiliers, la publication de l'acte la conservation des hypothques donne ouverture la taxe de publicit foncire au taux de 0,60 % (CGI art. 678). Il en est de mme des biens que l'associ unique serait cens avoir acquis en application de l'article 727 du CGI (voir n 21440). L'appropriation des acquts sociaux ne peut donner ouverture aucun droit de mutation ou de partage sous rserve de la taxe de publicit foncire sur la valeur des immeubles. Seule, en dfinitive, la reprise des biens apports par un associ autre que l'associ unique donne ouverture au droit de mutation.

B. Partage de la socit
25500
La publication de la clture de la liquidation d'une socit civile entrane, en principe, la disparition de la personnalit morale de cette dernire. Les associs deviennent copropritaires indivis des lments de l'actif social. Le partage est l'opration qui met fin cet tat d'indivision. Il a pour effet d'attribuer chaque associ un droit exclusif sur certains biens en change des droits indivis qu'il possdait sur l'ensemble du fonds social et de lui permettre de disposer seul, sans le concours des autres associs, des biens mis dans son lot. Comme tous les actes concernant les socits, les actes de partage doivent obligatoirement tre enregistrs dans le dlai d'un mois compter de leur date (CGI art. 635, 1-7). Le bureau comptent est la recette des impts du lieu de situation de la rsidence du notaire si le partage est fait par acte notari et la recette du domicile de l'une des parties si le partage est fait sous seing priv (ce qui est toujours possible si l'actif partag ne comprend pas des immeubles ou des droits immobiliers). Cependant, lorsque l'acte concerne exclusivement des immeubles et se trouve de ce fait soumis la formalit fusionne, celle-ci est excute la conservation des hypothques dans les deux mois de la date de l'acte. Il en est de mme des actes mixtes (portant la fois sur des biens meubles et immeubles) (voir n 3510 s.).

1. Partage de socits civiles passibles de l'impt sur les socits 25505

D'une manire gnrale, les actes de partage de socits passibles de l'impt sur les socits donnent ouverture au droit de partage sur l'actif net partag et au droit de mutation titre onreux sur le montant des soultes et plus-values. Toutefois, l'application de ce rgime de droit commun dpend du rgime fiscal applicable lors de l'apport du bien : - sont soumis au droit de partage les biens considrs fiscalement comme des acquts sociaux, c'est--dire les biens qui ne sont pas soumis la thorie de la mutation conditionnelle des apports : dans ce cas, il convient de distinguer selon que le partage est pur et simple ou qu'il est ralis avec soultes ou plus-values ; - sont exclus de ce rgime les biens soumis la thorie de la mutation conditionnelle des apports, c'est--dire les biens qui ont bnfici, lors de leur apport, de l'exonration de droit, du droit fixe (ou du taux rduit de 1 %) la place du droit spcial de mutation applicable aux immeubles (voir n 3625). Ces biens sont soumis, au moment du partage de la socit, au droit de mutation titre onreux (et non pas au droit de partage) s'ils sont attribus un associ autre que l'apporteur : les rgles applicables en la matire sont les mmes qu'en cas de partage de socits non soumises l'IS (voir n 25570 et 25575).

Partage pur et simple

25510
Le droit exigible est de 1 % (CGI art. 746). Il n'est d que si le partage fait l'objet d'un acte. Il est subordonn la condition que les associs apportent la preuve que les valeurs comprises au partage taient dans l'indivision (existence d'une socit dissoute), qu'ils taient associs et que les attributions faites sont conformes leurs droits.

Le droit de partage est liquid sur le montant de l'actif net partag, c'est--dire sur l'actif brut cumul des biens franais et trangers, dduction faite du passif grevant la masse indivise (CGI art. 747) et, s'il y a lieu, des soultes. La valeur taxable des biens partags est leur valeur vnale relle la date de l'acte de partage ou celle fixe comme tant celle de la jouissance divise, sous rserve du cas de fraude ou d'erreur et condition que le dlai coul entre cette date et celle du partage soit peu important. Le passif est dductible, sans qu'il y ait lieu de le justifier, ni de le dtailler. Il comprend notamment les crances des tiers et des associs, les frais de liquidation et les impts exigibles du fait de la liquidation, l'exception de la retenue la source exigible sur le boni de liquidation revenant des associs domicilis l'tranger.

Partage avec soultes ou plus-values

25515
Lorsqu'un associ reoit des valeurs sociales pour une somme excdant sa part, charge pour lui d'acquitter le passif ou une part de celui-ci suprieure celle qui lui incombe normalement, ou de verser une somme en argent l'un ou plusieurs de ses associs, le droit de mutation titre onreux est d, soit sur ce qui excde sa part des dettes, soit sur le montant de la soulte. Il en est de mme lorsqu'en l'absence de toute soulte, certains lots prsentent une plus-value sur les droits de leurs attributaires dans la masse partage.

25520
Les soultes ou plus-values - aprs compensation, le cas chant - sont taxes comme des ventes, selon la nature des biens composant le lot grev de soulte ou de plus-value. Lorsque les biens sont de diverses natures, la soulte ou la plus-value est rpartie entre les divers biens, proportionnellement leur valeur respective (CGI art. 747). Le montant des soultes ou des plus-values est dduit de l'actif net partag pour l'assiette du droit de 1 %. Cependant, lorsque la soulte consiste en une ingale rpartition du passif, on ne peut dduire la fois son montant et l'intgralit du passif. Seul le passif est alors dduit (D. adm. 7 H-4211 n 33).
PRECISIONS Lorsqu'elle est imputable, en tout ou en partie, sur des biens immobiliers soumis la TVA (voir n 11625), la soulte, ou la plus-value, donne lieu au paiement de la TVA. La taxe de publicit foncire au taux de 0,60 % est galement exigible, sauf s'il s'agit de terrains btir ou de biens assimils mentionns l'article 1594-0 G, A-I du CGI (CGI art. 1594 F quinquies, A).

2. Partage de socits civiles non passibles de l'impt sur les socits 25540
Le rgime fiscal des partages de socits civiles non passibles de l'impt sur les socits rsulte de la combinaison des rgles de droit commun applicables aux partages ordinaires et de celles dcoulant de la thorie de la mutation conditionnelle des apports, qui demeure applicable ces socits.

Thorie de la mutation conditionnelle des apports

Principe

25545
Selon cette thorie, le droit de mutation non peru lors de l'apport pur et simple d'un bien ( n 3625 s.) devient rtroactivement exigible si les biens en cause sont attribus, lors du partage de la socit, un associ autre que l'apporteur. Au contraire, si ce bien est attribu l'apporteur, celui-ci est cens n'avoir jamais cess d'en tre propritaire et aucune imposition ne peut tre perue (D. adm. 7 H-4122 n 7 s.) ; cependant, dans ce cas, si le partage comprend des immeubles, la taxe de publicit foncire de 0,60 % est perue lors de la publication de l'acte de partage la conservation des hypothques. Domaine d'application

25550

Ces rgles ne s'appliquent qu'aux apports purs et simples de corps certains (fonds de commerce, immeubles, etc.), l'exclusion des apports de choses fongibles qui deviennent immdiatement la proprit de la socit, et des acquts sociaux (biens acquis titre onreux par la socit, plus-values rsultant pour les apports purs et simples soit d'impenses et constructions faites par la socit, soit de l'industrie des associs telle que l'augmentation de la clientle d'un fonds de commerce, par exemple). La thorie de la mutation conditionnelle des apports ne s'applique que dans le cas o le bien apport titre pur et simple est attribu un associ. Mais peu importe que l'associ ait fait l'apport au moment de la constitution de la socit ou d'une augmentation de capital ou encore qu'il ait, lors de l'acquisition des droits sociaux de l'apporteur, acquitt le droit de mutation titre onreux sur les biens reprsents par les titres cds (voir n 21453), soit encore qu'il ait recueilli les droits sociaux en qualit d'hritier ou de donataire.

Droits exigibles

25560
L'application de la thorie de la mutation conditionnelle des apports conduit faire une distinction entre le partage des acquts sociaux et le partage des corps certains ayant fait l'objet d'un apport pur et simple. Partage des acquts sociaux

25565
Le partage des acquts sociaux est assujetti au droit de 1 %, liquid comme il est dit ci-dessus ( n 25510) et, ventuellement au droit de soulte ( n 25515). Les associs doivent tablir que les biens sont des acquts sociaux (nonciations du pacte social, actes d'acquisition et tous modes de preuve compatibles avec la procdure crite, s'il s'agit d'une plus-value rsultant d'impenses et de constructions faites par la socit ou encore de l'exploitation sociale) (D. adm. 7 H-4221 n 2). Partage de corps certains apports titre pur et simple

25570
Si les biens sont attribus l'apporteur (ou ses hritiers ou donataires), celui-ci est rput n'avoir jamais cess d'en tre propritaire. Par suite, cette reprise ne donne ouverture aucun impt de mutation, ni au droit de partage. Si une soulte est stipule la charge de l'associ qui reprend son apport titre pur et simple, cette soulte est, par application de la rgle de l'imputation proportionnelle, impute en totalit ou en partie sur cet apport. Elle ne donne cependant ouverture aucun droit ou taxe, mais la valeur du corps certain ayant dj t dduite de la masse partage, la soulte impute sur ce bien ne peut tre retranche de cette masse pour le calcul du droit de partage (D. adm. 7 H-4222 n 3).
PRECISIONS a. Lorsqu'elle est sujette publicit foncire (reprise d'un immeuble ou d'un droit immobilier), l'opration donne ouverture la taxe de publicit foncire de 0,60 % prvue l'article 678 du CGI et qui est perue la conservation des hypothques lors de la publication de l'acte de partage (D. adm. 7 H-4222 n 2). b. Lorsqu'un bien apport a acquis une plus-value la suite d'impenses ou de constructions ralises par la socit, cette plus-value constitue un acqut social indivis entre les associs. Si le bien est attribu l'associ qui en a fait l'apport, la plus-value est passible du droit de mutation titre onreux sur les parts acquises, ou de la TVA immobilire, selon le cas. c. L'attribution un apporteur dj dsintress de ses droits et ayant cess d'tre associ, de son apport, prend alors le caractre d'une vente soumise au droit de mutation ou la TVA, selon le cas (D. adm. 7 H-4222 n 6).

25575
L'attribution un associ autre que l'apporteur d'un corps certain qui avait t apport titre pur et simple donne ouverture au droit de vente sur la transmission de ce bien ou, le cas chant, la TVA immobilire en application de l'article 257, 7 du CGI (l'attribution d'immeubles autres que les terrains btir et les biens assimils soumis la TVA donne en outre ouverture au droit de 0,60 %).

Toutefois, si l'attribution un associ autre que l'apporteur porte sur un immeuble dont l'apport a t soumis la TVA immobilire, seul le droit de partage de 1 % est d (au lieu du droit de mutation). Mais si cette attribution constitue la premire mutation de l'immeuble dans les cinq ans de son achvement, c'est la TVA immobilire qui est due (dans la limite de la soulte verse). Lorsqu'il est exigible, le droit de mutation est calcul au tarif correspondant la nature du bien attribu (pour les immeubles, droit de vente d'immeubles ; voir n 11600 s.) et sur la valeur totale du bien attribu et non pas seulement sur la part acquise par l'attributaire. En outre, le tarif et la valeur vnale imposable sont dtermins en se plaant la date du partage (CGI art. 676) (D. adm. 7 H-4222 n 15 et 16). Lorsqu'une soulte est mise la charge de l'associ attributaire d'un corps certain apport titre pur et simple par un autre associ, cette soulte ne peut donner ouverture aucun droit, ds lors que l'apport est dj assujetti en totalit au droit de vente en vertu de la thorie de la mutation conditionnelle des apports. Mais la valeur de l'apport ayant dj t retranche de la masse partage, la fraction de soulte, impute sur cet apport, ne peut tre dduite de cette masse, pour le calcul du droit de partage (D. adm. 7 H-4222 n 17).

Cas particuliers
changes

25590
Lorsque, la dissolution de la socit, il est procd au partage du fonds commun exclusivement immobilier et que l'un des associs reoit des immeubles apports par un autre qui il est attribu des immeubles apports par le premier, l'opration est taxe comme un change, avec ou sans soulte, d'aprs les tarifs en vigueur et la valeur des immeubles la date du partage, sous rserve de l'application de la TVA immobilire aux biens entrant dans le champ d'application de cette taxe (D. adm. 7 H-4222 n 18). Attribution aux hritiers de l'apporteur

25595
L'attribution est rpute faite l'apporteur lui-mme quand elle est faite un hritier ou un donataire de ce dernier ; en consquence, le droit de mutation n'est pas exigible. Attribution au cessionnaire de parts sociales de l'apporteur

25600
Le droit de vente est exigible, mme si l'attributaire a acquis en cours de socit les parts de l'associ dont les apports sont attribus. Il en est diffremment et le droit de mutation n'est pas exigible lors du partage, lorsque l'attributaire a dj acquitt les droits de mutation lors de l'acquisition des parts sociales de l'apporteur (voir n 21450). Partage d'un bien ayant fait l'objet d'un apport par des copropritaires indivis

25605
Le partage d'un tel bien, lorsqu'il est fait sans soulte et qu'il a pour effet d'attribuer l'un des associs apporteurs la totalit du bien apport indivisment, donne ouverture, en vertu de la thorie de la mutation conditionnelle des apports, l'impt de mutation concurrence seulement de la part acquise par l'attributaire dans le bien indivis, alors mme que les autres apporteurs du bien indivis auraient t remplis de leurs droits au moyen d'autres valeurs galement indivises dpendant de la socit et notamment des acquts sociaux. Mais cette rgle n'est applicable que si l'un des associs reoit la totalit des biens indivis apports, les autres associs recevant des acquts sociaux. Elle ne trouve pas s'appliquer dans le cas o la rpartition porte sur les biens indivis euxmmes, auquel cas le droit de mutation n'est pas d. Ainsi, dans une espce o les deux copropritaires indivis d'un immeuble et d'un fonds de commerce avaient apport le tout la socit et o, la dissolution, il avait t attribu dans le partage, sans soulte ni retour, l'immeuble au premier associ, le fonds au second, il a t reconnu que le droit de partage tait seul d, ds

lors que l'acte n'tablissait aucune mutation d'apport entre les associs, mais se bornait rpartir entre eux, d'une manire conforme leurs droits, les mises constates dans le pacte social (D. adm. 7 H-4222 n 23 et 24).

25610
Ces rgles doivent se combiner avec celles prvues en cas de partages de succession et de communaut conjugale (CGI art. 748) et de licitations et cessions de droits successifs portant sur des biens successoraux ou de communaut conjugale (CGI art. 750, II) et qui soumettent ces oprations un droit de 1 %. C'est ainsi qu'en cas de partage d'une socit civile existant entre descendants des apporteurs d'une proprit recueillie par succession, les reprises des biens apports correspondant ces parts peuvent tre regardes comme des cessions de droits successifs immobiliers, assujetties ce titre au seul droit de 1 %, dans la mesure o les titulaires des parts acquises titre onreux depuis la constitution de la socit ont tous la qualit de descendants des membres originaires de l'indivision successorale dont dpendait la proprit mise en socit de famille (D. adm. 7 H-4222, n 22 ; D. adm. 7 F-32, n 8). Ces principes ont t galement reconnus applicables dans le cas du retrait d'un associ d'une socit civile (constitue entre hritiers d'un domaine agricole) quivalant un partage partiel avec attribution d'un lot en nature correspondant aux parts initiales de cet associ et d'autres parts acquises plus de 3 ans aprs l'apport du domaine. Mais, dans ce cas, il a t prcis que, comme il est de rgle en matire de partage partiel de succession ayant pour effet de lotir de manire dfinitive l'un au moins des condivisaires, il conviendrait alors de liquider la perception de 1 % non sur la valeur du seul lot attribu l'associ sortant mais sur la valeur actuelle de l'intgralit de l'actif indivis d'origine (ventuellement accrue des acquts sociaux attribus l'associ sortant concurrence de ses droits dans la socit) (Rp. Geoffroy : Sn. 26-2-1981 p. 257 ; D. adm. 7 H4222 n 7 11). Cette prcision relative l'assiette du droit de 1 % appelle des rserves ds lors qu'elle est contraire un principe bien tabli en droits d'enregistrement suivant lequel une mme convention ne peut tre impose qu'une seule fois (rgle non bis in idem ). Pour sauvegarder cette rgle, l'administration devrait admettre que le droit peru sur le partage partiel vienne en diminution de celui auquel donne ouverture le partage dfinitif (ou ventuellement les nouveaux partages partiels).

II. Impts directs

Principes

25700
La dissolution d'une socit civile est, quelle que soit sa cause, assimile une cessation d'entreprise. Elle entrane donc, en principe, l'imposition immdiate des bnfices non encore taxs ainsi que la taxation des plus-values dgages par la cession ou l'attribution aux associs des lments de l'actif.

25705
Les lments immdiatement imposables comprennent : - les bnfices d'exploitation raliss entre la fin du dernier exercice dj tax et la date de la dissolution ; ceux-ci sont dtermins dans les conditions ordinaires ; - les bnfices ou plus-values en sursis d'imposition (exemple : provisions constitues en franchise d'impt par la socit dissoute et devenues sans objet du fait de la dissolution, fraction non encore taxe des plus-values court terme ralises antrieurement, crances acquises et non encore recouvres en cas d'activit librale) ; ces bnfices ou plus-values sont en principe rattachs au rsultat d'exploitation ; - les plus-values constates sur les lments de l'actif immobilis, soit l'occasion de leur vente des tiers soit lors de leur attribution en nature aux associs ; pour les socits exerant une activit professionnelle et pour celles soumises l'IS, la taxation est alors tablie selon le rgime des plus-values professionnelles (voir n 4350 s.).

25710
La socit dissoute doit souscrire une dclaration des bnfices susviss (BA ou BIC rels, BNC) dans un dlai de soixante jours partir de la cessation des oprations (CGI art. 201 et 202). En fait, ce dlai ne court qu' compter de la date laquelle prend fin la liquidation de la socit (voir n 25715).

Selon l'administration, il s'agit d'un dlai non franc. La dclaration doit donc parvenir au service des impts avant l'expiration du 60e jour suivant celui de la liquidation.

25715
En pratique, la dissolution de la socit tant suivie de sa liquidation, la cessation d'entreprise ne produit ses effets qu' la date de clture des oprations de liquidation (en effet, la personnalit morale de la socit subsiste jusqu' la clture de la liquidation). C'est donc seulement aprs l'approbation du compte dfinitif des liquidateurs que ceux-ci doivent dclarer, dans le dlai prvu cet effet, le rsultat final de la liquidation.

25720
En cas de liquidation prolonge, les comptes produits par le liquidateur au cours de la priode de liquidation ne sont que des comptes provisoires et seul le compte dress au moment de la clture des oprations est un compte dfinitif. Par suite, les conditions d'tablissement des impositions dues par la socit en liquidation sont les suivantes :a. Pendant la dure de la liquidation, le liquidateur doit dclarer, pour chaque anne, le montant des bnfices raliss, y compris les plus-values rsultant de la vente des lments de l'actif. Des impositions provisoires sont alors tablies chaque anne sur la base de ces dclarations. b. Aprs la clture des oprations de liquidation, le liquidateur doit dclarer le rsultat final de la liquidation. Si ce rsultat fait apparatre un bnfice suprieur au total des bnfices imposs au cours de la liquidation, la diffrence est immdiatement impose ; dans le cas contraire, un dgrvement est accord la socit.

25725
Remarques : Dans un dlai de soixante jours ( compter de la fin de sa liquidation), la socit doit rgulariser sa situation au regard de la taxe sur les salaires (si elle est redevable de cette taxe), de la taxe d'apprentissage, de la participation la formation professionnelle continue et de la participation l'effort de construction ( n 12300 s.). La taxe professionnelle ( n 12100 s.) cesse d'tre due partir du jour o la socit met fin dfinitivement son activit (voir cependant n 12185, pour les cas de cession ou transfert d'activit).

Socits civiles passibles de l'impt sur les socits

Imposition des bnfices et du boni de liquidation

25740
Dans les soixante jours de la clture des oprations de liquidation, la socit doit, en mme temps qu'elle souscrit sa dclaration dfinitive de rsultats, verser spontanment au Trsor l'impt sur les socits dont elle est redevable diminu, le cas chant, de l'impt dj vers au titre des dclarations provisoires de rsultats souscrites en cours de liquidation (CGI art. 1668, 2).

25745
La rpartition entre les associs du produit de la liquidation s'effectue en franchise d'impt dans la mesure o l'actif net rparti n'excde pas le montant des apports rels ou assimils consentis la socit. En revanche, la diffrence entre le montant de la rpartition et celui des apports reprsente le boni de liquidation inclure dans les bases de l'impt personnel d par les associs. Cependant, les associs qui ont acquis leurs titres en cours de socit un prix suprieur au montant des apports (soit en gnral leur valeur nominale) ne sont imposables que sur la diffrence entre les sommes rparties et le prix d'achat de ces titres (CGI art. 161). Si l'associ est une entreprise soumise l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits, cette rgle se combine avec celle de l'imposition des plus-values d'actif. En effet, l'entreprise ralise une plus-value si la valeur comptable du titre est infrieure sa valeur nominale et au montant du remboursement. l'inverse, elle subit une moins-value quand la valeur comptable est suprieure au montant du remboursement.
PRECISIONS a. Si la rpartition de l'actif a lieu en plusieurs fractions, les premires attributions sont rputes avoir pour objet le remboursement des apports ; ds lors, le boni de liquidation ne commence tre impos qu'aprs ce remboursement.

b. Lorsqu'il remplit les conditions pour tre considr comme un revenu exceptionnel, le boni de liquidation peut bnficier du systme du quotient prvu l'article 163-0 A du CGI. c. La rpartition du boni de liquidation n'ouvre pas droit l'avoir fiscal (voir n 10300 s.) et n'est donc pas susceptible de rendre le prcompte exigible. d. Lorsque la liquidation d'une socit fait apparatre, non pas un boni, mais au contraire une perte pour les associs (nonremboursement de tout ou partie de leurs apports ), cette perte, qui ne constitue pas un dficit dductible mais une perte en capital, ne peut pas tre retranche du revenu imposable des intresss (D. adm. 4 J-1232 n 10).

Rgime spcial : liquidation agre de certaines socits

25750
Pour faciliter la liquidation de socits inactives ou conomiquement contraintes de cesser toute exploitation, il est fait application, en cas de dissolution de ces socits, d'un rgime spcial d'imposition, qui se traduit par une double attnuation (CGI art. 239) : - d'une part, quelle que soit la date d'acquisition des biens, toutes les plus-values de liquidation sont taxes selon les rgles des plus-values long terme (voir n 44600 s.) ; - d'autre part, le montant de ces plus-values (aprs paiement de l'impt), ainsi que des rserves, peut tre distribu aux associs moyennant le seul paiement d'une taxe forfaitaire de 15 % libratoire de l'impt sur le revenu (pour les associs passibles de l'impt sur les socits, la taxe est seulement dductible de l'IS d sur leur quote-part de boni de liquidation).

25755
L'application de ce rgime de faveur est subordonne la condition que la socit obtienne, pralablement sa dissolution, un agrment dlivr par l'administration fiscale. On observera qu'en pratique les socits civiles devraient rarement en bnficier dans la mesure o ce rgime ne concerne que les socits qui exercent (ou ont exerc) une activit industrielle ou commerciale. Le rgime spcial peut toutefois s'appliquer aux transformations de socits objet purement civil (socits immobilires par exemple) dont la forme commerciale (SA ou SARL) n'est plus adapte cet objet (Arrt du 17-5-1976 art. 3).

Socits civiles non passibles de l'impt sur les socits

25770
L'imposition des bnfices non encore taxs et des plus-values latentes laquelle donne lieu, dans les conditions exposes cidessus ( n 25700 s.), la dissolution de la socit est tablie, comme pendant l'existence de la socit, non pas au nom de la socit mais au nom de chaque associ pour la part correspondant ses droits dans la socit. Les modalits d'imposition sont les mmes que celles qui rgissent l'imposition des bnfices et des plus-values raliss pendant le fonctionnement de la socit civile (voir n 10600 s.).

SECTION 5

La prescription quinquennale
26000
Aux termes de l'article 1859 du Code civil toutes les actions contre les associs non liquidateurs ou leurs hritiers ou ayants cause se prescrivent par cinq ans compter de la publication de la dissolution de la socit . La prescription quinquennale ne s'applique qu'aux actions intentes par des tiers (cranciers sociaux) contre des associs pris individuellement. Elle ne joue donc pas en cas d'action d'un associ contre la socit, un autre associ ou le liquidateur, ni en cas d'action par la socit contre un associ, ni en cas d'action par un crancier contre la socit ou le liquidateur pris en cette qualit (voir Cass. civ. 27-5-1914 : J. soc. 1915 p. 100).

26001
Le dlai de prescription court compter du jour de l'inscription au registre constatant la dissolution de la socit sans distinction selon que le crancier dispose ou non cette date d'un titre contre la socit (Cass. 3e civ. 9-6-1999 n 1033 : RJDA 3/00 n 298).

Dans un cas o une SCI - dont la dissolution avait t publie en 1985 - avait t condamne en 1990 payer une certaine somme un crancier, il a t jug qu'aucune disposition lgale ne prvoyant un point de dpart du dlai de prescription diffrent selon que le crancier a ou non un titre contre la socit dbitrice principale , l'action en paiement de cette crance exerce par le crancier en 1993 l'encontre d'un ancien associ de la SCI tait prescrite (arrt prcit).

26002
La prescription est interrompue, selon le droit commun, par une assignation, une saisie, une reconnaissance de dette, etc. Aprs chaque acte interruptif, un nouveau dlai de cinq ans recommence courir (Cass. req. 18-6-1912 : S. 1912 I p. 377).

CHAPITRE 2

Les sanctions civiles des irrgularits

Gnralits 26500
Avant la rforme ralise par la loi du 4 janvier 1978, les irrgularits entachant la constitution ou le fonctionnement des socits civiles taient, en principe, sanctionnes par la nullit de l'acte irrgulier. Le rgime actuel, tel qu'il rsulte des articles 1839, 1840 et 1844-10 1844-17 du Code civil, a, au contraire, pour objectif principal de limiter, autant que faire se peut, les annulations en matire de socits et de rapprocher le rgime des socits civiles de celui des socits commerciales tabli par la loi du 24 juillet 1966 aujourd'hui codifie sous les articles L 210-1 et suivants du Code de commerce. Ce souci se manifeste propos de toutes les irrgularits. Il n'existe plus, en effet, pour aucune d'elles, une possibilit gnrale et de principe d'annulation de l'acte vici ou, autrement dit, de nullit virtuelle. Il n'y a dsormais nullit ou annulabilit de l'acte que dans la mesure o les textes les prvoient.

26501
dfaut, la sanction des irrgularits est fonction des distinctions suivantes :1. L'nonciation incomplte des mentions devant figurer dans les statuts soit la constitution de la socit, soit la suite d'une modification statutaire, ainsi que l'omission ou l'accomplissement irrgulier d'une formalit prescrite pour la constitution de la socit ou pour une modification statutaire, ouvrent tout intress une action en rgularisation et une action en responsabilit contre les auteurs de l'irrgularit (C. civ. art. 1839 et 1840). 2. Les irrgularits des actes ou dlibrations, autres que l'acte constitutif de la socit ou les actes modificatifs des statuts, ouvrent tout intress une action en responsabilit contre les auteurs du vice, soit en vertu des rgles de responsabilit des dirigeants de socits, soit en vertu du droit commun de la responsabilit selon le cas. 3. La clause contraire une disposition imprative du titre IX du livre III du Code civil (art. 1832 1873) est rpute non crite. Il y a donc lieu de distinguer, parmi les sanctions des irrgularits, d'une part, la nullit, d'autre part, les autres sanctions (rgularisation, responsabilit, neutralisation d'une clause statutaire irrgulire). Nous les envisagerons successivement en deux sections.

SECTION 1

Nullits
26600
Les nullits sont considres comme une sanction exceptionnelle des irrgularits commises lors de la constitution et du fonctionnement de la socit. En effet, les causes de nullit sont limitativement dtermines par la loi ; en outre, l'exercice de l'action en nullit est lui-mme enferm dans une rglementation troite tendant viter, le plus possible, le prononc de la nullit ; enfin, les consquences de la nullit sont limites. Nous examinerons donc successivement : - les causes de nullit ; - le rgime de l'action en nullit ; - les effets de la nullit.

A. Causes de nullit

26605
Les causes de nullit sont dtermines par l'article 1844-10 du Code civil en fonction d'une distinction fondamentale entre, d'une part, l'acte constitutif de la socit, d'autre part, les actes ou dlibrations des organes de la socit, y compris ceux modifiant les statuts. la diffrence des socits commerciales (C. com. art. L 235-1), les modifications statutaires ne sont pas soumises aux mmes causes de nullit que l'acte constitutif de la socit. Il s'ensuit que ces modifications pourront, comme on le verra ci-aprs, tre annules plus souvent que la socit elle-mme, bien qu'elles touchent des aspects fondamentaux de la socit auxquels se fient les tiers (objet, dure, capital, etc.).

1. Nullit de la socit 26610

Aux termes de l'article 1844-10, al. 1 du Code civil : La nullit de la socit ne peut rsulter que de la violation des dispositions des articles 1832, 1832-1, al. 1 et 1833, ou de l'une des causes de nullit des contrats en gnral. Ce texte prvoit donc deux sries de causes de nullit que nous examinerons successivement.

Nullit rsultant de la violation des articles 1832, 1832-1, al. 1 et 1833 du Code civil
Violation de l'article 1832 du Code civil

26615
L'absence de l'un des lments caractristiques du contrat de socit, tels qu'ils ressortent de la dfinition de l'article 1832 du Code civil (pluralit d'associs, apports, partage des bnfices, des conomies ou des pertes, affectio societatis) est une cause de nullit de la socit. En pratique, cette rgle permet essentiellement l'annulation des socits fictives.
PRECISIONS En effet, une socit fictive est une socit nulle et non pas inexistante (Cass. com. 16-6-1992 : RJDA 1/93 n 27). Par suite, l'action tendant faire constater cette fictivit est soumise la prescription triennale prvue par l'article 1844-14 du Code civil pour les actions visant la nullit de la socit ou des actes et dlibrations postrieurs la constitution ( n 26820 s.) (CA Paris 1-12-1992 : Bull. Joly 1993 p. 323 n 88).

Violation de l'article 1832-1, al. 1 du Code civil

26620
Depuis le 1er juillet 1986, la socit n'est plus annulable lorsque deux poux sont, l'un et l'autre, indfiniment et solidairement responsables des dettes sociales (C. civ. art. 1832-1, al. 1 modifi par la loi 85-1372 du 23-12-1985). Violation de l'article 1833 du Code civil

26625
Une socit peut tre annule si elle a un objet illicite ( n 860 s.). La nullit peut aussi tre prononce si la socit n'est pas constitue dans l'intrt commun des associs . Tel est le cas, notamment, d'une socit fictive puisque cette socit, destine servir les desseins d'une seule personne, n'est pas constitue dans l'intrt des autres associs.

Causes de nullit des contrats en gnral

26640
Cette seconde catgorie de causes de nullit comprend : - d'une part, celles qui rsultent de la violation des conditions de validit des contrats (C. civ. art. 1108 s.) : consentement, capacit, objet et cause ; - d'autre part, celles qui rsultent de la violation des rgles gnrales applicables aux contrats : fraude ou abus du droit.

Ainsi, la constitution d'une socit peut tre annule dans les cas suivants : - dfaut ou vice du consentement ; - incapacit d'un ou plusieurs associs ; - impossibilit, indtermination, illicit ou dfaut d'objet ; - absence de cause ou cause illicite.
PRECISIONS a. Pour un exemple de rejet d'une action en nullit pour violence morale allgue par le souscripteur de parts d'une SCI, voir CA Paris 3-11-1998 : Bull. Joly 1999/2 p. 289 note Saintourens. b. L'interdiction de la fraude (souvent aussi considre comme une cause illicite) est un principe gnral du droit dont l'application a t admise de tout temps et qui n'est nullement conteste aujourd'hui. Il en est de mme de la dfense d'abuser de son droit, tant observ que cette rgle est en pratique susceptible d'tre applique plutt aux actes des organes de la socit qu'au contrat de socit lui-mme.

2. Nullit des actes et des dlibrations des organes de la socit 26660

Selon l'article 1844-10, al. 3 du Code civil : La nullit des actes ou dlibrations des organes de la socit ne peut rsulter que de la violation d'une disposition imprative du prsent titre ou de l'une des causes de nullit des contrats en gnral.

Violation d'une disposition imprative de la loi

Actes ou dlibrations annulables

26665
Par dlibration, il faut entendre toute dcision manant de la collectivit des associs, qu'elle soit prise en assemble, par consultation crite ou par un acte distinct. Par acte, il faut considrer toute manifestation de volont manant de la socit destine produire des effets de droit : par exemple, les actes des reprsentants lgaux de la socit. Notion de disposition imprative

26670
Au sens strict, est imprative toute disposition que le lgislateur qualifie expressment d'ordre public ou propos de laquelle il interdit ou rpute non crite toute clause contraire. Diverses dispositions du Code civil relatives aux socits peuvent, en fonction de ce critre, tre considres comme impratives. Il en est ainsi dans les cas suivants : - interdiction d'augmenter les engagements d'un associ sans son accord (art. 1836, al. 2 ; voir art. 1871, al. 2) ; - interdiction de l'appel public l'pargne ou de l'mission de titres ngociables sans autorisation de la loi (art. 1841) ; - violation du droit pour tout associ de participer aux dcisions collectives (art. 1844, al. 1 ; voir art. 1871, al. 2) ; - interdiction des clauses lonines (art. 1844-1, al. 2) ; - violation des rgles relatives au rachat des parts d'un associ en cas de refus d'agrment du cessionnaire propos (art. 1862 et 1863 ; voir art. 1864). Toutefois, dans la thorie gnrale des nullits, la disposition imprative n'est pas seulement celle qui est expressment dclare obligatoire mais celle qui dicte une prescription positive, par rapport la disposition prohibitive qui contient une interdiction. C'est pourquoi, comme dans les socits commerciales, il appartient au juge de dire si telle ou telle disposition de la loi doit tre considre comme imprative au sens de l'article 1844-10, al. 3 du Code civil. Aussi, les dispositions impratives ne peuvent-elles tre connues avec exactitude qu'au fur et mesure que les tribunaux ont t appels se prononcer. En tout tat de cause, il ne faut pas, notre avis, considrer a priori que toutes les dispositions du Code civil sont impratives l'exception de celles pour lesquelles la loi prvoit expressment une drogation (contra, Bzard, Socits civiles n 512). Certes, les travaux prparatoires de la loi de rforme des socits civiles pourraient conduire la conclusion inverse. Commentant le deuxime alina de l'article 1835 du projet, devenu l'article 1844-10, al. 2 ( toute clause contraire une disposition imprative du prsent titre, dont la violation n'est pas sanctionne par la nullit, est rpute non crite ), M. Dailly, rapporteur au Snat, s'est exprim dans les termes suivants : Il semble rsulter de la rdaction du projet que ses dispositions

sont d'ordre public, toutes les fois que la possibilit d'y droger n'est pas expressment prvue. Encore convient-il de le prciser expressment et de rputer non crite toute clause contraire (JO db. Sn. 5-11-1976 p. 3012). Mais, il s'agit l d'une impression . la lettre, l'article 1844-10, al. 2 prvoit seulement une sanction pour la violation des dispositions impratives du Code civil ; il ne prcise pas quelles sont ces dispositions impratives. Si le lgislateur avait voulu rendre impratives, par principe, toutes les dispositions du Code civil relatives aux socits, il lui tait loisible de le prciser comme il n'a pas manqu de le faire dans l'article 1871, al. 2 propos de certains textes numrs dans cet article.

26675
La nullit ne peut rsulter, prcise l'article 1844-10, al. 3 du Code civil, que de la violation d'une disposition imprative du prsent titre , c'est--dire du titre IX du livre III du Code civil couvrant les articles 1832 1873. Devant une formulation aussi nette, on pourrait considrer qu'aucune disposition imprative ayant sa source dans un autre texte que ces articles 1832 1873 ne peut tre retenue pour fonder une cause de nullit en matire de socits civiles.

26676
La premire chambre civile de la Cour de cassation a cependant admis que l'article 1844-10, al. 3 s'appliquait galement aux rgles impratives du dcret 78-704 du 3 juillet 1978 et spcialement aux dispositions de l'article 40 de ce dcret qui impose la convocation des associs l'assemble par lettre recommande (Cass. 1e civ. 4-10-1988 : Bull. civ. I n 271). Par suite, la cour d'appel qui relve que les associs ont t convoqus l'assemble gnrale par simple lettre, ce qui ne permet pas de savoir si les membres non prsents ont bien t convoqus, en dduit justement la nullit de l'assemble gnrale (arrt prcit). Cette position ne semble pas remise en cause par les deux dcisions rcentes ci-aprs de la troisime chambre civile de la Cour suprme qui a jug :- d'une part, que le non-respect des dispositions de l'article 44 du dcret du 3 juillet 1978 (signature par le grant des procs-verbaux constatant les dlibrations des associs) ne constituait pas la violation d'une disposition imprative devant entraner l'annulation de la dlibration des associs (Cass. 3e civ. 19-7-2000 n 1239 : RJDA 12/00 n 1122) ;
En effet, il ne saurait tre dduit de l'exclusion du caractre impratif de l'article 44 du dcret un refus de principe de la troisime chambre civile de sanctionner par la nullit la violation des dispositions impratives de ce texte. Soulignons que, dans cette espce, la troisime chambre civile a par ailleurs considr que le non-respect des dispositions statutaires n'est pas sanctionn par la nullit.

- d'autre part, que les modalits de convocation des associs aux assembles gnrales ne sont pas prescrites par des dispositions impratives du titre neuvime du Code civil, pour censurer en consquence la dcision d'une cour d'appel qui avait prononc la nullit de plusieurs assembles gnrales d'une socit civile pour irrgularit de la convocation des associs (Cass. 3e civ. 11-10-2000 n 1389 : RJDA 3/01 n 337).
PRECISIONS La porte de cette dcision est limite par le principe pos par l'article 1844, al. 1 du Code civil selon lequel tout associ a le droit de participer aux dcisions collectives qui est une disposition imprative dont la violation est sanctionne par la nullit de la dlibration ( n 26670 ; Cass. 3e civ. 21-10-1998 n 1257 : RJDA 12/98 n 1371, propos du dfaut de convocation d'un associ une assemble). Ainsi une irrgularit de convocation des associs l'assemble gnrale pourra toujours tre sanctionne par la nullit de la dlibration si elle a fait obstacle au droit d'un associ de participer l'assemble.

Cas particulier d'une socit civile exerant une activit commerciale

26680
L'exercice titre principal d'une activit commerciale par une socit civile immatricule entrane l'apparition d'une socit commerciale cre de fait soumise, par renvoi de l'article 1873 du Code civil, au rgime juridique des socits en participation (dans ce sens, CA Rouen 22-11-1995 : JCP d. E 1997. II. 992). Les associs - ds lors qu'ils ont agi en cette qualit au vu et au su des tiers - sont tenus indfiniment et solidairement des dettes nes de cette activit l'gard des tiers (C. civ. art. 1187 et 3872-1, al. 2). Chaque associ s'expose mme subir personnellement la procdure de redressement ou de liquidation judiciaire si sa qualit de commerant est dmontre (cf. Cass. com. 27-4-1993 n 731 : RJDA 10/93 n 833). Cette qualit de commerant ne rsulte pas de l'obligation solidaire au passif social mais de l'exercice d'une activit commerciale titre personnel et professionnel, ou de l'exploitation par l'intress de l'entreprise commerciale objet de la socit (cf. arrt prcit). L'ouverture d'une procdure collective l'encontre d'un associ suppose en outre que sa cessation des paiements soit tablie.

PRECISIONS a. Lorsque les activits civiles et commerciales coexistent sans tre lies entre elles, l'activit commerciale tant exerce de fait, on se trouve en ralit en prsence de deux socits : une socit civile immatricule et une socit commerciale cre de fait. Pour une reconnaissance implicite de cette situation, voir Cass. com. 31 mai 1988 : Bull. civ. IV n 187. Lorsque seule l'activit commerciale est exerce, il semble que la socit civile n'a plus d'objet et doit donc - par application de l'article 1844-7, 2 du Code civil - tre considre comme dissoute de plein droit. L'activit commerciale est alors exerce dans le cadre d'une socit cre de fait. C'est l'activit effective qui dtermine la nature de la socit et non pas l'objet social dclar (Cass. 3e civ. 5-7-2000 n 1088 : RJDA 11/00 n 1001). b. L'exercice d'une activit commerciale par une socit civile ne peut pas donner naissance une personne morale commerciale. En effet, en raison du principe de la spcialit des personnes morales ( n 6020 s.), une socit immatricule en tant que socit civile n'acquiert la personnalit juridique que pour l'accomplissement d'actes civils. Le simple changement d'objet dans les faits, rsultant d'un changement d'activit ou de l'exercice d'une activit commerciale nouvelle, ne peut pas constituer une transformation rgulire de la socit civile en socit commerciale. Une telle transformation suppose l'accomplissement de diverses formalits ( n 15420 s.) pour que la personnalit morale de la socit subsiste. Or, ces formalits n'ont pas t respectes au cas particulier. Sur la perte de la capacit agir en justice d'une socit civile de construction-vente qui avait procd la revente en l'tat des terrains non btis qu'elle avait acquis, voir Cass. 3e civ. 5 juillet 2000, prcit. c. Des actes de commerce accomplis, au titre d'une activit commerciale, par une socit civile n'engagent pas cette socit. Ces actes sont contraires l'objet social, par hypothse civil, et ne sont donc pas opposables la socit (voir C. civ. art. 1849, al. 1). d. Jug que l'ouverture d'une procdure collective l'encontre d'une socit civile qui a accompli des actes de commerce de manire habituelle relve de la comptence du tribunal de commerce (CA Paris 3e ch. 5-9-2000 : Droit des socits 12/00 n 177).

Causes de nullit des contrats en gnral

26690
Les rgles exposes ci-dessus ( n 26640) propos de la nullit de la socit sont transposables aux actes et dlibrations de ses organes car la loi se rfre dans les deux cas aux causes de nullit des contrats en gnral .

B. Action en nullit
26800
Lorsqu'une cause de nullit existe, le sort de la socit, de l'acte ou de la dlibration irrgulire est li au droit d'agir en nullit, au dlai de prescription de l'action, la possibilit de rparation du vice, au pouvoir du juge de prononcer la nullit et enfin aux consquences attaches au prononc de la nullit. Nous examinerons successivement ces diffrents points.

Droit d'agir en nullit

Personnes habilites

26805
Lorsque la nullit sanctionne un vice de porte gnrale (nullit absolue), toute personne justifiant d'un intrt lgitime peut agir en nullit. Ce sera le cas des associs, des cranciers de la socit, des grants. Toutefois, le ministre public n'est pas habilit agir si la loi ne lui reconnat pas expressment ce droit moins que l'ordre public ne soit intress (NCPC art. 423).

Lorsque la nullit a pour objet la protection d'intrts particuliers, ceux d'une personne dtermine ou ceux d'un groupe de personnes (nullit relative), seule la personne dont la loi a voulu assurer la protection peut agir en nullit. ventuellement, ce droit pourra aussi tre reconnu aux cranciers se prvalant de l'action oblique (C. civ. art. 1166).
PRECISIONS Jug que tout associ peut se prvaloir du dfaut de convocation d'un autre associ l'assemble pour obtenir l'annulation de dcisions prises par cette assemble (Cass. 3e civ. 21-10-1998 n 1257 : RJDA 12/98 n 1371). Jug galement qu'un associ peut agir en nullit d'une dlibration prise l'unanimit laquelle il a particip (application de l'article 31 du NCPC en vertu duquel l'action est ouverte tous ceux qui ont un intrt lgitime au succs ou au rejet d'une prtention) (Cass. 3e civ. 19-7-2000 n 1239 : RJDA 12/00 n 1122). En revanche, l'action en nullit doit tre dclare irrecevable si elle est intente par le responsable de cette nullit. Ainsi jug propos d'un scrutateur qui avait refus de signer le procs-verbal d'une assemble et qui prtendait la nullit de cette assemble pour inobservation des dispositions du dcret sur les socits commerciales (Cass. com. 1-12-1975 : Bull. civ. IV n 287). Jug aussi (sous le rgime antrieur la loi du 25-1-1985, mais la solution est transposable sous le nouveau rgime) qu'est irrecevable l'action en nullit intente par le syndic d'une socit en liquidation des biens ds lors que l'annulation demande ne serait d'aucun profit pour la masse (CA Aix 10-4-1974 : D. 1974 p. 563 note Derrida).

Conditions d'exercice

26806
L'action en nullit peut tre exerce chaque fois qu'existe un intrt agir. On peut ainsi exercer autant d'actions en nullit qu'il y a de causes de nullit. Par exemple, lorsqu'une demande en nullit d'une assemble gnrale pour cause de dol a t rejete, une autre demande invoquant la nullit pour dfaut de la majorit requise au cours de la mme assemble peut tre dclare recevable (Cass. com. 8-3-1967 : Bull. civ. III n 106). Il semble aussi que les associs peuvent agir mme si l'acte attaqu est antrieur leur entre dans la socit (voir Cass. com. 4-7-1995 n 1508 : RJDA 8-9/95 n 994, propos d'une socit commerciale). L'action en nullit doit tre exerce de bonne foi et le demandeur ne doit pas abuser de son droit d'agir en justice. Ainsi, a t condamn verser des dommages-intrts sa socit l'actionnaire minoritaire qui avait agi en nullit d'une assemble avec pour seul souci la poursuite de son intrt personnel et dans le seul but de nuire la socit en la mettant en difficult plusieurs annes aprs l'assemble critique (CA Paris 2-7-1999 : RJDA 10/99 n 1082).

Prescription de l'action en nullit

tendue

26820
La prescription concerne toutes les actions en nullit quelle que soit la cause de nullit invoque.
PRECISIONS Elle s'applique ainsi l'action en nullit d'un rglement de jouissance de socit civile immobilire d'attribution tabli par le grant de la socit alors qu'il aurait d tre adopt par l'assemble gnrale. En l'espce, l'action forme plus de trois ans aprs le dpt de ce rglement chez un notaire tait prescrite (Cass. civ. 5-7-1989 : JCP d. G 1989 IV p. 340). On ne saurait soutenir, notre avis, que la nullit pour objet illicite est imprescriptible. D'une part, l'article 1844-14 du Code civil vise les actions en nullit sans distinguer et l'article 2262 du mme Code dispose que toutes les actions, tant relles que personnelles, sont prescrites . D'autre part, les tribunaux ont appliqu la prescription des nullits d'ordre public (Cass. req. 5-5-1879 : DP 1880.1.145 ; CA Orlans 21-6-1893 : DP 1894.2.417). D'ailleurs, l'exercice de l'activit illicite tombera le plus souvent sous le coup de sanctions pnales, lesquelles se prescrivent aussi par trois ans (ou dix ans). En revanche, cette prescription est inapplicable l'action qui tend la nullit d'une clause de non-concurrence en cas de cessation des fonctions du grant, mme adopte par une rsolution de l'assemble gnrale, car les conditions relatives l'objet et au fondement d'une telle clause sont propres la validit de celle-ci et ne concernent pas la validit de la dlibration (CA Versailles 16-3-2000 : RJDA 1/01 n 33).

Dlai

26821

L'action en nullit est prescrite l'expiration d'un dlai de trois ans compter du jour o la nullit est encourue (C. civ. art. 184414). Ainsi, en cas d'action en nullit d'une socit pour dfaut d'affectio societatis, le dlai de prescription court compter du jour o la volont de s'associer a disparu (Cass. 1e civ. 20-11-2001 n 1734 : RJDA 8-9/02 n 898). Toutefois, en cas de nullit pour vice du consentement, la prescription ne commence courir, dans le cas de violence, que du jour o elle a cess (C. civ. art. 1304, al. 2 ; CA Paris 3-11-1998 : Bull. Joly 1999. 289 note Saintourens), dans le cas d'erreur ou de dol que du jour o le vice a t dcouvert (C. civ. art. 1304, al. 2 ; CA Paris 2e ch. A 1-12-1992 : Bull. Joly 1993 p. 323 note Saintourens).

26822
Comme tous les dlais de prescription, ce dlai est, notre avis, susceptible de suspension et d'interruption.
PRECISIONS L'opinion ancienne qui considrait le dlai de trois ans comme un dlai prfix (non susceptible d'interruption ou de suspension) nous parat condamne par l'arrt de principe rendu par l'assemble plnire de la Cour de cassation le 14 janvier 1977 (D. 1977 p. 89 concl. Schmelck) affirmant que seule une disposition lgale expresse peut droger au principe du droit franais selon lequel les dlais impartis pour intenter une action peuvent tre interrompus ou suspendus. Voir aussi Cass. com. 27 juin 1995 : Droit des socits 1995 n 220 obs. Vidal et Cass. 3e civ. 25 mars 1998 n 467 : RJDA 6/98 n 722, qui admettent la possibilit d'invoquer la nullit par voie d'exception, ce qui ne serait pas possible si le dlai de trois ans tait un dlai prfix.

Exception de nullit

26825
Mme si l'action en nullit est prescrite ( n 26820 s.), celui qui l'excution de l'acte irrgulier est demande peut refuser de s'excuter en invoquant l' exception de nullit, laquelle est imprescriptible (Cass. com. 10-7-1978 : Rev. soc. 1979 p. 848 note Balensi ; Cass. com. 27-6-1995 : Droit des socits 1995 n 220 obs. Vidal ; Cass. 3e civ. 25-3-1998 n 467 : RJDA 6/98 n 722 et Cass. 3e civ. 25-11-1998 : Bull. Joly 1999. 294 note Grosclaude). Toutefois, l'exception de nullit ne peut plus jouer lorsque le contrat vici a t excut (Cass. 1e civ. 1-12-1998 : RJDA 4/99 n 379 ; Cass. 1e civ. 9-11-1999 : RJDA 3/00 n 242 ; Cass. com. 6-6-2001 n 1139 : RJDA 11/01 n 1076).

Rgularisation

26830
Toutes les nullits peuvent tre couvertes l'exception de celles fondes sur l'illicit de l'objet (C. civ. art. 1844-11). Compte tenu de l'atteinte directe qu'elle comporte l'ordre public, l'illicit de la cause doit, notre avis, tre assimile l'illicit de l'objet et faire obstacle la rgularisation. Moment o la nullit peut tre couverte

26835
Une nullit peut tre couverte jusqu' ce que le tribunal ait statu sur le fond en premire instance (C. civ. art. 1844-11). Mais, pour favoriser la rgularisation, l'article 1844-13 du Code civil prvoit les mesures suivantes :a. Le tribunal ne peut prononcer la nullit que deux mois au moins aprs la date de l'exploit introductif d'instance. b. Le tribunal peut d'office fixer un dlai pour permettre de couvrir la nullit (voir Cass. com. 12-5-1975 : Bull. civ. IV n 131). c. Le tribunal peut mme accorder par jugement le dlai ncessaire pour que les associs puissent prendre une dcision lorsque, pour couvrir une nullit, il est indispensable de les consulter. Mais il faut alors justifier de la convocation rgulire d'une assemble ou de l'envoi aux associs du texte des projets de rsolutions accompagn des documents qui doivent leur tre communiqus. Consquences de la rgularisation

26840
L'action en nullit n'est plus recevable lorsque le vice a t rpar. Mais la disparition de la cause de nullit ne met pas obstacle l'exercice d'une action en dommages-intrts tendant la rparation du prjudice caus par le vice dont l'acte ou la dlibration tait entach (C. civ. art. 1844-17, al. 2). Cette rparation doit en principe englober les frais de justice relatifs l'action en nullit intente par le demandeur avant la rgularisation, frais dont, prcdemment, la loi prvoyait expressment le ddommagement. La mise en jeu de l'action en dommages-intrts est ouverte pendant trois ans compter du jour o la nullit a t couverte (C. civ. art. 1844-17, al. 2). Cas particulier : Vice du consentement ou incapacit d'un associ

26845
Lorsqu'une cause de nullit est fonde sur un vice du consentement ou l'incapacit d'un associ susceptible d'tre rgularise (par exemple, accord de l'associ dont le consentement tait vici), l'article 1844-12 du Code civil prvoit une procdure en deux phases. Premire phase : Tout intress peut mettre en demeure la personne susceptible d'oprer la rgularisation, soit de rgulariser, soit d'agir en nullit dans un dlai de six mois peine de forclusion. Cette mise en demeure est, en outre, dnonce la socit (C. civ. art. 1844-12, al. 1). La mise en demeure doit tre faite par acte d'huissier ou par lettre recommande avec demande d'avis de rception (Dcret 78704 du 3-7-1978 art. 15). Deuxime phase : dfaut de rgularisation, la socit ou un actionnaire peut soumettre au tribunal saisi de l'action en nullit toute mesure susceptible de supprimer l'intrt du demandeur, notamment le rachat de ses droits sociaux. Le tribunal peut alors : - soit prononcer la nullit ; - soit rendre obligatoires les mesures proposes condition toutefois que ces mesures aient t pralablement adoptes par la socit aux conditions prvues pour les modifications statutaires, le vote du demandeur en nullit n'tant pas pris en considration (C. civ. art. 1844-12, al. 2). En cas de contestation, la valeur des droits sociaux rembourser au demandeur en nullit est dtermine par expert, conformment aux dispositions de l'article 1843-4 du Code civil (C. civ. art. 1844-12, al. 3).

Prononc de la nullit

26860
En principe, le juge doit prononcer la nullit de l'acte vici (socit, acte ou dlibration) ds l'instant o il a constat l'existence d'une cause de nullit. On doit toutefois noter que les tribunaux ont tendance s'attribuer un pouvoir d'apprciation en la matire. Remarque : La tierce opposition contre les dcisions prononant la nullit d'une socit n'est recevable que pendant un dlai de six mois compter de la publication de la dcision judiciaire au Bodacc (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 16).

C. Effets de la nullit
26900
Le succs d'une action en nullit entrane en principe l'anantissement de l'acte irrgulier l'gard de tous les intresss et, ventuellement, la responsabilit de ceux auxquels l'irrgularit est imputable. En matire de socit, ces principes sont ingalement consacrs : le droit d'invoquer la nullit est limit, les consquences de l'annulation sur l'acte lui-mme sont trs attnues, tandis que le principe de la responsabilit est nettement reconnu.

Droit d'invoquer la nullit

26905
Ni la socit ni les associs ne peuvent se prvaloir d'une nullit l'gard des tiers de bonne foi (C. civ. art. 1844-16). Cette rgle ne concerne que la nullit de la socit ou des actes et dlibrations de celle-ci : elle ne s'applique pas la nullit d'une souscription de parts sociales pour cause de dmarchage prohib (Cass. com. 5-10-1999 : RJDA 1/00 n 33). Toutefois, la nullit rsultant d'un vice du consentement ou d'une incapacit peut tre oppose aux tiers, mme de bonne foi, mais uniquement par l'incapable (et ses reprsentants lgaux) ou par l'associ dont le consentement a t surpris par erreur, dol ou violence (C. civ. art. 1844-16).
PRECISIONS Sur l'interprtation restrictive qu'il convient de donner cette disposition et le rejet d'une action en nullit d'une vente d'immeuble par une SCI sur autorisation d'une assemble frappe de nullit pour dfaut de convocation d'un associ, voir Cass. 3e civ. 21 octobre 1998 n 1486 : RJDA 12/98 n 1372.

Sort de l'acte nul

Nullit de la socit

26920
Lorsque la nullit de la socit a t prononce, deux consquences en rsultent : - le contrat de socit prend fin au jour o la dcision prononant cette nullit est devenue dfinitive, c'est--dire ventuellement aprs appel ; mais il subsiste pour le pass (voir C. civ. art. 1844-15, al. 1) ; - la personne morale est dissoute et soumise au mme rgime qu'en cas de dissolution prononce en justice (C. civ. art. 184415, al. 2). La nullit d'une socit ne produit donc pas d'effet rtroactif. Cette rgle appelle les remarques suivantes : 1. Elle s'applique seulement aux socits rgulirement immatricules et dotes, de ce fait, de la personnalit morale. En l'absence d'immatriculation, il n'existe, en effet, qu'un contrat de socit dont l'annulation produit, en principe, un effet rtroactif, conformment au droit commun des contrats.

26921
2. L'absence d'effet rtroactif joue mme si la nullit a t prononce pour objet ou cause illicite.
Cette solution peut paratre choquante, car elle aboutit tenir pour valables des oprations illicites. Mais elle est justifie pour les raisons suivantes : La loi n'a prvu que deux drogations l'absence d'effet rtroactif de la nullit : elles concernent les cas o celle-ci a t obtenue pour vice du consentement ou incapacit (C. civ. art. 1844-16 ; voir ci-dessous n 26924 5). Il n'y a donc pas lieu d'ajouter ce texte de nouvelles exceptions non inscrites dans la loi. Par ailleurs, les tiers de bonne foi ne doivent pas perdre la protection que la loi a voulu leur apporter en empchant que, par le jeu de la rtroactivit, les engagements de la socit leur gard soient annuls (voir C. civ. art. 1844-16). Enfin, les associs ou les tiers de mauvaise foi, c'est--dire ceux qui ont trait avec la socit en sachant qu'elle tait illicite, ne peuvent prtendre l'anantissement du contrat de socit ou des actes qu'ils ont passs avec la socit. Il est de rgle, en effet, que les auteurs de comportements illicites ne peuvent pas en demander l'annulation en justice (voir Cass. req. 10-1-1865 : D. 1865.1.290 ; Cass. civ. 15-12-1873 : S. 1874.1.241 ; Cass. req. 8-11-1880 : S. 1881.1.290).

26922
3. Les tiers n'ont pas, notre avis, la possibilit de choisir entre l'annulation rtroactive de la socit (et, par consquent, de tous les actes intervenus depuis sa constitution) et le maintien de cette socit pour le pass. L'absence d'effet rtroactif de la nullit, tant l'gard de la personnalit morale que du contrat, entrane l'impossibilit pour les tiers d'invoquer la nullit de la socit pour se soustraire leurs engagements.
Le droit d'opter entre la rtroactivit ou l'absence de rtroactivit de la nullit, qui tait reconnu aux tiers sous l'empire des textes antrieurs aux rformes de 1966 et 1978, a, nous semble-t-il, disparu quoique la formule d'o on le dduisait ait t reprise aussi bien dans l'article L 235-12 du Code de commerce que dans l'article 1844-16 du Code civil, aux termes desquels ni la socit ni les associs ne peuvent se prvaloir d'une nullit l'gard des tiers de bonne foi . Il faut se souvenir, en effet, qu'antrieurement aux lois de rforme des socits, la nullit avait pour effet de principe, conformment au droit commun, la disparition rtroactive de la socit et des actes conclus par celle-ci. Le droit d'option palliait les inconvnients de ce

principe et permettait aux tiers d'viter que leurs oprations avec la socit ne soient ananties. Cependant, en cas de conflit entre les tiers qui avaient intrt se prvaloir de la nullit de la socit (le plus souvent les cranciers des associs) et ceux qui souhaitaient le maintien de celle-ci (le plus souvent les cranciers sociaux dsireux de maintenir leur gage sur le patrimoine social et d'viter le concours des cranciers personnels des associs), la prfrence devait tre donne ceux qui invoquaient la rgle de principe, c'est-dire la nullit rtroactive. Or, dsormais, la rgle est inverse : il rsulte de l'article L 235-10 du Code de commerce et, plus encore, de l'article 1844-15 du Code civil, que la nullit d'une socit n'a pas d'effet rtroactif. Puisque la non-rtroactivit est devenue la rgle, admettre le droit d'option reviendrait, contrairement la volont clairement exprime du lgislateur, donner aux tiers la possibilit de considrer la socit comme rtroactivement annule. Pour qu'il en soit ainsi aujourd'hui, il faudrait que cette drogation au nouveau principe de la non-rtroactivit ft clairement exprime. cet gard, il nous parat difficile de considrer que la phrase ni la socit ni les associs ne peuvent se prvaloir d'une nullit l'gard des tiers de bonne foi , qui avait tout son sens sous le rgime antrieur la rforme, signifie dsormais que les tiers de bonne foi peuvent se prvaloir de la nullit l'gard de la socit et des associs. Comment cette phrase, qui justifiait l'exception au principe de la rtroactivit de la nullit, pourrait-elle, alors qu'aucun de ses termes n'a t modifi, justifier une exception au nouveau principe, diamtralement oppos au prcdent, de la non-rtroactivit ? Elle apparat plutt comme la simple rptition de ce principe nouveau, exprim dans l'article L 235-10 du Code de commerce et dans l'article 1844-15 du Code civil, dont elle explicite la porte en ce qui concerne les rapports entre la socit et les tiers. On peut aussi la considrer comme une introduction la phrase qui la suit ( cependant, la nullit rsultant de l'incapacit ou de l'un des vices du consentement est opposable mme aux tiers ). Ajoutons enfin que la reconnaissance du droit d'option aurait une porte pratique trs limite. En effet, en cas de conflit entre les tiers, ce sont ceux qui invoqueraient la rgle de principe (non-rtroactivit), donc les cranciers sociaux le plus souvent, qui devraient tre prfrs. Pour que le droit d'option puisse s'exercer, il faudrait qu'en cas de nullit d'une socit, aucun des cranciers sociaux n'ait intrt au maintien de la socit, ce qui est peu vraisemblable.

26923
Il rsulte notamment de l'absence de rtroactivit que les cranciers personnels des associs ne peuvent plus prtendre faire rintgrer l'apport de leur dbiteur dans le patrimoine de celui-ci (contra, sous le rgime antrieur la rforme des socits civiles, Cass. civ. 8-1-1975 : Rev. soc. 1976 p. 301 note Balensi), la proprit de la socit sur cet apport ne pouvant plus tre remise en cause. Ils ne peuvent faire valoir leurs droits que sur les parts sociales de leur dbiteur, par exemple en pratiquant une saisie-arrt sur ces parts (contra, sous le rgime antrieur, Cass. 2e civ. 27-10-1971 : Bull. civ. II n 289). Mais les cranciers personnels peuvent toujours obtenir la rintgration de l'apport si celui-ci a t fait en fraude de leur droit, car la fraude corrompt tout (voir n 1159).

26924
4. En raison de l'absence d'effet rtroactif de la nullit, les associs ne peuvent pas, dans leurs rapports entre eux, remettre en question l'application du contrat de socit pendant la priode antrieure au prononc de la nullit (C. civ. art. 1844-15, al. 1). 5. En cas de nullit rsultant d'une incapacit ou d'un vice du consentement, l'associ qui a obtenu la nullit pourra l'opposer aux autres associs et aux tiers et pourra reprendre ses apports francs et quittes de toute charge (C. civ. art. 184416). Nullit d'un acte ou d'une dlibration

26925
L'acte ou la dlibration des organes de la socit dont la nullit a t prononce est ananti et tous ses effets effacs, sous rserve des rgles suivantes : - les tiers de bonne foi peuvent exiger le maintien, leur gard, de l'acte nul, sauf si la nullit est fonde sur un vice du consentement ou une incapacit (C. civ. art. 1844-16, voir n 26905) ; - si cet acte a engendr une situation de fait sur laquelle il n'est pas possible de revenir, ses effets sont maintenus pour le pass : cas, par exemple, des contrats excution successive ; - lorsque l'une des parties a fait preuve de turpitude dans la conclusion de l'acte, elle ne peut, en principe, obtenir la restitution de ce qu'elle a excut (Marty et Raynaud, Droit civil , T. II n 213).

Responsabilit en cas d'annulation

Personnes responsables

26940
L'annulation de la socit ainsi que celle des actes ou dlibrations de ses organes peut engager la responsabilit de ceux qui elle est imputable. Aucun texte n'affirme cette rgle aussi catgoriquement, mais l'article 1844-17, al. 1 du Code civil l'admet de faon implicite et certaine en fixant le dlai de prescription de l'action en rparation. La rparation peut tre demande par toute personne qui subit le prjudice, mme un fondateur ds l'instant o la nullit ne lui est pas reprochable (Cass. com. 6-7-1970 : JCP 1971 II n 16724 note N. Bernard). Prescription

26945
L'action en responsabilit fonde sur l'annulation de la socit ou celle d'un acte ou d'une dlibration de ses organes se prescrit par trois ans compter du jour o la dcision d'annulation est passe en force de chose juge (C. civ. art. 1844-17, al. 1). Ce dlai est, notre avis, un dlai de prescription et non un dlai prfix ; il peut donc tre interrompu ou suspendu selon les rgles de principe de la prescription (voir n 26822).

Responsabilit en cas de couverture du vice

26960
Si la cause de nullit a disparu par rparation du vice dont la socit, l'acte ou la dlibration tait entach, l'action en dommages-intrts tendant la rparation du prjudice caus par le vice est nanmoins recevable. Elle se prescrit par trois ans du jour o la nullit a t couverte (C. civ. art. 1844-17, al. 2). Ce dlai, pour les raisons dites ci-dessus ( n 26822), est, notre avis, un dlai de prescription et non un dlai prfix.

SECTION 2

Sanctions autres que la nullit

27200
Les irrgularits commises lors de la constitution de la socit ou au cours de la vie sociale peuvent faire l'objet de mesures moins radicales que la nullit. Ces mesures tendent faire disparatre le vice (action en rgularisation), rparer le prjudice qui aura pu en rsulter (action en responsabilit) ou tenir pour non crite la disposition irrgulire.

Action en rgularisation

27205
L'article 1839 du Code civil institue une action ayant pour objet de faire rgulariser les actes constitutifs de socits et les actes modificatifs des statuts. Cette action est ouverte si ces actes ne contiennent pas toutes les nonciations exiges par la loi ou si une formalit prescrite par celle-ci pour la constitution de la socit (ou la modification des statuts) a t omise ou irrgulirement accomplie (C. civ. art. 1839, al. 1 et 2). L'action pourra donc tre exerce, d'abord, lorsque les indications dont nous avons donn la liste lors de l'examen des rgles de constitution de la socit et de modifications de ses statuts n'auront pas t mentionnes dans les statuts ou l'auront t incompltement. Elle pourra l'tre, ensuite, en cas d'omission ou d'irrgularit dans l'accomplissement d'une formalit , ce mot devant tre pris ici dans son sens le plus large.

Ainsi entend-on par formalit tout lment extrieur et sensible indispensable pour que l'effet de droit se produise (Marty et Raynaud, Droit civil , T. I n 61), ce qui recouvre notamment les formes habilitantes et protectrices, les formes solennelles (crit, par exemple), les formes probatoires et les formes de publicit. Cette acception large nous parat d'autant plus s'imposer que l'action en rgularisation est, dans l'esprit de la loi, une mesure destine compenser la trs large suppression des nullits de socits. C'est, dans bien des cas en effet, le seul moyen de faire disparatre les irrgularits. Pour cette raison, il nous parat mme conforme l'esprit de la loi de considrer comme une formalit toute prescription lgale non sanctionne par la nullit (en ce sens, Sinay, Rev. soc. 1966.287 n 99 ; Hmard, Terr et Mabilat, Soc. com. T. I n 215).

Remarque : L'action en rgularisation de l'article 1839 du Code civil ne peut pas tre exerce lorsque l'irrgularit constitue une cause de nullit (par exemple, absence ou fictivit d'un apport) puisque la loi prvoit dans ce cas un rgime spcial de rgularisation ( n 26830).

27206
Tout intress, y compris le ministre public, est recevable demander en justice que soit ordonne, sous astreinte, la rgularisation de la constitution ou de la modification statutaire (C. civ. art. 1839, al. 1 et 2).

27207
L'action en rgularisation de la constitution de la socit ou des actes modificatifs de ses statuts doit tre porte devant le tribunal de grande instance dans le ressort duquel est situ le sige de la socit (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 4). Si une ou plusieurs nonciations exiges par la loi ou les rglements ne figurent pas dans les statuts, le tribunal ordonne que ceux-ci soient complts dans les mmes conditions que celles requises lors de la constitution de la socit (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 5, al. 1). Si une formalit prescrite par la loi ou les rglements pour la constitution de la socit ou la modification des statuts a t omise ou irrgulirement accomplie, le tribunal ordonne qu'elle soit accomplie ou refaite. Il peut en outre ordonner que toutes les formalits qui ont suivi celle omise ou entache d'un vice, ou certaines d'entre elles seulement, soient galement refaites (art. 5, al. 2 ).

27208
L'action se prescrit par trois ans compter soit de l'immatriculation de la socit, soit de la publication de l'acte modifiant les statuts (C. civ. art. 1839, al. 3).
PRECISIONS Pour les mmes raisons que celles donnes propos de l'action en responsabilit ( n 26945), ce dlai est, notre avis, un vritable dlai de prescription, susceptible d'interruption et de suspension, et non un dlai prfix (dans le mme sens, Hmard, Terr et Mabilat, Soc. com. T. I n 222).

Action en responsabilit

27220
Les irrgularits des statuts ou des modifications statutaires ci-dessus mentionnes ( n 27205) donnent lieu, indpendamment de l'action en rgularisation, une action en responsabilit (C. civ. art. 1840). Cette action est dirige : - en cas d'irrgularit dans la constitution de la socit, contre les fondateurs de la socit ainsi que les premiers grants (C. civ. art. 1840, al. 1) ; - en cas d'irrgularit d'une modification statutaire, contre les grants en fonction lors de ladite modification (C. civ. art. 1840, al. 2).

27221
L'action est ouverte la partie lse. Elle se prescrit par dix ans compter soit de l'immatriculation de la socit, soit de la publication de l'acte modifiant ses statuts (C. civ. art. 1840, al. 3). Pour les mmes raisons que celles donnes propos de l'action en responsabilit en cas d'annulation de la socit ( n 26945), ce dlai est, notre avis, un dlai de prescription et non un dlai prfix.

Clauses statutaires rputes non crites

27230
Toute clause statutaire contraire une disposition imprative des articles 1832 1873 du Code civil, dont la violation n'est pas sanctionne par la nullit de la socit, est rpute non crite (C. civ. art. 1844-10, al. 2). Sur la notion de disposition imprative, voir n 26670.

CHAPITRE 3

Entreprises en difficult
27500
Afin d'viter les consquences conomiques et sociales rsultant des dfaillances des entreprises et de permettre le redressement de celles-ci, le lgislateur a mis en place une rglementation tendant : - d'une part, organiser la prvention des difficults des entreprises et permettre le rglement amiable de ces difficults (Loi 84-148 du 1-3-1984 et dcret 85-295 du 1-3-1985) ; - d'autre part, privilgier la sauvegarde de l'entreprise et le maintien de l'emploi (Loi 85-98 du 25-1-1985 et dcret 85-1387 du 27-12-1985). Ces dispositions ont t codifies et forment dsormais le livre VI du nouveau Code de commerce, l'exception de celles relatives la procdure d'alerte qui ont t reprises dans le livre II du mme Code.

SECTION 1

Prvention des difficults des entreprises A. Procdure d'alerte

27505
Indpendamment des dispositions destines amliorer l'information sur les prvisions financires ( n 17555-a), la loi 84-148 du 1er mars 1984 et le dcret 85-295 du 1er mars 1985 ont prvu un dispositif d'alerte qui tend appeler l'attention des dirigeants sociaux, en cas d'volution proccupante de la situation de l'entreprise, sur la ncessit de prendre des mesures en vue de redresser la situation. La procdure d'alerte est applicable toute personne morale de droit priv non commerante ayant une activit conomique (C. com. art. L 612-1 sur renvoi de l'article L 612-3). Sur la notion d'activit conomique, voir n 17555. La mise en uvre de la procdure d'alerte incombe principalement au commissaire aux comptes s'il en existe (voir n 18700). Mais elle peut aussi tre le fait du comit d'entreprise (ou des dlgus du personnel) ou du prsident du tribunal de grande instance.

Alerte par le commissaire aux comptes

27510
Le commissaire aux comptes doit informer les dirigeants sociaux des faits de nature compromettre la continuit de l'exploitation qu'il aura relevs lors de l'accomplissement de sa mission (C. com. art. L 612-3, al. 1). Les critres retenus par le Conseil national des commissaires aux comptes pour apprcier si la continuit d'une exploitation est ou non compromise sont fonds non seulement sur la situation financire de la socit mais aussi sur des faits de nature objective pouvant avoir des consquences importantes sur l'volution de l'entreprise. Pour plus de dtails, voir Mmento comptable n 3541-2. La procdure d'alerte comprend les phases suivantes :

27511

1. Demande d'explications au grant par le commissaire aux comptes (C. com. art. L 612-3). Dans les quinze jours qui suivent la rception de cette demande, le grant doit faire parvenir sa rponse au commissaire par lettre recommande avec demande d'avis de rception. Copie de la demande et de la rponse doit tre adresse (dans les mmes formes et dlais que pour le commissaire) au comit d'entreprise s'il en existe. En outre, le commissaire aux comptes doit en informer le prsident du tribunal de grande instance (Dcret 67-236 du 23-3-1967 art. 251-2 sur renvoi de l'article 26 du dcret 85-295 du 1-3-1985). Comme dans les socits commerciales, le grant doit, dans sa rponse, donner une analyse de la situation et prciser, le cas chant, les mesures envisages (Dcret 67-236 art. 251-2, al. 2). 2. dfaut de rponse, ou si celle-ci ne permet pas d'tre assur de la continuit de l'exploitation, le commissaire aux comptes invite, par crit, le grant faire dlibrer la collectivit des associs sur les faits relevs. Il doit tre convoqu cette runion (C. com. art. L 612-3, al. 2). La dlibration des associs doit tre communique au comit d'entreprise. Le commissaire aux comptes doit galement en informer le prsident du tribunal de grande instance (C. com. art. L 612-3, al. 2). Sur les pouvoirs d'enqute du prsident du tribunal de grande instance, voir n 27530 s. 3. En cas d'inobservation de ces dispositions ou si en dpit des dcisions prises, la continuit de l'exploitation demeure compromise, le commissaire aux comptes doit tablir un rapport spcial qui sera prsent la prochaine assemble gnrale. Ce rapport doit aussi tre communiqu au comit d'entreprise (C. com. art. L 612-3, al. 3). 4. Si, l'issue de la runion de l'assemble gnrale, le commissaire aux comptes constate que les dcisions prises ne permettent pas d'assurer la continuit de l'exploitation, il doit informer de ses dmarches le prsident du tribunal de grande instance et lui en communiquer les rsultats (C. com. art. L 612-3, al. 4).

Alerte par le comit d'entreprise

27520
Le comit d'entreprise dispose, lui aussi, du droit de mettre en uvre une procdure d'alerte des dirigeants sociaux s'il a connaissance de faits de nature affecter de manire proccupante la situation conomique de l'entreprise (C. trav. art. L 432-5, 1). Cette formule, plus large que celle prvue pour l'intervention des commissaires aux comptes ( n 27510), donne en pratique aux reprsentants des salaris un pouvoir d'initiative trs tendu. Jug que si le droit d'alerte ne se limite pas aux seuls cas o la survie de l'entreprise est en cause, la simple existence d'un projet de restructuration ne saurait justifier elle seule le dclenchement de la procdure d'alerte (Cass. soc. 30-6-1993 : RJS 10/93 n 998). Pour un exemple o les juges ont considr que le projet de restructuration labor, de par son ampleur et ses modalits, tait de nature affecter court ou moyen terme les perspectives et les rsultats de la branche d'activit concerne et justifiait ce dclenchement, voir CA Versailles 2 octobre 1997 : RJS 1/98 n 61.

27521
Lorsqu'il constate de tels faits, le comit d'entreprise peut demander au grant de lui fournir des explications. Cette demande doit tre satisfaite ds la prochaine sance du comit (C. trav. art. L 432-5, I, al. 2). S'il estime la rponse de l'employeur insuffisante ou si cette rponse confirme le caractre proccupant de la situation, le comit d'entreprise tablit un rapport qui doit tre transmis l'employeur et, s'il en existe, au commissaire aux comptes (C. trav. art. L 432-5, II, al. 1 et 2). Le comit peut se faire assister, une fois par exercice, par l'expert-comptable qu'il a choisi pour l'examen annuel des comptes. Il peut aussi convoquer le commissaire aux comptes de la socit et s'adjoindre, avec voix consultative, deux salaris de l'entreprise non membres du comit (C. trav. art. L 432-5, II, al. 3).

27522
Le comit d'entreprise dcide ensuite s'il convient de faire communiquer ce rapport par les dirigeants aux associs. Tous les documents changs entre le comit d'entreprise et les organes de la socit (demande d'explications, rponse du grant, rapport du comit d'entreprise) doivent tre communiqus au commissaire aux comptes.

27523
En l'absence de comit d'entreprise le droit d'alerte pourra tre exerc par les dlgus du personnel mais selon des modalits simplifies : pas d'tablissement d'un rapport ; pas d'intervention de salaris de l'entreprise non dlgus ; transmission aux associs de la demande d'explications formule par les dlgus (C. trav. art. L 422-4 et R 422-1). L'intervention des dlgus du personnel n'est possible qu' dfaut de comit d'entreprise par suite de carence , c'est--dire lorsqu'un comit d'entreprise aurait d tre constitu et qu'il ne l'a pas t (voir C. trav. art. L 431-3). Le droit d'alerte par les reprsentants du personnel ne concerne donc, nous semble-t-il, que les entreprises d'au moins 50 salaris.

27524
Les informations concernant l'entreprise communiques l'occasion de la mise en uvre de la procdure d'alerte ont un caractre confidentiel. Toute personne qui y a accs est tenue une obligation de discrtion.

Alerte par le prsident du tribunal de grande instance

27530
Lorsqu'il rsulte de tout acte, document ou procdure qu'une socit civile connat des difficults de nature compromettre la continuit de l'exploitation, son grant peut tre convoqu par le prsident du tribunal de grande instance pour que soient envisages les mesures propres redresser la situation (C. com. art. L 611-2, al. 1 sur renvoi de l'article L 611-5). Cet entretien doit conserver une certaine confidentialit . Le dirigeant ne peut tre convoqu une audience publique (CA Versailles 26-1-1995 : RJDA 7/95 n 884).

27531
l'issue de cet entretien, le prsident du tribunal peut obtenir communication, par les commissaires aux comptes, les membres et reprsentants du personnel, les administrations publiques, les organismes de scurit et de prvoyance sociales ainsi que les services chargs de la centralisation des risques bancaires et des incidents de paiement, des renseignements de nature lui donner une exacte information sur la situation conomique et financire de la socit (C. com. art. L 611-2, al. 2 sur renvoi de l'article L 611-5). Ce droit de communication peut tre exerc nonobstant toute disposition lgislative ou rglementaire contraire de sorte qu'aucune des personnes ou organismes numrs ci-dessus ne peut opposer le secret professionnel l'enqute du prsident.

B. Rglement amiable
27600
La procdure de rglement amiable institue par la loi 84-148 du 1er mars 1984 et par le dcret 85-295 du 1er mars 1985 tend favoriser le redressement des entreprises en difficult grce l'intervention d'un conciliateur dsign par le prsident du tribunal de grande instance et ayant pour mission d'obtenir la conclusion d'un accord entre les dirigeants de l'entreprise et les cranciers de celle-ci sur des dlais de paiement ou des remises de dettes. L'ensemble de la procdure est couvert par le secret professionnel. La mise en place de la procdure de rglement amiable n'interdit pas au prsident du tribunal de grande instance de dsigner un mandataire ad hoc dont il dtermine la mission (C. com. art. L 611-3 sur renvoi de l'article L 611-5).

Entreprises concernes

27605

La procdure de rglement amiable est ouverte toute personne morale de droit priv (donc l'ensemble des socits civiles) qui, sans tre en cessation des paiements, prouve une difficult juridique, conomique ou financire ou des besoins ne pouvant tre couverts par un financement adapt ses possibilits (C. com. art. L 611-3, al. 1 et art. L 611-5).

Dpt de la demande

27620
Le reprsentant lgal de la socit en difficult doit prsenter par crit sa demande de rglement amiable au prsident du tribunal de grande instance. Il doit exposer, dans cette requte, sa situation financire, conomique et sociale, ses besoins de financement ainsi que les moyens d'y faire face (C. com. art. L 611-3, al. 2 sur renvoi de l'article L 611-5). Divers documents financiers doivent tre annexs la demande : plan de financement et compte de rsultat prvisionnels, tat des crances et des dettes, liste des principaux cranciers, tat actif et passif des srets ainsi que des engagements hors bilan, etc. (Dcret 85-295 art. 36).

Enqute et expertise

27630
Outre les pouvoirs d'enqute dont il dispose (supra n 27530 s.), le prsident du tribunal de grande instance peut obtenir des tablissements bancaires ou financiers tout renseignement de nature lui donner une exacte information sur la situation conomique et financire de l'entreprise (C. com. art. L 611-3, al. 3 sur renvoi de l'article L 611-5). Ce droit de communication pouvant tre exerc nonobstant toute disposition lgislative ou rglementaire contraire , les tablissements bancaires ou financiers ne peuvent pas opposer le secret professionnel l'enqute du prsident. En revanche, ils doivent garder le secret sur l'existence de la procdure amiable dont ils ont connaissance du fait de la demande de renseignements dont ils sont saisis (voir n 27690). Le prsident du tribunal de grande instance peut aussi demander un expert d'tablir un rapport sur la situation conomique, sociale et financire de l'entreprise (C. com. art. L 611-3, al. 3 sur renvoi de l'article L 611-5).

Nomination du conciliateur

27640
S'il considre que la situation de la socit et les propositions des dirigeants le permettent, le prsident dsigne un conciliateur pour une dure n'excdant pas trois mois mais qui peut tre proroge d'un mois au plus la demande de ce dernier (C. com. art. L 611-3, al. 4 sur renvoi de l'article L 611-5). Le prsident communique au conciliateur les renseignements qu'il a obtenus la suite de ses enqutes et, le cas chant, le rsultat de l'expertise laquelle il a fait procder (voir n 27630). Le rapport d'expertise ne peut tre communiqu qu' l'autorit judiciaire et au dbiteur (Dcret 85-295 art. 39). Les cranciers ne doivent donc pas en avoir connaissance.

Suspension provisoire des poursuites

Demande et octroi

27650

S'il estime qu'une suspension provisoire des poursuites serait de nature faciliter la conclusion de l'accord avec les cranciers, le conciliateur peut demander au prsident du tribunal de grande instance de dcider cette suspension (C. com. art. L 611-4, al. 3 sur renvoi de l'article L 611-5). Si, aprs avoir recueilli l'avis des principaux cranciers, le prsident fait droit cette demande et ordonne la suspension provisoire des poursuites, il en fixe la dure, laquelle ne peut excder le terme de la mission du conciliateur (C. com. art. L 611-4, al. 3 sur renvoi de l'article L 611-5). L'ordonnance du prsident prononant la suspension provisoire des poursuites doit tre notifie au dbiteur par lettre recommande avec demande d'avis de rception, communique au procureur de la Rpublique, porte la connaissance des cranciers par les soins du greffier dans les formes qu'elle dtermine et mentionne au registre du commerce et des socits (Dcret 85-295 art. 37-1). Effets de la suspension provisoire des poursuites

27655
L'ordonnance de suspension provisoire des poursuites entrane les consquences suivantes (C. com. art. L 611-4, al. 4 sur renvoi de l'article L 611-5) : - suspension ou interdiction de toute action en justice de la part de tous les cranciers dont la crance a son origine antrieurement ladite dcision et tendant la condamnation de la socit au paiement d'une somme d'argent ou la rsolution d'un contrat pour dfaut de paiement d'une somme d'argent ; - arrt ou interdiction de toute voie d'excution de la part de ces cranciers tant sur les meubles que sur les immeubles de la socit ; - en consquence, suspension de tous les dlais impartis peine de dchance ou de rsolution des droits.

27656
En contrepartie, et sauf autorisation du prsident du tribunal, la dcision de suspension interdit la socit, peine de nullit, de payer, en tout ou en partie, une crance quelconque ne antrieurement cette dcision, de dsintresser les cautions qui acquitteraient de telles crances, de faire un acte de disposition tranger la gestion normale de l'entreprise ou de consentir une hypothque ou un nantissement, tant observ que l'interdiction de payer ne s'applique pas aux crances rsultant d'un contrat de travail (C. com. art. L 611-4, al. 7 sur renvoi de l'article L 611-5 ).

Accord avec les cranciers

Conclusion de l'accord

27670
En cas d'accord entre le grant et tous les cranciers de la socit, cet accord est homologu par le prsident du tribunal de grande instance et dpos au greffe (C. com. art. L 611-4, al. 8 sur renvoi de l'article L 611-5). Un accord peut tre conclu seulement avec les principaux cranciers. Dans ce cas, le prsident peut homologuer l'accord et accorder la socit des dlais de paiement mme pour les crances non comprises dans l'accord et mme s'il s'agit de crances fiscales (Cass. com. 16-6-1998 n 1398 : RJDA 8-9/98 n 999 concl. Piniot). Les dlais de paiement sont accords dans les conditions prvues l'article 1244-1 du Code civil (report ou chelonnement sur deux ans au maximum). Consquences de l'accord

27675
partir de l'accord et pendant toute la dure de son excution, les cranciers ne peuvent exercer aucune poursuite l'encontre de la socit dans le but d'obtenir le paiement des crances faisant l'objet de l'accord ; en contrepartie, les dlais impartis aux cranciers, peine de dchance ou de rsolution des droits affrents ces crances, sont suspendus (C. com. art. L 611-4, al. 9). Inexcution de l'accord

27680

L'inexcution par la socit dbitrice des engagements qu'elle a pris dans le cadre du rglement amiable entrane, sur dcision du tribunal, la rsolution de l'accord et la dchance de tous les dlais de paiement accords. Le tribunal se prononce sur requte d'un ou plusieurs cranciers parties l'accord ou auxquels des dlais de rglement ont t imposs (C. com. art. L 6114, al. 10 sur renvoi de l'article L 611-5 ; art. 39-2 du dcret 85-295). Par ailleurs, une procdure de redressement ou de liquidation judiciaire peut (ce n'est pas une obligation) tre ouverte par le tribunal sur demande de la socit, d'un crancier signataire de l'accord ou du procureur de la Rpublique (C. com. art. L 6213).

Secret professionnel

27690
Toute personne appele au rglement amiable ou qui, par ses fonctions, en a connaissance est tenue au secret professionnel et s'expose, en cas de rvlation, des sanctions pnales : emprisonnement d'un an et amende de 15 000 (C. com. art. L 611-6 et C. pn. art. 226-13). Ces dispositions interdisent une banque appele un rglement amiable de rvler une autre banque extrieure la procdure l'existence de cette procdure (Rp. Chamant : Snat 9-5-1985 p. 865).

SECTION 2

Redressement ou liquidation judiciaires

28000
La procdure applicable lorsqu'une personne physique ou morale est reconnue en tat de cessation des paiements, c'est--dire dans l'incapacit de payer son passif exigible, a t fixe par la loi 85-98 du 25 janvier 1985 (dsormais codifie sous les articles L 620-1 L 628-3 du Code de commerce) et les dcrets d'application 85-1387 et 85-1388 du 27 dcembre 1985. L'objectif fondamental du lgislateur avait t de sauvegarder l'entreprise chaque fois que cela tait possible, ft-ce au dtriment des cranciers. Mais il est apparu que cette absence de protection des cranciers entranait des consquences conomiques nfastes et notamment une restriction du crdit aux entreprises. Une rforme est donc intervenue avec la loi 94475 du 10 juin 1994 et le dcret 94-910 du 21 octobre 1994, afin de renforcer les droits des cranciers, spcialement lorsqu'ils sont titulaires de srets, et de moraliser les plans de cession. Lorsqu'il apparat, ds l'ouverture de la procdure, qu'aucun espoir de redressement ne peut tre envisag srieusement, la socit est mise en liquidation judiciaire.

28001
Dans le cas contraire, la procdure comporte deux tapes :a. Une phase d'observation d'une dure de six mois renouvelable au cours de laquelle un administrateur nomm en justice doit dresser un bilan conomique et social de l'entreprise et tablir un projet de plan de redressement. b. l'expiration de la phase d'observation, le tribunal, au vu du rapport de l'administrateur, arrte un plan de redressement prvoyant soit la continuation de l'entreprise (assortie s'il y a lieu de l'arrt, de l'adjonction ou de la suppression de certaines branches d'activit), soit la cession totale de celle-ci. Si aucune solution de redressement n'est possible, le tribunal prononce la liquidation judiciaire. Une procdure simplifie (C. com. art. L 621-33 L 621-143) est prvue pour les personnes physiques ou morales employant au plus cinquante salaris et dont le chiffre d'affaires hors taxe est infrieur 3 100 000 (C. com. art. L 620-2, al. 2 et dcret 85-1387 art. 1er , al. 2).

28002
Lorsque l'entreprise est exploite par une personne morale, les dirigeants de celle-ci encourent, quelle que soit l'issue de la procdure (continuation, cession ou liquidation judiciaire), selon la nature et l'importance des fautes commises : - des sanctions patrimoniales tendant les obliger au paiement du passif social, ou mme leur tendre le redressement judiciaire de la socit ;

- des dchances : faillite personnelle et autres interdictions dont la consquence principale est la dchance du droit de diriger, grer, administrer ou contrler toute entreprise commerciale ou artisanale, toute exploitation agricole ainsi que toute personne morale ayant une activit conomique ; - des sanctions pnales : peines rprimant le dlit de banqueroute. Les sanctions patrimoniales et les dchances ci-dessus voques sont toujours facultatives pour le juge.

I. Conditions d'ouverture du redressement ou de la liquidation judiciaires

Socits civiles pouvant tre soumises au redressement ou la liquidation judiciaires

Principe

28005
La procdure de redressement ou de liquidation judiciaires s'applique toute personne morale de droit priv (C. com. art. L 620-2), donc notamment toutes les socits civiles. Socits dissoutes

28010
Les socits dissoutes peuvent tre mises en redressement ou en liquidation judiciaires aussi longtemps que la clture de la liquidation n'a pas t publie et mme pendant le dlai d'un an qui suit la radiation de la socit au registre du commerce et des socits (C. com. art. L 621-15, I). La radiation au registre ne fait courir le dlai d'un an, l'expiration duquel les poursuites ne peuvent plus tre engages, que si elle fait suite la clture des oprations de liquidation et la disparition de la personnalit morale. En revanche, si la liquidation est acheve, la reprise ventuelle d'une activit malgr la radiation au registre ne peut pas faire renatre la personne morale. Elle constitue juridiquement une hypothse de socit cre de fait qui, dpourvue de personnalit morale, ne peut pas tre soumise au redressement judiciaire. Sans doute, pourrait-on alors, par analogie avec les socits commerciales, songer poursuivre les associs de la socit cre de fait, mais ce serait oublier que le redressement judiciaire n'est applicable, en matire civile, qu'aux personnes morales et non aux personnes physiques.

28011
C'est la saisine du tribunal (assignation par un crancier ou saisine d'office par le tribunal lui-mme) qui doit intervenir dans le dlai d'un an (C. com. art. L 621-15, I).

28012
Remarque : Les dispositions ci-dessus ne sont pas applicables lorsque la dissolution de la socit n'est suivie d'aucune opration de liquidation en raison de la transmission universelle du patrimoine de cette socit, ce qui est le cas notamment de la dissolution d'une socit unipersonnelle (Cass com. 4-1-2000 n 27 : RJDA 5/00 n 550), tant observ que, depuis la loi 2001-420 du 15 mai 2001, cette solution ne vaut que si l'associ unique est une personne morale ( n 24220 s.). Socits non encore immatricules

28015
Les socits non encore immatricules au registre des socits ne peuvent pas tre mises en redressement ou en liquidation judiciaires puisqu'elles sont dpourvues de personnalit morale (voir Cass. com. 11-12-1984 : Bull. civ. IV n 341 ; 10-3-1987 : Rev. soc. 1987 p. 587 note Sortais ; 1-2-2000 n 323 : RJDA 5/00 n 553). Les cranciers se trouvent alors dans la situation suivante : - si la socit est reste une socit en formation, ils peuvent demander le paiement de leur crance ceux qui ont agi au nom de cette socit en formation ( n 2545) ; - si la socit constitue une socit cre de fait, les cranciers peuvent demander paiement aux associs de fait selon les rgles civiles, c'est--dire sans solidarit, sauf convention contraire, et au prix de la course . Dans la mesure o ces associs de fait n'ont pas accompli d'actes de commerce, ils ne peuvent tre dclars en redressement judiciaire, car ces mesures ne concernent que des socits civiles personnifies ou des personnes morales commerantes : elles n'atteignent en aucun cas les personnes physiques civiles (TGI Digne 6-11-1985 : Gaz. Pal. 1986 p. 708, jugement rendu sous le rgime antrieur la rforme de 1985 mais transposable).

Socits nulles

28020
Une socit nulle peut tre mise en redressement ou liquidation judiciaires car ni la socit, ni les associs ne peuvent se prvaloir d'une nullit l'gard des tiers de bonne foi (C. civ. art. 1844-16 ; pour un exemple, voir CA Montpellier 29-1-1969 : RTD com. 1970 p. 789 obs. Houin). Toutefois, si la nullit rsulte d'un vice de consentement ou d'une incapacit, le redressement ou la liquidation judiciaires n'aura aucun effet l'gard de l'incapable ou de la personne dont le consentement a t vici (voir C. civ. art. 1844-16). Socits fictives

28025
Lorsqu'il apparat qu'une socit soumise une procdure collective est fictive ( n 1055 s.), cette procdure peut tre tendue la personne physique ou morale qui se dissimulait derrire la socit (Cass. com. 13-10-1998 n 1516 : RJDA 12/98 n 1360). Pour un exemple dans lequel les patrimoines d'une SARL et d'une SCI fictive ont t confondus dans le cadre de la liquidation judiciaire de la SARL, voir CA Versailles 30 octobre 1990 : Bull. Joly 1991 p. 95. Voir galement Cass. com. 23 janvier 1996 : Bull. Joly.1996. 317. Sur le contrle exerc par la Cour de cassation des motifs propres tablir la fictivit ou la confusion des patrimoines des personnes morales, voir Cass. com. 25 juin 1996 : RJDA 12/96 n 1481.

tat de cessation des paiements

28040
Les socits ne peuvent tre soumises au redressement ou la liquidation judiciaires que si elles sont dans l'impossibilit de faire face leur passif exigible avec leur actif disponible (C. com. art. L 621-1, al. 1). Le passif prendre en considration pour caractriser l'tat de cessation des paiements est le passif exigible et exig , ds lors que le crancier est libre de faire crdit au dbiteur (Cass. com. 28-4-1998 n 974 : RJDA 8-9/98 n 1000). De plus, il convient de prendre en compte le passif exigible et non pas celui rendu exigible par l'effet du jugement d'ouverture de la procdure, en l'espce la liquidation judiciaire (Cass. com. 26-5-1999 n 1074 : Bull. civ. IV. n 110).

28041
La cessation des paiements ne doit pas tre confondue avec l'insolvabilit. Une socit peut tre parfaitement solvable compte tenu de la valeur de ses lments d'actif immobilis et pourtant ne pas tre en mesure, faute d'une trsorerie suffisante, de payer leur chance ses dettes l'gard des tiers. Or c'est cette impossibilit de faire face au passif exigible avec l'actif disponible qui est susceptible d'entraner l'ouverture de la procdure de redressement judiciaire.
Sont comptabilises dans l'actif disponible la trsorerie et les rserves de crdit bancaire (Cass. com. 17-6-1997 n 1563 : RJDA 11/97 n 1393). Sont en revanche exclus les biens mobiliers (Cass. com. 22-1-2002 n 139 : RJDA 5/02 n 516), les participations et les crances sur les filiales ds lors qu'elles ne sont pas immdiatement mobilisables (Cass. com. 20-6-1995 n 1292 : Dr. Socits 1995 n 162) ainsi qu'un terrain immobilis (Cass. com. 25-11-1997 n 2731 : RJDA 4/98 n 451).

l'inverse, une entreprise peut tre momentanment insolvable et ne pas tre en tat de cessation des paiements ds lors qu'elle peut encore rgler son passif au moyen de ressources extrieures, par exemple des prts qui lui seraient consentis par ses associs ou par un tablissement de crdit (Cass. com. 23-5-1995 n 1099 : RJDA 11/95 n 1272). Encore faut-il que, pour se procurer des fonds, les dirigeants sociaux n'aient pas utilis des moyens frauduleux ou mme simplement ruineux tels que des cessions d'actifs des prix anormalement bas ou des emprunts des taux levs (pratiques qui sont en outre de nature justifier l'application leur encontre de lourdes sanctions, infra n 28430 et 28470). Il a mme t jug que constituaient un financement anormal dissimulant la cessation des paiements de la socit, les avances en compte courant consenties par le prsident qui, devant le refus des banques d'accorder tout crdit la socit, avait souscrit un emprunt en son nom personnel (Cass. com. 13-6-1989 : Bull. Joly 1989 p. 725).

28042

L'tat de cessation des paiements ne se dduit pas de la seule constatation de l'existence d'une perte d'exploitation et du nonpaiement de salaires (Cass. com. 9-1-1996 : RJDA 6/96 n 838). Jug aussi que la preuve de l'impossibilit de faire face au passif exigible avec l'actif disponible ne saurait rsulter de la comparaison des lments du bilan (CA Paris 3e ch. C 18-2-2000 : RJDA 11/00 n 1023). De mme, la dgradation constante de la trsorerie de la socit et son manque de capitaux propres ne sont pas suffisants eux seuls pour caractriser la cessation des paiements (Cass. com. 20-5-1997 n 1277 : RJDA 10/97 n 1257). La situation de la socit s'apprcie au jour o le tribunal ou, sur appel, la cour d'appel, statue (Cass. com. 6-10-1992 : RJDA 12/92 n 1169 ; 7-11-1989 : Bull. civ. IV n 273). La date de cessation des paiements ne peut pas tre antrieure celle de l'immatriculation de la socit au registre du commerce et des socits (Cass. com. 1-2-2000 n 323 : RJDA 5/00 n 553).

Procdure
Tribunal comptent

28050
Le redressement ou la liquidation judiciaires est prononc par le tribunal de grande instance (C. com. art. L 621-5). La liste des tribunaux habilits connatre des procdures de redressement ou de liquidation judiciaires lorsque la socit emploie plus de cinquante salaris ou ralise un chiffre d'affaires au moins gal 3 100 000 (1 3 par dpartement) a t fixe par le dcret 85-1387. Toutefois, le tribunal de commerce peut tre comptent si la socit civile est troitement unie une socit commerciale ds lors que ce tribunal a dj t saisi d'une procdure de redressement judiciaire pour la socit commerciale (C. com. art. L 6215, al. 1).

28051
Le tribunal territorialement comptent est celui dans le ressort duquel la socit a son sige social (Dcret 85-1388 art. 1er ). Le sige social n'est pris en considration que s'il s'agit du sige rel (voir Cass. com. 5-1-1999 n 23 : RJDA 4/99 n 440). S'il s'avre que le sige social est fictif et que le vritable centre des intrts de la personne morale est situ dans un autre lieu, il est conforme l'intrt des cranciers et la ralit conomique de retenir la comptence du tribunal du lieu o la personne morale a le centre principal de ses intrts (CA Versailles 1-4-1996 : Bull. inf. C. Cass. 1996/435 n 854). La ralit du sige social s'apprcie au jour de l'assignation. En cas de changement de sige social dans les six mois ayant prcd la saisine du tribunal, le tribunal dans le ressort duquel se trouvait le sige initial est seul comptent. Ce dlai de six mois court compter de la radiation de la socit au registre du commerce de l'ancien sige (Cass. com. 6-1-1998 n 43 : RJDA 5/98 n 615). Saisine du tribunal

28055
Le tribunal est saisi, soit par le reprsentant de la socit, soit par les cranciers, soit encore par le procureur de la Rpublique. Il peut aussi se saisir d'office. Sur l'impossibilit pour un associ de demander en cette seule qualit l'ouverture de la procdure collective, voir CA Paris 3e ch. 20 octobre 1995 : Droit des socits 1996/2 n 31 note Chaput.

28056
1. Dclaration de cessation des paiements. La dclaration de la cessation des paiements de la socit doit tre faite au greffe du tribunal comptent dans le dlai de quinze jours compter de cette cessation (C. com. art. L 621-1). Cette dclaration incombe au dbiteur (Dcret 85-1388 art. 6), c'est--dire, lorsqu'il s'agit d'une socit civile, au reprsentant lgal de celle-ci (grant ou liquidateur). En cas de cogrance, la dclaration de la cessation des paiements peut tre accomplie par un seul des grants (CA Orlans 5-11-1998 : Droit des socits 6/99 n 97 note Bonneau).

Bien que n'ayant pas le pouvoir de faire la dclaration, les dirigeants de fait ainsi que les reprsentants permanents des personnes morales dirigeantes s'exposent, comme les reprsentants lgaux, la faillite personnelle ou l'interdiction de grer si la dclaration n'a pas t faite dans le dlai prescrit (C. com. art. L 625-5 et L 625-8). Aussi doivent-ils user de toute leur influence auprs du reprsentant lgal de la socit pour que celui-ci procde la formalit et, en cas d'inaction prolonge de sa part, en informer soit le procureur de la Rpublique, soit le tribunal de grande instance (voir ci-dessous 3). L'obligation de faire la dclaration est imprative et ne souffre aucune exception. Le fait que la procdure soit ouverte par un tiers et notamment par un crancier ne dispense pas le grant de cette obligation (Cass. com. 19-1-1999 n 224 : RJDA 4/99 n 453).
PRECISIONS Sur le prononc de la faillite personnelle l'encontre de dirigeants de fait ds lors que la dclaration de cessation des paiements n'avait pas t faite, voir Cass. com. 6 janvier 1998 n 41 : RJDA 5/98 n 635 ; CA Paris 29 janvier 1992, 18 fvrier 1992, 21 fvrier 1992 : Droit des socits 1992 n 111. Jug, en revanche, que cette dclaration incombant au grant de droit, son caractre tardif ne peut tre imput directement au grant de fait (CA Paris 11-10-1991 : Droit des socits 1992 n 53).

28057
2. Assignation par un crancier. Les cranciers sociaux peuvent, quelle que soit la nature de leur crance, assigner la socit en redressement ou en liquidation judiciaires (C. com. art. L 621-2, al. 1 et art. L 622-1, al. 2).

28058
3. Saisine d'office ou par le procureur de la Rpublique. Le tribunal peut se saisir d'office pour dcider l'ouverture de la procdure de redressement ou de liquidation judiciaires. Il peut aussi tre saisi par le procureur de la Rpublique (C. com. art. L 621-2, al. 2 et art. L 622-1, al. 2). Les reprsentants du personnel (comit d'entreprise ou, dfaut, dlgus du personnel) ne sont pas habilits demander la mise en redressement ou en liquidation judiciaires de la socit. Toutefois, ils peuvent attirer l'attention du prsident du tribunal ou du procureur de la Rpublique sur tout fait rvlant que celle-ci est en tat de cessation des paiements (C. com. art. L 621-1, al. 3).

28059
4. Rsolution d'un accord de rglement amiable. En cas d'inexcution des engagements financiers conclus dans le cadre d'un rglement amiable ( n 27680), la procdure de redressement ou de liquidation judiciaires peut tre ouverte par le tribunal sur demande du dbiteur, d'un crancier partie l'accord ou du procureur de la Rpublique (C. com. art. L 621-3 et L 622-1, al. 2). Jugement

28060
Le tribunal ne peut statuer qu'aprs avoir entendu (ou dment appel) le dbiteur et, s'il en existe, les reprsentants du personnel (comit d'entreprise ou, dfaut, dlgus du personnel) (C. com. art. L 621-4). L'inobservation de ces dispositions d'ordre public entrane la nullit du jugement (CA Paris 13-6-1989 : D. 1989. IR. p. 219 ; dfaut de convocation des reprsentants du personnel). S'il constate la cessation des paiements, le tribunal a le choix entre deux procdures : liquidation judiciaire immdiate ou redressement judiciaire. Il prononce la liquidation judiciaire si l'entreprise a cess toute activit ou si le redressement est manifestement impossible (C. com. art. L 620-1, al. 3). Dans les autres cas, il dcide le redressement judiciaire.

28061
Il fixe provisoirement la date de cessation des paiements, celle-ci pouvant tre modifie ultrieurement sans pouvoir tre antrieure de plus de dix-huit mois la date du jugement d'ouverture (C. com. art. L 621-7). Par ailleurs, il nomme les organes de la procdure, c'est--dire (C. com. art. L 621-8, al. 1 et art. L 622-2, al. 1) : - un juge-commissaire ; - un administrateur ou un liquidateur ; - un reprsentant des cranciers en cas de mise en redressement judiciaire.

28062
Enfin, il invite le comit d'entreprise (ou, dfaut, les dlgus du personnel, ou encore, dfaut, les salaris) dsigner un reprsentant des salaris (C. com. art. L 621-8, al. 1 et art. L 622-2, al. 2). L'administrateur peut demander la dsignation par le tribunal d'un ou plusieurs experts (C. com. art. L 621-8, al. 2). Le juge-commissaire doit, quant lui, dsigner un cinq contrleurs choisis parmi les cranciers qui lui en font la demande (C. com. art. L 621-13, al. 1).

28063
Seul le reprsentant lgal de la socit a qualit pour interjeter appel du jugement d'ouverture d'une procdure de redressement judiciaire l'encontre de la socit. L'associ majoritaire, ft-il le vritable animateur de la socit, n'en a pas le pouvoir (CA Paris 14-5-1991 : Bull. Joly 1991 p. 728).

II. Consquences du redressement ou de la liquidation judiciaires de la socit 28100

Les consquences du redressement ou de la liquidation judiciaires de la socit seront examines successivement l'gard : - de la socit elle-mme ; - des associs ; - des dirigeants sociaux.

A. Consquences du redressement ou de la liquidation judiciaires l'gard de la socit

1. Redressement judiciaire

Sort de la socit

28105
En cas de redressement judiciaire, la socit n'est pas dissoute. Il en rsulte notamment que les organes de la socit doivent tre maintenus. 1. Dirigeants sociaux. Les dirigeants de la socit restent en fonction s'ils ne sont pas frapps d'une interdiction de grer ou d'administrer (voir n 28420 s.). Toutefois, s'il estime que la survie de la socit le requiert, le tribunal peut exiger le remplacement d'un ou plusieurs dirigeants sociaux et subordonner l'adoption du plan de redressement ce remplacement ( n 28305). 2. Commissaires aux comptes. Lorsque l'intervention d'un ou plusieurs commissaires aux comptes est requise (voir n 18700), ceux-ci restent en fonction comme les dirigeants sociaux. 3. Assembles. Les assembles d'associs peuvent tre runies pour prendre les dcisions de caractre interne (par exemple, approbation des comptes annuels, nomination ou rvocation des grants ou de l'organe de contrle). Les autres dcisions intressant le patrimoine de la socit ne peuvent tre prises que sous rserve des pouvoirs confrs l'administrateur ( n 28130).

Priode d'observation

28120

Le jugement de redressement judiciaire ouvre une priode d'observation en vue de l'tablissement d'un bilan conomique et social et de propositions tendant la continuation ou la cession de l'entreprise. Si aucune de ces solutions n'apparat possible, le tribunal prononce la liquidation judiciaire (C. com. art. L 621-6, al. 1). Continuation de l'activit sociale

28125
Pendant la priode d'observation, la socit continue en principe son activit. Toutefois, le tribunal peut, tout moment, ordonner la cessation totale ou partielle de cette activit ou la liquidation judiciaire (C. com. art. L 621-26 s.). Le juge-commissaire fixe les conditions dans lesquelles les dirigeants sociaux sont rmunrs ou, dfaut de rmunration, le montant des subsides qu'ils peuvent prlever sur l'actif (C. com. art. L 621-21). Gestion du patrimoine social

28130
Pendant la priode d'observation, la socit est place sous la tutelle du juge commissaire et de l'administrateur. Dans la procdure simplifie, il n'est procd la nomination d'un administrateur que si le tribunal l'estime ncessaire (C. com. art. L 621-137, al. 1). 1. Actes soumis l'autorisation du juge-commissaire. Les actes de disposition trangers la gestion courante de l'entreprise, les constitutions d'hypothque ou de nantissement sur les biens sociaux, les compromis ou les transactions doivent tre autoriss par le juge-commissaire (C. com. art. L 621-24, al. 2). De mme, les paiements de crances antrieures au jugement d'ouverture de la procdure sont interdits sauf paiement par compensation de crances connexes ou autorisation du juge-commissaire (C. com. art. L 621-24, al. 1 et 3). L'inobservation de cette disposition entrane la nullit de l'acte pass sans autorisation. Toutefois, l'action en nullit ne peut tre exerce que pendant un dlai de trois ans compter de la date de conclusion de cet acte ou, s'il tait soumis publicit (cas, par exemple, de l'hypothque ou du nantissement) compter de la date de la publicit (C. com. art. L 621-24, al. 4). En outre, les dirigeants sociaux s'exposent des sanctions pnales : emprisonnement de deux ans et amende de 30 000 (C. com. art. L 626-8).

28131
2. Intervention de l'administrateur. La tutelle de l'administrateur sur les dirigeants sociaux est plus ou moins tendue selon la mission confie celui-ci par le tribunal (C. com. art. L 621-23, al. 1).
On rappelle que la nomination d'un administrateur est facultative dans la procdure simplifie.

En effet, indpendamment des pouvoirs qu'il tient de la loi pour le droulement de la procdure de redressement judiciaire, l'administrateur peut tre charg par le tribunal (C. com. art. L 621-22) : - soit de surveiller la gestion qui continue alors tre exerce par les dirigeants sociaux (anciens ou nouveaux) ; - soit d'assister la socit pour tous les actes concernant la gestion ou pour certains d'entre eux ; - soit d'assurer seul, entirement ou en partie, l'administration de l'entreprise. Il s'ensuit que les pouvoirs des dirigeants sont d'autant plus restreints que la mission donne l'administrateur est plus large. tout moment, le tribunal peut, sur la demande de l'administrateur, du reprsentant des cranciers, du procureur de la Rpublique ou d'office, modifier la mission de l'administrateur (C. com. art. L 621-22, al. 4) et, par voie de consquence, tendre ou rduire les pouvoirs des dirigeants sociaux.

28132
Toutefois, mme s'ils ncessitaient l'intervention de l'administrateur en raison des pouvoirs confrs celui-ci par le tribunal, les actes de gestion courante (d'administration ou de disposition) passs par les dirigeants sociaux seuls sont rputs valables et engagent la socit l'gard des tiers de bonne foi (C. com. art. L 621-23, al. 2). Jug qu' la suite d'un accident du travail survenu dans une socit anonyme en redressement judiciaire, le prsident du directoire ne pouvait pas tre poursuivi pour infraction la rglementation relative la scurit du travail et blessures involontaires ds lors qu' la date de l'accident, l'administrateur judiciaire, qui avait reu mission d'exercer seul l'administration de la socit, tait investi des obligations incombant au chef d'entreprise (Cass. crim. 3-3-1998 : RJDA 6/98 n 755). En revanche, si le dbiteur dessaisi effectue, sans l'accord de l'administrateur judiciaire, des actes trangers aux pouvoirs propres qui lui sont attribus par la loi, il reste tenu au respect des obligations lgales et conventionnelles incombant au chef

d'entreprise susceptibles d'engager sa responsabilit pnale (Cass. crim. 12-6-1996 : RJDA 4/97 n 556, propos d'une infraction la rglementation gnrale sur l'hygine et la scurit du travail). 3. Intervention du reprsentant des cranciers. Seul le reprsentant des cranciers a qualit pour agir au nom et dans l'intrt collectif des cranciers (C. com. art. L 621-39, al. 1). Il en rsulte qu'un associ ou un crancier d'une personne morale en redressement judiciaire n'est pas recevable agir au nom des cranciers en rparation du prjudice subi par ceux-ci du fait de l'aggravation du passif social par la faute d'un tiers (Cass. com. 3-6-1997 n 1443 : RJDA 11/97 n 1395).

Plan de redressement

28140
Aprs avoir entendu (ou dment appel) les dirigeants sociaux, l'administrateur, le reprsentant des cranciers, un contrleur et, s'il en existe, les reprsentants du personnel et s'il estime, au vu du rapport de l'administrateur, que la situation de l'entreprise le permet, le tribunal arrte un plan de redressement prvoyant : - soit la continuation de l'entreprise, assortie, s'il y a lieu, de l'arrt, de l'adjonction ou de la cession de certaines branches d'activit (C. com. art. L 621-70 s.) ;
Le tribunal peut dcider l'inalinabilit temporaire des biens qu'il estime indispensables la continuation de l'entreprise et donner mandat l'administrateur de convoquer l'assemble appele mettre en uvre les modifications statutaires ventuellement prvues par le plan ( n 28270).

- soit la cession totale ou partielle de l'entreprise (C. com. art. L 621-83 s.).

28141
Les personnes qui se sont portes cautions des engagements de la socit, ce qui est souvent le cas des dirigeants sociaux, ne peuvent pas se prvaloir des dlais de paiement ventuellement accords la socit dans le plan de continuation pour payer ses cranciers (Cass. com. 28-5-1991 : Bull. civ. IV n 179). La mise en uvre du plan de redressement, dont la dure ne peut pas excder dix ans, est confie l'administrateur. La mission et les pouvoirs de celui-ci sont fixs par le tribunal (C. com. art. L 621-67). S'il s'agit d'un plan de cession, l'administrateur peut passer tous les actes ncessaires la ralisation de la cession (C. com. art. L 621-89). Lorsque parmi les actifs transfrs figurent des parts sociales dont la cession est soumise agrment (supra n 21330 s.), l'administrateur doit solliciter cet agrment auprs de la socit mettrice (Cass. com. 31-1-1995 n 214 : RJDA 5/95 n 647). De mme, s'il en existe, il est tenu de respecter les clauses de premption figurant dans les statuts de la socit mettrice (voir Cass. com. 23-1-1996 n 180 : Quot. jur. 12-3-1996 p. 6 note P. M.).

2. Liquidation judiciaire

Sort de la socit

28160
Le jugement ordonnant la liquidation judiciaire de la socit entrane la dissolution de celle-ci (C. civ. art. 1844-7). Il en est de mme du jugement qui ordonne la cession totale des actifs de la socit (C. civ. art. 1844-7, 7). Cette dissolution est irrvocable. Elle subsiste mme si la liquidation judiciaire est clture pour extinction du passif (Cass. com. 26-10-1999 n 1728 : RJDA 12/99 n 1366). Par voie de consquence, ce jugement met fin aux fonctions des dirigeants sociaux. Le tribunal nomme un liquidateur qui est charg de procder aux oprations de liquidation (C. com. art. L 622-2 et L 622-4). Sauf en cas de poursuite d'exploitation autorise par le tribunal (infra n 28170), les fonctions des commissaires aux comptes prennent fin aprs vrification des comptes tablis jusqu' la date du jugement de liquidation judiciaire.
PRECISIONS Sur la ncessit de faire procder la dsignation par les associs d'un liquidateur amiable ou de faire nommer en justice un mandataire ad hoc charg de reprsenter la socit dissoute dans toutes les actions extra-patrimoniales

la concernant, voir Cass. com. 16 mars 1999 n 638 : RJDA 5/99 n 560 ; Cass. com. 15 mai 2001 n 955 : RJDA 4/02 n 390 ; CA Versailles 13e ch. 30 novembre 2000 : Bull. inf. C. cass. juin 2001 p. 32.

Cessation d'activit

28170
En principe, la liquidation judiciaire entrane cessation de l'activit de l'entreprise. Toutefois, si l'intrt public ou celui des cranciers l'exige, le tribunal peut autoriser le maintien de l'activit sociale mais seulement pour les besoins de la liquidation et pendant une priode maximale fixe par dcret mais susceptible de prolongation (C. com. art. L 622-10). La socit est dessaisie de l'administration et de la disposition de tous ses biens. Les droits et actions concernant son patrimoine sont exercs par le liquidateur (C. com. art. L 622-9, al. 1). Les actes accomplis au mpris de ce dessaisissement ne sont pas frapps de nullit mais seulement d'inopposabilit la procdure collective (Cass. com. 23-5-1995 n 1096 : RJDA 11/95 n 1295 ; 23-6-1998 n 1328 : RJDA 11/98 n 1273). Ils restent donc valables entre les parties encore que, dans la plupart des cas, cette rgle soit sans porte pratique. La socit peut toutefois se constituer partie civile dans le but d'tablir la culpabilit de l'auteur d'un crime ou d'un dlit dont elle serait victime, condition de limiter son action la poursuite de l'action publique sans solliciter de rparation civile (C. com. art. L 622-9, al. 2). Sur la possibilit pour le dirigeant de la socit de se constituer partie civile au nom de celle-ci, voir Cass. crim. 21 mars 2000 n 2093 : RJDA 1/01 n 54.

B. Consquences du redressement ou de la liquidation judiciaires l'gard des associs

28250
Les associs des socits civiles ne sont pas exposs personnellement au redressement ou la liquidation judiciaires du seul fait que celui-ci a t prononc l'encontre de la socit. En effet, s'ils sont tenus indfiniment des dettes sociales, ils ne le sont pas solidairement. Or, seuls les associs tenus la fois indfiniment et solidairement cas des socits civiles professionnelles (voir n 57710) se voient soumis automatiquement au redressement judiciaire (C. com. art. L 624-1). Obligation aux dettes

28255
Les cranciers ne peuvent poursuivre le paiement des dettes sociales contre un associ qu'aprs avoir pralablement et vainement poursuivi la socit (C. civ. art. 1858) ( n 20420 s.). Lorsque la socit dbitrice fait l'objet d'une procdure collective, les cranciers doivent dclarer leur crance ; dfaut ils ne peuvent plus poursuivre les associs. L'extinction de la crance, faute de dclaration, fait disparatre l'obligation des associs qui ne sont tenus que du passif social (Cass. 3e civ. 10-7-1996 n 1310 : RJDA 3/97 n 373 ; Cass. com. 20-2-1996 n 351 : RJDA 8-9/96 n 1067 ; Cass. 3e civ. 22-3-1995 n 654 : RJDA 5/95 n 593). Le rejet de la crance produit le mme effet (Cass. 3e civ. 31-5-1995 n 1116 : RJDA 8-9/96 n 999).

28256
Si l'ouverture de la procdure collective ne suffit pas tablir l'inanit des poursuites, il n'est toutefois pas ncessaire d'attendre la clture des oprations de liquidation (Cass. 3e civ. 6-1-1999 n 23 : Bull. civ. III n 5 ; Cass. com. 18-1-1994 : RJDA 6/94 n 673 ; Cass. com. 24-11-1992 : RJDA 8-9/93 n 712 ; CA Dijon 12-9-1997 : Petites affiches 15-1-1999 p. 16 note Lebel) : les cranciers dont la crance a t admise au passif peuvent poursuivre les associs ds lors qu'il apparat que l'actif social est insuffisant pour les dsintresser. Sur cette question voir ci-dessus n 20431 s.

28257
Chaque associ rpond des dettes sociales proportion de sa part dans le capital la date de la cessation des paiements de la socit en redressement ou en liquidation judiciaires (C. civ. art. 1857, al. 1) ( n 20400).

Jug que l'associ d'une socit civile qui prtend avoir pay plus que sa quote-part dans le rglement des dettes sociales doit diriger sa demande en remboursement l'encontre de ses coassocis, et non pas contre le liquidateur de la socit (CA Versailles 23-6-1988 : Gaz. Pal. 1988 som. p. 450). Libration des apports

28260
L'ouverture d'une procdure de redressement judiciaire l'encontre de la socit n'entrane pas l'exigibilit immdiate de la fraction non encore libre du capital ; les associs restent tenus de librer leurs apports au terme convenu (C. com. art. L 62149). Il en est de mme en cas de liquidation judiciaire de la socit. Les dispositions de l'article L 622-22, al. 1 du Code de commerce prvoyant la dchance du terme ne sont applicables qu'aux crances de tiers sur le dbiteur en liquidation ; elles ne concernent pas les crances du dbiteur sur les tiers (voir Cass. com. 9-5-1995 n 988 : RJDA 10/95 n 1107).

Modification des statuts

Priode d'observation

28265
Si l'administrateur (le juge-commissaire dans la procdure simplifie) envisage de proposer au tribunal un plan de redressement prvoyant la continuation de l'entreprise assortie d'une modification du capital, il peut, au cours de la priode d'observation, demander aux grants de convoquer une assemble des associs (C. com. art. L 621-58, al. 1). Au cours de cette assemble, les associs devront d'abord reconstituer les capitaux propres concurrence du montant propos par l'administrateur sans que ce montant puisse tre infrieur la moiti du capital social (C. com. art. L 621-58, al. 2). Cette reconstitution ne s'impose pas dans tous les cas pour qu'un plan de continuation puisse tre arrt. Elle n'est indispensable que si ce plan prvoit une modification du capital (voir Cass. com. 6-3-1990 : JCP d. G 1990 II n 21513 note Bolard). L'assemble pourra galement tre appele dcider la rduction puis l'augmentation du capital en faveur d'une ou plusieurs personnes qui s'engageront excuter le plan. Continuation de l'entreprise

28270
Lorsque le plan de redressement prvoit la continuation de l'entreprise, il mentionne les modifications statutaires ncessaires cette continuation (C. com. art. L 621-73). Ces modifications statutaires - autres que celles qui auraient pu dj avoir t dcides pendant la priode d'observation et qui deviennent excutoires ( n 28265) - sont soumises une assemble convoque par l'administrateur dans les mmes formes et dlais que pendant la priode d'observation (C. com. art. L 621-74 ; dcret 85-1388 art. 99). En cas d'augmentation de capital en numraire, les associs ne sont plus tenus de librer immdiatement la totalit des parts qu'ils ont souscrites. Cette libration doit intervenir dans le dlai fix par le tribunal (C. com. art. L 621-75). En cas de libration immdiate, et seulement dans ce cas, les associs peuvent compenser la dette rsultant de cette souscription avec leurs crances sur la socit si ces crances ont t admises au passif de la socit et sous rserve de la rduction dont elles ont pu faire l'objet dans le plan (C. com. art. L 621-75). dfaut pour les associs d'avoir procd aux oprations de restructuration du capital prvues par le plan de continuation de l'entreprise, celui-ci peut tre rsolu (Cass. com. 15-1-1991 : RJDA 4/91 n 337).

C. Consquences du redressement ou de la liquidation judiciaires l'gard des dirigeants sociaux

28300

Indpendamment des mesures concernant leur situation dans la socit la suite du redressement judiciaire de celle-ci (remplacement n 28305 ; blocage des droits sociaux n 28320), les dirigeants sociaux peuvent tre frapps de diverses sanctions civiles ou pnales : contribution au paiement des dettes ( n 28350 s.) ; extension du redressement judiciaire ( n 28400 s.) ; faillite personnelle ou interdiction, banqueroute et autres infractions ( n 28420 s.).

1. Remplacement des dirigeants sociaux 28305

Lorsqu'il estime que la survie de l'entreprise le requiert, le tribunal de grande instance peut, sur la demande de l'administrateur, du procureur de la Rpublique ou d'office, subordonner l'adoption du plan de redressement de l'entreprise au remplacement d'un ou plusieurs des dirigeants sociaux (C. com. art. L 621-59, al. 1 ; dcret 85-1388 art. 41). Le tribunal ne peut prendre sa dcision qu'aprs avoir entendu (ou dment appel) les dirigeants et les reprsentants du comit d'entreprise ou, dfaut, les dlgus du personnel (C. com. art. L 621-59, al. 2). L'viction des dirigeants ne doit pas tre la sanction de leurs erreurs passes, mais une mesure de sauvegarde de l'entreprise (CA Colmar 12-9-1990 : Rev. jur. com. 1990 p. 400 note Vallens).

2. Sort des droits sociaux

Mesures conservatoires

28320
partir du jugement d'ouverture de la procdure de redressement judiciaire d'une socit, ses dirigeants de droit ou de fait, rmunrs ou non, ne peuvent, peine de nullit, cder leurs droits dans la socit que dans les conditions fixes par le tribunal (C. com. art. L 621-19, al. 1). Cette disposition ne vise que les dirigeants. Elle ne s'applique pas leurs cranciers personnels qui peuvent donc faire procder une saisie sur les parts sociales de leur dbiteur (Cass. com. 2-5-1985 : Rev. soc. 1986 p. 81 note Bouloc). Elle ne concerne que les parts sociales dtenues par les dirigeants en fonction au jour du jugement ayant dcid l'ouverture de la procdure de redressement judiciaire.

Expropriation des dirigeants sociaux

28325
Lorsque la survie de l'entreprise le requiert, le tribunal peut, sur demande de l'administrateur, du procureur de la Rpublique ou d'office, prononcer l'incessibilit des parts sociales dtenues par un ou plusieurs dirigeants de droit ou de fait et dcider que le droit de vote attach ces parts sociales sera exerc, pour la dure qu'il fixe, par un mandataire de justice dsign cet effet (C. com. art. L 621-59, al. 2). Ce mandataire peut tre l'administrateur (Dcret 85-1388 art. 41, al. 5). Le tribunal peut aussi, pour la mme raison (survie de l'entreprise), ordonner la cession de ces parts moyennant un prix fix dire d'expert (C. com. art. L 621-59, al. 2). Selon la cour d'appel de Grenoble, les dispositions de l'article 23 al. 2 sont d'ordre public. Par suite, si faible que soit la valeur prsume des droits sociaux cder, le tribunal doit recourir l'expertise (CA Grenoble 16-6-1988 : Rev. jur. com. 1990.228 note Gallet). En l'absence de dispositions spcifiques rgissant la date d'exigibilit du paiement du prix de cession des titres et des intrts, la somme correspondante doit tre rgle sans dlai et avec intrts compter du jour du transfert, conformment au droit commun (Cass. com. 1-7-1997 : RJDA 12/97 n 1546).

28326
Dans tous les cas (retrait du droit de vote ou cession des droits sociaux), le tribunal ne peut se prononcer qu'aprs avoir entendu (ou dment appel) les dirigeants et, s'il en existe, les reprsentants du comit d'entreprise ou, dfaut, les dlgus du personnel (C. com. art. L 621-59, al. 3). Les dirigeants peuvent faire appel de la dcision qui ordonne la cession de leurs parts sociales (Cass. com. 26-6-2001 n 1282 : RJDA 12/01 n 1232).

Sur l'obligation de cder leurs parts sociales qui peut tre impose aux dirigeants frapps de la faillite personnelle ou de l'interdiction de grer une socit civile, voir n 28420 et 28460.

3. Action en responsabilit contre les dirigeants sociaux 28340

Les dirigeants sociaux peuvent faire l'objet d'une action en rparation du prjudice personnel qu'ils ont pu causer un associ ou un crancier. Conformment aux rgles de droit commun (C. civ. art. 1382), il appartient au demandeur de prouver que les dirigeants ont commis une faute et qu'il existe une relation de cause effet entre cette faute et le prjudice qu'il a subi. Encore faut-il que la faute commise ne soit pas une faute de gestion au sens de l'article L 624-3 du Code de commerce car, nous le verrons ( n 28350), une telle faute ne peut donner ouverture qu' une action en comblement de passif. L'action en justice doit tendre la rparation d'un prjudice particulier et distinct de celui de l'ensemble des associs ou des cranciers. Tel est le cas de l'action d'un crancier, qui n'a pas pour objet la rparation d'une insuffisance d'actif cause par des fautes de gestion des dirigeants d'une personne morale, mais la rparation d'un prjudice rsultant d'une srie d'oprations, de man uvres et de dissimulations fautives auxquelles ces dirigeants avaient particip et qui avaient priv le crancier d'une chance d'tre rembours d'un prt qu'il avait consenti cette personne morale. Le crancier s'tait en effet abstenu de prendre une hypothque compte tenu d'un acte de cautionnement qui lui avait t produit par les dirigeants et qui s'tait ensuite rvl tre un faux (CA Paris 13-1-1995 : RJDA 3/95 n 294). Voir aussi CA Paris 21 novembre 1995 : RJDA 2/96 n 224 ; CA Paris 10 mars 1998 : D. Aff. 1998.579.

28341
Il faut qu'il s'agisse d'une faute personnelle du dirigeant sparable de ses fonctions (CA Versailles 8-4-1999 : RJDA 11/99 n 1221).

28342
Par ailleurs, il a t jug que le dirigeant d'une socit commerciale en liquidation judiciaire, qui n'est pas lui-mme l'objet d'une procdure collective, doit rpondre sur son patrimoine personnel des consquences dommageables de ses agissements dlictueux, eussent-ils t commis pour le compte de la socit (Cass. crim. 23-5-1995 : RJDA 1/96 n 67, propos d'une plainte avec constitution de partie civile pour tromperie sur les qualits substantielles d'un vhicule vendu).

4. Contribution des dirigeants au paiement du passif social 28350

Les grants d'une socit civile peuvent tre condamns supporter tout ou partie des dettes sociales lorsque le redressement judiciaire de la socit fait apparatre une insuffisance d'actif (C. com. art. L 624-3). Cette mesure, connue sous le nom d'obligation au paiement du passif social ou d'action en comblement de passif, obit un rgime particulier. La Cour de cassation a nettement affirm que ce rgime spcial de responsabilit applicable aux dirigeants sociaux d'une socit faisant l'objet d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaire exclut la possibilit de mettre en uvre galement l'action en responsabilit de droit commun fonde sur l'article 1382 du Code civil (Cass. com. 20-6-1995 n 1309 : RJDA 7/95 n 904). Cet arrt de principe de la Cour de cassation met fin aux controverses antrieures. Ainsi, comme l'a soulign Mme Piniot, avocat gnral la Cour de cassation ( RJDA 7/95 chron. p. 639), l'ouverture d'une procdure collective emporte, pour les dirigeants sociaux, attraction et mme absorption, des rgles de leur responsabilit par le rgime drogatoire organis par la loi de 1985 (devenue le titre II du livre VI du Code de commerce), tant en ce qui concerne les fautes de nature engager leur responsabilit, que les personnes susceptibles de la mettre en cause et le prjudice donnant lieu rparation . Pour une autre application de ce principe de non-cumul, voir Cass. com. 26 mai 1999 n 1024 : RJDA 3/00 n 321.

28351
Toutefois, le cumul reste possible entre l'action en comblement de passif et l'action en responsabilit fiscale prvue par l'article L 267 du LPF (Cass. com. 9-12-1997 : RJDA 1/98 n 87 concl. Piniot) ou l'action civile en rparation du prjudice rsultant d'une infraction (Cass. crim. 10-10-2001 n 6239 : RJDA 4/02 n 417, 2e esp. ; Cass. crim. 21-11-2001 n 6741 : RJDA 3/02 n 287, 2e esp.).

Un dirigeant ne peut simultanment tre condamn au comblement de passif et faire l'objet d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires ( n 28400 s.) (Cass. com. 17-11-1992 : RJDA 5/93 n 452 ; Cass. com. 5-2-2002 n 357 : RJDA 5/02 n 537). noter enfin que l'ouverture d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires l'encontre d'une personne indfiniment et solidairement responsable du passif social (cas des associs de SCP, voir ci-aprs n 57710), distincte de la procdure collective applique la personne morale, rend sans objet l'action en comblement de passif (Cass. com. 8-2-1994 : RJDA 7/94 n 814).

Dirigeants viss

28355
L'obligation au paiement du passif social peut tre mise la charge de tous les dirigeants, de droit ou de fait, rmunrs ou non, ou de certains d'entre eux (C. com. art. L 624-3, al. 1). Elle concerne aussi bien les personnes physiques que les personnes morales et les reprsentants permanents de celles-ci (C. com. art. L 624-2). Dirigeants de droit

28356
Dans une socit civile, les termes dirigeants de droit visent les grants. Les personnes dont l'activit se limite une mission de surveillance ne sont pas tenues de contribuer au paiement des dettes sociales au titre des dispositions relatives aux dirigeants sociaux. Toute personne qui n'occupe plus rgulirement son poste n'a pas la qualit de dirigeant de droit : elle ne peut donc tre condamne au comblement du passif qu'en tant que dirigeant de fait (Cass. com. 18-7-1974 : Rev. soc. 1975 p. 487 note Schmidt) ou ancien dirigeant (voir ci-aprs n 28359). Dirigeants de fait

28357
C'est au demandeur qu'il appartient d'tablir qu'une personne n'ayant pas la qualit de dirigeant de droit peut tre considre comme dirigeant de fait et appele ainsi contribuer au paiement du passif social (CA Paris 3e ch. A 9-4-1996 : D.1996 IR.134). La qualification de dirigeant de fait se caractrise par l'exercice en toute libert et indpendance, de faon continue et rgulire, d'activits positives de gestion et de direction engageant la socit (Cass. com. 25-1-1994 : RJDA 4/94 som. n 402 ; CA Paris 7-10-1997 : RJDA 1/98 som. n 55). Voir aussi CA Toulouse 30 juin 1997 : RJDA 11/97 n 1420, et sur pourvoi, Cass. com. 26 octobre 1999 n 1721 : RJDA 11/99 n 1213, dcision rendue propos d'une extension de faillite (infra n 28400) mais transposable par analogie.

28358
Jug qu'avaient la qualit de dirigeant de fait : - le directeur salari d'une socit auquel le grant avait dlgu tous les pouvoirs qui lui taient lgalement confrs par les statuts (Cass. com. 8-11-1973 : D. 1974.IR p. 32) ; - l'associ qui bnficiait de procurations dmontrant qu'il grait la socit par l'intermdiaire de sa secrtaire qui lui servait de prte-nom (Cass. com. 4-6-1973 : Bull. civ. IV n 196) ; - trois associs qui, dtenant la quasi-totalit du capital, s'immisaient dans la direction administrative et commerciale de la socit en prenant directement contact avec la clientle et en recueillant toutes informations utiles auprs du personnel, mme en l'absence du grant (Cass. com. 25-10-1977 : Rev. soc. 1978 p. 294 note Randoux) ; - la personne qui, dans une socit de construction, se prsente comme un simple conducteur de travaux, mais qui a particip aux runions des associs, dfini la stratgie de la socit, bnfici de la signature bancaire de celle-ci et sign certains documents sociaux (Cass. com. 22-1-2002 n 212 : RJDA 5/02 n 502). Pour un autre exemple, voir Cass. com. 19 dcembre 1995 n 2245 : RJDA 3/96 n 431. En revanche, la seule promesse de fournir un soutien financier n'est pas suffisante pour justifier une grance de fait (CA Rouen 1-2-1974 : Bull. Joly 1974 p. 423) ; il en est de mme lorsque l'intress s'est born formuler des suggestions et des

recommandations (Cass. com. 23-3-1971 : Bull. civ. IV n 91). Voir galement CA Paris 3e ch. 15 dcembre 1995 : RJDA 3/96 n 432. Anciens dirigeants

28359
En principe, les dirigeants ne peuvent tre condamns que s'ils taient en fonction lors du jugement prononant l'ouverture d'une procdure de redressement judiciaire l'encontre de la socit. Toutefois, les dirigeants ayant, au moment du prononc du jugement, cess leurs fonctions peuvent aussi tre condamns combler le passif social : - si, aprs la cessation de leurs fonctions, ils ont continu s'immiscer dans la gestion (Cass. com. 7-10-1968 : Bull. civ. IV n 254 ; Cass. com. 20-2-1979 : Bull. civ. IV n 74) ; - s'ils avaient cess leurs fonctions avant la cessation des paiements, ds lors que l'ouverture de la procdure collective n'a t que la consquence d'une situation cre alors qu'ils se trouvaient la tte de la socit (Cass. com. 8-5-1979 : Bull. IV n 146 ; CA Rouen 9-10-1997 : RJDA 5/98 n 632). Tel n'est pas le cas lorsque les irrgularits commises par le dirigeant avant la cessation de ses fonctions n'taient pas l'origine du dsquilibre financier de la socit lequel n'est apparu qu'aprs la rvocation de l'intress (Cass. com. 6-5-1981 : Bull. Joly 1981.534). Le dfaut de publication de la dmission d'un dirigeant ne permet pas de poursuivre celui-ci en comblement de passif ds lors qu'il a effectivement cess d'exercer ses fonctions avant l'apparition de la situation ayant abouti la cessation des paiements (Cass. com. 14-10-1997 n 2017 : RJDA 1/98 n 86 ; CA Paris 20-11-1990 : RJDA 2/91 n 159 ; CA Versailles 2-12-1999 : RJDA 4/00 n 456). l'inverse, le dfaut de publication de la nomination d'un dirigeant ne saurait soustraire l'intress une action en comblement de passif (Cass. com. 26-1-1988 : Rev. soc. 1988.284 note Chaput).

Hritiers des dirigeants

28360
En cas de dcs du dirigeant concern, l'action en comblement de passif peut tre intente contre ses hritiers (Cass. com. 62-1979 : Rev. soc. 1980 p. 126 note Sortais ; 24-4-1981 : Bull. civ. IV n 180 ; 19-5-1982 : Bull. civ. IV n 191). Pour carter cette ventualit ou en limiter les consquences, les hritiers doivent renoncer la succession ou ne l'accepter que sous bnfice d'inventaire.

Insuffisance d'actif

28361
Les dirigeants sociaux ne peuvent tre obligs au paiement du passif social que s'il y a insuffisance d'actif au moment de l'ouverture de la procdure de redressement, ce qui est pratiquement toujours le cas. L'existence et le montant de l'insuffisance d'actif doivent tre apprcis au jour o la juridiction saisie statue sur l'action en comblement de passif (Cass. com. 30-1-1990 : Bull. civ. IV n 30 ; 18-2-1992 n 326 : RJDA 5/92 n 521 ; 16-3-1999 n 635 : RJDA 5/99 n 585).
En revanche, les dettes nes aprs le jugement d'ouverture ne doivent pas tre prises en compte (Cass. com. 28-4-1998 n 974 : RJDA 8-9/98 n 1000).

Fautes de gestion

28365

Les dirigeants ne peuvent tre tenus de combler le passif social que s'ils ont commis des fautes de gestion ayant contribu l'insuffisance d'actif (C. com. art. L 624-3, al. 1). Le demandeur en comblement du passif doit donc prouver : - d'une part, l'existence d'une faute de gestion ; - d'autre part, un lien de causalit entre cette faute et l'insuffisance d'actif. Toute faute de gestion, mme lgre, toute imprudence ou ngligence peut entraner la mise en cause de la responsabilit des dirigeants sociaux.
PRECISIONS a. Il ne suffit pas de constater l'existence de fautes de gestion, encore faut-il tablir qu'elles ont t commises par le dirigeant poursuivi (Cass. com. 16-4-1996 : RJDA 7/96 n 977). b. Pour un cas o l'insuffisance d'actif ne trouvait pas son origine dans les fautes de gestion commises par les dirigeants mais dans la msentente entre les associs, voir CA Paris 1-2-2002 n 99-24938 : RJDA 6/02 n 673.

Exemples

28366
Ainsi, ont t retenus comme faute de gestion ayant contribu l'insuffisance d'actif : - le fait pour un grant de n'avoir pas dclar la cessation des paiements de sa socit dans le dlai lgal de quinze jours ( n 28056) mme s'il n'a diffr sa dclaration que sur les conseils d'un tiers, ft-ce le prsident du tribunal de commerce (Cass. com. 30-11-1993 : RJDA 4/94 n 460) ; - le fait pour un dirigeant, en prsence de la dtrioration rapide de la situation financire de la socit, de n'avoir pas pris en temps utile des mesures concrtes de restructuration et, dans le mme temps, de s'tre fait consentir des avantages financiers (Cass. com. 13-10-1998 n 1539 : RJDA 1/99 n 81) ; - le fait pour le grant d'une SARL d'avoir procd d'importants travaux dans un local dont la socit n'tait pas propritaire et pour un montant sans rapport avec la situation financire de celle-ci (Cass. com. 13-11-1990 : RJDA 1/91 n 66) ; - le fait pour des grants d'avoir fait preuve d'une totale incomptence en aboutissant, aprs trois ans d'activit, une insuffisance d'actif de treize millions de francs et d'avoir poursuivi abusivement une exploitation dficitaire en ne procdant au dpt de bilan qu'aprs avoir t assigns en redressement judiciaire (Cass. com. 14-5-1991 : Bull. civ. IV n 164) ; - le fait d'avoir laiss s'accumuler les pertes alors que la socit tait manifestement en tat de cessation des paiements (Cass. com. 28-5-1991 : Bull. civ. IV n 187 ; 26-10-1999 n 1698 : RJDA 12/99 n 1368) ; - le fait d'avoir poursuivi l'activit sociale sans rechercher les moyens d'obtenir la trsorerie permettant de payer certaines dpenses indispensables (CA Paris 24-11-1989 : BRDA 8/90 p. 21) ; - le fait d'avoir mis en place, lors de la cration de l'entreprise, un plan d'investissements inadapts ou excessifs compte tenu des conditions prvisibles de financement de ces investissements (Cass. com. 19-3-1996 n 589 : RJDA 7/96 n 976) ; - le fait d'avoir cr une socit sans apporter de fonds propres suffisants pour assurer son fonctionnement dans des conditions normales et d'avoir poursuivi l'activit de la socit sans prendre aucune mesure pour remdier cette insuffisance de fonds propres (Cass. com. 23-11-1999 n 1835 : RJDA 4/00 n 457) ; - d'une part, le fait pour un dirigeant de n'avoir pas accord toute son attention la gestion d'une entreprise naissante et fragile et d'avoir compt sur des subventions alatoires et sur le soutien des banques pour se constituer une trsorerie ; d'autre part, le fait de n'avoir t prsent au sige de l'entreprise qu'un jour par semaine, en dlguant la plupart de ses pouvoirs des collaborateurs qu'il savait incomptents (Cass. com. 11-6-1991 : RJDA 10/91 n 852). En revanche, la responsabilit des dirigeants peut tre carte lorsque la dfaillance de l'entreprise a eu pour origine la conjoncture conomique, notamment le dpt de bilan de plusieurs clients (Cass. com. 31-3-1998 n 850 : RJDA 6/98 n 777, 1e esp.).
PRECISIONS Les juges sont souverains pour l'apprciation de la faute des dirigeants. Pour un exemple o l'intervention des pouvoirs publics n'a pas t reconnue comme une excuse de la poursuite pendant cinq ans d'une exploitation dficitaire, voir Cass. com. 6 fvrier 2001 : RJDA 10/01 n 1010.

Antriorit de la faute de gestion

28367
La responsabilit des dirigeants ne peut concerner que leur gestion antrieure au jugement d'ouverture de la procdure de redressement ou de liquidation judiciaire (Cass. com. 14-3-2000 n 684 : BRDA 8/00 n 6 ; Cass. com. 28-2-1995 : BRDA 6/95 p. 7).

Les fautes de gestion postrieures l'ouverture de la procdure relvent du droit commun de la responsabilit (Cass. com. 143-2000, prcit). Mais la faute retenue (par exemple, dfaut de dpt du bilan malgr la cessation des paiements) peut avoir t commise plus de dix-huit mois avant la date du jugement d'ouverture ; pour l'application du comblement de passif, le juge n'est pas tenu par la limitation de dlai prvue par la loi ( n 28061) (Cass. com. 30-11-1993 : RJDA 4/94 n 460 ; CA Paris 3e ch. C 18-2-2000 : RJDA 11/00 n 1023). Un paiement prfrentiel au profit de certains cranciers effectu en priode suspecte constitue une faute de gestion et justifie la condamnation du dirigeant au comblement de passif, sans qu'il soit ncessaire de faire constater pralablement par une action en justice (cf. C. com. art. L 621-108 et L 621-110) la nullit de ce paiement (Cass. com. 11-6-1996 n 1118 : RJDA 11/96 n 1403).

Procdure

28370
L'action en comblement de passif peut tre introduite par l'administrateur, le reprsentant des cranciers, le commissaire l'excution du plan, le liquidateur (en cas de liquidation judiciaire) ou le procureur de la Rpublique. Mais le tribunal peut aussi s'en saisir d'office (C. com. art. L 624-6). Conformment l'article 31 du nouveau Code de procdure civile, la mise en uvre de l'action en comblement du passif doit tre refuse aux personnes non vises dans l'numration ci-dessus et notamment aux cranciers. Jug aussi qu'un dirigeant poursuivi en comblement du passif ne peut pas demander la mise en cause d'un autre dirigeant (Cass. com. 6-6-1995 n 1178 : RJDA 6/95 n 903). Elle peut intervenir n'importe quel stade de la procdure et quelle que soit la solution retenue : continuation de l'entreprise, cession totale ou partielle de celle-ci ou liquidation judiciaire. La procdure suivre est rgle par les articles 163 et s. du dcret 85-1388. Recherche d'informations

28371
Le tribunal peut charger le juge-commissaire (ou, dfaut, un membre de la juridiction) d'obtenir, de la part des administrations et organismes publics, des organismes de prvoyance et de scurit sociale et des tablissements de crdit, communication de tout document ou information sur la situation patrimoniale des dirigeants poursuivis (C. com. art. L 624-7). Cette communication devant tre fournie nonobstant toute disposition lgislative contraire , les organismes concerns, notamment les tablissements de crdit, ne peuvent pas invoquer le secret professionnel pour refuser de rpondre aux demandes du juge-commissaire ou de la personne dsigne par le tribunal. Existence de poursuites pnales

28372
Lorsque des poursuites pnales sont exerces l'encontre des dirigeants, le tribunal saisi de l'action en comblement de passif n'est pas tenu de surseoir statuer jusqu' ce que le tribunal rpressif ait pris sa dcision si le sort des poursuites pnales est sans incidence sur celui de l'action en comblement de passif (Cass. com. 8-1-1980 : Bull. civ. IV n 12 ; 1-4-1981 : Bull. civ. IV n 176). Lorsqu'une dcision pnale a rejet l'attribution une personne de la qualit de dirigeant de fait, le tribunal civil ne peut pas, en raison de l'autorit au civil de la chose juge au pnal, retenir cette qualit pour condamner l'intress combler le passif social (voir Cass. com. 2-5-1977 : Bull. civ. IV n 119).

Prescription

28375

L'action en comblement de passif se prescrit par trois ans compter du jugement qui arrte le plan de redressement ou qui prononce la liquidation judiciaire (C. com. art. L 624-3, al. 2). S'il y a rsolution du plan et ouverture d'une nouvelle procdure collective, l'action en comblement de passif peut nouveau tre exerce contre les dirigeants sociaux mais seulement pour des fautes commises postrieurement au jugement qui avait arrt le plan de continuation et se prescrit par trois ans compter du jugement qui ordonne la liquidation judiciaire (Cass. com. 20-1-1998 : RJDA 3/98 n 320). Aucune solidarit n'existe entre les dirigeants de droit ou de fait d'une mme personne morale au regard de la mise en uvre de l'action en comblement de passif. Par suite, est prescrite l'action forme contre le dirigeant de fait d'une socit plus de trois ans aprs le jugement qui avait prononc la liquidation judiciaire de la socit, peu important qu'entre-temps le grant de droit de la socit ait t lui-mme condamn au paiement d'une partie de l'insuffisance d'actif (Cass. com. 26-10-1999 n 1725 : RJDA 1/00 n 73).
PRECISIONS La cour d'appel de Paris a jug que l'article L 624-3, al. 2 du Code de commerce fixe le point de dpart de la prescription au regard de deux situations diffrentes, selon qu'un jugement arrtant un plan de redressement a t ou non prononc. Dans la premire hypothse, le dlai de prescription commence courir compter du jugement arrtant le plan de continuation, dans la seconde, c'est--dire en l'absence d'une telle dcision, partir du jugement ayant prononc la liquidation judiciaire. En l'espce, une socit ayant fait l'objet d'un plan de continuation puis, vingt-six mois plus tard, d'une mise en liquidation judiciaire, la cour d'appel a jug que l'action en comblement du passif engage contre les dirigeants quatorze mois aprs la mise en liquidation tait prescrite car elle avait t intente plus de trois ans aprs le jugement qui avait arrt le plan de continuation (CA Paris 3e ch. A 12-9-1995 : RJDA 2/96 n 278). Dans le mme sens CA Rouen 28 janvier 1999 : RJDA 4/99 n 449.

Dcision du tribunal

28380
Le tribunal peut dcider que les dettes sociales seront supportes, en tout ou en partie, avec ou sans solidarit, par tous les dirigeants sociaux ou par certains d'entre eux (C. com. art. L 624-3, al. 1). Le dirigeant de droit ne peut pas s'exonrer de sa responsabilit en faisant valoir qu'il n'a pas exerc ses fonctions de direction (voir Cass. com. 3-3-1998 n 604 : RJDA 7/98 n 902 et Cass. com. 8-1-2002 n 52 : RJDA 5/02 n 536).

28381
Pour la rpartition de cette contribution au passif, il n'est pas oblig de tenir compte de l'existence ou de l'absence de rmunration des dirigeants et peut dcider que les dettes sociales seront supportes par le grant non rmunr dans la mme proportion que le grant rmunr (Cass. com. 9-10-1972 : Rev. soc. 1973 p. 493). De mme, il n'est pas tenu par les conventions qui auraient pu tre passes entre les dirigeants en vue de la rpartition entre eux du passif mis leur charge (CA Nmes 23-10-1974 : D. 1975 som. p. 105). Pour un exemple de rpartition de la contribution aux dettes sociales entre un dirigeant de droit et deux dirigeants de fait, en raison notamment de l'inexprience du premier dont les seconds avaient tir profit, voir CA Versailles 21 dcembre 2000 : RJDA 4/01 n 487. Lorsque le juge s'est abstenu de fixer la part de chacun des dirigeants dans la contribution au paiement des dettes sociales, celle-ci doit, en principe, tre rpartie par parts gales en application de l'article 1213 du Code civil (CA Paris 4-2-1992 : Bull. Joly 1992 p. 278 note Couret).

tendue de la contribution

28383

Le dirigeant peut tre condamn supporter la totalit des dettes sociales mme si la faute de gestion qu'il a commise n'est que l'une des causes de l'insuffisance d'actif et mme si elle n'est l'origine que d'une partie des dettes sociales (Cass. com. 28-3-2000 : Droit des socits 6/00 n 90 ; 17-2-1998 n 479 : RJDA 6/98 n 776 ; 30-11-1993 : RJDA 4/94 n 460). Il n'y a pas lieu de rechercher la part du passif imputable aux fautes de gestion commises par l'intress ni de rduire sa condamnation proportionnellement cette part de responsabilit (CA Versailles 3-11-1994 : RJDA 2/95 n 216). Mais en tout tat de cause, le montant total des condamnations mises la charge des dirigeants ne peut pas excder le montant de l'insuffisance d'actif (Cass. com. 17-11-1992 n 1740 : Bull. civ. IV n 359 ; Cass. com. 17-7-2001 n 1522 : RJDA 12/01 n 1239). Pour dterminer s'il y a lieu de prononcer une condamnation, le tribunal peut prendre en considration non seulement la gravit des fautes de gestion et le montant de l'insuffisance d'actif mais galement la situation personnelle du dirigeant et ses facults contributives (CA Versailles 27-9-2001 n 01-1834 : RJDA 2/02 n 184). En cas de redressement ou de liquidation judiciaire commun plusieurs socits en raison de la confusion de leurs patrimoines, le dirigeant de l'une d'entre elles ne peut pas se voir condamn supporter tout ou partie de l'insuffisance d'actif commune ces socits ; en effet, les dettes de la personne morale que l'article L 624-3 du Code de commerce permet de mettre la charge des dirigeants ne peuvent pas comprendre celles d'autres personnes morales dont les intresss n'ont pas t les dirigeants (Cass. com. 23-5-2000 n 1143 : RJDA 12/00 n 1147).

Consquences d'une condamnation

Pour les cranciers

28385
Les sommes verses par les dirigeants sociaux condamns au comblement du passif entrent dans le patrimoine de la socit et sont affectes selon les modalits prvues par le plan d'apurement du passif. En cas de liquidation ou lorsqu'un plan de cession a t retenu, ces sommes sont rparties entre tous les cranciers en proportion de leurs crances (au marc le franc) (C. com. art. L 624-3, al. 3). Cette rpartition doit tre faite de manire galitaire entre tous les cranciers sans qu'il y ait lieu de tenir compte de la nature, privilgie ou non, de leurs crances (Cass. com. 20-5-1997 n 1273 : RJDA 10/97 n 1278). Consquences pour le dirigeant

28386
Le dirigeant condamn combler le passif peut se retourner contre le ou les tiers qui sont l'origine des fautes ayant entran sa condamnation (CA Aix 5-6-1981 : D. 1982 IR p. 67 ; CA Paris 28-4-1982, indit) mais il doit alors exercer son action dans les conditions de droit commun de l'article 1382 du Code civil (preuve de la faute du ou des tiers et preuve de l'existence d'un lien de causalit entre cette faute et le prjudice qu'il a subi). En revanche, il ne peut pas exercer une action en garantie contre les autres dirigeants sociaux (Cass. com. 6-6-1995 n 1178 : RJDA 7/95 n 903). Le dirigeant condamn au paiement d'une partie du passif qui est, par ailleurs, crancier de la socit ne peut pas compenser le montant de la condamnation avec celui de sa crance (Cass. com. 25-10-1977 : Rev. socits 1978 p. 294 note Randoux).

Sanctions

28390
Lorsqu'un dirigeant condamn au comblement du passif ne s'acquitte pas de sa dette, il peut tre soumis personnellement une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires (C. com. art. L 624-4). Cette mesure est facultative ; le tribunal n'est pas tenu de la prononcer. L'action n'est pas soumise la prescription de trois ans prvue par l'article L 624-3 du Code de commerce mais la prescription de droit commun (Cass. com. 14-5-1996 : BRDA 11/96 p. 5).

28391
Le tribunal comptent pour statuer sur l'ouverture de la procdure collective est celui qui a prononc le redressement ou la liquidation judiciaire de la socit (Dcret 85-1388 art. 163). Ainsi, le dirigeant d'une socit franaise qui ne s'tait pas acquitt du passif social mis sa charge a t mis personnellement en redressement puis en liquidation judiciaire par le tribunal qui avait ouvert la procdure collective de la socit, alors mme qu'il rsidait l'tranger et qu'il n'avait plus aucun centre d'intrt en France (Cass. com. 14-3-2000 n 676 : RJDA 7-8/00 n 786).

28392
Il peut aussi tre frapp de faillite personnelle ou de l'interdiction de diriger, grer, administrer ou contrler soit toute entreprise commerciale ou artisanale, toute exploitation agricole et toute personne morale, soit une ou plusieurs de celles-ci (C. com. art. L 625-6 et L 625-8) ; le tribunal peut, en outre, enjoindre ce dirigeant de cder ses parts sociales dans la socit ou ordonner leur cession force par les soins d'un mandataire de justice, au besoin aprs expertise ; le produit de la vente est affect au paiement de la part des dettes sociales mise la charge du dirigeant (C. com. art. L 625-9, al. 2).

28393
Ces sanctions peuvent tre prononces par le tribunal de grande instance sur demande de l'administrateur, du reprsentant des cranciers, du commissaire l'excution du plan, du liquidateur (en cas de liquidation judiciaire) ou du procureur de la Rpublique. Le tribunal peut aussi se saisir d'office (C. com. art. L 624-6 et L 625-7). Elles sont applicables mme si le dirigeant s'est acquitt partiellement de sa dette (Cass. com. 15-11-1976 : Bull. civ. IV n 286).

5. Mise en redressement ou liquidation judiciaires 28400

En cas de redressement ou de liquidation judiciaires de la socit, le tribunal peut ouvrir galement une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires l'encontre des dirigeants de droit ou de fait, rmunrs ou non, s'ils ont (C. com. art. L 624-5, I) : - dispos des biens sociaux comme des leurs propres ; - sous le couvert de la socit masquant leurs agissements, fait des actes de commerce dans un intrt personnel ; - fait des biens ou du crdit de la socit un usage contraire l'intrt de celle-ci, des fins personnelles ou pour favoriser une autre personne morale ou entreprise dans laquelle ils taient intresss directement ou indirectement ; - poursuivi abusivement, dans un intrt personnel, une exploitation dficitaire qui ne pouvait conduire qu' la cessation des paiements de la socit ;
Seul un fait positif de poursuite abusive d'une exploitation dficitaire peut tre retenu l'encontre du dirigeant pour justifier la sanction prononce contre lui (Cass. com. 25-6-1996 n 1196 : RJDA 12/96 n 1546).

- tenu une comptabilit fictive ou fait disparatre des documents comptables de la socit ou s'ils se sont abstenus de tenir toute comptabilit conforme aux rgles lgales ; - dtourn ou dissimul tout ou partie de l'actif ou frauduleusement augment le passif de la socit ; - ou tenu une comptabilit manifestement incomplte ou irrgulire au regard des dispositions lgales. Sur la notion de dirigeant de fait, voir n 28357 s.

28401
Toutefois, il ne s'agit que d'une simple facult ; les juges du fond disposent d'un pouvoir souverain d'apprciation. Pour des exemples sous le rgime antrieur mais transposables, voir Cass. com. 11 avril 1975 : Bull. civ. IV n 94 ; 30 janvier 1979 : Bull. civ. IV n 39. Seuls des faits antrieurs au jugement d'ouverture du redressement ou de la liquidation judiciaires de la socit peuvent justifier le prononc du redressement (ou de la liquidation) judiciaire des dirigeants sociaux (Cass. com. 17-10-2000 n 1691 : RJDA 1/01 n 62). Le dirigeant de droit ne saurait, pour chapper l'ouverture d'une procdure collective son encontre, prtendre avoir abandonn l'exercice effectif de ses fonctions un dirigeant de fait (Cass. com. 9-5-1995 n 1001 : RJDA 7/95 n 905). Encore faut-il que l'un des faits numrs par l'article L 624-5, I du Code de commerce soit tabli son encontre.

28402

Remarque : Les dirigeants peuvent aussi faire l'objet d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires lorsqu'ils ont confondu leur patrimoine avec celui de la socit ou lorsqu'ils ont gr une socit fictive.
Ne justifie pas cette extension, le fait pour un dirigeant d'avoir rgl de ses deniers personnels des dettes sociales (Cass. com. 4-72000 n 1530 : RJDA 12/00 n 1134). Pour un exemple de cette extension de faillite en raison d'une confusion de patrimoine, voir Cass. com. 15 octobre 1991 n 1206 : RJDA 12/91 n 1068.

Procdure
Comptence

28405
Le tribunal comptent pour statuer sur l'ouverture de la procdure collective est celui qui a prononc le redressement ou la liquidation judiciaires de la socit (Dcret 85-1388 art. 163). Droit d'agir

28406
Ce droit appartient l'administrateur, au reprsentant des cranciers, au commissaire l'excution du plan, au liquidateur et au procureur de la Rpublique. Mais le tribunal peut aussi se saisir d'office (C. com. art. L 624-6). Si une action rpressive est en cours contre le dirigeant, le tribunal n'a pas surseoir statuer, les deux actions n'ayant pas le mme objet. Comme pour l'action en comblement de passif (supra n 28370), l'numration des personnes habilites agir est limitative. Ainsi, les associs de la socit en liquidation judiciaire ne sont pas admis exercer ce droit (CA Paris 20-6-1990 : Droit des socits 1990 n 358). Prescription

28407
L'action tendant l'ouverture d'une procdure collective l'encontre d'un dirigeant se prescrit par trois ans compter du jugement qui arrte le plan de redressement de l'entreprise ou, dfaut, de celui qui prononce la liquidation judiciaire (C. com. art. L 624-5, IV). Sur les modalits d'application de ces dispositions ds lors qu'elles sont rdiges en des termes identiques ceux de l'article L 624-3, al. 2 du Code de commerce, voir supra n 28375. Dispositions diverses

28408
Si le tribunal prononce le redressement ou la liquidation judiciaires du dirigeant, le passif imputable ce dernier comprend, outre le passif personnel de l'intress, celui de la socit (C. com. art. L 624-5, II). Il s'ensuit que les cranciers admis au passif de la socit n'ont pas dclarer leur crance dans la procdure collective ouverte l'encontre du dirigeant (Cass. com. 17-2-1998 n 508 : RJDA 6/98 n 780 ; Cass. com. 12-10-1999 n 1508 : RJDA 12/99 n 1369) et que, dans cette procdure, il doit tre tenu compte des droits de prfrence des cranciers privilgis de la socit (Cass. com. 2-3-1999 n 532 : RJDA 4/99 n 455). La date de cessation des paiements, partir de laquelle certains actes du dirigeant sont susceptibles d'annulation (parce que passs en priode suspecte ) est celle fixe par le jugement d'ouverture du redressement ou de la liquidation judiciaires de la socit (C. com. art. L 624-5, III). Nanmoins les procdures ouvertes l'gard des dirigeants sociaux et l'gard de la socit sont indpendantes (Cass. com. 6-7-1993 : RJDA 2/94 n 224). Il s'ensuit que les dirigeants peuvent tre mis en redressement judiciaire mme si la socit est en liquidation judiciaire. Le juge-commissaire ou la personne dsigne par le tribunal saisi de la procdure peut, comme en cas d'action en comblement de passif, exiger de certains organismes la communication de tout document ou information concernant la situation patrimoniale des dirigeants poursuivis (C. com. art. L 624-7 ; voir n 28371).

6. Faillite personnelle 28420

La faillite personnelle entrane toutes les dchances et interdictions applicables aux personnes dclares en tat de faillite antrieurement au 1er janvier 1968 : dchance des droits civiques et politiques, inligibilit aux tribunaux de commerce, etc. Elle comporte notamment l'interdiction de diriger, de grer, d'administrer ou de contrler, directement ou indirectement, une entreprise commerciale ou artisanale, une exploitation agricole et toute personne morale ayant une activit conomique (C. com. art. L 625-2). Remarque : Lors de la codification de la loi du 25 janvier 1985, l'article 194 de cette loi, qui attachait une interdiction de plein droit d'exercer une fonction publique lective au jugement prononant une faillite personnelle ou une interdiction de grer, a t abrog sans tre codifi, son contenu ayant t jug contraire la Constitution en raison de son caractre automatique (Cons. const. 15-3-1999 n 99-410 : RJDA 2/00 n 199). notre avis, cette dcision du Conseil constitutionnel devrait concerner galement les interdictions vises par l'article L 625-2, al. 1 du Code de commerce (ancien art. 186 de la loi de 1985) qui ont aussi un caractre automatique. Celles-ci ne devraient tre appliques que sur dcision expresse du juge.

28421
En outre, la faillite personnelle prive les dirigeants sociaux qui en sont frapps du droit de vote dans les assembles de la socit soumise au redressement ou la liquidation judiciaires, ce droit tant exerc par un mandataire dsign par le tribunal cet effet, la requte de l'administrateur, du liquidateur ou du commissaire l'excution du plan (C. com. art. L 625-9, al. 1). Le tribunal peut aussi enjoindre ces dirigeants ou certains d'entre eux de cder leurs parts dans la socit ou ordonner leur cession force par les soins d'un mandataire de justice, au besoin aprs expertise (C. com. art. L 625-9, al. 2).

Dirigeants viss

28425
Peuvent tre frapps de faillite personnelle tous les dirigeants de droit ou de fait de personnes morales ayant une activit conomique ainsi que les reprsentants permanents des personnes morales dirigeantes (C. com. art. L 625-1). Ainsi, un simple associ, mme condamn pour complicit de banqueroute, ne peut pas faire l'objet d'une faillite personnelle ds lors qu'il n'est pas tabli que cet associ se soit comport comme un dirigeant de fait (CA Reims 21-6-1977 : JCP d. G 1978 IV p. 66). La qualit d'associ majoritaire n'emporte pas ncessairement celle de dirigeant de fait car elle ne peut tre considre en ellemme comme impliquant une participation effective la gestion (CA Paris 19-9-1995 : RJDA 12/95 n 1368). Pour une application des sanctions un reprsentant permanent, voir CA Paris 16 mai 1995 : Droit des socits 1995 n 192 note Chaput.

28426
Un dirigeant de droit ne peut, pour se soustraire la faillite personnelle, prtendre qu'il n'avait t que le prte-nom du dirigeant de fait de la socit (Cass. com. 12-11-1991 : RJDA 1/92 n 98). De mme, il importe peu qu'il ait t rmunr ou non (Cass. com. 16-2-1999 n 423 : RJDA 4/99 n 452). Anciens dirigeants

28427
Les dirigeants qui n'taient plus en fonction lors de la survenance des faits susceptibles d'entraner la faillite personnelle chappent toute poursuite (Cass. com. 14-1-1997 n 78 : RJDA 4/97 n 580 som.), mme si la cessation de leurs fonctions n'a pas t publie (CA Paris 9-3-1999 : BRDA 9/99 n 6 ; CA Paris 22-3-1994 : RJDA 6/94 n 719 som. ; CA Paris 20-111990 : RJDA 2/91 n 159). Encore faut-il que la cessation des fonctions soit effective (cf. CA Paris 18-1-1994 : RJDA 5/94 n 532 som.). Il en est de mme de ceux qui, avant l'immatriculation de la socit au registre du commerce, avaient dmissionn des postes auxquels ils avaient t nomms (CA Paris 4-1-1990 : BRDA 6/90 p. 20).

Cas de faillite personnelle

28430
La faillite personnelle peut tre prononce contre un dirigeant social :a. D'une part, dans tous les cas pouvant justifier une extension du redressement judiciaire (C. com. art. L 625-4 ; voir n 28400) ; b. D'autre part, dans les diffrents cas numrs par l'article L 625-5 du Code de commerce, c'est--dire lorsque les dirigeants sociaux ont : - exerc une activit artisanale, commerciale ou agricole ou une fonction de direction ou d'administration d'une personne morale contrairement une interdiction prvue par la loi ; - dans l'intention d'viter ou de retarder l'ouverture de la procdure de redressement ou de liquidation judiciaires, fait des achats en vue d'une revente au-dessous du cours ou employ des moyens ruineux pour se procurer des fonds ; - souscrit, pour le compte d'autrui, sans contrepartie, des engagements jugs trop importants au moment de leur conclusion eu gard la situation de l'entreprise ou de la personne morale ; - pay ou fait payer, aprs la cessation des paiements et en connaissance de cause de celle-ci, un crancier au prjudice des autres cranciers ; - omis de faire, dans le dlai de quinze jours, la dclaration de l'tat de cessation des paiements. L'omission de dclaration dans le dlai lgal s'apprcie par rapport la date de cessation des paiements retenue et il n'y a pas lieu de considrer les motifs qui ont conduit le dirigeant diffrer celle-ci ou l'absence de caractre intentionnel de son abstention (Cass. com. 10-10-1995 n 1646 : RJDA 1/96 n 136 ; 8-10-1996 n 1411 : RJDA 1/97 n 133). Le fait que la procdure collective soit ouverte sur l'assignation d'un crancier ne dispense pas le dirigeant de dclarer l'tat de cessation des paiements (Cass. com. 19-1-1999 n 224 : RJDA 4/99 n 453).

28431
Le tribunal peut galement prononcer la faillite personnelle contre tout dirigeant la charge duquel tout ou partie du passif social a t mis et qui n'a pas acquitt sa dette (C. com. art. L 625-6). Cette disposition ne vise que le cas o le dirigeant condamn au comblement du passif (supra n 28350 s.), s'est abstenu de rgler sa dette. Elle n'est donc pas applicable en cas d'extension de procdure (supra n 28400) avec mise du passif social la charge du dirigeant (Cass. com. 6-1-1998 n 49 : RJDA 5/98 n 636).

Droit d'agir

28435
L'action en faillite personnelle d'un dirigeant social ne peut tre intente que par l'administrateur, le reprsentant des cranciers, le liquidateur ou le procureur de la Rpublique. Mais le tribunal peut aussi se saisir d'office (C. com. art. L 625-7). Le tribunal doit avoir t saisi ou s'tre saisi avant que le jugement de clture de la procdure collective ait acquis force de chose juge (Cass. com. 12-10-1999 n 1497 : RJDA 12/99 n 1370). Jug que les actions en matire de sanctions personnelles (faillite personnelle, interdiction de grer) restent soumises la prescription trentenaire de droit commun, la courte prescription de trois ans dicte par l'article 182 de la loi du 25 janvier 1985 (devenu l'article article L 624-5, IV du Code de commerce) s'appliquant seulement l'action en extension (CA Paris 30-4-1993 : RJDA 11/93 n 962 : D. 1993 IR p. 158).

Dcision du tribunal

28440

La faillite personnelle est toujours facultative. Quelle que soit la faute constate, le tribunal peut ne pas la prononcer. En ce sens, Cass. com. 23 mai 2000 n 1120 : Droit et patrimoine 2000 n 342 p. 3.

Dure de la sanction

28445
Le tribunal qui prononce la faillite personnelle (ou l'interdiction de grer, infra n 28460) d'un dirigeant social doit fixer la dure de cette mesure, laquelle ne peut pas tre infrieure cinq ans (C. com. art. L 625-10, al. 1). Ne rpond pas aux exigences lgales concernant la fixation d'une dure de la sanction personnelle, le prononc d'une interdiction de grer vie (Cass. com. 9-1-1996 n 68 : RJDA 6/96 n 838). Par ailleurs, jug qu'une interdiction de grer pendant trente ans ne revt pas un caractre perptuel, mme si elle a t prononce l'encontre d'une personne ge de trente-deux ans (Cass. com. 20-6-1995 n 1455 : RJDA 8-9/95 n 1048). Les dchances et les interdictions cessent de plein droit au terme fix, sans qu'il y ait lieu au prononc d'un jugement (C. com. art. L 625-10, al. 1). Relvement du dirigeant

28446
En cas de clture pour extinction du passif, le jugement constatant la clture rtablit les dirigeants de la personne morale dans leurs droits. Il les relve de toutes les dchances, interdictions et incapacit d'exercer une fonction publique lective. Si le dirigeant a apport au paiement du passif une contribution juge suffisante par le tribunal, ce dernier peut, sur demande de l'intress, le relever, en tout ou partie, des dchances et interdictions auxquelles il a t condamn (C. com. art. L 625-10, al. 3). Le fait que le dirigeant ait rgl le montant de l'insuffisance d'actif mis sa charge (supra n 28380) est un lment important prendre en considration pour dterminer s'il a apport au paiement du passif une contribution suffisante au sens des dispositions ci-dessus. Mais ce ne peut tre le seul. Les juges tiennent compte galement des facults contributives de l'intress, des efforts qu'il a faits pour apurer sa dette, de la gravit des fautes commises par lui, de l'volution de son comportement postrieurement au prononc de la sanction, etc. Pour des exemples, voir Cass. com. 3 novembre 1992 : Bull. civ. IV n 344 ; CA Paris 12 juin 1990 : Rev. Jur. Com. 1991 p. 181 note Marchi ; CA Paris 12 juillet 1990 : BRDA 21/90 p. 13. Lorsqu'il y a relvement total des dchances, interdictions et incapacits, la dcision du tribunal emporte rhabilitation (C. com. art. L 625-10, al. 4).

7. Interdiction de grer 28460

Au lieu de la faillite personnelle, le tribunal peut ne prononcer l'encontre d'un ou plusieurs des dirigeants sociaux que l'interdiction de diriger, grer, administrer ou contrler, directement ou indirectement, soit toute entreprise commerciale ou artisanale, toute exploitation agricole et toute personne morale, soit seulement une ou plusieurs de celles-ci (C. com. art. L 6258). Cette substitution est dsormais possible dans tous les cas o la faillite personnelle peut tre prononce ( n 28430). De plus l'interdiction de grer peut aussi frapper les dirigeants qui, de mauvaise foi, n'auraient pas remis au reprsentant des cranciers la liste complte et certifie des cranciers sociaux et le montant des dettes sociales dans les huit jours du jugement d'ouverture de la procdure (C. com. art. L 625-8).

28461
Les rgles applicables l'interdiction de grer sont les mmes que celles de la faillite personnelle ( n 28420 s.) en ce qui concerne : - les dirigeants viss ; - les personnes habilites agir ; - le caractre facultatif de la sanction ; - la dure de l'interdiction et la possibilit de relvement avant l'expiration de cette dure.

Comme en cas de faillite personnelle, les dirigeants frapps de l'interdiction de grer sont privs du droit de vote dans leur socit et peuvent tre tenus de cder leurs parts sociales (C. com. art. L 625-9).

8. Banqueroute 28470
Les dirigeants de droit ou de fait des personnes morales ayant une activit conomique s'exposent un emprisonnement de cinq ans et une amende de 75 000 (C. com. art. L 626-3) s'ils se sont rendus coupables de l'un des faits suivants (C. com. art. L 623-2) : - si, dans l'intention d'viter ou de retarder l'ouverture de la procdure de redressement ou de liquidation judiciaires, ils ont soit fait des achats en vue d'une revente au-dessous du cours, soit employ des moyens ruineux pour se procurer des fonds ; - s'ils ont dtourn ou dissimul tout ou partie de l'actif du dbiteur ; - s'ils ont frauduleusement augment le passif du dbiteur ; - s'ils ont tenu une comptabilit fictive ou fait disparatre des documents comptables de la socit ou encore s'ils se sont abstenus de tenir toute comptabilit lorsque la loi en fait l'obligation ; - ou encore, ce qui est nouveau, s'ils ont tenu une comptabilit manifestement incomplte ou irrgulire au regard des dispositions lgales.

28471
Ils encourent galement certaines peines complmentaires : interdiction des droits civiques, interdiction pendant cinq ans d'exercer l'activit dans l'exercice de laquelle l'infraction a t commise, interdiction pendant cinq ans d'mettre des chques, etc. (C. com. art. L 626-5). Le tribunal peut (ce n'est pas une obligation) prononcer en outre leur encontre soit la faillite personnelle, soit seulement l'interdiction de grer (C. com. art. L 626-6, al. 1), cette interdiction pouvant tre prononce sans limitation de dure (Cass. crim. 6-8-1996 n 3494 : RJDA 3/97 n 429 ; 5-8-1998 n 4616 : RJDA 3/99 n 318). Lorsqu'une juridiction rpressive et une juridiction civile ou commerciale ont, par des dcisions dfinitives, prononc l'gard d'une personne la faillite personnelle ou l'interdiction de grer l'occasion des mmes faits, la mesure ordonne par la juridiction rpressive est seule excute (C. com. art. L 626-6, al. 1).

28472
Si le crancier d'une socit en redressement judiciaire ne peut obtenir devant la juridiction rpressive le montant de sa crance, il conserve le droit de demander au dirigeant de la socit et ses complices rparation du prjudice particulier qu'il subit du fait de l'infraction de banqueroute qu'ils ont commises, condition que la procdure collective ne leur soit pas tendue (Cass. crim. 14-2-1994 : RJDA 5/94 n 590 1e espce, Bull. crim. n 63). Remarque importante : Les personnes morales peuvent tre dclares responsables pnalement de banqueroute ou de complicit de banqueroute. Elles s'exposent alors une amende de 375 000 et aux diverses peines numres par l'article 131-39 du Code pnal (ci-dessus n 6605) (C. com. art. L 626-7).

DEUXIME PARTIE

Rgles particulires chaque type de socit civile

30000
Cette deuxime partie aurait pu tre consacre l'examen des socits civiles qui font l'objet - sur le plan strictement juridique d'une rglementation spcifique (notamment : socits civiles de construction-vente, socits civiles professionnelles, SCPI, etc.) (voir n 105). Mais, sur le plan fiscal, ces socits civiles ne sont pas les seules tre rgies par des dispositions particulires ; c'est pourquoi, il nous a sembl plus utile, pour les praticiens, de consacrer un chapitre distinct chaque type de socit civile qui rassemble leurs particularits, tant sur le plan juridique que sur le plan fiscal et comptable. dfaut de rgle particulire sur tel ou tel point (par exemple, la constitution de la socit, le statut des associs ou des grants, une augmentation de capital, etc.), le lecteur se reportera aux explications correspondantes qui figurent dans la 1re partie de l'ouvrage. Cela dit, quels sont ces diffrents types de socits civiles ?

Sur un plan gnral et sans que ce classement corresponde des critres juridiques prcis, il est possible de distinguer trois grandes catgories :- d'une part, les socits civiles objet immobilier, de beaucoup les plus nombreuses (Titre I n 30005 s.) ; - d'autre part, les socits civiles de portefeuille qui connaissent un rel succs auprs des particuliers (Titre II n 52000 s.) ; - et enfin, les autres socits civiles, notamment celles qui sont constitues pour l'exercice d'une activit professionnelle librale (Titre III n 54000 s.).

TITRE I Socits civiles objet immobilier

30005
Les socits civiles immobilires sont gnralement utilises pour des oprations de construction, de commercialisation ou de gestion d'immeubles. Du fait de la trs grande diversit de leur objet et de leur rgime fiscal, on distingue :1. D'abord les socits civiles du type le plus courant (et pour cela souvent dnommes socits civiles immobilires tout court) qui ont pour objet de faire construire ou d'acqurir des immeubles en vue de les louer ou de les mettre la disposition gratuite de leurs associs. Ces socits peuvent tre constitues :- soit l'initiative de simples particuliers ou d'entreprises, ce qui est le cas le plus frquent et c'est pourquoi nous leur avons consacr le chapitre 1 intitul Socits civiles de location (voir n 30010 s.) ; - soit par des investisseurs traditionnels (banques, compagnies d'assurances, caisses de retraite) qui font appel public l'pargne pour placer leurs titres : il s'agit des socits civiles de placement immobilier (SCPI) ; ces socits sont strictement rglementes sur le plan juridique et un rgime fiscal particulier leur est accord. Un chapitre particulier leur est donc consacr (chapitre 2 ; voir n 36500 s.). 2. Les socits civiles d'attribution : leur originalit tient au fait que :- sur le plan juridique, les parts sociales donnent le droit aux associs de se faire attribuer en toute proprit ou en jouissance une fraction des immeubles (gnralement des appartements) construits ou acquis par la socit, d'o l'expression souvent utilise de socits immobilires de coproprit ; - sur le plan fiscal, il est fait abstraction de la personnalit juridique de la socit, ce qui fait dire qu'elles jouissent du rgime de la transparence fiscale (chapitre 3 ; voir n 39500 s.). 3. Les socits civiles de construction-vente : ces socits ont pour objet de construire des immeubles (quelle que soit leur affectation) en vue de la vente. Gnralement constitues par des promoteurs immobiliers, ces socits jouissent sur le plan fiscal d'un rgime de faveur puisque, bien qu'ayant un objet commercial du point de vue fiscal, elles chappent en principe l'impt sur les socits (chapitre 4 ; voir n 44500 s.). 4. Un chapitre particulier est rserv aux socits civiles qui ralisent des oprations d'achat-revente en l'tat d'immeubles ou des lotissements de terrains : cette activit ne correspond pas vraiment un type particulier de socit civile car cette activit est de nature commerciale ; il s'agit plutt d'oprations ralises titre occasionnel ou accessoire par des socits civiles d'un autre type. Les consquences fiscales de telles oprations peuvent tre particulirement lourdes dans la mesure o ces activits s'apparentent fiscalement celles de marchands de biens, auquel cas la socit devient passible de l'impt sur les socits (chapitre 5 ; voir n 48000 s.). 5. Enfin, dans le dernier chapitre de ce titre, nous examinons galement le cas des socits dites de pluriproprit : notamment socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag (anciennement dites de proprit spatiotemporelle ), socits concessionnaires de parkings, socits confrant leurs membres la jouissance de biens meubles (bateaux de plaisance par exemple). Pour ces socits, nous n'envisageons, bien entendu, que le rgime applicable celles qui ont la forme civile (voir n 49500 s.).

CHAPITRE 1

Socits civiles immobilires de location

30010
Ces socits - dnommes galement socits civiles immobilires de gestion patrimoniale - ont essentiellement pour objet la gestion et la location d'immeubles (btis ou non btis) dont elles sont devenues propritaires par suite d'apport, d'achat ou de construction. La socit peut donc avoir pour objet de grer un ou plusieurs immeubles qui lui ont t apports directement (en proprit ou en jouissance) par ses associs. Mais l'objet de ces socits consiste le plus souvent rassembler des fonds (apports en espces des associs) pour acqurir directement des immeubles de rapport ou pour faire construire ces derniers en vue de les louer. Ce type de socit - appel dans le langage courant socit civile immobilire (SCI) - est trs rpandu en pratique. Il prsente l'avantage de permettre plusieurs personnes de raliser ensemble des placements immobiliers qu'elles ne pourraient entreprendre isolment. Il permet aussi d'viter le dmembrement d'un patrimoine foncier lorsque la personne qui a constitu ce patrimoine vient dcder en laissant plusieurs hritiers. Ces derniers ne peuvent pas, en effet, demander le partage en nature du ou des immeubles composant ce patrimoine puisque leurs droits successoraux portent, non pas sur ces immeubles, mais sur les parts du dfunt dans la socit civile qui en est propritaire.

30015
Au point de vue juridique, les socits civiles immobilires ne font l'objet d'aucune rglementation particulire. Elles sont soumises au rgime de droit commun des socits civiles tel qu'il a t expos dans la premire partie du prsent ouvrage, tant en ce qui concerne la constitution et le fonctionnement de la socit que le statut des associs (voir n 500 s.).

30020
Au plan fiscal, nous tudierons les modalits d'imposition : - des bnfices (loyers) des SCI de location, tant au regard des impts directs que de la TVA et de la contribution sur les revenus locatifs ; - des plus-values ralises lors de la cession d'immeubles par la socit ou des parts sociales par les associs.

SECTION 1

Imposition des bnfices de la socit

30200
Le rgime d'imposition des bnfices dpend de l'assujettissement de la socit l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits.

SCI relevant de l'impt sur le revenu

30205
Lorsque la SCI de location limite son activit la gestion non commerciale de son patrimoine immobilier, soit essentiellement la location non meuble d'immeubles lui appartenant, elle relve de l'impt sur le revenu selon les rgles applicables aux socits de personnes : les bnfices de la socit (soit principalement les loyers) sont imposs, non pas au nom de la socit, mais au nom personnel de chaque associ pour la quote-part qui lui revient (CGI art. 8). En pratique, ce rgime concerne donc la quasi-totalit des SCI de location. Remarques :a. Leurs statuts peuvent prvoir la vente des immeubles sociaux, mais dans des conditions excluant l'opration spculative habituelle d'achat-revente, sinon la socit serait regarde comme exerant, du point de vue fiscal, une activit de marchand de biens la rendant passible de l'impt sur les socits (voir n 48000 s.). b. La ralisation de produits financiers dans le cadre de la gestion de sa trsorerie ne nous parat pas de nature entraner l'assujettissement d'une socit civile l'impt sur les socits ds lors qu'il ne s'agit pas d'une activit commerciale : ces produits sont imposs au nom des associs dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers et doivent figurer sur la dclaration de rsultat de la socit (voir n 35300).

30210

Dans la situation la plus frquente en pratique o la socit est compose d'associs personnes physiques, les bnfices sont dtermins et imposs l'impt sur le revenu dans la catgorie des revenus fonciers.

30215
Les bnfices correspondant aux parts dtenues par les entreprises membres d'une socit civile immobilire (non passible de l'IS) sont dtermins et imposs dans les conditions suivantes (CGI art. 238 bis K) :a. l'associ de la socit de personnes ou assimile est une socit soumise l'impt sur les socits : la quote-part lui revenant est dtermine selon les rgles applicables cet impt (c'est--dire en rgle gnrale les rgles des BIC), quelle que soit l'activit de la socit de personnes ou assimile ; b. l'associ est une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole relevant de l'impt sur le revenu et place de plein droit sous un rgime de bnfice rel (rel normal ou simplifi) : la part de bnfice de cet associ est dtermine d'aprs les rgles qui lui sont propres (BIC ou BA), et non d'aprs les rgles applicables la socit civile dont il est membre ; c. l'associ est lui-mme une socit de personnes ou assimile ayant pour activit la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier (autre SCI de location notamment), ou une socit exerant une activit agricole raison de laquelle elle relve du rgime du forfait ou du rgime simplifi d'imposition sur option : les parts de rsultats lui revenant suivent les rgles applicables en matire d'impt sur les socits (c'est--dire, en gnral, les rgles de dtermination des BIC). Cette disposition a pour but de faire chec aux socits crans interposes entre la socit de personnes et une socit de capitaux ; d. d'aprs les rgles des revenus fonciers dans tous les autres cas, c'est--dire notamment lorsque les parts de la socit civile immobilire sont :- affectes l'exercice d'une profession librale (quel que soit le mode d'imposition du bnfice non commercial), - ou affectes l'exercice sous forme individuelle d'une activit agricole ou commerciale ne relevant pas d'un rgime rel de plein droit, - ou, par exception au cas vis au c. ci-dessus, lorsque le contribuable apporte la preuve qu'une fraction des droits est dtenue directement ou indirectement par une personne physique.
PRECISIONS Lorsqu'une association sans but lucratif dtient des titres d'une socit civile immobilire, la fraction des revenus fonciers attribue l'association chappe l'IS (En ce sens : Rp. Beauguitte : AN 30-6-1975 p. 5096).

SCI relevant de l'impt sur les socits

30220
Par exception, les SCI relvent de l'impt sur les socits dans les cas suivants :- la socit a opt pour son assujettissement l'impt sur les socits (voir n 10080 s.) ; - elle se livre des activits immobilires rputes commerciales fiscalement, comme par exemple la location meuble (voir n 10055).

I. Imposition selon les rgles des revenus fonciers 30300

On trouvera ci-aprs un expos dtaill des rgles prvues pour l'imposition des revenus fonciers, rgles qui intressent la grande majorit des socits civiles de location dans la mesure o leurs associs sont gnralement des personnes physiques. Le rgime dclaratif spcial du micro-foncier n'est pas applicable aux associs de socits civiles non transparentes (socits civiles de location notamment) : sur ce rgime, voir n 41130 s. Compte tenu des diffrences qui les sparent, nous examinerons distinctement les rgles de dtermination des revenus imposables des immeubles urbains et des immeubles ruraux. Des dveloppements seront ensuite consacrs certaines situations particulires notamment aux socits civiles qui attribuent en jouissance gratuite des logements leurs associs (voir n 31550 s.).

30305

Remarques : a. Les associs personnes physiques des SCI de location peuvent bnficier de la rduction d'impt pour investissement locatif dans des rsidences de tourisme (dans les conditions exposes n 41150 s.), au titre des investissements raliss par l'intermdiaire de la socit, condition de souscrire et de respecter un engagement de conservation de la totalit de leurs titres jusqu' l'expiration de la priode de location de neuf ans. L'engagement de location l'exploitant doit tre souscrit par la SCI propritaire et joint la dclaration de revenus de l'anne au titre de laquelle l'associ demande le bnfice de la rduction d'impt (anne d'achvement du logement ou d'acquisition si elle est postrieure). Chaque anne, l'associ doit joindre sa dclaration l'tat annuel qu'il incombe la socit d'tablir (CGI ann. III art. 46 AGE). b. Les associs peuvent galement bnficier du crdit d'impt pour dpenses de gros quipements affrentes l'habitation principale, lorsqu'ils occupent un immeuble social ce titre (voir n 41180 s.).

A. Immeubles urbains
Dfinition des immeubles urbains

30310
Par immeubles urbains, il faut entendre non seulement les proprits bties sises dans les villes (y compris les terrains non btis qui en constituent des dpendances), mais aussi les immeubles d'habitation et leurs dpendances situs dans les bourgs et villages des communes rurales, moins que ces immeubles ne fassent partie intgrante d'une exploitation agricole.

Dtermination du revenu imposable des immeubles urbains donns en location

30320
Le revenu imposable des immeubles urbains donns en location est, dans tous les cas, le revenu net rel. La dtermination de ce revenu net comporte successivement : - la dtermination du revenu brut foncier ; - la dtermination du montant des charges dductibles de ce revenu brut. C'est la diffrence entre le revenu brut global et le total des charges dductibles qui constitue le montant du revenu net foncier imposable (voir n 31700). On relvera que certaines charges sont dductibles pour le calcul du revenu brut ( n 30580 s.), tandis que d'autres sont dductibles pour le calcul du revenu net imposable : en d'autres termes, les premiers sont dductibles avant l'application de la dduction forfaitaire (qui est alors calcule sur le revenu brut : n 30640 s.) tandis que les secondes sont dductibles aprs la dduction forfaitaire ( n 30680 s.).

1. Dtermination du revenu brut foncier

Dfinition du revenu brut foncier

30330
Le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donns en location est en principe constitu par le montant des recettes brutes perues par le propritaire ; ces dpenses, il convient d'ajouter le montant des dpenses incombant normalement au propritaire et mises par les conventions la charge des locataires, et de dduire le montant des dpenses supportes par le propritaire pour le compte des locataires, le montant de la contribution sur les revenus locatifs et, le cas chant, diverses charges dductibles avant l'application de la dduction forfaitaire (CGI art. 29). Les recettes brutes doivent faire tat, le cas chant, de certains revenus accessoires qui proviennent de la location du droit d'affichage, de la location du droit de chasse (voir n 30530), de la concession du droit d'exploitation des carrires, de

redevances trfoncires et, d'une faon plus gnrale, de toutes autres redevances ayant leur origine dans le droit de proprit ou d'usufruit.

Date retenir pour l'imposition des recettes

Principe

30340
D'une faon gnrale, les recettes imposables doivent s'entendre des sommes encaisses au cours de l'anne de l'imposition (anne civile) et de la valeur des avantages en nature dont le bailleur a joui au cours de la mme anne, quelle que soit la priode laquelle se rapportent ces sommes. Ainsi, les loyers perus d'avance et les loyers arrirs doivent-ils tre retenus dans les recettes imposables de l'anne de leur perception, alors mme qu'ils se rapportent une priode ultrieure ou antrieure. Corrlativement, l'imposition des loyers diffrs doit, bien entendu, tre reporte jusqu' la date de leur encaissement effectif par le bailleur. Tel est le cas notamment pour un rappel de loyers qu'un bailleur reoit la suite d'une dcision de justice majorant le prix du loyer avec effet rtroactif. Exceptions

30345
Le principe de l'annualit comporte trois exceptions : - lorsque le prix d'un bail construction consiste, en tout ou partie, en la remise d'immeubles ou de titres, le bailleur peut demander que le revenu correspondant la valeur de ces biens soit rparti sur l'anne au cours de laquelle ces biens ont t attribus et les quatorze annes suivantes (voir n 31610) ; - lorsque au terme d'un bail rhabilitation les amliorations apportes par le preneur bail sont imposes au nom du bailleur alors qu'elles ont t exposes au titre d'annes antrieures (voir n 31660) ; - les revenus exceptionnels et les revenus dont la perception a t diffre peuvent bnficier, sous certaines conditions, du systme du quotient destin attnuer les effets de la progressivit de l'impt (CGI art. 163-0 A).

a. Recettes brutes

30360
Les recettes brutes imposables comprennent les sommes encaisses par la socit civile bailleresse quelque titre que ce soit, telles que le loyer en principal, les charges forfaitaires, les remboursements de prestations, d'impts ou de taxes locatives ou de fournitures individuelles, les recettes exceptionnelles telles que pas-de-porte et indemnits de rsiliation verses par les locataires, subventions et indemnits destines financer des charges dductibles. ces sommes, il y a lieu d'ajouter la valeur des avantages en nature stipuls au bail ainsi que, le cas chant, le montant des revenus accessoires.

Loyer en principal
Loyers imposables

30365
Le revenu brut imposable comprend, en premier lieu, les loyers perus au cours de l'anne d'imposition, y compris les loyers arrirs ou perus d'avance.

30380
En cas de loyers perus par un mandataire, les loyers doivent tre considrs comme tant la disposition du propritaire ds leur perception par le mandataire de l'intress, sans qu'il y ait lieu de rechercher quelle date le mandataire doit rendre compte de sa gestion (CE 8-2-1943 n 57510 57515 et 58093 : RO p. 282) ou s'il a effectivement revers les loyers (CE 4-121974 n 87166 : RJF 2/75 n 40).

30385
Constitue un loyer imposable la somme perue par voie de compensation sous la forme d'une rduction de prix de la construction par le propritaire qui renonce utiliser sa villa l'issue des travaux de construction et la met contractuellement la disposition du constructeur pour servir, pendant un certain dlai, de villa-tmoin (CE 23-6-1982 n 23364 : RJF 8-9/82 n 818) ou la somme perue par le propritaire par voie d'une diminution de la rente viagre qu'il est tenu de servir au locataire (CE 7-10-1985 n 43202 : RJF 12/85 n 1530). De mme, lorsque au cours d'une anne, le loyer prvu au contrat n'a pas t pay par le locataire mais que, de son ct, le propritaire n'a pas rgl au locataire la participation, d'un montant suprieur au loyer, qu'il s'tait engag lui verser raison des travaux de gros uvre effectus par le locataire en application du bail, le propritaire doit tre regard comme ayant peru par compensation le loyer prvu au contrat (CE 30-11-1973 n 86977 : Dupont 1994 p. 68).

30390
Loyers mis en dpt. Les loyers qu'un propritaire a refus d'encaisser et qui ont t dposs, ds leur chance, la Caisse des dpts et consignations, constituent un revenu de l'anne au cours de laquelle leur dpt a t effectu, bien que ces loyers n'aient t effectivement perus par lui qu'au cours d'une anne postrieure (CE 14-11-1938 n 58476 : Dupont 1939 p. 357).

30395
Loyers saisis. Les loyers acquis par le propritaire doivent tre regards comme un revenu imposable alors mme que ces sommes auraient fait l'objet d'une saisie-arrt (CE 28-6-1968 n 72307 : Dupont 1968, p. 414). Il en est de mme des loyers apprhends par le syndic pour tre affects l'apurement du passif d'une entreprise individuelle aprs la mise en liquidation de biens de l'entrepreneur (CE CAPC 12-12-1997 n 184344 : RJF 3/98 n 282). Cette solution vaut, en pratique, pour les revenus mis disposition d'un contribuable mme s'il a t contraint d'en faire un emploi forc par l'effet de la loi.

30400
Loyers devant tre rembourss ultrieurement. Le fait qu'un propritaire soit condamn reverser le montant des loyers perus au cours d'annes antrieures ne peut entraner une rduction du revenu foncier affrent aux annes au cours desquelles le bailleur a eu la disposition des sommes correspondantes (application du principe de l'annualit de l'impt). Mais les sommes restitues sont admises en dduction des recettes de l'anne du reversement. Sont ainsi concerns les reversements des revenus dont le contribuable n'a pas la libre disposition. l'inverse, le dirigeant d'une socit qui loue cette dernire un immeuble, a librement dispos du revenu en faveur de celle-ci en lui reversant, en l'absence d'obligation juridique l'y contraignant, le montant du loyer qu'elle lui avait vers (CE 30-3-1992 n 79541 : RJF 5/92 n 591).

30405
Loyers perus dans le cadre d'un contrat de garantie de loyers. Le revenu de substitution correspondant la perte de loyers verss par les organismes proposant de tels contrats est imposable au titre de l'anne au cours de laquelle il est peru (D. adm. 5 D-2212 n 7). Il en est de mme lorsque ces versements sont effectus sous forme d'indemnits d'assurances ( n 30480).

30410
Immeubles mis gratuitement la disposition des associs ou de tiers. La socit doit ajouter aux loyers qu'elle a effectivement encaisss, la valeur locative des immeubles ou parties d'immeubles non affects l'habitation dont elle concde gratuitement la jouissance ses membres ou des tiers. En contrepartie, elle pourra dduire, dans les conditions de droit commun, les dpenses qui se rapportent ces locaux (voir n 30620 s.). Lorsqu'il s'agit au contraire de locaux d'habitation, l'administration considre que la socit qui laisse gratuitement un logement la disposition d'un associ ou d'un tiers, sans y tre tenue par un contrat de location, se rserve en fait la jouissance de ce logement et qu'il convient de lui appliquer l'exonration prvue l'article 15, II du CGI. Dans ces conditions, il n'y a pas lieu de dclarer la valeur locative, mais corrlativement les charges affrentes ces immeubles ne peuvent pas tre dduites des revenus de la socit (voir n 31550 s.).

Loyers non pris en compte

30415
Les socits civiles immobilires de location n'ont pas comprendre les revenus numrs ci-aprs dans leurs recettes brutes imposables.

30420
N'ont pas tre compris dans les recettes les loyers impays, lorsque le dfaut de paiement rsulte de la carence du locataire et que le bailleur a entrepris les dmarches ncessaires pour obtenir le versement des sommes qui lui sont dues (D. adm. 5 D-2212 n 3). Les propritaires ne doivent comprendre dans leurs revenus fonciers que les loyers dont ils ont eu la libre disposition au cours de l'anne d'imposition. Si le propritaire a simplement dispos, contre son locataire, d'une crance dont il n'a pu obtenir le paiement, les sommes correspondantes n'ont pas tre dclares dans les revenus de l'anne considre (Rp. Chaumont : AN 11-3-1972 p. 372).

30425
En cas d'abandon de loyers, la jurisprudence tient compte de l'intrt renoncer percevoir les loyers pour la SCI. Si l'abandon prsente un intrt, le montant correspondant ne sera pas pris en compte dans les revenus imposables de la SCI. Tel est le cas lorsqu'il existe un intrt renoncer temporairement la perception du loyer convenu pour ne pas accrotre les importantes difficults de trsorerie du preneur plutt que de supporter immdiatement les charges inhrentes son viction et une nouvelle affectation des locaux (CE 29-5-1991 n 75021 et 75022 : RJF 7/91 n 956) ; il en est de mme lorsque les loyers ont t abandonns pour obtenir le dpart du locataire insolvable (CE 1-6-1990 n 68313 : RJF 8-9/90 n 1030). De mme, l'abandon de crance de loyers consenti par une SCI imposable l'IS a t admis en raison de son intrt ne pas accrotre les difficults de trsorerie existant au dmarrage de l'activit de la socit locataire (CE 9-5-1990 n 71453 : RJF 7/90 n 797). Cette situation doit tre distingue de celle o l'abandon de loyers prsente le caractre d'une libralit ou d'un acte de disposition : en ce cas, le loyer stipul est retenu (D. adm. 5 D-2212 n 2). Ainsi, l'existence d'un dcalage constant entre les dates d'chance et de paiement effectif des loyers ne suffit pas justifier des difficults financires du locataire, ni de la ncessit pour la socit civile bailleresse de diffrer la perception de ses loyers. Dans cette situation, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, que le non-encaissement des loyers rsulte d'un acte de disposition de la SCI (CAA Paris 10-2-1994 n 92-1190 : RJF 5/94 n 553 ; CE CAPC 6-2-1995 n 157674 : RJF 4/95 n 477).

30430
Aucun revenu ne peut tre attribu aux immeubles vacants, tant que le propritaire n'en retire aucun profit. Mais, s'agissant d'immeubles destins la location, la socit civile propritaire pourra dduire de ses autres revenus fonciers les charges foncires affrentes ces immeubles, ou le cas chant, constater un dficit foncier (en ce sens, CE 13-2-1974 n 86174 : Dupont 1974 p. 205). Toutefois, pour que ces charges puissent ainsi tre prises en compte, la socit civile devra dmontrer qu'elle a expos toutes diligences pour parvenir la location de l'immeuble et qu'elle ne s'en tait, aucun moment, rserv la jouissance. On relvera d'ailleurs que, dans ce cas, la taxe sur les locaux vacants n'est pas due (voir n 13500 s.).

30435
Les dpts de garantie verss par le locataire ne sont pas imposables au moment de leur encaissement par le propritaire, mais seulement lorsqu'ils ont t utiliss par ce dernier pour couvrir des loyers impays ou des frais de remise en tat des locaux aprs le dpart du locataire (CE 8-5-1981 n 19171 : RJF 7-8/81 n 677). Les rgles applicables lors du dpart du locataire dpendent alors de l'affectation donne aux dpts : - les sommes restitues aux locataires en fin de bail ne sont pas admises en dduction ; - les sommes conserves par le propritaire pour se couvrir de loyers impays ou de charges locatives non rembourses par le locataire constituent des revenus imposables ; - les sommes conserves pour financer des charges locatives ou des travaux de remise en tat du logement doivent, en principe, tre ajoutes aux recettes brutes puis dduites au titre des dpenses incombant normalement au locataire et

acquittes par le propritaire ( n 30580). Toutefois, le bailleur peut s'abstenir de cette double inscription si les sommes en cause sont identiques (D. adm. 5 D-2212 n 26 s.). On notera que cette mesure de simplification propose par l'administration n'est pas intressante pour le contribuable, car elle a ainsi pour effet de rduire le montant de la dduction forfaitaire, qui est calcule sur le revenu brut.
PRECISIONS Ces rgles sont applicables aux dpts de garantie encaisss depuis le 1er janvier 1981. En ce qui concerne les dpts de garantie encaisss avant 1981 et soumis l'impt conformment la doctrine alors en vigueur, le bailleur est admis, en fin de contrat, dduire de ses revenus fonciers le montant des sommes restitues au locataire et celui des travaux de remise en tat financs l'aide du cautionnement. Dans ce cas galement, les sommes conserves au titre des loyers impays ne sont pas dclarer.

Montant des loyers retenir

30440
Le prix du loyer mentionn dans le bail doit normalement tre retenu pour la dtermination du revenu foncier imposable. Ce principe appelle toutefois les prcisions suivantes.

30445
D'une faon gnrale, un bail ne peut tre cart pour le seul motif qu'il comporte un prix de loyer attnu. Mais, lorsqu'en raison de son caractre fictif le bail est cart, le propritaire doit tre regard comme s'tant rserv la jouissance de l'immeuble. Par suite, aucun revenu n'a tre retenu, mais aucune charge ne peut tre dduite. En ce qui concerne les locaux d'habitation lous un associ moyennant un loyer minor, voir les prcisions fournies ci-aprs n 31555. En revanche, les baux qui sont conclus dans des conditions spciales peuvent tre carts si leur caractre anormal rsulte soit de clauses qui y sont inscrites, soit de circonstances de fait nettement tablies. cet gard, l'administration recommande ses services de n'agir qu'avec circonspection, et de ne retenir, pour prix de loyer, un chiffre diffrent de celui expressment stipul au bail, que dans des cas nettement caractriss (D. adm. 5 D-2212 n 19). Elle a, d'autre part, prcis que le loyer dclar pouvait tre augment, conformment la jurisprudence du Conseil d'tat, du montant de la libralit consentie par le propritaire son locataire lorsque le prix est anormalement bas et, de ce fait, nettement infrieur la valeur locative normale de l'immeuble lou, lorsque le propritaire n'est pas en mesure d'tablir que des circonstances indpendantes de sa volont font obstacle la location de l'immeuble pour son prix normal ; mais ces dcisions (notamment CE 13-2-1980 n 16937 : RJF 3/80 n 221) ont t rendues dans des espces o le bail tait consenti la famille du propritaire (D. adm. 5 D-2212 n 18). En ce qui concerne la situation de ces baux au regard de la TVA, voir n 32410.

30450
Les bailleurs d'immeubles dont les loyers sont soumis la TVA doivent obligatoirement dclarer les recettes encaisses et les dpenses payes pour leur montant hors taxe (CGI art. 33 quater). Il en rsulte les consquences suivantes pour le propritaire : - les recettes brutes dclarer par lui ne comprennent pas la TVA facture aux locataires ni, le cas chant, les remboursements de crdits de taxe reus du Trsor ; - contrairement ce qui se passe pour les autres propritaires, les dpenses dductibles (et, en particulier, les travaux d'entretien et de rparation) doivent tre dclares pour leur montant hors TVA ; - bien entendu, les sommes effectivement payes au Trsor au titre de la TVA ne peuvent pas tre comprises parmi les impts dductibles. Cependant, les propritaires devenus assujettis la TVA en cours d'anne peuvent dduire, pour leur montant TVA comprise, les dpenses qu'ils ont supportes pendant la priode prcdant le mois au cours duquel ils sont devenus redevables de la taxe.
PRECISIONS En cas de rappel de TVA affrent des recettes non dclares, l'administration ne peut pas rintgrer dans les revenus fonciers un profit sur le Trsor correspondant la TVA rappele : en effet le redressement de TVA n'est pas dductible des revenus fonciers du bailleur et n'a donc pas d'incidence sur son revenu imposable, dtermin hors TVA (TA Dijon 21-4-1998 n 95-3679 : RJF 10/98 n 1125).

Remboursement de charges

30460
Parmi les recettes brutes imposables figurent non seulement les charges forfaitaires, mais galement les sommes verses par les locataires titre de remboursements de prestations, d'impts ou de taxes locatives, ou de fournitures individuelles. Il en est ainsi, notamment, de la taxe d'enlvement des ordures mnagres, de la taxe de balayage et de l'imposition additionnelle la taxe foncire sur les proprits non bties perue au profit du budget annexe des prestations sociales agricoles, que le propritaire rcupre sur ses locataires. Toutefois, le montant de ces charges et taxes locatives devant tre dduit titre de dpenses payes par le propritaire pour le compte des locataires ( n 30580), l'administration admet que les bailleurs s'abstiennent d'en faire tat dans le dcompte de leurs recettes brutes, la condition de ne pas les dduire ultrieurement de ces recettes et sous rserve que les sommes verses par les locataires ne soient pas calcules sur une base forfaitaire (CE 4-12-1974 n 87166 : RJF 2/75 n 40). Lorsque les charges locatives donnent lieu de la part du locataire un remboursement exact (et non pas forfaitaire), la solution la plus simple consiste ne faire figurer les sommes correspondantes ni dans les recettes brutes, ni dans les dpenses dduire (voir n 35100 s.).

Recettes exceptionnelles

30470
Sauf drogation expresse prvue par la loi, il convient de ranger parmi les recettes brutes, les recettes exceptionnelles, c'est-dire les sommes qui ont leur origine dans le droit de proprit, mais qui ne sont pas susceptibles d'tre perues chaque anne. Sont exclues du revenu brut : - les indemnits d'assurance ne couvrant pas des dpenses dductibles, c'est--dire les indemnits verses en vue de la reconstruction, mme partielle, d'un immeuble (D. adm. 5 D-2214 n 20) ; - les plus-values de cession d'immeubles ou de parts de socits immobilires, imposables selon le rgime des plus-values des particuliers (voir n 33400 s.). Des rgles spcifiques sont par ailleurs prvues en cas de bail construction ( n 30500 s.). D'une manire gnrale, le bnficiaire de recettes exceptionnelles peut demander l'application du systme du quotient qui permet, sous certaines conditions, d'attnuer les effets de la progressivit de l'impt (CGI art. 163-0 A). Droits d'entre ou pas-de-porte

30475
Selon la doctrine administrative et la jurisprudence traditionnelle du Conseil d'tat, les sommes verses par le locataire au propritaire en sus du prix annuel du loyer, au titre de pas-de-porte ou de droit au bail ou de droit d'entre , doivent tre prises en compte pour la dtermination du revenu net foncier au mme titre que le loyer proprement dit, ds lors que, leur versement constituant une des conditions de la location et trouvant leur origine dans l'exploitation de l'immeuble, elles prsentent le caractre d'un supplment de loyer. Ce principe s'applique galement lorsqu'une indemnit de cette nature constitue la contrepartie d'une perte de recettes ou d'un accroissement des charges supportes par le bailleur. En revanche, l'administration admet, conformment la jurisprudence du Conseil d'tat (CE 24-2-1978 n 97347 : RJF 4/78 n 160 ; CE 10-10-1979 n 15483 ; CE 28-9-1984 n 38704 : RJF 11/84 n 1332) que l'indemnit destine ddommager le bailleur d'une dprciation de son capital ne soit pas incluse dans ses revenus fonciers, pour autant que cette dprciation soit relle et sous rserve des circonstances particulires susceptibles de motiver ce versement (D. adm. 5 D-2214 n 4 s.). La preuve de cette dprciation a t considre comme apporte : - lorsque le droit d'entre est destin compenser la cession d'lments d'un fonds de commerce, telle que la clientle (CE 231-1980 n 17060 : RJF 3/80 n 222) ou l'achalandage (CAA Nancy 13-3-1997 n 34-1512 : RJF 10/97 n 926 ; a contrario) ;

- dans le cas o le bailleur renonce, en contrepartie du droit d'entre, exercer son activit professionnelle (CE 28-9-1984 prcit ; CAA Bordeaux 20-11-1990 n 1596 : RJF 3/91 n 304) ; - lorsque les stipulations du bail entranent ncessairement la disparition du fonds de commerce que le propritaire exploitait personnellement dans l'immeuble. Tel est le cas lorsqu'un bail civil est conclu pour une dure de 40 ans et exclut toute possibilit de rsiliation de la part du propritaire, sauf en cas de non-paiement des loyers (CE 29-9-1989 n 68212 : RJF 12/89 n 1230) ; - dans le cas d'une SCI qui aprs avoir rsili le bail commercial consenti une socit exploitant un centre commercial et arrivant chance, a conclu avec cette dernire un bail construction de trente ans, ayant le mme terrain d'assiette que le centre commercial, prvoyant la dmolition de celui-ci par le preneur, en vue de la construction d'une aire de stationnement dans le cadre de l'exploitation d'un hypermarch construit sur des parcelles adjacentes (CAA Nancy 7-10-1999 n 95-233 : RJF 5/00 n 624). Mais, la preuve de la dprciation ne peut rsulter du simple fait que le locataire a acquis un nouvel lment d'actif reprsent par le droit au renouvellement du bail (CE 24-2-1978 n 97347 : RJF 4/78 n 160 ; CE 10-10-1979 n 15383). Jug galement que l'indemnit de dmolition de btiments anciens est imposable au titre des revenus fonciers, ds lors que ces btiments sont de faible valeur et que le bail prvoit leur remplacement par d'autres btiments de qualit et de valeur quivalentes devant revenir au bailleur en fin de bail (CAA Douai 23-3-2000 n 96-2077 : RJF 11/00 n 1277). D'une manire gnrale, la jurisprudence, pour apprcier la nature fiscale de l'indemnit perue par le bailleur, se rfre galement au caractre normal ou non du loyer. Indemnits diverses et autres sommes verses par le locataire

30480
la diffrence des droits d'entre ou pas-de-porte , les indemnits transactionnelles chappent toute imposition, dans la mesure o elles prsentent le caractre d'un gain exceptionnel (CE 22-5-1963 n 53702 et CE 30-6-1967 n 69129). Les indemnits d'assurances doivent tre dclares parmi les recettes brutes de l'anne de leur encaissement lorsqu'elles ont pour objet de couvrir des dpenses dductibles en application de l'article 31 du CGI ; corrlativement, les travaux pays sont dductibles en totalit. Ces indemnits sont imposables mme si les travaux qu'elles sont destines couvrir ne sont pas raliss. Sont imposables les sommes perues par un propritaire de son locataire en reprsentation des travaux de remise en tat mis par le bail la charge du locataire (CE 18-4-1966 n 63452) ainsi que l'indemnit pour renonciation du propritaire son droit de reprise (CE 21-5-1962 n 50140). De mme est imposable l'indemnit verse lors de la rsiliation anticipe d'un bail commercial, en contrepartie de la renonciation du bailleur exiger la remise en tat des locaux : au cas particulier, cette indemnit ne constituait pas l'indemnisation d'un prjudice ds lors que le propritaire, qui a procd la rnovation totale de l'immeuble et en a chang l'affectation, n'a pas procd la simple remise en tat des locaux (CAA Bordeaux 28-6-1995 n 94457 : RJF 11/95 n 1257 ; dcision confirme par CE CAPC 3-7-1996 n 172193 : RJF 12/96 n 1444). Les indemnits d'assurances perues en excution d'un contrat couvrant les risques d'insolvabilit ou d'expulsion des locataires sont galement imposables (Rp. Dubernard : AN 2-7-1990 p. 3145 ; D. adm. 5 D-2214 n 13). Subventions alloues par l'Agence nationale pour l'amlioration de l'habitat

30485
Les subventions de l'Anah constituent des recettes brutes de la proprit au sens de l'article 29 du CGI ds lors qu'elles permettent de financer des charges dductibles en application de l'article 31 du CGI. Elles doivent tre dclares au titre des revenus fonciers l'anne de leur encaissement. Corrlativement, les travaux que ces subventions permettent de financer sont dductibles en totalit l'anne de leur paiement (Inst. 5 D-1-92). On notera que le caractre imposable de ces subventions est troitement li la nature des travaux effectus : cet gard, la seule attribution d'aides par l'Anah pour financer les travaux ne suffit pas les qualifier de travaux d'amlioration dductibles (voir n 30715).

Avantages en nature - Constructions ou amnagements effectus par les locataires

30500
Les avantages en nature stipuls dans le contrat de location doivent normalement tre pris en compte pour leur valeur relle dans les recettes brutes. Ce principe trouve notamment s'appliquer lorsque le bail prvoit le transfert au propritaire des constructions difies ou des amnagements raliss par le preneur. Conditions de l'imposition

30505
L'avantage en nature correspondant au transfert au propritaire des constructions et amnagements raliss par le locataire n'est soumis l'impt que si les deux conditions suivantes sont runies simultanment :a. Les constructions et amnagements raliss par le locataire doivent revenir gratuitement au bailleur. En revanche, si ces constructions et amnagements ne doivent revenir au bailleur que contre indemnit, il est fait abstraction de cette opration pour la dtermination du revenu brut foncier imposable. b. Le retour gratuit au bailleur des constructions et amnagements raliss par le locataire doit tre prvu par une clause expresse du bail. dfaut d'une telle clause, la valeur des amnagements raliss par le locataire ne prsente pas le caractre d'un revenu imposable. En effet, il rsulte de la jurisprudence du Conseil d'tat (CE 15-1-1975 n 90302 : RJF 3/75 n 119) :- d'une part, que mme si l'existence d'amnagements est avantageuse pour le propritaire, l'avantage ainsi procur ne peut constituer un revenu foncier imposable au titre de l'anne de la reprise des locaux. En effet, un tel avantage ne peut consister qu'en l'ventualit d'obtenir ultrieurement un loyer plus lev d'un autre locataire, ou une augmentation de la valeur vnale de l'immeuble ; - d'autre part, que la circonstance que cet avantage ait t procur au propritaire par la socit dont il tait un important actionnaire, n'est pas de nature le faire regarder comme une distribution de bnfices, ds lors que l'opration dont il procde n'est pas trangre la gestion commerciale normale de la socit (cas des locations consenties des socits passibles de l'IS par l'un des principaux associs). Date de l'imposition

30510
Le supplment de loyer rsultant de la remise gratuite de la construction difie par le locataire ne constitue un revenu foncier imposable qu'au titre de l'anne o le bailleur en a la disposition. Il s'agit, en rgle gnrale, de l'anne au cours de laquelle le bail vient tre rsili ou renouvel. Cela tant, si le contrat stipule expressment l'accession immdiate du bailleur la proprit des travaux effectus par le locataire, l'avantage rsultant de la ralisation de ces travaux est immdiatement imposable (CE 6-1-1993 n 63844 : RJF 3/93 n 363). dfaut de stipulation contraire du contrat de bail, le revenu n'est peru que le jour o le propritaire recouvre, du fait de l'expiration du contrat, la disposition des locaux lous (CE 6-1-1993 n 69943, 69944 et 69945 : RJF 3/93 n 364). Lorsque la clause du bail prvoit que la location ne peut prendre fin que le 31 dcembre d'une anne X, le bailleur ne recouvre la libre disposition des locaux que le 1er janvier de l'anne suivante : il n'est donc imposable sur la valeur des constructions qu'au titre de l'anne X + 1 (CAA Lyon 20-1-1999 n 95-21669 : RJF 5/99 n 567). En cas de renouvellement du bail initialement conclu par les parties, les travaux d'amnagement raliss au cours de la priode couverte par le contrat initial sont imposables au titre de l'anne d'expiration de cette premire priode, bien que le contrat soit prorog. En revanche, le transfert de proprit ne se produit pas lorsque le bail en cours fait l'objet d'une tacite reconduction. Ainsi, dans l'hypothse d'un bail comportant une clause de tacite reconduction, conclu pour neuf ans en 1972, et renouvel en 1985, l'imposition de l'avantage consenti au bailleur qui reoit gratuitement les constructions effectues par le locataire devait tre opre au titre de l'anne 1985 (CAA Paris 10-2-1994 n 92-1190 : RJF 5/94 n 553 ; confirm par CE CAPC 6-2-1995 n 157674 : RJF 4/95 n 477). Enfin, en cas de retour anticip des constructions dans le patrimoine du bailleur, propritaire du sol, l'avantage en nature correspondant la valorisation du sol est impos au titre de l'anne au cours de laquelle cette opration est ralise (Rp. Kaspereit : AN 9-8-1982 p. 3302). Base de l'imposition

30515

L'avantage en nature comprendre dans les recettes brutes est gal en principe la valeur relle (valeur vnale) des immobilisations transfres au bailleur ou en cas de reconstruction la diffrence entre la valeur des constructions nouvelles et celle des parties dmolies (CE 24-7-1981 n 12865). En cas de retour anticip des constructions dans le patrimoine du bailleur : le revenu foncier imposable est estim la valeur vnale des constructions diminue du montant de l'indemnit verse au locataire en contrepartie de la cession anticipe des droits qu'il dtenait sur les constructions (Rp. Kaspereit prcite n 30510, in fine). S'agissant d'un bail autorisant le locataire construire pour son propre compte : un particulier avait donn bail une socit un terrain lui appartenant. Les conventions stipulaient que la socit locataire devait construire sur ce terrain une cit commerciale, dont la proprit reviendrait au propritaire du terrain, et qu'elle pourrait difier en surlvation des immeubles usage d'habitation dont elle serait propritaire. L'intress soutenait que la moiti du loyer stipul au bail constituait la contrepartie de la cession la socit du droit de construire en surlvation. Jug que le loyer peru constituait, en totalit, un revenu foncier imposable, ds lors :- que la cession du droit de construire en surlvation avait trouv sa contrepartie dans diverses prestations, dont la construction de la cit commerciale tait la principale ; - que l'examen des baux faisait ressortir que le loyer stipul ne contenait pas la cession du droit de surlvation (CE 29-1-1975 n 92158 : RJF 4/75 n 197).

Revenus accessoires

30530
Les revenus accessoires doivent tre compris dans les recettes brutes imposables pour leur valeur relle. Ce sont les recettes provenant de la location du droit d'affichage, de la location du droit de chasse (voir n 31500), de la concession du droit d'exploitation des carrires, de redevances trfoncires, et d'une faon plus gnrale, de toutes autres redevances ayant leur origine dans le droit de proprit ou d'usufruit.
PRECISIONS a. Les recettes de cette nature sont imposables mme lorsqu'elles sont produites par un immeuble d'habitation dont le propritaire se rserve la jouissance (en l'espce, mise la disposition gratuite d'un associ : voir n 31550). b. Les preneurs d'emplacements publicitaires et, dans certains cas, les syndics de coproprit doivent dclarer avant le 1er mars de chaque anne, sur un imprim 2061, le montant des sommes verses aux propritaires de ces emplacements lorsqu'elles excdent 76 par an pour un mme bnficiaire (CGI art. 1649 B). c. Une indemnit alloue dans le cadre d'une procdure d'expropriation au propritaire d'une carrire exploite par une socit en vertu d'un contrat de fortage a pour cause la cession d'un droit immobilier, mme si elle est calcule en fonction des redevances de fortage que le propritaire aurait perues jusqu' la fin prvisible de l'exploitation. L'imposition de l'indemnit relve donc du rgime des plus-values immobilires et non des revenus fonciers (CAA Bordeaux 21-11-1996 n 95-720 : RJF 7/97 n 682).

b. Sommes ajouter aux recettes brutes

30560
Au montant total des recettes brutes, il y a lieu d'ajouter le montant des dpenses incombant de droit au propritaire, mais dont le paiement est, par l'effet des conventions, impos aux locataires (CGI art. 29). Il en est ainsi, notamment, en ce qui concerne :- le montant des rparations autres que les rparations locatives payes par le locataire en vertu d'une stipulation expresse du bail ; - les impts solds par les locataires en l'acquit du propritaire, tels que la taxe foncire et les taxes annexes ; - les primes d'assurance contre les risques dont le propritaire est responsable : ainsi, l'avantage consenti au propritaire par le locataire qui prend sa charge le paiement d'une assurance couvrant le risque d'incendie de l'immeuble alors mme que le locataire serait une socit dont le bailleur serait le dirigeant (CE 25-11-1966 n 63523 : Dupont 1967 p. 50) ; - les travaux d'achvement d'un immeuble mis par le bail la charge du locataire et qui doivent revenir au propritaire sans indemnit en fin de bail ou en cas de rsiliation. Les sommes correspondantes ne sont en principe taxables qu'au moment de la reprise de l'immeuble par le propritaire (CE 30-11-1973 n 86977 : Dupont 1974 p. 68 s.) (voir n 30505 s.) ;

- d'une manire gnrale, les constructions et amnagements effectus par le locataire avec retour gratuit au propritaire en fin de bail prvu par le bail. Dans la mesure o elles ont pour le propritaire le caractre de charges dductibles (voir n 30620 s.), ces sommes sont ultrieurement retranches du revenu brut pour la dtermination du revenu net. L'administration admet donc que, dans ce cas, le propritaire peut, s'il le dsire, faire purement et simplement abstraction de ces sommes, tant en recettes qu'en dpenses (D. adm. 5 D-2218 n 4). Mais le propritaire a intrt ne pas utiliser cette facult et par consquent procder aux deux oprations, afin de ne pas rduire la base de calcul de la dduction forfaitaire (voir n 30640).
PRECISIONS Les dpenses dont un locataire assume volontairement la charge, sans y tre contraint par les clauses de son bail (cas notamment des travaux d'amlioration qu'il fait excuter pour des raisons de convenance personnelle) ne constituent pas un lment du revenu du propritaire, mme si celui-ci a donn son assentiment pralable l'excution des travaux (voir n 30505).

c. Sommes dduire des recettes brutes

Dpenses incombant normalement aux locataires et acquittes par le propritaire (socit civile)

30580
Des recettes brutes, il convient de retrancher le montant des dpenses payes par le propritaire pour le compte des locataires. Sont ainsi concernes : - les fournitures ou services destins l'usage priv ou commun des locataires (consommation d'eau chaude et froide, frais de chauffage, d'clairage, d'ascenseur, de tapis, de vidange, de ramonage, etc.) ; - les taxes locatives (enlvement des ordures mnagres, balayage, cotisation additionnelle l'impt foncier au profit du budget annexe des prestations sociales agricoles).
PRECISIONS a. Lorsque les dpenses sont rembourses par les locataires, les sommes ainsi rembourses doivent figurer dans les recettes, de sorte qu'il y a en dfinitive compensation. L'administration admet d'ailleurs que, lorsque le propritaire rcupre ces dpenses locatives sur ses locataires pour leur montant rel, il peut s'abstenir de faire tat de ces remboursements dans ses recettes, condition, bien entendu, de ne pas les dduire ensuite (D. adm. 5 D-2213 n 3). b. La contribution sur les revenus locatifs n'est pas en principe remboursable par le locataire, sauf pour moiti lorsqu'elle est due sur des locaux commerciaux.

Contribution sur les revenus locatifs

30585
Cette contribution est admise en dduction des recettes brutes (la dduction des autres impts dus par le propritaire s'effectue sur le revenu net dans les conditions exposes au n 30860).

Indemnit d'viction

30590
La facult, pour un propritaire, de dduire l'indemnit d'viction verse un locataire commerant en cas de rsiliation ou de non-renouvellement du bail dpend de la question de savoir si ce versement a t fait (en totalit ou en partie) pour l'acquisition ou la conservation du revenu au sens de l'article 13 du CGI. Il y a donc lieu de rechercher, en fonction des circonstances, le but poursuivi par le propritaire pour obtenir la libration des locaux en versant l'indemnit : valorisation de son patrimoine, auquel cas l'indemnit n'est pas dductible, ou amlioration du revenu foncier qu'il en tire, auquel cas l'indemnit est dductible des revenus fonciers (ou du bnfice si le bailleur est une entreprise commerciale) (en ce sens : CE 20-10-1978 n 7157 : RJF 12/78 n 544).

Ainsi une indemnit d'viction verse par une SCI n'est pas dductible en l'absence d'indication sur l'utilisation de l'immeuble envisage par la SCI aprs le versement de l'indemnit (CE 6-7-1990 n 61637 : RJF 10/90 n 1203). Cette jurisprudence relative aux baux commerciaux a t tendue dans le cas d'un bail ferme : ainsi, constitue une dpense engage en vue de l'acquisition ou la conservation du revenu, au sens de l'article 13 du CGI, l'indemnit d'viction verse un preneur, ds lors que les terres ont t reloues un nouveau locataire qui verse un fermage plus important et qui a effectu des travaux indispensables de remise en tat du domaine (CE 6-7-1990 prcit).
PRECISIONS a. Les modalits de dduction de l'indemnit d'viction diffrent selon son objet : Ainsi, l'indemnit d'viction est dductible des recettes brutes (ligne 7 de l'imprim 2072 des revenus de 2001, avant application de la dduction forfaitaire) lorsqu'elle a pour objet de relouer l'immeuble un loyer plus lev ou, d'une manire gnrale, dans de meilleures conditions (CE 17-3-1982 n 18770 : RJF 5/82 n 460 ; CE 29-3-1989 n 81836 : RJF 5/89 n 570) ; ainsi en est-il de l'indemnit verse pour la libration de locaux usage commercial pour leur remise en tat avant une nouvelle location (CAA Paris 31-1-1991 n 1033 : RJF 5/91 n 618). Dans cette hypothse, deux situations doivent tre distingues : - si un droit d'entre (imposable) a t reu au cours de la mme anne du nouveau locataire, l'indemnit d'viction vient en dduction de la somme reue. Si la compensation est insuffisante, l'excdent est dduit des autres recettes brutes avant application de la dduction forfaitaire ; - si l'indemnit d'viction et le droit d'entre ne sont pas verss et reus la mme anne, l'indemnit d'viction est dduite des recettes brutes de l'anne du versement et le droit d'entre est ajout aux recettes brutes de l'anne de la perception. La circonstance que les locaux commerciaux librs soient relous (aprs travaux de transformation et moyennant un loyer suprieur) usage d'habitation et non plus usage commercial ne fait pas obstacle, contrairement la doctrine administrative, la dduction de l'indemnit d'viction (CE 29-3-1989 n 81836 : RJF 5/89 n 570). Mais lorsque l'indemnit d'viction est verse pour librer un immeuble afin d'y effectuer des travaux de consolidation, elle constitue une charge indissociable des dpenses de rparation. Par suite, elle ne doit pas tre retranche des recettes brutes mais elle s'ajoute aux dpenses de rparations dductibles aprs application de la dduction forfaitaire mentionne au n 30640 ci-dessous (CE 15-10-1980 n 16782 : RJF 12/80 n 965 ; D. adm. 5 D-2224 n 19). On notera que la dduction de ces indemnits au mme niveau que les dpenses de rparation (ligne 13 de l'imprim des revenus de 2001) a pour effet de ne pas rduire la base de calcul de la dduction forfaitaire ; une note explicative peut tre jointe la dclaration. b. En revanche, l'indemnit d'viction n'est pas admise en dduction lorsqu'elle constitue la contrepartie d'un accroissement de la valeur de l'immeuble ou lorsqu'elle prsente le caractre d'une dpense personnelle. Tel est le cas lorsque le propritaire reprend les locaux donns en location : - pour son usage personnel (CE 4-11-1974 n 91434 : RJF 1/75 n 18 ; CE 29-3-1989 prcit) ; - pour les vendre libres de toute occupation (CE 25-1-1967 n 66560 : Dupont 1967 p. 203) ; - pour en permettre la dmolition (CE 21-2-1944 n 69684 et 71374) ; - pour les dmolir en vue de passer un bail construction (CE 20-10-1978 n 7157 prcit). N'est pas non plus dductible l'indemnit d'viction verse l'occasion de l'acquisition de l'immeuble car elle trouve sa contrepartie dans l'accroissement de l'actif immobilier du propritaire (CE 4-11-1983 n 33903 : RJF 1/84 n 42). De mme, n'est pas dductible l'indemnit qui correspond la plus-value donne la proprit par l'abandon des constructions difies par le locataire (CE 10-2-1993 n 91545 : RJF 4/93 n 540). Enfin, en s'appuyant sur un arrt du 12-4-1972 (n 81456 : Dupont 1972 p. 267), l'administration carte galement la dduction de l'indemnit d'viction lorsque son versement rsulte d'une gestion anormale (D. adm. 5 D-2219 n 10).

2. Charges dductibles du revenu brut foncier

Frais et charges prendre en compte

Liste lgale

30620
Les charges de la proprit dductibles pour la dtermination du revenu net, comprennent (CGI art. 31) : - les dpenses de rparation et d'entretien ( n 30680 s.) ;

- les dpenses d'amlioration affrentes des locaux d'habitation l'exclusion des frais correspondant des travaux de construction, de reconstruction, ou d'agrandissement ( n 30710 s.) ; - les frais de grance et de rmunration des gardes et des concierges effectivement supports par le propritaire ( n 30780 s.) ; - les impositions perues au profit des collectivits locales, de certains tablissements publics ou d'organismes divers ( n 30860) ; - les intrts des dettes contractes pour la conservation, l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration des proprits ( n 30840 s.) ; - et une dduction forfaitaire reprsentant les autres frais de gestion et l'amortissement des immeubles lous ( n 30640 s.) : la dduction forfaitaire est calcule sur le revenu brut, et les autres charges de la proprit sont dduites aprs cette dduction forfaitaire. Certaines dpenses ne constituent des charges dductibles des revenus fonciers que si elles sont engages dans le cadre de rgimes particuliers : - amortissement des logements locatifs neufs ou assimils ( n 30900 s. et 30980 s.) ; - travaux de dmolition, de reconstitution de toiture et de murs extrieurs engags en vue de la restauration d'immeubles situs en secteur sauvegard ( n 30750) ou en zone franche urbaine ( n 30755) ; - travaux de transformation en logement ( n 30750) et de frais d'adhsion certaines associations ( n 30625, prcision c) dans le cadre d'oprations de restauration immobilire en secteur sauvegard.
PRECISIONS a. Pour les propritaires personnes physiques ou associs de socits transparentes relevant du rgime dclaratif du micro-foncier ( n 41130 s.), l'ensemble des charges de la proprit, notamment celles vises l'article 31 du CGI est rput couvert par l'abattement forfaitaire de 40 % : aucune dduction ne peut donc tre pratique ce titre. Le rgime du micro-foncier n'est pas applicable aux associs de socits civiles non transparentes (SCI et SCPI, notamment). b. Les primes d'assurances et les frais de promotion et de publicit, affrentes aux immeubles historiques ouverts au public et procurant des recettes imposables, sont dductibles des revenus fonciers pour leur montant rel (Inst. 5 D-1-02 ; Inst. 5 D-702).

Autres charges

30625
La liste de l'article 31 du CGI n'a pas un caractre limitatif et il y a lieu d'admettre en dduction, d'une manire gnrale, les dpenses effectivement supportes par le propritaire qui ne sont pas expressment vises par le texte lgal, lorsque, en application de l'article 13 du CGI, elles sont effectues en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu. En pratique, il ne peut en tre ainsi que dans certains cas peu frquents, pour des dpenses constituant par nature des charges de la proprit et qui ne sont pas couvertes par la dduction forfaitaire (voir n 30640).
PRECISIONS a. Tel est le cas, notamment, pour la redevance verse par le propritaire d'un immeuble construit sur sol d'autrui, au propritaire du sol (CE 23-11-1963 n 60577 : Dupont 1964 p. 74), ou de dpenses exposes pour la mise en marche de la chaufferie, la consommation de combustible ncessaire aux essais, la mise en service de l'ascenseur, le premier nettoyage des sols de l'immeuble et les frais d'analyse d'eau, afin de permettre l'entre des locataires et rendre l'immeuble productif de revenus (CE 8-11-1978 n 8603 : RJF 12/78 n 545). b. De mme, les frais engags par un propritaire pour loger temporairement son locataire durant les travaux affectant le logement lou peuvent tre admis en dduction des revenus fonciers si les conditions de leur exposition permettent de considrer qu'ils sont effectus en vue de la conservation d'un revenu au sens de l'article 13 du CGI et si l'engagement de ces frais et leur montant rsultent d'une gestion normale (Rp. Tibri : AN 19-8-1991 p. 3299 ; D. adm. 5 D-2224 n 20). On relvera d'ailleurs que l'imprim 2072 comporte (ligne 7 : dclaration des revenus de 2001) la mention de la dduction de ces frais avant l'application de la dduction forfaitaire, alors qu'ils doivent tre ajouts aux dpenses d'entretien ou de rparation lorsque ces deux catgories de dpenses sont lies (dpenses dductibles aprs la dduction forfaitaire). c. Les propritaires d'immeubles faisant l'objet d'une opration de restauration immobilire dans le cadre du rgime loi Malraux peuvent dduire du revenu brut les frais d'adhsion une association foncire urbaine (AFU) (Inst. 5 D-5-95, n 41). En revanche, les autres frais lis au fonctionnement des AFU sont couverts par la dduction forfaitaire (Rp. Dejoie : Sn. 1611-1995 p. 2162).

d. Les dpenses payes en vue de la constitution du capital immobilier, tels que les frais d'acte et d'enregistrement, ne sont pas dductibles (CE 20-6-1969 n 74924 ; D. adm. 5 D-2221 n 5). On notera toutefois que ces frais constituent, pour la dtermination des BIC, des frais de premier tablissement dductibles dans les conditions prvues pour cette catgorie de frais.

Montant et justification des charges dductibles

30630
a. Lorsque les dpenses ont t greves de la TVA (cas notamment des travaux d'entretien, de rparation ou d'amlioration), la dduction porte en principe sur le montant TVA comprise. On rappelle cependant qu'une exception est prvue l'gard des propritaires dont les loyers sont assujettis la TVA (voir n 30450). b. Si l'immeuble n'est que partiellement lou, les charges sont dductibles des revenus fonciers au prorata de la surface loue par rapport la surface totale (notamment CE 6-1-1986 n 44472 : RJF 3/86 n 288). c. Sauf pour les charges couvertes par la dduction forfaitaire ( n 30640 s.) ou par l'abattement dans le cadre du rgime du micro-foncier ( n 41130 s.), le propritaire peut tre invit par l'administration justifier de la nature et du montant des dpenses dduites de son revenu brut foncier (CE 6-6-1969 n 73831). Pour pouvoir utilement rpondre de telles demandes, il a intrt conserver les documents (factures, plans, photographies, etc.) pouvant servir de moyens de preuve. Ces justificatifs peuvent tre demands tant au cours d'une procdure de contrle qu' l'occasion d'une rclamation ; la demande du contribuable, l'administration peut complter son information par une visite des lieux : ce mode de preuve n'est pas incompatible avec le caractre crit des procdures de contrle et de contentieux (Rp. Barrot : AN 7-9-1998 p. 4904). Rappelons, en ce qui concerne la procdure de contrle, que l'administration peut valuer d'office les revenus fonciers des contribuables qui s'abstiennent de rpondre ou rpondent de faon incomplte ou vasive aux demandes de justifications qui leur sont adresses sur tous les lments servant de base la dtermination de ces revenus (nature et montant des dpenses ainsi que les recettes) (LPF art. L 73, 3 : voir n 13840 s. et 13930). Cette procdure ne dispense pas l'administration d'avoir porter les bases d'imposition values d'office la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Mais une fois l'imposition ainsi mise en recouvrement, le contribuable ne peut obtenir la rduction ou la dcharge des rehaussements correspondants qu'en apportant la preuve de leur exagration. En effet, l'valuation d'office a pour effet de mettre la preuve la charge du propritaire ngligent. Sur la vrification des dclarations de la SCI, voir galement n 35120.

Date retenir pour la dduction des charges

30635
Les charges dduire du revenu brut foncier s'entendent de celles qui ont t effectivement acquittes au cours de l'anne de l'imposition, quelle que soit la date laquelle la dette correspondante a pris naissance ou est venue chance, ou la date laquelle ont t excuts les travaux auxquels elles se rapportent. Dans la mesure o elles rpondent aux conditions exiges par la loi, les dpenses payes au cours de l'anne de l'imposition, mais se rapportant des annes antrieures (telles que travaux effectus au cours des annes prcdentes, etc.) ou, au contraire, aux annes suivantes (intrts pays d'avance, acomptes sur travaux, etc.), doivent donc tre comprises dans les charges dductibles.
PRECISIONS a. Lorsque des dpenses sont finances l'aide d'un emprunt remboursable par annuits, elles doivent tre retranches, au fur et mesure de leur rglement, des revenus de l'anne de leur paiement aux entrepreneurs, mme si ce paiement est effectu directement par l'organisme de crdit. b. Les provisions pour dpenses futures ne peuvent tre admises en dduction, dfaut d'avoir t effectivement assumes (CE 12-7-1989 n 69679 : RJF 10/89 n 1136). Selon l'administration, les appels de fonds verss par les copropritaires au syndic doivent avoir t reverss aux entrepreneurs pour tre dductibles : la partie excdentaire de l'appel de fonds constitue une provision pour dpense future non dductible immdiatement, mais lors du rglement par le syndic du surplus des travaux (D. adm. 5 D-2221 n 12).

Au contraire, le Conseil d'tat considre que : - les appels de fonds rgls au syndic de coproprit pour financer des travaux de grosses rparations sont dductibles au titre de l'anne o ils ont t verss (CE 8-3-2002 n 222952 : RJF 6/02 n 600) ; - les sommes verses aux associations syndicales loi Malraux sont galement dductibles au titre de l'anne de leur versement mme si l'association ne rgle les travaux l'entrepreneur qu'ultrieurement (CE 27-2-1998 n 161140 : RJF 3/98 n 218 ; CE 1-12-1999 n 190222 : RJF 1/00 n 3). Dans ce cas, il ne peut cependant y avoir de dduction lorsque les travaux n'ont pas t effectivement raliss, quelle que soit la cause de l'absence de ralisation (CAA Lyon 15-7-1999 n 95-21400 et 96-22562 : RJF 2/00 n 143).

a. Dduction forfaitaire

30640
Le propritaire peut pratiquer une dduction forfaitaire reprsentant d'une part, certains frais de gestion et d'assurance, d'autre part l'amortissement des immeubles (CGI, art. 31, I-1 -e). En raison du caractre forfaitaire de cette dduction, le contribuable n'a pas justifier de l'existence de frais qu'elle est appele couvrir, et il bnficie de la dduction mme si, en fait, il ne supporte pas de frais de cette nature. La dduction forfaitaire ne doit pas tre confondue avec l'abattement forfaitaire de 40 % applicable dans le cadre du rgime du micro-foncier aux personnes physiques et associs de socits transparentes : n 41130 s.

30645
La dduction forfaitaire se calcule sur le montant du revenu brut, l'exclusion de la valeur locative des locaux inoccups ou dont le loyer est demeur impay, mais application faite des rfactions en plus ou en moins tudies ci-dessus (voir n 30560 30590) : la dduction forfaitaire s'applique au revenu brut ainsi dtermin, c'est--dire avant dduction des charges de la proprit.

Frais couverts par la dduction forfaitaire

Frais d'assurance

30650
La dduction forfaitaire couvre les frais d'assurance de l'immeuble (incendie, dgts des eaux, bris de glace, responsabilit civile, etc.) ; ces frais ne peuvent donc tre dduits une nouvelle fois pour leur montant rel. En revanche, elle ne tient pas compte des primes d'assurances contre le risque de loyers impays, dductibles pour leur montant rel ( n 30810). Amortissement de l'immeuble

30655
Lorsque l'option pour le rgime de l'amortissement Prissol ou Besson n'a pas t exerce, ou ne peut pas l'tre (voir n 30900 s. et n 30980 s.), la dduction forfaitaire couvre l'amortissement des dpenses engages en vue de l'acquisition ou de l'accroissement du capital immobilier. On notera, toutefois, que la dduction ne couvre l'amortissement que des dpenses de construction, de reconstruction ou d'agrandissement, l'exclusion des dpenses d'amlioration des locaux d'habitation qui sont admises en dduction pour leur montant rel.
PRECISIONS Lorsque l'option pour le rgime de l'amortissement ( Prissol ou Besson ) sur la base du prix d'acquisition ou du prix de revient de la construction a t exerce, cette dduction ne couvre plus que les frais d'assurance, ainsi que les frais de gestion. Il convient toutefois de signaler que cette option tant irrvocable, il n'est plus possible de revenir au droit commun, mme lorsque l'immeuble est totalement amorti. De mme, l'option pour l'un ou l'autre de ces rgimes implique galement l'amortissement des dpenses d'amlioration (qui ne sont ds lors plus dductibles immdiatement pour leur montant rel : n 30710 s.), et l'amortissement des dpenses de reconstruction et d'agrandissement (qui sortent ainsi du champ de la dduction forfaitaire).

Frais de gestion

30660
Sont enfin couverts par la dduction forfaitaire les frais de gestion, c'est--dire les frais d'administration gnrale. Ainsi, entrent notamment dans les frais de gestion et ne peuvent ds lors tre dduits pour leur montant rel : - les frais supports par le propritaire l'occasion de la fixation ou du renouvellement des baux, de ses dplacements pour la visite des locaux ou de la perception des loyers ; - les frais de timbre et d'enregistrement des baux et actes de location ; - les frais de procdure supports par les propritaires qui doivent faire appel aux tribunaux pour la fixation ou la rvision des loyers, ou en cas de non-observation des clauses du contrat ; - les dpenses exposes par un propritaire l'occasion d'un procs engag pour recouvrer les loyers (ou fermages) d'un immeuble qu'il donne en location ; - les sommes verses un tiers pour la tenue de la comptabilit de ses immeubles et diverses tches administratives ou de secrtariat (Rp. Ollier : AN 20-7-1998 p. 3999) ; - les honoraires d'expert commis par le tribunal la suite d'une instance engage pour la fixation des loyers commerciaux (Rp. Pinoteau : AN 17-9-1960) ; - les honoraires verss un mtreur ou un architecte pour la dtermination de la surface corrige ; - les frais professionnels supports par l'associ administrateur d'une socit civile immobilire (Rp. Cassagne : AN 17-7-1957 p. 3669) ; - les frais d'utilisation d'un vhicule destin transporter le matriel et les matriaux ncessaires aux travaux d'entretien et de rparation effectus par le propritaire (Rp. Merville : AN 25-10-1993 p. 3678). Lorsqu'elles figurent parmi les charges de gestion factures par un gestionnaire immobilier, les primes d'assurances contre le risque de loyers impays sont dductibles pour leur montant rel dans les conditions exposes n 30810.

Taux de la dduction forfaitaire

30665
Pour les immeubles urbains, plusieurs taux sont susceptibles de s'appliquer, selon la nature de l'investissement et sa date. Le taux de droit commun applicable aux immeubles urbains (qu'ils soient rcents ou anciens) est de 14 % depuis l'imposition des revenus de 1997. Des taux diffrents sont applicables dans le cadre de certains rgimes particuliers. Ainsi, le taux de la dduction est rduit 6 % pour les logements bnficiant :- du rgime de l'amortissement Prissol (voir n 30900 s.), le taux rduit s'appliquant dfinitivement ; - du rgime de l'amortissement Besson (voir n 30985 s.), le taux rduit s'appliquant uniquement pendant la priode d'amortissement ; - de la rduction d'impt en faveur des investissements immobiliers locatifs raliss dans des rsidences de tourisme classes situes dans certaines zones rurales (voir n 41150 s.), le taux rduit s'appliquant aux revenus des neuf premires annes de location de ces logements. En revanche, le taux de la dduction forfaitaire est port 25 % pour les revenus fonciers des six premires annes de location de logements anciens rpondant certaines conditions (dispositif Besson : voir n 31100 s.). De mme, les revenus fonciers procurs par les dix premires annes de location des logements (ou parts de SCPI) ayant ouvert droit la rduction d'impt prvue en faveur des investissements immobiliers locatifs (rgime Quils-Mhaignerie ) bnficient d'une dduction majore. Le taux de cette dduction est fix :- 25 % pour les logements acquis (ou parts de SCPI souscrites) entre le 1er janvier 1990 et le 31 dcembre 1997 ; - 35 % pour les logements acquis (ou parts de SCPI souscrites) avant 1990. Enfin, le taux est port 60 % pour les revenus des locations de logements consenties des personnes aux ressources trs modestes (voir n 31670 s.).

b. Dpenses d'entretien, de rparation et d'amlioration

30680

Les dpenses d'entretien et de rparation sont en principe dductibles quelle que soit l'affectation de l'immeuble. En revanche, les dpenses d'amlioration sont dductibles uniquement lorsqu'elles concernent des locaux d'habitation, l'exception de celles destines favoriser l'accueil des handicaps dans les locaux professionnels ou commerciaux. Les dpenses correspondant des travaux de construction, reconstruction ou agrandissement ne sont quant elles jamais dductibles. Remarque : Lorsque sur un mme immeuble sont entrepris des travaux dont certains ouvrent droit dduction et d'autres non, seules les dpenses affrentes aux travaux ouvrant droit dduction dissociables des travaux n'ouvrant pas droit dduction sont admises en dduction.

Dpenses d'entretien et de rparation

30685
Contrairement aux rgles applicables aux dpenses d'amlioration, la dduction des dpenses d'entretien et de rparation est indpendante de l'affectation des locaux. Elle peut donc tre pratique aussi bien pour des locaux commerciaux, des bureaux ou des ateliers que pour des logements. Dfinition

30690
Par dpenses de rparation et d'entretien, il convient d'entendre, d'une manire gnrale, tous les travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre l'immeuble en bon tat, afin d'en permettre un usage normal, sans modifier la consistance, l'agencement ou l'quipement initial. Il n'est pas toujours facile de les distinguer des dpenses d'amlioration, distinction qui est sans importance pour les locaux d'habitation (les unes et les autres tant dductibles) mais qui a son intrt pour les autres locaux. a. Constituent par exemple des dpenses de rparation ou d'entretien : - la remise en tat du gros uvre (toitures, faades), travaux de ravalement, quelle que soit leur frquence, crpissage des murs et rfection des peintures extrieures ; - la rparation d'un mur de clture ; - la remise en tat des canalisations, de l'installation lectrique ; - la rfection totale d'une vacuation d'eau use ; - la remise en tat de l'installation de chauffage central (remplacement de chaudire, de canalisations, d'lments de radiateur) ; - le remplacement d'un ascenseur vtuste (pour l'installation d'un ascenseur, voir n 30715, prcisions, a) ; - les dpenses de recherche et d'analyse de la nocivit de l'amiante (Rp. Rochebloine : AN 13-4-1998 p. 2097) ; sur les dpenses d'enlvement de l'amiante, voir n 30715, prcisions, d ; - les dpenses d'entretien ou de rparation ncessites par la lutte contre les termites et autres insectes xylophages ; - les dpenses de reconstruction d'un pont dtruit la suite d'une inondation et qui permet l'accs la proprit ; - les dpenses engages pour la ralisation de travaux de dbroussaillement (pour les travaux de dfrichement des proprits rurales, voir n 31365). b. Les travaux d'entretien et de rparation raliss l'occasion de travaux de reconstruction ou d'agrandissement ne peuvent pas donner lieu dduction lorsqu'ils sont indissociables de ces derniers. Sur cette question, voir n 30730. Montant dductible

30695
La dduction des dpenses de rparation et d'entretien porte non seulement sur le montant des travaux proprement dits, quel que soit leur cot, mais aussi sur celui des honoraires verss l'architecte en contrepartie de l'tablissement du devis et de la direction des travaux. Si le propritaire fait appel des salaris pour l'excution ou la surveillance de travaux de rparation ou d'entretien, les rmunrations correspondantes sont galement dductibles. Il peut notamment justifier des dpenses par la production des factures des matriaux et des reus de cotisations tablis par l'Urssaf au vu des bordereaux rcapitulatifs de cotisations

dposs par l'employeur, et mentionnant son identit, son adresse, l'indication du ou des emplois dclars, le montant total des salaires et charges sociales, ainsi que le nom et l'adresse des salaris et le montant du salaire qui leur est vers (Rp. Deprez : AN 28-12-1998 p. 7073). En ce qui concerne les travaux effectus par le propritaire lui-mme (ou par les associs de la socit civile propritaire), les sommes correspondant la valeur du travail effectu par le propritaire ne viennent pas en dduction (CE 22-5-1992 n 87731-89752 : RJF 7/92 n 986), mais le cot des matriaux justifi par des factures est dductible des revenus fonciers. Rparations locatives prises en charge par le propritaire (socit civile)

30700
Lorsque, au lieu d'tre supportes par le locataire auquel elles incombent normalement, les dpenses de rparations locatives (frais de rfection des peintures intrieures notamment) sont prises en charge par le propritaire, elles ne peuvent, selon l'administration, tre admises en dduction des revenus fonciers que dans les trois cas suivants :a. Elles sont rendues ncessaires par la vtust ou la force majeure : frais conscutifs des travaux affectant le gros uvre et dont la charge incombe au propritaire (ex. : travaux de peinture effectus la suite de la remise en tat des conduits de fume ou conscutifs des dsordres de la plomberie) ; travaux de rparation faisant suite un cataclysme naturel (inondation, gele). b. Les dpenses sont engages, avant l'installation d'un locataire, en vue de faciliter la location. Ne rpondent pas cette condition des rparations locatives engages en vue de faciliter la vente d'appartements (CAA Paris 10-10-1996 n 95-744 : RJF 8-9/97 n 796). c. Le contrat de location prvoit expressment la prise en charge des rparations locatives par le propritaire. Dans les cas b) et c), la dduction est toutefois subordonne (toujours selon l'administration) la condition que la location puisse tre considre comme normale, compte tenu notamment des rapports personnels familiaux ou d'intrts existant entre les parties. Toutefois, infirmant la doctrine administrative, le Conseil d'tat a admis que le caractre locatif d'une rparation ne fait pas, par lui-mme, obstacle la dduction de la dpense correspondante, s'il est tabli que le propritaire l'a assume et que le loyer n'en a pas tenu compte (CE 27-6-1990 n 61398 : RJF 8-9/90 n 1035).

Dpenses d'amlioration
Rgles de dduction

30710
En ce qui concerne les immeubles urbains, les seules dpenses d'amlioration dont la dduction est autorise sont en principe celles qui se rapportent des locaux d'habitation (ou leurs dpendances immdiates), sans distinguer suivant qu'il s'agit de locaux anciens ou de constructions rcentes (CGI art. 31, I-1 -b). L'affectation l'habitation s'apprcie lors de l'excution des travaux. Toutefois, par exception, les dpenses d'amlioration effectues dans les locaux professionnels et commerciaux sont admises en dduction lorsqu'elles sont destines protger ces locaux des effets de l'amiante ou favoriser l'accueil des personnes handicapes (CGI art. 31, I-1 -b bis). En outre, pour tre dductibles du revenu foncier brut, les dpenses effectues ne doivent pas correspondre des travaux de construction, reconstruction ou agrandissement (CGI art. 31, I-1 -b). Mais lorsque les dpenses d'amlioration affrentes des locaux d'habitation peuvent tre dissocies des travaux d'agrandissement ou de construction effectus en mme temps, leur dduction est possible.
PRECISIONS a. Les immeubles usage d'htel meubl ou d'htel de tourisme sont considrs comme tant usage d'habitation. En consquence, sont dductibles, s'ils rpondent la dfinition des travaux d'amlioration, les travaux effectus dans le but de transformer un immeuble usage d'htel en appartements destins la location nue (CE 29-3-1989 n 68330 et n 91879 : RJF 5/89 n 573 et 574 ; CAA Nantes 22-12-1993 n 92-582 : RJF 3/94 n 270). b. Lorsqu'un immeuble est par sa conception, son amnagement et ses quipements, destin originellement l'habitation, son occupation temporaire pour un autre usage (bureaux par exemple) n'est pas de nature elle seule lui ter cette destination en l'absence de travaux modifiant sa conception, son amnagement ou ses quipements.

Lorsque l'affectation un autre usage prend fin, il est regard comme affect nouveau l'habitation, et les travaux d'amlioration raliss en vue de sa location usage d'habitation sont, par suite, dductibles (CE 20-6-1997 n 137743 : RJF 8-9/97 n 794). c. Outre les locaux qui ne sont pas usage d'habitation, se trouvent galement exclus du champ de cette dduction tous les immeubles dont les revenus sont, soit exonrs, soit imposs dans une autre catgorie, savoir :- les logements dont le propritaire (socit civile) se rserve la disposition (voir n 31550), - et les immeubles ou parties d'immeubles qui figurent au bilan ou sont utiliss par leurs propritaires pour les besoins d'une exploitation industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, ou pour l'exercice d'une profession non commerciale : ne sont ainsi pas dductibles les dpenses d'amlioration effectues sur un immeuble qui, lou en vue de l'organisation de rceptions, est affect un usage commercial (CAA Bordeaux 15-5-1995 n 91-318 : RJF 3/96 n 338). d. Pour les contribuables ayant opt pour le rgime de l'amortissement des logements locatifs (amortissement Prissol ou Besson ), ces dpenses ne sont plus dductibles immdiatement : voir n 30910 et 31030 s.

Dfinition des dpenses d'amlioration

30715
Les travaux d'amlioration s'entendent de ceux qui ont pour objet d'apporter un local d'habitation un quipement ou un lment de confort nouveau ou mieux adapt aux conditions modernes de vie, sans modifier cependant la structure de l'immeuble.
PRECISIONS a. Tel est le cas, par exemple, de l'installation du chauffage central, d'une salle d'eau, du tout--l'gout, d'une antenne collective de tlvision, etc. De mme, ont le caractre de dpenses d'amlioration les travaux ayant pour objet (voir D. adm. 5 D-2224 n 30 s.) :l'agrandissement des fentres et la pose de persiennes (CE 30-10-1964 n 62287), et notamment pour y placer des huisseries normalises (CE 17-12-1976 n 92159) ; - la reprise des fondations de l'immeuble (CE 9-7-1969 n 70852 et 73690) ; - l'asphaltage du trottoir attenant la proprit (CE 20-11-1968 n 71753) ; - l'installation d'un ascenseur (voir notamment CAA Bordeaux 3-6-1997 n 95-199 : RJF 4/98 n 406) ; - l'installation de portes dans les cabines d'ascenseurs ; - les dpenses de mise aux normes de scurit d'une installation d'ascenseur ; - les frais d'installation de dispositifs de scurit contre les cambriolages ; - la rfection de l'installation lectrique et l'amnagement de nouvelles installations sanitaires. Ces travaux avaient eu pour rsultat la remise en tat (notamment rparation des plafonds, des planchers et de l'escalier) et la modernisation de deux appartements que comportait l'immeuble, l'exclusion de toute reconstruction et sans accroissement du volume et de la surface habitable (CE 17-12-1976 n 92159 ; CE 14-12-1977 n 5010). Dans le mme sens : CE 3-5-1993 n 97719 : RJF 6/93 n 834 relatif d'importants travaux - sans augmentation de la surface habitable - sur un immeuble d'habitation (rfection du plafond, plancher, escalier, toiture et ramnagement de certaines ouvertures et cloisons) ; - la rparation de la toiture d'un btiment, par remplacement d'une partie de la charpente, le ravalement de sa faade, l'ajout de balcons en fer forg, la pose de dalles ainsi que la consolidation ou le changement de cloisons intrieures de manire amnager des appartements dans les volumes existants ; ces travaux n'ont pas apport de modification importante au gros uvre et n'ont pas augment la surface des lieux (CE 29-3-1989 n 91879) ; - de faibles modifications de cloisonnement, l'implantation de cuisines et d'installations sanitaires, la pose d'un radiateur supplmentaire, la rfection de l'installation lectrique et des peintures et, enfin, l'amnagement de paliers d'accs distincts, le tout tant destin scinder un appartement de huit pices en deux appartements plus petits (CE 28-2-1983 n 35189 : RJF 5/83 n 656). Dans le mme sens, le Conseil d'tat considre que des modifications apportes au cloisonnement interne d'un immeuble en vue de transformer des logements vtustes en appartements modernes ne suffisent pas elles seules confrer l'ensemble des travaux d'amnagement le caractre de travaux de reconstruction non dductibles ds lors que le gros uvre n'a pas t affect de faon notable, et que le volume habitable n'a pas t augment (notamment : CE 21-10-1987 n 52181 ; CE 18-11-1987 n 58460 et 54141 ; CE 7-12-1987 n 82145 ; CE 20-4-1988 n 86472). On notera que des travaux aids par l'Anah ne peuvent pas systmatiquement tre considrs comme ayant un caractre de travaux d'amlioration dductibles (Rp. Cuvilliez : AN 6-4-1998 p. 1923). b. Lorsqu'elles concernent des locaux d'habitation donns en location, les dpenses exposes pour l'installation d'quipements de nature conomiser l'nergie utilise pour le chauffage sont admises, sans limitation, en dduction, condition qu'il

s'agisse de simples dpenses d'amlioration et non de travaux effectus dans le cadre d'un agrandissement ou d'une reconstruction (Rp. Valbrun : AN 21-1-1978 p. 213). c. En cas d'acquisition d'un immeuble en cours de rnovation destin la location, seuls les travaux de transformation excuts aprs le transfert de proprit peuvent tre dduits des revenus fonciers de l'acqureur (Rp. de Poulpiquet : AN 141-1978 p. 101). d. L'administration considre que les dpenses d'enlvement, de fixation et d'encoffrement des matriaux contenant de l'amiante constituent des dpenses d'amlioration, les dpenses de recherche de l'amiante tant, quant elles, des dpenses d'entretien (D. adm. 5 D-2224, n 3 et 30). Depuis l'imposition des revenus de 2001, la dduction des dpenses de dsamiantage a t tendue aux dpenses relatives des locaux professionnels ou commerciaux (Loi 2001-1275 du 28-12-2001, art. 14). Ces travaux s'entendent de l'ensemble des travaux d'enlvement de l'amiante ou destins assurer son inocuit. e. L'administration a donn des exemples de travaux destins faciliter l'accueil des handicaps qui peuvent tre qualifis de dpenses d'amlioration s'ils sont dissociables de travaux de construction, reconstruction ou agrandissement (D. adm. 5 D2224, n 32) : travaux d'accessibilit de l'immeuble et d'amnagements internes (largissement de portes, construction de rampes, suppression de murs, marches, modification, amnagement et quipement des pices d'eau).

Dpenses de construction, reconstruction et agrandissement

30720
Alors mme qu'elles seraient rendues ncessaires par la modernisation d'un immeuble ancien, les dpenses de construction, reconstruction et agrandissement ne peuvent tre dduites pour la dtermination du revenu net foncier. Remarque : Cette exclusion vise non seulement les travaux de construction proprement dits, mais galement les quipements installs cette occasion. noter que l'administration refuse la dduction des dpenses d'quipement qui sont ralises postrieurement la construction ou la reconstruction d'un immeuble lorsqu'il apparat que ces dpenses font partie, en ralit, du cot de ralisation du nouvel immeuble. Tel est le cas, par exemple, de l'installation d'un ascenseur ou d'une chaudire de chauffage central intervenant peu de temps aprs l'achvement de l'immeuble et son affectation l'habitation. a. Entrent dans la catgorie des travaux de construction ou de reconstruction : des travaux comportant soit la dmolition complte d'un immeuble suivie de sa reconstruction, soit des modifications importantes apportes au gros uvre de locaux existants, soit encore de travaux ayant pour objet l'amnagement usage d'habitation de locaux pralablement affects un autre usage ou qui constituaient des dpendances d'un local d'habitation sans tre eux-mmes habitables (combles, garages, remises). Il peut s'agir galement de travaux correspondant une reconstruction complte aprs dmolition intrieure d'une unit d'habitation suivie de la cration d'amnagements neufs.
PRECISIONS Par exemple, n'ouvrent pas droit dduction, les dpenses conscutives :- la dmolition complte d'un immeuble suivie de sa reconstruction (nonobstant le fait que s'agissant d'un immeuble vtuste d'un secteur sauvegard, une partie des matriaux provenant de l'immeuble dmoli a t rutilise pour l'dification des faades des immeubles reconstruits afin de prserver le caractre et l'aspect architectural du site) (CE 27-2-1985 n 43156 et 43157 : RJF 4/85 n 579) ; - la transformation en local d'habitation d'un immeuble prcdemment affect un autre usage, industriel, commercial, agricole ou professionnel notamment (ex. : transformation de bureaux en appartements ; amnagement d'anciennes annexes agricoles en nouvelles annexes utiles l'habitation ; CE 7-6-1978 n 5822 : RJF 9/78 n 363 ; CE 29-3-1989 n 81836 : RJF 5/89 n 570 ; CE 22-3-1991 n 69590) ; ni les frais de transformation, ni les dpenses d'quipement (chauffage, sanitaire, etc.) ne peuvent tre dduits ds lors qu'il ne s'agit pas, dans ce cas, de frais visant l'amlioration d'un local dj affect l'habitation. Toutefois, infirmant la doctrine administrative, la jurisprudence considre que la transformation d'un htel en appartements lous nus n'emporte pas affectation l'habitation de locaux qui ne l'auraient pas t auparavant, et, par consquent, ne suffit pas confrer aux travaux correspondants le caractre de travaux de reconstruction non dductibles (voir n 30710, prcision a.). Le sort des travaux destins transformer des locaux usage d'habitation en locaux usage commercial n'a pas encore t expressment tranch (voir toutefois CAA Paris 9-11-1993 n 91-387 : RJF 3/94 n 273, motivant le rejet de la dduction par l'importance des travaux effectus) ; - des travaux ayant conduit un remaniement du mur de faade comportant notamment chaque tage la modification de l'emplacement et de la fonction des ouvertures, pour transformer 18 chambres en 8 studios pourvus du confort moderne : les travaux qui ont affect le gros uvre prsentent le caractre de travaux de reconstruction (CE 7-12-1987 n 58268 : RJF 2/88 n 184) ;

- la transformation en logement d'une dpendance d'habitation (combles, garages, remises) elle-mme inhabitable ; - la redistribution complte de l'espace intrieur d'un immeuble d'habitation et le remplacement de la toiture existante par une terrasse (CE 18-11-1983 n 35229 : RJF 1/84 n 43) ; - des travaux de runion de quatre immeubles mitoyens en un seul, et la cration dans les locaux de sept nouveaux logements, avec reconstruction d'un escalier, d'une aile, dmolition et reconstruction des planchers et cloisons (CAA Nancy 9-7-1991 n 1105 : RJF 11/91 n 1393).

30725
b. Les travaux d'agrandissement s'entendent des travaux ayant pour effet d'accrotre le volume ou la surface habitable de locaux existants. Ne sont pas dductibles les travaux correspondant une restructuration complte aprs dmolition intrieure d'une unit d'habitation, suivie de la cration d'amnagements neufs. Il en est ainsi, notamment, lorsque des oprations de cette nature aboutissent une augmentation du nombre d'units de logement (en ce sens : CE 28-5-1980 n 11405 : RJF 7/80 n 597) (voir toutefois n 30715, l'arrt du 28-2-1983 et les arrts suivants). Si la restructuration est totale et aboutit par consquent une transformation complte des locaux existants, les travaux doivent tre assimils des travaux de reconstruction non dductibles, car ils dpassent la notion d'amlioration prvue par le lgislateur. Mais lorsque la restructuration est partielle, c'est--dire lorsqu'elle porte sur certaines parties de l'unit de logement, sur le dplacement de cloisons par exemple, notamment pour la cration de salles d'eau ou d'quipement sanitaire, ces travaux doivent tre regards comme des dpenses d'amlioration. Les travaux de restructuration interne peuvent s'apprcier en considrant isolment les diffrentes parties de l'immeuble. Par exemple, si les locaux d'habitation d'un tage ont t compltement redistribus alors qu'un autre n'a fait l'objet que d'une rfection partielle, il y a lieu de limiter la dduction au cot des travaux affrents aux locaux qui n'ont pas t reconstruits. Cette analyse conduit prendre en considration essentiellement la nature et l'importance des travaux effectus plutt que le cot de ceux-ci pour dterminer s'il s'agit de dpenses de rparation, d'entretien ou d'amlioration ou, au contraire, de dpenses non dductibles de la nature de celles dfinies ci-dessus. La distinction faire entre ces catgories de travaux constituant une question de fait, il convient d'examiner dans le dtail la consistance des travaux effectus l'aide de tous les renseignements utiles (devis, mmoires et factures tablis par les entrepreneurs, rapport d'architecte avant et aprs travaux, etc.).
PRECISIONS Par exemple, n'ont pas t admises en dduction les dpenses conscutives notamment :- la transformation d'un tage d'un immeuble ancien, qui a ncessit la dmolition et la reconstruction de deux murs principaux, de deux tages et des combles, les murs mitoyens et le rez-de-chausse rcemment ramnag ayant pu, seuls, tre conservs (CE 27-10-1971 n 80173 : Dupont 1971 p. 425) ; - la dmolition et la rfection totale des toitures, des planchers, des plafonds ; des modifications substantielles des ouvertures existantes ainsi que l'amnagement des locaux suivant une disposition totalement diffrente entranant un dplacement de l'ensemble des cloisons et aboutissant la cration de 47 pices d'habitation, dans des immeubles qui n'en comportaient auparavant que 26 (CE 17-12-1976 n 99017 et n 00787 : RJF 2/77 n 93) ; - aux travaux effectus dans une maison d'habitation qui ont consist en une rfection complte des sols, des planchers et des plafonds, en la restructuration interne de l'habitation par augmentation de 4 6 du nombre de pices, ayant entran le remaniement des cloisons intrieures et le percement d'un certain nombre d'ouvertures extrieures (CE 7-6-1978 n 5822 : RJF 9/78 n 363) ; - des travaux qui ont eu pour effet de transformer 3 btiments de ferme composs d'une curie, d'une pice d'habitation, d'un cellier surmont d'un grenier ainsi que d'une porcherie, d'un dbarras dlabr et d'une curie avec grenier en une vaste maison d'habitation de neuf pices avec cuisine, trois salles d'eau et un garage, une seconde maison de quatre pices avec cuisine, salle d'eau et dpendances et un local de trois pices rparties sur deux niveaux (CE 30-5-1979 n 9045 : RJF 7-8/79 n 451) ; - des travaux raliss par un propritaire qui ont consist dans la construction d'un nouveau garage, l'amnagement d'une terrasse, la reconstruction intrieure complte de l'habitation ayant abouti une transformation de l'immeuble au cours de laquelle la charpente, la toiture et l'escalier ont t entirement refaits, l'ancien garage a t transform en chambre et des ouvertures nouvelles ont t perces (CE 26-10-1979 n 10875 : RJF 12/79 n 717) ; - aux travaux effectus dans deux appartements qui ont comport, outre la rfection de la toiture et la modernisation des lieux par des quipements sanitaires et l'installation du chauffage central, leur transformation en dix studios individuels (CE 28-5-

1980 n 11405 prcit) ; dans un sens contraire, voir n 30715, l'arrt du 28 fvrier 1983 qui concerne les travaux entrans par la scission d'un appartement en deux autres plus petits ; - des travaux ayant permis, par abaissement de la hauteur des anciens plafonds, l'amnagement du troisime tage en pices habitables. Les travaux avaient consist dans la rfection totale des sols, planchers, cloisons, escaliers, combles et dans la consolidation de la maonnerie primitive par des injections de bton (CE 17-3-1982 n 22707 : RJF 5/82 n 484) ; - des travaux de transformation du grenier d'une maison en un appartement de 89,5 m2 qui ont eu pour objet de crer un nouveau local d'habitation, et d'accrotre le volume et la surface habitable de la maison (CE 19-11-1984 n 43724 : RJF 1/85 n 77) ; - des travaux de transformation au rez-de-chausse d'un garage en appartement et de cration dans les combles d'un autre appartement (CAA Paris 11-2-1992 n 815 : RJF 5/92 n 676) ; - des travaux de transformation de combles en appartement dot du confort moderne. En revanche, les travaux d'amnagement des premier et deuxime tages antrieurement habits, ainsi que les travaux destins assurer l'habitabilit de l'ensemble de l'immeuble (notamment dpose de toiture, rparation d'lments de charpente, rfection de l'installation lectrique et sanitaire) sont dissociables des travaux d'agrandissement effectus dans les combles et sont dductibles des revenus fonciers au titre des dpenses d'amlioration (CAA Nancy 13-3-1997 n 95-1417 : RJF 3/98 n 272). Sont galement dductibles les dpenses d'amnagement de combles prcdement utiliss comme chambres de bonne, mme si les travaux ont pour objet la restauration complte de l'immeuble, ds lors qu'ils n'ont entran ni accroissement de la surface habitable, ni modification du gros uvre (CE 3-5-2000 n 194150 : RJF 12/00 n 1402).

Travaux indissociables

30730
Lorsque des travaux de rparation ou d'entretien ou des travaux d'amlioration (pour les immeubles d'habitation) sont effectus en mme temps que des travaux de construction, reconstruction ou agrandissement d'un immeuble, ils ne sont dductibles qu' la condition d'tre dissociables de ces travaux (en ce sens : D. adm. 5 D-224 n 38 ; CE 27-3-1981 n 23499 : RJF 6/81 n 587 ; CE 1-7-1987 n 44121 : RJF 10/87 n 997 ; voir galement CAA Nancy 13-3-1997 cit n 30725, CE 30-41997 n 152391 : RJF 7/97 n 518). Il en est de mme pour les travaux de rparation et d'entretien effectus en mme temps que des travaux d'amlioration portant sur des immeubles affects un autre usage que l'habitation (non dductibles en principe : voir n 30710). Il en est ainsi, mme si le mauvais tat de l'habitation a ncessit l'intervention de tous les corps de mtiers et a reprsent un cot global d'environ onze fois suprieur son prix d'acquisition (CAA Paris 11-2-1992 n 815 : RJF 5/92 n 676). Ont ainsi t considrs comme dissociables les travaux de rfection d'une faade et d'une toiture, mais non les travaux de reprise des planchers (CE CAPC 3-7-1996 n 172193 : RJF 12/96 n 1444, confirmant CAA Bordeaux 28-6-1995 n 94-457). Bien qu'ayant le caractre de travaux de rparation ou d'amlioration, ne sont pas dductibles des travaux effectus l'intrieur des appartements non dissociables de travaux de reconstruction raliss dans les parties communes (CE 10-7-1996 n 137789 : RJF 10/96 n 1165). Addition de construction de faible importance

30735
Dans le cas exceptionnel o l'installation de nouveaux quipements ncessite l'dification ou l'amnagement d'une construction isole de l'habitation, mais accessoire celle-ci et destine abriter ces quipements, l'administration admet la dduction des frais correspondant aux quipements. Ainsi, l'installation d'une salle de bains ou d'un appareil de chauffage dans un local spcialement construit cet effet en annexe un immeuble d'habitation donne lieu dduction des frais de raccordement ainsi que d'achat et de pose des installations ; mais les dpenses de construction du local ne peuvent videmment tre dduites, en aucun cas, des revenus fonciers.

Exception : travaux de dmolition dductibles

Oprations de restauration immobilire Loi Malraux

30750

Par exception au principe de non-dductibilit des travaux de construction ou de reconstruction, les dpenses suivantes exposes dans le cadre des oprations de restauration immobilire loi Malraux (voir n 31745) ouvrent droit dduction (CGI art. 31, I-1 -b ter) : - travaux de dmolition imposs par l'autorit qui dlivre le permis de construire, - travaux de reconstitution de toiture ou de murs extrieurs d'immeubles existants rendus ncessaires par les dmolitions imposes, - travaux de transformation en logement de tout ou partie d'un immeuble d'habitation sous rserve que ces travaux soient raliss dans le volume bti existant (travaux qui augmentent la surface habitable mais n'augmentent pas le volume bti et n'en modifient pas les contours). Travaux de rhabilitation en zone franche urbaine

30755
Les propritaires bailleurs de logements situs en zone franche urbaine (ZFU) qui engagent des travaux, en vue de la rhabilitation des immeubles concerns, bnficient - sous certaines conditions - d'un rgime de faveur de dduction (CGI art. 31, I-1 -b quater). Outre les charges de droit commun, sont galement dductibles des revenus fonciers les travaux de dmolition rendus ncessaires par le ramnagement d'un ou plusieurs immeubles, ainsi que les travaux de reconstitution de toitures ou de murs extrieurs d'immeubles existants rendus ncessaires par ces dmolitions. Ces travaux doivent faire l'objet d'une convention, laquelle doit comporter l'engagement du ou des propritaires de procder la rhabilitation complte des parties communes de l'immeuble bti. Le ou les propritaires doivent s'engager louer les locaux nus usage de rsidence principale du locataire pendant six ans, cette location devant prendre effet dans les douze mois suivant la date d'achvement des travaux. Si les logements sont la proprit d'une socit non soumise l'impt sur les socits, les associs doivent conserver les titres pendant six ans. En cas de non-respect par le contribuable de l'un de ses engagements, les sommes correspondant ces travaux sont rintgres, dans les conditions et dlais de droit commun, dans les revenus fonciers de l'anne au titre de laquelle elles avaient t dduites. Des rgles particulires s'appliquent lorsque les dpenses ont gnr un dficit : voir n 31740-4.
PRECISIONS a. Cres par la loi n 96-987 du 14 novembre 1996 (JO 15), les zones franches urbaines, au nombre de 44, ont t dlimites par les dcrets 96-1154 et 96-1155 du 26 dcembre 1996 (JO 28), modifis par les dcrets 97-1323 et 971322 du 31 dcembre 1997 (JO 1-1-1998). b. La convention prvue par la loi doit comporter, d'une part, l'engagement des propritaires de procder la rhabilitation complte des parties communes et d'autre part, la description des travaux (CGI ann. III art. 41 DP). c. Les dficits rsultant des dpenses autres que les intrts d'emprunt effectues dans ces zones sont imputables sans limitation sur le revenu global : voir n 31755.

c. Frais de grance et de rmunration des gardes et des concierges

Frais de grance

30780
Les frais de grance et de rmunration des gardes et des concierges sont dductibles du revenu brut foncier, pour leur montant effectif, indpendamment de la dduction forfaitaire prvue par ailleurs titre de frais de gestion, d'assurance et d'amortissement (CGI art. 31, I-1 -a). Les frais de grance s'entendent en principe des frais que supportent les propritaires qui, ne grant pas eux-mmes leurs proprits, ont recours aux services de grants d'immeubles ou d'administrateurs de biens. Ces frais doivent tre distingus des frais supports par un propritaire pour la gestion de son immeuble, lesquels sont couverts par la dduction forfaitaire (voir n 30660).
PRECISIONS a. Doivent tre assimiles aux frais de grance proprement dits les sommes verses un tiers salari ds lors qu'elles demeurent dans les limites normales eu gard l'importance et au nombre des immeubles grs (Rp. Tomasini : AN 23-8-1969 p. 2088).

Cette tolrance administrative ne s'tend pas toutefois aux frais d'utilisation d'un vhicule par le personnel salari affect la grance d'immeubles donns en location : ces frais constituent des frais de gestion couverts par la dduction forfaitaire (CE 191-1983 n 29295 : RJF 3/83 n 412). Sous cette rserve, lorsque la grance est confie un tiers salari, les sommes dduire comprennent galement les charges fiscales et sociales qui s'y rattachent (Rp. Liot : Sn. 18-3-1969 p. 83). b. En ce qui concerne les sommes verses pour la tenue de la comptabilit et diverses tches administratives, voir n 30660. c. Lorsque les frais de grance comprennent une partie destine la couverture de loyers impays, celle-ci est dductible pour son montant rel tel qu'il est indiqu sur le relev des frais de grance (Inst. 5 D-1-95 n 5). d. Jug que les honoraires verss par un propritaire au mandataire qui gre ses appartements sont dductibles, alors mme qu'au sein des prestations ainsi rmunres, certaines constitueraient, si elles n'taient pas confies un administrateur de biens mais taient assumes par le propritaire lui-mme, des frais de gestion couverts par la dduction forfaitaire (CAA Nantes 19-6-2001 n 98-312 et 98-142 : RJF 12/01 n 1537). L'administration s'est pourvue en cassation contre cet arrt.

30780
Socits civiles immobilires de location - Charges dductibles du revenu brut foncier - Frais de grance TA Toulouse 3-12-2002 n 99-553 BF 5/03 Inf. 477

30780
Frais de grance - Honoraires verss un administrateur de biens CE 19-3-2003 n 237409. BF 6/03 Inf. 581 Rmunrations des associs-grants

30785
En application des rgles nonces ci-dessus et conformment aux principes gnraux (voir n 7630), les rmunrations alloues l'associ-grant (ou administrateur) d'une socit civile immobilire non soumise l'impt sur les socits, ne sont pas considres fiscalement comme une charge dductible pour la dtermination du revenu net foncier. Il doit seulement en tre tenu compte pour la rpartition du bnfice imposable entre les mains de chaque associ. Ds lors, l'associ-grant est passible de l'impt sur le revenu, au titre des revenus fonciers, raison (D. adm. 5 D-1222 n 11) : - de la part correspondant ses droits sociaux, lui revenant dans le montant du bnfice social ; ce bnfice est dtermin en excluant des revenus bruts fonciers le montant de ces rmunrations (voir n 35215) ; - et du montant des rmunrations aprs application de la dduction forfaitaire. Cette dduction est notamment cense couvrir les dpenses ventuellement supportes par les grants pour rmunrer le ou les auxiliaires qui les secondent dans leur gestion.

Rmunration des concierges

30800
Les frais de rmunration des concierges sont dductibles, qu'il s'agisse d'immeubles collectifs ou non. Ces frais comprennent en premier lieu la rmunration en espces verse au concierge, l'exception de celle correspondant, le cas chant, des travaux de nature diverse effectus en dehors de leurs occupations normales pour le compte personnel de l'occupant. Mais cette dernire rmunration doit tre admise en dduction si les travaux dont il s'agit incombent normalement au propritaire, et entrent dans l'une des catgories vises par l'article 31 du CGI (travaux de rparation, d'entretien, d'amlioration, grance des proprits). la rmunration en espces doit tre ajoute l'valuation des avantages en nature qui sont accords aux concierges (lectricit, eau, gaz et chauffage), ainsi que les versements effectus par les propritaires une caisse de compensation dans le cadre de la rglementation des allocations familiales, ceux effectus la scurit sociale et la taxe sur les salaires. En revanche, il n'y a pas lieu de comprendre dans la rmunration du concierge la valeur locative du logement mis sa disposition, lorsqu'il n'en est pas tenu compte pour la dtermination du revenu brut de l'immeuble. Mais la valeur locative du logement est admise en dduction lorsqu'elle a t ajoute aux recettes brutes. Enfin, la dduction des rmunrations des gardes s'appliquant tant aux proprits urbaines que rurales, on se reportera, pour plus de dtails, aux commentaires concernant les proprits rurales (voir n 31390).

Primes d'assurances pour loyers impays

30810
Ouvrent droit dduction, pour leur montant rel, les primes verses en excution de contrats ayant pour objet de couvrir le risque de loyers impays, y compris les charges et taxes rcuprables sur les locataires (CGI art. 31, I-1 -a bis). L'assurance pour loyers impays peut tre contracte directement par le propritaire bailleur ou par l'intermdiaire d'un professionnel de l'immobilier (administrateur de biens, notaire), dans le cadre d'un contrat de groupe souscrit au profit de sa clientle : la prime sera dductible pour son montant rel tel qu'il est indiqu sur la quittance fournie par l'assureur, ou sur le relev des frais de grance. Il doit pouvoir tre justifi tant du contrat que du montant et de la date de paiement de la dpense.
PRECISIONS Lorsque le contrat prvoit, en plus de la couverture du risque de loyers impays, des garanties annexes (telles qu'une protection juridique couvrant les frais d'honoraires d'avocat ou d'huissier en cas de procdure judiciaire de recouvrement ou d'expulsion, la prise en compte des travaux de remise en tat en cas de dtrioration par le locataire, ou le versement de loyers en cas de dmnagement du locataire sans pravis), la fraction des primes destine couvrir le risque de loyers impays est dductible condition d'tre distingue.

d. Intrts des dettes

30840
Est dductible du revenu brut foncier, pour l'ensemble des proprits, urbaines ou rurales, le montant des intrts des dettes contractes (CGI, art. 31, I-d) : - soit pour l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration des proprits, y compris la fraction des intrts qui se rapporte aux sommes utilises pour le paiement des droits de mutation titre onreux (D. adm. 5 D-2227 n 6) ; on notera, en particulier, que les intrts d'un emprunt contract pour l'amlioration d'un immeuble donn en location sont dductibles quelle que soit l'affectation des locaux (alors que les dpenses d'amlioration ne sont dductibles que dans les conditions mentionnes n 30710) ; - soit encore pour la conservation de ces proprits, par exemple, pour payer les droits de succession affrents la transmission par dcs des parts sociales (CE 8-6-1990 n 52745 : RJF 8-9/90 n 1032) ; en particulier, peuvent galement tre dduits les intrts verss au Trsor en cas de paiement fractionn des droits de mutation titre gratuit. La dduction peut porter, non seulement sur les intrts proprement dits (y compris les intrts affrents un crdit-relais), mais encore sur les frais d'emprunt : frais de constitution de dossier et frais d'inscriptions hypothcaires, y compris les honoraires du notaire correspondant au contrat de prt ; frais ajouts par les organismes de crdit au montant des intrts ; commission d'engagement, agios et taxes ; primes du contrat d'assurance-dcs souscrit pour garantir le remboursement de l'emprunt.
PRECISIONS a. Ainsi, les primes affrentes un contrat d'assurance-dcs souscrit par une SCI en vue de garantir le remboursement d'un prt destin l'achat d'un immeuble donn en location sont dductibles lorsqu'elles prsentent le caractre d'un supplment d'intrt ; il en est ainsi lorsque la souscription d'une police d'assurance a t impose la socit civile par une clause expresse du contrat de prt. En revanche, si une SCI souscrit une police d'assurance temporaire dcs non prvue par le contrat de prt, cette opration constitue un simple placement et n'ouvre aucun droit dduction au profit des associs (Rp. Abelin : AN 19-4-1979 p. 2757). b. Dans le cas o l'immeuble financ par emprunt n'est que partiellement affect la location, la fraction dductible des intrts est value, en principe, au prorata de la valeur de la surface loue par rapport la valeur totale de l'immeuble. Toutefois, le contribuable peut dduire l'intgralit des intrts s'il justifie de l'affectation exclusive de l'emprunt la fraction de l'immeuble qui fait l'objet d'une location (CE 4-11-1992 n 81658 : RJF 1/93 n 60). c. La dduction des intrts d'emprunts est limite aux sommes payes au cours de l'anne d'imposition, et dont le propritaire peut justifier. En particulier, il doit tre justifi de l'affectation de l'emprunt l'acquisition ou la conservation du bien : ne rpond pas cette condition un emprunt souscrit par une SCI qui ne se rapporte pas une opration individualise (CAA Nantes 31-12-1991 n 1382 : RJF 5/92 n 675) ; il en est de mme de la souscription d'un emprunt destin payer l'impt sur la plus-value constate lors du transfert dans le patrimoine priv de son propritaire d'un immeuble locatif prcdemment affect son exploitation commerciale (CAA Nantes 30-3-1995 n 93-660 : RJF 7/95 n 841).

Solutions particulires

30845
a. Les membres de la socit sont admis dduire de leur part de bnfices sociaux - indpendamment de leur quote-part dans les intrts des emprunts contracts par la socit - les intrts affrents aux emprunts contracts personnellement pour l'acquisition de leurs droits sociaux (Rp. Pleven : AN 19-4-1969 p. 983 ; D. adm. 5 D-2227 n 16). b. Lorsque l'emprunt a t contract par la socit auprs des associs eux-mmes qui ont vers dans la caisse sociale, au-del du capital, des sommes titre de prt, chaque associ est imposable raison de sa quote-part dans les rsultats sociaux dtermins en dduisant les intrts verss aux associs ; dans ce cas, ces intrts sont, en principe, imposs au nom de l'associ en tant que revenus de crances (Rp. Le Douarec : AN 31-5-1969 p. 1502) (voir n 20045 s.). Tel est notamment le cas des sommes avances la SCI en compte courant ; toutefois, pour que les intrts soient dductibles des revenus fonciers de la SCI, la preuve doit tre apporte que la dette est contracte pour la conservation, l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration des proprits : il est notamment tenu compte de la situation financire de la SCI (CE 8-7-1988 n 64902 : RJF 10/88 n 1117 ; dans le mme sens, CAA Bordeaux 15-12-1998 n 96-718 : RJF 10/99 n 1191). L'emprunt contract auprs d'un tablissement bancaire par une SCI pour rembourser les avances consenties par ses associs s'analyse en un emprunt substitutif : voir ci-aprs, h. c. Les intrts pays pour l'acquisition d'un terrain destin la construction d'un immeuble peuvent tre dduits au titre des revenus fonciers, y compris pendant la priode de construction, si, bien entendu, l'immeuble est destin tre lou et la condition que cette intention soit confirme par une utilisation de cette nature ds l'achvement de l'immeuble. d. Lorsque des prts la construction sont assortis de bonifications d'intrts, seul le montant net des intrts effectivement pays (c'est--dire aprs imputation de la bonification) est admis en dduction. e. Lorsqu'un contribuable supporte des intrts pour l'acquisition d'un immeuble (ou la ralisation d'amnagements) dont il n'est pas propritaire, ce versement doit tre considr comme une libralit consentie au propritaire des locaux ou des amnagements et ne peut donc pas tre compris dans les charges dductibles. Ainsi jug dans le cas d'une socit civile immobilire qui avait support des frais financiers correspondant la ralisation d'amnagements appartenant une SARL locataire de l'immeuble (CE 27-3-1981 n 15929 : RJF 6/81 n 586). f. Lorsque le prix d'acquisition d'un immeuble est converti en rente viagre, les arrrages ne peuvent tre assimils, mme pour partie, des intrts dductibles des revenus bruts fonciers provenant de la location de l'immeuble (CE 26-11-1982 n 24845). De mme, la rente verse en cas de conversion d'un usufruit constitue pour le dbit-rentier une dpense d'acquisition d'un droit immobilier, non dductible (Rp. Doublet : Sn. 16-5-1996 p. 1211). g. Les intrts des emprunts substitutifs (emprunt destin se substituer un emprunt antrieur souscrit un taux plus lev) sont dductibles lorsque les conditions suivantes sont runies : - le nouvel emprunt est souscrit pour rembourser ou se substituer l'emprunt initial. Cette condition est remplie lorsque le nouveau contrat ou l'avenant le mentionne expressment ; - l'administration accorde cette mesure mme si le capital souscrit dans le nouveau contrat est suprieur au capital restant d. Toutefois, seuls les intrts d'emprunt relatifs ce capital restant d, l'exception de toutes indemnits, ouvrent droit dduction dans la limite des intrts figurant sur l'chancier initial (Note 7-8-1986 et Rp. Fillon : AN 3-8-1987 p. 4384). Si le contrat initial tait taux progressif, le nouvel emprunt peut porter sur un capital incluant l'indemnit compensatoire qui a pu tre demande par l'organisme prteur. Mais les intrts dductibles restent limits ceux affrents au capital de l'emprunt initial restant d dans la limite de l'chancier initial (D. adm. 5 D-2227 n 11). En tout tat de cause, les frais d'emprunt lis la souscription du nouveau contrat ne sont pas dductibles, l'exception des primes affrentes aux assurances contractes pour garantir le remboursement du nouvel emprunt. h. Les emprunts contracts auprs d'un tablissement bancaire par une SCI pour rembourser ses associs s'analysant comme des emprunts substitutifs , l'administration subordonne la dduction des intrts aux conditions suivantes : mention dans le nouveau contrat ou l'avenant du caractre substitutif de l'emprunt ou de sa destination (remboursement des associs), capital non suprieur celui restant rembourser, et par suite, impossibilit de dduire des intrts suprieurs ceux figurant sur l'chancier initial. Ds lors, les intrts d'un emprunt se substituant un prt sans intrt (avance en compte courant ou prt ordinaire) ne sont pas dductibles (Rp. Lesbros : Sn. 27-11-1997 p. 3294).

i. Les intrts moratoires verss par un contribuable une banque pour n'avoir pas acquitt, dans les dlais fixs au contrat, le montant des chances d'un emprunt qu'il a contract pour l'acquisition d'immeubles ne sont pas dductibles (CE 10-2-1989 n 57606 : RJF 4/89 n 455). Il en est de mme pour les intrts moratoires mis la charge d'un contribuable sur un supplment du prix qu'il devait l'entrepreneur ayant difi l'immeuble (CE 18-12-1987 n 71401 : RJF 2/88 n 186). j. Le versement reprsentatif d'une revalorisation du capital emprunt, qui rsulte de l'application d'une clause d'indexation figurant dans un contrat de prt, n'a pas le caractre d'intrt dductible du revenu foncier (CE 31-10-1990 n 81132 : RJF 12/90 n 1426). k. Est dductible au titre des intrts d'emprunt l'indemnit de rsiliation anticipe de conventions de taux plancher et de taux plafond accessoires un emprunt taux variable. En effet, cette rsiliation n'a d'incidence que sur le montant de la charge financire, sans modifier les modalits de remboursement du capital (Rp. Ameline : AN 23-5-1994 p. 2603). l. Les intrts compensatoires verss lors de la rengociation du taux d'un emprunt contract en vue de la construction d'un immeuble locatif sont dductibles des revenus fonciers de l'anne de leur versement (TA Dijon 17-8-99 n 98-5911 : RJF 12/99 n 1550). m. Les intrts d'emprunt, contracts par des socits civiles se livrant une exploitation agricole ultrieurement donne en location, et acquitts par l'associ-propritaire en excution de la garantie qu'il avait donne, ne peuvent tre dduits par ce dernier des revenus fonciers qu'il peroit au titre de la location ds lors qu'il ne s'agit pas de dettes contractes au profit de la proprit au sens de l'article 31, I-1 -d du CGI (CE 26-6-1996 n 140256 : RJF 8-9/96 n 958) : dans cette affaire, le Conseil d'tat a en effet considr que les emprunts avaient t contracts dans l'intrt de l'exploitation agricole.

e. Impts

Impts dductibles

30860
Sont dductibles du revenu brut foncier les impositions perues au profit des collectivits locales, de certains tablissements publics et d'organismes divers (CGI art. 31, I-1 -c). Il s'agit en fait de la taxe foncire, ainsi que des taxes annexes cet impt (taxe spciale d'quipement de la rgion le-deFrance, de la Basse-Seine ou de la Mtropole lorraine, etc.). Il en est de mme de la taxe annuelle sur les bureaux et sur les locaux commerciaux ou de stockage, situs en le-de-France ( n 13300), bien que cette taxe soit perue au profit de l'tat. Lorsque ces impts, ayant t pays tardivement, ont fait l'objet d'une pnalit pour dfaut ou retard de paiement, cette pnalit est galement dductible.
PRECISIONS a. En principe, la dduction ne peut porter que sur les impts pays au cours de l'anne d'imposition. Toutefois, en raison des retards pouvant affecter l'mission des impts locaux, les contribuables sont autoriss dduire la totalit des cotisations dues au titre de l'anne d'imposition ds lors qu'ils ont reu l'avis d'imposition correspondant au moment de la souscription de la dclaration des revenus fonciers. b. La taxe foncire et les taxes annexes sont dductibles, mme lorsqu'elles ont t payes par le locataire en l'acquit du propritaire, puisque dans ce cas, leur montant doit tre ajout aux recettes brutes ( n 30560). noter toutefois que la taxe foncire prise en charge par la socit locataire en dehors des clauses du bail a t admise en dduction bien que le propritaire ne l'ait pas personnellement acquitte : mais ce dernier avait t impos raison de cette prise en charge, dans la catgorie des revenus distribus (CAA Nancy 20-6-1996 n 94-184 : RJF 10/96 n 1163) ; d'autre part, l'article 31 du CGI ne subordonne pas la dduction de ces taxes la condition de paiement par le propritaire.

Impts non dductibles

30865
Ne peuvent pas tre compris parmi les charges dductibles :

- les impts perus au profit de l'tat : impt sur le revenu, droits de mutation titre onreux ou gratuit, TVA ventuellement acquitte sur les loyers et redressements de TVA (voir n 30450) ; - la contribution sociale gnralise, la contribution au remboursement de la dette sociale, ainsi que le prlvement social de 2 % ( n 12820 s.) ; - les impts incombant normalement l'occupant : taxe d'habitation, taxe professionnelle, taxe de balayage, taxe d'enlvement des ordures mnagres (mais le prlvement de 8 % pour frais de confection des rles est dductible : Rp. Lenoir : AN 19-2-2001 p. 1145) ; - les taxes ou redevances qui sont considres fiscalement comme un lment du prix de revient du terrain ou de la construction : taxe locale d'quipement, redevance pour cration de bureaux ou de locaux de recherche en rgion parisienne, versement pour dpassement du plafond lgal de densit, participation la diversit de l'habitat, taxe dpartementale des espaces naturels sensibles, taxe pour le financement des dpenses des CAUE, taxe spciale d'quipement de la Savoie et participation pour non-ralisation d'aires de stationnement. On rappelle que la contribution sur les revenus locatifs est dductible des recettes brutes, avant dduction des charges de la proprit (voir n 30585).

3. Amortissement Prissol

Personnes et immeubles concerns

30900
Les propritaires de logements neufs et assimils, acquis entre le 1er janvier 1996 et le 31 aot 1999, et donns en location, peuvent, sur option, dduire de leurs revenus fonciers sous forme d'amortissement, 80 % de leur investissement : 40 % rpartis sur les quatre premires annes, puis 40 % sur les vingt annes suivantes (CGI art. 31, I-1 -f). Initialement prvu pour les investissements raliss entre le 1er janvier 1996 et le 31 dcembre 1998, ce rgime a t prorog par la loi 98-546 du 2 juillet 1998 (art. 14) pour les investissements raliss entre le 1er janvier 1999 et le 31 aot 1999, cette mesure de prorogation tant toutefois limite aux seules acquisitions de logements neufs ou en l'tat futur d'achvement dont le permis de construire a t accord avant le 1er janvier 1999 et achevs avant le 1er juillet 2001. Ce rgime est susceptible de bnficier aux personnes physiques, ainsi qu'aux membres de socits soumises l'impt sur le revenu : sont notamment concerns les associs de SCI et les associs de SCPI. Sont galement concerns les membres de socits transparentes vises l'article 1655 ter du CGI ( n 40130 s.), rputs propritaires privatifs des locaux la jouissance ou la proprit desquels les parts donnent vocation. Ce rgime s'applique aux immeubles urbains et concerne : - les logements acquis neufs ou en l'tat futur d'achvement entre le 1er janvier 1996 et le 31 dcembre 1998, ainsi qu'aux logements acquis neufs ou en l'tat futur d'achvement entre le 1er janvier 1999 et le 31 aot 1999, lorsque les conditions cumulatives vises ci-dessus sont remplies ; - les logements acquis pendant la mme priode et rhabilits par le vendeur, lorsque l'acquisition entre dans le champ d'application de la TVA immobilire (c'est--dire lorsque la nature et l'importance des travaux ont abouti une vritable reconstruction : voir n 44618) ; bien qu'ils ne soient pas spcialement viss par le texte de la loi du 2 juillet 1998, la prorogation du rgime leur est applicable si les conditions sont remplies, l'administration les assimilant des logements neufs (D. adm. 5 D-2226 n 74) ; - les logements que le contribuable construit ou fait construire entre le 1er janvier 1996 et le 31 dcembre 1998, la seule condition que la dclaration d'ouverture de chantier soit antrieure au 31 dcembre 1998 (date inchange) ; - les logements lous aprs transformation, lorsque ces locaux taient, avant leur acquisition (ralise au cours de la priode du 1er janvier 1996 au 31 dcembre 1998), affects un autre usage.
PRECISIONS a. Pour les investissements raliss depuis le 1er septembre 1999, ce rgime a t remplac par un dispositif permanent tudi n 30980 s. (Dispositif Besson ). b. Lorsque l'immeuble appartient une SCPI ou est dtenu par l'intermdiaire d'une socit d'attribution transparente, les associs ne peuvent cumuler, pour un mme logement, le bnfice du Prissol et celui des rductions d'impt pour investissement immobilier locatif (rgime applicable jusqu'au 31 dcembre 1997) ou pour investissement outre-mer.

c. En cas de transmission titre gratuit d'un logement pour lequel l'option a t exerce, les hritiers, lgataires ou donataires peuvent demander la reprise leur profit, dans les mmes conditions et selon les mmes modalits, de l'amortissement pour la priode restant courir : cette rgle s'applique galement en cas de transmission titre gratuit de l'usufruit de l'immeuble ou de transmission des parts de la socit civile. d. En cas de souscription de parts dont la proprit est dmembre, l'usufruitier peut, toutes conditions tant par ailleurs remplies, opter pour la dduction raison de la quote-part de l'amortissement calcul par la socit et correspondant ses droits dans les bnfices sociaux. Sur le dmembrement de proprit des parts effectu postrieurement la ralisation de l'investissement, pendant la priode couverte par l'engagement, voir n 30930. e. La dduction ne s'appliquant qu'aux proprits urbaines, elle ne peut pas bnficier aux logements faisant partie d'une exploitation agricole. Sont galement exclues du dispositif l'acquisition et la construction isole de dpendances de logements (par exemple, garage). L'immeuble acquis doit tre affect l'habitation pour les trois quarts au moins de sa superficie (en totalit s'il s'agit d'un local transform en logement). Mais seule la fraction affecte l'habitation ouvre droit au bnfice de la mesure (D. adm. 5 D-2226 n 17). f. Il doit s'agir d'un logement neuf, c'est--dire qui n'a jamais t habit ni utilis avant son acquisition. Par exception, l'administration admet que les appartements tmoins bnficient du rgime (Inst. 20-8-1996 prcite). De mme, sont ligibles au dispositif les logements donns provisoirement (un an au plus) en location par une socit, quelle qu'en soit la forme, exerant, mme titre accessoire, une activit de construction-vente, condition que leur acquisition soit intervenue dans les douze mois de la conclusion du bail et au plus tard le 31 aot 1999 (Lettre la FNPC 21-1-1997 ; Rp. Fron : AN 3-2-1997 p. 516). g. Peuvent bnficier du rgime les investissements raliss dans des rsidences avec services (rsidences mdicalises, rsidences htelires, rsidences pour tudiants ou pour personnes ges) la condition que la gestion des locaux soit confie un gestionnaire ou une socit de gestion totalement indpendant du propritaire : les revenus de la SCI (ou de la personne physique) propritaire des locaux ainsi lous doivent tre imposables dans la catgorie des revenus fonciers, ce qui exclut toutes les locations qui ont pour effet de rendre le bailleur SCI passible de l'IS. h. La transformation d'un htel-restaurant ou d'une caserne en logements ne peut pas bnficier de la dduction au titre de l'amortissement Prissol . En revanche, la fraction des locaux prcdemment affecte usage de restaurant, de bureaux ou d'entrept peut en bnficier (en ce sens, Rp. Gouriou : AN 10-8-1998 ; Rp. Berthol : AN 26-10-1998 p. 5849).

Calcul de l'amortissement

30910
L'option, qui peut tre exerce par chacun des associs, est irrvocable : l'amortissement des logements est calcul sur la base du prix d'acquisition de l'immeuble par la SCI, major des frais affrents l'acquisition (honoraires de notaire, commissions des intermdiaires, droits de timbre, droits de mutation et/ou TVA), ou du prix de revient des constructions (cot des travaux et prix d'acquisition du terrain, augments des frais y affrents), et non sur la base du prix d'acquisition des parts. Pour les locaux transforms en logements, la dduction au titre de l'amortissement est calcule sur le prix d'acquisition du logement, augment du cot des travaux de transformation, et a pour point de dpart le premier jour du mois de l'achvement de ces travaux. Le taux de l'amortissement est fix 10 % pour les quatre premires annes, et 2 % pour les vingt annes suivantes. L'amortissement total reprsente 80 % du prix, les 20 % restants reprsentant forfaitairement le prix non amortissable du terrain. En cas d'acquisition de l'immeuble en cours d'anne, le montant de l'amortissement fait l'objet d'un prorata la premire anne, la cinquime anne (lors du changement de taux) et la dernire anne. L'option pour ce rgime implique obligatoirement l'amortissement des dpenses d'amlioration, qui cessent d'tre dductibles immdiatement, pour tre amorties sur la base de 10 % de leur montant pendant dix ans ; l'amortissement de ces dpenses n'est subordonn aucun engagement de location ou de conservation des parts.

De mme, les dpenses de reconstruction et d'agrandissement sortent du champ de la dduction forfaitaire et sont amortissables sur option et nouvel engagement de location (voir n 30930) sur la base de 10 % pour les quatre premires annes, et de 2 % pour les vingt annes suivantes.
PRECISIONS a. Les travaux de transformation prendre en compte s'entendent des dpenses de reconstruction et d'agrandissement ( n 30720), des dpenses de rparation ( n 30685) non dissociables de l'opration de transformation et des dpenses d'amlioration ( n 30710) autres que celles destines faciliter l'accueil des handicaps. Les dpenses de finition et d'amnagement intrieur destines rendre le logement habitable entrent galement dans la base de calcul de l'amortissement de l'investissement initial. b. Seule la TVA restant la charge de l'acqureur est comprise dans la base de l'amortissement. c. En cas d'investissement ralis par l'intermdiaire d'une SCPI, l'associ peut inclure dans la base de calcul de l'amortissement, la partie de la rmunration de la socit de gestion destine couvrir les frais d'tude et de recherche des investissements (frais affrents l'acquisition faisant partie intgrante des commissions verses aux intermdiaires) mais non celle destine couvrir les frais de collecte (frais non directement lis l'acquisition de biens immobiliers) (Lettre SLF 2-5-1997 la FNPC). Cette solution est transposable aux investissements raliss par l'intermdiaire d'autres socits.

Autres consquences de l'option

30920
La dduction forfaitaire devenant partiellement sans objet, puisqu'elle ne reprsente plus que les frais de gestion et d'assurances autres que celle couvrant le risque des loyers impays ( n 30640 s.), son taux est rduit 6 % de manire dfinitive, c'est--dire y compris au-del de la priode d'amortissement. Lorsque l'option a t exerce, la limite d'imputation des dficits fonciers sur le revenu global est releve 15 300 ; par mesure de temprament, cette limite bnficie aux associs, quel que soit le montant du dficit, mme si le rsultat de la socit est positif et s'applique aux dficits fonciers constats au cours de la mme anne sur d'autres immeubles ou raison d'autres participations (voir n 31705). Le rgime de l'amortissement est en principe sans incidence sur les rgles de calcul des plus-values en cas de cession ultrieure du logement. Cela dit, lorsque des travaux de reconstruction, d'agrandissement et d'amlioration ont t raliss postrieurement la premire mise en location du logement, les dpenses correspondantes ne sont ajoutes au prix d'acquisition du logement que pour la fraction de leur montant qui excde la somme des dductions effectivement pratiques au titre de l'amortissement (D. adm. 5 D-2226 n 40).

Engagements de la socit et des associs

30930
La possibilit pour les associs de SCI de bnficier du rgime de l'amortissement est subordonne une double condition : - la socit doit s'engager louer nu pendant neuf ans le logement qu'elle a acquis ou fait construire. La location doit prendre effet dans les douze mois de l'achvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postrieure. Le cas chant, la socit doit s'engager pour un nouveau dlai de neuf ans en cas de ralisation de travaux de reconstruction ou d'agrandissement ; - les porteurs de parts doivent s'engager conserver leurs titres jusqu' l'expiration de la priode d'engagement impartie la socit. Si l'acquisition des parts a lieu lorsque la socit est dlie de tout engagement de location, l'acqureur des parts est plac sous le rgime de droit commun des revenus fonciers (D. adm. 5 D-2226 n 36).
PRECISIONS a. L'associ locataire du logement ne peut bnficier du rgime de l'amortissement Prissol pour la quote-part correspondant ses droits dans la socit. Mais les autres associs peuvent bnficier de la dduction (Rp. Estrosi : AN 177-2000 p. 4269), la diffrence des indivisaires.

b. Le dmembrement de tout ou partie des parts sociales, qu'il rsulte d'une transmission titre gratuit ou onreux de l'usufruit ou de la nue-proprit des parts ou encore d'une donation avec rserve d'usufruit, constitue une cession des parts et, si elle intervient pendant la priode de l'engagement de conservation des parts, un cas de non-respect de cet engagement entranant remise en cause de l'avantage fiscal (D. adm. 5 D-2226 n 86).

Obligations dclaratives

30935
L'engagement de location doit tre joint la dclaration de rsultat de la socit de la premire anne d'application du rgime. Cet engagement doit tre accompagn de certains justificatifs (dclaration d'ouverture de chantier, dclaration d'achvement des travaux, factures). Les associs doivent joindre l'engagement de conservation des parts la dclaration des revenus de l'anne au cours de laquelle ils les ont souscrites ou acquises (ou celle de la premire anne d'application du rgime si elle est postrieure). Les associs doivent aussi dposer leurs parts sur un compte spcial de la socit dans les trente jours suivant la date limite de dpt de la dclaration de revenus concerne. Pendant toute la priode d'application du rgime, les socits doivent joindre leur dclaration de rsultat un tableau fournissant les lments de calcul de l'amortissement dduit. Enfin, les socits sont tenues de fournir chaque anne leurs associs, avant le 16 fvrier, une attestation annuelle (CGI ann. II art. 1 C) dont un exemplaire est joint leur dclaration de rsultat et un autre la dclaration de revenus des associs.
PRECISIONS La SCI sera amene procder une double dtermination de son rsultat si, pour un mme immeuble, certains de ses associs souhaitent bnficier du rgime de l'amortissement et d'autres non : dans ce cas le rsultat sera dtermin selon les rgles de droit commun et selon les rgles de l'amortissement Prissol .

Remise en cause de l'avantage fiscal

30950
En cas de non-respect de l'engagement de location ou de dtention des titres, l'associ doit rintgrer, dans son revenu foncier de l'anne de rupture, les amortissements antrieurement pratiqus, mais selon un systme de quotient inspir de celui de l'article 163-0 A du CGI afin d'attnuer la progressivit de l'impt : le montant des amortissements rintgrs est divis par le nombre d'annes civiles pendant lesquelles l'amortissement remis en cause a t dduit ; le rsultat est ajout au revenu global net de l'anne de rupture de l'engagement et l'impt correspondant est gal au produit de la cotisation supplmentaire ainsi obtenue par le nombre d'annes utilis pour dterminer le quotient.
PRECISIONS a. Le non-respect de l'engagement au cours du dlai de neuf ans peut tre le fait du propritaire du logement (personne physique, socit, hritiers, donataires ou lgataires ayant opt pour la reprise du dispositif) ou des associs de la socit propritaire. Il peut rsulter notamment :- de la vacance trop longue du logement aprs l'acquisition, l'achvement du logement ou des travaux ou le dpart d'un locataire ; - du changement d'affectation de l'immeuble ; - de la cession (vente, apport, change, donation si les donataires ne reprennent pas le dispositif leur profit) ou de l'inscription l'actif d'une entreprise individuelle du logement ou des parts ; - du dmembrement des parts sociales, ou du dmembrement titre onreux du droit de proprit sur l'immeuble. L'obligation de rintgration ne s'applique pas en cas de dcs, de licenciement ou d'invalidit du contribuable. b. En cas de cession des parts dans le dlai de neuf ans, le nouvel associ peut bnficier de la dduction pour la priode d'amortissement restant courir s'il s'engage conserver les titres jusqu' l'expiration de la priode couverte par l'engagement de location (D. adm. 5 D-2226 n 36).

4. Dispositif Besson 30980

Les propritaires de logements affects la rsidence principale du locataire et remplissant certaines conditions tenant au montant des loyers et aux ressources des locataires peuvent bnficier :- sur option, pour les logements neufs ou assimils acquis depuis le 1er janvier 1999, d'une dduction de leurs revenus fonciers d'un amortissement au taux de 8 % pour les cinq premires annes puis de 2,5 % pour les annes suivantes pendant dix ans maximum. En contrepartie de cet avantage, le taux de la dduction forfaitaire est ramen de 14 % 6 %. L'option pour ce rgime est irrvocable (CGI art. 31, I-1, g) ; - pour les logements anciens faisant l'objet d'un bail conclu depuis le 1er janvier 1999, d'un relvement de la dduction forfaitaire de 14 % 25 % (CGI art. 31, I-1-e al. 5 s.). Remarques : Il n'est pas possible de cumuler, pour un mme logement, le bnfice du Besson et celui des rductions d'impt pour investissement immobilier locatif (rgime applicable jusqu'au 31 dcembre 1997) ou pour investissement outremer. De mme, les propritaires de logements neufs ayant opt pour la dduction de l'amortissement Besson ne peuvent pratiquer la dduction forfaitaire majore prvue dans le cadre du dispositif Lienemann ( n 31670 s.). Les propritaires d'un logement ancien peuvent, en revanche, cumuler la dduction forfaitaire majore avec les avantages prvus dans le cadre du rgime de la loi Malraux . Le dispositif Besson est par ailleurs incompatible avec l'application du rgime micro-foncier .

30980
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

30980
Dispositif Besson - Logements anciens : dduction forfaitaire majore Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 79. FR 58/02 Inf. 22 p. 33

a. Logements neufs ou assimils

Personnes et immeubles concerns

30985
Ce rgime est rserv aux personnes physiques ainsi qu'aux associs de socits non soumises l'IS (notamment SCI, SCPI et socits transparentes) qui acquirent un logement neuf ou assimil pour le louer dans les conditions ci-aprs nonces. L'amortissement Besson est applicable aux acquisitions ralises depuis le 1er janvier 1999 de logements neufs ou en l'tat futur d'achvement, de logements que le contribuable fait construire (dclaration d'ouverture de chantier depuis le 1er janvier 1999) ou des locaux affects un usage autre que l'habitation (locaux commerciaux ou professionnels, bureaux, granges, hangars) et transforms en logements. Les logements rhabilits par le vendeur et dont l'acquisition entre dans le champ d'application de la TVA immobilire au titre de l'article 257, 7 du CGI ouvrent galement droit au bnfice du rgime (logements acquis depuis le 1er janvier 1999, aprs rhabilitation). D'une manire gnrale, les logements doivent tre situs en France.
PRECISIONS a. Le rgime n'est pas applicable aux titulaires de droits dmembrs (nu-propritaire, usufruitier ). Toutefois, lorsque le dmembrement rsulte du dcs de l'un des poux soumis imposition commune, le conjoint survivant titulaire de l'usufruit peut demander la reprise son profit, dans les mmes conditions et selon les mmes modalits, du rgime de faveur. b. L'acquisition d'un logement en indivision ne s'oppose pas au bnfice du rgime ; chaque indivisaire doit s'engager conjointement louer le logement dans les conditions prvues par la loi ; l'intervention d'une indivision aprs l'acquisition remet en cause les avantages. c. Ne peuvent pas ouvrir droit au bnfice du rgime les rsidences secondaires, les logements situs dans une rsidence htelire ou de tourisme. En revanche, le dispositif Besson est applicable aux logements lous nus situs dans une rsidence de retraite, une maison d'accueil pour personnes ges dpendantes ou une rsidence pour tudiants. Pour ces logements, la base de la dduction de l'amortissement est constitue par le prix d'acquisition de chaque lot, y compris la fraction correspondant la quote-part des

parties communes constituant des dpendances immdiates et ncessaires du logement (constituent de telles dpendances, les voies d'accs, le logement du gardien, les halls d'entre, les parkings, mais non les locaux usage de loisirs ou de soins, les salles de restaurant ou les salles polyvalentes) (Rp. Myard : AN 7-2-2000 p. 909). d. Les locaux usage mixte sont exclus du rgime ; une drogation est toutefois admise pour les locaux affects l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie : dans ce cas, seule la fraction de la location affrente l'habitation bnficie des avantages fiscaux (Inst. 5 D-4-99 n 14). e. Les dpendances immdiates et ncessaires du logement bnficient du rgime ; toutefois, la surface des garages n'est pas prise en compte pour la dtermination des plafonds de loyers. En revanche, la location simultane et spare d'un logement et d'un garage physiquement spars (cas, par exemple, d'un parking en sous-sol d'un immeuble collectif, mais non d'une maison individuelle) permet de bnficier de l'avantage pour le logement ; dans ce cas, la fraction de loyer affrente au garage n'est pas prise en compte pour le calcul du plafond de loyer du logement si le loyer du garage correspond au prix du march. f. Les logements neufs s'entendent de ceux qui n'ont jamais t ni habits ni utiliss avant leur acquisition. Par exception, l'administration admet que les appartements tmoins peuvent bnficier du rgime (Inst. 5 D-4-99 n 23). g. Les acquisitions d'immeubles inachevs peuvent bnficier du rgime mme si la dclaration d'ouverture de chantier est antrieure au 1er janvier 1999 (Inst. 5 D-4-99 n 27). h. Les logements issus de la transformation de locaux acquis avant le 1er janvier 1999 ne bnficient pas de l'amortissement mais, le cas chant, de la dduction forfaitaire majore (Rp. Voisin : AN 30-10-2000 p. 6235).

30985
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Conditions de la location

31000
L'immeuble doit tre donn en location non meuble et tre affect l'habitation principale du locataire pendant neuf ans ; la location doit respecter des plafonds tenant aux montants des loyers et aux ressources du locataire. La location, qui doit prendre effet dans les douze mois de l'acquisition ou de l'achvement de la construction ou des travaux, selon le cas, doit tre effective et continue (ce qui exclut notamment les locations saisonnires). En cas de cong du locataire, un dlai de vacance d'un an au maximum est admis pour conclure un nouveau bail (Inst. 5 D-4-99 n 40).
PRECISIONS a. Le bnfice de ce rgime est subordonn un engagement de location du propritaire, personne physique ou socit, et un engagement de conservation des titres lorsque l'immeuble appartient une socit : voir n 31060 s. b. Le logement ne peut tre lou ni un membre du foyer fiscal du propritaire, ni l'un de ses ascendants ou descendants. Lorsque le logement est la proprit d'une socit, il ne peut tre donn en location ni un associ, ni un membre du foyer fiscal, un ascendant ou un descendant d'un associ, mais si tel est le cas, la reprise au titre de l'amortissement est limite au seul associ concern et pour les revenus de ce seul logement. Toutefois, la location peut tre suspendue aprs trois ans au profit d'un ascendant ou d'un descendant : voir n 31050. c. La location du logement un organisme public ou priv pour le logement usage d'habitation principale de son personnel, l'exclusion du propritaire du logement, de son conjoint, de membres de son foyer fiscal ou de ses ascendants ou descendants, ne fait pas obstacle au bnfice du rgime.

31000
Socits civiles immobilires de location - Amortissement Besson - Location des ascendants ou descendants Inst. 5-3-2003, 5 D-5-03 FR 14/03 Inf. 2 n 1 s. p. 9

31000
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

31000
Amortissement Besson - Locations des ascendants ou descendants Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 9. FR 58/02 Inf. 21 p. 29 s. Montant des loyers et ressources des locataires

31005
Pour bnficier de ce rgime, le bailleur doit respecter les plafonds de loyers et de ressources des locataires fixs par dcret. Ces plafonds sont revaloriss annuellement dans la mme proportion que l'indice du cot de la construction (plafonds de loyers) et en fonction de l'volution annuelle du Smic (ressources).
PRECISIONS a. La surface prendre en compte, pour l'apprciation du plafond du loyer, s'entend de la surface habitable, augmente de la moiti de celle des annexes (caves, balcons, remises) dans la limite de 8 m2 par logement. La surface habitable d'un logement est la surface de plancher construite, aprs dduction des surfaces occupes par les murs, cloisons, marches et cages d'escalier, gaines, brasements de portes et de fentres. Les surfaces annexes sont les surfaces rserves l'usage exclusif de l'occupant du logement et dont la hauteur sous plafond est au moins gale 1,80 m. Elles comprennent les caves, les sous-sols, les remises, les ateliers, les schoirs extrieurs au logement, les celliers, les resserres, les combles et greniers amnageables, les balcons, les loggias et les vrandas. La surface des garages (et emplacements de stationnement) n'est pas prise en compte pour la dtermination du loyer plafond (voir n 30985, e). Dans une maison individuelle, l'administration fixe forfaitairement 12 m2 la partie usage de stationnement (Inst. 5 D-4-99 n 61). b. Les plafonds de loyers sont apprcis mensuellement, charges non comprises. Ils doivent tre respects pendant toute la dure couverte par l'engagement de location (Inst. 5 D-4-99 n 52). c. Pour les baux conclus en 2002, les plafonds mensuels de loyers sont fixs :- 12,5 par m 2 Paris et dans les communes limitrophes (Zone I bis) ; - 11 par m2 dans les autres communes de l'agglomration parisienne (Zone I) ; - 8,5 par m 2 dans les communes de plus de 100 000 habitants (Zone II) ; - 8 par m2 dans les autres communes situes en France et dans les DOM (Zone III). d. Les zones sont dfinies par l'arrt du 29 mars 1999. On prcise que la zone I bis est compose de Paris, Aubervilliers, Bagnolet, Boulogne-Billancourt, Charenton-le-Pont, Clichy, Fontenay-sous-Bois, Gentilly, Issy-les-Moulineaux, Ivry-sur-Seine, Joinville-le-Pont, Le Kremlin-Bictre, Les Lilas, Le Pr-SaintGervais, Levallois-Perret, Malakoff, Montreuil, Montrouge, Neuilly-sur-Seine, Nogent-sur-Marne, Pantin, Puteaux, Saint-Cloud, Saint-Denis, Saint-Mand, Saint-Maurice, Saint-Ouen, Suresnes, Vanves, Vincennes. e. Les ressources du locataire s'entendent du revenu fiscal figurant sur l'avis d'imposition tabli au titre de l'avant-dernire anne prcdant celle de la signature du contrat de location : par exemple, pour les baux conclus en 2002, les revenus de rfrence sont les revenus 2000, figurant sur l'avis d'imposition tabli en 2001. Les revenus de rfrence sont fixs l'article 1417, V-1 du CGI : ce sont les revenus imposables du foyer fiscal, y compris notamment les plus-values et revenus exonrs, mais aprs dduction des frais professionnels et des abattements. Le plafond des ressources retenir s'apprcie la date de signature du bail en tenant compte du nombre de personnes titulaires du bail et de la composition de leurs foyers fiscaux. Ainsi, pour les locations conclues durant l'anne 2002, le revenu fiscal de rfrence du locataire de 2000 est comparer avec le plafond applicable la situation familiale du locataire en 2002, la date de la signature du bail (Inst. 5 D-4-99 n 70). f. Pour les baux conclus en 2002, les plafonds annuels de ressources sont les suivants : Composition du foyer locataire

Lieu de la location le-de-France Province 15 911 24 362 29 167 35 299 41 431 46 734

Personne seule Couple mari Personne seule ou couple mari ayant une personne charge Personne seule ou couple mari ayant deux personnes charge Personne seule ou couple mari ayant trois personnes charge Personne seule ou couple mari ayant quatre personnes charge

19 058 31 321 37 620 44 910 53 197 59 824

Majoration par personne charge partir de la cinquime

+ 6 796

+ 5 305

31005
Socits civiles immobilires de location - Dispositif Besson - Conditions d'application en 2003 Inst. 5 D-1-03 FR 2/03 Inf. 4 n 1 s. p. 9 s.

31005
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Calcul de l'amortissement

31020
L'amortissement dductible est calcul sur le prix d'acquisition du logement, du terrain ou du local, selon le cas, major des frais affrents cette acquisition (honoraires du notaire, commissions des intermdiaires, droits de timbre, droits de mutation et/ou TVA) et du montant des travaux de construction ou de transformation et des frais affrents ces oprations (frais d'architecte, prix d'achat des matriaux, mmoires et devis des entrepreneurs, cot de la main-d' uvre, l'exclusion du travail personnel du contribuable). Le point de dpart de la priode d'amortissement est le premier jour du mois de l'acquisition du logement, de son achvement ou de l'achvement des travaux de transformation, selon le cas. Le taux de l'amortissement est fix :- 8 % de la base d'amortissement pour les cinq premires annes, - et 2,5 % de cette base pour les quatre annes suivantes. l'issue de cette priode, tant que la condition de loyer reste remplie, le propritaire peut, par priode de trois ans et pendant six annes supplmentaires au plus, continuer bnficier d'une dduction de l'amortissement 2,5 %, en cas de poursuite, de reconduction ou de renouvellement du bail ou, si la condition de ressources est remplie, en cas de changement de titulaire du bail.
PRECISIONS a. Les travaux de transformation prendre en compte s'entendent des dpenses de reconstruction et d'agrandissement ( n 30720 s.), des dpenses de rparation ( n 30690) non dissociables de l'opration de transformation et des dpenses d'amlioration ( n 30710 s.) autres que celles destines protger les locaux des effets de l'amiante ou faciliter l'accueil des handicaps. b. Les dpenses de finition et d'amnagement intrieur destines rendre le logement habitable entrent galement dans la base de calcul de l'amortissement de l'investissement initial. c. La premire anne d'investissement, l'annuit dductible est calcule prorata temporis ; la mme rgle s'applique la fin de la dduction de l'amortissement, et l'anne au cours de laquelle le taux d'amortissement est rduit de 8 % 2,5 %.

31020
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Autres consquences de l'option

31030
Lorsque l'option pour le rgime de l'amortissement a t exerce, les dpenses de reconstruction, d'agrandissement et d'amlioration qui portent sur un tel logement sont galement dductibles sous forme d'amortissement :- sur option et selon les mmes modalits que pour l'acquisition ou la construction (taux et nombre d'annuits d'amortissement, nouvel engagement de location de neuf ans) pour les dpenses de reconstruction et d'agrandissement ; - sans nouvel engagement, au taux de 10 % pendant dix ans, pour les dpenses d'amlioration (ces dpenses ne peuvent en aucun cas tre dduites pour leur montant rel dans les conditions de droit commun).

La dduction forfaitaire devenant partiellement sans objet ( n 30640 s.), son taux est ramen de 14 % 6 % pendant la priode d'amortissement. Le rgime de l'amortissement est en principe sans incidence sur les rgles de calcul des plus-values en cas de cession ultrieure du logement. Ceci dit, lorsque des travaux de reconstruction, d'agrandissement et d'amlioration ont t raliss postrieurement la premire mise en location du logement, les dpenses correspondantes ne sont ajoutes au prix d'acquisition du logement que pour la fraction de leur montant qui excde la somme des dductions effectivement pratiques au titre de l'amortissement (Inst. 5 D-4-99 n 155).
PRECISIONS a. Le taux de droit commun de 14 % de la dduction forfaitaire est nouveau applicable l'expiration de la priode d'amortissement du logement ou des travaux de reconstruction ou d'agrandissement. Les bailleurs peuvent galement bnficier du rgime de la dduction forfaitaire majore applicable aux logements anciens, toutes autres conditions tant par ailleurs remplies, et qu'il y ait ou non changement de titulaire du bail. La dduction au taux major peut s'appliquer mme si un amortissement au titre des dpenses d'amlioration est en cours. b. Les dficits gnrs par un logement plac dans le cadre du dispositif Besson sont imputables dans les conditions de droit commun ( n 31700 s.).

31030
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Remise en cause de l'avantage fiscal

31040
Le revenu net foncier de l'anne au cours de laquelle le non-respect de l'un des engagements (de location ou de conservation des parts) est constat, est major du montant des amortissements dduits. L'imposition de cette majoration est cependant attnue par l'application d'un systme de quotient (applicable exclusivement aux rintgrations au titre des amortissements couverts par l'engagement initial).
PRECISIONS a. Le non-respect de l'engagement au cours du dlai de neuf ans peut tre le fait du propritaire du logement (personne physique, socit, poux survivant ayant opt pour la reprise du dispositif) ou des associs de la socit propritaire. Il peut rsulter notamment :- de la vacance trop longue du logement aprs l'acquisition, l'achvement du logement ou des travaux ou le dpart d'un locataire ; - du changement d'affectation de l'immeuble ; - de la cession (vente, apport, change) ou de l'inscription l'actif d'une entreprise individuelle du logement ou des parts. En cas d'invalidit, de licenciement ou de dcs du contribuable (ou de l'associ) ou de son conjoint, aucune rintgration n'est effectue. b. En cas de cession de parts par un associ avant l'expiration de la priode couverte par son engagement de conservation des titres (voir n 31065), l'avantage fiscal dont il a bnfici est en principe remis en cause. Toutefois, les contribuables qui, au cours de la priode d'engagement de location pris par la socit, souscrivent une augmentation de capital ou acquirent auprs d'un associ des parts de la socit, peuvent bnficier de la dduction au titre de l'amortissement s'ils s'engagent conserver ces titres jusqu' l'expiration de la priode couverte par l'engagement de location. Si l'associ cde ses titres au cours de l'une des deux priodes triennales de prorogation de la dduction au titre de l'amortissement, l'avantage fiscal est remis en cause hauteur des amortissements dduits au titre de la seule priode triennale concerne. L'administration admet que le nouveau porteur de parts puisse bnficier de la dduction au titre de l'amortissement au taux de 2,5 % pour la dure restant courir de la priode de prorogation en cours s'il conserve ces titres jusqu' l'expiration de cette priode (Inst. 5 D-4-99 n 85). S'il s'agit de la premire priode de prorogation, il peut, dans les mmes conditions, demander le bnfice de la dduction au titre de l'amortissement pour une deuxime priode de trois ans.

31040
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Suspension de l'amortissement

31050
Les logements donns en location pendant une dure minimale de trois ans dans les conditions normales d'application du dispositif peuvent tre repris pour tre mis la disposition d'un ascendant ou d'un descendant du contribuable, ce qui entrane la suspension de l'amortissement pendant la priode de mise disposition, mais non la remise en cause des dductions dj opres ce titre. Cette suspension ne peut excder neuf ans.
PRECISIONS a. Compte tenu du dlai minimal de trois ans, la mesure ne peut trouver s'appliquer, au plus tt, qu' compter de l'imposition des revenus de 2002. b. Pendant toute la priode de mise dispostition, et s'il s'agit d'une location, le taux de la dduction forfaitaire est relev de 14 % (au lieu de 6 %). c. Le terme de la priode d'engagement de location ou de conservation des parts est report d'une dure quivalente celle pendant laquelle la location a t suspendue. d. Lorsque le logement est la proprit d'une socit civile, la mise disposition a les consquences suivantes :- pour l'associ mettant le logement la disposition d'un de ses descendants ou ascendants, le rgime est suspendu ; - les autres associs peuvent soit continuer bnficier du rgime, sous rserve que les conditions relatives la location autres que celles tenant la qualit du locataire soient remplies (ce qui suppose notamment que la mise disposition soit titre onreux), soit demander bnficier de la suspension (Inst. 5 D-4-02).

31050
Socits civiles immobilires de location - Amortissement Besson - Location des ascendants ou descendants Inst. 5-3-2003, 5 D-5-03 FR 14/03 Inf. 2 n 1 s. p. 9

31050
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

31050
Amortissement Besson - Locations des ascendants ou descendants Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 9. FR 58/02 Inf. 21 p. 29 s.

Obligations dclaratives
Obligations de la socit propritaire

31060
La SCI doit prendre l'engagement de louer pendant neuf ans au moins le logement des personnes qui en font leur habitation principale. L'engagement de location (souscrit au moyen de l'imprim n 2044 EB) doit tre joint la dclaration de rsultat de la premire anne d'application du rgime : anne d'achvement ou, si elle est postrieure, anne d'acquisition du logement. Cet engagement doit tre accompagn de certains justificatifs (copie de l'avis d'imposition du locataire, tabli au titre de l'avantdernire anne prcdant celle de la signature du bail, dclaration d'ouverture de chantier, dclaration d'achvement des travaux, factures). Pendant toute la priode d'application du rgime, les socits doivent joindre leur dclaration de rsultat un tableau fournissant les lments de calcul de l'amortissement dduit. Enfin, les socits sont tenues de fournir chaque anne leurs associs, avant le 16 fvrier, une attestation dont un exemplaire est joint la dclaration de rsultat.
PRECISIONS a. En cas de ralisation de travaux de reconstruction ou d'agrandissement pendant la priode de neuf ans couverte par l'engagement de location, une option pour leur amortissement peut tre effectue, condition de prendre un nouvel engagement de location pendant neuf ans, et de joindre une note annexe la dclaration des revenus de l'anne d'achvement des travaux. b. En outre, en cas de changement de locataire au cours de cette priode, la SCI joint sa dclaration de rsultats de l'anne au cours de laquelle le changement est intervenu une copie du nouveau bail ainsi qu'une copie de l'avis d'imposition ou

de non-imposition du locataire entrant dans les lieux tabli au titre de l'avant-dernire anne prcdant celle de la signature du contrat de location. c. L'attestation comporte notamment l'identit et l'adresse de l'associ, le nombre et les numros des parts dtenues au 1er janvier et au 31 dcembre (et, le cas chant, des parts souscrites, acquises et transmises au cours de l'anne ainsi que la date de ces oprations), le montant de l'amortissement correspondant aux droits de l'associ et le montant du revenu net foncier correspondant aux droits de l'associ. En cas de non-respect par la socit ou un associ de ses engagements, la socit doit mentionner la quote-part des dductions au titre de l'amortissement que l'associ doit ajouter au revenu foncier de l'anne au cours de laquelle la rupture de l'engagement est intervenue.

31060
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12 Obligations des associs

31065
Chaque associ d'une socit qui effectue un investissement admis au rgime de faveur peut opter pour le bnfice de ce rgime. Il doit alors prendre l'engagement de conserver les titres jusqu' l'expiration de la priode couverte par l'engagement de location de neuf ans pris par la socit. Cet engagement doit tre joint la dclaration des revenus de l'anne au cours de laquelle les parts ont t souscrites ou acquises (ou celle de l'anne d'acquisition ou d'achvement du logement si elle est postrieure). Les associs doivent aussi dposer leurs parts sur un compte spcial de la socit dans les trente jours suivant la date limite de dpt de la dclaration de revenus concerne. L'attestation annuelle fournie par la socit doit tre jointe aux dclarations souscrites pendant la priode d'application du rgime.
PRECISIONS Pour le bnfice de la dduction au titre de l'amortissement des dpenses de reconstruction et d'agrandissement, l'engagement de conservation des titres doit tre joint la dclaration des revenus de l'anne d'achvement des travaux.

31065
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

b. Logements anciens

Personnes concernes

31100
Les bailleurs concerns par le rgime applicable aux logements anciens sont les mmes que ceux qui peuvent bnficier du rgime applicable aux logements neufs. Il y a donc lieu sur ce point de se reporter aux prcisions donnes n 30985. Toutefois, les usufruitiers peuvent bnficier du prsent rgime lorsque le dmembrement est antrieur l'engagement de location du logement ou de conservation des parts. Si le dmembrement intervient aprs l'un ou l'autre de ces engagements, l'avantage fiscal est remis en cause, sauf si le propritaire devient usufruitier (cas des donations avec rserve d'usufruit).

31100
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Immeubles concerns

31110
Seuls les logements anciens rpondant certaines normes d'habitabilit sont susceptibles d'ouvrir droit au bnfice de la dduction forfaitaire majore.

PRECISIONS a. Par logement ancien, il convient d'entendre les logements qui ne sont pas susceptibles de donner lieu la dduction au titre de l'amortissement Prissol ou Besson . Peuvent donc bnficier de la dduction forfaitaire majore, non seulement les logements qui ont fait l'objet d'une occupation depuis leur achvement ou leur rhabilitation (cas gnral) mais galement les logements neufs n'ouvrant pas droit au bnfice de l'amortissement Prissol ou Besson (tels les immeubles neufs dont la proprit est dmembre). En revanche, ne peuvent pas en bnficier les logements qui auraient ouvert droit l'amortissement mais pour lesquels le propritaire n'a pas exerc l'option. b. Le logement doit rpondre des normes d'habitabilit dfinies par le dcret 99-244 du 29 mars 1999. c. La date d'acquisition de l'immeuble est indiffrente.

31110
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

31110
Dispositif Besson - Logements anciens : normes d'habitabilit Dcret 2002-1296 du 24-10-2002. FR 49/02 Inf. 2 n 11 p. 21

Engagements de la socit et des associs

31115
Le propritaire du logement doit prendre l'engagement de le donner en location nue titre d'habitation principale une personne autre qu'un membre de son foyer fiscal, un ascendant ou un descendant ou une personne occupant dj le logement, pendant une dure de six ans. Lorsque le logement est la proprit d'une socit, le logement ne peut tre donn en location ni un associ ni un membre du foyer fiscal, un ascendant ou un descendant d'un associ. L'engagement doit prvoir galement le respect de plafonds tenant aux montants des loyers et aux ressources du locataire. Le bail doit tre conclu depuis le 1er janvier 1999. Le rgime ne s'applique donc pas aux baux en cours cette date. Lorsque l'immeuble est la proprit d'une socit, non soumise l'impt sur les socits, le bnfice du rgime est subordonn un engagement de location de la socit (de six ans) et un engagement de conservation des titres de la socit par l'associ jusqu' l'expiration de la priode couverte par l'engagement de location.
PRECISIONS a. En ce qui concerne la notion de logement et la condition tenant l'affectation du logement l'habitation principale du locataire, il y a lieu de se reporter aux prcisions donnes n 30985 et 31000 dans le cadre du rgime applicable aux immeubles neufs. b. En cas de location du logement par la socit propritaire un associ ou un membre du foyer fiscal, un ascendant ou un descendant d'un associ, l'administration admet de ne remettre en cause l'application du rgime qu' l'gard de cet associ (Inst. 5 D-4-99 n 46). c. La location peut tre suspendue aprs trois ans au profit d'un ascendant : voir n 31150. d. La location du logement un organisme public ou priv pour le logement usage d'habitation principale de son personnel l'exclusion du propritaire du logement, de son conjoint, de membres de son foyer fiscal ou de ses ascendants ou descendants, ne fait pas obstacle au bnfice de la dduction forfaitaire majore. e. Le renouvellement du bail avec le mme locataire ou sa reconduction tacite n'est pas considr comme la conclusion d'un nouveau bail (Inst. 5 D-4-99 n 87). f. La dure de location de six ans est calcule de date date compter de celle de la prise d'effet du bail initial.

31115
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12
Condition de location

31120
Pour bnficier du rgime de faveur, le bailleur doit s'engager ce que le montant des loyers et les ressources du locataire ne soient pas suprieurs des plafonds fixs par dcret : a. Les plafonds de loyer mensuel par mtre carr, charges non comprises, sont fixs pour les baux conclus en 2002 aux montants suivants :

Zones gographiques Paris et communes limitrophes Autres communes de l'agglomration parisienne Communes de plus de 100 000 habitants Autres communes situes en France ou dans les DOM

Montants 11 9,5 6 5,5

Remarque : En ce qui concerne la surface prendre en compte, la revalorisation des plafonds et les allocations de logement, voir n 31005 les prcisions donnes pour les logements neufs, valables galement pour l'ancien. b. Les ressources des locataires s'apprcient dans les mmes conditions et selon les mmes plafonds que pour les logements neufs : voir n 31005, prcisions e et f.

31120
Socits civiles immobilires de location - Dispositif Besson - Conditions d'application en 2003 Inst. 5 D-1-03 FR 2/03 Inf. 4 n 1 s. p. 9 s.

31120
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Dduction forfaitaire majore

31130
Lorsque les conditions dfinies ci-dessus sont remplies, le taux de la dduction forfaitaire est port 25 % (au lieu de 14 %) pour les revenus des six premires annes de location du logement correspondant. Toutefois, tant que la condition tenant au montant des loyers demeure remplie, le bnfice du taux major de la dduction forfaitaire est prorog, par priodes de trois ans, en cas de poursuite, de reconduction ou de renouvellement du bail avec le mme locataire.
PRECISIONS a. La prorogation est possible mme si les ressources du locataire ont cette date dpass le montant du plafond de ressources. b. Sous rserve que les conditions de loyer et de ressources du locataire soient remplies, le taux major demeure galement applicable en cas de changement de titulaire du bail.

31130
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

31130
Dispositif Besson - Logements anciens : dduction forfaitaire majore Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 79. FR 58/02 Inf. 22 p. 33

Remise en cause de l'avantage fiscal

31140
En cas de non-respect de l'un ou l'autre des engagements pris par le propritaire du logement ou de cession du logement ou des parts sociales, le supplment de dduction forfaitaire est imposable au titre de l'anne de la rupture de l'engagement ou de la cession.

PRECISIONS a. Aucune remise en cause de l'avantage fiscal n'est effectue en cas d'invalidit, de licenciement ou de dcs du contribuable ou de son conjoint. b. En cas de cession des parts dans le dlai de conservation, l'avantage fiscal est remis en cause pour la quote-part correspondante ; l'acqureur des parts peut bnficier du taux major s'il prend l'engagement de conserver ses parts jusqu' l'expiration de la priode couverte par l'engagement de location de la socit. Il en est de mme en cas de cession des parts au cours de l'une des priodes de prorogation du rgime.

31140
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Suspension du rgime

31150
Lorsque la location est suspendue l'issue d'une priode d'au moins trois ans au profit d'un ascendant ou d'un descendant du contribuable, le taux de la dduction forfaitaire est ramen 14 % (au lieu de 25 %) et la mise disposition du logement n'est pas prise en compte pour la dure de location minimale de six ans ou de conservation des parts. Cette priode de mise disposition ne peut excder neuf ans.
PRECISIONS a. Compte tenu du dlai minimal de trois ans, la mesure ne peut trouver s'appliquer, au plus tt, qu' compter de l'imposition des revenus de 2002. b. Lorsque le logement est la proprit d'une socit civile, la mise disposition entrane la suspension de l'avantage fiscal pour l'ensemble des associs. Toutefois, les associs autres que l'associ ascendant ou descendant de l'occupant peuvent, s'ils le souhaitent et si les autres conditions relatives la location autres que celles tenant la qualit du locataire sont remplies, continuer pratiquer la dduction forfaitaire majore (Inst. 5 D-4-02).

31150
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

Obligations dclaratives
Obligations de la socit propritaire

31160
La SCI doit prendre l'engagement de louer pendant six ans au moins le logement dans les conditions dfinies ci-dessus. Cet engagement (souscrit au moyen de l'imprim n 2044 EB) doit tre joint la dclaration de rsultat de la premire anne d'application de la dduction forfaitaire majore. Il doit tre accompagn de certains justificatifs (copie de bail, copie de l'avis d'imposition du locataire tabli au titre de l'avant-dernire anne prcdant celle de la signature du bail, attestation de conformit du logement aux normes d'habitabilit). Les socits sont galement tenues de fournir chaque anne leurs associs, avant le 16 fvrier, une attestation dont un exemplaire est joint la dclaration de rsultat.
PRECISIONS a. En cas de changement de locataire au cours de la priode couverte par l'engagement de location, le contribuable joint sa dclaration des revenus de l'anne au cours de laquelle le changement est intervenu une copie du nouveau bail ainsi qu'une copie de l'avis d'imposition ou de non-imposition du locataire entrant dans les lieux tabli au titre de l'avant-dernire anne prcdant celle de la signature du contrat de location. b. En cas de non-respect par la socit ou un associ de ses engagements, la socit doit mentionner la quote-part de supplment de dduction forfaitaire que l'associ doit ajouter au revenu foncier de l'anne au cours de laquelle la rupture de l'engagement est intervenue.

31160
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12 Obligations des associs

31165
Les associs doivent joindre l'engagement de conservation des titres la dclaration des revenus de l'anne au cours de laquelle a pris effet la location dont les revenus peuvent bnficier de la dduction forfaitaire majore ou, si elle est postrieure, de l'anne au cours de laquelle les parts ont t acquises. Les associs doivent galement dposer leurs parts sur un compte spcial de la socit dans les trente jours suivant la date limite de dpt de la dclaration de revenus concerne. L'attestation annuelle fournie par la socit doit tre jointe aux dclarations souscrites pendant la priode d'application du rgime.

31165
Dispositif Besson-Robien - Nouveau rgime FR 17/03 inf. 6 n 1 s. p. 12

B. Proprits rurales
Dfinition

31250
Les proprits rurales s'entendent de celles qui comprennent soit seulement des terrains non btis, soit la fois des immeubles btis et principalement des terrains non btis. Entrent notamment dans cette catgorie (D. adm. 5 D-213 n 4 s.) :- l'ensemble des immeubles btis et non btis composant une exploitation agricole, faisant l'objet d'une location unique, y compris la maison d'habitation, mme si cette maison est situe dans un bourg ou un village (sauf s'il s'agit d'une maison de matre comportant des amnagements particuliers qu'il n'est pas d'usage de rencontrer dans les btiments de ferme) ; - une proprit agricole prise dans son ensemble, mme si tout ou partie des btiments d'exploitation et des terrains non btis se trouvent, en fait, compris l'intrieur du primtre d'une ville. Mais les revenus des btiments d'habitation peuvent tre dtermins selon les rgles applicables aux btiments urbains si le bail fait apparatre clairement le montant du loyer propre aux btiments d'habitation, et si le bailleur est en mesure de rpartir et de justifier les charges entre les btiments d'habitation et les autres btiments. Les rgles que nous exposons ci-aprs intressent donc les socits civiles (non passibles de l'impt sur les socits) qui louent (par bail ferme gnralement) une exploitation agricole, qu'il s'agisse de socits civiles de droit commun ou d'un type particulier tel que les groupements fonciers agricoles (GFA : voir n 60200 s.).

Rgles d'imposition

31260
Le revenu imposable des proprits rurales est constitu, dans tous les cas, par le revenu net rel dtermin dans les conditions fixes par les articles 28 31 du CGI, c'est--dire, en principe, suivant les mmes rgles que pour les immeubles urbains. Toutefois, le rgime applicable aux proprits rurales comporte certaines particularits. Aussi, nous envisageons dans les dveloppements qui suivent les points sur lesquels la dtermination du revenu rel des proprits rurales obit des rgles diffrentes de celles applicables aux immeubles urbains. En revanche, pour les dispositions communes aux deux catgories de proprit, nous renverrons, sous rserve de certaines prcisions concernant les proprits rurales, aux explications dj donnes propos des immeubles urbains.

1. Dtermination du revenu brut 31270

Le revenu brut des immeubles donns en location est constitu par le montant des recettes brutes perues par le propritaire, augment du montant des dpenses incombant normalement ce dernier et mises par les conventions la charge des locataires et diminu du montant des dpenses supportes par le propritaire pour le compte des locataires (CGI art. 29).

 ces recettes brutes, il y a lieu d'ajouter les recettes accessoires. Proprits rurales dont la socit civile immobilire se rserve la jouissance

31275
Le plus souvent ces proprits constituent des exploitations agricoles que la socit civile exploite elle-mme (en faire-valoir direct ou en mtayage) et dont l'imposition est tablie au titre des bnfices agricoles (voir n 10665 s.). S'il s'agit de proprits affectes l'habitation et que la socit met gratuitement la disposition d'un associ, ces proprits sont exonres et corrlativement les charges correspondantes ne sont pas dductibles (voir n 31550). Ds lors, seront exceptionnellement imposables, sur la base de la valeur locative des immeubles et de leurs revenus accessoires, diminus des charges foncires, les proprits rurales : - ne faisant pas l'objet d'une exploitation de la part du propritaire : tel est notamment le cas des proprits non bties (terrains, lacs, tangs) que la socit se rserve pour la pche ou la chasse (voir n 31500) ; - ou mises gratuitement la disposition d'un tiers sans que le propritaire y soit tenu par un contrat de location ; tel est notamment le cas du prt usage ou commodat.
PRECISIONS Le prt usage ou commodat, qui est un contrat par lequel l'une des parties livre une chose l'autre pour s'en servir, la charge pour le preneur de la rendre aprs s'en tre servi et qui ne peut tre assimil un contrat de location, entre dans ce deuxime cas d'imposition. Mais le propritaire, imposable sur le revenu en nature procur par le bien rural, peut notamment dduire de ses revenus fonciers les frais d'entretien qu'il prend volontairement sa charge et les dpenses extraordinaires engages pour la conservation de la chose, qu'il doit rembourser au preneur en vertu de l'article 1890 du Code civil (Rp. Dejoie : Sn. 28-8-1997 p. 2213).

Recettes brutes

31280
Comme nous l'avons indiqu pour les immeubles urbains, les recettes brutes imposables comprennent les sommes encaisses par le bailleur quelque titre que ce soit (loyer ou fermage en principal, charges forfaitaires, remboursement de prestations, d'impts ou taxes locatives ou de fournitures individuelles, recettes exceptionnelles telles que pas-de-porte et indemnits de rsiliation verses par les locataires), la valeur des avantages en nature stipuls au bail, ainsi que, le cas chant, le montant des revenus accessoires. On se bornera donc mentionner un certain nombre de solutions particulires. Loyer en principal

31285
Lorsque le prix du fermage est stipul payable, en tout ou en partie, en nature, le revenu correspondant est gal la valeur relle des produits livrs au bailleur. Le loyer en principal comprend galement la redevance prvue l'article L 411-12 du Code rural lorsque le bailleur a effectu, en accord avec le preneur, des investissements dpassant le cadre de ses obligations lgales. Les avances sur les fermages perues par les bailleurs peuvent, sur leur demande, bnficier du systme du quotient prvu l'article 163-0 A du CGI, quel que soit leur montant, la seule condition de conclusion d'un bail avec un jeune agriculteur bnficiaire soit de la dotation d'installation aux jeunes agriculteurs, soit d'un prt moyen terme spcial (D. adm. 5 D-2411 n 8).
PRECISIONS Si les produits remis en paiement sont revendus titre habituel par le bailleur, les revenus procurs par cette opration ne constituent plus des revenus fonciers, mais doivent tre taxs selon les rgles prvues pour les bnfices industriels et commerciaux (Rp. Alloncle : AN 18-5-1972 p. 1700 : BO 5 D-7-72). Lorsque le bail impose au fermier la ralisation de plantations, les dpenses effectues constituent un supplment de loyer pour le bailleur.

Remboursement des charges

31290

En sus du montant des loyers, les propritaires peuvent demander leurs fermiers le remboursement de certaines charges, telles que : - la moiti de la taxe pour frais de chambre d'agriculture (C. rur. art. L 514-1) ; - les dpenses de voirie. Les dpenses affrentes aux voies communales et aux chemins ruraux incombent au fermier. cet effet, il doit payer au bailleur une fraction du montant global de la taxe foncire sur les proprits bties et non bties portant sur les biens pris bail, y compris la taxe rgionale. dfaut d'accord amiable entre les parties, cette fraction est fixe un cinquime (C. rur. art. L 415-3). Les sommes encaisses ce titre doivent tre ajoutes au montant des loyers en principal. Mais conformment la rgle pratique adopte pour les proprits urbaines, les propritaires peuvent s'abstenir d'en faire tat dans leurs recettes brutes, la condition de ne pas les dduire ultrieurement au titre des dpenses payes par le propritaire pour le compte des locataires.
PRECISIONS Dans le cas exceptionnel o le preneur ne rembourse pas la fraction des taxes qu'il doit supporter, celle-ci peut tre dduite des revenus fonciers au titre des dpenses incombant normalement au locataire et acquittes par le propritaire (Rp. Delalande : AN 28-9-1987 p. 5402).

Revenus exceptionnels

31295
a. L'article L 411-69 du Code rural prvoit le versement d'une indemnit par le bailleur, au preneur sortant, qui a, par son travail ou ses investissements, apport des amliorations au fonds lou (s'agissant d'une dpense d'investissement, cette indemnit n'est pas dductible). Le bailleur peut demander au preneur entrant le remboursement des sommes ainsi verses (C. rur. art. L 411-76). Ces sommes ne sont pas imposables. b. Les primes l'amlioration de l'habitat rural doivent tre comprises dans les recettes imposables de l'anne de leur encaissement, si elles sont destines financer des dpenses dductibles. Corrlativement, les frais et charges de rparation ou d'amlioration des immeubles donns en location, que ces subventions permettent de financer, peuvent tre dduits des recettes brutes de la proprit (voir n 30485). c. Sont galement prendre en compte les aides nationales ou communautaires d'incitation la mise en conformit des btiments agricoles verses au propritaire : en effet, les dpenses qu'elles permettent de financer sont dductibles des revenus fonciers (voir n 31380).

Revenus accessoires

31310
Les revenus accessoires des proprits rurales ayant leur origine dans le droit de proprit (produits de la location du droit d'affichage ou du droit de chasse, de la concession du droit d'exploitation des carrires, redevances trfoncires et autres redevances analogues) doivent tre compris dans les revenus fonciers imposables, mme lorsqu'ils se rapportent une proprit rurale exploite directement par la socit civile (qu'il s'agisse d'une exploitation agricole ou forestire). Toutefois, ces revenus accessoires sont imposables dans la catgorie des bnfices agricoles lorsque les immeubles qui les produisent sont inscrits l'actif d'une socit civile agricole soumise un rgime de bnfice rel.

2. Charges dductibles du revenu brut 31340

Les charges dductibles pour la dtermination du revenu net des proprits rurales comprennent (CGI art. 31) :- les dpenses d'entretien et de rparation ; - certaines dpenses d'amlioration ; - les frais de grance et de rmunration des gardes et concierges ; - les primes d'assurances effectivement supportes par le propritaire ; - les impositions perues au profit des collectivits locales, de certains tablissements publics ou d'organismes divers ;

- les intrts des dettes contractes pour la conservation, l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration des proprits ; - et une dduction forfaitaire reprsentant les autres frais de gestion et l'amortissement. Remarque : L'amortissement des logements locatifs neufs ou assimils (amortissement Prissol ou Besson ) ne s'applique qu'aux proprits urbaines, l'exclusion des logements faisant partie intgrante d'une exploitation agricole. Il en est de mme du dispositif Besson prvu en faveur des logements anciens.

Dpenses d'entretien et de rparation

31345
Les dpenses d'entretien et de rparation constituent des charges dductibles du revenu brut.
PRECISIONS Les taxes perues par les associations syndicales ayant pour objet l'entretien d'ouvrages collectifs tablis en vue de l'assainissement et de la protection des sols doivent tre considres comme des charges de la proprit admises en dduction au mme titre que les dpenses d'entretien effectues par le propritaire. Mais si ces cotisations ont t mises par le bail la charge du fermier, le propritaire doit comprendre les sommes correspondantes dans ses recettes brutes.

Dpenses d'amlioration
Dpenses affrentes aux locaux d'habitation

31360
Ces dpenses sont dductibles suivant les mmes conditions que pour les proprits urbaines (voir n 30710 s.), sans qu'il y ait lieu de distinguer selon que les travaux effectus ont t ou non rentables. Par consquent, les travaux d'amlioration sont ceux qui ont pour objet soit de modifier l'amnagement, soit de complter l'quipement des immeubles dj existants d'une proprit rurale par l'adjonction de certains agencements, installations ou lments de confort, en vue d'en assurer une meilleure utilisation et une meilleure adaptation aux conditions modernes de vie ou d'exploitation. Ne remplissent pas cette condition et ne peuvent ds lors tre dductibles, les travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement qui ne peuvent donner lieu qu' un amortissement rput couvert par la dduction forfaitaire. Dpenses affrentes aux immeubles autres que les locaux d'habitation

31365
La dduction des dpenses d'amlioration des proprits rurales portant sur les lments autres que les locaux d'habitation (btiments d'exploitation, terrains, etc.) est subordonne la condition que les travaux effectus ne soient pas rentables (CGI art. 31, I-2 -c). La notion de rentabilit s'apprcie au regard des effets apports par les travaux la valeur de la proprit. Cette interprtation de la notion de rentabilit a pour effet de retirer une grande partie de sa porte l'article 31, I-2 -c du CGI, puisque toute amlioration se traduisant normalement par une valorisation de la proprit, toute dpense d'amlioration constitue a priori une dpense d'amlioration rentable.
PRECISIONS Par exemple, ont t considrs comme non dductibles : - des travaux d'amlioration foncire (arrachage de haies et comblement de fosss d'une part, cration de mares et de trous d'eau pour le btail d'autre part) (CE 23-3-1984 n 36365 : RJF 5/84 n 617) ; - des frais d'arrachage et de replantation de vignes (Rp. Falco : AN 24-9-1990 p. 4465) ; - des dpenses de drainage, qui permettent une meilleure utilisation des terres et une amlioration de la productivit, et qui autorisent normalement le propritaire demander une majoration du fermage (mme si celui-ci renonce cette facult) (Rp. Alphandry : AN 10-8-1987 p. 4528 et Rp. de Broissia : AN 30-12-1991 p. 5414) ; - des dpenses affrentes l'amnagement des rivires ou ruisseaux ainsi qu' des travaux de remembrement (Rp. Crucis : Sn. 2-5-1991 p. 928 : BOI 5 D-6-91).

Construction d'un btiment d'exploitation en remplacement d'un btiment ancien

31375
Par exception la rgle selon laquelle les travaux de construction de btiments neufs ne sont pas dductibles, les propritaires d'exploitations agricoles affermes peuvent dduire de leur revenu foncier les dpenses de construction de btiments d'exploitation destins remplacer des btiments vtustes ou inadapts aux techniques modernes de l'agriculture la condition que l'dification des nouveaux btiments n'entrane pas une augmentation effective du fermage (CGI art. 31, I-2 -c). Dpenses de mise aux normes de btiments ruraux

31380
Les dpenses d'amlioration et de construction qui sont destines satisfaire aux conditions de mise aux normes prvues en matire de protection de l'environnement et qui s'incorporent aux btiments d'exploitation rurale peuvent tre dduites du revenu foncier (CGI art. 31, I-2 -c bis). Les dpenses vises sont celles qui s'incorporent aux btiments d'exploitation rurale affects aux activits dfinies dans la nomenclature des installations classes pour la protection de l'environnement prvue l'article L 511-2 du Code de l'environnement et qui sont rendues obligatoires (CGI ann. III art. 2 undecies).

Frais de grance et de rmunration des concierges

31385
Les frais de grance et de rmunration des concierges sont dductibles dans des conditions identiques celles prvues l'gard des proprits urbaines.

Rmunration des gardes

31390
Les frais de rmunration des gardes sont dductibles du revenu brut pour leur montant effectif (CGI art. 31, I-1 -a). Cette dduction concerne :- d'une part, les rmunrations des gardes particuliers chargs de veiller l'intgrit du domaine et de rprimer les atteintes aux proprits ; - d'autre part, lorsqu'elles incombent au propritaire du fonds, les rmunrations des gardes-chasse particuliers, ds lors que les produits du droit de chasse sont compris dans les revenus accessoires ( n 31500). Il en est de mme des rmunrations verses des gardes commissionns par certains organismes (gardes du Saint-Hubert Club, par exemple). Quant aux rmunrations verses aux gardes forestiers, elles ne peuvent tre dduites des revenus fonciers ds lors que les exploitations forestires sont imposables au titre des bnfices agricoles d'aprs un revenu forfaitaire. Dans le cas o un garde est la fois garde-chasse et garde forestier, il est admis que sa rmunration puisse tre dduite en totalit des revenus fonciers (D. adm. 5 D-2425 n 2).

Primes d'assurances

31400
Contrairement aux rgles applicables aux immeubles urbains, les frais d'assurances supports par les propritaires d'immeubles ruraux sont dductibles du revenu brut pour leur montant rel, et ne sont donc pas rputs couverts par la dduction forfaitaire (CGI art. 31, I-2 -b). En pratique, seules sont dductibles pour leur montant rel les primes d'assurances contre les risques pouvant affecter les btiments, sans qu'il puisse tre tenu compte des primes relatives au mobilier ou rcoltes, cheptel, matriel, qui incombent normalement l'exploitant.

Dduction forfaitaire

31410
Les propritaires d'immeubles ruraux donns en location peuvent pratiquer sur le revenu brut de ces proprits une dduction forfaitaire dont le taux est fix 14 % pour la gnralit des immeubles. Toutefois, un taux major de 15 % est applicable aux biens ruraux lous sous le rgime des baux long terme, c'est--dire des baux conclus en application des articles L 416-1 L 416-6, L 416-8 et L 416-9 du Code rural, quelle que soit la date laquelle le bail long terme a t conclu (baux dont la dure initiale est en principe au moins gale 18 ans, renouvelable par priodes de 9 ans). Lorsque le bail est conclu ou vient expiration au cours de l'anne de l'imposition, le taux de 15 % s'applique aux revenus de l'anne entire, y compris la priode non couverte par ce bail. La dduction forfaitaire est calcule sur le montant du revenu brut (y compris les revenus accessoires ventuels), dtermin dans les conditions indiques ci-dessus ( n 31270 s.).

31415
Enfin, le taux de la dduction forfaitaire est fix 50 % pour les redevances perues par les propritaires de terrains de carrires ou de sablires (ou de tout autre gisement minral).

Intrt des dettes

31430
Les intrts des dettes contractes pour la conservation, l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration des immeubles ruraux, sont dductibles dans des conditions identiques celles prvues pour les immeubles urbains ( n 30840 s.).

Impts

31440
Les rgles applicables sont identiques celles prvues pour les immeubles urbains (voir n 30860 s.). Il est toutefois prcis que la dduction ne peut porter, sauf convention contraire passe entre le bailleur et le locataire, que sur les 4/5e de la taxe foncire sur les proprits non bties, de la taxe spciale d'quipement, et sur la moiti de la taxe pour frais de chambre d'agriculture ; les autres fractions de ces taxes sont, en principe, la charge du locataire.

C. Droit de chasse
31500
Les recettes provenant de la location du droit de chasse (ou, le cas chant, l'avantage en nature dont bnficie la socit civile propritaire qui se rserve la jouissance du droit) doivent tre imposes :- au titre des bnfices agricoles, seulement lorsqu'il s'agit d'une socit civile exploitant place sous le rgime du bnfice rel dont les terres sont inscrites l'actif de son exploitation ; - au titre des revenus fonciers dans les autres cas. cet gard, une distinction doit tre faite selon que le propritaire (socit civile) donne en location le droit de chasse ou qu'il s'en rserve la jouissance. a. Dans le cas o la socit civile propritaire des terres se rserve la jouissance du droit de chasse, l'imposition est exigible en principe, non seulement lorsque les terres sont inexploites (c'est--dire affectes exclusivement la chasse), mais encore lorsque les terres sont par ailleurs affectes une exploitation agricole ou forestire soit en fermage, soit en faire-valoir direct.

Cependant, le droit de chasse n'est pas impos lorsque le propritaire (socit civile) n'a pas la possibilit de l'exercer. Exemples : l'intress en a fait apport volontaire ou forc une association ou une socit de chasse ; la proprit est classe comme rserve naturelle ou comme rserve de chasse approuve ; la proprit a t constitue en rserve naturelle par le propritaire lui-mme (il doit y avoir engagement crit et l'interdiction de chasser doit tre matrialise par des panneaux). Dans les autres situations, l'administration admet en outre que l'imposition ne doit tre tablie que si les deux conditions suivantes sont runies (D. adm. 5 D-251 n 8 s.) :- la proprit est utilise principalement pour la chasse ; - la proprit a une superficie suprieure une limite, fixe sur le plan dpartemental par les directeurs des services fiscaux ( titre indicatif, l'administration a donn les limites minimales suivantes : zone de marais : 9 ha ; zone de bois et de landes : 60 ha ; zone de causses et montagne : 200 ha). Une dcision de la cour administrative d'appel de Nantes (4-7-1990 n 568 : RJF 11/90 n 1351) a subordonn l'imposition la condition que la proprit soit utilise principalement pour la chasse. cet gard, la localisation de la proprit dans une rgion de chasse et sa composition (tangs, landes, terrains plants en sapins ou recouverts de bruyre) ne suffisent pas prsumer une telle utilisation en l'absence de garde-chasse et d'amnagement spcial : selon la doctrine administrative, ces lments constituent des indices de l'affectation de la proprit la chasse. Lorsque l'imposition est exigible, le revenu imposable est constitu par la valeur locative correspondant au montant des loyers que les proprits pourraient produire si elles taient donnes en location. Ce loyer fictif est valu par comparaison avec des proprits similaires faisant l'objet d'une location normale ou, dfaut, par apprciation directe. Dans un arrt du 3 novembre 1978 ( RJF 12/78 n 543), le Conseil d'tat a jug qu' dfaut d'autres lments d'apprciation conduisant le fixer un niveau diffrent, le loyer fictif doit tre valu au montant des frais et charges courants de la proprit, y compris les frais de gestion et d'amortissement (ces derniers tant valus, sauf preuve contraire, au montant de la dduction forfaitaire lorsque l'imposition est opre dans la catgorie des revenus fonciers). b. En cas de location du droit de chasse, le produit de cette location est imposable, que les terres servent exclusivement la chasse ou qu'elles soient par ailleurs affectes une exploitation agricole ou forestire, soit en fermage, soit en faire-valoir direct. Si la location du droit de chasse est assortie de prestations de services (par exemple : location accompagne de la fourniture du couvert et du gte ; revente des animaux abattus revenant au propritaire de la chasse), l'activit de location devient commerciale et rend en principe la socit civile passible de l'impt sur les socits (voir n 10050 s. les exceptions ce principe).

D. Logements attribus en jouissance gratuite aux associs ou des tiers

31550
Les SCI de location qui mettent gratuitement la disposition de leurs associs des logements dont elles sont propritaires sont considres par l'administration (D. adm. 5 D-1222 n 10) et la jurisprudence dominante (notamment CE 7-7-1982 n 30975 : RJF 10/82 n 944) comme se rservant la jouissance de ces logements. Elles bnficient donc dans ce cas de l'exonration dont bnficient les propritaires occupants (CGI art. 15, II). La valeur locative du logement n'a pas tre dclare dans les recettes brutes de la socit mais en contrepartie les charges affrentes au logement ne sont pas admises en dduction. Remarque : Lorsque le logement est occup titre d'habitation principale par l'associ, celui-ci peut bnficier des crdits d'impt pour dpenses de gros quipements et assimils, applicables tous les occupants d'un logement (D. adm. 5 B-342 n 3) mais pas de la rduction d'impt pour intrt d'emprunts rserve aux propritaires (en ce sens : D. adm. 5 B-3321 n 19 ; CE 8-9-1999 n 189531 : RJF 11/99 n 1318). Pour plus de dtails sur ces allgements d'impt, voir n 41180 s.
PRECISIONS a. La doctrine administrative vise seulement le cas o les logements sont mis gratuitement la disposition des associs. Cependant, l'imprim de dclaration des rsultats n 2072 prvoit expressment (page 2, ligne 2) la dclaration des recettes des locaux (autres que d'habitation) que la socit met gratuitement la disposition des associs ou des tiers. On peut donc en conclure que la valeur des locaux d'habitation mis gratuitement la disposition de tiers ne doit pas non plus tre dclare. Jug en ce sens pour la mise disposition gratuite d'un tiers d'un logement appartenant une SCI : en l'absence de bail, la SCI ne pouvait tre regarde comme ayant renonc s'en rserver la jouissance (CE 27-10-1999 n 172940 : RJF 12/99 n 1597).

b. Sur les consquences de la location un associ d'un logement pouvant bnficier du rgime de l'amortissement Prissol , voir n 30930. Pour le cas o le logement pourrait bnficier du rgime Besson , voir n 31000 , prcision b et n 31115.

Loyers attnus

31555
Lorsque le contrat est rgulier, le bail ne peut pas en principe tre cart au seul motif qu'il comporte un prix de loyer attnu (D. adm. 5 D-2212 n 17). Toutefois, si le prix stipul est anormalement bas, le loyer doit tre augment du montant de la libralit que le propritaire a entendu faire son locataire. Dans ce cas, le Conseil d'tat a jug que le montant de l'avantage consenti par la socit civile son associ locataire n'a pas tre rintgr aux rsultats sociaux, mais doit tre ajout la quote-part de rsultats revenant l'associ-locataire (CE 26-4-1976 n 93212 : RJF 6/76 n 272).

EXEMPLE : Soit une SCI compose de quatre associs dtenant chacun 25 % du capital social. La socit est propritaire d'un immeuble qu'elle donne en location l'un de ses associs moyennant un loyer de 1 000 . La socit dclare ce loyer en recettes, mais, compte tenu des charges, les rsultats sociaux se traduisent par un dficit de 400 qui doit tre rparti par quarts entre les quatre associs dont les droits sont gaux dans la socit. La valeur locative normale de l'immeuble est, en ralit, de 3 000 , la diffrence entre cette valeur locative et le loyer pay, soit 2 000 , est regarde comme un avantage en nature attribu au seul associ-locataire. La base d'imposition de l'intress doit, ds lors, tre majore de 2 000 ce qui a pour effet de substituer au dficit dclar (100 ) un revenu imposable de 1 900 . Le dficit dclar par les autres associs reste inchang.

Baux fictifs

31565
L'exonration du revenu en nature des associs logs titre gratuit (et la non-dduction corrlative des charges) ne peut s'appliquer, en principe, lorsque l'associ peut se prvaloir d'un contrat de bail qui lui a t consenti par la socit. Dans ce cas, en effet, le loyer ventuellement redress par l'administration est imposable mais les charges sont dductibles. L'administration et le Conseil d'tat s'attachent toutefois rprimer l'abus de droit consistant acqurir un immeuble sous le couvert d'une socit civile, puis conclure un contrat de bail purement formel en vue de faire chec aux dispositions de l'article 15, II du CGI qui interdisent la dduction des charges, et donc la constitution de dficits fonciers affrents aux immeubles dont le propritaire se rserve la jouissance. Les critres de l'abus de droit sont la fictivit de l'acte ou l'intention exclusivement fiscale de son auteur : cet gard la fictivit de la location n'est pas tablie par le seul fait que le loyer est anormalement bas ou qu'il existe des liens troits entre le bailleur et le locataire (notamment CE 29-12-1995 n 133251 : RJF 2/96 n 231).
PRECISIONS Nous donnons ci-aprs quelques illustrations jurisprudentielles o l'administration invoquait l'abus de droit. a. L'abus de droit tait tabli dans le cas d'une socit civile constitue par le contribuable avec son pouse et son beau-frre et dans laquelle les deux poux dtenaient 288 parts sur 300. Cette socit avait acquis un immeuble puis ralis d'importants travaux financs, pour l'essentiel, par des apports de capitaux du contribuable qui s'tait fait consentir un bail sur ledit immeuble. Ces circonstances taient suffisantes pour tablir qu'en ralit les poux en cause avaient acquis et rnov l'immeuble en vue de s'en rserver la jouissance (CE 6-12-1978 n 6803 : RJF 1/79 n 20). b. L'abus de droit a t galement tabli dans le cas d'une SCI constitue entre un contribuable, son pouse et ses 2 enfants en vue d'acqurir et de grer un chteau et ses dpendances. D'importants travaux avaient t raliss, gnrant des dficits levs. Le loyer trs faible avait t rduit l'issue des travaux. Ces circonstances ont permis d'tablir que la SCI avait t constitue en vue de faire chec aux dispositions de l'article 15, II du CGI (CE 4-4-1990 n 66867 : RJF 6/90 n 729).

c. Un contribuable a pu, bon droit, dduire le dficit foncier correspondant une maison de matre donne en location une socit civile agricole mais qu'il habitait, en sa qualit de grant de ladite socit, comme logement de fonction. Le Conseil d'tat a relev que la socit civile avait t cre par le contribuable, sa femme et leurs huit enfants majeurs en vue d'exploiter, dans le cadre d'un bail ferme, un domaine viticole leur appartenant et qu'ils exploitaient prcdemment en faire-valoir direct. Le choix de cette structure juridique ne pouvait tre considr comme anormal ds lors qu'il rpondait notamment au souci de mieux assurer le maintien de l'unit de l'exploitation familiale, aprs le dcs des intresss (CE 10-6-1981 n 19079). d. Lorsque la SCI loue aux associs non seulement un logement mais galement un local professionnel, la constitution de la SCI ne peut pas fonder l'abus de droit. En effet, le recours une SCI pour financer l'acquisition de locaux professionnels ne procure pas d'avantage fiscal particulier aux associs. Mais l'abus de droit peut nanmoins tre retenu pour la location du local d'habitation, mme si celle-ci est consentie pour un loyer normal. Cette analyse a t retenue dans un cas o la location portait sur une maison affecte aux 2/3 au logement des associs et 1/3 leur usage professionnel. Dans ce cas, l'imputation sur le revenu global de l'associ de la part de dficit foncier imputable au local d'habitation est refuse, la fraction de dficit provenant du local professionnel tant en revanche autorise (CE 10-11-1993 n 62445 : RJF 1/94 n 68). l'inverse, n'a pas t qualifie d'abus de droit la location par une SCI d'un immeuble affect pour 2/3 l'usage professionnel et 1/3 l'usage d'habitation de ses associs (CE 4-11-1988 n 6222174341 : RJF 1/89 n 36).

E. Bail construction
31600
Le bail construction est dfini comme tant celui par lequel le preneur s'engage titre principal difier des constructions sur le terrain du bailleur et les conserver en bon tat d'entretien pendant toute la dure du bail (CCH art. L 251 s.). Dans ce contrat, conclu pour une priode comprise entre 18 et 99 ans, la socit civile propritaire du sol conserve la proprit de son terrain, mais en cde l'usage un locataire qui est tenu d'y difier des constructions.

31605
Les loyers et prestations de toute nature qui constituent le prix du bail construction sont assujettis l'impt sur le revenu au titre des revenus fonciers (CGI art. 33 bis). Le revenu correspondant est dtermin en faisant application de la dduction forfaitaire fixe l'gard des immeubles urbains donns en location par l'article 31, I-1 -e du CGI ( n 30640). Lorsque le loyer est pay en espces, le revenu brut est gal au montant des loyers effectivement perus au cours de l'anne de l'imposition, compte tenu, le cas chant, des majorations rsultant de l'application des coefficients lgaux de revalorisation.

Prix du bail consistant dans la remise d'immeubles ou de titres

31610
Lorsque le prix du bail construction consiste, en tout ou en partie, dans la remise d'immeubles ou fractions d'immeubles, ou de titres donnant vocation la proprit ou la jouissance de tels immeubles, la socit civile bailleresse doit dclarer un revenu foncier raison de cet avantage en nature, l'avantage tant calcul d'aprs le prix de revient des immeubles ou des titres remis au bailleur. L'imposition est tablie en principe au titre de l'anne au cours de laquelle les biens lui ont t attribus. Toutefois, le bailleur peut demander l'chelonnement de l'imposition sur quinze ans (anne d'attribution des biens et quatorze annes suivantes) (CGI art. 33 ter, I).
PRECISIONS a. En cas d'talement de l'imposition, lorsque le loyer est pay partie en espces, partie en nature, le revenu brut est donc gal, chaque anne, au montant des sommes encaisses augment du quinzime de la valeur des biens reus. b. En cas de cession des biens avant l'expiration des quinze ans, la partie du revenu non encore taxe est rattache au revenu imposable de l'anne de la cession. Pour l'tablissement de l'impt sur le revenu, le contribuable peut toutefois demander bnficier du systme du quotient prvu l'article 163-0 A du CGI pour l'imposition des revenus exceptionnels.

Constructions revenant sans indemnit au bailleur en fin de bail

31615
Lorsque, selon la rgle gnrale, le bailleur devient propritaire des constructions en fin de bail, il convient de faire la distinction suivante (CGI art. 33 ter, II) : - lorsque la dure du bail est au moins gale 30 ans, la remise des constructions ne donne lieu aucune imposition ; - lorsque la dure du bail est infrieure 30 ans, l'imposition est due sur une valeur rduite en fonction de la dure du bail. Ainsi, lorsque la dure du bail construction est comprise entre 18 et 30 ans, le revenu brut foncier correspondant la valeur des constructions remises sans indemnit en fin de bail est gal au prix de revient de ces constructions, sous dduction d'une dcote gale 8 % par anne de bail au-del de la dix-huitime anne (CGI ann. III art. 2 sexies) : ainsi dans le cas d'un bail d'une dure de 20 ans, le revenu imposable sera gal 84 % du prix de revient des constructions. Pour l'tablissement de l'impt, le bailleur peut demander que le revenu ainsi dtermin soit rparti sur l'anne au cours de laquelle les biens lui ont t attribus et les quatorze annes suivantes. En cas de cession des biens remis en paiement, la partie du revenu non encore taxe devient immdiatement imposable (avec l'application, le cas chant, du systme du quotient prvu pour l'imposition des revenus exceptionnels).
PRECISIONS a. Dans le cas o des constructions supplmentaires sont ralises conformment un avenant au bail initial, sans prorogation de celui-ci, le transfert sans indemnit de l'ensemble des constructions est ralis la date d'expiration du bail initial. Mais seul le revenu correspondant au btiment initialement prvu peut bnficier de l'talement prvu l'article 33 ter du CGI. Le btiment dont la construction a fait l'objet de l'avenant est considr comme une simple construction sur le sol d'autrui ( n 30500 s.), le revenu correspondant son prix de revient tant impos en totalit l'expiration du bail (Rp. Sergheraert : AN 3-6-1991 p. 2167). b. En cas de prorogation du bail, l'administration considre que l'imposition doit en principe tre tablie au titre de l'anne de l'chance initialement prvue (Rp. Foyer : AN 13-1-1986 p. 127). Elle admet toutefois que la prorogation du bail pour raisons conomiques a pour effet de diffrer la remise des constructions au bailleur l'issue de la priode proroge, et corrlativement l'imposition des constructions au nom du bailleur (Runion MOA du 30-9-1998). noter cependant que selon le tribunal administratif de Dijon, l'imposition doit en tout tat de cause tre tablie au titre de l'anne de la nouvelle chance (TA Dijon 3-2-1998 n 96-6513 : RJF 6/98 n 683). c. Pour le calcul de la plus-value en cas de cession ultrieure des constructions par le bailleur, voir n 34060. d. En cas de rsiliation anticipe du bail, l'talement de l'imposition n'est applicable que si la rsiliation intervient aprs l'expiration de la dix-huitime anne de location. Dans le cas contraire, le revenu foncier doit tre impos au titre de l'anne de rsiliation du contrat, dans les conditions de droit commun (Rp. Delnatte : AN 4-6-2001, p. 3246).

Transfert du terrain au preneur (location-vente)

31620
Lorsque le bail est assorti d'une clause prvoyant le transfert de la proprit du terrain au preneur moyennant le versement d'un supplment de loyer, le loyer proprement dit est impos au titre des revenus fonciers dans les conditions exposes ci-dessus. Quant aux sommes et prestations de toute nature reues en paiement du prix de vente du terrain, elles suivent le rgime des plus-values. Lorsque le bailleur est un particulier (cas d'une socit civile immobilire non passible de l'IS), la plus-value est impose selon le rgime des plus-values prives.
PRECISIONS a. Le montant de la plus-value nette est dtermin au moment de la signature du bail d'aprs la valeur du terrain cette date. b. Pour l'tablissement de la plus-value, la dure de possession prise en compte est la priode comprise entre la date d'acquisition du terrain par le bailleur et la date de transfert de proprit en fin de bail. Le cas chant, la plus-value peut bnficier de l'exonration pour dure de dtention ( n 33505). c. Lorsqu'il y a lieu imposition, le bailleur a le choix entre deux solutions pour le paiement de l'impt :- ou le paiement chelonn de l'impt : cette formule consiste verser chaque anne une provision correspondant l'impt calcul sur une fraction annuelle de la plus-value (plus-value totale divise par le nombre d'annes du bail) ;

- ou le paiement total l'expiration du bail. Dans les deux cas, le montant imposable de la plus-value (provision annuelle ou montant total en fin de bail) est revaloris suivant la mme formule d'indexation que le loyer lui-mme.

F. Crdit-bail
31630
Il arrive que les socits civiles immobilires fassent appel une socit de crdit-bail pour assurer le financement d'un investissement immobilier. Le mcanisme utilis est le suivant : une socit civile immobilire (SCI) qui veut effectuer un investissement immobilier usage professionnel, passe un contrat avec une socit financire spcialise aux termes duquel cette dernire achte ou construit les locaux choisis par la SCI. La SCI prend en location les locaux financs par l'organisme de crdit-bail, pour une certaine dure, moyennant un loyer. La SCI sous-loue ensuite les locaux des personnes physiques ou morales. Les consquences fiscales de cette opration sont les suivantes.

Loyers verss en cours de contrat

31632
Les revenus provenant de sous-location de locaux pris bail sont imposables comme bnfices commerciaux s'il s'agit d'une sous-location en meubl ( n 10065), comme bnfices non commerciaux dans le cas contraire. Dans ce dernier cas, le bnfice non commercial imposable au nom des associs est constitu par l'excdent de recettes encaisses (sous-locations) sur les dpenses, notamment les loyers pays dans le cadre du contrat de crdit-bail. Pour les contrats conclus avant le 1er janvier 1996, les loyers sont intgralement dductibles. Pour les contrats conclus depuis le 1er janvier 1996, la quote-part correspondant l'amortissement financier du cot du terrain est exclue des charges dductibles lorsque le prix de leve de l'option est infrieur au cot d'acquisition du terrain (CGI art. 93, 1-6 et 39, 10-al. 1) : cette fraction non dductible rsulte des renseignements communiqus par le crdit-bailleur concernant l'affectation des loyers et donne lieu l'tablissement d'un tableau rcapitulatif par le crdit-preneur. Pour les immeubles de bureaux situs en le-de-France qui entrent dans le champ d'application de la taxe annuelle vise l'article 231 ter du CGI ( n 13300) et qui ne sont pas situs dans certaines zones du territoire (CGI art. 39, 10-al. 2), la quote-part des loyers dductible est limite aux frais d'acquisition de l'immeuble et l'amortissement que le crdit-preneur aurait pu pratiquer s'il avait t propritaire du bien. La SCI tablit chaque anne une dclaration n 2035. En cas de dficit, la quote-part revenant aux associs n'est pas dductible du revenu global du contribuable. Il peut seulement tre imput sur les bnfices tirs d'activits semblables durant la mme anne ou les cinq annes suivantes (CGI art. 156, I2).

Cession du contrat avant l'chance

31635
En cas de cession du contrat de crdit-bail par la SCI, le profit est imposable selon le rgime des plus-values professionnelles, le contrat de crdit-bail tant assimil un lment d'actif lorsque les loyers ont t dduits pour la dtermination du bnfice non commercial (CGI art. 93 quater, III : voir n 4750 s.).

Acquisition de l'immeuble l'chance du contrat

31640

Lorsque l'issue du contrat la SCI achte les locaux, elle doit procder certaines rintgrations aux rsultats imposables de l'exercice en cours la date de leve de l'option, destines la placer dans une situation analogue celle dans laquelle elle se serait trouve si elle avait t propritaire du bien ds l'origine. Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 1995, le montant rintgrer correspond la diffrence entre : - la valeur de l'immeuble lors de la signature du contrat diminue du prix de leve de l'option ; - et le montant des amortissements que la SCI aurait pu pratiquer si elle avait t propritaire du bien ds l'origine. Pour les contrats conclus depuis le 1er janvier 1996, le montant de la rintgration effectuer, tel que dfini ci-dessus, est diminu de la quote-part des loyers non dduite pendant la priode de location. En outre, le transfert de proprit de l'immeuble rsultant de la leve d'option entrane le changement de rgime fiscal de la SCI lorsque les locaux sont lous murs nus et opre le transfert du bien dans son patrimoine priv : en effet, les loyers perus seront imposables dans la catgorie des revenus fonciers, et non plus dans celle des bnfices non commerciaux, ce qui implique la fin de l'affectation du bien l'actif non commercial de la SCI. Ce changement d'affectation de l'immeuble entrane en principe l'imposition, selon le rgime des plus-values professionnelles court terme ( n 4365 s.), de la plus-value acquise par l'immeuble (D. adm. 5 G-242 n 27). Le montant de cette plus-value est dtermin d'aprs la diffrence existant entre la valeur vnale de l'immeuble la date d'exercice de l'option d'achat et son prix de revient, dtermin partir du prix de leve d'option, augment des rintgrations ci-dessus mentionnes, et, le cas chant, du prix d'acquisition du contrat (en cas d'achat d'un contrat de crdit-bail en cours). On notera que cette imposition n'est pas tablie dans l'hypothse o la socit titulaire du contrat de crdit-bail a exerc l'option pour l'impt sur les socits avant la date d'chance du contrat : le principe d'imposition de la plus-value ne concerne en effet que les personnes physiques et les socits soumises au rgime fiscal des socits de personnes. Sur demande expresse des associs de la socit, qui doit figurer dans l'acte authentique constatant le transfert de proprit, l'imposition de la plus-value peut tre reporte jusqu' la date laquelle intervient la transmission de l'immeuble ou la transmission ou le rachat de tout ou partie des titres de la socit propritaire de l'immeuble, ou encore la dissolution de la socit. Si l'un des associs s'abstient de demander le report d'imposition, les autres associs peuvent le demander pour la part imposable leur nom (D. adm. 5 G-244 n 22).

G. Bail rhabilitation
Caractristiques

31650
Le bail rhabilitation est destin favoriser la remise en tat de logements vtustes possds par des propritaires dpourvus des ressources ncessaires leur amlioration et occups par des personnes disposant elles-mmes de faibles revenus. Le bail rhabilitation est un contrat par lequel le preneur s'engage raliser dans un dlai dtermin des travaux d'amlioration sur l'immeuble du bailleur et le conserver en bon tat d'entretien et de rparations de toute nature en vue de louer cet immeuble usage d'habitation pendant la dure du bail (CCH art. L 252-1 s.). Ce contrat indique la nature des travaux, leurs caractristiques techniques et le dlai de leur excution. Le bail rhabilitation est conclu pour une dure minimale de douze annes et ne peut se prolonger par tacite reconduction. En fin de bail, les amliorations effectues sur l'immeuble en cause bnficient au bailleur sans indemnisation. Le preneur ne peut tre que l'un des organismes suivants : organisme d'HLM, socit de construction d'conomie mixte, organisme agr par le prfet pour l'aide au logement de personnes dfavorises ou collectivit territoriale. Il est titulaire d'un droit rel immobilier qui peut tre hypothqu, saisi dans les formes prvues pour la saisie immobilire et cessible, nonobstant toute convention contraire, avec l'accord du bailleur et sous certaines conditions.

Imposition des loyers

31655
Les loyers et prestations de toute nature qui constituent le prix du bail rhabilitation ont en principe le caractre de revenus fonciers (CGI art. 33 quinquies) et sont imposables dans cette catgorie dans les conditions normales.

Imposition des amliorations revenant au bailleur

31660
Si les travaux constituent des dpenses d'amlioration au sens de la lgislation des revenus fonciers ( n 30710 s.), le bailleur pourra :- ajouter le prix de revient des travaux aux loyers de l'anne au cours de laquelle intervient le terme normal du bail ; - dduire ces mmes sommes au titre des dpenses d'amlioration dductibles. Cependant, s'il ne connat pas exactement le montant de ces dpenses, l'administration admet qu'il ne les dclare ni en recettes ni en charges (mais cette simplification rduit la base de la dduction forfaitaire). Si les travaux constituent des dpenses de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ( n 30720 s.), le revenu reprsent par leur valeur n'est pas imposable (CGI art. 33 quinquies).

H. Locations caractre social

Dispositif Lienemann

31670
Les propritaires de logements (SCI notamment) lous des personnes aux ressources trs modestes en vertu d'un bail conclu, reconduit ou renouvel compter du 1er janvier 2002 peuvent bnficier d'une dduction forfaitaire majore (CGI art. 31, I-1 -e issu de l'article 11 de la loi 2001-1275 du 28-12-2001). Remarques : a. Il n'est pas possible de cumuler, pour un mme logement, le bnfice de cette dduction forfaitaire majore et celui de la rduction d'impt pour investissement outre-mer. Les logements bnficiant de ce dispositif sont par ailleurs exclus du rgime micro-foncier . De mme, le dispositif Lienemann ne peut s'appliquer tant que la dduction au titre de l'amortissement Besson est pratique. b. Ce rgime est susceptible de s'appliquer pour la premire fois pour l'imposition des revenus de 2002. Toutefois, la date de mise jour du prsent mmento, le dcret devant fixer les conditions tenant au montant des loyers et aux ressources des locataires n'a pas t publi.

31670
Socits civiles immobilires de location - Dispositif Lienemann - Conditions d'application en 2003 Inst. 5 D-1-03 FR 2/03 Inf. 4 n 1 s. p. 9 s.

31670
Dispositif Lienemann - Conditions d'application en 2002 Dcret 2002-1296 et arrt du 24-10-2002 FR 49/02 Inf. 2

31670
Socits civiles immobilires de location - Dispositif Lienemann - Commentaires administratifs Inst. 5 D-8-02 BF 2/03 Inf. 206 Engagements de la socit et des associs

31675
La SCI propritaire du logement (neuf ou ancien) doit prendre l'engagement de le donner en location nue titre d'habitation principale une personne autre qu'un associ ou un membre du foyer fiscal, un ascendant ou un descendant d'un associ, pendant une dure de trois ans.

L'engagement doit prvoir que le montant des loyers et les ressources du locataire ne soient pas suprieurs des plafonds qui seront fixs par dcret des niveaux infrieurs ceux prvus pour les locations de logements anciens dans le cadre du dispositif Besson . Les associs doivent prendre un engagement de conservation des titres de la socit jusqu' l'expiration de la priode couverte par l'engagement de location. Dduction forfaitaire majore

31680
Lorsque les conditions dfinies ci-dessus sont remplies, le taux de la dduction forfaitaire est port 60 % (au lieu de 14 %) pendant trois ans. Tant que la condition tenant au montant des loyers demeure remplie, le bnfice du taux major de la dduction forfaitaire est prorog, par priodes de trois ans, en cas de poursuite, de reconduction ou de renouvellement du bail avec le mme locataire. Les dpenses couvertes par la dduction forfaitaire et son assiette sont celles du droit commun. Aucune spcificit n'existe non plus s'agissant de l'imputation des autres frais et charges.

Locations des personnes dfavorises

31685
Les revenus des locations consenties en vertu d'un bail conclu, reconduit ou renouvel avant le 1er janvier 2002, aux bnficiaires du RMI, aux tudiants boursiers ou des organismes sans but lucratif agrs mettant les logements qu'ils louent la disposition de personnes dfavorises sont exonrs d'impt sur le revenu pendant les trois premires annes de location. L'exonration d'impt sur le revenu s'applique tous les contrats de location ou de sous-location sans distinguer selon qu'ils portent sur un logement nu ou un logement meubl ; l'exonration concerne donc les revenus fonciers (CGI art. 15 bis), les bnfices non commerciaux (CGI art. 92 L) et les bnfices industriels et commerciaux (CGI art. 35 bis). Le bnfice de l'exonration est subordonn deux conditions : - le logement lou doit tre conforme aux normes minimales dfinies par l'article 74 T de l'annexe II au CGI (surface habitable minimale, existence d'un certain nombre d'lments de confort) ; - le montant annuel du loyer par mtre carr habitable, charges non comprises, ne doit pas excder, pour 2002, 56 en rgion le-de-France et de 47 dans les autres rgions (plafond rvis chaque anne). Le bailleur peut renoncer l'exonration d'impt lorsque le montant des charges de la proprit entrane la constatation d'un dficit foncier. Cette renonciation, qui prsente un caractre dfinitif pour le logement concern, lui permet d'imputer ses dficits fonciers dans les conditions de droit commun (Rp. Plasait : Sn. 17-6-1999 p. 2056, BOI 5 D-3-99). La renonciation peut tre exerce tout moment et ne remet pas en cause l'exonration prcdemment applique.
PRECISIONS a. Les locations consenties compter du 1er janvier 2002 ne peuvent plus bnficier de l'exonration (loi 2001-1276 du 28-12-2001, art. 11). En revanche, l'exonration continue s'appliquer pour les baux en cours cette date, jusqu'au terme de la priode d'exonration de trois ans. b. Le dlai de trois ans se dcompte de date date. Pour les contrats conclus en cours d'anne, les bailleurs bnficient donc en fait de l'exonration sur une fraction de la quatrime anne. c. L'exonration a pour contrepartie l'impossibilit de dduire les charges affrentes au logement en cause, mme lorsque leur montant, excdant celui des loyers perus, se traduit par un dficit. d. Pour les loueurs en meubls professionnels, seules les locations consenties un organisme agr sont exonres.

31685
Socits civiles immobilires de location - Locations des personnes dfavorises - Conditions d'application en 2003 Inst. 5 D-2-03 FR 4/03 Inf. 1 n 7 p. 4

I. Dtermination du revenu net total

31700

Le revenu net total des proprits foncires imposable l'impt sur le revenu s'obtient en faisant masse des revenus, dtermins comme nous venons de l'indiquer, affrents aux diffrentes proprits - immeubles urbains et proprits rurales appartenant la socit civile. Lorsque le rsultat d'ensemble est ngatif, le dficit global correspondant est rparti entre les associs en proportion de leurs droits dans les bnfices sociaux. La part de dficit foncier revenant chaque associ est en principe imputable, sous certaines conditions et limites, sur son revenu global (CGI art. 156, I-3). Ce rgime d'imputation limite des dficits sur le revenu global n'est pas optionnel : il s'applique de plein droit ds lors qu'un dficit foncier est dgag au cours d'une anne. Par ailleurs, des dispositions spcifiques sont applicables dans quatre situations particulires (oprations groupes de restauration immobilire, immeubles dont la proprit est dmembre, immeubles classs, rhabilitation d'habitation en zone franche urbaine.

Principe d'imputation des dficits fonciers

31705
Si les rsultats de la socit sont dficitaires, chaque associ peut imputer sur son revenu global la quote-part du dficit correspondant ses droits dans la socit, qui rsulte de dpenses dductibles des revenus fonciers, autres que les intrts d'emprunt, dans la limite annuelle de 10 700 (15 300 si un dficit a t constat sur un immeuble plac dans le cadre de l'amortissement Prissol ). La partie du dficit qui excde la limite annuelle d'imputation ou qui rsulte d'intrts d'emprunts est imputable sur les revenus fonciers des dix annes suivantes. Lorsque le revenu global de l'associ est insuffisant pour absorber le dficit foncier imputable (10 700 ou 15 300 ), l'excdent de dficit est alors imputable sur ses revenus globaux des cinq annes suivantes dans les conditions de droit commun (CGI art. 156, I).
PRECISIONS a. Pour un mme logement ou une mme souscription de titres, un contribuable ne peut pas bnficier la fois de l'imputation d'un dficit foncier et de la rduction d'impt pour investissement outre-mer (CGI art. 199 undecies A) ; cependant, l'administration limite cette interdiction la priode couverte par l'engagement de location du logement ou de conservation des titres prvu pour l'octroi de la rduction d'impt, c'est--dire les cinq annes postrieures l'octroi de cette rduction (D. adm. 5 D-3121, n 33). b. L'associ ne peut dduire de son revenu personnel une fraction du dficit social suprieure celle qui rsulte de l'application de la clef de rpartition statutaire (CAA Paris 22-1-1991 n 2835 : RJF 4/91 n 469).

Conditions de l'imputation du dficit foncier sur le revenu global

31710
L'imputation du dficit foncier sur le revenu global du contribuable est subordonne la location de l'immeuble jusqu'au 31 dcembre de la troisime anne qui suit l'imputation. La SCI propritaire de l'immeuble doit donc maintenir l'immeuble affect la location pendant un dlai de trois ans si certains de ses associs ont bnfici d'une imputation de dficits fonciers sur le revenu global. En outre, ses associs doivent conserver leurs titres pendant la mme dure, la cession de parts avant l'expiration du dlai de trois ans entranant en principe la reprise de l'avantage fiscal mme si la socit continue louer l'immeuble ( n 31730).
PRECISIONS Selon l'administration, la condition d'affectation la location pendant trois ans n'est pas remplie lorsque le local est vacant, mme si le propritaire peroit et dclare des revenus de remplacement d'une assurance ou d'un autre organisme (D. adm. 5 D-3121 n 9).

Dfinition du dficit imputable sur le revenu global

31715
Seule est imputable sur le revenu global la fraction du dficit qui rsulte de dpenses dductibles des revenus fonciers, l'exclusion des intrts d'emprunts. La fraction du dficit rsultant des intrts d'emprunts s'entend de l'ensemble :

- des intrts des emprunts contracts par le propritaire pour l'acquisition, la construction, la conservation, la rparation ou l'amlioration des immeubles lui appartenant ; - des intrts contracts par les associs des socits civiles pour l'acquisition de leurs titres ; - des frais accessoires aux emprunts, ds lors que ces frais sont eux-mmes dductibles ( n 30840). La fraction du dficit rsultant des autres charges s'entend de toutes les autres charges dductibles, y compris la dduction forfaitaire ( n 30620 s.).

EXEMPLE : Soit l'associ d'une SCI qui a peru en 2002 les revenus fonciers suivants : Revenu brut Dduction forfaitaire Frais et charges (sauf intrts d'emprunt) Intrts d'emprunts Dficit

2 000 - 280 - 30 000 - 4 000 - 32 280

Le revenu brut est rput compenser d'abord les intrts d'emprunt. Le dficit provient donc hauteur de 2 000 des intrts d'emprunts et hauteur de 30 280 des autres charges.

a. Si le revenu global est suprieur ou gal 10 700 , le dficit provenant de dpenses autres que les intrts d'emprunt (soit 30 280 ) est
imputable sur le revenu global hauteur de 10 700 ; l'excdent, soit 19 580 , s'ajoute aux 2 000 (fraction relative aux intrts d'emprunt) imputables sur les revenus fonciers des dix annes suivantes (soit jusqu'en 2012).

b. Si le revenu global est infrieur 10 700 (par hypothse : 8 000 ), le dficit qui n'a pu tre imput est alors imputable hauteur de 2 700
sur le revenu global des cinq annes suivantes (soit jusqu'en 2007), les 21 850 (fraction relative aux intrts d'emprunt) demeurant imputables sur les revenus fonciers des dix annes suivantes.

31720
Lorsque le contribuable dtient des droits dans plusieurs immeubles dont les rsultats sont bnficiaires pour les uns et dficitaires pour les autres, les dficits sont en premier lieu imputs sur les rsultats positifs. Si un dficit subsiste aprs cette compensation, il y a lieu de totaliser sparment les revenus bruts, les intrts d'emprunt et les autres charges. Le total des intrts d'emprunt est ensuite dduit du total des revenus bruts :- si le rsultat de cette opration est ngatif, il constitue un dficit uniquement reportable sur les revenus fonciers des dix annes suivantes. Il est ensuite procd la dduction des autres charges (dduites d'un rsultat nul), qui constituent un dficit imputable sur les autres revenus hauteur de 10 700 ; - en cas de rsultat positif, les autres charges sont ensuite dduites. Le dficit constat s'impute sur le revenu global du contribuable dans la limite de 10 700 .
Exemple : L'associ d'une SCI a peru en 2002 les revenus fonciers suivants, affrents deux immeubles diffrents : Immeuble 1 Revenu brut Dduction forfaitaire Frais et charges (sauf intrts d'emprunt) 1 500 - 210 - 3 000

Immeuble 2 6 000 - 840 - 1 500

Total 7 500 - 1 050 - 4 500

Intrts d'emprunt Rsultat

- 6 000 - 7 710

+ 3 660

- 6 000 - 4 050

Revenu net d'intrts : 7 500 - 6 000 = 1 500 . Revenu net de charges autres que les intrts : 1 500 - (5 550) = - 4 050 . Le dficit net tant infrieur 10 700 , il est dductible en totalit du revenu global.

Apprciation de la limite d'imputation

31725
La limite de 10 700 est annuelle, sans qu'il y ait lieu application d'un prorata temporis en cas de location d'une dure infrieure l'anne. Pour apprcier si la limite est ou non franchie, il convient de se placer au niveau de chaque associ et non au niveau de la dclaration de rsultat tablie par la socit (D. adm. 5 D-3121 n 21). La limite est globale pour tous les immeubles ou parts de socits possds par le contribuable et les membres de son foyer fiscal. Lorsqu'un dficit est constat sur un immeuble appartenant une SCI et ouvrant droit l'amortissement Prissol , l'associ qui exerce l'option pour ce rgime bnficie de la limite majore quel que soit le montant de ce dficit ; il en est de mme si le rsultat net de l'ensemble des immeubles de la socit est positif. Remise en cause de l'imputation des dficits

31730
Si la condition de location pendant trois ans n'est pas respecte, l'imputation du dficit foncier sur le revenu global est remise en cause selon les modalits suivantes. Le revenu global et les revenus fonciers des trois annes qui prcdent l'anne de cessation de la location par la socit (ou de cession des titres de la SCI par l'associ) sont reconstitus selon les modalits applicables en cas de non-imputation du dficit sur le revenu global. Le contribuable est donc replac dans la situation qui aurait t la sienne en l'absence d'application du dispositif d'imputation sur le revenu global. Par exception, il n'est pas procd la remise en cause de l'imputation des dficits dans les cas suivants : dcs, invalidit ou perte d'emploi du contribuable ou de son conjoint, expropriation pour cause d'utilit publique de l'immeuble dficitaire.
PRECISIONS La remise en cause peut tre effectue jusqu'au 31 dcembre de la troisime anne qui suit celle du nonrespect de l'affectation de l'immeuble (ou de la conservation des titres de la SCI), mme si l'anne d'imputation des dficits fonciers sur le revenu global est prescrite. Ainsi, dans l'hypothse o l'associ d'une SCI ayant imput un dficit foncier en 2002 cde ses titres en 2004, le dficit de l'anne 2001 peut tre remis en cause jusqu'au 31 dcembre 2007.

Rgimes particuliers

31740
Dans certains cas, prvus par la loi, les dficits fonciers sont imputables sur le revenu global sans limitation de montant (CGI art. 156, I-3). Remarque : L'un de ces cas n'est pas applicable aux associs de socits civiles. Il s'agit des dficits subis sur des immeubles dont la proprit est dmembre : l'imputation sur le revenu global est rserve aux seuls dmembrements de proprit portant sur un immeuble et rsultant d'une succession ou d'une donation entre vifs, effectue sans charge ni condition et consentie entre parents jusqu'au quatrime degr inclusivement. Ce rgime ne peut donc pas s'appliquer aux associs des socits civiles, que le dmembrement de proprit porte sur les titres de la socit ou sur l'immeuble dtenu par celle-ci. Mais le dficit constat peut tre imput sur les revenus fonciers de l'anne et des dix annes suivantes et affrents d'autres proprits ou titres de socits immobilires. Oprations de restauration immobilire ( loi Malraux )

31745
Sont imputables sur le revenu global de chaque associ, sans limitation de montant, sa quote-part de dficit rsultant de l'ensemble des charges dductibles des revenus fonciers ( n 30620 s.) supportes par la socit propritaire, l'occasion d'une opration de restauration immobilire loi Malraux , l'exclusion des intrts d'emprunts. noter que sont dductibles dans le cadre de ce rgime de faveur, en plus des dpenses dductibles en application du droit commun, les dpenses de dmolition, les frais d'adhsion des associations foncires urbaines ainsi que les dpenses de travaux de reconstitution de toiture ou de murs extrieurs, ou de transformation en logement de tout ou partie de l'immeuble.
PRECISIONS a. Pour bnficier du rgime de faveur, les conditions suivantes doivent tre runies : - l'immeuble doit tre affect l'habitation ; - l'opration de restauration doit tre ralise l'initiative soit du (ou des) propritaire(s) de l'immeuble, soit d'une collectivit publique ou d'un organisme charg par elle de l'opration et rpondant aux conditions fixes par l'article 41 DO de l'annexe III au CGI (tablissements publics d'amnagement, socits d'conomie mixte, organismes d'HLM, associations sans but lucratif agres cet effet). L'opration doit avoir lieu dans un secteur sauvegard ou dans une zone de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager ; - la SCI propritaire doit s'engager affecter le logement nu l'habitation principale du locataire pendant une dure de six ans, les associs devant conserver leurs titres pendant la mme dure ; - la location doit prendre effet dans les douze mois qui suivent la date d'achvement des travaux de restauration. b. En cas de non-respect des engagements ou des conditions de la location, le revenu global de l'anne au cours de laquelle se produit cet vnement est major du montant des dficits indment imputs. Ces dficits sont considrs comme constituant une insuffisance de dclaration pour l'application de l'article 1733 du CGI ( n 14020, a).

Monuments historiques

31750
Les dficits provenant de la location ou de l'ouverture la visite payante d'immeubles historiques dtenus par une SCI (immeubles classs monuments historiques, inscrits l'inventaire supplmentaire ou ayant fait l'objet d'un agrment ministriel) sont, aprs compensation ventuelle avec les revenus nets d'autres immeubles, dductibles du revenu global des associs, sans limitation.

31750
Immeubles historiques - Immeubles bnficiant du label de la Fondation du patrimoine Loi 2002-1576 du 30-12-2002, art. 45. FR 61/02 Inf. 18 p. 35 s. Rhabilitation de logements en zone franche urbaine

31755
Les dficits rsultant des dpenses autres que les intrts d'emprunt payes par les SCI propritaires de locaux d'habitation situs dans les ZFU en vue de leur ramnagement sont imputables, sans limitation de montant, sur le revenu global des associs (sur les conditions d'application du rgime voir n 30755). En cas de non-respect des engagements, le revenu global de l'anne au cours de laquelle la rupture intervient est major du montant des dficits qui ont fait l'objet d'une imputation au titre de ce dispositif, mais l'imposition fait de plein droit l'objet d'un systme de quotient spcifique. noter que cette remise en cause peut intervenir au-del du dlai normal de prescription puisque l'engagement couvre une priode de six ans. La remise en cause des dficits imputs sur le revenu global n'est pas applique lorsque le non-respect de l'engagement est d certains cas d'invalidit, au licenciement ou au dcs du contribuable ou de l'un des poux soumis imposition commune.

II. Imposition selon les rgles des BIC, de l'IS ou des BA 31900
La quote-part de bnfices des SCI de location revenant des associs relevant de l'impt sur les socits ou placs de plein droit sous un rgime de bnfices rels (socits ou entreprises industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles), est dtermine et impose suivant les rgles de l'IS, des BIC ou des BA rels (voir n 30215). Nous n'exposerons pas ici en dtail ces rgimes d'imposition. Nous nous contenterons d'apporter les prcisions suivantes concernant spcialement les socits civiles de location.

Remarque : Les socits membres passibles de l'IS doivent inclure dans leur propre rsultat la quote-part de bnfices (ou de pertes) provenant de la socit civile et dclars par celle-ci en vue de les soumettre l'impt sur les socits (CGI art. 218). De mme, les entreprises membres relevant de l'impt sur le revenu doivent tenir compte dans leur dclaration fiscale des rsultats des produits de leur participation dans la socit civile (voir n 10850).

Priode d'imposition

31945
La priode d'imposition des socits civiles immobilires (non passibles de l'IS) est l'anne civile (CGI ann. III art. 46 C). Pour viter toute difficult pratique dans le cas o l'exercice de l'entreprise membre ne concide pas avec l'anne civile, l'administration a toujours admis que cette entreprise puisse comprendre dans ses rsultats imposables d'un exercice dtermin la quote-part lui revenant dans les bnfices raliss par la socit civile immobilire pendant l'anne civile ayant pris fin au cours de cet exercice (Inst. 5 D-1-72). Ainsi, par exemple, en supposant que l'entreprise arrte son exercice le 30 juin de chaque anne, elle doit comprendre dans les rsultats de l'exercice 1er juillet 2001-30 juin 2002 sa quote-part dans les rsultats accuss par la socit immobilire en 2001. Toutefois, il ne serait pas exclu, dans le cas o tous les associs de la socit civile sont des socits passibles de l'IS, d'envisager un exercice ne concidant pas avec l'anne civile. Nanmoins, la SCI resterait tenue de procder un arrt des comptes au 31 dcembre pour les besoins de sa dclaration de rsultat souscrire avant le 1er mars (sauf drogation du service local des impts).

Produits et charges

31950
Les SCI de location doivent dterminer la fraction de bnfice revenant aux associs dsigns ci-dessus en fonction de toutes les sommes reues et des crances acquises par elles au cours de la priode dont les rsultats sont pris en compte (CGI art. 38, 39 et 72). Toutefois, les produits correspondant des crances sur la clientle ou des versements reus l'avance en paiement du prix doivent, en ce qui concerne les prestations continues rmunres par des loyers, tre pris en compte au fur et mesure de l'excution de la prestation. Les socits doivent donc dclarer en recettes au crdit du compte de rsultats, les loyers courus pendant l'anne civile considre (CGI art. 38, 2 bis). En ce qui concerne l'imposition des droits d'entre ou pas-de-porte, il y a lieu comme en matire de revenus fonciers ( n 30475) de distinguer selon la nature des sommes dues par le locataire. Si, comme tel est le cas le plus frquent, le droit d'entre a la nature d'un supplment de loyers, les sommes correspondantes devraient faire l'objet d'un talement sur la dure du bail, solution conforme tant aux dispositions de l'article 38, 2 bis qu'aux prescriptions comptables (voir n 35830). Il convient toutefois de noter que l'administration estime que le droit d'entre est imposable en totalit au titre de l'exercice au cours duquel il est acquis au bailleur (D. adm. 4 A-242 n 8). Dans le cas particulier o le droit d'entre est la contrepartie de la dprciation du patrimoine du bailleur, les sommes correspondantes sont imposes selon le rgime des plus-values professionnelles ( n 4360 s.). De mme, la dclaration doit tenir compte de toutes les dpenses engages au cours de la mme priode, mme si elles n'taient pas encore acquittes au 31 dcembre de l'anne civile considre.

Charges financires

31955

Les intrts des sommes dues des tiers sont dductibles dans la mesure o la dette a t contracte pour les besoins ou dans l'intrt de la socit. La dduction s'opre sur les rsultats de l'exercice au cours duquel les intrts sont courus. En revanche, les intrts verss aux entreprises membres raison des parts sociales qu'elles dtiennent ne peuvent pas tre retranchs des bnfices imposables. Enfin, sous rserve du respect de la limite fixe l'article 39, 1-3 du CGI ( n 10235), les charges financires relatives aux prts accords par les entreprises membres sont admises en dduction. La fraction non dductible des intrts doit tre rintgre de manire extra-comptable.

Amortissements

31965
Les amortissements affrents aux immeubles dont la socit civile immobilire est propritaire sont calculs sur la base et dans la limite du prix de revient de ces immeubles, d'aprs les taux conformes aux usages, en fonction de leur dure normale d'utilisation (sauf circonstances particulires, dont la socit doit justifier, de nature retenir une dure diffrente des usages). Ils doivent, d'autre part, avoir t effectivement pratiqus dans les critures de la socit immobilire et non dans celles des entreprises membres (D. adm. 4 D-122 n 16). Enfin, les amortissements doivent tre mentionns sur un relev spcial joindre la dclaration.
PRECISIONS a. Le dfaut de comptabilisation de l'amortissement des immeubles dans les critures de la socit civile exposerait donc l'entreprise membre un rehaussement du rsultat dclar par elle du fait que ce dernier a t diminu d'une fraction d'amortissement non rellement effectu . b. En ce qui concerne les amortissements pratiqus en l'absence de bnfices et rputs, du point de vue fiscal, diffrs en priode dficitaire (ARD), le rgime applicable est le mme que pour les socits commerciales de personnes ( n 10601, c). Ces amortissements doivent entrer en compte, sans limitation de dure, pour la dtermination du ou des premiers exercices de la socit civile immobilire susceptible d'y faire face, mais ils ne peuvent en aucun cas tre imputs sur les rsultats de chaque entreprise membre raison de la part correspondant sa participation dans la socit civile. Les SCI ont donc intrt mentionner ces amortissements sur le relev des amortissements. Mais le choix fait par une SCI de diffrer des amortissements en priode dficitaire est une dcision de gestion qui fait obstacle la transformation ultrieure de ces ARD en dficits ordinaires. En outre, cette dcision de gestion est opposable ses associs, qui ne peuvent en aucun cas dduire ces dficits de leurs rsultats (en ce sens, TA Dijon 10-3-1998 n 96-7605 et 967606 : RJF 6/98 n 647). Cette dcision de gestion reste opposable la clture des exercices suivants et s'oppose ce que les amortissements qui ont t rputs diffrs soient transforms en dficits ordinaires (TA Paris 10-12-1998 n 94-7465 : RJF 6/99 n 678). c. On rappelle que, la diffrence des dpenses de rparation, les dpenses d'amlioration ne peuvent tre admises dans les charges dductibles et donnent lieu un amortissement dans les conditions de droit commun. d. Les rgimes d'amortissement Prissol et Besson (rservs aux personnes physiques) ne s'appliquent pas lorsque les parts de la SCI sont inscrites au bilan d'une entreprise individuelle ou d'une socit. e. Une limitation s'applique au montant de l'amortissement admis en dduction des rsultats imposables pour la part qui revient directement ou indirectement une personne physique imposable dans la catgorie des BIC ou, pour les locations consenties un associ passible de l'IS : le montant de l'amortissement dductible (calcul dans les conditions de droit commun) est plafonn au montant du loyer diminu des charges (frais d'entretien, de rparation, d'assurances, frais financiers, impts et taxes), mais la perte du droit dduction n'est que provisoire puisque la fraction non dductible, rgulirement comptabilise, pourra tre dduite ultrieurement ; ds lors, l'annuit d'amortissement ne peut pas gnrer un dficit imputable sur les rsultats des associs (CGI art. 39 C).

Provisions

31970

Lorsque les parts de la socit immobilire sont dtenues directement ou indirectement par une socit passible de l'IS ou une entreprise industrielle ou commerciale ou une entreprise agricole impose d'aprs le rgime du bnfice rel normal, il peut tre tenu compte des provisions constitues en vue de faire face des pertes ou charges nettement prcises et que des vnements en cours rendent probables (CGI art. 39, 1-5). Ces provisions doivent avoir t effectivement constates dans les critures de l'exercice (CGI art. 74). Les provisions doivent figurer sur un relev spcial joint la dclaration n 2072 ( n 35100 s.). Le dfaut d'inscription sur le relev est sanctionn par une amende fiscale proportionnelle au montant des sommes omises (CGI art. 1734 bis).

Plus-values

31975
En cas d'application des rgles des BIC ou des BA rels (rgime normal ou simplifi), les plus-values rsultant de la cession de ses immeubles par la socit civile immobilire relvent, pour la quote-part revenant aux entreprises membres, du rgime d'imposition des plus-values professionnelles (voir n 4350 s.). Ce rgime doit tre dtermin, pour chaque entreprise membre, en tenant compte de son chiffre d'affaires propre et de son nombre d'annes d'activit. Mais les plus-values ou moins-values ralises ou subies l'occasion des oprations effectues par la socit civile doivent faire l'objet d'une compensation distincte dans le cadre de cette socit et non tre compenses, aprs ventilation, avec celles de mme nature qui seraient enregistres par chaque entreprise membre dans le cadre de ses propres oprations.

SECTION 2

Contribution sur les revenus locatifs

32200
Les loyers relatifs des immeubles achevs depuis quinze ans au moins supportent une contribution dnomme contribution sur les revenus locatifs (CRL). Cette contribution est, en principe, la charge du bailleur. Toutefois, lorsqu'elle est due sur des locaux commerciaux situs dans des immeubles comportant, concurrence de la moiti au moins de leur superficie totale, des locaux lous usage d'habitation ou l'exercice d'une profession, la taxe est, sauf convention contraire, supporte concurrence de la moiti par le locataire.

Champ d'application

32210
La contribution s'applique aux revenus retirs de la location de locaux situs dans des immeubles achevs depuis quinze ans au moins au 1er janvier de l'anne d'imposition. Ainsi, la contribution additionnelle n'est exigible au titre de 2003 que si les locaux sont situs dans des immeubles achevs au plus tard le 31 dcembre 1987 (CGI art. 234 nonies). Mme achevs depuis plus de 15 ans, les immeubles ne donnent toutefois pas lieu contribution s'ils ont subi depuis moins de 15 ans des transformations susceptibles de les assimiler des constructions nouvelles, moins qu'ils aient fait l'objet de travaux d'agrandissement, de construction ou de reconstruction financs avec le concours de l'Anah (il s'agit des travaux exclus des charges dductibles des revenus fonciers : voir n 30720 et 30725).
PRECISIONS a. Un immeuble est considr comme achev lorsque l'tat d'avancement des travaux en permet l'utilisation ou l'occupation effective (sur la notion d'achvement, voir galement les indications donnes en matire de TVA au n 44835). b. Les sous-locations ne sont pas assujetties. c. Les revenus des conventions au titre desquelles la fourniture de services de nature htelire prsente un caractre accessoire par rapport la location sont soumis la contribution. Il en est ainsi notamment des rsidences pour tudiants ou jeunes travailleurs, des chambres d'htes et gtes ruraux et des maisons de retraite (Inst. 5 L-5-01 n 8).

Logements occups gratuitement par les associs

32215
La question se pose de savoir si la contribution sur les revenus locatifs est due pour les logements qui sont occups gratuitement par les associs des socits civiles immobilires non transparentes. En effet, l'administration considre, au regard des impts directs, qu'en pareil cas, la socit est cense se rserver la jouissance des locaux ainsi mis gratuitement la disposition des associs ; la valeur locative du logement n'a donc pas tre dclare dans les recettes brutes de la socit (voir n 31550). En revanche, l'administration maintenait le principe de l'imposition au droit de bail des attributions de locaux faites leurs membres par des socits non transparentes (D. adm. 7 E-2122 n 22 du 1-9-1997). Dans le mme sens, la Cour de cassation avait jug ce droit exigible dans le cas d'une SCI ayant donn bail son grant un immeuble dont elle tait propritaire, moyennant un loyer correspondant la couverture des charges, au motif que les dispositions de l'article 15, II du CGI relatives aux revenus fonciers sont sans influence en matire de droit de bail (Cass. com. 24-4-1990 n 559 D : RJF 6/90 n 765). On peut se demander si cette solution est transposable la contribution : en effet, d'une part, la contribution est assise sur les recettes nettes encaisses et, d'autre part, la contribution est dclare sur le mme imprim que les revenus fonciers (dclaration n 2072) dont sont prcisment dispenses les socits qui mettent gratuitement la disposition de leurs membres des logements dont elles sont propritaires ; en outre cette dclaration ne comporte pas de ligne pour l'valuation des recettes qu'aurait pu produire la location de tels logements (voir n 35100).

32220
La contribution n'est pas exigible sur l'occupation par les associs d'une socit d'attribution fiscalement transparente ( n 39500 s.) des locaux correspondant aux parts qu'ils dtiennent ; en effet, du fait de la transparence, il ne peut pas y avoir de mutation de jouissance entre la socit et les associs. Par contre, les locations consenties par les associs eux-mmes de la socit transparente (ou par cette dernire pour le compte des associs) supportent cette contribution dans les conditions ordinaires. Exonrations

32225
Sont notamment exonrs de la contribution annuelle : - les loyers dont le montant annuel, par local, n'excde pas 1 830 au cours de la priode d'imposition laquelle ils sont rattachs ; - les revenus qui donnent lieu au paiement de la TVA, soit de plein droit, soit sur option (mais les bnficiaires de la franchise en base examine n 33070 sont en principe assujettis la contribution) ; - les locaux d'habitation qui font partie d'une exploitation agricole ou sont annexs celle-ci ; - les immeubles non btis (terrains).
PRECISIONS a. La limite de 1 830 doit tre ajuste prorata temporis lorsque la priode d'imposition la contribution est d'une dure suprieure ou infrieure douze mois mais non pas lorsque la location est d'une dure infrieure la priode d'imposition, soit en gnral pour les SCI, l'anne civile (Inst. 5 L-5-01 n 15 et 16). b. Parmi les autres exonrations de cette contribution, figurent notamment les revenus des locations consenties l'tat ou aux associations ou organismes agres au titre de l'aide sociale, les revenus des locations vie ou dure illimite.

Calcul et paiement

32240
La contribution est calcule au taux de 2,50 % sur les recettes nettes perues au titre de la location. Elle est dclare et acquitte par le bailleur selon des modalits qui dpendent de sa qualit (personne physique ou personne morale).

Assiette

32250
La contribution est assise sur le montant des recettes nettes perues au titre de la location au cours de la priode d'imposition (c'est--dire l'anne civile ou l'exercice selon les redevables) (CGI art. 234 undecies). Les recettes nettes s'entendent des revenus des locations et sous-locations augments du montant des dpenses incombant normalement au bailleur et mises par convention la charge du preneur, et diminus du montant des dpenses supportes par le bailleur pour le compte du preneur.
PRECISIONS a. La notion de recettes nettes soumises la contribution correspond en fait celles des revenus bruts en matire de revenus fonciers (voir n 30330 s.). Les charges venant en dduction pour l'imposition des revenus (notamment celles numres par l'article 31 du CGI pour les revenus fonciers ; voir n 30620 s.) ne sont pas prises en compte pour l'assiette de la contribution. b. Constitue, par exemple, une charge ajouter au prix du loyer l'obligation faite au preneur de payer la taxe foncire (sauf pour la fraction que les bailleurs de biens ruraux sont en droit de rcuprer sur leurs fermiers), de supporter le cot de grosses rparations, de payer les primes d'assurances de l'immeuble, de faire gratuitement des travaux. En revanche ne constitue pas une charge le paiement par le preneur des rparations locatives, de la taxe d'habitation, de la taxe d'enlvement des ordures, de la taxe de balayage, ou encore, bien entendu, des prestations ou fournitures (eau chaude, chauffage, etc.). c. Les contribuables (titulaires de bnfices industriels et commerciaux au rgime rel d'imposition, socits passibles de l'IS) comptabilisant les produits courus doivent retraiter leurs critures comptables pour dterminer l'assiette de la contribution.

Priode d'imposition

32260
Pour les socits civiles relevant du rgime des socits de personnes, comme pour celles soumises l'IS (de plein droit ou sur option : n 10005 s.), la priode d'imposition est l'exercice social (ou en l'absence de bilan, la priode dfinie l'article 37, al. 2 du CGI) (CGI art. 234 duodecies et terdecies). En pratique, pour les SCI relevant du rgime des socits de personnes, l'exercice social correspond gnralement l'anne civile ( n 31945). Pour les personnes physiques percevant des revenus fonciers, comme pour les associs de socits transparentes ( n 39500 s.), la priode d'imposition est l'anne civile (CGI art. 234 undecies).

Modalits d'imposition

32270
Les modalits d'imposition sont celles de l'impt sur le revenu pour les personnes physiques, et celles de l'impt sur les socits, pour les personnes morales (mme non soumises cet impt). SCI relevant du rgime des socits de personnes

32275
Les SCI doivent acquitter la contribution au percepteur au plus tard la date prvue pour le dpt de leur dclaration de rsultat (1er mars pour les SCI dposant la dclaration 2072 cette date) (CGI art. 234 terdecies). L'assiette de la contribution est porte sur la dclaration de rsultat. La contribution est paye spontanment au percepteur. Un acompte provisionnel unique doit tre vers en principe au plus tard le dernier jour de l'avant-dernier mois de l'exercice. Mais en fait il peut tre acquitt sans pnalits jusqu'au 15 du mois suivant (c'est--dire le dernier de l'exercice). Cet acompte est gal 2,5 % des recettes imposables la contribution perue au cours de l'exercice prcdent.
PRECISIONS a. Le montant des acomptes peut tre limit dans les mmes conditions que pour les SCI passibles de l'IS. b. La contribution est contrle et recouvre sous les mmes garanties et sanctions que l'impt sur les socits.

SCI passibles de l'impt sur les socits

32280
Pour les SCI passibles de l'impt sur les socits, l'assiette de la contribution est porte sur la dclaration de rsultat (CGI art. 234 duodecies). La contribution est paye spontanment au percepteur aux dates prvues pour le paiement du solde de l'impt sur les socits. Elle donne lieu au versement d'un acompte provisionnel unique, au plus tard la date de paiement du dernier acompte d'impt sur les socits. Cet acompte est gal 2,5 % des recettes imposables la contribution perues au cours de l'exercice prcdent.
PRECISIONS a. Les dates limites de versement de la contribution et de l'acompte dpendent de la date de clture de l'exercice. b. Comme en matire d'impt sur les socits, la socit est en droit de limiter le montant de l'acompte vers si elle estime que la contribution dont elle sera finalement redevable sera infrieure la somme due au titre de l'acompte. Elle remet alors au comptable du Trsor une dclaration date et signe avant la date d'exigibilit de l'acompte. Si cette dclaration est reconnue inexacte au moment de la liquidation, la majoration de 10 % est applicable l'insuffisance constate. c. Les avoirs fiscaux et crdits d'impt de toute nature, la crance ne du report en arrire des dficits et l'IFA ne sont pas imputables sur le montant de la contribution. d. La contribution est contrle et recouvre sous les mmes garanties et sanctions que l'impt sur les socits.

32280
Socits civiles immobilires de location - Contribution sur les revenus locatifs - Seuil de dispense de versement d'acompte Dcret 2002-1536 du 24-12-2002 FR 1/03 Inf. 2 n 3 5 p. 4 Personnes physiques

32285
L'assiette de la contribution est porte sur la dclaration des revenus dans le champ desquels entrent les recettes de location : dclaration de revenu global, pour les contribuables placs sous un rgime micro , dclaration n 2044 de revenus fonciers, dclaration n 2031 des BIC, dclaration n 2035 des bnfices non commerciaux, dclarations des bnfices agricoles (quel que soit le rgime d'imposition). La contribution est recouvre selon les mmes rgles que l'impt sur le revenu. Elle est mentionne sur le mme rle que celui-ci et acquitte dans les mmes conditions. Elle donne donc lieu au versement de deux acomptes au plus tard aux dates de paiement des deux tiers provisionnels d'impt sur le revenu. Chacun des acomptes est gal au tiers de la cotisation mise en recouvrement.
PRECISIONS a. La mensualisation du paiement de l'impt sur le revenu emporte celle du paiement de la contribution. b. Le seuil de recouvrement s'apprcie au regard du montant cumul de l'impt sur le revenu et de la contribution. c. La fraction de l'avoir fiscal et des crdits d'impt de toute nature non utilise en paiement de l'impt sur le revenu est imputable sur la contribution.

SECTION 3

Rgles d'imposition la TVA

32400
Avant de dtailler le rgime de TVA applicable aux locations d'immeubles ralises par les socits civiles de location - rgime qui dpend essentiellement de la nature des immeubles donns bail - il convient trs logiquement d'voquer les oprations d'achat ou de construction des immeubles susceptibles d'tre donns bail. Le cas trs particulier des locations conclues des conditions financires anormalement basses appelle des observations valant mise en garde.

Achat d'immeubles

32403

Si la socit procde l'achat d'immeubles dj construits, son achat, au lieu de supporter les droits d'enregistrement dans les conditions de droit commun, est soumis la TVA dans certains cas. En effet, lorsqu'il s'agit de constructions acheves depuis moins de 5 ans et n'ayant pas dj fait l'objet d'une mutation titre onreux consentie une personne n'ayant pas la qualit de marchand de biens ou s'il s'agit d'immeubles construire (achat sur plan), c'est la TVA immobilire qui est due la place des droits d'enregistrement, la taxe de publicit foncire de 0,60 % demeurant toutefois exigible. La SCI pourra rcuprer la TVA grevant son acquisition (par imputation ou remboursement) si l'immeuble est affect par elle la ralisation de locations imposables.

Construction d'immeubles

32405
Si la socit fait procder elle-mme la construction de l'immeuble sur un terrain lui appartenant, ces travaux sont facturs par les entreprises qui les ralisent dans les conditions de droit commun exposes n 44760 s. L'immeuble n'tant pas destin la vente, la TVA ainsi facture n'est pas, en principe, dductible. La situation est toutefois diffrente si la socit doit procder une livraison soi-mme . Dans deux cas prvus par la loi, une socit civile (non transparente) qui fait construire un immeuble doit soumettre la TVA immobilire le prix de revient de l'immeuble achev : cette taxation ou livraison soi-mme permet la socit de dduire l'intgralit de la TVA qui a grev le cot de la construction. Mais la taxe due sur la livraison soi-mme ne sera, quant elle, dductible que si la socit ralise des oprations taxables la TVA. En dehors de ces deux cas de taxation (prsents ci-aprs), l'achvement de l'immeuble ne constitue pas une opration imposable la TVA : la SCI n'a donc pas de dclaration spcifique souscrire. Immeubles non affects principalement l'habitation et destins une location soumise la TVA

32407
La livraison soi-mme est taxe au taux normal de TVA (19,6 %) si les deux conditions suivantes sont simultanment remplies : - d'une part, l'immeuble n'est pas affect l'habitation pour les trois quarts au moins de sa superficie totale ; - d'autre part, la location dudit immeuble est soumise la TVA soit de plein droit, soit sur option. En ce qui concerne les modalits de calcul de la TVA (fait gnrateur, assiette, taux), on se reportera aux indications donnes plus loin pour les socits d'attribution ( n 42555 s.). Ds l'instant que l'immeuble construit est destin des oprations soumises la TVA de droit commun (locations), la TVA immobilire est dclare et acquitte suivant les mmes modalits que pour les redevables habituels, c'est--dire sur les dclarations CA3 utilises pour dclarer les loyers imposables la TVA. La dclaration de livraison soi-mme doit tre faite au plus tard un an aprs l'achvement de l'immeuble (ou la premire occupation de l'immeuble), sauf prorogation accorde par le directeur des services fiscaux. La dclaration de TVA CA 3 est accompagne de la dclaration d'achvement (n 940), tablie en deux exemplaires, dans laquelle les indications relatives au caractre provisoire de la dclaration doivent tre rayes, de manire laisser subsister seulement : l'adresse de l'immeuble, les renseignements relatifs au dclarant, la date de l'achvement et la nature de l'vnement dont il rsulte, la certification et la signature.
PRECISIONS a. Mme si la location n'est soumise la TVA que pour partie, l'administration estime que l'ensemble des locaux lous doit faire l'objet d'une livraison soi-mme imposable lors de leur achvement. b. Un immeuble ou une fraction d'immeuble est considr comme achev lorsque les conditions d'habitabilit sont runies ou en cas d'occupation, mme partielle, des locaux ; des dates d'achvement distinctes peuvent tre retenues pour les diffrentes parties d'un immeuble notamment les appartements d'un immeuble collectif ( cet gard, voir n 44835). c. L'imposition de la livraison soi-mme n'a gnralement pas d'incidence financire : en effet, la taxe affrente la livraison soi-mme tant dductible immdiatement, une compensation est immdiatement tablie entre le montant de cette taxe et le droit dduction correspondant. Il en irait cependant diffremment si la socit ne disposait pas d'un droit dduction de 100 %, car dans ce cas il faudrait appliquer le prorata de dduction et la compensation ne serait que partielle.

d. La taxe ayant grev la construction de l'immeuble (acquisition et amnagement du terrain, travaux de construction, services utiliss pour la construction) est dductible en totalit, soit par imputation sur la taxe affrente livraison soi-mme ou aux loyers perus ultrieurement, soit par remboursement dans les conditions de droit commun (CGI ann. II art. 242-0 A 242-0 L). Ce remboursement peut mme intervenir sans attendre l'achvement de l'immeuble ou la perception effective des loyers et prloyers si la SCI a opt pour leur assujettissement la TVA. Sur l'intrt de l'option pour la TVA avant l'achvement de l'immeuble, voir n 32460.

Immeubles destins au logement locatif social

32409
Ce cas de livraison soi-mme permet au bailleur de dduire la TVA facture au taux normal sur les oprations de construction et sur les dpenses lies la construction (honoraires d'architecte, prestations des bureaux d'tudes) et de ne supporter en dfinitive qu'une TVA 5,5 % (la taxe due sur la livraison soi-mme n'est pas dductible puisque la location usage d'habitation n'est pas soumise la TVA).

Cas particulier : locations consenties prix trop faible

32410
En principe, les oprations effectues pour un prix trs infrieur celui du march chappent la TVA : en effet, pour tre imposables, les prestations de services (comme les livraisons de biens) doivent tre effectues titre onreux, c'est--dire comporter la fourniture par le bnficiaire du service (ou l'acqureur) d'une contrepartie, quelle qu'en soit la nature ; ce principe vaut tout particulirement dans le domaine locatif et, en pratique, pour les baux d'immeubles. En effet, lorsque des locations sont consenties entre des personnes lies juridiquement ou conomiquement, il arrive que le loyer soit fix un prix manifestement infrieur celui du march. Dans cette hypothse (qui est celle d'un acte anormal de gestion), la location (qu'il s'agisse d'immeubles amnags ou non) se trouve place hors du champ d'application de la TVA ; d'o le caractre inoprant de l'option qui aurait t exerce (qu'il s'agisse d'immeubles usage professionnel ou de biens ruraux) et l'obligation de reverser :- la totalit de la TVA dduite lorsque les loyers sont anormalement faibles ds le dbut de l'activit ; - une fraction de la TVA dduite (avec un abattement gal, selon la date d'acquisition de l'immeuble, 1/20e ou 1/10e par anne ou fraction d'anne coule depuis l'anne de l'ouverture du droit dduction : n 33030) l'anne o les loyers fixs un niveau normal deviennent anormalement bas ; dans cette situation, la sortie de l'option est effective compter du 1er janvier de l'anne considre (D. adm. 3 D-1524 n 41). Bien entendu, l'apprciation de cette notion est assez subjective (pour un loyer considr comme non anormal en dpit d'un faible taux de rentabilit : TA Toulouse 2-10-2001 n 97-3208).

A. Locations d'immeubles nus (autres que parkings)

32420
Les locations d'immeubles nus sont des oprations qui entrent dans le champ d'application de la TVA. Nanmoins, en pratique, la plupart d'entre elles chappent cet impt. En effet, ces locations sont normalement exonres de TVA, moins qu'elles ne concernent des parkings. Une option est toutefois ouverte aux bailleurs de certains de ces immeubles.

1. Locations exonres 32425

L'article 261 D, 2 du CGI exonre expressment les locations de terrains non amnags et de locaux nus autres que celles portant sur des emplacements de stationnement de vhicules. Cette exonration des locations qui revtent un caractre civil trouve pleinement s'appliquer aux locations consenties par les socits civiles immobilires. En effet, les exceptions mises au principe de l'exonration ne paraissent gure, a priori, susceptibles de jouer. Ces exceptions (qui emportent par ailleurs soumission l'impt sur les socits : n 10060 s.) visent les cas particuliers :- de participation du bailleur aux rsultats de l'entreprise locataire ;

- de locations quivalant l'exploitation d'un actif commercial ; - de locations constituant un moyen d'accrotre les dbouchs du bailleur. Il a t jug (solution confirmer) que la sous-location de locaux nus s'analysant comme une location du droit de jouissance, une telle location ne pouvait pas bnficier de l'exonration prvue en faveur des locaux nus (TA Poitiers 14-12-2000 n 981410 et 99-605 : RJF 5/01 n 607).

32430
L'exonration prvue par l'article 261 D, 2 du CGI est indpendante de la qualit du locataire. Elle vise donc tout aussi bien les locaux usage d'habitation, et ceux usage commercial ou professionnel, que les terrains usage industriel, ds lors que ces locaux et terrains sont lous nus et non amnags. On rappelle que l'exonration de la location a pour effet d'interdire la dduction de la TVA grevant l'acquisition ou la construction de l'immeuble par la SCI, ainsi que de la TVA grevant les diffrentes charges de l'immeuble. Sur les locations nues dont la destination finale est le logement meubl, voir n 32735.

2. Locations nues imposables par option 32440

Certaines des locations d'immeubles nus exonres de la TVA en application de l'article 261 D, 2 du CGI peuvent tre soumises volontairement la TVA.

Immeubles concerns

32445
L'option (CGI art. 260, 2) est ouverte toutes les personnes physiques ou morales - socits civiles notamment - qui donnent en location nue des immeubles nus pour les besoins de l'activit du preneur. En pratique, l'option peut concerner :- les immeubles usage commercial : boutiques, magasins, etc. ; - les immeubles usage industriel : ateliers, usines, hangars, etc. ; - les immeubles usage professionnel : locaux affects l'exercice d'une profession mdicale, cabinets d'architectes, bureaux d'tudes, laboratoires d'analyses, etc. ; - les bureaux lous des administrations. Le fait que l'activit exerce par le preneur soit taxable (il s'agit alors d'un assujetti taxable ) ou exonre de TVA (il s'agit alors d'un assujetti non taxable ) est sans incidence : le bailleur a le droit d'opter. Le bailleur a mme la possibilit d'opter lorsque l'activit exerce par le preneur n'emporte pas assujettissement la TVA dudit preneur (il s'agit alors au sens strict d'un non-assujetti ). Dans cette hypothse de non-assujettissement du preneur (qui concerne pour l'essentiel des locaux lous certains organismes sociaux ou services administratifs), et seulement dans cette hypothse, le bail devra toutefois faire mention de l'option du bailleur. L'option de l'article 260, 2 du CGI est exclue :- pour les locaux destins un usage agricole : une option spcifique est prvue par une autre disposition du CGI ( n 32800) ; - pour les locaux destins l'habitation (ou tout autre besoin priv). L'interdiction d'opter lorsque les locaux lous sont destins l'habitation tant lie la nature des locaux (locaux non pris bail pour les besoins de l'activit), elle s'applique quelle que soit la qualit du preneur et sa situation au regard de la TVA. Les bailleurs ne peuvent donc pas exercer l'option pour des locaux d'habitation lous une socit de gestion immobilire dont l'activit consiste sous-louer des locaux des particuliers.
PRECISIONS a. L'option relative un immeuble en indivision est - en raison de la nature juridique de l'indivision (entit distincte des membres qui la composent) - ncessairement globale. Elle est exerce par le grant ou un condivisaire muni d'un mandat exprs, au nom de l'indivision. L'usufruitier d'un immeuble qui conclut un bail commercial a seul qualit pour opter. b. L'option exerce par les loueurs de locaux nus usage professionnel couvre l'ensemble des btiments ncessaires l'exercice de l'activit du locataire, y compris ceux affects au logement du personnel de surveillance.

La taxe ayant grev la construction ou l'acquisition du local affect au logement du gardien employ temps complet est dductible par le bailleur dans les mmes conditions que la taxe affrente aux autres locaux professionnels couverts par l'option. Il va de soi que si le gardiennage porte aussi sur des locaux d'habitation non couverts par l'option, la taxe ne sera dductible que partiellement. c. L'option est possible au titre d'un local usage mixte, y compris lorsque l'usage professionnel n'est pas prpondrant (CE 2-7-1986 n 54743). Par local usage mixte, on entend un local la fois et indissociablement professionnel et d'habitation ; ne prsente pas ce caractre, par exemple, un local dans lequel certaines pices sont affectes l'habitation et d'autres un usage professionnel (dans ce dernier cas, seules les pices usage professionnel seront couvertes par l'option). d. En cas de conclusion d'un bail unique portant la fois sur des locaux usage professionnel et sur des locaux usage d'habitation, l'option pour le paiement de la TVA ne pouvant porter que sur les seuls locaux professionnels, il y a lieu de procder une ventilation, dans le bail, de la part de loyer affrente chacun des locaux (en l'absence d'une telle ventilation, il faut dterminer la quotit des loyers se rapportant aux locaux professionnels). Dans l'hypothse o la totalit des loyers aurait t soumise la TVA, le bailleur s'exposerait devoir reverser la TVA affrente aux logements d'habitation dj dduite alors mme que la TVA acquitte tort (puisque ces locations sont exonres sans option possible) resterait acquise au Trsor (Rp. Lasbordes : AN 23-3-1998 p. 1641). e. Pour le cas d'une location l'exploitant d'un tablissement d'hbergement lui-mme obligatoirement imposable, voir n 32735.

Intrt de l'option

32460
Les SCI de location qui exercent l'option se trouvent places au regard des droits dduction, notamment, et des obligations dans la mme situation que celle des loueurs redevables de plein droit de la TVA (droits et obligations qui sont rsums ci-aprs n 32960 s.). En particulier, elles peuvent, dans les conditions de droit commun, dduire de la taxe dont elles sont redevables celle qui grve leurs investissements et leurs frais gnraux. L'option pouvant tre exerce mme lorsque l'immeuble n'est pas encore achev, les SCI de location qui font procder la construction des locaux ont intrt opter avant l'achvement de l'immeuble : en effet, cette option leur permettra d'effacer intgralement la TVA supporte par elles (voir explicitations au n 33020).

Porte de l'option

32470
Les SCI de location qui possdent plusieurs immeubles ou ensembles immobiliers situs en des lieux diffrents doivent, si elles souhaitent opter pour leurs diffrents immeubles ou ensembles immobiliers, exercer leur option immeuble par immeuble, ou ensemble immobilier par ensemble immobilier. L'option exerce au titre d'un immeuble (ou d'un ensemble immobilier) couvre tous les locaux situs dans l'immeuble (ou dans le mme ensemble immobilier), lous usage professionnel (au sens large), possds lors de l'option et s'tend aux locaux acquis postrieurement ayant la mme destination ; ne sont pas couverts les locaux lous des non-assujettis pour lesquels les conditions nonces n 32480 ne sont pas remplies.
PRECISIONS a. Par ensemble immobilier, on entend non seulement un groupe de btiments ayant fait l'objet d'un mme plan de masse, d'un permis de construire unique ou d'un mme programme de construction ralis sur un terrain appartenant une mme socit, mais galement deux ou plusieurs immeubles construits sur un mme terrain et destins l'exercice d'une seule et mme activit par le preneur. b. L'option s'tend l'indemnit compensatrice de l'absence de perception de loyers pendant la construction de l'immeuble lorsqu'elle est verse par le promoteur l'acqureur d'immeubles en tat futur d'achvement et destins la location (Inst. 3 A12-91).

Il convient toutefois de remarquer que le promoteur n'a pas la qualit de locataire : dans une hypothse comparable (versement par le vendeur d'un immeuble l'acheteur d'une indemnit forfaitaire de garantie des loyers), il a t jug que celle-ci, n'tant pas la contrepartie d'un service, constituait seulement une modalit de ralisation de la vente de nature entraner une rduction du prix d'acquisition stipul et de la TVA y affrente (CE 5-1-1994 n 73875 : RJF 3/94 n 249). Selon leur intrt, les personnes concernes peuvent se prvaloir de l'une ou l'autre de ces analyses.

Consquences de l'option sur les dductions

32475
Au regard du droit dduction, chaque immeuble ou ensemble d'immeubles ayant fait l'objet d'une option constitue un secteur d'activit distinct ( n 32965). En consquence, les loueurs qui ont exerc des options affrentes plusieurs immeubles sont tenus de suivre distinctement les dductions propres chaque immeuble. De mme, les loueurs d'immeubles qui exercent d'autres activits passibles de la TVA sont tenus de sparer les deux catgories d'activit pour le calcul du droit dduction (voir n 32970). La dduction (par imputation, ou, dfaut, par remboursement) de la taxe ayant grev le prix de revient de l'immeuble peut tre opre ds la date d'effet de l'option.

Modalits de l'option

32480
L'option initiale est expresse. Rappelons - car ceci est d'une grande importance pratique - qu'elle doit tre exerce immeuble par immeuble. L'option revt la forme d'une dclaration crite, jointe la dclaration de cration d'activit qui doit tre dpose dans les quinze jours du commencement de l'assujettissement. Par tolrance, elle peut prendre effet au premier jour du mois au cours duquel elle est dclare. Elle couvre obligatoirement, pour les options formules depuis le 15 mai 1989, une priode de dix annes, expirant le 31 dcembre de la neuvime anne qui suit celle au cours de laquelle elle est exerce. (Ainsi par exemple, une option exerce le 20 janvier 2002 prend effet du 1er janvier 2002 au 31 dcembre 2011.) Lorsque l'option concerne un immeuble non encore achev, la dure de l'option s'tend obligatoirement jusqu'au 31 dcembre de la neuvime anne suivant celle de l'achvement. (Ainsi par exemple, une option exerce le 21 juin 2002 au titre de la location d'un immeuble usage de bureaux achev le 10 octobre 2003 s'tendra jusqu'au 31 dcembre 2012.) Si elle n'est pas dnonce l'expiration de la priode dfinie ci-dessus, l'option se renouvelle, par tacite reconduction, pour une priode de dix ans. Il en est de mme ultrieurement. La dnonciation de l'option n'est pas admise si, au cours ou l'issue de la priode, la SCI de location a bnfici d'un remboursement d'un crdit de taxe non imputable. Le bail doit faire mention de l'option du bailleur lorsque le locataire est un non-assujetti (au sens prcis n 32445).
PRECISIONS a. Les options formules avant le 15 mai 1989 demeurent soumises, en ce qui concerne les rgles de reconduction et de dnonciation, d'anciennes dispositions : option couvrant une priode expirant le 31 dcembre de la quatrime anne suivant l'option ou l'achvement des constructions, reconduction pour 5 ans. b. Le changement d'utilisation des locaux est sans incidence sur la validit de l'option lorsqu'il s'agit d'un simple changement d'activit (exemple : locataire assujetti qui change d'activit et devient un non-assujetti). En revanche, lorsque tout ou partie d'un immeuble lou usage professionnel et ayant fait l'objet d'une option cesse d'tre destin aux besoins d'une telle activit, l'option cesse de plein droit de s'appliquer aux locaux qui ont chang de destination (par exemple, ceux dsormais affects l'habitation), mme si ce changement intervient au cours de la priode couverte par l'option : dans ce cas, la dnonciation de l'option est obligatoire (sur les rgularisations oprer dans ce cas, voir n 33030). c. La cessation temporaire de la location (avant le terme de l'option) n'a pas pour effet de rendre automatiquement caduque l'option : celle-ci n'ayant pas t dnonce par le contribuable a t renouvele par tacite reconduction (CAA Paris 1912-1995 n 94-990 : RJF 5/96 n 570).

d. Le changement de locataire n'affecte pas la validit de l'option sous rserve que le nouveau bail, s'il est conclu avec un preneur non assujetti, contienne bien la clause indiquant que l'option est exerce par le bailleur. Au cas o le nouveau preneur non assujetti n'accepte pas l'option, celle-ci cesse ses effets de plein droit pour les locaux concerns. e. En cas de renouvellement du bail sans changement de locataire, l'option continue de produire ses effets jusqu' son terme mme si, le locataire tant non-assujetti, le nouveau bail ne contient pas la clause requise pour l'exercice de l'option. l'issue de sa priode obligatoire d'application, l'option est renouvele tacitement, dans les mmes conditions que celles de l'option exerce initialement (c'est--dire avec l'accord du locataire). f. L'option exerce avant l'tablissement du bail prend effet la date d'effet de celui-ci et non le premier jour du mois suivant, au cours duquel le bailleur a souscrit sa premire dclaration de TVA (CAA Nancy 11-3-1999 n 94-1417 : RJF 7/99 n 850). g. La qualit de bailleur est relativement aise prouver : elle peut rsulter de la production d'un bail affrent tout ou partie de l'immeuble mais aussi, par exemple, de la production d'un document crit permettant de justifier la ralit des liens juridiques nous avec un locataire compter d'une date dtermine. Il n'est pas ncessaire d'avoir dj peru des loyers ou des prloyers (BO 3D-3-81).

32490
SCI de location - TVA grevant les travaux raliss dans logements : prorogation d'un an du taux rduit Loi 2002-1575 du 3012-2002, art. 23. FR 58/02 Inf. 11 p. 22

B. Locations d'emplacements de stationnement de vhicules

Principe

32600
Les locations d'emplacements pour le stationnement des vhicules sont imposables de plein droit la TVA (CGI art. 261 D, 2). Les SCI de location qui donnent bail de tels emplacements sont donc, en principe, tenues d'acquitter la TVA (sauf bnfice ventuel de la franchise en base : n 33070).
PRECISIONS L'imposition est de rgle :- quelle que soit la nature du vhicule pour le stationnement duquel l'emplacement est lou (automobiles, bateaux, avions, caravanes, etc.) ; - quels que soient les caractristiques ou le type de l'emplacement lou (garages individuels, boxes, simples emplacements, en sous-sol, en surlvation ou en surface) ; - que cette location s'accompagne ou non de prestations commerciales annexes telles que le gardiennage et la mise disposition d'installations permettant l'entretien, la rparation ou le ravitaillement en carburant des vhicules ; - quels que soit la priodicit de la location ou son mode de rmunration ( l'heure, la journe ou au mois).

Exception

32605
Le principe de l'imposition comporte toutefois une exception, susceptible d'intresser frquemment les SCI de location : la location d'un emplacement pour le stationnement des vhicules chappe l'imposition lorsqu'elle est lie la location - non soumise la TVA - d'un local nu destin un autre usage si les conditions suivantes sont runies : les emplacements sont situs dans le mme ensemble immobilier ; ils sont donns en location par le mme bailleur et pris en location par le mme locataire ; ils sont l'accessoire de locaux non imposables (mme si les baux ou loyers sont distincts). Cette exonration s'applique, que la location principale soit exonre de faon obligatoire (locaux d'habitation ou locaux meubls ou garnis usage d'habitation) ou facultative (locaux nus professionnels pour lesquels l'option est possible mais n'a pas t exerce).

C. Locations de locaux meubls ou amnags

32700

Les locations de locaux amnags ou de terrains amnags sont en principe taxables la TVA. Ce principe connat deux exceptions : les biens meubls usage d'habitation, les biens agricoles.

Locations amnages usage professionnel

32705
Les locations d'tablissements usage professionnel munis du mobilier, du matriel ou des installations ncessaires l'exercice de l'activit ( l'exception des biens ruraux) ou les locations de terrains amnags (exemple : terrains de camping pourvus d'amnagements tels que sanitaires, emplacements, etc.) sont passibles de la TVA. Les locations sont soumises au taux normal de 19,6 %. L'existence du mobilier ou du matriel (de caractre mobilier ou immobilier) doit tre apprcie dans chaque cas.
PRECISIONS Sont ainsi imposables la TVA les locations de salles meubles usage de runion, d'une salle de cinma ou de salles de spectacles amnages pour recevoir les spectateurs ou auditeurs, les locations de courts de tennis moyennant redevances horaires ou saisonnires. De mme sont taxables les locations de locaux amnags consenties par des membres de professions librales des confrres et ce conformment au principe de la commercialit de la fourniture des moyens ncessaires l'exercice d'une profession librale. Ainsi, une socit civile constitue en vue de la location d'un cabinet dentaire muni de son matriel d'exploitation et fournissant des praticiens l'ensemble des moyens ncessaires l'exercice de leur profession est passible de la TVA (CE 26-7-1991 n 81732 : RJF 10/91 n 1210). Sont galement taxables les locations de locaux nus lorsqu'une convention conclue avec le preneur met sa disposition le mobilier et divers quipements ncessaires l'exercice de son activit : ainsi, a t considre comme ayant assur en fait la location de locaux meubls une SCI qui louait des bureaux usage commercial par des baux portant sur des locaux nus. En mme temps elle obligeait chaque preneur passer une seconde convention avec une autre socit (compose pour partie des mmes associs), convention prvoyant pendant toute la dure d'occupation des lieux la mise la disposition du preneur du mobilier et de certains services contre paiement de sommes fixes 20 % du loyer (CE 25-3-1983 n 30787 : RJF 6/83 n 775).

Locations meubles

32720
Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnires de logements meubls ou garnis usage d'habitation sont en principe exonres de TVA (CGI art. 261 D, 4). Nous exposons ci-aprs ce rgime dont la compatibilit avec la sixime directive TVA n'est que partielle.

32720
SCI de location - Assouplissement des critres d'imposition des locations meubles Loi 2002-1576 du 30-12-2002, art. 18. FR 61/02 Inf. 15 p. 50 s. Locations imposables

32725
Sont imposables six catgories d'oprations. a. Premire catgorie d'oprations imposables : les prestations d'hbergement fournies dans les htels de tourisme classs. b. Deuxime catgorie : les prestations d'hbergement fournies dans les villages de vacances classs ou agrs. c. Troisime catgorie : les prestations d'hbergement fournies dans les rsidences de tourisme classes lorsque celles-ci sont destines l'hbergement des touristes et sont loues par un contrat d'une dure d'au moins neuf ans un exploitant ayant souscrit un engagement de promotion touristique l'tranger dans les conditions fixes par les articles 176 178 de l'annexe II au CGI.

Sous rserve de souscrire cet engagement de promotion touristique, le propritaire qui exploite lui-mme (ou par l'intermdiaire d'un mandataire) une rsidence de tourisme est admis taxer ses prestations (en l'absence mme du contrat de location susvis). d. Quatrime catgorie : la mise disposition d'un local meubl ou garni lorsque l'exploitant offre, outre l'hbergement, certaines prestations accessoires (parahtellerie ). Selon le texte lgal (CGI art. 261 D, 4 -b), pour tre impos, l'exploitant doit offrir, en plus de l'hbergement, le petit djeuner, le nettoyage quotidien des locaux, la fourniture de linge de maison et la rception de la clientle et doit tre immatricul au registre du commerce et des socits au titre de cette activit. Mais le Conseil d'tat a jug que la condition tenant la fourniture de prestations accessoires cumulatives est incompatible avec la 6e directive (CE 11-7-2001 n 217675 : RJF 10/01 n 1211) ; dans l'attente d'une modification de l'article 261 D, 4 -b (qui demeure valable dans son principe), le juge, en cas de litige, doit donc apprcier au cas par cas dans quelle mesure les conditions de la location meuble la rendent assimilable une opration de secteur htelier au sens de l'article 13-B-b-1 de la 6e directive. Quant la CAA de Lyon, elle a jug que la condition tenant l'immatriculation au registre du commerce et des socits est galement incompatible avec la 6e directive (CAA Lyon 15-11-2000 n 98-864 : RJF 5/01 n 608). ce jour, l'administration fiscale n'a pas comment ces dcisions remettant pour partie en cause le dispositif lgislatif de trs large exonration, peu favorable aux bailleurs dans nombre de cas. e. Cinquime catgorie : les locations de locaux (nus, meubls ou garnis) consenties par bail commercial l'exploitant d'un tablissement d'hbergement entrant dans l'une des quatre catgories ci-dessus. Le bail commercial n'est exig qu'entre l'exploitant et son bailleur. Celui-ci peut lui-mme avoir pris bail les locaux, par exemple dans le cadre d'un contrat de crdit-bail. En vertu de l'article 260 D du CGI ( n 32735), la location entre le crditbailleur et l'investisseur sera elle aussi imposable. f. Sixime et dernire catgorie d'oprations imposables de plein droit : les prestations d'hbergement fournies dans les villages rsidentiels de tourisme lorsque ceux-ci sont destins l'hbergement des touristes, qu'ils sont lous par un contrat d'une dure d'au moins neuf ans un exploitant et qu'ils s'inscrivent dans une opration de rhabilitation de l'immobilier de loisirs dfinie par l'article L 318-5 du Code de l'urbanisme. L'application de la TVA est, en outre, subordonne la condition que les locaux soient achevs depuis plus de neuf ans.

32725
TVA - Nouvelles rgles applicables la parahtellerie au 1-1-2003 - Commentaires administratifs et mesures transitoires Inst. 30-4-2003 FR 21/03 inf. 4 n 1 s. p. 9

32725
SCI de location - Assouplissement des critres d'imposition des locations meubles Loi 2002-1576 du 30-12-2002, art. 18. FR 61/02 Inf. 15 p. 50 s. Locations exonres

32730
Les personnes physiques ou morales qui ne peuvent tre rattaches aucun des cas d'imposition mentionns ci-dessus se trouvent obligatoirement exonres sans facult d'option.
PRECISIONS a. Normalement, celles de ces personnes qui fournissent d'autres prestations que le logement meubl (mais, par hypothse, pas suffisamment pour entrer dans les prvisions de l'article 261 D, 4 ) restent taxables ce titre (petit djeuner, nettoyage quotidien des locaux), sauf bnficier de la franchise en base ( n 33070). En revanche, la fourniture de linge, l'accueil au dbut du sjour et le nettoyage des locaux la fin du sjour, inclus dans le prix de la location, en suivent le rgime. b. L'exonration de TVA n'emporte aucune consquence en matire d'impts directs. c. En revanche, elle emporte en principe soumission du prix de location la contribution sur les revenus locatifs ( cet gard voir n 32200 s.). d. La mise disposition de biens meubles corporels tels que caravanes, tentes, mobil-homes ou habitations lgres de loisir spcialement amnags pour l'habitation, ne relve pas du rgime de l'article 261 D, 4 du CGI. Cette activit de fourniture de logement est soumise de plein droit la TVA.

Rgime d'imposition

32735
Qu'elles procdent une location en meubl directe (cas par exemple d'un exploitant htelier) ou indirecte (cas des investisseurs procdant la location de locaux meubls ou nus dont la destination finale est le logement meubl que, pour l'application de la TVA, l'article 260 D du CGI assimile aux loueurs en meubl directs ), les personnes imposables ce titre suivent les mmes rgles. Les oprations de fourniture de logement faites par les loueurs en meubl bnficient en principe du taux rduit de 5,5 %. Les services annexes ventuellement facturs en sus (petit djeuner, tlphone, garage pour automobiles, blanchissage, soins de coiffure ou de beaut, etc.), toutes les ventes (cartes postales, bibelots) ainsi que les recettes annexes (publicit, locations de vitrines, de chevaux, de salles) doivent tre imposs au taux qui leur est propre ( la diffrence des prestations incluses dans le prix de la location). Tous les loueurs en meubl imposables peuvent dduire dans les conditions de droit commun la taxe ayant grev leurs acquisitions de biens et services. Autrement dit, ils peuvent soit imputer cette taxe, soit en demander le remboursement. Franchise en base : Pour l'activit de location en meubl, la limite est de 76 300 .

D. Locations de biens ruraux

32800
Les locations de terres et btiments usage agricole sont exonres de la TVA (CGI art. 261 D, 1). Il s'agit essentiellement des baux ferme qui donnent lieu au versement de fermages par le preneur (fermier). Ces baux portent souvent, non seulement sur les terres et btiments, mais encore sur le matriel usage agricole et sur le cheptel. L'exonration s'applique la totalit du bail, quelle qu'en soit par ailleurs la forme (bail crit ou location verbale) et mme s'il y a participation du bailleur aux rsultats du fermier. Une option pour la TVA est toutefois possible. En effet, les personnes qui donnent en location, par bail enregistr, des terres et btiments d'exploitation usage agricole peuvent opter si le preneur est lui-mme redevable de la TVA (de plein droit ou par option). On notera que la jurisprudence, contrairement la doctrine administrative, admet cette option dans le cas d'un bail mtayage (CE 29-7-1998 n 193445 : RJF 10/98 n 1104). L'option, valable pour soixante mois, s'applique tous les baux conclus par un mme bailleur avec des agriculteurs redevables de la TVA (CGI art. 260, 6 et ann. II art. 202). L'option ne pouvant tre exerce que pour la totalit du bail, elle ne peut porter seulement sur la location d'immeubles en omettant les vignes (CE 29-7-1998 prcit). Les locaux usage d'habitation sont exclus de l'option. Pour plus de dtails, voir Mmento agricole.

E. Modalits d'imposition des locations soumises la TVA

32900
Lorsqu'elles sont imposables, de plein droit ou par option, les SCI de location sont tenues de respecter les diffrentes rgles relatives la TVA, rgles que, dans le cadre du prsent Mmento, nous ne pouvons que rsumer en insistant sur les points susceptibles d'intresser plus particulirement ces socits. Remarque : Les locations soumises la TVA sont exonres de la contribution sur les revenus locatifs.

1. Base d'imposition 32905

Pour les locations passibles de la TVA, cette dernire doit tre acquitte sur l'ensemble des sommes perues en contrepartie du service rendu (CGI art. 266, 1-a). La TVA est donc due sur les loyers et prloyers mais aussi sur les sommes qui constituent pour les locataires des frais supplmentaires du loyer tels que droits d'entre ou pas-de-porte. La TVA est exigible sur les dpts de garantie et cautionnements verss par les locataires dans la mesure et au moment o survient la clause contractuelle de leur conservation par le bailleur.
PRECISIONS a. Les remboursements de charges locatives, c'est--dire les charges qui incombent normalement au locataire (eau chaude, chauffage, rparations locatives et autres charges rcuprables, taxes d'habitation, d'enlvement des ordures mnagres, de balayage) sont en principe taxables. Toutefois, l'administration admet que les propritaires - bien qu'agissant en leur nom propre et sous rserve que les autres conditions fixes par l'article 267, II-2 du CGI (rgime des dbours) soient remplies - puissent ne pas inclure dans leur base d'imposition ces remboursements (Compte rendu MOA 29-

11-2001). Les modalits d'application de cette mesure - qui ne concerne que les remboursements exacts des charges ayant vritablement un caractre locatif - doivent tre prcises par instruction. b. Les charges incombant normalement au bailleur (taxe foncire, contribution sur les revenus locatifs, grosses rparations et autres charges non rcuprables) et mises la charge du preneur s'analysent en un supplment de loyer soumis la TVA.

2. Fait gnrateur et exigibilit 32920

Pour les locations d'immeubles - prestations donnant lieu l'tablissement de dcomptes ou des encaissements successifs le fait gnrateur de la taxe (qui se dfinit comme le fait par lequel sont ralises les conditions lgales ncessaires pour l'exigibilit de la taxe) est rput intervenir lors de l'expiration des priodes auxquelles ces dcomptes et ces encaissements se rapportent. Quant l'exigibilit (dfinie comme le droit que le Trsor public peut faire valoir, partir d'un moment donn, auprs du redevable pour obtenir le paiement de la taxe ) elle intervient lors de l'encaissement des acomptes, du prix ou de la rmunration. Des deux notions - fait gnrateur et exigibilit - c'est celle de l'exigibilit qui revt, en pratique, la plus grande importance. La date de l'encaissement dtermine la priode (mois, trimestre, etc.) au titre de laquelle le montant des locations imposables doit faire l'objet d'une dclaration avec paiement de l'impt correspondant. Elle dtermine en outre la date partir de laquelle le droit dduction prend naissance chez le locataire (CGI ann. II art. 207).
PRECISIONS En cas de paiement par chque, la taxe n'est exigible, en principe, que lors de l'encaissement de ce chque soit directement, soit par inscription au compte. Cependant, en pratique, le redevable qui reoit un chque en paiement acquitte gnralement la taxe ds la remise du chque par son client. Mais le paiement n'est confirm que lorsque le chque est encaiss. Ds lors, si le chque n'est pas provisionn, l'exigibilit doit tre considre comme n'tant pas effectivement intervenue et le redevable peut oprer l'imputation de la taxe acquitte lors de la remise du chque.

3. Taux de la TVA 32940

Pour toutes les locations d'immeubles soumises la TVA - autres que les locations meubles - le taux de la TVA applicable, c'est--dire factur par le bailleur, est le taux normal de 19,6 %. Pour les locations meubles et les locations assimiles, le taux applicable est le taux rduit de 5,5 % (CGI art. 279, a). Ces taux s'appliquent une base hors taxe.
PRECISIONS En tant que clientes , les SCI sont au nombre des bnficiaires de la mesure d'abaissement du taux de la TVA applicable - jusqu'au 31-12-2002 sauf prorogation lgislative - aux travaux d'amlioration, de transformation, d'amnagement et d'entretien portant sur des locaux usage d'habitation achevs depuis plus de deux ans. ce titre, elles acquittent des factures normalement greves d'une TVA 5,5 % (et non pas de la TVA au taux normal). Sur ce dispositif (CGI art. 279-0 bis), voir Mmento fiscal n 4815 s.

4. Dductions de TVA

Principes

32960
Ds lors qu'elles effectuent des locations effectivement, et bon droit, passibles de la TVA, les SCI sont admises dduire de la taxe qu'elles acquittent au titre de ces locations la taxe qui grve l'ensemble des biens, y compris les investissements (achat ou construction des immeubles lous), ou des services utiliss pour la ralisation de ces oprations. Il en est ainsi notamment de la TVA immobilire due sur la livraison soi-mme de l'immeuble construit par la socit en vue de locations soumises la TVA ( n 32407). Constitution de secteurs distincts

32965

L'exercice du droit dduction de la TVA par les SCI de location peut entraner, pour elles, l'obligation de constituer des secteurs distincts, c'est--dire de suivre, dans des comptes distincts pour chaque immeuble, toutes les oprations se rapportant l'immeuble du secteur.

32970
En pratique, les SCI peuvent tre tenues de constituer plusieurs secteurs distincts, raison de plusieurs activits et/ou de plusieurs oprations de mme nature dans les cas ci-aprs noncs, tant prcis qu'il n'est pas ncessaire que plusieurs comptabilits spares soient tenues : il suffit que les donnes comptables propres chaque secteur (acquisitions, oprations taxables ou exonres, cessions d'immobilisations, transferts) apparaissent dans la comptabilit de la SCI, complte le cas chant par des registres annexes, et que la socit soit en mesure de justifier les mentions portes sur ses dclarations. De mme, une seule dclaration de TVA est souscrite, sur laquelle sont regroups les lments propres chaque secteur (notamment tous les droits dduction, tous secteurs confondus). Pour acclrer l'instruction des demandes de remboursement, l'administration recommande d'utiliser un imprim n 3310 ter destin justifier de la quotit des droits mentionns sur la dclaration. Doivent tre constitues en secteurs distincts toutes les locations d'immeubles nus assujetties la TVA sur option. Chaque immeuble (ou ensemble immobilier) constitue un secteur distinct (CGI ann. II art. 193, al. 4). La sectorisation par immeuble (ou ensemble d'immeubles) a pour principale consquence d'imposer le calcul des droits dduction secteur par secteur. Une fois calculs sparment, secteur par secteur, les droits dduction sont globaliss sur la dclaration unique. L'obligation de constituer un secteur d'activit s'tend tout redevable de la TVA qui, en sus de son activit taxable, loue un ou plusieurs immeubles ou ensembles d'immeubles dont la location n'est pas soumise la TVA (CGI ann. II art. 213). En revanche, lorsque la SCI n'exerce que des activits taxables de plein droit, elle ne doit pas sectoriser. Les SCI qui font construire un immeuble qu'elles destinent la location de logements sociaux rpondant aux conditions vises n 32409 doivent constituer un secteur distinct pour chaque immeuble, ensemble d'immeubles ou fraction d'immeuble concerns par la livraison soi-mme impose la TVA au taux de 5,5 % (CGI ann. II art. 213, al. 2). La location n'tant pas taxable, la TVA sur la livraison soi-mme n'est pas dductible.

Restrictions du droit dduction

32980
Le droit dduction comporte certaines restrictions qui ont une porte gnrale et ne sont pas spcifiques aux locations. C'est ainsi que certaines dpenses sont exclues du droit dduction. Tel est le cas en particulier des vhicules de transport des personnes et de certains produits ptroliers. Le droit dduction peut tre remis en cause dans certains cas (voir n 33030 le mcanisme des rgularisations). Les bnficiaires de la franchise en base ne peuvent pratiquer aucune dduction de TVA (voir n 33070).

Justification du droit dduction

32990
Pour procder la dduction de la taxe ayant grev les biens et les services qu'elles utilisent pour leurs oprations de location imposables, les SCI doivent tre en mesure d'en justifier. Pour les biens et services qu'elles acquirent, la taxe dductible est normalement celle qui figure sur les factures d'achat qu'elles dtiennent, factures qui doivent tre tablies leur nom par des fournisseurs lgalement autoriss faire figurer cette taxe (CGI ann. II art. 223). En ce qui concerne la taxe acquitte l'occasion d'une livraison soi-mme, la justification du montant de la taxe dductible est apporte par la mention de l'opration sur les dclarations de TVA souscrites par la SCI.

PRECISIONS La taxe qui a grev une acquisition faite par un fondateur de SCI dans l'intrt de la socit non encore cre peut ouvrir droit dduction si la socit a ratifi cet achat et si le fondateur n'a pas utilis le bien acquis pour exercer lui-mme une activit taxable (CE 30-4-1980 n 15506 : RJF 6/80 p. 266).

Modalits de rcupration de la taxe dductible

33000
Les modalits de rcupration de la TVA dpendent du rgime d'imposition des redevables. a. Pour les redevables relevant du rgime rel normal, la rcupration de la TVA dductible s'opre normalement par voie d'imputation sur la taxe due au titre des locations imposables. Mais les crdits non imputables peuvent faire l'objet d'un remboursement direct. Le remboursement est en principe annuel (montant minimum de 150 ), mais il peut tre trimestriel ds lors que la dclaration trimestrielle ou chacune des dclarations dposes au titre d'un trimestre civil fait apparatre un crdit et que le remboursement porte sur un montant minimum de 760 . Le remboursement est accord sur demande, formule en principe sur un imprim spcial n 3519 (redevables relevant du rgime rel normal), dpos en un seul exemplaire la recette des impts dont dpend la socit. Ds le dpt de la demande de remboursement, le crdit figurant sur la dclaration de TVA doit tre diminu du montant du remboursement demand. Lorsque le remboursement a t effectu, le crdit rembours est dfinitivement annul. Si le montant rembours est gal celui demand, la socit ne doit plus le faire figurer sur les dclarations de TVA suivantes ; mais si le montant rembours est diffrent de celui demand, elle doit rectifier en consquence la premire dclaration de TVA suivant le remboursement. Pour les bailleurs d'immeubles redevables sur option de la TVA, le remboursement d'un crdit de taxe au cours ou l'issue de la priode d'option entrane reconduction de plein droit de l'option pour une nouvelle priode (voir n 32480). Cas des bailleurs ayant constitu des secteurs distincts d'activit : voir n 32970. b. Pour les redevables imposs selon les rgles du rgime simplifi d'imposition ( n 33075 s.), les modalits particulires de remboursement sont les suivantes (CGI ann. II art. 242-0 C, I-2 et 242 septies j). Chaque anne, ou chaque exercice, lors du dpt de la dclaration de rgularisation CA 12 ou CA 12 E, les redevables dterminent pour la priode coule, la TVA nette due ou le crdit de taxe non imput. Ce crdit peut leur tre rembours en totalit condition que la somme rembourser soit au moins gale 150 (les ventuels excdents de versement d'acomptes, pour leur part, sont remboursables quel que soit leur montant). La demande de remboursement est formule directement sur la dclaration de rgularisation (au cadre prvu cet effet). Les assujettis peuvent, toutefois, demander un remboursement trimestriel du crdit constitu par la taxe dductible ayant grev l'acquisition de biens constituant des immobilisations lorsque son montant est au moins gal 760 . La demande est formule sur l'imprim n 3519 auquel doit tre joint la ou les factures ou les documents en tenant lieu qui mentionnent notamment la taxe dductible sur les immobilisations l'origine du crdit. Elle doit tre dpose au service local des impts au cours du mois suivant le trimestre considr. Les remboursements trimestriels ont un caractre prvisionnel : ils donnent lieu rgularisation lors du dpt de la dclaration CA 12 ou CA 12 E.
PRECISIONS a. La taxe affrente aux livraisons soi-mme d'immobilisations ne peut pas faire l'objet de remboursements trimestriels. Cette taxe est liquide sur la dclaration de rgularisation. b. La TVA dductible affrente aux immobilisations peut galement tre impute sur le montant des acomptes dans les conditions exposes au n 33080. c. La remise en cause d'un remboursement de crdit de taxe obtenu indment entrane l'application d'une amende gale 40 % des sommes restitues lorsque la mauvaise foi de l'intress est tablie ou 80 % des sommes s'il s'est rendu coupable de man uvres frauduleuses ou d'abus de droit (CGI art. 1787).

Date de la dduction

33010
La taxe dductible doit tre mentionne sur les dclarations dposes pour le paiement de la TVA. Pour les socits qui deviennent redevables de la TVA, cette mention peut tre faite :- par les socits obligatoirement taxables ds qu'elles ont manifest, par une dclaration d'existence et par des acquisitions ouvrant droit dduction, l'intention de raliser des locations imposables ; - par les socits taxables la TVA du fait de l'option, ds la date d'effet de leur option. Qu'il s'agisse de biens constituant des immobilisations, de biens autres que des immobilisations, ou de services, la mention de la taxe dductible peut tre porte sur la dclaration dpose au titre du mois pendant lequel le droit dduction a pris naissance. La mention de la TVA dductible peut tre faite avant mme que les socits devenant redevables de la TVA n'aient commenc percevoir des loyers ou des prloyers.

Nouveaux redevables

33020
Les nouveaux redevables bnficient d'un crdit de dpart de taxe dductible : ils peuvent en oprer la dduction dans les conditions ordinaires, sur la dclaration du premier mois (ou trimestre) de leur assujettissement. Ils peuvent, le cas chant, en demander le remboursement. Ce crdit est constitu (CGI ann. II art. 226), selon le cas :- pour les immobilisations dtenues non encore utilises : de la totalit de la taxe les grevant ; - pour les immobilisations dtenues en cours d'utilisation : d'une fraction seulement de la taxe les grevant ; pour les immeubles btis, la fraction de taxe dductible est gale au montant de la taxe ayant grev ces biens diminu d'un vingtime ou d'un dixime par anne civile ou fraction d'anne civile coule depuis la date laquelle cette taxe est devenue exigible (un vingtime si l'immeuble a t acquis, livr ou apport depuis le 1er janvier 1996, un dixime dans le cas contraire) ; pour les autres immobilisations, le calcul se fait par cinquimes.
PRECISIONS a. Sont considrs comme nouveaux redevables :- les entreprises nouvellement cres (sous rserve de renoncer, le cas chant, la franchise en base : voir ci-dessous) ; - les entreprises anciennes qui deviennent effectivement passibles de la TVA, par suite par exemple d'un accroissement du chiffre d'affaires : tel est notamment le cas des bnficiaires de la franchise en base qui s'en trouvent exclus en raison de l'augmentation de leurs recettes ; - les entreprises qui optent pour le paiement de la TVA (loueurs de locaux professionnels ou loueurs imposables de plein droit dans le champ de la franchise en base et qui optent pour le paiement plus avantageux de la TVA). Sauf option pour le rel normal, ils relvent de droit du rgime simplifi : voir n 33075, prcision d. b. Pour se prmunir contre cette restriction du droit dduction de la taxe ayant grev les immeubles en cours d'utilisation la date d'effet de l'option, les SCI doivent donc exercer cette option avant toute occupation, mme partielle, des locaux. c. Les bailleurs qui commencent une activit de location imposable de plein droit la TVA doivent renoncer expressment la franchise en base pour pouvoir exercer l'ensemble de leurs droits dduction (voir n 33070). d. Pour les immobilisations en cours d'utilisation la date laquelle l'entreprise devient redevable (qu'il s'agisse d'immobilisations achetes, fabriques ou construites par l'entreprise elle-mme), ainsi que pour les immobilisations neuves qui ont t fabriques ou construites par l'entreprise antrieurement cette date, l'administration prcise que la livraison soimme est imposable (la taxe ayant grev le bien tant pralablement dduite) et que c'est en fonction de la taxe exigible au titre de la livraison soi-mme que se calcule le crdit de dpart ; l'abattement opr prend en compte la priode d'utilisation coule avant la date laquelle l'entreprise est devenue redevable (D. adm. 3 D-183 n 8 10).

Rgularisations

33030

Les dductions de TVA rgulirement opres prsentent en principe un caractre dfinitif. Elles peuvent cependant tre remises en cause dans certains cas, variables selon qu'il s'agit d'immobilisations (CGI ann. II art. 210, 211, 215, 226 bis) ou d'autres biens ou services (CGI ann. II art. 221). C'est ainsi, en particulier, qu'une fraction de la taxe effectivement dduite devra tre reverse si avant le commencement de la dix-neuvime anne (ou de la neuvime anne pour les immeubles acquis avant le 1er janvier 1996) suivant celle de leur acquisition ou de leur achvement (ou, pour les immeubles en cours d'utilisation la date d'assujettissement, celle de la date d'assujettissement), les immeubles donns en location sont cds (si cette cession n'est pas soumise la TVA immobilire sur le prix total ou la valeur totale de l'immeuble). Il en serait de mme si la SCI de location cessait son activit avant le terme de ce dlai (la dernire dclaration de chiffre d'affaires est souscrire dans les 30 jours ; dlai port 60 jours si la SCI est imposable selon le rgime simplifi) ou dnonait son option ou si le loyer devenait anormalement bas ( n 32410). La rgularisation en question consiste dans le versement au Trsor d'une fraction de la taxe antrieurement dduite : fraction gale au montant de la dduction pratique diminu d'un vingtime (ou d'un dixime) par anne civile ou fraction d'anne civile coule depuis le dbut de la priode de rgularisation.

5. Obligations incombant aux socits redevables de la TVA 33060

Qu'elles soient imposables la TVA sur option ou de plein droit, les SCI de location sont tenues aux mmes obligations que les autres redevables de la TVA.

Obligations dclaratives

33065
En dehors de la dclaration d'existence prvue l'article 286 du CGI (bulletin d'identification ou bulletin modificatif d'activit), dposer en principe dans les quinze premiers jours de l'exercice de l'activit taxable, les obligations dclaratives des SCI de location dpendent du rgime d'imposition sous lequel elles se trouvent places, de plein droit ou par option. Insistons sur le fait que les bailleurs qui souhaitent opter pour le paiement de la TVA doivent adresser une dclaration en ce sens, tandis que les bailleurs imposables de plein droit doivent, le cas chant, renoncer expressment la franchise en base pour prserver leurs droits dduction. Ces rgimes d'imposition - rgime simplifi et rel normal - sont fonction du chiffre d'affaires annuel ralis par les SCI. noter que, pour l'application des rgles relatives aux diffrents rgimes d'imposition et notamment pour l'apprciation des chiffres-limites annuels du rgime simplifi - qui sont, pour les locations autres que meubles de 230 000 hors taxes et pour les locations meubles de 763 000 - les SCI doivent retenir l'ensemble des recettes qui proviennent de tous leurs immeubles. Franchise en base

33070
L'objet de la franchise en base est de dispenser le fournisseur d'un bien ou service normalement taxable la TVA de la dclaration et du paiement de la TVA. Les personnes qui en bnficient ne peuvent, bien entendu, pratiquer aucune dduction de TVA, ce qui dans la gnralit des cas est, s'agissant d'une SCI, pnalisant d'un point de vue financier, ni faire apparatre la taxe sur leurs factures ou sur tout autre document en tenant lieu (CGI art. 293 B). Certaines oprations sont exclues de la franchise. Il en est ainsi de toutes les oprations imposables la TVA sur option (locaux professionnels, principalement). Sont galement exclues les oprations relevant de la TVA immobilire, ainsi que les livraisons soi-mme des travaux de rhabilitation ou d'entretien des logements sociaux usage locatif. La franchise s'applique de plein droit aux SCI dont le chiffre d'affaires (hors TVA) de l'anne prcdente n'excde pas, s'il s'agit de locations en meubl, 76 300 ou, pour les autres prestations (location de parkings, locations amnages usage professionnel notamment), 27 000 . Le dpassement du seuil de 76 300 ou 27 000 en cours d'anne rend les assujettis redevables de la TVA au 1er janvier de l'anne suivante. Toutefois, la franchise cesse de s'appliquer aux assujettis dont le chiffre d'affaires (hors TVA) de l'anne en

cours dpasse, selon l'activit, le montant de 84 000 ou 30 500 compter de 2002 : dans ce cas, ils deviennent redevables de la TVA pour les oprations effectues compter du premier jour du mois au cours duquel le chiffre limite est dpass. Les bnficiaires de la franchise peuvent toutefois opter pour le paiement de la TVA ; cette option couvre obligatoirement une priode de deux annes, y compris celle au cours de laquelle elle est dclare. Cette option est renouvelable par tacite reconduction, sauf dnonciation. Elle est reconduite de plein droit si les redevables ont bnfici, au cours ou l'issue de la priode couverte par l'option, d'un remboursement de crdit de TVA. L'option pour le paiement de la TVA permet notamment aux intresss de rcuprer la TVA grevant leurs investissements et leur vite, le cas chant, d'avoir procder aux rgularisations qu'entrane la perte de la qualit de redevable. Elle emporte aussi exonration de la contribution sur les revenus locatifs. La franchise s'applique de droit aux entreprises nouvelles la premire anne d'activit tant que les limites de 84 000 ou 30 500 ne sont pas franchies. Il appartient donc aux entreprises nouvelles qui ne souhaitent pas bnficier de la franchise en base de l'indiquer au centre des impts ds le dbut de l'activit. Rgime simplifi

33075
Les SCI places sous le rgime simplifi d'imposition dposent une dclaration annuelle de rgularisation au plus tard le 30 avril de chaque anne sur un imprim CA 12 (sauf rgularisation par exercice). En cours d'anne, elles n'ont pas de dclaration dposer. Elles doivent seulement verser des acomptes trimestriels en avril, juillet, octobre et dcembre. Ces acomptes sont gaux au quart de la taxe due au titre de l'anne ou de l'exercice prcdent avant dduction de la TVA relative aux biens constituant des immobilisations, l'exception de l'acompte d en dcembre qui est gal au cinquime de cette taxe. Le complment d'impt ventuellement exigible est vers lors du dpt de la dclaration annuelle.
PRECISIONS a. Lorsque la priode de rfrence servant de base au calcul des acomptes est infrieure douze mois, les acomptes sont calculs partir d'une taxe ajuste pour correspondre une priode de douze mois. b. En cas de dpt tardif ou d'absence de dpt de la dclaration annuelle, les acomptes antrieurs sont reconduits provisoirement, puis rgulariss (droits et pnalits) lors du dpt spontan de la dclaration ou en cas de taxation d'office. c. Lorsqu'un acompte est acquitt hors dlai ou indment minor, le montant mis la charge du redevable est major de 10 % sans prjudice de l'intrt de retard (CGI art. 1785 B). d. Les nouveaux redevables sont autoriss, lors de leur premire anne d'imposition, acquitter la TVA par acomptes trimestriels dont ils dterminent eux-mmes le montant mais dont chacun doit reprsenter au moins 80 % de l'impt rellement d pour le trimestre correspondant. En cas de crdit de taxe au titre d'un trimestre de la premire priode d'imposition, aucune somme n'est due au titre de l'acompte correspondant (ce crdit de taxe peut tre imput sur le ou les acomptes suivants ou faire l'objet d'un remboursement dans les conditions exposes au n 33000 lorsqu'il correspond de la taxe dductible grevant l'acquisition d'immobilisations). Les redevables nouvellement placs sous le rgime simplifi dterminent galement eux-mmes leurs acomptes. titre de rgle pratique, les anciens redevables au rel normal peuvent dterminer ces acomptes sur la base de la TVA due au titre de l'anne ou de l'exercice prcdent, avant dduction de la taxe grevant les immobilisations, telle qu'elle rsulte des dclarations CA 3, sans se voir opposer la rgle des 80 % , condition d'utiliser la mme mthode pour l'ensemble des quatre acomptes. e. Les titulaires de revenus fonciers imposables la TVA ne peuvent pas renoncer ces formalits simplifies de liquidation de la TVA en optant pour le dpt de dclarations CA 3.

33075
SCI de location - Imposition la TVA selon les rgles du rgime simplifi : dispense d'acomptes pour les petits redevables Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 11. FR 58/02 Inf. 12 p. 23 s. Modulation des acomptes

33080
Les acomptes peuvent faire l'objet de modulations la baisse dans les conditions suivantes. a. Les redevables sont autoriss imputer le crdit de taxe et/ou l'excdent de versement d'acomptes ventuels constats sur la dclaration annuelle, dont le remboursement n'a pas t sollicit, sur le ou les acomptes suivant le dpt de ladite dclaration (cette possibilit d'imputation peut tre combine avec la modulation vise ci-aprs au d).

b. Les redevables peuvent, par ailleurs, suspendre le paiement des acomptes s'ils estiment que le montant des acomptes dj verss au titre de l'anne (ou de l'exercice) est gal ou suprieur au montant de la taxe qui sera finalement due. c. Ils peuvent galement diminuer un acompte (en pratique le dernier acompte de la priode ou le dernier acompte avant suspension) si le paiement partiel effectu ce titre reprsente le solde de la taxe dont le redevable estime tre dbiteur au titre de l'anne (ou de l'exercice). d. Enfin, lorsqu'ils estiment que la taxe due raison des oprations ralises au cours d'un trimestre, aprs imputation de la taxe dductible au titre des immobilisations, est infrieure d'au moins 10 % au montant de l'acompte correspondant, les redevables peuvent diminuer due concurrence le montant de cet acompte ; si ces oprations ont t ralises au cours d'une priode infrieure trois mois, la modulation n'est admise que si la taxe rellement due est infrieure d'au moins 10 % l'acompte rduit au prorata du temps (cette rgle vaut notamment pour l'acompte de dcembre, la somme verser tant alors gale la TVA relle des mois d'octobre et novembre majore du tiers de l'acompte exigible initialement). Remarques : 1. Dans toutes les situations vises ci-dessus, le redevable doit informer le comptable charg du recouvrement de la suspension ou de la modulation des acomptes, en lui remettant, selon le cas avant la date d'exigibilit du prochain versement effectuer ou au plus tard la date d'exigibilit de l'acompte modul, une dclaration date et signe (dont le modle est fix par l'administration). 2. Lorsque la taxe dductible au titre des immobilisations n'est pas (ou ne peut tre) impute sur l'acompte du trimestre correspondant, son montant (ou le reliquat non imputable) peut faire l'objet d'une demande de remboursement. En revanche, le reliquat non imputable ne peut pas tre report pour imputation sur les acomptes suivants (hormis le cas vis au a cidessus). 3. S'ils estiment que la taxe sera suprieure d'au moins 10 % celle qui a servi de base aux acomptes, les redevables peuvent modifier la hausse le montant de ces derniers. 4. En ce qui concerne les sanctions applicables lorsqu'un acompte a t indment minor, voir n 33075 (prcision c). Rgime du rel normal

33085
Les SCI relevant du rgime du rel normal dposent chaque mois un imprim modle CA 3. Cependant, si la taxe due annuellement est infrieure 4 000 , elles peuvent dposer leur dclaration par trimestre civil. Lieu de dpt des dclarations

33090
Les dclarations qui doivent rcapituler la totalit des recettes provenant des locations sont dposer auprs du service du lieu o est dpose la dclaration de rsultats de la SCI de location (voir n 35105). (Cas des socits relevant compter du 1-12002 de la Direction des grandes entreprises, voir n 10251, d.)

Autres obligations

33100
Outre les obligations dclaratives que nous venons d'indiquer, les SCI de location imposables la TVA (partiellement ou totalement) doivent tenir une comptabilit leur permettant de justifier la dclaration des oprations qu'elles ralisent ou un livre spcial (CGI art. 286, I-3) : voir n 17610. La comptabilit doit tre appuye des pices justificatives. Pour les SCI tenues la constitution de secteurs d'activit distincts ( n 32965 s.), les oprations ralises dans chaque secteur sont obligatoirement comptabilises distinctement. Les SCI bnficiant de la franchise en base doivent tenir et prsenter, sur demande du service des impts, un registre des achats, ainsi qu'un livre-journal prsentant le dtail de leurs recettes professionnelles, appuys des factures et de toutes autres pices justificatives (CGI art. 286, II).

33105

En matire de facturation, les SCI de location imposables la TVA doivent respecter les rgles suivantes :- dlivrer obligatoirement une facture (ou un document en tenant lieu) pour chaque prestation faite au profit d'un autre assujetti la TVA, ou une personne morale non assujettie (CGI art. 289, I), - indiquer sur chaque facture les mentions obligatoires suivantes : la date et le numro de la facture, le nom du prestataire et du client (ou dsignation sociale), leur adresse (ou lieu du sige social), la date de l'opration (en cas de facturation diffre), la dnomination, le prix unitaire hors taxe et le taux de TVA de chacune des prestations fournies, le total hors taxe et la taxe correspondante pour chaque taux, et le cas chant, la mention des rabais ou ristournes accords et chiffrables (CGI art. 289, II et ann. II art. 242 nonies). Lorsque la SCI bnficie de la franchise en base et dlivre une facture, celle-ci doit obligatoirement comporter la mention TVA non applicable, art. 293 B du CGI .

33105
SCI de location - Rgles de TVA : simplifications au 1-7-2003 Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 11. FR 58/02 Inf. 14 p. 45 s.

SECTION 4

Plus-values immobilires
33400
Une socit civile immobilire peut tre l'origine de la ralisation d'une plus-value immobilire des titres trs divers. La socit peut tre le cdant de l'immeuble (vente de l'immeuble social) ou son bnficiaire (apport) ou encore tre l'objet mme de l'opration en tant qu'entit immobilire (cession de titres). Certaines oprations ou certains vnements particuliers sont galement susceptibles de faire natre une plus-value de nature immobilire ; ainsi de la dissolution ou du retrait d'un associ ( n 34450 s.). Le rgime fiscal applicable ces diffrentes oprations dpend de la nature de la socit civile, de la qualit de l'associ (personne physique ou entreprise) et du type d'opration gnrant la plus-value. Le tableau ci-aprs indique la fiscalit applicable ces principales oprations avec la localisation de l'tude correspondante dans le mmento.
Nature de l'opration Cession de l'immeuble par une SCI 1. SCI de droit commun (non transparentes) La SCI relve de l'impt sur le revenu - associs personnes physiques ; - associs entreprises ou socits. La socit relve de l'impt sur les socits 2. SCI transparentes - associs personnes physiques ; - associs entreprises ou socits. Cession des parts sociales par des associs de SCI 1. SCI de droit commun (non transparentes) - associs personnes physiques ; Plus-values immobilires prives 34200 s. Plus-values immobilires prives Plus-values professionnelles 43080 Plus-values immobilires prives Plus-values professionnelles Plus-values professionnelles 33450 s. 33405, remarque b 10225 s.

Rgime applicable

- associs entreprises ou socits. 2. SCI transparentes - associs personnes physiques ; - associs entreprises ou socits. Apports d'immeubles ou de titres de SCI une SCI 1. SCI de droit commun (non transparentes) - associs personnes physiques ; - associs entreprises ou socits. 2. SCI transparentes - associs personnes physiques ; - associs entreprises ou socits.

Plus-values professionnelles

33405, remarque b

Plus-values immobilires prives Plus-values professionnelles

41860 41890 s.

Plus-values immobilires prives Plus-values professionnelles

4115 s. 4350 s.

Plus-values immobilires prives Plus-values professionnelles

39605 s.

33405
Dans le cas gnral o une SCI de location ne comprend que des associs personnes physiques, les plus-values immobilires ralises par son intermdiaire (cession de l'immeuble par la socit) ou directement par les associs (cession des parts) sont soumises au rgime des plus-values prives tudi ci-aprs (CGI art. 150 A et suivants). Remarques : a. Pour relever du rgime des plus-values prives, les oprations doivent prsenter un caractre occasionnel. dfaut, les profits correspondants sont soumis l'impt sur les socits au titre d'une activit de marchands de biens ( n 48000 s.). Il en est ainsi quand une SCI ralise des oprations habituelles d'achat et de revente d'immeubles, d'actions ou parts de socits immobilires. b. Lorsque la socit civile comporte comme associ une entreprise impose de plein droit l'impt sur le revenu selon un rgime rel ou une socit passible de l'impt sur les socits, la plus-value ralise par cet associ (cession d'un immeuble par la SCI ou cession des parts de la SCI) relve du rgime des plus-values professionnelles ( n 4350 s.). Il en est de mme lorsque l'associ est une autre SCI de gestion (ou une socit de personnes exerant une activit agricole raison de laquelle elle relve du rgime du forfait ou du rgime simplifi d'imposition sur option), sauf s'il est dmontr que l'attributaire final de la plus-value est une personne physique ou une entreprise place sur option sous un rgime rel d'imposition, sous le rgime du forfait agricole ou du rgime transitoire ou exerce une profession non commerciale (CGI art. 238 bis K). Lorsque l'associ exerce une profession non commerciale ou s'il s'agit d'une entreprise au forfait agricole, au rgime transitoire ou au rel simplifi sur option, la plus-value ralise par l'associ est en principe impose selon le rgime des plus-values prives. c. Les profits de lotissements raliss par une SCI qui n'a pas acquis le terrain en vue de le lotir relvent du rgime des plusvalues prives selon certaines particularits examines n 48660 s.

I. Cession par la socit d'un immeuble social 33450

La vente d'un immeuble social par la socit n'entre pas dans l'objet normal des socits civiles, mais une telle opration peut s'avrer indispensable dans un souci de bonne gestion patrimoniale. La plus-value constate lors d'une telle opration est, pour l'application du rgime des plus-values prives, dtermine au niveau de la socit (c'est--dire en fonction de la date d'acquisition et de vente du bien par la socit), mais elle est imposable

au nom de chaque associ, en fonction de sa quote-part dans le capital, dans les mmes conditions que s'il tait propritaire de l'immeuble cd. Est sans incidence sur l'imposition des associs : - le fait que le produit de la vente ne soit pas redistribu par la socit aux associs ; - le caractre majoritaire ou non d'un associ (CE 13-10-1999 n 186135 : RJF 12/99 n 1551).

A. Champ d'application
Oprations imposables

33460
Seules sont imposables les plus-values ralises l'occasion d'une cession titre onreux. Il s'agit donc : - des ventes proprement dites quels qu'en soient la forme, le caractre et les modalits de paiement du prix ; - des changes mmes sans soulte ; - du partage de la socit, intervenant aprs dissolution, dans la limite des soultes ; - des apports en socit.
PRECISIONS a. La rvaluation d'actifs immobiliers d'une SCI ne permet pas de constater la ralisation d'une plus-value imposable au nom des associs ds lors qu'elle ne s'analyse pas en une cession titre onreux du droit de proprit affrent ces actifs (Rp. Dubernard : AN 8-4-1996 p. 1899). b. Les expropriations pour cause d'utilit publique constituent des cessions titre onreux. Toutefois, une exonration sous condition de remploi est prvue par la loi (voir n 34000).

33460
Socits civiles immobilires de location - Plus-values immobilires - Donation d'un immeuble suivie de sa vente et du remploi du prix dans le capital d'une SCI TA Orlans 24-9-2002 n 99-2109 BF 4/03 Inf. 348

Biens imposables

33470
Sont viss l'ensemble des immeubles btis ou non btis (constructions ou terrains) ainsi que les droits immobiliers (usufruit, nue-proprit, servitudes) susceptibles de composer le patrimoine social d'une SCI.

Territorialit

33480
Lorsque la socit civile a son sige en France, elle relve du rgime des plus-values des particuliers tudi ici, mme si les oprations qu'elle ralise concernent des immeubles situs l'tranger. Cependant, les conventions internationales drogent frquemment ce principe et permettent d'chapper l'imposition en France raison de ces derniers immeubles. Si la socit a son sige social l'tranger, elle est imposable raison des oprations affectant des biens situs en France, mais le profit immobilier ralis est soumis un prlvement spcifique, sous rserve des conventions internationales (voir n 34550 s.).

B. Exonrations
33500

D'une manire gnrale, les exonrations prvues dans le cadre du rgime d'imposition des plus-values immobilires ralises par les personnes physiques (CGI art. 150 B et suivants) sont applicables aux plus-values immobilires ralises par l'intermdiaire d'une SCI. Le champ d'application de l'imposition des plus-values ralises par une SCI lors de la cession d'un immeuble social s'en trouve sensiblement rduit.

Immeubles dtenus depuis plus de 22 ans

33505
Bien que la loi ne prvoie pas d'exonration expresse tenant la dure de dtention d'un immeuble, l'application de l'abattement de 5 % par anne de dtention au-del de la deuxime ( n 33720) aboutit une exonration automatique de la plus-value lorsque la cession porte sur un immeuble dtenu depuis plus de 22 ans. Aucune imposition ne sera donc tablie pour les cessions ralises en 2003 et portant sur des immeubles acquis avant le 1er janvier 1981. Sur le calcul du dlai de dtention, voir n 33700.

Rsidence principale
Rgles gnrales

33510
Quel que soit le type de logement (maison individuelle, appartement), la plus-value ralise lors de la cession d'une rsidence principale est en principe exonre (CGI art. 150 C, I-a). L'exonration s'applique quels que soient les motifs de la cession, le montant de la plus-value et l'affectation future du bien cd, y compris si l'immeuble est destin tre dmoli en vue de l'dification de nouvelles constructions. Pour ouvrir droit l'exonration, le logement doit constituer la rsidence principale effective du vendeur au moment de la vente. Est considr comme une rsidence principale le logement occup titre de rsidence habituelle pendant la majeure partie de l'anne. Si l'occupation remonte la date d'acquisition ou d'achvement des locaux, l'exonration est applicable quelle que soit la dure d'occupation. Si l'occupation remonte une date postrieure l'acquisition ou l'achvement, il faut qu'elle ait dur au moins cinq ans de manire continue ou discontinue ; toutefois, ce dlai n'est pas exig par l'administration lorsque le cdant n'a pas voulu raliser une opration nettement lucrative. En toute hypothse, aucune condition de dure n'est requise lorsque la cession est motive par des impratifs d'ordre familial ou un changement de lieu de rsidence.
PRECISIONS a. Un immeuble vacant au moment de la vente mais qui a t occup comme rsidence principale jusqu' sa mise en vente, ouvre droit l'exonration si la cession intervient dans un dlai maximal d'un an. b. L'immeuble doit constituer la rsidence habituelle du contribuable lui-mme. N'ouvrent donc pas droit l'exonration les immeubles donns en location et les immeubles occups gratuitement par des membres de la famille du contribuable ou des tiers. c. Lorsque la vente est ralise aprs une sparation ou un divorce et que le logement tait occup par les poux comme rsidence principale lors de la sparation ou du divorce, l'exonration est applique si la vente est la consquence de la rupture et intervient dans un dlai normal. L'exonration est galement maintenue en cas de vente par des poux en instance de divorce d'un logement en construction ds lors qu'il tait destin leur rsidence principale et que ceux-ci n'taient pas propritaires du logement occup pendant la construction.

d. Une opration est rpute nettement lucrative par exemple si l'occupation des locaux a t purement fictive, ou si le dlai de dtention a t trs court, ou encore si le vendeur a ralis plusieurs oprations d'achat et de vente dans un bref laps de temps. e. L'exonration profite galement aux dpendances immdiates et ncessaires de la rsidence principale cdes en mme temps que cette dernire. La notion de dpendances englobe non seulement les btiments annexes tels que les garages (situs moins d'un kilomtre), les aires de stationnement, les passages, les cours, mais aussi le terrain concurrence de 2 500 m2 (ou de la superficie exige pour construire). Lorsque la rsidence principale est cde comme terrain btir, les dpendances exonres s'entendent uniquement des voies d'accs de l'habitation et de ses annexes (garage, parking, remise).

Immeuble social occup titre de rsidence principale par un associ

33515
Lorsqu'un immeuble d'une socit civile (fiscalement non transparente) est mis gratuitement la disposition d'un ou plusieurs associs qui l'occupent titre de rsidence principale, ceux-ci peuvent bnficier, en cas de cession de l'immeuble par la socit, de l'exonration accorde au titre de la rsidence principale. Cette possibilit a t reconnue par la jurisprudence (CE 17-5-1989 n 62678 : RJF 7/89 n 840) et n'est plus conteste par l'administration (Inst. 8 M-1-00).
PRECISIONS a. L'exonration s'applique tous les cas de mise disposition gratuite en droit ou en fait d'un immeuble par la socit un associ et n'est donc pas limite au cas des socits dont les parts donnent vocation statutairement l'attribution gratuite en jouissance d'un immeuble. Il en rsulte que le silence des statuts ne constitue pas un obstacle l'application de l'exonration. En revanche, l'associ d'une SCI ne peut prtendre au bnfice de l'exonration si l'immeuble n'est pas mis gratuitement sa disposition par la socit, mais moyennant le versement d'un loyer (CAA Bordeaux 1-2-2000 n 97-1002 : RJF 3/01 n 316). b. L'exonration n'est applicable qu'au prorata de la participation de l'associ dans la socit et de la fraction de l'immeuble occup titre de rsidence principale. C'est ainsi qu'un associ qui dtient une participation de 80 % dans une SCI et qui occupe titre de rsidence principale un appartement situ dans un immeuble appartenant la SCI reprsentant 60 % de cet immeuble peut, en cas de cession de l'immeuble, bnficier de l'exonration hauteur de 80 % de 60 % soit 48 % de la plusvalue globale (CE 8-7-1998 n 165227 : RJF 8-9/98 n 944).

Logements autres que la rsidence principale

33520
Les contribuables qui ne sont pas propritaires de leur rsidence principale peuvent bnficier de l'exonration de plus-value au titre de la premire cession d'un logement la double condition que la cession ait lieu au moins cinq ans aprs l'acquisition ou l'achvement du logement et qu'elle n'ait pas t prcde dans les deux ans de celle de la rsidence principale. Toutefois, ces dlais n'ont pas tre respects lorsque la cession est motive par certains vnements tenant la situation personnelle, familiale ou professionnelle du cdant (CGI art. 150 C, II). Cette exonration est susceptible de profiter aux associs de SCI en cas de cession de l'immeuble social par la socit. Cette possibilit a t reconnue par une jurisprudence (CE 8-9-1999 n 183380 : RJF 11/99 n 1380) laquelle l'administration s'est rallie (Inst. 8 M-1-00).
PRECISIONS a. La condition de non-proprit de la rsidence principale s'apprcie au niveau du cdant et de son conjoint ou le cas chant des personnes interposes. Pour bnficier de l'exonration, l'associ d'une SCI doit remplir personnellement cette condition. Il ne doit pas notamment tre propritaire de son habitation principale, directement ou par l'intermdiaire d'une SCI (Inst. 8 M-1-00). Ainsi, l'associ qui occupe titre gratuit un immeuble social titre de rsidence principale ne peut pas bnficier de l'exonration en cas de cession d'un autre logement dont il est propritaire. Est rput propritaire de sa rsidence principale le contribuable qui en est seulement usufruitier ou nu-propritaire. L'exonration est maintenue en cas d'acquisition de la rsidence principale postrieure la mise en vente du logement et que la cession intervient dans les dlais normaux de vente.

b. Le bnfice de l'exonration est rserv la premire cession ralise depuis le 1er janvier 1982 rpondant l'ensemble des conditions de l'exonration. Ne sont donc pas prises en considration les ventes ralises avant le 1er janvier 1982 ainsi que celles ralises aprs le 1er janvier 1982 mais ayant donn lieu imposition de la plus-value. Le fait que la premire cession remplissant les conditions de l'exonration spcifique puisse galement bnficier d'une exonration plus gnrale (par exemple, l'exonration lie l'importance du patrimoine immobilier : n 33545) ou n'ait dgag aucune plus-value n'a pas pour effet de reporter l'application de l'exonration au profit d'une cession ultrieure. Ainsi, lorsqu'un contribuable envisage de vendre successivement plusieurs logements susceptibles d'ouvrir droit l'exonration du premier logement , mais dont l'un est dj exempt par une disposition d'ordre plus gnral (cas d'un immeuble acquis depuis plus de 22 ans : n 33505), il a tout avantage cder d'abord le logement qui ne peut bnficier que de l'exonration pour premire cession et ensuite l'autre logement. Dans le cas contraire, la seconde cession serait taxable. c. Le logement s'entend de tout immeuble bti affect l'habitation (maison individuelle ou appartement dans un immeuble collectif). Peu importent les modalits d'occupation (rsidence secondaire, logement lou ou laiss la disposition gratuite de tiers ou de membres de la famille du cdant, immeuble vacant) et la destination donne l'immeuble par l'acqureur. L'exonration s'tend aux dpendances immdiates et ncessaires du logement, dans les mmes conditions que pour les rsidences principales ( n 33510, prcisions e). d. La liste des vnements dispensant du respect des dlais de cinq et deux ans (CGI ann. II art. 74 B bis) est la suivante : 1. changement dans la composition de la famille (naissance, divorce, sparation de corps, dcs du contribuable ou de son conjoint) ; 2. survenance d'une invalidit affectant le contribuable, son conjoint ou l'un de ses enfants charge ; 3. changement de rsidence principale justifi par le changement du lieu d'activit professionnelle ou le rapprochement du contribuable ou de son conjoint du lieu de cette activit ; 4. changement dans la situation professionnelle du contribuable ou de son conjoint rsultant d'une cessation force d'activit ; 5. dpart la retraite du contribuable ou de son conjoint. La mesure bnficie uniquement aux personnes qui cessent toute activit professionnelle et qui ont atteint l'ge correspondant la prise d'effet de la pension vieillesse de leur rgime de scurit sociale. e. En cas de vente d'un logement dont la proprit est dmembre, l'usufruitier et le nu-propritaire peuvent bnficier simultanment de l'exonration.

Terrains agricoles ou forestiers

33525
Les plus-values rsultant de cessions de terrains agricoles ou forestiers, ou de terrains de mme nature supportant des btiments, sont exonres lorsque le prix de cession, l'indemnit d'expropriation ou la valeur d'change n'excde pas une certaine limite (CGI art. 150 D, 2). Lorsque cette limite est dpasse, la plus-value est imposable dans son intgralit (sauf application d'un autre cas d'exonration). Cette exonration s'applique principalement aux plus-values ralises lors de la cession de biens non exploits par le cdant, c'est--dire essentiellement de biens qui ne sont pas, la date de la cession, mis en valeur par la socit civile, mais donns en location un fermier. Toutefois, elle est galement applicable aux cessions de biens exploits par le cdant dans les cas suivants, o la plus-value relve du rgime des plus-values prives : - les terres ne sont pas inscrites au bilan ou sur le tableau des immobilisations ; - le chiffre de recettes de l'exploitation n'excde pas 152 600 et l'activit est exerce depuis moins de cinq ans.
PRECISIONS a. Les prix limites par mtre carr sont les suivants (CGI ann. III art. 41 duovicies) : - 3,96 pour les vignobles appellation contrle et les cultures florales ; - 1,37 pour les cultures fruitires et marachres (auxquelles sont assimils les raisins de table et les ppinires) ; - 1,07 pour les vignobles VDQS ainsi que ceux situs dans la rgion dlimite Cognac ; - 0,76 pour les vignobles autres qu' appellation contrle ; - 0,61 pour les autres terrains agricoles. Le prix de cession s'entend du prix net aprs dduction des frais de vente, tels que, par exemple, l'indemnit d'viction verse un fermier.

Les prix limites doivent tre apprcis en faisant abstraction de la valeur des plantations (vignes par exemple) (D. adm. 8 M1524 n 21). Les cessions de peuplements forestiers tant expressment exonres (CGI art. 150 D, 3), lors de la cession de terrains usage forestier, le prix des arbres ne doit pas tre pris en compte pour l'apprciation des prix limites susviss. b. En cas de vente globale d'une exploitation, il y a lieu de faire la distinction suivante : - si le prix de cession moyen au mtre carr de la totalit de l'exploitation agricole n'excde pas la limite correspondant la nature de culture, la totalit de la plus-value est exonre, y compris celle qui se rapporte aux btiments d'exploitation et d'habitation rellement affects l'exploitation ; - si le prix moyen au mtre carr excde la limite correspondante, il y a lieu de ventiler le prix global de cession entre, d'une part, les terres et les btiments affects l'exploitation qui sont exonrs si, compte tenu de la fraction du prix de vente qui s'y rapporte, les limites de prix au mtre carr ne sont pas dpasses et, d'autre part, les btiments d'habitation et leurs dpendances qui doivent tre soumis au rgime fiscal qui leur est propre. Le cdant doit, bien entendu, ventiler le prix de vente dans l'acte de cession.

Terrains btir situs dans les DOM

33530
Les plus-values de cession de terrains btir situs dans les dpartements d'outre-mer (Guadeloupe, Guyane, Martinique et Runion) sont exonres, condition : - que l'acqureur destine ces terrains la cration d'quipements neufs raliss dans les secteurs d'activit du tourisme et de l'htellerie ; - que le terrain cd ait t acquis (par la SCI) depuis plus de douze ans ; - que l'acte d'acquisition contienne l'engagement par l'acqureur d'effectuer dans un dlai de quatre ans les travaux ncessaires et prcise le nombre, la nature et la destination des quipements dont la cration est projete ; - qu'un certificat d'urbanisme dclarant le terrain constructible soit produit.
PRECISIONS a. La notion de terrain btir est la mme qu'en matire de TVA immobilire ( n 44617). b. l'expiration du dlai de quatre ans, l'acqureur ou le vendeur doit justifier de l'excution des travaux et de la destination des quipements. dfaut, tous les deux sont tenus solidairement du paiement de l'impt dont le cdant a t dispens ainsi que des pnalits.

Remembrements

33535
Les plus-values d'change ralises dans le cadre d'oprations de remembrements urbains ou ruraux ou d'oprations assimiles sont exonres condition que ces oprations soient effectues conformment la rglementation et que l'administration n'apporte pas la preuve de l'intention spculative du cdant (CGI art. 150 D, 5).
PRECISIONS a. L'exonration de la plus-value n'est pas dfinitive, puisqu'en cas de revente du bien remembr ou chang, la plus-value ralise cette occasion est calcule en considrant fictivement que l'immeuble cd a t acquis au mme prix (ou pour la mme valeur vnale), la mme date et selon le mme mode que l'immeuble qui avait t apport en change au remembrement. Lorsque cette date remonte plus de 22 ans, la plus-value est exempte. b. Les plus-values ralises dans le cadre de remembrements ruraux non conformes la rglementation peuvent, le cas chant, bnficier de l'exonration prvue en faveur des terrains agricoles ou forestiers ( n 33525).

Cessions de faible montant

33540

Les plus-values conscutives aux cessions d'immeubles dont le montant (prix de vente) n'excde pas au total dans l'anne 4 600 chappent la taxation (CGI art. 150 F). Pour apprcier ce plafond annuel, il est fait abstraction des cessions couvertes par une exonration (rsidence principale, notamment) ou exemptes (immeubles possds depuis plus de 22 ans). En revanche, il convient, selon l'administration, de retenir les cessions taxables de titres de socits prpondrance immobilire ( n 34200 s.). La limite s'applique distinctement chaque associ de la SCI soumis personnellement l'impt sur le revenu (D. adm. 8 M154 n 6), tant prcis qu'il y a lieu de retenir le montant total des ventes ralises directement ou indirectement par le foyer fiscal de l'associ.

Patrimoine immobilier infrieur 61 000

33545
Les plus-values ralises par les contribuables dont la valeur du patrimoine immobilier ne dpasse pas 61 000 sont exonres sur demande. La limite de 61 000 , majore de 15 250 par enfant charge partir du troisime, s'apprcie en fonction de tous les biens immobiliers (y compris du bien cd) possds par le cdant, son conjoint et ses enfants charge. Pour l'apprciation de la limite la valeur du patrimoine est rduite des dettes (se rapportant ce patrimoine) contractes et non rembourses la date de la cession (CGI art. 150 B). Cette exonration tant accorde en tenant compte de la valeur du patrimoine immobilier du cdant et de sa famille, il ne semble pas qu'elle puisse tre revendique par les associs de SCI lors de la revente par la socit de l'immeuble social.

Titulaires de pensions de retraite

33550
Sont exonres les plus-values ralises par les titulaires de pensions-vieillesse qui ne sont pas imposables l'impt sur le revenu (ou dont la cotisation n'est pas mise en recouvrement) au titre de l'anne de la ralisation de la plus-value en raison soit de la nature, soit de l'importance de leurs revenus, abstraction faite des plus-values (CGI art. 150 D, 6). La condition de non-assujettissement n'est pas remplie par les contribuables qui bnficient d'un avoir fiscal suprieur au montant de l'impt sur le revenu. Le Conseil d'tat a jug que l'exonration ne bnficie pas l'associ d'une SCI lors de la vente de l'immeuble social ds lors que la plus-value partiellement impose son nom a t ralise non par lui-mme, personnellement, mais par la socit (CE 8-7-1998 n 165227 : RJF 8-9/98 n 944 ; Inst. 8 M-1-00).

C. Dtermination de la plus-value
33600
Aprs avoir dfini les lments de calcul de la plus-value ( n 33610 s.), nous verrons que la loi a prvu, pour les cessions portant sur des immeubles dtenus depuis plus de deux ans, certains correctifs lis la dure de possession de l'immeuble ( n 33700 s.). La plus-value ainsi obtenue aprs application, le cas chant, de ces correctifs est encore diminue de certains abattements ( n 33750 s.). Enfin, les cessions d'immeubles entranant la ralisation d'une moins-value seront examines n 33800. Un exemple chiffr illustrant notamment les modalits de dtermination de la plus-value figure n 34100.

1. lments de calcul de la plus-value 33610

La plus-value imposable est en principe gale la diffrence entre le prix de cession et le prix d'acquisition de l'immeuble (CGI art. 150 H).

Le calcul de la plus-value imposable n'est pas affect par l'existence d'un passif social. Ainsi notamment s'agissant d'avances effectues par les associs : celles-ci ont en effet ncessairement pour contrepartie soit des dpenses dj prises en compte pour le calcul de la plus-value, soit des dpenses de gestion courante qui n'ont aucune incidence sur ce calcul (Rp. Coust : AN 13-8-1977 p. 5116).

Prix de cession

33615
Le prix de cession s'entend du prix stipul l'acte, augment des charges en capital et indemnits stipules au profit du cdant (CGI ann. II art. 74 D) et diminu des frais de cession effectivement supports par ce dernier (notamment, commission de vente et frais de mainleve d'hypothque) ainsi que du complment de taxe foncire ventuellement d en cas de vente d'un terrain btir (CGI art. 1509, V).
PRECISIONS a. Le prix stipul l'acte fait foi, mme en cas d'insuffisance d'valuation. En revanche, lorsqu'une dissimulation de prix est tablie, le prix port dans l'acte peut tre major en consquence par l'administration. b. En cas d'change, le prix de cession retenir correspond la valeur vnale relle des biens reus en contrepartie du bien cd, majore ventuellement du montant de la soulte reue ou diminue du montant de la soulte paye. Cette valeur doit donc tenir compte, le cas chant, des insuffisances releves pour la liquidation des droits de mutation. c. Sur le prix retenir en cas de cession d'un terrain contre remise d'immeubles construire, voir n 47425.

Prix d'acquisition

33620
Le prix d'acquisition s'entend du prix effectivement vers par le cdant, tel qu'il a t stipul dans l'acte. Ce prix est major des frais d'acquisition et de certaines dpenses ( n 33630 s.). Pour le calcul de la plus-value ralise par une SCI lors de la cession d'un immeuble social, il convient donc de retenir le prix pay par la socit, sans tenir compte du prix pay par les associs pour acheter les parts (CE 6-2-1998 n 46658 : RJF 3/88 n 288) ou de la valeur vnale de ces dernires dans le cas o les associs les ont reues par succession ou donation (Rp. Donnadieu : AN 23-6-1980 p. 2577).
PRECISIONS a. Pour les immeubles apports par les associs la SCI et revendus par cette dernire, le prix d'achat est gal la valeur relle des droits sociaux rmunrant l'apport (D. adm. 8 M-2121 n 14). b. Les prcisions donnes en ce qui concerne les insuffisances d'valuation et les dissimulations du prix de cession ( n 33615, prcision a) sont galement valables pour le prix d'acquisition. c. Le prix d'acquisition retenir pour le calcul de la plus-value en cas de cession d'un immeuble acquis par voie de dation en paiement est la valeur fixe dans la convention et non le prix de revient de l'immeuble une fois construit, mme s'il est suprieur la valeur retenue dans la convention (CE 31-3-1989 n 78552 : RJF 5/89 n 581).

Frais d'acquisition

33630
En cas de revente d'un immeuble social, le prix d'acquisition est major forfaitairement de 10 % pour tenir compte des frais, avec possibilit toutefois d'y substituer le montant rel des frais dment justifis (droits d'enregistrement, honoraires du notaire, commissions verses aux intermdiaires, honoraires d'une consultation fiscale). Lors de la vente de l'immeuble par la socit, les associs ne peuvent pas tenir compte des honoraires verss un conseil juridique en vue de la dfense de leurs intrts propres (CE 16-12-1987 n 44683 : RJF 2/88 n 191) ou des frais exposs pour le rachat des parts sociales d'un autre associ (CE 27-6-1990 n 58707 : RJF 8-9/90 n 1038). Dans l'hypothse o l'acquisition a support la TVA, le forfait de 10 % est calcul sur le prix TVA incluse lorsque le redevable lgal de la TVA tait le vendeur ou que la TVA a t mise la charge de l'acqureur et sur le prix hors taxe lorsque le redevable lgal de la TVA tait l'acqureur ou que la TVA a t mise la charge du vendeur (D. adm. 8 M-2123 n 8 et 9).

Lorsque les frais rels sont pris en compte, il y a lieu d'examiner la situation de la SCI au regard de la TVA : si elle est assujettie la TVA sur la totalit de ses loyers, le prix d'achat doit tre retenu pour son montant hors taxe puisque la TVA a t, en principe, rcupre par voie d'imputation ou de remboursement. En revanche, si la SCI n'est assujettie que partiellement la TVA, le prix d'achat doit tre retenu pour son montant hors taxe, mais augment de la TVA qui n'a pu tre effectivement dduite en raison des limitations du droit dduction (D. adm. 8 M-2123 n 6). Dpenses de construction, reconstruction, agrandissement, rparation, rnovation et amlioration

33640
Ces dpenses peuvent tre ajoutes au prix d'acquisition lorsqu'elles n'ont pas t dj prises en compte pour le calcul de l'impt sur le revenu et qu'elles ne prsentent pas le caractre de dpenses locatives (peintures, papiers peints, moquettes). dfaut de pouvoir justifier de leur montant rel, le vendeur peut valuer l'ensemble de ces dpenses, soit forfaitairement 15 % du prix d'acquisition, major des frais d'acquisition, en prouvant la ralit des travaux, soit dire d'expert (les frais d'expertise tant eux-mmes dductibles du prix de cession) (CGI art. 150 L). En cas de cession d'un immeuble par une SCI, la plus-value imposable entre les mains des associs est calcule partir du prix de revient de l'immeuble, sans tenir compte du prix d'achat des parts par les associs (voir n 33620), y compris lorsque les associs ont bnfici d'une rduction d'impt raison de la souscription de leurs parts (par exemple dans le cadre du rgime d'investissements outre-mer). Dans ce cas, les dpenses de construction supportes par la socit peuvent tre prises en compte dans le prix de revient de l'immeuble pour le calcul de la plus-value imposable, ds lors qu'elles n'ont pas t incluses dans la base de la rduction d'impt (en ce sens : Rp. Dsir : Sn. 27-7-2000 p. 2645).
PRECISIONS a. Les dpenses affrentes aux travaux effectus par le cdant ou sa famille peuvent tre prises en compte sur la base, soit d'une valuation (sous le contrle de l'administration), soit en multipliant par trois le cot des matriaux, tel qu'il apparat sur la facture. b. En cas de cession d'un immeuble donn en location, les dpenses d'amlioration ayant engendr un dficit foncier qui n'a pu tre intgralement imput peuvent tre prises en compte pour le calcul de la plus-value. Les dpenses locatives indissociables de dpenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rnovation ou d'amlioration peuvent, le cas chant, tre ajoutes au prix d'acquisition (TA Paris 16-6-1998 n 94-5121 : RJF 12/98 n 1427). Si le locataire a difi une construction revenue sans indemnit au bailleur, la valeur d'acquisition de la construction est rpute gale au prix de revient (Inst. 8 M-1-01). En revanche, ne doivent pas tre ajoutes au prix de revient les dpenses d'amlioration ralises en application d'un bail rhabilitation ds lors que, rapportes par le preneur, elles bnficient sans indemnit au bailleur en fin de bail conformment l'article L 252-1 du CCH (Rp. Mancel : AN 23-12-1991 p. 5340). c. Les frais de dmolition d'un btiment vtuste pour vendre l'immeuble comme terrain btir s'ajoutent au prix d'acquisition. En revanche, les dpenses qui avaient t faites le cas chant sur le btiment dmoli ne sont pas prises en compte. d. Les frais exposs par une SCI en vue d'tre autorise affecter l'usage de bureaux l'immeuble d'habitation acquis par elle ne peuvent tre ajouts au prix d'acquisition pour le calcul de la plus-value imposable (CE 3-12-1999 n 193028 : RJF 6/00 n 792).

Intrts d'emprunts

33650
Les intrts des emprunts contracts avant le 1er janvier 1997 (logements neufs, c'est--dire n'ayant jamais t utiliss) ou avant le 1er janvier 1998 (logements anciens), pour l'acquisition ou la rparation d'une rsidence secondaire, peuvent tre ajouts au prix d'acquisition dans les limites figurant dans le tableau ci-aprs, condition de n'avoir pas t dj pris en compte un autre titre pour l'impt sur le revenu (par exemple, au titre des revenus fonciers pour les logements lous).
Date de conclusion du prt

Plafond annuel

Nombre d'annuits 10

Avant le 1-1-1984

annuits 1982 et antrieures : 1 070 + 152 par personne charge

 annuits 1983 et suivantes : 1 372 + 229 par personne charge En 1984 Du 1-1-1985 au 1-6-1986 compter du 1-6-1986 : a. Logement neuf : jusqu'au 17-9-1991 4 573 pour les contribuables maris + 305 pour le 1er enfant et autres personnes charge + 381 (2e enfant) + 457 ( partir du 3e enfant) ; 2 287 pour les personnes seules + 305 par personne charge 6 098 pour les contribuables maris ou 3 049 pour les personnes seules + 305 pour le 1er enfant et autres personnes charge + 381 (2e enfant) + 457 ( partir du 3e enfant) Plus de prise en compte 1 372 + 229 par personne charge 2 287 + 305 par personne charge

10

5 5

du 18-9-1991 au 31-12-1996

compter du 1-1-1997 b. Logements anciens : jusqu'au 31-12-1997 compter du 1-1-1998

2 287 + 305 par personne charge Plus de prise en compte

Frais de voirie, rseaux et distribution

33660
Ces frais imposs par les collectivits locales ou leurs groupements dans le cadre du plan d'occupation des sols s'ajoutent au prix d'acquisition pour le calcul de la plus-value.

2. Correctifs tenant la dure de dtention des biens 33700

Aux plus-values de cessions portant sur des immeubles dtenus depuis plus de deux ans (plus-values long terme) sont appliqus certains correctifs tenant la dure de dtention du bien cd. D'une part le prix d'acquisition est revaloris pour tenir compte de l'rosion montaire et d'autre part la plus-value est diminue d'un abattement d'autant plus important que la dure de dtention du bien cd est longue. Les plus-values dgages dans le cadre de cessions d'immeubles dtenus depuis moins de deux ans (plus-values court terme) sont quant elles assimiles un revenu ordinaire ( n 33870), et donc dtermines sans aucun correctif spcial, sous rserve de l'application ventuelle des abattements ( n 33750 s.). Remarque : Les dlais de dtention sont dcompts par priodes de douze mois depuis la date d'acquisition jusqu' la date de cession. Pour un immeuble dtenu par l'intermdiaire d'une SCI, la date d'acquisition retenir est la date d'entre dans le patrimoine de la SCI de l'immeuble cd (date de l'apport ou date de l'achat par la socit, soit en principe la date de l'acte notari). Ne sont pas pris en considration la circonstance que certains associs aient pu acqurir leurs parts avant ou aprs cette date ou le fait que l'immeuble ait fait partie du patrimoine personnel d'un des associs avant cette date. La date de cession tant galement celle du fait gnrateur de l'imposition, il convient de se reporter au n 33850.

Revalorisation du prix d'acquisition

33705
Pour tenir compte de l'rosion montaire due la hausse des prix, le prix d'acquisition ainsi que les frais et dpenses indiqus n 33620 s. sont revaloriss l'aide des coefficients de variation de l'indice annuel des prix la consommation depuis l'acquisition du bien jusqu' sa vente (CGI art. 150 K). Chaque lment du prix de revient est multipli par le coefficient correspondant l'anne d'acquisition ou de la dpense, tel qu'il figure sur le tableau publi pour l'anne de la vente. Le tableau des coefficients d'rosion montaire applicables aux cessions ralises en 2001 est le suivant :
Anne 1980 1981 1982 1983 1984 1985 1986 1987 1988 1989 1990

Coefficient 2,19 1,93 1,72 1,57 1,46 1,38 1,35 1,31 1,27 1,23 1,19

Anne 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001

Coefficient 1,15 1,13 1,11 1,09 1,07 1,05 1,04 1,04 1,03 1,02 1,00

Ainsi, par exemple, dans le cas de la cession le 1er avril 2001 d'un immeuble acquis le 15 octobre 1991, la plus-value (dclare en 2002) est calcule en faisant application du coefficient prvu pour l'anne 1991 (soit 1,15). Voir galement l'exemple donn n 34100.
PRECISIONS a. Les coefficients applicables aux plus-values ralises en 2002 et dclarer en 2003 (cessions intervenues en principe entre le 1er janvier et le 31 dcembre 2002) seront ajusts en fonction de la hausse des prix intervenue en 2002 dont l'indice sera connu au plus tard le 15 fvrier 2003. Ainsi, titre d'exemple, si l'augmentation des prix est de 1 %, les coefficients du tableau seront majors approximativement du mme pourcentage. b. Lorsque les intrts d'emprunts affrents une rsidence secondaire sont ajouts au prix d'acquisition ( n 33650), ils ne sont pas revaloriss. c. L'administration considre que si la SCI a valu les travaux par la mthode du forfait de 15 % ( n 33630), la date des travaux n'est pas connue, et aucun coefficient ne peut tre appliqu (D. adm. 8 M-223 n 4). La cour d'appel de Nantes s'est prononce en sens contraire et applique le coefficient correspondant la date d'acquisition du bien (CAA Nantes 14-11-1990 n 754 : RJF 1/91 n 65).

33705
Plus-values immobilires - Coefficients d'rosion montaire FR 52/02 Inf. 3 p. 4 s.

Abattement pour dure de dtention

33720
Le montant de la plus-value est diminu d'un abattement de 5 % par anne de possession de l'immeuble au-del de la deuxime (CGI art. 150 M). Cet abattement s'applique quelle que soit la nature de l'immeuble (bti ou non). Cet abattement - qui, on le souligne, s'applique la plus-value elle-mme et non pas au prix d'acquisition du bien - se calcule par priode de douze mois, en faisant abstraction des fractions d'annes. Soit par exemple un immeuble apport une SCI le 1er mars 1996 et revendu par celle-ci le 1er mai 2002. La priode de rfrence pour le calcul de l'abattement est comprise entre le 1er mars 1998 et le 1er mai 2002 (soit 4 ans et 2 mois). Le pourcentage d'abattement s'lve 4 5 % = 20 %. En pratique, les plus-values ralises sur des immeubles dtenus depuis plus de 22 ans se trouvent donc totalement effaces par le simple jeu de l'abattement.

3. Abattements 33750
La plus-value dtermine aprs application, le cas chant, des corrections indiques ci-dessus ( n 33700 s.) est ensuite rduite d'un abattement gnral. Un abattement spcial est en outre prvu pour les cessions d'une premire rsidence secondaire taxable. En ce qui concerne l'abattement prvu en faveur des rapatris d'outre-mer, voir n 33800.

Abattement gnral annuel

33760
Un abattement gnral de 915 est pratiqu sur le total imposable des plus-values ( court terme ou long terme) ralises au cours d'une mme anne (CGI art. 150 Q, al. 1). Lorsque la plus-value est ralise par une socit civile, l'abattement s'applique sur la quote-part de plus-value revenant chacun des associs proportion de leurs droits dans les bnfices sociaux. Pour les associs appartenant un mme foyer fiscal, un seul abattement est applicable sur le total des plus-values leur revenant. Mais si, au cours de la mme anne, les associs ont en outre ralis titre personnel des plus-values rsultant de la cession d'immeubles ou de titres de socits prpondrance immobilire, l'abattement s'applique sur le total form par ces plus-values et la quote-part de plus-value ralise par la socit. Dans ce total, il y a lieu, le cas chant, d'inclure les plusvalues ralises par le conjoint de l'associ ou leurs enfants charge pour le calcul de l'impt sur le revenu.
PRECISIONS a. L'abattement s'impute, le cas chant, d'abord sur les plus-values ralises en moins de deux ans, puis sur les autres plus-values (D. adm. 8 M-241 n 4). b. S'il apparat un rsultat ngatif, aucune imputation ne peut tre opre ce titre sur le revenu global du contribuable (D. adm. 8 M-241 n 3). c. Un abattement spcial se substitue l'abattement gnral en cas d'expropriation et certaines cessions assimiles (voir n 34020).

Cession d'une premire rsidence secondaire taxable

33770
La plus-value rsultant de la cession de la premire rsidence secondaire taxable (depuis le 1er janvier 1977) est rduite d'un abattement d'un montant de 6 100 (pour un couple mari) ou de 4 600 (pour les personnes seules) major de 1 525 par enfant vivant ou reprsent (qu'il soit ou non charge). Ainsi, un couple mari avec deux enfants bnficiera d'un abattement total de 9 150 .

Cet abattement spcial se cumule avec l'abattement gnral (ou l'abattement spcial prvu en faveur des expropriations, n 34020). Bien que l'administration n'ait pas rapport sa doctrine refusant l'application de cet abattement aux associs de SCI non transparentes (D. adm. 8 M-242 n 5), son alignement sur la jurisprudence rendue pour l'exonration de la plus-value retire de la premire cession d'un logement (en cas de cession de l'immeuble par la socit, voir n 33520) permet de penser qu'elle autorisera dsormais l'application de l'abattement aux associs occupant l'immeuble social titre de rsidence secondaire.
PRECISIONS Constitue une rsidence secondaire, pour l'application de l'abattement spcial, l'immeuble dont le propritaire a la libre disposition au moment de la vente et dont il a eu la libre disposition, antrieurement pendant au moins cinq ans, de faon continue ou discontinue. Il est prcis cet gard que : - l'occupation gratuite et sans titre d'une rsidence par une personne autre que son propritaire n'a pas pour effet de priver ce dernier du droit d'en disposer librement (CE 10-5-1991 n 81593 : RJF 7/91 n 890) ; - le nu-propritaire n'a pas, en principe, la disposition de l'immeuble dont la proprit est dmembre (CE 29-1-1992 n 79672 : RJF 3/92 n 329).

4. Moins-values 33800
Aucune imputation des moins-values n'est possible en ce qui concerne les cessions d'immeubles, ni sur des plus-values de mme nature, ni sur le revenu global (CGI art. 150 N bis). Il en est ainsi, notamment, en cas de vente par appartements d'un immeuble collectif, les moins-values subies sur certains des lots ne pouvant s'imputer sur les plus-values ralises sur les autres lots (D. adm. 8 M-23 n 3). En ce qui concerne toutefois le calcul de la plus-value en cas de vente en bloc d'un immeuble acquis par fractions successives, voir n 34050. Par ailleurs, la loi permet aux rapatris d'outre-mer d'imputer sur les plus-values une somme gale la diffrence entre la valeur d'indemnisation dcoulant de la loi du 15 juillet 1970 et l'indemnit due ou perue, sans limitation de dure et dans la limite de 11 450 (CGI art. 150 P).

D. Modalits d'imposition
Anne d'imposition

33850
Le fait gnrateur de l'imposition est constitu par la cession titre onreux de l'immeuble. La plus-value est donc taxe l'impt sur le revenu en principe au titre de l'anne de la cession (CGI art. 150 S), quelles que soient les modalits de paiement du prix (comptant, terme, par annuits). Ainsi, par exemple, la plus-value ralise sur une vente conclue en 2002 sera dclare avec les autres revenus de 2002, et sera impose dans les conditions indiques n 33870, d'aprs les rgles applicables aux revenus de l'anne 2002 (barme progressif de l'anne 2002 notamment).
PRECISIONS a. En pratique, les ventes d'immeubles sont gnralement prcdes d'un compromis de vente (promesse rciproque de vente et d'achat). Lorsque ce compromis est pass sous seing priv, la date retenir pour l'imposition de la plus-value est celle laquelle il acquiert date certaine (date de l'enregistrement, date de l'acte authentique le constatant ou date du dcs d'un des contractants). Lorsque le compromis est pass en la forme authentique, la date retenir est celle qui est porte dans cet acte. En l'absence de compromis, il y a lieu de considrer que la cession est intervenue la date de l'acte notari. b. En cas de vente sous condition suspensive (condition qui affecte l'existence mme du contrat, exemple : obtention d'un prt bancaire), le fait gnrateur est constitu par la date de ralisation de la condition. c. Dans l'hypothse o le transfert de proprit est diffr, c'est la date de ce transfert qui doit tre retenue. d. Dans les cas suivants, l'imposition de la plus-value relative un terrain btir peut faire l'objet d'un report de taxation : - apport une SCI de construction-vente : voir n 44570 ; - apport une socit transparente : voir n 39610 s. ; - apport (ou cession) rmunr par la remise d'immeubles construire : voir n 47425.

Calcul de l'impt

33870
Les rgles de calcul de l'impt diffrent selon qu'il s'agit d'une plus-value court terme ou d'une plus-value long terme. Les plus-values court terme sont considres comme des revenus courants ordinaires et sont taxes comme tels l'impt sur le revenu (CGI art. 150 J) entre les mains des associs. Les plus-values long terme bnficient quant elles d'un systme particulier (systme du quotient) attnuant les effets de la progressivit du barme de l'impt sur le revenu et qui consiste diviser par cinq le total net des plus-values imposables de l'anne et ajouter ce cinquime au revenu global net de l'associ. L'impt correspondant la plus-value sera gal cinq fois le supplment d'impt ainsi obtenu (CGI art. 150 R). Le systme du quotient est appliqu automatiquement par l'administration. L'associ n'a donc aucune option formuler cet gard. Un exemple d'application de ce systme figure au n 34100.
PRECISIONS a. Le systme du quotient ne concerne pas les prlvements sociaux (CSG, CRDS et prlvement social de 2 %). Ceux-ci sont donc calculs sur la totalit du montant de la plus-value imposable et non sur le cinquime de la plus-value. Lorsque le revenu global net, avant prise en compte des plus-values, est ngatif, les plus-values long terme imposables peuvent tre diminues du montant de ce dficit, l'excdent ventuel de plus-value tant ensuite impos selon le systme du quotient. b. Les plus-values court terme excdant la moyenne des revenus partir desquels l'associ a t impos au titre des trois dernires annes, peuvent, sur demande de ce dernier, bnficier du rgime des revenus exceptionnels : systme dit de la division par quatre (CGI art. 163-0 A).

Paiement de l'impt
Principes

33880
L'impt affrent aux plus-values immobilires est en principe pay dans les conditions applicables l'ensemble des revenus soumis l'impt sur le revenu. Paiement fractionn

33890
condition d'en faire la demande lors de la dclaration de la plus-value (ou au plus tard avant l'expiration du dlai de rclamation), l'impt relatif aux plus-values long terme (y compris celles bnficiant d'un report d'imposition) peut tre fractionn par parts gales sur les cinq annes suivant celle de la ralisation de la plus-value (CGI art. 150 R et ann. II art. 74 R). Les fractions d'impt (autres que la premire) mises en recouvrement chaque anne sont assorties d'un intrt au taux lgal (soit pour 2002, 4,26 %).
PRECISIONS a. Le paiement des prlvements sociaux (CSG, CRDS et prlvement social de 2 %) ne peut tre fractionn. b. Les intrts courent compter de la date de mise en recouvrement de la premire annuit et ne sont donc exigibles qu' compter de la deuxime. Le taux de l'intrt lgal applicable une anne donne correspond au cumul des taux annuels applicables depuis la date de mise en recouvrement, ramens, le cas chant, prorata temporis. Prenons l'exemple d'une plus-value ralise en 2002 pour laquelle l'associ a demand le bnfice du paiement fractionn. En supposant que la date de la mise en recouvrement de la premire fraction a t fixe au 31 juillet 2003, les dates de mise en recouvrement des autres fractions sont donc les 31 juillet des annes 2004, 2005, 2006 et 2007. En considrant, par hypothse, que le taux de l'intrt lgal est gal 4 % pour l'anne 2003, 3,5 % pour l'anne 2004, 3 % pour les annes 2005, 2006 et 2007, au 31 juillet 2007, le taux rel applicable la fraction restante correspond donc (4 5/12) + 3,5 + 3 + 3 + (3 7/12).

c. L'associ peut, aprs l'avoir demand, renoncer au bnfice du paiement fractionn. Les fractions restant dues font alors l'objet d'une imposition immdiate, assortie de l'intrt au taux lgal de l'anne du recouvrement.

33890
Socits civiles immobilires de location - Taux de l'intrt lgal FR 2/03 p. 2

E. Obligations dclaratives
Dclaration pour l'impt sur le revenu

33950
Lors de la cession par la socit d'un lment de son patrimoine, chaque associ doit souscrire, pour la part correspondant ses droits sociaux dans la plus-value, une dclaration spciale n 2049 joindre la dclaration d'ensemble des revenus, dont elle constitue une annexe (CGI art. 150 S, al. 1). En pratique, chaque associ compltera sur la dclaration n 2049 (imprim : revenus 2001) l'une des lignes D (plus-values court terme) ou J (plus-values long terme) du cadre 1 et devra dterminer le montant de la plus-value imposable (cadre 2) compte tenu des abattements auxquels il peut prtendre. Dans le cas o un associ a ralis plusieurs oprations taxables la mme anne, il doit dposer un imprim n 2049 distinct pour chaque opration. Toutefois, il est possible de dclarer sur un mme imprim une plus-value rsultant d'une cession effectue titre personnel et une plus-value ralise en tant qu'associ d'une SCI. Les associs dont la plus-value est exonre (par exemple, cession d'un immeuble occup titre de rsidence principale) ou exempte d'imposition (immeuble dtenu depuis plus de 22 ans par la socit) sont dispenss de produire une dclaration, l'exception de ceux qui ont ralis des plus-values de cession de terrains btir situs dans les DOM ( n 33530). De son ct, la socit n'est pas tenue de souscrire la dclaration n 2049 (puisque la plus-value n'est pas imposable son niveau), mais elle peut joindre cet imprim sa dclaration de rsultats pour justifier des lments relatifs au calcul de la plusvalue nette. Dans ce cas, elle ne remplira, outre les renseignements relatifs l'opration taxable (page 1 de la dclaration), que le cadre 1 de l'imprim n 2049.
PRECISIONS a. La dclaration spciale est produite sous les mmes sanctions (dfaut, omission) que la dclaration d'ensemble des revenus. b. Le dfaut ou le retard de dclaration est susceptible d'entraner une taxation d'office. c. En ce qui concerne les oprations permettant de bnficier d'un report d'imposition, voir n 33850, prcision d.

Mentions devant figurer dans les actes de vente

33955
Lorsqu'une mme cession porte sur des biens pour lesquels sont prvues des rgles diffrentes d'imposition ou d'exonration de la plus-value, il y a lieu de procder dans l'acte une ventilation du prix entre ces diffrents biens (par exemple, cessions de terrains affects des cultures diffrentes : n 33525 ; vente en bloc d'un immeuble acquis par fractions successives : n 34050) (CGI ann. II art. 74 C). Pour tout acte ou dclaration constatant la cession de biens imposables, l'accomplissement de la formalit de l'enregistrement est subordonn l'indication, dans l'acte, de l'adresse du service des impts du cdant, du prix d'acquisition, ou en cas d'acquisition titre gratuit, du nom et de l'adresse du prcdent propritaire et ventuellement de la date de son dcs (CGI ann. II art. 74 S).

F. Cas particuliers
Expropriations

34000

L'expropriation pour cause d'utilit publique tant assimile une cession titre onreux, la plus-value ralise dans le cadre d'une procdure d'expropriation est en principe taxable suivant les rgles gnrales exposes ci-dessus. Toutefois, en raison du caractre forc de la cession, des modalits d'imposition spcifiques sont prvues : elles concernent tant le mode de calcul de la plus-value que l'anne d'imposition de cette dernire. La plus-value peut mme tre totalement exonre en cas de remploi de l'indemnit d'expropriation dans l'achat d'un bien immobilier.
PRECISIONS Sauf prcision contraire, les rgles exposes ci-aprs s'appliquent uniquement aux plus-values ralises la suite d'une dclaration d'utilit publique prononce en vertu du titre I, chapitre I, du Code de l'expropriation pour cause d'utilit publique (ou en vertu de l'article 14 de la loi du 10 juillet 1970 relative la suppression de l'habitat insalubre ), sans distinguer suivant que le transfert de proprit s'opre en cours de procdure par voie d'accord amiable ou en vertu d'une ordonnance du juge de l'expropriation.

Prix de cession

34015
Le prix de cession retenir pour la dtermination de la plus-value est constitu par l'indemnit principale d'expropriation, l'exclusion des indemnits accessoires non reprsentatives de la valeur des biens cds (par exemple : indemnits de remploi, indemnits pour frais de dmnagement, pour perte de loyer, pour trouble de jouissance, pour rcoltes non leves) (CGI ann. II art. 74 F). Abattement sur la plus-value

34020
Un abattement spcial de 11 450 est appliqu au total imposable des plus-values ralises par le foyer fiscal au cours de la mme anne la suite d'expropriations et de certaines cessions amiables (CGI art. 150 Q, al. 3). En cas de cession de l'immeuble par une SCI, l'abattement de 11 450 profite intgralement chacun des associs (sauf s'ils font partie d'un mme foyer fiscal) pour la fraction de la plus-value provenant de l'expropriation correspondant ses droits sociaux.
PRECISIONS a. L'abattement spcial se cumule le cas chant avec l'abattement concernant la rsidence secondaire ( n 33770) mais non avec l'abattement gnral de 915 . b. Les cessions amiables concernes par l'abattement spcial sont les suivantes : - cessions aux rgions, dpartements, communes ou syndicats de communes et leurs tablissements publics quelle que soit la destination des immeubles et mme en l'absence d'arrt prfectoral d'utilit publique (D. adm. 8 M-2431 n 4 8) ; - cessions faites l'tat (et aux administrations publiques) et ses tablissements publics n'ayant pas un caractre industriel et commercial, c'est--dire, notamment, les tablissements publics scientifiques, d'enseignement, d'assistance ou de bienfaisance ; - cessions de terrains EDF pour implanter des centrales ou des lignes de transport si la dclaration d'utilit publique est obtenue dans les 3 ans de la cession (D. adm. 8 M-2431 n 9).

Anne d'imposition

34025
L'impt n'est d en principe qu'au titre de l'anne de la perception effective de l'indemnit d'expropriation (ou du solde de cette dernire) (CGI art. 150 S, al. 2). Par exemple, dans le cas d'une expropriation prononce en 2002 et dont l'indemnit ne sera encaisse qu'en 2004, la plusvalue ne sera impose qu'au titre de l'anne 2004 (c'est--dire dclare en 2005). Toutefois, l'associ peut opter pour une imposition au titre de l'anne de la fixation dfinitive de l'indemnit (CGI ann. II art. 74 P), tout en gardant la possibilit d'un paiement diffr de l'impt la date de l'encaissement de l'indemnit (CGI art. 150 S, al. 3). Cette option est formule lors du dpt de la dclaration des revenus de l'anne au cours de laquelle l'indemnit a t effectivement perue.
PRECISIONS a. Selon l'option de l'associ, la plus-value est calcule et l'impt est tabli d'aprs les lments (autres revenus, quotient familial, barme de l'impt, coefficients d'rosion montaire, dlai de dtention) : - soit de l'anne de la perception de l'indemnit ; - soit de l'anne de la fixation de l'indemnit. b. Ces dispositions sont applicables aux non-rsidents.

Exonration sous condition de remploi

34030
La plus-value est pour tout ou partie exonre si le cdant procde au remploi de l'indemnit principale dans l'achat d'un ou plusieurs biens de mme nature (CGI art. 150 E). Le remploi doit tre effectu dans un dlai de six mois compter de la date de paiement de l'indemnit. En cas d'expropriation d'un bien appartenant une SCI, le remploi de l'indemnit peut tre effectu soit par la socit ellemme, soit par chacun des associs.
PRECISIONS a. L'affectation du bien achet en remploi peut tre diffrente de celle du bien expropri ; l'exonration est ainsi accorde en cas d'achat d'un immeuble bti en remplacement d'un terrain nu (et inversement), ou en cas d'achat d'un immeuble usage professionnel en remplacement d'un immeuble d'habitation. L'indemnit peut aussi tre remploye dans l'achat de droits relatifs des immeubles (nue-proprit, usufruit, droits indivis) mais pas dans l'achat de parts ou actions de socits ou groupements mme si l'actif est exclusivement compos d'immeubles (SCPI, GFA, SICOMI). b. L'exonration peut tre accorde lorsque l'indemnit est utilise en vue de la construction, la reconstruction ou l'agrandissement d'un immeuble. Le contribuable doit alors tre en mesure de justifier, dans les six mois du paiement de l'indemnit, de la proprit du terrain destin servir d'assise l'opration, de la conclusion d'un contrat d'architecte et d'engagements pris l'gard des entrepreneurs. En revanche, l'exonration est refuse si l'indemnit est affecte des dpenses d'amlioration (D. adm. 8 M-1513 n 9 et 14). c. L'exonration n'est pas subordonne au remploi total de l'indemnit principale et, en cas de remploi partiel la plus-value ralise est partiellement imposable ; l'exonration est en effet proportionnelle au remploi (CE 9-2-2001 n 195745 : RJF 4/01 n 494). d. En cas de paiement fractionn de l'indemnit, le dlai de remploi de six mois court compter du paiement du solde. e. Les associs doivent joindre la dclaration des revenus de l'anne de l'encaissement de l'indemnit, soit les pices attestant la ralit du remploi, soit l'engagement d'acqurir dans le dlai de six mois un bien identique (les pices justificatives devant alors tre adresses avec la dclaration de l'anne suivante).

Profits de construction occasionnels

34040
Lorsqu'ils prsentent un caractre occasionnel, les profits rsultant de la vente d'un immeuble que la socit a construit ou fait construire relvent du rgime des plus-values des particuliers. La plus-value imposable est calcule en distinguant la fraction de la plus-value affrente au terrain et celle affrente la construction, aprs ventilation du prix de vente (CAA Bordeaux 27-6-2000 n 97-606 : RJF 11/00 n 1278 ; Inst. 8 M-3-01, n 7 13). La fraction de la plus-value affrente au terrain est dtermine partir de son prix d'acquisition. Le dlai de dtention se calcule partir de cette acquisition. Ainsi, lorsqu'il est dtenu depuis plus de deux ans, le prix d'acquisition est rvalu l'aide des coefficients d'rosion montaire et la plus-value bnficie de l'abattement pour dure de dtention. Le prix d'acquisition de la construction est gal au cot des travaux de construction. La dure de dtention est calcule partir de la date du dbut d'excution de ces travaux. Lorsque le dbut d'excution des travaux remonte plus de deux ans, le cot des travaux est revaloris l'aide des coefficients d'rosion montaire et l'abattement pour dure de dtention est applicable. Selon la Cour de Bordeaux, les modalits d'imposition des deux fractions de plus-value ainsi dtermines sont celles des plus-values long terme (application du systme du quotient) ds lors que le terrain a t acquis depuis plus de deux ans (CAA Bordeaux 27-6-2000 n 97-606 : RJF 11/00 n 1278). En revanche, l'administration appliquerait le rgime du long terme la seule plus-value relative au terrain si l'immeuble a t construit depuis moins de deux ans.

Vente en bloc d'un immeuble acquis par fractions successives

34050

En cas de cession en bloc d'un immeuble acquis par fractions successives, le dlai de possession est calcul partir de chacune des acquisitions. Par ailleurs, une telle vente dgage une plus-value unique calcule partir de la somme algbrique des diffrences positives ou ngatives constates entre le prix de chaque acquisition et la part correspondante du prix de vente de l'immeuble ; une compensation est ainsi opre entre les plus-values et les moins-values dgages pour chaque fraction (CE 30-6-2000 n 202965 : RJF 9-10/00 n 1089). L'administration refuse cette compensation entre les plus-values long terme et les moinsvalues court terme (D. adm. 8 M-23 n 4). Le prix de vente est ventiler dans l'acte.

34050
Socits civiles immobilires de location - Plus-values immobilires - Vente en bloc d'un immeuble acquis par fractions successives Inst. 8 M-5-02 BF 2/03 Inf. 136

Vente d'un terrain supportant une construction difie par le locataire

34060
En cas de vente d'un terrain supportant une construction difie par le locataire et revenue au bailleur en fin de bail ( construction ou ordinaire), l'administration retient les rgles suivantes (Inst. 8 M-1-01). Le prix d'acquisition est gal au prix d'acquisition du terrain augment : - du prix de revient des constructions reues par le bailleur ; - ou, si le transfert de proprit s'effectue moyennant le versement d'une indemnit au preneur, du montant de celle-ci, sauf si le prix de revient des constructions est suprieur. Le dlai de dtention se calcule : - pour le terrain, partir de la date effective d'acquisition par le bailleur ; - pour les constructions, partir de la date d'expiration du bail ou de sa rsiliation anticipe mme si l'accession se ralise au fur et mesure de la construction. Le prix de vente doit tre ventil dans l'acte entre la fraction se rapportant au terrain et celle se rapportant la construction. En ce qui concerne la compensation entre plus-value et moins-value, voir n 34050.

G. Exemple
34100
Soit une SCI constitue en 1990 par deux associs A (60 % des parts) et B (40 %). La socit a acquis le 1er novembre 1990, un immeuble pour 200 000 . Pour en permettre la location, en 1992 la socit a confi une entreprise la ralisation de travaux d'amlioration dans cet immeuble pour un montant de 35 000 (ces travaux, justifis par une facture, n'ont pas t pris en compte pour le calcul de l'impt sur le revenu). Le 1er fvrier 2001, la socit cde cet immeuble pour un prix de 330 000 . Au niveau de la socit, la plus-value est dtermine de la manire suivante :
Prix de cession Prix d'acquisition Frais d'acquisition (forfait de 10 %) Application du coefficient d'rosion montaire : - au prix et frais d'acquisition : 220 000 1,19 = 261 800 330 000 200 000 20 000

- au montant des travaux raliss par l'entreprise : 35 000 1,13 = Prix de revient total Plus-value Abattement de 5 % pour dure de dtention au-del de 2 ans calcul sur 8 ans (les fractions d'annes tant ngliges) : 28 650 40 % Plus value nette La plus value nette est ensuite rpartie au niveau des associs hauteur de leur quote-part de droits sociaux : A : 17 190 60 % = 10 314 B : 17 190 40 % = 6 876 En supposant que le foyer fiscal de A, mari avec 2 enfants, a peru en 2001 un revenu global net (imposable) de 50 000 , l'impt sur le revenu est tabli au titre de cette anne comme suit (barme 2001) : Impt d sur le revenu courant (quotient familial : 3 parts) Division par 5 de la plus-value imposable : 10 314 : 5 = Impt sur le revenu courant, augment du 1/5 de la plus-value, soit sur 52 063 Supplment d'impt d au titre du 1/5 de la plus-value : 7 651 - 7 011 = Impt total d au titre de la plus-value : 640 5 = Si l'on suppose que A demande bnficier du paiement fractionn, il paiera au total en 2001 : IR sur revenu courant 1/5 de l'IR sur plus-value, soit 3 200 : 5 = Total

39 550 301 350 28 650 11 460

17 190

7 011 2 063 7 651 640

3 200

7 011 640 7 651

II. Cession des parts sociales 34200

Les plus-values de cession des parts de socits civiles de location ralises par les associs personnes physiques relvent en principe du rgime prvu pour les immeubles dans les conditions exposes ci-aprs. Remarques : a. On rappelle que lorsque les cessions sont suffisamment frquentes et importantes pour prsenter un caractre professionnel, les profits qui en rsultent sont soumis au rgime des BIC dans les mmes conditions que les profits des marchands de biens (voir n 48000 s.). Il en est ainsi mme si elles portent sur des titres de socits prpondrance immobilire. b. La situation des associs non rsidents procdant la cession de leurs parts est examine n 34550 s.

A. Champ d'application

Titres concerns

34210
Le rgime des plus-values immobilires prives s'applique aux plus-values de cessions de titres des socits non cotes dont l'actif est principalement constitu d'immeubles (CGI art. 150 A bis). Sauf cas exceptionnels, les socits civiles immobilires dont les immeubles sont affects une activit civile de location rpondent cette dfinition. Il s'ensuit que les plus-values de cession de leurs parts relvent de ce rgime. Ce rgime s'applique quel que soit le rgime d'imposition de la socit civile (impt sur le revenu ou impt sur les socits).
PRECISIONS Dans le cas o la cession concerne les parts d'une socit cote ( prpondrance immobilire) ou d'une socit qui n'est pas prpondrance immobilire, la plus-value est imposable selon le rgime des plus-values sur cession de valeurs mobilires (CGI art. 150-0 A).

Notion de prpondrance immobilire

34215
Une socit est considre comme tant prpondrance immobilire lorsque son actif est constitu pour plus de 50 % de sa valeur par des immeubles btis ou non btis (ou des droits portant sur ces biens : nue-proprit, usufruit) qui ne sont pas affects sa propre exploitation industrielle, commerciale ou agricole ou l'exercice d'une profession non commerciale (CGI ann. II art. 74 A bis). Les immeubles donns en location (y compris ceux lous en meubl ou munis de matriels ncessaires leur exploitation) ne sont pas considrs comme tant affects l'exploitation. La proportion de 50 % s'apprcie en fonction de la valeur relle des lments d'actif, la date de la cession des titres. Il convient de comparer la valeur brute des immeubles non affects la propre exploitation de la socit avec la valeur brute relle totale des lments d'actif : si ce rapport excde 50 %, la socit concerne est prpondrance immobilire.
PRECISIONS a. Des immeubles appartenant une socit, devenus vacants suite une dlocalisation d'activit de la socit, ne peuvent pas tre considrs comme affects l'exploitation : ds lors que ces immeubles constituent le seul actif de la socit, celle-ci est une socit prpondrance immobilire et la cession de ses titres relve du rgime de l'article 150 A bis du CGI (CAA Paris 3-6-1997 n 96519 : RJF 10/97 n 929). b. La plus-value ralise l'occasion de la cession de parts d'une SCI ayant pour seul actif un immeuble et pour seule activit la location nue de cet immeuble des mdecins pour les besoins de leur activit est imposable dans le cadre du rgime des plus-values immobilires en application de l'article 150 A bis du CGI, alors mme que les locataires sont les associs de la socit (CAA Bordeaux 5-11-1996 n 94-1387 : RJF 10/97 n 928) : cet gard, l'affectation du bien l'exercice de la profession des associs est sans incidence sur l'affectation de l'immeuble par la SCI propritaire, et ne permet pas de considrer cet immeuble comme affect l'exercice d'une profession. c. La mise en location-grance d'un fonds de commerce constituant un mode particulier d'exploitation du fonds, les immeubles dans lesquels le fonds donn en location est exploit constituent pour son propritaire des biens affects son exploitation commerciale (Rp. Kert : AN 22-11-1993 p. 4143).

34215
Socits civiles immobilires de location - Cessions des parts sociales - Apprciation de la prpondrance immobilire CE 20-11-2002 n 231088 BF 2/03 Inf. 137

34215
Socits civiles immobilires de location - Cessions des parts sociales - Apprciation de la prpondrance immobilire CE 20-11-2002 n 231088 BF 2/03 Inf. 138

34215
Socits civiles immobilires de location - Cessions des parts sociales - Apprciation de la prpondrance immobilire CE 20-11-2002 n 231088 BF 2/03 Inf. 139

Cessions imposables

34220

Les rgles dj exposes pour la dfinition des oprations imposables dans le cadre de l'tude de la cession de l'immeuble social par la socit sont applicables aux cessions de parts ralises par les associs (voir n 33460). On rappellera simplement ici que seules peuvent tre taxes les plus-values conscutives une cession titre onreux, c'est--dire les transmissions qui comportent une contrepartie en faveur du cdant (ventes, changes, apports en socit, partages et licitations).
PRECISIONS En l'absence de tout transfert de proprit, l'apport temporaire en jouissance des parts sociales de SCI de location une socit anonyme ne place pas son auteur dans le champ d'application des plus-values prives ou professionnelles. L'opration n'est pas pour autant sans incidence fiscale pour l'apporteur. Cet apport prsente en effet les caractristiques d'une location de bien meuble incorporel, dont le prix est constitu par la remise d'actions de la socit anonyme. Le profit qui en rsulte est imposable au titre de l'anne de la mise disposition dans la catgorie des bnfices non commerciaux en application de l'article 92, 1 du CGI (Rp. Dupont-Aignan : AN 8-11-1999 p. 6422 et 15-5-2000 p. 2993).

B. Exonrations
34230
Les exonrations prvues pour les cessions d'immeubles sont en principe applicables aux cessions de parts ralises par les associs. Mais ce principe supporte des exceptions.

Titres dtenus depuis plus de 22 ans

34240
Bien que la loi ne prvoie pas d'exonration expresse tenant la dure de dtention des parts, l'application de l'abattement par anne de dtention au-del de la deuxime ( n 33720) aboutit une exonration automatique de la plus-value lorsque la cession porte sur des parts dtenues depuis plus de 22 ans. Aucune imposition ne sera donc tablie pour les cessions ralises en 2003 et portant sur des parts acquises avant le 1er janvier 1981. Sur le calcul du dlai de dtention, voir n 33700, remarque.

Titres dtenus par des associs occupant l'immeuble social titre de rsidence principale

34245
L'administration considre que l'exonration relative aux plus-values de cession de rsidences principales ( n 33510) n'est pas applicable aux cessions de parts de SCI de location ralises par les associs occupant l'immeuble de la socit ce titre (BOI 8 M-15-79). La jurisprudence est en sens contraire (CAA Lyon 19-7-1991 n 1734 : RJF 11/91 n 1394 ; CAA Nantes 2-2-1999 n 95-672 : RJF 5/00 n 626). En l'tat actuel de la jurisprudence, la fraction exonre de la plus-value pourrait, nous semble-t-il, tre dtermine en fonction de la valeur de l'appartement occup par l'associ par rapport la valeur globale de l'actif social.
PRECISIONS L'administration justifie son refus d'appliquer l'exonration dans les termes suivants : la diffrence des socits civiles dotes de la transparence fiscale en application de l'article 1655 ter du CGI, les SCI de droit commun sont dotes d'une personnalit juridique distincte de celle de leurs membres et sont donc directement propritaires des immeubles sociaux. Il s'ensuit que l'exonration relative aux plus-values de cession de rsidences principales n'est pas applicable, la condition d'occupation titre principal devant tre apprcie, dans tous les cas, au niveau du propritaire, c'est--dire de la socit. Sur le plan juridique, l'exonration des plus-values sur rsidences principales des membres de SCI qui cdent leurs parts serait donc dpourvue de fondement. De plus, une telle solution soulverait en pratique des difficults techniques considrables dans la mesure o il serait ncessaire de tenir compte la fois de la part que reprsente l'immeuble occup comme rsidence principale dans la totalit de l'actif de la socit - qui comprend frquemment d'autres locaux non occups

par les associs, mais donns en location - et de la fraction des parts dtenues par le cdant dans la totalit des parts de la SCI (Rp. Alphandry et Mesmin : AN 3-10-1979 p. 7694 ; BOI 8 M-15-79). On peut s'interroger sur le fondement lgal avanc par l'administration ds lors que l'article 150 A bis du CGI soumet sans restriction au rgime des immeubles les cessions de titres de socits prpondrance immobilire.

Titres reprsentatifs de logements autres que la rsidence principale de l'associ

34250
Comme pour l'exonration des rsidences principales et pour les mmes raisons, l'administration refuse d'appliquer aux cessions de parts de SCI de location, l'exonration prvue en cas de premire cession d'un logement ( n 33520) (D. adm. 8 M1523 n 15). La jurisprudence n'a pas eu l'occasion pour l'instant de se prononcer sur le sujet ; toutefois, les dcisions rendues dans le cadre de l'exonration de la rsidence principale paraissent pouvoir tre transposes et conduiraient admettre le bnfice de l'exonration accorde la premire cession d'un logement en cas de cession de parts par les associs qui ne sont pas propritaires de leur rsidence principale, directement ou par l'intermdiaire d'une socit.

Titres cds par des associs dont le patrimoine immobilier est infrieur 61 000

34255
Les plus-values conscutives la cession de parts de SCI peuvent tre exonres sur demande de l'associ, lorsque la valeur de l'ensemble du patrimoine immobilier familial n'excde pas 61 000 , cette somme tant majore de 15 250 par enfant charge partir du troisime (CGI art. 150 B). Pour l'apprciation de ce plafond, ventuellement major, il doit tre tenu compte non seulement de la valeur vnale relle des immeubles ou des droits portant sur des immeubles possds par l'associ, son conjoint et leurs enfants charge, pour le calcul de l'impt sur le revenu, mais galement de la valeur vnale relle des droits sociaux de socits prpondrance immobilire possds par ces mmes personnes. La valeur relle des titres peut tre diminue des dettes contractes pour leur acquisition, et restant rembourser au moment de la vente (D. adm. 8 M-155).

Titres cds par des titulaires de pensions de vieillesse

34260
Sont exonres les plus-values de cessions de titres de socits prpondrance immobilire ralises par les titulaires de pensions de vieillesse, non assujettis l'impt sur le revenu (ou dont la cotisation n'est pas mise en recouvrement) au titre de l'anne de la ralisation de la plus-value en raison soit de la nature, soit de l'importance de leurs revenus, abstraction faite des plus-values (CGI art. 150 D, 6 ; Inst. 8 M-9-78 n 15).

Cessions de faible montant

34265
Les plus-values immobilires dont le montant (prix de vente) n'excde pas au total dans l'anne 4 600 chappent la taxation. Pour apprcier ce plafond, il y a lieu de tenir compte des ventes ralises dans l'anne par l'associ et son foyer fiscal et portant tant sur des immeubles btis ou non btis que sur des titres de socits prpondrance immobilire. En revanche, il

est fait abstraction des cessions couvertes par une exonration ou par une exemption (titres possds depuis plus de 22 ans) (CGI art. 150 F). Compte tenu du montant de cession trs faible, l'exonration trouve essentiellement en pratique s'appliquer aux cessions de petites participations dans les SCI.

Titres de SCI dont l'actif est constitu de terres agricoles

34270
La cession de titres d'une SCI propritaire de terres usage agricole ou forestier ne peut pas bnficier de l'exonration prvue l'article 150 D, 2 du CGI en faveur des groupements agricoles et des groupements forestiers : en effet, une SCI de droit commun ne constitue pas un organisme vocation agricole exclusive et ne saurait tre assimile de tels groupements, mme si son actif est principalement compos de terres agricoles ou forestires donnes en location (CAA Nancy 18-12-1997 n 93-222 : RJF 5/98 n 567 ; CE 17-5-2000 n 197879 : RJF 9-10/00 n 935). Elle ne peut davantage bnficier de l'exonration prvue au mme article en faveur des cessions de terres agricoles dont la valeur ne dpasse pas une certaine limite au mtre carr ( n 33525) : en effet, la SCI n'tant pas dote de la transparence fiscale, la cession de ses titres ne saurait tre assimile une cession de titres reprsentatifs de terres agricoles (Rp. Mauger : AN 9-11-1981 p. 3187 ; CE 17-5-2000 prcit).

C. Calcul de la plus-value imposable

34300
Comme pour les plus-values immobilires proprement dites, les plus-values de cession de droits sociaux prpondrance immobilire sont dtermines selon des rgles diffrentes selon que la dure de possession des titres est : - infrieure deux ans ; - ou suprieure deux ans : dans ce cas, l'abattement de 5 % par anne de possession au-del de la deuxime est applicable. Ces rgles, exposes ci-dessus ( n 33700 s.), sont applicables pour dterminer les gains raliss lors de la cession titre onreux de droits sociaux de socits prpondrance immobilire. L'abattement de 915 s'applique la quote-part de plus-value nette imposable revenant chaque associ. Nous signalons ci-aprs les particularits intressant ces oprations.

Date et prix d'acquisition

34305
Le prix d'acquisition correspond dans tous les cas au montant de la contrepartie que le titulaire des titres a d fournir pour en acqurir la proprit. Par ailleurs, les dlais de possession doivent tre dcompts par priodes de douze mois compter de la date exacte d'acquisition des titres. Il appartient aux associs de justifier par tous moyens de preuve en leur possession de la date et du prix d'acquisition effectif des titres. dfaut, les titres cds sont rputs avoir t acquis pour une valeur nulle et depuis moins de deux ans (D. adm. 8 M-221 n 12 s.). Titres acquis en rmunration d'un apport

34310
Lorsque les titres ont t acquis la suite d'un apport, le prix d'acquisition est gal : - en cas d'apport en numraire, la valeur nominale des titres augmente, le cas chant, du prix d'acquisition du droit de souscription ou du montant de la prime d'mission ; - en cas d'apport en nature, la valeur nominale des titres ou leur valeur relle, si elle est suprieure (D. adm. 8 M-2121 n 4).

Lorsque les titres ont t souscrits la constitution de la socit, mais librs ultrieurement, le prix d'acquisition retenir pour le calcul de la plus-value correspond la valeur nominale des parts. La date d'acquisition des titres est celle de la souscription au capital (Rp. Dhaille : AN 2-10-1989 n 12637 ; D. adm. 8 M-2121 n 5 et 8 M-221 n 13). Augmentation du nominal des titres

34315
Selon l'administration, dans l'hypothse o, aprs incorporation de rserves au capital, il a t procd l'augmentation du nominal des titres anciens, il doit tre tenu compte uniquement du prix de revient des titres anciens, en ngligeant, par consquent, l'augmentation du nominal (D. adm. 8 M-2121 n 8). Cette doctrine a t infirme par le tribunal administratif de Dijon. Selon lui, ces sommes prsentent le caractre d'apports la socit : dfaut de les prendre en compte, ces sommes provenant de bnfices qui n'ont pas t apprhends par les associs, mais qui ont dj subi l'impt sur le revenu entre leurs mains dans la catgorie des revenus fonciers, feraient l'objet d'une double imposition (TA Dijon 13-1-1998, n 95-3326 : RJF 5/98 n 568). Titres de mme nature acquis des dates et pour des prix diffrents

34320
Lorsque la date d'acquisition des titres cds ne peut tre dtermine, il convient de rpartir le nombre de titres cds au cours d'une mme anne, au prorata du nombre de titres de mme nature acquis aux diverses dates d'acquisition (D. adm. 8 M-2121 n 9).

EXEMPLE : Un contribuable possde 250 titres d'une SCI, acquis dans les conditions suivantes : anne n - 25 = 50 titres 5 ; anne n - 15 = 100 titres 10 ; anne n - 5 = 50 titres 20 ; anne n - 1 = 50 titres 25 ; L'anne n, il cde 100 titres pour une somme globale de 10 000 . Ces 100 titres sont rputs avoir t acquis dans les conditions suivantes : anne n - 25 = 100 50/250 = 20 titres 5 ; anne n - 15 = 100 100/250 = 40 titres 10 ; anne n - 5 = 100 50/250 = 20 titres 20 ; anne n - 1 = 100 50/250 = 20 titres 25 ; Le gain correspondant aux vingt titres achets l'anne n - 25 sera exonr puisqu'ils sont rputs tre possds depuis plus de vingt-deux ans.

34320
Cession de titres de socits prpondrance immobilire - Prix d'acquisition : sommes mises en rserve ou capitalisation CAA Lyon 16-5-2002 n 98-1018 BF 1/03 Inf. 42 Titres acquis par voie de distribution gratuite

34325
Lorsque les titres ont t acquis par voie de distribution gratuite la suite d'une augmentation de capital par incorporation de rserves ou de primes, le prix d'acquisition retenir est nul, sauf si, pour participer l'opration, l'associ a acquis des droits d'attribution. En ce cas, la valeur d'acquisition des titres est gale au montant des droits de souscription acquis cet effet (Note 20-12-1982 et D. adm. 8 M-2121 n 7). La date d'acquisition prendre en considration est, selon l'administration, celle de l'entre effective des titres dans le patrimoine de l'associ et non la date d'acquisition des titres anciens ayant ouvert droit la distribution gratuite (Note 20-121982 et D. adm. 8 M-221 n 14). Toutefois, cette doctrine a t invalide par le Conseil d'tat : il a en effet jug que le dlai de dtention devait tre dcompt de la date d'acquisition des droits initiaux et non de celle de l'attribution gratuite ; la cession des titres attribus doit, comme celle des titres initiaux, tre regarde comme la cession de la fraction qui leur correspond des droits initialement acquis par le cdant (CE 3-5-1995 n 122145 et 122144 : RJF 6/95 n 738). Cette solution permet ainsi d'unifier le

traitement fiscal de l'augmentation du capital par incorporation de rserves, qu'il soit ralis par distribution de titres aux associs, ou par augmentation du nominal des titres ( n 34315).

Cession de parts assortie d'une cession de crance

34340
En principe, les comptes courants des associs doivent tre crdits de la part de bnfice laquelle ils ont droit, le solde crditeur du compte reprsentant la crance dtenue par les associs sur la socit. En cas de cession de parts, le prix de cession comprend souvent le montant du solde crditeur du compte courant. Pour le calcul de la plus-value, seule la fraction du prix global de vente correspondant au transfert des parts doit tre retenue, l'exception de celle affrente la crance. cet effet, l'acte de vente doit faire apparatre les ventilations ncessaires (CGI ann. II art. 74 C). L'associ doit tre en mesure de justifier de la ralit de la crance qu'il dtient sur la socit. cet gard, lorsque des comptes courants n'auront pas t ouverts dans les critures de la socit, il convient, selon l'administration de rgulariser les critures comptables avant la cession des parts de faon faire apparatre trs exactement, par inscription au crdit de tels comptes, le montant de la crance dtenue sur la socit (D. adm. 8 M-2111 n 18).
PRECISIONS a. Cette solution vise les inscriptions en compte courant ayant pour origine : - les loyers perus par l'associ (donc imposs son nom) et laisss la disposition de la SCI aux fins de remboursement des emprunts contracts pour l'acquisition ou la construction des immeubles lous ; - les sommes mises la disposition d'une SCI par ses associs en vue de la ralisation de travaux sur l'immeuble social et qui ne sont pas incorpores au capital (Rp. Ducout : AN 2-8-1999 p. 4714). Il devrait en tre de mme pour les sommes inscrites en compte courant et correspondant : - une quote-part de plus-value ralise (mais non encore rpartie) la suite de la cession par la socit d'un immeuble lui appartenant ; - des appels de fonds non incorpors au capital. Mais la question se pose, de manire plus gnrale, l'gard des sommes laisses en rserves et qui ne sont pas ncessairement inscrites en compte courant. En cas de cession des parts, le prix est souvent fix en considration de l'actif de la socit, et tient compte des rserves ou des pertes de la socit : les sommes dj taxes entre les mains des associs peuvent se voir taxes une deuxime fois s'il n'en est pas tenu compte pour le calcul de la plus-value taxable, mais l'inverse, les pertes ventuelles subies par la socit ont pu tre imputes sur les revenus des associs (voir toutefois n 34315). On notera que pour les plus-values de cession de titres de socits de personnes (SCI notamment), figurant l'actif d'une entreprise, qui relvent donc du rgime des plus-values professionnelles, le Conseil d'tat considre que la plus-value ralise doit tre dtermine en ajustant leur prix de revient, qui doit tre major des bnfices prcdemment imposs et des pertes antrieures combles par l'associ, et minor des dficits dduits ainsi que des bnfices rpartis afin d'viter que la cession ne se traduise par une double imposition ou une double dduction des rsultats prcdemment pris en compte par le membre cdant (CE 16-2-2000 n 133296 : RJF 3/00 n 334 : voir n 21825). b. Pour le calcul de la plus-value de cession des parts d'une SCI, il n'y a lieu d'ajouter au prix d'acquisition de ces parts ni les apports en compte courant des associs, ni le montant des prts bancaires accords la SCI, qui constituent tous deux des dettes de la socit (CAA Paris 2-2-1995 n 94-407, confirm par CE CAPC 6-3-1996 n 168385 : RJF 8-9/96 n 1013). c. La charge de remboursement d'emprunts contracts par une SCI impose par l'acqureur au vendeur de parts de la socit civile immobilire, indissociable de la vente desdites parts, vient en attnuation du prix de cession pour le calcul de la plus-value imposable. Par suite, lorsque le montant du remboursement des emprunts est suprieur au prix de cession proprement dit des parts, la vente en cause ne dgage aucune plus-value imposable (TA Dijon 15-6-1999, n 97-1078 : RJF 11/99 n 1381).

34340
Cession de titres de socits prpondrance immobilire - Prix d'acquisition : sommes mises en rserve ou capitalisation CAA Lyon 16-5-2002 n 98-1018 BF 1/03 Inf. 42

Moins-values

34350
Les gains retirs de cessions de titres d'une socit civile prpondrance immobilire tant traits selon les rgles des plusvalues immobilires, il en rsulte qu'une moins-value ne peut s'imputer : - ni sur une plus-value rsultant de la cession d'autres titres ; - ni sur une plus-value conscutive la cession d'immeubles ou de droits immobiliers. Elle ne peut davantage s'imputer sur des gains nets en capital raliss lors de cessions de valeurs mobilires ou de droits sociaux entrant dans les prvisions de l'article 150-0 A du CGI (D. adm. 8 M-23 n 2), ni sur le revenu global. Toutefois, la vente en bloc des parts d'une SCI acquise par fractions successives est calcule en faisant la somme algbrique de chacune des diffrences constates, quel qu'en soit le sens, entre le prix de chacune des acquisitions successives et la part correspondante du prix de vente (CAA Bordeaux 10-4-2001 n 97-1365 : RJF 8-9/01 n 1075).
PRECISIONS En l'absence d'une cession globale, la compensation entre plus-value et moins-value est refuse. Ainsi, il a t jug que pour la dtermination de la plus-value imposable rsultant de la cession en une fois de 95 % des parts d'une SCI portant sur des lots situs dans un mme ensemble immobilier, la moins-value constate cette occasion sur une partie de ces parts ne peut tre dduite de la plus-value dgage sur les autres parts (au cas particulier, l'associ avait acquis en trois tapes successives l'intgralit des parts de la SCI) (CAA Bordeaux 14-12-1999 n 97-1669 : RJF 3/00 n 362).

D. Modalits d'imposition
34370
Les modalits d'imposition exposes pour les plus-values de cessions d'immeubles par la socit ( n 33850 s.), tant en ce qui concerne le fait gnrateur de l'imposition que le calcul et le paiement de l'impt, sont applicables aux gains retirs de la cession de titres de socits prpondrance immobilire. Il convient donc de s'y reporter en tant que de besoin.
PRECISIONS En cas d'change de titres ralis depuis le 1er janvier 2000 dans le cadre d'une fusion, d'une scission ou d'un apport une autre socit (passible de l'IS), les contribuables bnficient d'un sursis d'imposition de la plus-value (CGI art. 150 A bis, al. 4). Pour les changes raliss antrieurement cette date, les plus-values restent soumises au rgime du report jusqu' l'expiration de celui-ci.

E. Obligations dclaratives
34390
Les associs cdant des titres de socits prpondrance immobilire sont soumis aux obligations suivantes. 1. Lors de la rdaction de l'acte de vente, il convient, si la cession porte sur des titres soumis des rgimes diffrents, de ventiler le prix de cession. Il en est ainsi, par exemple, en cas de cession globale d'une srie de titres acquis des prix et des dates diffrentes (CGI ann. II art. 74 C). 2. Lors de l'enregistrement de l'acte, il y a lieu d'inscrire au pied de l'acte (ou, dfaut d'acte, sur la dclaration prvue par les articles 638 et 639 du CGI), l'adresse du service des impts dont dpend l'associ-cdant ainsi que le prix d'acquisition des titres (CGI ann. II art. 74 S). 3. En annexe sa dclaration d'ensemble de revenus, l'associ-cdant doit souscrire une dclaration de plus-values n 2049 (voir n 33950).

III. Autres oprations ou vnements gnrateurs de plus-values immobilires 34450

Outre la cession de l'immeuble social par la socit et la cession des parts de la socit par les associs, le rgime des plusvalues immobilires prives s'applique l'occasion de certaines oprations concernant les socits civiles ou les associs, regroupes ci-aprs.

Dissolution de la socit

34460

En mettant fin la personne morale, la dissolution de la socit civile a pour effet de transformer l'actif social en indivision et, par suite, de transfrer la proprit des biens sociaux de la tte de la socit sur celle de chaque associ. Il s'opre ainsi une cession titre onreux susceptible de dgager une plus-value imposable au nom de chaque associ au prorata de ses droits sociaux. Ce n'est toutefois qu' la date de la publication de la clture de la liquidation que cette plus-value doit tre impose (sauf en cas de cession d'lments d'actif un tiers en cours de liquidation). La plus-value est calcule par diffrence entre la valeur relle des biens la date de la publication de la clture de la liquidation et leur prix d'acquisition (ou la valeur d'apport) par la socit. Cependant, afin d'viter une double taxation partielle de la plus-value pour les associs ayant acquis ( titre onreux) les parts en cours de socit, la fraction de plus-value imposable leur nom est calcule par rapport la valeur des biens au jour de l'acquisition des parts (et non par rapport leur prix d'achat par la socit). Pour le calcul de cette plus-value (notamment, l'application du coefficient d'rosion montaire), le dlai de dtention est apprci par rapport la date d'acquisition des parts et non celle de l'achat des biens par la socit. Cette mesure de temprament est subordonne aux conditions suivantes (D. adm. 8 M-1131 n 6) : - l'associ en cause doit en faire la demande lors du dpt de la dclaration de plus-value (ou sur rclamation contentieuse) ; - la cession des parts l'intress entrait dans le champ d'application de l'un des rgimes de taxation des plus-values (rgime actuel ou rgimes antrieurs au 1er janvier 1977) ; - l'intress justifie de la date d'acquisition des parts et de la valeur des biens cette date ; - les parts ont t acquises titre onreux (et non par succession ou donation).

EXEMPLE : Soit une SCI constitue en 1981 entre deux associs : A (60 % des parts) et B (40 % des parts). Cette socit dont le capital est divis en 1 000 parts de 30 chacune a acquis en 1981 et 1982 deux immeubles d'habitation I et II dont les prix d'acquisition respectifs sont de 100 000 et 150 000 . En 1985, un nouvel associ C acquiert 200 parts de A et 100 parts de B. cette date, les immeubles I et II sont estims respectivement 150 000 et 200 000 . En 2001, la socit est dissoute. On suppose que l'immeuble I vaut la dissolution 250 000 et l'immeuble II 300 000 ; le coefficient d'rosion montaire est de :

- 1,93 entre 1981 et 2001 ; - 1,72 entre 1982 et 2001 ; - et 1,38 entre 1985 et 2001.
En principe, la plus-value doit tre calcule de la manire suivante, au niveau de la socit : Immeuble I : 250 000 - (100 000 1,93) = Immeuble II : 300 000 - (150 000 1,72) = Total

57 000 42 000 99 000

Cette plus-value est ensuite rpartie entre les associs pour tre impose leur nom dans les conditions suivantes : A : 40 % soit 39 600 B : 30 % soit 29 700 C : 30 % soit 29 700 Mais l'associ C peut demander que la plus-value imposable soit limite celle acquise depuis son entre dans la socit. Ce calcul s'effectuera de la manire suivante : - sur l'immeuble I : [250 000 - (150 000 1,38)] 30 % - sur l'immeuble II : [300 000 - (200 000 1,38)] 30 %

12 900 7 200

Total

20 100

Il sera alors impos sur une plus-value globale de 20 100 au lieu de 29 700

PRECISIONS a. Ces rgles sont applicables dans le cas o la plus-value rsulte de la vente d'un immeuble par la socit avant sa dissolution, lorsque cette vente ne constitue qu'une des tapes de la dissolution (CE 6-1-1984 n 42382, 42387 et 42388 : RJF 3/84 n 314). b. En cas de revente de l'immeuble attribu lors de la dissolution le bien est en principe rput avoir t acquis la date de la clture de la liquidation pour la valeur relle qu'il comportait cette date.

Transformation d'une SCI de location en socit d'attribution (fiscalement transparente)

34465
Lorsqu'une SCI de location dcide de modifier ses statuts pour se placer sous le rgime de la transparence fiscale (sur cette notion voir n 40130 s.), l'opration est assimile fiscalement une dissolution de la socit (Rp. Tibri : AN 29-9-1980 p. 4116 ; D. adm. 7 H-5213 n 2). Remarque : en matire de droits d'enregistrement, cette modification d'objet statutaire, qui donne lieu l'tablissement d'un tat de division de l'immeuble, est de nature entraner l'exigibilit des droits dus en cas de partage de l'actif social des socits non passibles de l'impt sur les socits (voir n 25540 s.).

Retrait d'un associ

34470
Le retrait d'un associ, en cours d'exploitation, avec attribution d'lments du patrimoine social de la socit, constitue son niveau une opration translative de proprit ralise titre onreux et donne lieu imposition de la plus-value. Dans ce cas, le prix de cession est constitu par la valeur relle des biens attribus. S'agissant du prix d'acquisition, il y a lieu de retenir en principe le prix que la socit a effectivement acquitt pour acqurir le bien, sauf application des rgles prvues pour la dissolution lorsque les associs ont acquis leurs parts en cours de socit (voir n 34460).
PRECISIONS En cas de revente de l'immeuble attribu lors du retrait, le bien est en principe rput avoir t acquis la date de ce retrait (mme si le retrait porte sur les propres apports de l'associ) et pour la valeur relle qu'il comportait cette date.

Runion des parts sociales dans une seule main

34480
Ds lors que la personnalit morale d'une socit unipersonnelle est susceptible de survivre tant qu'aucun intress n'a provoqu la dissolution (voir n 24200 s.), la runion en une seule main de toutes les parts sociales ne peut pas tre considre comme oprant cession titre onreux de l'actif social. Ce n'est qu' la date de la publication de la dissolution que la situation fiscale peut tre rgle. La dissolution de la socit fait entrer l'actif social dans le patrimoine de l'unique associ et constitue une cession titre onreux : l'associ est imposable raison de la plus-value dgage (CAA Nantes 31-12-1990 n 727 : RJF 3/91 n 309).

Assujettissement l'impt sur les socits

34490
L'assujettissement l'impt sur les socits d'une socit civile immobilire soumise auparavant au rgime fiscal des socits de personnes peut entraner l'imposition des plus-values latentes (voir n 11200 s.). Si tel est le cas, la quote-part de plusvalues qui revient aux associs agissant dans le cadre de la gestion de leur patrimoine priv est tablie dans les conditions et selon les modalits qui rgissent les plus-values des particuliers. Le montant des plus-values doit tre dtermin d'aprs la diffrence existant entre la valeur vnale des immeubles la date du changement de rgime fiscal et leur prix d'acquisition par la socit, corrig par les coefficients d'rosion montaire (voir n 33705).

Apport d'immeubles

34500
L'apport d'immeubles par une personne physique une SCI constitue une opration imposable selon le rgime des plus-values immobilires prives. Pour le calcul de la plus-value ralise par l'apporteur, le prix de cession retenir est gal la valeur relle des titres reprsentatifs de l'apport. Le prix d'acquisition s'entend du prix effectivement vers par le cdant, major des frais d'acquisition ou de certaines dpenses (voir n 33620 s.), ou en cas d'acquisition titre gratuit (succession ou de donation) de l'immeuble apport, de sa valeur vnale.
PRECISIONS La valeur vnale prendre en considration est, en principe, celle qui a servi de base la liquidation des droits de succession ou de donation, ventuellement aprs redressement par l'administration. Lorsqu'il apparat que la valeur dclare tait manifestement infrieure la valeur vnale relle, le contribuable peut lui aussi rectifier la valeur dclare, condition, lorsque cette rvaluation entrane un supplment de droits de mutation, de souscrire avant l'expiration du dlai de reprise de l'administration et avant d'engager l'opration gnratrice de la plus-value, une dclaration rectificative des droits de mutation. Dans le cas d'un immeuble qui constituait la rsidence principale du dfunt et de sa famille et qui a bnfici de l'abattement de 20 % prvu l'article 764 bis du CGI, il s'agit de la valeur du bien libre de toute occupation diminue de cet abattement (Inst. 8 M-2-99).

IV. SCI trangres et associs domicilis hors de France de SCI franaises 34550
Les profits immobiliers raliss titre occasionnel par des socits civiles trangres supportent - sous rserve des conventions internationales - un prlvement du tiers (CGI art. 244 bis A). Il en est de mme des plus-values de cession de parts de SCI franaises ralises par les associs domicilis hors de France. Les profits raliss titre habituel sont soumis quant eux un prlvement de 50 % tudi aux n 46200 s. Remarque : Le prlvement est libratoire de l'impt sur le revenu. Lorsque la socit civile est assujettie l'impt sur les socits, il est imputable sur cet impt.

A. Champ d'application du prlvement

Personnes imposables

34560
Le prlvement s'applique aux socits civiles ayant leur sige social hors de France, qui ralisent des plus-values sur des biens situs en France, sans qu'il y ait lieu de distinguer selon que les associs sont ou non domicilis en France.
PRECISIONS L'administration a prcis que le prlvement n'est pas applicable aux associs non rsidents de socit civiles franaises, raison de la quote-part de rsultat correspondant leurs droits. La qualit de rsident s'apprcie au niveau de la socit civile et non au niveau des associs.

Ces associs sont imposables sur cette quote-part, dans les conditions de droit commun, l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits. Les associs concerns qui dans le pass ont acquitt le prlvement tort peuvent en demander la restitution jusqu'au 31-12-2004 (Inst. 16-4-2002, 8 M-2-02). En revanche, le prlvement est applicable ces associs non rsidents lorsqu'ils cdent leurs parts de la SCI franaise.

Oprations imposables

34570
Le prlvement s'applique toutes les cessions titre onreux d'immeubles ou de droits assimils. Sont ainsi concerns, non seulement les ventes proprement dites, mais galement les expropriations, les changes, les partages de socits, les apports en socit, les dissolutions de socits ainsi que les attributions d'immeuble un associ en cas de retrait de celui-ci en dehors de toute dissolution (Inst. 8 M-2-00).

Biens imposables

34580
Les cessions soumises au prlvement du tiers sont celles : - d'immeubles btis ou non btis ; - de droits immobiliers ; - et de droits sociaux de socits non cotes prpondrance immobilire. Le prlvement n'est pas applicable aux cessions d'immeubles affects une exploitation professionnelle en France : ces immeubles doivent tre inscrits, selon le cas, au bilan ou au tableau des immobilisations tablis pour la dtermination du rsultat imposable de l'entreprise ou de la profession et leur cession est soumise au rgime des plus-values professionnelles. Nanmoins, la cession de tels immeubles doit donner lieu la rdaction d'une dclaration n 2090 : la mention nant - plusvalue professionnelle doit tre simplement porte sur la dclaration. Dans le cas o l'immeuble est inscrit l'actif du bilan fiscal sans toutefois tre affect l'exercice d'une activit professionnelle (cas d'un immeuble usage locatif inscrit l'actif du bilan, la location ne pouvant tre considre comme l'exploitation d'une entreprise), le prlvement est normalement d, sans prjudice de l'imposition de la plus-value professionnelle (mais, dans ce cas, le prlvement est imputable). La dclaration n 2090 doit tre alors remplie de manire complte (Inst. 8 M-5-94, 8 M-2-98 et 4 B-I-98).

Exonrations

34590
Les diverses exonrations prvues pour les rsidents de France s'appliquent aux cessions ralises par des non rsidents, l'exception de celles qui sont fonction de l'importance du patrimoine familial ou de la qualit du cdant (titulaires de pensionsvieillesse) (voir n 33500 s.). Il existe en outre des rgles particulires pour l'application de l'exonration de la rsidence principale et de la premire cession d'un logement. a. Les immeubles constituant la rsidence en France des Franais rsidant l'tranger sont assimils une rsidence principale et exonrs ce titre, dans la limite d'une rsidence par contribuable. Le bnfice de l'exonration est rserv aux contribuables qui ont t fiscalement domicilis en France pendant au moins un an et qui ont eu la libre disposition (sur cette notion, voir n 33770, prcisions) du bien depuis son acquisition ou son achvement ou pendant au moins trois ans. Aucune condition de dure de libre disposition n'est requise lorsque la cession est motive par des impratifs d'ordre familial ou un changement du lieu de travail conscutif au retour en France du contribuable (CGI art. 150 C-I-b).

Cette exonration est galement applicable aux ressortissants des pays membres de la Communaut europenne et de ceux de pays lis la France par un accord qui interdit les discriminations fondes sur la nationalit pour lesquels aucune rserve n'a t mise pour l'application de cette exonration (D. adm. 8 M-1522 n 24). b. L'application de l'exonration pour premire cession d'un logement ( n 33520) aux contribuables domicilis hors de France est subordonne la condition que le cdant ait t fiscalement domicili en France de manire continue pendant une dure d'au moins un an un moment quelconque antrieurement la cession (CGI art. 150 C, II-4e al.). La condition de domiciliation est considre comme satisfaite lorsque le cdant lui-mme ou son foyer fiscal a t fiscalement domicili en France au sens de l'article 4 B du CGI ou d'une convention internationale (D. adm. 8 M-1523 n 12).

B. Dtermination de la plus-value
34600
Les modalits de calcul de la plus-value sont diffrentes pour les personnes (associs ou socits) assujettis l'impt sur le revenu et les socits soumises l'impt sur les socits. Remarque : les frais de reprsentation ( n 34620) sont dductibles du prix de cession.

Socits civiles ou associs assujettis l'impt sur le revenu

34605
Lorsque le contribuable est assujetti l'impt sur le revenu en France, la plus-value est dtermine dans les mmes conditions que pour les personnes domicilies en France ( n 33600 s.).
PRECISIONS a. En raison des dlais de dclaration spcifiques aux contribuables non domicilis ( n 34620), les contribuables assujettis l'impt sur le revenu calculent en gnral le montant de la plus-value en appliquant les coefficients d'rosion montaire de l'anne prcdente. Toutefois, ils sont autoriss demander ultrieurement, par voie de rclamation, le dgrvement de la fraction de l'imposition correspondant la variation intervenue entre l'anne de cession et l'anne suivante (D. adm. 8 M-223 n 3). b. Les prlvements sociaux (CSG, CRDS et prlvement social) ne sont pas dus par les personnes physiques non domicilies en France.

Socits civiles soumises l'IS

34610
Lorsque la socit civile relve de l'impt sur les socits, la plus-value est dtermine par diffrence entre, d'une part, le prix de cession du bien et, d'autre part, son prix d'acquisition diminu pour les immeubles btis d'une somme gale 2 % de son montant par anne entire de dtention. La rfaction pour les immeubles btis se calcule sur la seule fraction du prix d'acquisition affrente la construction ( l'exclusion donc de la valeur du terrain la date de l'achat).

C. Paiement et obligations dclaratives

34620
Le prlvement est acquitt au moment de l'accomplissement de la formalit de l'enregistrement (ou dfaut, dans le mois de la cession) au vu de la dclaration spciale n 2090 (socits ou associs relevant de l'impt sur le revenu) ou n 2090 bis (socits assujetties l'IS). Le cdant est tenu de dsigner sur la dclaration un reprsentant en France qui peut tre soit une banque, soit l'acheteur, soit encore un simple particulier agr par l'administration, soit enfin un organisme ayant reu une habilitation gnrale. Ce reprsentant s'engage remplir les formalits et acquitter le prlvement pour le compte du non-domicili (CGI ann. II art. 171 quater). Les infractions commises en matire de prlvement entranent la perception d'une amende fiscale gale au montant des droits luds (CGI art. 1770 quinquies).

PRECISIONS a. Les organismes disposant d'une habilitation gnrale sont les suivants : - la SARF, 2, rue des Petits-Pres, 75002 Paris ; - la Financire accrdite, 41, avenue Montaigne, 75008 Paris ; - la SARF Azur, 455, promenade des Anglais, 06200 Nice ; - les membres de la chambre syndicale des gnalogistes de France, 231, rue Saint-Honor, 75001 Paris ; - l'ACCREDITECO, 19, boulevard Malesherbes, 75008 Paris. b. Des dispenses de dsignation d'un reprsentant peuvent tre accordes par les directeurs des services fiscaux. c. La dclaration doit tre souscrite que la plus-value soit taxable ou non. d. Le reprsentant peut tre dcharg de sa responsabilit si le cdant devient domicili en France. e. En ce qui concerne les mentions porter dans les actes de ventes, voir n 33955.

34620
Plus-values immobilires ralises par des non-rsidents - Reprsentant fiscal Inst. 23-10-2002, 8 M-3-02 BF 12/02 Inf. 1125

SECTION 5

Obligations fiscales des socits civiles de location

I. Dclaration d'existence 35000
Les socits civiles de location sont tenues de souscrire, en double exemplaire, une dclaration d'existence sur papier libre et de dposer simultanment deux exemplaires de leurs statuts (CGI ann. III art. 46 B). Cette dclaration est obligatoire, mme pour les socits civiles qui mettent gratuitement leurs logements la disposition de leurs associs (dispenses, dans certains cas, de souscrire la dclaration annuelle de rsultat).

Contenu de la dclaration

35005
La dclaration d'existence doit indiquer :- la dnomination ou raison sociale, la forme juridique, l'objet, la dure, le sige de la socit et le lieu de son principal tablissement ; - les noms, prnoms et domicile des dirigeants ou grants.

Dlai de dpt

35020
La dclaration d'existence doit tre souscrite dans le dlai de trois mois compter de la constitution de la socit. Toute modification affectant les statuts de la socit ainsi que les indications portes dans la dclaration motive le dpt, dans les trois mois du changement intervenu, d'une dclaration modificative dans les mmes formes.

Lieu de dpt

35030
La dclaration et les statuts doivent tre obligatoirement adresss au centre de formalits des entreprises dans le dpartement duquel se trouve situ le principal tablissement de la socit (voir n 2315).

Sanctions

35040
Le dfaut de production de la dclaration ou des statuts dans les dlais prescrits est susceptible de donner lieu l'application des amendes fiscales dictes par les articles 1725 et 1726 du CGI (amende de 15 par omission ou inexactitude, avec minimum de 150 par document omis, incomplet ou inexact).

II. Dclaration annuelle de rsultats

A. Rgles gnrales
35100
Les SCI de location sont tenues de souscrire, chaque anne, une dclaration de rsultats sur une formule dlivre par l'administration (imprim n 2072) (CGI art. 172 bis et ann. III art. 46 C). Les SCI qui se bornent mettre des logements la disposition gratuite des associs sont tenues de souscrire une dclaration l'anne de leur constitution ; elles en sont en revanche dispenses au titre des annes ultrieures sous trois conditions (D. adm. 5 D-321 n 31) :- aucune modification n'est intervenue dans la rpartition du capital de la socit, la liste de ses immeubles, ainsi que les conditions d'occupation de ces immeubles ; - la socit ne doit percevoir aucun revenu, y compris des produits financiers ; - aucune rmunration ne doit tre verse aux associs, que ce soit en contrepartie d'un dpt en compte courant ou d'une activit (grance, par exemple), et ce, quelles que soient les modalits de la rmunration : paiement direct ou avantage en nature tel que la jouissance d'un local affect ou non l'habitation. Remarque : Nous publions tous les ans au Feuillet rapide un guide de la dclaration n 2072.

Dlai et lieu de dpt de la dclaration

35105
La dclaration n 2072, des rsultats de l'anne civile coule doit tre adresse au service des impts du lieu du principal tablissement (ou auprs de la direction des grandes entreprises pour les SCI membres d'un groupe relevant de ce service) avant le 1er mars de l'anne suivante (dlai souvent report). Elle est tablie en double exemplaire (en simple exemplaire si elle est souscrite au moyen d'un logiciel agr par l'administration et condition que soient joints les bulletins individuels de rpartition des rsultats par associ).
PRECISIONS a. Le lieu du principal tablissement est normalement celui de situation de l'immeuble, mais il peut s'agir de celui de la direction effective de la socit lorsque celle-ci (cas gnral) ne dispose d'aucun bureau dans l'immeuble lou (en ce sens notamment : Rp. Brune : AN 20-7-1992 p. 3258). b. Les socits civiles immobilires qui souscrivent la dclaration 2072 sont dispenses de la taxe de 3 % sans aucune formalit ( n 13405).

Contrle des dclarations

35120
La procdure de vrification de la dclaration n 2072 est suivie directement entre l'administration et la socit qui doit rpondre aux demandes de renseignements et aux propositions de redressement (CGI ann. III art. 46 C, II). Sur l'ensemble des rgles du contrle fiscal, voir n 13810 s. Les redressements sont ensuite notifis individuellement chaque membre de la socit. cet gard, les redressements apports aux revenus fonciers du principal associ d'une socit civile sont rguliers, ds lors qu'ils ne rsultent pas d'un contrle de la comptabilit professionnelle de l'intress, mais de renseignements recueillis au cours de la vrification de la SCI (CE 4-4-1990 n 66867 : RJF 6/90 n 729).

PRECISIONS La socit est tenue de prsenter la demande du service des impts tous documents comptables ou sociaux, de nature justifier l'exactitude des renseignements ports sur la dclaration de rsultats n 2072 (CGI ann. III art. 46 D). Cette procdure de vrification est indpendante de la demande de justifications prvue l'article L 16, al. 2 du LPF, qui peut tre adresse la SCI (en ce sens, Rp. Herment : AN 28-10-1993 p. 2022) : voir n 30630. Le Conseil d'tat a jug que les documents comptables et autres peuvent faire l'objet d'un contrle sur place alors mme que les SCI non soumises l'IS ne sont pas astreintes la tenue d'une comptabilit (CE 7-12-1987 n 73303 : RJF 2/88 n 184 ; CE 18-12-1987 n 66517 : RJF 2/88 n 206 ; CE 4-4-1990 n 66867 : RJF 6/90 n 729 ; CE 25-4-1990 n 84573 : RJF 6/90 n 695). La vrification est soumise aux rgles et garanties des vrifications de comptabilit (CE 27-6-1990 n 57559 : RJF 8-9/90 n 1069 ; CE 10-11-1993 n 62445 : RJF 1/94 n 68). En particulier, elle est soumise la rgle de la dure de vrification sur place, qui ne peut tre suprieure trois mois (TA Melun 1-10-1998 n 97-2319 : RJF 2/99 n 183). l'inverse, la Cour de cassation a jug qu'une procdure de redressement suivie l'encontre d'une SCI n'tait pas rgulire ds lors que le redressement tait fond sur des renseignements recueillis au cours d'une vrification de comptabilit laquelle une SCI n'est pas astreinte (Cass. com. 23-10-1990 n 1194 D : RJF 12/90 n 1563).

Sanctions encourues par la socit

35125
Le dfaut de production, ou la production tardive, de la dclaration n 2072 donne lieu l'application des amendes fiscales suivantes : amende de 15 (ou 150 aprs mise en demeure), par document non produit, pouvant tre porte 15 par renseignement omis (aprs 2e mise en demeure) (voir n 14015). De mme, chaque omission ou inexactitude releve dans la dclaration n 2072 donne lieu l'application d'une amende fiscale de 15 avec minimum de 150 par dclaration omise, incomplte ou inexacte (voir n 14025). Ces amendes ne sont toutefois pas appliques si l'infraction est rpare dans les trois mois suivant le dlai de production de la dclaration et la condition que la socit atteste n'avoir pas commis, depuis au moins quatre ans, d'infraction relative un document de mme nature.

Sanctions encourues par les associs

35130
Il s'agit des sanctions prvues en cas d'insuffisance des bases dclares qui, lorsqu'elles sont rpares, se traduisent par un supplment d'impt : intrts de retard (0,75 % par mois) en cas de bonne foi, majors de 40 % en cas de mauvaise foi (voir n 14020). Ces peines peuvent tre encourues lorsque, notamment, les associs se sont abstenus de comprendre dans leurs revenus leur quote-part dans les rsultats de la SCI ou lorsqu'ils ont indment minor cette part. Elles peuvent galement tre appliques lorsque le contrle de la dclaration souscrite par la socit a entran un redressement des bases d'imposition qu'elle avait dclares.

Contenu de la dclaration

35140
La dclaration n 2072 doit contenir l'indication pour l'anne prcdente (CGI ann. III art. 46 C, I) :- des nom, prnoms et adresse des associs, du nombre et du montant nominal des parts dont ils sont titulaires, de la date de cessions ou acquisitions de droits sociaux intervenues en cours d'anne ainsi que de l'identit du cdant et du cessionnaire ; - des immeubles sociaux ;

- des nom, prnoms et adresse des personnes qui bnficient gratuitement de la jouissance de tout ou partie des immeubles sociaux, que ces personnes soient des associs ou des tiers ; - de la part des revenus des immeubles de la socit correspondant aux droits de chaque associ (voir n 35245 s.). Obligations particulires

35145
Les SCI propritaires d'immeubles pouvant ouvrir droit l'amortissement Prissol doivent joindre leur dclaration de rsultats de l'anne d'achvement (ou d'acquisition) du logement, un document comportant un engagement de location pendant neuf ans ; chaque anne, doivent tre joints sa dclaration un exemplaire de l'attestation fournie aux associs ( n 30935), ainsi que le tableau d'amortissement de l'immeuble (en pratique, l'annexe 2072-I) qui comporte en outre l'identit, l'adresse et le nombre de parts de chacun de ses associs, et la rpartition des rsultats entre eux. Les socits qui ont pu bnficier de la prorogation au 31 aot 1999 doivent, en outre, joindre la dclaration des revenus de l'anne d'achvement de l'immeuble (ou de son acquisition, si elle est postrieure) les documents mentionns n 30935. Des obligations similaires sont mises la charge des SCI propritaires d'immeubles ouvrant droit au dispositif Besson (voir n 31060 s. et 31160).

B. Dtermination des rsultats

35200
Ainsi qu'il a dj t indiqu (voir n 30205 s.), les revenus ou dficits de la socit civile peuvent tre dtermins :- soit d'aprs les rgles prvues en matire de revenus fonciers (cas gnral) ; - soit d'aprs les rgles applicables en matire de bnfices industriels ou commerciaux ou de bnfices agricoles ; - soit d'aprs les rgles applicables en matire d'impt sur les socits (c'est--dire, en gnral, les rgles des bnfices industriels et commerciaux). Lorsque la socit comprend la fois des associs imposables au titre des revenus fonciers et des associs entreprises relevant des BIC ou BA rels, elle doit procder une double dtermination de son bnfice :- selon les rgles des revenus fonciers (pages 2 et 3 de l'imprim) ; - selon les rgles des BIC/IS et/ou des BA (page 4 de l'imprim). Dans cette dernire hypothse, chaque calcul doit s'oprer en tenant compte de l'ensemble des recettes et des charges de la socit. On portera ainsi notamment la totalit des loyers et non pas seulement ceux qui correspondent aux droits des associs simples particuliers. On procdera de mme pour remplir la page 4. Un feuillet 2072-1 comporte un tableau d'amortissement des logements neufs (amortissement Prissol : page 1) ; les pages suivantes (2 4) comportent chacune un cadre destin la dsignation des associs et la rpartition des rsultats (bnfices ou dficits) entre chacun d'eux, ainsi que la part des plus-values leur revenant : voir n 35300. Remarque : Les donnes et indications de pages ou de lignes de la dclaration 2072 correspondent, dans les dveloppements qui suivent, la dclaration relative l'anne 2001 (dpose en 2002).

1. Revenus dtermins selon les rgles des revenus fonciers 35205

S'agissant de faire application des rgles prvues pour les revenus fonciers, il y a lieu de se reporter d'une manire gnrale l'tude figurant aux n 30300 s. On se bornera ci-aprs signaler les particularits dclaratives rsultant de l'imprim n 2072.

35207
Les sommes dclarer sous les diffrentes rubriques de l'imprim n 2072 doivent comprendre toutes les recettes brutes encaisses par la socit au cours de l'anne civile (y compris lorsque l'exercice ne concide pas avec l'anne civile) et des charges de la proprit qu'elle a supportes pendant la mme priode. La socit ne peut faire tat des crances acquises et des dpenses engages au cours de la priode. La socit doit ventuellement ajouter aux loyers encaisss la valeur locative des immeubles qu'elle met gratuitement la disposition de ses membres ou de tiers, sauf s'il s'agit de locaux d'habitation (voir n 30410).

35210

Les charges de la proprit admises en dduction pour la dtermination du rsultat net s'entendent :- d'une part, de la dduction forfaitaire ; - d'autre part, des autres dpenses immobilires vises l'article 31 du CGI : frais de rparation et d'entretien, certaines dpenses d'amlioration, frais de grance - l'exclusion de ceux verss aux associs - et de rmunration des gardes et concierges, impositions. L'ensemble de ces dpenses est totalis sur la ligne 20 de l'imprim, l'exclusion des intrts d'emprunts dont le montant, compte tenu du rgime d'imputation des dficits fonciers ( n 31700 s.), est port sparment sur la ligne 21. La ligne 23 comporte la quote-part de revenu brut rintgrer aux revenus fonciers en cas de non-respect de l'engagement de location ou de conservation des parts. Le rsultat net ainsi dtermin est ensuite rparti entre les associs, en proportion de leurs droits sociaux et en tenant compte, en outre, des rmunrations spciales qui leur sont verses en contrepartie d'un travail ou d'une responsabilit particulire (grance ; voir n 30785), ainsi que des avantages en nature dont ils peuvent bnficier.

35215
Ces rmunrations et avantages en nature attribus aux associs et qui doivent tre ports sur la ligne 24 de l'imprim n 2072 s'entendent des rmunrations alloues aux associs en contrepartie d'un travail (grance de l'immeuble par exemple) et des avantages en nature allous aux mmes associs, c'est--dire de la valeur locative des locaux autres que d'habitation dont la jouissance leur est concde gratuitement. Ces sommes viennent en dduction du revenu net foncier pour dterminer le rsultat net ; elles doivent, par suite, tre dduites concurrence seulement de 94 %, de 86 %, de 85 %, de 75 %, de 65 %, ou de 50 % comme l'indique la notice de l'imprim n 2072, selon qu'elles correspondent des revenus bnficiant d'une dduction forfaitaire de 6 %, de 14 %, de 15 %, de 25 %, de 35 % ou de 50 % porte ligne 10 ( n 30665 et 31410).

EXEMPLE : Soit une socit immobilire compose de trois associs A, B, C, dtenant chacun un tiers des parts. A est grant et peroit ce titre une rmunration annuelle de 5 000 . B et C disposent gratuitement d'un local professionnel dans un immeuble de la socit. La valeur locative de chaque local est value 3 500 . - Revenu net des immeubles de la socit (compte tenu de la valeur locative des locaux professionnels mis gratuitement la disposition de B et de C) : 23 000 . - Rmunrations et avantages en nature attribus aux associs : 5 000 + (3 500 2) = 12 000 . Cette somme ne doit tre dduite (ligne 24 de l'imprim) qu' concurrence de 86 % de son montant ; en effet, les rmunrations verses aux grants des socits immobilires ainsi que les avantages en nature (jouissance gratuite d'un local professionnel) allous aux autres associs sont considrs, du point de vue fiscal, comme des revenus fonciers (immeubles urbains) et donnent droit, par consquent, la dduction forfaitaire de 14 %. Montant dduire : 12 000 86 % = 10 320

Rsultat net rpartir entre les associs (ligne 27 de l'imprim) :

23 000 - 10 320 = 12 680

Revenu dclarer par les associs :- Associ-grant A : 4 226 (un tiers du rsultat net de la socit) + 4 300 (montant de sa
rmunration de grant, 5 000 86 %), soit 8 526 .

- Associs B et C : 4 226 + 3 010 (avantage en nature correspondant la jouissance gratuite d'un local professionnel, retenu
concurrence de 86 % de son montant), soit 7 236 chacun. Total gnral : 8 526 + 7 236 + 7 236 = 22 998 .

2. Revenus dtermins selon les rgles IS-BIC ou BA 35245

L'imprim 2072 comporte une rubrique spciale permettant la dtermination des rsultats sociaux selon les rgles des bnfices industriels ou commerciaux ou des bnfices agricoles.

Ce cadre spcial n'est remplir que si l'un ou plusieurs membres de la socit immobilire relvent de l'un de ces rgimes (voir n 30215). Il comporte deux parties :- l'une fait apparatre le rsultat comptable ; - l'autre est destine la dtermination du rsultat fiscal et comporte les rectifications apporter au rsultat comptable. Ces tableaux s'inspirent du compte simplifi de rsultat fiscal figurant sur les dclarations (n 2033 B ou 2139 B) qui doivent tre produites par les entreprises commerciales ou agricoles relevant d'un rgime simplifi d'imposition. Leur prsentation est toutefois adapte la situation des socits civiles immobilires.

35250
Il convient de noter, enfin, que l'imprim n 2072 comporte deux tableaux ou colonnes distinctes BIC-IS BA qui doivent tre utilises :- de manire exclusive l'une de l'autre, lorsque les rsultats sociaux doivent tre dtermins uniquement d'aprs les rgles des BIC (parts dtenues par des socits soumises l'IS ou des entreprises industrielles ou commerciales soumises un rgime rel) ou uniquement d'aprs les rgles des BA (parts dtenues uniquement par des entreprises agricoles relevant d'un rgime rel) ; - simultanment, lorsque les parts sociales sont dtenues la fois par des socits passibles de l'IS ou des entreprises industrielles et commerciales et par des entreprises agricoles soumises un rgime rel. Il convient en effet, dans ce cas, de procder une double dtermination des rsultats sociaux en se conformant, d'une part, aux rgles des BIC et, d'autre part, aux rgles des BA.

35255
la diffrence des rsultats dtermins selon les rgles des revenus fonciers, les rmunrations des associs ne sont pas rintgrer dans les rsultats de la SCI lorsqu'ils sont dtermins selon les rgles des BIC-IS ou des BA.

35260
Il doit tre fait abstraction, dans la dclaration, des dficits des exercices antrieurs, ds lors que le droit au report a t apprci distinctement au profit de chaque entreprise participante en fonction de sa situation propre.

C. Rpartition des rsultats entre les associs

35300
Les cadres figurant pages 2 4 du feuillet n 2072-1 sont destins ventiler entre les membres de la socit le rsultat net dtermin :- en pages 2 et 3 (ligne 26) de la dclaration 2072, s'il a t fait application des rgles des revenus fonciers ; - en page 4 (dernire ligne) de la mme dclaration, s'il a t fait application des rgles des BIC ou des BA rels. Pour dterminer la part revenant chaque associ, il convient, en principe, de diviser le rsultat net dclar par la socit pages 2 et 3 ou page 4 de l'imprim par le nombre total de parts sociales et de multiplier le rsultat obtenu par le nombre de parts sociales possdes par chaque associ. Sur le feuillet 2072-1 devront figurer la case 37 la rpartition des rmunrations diverses alloues aux associs (rmunrations et avantages en nature, figurant pour leur montant total la ligne 25 de l'imprim 2072), concurrence de la fraction imposable (94 %, 86 %, 85 %, 75 %, 65 % ou 50 %) s'il s'agit de revenus fonciers, pour leur totalit si elles concernent des BIC. la case 38, doit figurer la rpartition des intrts verss par la socit et provenant de comptes courants d'associs ou d'un portefeuille de titres dtenu par la socit. C'est le total form par ces sommes (revenu ou dficit) qui devra tre notifi par la socit aux associs et compris par ces derniers dans leur dclaration de revenu global ou leur dclaration de rsultats. Remarque : Les associs personnes physiques dtenant leurs parts titre priv sont dispenss de produire la dclaration des revenus fonciers n 2044 (annexe la dclaration d'ensemble des revenus) s'ils n'ont pas d'autres revenus fonciers ; ils se bornent dans ce cas faire figurer sur la dclaration d'ensemble n 2042 la part leur revenant dans les rsultats sociaux.

Dclaration des plus-values ralises par la socit

35305
La socit civile immobilire doit galement porter la connaissance de l'administration la part des plus-values ralises par la socit et entrant dans le champ d'application du rgime des plus-values prives qui revient chaque associ (case 39 des

pages 2 4 du feuillet 2072-1) ainsi que la date des cessions ou acquisitions de parts intervenues en cours d'anne et l'identit des cdants ou cessionnaires. En ce qui concerne la dtermination de la plus-value imposable, voir n 33950. La quote-part de plus-value revenant des socits qui sont des socits passibles de l'IS ou des entreprises imposables de plein droit d'aprs un rgime de bnfice rel est incluse dans le rsultat fiscal mentionn page 4 de l'imprim 2072.

III. Autres obligations 35400

Les socits civiles immobilires peuvent tre amenes souscrire d'autres dclarations fiscales :a. Dclarations mensuelles (ou trimestrielles) de TVA pour les socits dont les locations sont soumises de plein droit ou sur option la TVA (voir n 33060 s.), tant rappel que la socit peut tre, dans certains cas, redevable de la TVA immobilire sur la livraison soimme (voir n 32405 s.). b. Paiement de la contribution annuelle sur les revenus locatifs, si les loyers ne sont pas soumis la TVA (voir n 32200 s.).

35405
Par ailleurs, si elles emploient du personnel salari, les socits civiles immobilires peuvent, comme tous les employeurs, tre tenues de souscrire les dclarations habituelles des taxes assises sur les salaires (voir n 12300 s.). En revanche, elles ne doivent pas la taxe d'apprentissage dans la mesure o elles n'exercent pas une activit industrielle ou commerciale au sens des articles 34 et 35 du CGI (voir n 12360). Elles sont, en outre, redevables de la taxe sur les voitures des socits dans les conditions de droit commun (voir n 12900 s.). Enfin, elles peuvent tre assujetties, sous certaines conditions, une taxe annuelle gale 3 % de la valeur vnale des immeubles qu'elles possdent en France, directement ou par personne interpose (voir n 13400).

SECTION 6

Dispositions comptables
35600
En rgle gnrale, les socits civiles immobilires de location ne sont pas obliges de tenir une comptabilit commerciale. Cette obligation s'impose nanmoins dans certains cas, soit en raison de la qualit d'entreprise de l'un ou de plusieurs associs de la socit ( n 17535), soit du fait des statuts ( n 17505). En outre, une rglementation particulire s'impose aux socits civiles d'une certaine taille ayant une activit conomique ( n 17555), ainsi qu'aux socits civiles immobilires qui construisent leurs immeubles par l'intermdiaire d'un promoteur, grant de la socit ( n 35620). Mais cette rgle ne dispense pas les socits civiles de toute obligation comptable. En effet, l'article 1856 du Code civil prvoit que le grant doit rendre compte de sa gestion aux associs au moins une fois par an. La reddition de comptes est accompagne d'un rapport crit portant sur l'activit sociale de l'anne et qui comporte l'indication du montant des bnfices (ou pertes) raliss (ou prvus). Par ailleurs, mme quand la tenue d'une comptabilit au sens commercial n'est pas obligatoire, elle apparat souhaitable pour des raisons pratiques ( n 17525 s.).

A. Obligations comptables
35605
Elles diffrent selon que la socit : - a reu les immeubles titre d'apport d'associs ou les a achets ; - ou les a construits. Rappelons qu' dfaut de rglementation, il convient nanmoins de respecter les principes gnraux du Code de commerce (voir n 17700).

Apport ou acquisition des immeubles

35610
Dans ce cas, la socit n'est tenue aucune obligation comptable particulire. Toutefois, son importance peut la faire comprendre dans les personnes morales de droit priv ayant une activit conomique tenues aux obligations des commerants sous rserve des adaptations ncessaires (voir n 17555).

Construction des immeubles

35620
Lorsque l'opration est ralise par un promoteur mandataire grant de la socit, la comptabilit de cette dernire doit respecter les obligations de l'arrt du 10 mars 1969 relatif au plan comptable professionnel des promoteurs de constructions immobilires, ces obligations devant tre mises en conformit avec le PCG par une adaptation l'activit de location des dispositions du guide comptable professionnel 1984 des promoteurs construisant en vue de la vente (voir n 17565).

B. Plan de comptes
35700
Pour l'tablissement du plan de comptes d'une socit civile immobilire de location, il convient de distinguer selon qu'elle doit appliquer le plan comptable professionnel des promoteurs ou non.

Socit devant appliquer le plan comptable des promoteurs

35705
Lorsqu'il en est ainsi (voir n 17565), il convient d'utiliser le plan de comptes des oprations de construction en vue de la vente (voir n 46705), adapt l'activit de location des immeubles. Les adaptations concernent essentiellement : - la distinction oprer entre priode de construction et priode de location ; - la nature d'immobilisation des immeubles et leur amortissement ; - le caractre facultatif du suivi des cots historiques cumuls ; - la substitution du compte Locataires au compte Clients .

Socit non tenue l'application du plan comptable des promoteurs

35720
Dans ce cas, elle n'a aucune obligation formelle, sous rserve de respecter les prescriptions minima du Code de commerce en matire comptable (voir n 18155). Elle peut donc : - soit comptabiliser ses immeubles selon les modalits du PCG (inscription des dpenses en charges puis production soimme lors de l'achvement de la construction) ou selon le suivi particulier retenu dans le plan comptable des promoteurs ; - soit tablir une liste abrge de comptes du type de celle prsente au n 35725 ou adapte aux lignes de la dclaration fiscale 2072 telle que fournie au n 35915 (petites socits), soit suivre la liste des comptes du plan comptable des SCPI reproduit au n 38610 (socits plus importantes dont les immeubles ont t apports ou achets), soit appliquer la liste des comptes du plan comptable des promoteurs adapte son activit (socits plus importantes construisant les immeubles). Le plan de comptes doit permettre un passage simplifi de la balance des comptes la dclaration fiscale de fin d'anne. Les produits distinguent notamment : les loyers, les subventions et les charges acquittes par le propritaire et refactures aux locataires.

35725
Plan de comptes : Il constitue un exemple adapter en fonction des besoins de chaque SCI de location.
Comptes de Bilan
1013 Capital 106 Rserves 120 Rsultat (bnfice) 129 Rsultat (perte) 164 Emprunt auprs des tablissements de crdit 165 Dpts et cautionnements reus 1688 Intrts courus sur emprunts 2011 Frais de constitution 211 Terrains 2131 Immeubles 28011 Amortissements des frais de constitution 28131 Amortissements des immeubles 401 Fournisseurs 408 Fournisseurs-Factures non parvenues 411 Locataires 418 Locataires-Produits non encore facturs 44551 TVA dcaisser 44562 TVA rcuprable sur immobilisations 44566 TVA rcuprable sur autres biens et services 44571 TVA collecte 4486 tat-Charges payer 4551 Associ A-Compte courant 4552 Associ B-Compte courant 4553 Associ C-Compte courant 486 Charges constates d'avance 487 Produits constats d'avance 491 Provisions pour dprciation des comptes de clients 512 Banques

Comptes du Compte de rsultat

60611 lectricit 60612 Eau 60613 Gaz 6063 Fournitures d'entretien et de petit quipement 6068 Autres matires et fournitures 6132 Locations immobilires 6135 Locations mobilires 6141 Charges locatives 6142 Charges de coproprit 61521 Rparations, amlioration, dmolition 61522 Entretien sur biens immobiliers 61523 Reconstitution toiture ou murs extrieurs (secteur sauvegard, zones franches urbaines) 61524 Transformation de logements (secteur sauvegard) 61525 Dpenses de grosses rparations (nue-proprit) 61526 Entretien non dductible (revenus fonciers) 61611 Assurances-Multirisque 61612 Assurance loyers impays 6162 Assurance obligatoire dommage-construction 6165 Assurance-Insolvabilit locataires 617 tudes

6181 Documentation gnrale 6226 Honoraires 623 Publicit, publications, relations publiques 624 Transports 625 Dplacements, missions, rceptions 626 Frais postaux et frais de tlcommunications 627 Services bancaires 628 Divers (cotisations) 6311 Taxe sur les salaires 63512 Taxes foncires 63515 Contribution annuelle sur les revenus locatifs 6354 Droits d'enregistrement et de timbre 6378 Taxes diverses 6411 Rmunration de la grance, des gardes, des concierges 6412 Autres rmunrations 6451 Charges sociales, grance, gardes, concierges 6452 Autres charges sociales 654 Pertes sur crances irrcouvrables 6611 Intrts des emprunts et dettes 6615 Intrts des comptes courants 6616 Intrts bancaires et sur oprations de financement (escompte) 671 Charges exceptionnelles sur oprations de gestion (indemnit d'viction) 675 Valeurs comptables des lments d'actif cds 6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 706 Revenus des immeubles (loyers) 708 Produits des activits annexes 740 Subventions (ANAH) 761 Produits financiers des participations 764 Revenus des valeurs mobilires de placement 771 Produits exceptionnels sur oprations de gestion 775 Produits des cessions d'lments d'actif 7911 Remboursements des locataires 7912 Autres transferts de charges Remarque : Les avantages en nature accords aux locataires membres de la socit peuvent tre enregistrs au compte 6417 Avantages en nature par le crdit du compte 7912 Autres transferts de charges .

C. Dispositions comptables particulires

35800
Elles concernent tant les immeubles destins tre lous que les charges de la priode de location (charges de gestion) et le droit d'entre.

Immeubles

35805
Il convient de distinguer : - les immeubles apports en socit : ils sont comptabiliss la valeur figurant dans le trait d'apport (PCG art. 321-2) ; - les immeubles achets : ils sont immobiliss leur cot d'acquisition selon la dfinition qu'en donne le PCG. Les frais d'acquisition ne sont pas inclus dans ce cot, ce qui est prcis dans le plan comptable des SCPI (voir n 38200) ; - les immeubles construits par la socit : ils sont traits de la mme manire que les immeubles construits par une socit de construction-vente (voir n 46825) la diffrence qu'ils sont immobiliss et non stocks.

Charges de gestion
Gestion de la socit

35820
La socit utilise les comptes de charges selon le mode d'exploitation auquel elle a recours :a. administration et gestion directes : classement des charges par nature (hors TVA dductible s'il y a lieu) ; b. administration et gestion par une entreprise extrieure de grance : la rmunration de cette entreprise peut tre porte au compte 622 Rmunrations d'intermdiaires et honoraires , subdivision 6221 Rmunration de grance (plan SCPI) ou par exemple 62261 Honoraires grance extrieure . Loyers et charges locatives

35825
Le compte 411 Locataires est dbit par le crdit : - pour le montant des loyers dus, du compte 7061 Loyers ; - pour le montant des charges locatives rcupres sur les locations, du compte de produits 7062 Rcupration des charges locatives ou 7911 Remboursements des locataires . Il est ouvert un sous-compte locataire par locataire. De mme, les produits loyers peuvent tre subdiviss en souscomptes (un sous-compte par locataire). Droit d'entre

35830
La comptabilisation des sommes reues par le bailleur au titre de droit d'entre ou d'indemnit de pas-de-porte dpend de la nature relle des sommes reues. Si le droit d'entre correspond un supplment de loyer (cas habituel), il constitue un produit d'exploitation (compte 706 Locations ). notre avis, il est rpartir sur la dure du bail par l'intermdiaire du compte 487 Produits constats d'avance . En revanche, si le droit d'entre est la contrepartie de la dprciation du patrimoine du bailleur (cas particulier), il doit tre constat en produit exceptionnel. Amortissements

35835
De mme que pour les SCPI (voir n 38240), l'amortissement des immeubles des socits de location prsente des particularits. Grosses rparations

35840
(voir SCPI n 38250).

D. Information financire
Comptes annuels

35900
Les socits civiles immobilires de location non soumises l'impt sur les socits n'ont pas d'obligation en matire d'tablissement de leurs comptes annuels, sauf si elles ont une taille les rendant passibles des prescriptions de l'article L 612-1 du Code de commerce (voir n 17555). Toutefois, les dispositions comptables gnrales du Code de commerce ayant une porte gnrale, il convient de les respecter (voir n 18155). Elles peuvent s'inspirer des modles fournis aux n 18160 et 18165 pour le bilan et le compte de rsultat.

Prparation comptable des dclarations fiscales

35910
Du fait des particularits de leur imposition, les SCI de location sont conduites fournir l'administration fiscale : - la dclaration n 2072 des rsultats accompagne du feuillet 2072-1 de rpartition des rsultats entre associs ; - la dclaration des plus-values immobilires ; - la dclaration de livraison soi-mme des immeubles passibles de la TVA. Dclaration des rsultats dtermins selon les dispositions applicables en matire de revenus fonciers (imprim n 2072)

35915
Elle porte sur les recettes et certaines dpenses (et non sur les produits et les charges). Sa prparation comptable implique que les charges d'exploitation soient subdivises de manire obtenir directement les charges retenues sur l'imprim 2072 et les charges locatives rcuprables sur les locataires. Nous proposons titre d'exemple les ventilations suivantes :
Compte Recettes Montant brut des fermages ou des loyers perus Remboursement des locataires Recettes brutes diverses. Subventions Anah Frais et charges Dpenses incombant normalement aux locataires et acquittes par la socit Indemnits d'viction, frais de relogement Contribution annuelle sur les revenus locatifs Frais de grance des immeubles, de rmunration des gardes et concierges et primes d'assurances pour risques de loyers impays Travaux de rparation, d'amlioration ou de dmolition Entretien Reconstruction de toiture ou de murs extrieurs d'immeubles existants Transformation en logement de tout ou partie d'un immeuble Grosses rparations Impositions Intrts des emprunts 6141 671 63515 6411 ; 6451 ; 61612 706 7911 740

61521 61522 61523 61524 61525 63512 6611

35920
Le passage aux recettes et aux dpenses peut tre obtenu : a. soit l'aide d'un tableau du type suivant (clture de l'exercice au 31 dcembre) ; I. Produits
Comptes

Produits (classe 7)

+ recevoir au 1/1

- recevoir au 31/12

Recettes dclarer

Loyers et indemnits Remboursements charges locatives Subventions Anah Produits accessoires (ou des activits annexes) Produits exceptionnels TOTAUX

II. Charges
Comptes

Charges (classe 6)

+ Restant d au 1/1

- Restant d au 31/12

Dpenses dclarer

a)

Charges locatives Taxes locatives Contribution annuelle sur les revenus locatifs Frais locatifs

b)

Charges propres de la socit Rmunrations des concierges et gardes Taxes foncires et taxes annexes Rmunration de la grance extrieure Primes d'assurances (immeubles ruraux seulement) Intrts et charges d'emprunts sur immeubles TOTAUX

b. soit par la tenue d'une comptabilit de recettes-dpenses en cours d'exercice, une balance des comptes des classes 6 et 7 tant tablie avant les critures de rgularisation de fin d'exercice (passage aux produits et aux charges) ; cette balance fournit les lments de la dclaration 2072 condition de ne pas avoir procd l'extourne des montants au dbut de l'exercice des comptes de rgularisation (l'effectuer l'occasion des critures de fin d'exercice). Mais, dans les deux cas, il convient d'ajouter, le cas chant, aux dpenses, les travaux d'amlioration des immeubles immobiliss. Dclaration des plus-values immobilires

35925
La production de pices justificatives impose que les factures de travaux, le calcul du cot de construction par la socit et les divers autres documents soient conservs pendant 22 ans. Livraison soi-mme d'immeubles passibles de la TVA

35930
La mthode d'valuation des terrains et constructions prconise dans le Guide comptable professionnel des promoteurs doit, en principe, aboutir au montant passible de la TVA (voir n 42555).

Documents de gestion

35940
Les socits trs importantes dont la taille les fait entrer dans le champ d'application de l'article L 612-2 du Code de commerce sont tenues l'tablissement de documents de gestion de caractre interne (voir n 18190).

CHAPITRE 2

Socits civiles de placements immobiliers (SCPI)

SECTION 1

Rgime juridique
Gnralits

Caractristiques

36500
Les socits civiles de placements immobiliers sont des socits d'investissement collectif ayant pour objet l'acquisition et la gestion d'un patrimoine immobilier locatif grce l'mission de parts dans le public. Le choix du statut civil pour ces socits s'explique essentiellement par des raisons fiscales puisqu'il leur permet de ne pas tre assujetties l'impt sur les socits. Sur le plan des principes, il n'est pas conforme l'essence mme des socits civiles de pouvoir recueillir des fonds auprs du public et de comprendre un nombre trs important d'associs. Aussi la rglementation lgale des socits civiles qui repose sur l'intuitu personae ne pouvait s'appliquer dans ces socits o cette notion ne constitue qu'une faade ; c'est la raison pour laquelle le lgislateur a t amen intervenir pour rglementer cette forme originale de socit afin d'assurer une meilleure protection des associs et une meilleure information des pargnants susceptibles de souscrire les parts sociales. Cette intervention s'est faite en deux temps ; on a tout d'abord rglement la publicit effectue par les socits puis, devant l'insuffisance de cette lgislation, des dispositions plus compltes visant la structure mme de ces socits ont t adoptes. Il s'agissait de maintenir en faveur des socits de placements immobiliers l'avantage du rgime de la transparence fiscale tout en faisant profiter les associs des rgles dont bnficient les actionnaires des socits anonymes faisant publiquement appel l'pargne. La loi 70-1300 du 31 dcembre 1970 modifie (dsormais codifie pour l'essentiel de ses dispositions sous les articles L 214-50 L 214-84 et L 732-7 du Code montaire et financier) reprend les rgles des socits civiles en les amnageant par de larges emprunts au droit des socits anonymes.

Les modalits d'application de ces dispositions sont prcises par le dcret 71-524 du 1er juillet 1971 modifi ainsi que par le rglement COB 94-05 modifi. Des amnagements ont t rcemment apports aux rgles d'organisation du march des parts de SCPI par la loi 2001-602 du 9 juillet 2001. Enfin il ressort de la loi 96-597 du 2 juillet 1996 que les SCPI sont des organismes de placements collectifs (art. 2, dsormais C. mon. fin. art. L 214-1) dont les parts constituent des instruments financiers (art. 1er , dsormais C. mon. fin. art. L 211-1). Remarque : Comme toute socit civile, les SCPI sont tenues de se conformer aux rgles gnrales des articles 1845 18701 du Code civil, moins qu'il n'y soit drog par leur statut particulier.

Objet social

36505
Les SCPI doivent avoir pour objet exclusif l'acquisition et la gestion d'un patrimoine immobilier locatif (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 1), qu'il s'agisse d'immeubles usage d'habitation ou usage commercial. Le terme acquisition employ par la loi exclut toute activit de construction d'immeubles, mme en vue de les louer, ainsi que toute opration de promotion immobilire. L'achat d'immeubles sur plan ou en cours de construction est possible condition que le prix en ait t fix, car il s'agit de l'achat d'une chose future dtermine. La socit doit cependant veiller faire insrer explicitement dans le contrat une clause garantissant la bonne fin de la construction (rapport COB pour 1977 p. 75). Cette exclusion interdit ainsi aux socits civiles de construction-vente et aux socits de construction-attribution de faire appel public l'pargne.
PRECISIONS Les SCPI peuvent aussi souscrire des parts de certains groupements fonciers agricoles condition qu'elles soient agres pour cet unique objet par arrt conjoint du ministre de l'conomie et du ministre de l'agriculture (C. rur. art. L 322-3 ; voir Mmento Agriculture n 7343).

Activits accessoires ou occasionnelles autorises

36510
Les SCPI sont expressment autorises procder pour les besoins de leur gestion (C. mon. fin. art. L 214-50) : - des travaux d'amlioration. Il s'agit des travaux qui apportent aux locaux existants des quipements ou des lments de confort mieux adapts l'utilisation de l'immeuble sans modifier la structure de celui-ci (installation du chauffage central ou d'ascenseurs, reprise des fondations de l'immeuble, etc.) ; - des travaux d'agrandissement, lesquels ont pour effet d'accrotre le volume de l'immeuble ou la surface des locaux existants ; - des travaux de reconstruction consistant notamment refaire une faade extrieure, remplacer une charpente ou transformer en logements des locaux initialement non habitables. Les travaux d'agrandissement et de reconstruction ne peuvent tre raliss qu' titre accessoire. Il s'agit en effet d'viter que sous couvert de reconstruction, les SCPI puissent avoir une activit de construction ou de promotion immobilire incompatible avec leur statut ( n 36505). Voir Rp. Deprez : AN 4-7-1994 p. 3409.

36511
Ces travaux doivent seulement tre destins conserver ou amliorer la rentabilit locative des immeubles. cet gard ils sont soumis des conditions de ralisation trs strictes (Dcret 71-524 modifi art. 1, I et II). Ils ne sont admis que sur des immeubles appartenant la SCPI depuis plus de trois ans la date de leur commencement. En cas d'agrandissement, l'augmentation de la surface hors uvre nette ne peut pas excder 10 % de la surface hors uvre nette de l'immeuble telle que dfinie par l'article R 112-2 du Code de l'urbanisme. Le cot des travaux de reconstruction TTC raliss au cours d'un exercice de 12 mois est limit 3 % de la valeur vnale du patrimoine immobilier de la SCPI apprci au bilan du dernier exercice clos (le montant total des travaux - y compris d'amlioration et d'agrandissement - raliss l'occasion de la reconstruction d'un

immeuble sont pris en compte pour l'apprciation de ce pourcentage). Si les travaux de reconstruction ne sont pas raliss au titre d'un mme exercice, la limite de 3 % peut se cumuler avec celle de l'anne suivante, mais seulement avec celle-ci. Le respect de ces rgles n'est toutefois pas exig lorsque la reconstruction est ncessite par un cas de force majeure ou rsulte d'obligations lgales.
Nota : Les SCPI doivent, bien entendu, procder aux travaux d'entretien et de rparation ncessaires au maintien et la remise en tat des immeubles.

36511
Travaux d'agrandissement ou de reconstruction d'un immeuble de la socit - Conditions prvues par le dcret du 1-71971 - Conditions modifies par un nouveau dcret Dcret 2003-74 du 28 janvier 2003 art. 1er : JO du 29 janvier p. 1770. BRDA 3/03 Inf. 2

36512
Les SCPI sont par ailleurs autorises acqurir des quipements ou des installations ncessaires l'utilisation des immeubles (centraux tlphoniques, lments de signalisation et rseaux informatiques lourds, par exemple). Elles peuvent aussi cder des lments de leur patrimoine immobilier la double condition que ces lments n'aient pas t achets en vue de leur revente et que les cessions ne prsentent pas un caractre habituel (C. mon. fin. art. L 214-50). Ainsi, la cession d'un immeuble n'est possible que si, la date de la ralisation de l'opration, la SCPI est propritaire de l'immeuble depuis au moins six ans et que les travaux d'agrandissement ou de reconstruction dont cet immeuble a pu faire l'objet sont achevs depuis galement six ans au moins (Dcret 71-524 art. 1, III-2). En outre, la valeur cumule des immeubles cds au cours d'un exercice est limite 5 % de la valeur vnale du patrimoine immobilier de la socit apprcie au bilan du dernier exercice clos ; lorsqu'aucune cession n'est ralise au titre d'un exercice, cette limite peut se cumuler avec celle de la seule anne suivante (Dcret prcit art. 1, III-2).
Les SCPI peuvent donc effectuer les cessions et les acquisitions d'actifs ncessaires une gestion efficace de leur patrimoine immobilier ds lors que ces oprations ne prsentent pas un caractre spculatif (voir Rp. Deprez : AN 4-7-1994 p. 3409).

36512
Cession d'un immeuble de la socit - Conditions prvues par le dcret du 1-7-1971 - Conditions modifies par un nouveau dcret Dcret 2003-74 du 28 janvier 2003 art. 1er : JO du 29 janvier p. 1770. BRDA 3/03 Inf. 2

36513
Les cessions d'immeubles doivent, en outre, tre autorises par l'assemble gnrale des associs (C. mon. fin. art. L 21472).
Les SCPI peuvent aussi, semble-t-il, placer leur fonds de roulement dans des valeurs facilement ralisables plutt que de conserver en caisse leur argent. Ce placement ne doit pas avoir un caractre spculatif mais viser uniquement viter la dprciation des sommes conserves. Afin d'viter que les SCPI ne disposent de volants de liquidits trop importants, les augmentations de capital successives sont strictement rglementes ( n 36905 s.).

En revanche, la souscription de parts ou actions de socits de construction ne peut pas tre effectue par les SCPI car les parts ou actions ne sont pas des immeubles mais des meubles.

Appel public l'pargne

36515
Par drogation l'interdiction gnrale pose par l'article 1841 du Code civil ( n 21015), les SCPI sont autorises faire publiquement appel l'pargne (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 1). Elles doivent toutefois respecter pralablement plusieurs conditions, savoir : - tablir une note d'information vise par la COB ; - publier une notice au Balo ; - tablir un bulletin de souscription. Le premier appel public l'pargne est en outre subordonn :

- la souscription et la libration du capital d'origine par les fondateurs. Les parts dtenues par ces derniers doivent en effet reprsenter une valeur totale au moins gale au capital social minimal (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 1 ; voir n 36605). Cette obligation exclut en pratique la possibilit de constituer une SCPI par appel public l'pargne ; - l'agrment de la socit de gestion par la COB (voir n 36800) ; - l'acceptation par la COB de l'expert immobilier prsent par la socit de gestion et charg de dterminer la valeur vnale des immeubles de la SCPI (voir n 36815) ; - la justification d'une garantie bancaire approuve par la COB et destine rembourser les souscripteurs en cas de souscription insuffisante du public ( n 36720).
PRECISIONS L'appel public l'pargne est en principe constitu par l'mission ou la cession de parts de SCPI dans le public en ayant recours soit la publicit, soit au dmarchage, soit des tablissements de crdit ou des prestataires de services d'investissement (C. mon. fin. art. L 411-1). Sur les dispositions rgissant le dmarchage en vue du placement des parts de SCPI, voir infra n 36722. Toutefois lorsque l'mission ou la cession des parts est ralise auprs d'investisseurs qualifis ou dans un cercle restreint d'investisseurs il s'agit alors, sous rserve que ces investisseurs agissent pour compte propre, d'un placement priv plac hors du champ d'application de l'appel public l'pargne (C. mon. fin. art. L 411-2 complt par le dcret 98-880 du 1-10-1998 art. 1er et 2). Pour plus de prcisions sur cette question, voir Mmento Socits commerciales n 7016 s.

Information du public

36520
Les SCPI ayant le statut de socits faisant appel public l'pargne doivent porter la connaissance du public tout fait important ou toute opration financire susceptible d'avoir une incidence sur la situation et les droits des porteurs de parts (voir rgl. COB 98-07 art. 4 et 6).
Jug que les dirigeants des socits mettrices ne sont pas tenus de contrler les informations que la presse choisit de publier en dehors de tout communiqu de l'metteur et n'ont donc pas, le cas chant, rectifier celles-ci (CA Paris 11-1-2000 : RJDA 4/00 n 427).

36521
En principe, cette information doit intervenir le plus tt possible. Toutefois, si la publication d'une information est de nature porter atteinte aux intrts lgitimes de la socit (ou si la confidentialit est ncessaire la ralisation de l'opration), celle-ci peut prendre la responsabilit de diffrer cette publication condition d'tre en mesure d'assurer la confidentialit de l'information (Rgl. prcit art. 4, al. 2 et 6, al. 2). Lorsque la socit a t amene faire tat publiquement de ses intentions et que, par la suite, ces dernires ne sont plus conformes sa dclaration initiale, elle est tenue de porter immdiatement la connaissance du public ses nouvelles intentions (Rgl. prcit art. 5).

36522
L'information donne au public doit tre exacte, prcise et sincre (Rgl. prcit art. 2). Constitue une atteinte la bonne information du public la communication d'une information inexacte, imprcise ou trompeuse ainsi que la diffusion faite sciemment d'une telle information (Rgl. prcit art. 3). Elle doit tre porte la connaissance du public sous forme d'un communiqu dont l'auteur s'assure de la diffusion effective et intgrale. Ce communiqu doit tre reu par la COB au plus tard au moment de sa publication (Rgl. art. 8). L'inobservation de cette obligation d'information ainsi que la diffusion d'une information inexacte exposent la SCPI et les dirigeants de la socit de gestion une sanction pcuniaire qui peut aller jusqu' 1 500 000 et qui doit tre proportionne la gravit des manquements commis (C. mon. fin. art. L 621-15 et rglement COB 98-07 art. 1er ).

A. Constitution des SCPI

Fondateurs

36600
Les diverses formalits requises pour la constitution des SCPI sont accomplies par ceux qui sont l'origine du projet et que l'article L 214-51 du Code montaire et financier qualifie de fondateurs . Les personnes qui ont fait l'objet d'une des nombreuses condamnations numres par l'article 20 de la loi ne peuvent pas fonder une SCPI sous peine de lourdes sanctions pnales (amende de 75 000 - et emprisonnement de trois ans, art. 33-1). Parmi ces condamnations figurent notamment les condamnations pour crime, vol, escroquerie, banqueroute ou abus de confiance ; celles pour infraction aux rglementations relatives l'usure, au dmarchage financier, aux assurances et la protection de l'pargne ou encore les mesures de faillite personnelle et les interdictions prvues par la loi sur le redressement et la liquidation judiciaires des entreprises ( n 28420 s.). Ces condamnations entranent galement l'interdiction (sous peine des mmes sanctions) d'tre membre du conseil de surveillance d'une SCPI ainsi que celle d'tre associ ou dirigeant d'une socit de gestion.

36605
Les fondateurs sont tenus de souscrire et de librer l'intgralit du capital minimal de la socit (soit 760 000 ) avant tout appel public l'pargne (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 1). Les parts ainsi dtenues par les fondateurs sont inalinables pendant trois ans compter de la dlivrance du visa de la Commission des oprations de bourse (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 2). Cette immobilisation du capital minimal initial a pour objet d'assurer aux pargnants une certaine stabilit de l'engagement des fondateurs.

tablissement du projet de statuts

36620
Les fondateurs doivent rdiger et signer un projet de statuts (C. mon. fin. L 214-52). Ce projet peut rsulter aussi bien d'un acte notari que d'un acte sous seing priv. Ni la loi, ni le dcret d'application ne prcisent quelles sont les mentions devant figurer dans les statuts. En l'absence de dispositions particulires, c'est le droit commun des socits qui s'applique et notamment l'article 1835 du Code civil qui oblige mentionner dans les statuts, les apports des associs, la forme, l'objet, l'appellation, le sige social, le capital social, la dure de la socit, les modalits de son fonctionnement.

Formation du capital
Montant minimal du capital

36630
Le capital des SCPI ne peut tre infrieur 760 000 (C. mon. fin. art. L 214-53). Le capital est divis en parts nominatives et d'une valeur nominale d'au moins 150 (C. mon. fin. art. 214-53). Les parts de SCPI constituent des instruments financiers (C. mon. fin. art. L 211-1 I). Les parts dtenues par les membres fondateurs de la SCPI doivent reprsenter une valeur totale au moins gale au capital minimal (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 1) ( n 36605). Les souscriptions doivent tre relles et sincres sous peine de sanctions pnales (emprisonnement de cinq ans et amende de 9 000 ; C. mon. fin. art. L 231-10-1) ; elles sont constates par des bulletins de souscription (C. mon. fin. art. L 214-63). Le capital initial doit tre souscrit dans son intgralit (C. mon. fin. art. L 214-52, al. 2). Capital variable

36635
La constitution d'une SCPI capital variable est licite (C. mon. fin. art. L 214-64, al. 2 ; voir n 1770 s.). Une telle formule prsente des avantages dans la mesure o elle peut faciliter le rachat des parts mais elle comporte galement des

inconvnients. En effet, une SCPI capital variable peut tre amene, pour faire face aux demandes de retrait, cder une partie de son patrimoine. Or les cessions d'immeubles appartenant des SCPI sont rigoureusement encadres ( n 36512 s.). Apports en numraire

36640
Les parts reprsentatives d'apports en numraire doivent tre libres, lors de la souscription, d'un quart au moins de leur valeur nominale et, le cas chant, de la totalit de la prime d'mission, la libration du surplus devant intervenir en une ou plusieurs fois dans un dlai de cinq ans (C. mon. fin. art. L 214-63, al. 2). Si la socit de gestion ne procde pas, dans le dlai prvu, aux appels de fonds pour librer le capital, tout intress peut demander au prsident du tribunal de grande instance statuant en rfr d'enjoindre sous astreinte la socit de gestion de procder ces appels de fonds ou de dsigner un mandataire charg de le faire sa place (C. civ. art. 1843-3, al. 5 modifi par la loi 2001-420 du 15-5-2001). notre avis, le tribunal comptent est celui du lieu du sige social. Apports en nature ou stipulation d'avantages particuliers

36645
En cas d'apports en nature ou de stipulation d'avantages particuliers, les fondateurs doivent demander au prsident du tribunal de grande instance statuant sur requte la dsignation d'un ou plusieurs commissaires aux apports (C. mon. fin. art. L 21457, al. 1 ; Dcret du 1-7-1971 art. 4). Les commissaires aux apports sont choisis parmi les commissaires aux comptes inscrits ou parmi les experts inscrits sur des listes tablies par les cours et tribunaux (Dcret art. 4). Les commissaires tablissent sous leur responsabilit, un rapport sur l'valuation des apports en nature ou sur les avantages particuliers. Ce rapport doit tre tenu la disposition des fondateurs qui peuvent en prendre connaissance ou copie, huit jours au moins avant la date de l'assemble constitutive l'adresse prvue du sige social indiqu dans les statuts (Dcret art. 5). Les commissaires aux apports peuvent se faire assister dans l'accomplissement de leur mission d'un ou plusieurs experts de leur choix (Dcret art. 4, al. 3). L'article L 231-10-4 du Code montaire et financier punit d'un emprisonnement de cinq ans et d'une amende de 9 000 ceux qui, frauduleusement, auraient fait attribuer un apport en nature une valuation suprieure sa valeur relle. Apports en industrie

36650
Les apports en industrie, s'il en existe, ne peuvent pas tre reprsents par des parts sociales (C. mon. fin. art. L 214-57, al. 4). Dpt des fonds

36655
Contrairement au rgime applicable aux socits par actions, le Code montaire et financier n'impose ni le dpt et le blocage des fonds chez un notaire, dans une banque ou la Caisse des dpts et consignations, ni un certificat du dpositaire.

Assemble constitutive

36670
La runion d'une assemble constitutive n'est exige qu'en cas d'apports en nature ou de stipulation d'avantages particuliers (C. mon. fin. art. L 214-57, al. 2). Convocation de l'assemble

36675
Les fondateurs sont convoqus l'assemble constitutive par lettre recommande avec demande d'avis de rception huit jours au moins avant la date de l'assemble (Dcret 71-524 modifi art. 7). Mission de l'assemble constitutive

36680

L'assemble doit statuer sur l'valuation des apports (ou l'octroi d'avantages particuliers) par les commissaires aux apports. Elle ne peut les rduire qu' l'unanimit de tous les fondateurs et avec l'approbation expresse des apporteurs (ou des bnficiaires d'avantages particuliers) faute de quoi la socit n'est pas constitue (C. mon. fin. art. L 214-57, al. 2). L'assemble constitutive est soumise aux rgles concernant la tenue de toute assemble telles qu'elles sont fixes par les articles 21 et suivants du dcret. Dans le silence des textes, on peut considrer, par rfrence aux solutions applicables aux socits commerciales (C. mon. fin. art. L 225-9, al. 2), que l'assemble constitutive dlibre aux conditions de quorum et de majorit prvues pour les assembles extraordinaires (voir n 36900). Absence d'apport en nature ou de stipulation d'avantages particuliers

36685
Dans ce cas, la tenue d'une assemble constitutive n'est pas obligatoire. L'adhsion des fondateurs rsulte seulement de la signature du bulletin de souscription.

Formalits de publicit

36700
La constitution des socits civiles de placements immobiliers est soumise aux mmes formalits de publicit que les socits civiles de droit commun : insertion dans un journal d'annonces lgales, dpt au greffe, immatriculation au registre du commerce et des socits. Pour plus de dtails sur ces formalits, voir n 2270.

Personnalit morale

36710
Comme les autres socits civiles, les SCPI n'acquirent la personnalit morale qu' compter de leur immatriculation au registre du commerce et des socits (voir n 2700).

Souscription minimale du capital par le public

36720
Le capital maximal fix par les statuts de la SCPI doit tre souscrit hauteur de 15 % au moins par le public dans le dlai d'un an compter de l'ouverture de la souscription (C. mon. fin. art. L 214-54, al. 1). S'il n'est pas satisfait cette obligation, la socit est dissoute et les associs sont rembourss du montant de leur souscription (C. mon. fin. art. L 214-54, al. 2). Le remboursement est opr grce la mise en uvre d'une garantie bancaire que la SCPI est tenue de prsenter pralablement tout appel public l'pargne et qui doit tre approuve par la COB (C. mon. fin. art. L 214-51, al. 1 et Rgl. COB 94-05 art. 2). Sur les modalits de dissolution et les conditions de remboursement des souscripteurs, voir n 37110. Conformment aux dispositions des articles L 412-1 et L 621-8 du Code montaire et financier, les fondateurs d'une SCPI doivent pralablement tout appel public l'pargne, tablir et faire imprimer une note d'information l'attention du public. Cette note est soumise au visa pralable de la Commission des oprations de bourse (C. mon. fin. art. L 214-84). Pour plus de prcisions se reporter au rglement COB 94-05 (art. 5 s.) et son instruction d'application publie au Bull. COB mai 2002 p. 29.

36721
Pour procder au placement des parts dans le public, les SCPI peuvent recourir tout procd de publicit condition que soient indiqus (Rgl. COB 94-05 art. 49) : - le numro de Balo dans lequel est parue la notice ;

- la dnomination sociale de la SCPI ; - l'existence de la note d'information en cours de validit vise par la COB (date, n de visa, lieux o l'on peut se la procurer gratuitement).

36722
Le dmarchage effectu pour le placement, auprs du public, des parts de SCPI est rglement par les articles L 341-2 s. du Code montaire et financier et l'article 50 du rglement COB 94-05.
Les parts de SCPI ne sont pas des valeurs mobilires ; le dmarchage en vue de leur placement n'est donc pas rgi par les dispositions relatives au dmarchage des valeurs mobilires mais par celles relatives au placement des fonds (Cass. com. 21-10-1997 n 2181 : RJDA 1/98 n 118). Les parts de SCPI constituent en revanche des instruments financiers (C. mon. fin. art. L 211-1 I).

Aux termes de ces dispositions, constituent des oprations de dmarchage les avis, conseils ou offres de service pour la souscription, l'achat, l'change ou la vente de droits sur des biens mobiliers ou immobiliers donns, soit au cours de visites domicile ou sur les lieux de travail, soit par l'envoi de lettres circulaires ou par communications tlphoniques. Selon la COB, le fait pour une SCPI d'envoyer elle-mme des particuliers la seule note d'information vise par la Commission ne constitue pas une opration de dmarchage au sens de la loi (Bull. COB avril 1983 p. 3). La possibilit pour les organismes de placement collectif de contacter par tlphone des personnes intresses par des placements en parts de SCPI est exclue par la loi. En revanche, des extraits de documents apportant des prcisions autres que ceux viss par la COB peuvent tre envoys aux intresss condition pour lesdits organismes d'en communiquer pralablement le texte la COB et de s'assurer que celle-ci n'a pas d'objection formuler (Rp. Pricard : AN 11-4-1988 p. 1552). Les dispositions des articles L 341-2 s. du Code montaire et financier relevant de l'ordre public de direction, l'action en nullit d'un acte souscrit la suite d'un dmarchage prohib par l'article L 341-2 du Code montaire et financier est une nullit absolue soumise la prescription trentenaire de l'article 2262 du Code civil (Cass. 1e civ. 15-5-2001 n 755 : RJDA 11/01 n 1114).

B. Fonctionnement des SCPI 1. Socit de gestion 36800

La grance des SCPI doit tre assure par une socit de gestion constitue sous la forme, soit d'une socit anonyme au capital minimal de 225 000 (comme pour les SA faisant publiquement appel l'pargne), soit d'une socit en nom collectif dont l'un des associs au moins est une socit anonyme justifiant de ce capital (C. mon. fin. art. L 214-66, al. 1 et L 214-67, al. 1). La socit de gestion doit tre agre par la COB ; cet agrment peut tre retir par dcision motive (C. mon. fin. art. L 21467, al. 2). Il s'agit l d'une extension importante des pouvoirs de contrle de la COB qui n'avait jusqu'alors qu'une influence indirecte sur les gestionnaires des SCPI par le biais de la dlivrance du visa. Sur les modalits de dlivrance et de retrait de l'agrment, voir Rgl. COB 94-05 art. 10 s. et instruction publie au Bull. COB mai 2002 p. 29. L'exercice des fonctions de dirigeant d'une socit de gestion qui n'a pas t agre ou dont l'agrment a t retir est passible de lourdes sanctions pnales (amende de 750 000 et emprisonnement de 2 ans ; C. mon. fin. art. L 231-21).

36801
Les socits de gestion doivent runir un certain nombre de conditions. Ainsi elles sont tenues : - de prsenter des garanties suffisantes en ce qui concerne leur organisation, leurs moyens techniques et financiers, l'honorabilit et la respectabilit de leurs dirigeants (C. mon. fin. art. L 214-68, al. 1) ; sur les condamnations pouvant entraner l'interdiction d'tre associ ou dirigeant d'une socit de gestion, voir n 36600 ; - de prendre toutes dispositions propres assurer la scurit des oprations qu'elles ralisent (C. mon. fin. art. L 214-68, al. 1) ; - de disposer des moyens financiers suffisants pour leur permettre d'exercer de manire effective leur activit et de faire face leurs responsabilits (C. mon. fin. art. L 214-69, al. 1).

36802

Les socits de gestion et les personnes places sous leur autorit ou agissant pour leur compte doivent respecter les rgles de bonne conduite destines garantir la protection des investisseurs et la rgularit des oprations, tablies par la COB (C. mon. fin. art. L 214-83-1 issu de la loi 2001-602 du 9-7-2001). Il s'agit des rgles applicables aux prestataires de services d'investissement dans l'exercice de leur activit de gestion de portefeuille pour le compte de tiers (cf. C. mon. fin. art. L 533-4 ; Rgl. COB 96-03).

Dsignation et rvocation

36805
La socit de gestion doit tre dsigne, soit dans les statuts, soit par l'assemble gnrale la majorit des voix dont disposent les associs prsents ou reprsents. Quelles que soient les modalits de sa dsignation, la socit de gestion est rvocable par l'assemble gnrale la mme majorit, sans qu'il soit possible aux statuts d'en disposer autrement. Si la rvocation est dcide sans juste motif, elle peut donner lieu des dommages-intrts (C. mon. fin. art. L 214-66, al. 1). Tout associ peut demander judiciairement la rvocation de la socit de gestion pour cause lgitime (C. mon. fin. art. L 214-66, al. 2).
La loi ne fixe pas de limite quant la dure des fonctions de la socit de gestion. Toute libert est laisse aux statuts cet gard.

Pouvoirs de la socit de gestion

36810
Elle reprsente la SCPI l'gard des tiers et peut agir en justice pour dfendre ou faire valoir les droits ou intrts des porteurs de parts (C. mon. fin. art. L 214-68, al. 2). Elle doit agir dans l'intrt exclusif des souscripteurs, n'exercer aucune activit susceptible d'tre source de conflits d'intrt et prendre toutes dispositions propres assurer la scurit des oprations qu'elle ralise (C. mon. fin. art. L 214-68, al. 1 et Rgl. COB 94-05 art. 10). Une socit de gestion doit agir dans le seul intrt de chacune des SCPI dont elle a la charge. Par suite une prtendue mutualisation des risques entre plusieurs SCPI gres par la mme socit de gestion ne saurait justifier la participation de l'une des SCPI une acquisition faite par une autre SCPI dans des conditions dfavorables et contraires aux intrts de ses souscripteurs (Cass. com. 25-1-2000 : Droit des socits 4/00 n 64 note Bonneau).

36811
Certaines oprations sont expressment interdites aux socits de gestion ou ne peuvent tre ralises par elles que dans des conditions rglementes. Ainsi, les changes, alinations ou constitutions de droits rels portant sur le patrimoine immobilier de la SCPI doivent tre autoriss par l'assemble gnrale ordinaire des associs (C. mon. fin. art. L 214-72, al. 1). De mme, la socit de gestion ne peut pas, au nom de la SCPI, contracter des emprunts, assumer des dettes, ou procder des acquisitions payables terme si ce n'est dans la limite d'un maximum fix par l'assemble gnrale (C. mon. fin. art. L 21472, al. 2). Ces limitations ou restrictions de pouvoirs sont toutefois inopposables aux tiers (C. mon. fin. art. L 214-72, al. 3). Par ailleurs la socit de gestion ne peut pas recevoir des fonds pour le compte de la SCPI (C. mon. fin. art. L 214-69, al. 2). Sur la possibilit de subordonner la conclusion de certaines oprations l'autorisation pralable du conseil de surveillance, voir n 36843.

36812
La socit de gestion peut consentir des dlgations de fonctions ; celles-ci doivent alors tre mentionnes dans les documents soumis la COB (Rgl. COB 94-05, art. 10). Ce texte numre toutefois un certain nombre d'attributions qui ne peuvent faire l'objet d'aucune dlgation (dtermination des objectifs de collecte, des conditions de ralisation des augmentations de capital et des conditions de commercialisation des

parts ; choix des investissements et des cessions d'actifs immobiliers ; fixation du prix des parts et tablissement du prix d'excution ; etc.).

36813
La socit de gestion est expressment comptente pour dcider la rpartition d'un acompte sur dividende et pour fixer le montant et la date de cette rpartition (C. mon. fin. art. L 214-73 dernier al.).

Obligations de la socit de gestion

36815
Les dirigeants de la socit de gestion sont tenus, la clture de chaque exercice, de dresser un inventaire des divers lments de l'actif et du passif de la SCPI ainsi que les comptes annuels et d'tablir un rapport de gestion crit sur la situation de la socit, son volution prvisible et sur les vnements importants intervenus postrieurement la clture de l'exercice (C. mon. fin. art. L 214-78, al. 1 4) (voir n 38700 s.). Ils doivent joindre ce rapport un tat annexe retraant la valeur comptable, la valeur de ralisation et la valeur de reconstitution de la socit gre (C. mon. fin. art. L 214-78, al. 5) ; ces valeurs qui permettent de fournir aux pargnants une estimation objective de la valeur de la socit doivent servir de base la dtermination du prix des parts sociales. Ces valeurs sont arrtes sur la base d'une valuation des immeubles ralise par un expert indpendant (ou plusieurs agissant solidairement). Cet expert dont la mission couvre l'ensemble du patrimoine locatif de la SCPI est nomm par l'assemble gnrale pour quatre ans. Cette nomination intervient aprs acceptation par la COB de la candidature de l'intress prsente par la socit de gestion (voir Rgl. COB 94-05 art. 41 et 42). Sur l'acceptation des experts par la COB, voir l'instruction du 26 aot 1994. Les modalits d'tablissement des diffrentes valeurs comptables sont fixes par l'article L 214-78 du Code montaire et financier et les articles 14 et 15 du dcret ; voir n 38720 s. La socit de gestion doit, par ailleurs, runir l'assemble gnrale au moins une fois par an pour soumettre aux associs les comptes de l'exercice coul (C. mon. fin. art. L 214-73, al. 1). En outre, elle est charge de souscrire une assurance pour garantir la responsabilit civile de la socit du fait des immeubles qu'elle possde, afin de protger la fois les associs et les cranciers (C. mon. fin. art. L 214-55, al. 2). Le non-respect de cette obligation est passible d'une amende de 18 000 pour ses dirigeants qui, sciemment, ne s'y seraient pas conforms (C. mon. fin. art. L 231-8).

Conventions passes entre la SCPI et la socit de gestion

36820
Toute convention intervenant entre la socit et la socit de gestion, ou tout associ de cette dernire, doit, sur les rapports du conseil de surveillance et des commissaires aux comptes, tre approuve par l'assemble gnrale des associs de la socit (C. mon. fin. art. L 214-76, al. 1). Les consquences prjudiciables la socit des conventions dsapprouves sont mises la charge de la socit de gestion responsable ou de tout associ de cette dernire, mme en l'absence de fraude (C. mon. fin. art. L 214-76, al. 2). Ces dispositions particulires drogent la procdure de droit commun prvue par l'article L 612-5 du Code de commerce ( n 8120 s.). Cas particulier de la rmunration de la socit de gestion

36821
Les lments de cette rmunration (notamment le taux et l'assiette) peuvent tre prvus par les statuts. dfaut, ils sont arrts par une convention particulire passe entre la socit de gestion et la SCPI et approuve par l'assemble gnrale ordinaire des associs. Toutes les commissions ou rmunrations perues par la socit de gestion doivent tre dfinies dans la note d'information vise par la COB pour tre portes la connaissance des souscripteurs (Rgl. COB 94-05 art. 16).

Les socits de gestion sont en principe rmunres par trois types de commissions correspondant chacun une catgorie de frais dtermins : commissions de souscription, commissions de cession et commissions de gestion (Rgl. COB 94-05 art. 17).

Responsabilit de la socit de gestion

36825
Les articles L 214-50 et suivants du Code montaire et financier ne prvoyant pas de rgime particulier de responsabilit civile des dirigeants sociaux, il convient de s'en rapporter aux rgles gnrales de la responsabilit des grants de socits civiles (C. civ. art. 1850 ; voir n 7800 s.). Jug que faute par la loi de 1970 (aujourd'hui codifie) d'avoir institu un rgime particulier de responsabilit, le prsident du conseil de surveillance d'une SCPI dirigeant de fait de celle-ci doit rpondre, sur le fondement des articles 1382 et 1383 du Code civil, des fautes dlictuelles qu'il a commises dans sa gestion (CA Paris 16-4-1991 : Bull. Joly 1991.730).

36826
En revanche, de nombreux articles sont consacrs la responsabilit pnale des dirigeants de la socit de gestion. L'article L 231-11 du Code montaire et financier punit de cinq ans de prison et de 375 000 d'amende la distribution de dividendes fictifs, la publication ou la prsentation aux associs d'informations inexactes, l'abus des biens ou du crdit de la socit et l'abus des pouvoirs ou des voix. L'article L 231-12 rprime par une amende de 9 000 l'inobservation des limitations lgales des attributions de la socit de gestion et le refus de communication de documents. L'article L 231-13 sanctionne le nonrespect de l'information des associs par une amende de 3 750 . Enfin, les dirigeants qui n'auront pas provoqu la dsignation du ou des commissaires aux comptes de la socit encourent une peine d'emprisonnement de deux ans et une amende de 9 000 (art. L 231-16).

36827
Par ailleurs, les socits de gestion ainsi que les personnes agissant sous leur autorit ou pour leur compte sont passibles de sanctions prononces par la COB en cas de manquements leurs obligations professionnelles dfinies par les lois et rglements en vigueur (C. mon. fin. art. L 621-26-1 nouveau issu de la loi 2001-602 du 9-7-2001). Ces sanctions qui sont celles applicables aux prestataires de services d'investissement pour leur activit de gestion de portefeuille pour le compte de tiers et aux socits de gestion de portefeuille ainsi qu'aux personnes places sous leur autorit ou agissant pour leur compte sont dfinies par les articles L 621-25 et L 621-26 du Code montaire et financier. En ce qui concerne les socits de gestion il s'agit notamment des sanctions suivantes : blme ; interdiction d'exercice titre temporaire ou dfinitif emportant le cas chant suspension ou retrait de l'agrment de la COB ; sanction pcuniaire d'un montant maximal de 750 000 ou gal au dcuple du montant des profits ventuellement raliss (art. L 621-25).

2. Contrle des SCPI

Conseil de surveillance

36840
Un conseil de surveillance compos de sept associs au moins, dsigns par l'assemble gnrale ordinaire, est charg d'assister la socit de gestion (C. mon. fin. art. L 214-70). Il n'est pas possible comme dans les socits anonymes de nommer les premiers membres du conseil de surveillance dans les statuts. Les membres du conseil de surveillance doivent tre mentionns au registre du commerce en application de l'article 15 A 10 b) du dcret du 30 mai 1984 (Avis 99-09 du Comit de coordination du RCS : Bull. RCS 1999 p. 35). Il n'est pas prvu la dsignation d'un reprsentant permanent pour une personne morale, membre du conseil de surveillance (cf. avis prcit).

36841

 dfaut de rgles obligatoires, les socits sont libres de fixer comme elles l'entendent la dure des fonctions et, ventuellement, les conditions de rmunration des membres du conseil de surveillance et d'organiser le fonctionnement de cet organe (priodicit des runions, convocation, lieu de runion, quorum et majorit, etc.). Toutefois, l'occasion de l'assemble gnrale statuant sur les comptes du troisime exercice social complet, le conseil de surveillance doit tre renouvel en totalit afin de permettre la reprsentation la plus large possible d'associs n'ayant pas de lien avec les fondateurs. cet effet, la socit de gestion qui est tenue d'observer une stricte neutralit dans la conduite des oprations tendant la nomination des membres du conseil doit, pralablement la convocation de l'assemble devant dsigner les nouveaux membres, procder un appel de candidatures (Rgl. COB 94-05 art. 19 et 20).

36842
L'article L 214-70 prcit ne faisant pas mention de la rvocation des membres du conseil de surveillance, il semble qu'elle puisse tre prononce par l'assemble gnrale ordinaire tout moment. Le conseil opre toute poque de l'anne les vrifications et les contrles qu'il juge opportuns et peut se faire communiquer tout document ou demander la socit de gestion un rapport sur la situation de la SCPI. Il met un avis sur les projets de rsolutions soumis par la socit de gestion aux associs.

36843
En cours d'exercice, et en cas de ncessit, le conseil de surveillance peut autoriser la modification des valeurs comptable, de ralisation et de reconstitution de la SCPI ( n 36815) sur rapport motiv de la socit de gestion (C. mon. fin. art. L 214-78, al. 6). Il doit prsenter un rapport annuel sur la gestion de la socit (C. mon. fin. art. L 214-70, al. 1). Les statuts peuvent subordonner l'autorisation pralable du conseil de surveillance la conclusion de certaines oprations. Ces limitations ou restrictions ne sont toutefois pas opposables aux tiers (C. mon. fin. art. L 214-70, al. 2 et 3).

36844
Le conseil est tenu de s'abstenir de tout acte de gestion : en cas de dfaillance de la socit de gestion, il convoque sans dlai une assemble gnrale devant pourvoir son remplacement (Rgl. COB 94-05 art. 18). Jug que le conseil de surveillance d'une SCPI tant un organe social de cette socit, il n'a pas (ni son prsident) la qualit de tiers vis--vis de celle-ci et ne peut donc invoquer cette qualit pour former un recours l'encontre d'une dcision de la COB concernant la SCPI (Cass. com. 15-3-1994 n 752 : RJDA 8-9/94 n 942).

Commissaires aux comptes

36845
Le contrle de la socit est galement exerc par un ou plusieurs commissaires aux comptes dsigns par l'assemble constitutive ou, en cours de vie sociale, par l'assemble gnrale ordinaire. Ces commissaires doivent certifier que les comptes annuels sont rguliers et sincres et qu'ils donnent une image fidle des oprations de l'exercice coul, du rsultat de ces oprations ainsi que de la situation financire et du patrimoine de la socit l'expiration de l'exercice ; ils disposent des mmes pouvoirs que les commissaires aux comptes des socits commerciales. Estimant que la protection de l'pargne et des associs de SCPI appelait les mmes mesures que dans les socits anonymes, le lgislateur a transpos en bloc les rgles de la loi de 1966 (aujourd'hui du Code de commerce) concernant les commissaires aux comptes (C. mon. fin. art. L 214-79). Ainsi le commissaire aux comptes doit tre obligatoirement choisi sur la liste prvue l'article L 225-19 du Code de commerce ; il est nomm pour une dure de six exercices ; il est soumis aux incompatibilits prvues l'article L 225-24 du Code de commerce ; il dispose pour l'accomplissement de sa mission des mmes prrogatives que dans les socits commerciales ; il est tenu de signaler l'assemble gnrale et la Commission des oprations de bourse les irrgularits et inexactitudes rvles au cours de sa mission et doit informer le procureur de la Rpublique des faits dlictueux dont il a eu connaissance ; il est rmunr selon les modalits du dcret pris pour l'application de l'article L 225-39 ; il est responsable dans les conditions prvues l'article L 225-241 et peut tre rvoqu par dcision de justice en cas de faute ou d'empchement. Pour plus de dtails, voir Mmento Socits commerciales n 12720 s.

En cas de rvaluation d'actif, le commissaire aux comptes doit prsenter l'assemble gnrale un rapport spcial que celle-ci doit approuver (C. mon. fin. art. L 214-79 dernier alina).

Commission des oprations de bourse

36850
Pour renforcer le contrle de l'activit des SCPI le lgislateur a tendu l'ensemble des comptences exerces par la COB ces socits (C. mon. fin. art. L 214-84). La COB doit surveiller les informations publies par la socit et contrler le document destin l'information du public l'occasion des appels publics l'pargne. cette fin, elle peut se faire communiquer tous les documents qu'elle estime ncessaires l'accomplissement de sa mission, sans que l'on puisse lui opposer le secret professionnel. Elle a galement le droit de procder l'audition des dirigeants de droit ou de fait des socits. Les sanctions pnales prvues l'article L 642-3 du Code montaire et financier, qui sont destines punir les entraves apportes au bon exercice des missions de la COB, sont applicables aux dirigeants des socits de gestion des SCPI (C. mon. fin. art. L 214-84, al. 2). Les visas accords par la COB ne constituent en aucun cas une apprciation sur l'opportunit de l'investissement propos. La COB peut nanmoins en subordonner l'octroi l'insertion en tte des notes d'information d'un avertissement destin porter la connaissance du public les observations qu'elle a t amene faire la socit ou les informations qu'elle juge ncessaires (voir C. mon. fin. art. L 621-18, al. 3). Cette dcision peut faire l'objet d'un recours dans les dix jours de sa notification pour les personnes qui en font l'objet ou de sa publication au Journal officiel pour les autres personnes intresses. Pour une application, voir Cass. com. 5 mars 1996 n 668 : RJDA 8-9/96 n 1068 et sur renvoi CA Paris 1e ch. 28 fvrier 1997 : Joly Bourse et produits financiers 4/97 p. 58. Les modalits pratiques du contrle de la COB et l'tendue des informations qui doivent tre donnes dans la note d'information tablir lors de chaque mission de nouvelles parts dans le public et dans le rapport annuel de gestion sont prcises par le rglement COB 94-05 (art. 23 26) et par l'instruction publie au Bull. COB mai 2002 p. 29. Sur l'obligation d'information permanente du public, voir n 36520 s.

3. Dcisions collectives

Gnralits

36860
Les articles L 214-50 et suivants du Code montaire et financier et le dcret du 1er juillet 1971 rglementent avec prcision les modalits selon lesquelles doivent tre prises les dcisions collectives. Il s'ensuit qu'aucune des dispositions de la loi du 4 janvier 1978 n'est applicable.

Consultation des associs

36865
En principe, les associs doivent tre runis en assembles gnrales (C. mon. fin. art. L 214-73). Toutefois, les statuts peuvent aussi prvoir que la consultation se fera par crit, mais uniquement s'il s'agit de dcisions pour lesquelles la loi n'a pas prvu la runion d'une assemble (C. mon. fin. art. L 214-77). Cette restriction limite considrablement la porte pratique de la drogation, car la loi de 1970 prescrit la runion d'une assemble pour la plupart des dcisions prendre (voir n 36870).

Attributions de l'assemble

36870
L'assemble gnrale des porteurs de parts est l'organe souverain de la socit. Elle dsigne et rvoque la socit de gestion et les membres du conseil de surveillance, elle nomme les commissaires aux comptes, dtermine les bnfices distribuer, autorise les actes des dirigeants concernant le patrimoine immobilier de la socit, approuve les conventions intervenues entre la SCPI et la socit de gestion et modifie les statuts.

Convocation

36875
La convocation de l'assemble incombe la socit de gestion mais, dfaut, le conseil de surveillance, un commissaire aux comptes ou un mandataire dsign en justice peuvent y procder (Dcret du 1-7-1971 art. 16). La convocation est soumise des formalits prcises et des dlais stricts numrs aux articles 17, 18 et 19 du dcret. Ainsi, les associs doivent tre convoqus par un avis insr au Balo et par une lettre ordinaire adresse chacun d'eux.

36876
Les associs de SCPI qui dtiennent plus de 5 % du capital social peuvent demander l'inscription l'ordre du jour de l'assemble de projets de rsolution (Dcret 71-524 art. 17-II). Toutefois, lorsque le capital de la socit est suprieur 750 000 , les associs doivent reprsenter une fraction du capital calcule en fonction d'un pourcentage dgressif, conformment au barme suivant : - 4 % pour les 750 000 premiers euros ; - 2,5 % pour la tranche de capital comprise entre 750 000 et 7 500 000 euros ; - 1 % pour la tranche de capital comprise entre 7 500 000 et 15 000 000 d'euros ; - 0,5 % pour le surplus du capital. Ces dispositions sont analogues celles prvues pour les socits anonymes par l'article L 225-105 du Code de commerce et l'article 128 de son dcret d'application. Les demandes d'inscription des projets doivent tre adresses au sige social par lettre recommande avec avis de rception vingt-cinq jours au moins avant la date de runion de l'assemble. Quinze jours au plus tard avant la tenue de cette runion, les rapports de la socit de gestion, du conseil de surveillance et des commissaires aux comptes, les formules de vote par correspondance ou par procuration ( n 36881 s.) ainsi que les comptes sociaux, s'il s'agit de l'assemble annuelle, doivent tre adresss tout associ (Dcret 71-524 art. 20). L'envoi de ces documents est automatique, les associs n'ont pas en faire la demande.

Composition

36880
Chaque porteur de parts a le droit de participer l'assemble gnrale et d'y voter. Ce droit ne peut lui tre retir, ni par les statuts, ni par dcision d'un organe de la socit, sous peine de sanctions pnales (C. mon. fin. art. L 231-14).

36881
Des procdures de vote par procuration et de vote par correspondance analogues celles qui existent dans les socits anonymes ont t instaures dans les SCPI. Ainsi, le droit pour un associ de se faire reprsenter aux assembles par un autre associ est d'ordre public (C. mon. fin. art. L 214-74). Le mandataire ne pouvant tre qu'un associ (C. mon. fin. art. L 214-74, al. 1), il nous parat ds lors exclu que le mandat puisse tre confi un usufruitier car celui-ci n'a pas, notre avis, la qualit d'associ ( n 1040).

Le choix de l'associ mandataire est entirement libre et il est interdit de limiter le nombre de mandats dont peut disposer un mme associ. Les seules limites prvues cette libert sont celles qui rsultent des dispositions lgales ou statutaires fixant le nombre maximal des voix dont peut disposer une mme personne tant en son nom personnel que comme mandataire (art. L 214-74, al. 1 et 2). La procuration doit indiquer le nom du mandataire. dfaut, il s'agit d'un pouvoir en blanc et les votes mis l'aide de ce pouvoir sont toujours favorables l'adoption des projets de rsolution prsents ou agrs par la socit de gestion et dfavorables l'adoption des autres projets (art. L 214-74, al. 3).

36882
Par ailleurs, tout associ peut voter par correspondance, quelle que soit la nature de l'assemble, ordinaire ou extraordinaire. Les dispositions contraires des statuts sont rputes non crites (C. mon. fin. art. L 214-75, al. 1). Le vote par correspondance est exerc au moyen d'un formulaire tabli par la socit et adress tous les associs ( n 36876). Ce formulaire doit permettre un vote sur chacune des rsolutions dans l'ordre de leur prsentation l'assemble. Pour chacune de ces rsolutions, l'associ doit avoir la possibilit d'exprimer un vote Pour , un vote Contre ou un vote Abstention (Dcret 71-524 art. 19-1, al. 1). Le formulaire doit indiquer la date avant laquelle il doit tre reu par la socit pour qu'il soit pris en compte. Sauf dlai plus court prvu par les statuts, cette date ne peut tre antrieure de plus de trois jours la date de la runion de l'assemble (art. 19-2 du dcret et arrt du 20-7-1994). Les autres indications devant figurer dans le formulaire de vote par correspondance sont prcises par les articles 19-1 et 19-2 du dcret et l'arrt du 20 juillet 1994. Le texte des rsolutions proposes, accompagn d'un expos des motifs et de l'indication de leur auteur, doit tre annex au formulaire (art. 19-2, al. 2 du dcret). Les formulaires ne donnant aucun sens de vote ou exprimant une abstention sont considrs comme des votes ngatifs (C. mon. fin., art. L 214-75, al. 2). Le formulaire de vote par correspondance et la formule de procuration peuvent figurer sur un document unique. L'article 19-3 du dcret prcise les mentions que ce document doit alors comporter.

Fonctionnement

36885
Il est tenu chaque assemble une feuille de prsence contenant les nom, prnoms et domicile de chaque associ ou de son reprsentant et le nombre de parts qu'il dtient laquelle est joint un tat rcapitulatif des votes par correspondance (C. mon. fin. art. L 231-15 1 et art. 21 du dcret). Ces feuilles sont marges par les associs et certifies exactes par le bureau de l'assemble (art. 21, al. 3 du dcret). Le bureau est constitu d'un prsident dsign par les statuts ou par l'assemble, d'un secrtaire et de deux scrutateurs qui sont les membres de l'assemble disposant du plus grand nombre de voix et acceptant les fonctions (art. 22 du dcret). L'assemble ne dlibre valablement sur premire convocation que si les associs prsents ou reprsents dtiennent au moins le quart du capital (la moiti s'il s'agit de modifier les statuts). Sur deuxime convocation aucun quorum n'est requis (C. mon. fin. art. L 214-73, al. 2). Sur les conditions de prise en compte, pour le calcul du quorum, des votes par correspondance, voir n 36882. Le procs-verbal de l'assemble doit indiquer le quorum atteint (art. 23 du dcret). Chaque associ dispose d'un nombre de voix proportionnel sa part du capital et les dcisions, qu'elles entranent ou non modification des statuts, sont prises la majorit des voix (C. mon. fin. art. L 214-73, al. 2). Un procs-verbal, tabli sur un registre spcial cot et paraph, constate les dcisions de l'assemble (art. 24 du dcret).

4. Modifications des statuts 36900

Les statuts des SCPI peuvent tre modifis dans toutes leurs dispositions par l'assemble gnrale dans les conditions de quorum et de majorit fixes par l'article L 214-73, al. 2 du Code montaire et financier. Les dcisions sont prises la majorit

des voix dont disposent les associs prsents ou reprsents. Sur premire convocation, les associs prsents ou reprsents doivent dtenir au moins la moiti du capital. Sur deuxime convocation aucun quorum n'est requis. Faute de disposition en ce sens dans le Code, les rgles prcites de majorit et de quorum ne sont pas d'ordre public : il nous parat donc possible de pouvoir les renforcer statutairement. L'exigence de l'unanimit se heurterait toutefois l'vidence des difficults pratiques. Lorsque des modifications substantielles sont opres au sein de la SCPI ou de la socit de gestion, une mise jour de la note d'information est ncessaire (Rgl. COB 94-05 art. 6).

Augmentation de capital

36905
En principe, l'assemble gnrale extraordinaire est seule comptente pour dcider une augmentation de capital. Toutefois, conformment au droit commun ( n 14505), l'assemble gnrale peut se borner autoriser la socit de gestion augmenter le capital dans la limite d'un montant maximal et pour une dure qu'elle fixe, en laissant celle-ci le soin d'utiliser cette autorisation en totalit ou en partie, en bloc ou par tranches successives et aux moments qu'elle juge opportuns. Souvent cette dlgation de pouvoir est donne dans les statuts lors de la constitution de la socit. Elle ne vaut, bien entendu, que pour le montant et la dure statutairement prvus. Au-del, il faudra une nouvelle autorisation de l'assemble.

36906
Il ne peut tre procd l'augmentation du capital que si le capital initial est entirement libr et si toutes les offres de cessions de parts figurant sur le registre o elles sont inscrites pour un prix infrieur ou gal celui demand aux nouveaux souscripteurs (voir n 37025) sont satisfaites (C. mon. fin. art. L 214-63, al. 2).

36907
En outre, afin de limiter la possibilit pour les SCPI de conserver des liquidits trop importantes et de les affecter des emplois financiers, les augmentations de capital successives sont strictement rglementes. Ainsi, une augmentation de capital ne peut pas tre ralise tant que les trois quarts au moins de la valeur des souscriptions recueillies lors de la prcdente augmentation (ou de la collecte nette des douze derniers mois pour les SCPI capital variable) n'ont pas t investis ou affects des investissements en cours de ralisation conformes l'objet social (C. mon. fin. art. L 214-64).

36908
Pralablement toute augmentation de capital, la SCPI doit tablir une note d'information destine au public et soumise au visa de la COB (C. mon. fin. art. L 412-1 sur renvoi de l'article L 214-84). L'mission des parts nouvelles doit faire l'objet d'une notice publie au Balo six jours au moins avant la date d'ouverture de la souscription ; jusqu' cette publication toute mesure de publicit en vue de la souscription est interdite. Sur les mentions faire figurer dans la notice, voir Rgl. COB 94-05 art. 8 et instruction publie au Bull. COB mai 2002 p. 29. Avant toute souscription, chaque souscripteur doit avoir reu un dossier comprenant les statuts de la SCPI, la note d'information en cours de validit vise par la COB, le bulletin de souscription, le dernier rapport annuel et le dernier bulletin trimestriel. La souscription de parts est constate dans un bulletin de souscription comportant un certain nombre de mentions obligatoires (dnomination sociale, forme de la socit, montant et modalits de l'augmentation de capital, etc.) et dont copie est remise au souscripteur ou son mandataire (Rgl. COB 94-05 art. 9) et instruction publie au Bull. COB mai 2002 p. 29.

36909
Le prix de souscription des parts est dtermin sur la base de la valeur de reconstitution de la SCPI ( n 38720). Lorsqu'il existe un cart de plus de 10 % entre le prix de souscription et la valeur de reconstitution des parts, les dirigeants de la socit de gestion doivent en informer par crit et sans dlai la COB. Ils sont tenus d'apporter la Commission tout lment susceptible de fonder un tel cart et de soumettre son visa pralable l'actualisation de la note d'information (C. mon. fin. art. L 214-60, al. 2 et arrt du 20-7-1994).

Cette disposition vite que le prix des parts retenu par les gestionnaires ne s'carte trop sensiblement de la valeur relle des parts. La procdure de vrification des apports en nature se droule de la mme manire que lors de la constitution (voir n 36645).

Rduction de capital

36910
La dcision de rduire le capital est prise par l'assemble gnrale extraordinaire. Elle consiste soit en la diminution du montant nominal des parts, soit en la diminution du nombre des parts. La rduction ne doit pas avoir pour effet de faire tomber le montant du capital au-dessous de 760 000 . La dcision de rduire le capital peut tre motive par des pertes, ou parce que le capital est considr comme trop important, ou parce que l'on se trouve contraint de rembourser les porteurs de parts qui dsirent se retirer de la socit mais ne trouvent pas d'acqureurs. La rduction du capital non motive par des pertes n'est pas opposable aux cranciers dont la crance est antrieure cette rduction. Ceux-ci peuvent exiger la restitution la socit des sommes rembourses aux associs (C. mon. fin. art. L 214-63, al. 4).

Transformation

36915
L'assemble gnrale statuant titre extraordinaire peut transformer la SCPI en socit anonyme sans qu'une dcision unanime soit requise car elle n'entrane pas augmentation des engagements des associs ; au contraire, leur responsabilit se trouve rduite de moiti puisqu'elle devient limite au montant de leurs apports. Cette dcision est adopte aux conditions de quorum et de majorit prvues pour les autres modifications statutaires (supra n 36900), sauf dispositions particulires des statuts.

C. Associs 1. Droits et obligations 37000

Les associs disposent des mmes droits que dans les socits civiles ordinaires savoir le droit de vote dans les assembles, le droit l'information, le droit de faire partie de la socit et le droit aux bnfices (voir n 20200 s.). L'information due aux associs est particulirement tendue (voir Rgl. COB 94-05 art. 23 26). Le rgime des acomptes sur dividendes dans les SCPI est align sur celui applicable aux socits par actions (C. mon. fin. art. L 214-73).

Retrait et exclusion

37001
En cas de retrait de la socit, il est prvu, grce la tenue d'un registre sur lequel doivent tre recenss les ordres d'achat et de vente de parts, l'organisation au sige de la SCPI d'un march secondaire des parts. Ce march, qui est d'accs libre pour le public, doit permettre aux associs de cder facilement leurs parts sociales ( n 37040).

37003

Le retrait d'un associ peut rsulter par ailleurs de son exclusion de la SCPI. Il en est ainsi en cas de dconfiture, faillite personnelle, redressement ou liquidation judiciaires atteignant l'intress. Mais, alors que l'article 1860 du Code civil prvoit le remboursement des droits sociaux de cet associ ( dfaut de dissolution de la socit dcide par les associs ou prvue par les statuts), l'article L 214-56 du Code montaire et financier impose simplement de procder l'inscription de l'offre de cession de l'associ sur le registre de la socit : ses parts sont donc proposes la vente. En effet, un remboursement automatique des parts rendrait cette procdure plus favorable que celle applicable en cas de cession (inscription de l'offre et attente d'une acquisition). Sur les modalits de retrait et de fixation du prix des parts sociales dans les SCPI capital variable, voir les articles 42 et suivants du rglement COB 94-05.

Responsabilit des associs

37005
L'article L 214-55 du Code montaire et financier droge au principe de l'obligation personnelle et indfinie au passif social des associs de socits civiles (voir n 20400). Dans les SCPI, la responsabilit de chacun des associs l'gard des tiers est limite deux fois la fraction du capital social qu'il possde. Comme dans les autres socits civiles (voir n 20420 s.), cette responsabilit ne peut tre mise en cause que si la socit a t pralablement et vainement poursuivie (art. L 214-55 prcit). Rappel : La responsabilit de la socit du fait des immeubles dont elle est propritaire doit tre couverte par une assurance (art. L 214-55, al. 2).

2. Cession de parts 37020

Contrairement aux rgles du Code civil qui subordonnent la cession de parts d'associs de socits civiles au consentement unanime des associs, la loi du 31 dcembre 1970 a consacr le principe de la libert de la cession de parts et facilit celle-ci par la tenue d'un registre des offres de cessions et par une rglementation originale des clauses d'agrment. Ce dispositif a fait rcemment l'objet d'un certain nombre d'amnagements destins en renforcer l'efficacit (voir Loi 2001-602 du 9-7-2001 art. 9). Les parts de SCPI n'ont pas le caractre de valeurs mobilires (Cass. com. 21-10-1997 n 2181 : RJDA 1/98 n 118). Elles ne peuvent donc pas tre ngocies en bourse.

Registre des ordres d'achat et de vente de parts

37025
Les ordres d'achat et de vente de parts sociales doivent, peine de nullit, tre inscrits sur un registre tenu au sige de la socit (C. mon. fin. art. L 214-59, I, al. 1 modifi par la loi 2001-602 du 9-7-2001). Ils doivent tre conformes un formulaire type figurant en annexe II de l'instruction publie au Bull. COB de mai 2002 p. 29. Sont seuls recevables les ordres d'achat prix maximum et les ordres de vente prix minimum (Instruction COB prcite). La socit de gestion qui reoit un ordre d'achat ou de vente (soit directement, soit par l'intermdiaire d'un mandataire de l'acheteur ou du vendeur) doit l'horodater avant de l'inscrire sur le registre de manire chronologique (Rgl. COB 94-05 art. 32 nouveau).

37026
Elle peut, titre de couverture, subordonner l'inscription des ordres d'achat un versement pralable de fonds ou fixer un dlai de rception des fonds l'expiration duquel les ordres dj inscrits sur le registre sont annuls si les fonds ne sont pas verss (Rgl. COB 94-05 art. 31 nouveau).

Elle peut galement, par dcision motive et sous sa responsabilit, suspendre l'inscription des ordres sur le registre (notamment en cas de survenance d'un vnement important susceptible, s'il tait connu du public, d'avoir une incidence significative sur le prix d'excution des parts ou la situation des associs) aprs en avoir inform la COB ; elle doit alors diffuser cette dcision dans le public par tout moyen appropri (Rgl. COB 94-05 art. 34 nouveau).

37027
La socit de gestion, qui doit tenir la disposition du public les informations relatives aux prix et aux quantits figurant dans le registre (Rgl. COB 94-05 art. 39 nouveau), doit tablir priodiquement, intervalles rguliers et heure fixe, le prix d'excution par confrontation des ordres inscrits ; cette fin, il lui appartient de fixer la priodicit selon laquelle le prix est fix sans que celle-ci ne puisse tre suprieure trois mois, ni infrieure un jour ouvr (Rgl. COB 94-05 art. 35 nouveau). Elle peut modifier cette priodicit si les contraintes du march le justifient (Rgl. COB 94-05 art. 36 nouveau). Le prix d'excution, qui doit tre rendu public par tout moyen appropri le jour de son tablissement, est celui auquel peut tre change la plus grande quantit de parts ; en cas d'impossibilit d'tablir ce prix, la socit de gestion doit publier le prix d'achat le plus lev et le prix de vente le plus faible, accompagns des quantits de parts proposes (Rgl. COB 94-05 art. 37 nouveau).

37028
Les ordres doivent tre excuts au seul prix d'excution, ds qu'il a t fix ; sont excuts en priorit les ordres d'achat inscrits au prix le plus lev et les ordres de vente inscrits au prix le plus faible, tant prcis qu' limite de prix gale, les ordres sont excuts par ordre chronologique d'inscription sur le registre (Rgl. COB art. 38 nouveau). Il ne peut pas tre fix de dure de validit un ordre de vente (Rgl. COB 94-05 art. 28, al. 2 nouveau), mais il est possible d'en fixer une pour les ordres d'achat (Instruction publie au Bull. COB mai 2002 p. 19). La socit de gestion garantit la bonne fin de ces transactions (C. mon. fin. art. L 214-59, al. 2 modifi). Pour permettre aux associs de cder plus facilement leurs parts, l'article L 214-63, al. 3 du Code montaire et financier interdit de crer des parts nouvelles en vue d'augmenter le capital social tant que n'auront pas t satisfaites les offres de cessions de parts figurant sur le registre pour un prix infrieur ou gal celui demand aux nouveaux souscripteurs.

Clauses d'agrment

37030
Aucun agrment ne peut tre impos en cas de succession, de liquidation de communaut de biens entre poux ou de cession soit un conjoint, soit un ascendant ou un descendant (C. mon. fin. art. L 214-65, al. 1). En revanche, la cession de parts un tiers, quelque titre que ce soit, peut tre soumise l'agrment de la socit par une clause des statuts. En effet, par analogie avec l'alina 1er de l'article L 228-23 du Code de commerce relatif aux socits commerciales, dont la rdaction est la mme que celle de l'alina 1er de l'article L 214-65 prcit, il faut considrer que le mot tiers ne vise pas les associs et que le texte carte la possibilit de stipuler des clauses d'agrment en cas de cession entre associs. Dans ce cas, une demande d'agrment indiquant les nom, prnoms et adresse du cessionnaire, le nombre de parts dont la cession est envisage et le prix offert doit tre notifie la socit. L'agrment rsulte soit d'une notification, soit du dfaut de rponse dans le dlai de deux mois compter de cette demande (C. mon. fin. art. L 214-65, al. 2). La socit ne peut refuser le cessionnaire propos qu'en rachetant elle-mme les parts avec le consentement du cdant en vue d'une rduction de capital ou en trouvant un acqureur au prix fix l'amiable par les parties ou dfaut par un expert (C. civ. art. 1843-4) et ce dans un dlai d'un mois compter de la notification du refus. Le dfaut de rponse de la socit l'expiration de ce dlai vaut agrment des cessionnaires (C. mon. fin. art. L 214-65, al. 3).

Formalits de cession

37035
Depuis la loi 2001-602 du 9 juillet 2001 toute transaction de parts sociales donne ncessairement lieu une inscription sur le registre des associs qui est rpute constituer l'acte de cession crit prvu par l'article 1865 du Code civil (C. mon. fin. art. L 214-59-I, al. 2 modifi). Le transfert de proprit qui en rsulte est opposable, ds cet instant, la socit et aux tiers (C. mon. fin. art. L 214-59-I, al. 2 modifi). L'obligation de publication au registre du commerce et des socits des cessions de parts, pour leur opposabilit aux tiers, est exclue pour les SCPI (C. mon. fin. art. L 214-58).

Organisation du march des parts

37040
La socit de gestion doit tablir et publier pour chaque priode d'enregistrement des ordres d'achat et de vente un prix d'excution rsultant de la confrontation de l'offre et de la demande (C. mon. fin. art. L 214-59, I, al. 1 modifi ; n 37027). Par ailleurs, lorsque les ordres de vente inscrits depuis plus de douze mois sur le registre reprsentent au moins 10 % des parts mises par la SCPI, la socit de gestion doit en informer sans dlai la COB (C. mon. fin. art. L 214-59, II, al. 1 modifi). La mme procdure est applicable lorsque les demandes de retrait non satisfaites dans un dlai de douze mois reprsentent au moins 10 % des parts. Dans les deux mois de cette information, la socit de gestion doit convoquer une assemble gnrale extraordinaire et lui proposer la cession partielle ou totale du patrimoine et toute autre mesure approprie. Les cessions d'actifs ralises dans ces circonstances sont rputes conformes l'article L 214-50 (voir n 36510) (C. mon. fin. art. L 214-59, II, al. 2 modifi).
PRECISIONS a. Les dispositions du premier alina de l'article L 214-62 du Code montaire et financier (information de la COB et convocation d'une AGE par la socit de gestion lorsque les offres de cession de parts reprsentant au moins 5 % des parts de la SCPI ne trouvaient pas acqureur au prix conseill six mois aprs leur inscription sur le registre de la socit) ont t corrlativement abroges par la loi 2001-602. En revanche les alinas 2 et 3 de cet article demeurent inchangs. Or, l'articulation de ces alinas avec le nouvel article L 214-59, II ne nous parat pas cohrente dans la mesure notamment o l'alina 2 prcit contient des rgles faisant double emploi avec le nouveau texte (proposition l'AGE, aprs audition du rapport du commissaire aux comptes, soit de diminuer le prix de la part dans la limite de 30 %, soit de cder totalement ou partiellement le patrimoine, tant prcis que de telles cessions sont rputes rpondre aux conditions dfinies par l'article L 214-50). Cela tant, on peut penser que l'tablissement du rapport des commissaires aux comptes reste ncessaire et qu'il y a toujours lieu de transmettre la COB un mois avant la tenue de l'assemble, les rapports de la socit de gestion et des commissaires aux comptes ainsi que les projets de rsolution de l'assemble gnrale. b. La cration et la dotation d'un fonds de remboursement des parts destin assurer la fluidit du march des parts peuvent tre dcides par l'assemble gnrale des associs de la SCPI. Les liquidits affectes ce fonds, qui proviennent des produits de cession d'lments du patrimoine locatif ou de bnfices affects lors de l'approbation des comptes annuels, sont destines au seul remboursement des associs. La reprise des sommes disponibles sur ce fonds doit tre autorise par dcision de l'assemble gnrale des associs sur rapport motiv de la socit de gestion. La COB doit en tre informe pralablement (Rgl. COB 94-05 art. 46 48).

D. Dispositions diverses

Fusion de SCPI

37100
Depuis la loi du 4 janvier 1993, les SCPI bnficient d'un rgime spcifique de fusion, plus complet que celui des socits civiles de droit commun ( n 16000 s.) et proche de celui prvu pour les socits anonymes.

Une SCPI ne peut fusionner qu'avec une autre SCPI et condition que celle-ci gre un patrimoine de composition comparable c'est--dire comportant en majorit des immeubles soit usage principal d'habitation, soit usage principal commercial (C. mon. fin. art. 214-80 et Dcret art. 25-1). Sur les incidences fiscales des fusions, voir n 37415 s.

37101
L'opration de fusion s'effectue sous le contrle des commissaires aux comptes de chacune des socits concernes qui exercent leur mission dans les mmes conditions que celles prvues pour les commissaires la fusion dans les socits anonymes (C. mon. fin. art. L 214-81). Pour des dtails sur cette mission, voir le Mmento Socits commerciales n 26576 s.

37102
Le projet de fusion est arrt par la socit de gestion de chacune des SCPI participant l'opration. Il doit indiquer notamment l'inventaire du patrimoine immobilier de ces socits, les motifs, buts et conditions de la fusion, les parits d'change et leur mode de calcul (art. 25-2 du dcret). Il doit faire l'objet d'un avis insr au Balo et d'un dpt au greffe du tribunal du sige des socits concernes au plus tard un mois avant la tenue de la premire assemble (art. 25-3 du dcret) et doit tre joint avec le rapport des commissaires aux comptes la convocation adresse aux associs quinze jours au moins avant la date de l'assemble gnrale (art. 25-4 du dcret). L'article 25-5 du dcret fixe le sort des rompus.

37103
L'opration de fusion est approuve par l'assemble gnrale extraordinaire de chacune des socits concernes (C. mon. fin. art. L 214-82), tant prcis que l'AGE de la socit absorbante statue sur l'valuation des apports en nature ( n 36680) (C. mon. fin. art. L 214-83). Les modalits des fusions, proposes au vote des associs runis en assemble gnrale extraordinaire ne sont pas soumises au contrle de la COB, qui appose un visa a posteriori sur l'actualisation de la note d'information de la socit absorbante. Cependant, compte tenu des particularits de ces oprations, les socits de gestion laborent gnralement les documents remis aux associs aprs avoir pris l'attache des services de la COB, qui veillent la transparence de l'information relative la dtermination des parits (Rapport annuel de la COB 1996 p. 162).

37104
Les apports partiels d'actifs sont raliss sous le contrle des commissaires aux comptes. L'assemble gnrale extraordinaire de la socit bnficiaire doit statuer sur l'valuation des apports en nature ( n 36680) (art. 6 du dcret).

Dissolution de la socit

37110
Ni le Code montaire et financier, ni le dcret de 1971 ne contiennent de dispositions particulires relatives la dissolution des SCPI, hormis le cas toutefois o il n'a pas t satisfait l'obligation d'obtenir du public une souscription minimale de 15 % du capital maximal statutaire dans l'anne de l'ouverture de la souscription (C. mon. fin. art. 214-54, al. 1 ; voir n 36720). En consquence, il convient d'appliquer les rgles du Code civil relatives aux socits civiles de droit commun aussi bien en ce qui concerne les causes que les effets de la dissolution (C. civ. art. 1844-7 s. ; voir n 24005 s.).
PRECISIONS Lorsque dans le dlai d'un an compter de l'ouverture de la souscription le capital maximal fix par les statuts n'a pas t souscrit hauteur de 15 % au moins par le public, la socit est dissoute et les associs rembourss du montant de leur souscription (art. L 214-54, al. 2, prcit). La socit de gestion doit dans les 15 jours de l'chance du dlai informer la COB ainsi que la banque garante en indiquant celle-ci la liste des souscripteurs et les sommes rembourser. Cette information se fait par lettre recommande avec demande d'avis de rception qui prcise la date de l'AGE devant dcider la dissolution de la socit. Cette assemble doit tre runie dans les deux mois compter de l'expiration du dlai lgal d'un an et le remboursement des associs doit intervenir dans un dlai maximal de six mois compter de la tenue de l'assemble. La garantie bancaire ne peut avoir une date d'extinction antrieure l'expiration de ce dlai de six mois (Rgl. COB 95-04 art. 3).

Liquidation et partage

37120
Dans le silence des textes, les statuts organisent les modalits de la liquidation et du partage. Afin de prvenir les abus possibles du fait de l'inorganisation de la liquidation, des sanctions pnales ont t prvues par le lgislateur. L'article L 231-20 du Code montaire et financier punit d'un emprisonnement de cinq ans et d'une amende de 9 000 le liquidateur qui, de mauvaise foi, aurait fait des biens ou du crdit de la socit en liquidation un usage qu'il savait contraire l'intrt de cette dernire, soit des fins personnelles, soit en vue de favoriser une autre socit ou entreprise dans laquelle il serait directement ou indirectement intress.

SECTION 2

Rgime fiscal A. Imposition des revenus

Oprations conformes l'objet social des SCPI

37400
Les SCPI ayant pour objet social exclusif l'acquisition et la gestion d'un patrimoine immobilier locatif, dans les conditions prcises n 36505, sont exclues du champ d'application de l'impt sur les socits (sans possibilit d'option). Les rgles de droit commun prvues pour les socits de personnes par l'article 8 du CGI et exposes n 10600 s. sont alors en tous points applicables. Chacun des associs est personnellement passible, pour la part des bnfices sociaux correspondant ses droits dans la socit, soit de l'impt sur le revenu, soit de l'impt sur les socits s'il s'agit de personnes morales relevant de cet impt (CGI art. 239 septies).

37401
Lorsque les associs sont des personnes physiques agissant dans le cadre de la gestion de leur patrimoine priv, la part des bnfices sociaux correspondant leurs droits et imposable en leur nom l'impt sur le revenu dans la catgorie des revenus fonciers est dtermine dans les conditions prvues aux articles 28 31 du CGI ( n 30300 s.). Cette prcision, apporte par la loi fiscale elle-mme (CGI art. 239 septies, al. 2) est destine, semble-t-il, lever toute ambigut par rapport la loi du 31 dcembre 1970 modifie qui donne une dfinition du bnfice net comptable des SCPI et prvoit la dduction de provisions et d'amortissements. Ces dispositions purement comptables doivent donc rester sans incidence sur les modalits de dtermination du rsultat fiscal imposable au nom des associs dans la catgorie des revenus fonciers. Les porteurs de parts de SCPI ne peuvent pas opter pour le rgime du micro-foncier .

37402
Les dispositifs Prissol , Besson , Lienemann qui accordent, sous certaines conditions, un droit rduction d'impt ou le bnfice d'une dduction forfaitaire majore pour la dtermination du revenu net foncier sont applicables aux personnes physiques qui ralisent leurs investissements par l'intermdiaire de SCPI. Les mmes personnes peuvent galement bnficier des dispositifs de rduction d'impt pour investissement dans des rsidences de tourisme classes et pour investissement outre-mer. Rappelons que le bnfice de ces diffrents rgimes est subordonn, lorsque l'investissement est ralis par l'intermdiaire d'une socit, un double engagement de conservation des parts et de location. Sur les consquences, au regard de ces dispositifs, du non-respect de l'exclusivit de l'objet social de la socit et les incidences des oprations de fusion de SCPI, voir respectivement n 37411 et 37417. Oprations accessoires

37405
La loi autorise la ralisation de certaines oprations effectues titre accessoire ou occasionnel : travaux d'amlioration, d'agrandissement et de reconstruction raliss pour les besoins de la gestion, acquisition d'quipements ou installations ncessaires l'utilisation des immeubles, cession d'lments du patrimoine immobilier sous rserve que ces lments n'aient pas t acquis en vue d'tre revendus et que ces cessions ne prsentent pas un caractre habituel (C. mon. fin. art. L

214-50 ; pour plus de prcisions voir n 36510 s.). La ralisation de ces oprations, considres comme conformes l'objet social des SCPI, ne remet pas en cause le rgime fiscal de ces socits.
PRECISIONS a. Les quipements ou installations que les SCPI sont autorises acqurir sans perdre le bnfice du rgime de l'article 239 septies sont dfinis par l'administration fiscale par rfrence ceux que les socits de constructionvente sont elles-mmes autorises fournir sans perdre le bnfice de leur rgime spcifique (Inst. 1-3-1996 4 H-1-96 ; pour plus de prcisions, voir n 45550). b. L'administration admet que les placements court terme de sommes en instance d'emploi constituent des oprations de trsorerie ne remettant pas en cause le caractre exclusif de l'objet social, dans la mesure o le produit de ces placements reste accessoire par rapport au montant des recettes totales. c. Concernant les SCPI capital variable, il avait t prcis antrieurement la loi du 4 janvier 1993 que celles de ces socits qui procdaient des ventes rptitives d'une partie de leur patrimoine pour faire face des demandes de retrait pouvaient devenir passibles de l'impt sur les socits. Cette solution nous parat conserver toute sa valeur, d'autant que la loi du 4 janvier 1993, qui encadre trs strictement les conditions dans lesquelles les SCPI peuvent cder des lments de leur patrimoine immobilier, prohibe ce type de ventes.

Consquences du non-respect de l'objet social

37410
Lorsqu'elles s'cartent de leur objet social, les SCPI perdent le bnfice des dispositions de l'article 239 septies du CGI. La ralisation d'oprations commerciales ou assimiles sur le plan fiscal (par exemple, location de locaux meubls) entrane alors, conformment la rgle gnrale, leur assujettissement l'impt sur les socits. L'administration admet toutefois que cet assujettissement ne soit effectif que si les deux conditions suivantes sont runies (D. adm. 4 H-1132) :- le montant des oprations commerciales ralises dpasse 10 % des recettes totales hors taxes de l'anne ; - et la moyenne des recettes hors taxes de nature commerciale ralises au cours de l'anne considre et des trois annes antrieures excde 10 % du montant moyen des recettes totales hors taxes ralises au cours de la mme priode.

37411
L'assujettissement de la SCPI l'impt sur les socits entrane, pour les associs, la taxation des revenus distribus par la socit dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers. Il entrane galement la remise en cause des rductions d'impt et de la dduction forfaitaire majore des revenus fonciers ventuellement pratiques ( n 37402). Pour la socit, le changement de rgime fiscal entrane les consquences analyses n 11180 s.

Oprations particulires
Fusion de SCPI

37415
Afin de ne pas dissuader les SCPI de procder des restructurations ncessaires, l'administration admet d'attnuer les consquences fiscales des oprations de fusion ralises dans les conditions dveloppes n 37100 s. (Inst. 12-1-1988, 8 M-1-98).

37416
S'agissant de la plus-value conscutive au transfert des lments d'actif composant le patrimoine de la socit absorbe dans le patrimoine de la socit absorbante, imposable au nom de chacun des associs en proportion de ses droits, l'administration admet qu'une compensation soit opre entre les plus-values et les moins-values immobilires constates (cette compensation ne concerne que les personnes physiques qui dtiennent, directement ou par l'intermdiaire d'une socit de personnes soumise aux dispositions de l'article 8 du CGI, des parts de SCPI dans le cadre de la gestion de leur patrimoine priv).

37417

S'agissant de l'apprciation de certains dlais de dtention qui conditionnent soit le respect de l'objet social exclusif de la SCPI, soit le bnfice, pour le porteur de parts, de certains avantages fiscaux, l'administration reconnat un caractre intercalaire aux fusions de SCPI. Sont notamment concerns par la mesure de temprament reconnaissant un caractre intercalaire la fusion les dlais suivants :- dlai de dtention des immeubles qui conditionne pour la SCPI la possibilit de cder des lments de son patrimoine immobilier ou de raliser des travaux de reconstruction ou d'agrandissement ( n 36510 s.) ; - dlais de location des immeubles ou de conservation des titres prvus par l'article 156, 1-3 du CGI en matire d'imputation de certains dficits fonciers ( n 31710 , 31745 et 31755) ; - dlais sur lesquels portent les engagements de location ou de conservation des parts pris pour bnficier de la dduction au titre de l'amortissement Prissol des logements neufs ( n 30900). Le bnfice de la mesure est subordonn d'une part, l'engagement, par la socit absorbante ou nouvelle, de respecter l'engagement initial pris par la socit absorbe, d'autre part, l'engagement, par l'associ de la socit absorbe, de conserver les parts de la socit absorbante ou nouvelle jusqu' l'expiration de la priode couverte par son engagement initial. SCPI issues de la transformation de socits civiles filiales de socits immobilires d'investissement

37420
Les socits immobilires d'investissement (SII) sont autorises, sous certaines conditions, dtenir des parts de socits civiles constitues depuis le 1er janvier 1985, en vue de construire et de grer des immeubles locatifs affects usage d'habitation pour les 3/4 au moins de leur superficie (Loi 84-1208 du 29-12-1984 art. 11). Aprs l'achvement des travaux de construction pour lesquels la socit civile a t cre, celle-ci doit se transformer en SCPI ou fusionner avec une SCPI prexistante constitue pralablement par la SII. Il est galement admis que la socit civile de construction puisse tre absorbe par la SII dont elle est la filiale. L'exonration d'impt sur les socits prvue l'article 208 B, II du CGI est applicable aux socits civiles de construction qui, dans ces conditions, font apport de leur immeuble une SCPI ou la SII mre (D. adm. 8 I-121 n 10).
PRECISIONS a. Les SII ont, en principe, pour objet exclusif l'exploitation d'immeubles locatifs situs en France et affects l'habitation pour les 3/4 au moins de leur superficie. Les SII, constitues sous la forme de socits anonymes, ne sont pas tudies dans cet ouvrage qui ne traite que des socits civiles. b. Le dlai imparti la socit civile de construction pour se transformer en SCPI (ou pour fusionner avec une SCPI ou tre absorbe par la SII mre) est de un an compter de la date d'achvement des constructions (sur la notion d'achvement, voir n 44835). c. La transformation de la socit civile en SCPI n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle. En cas de fusion de la socit civile de construction avec une SCPI prexistante, l'apport doit porter exclusivement sur des immeubles neufs achevs. En dehors de cette situation, la SCPI filiale de SII n'est pas autorise acqurir des immeubles dj construits, par voie d'apport ou selon toute autre modalit. d. La condition relative la transformation en SCPI est considre comme remplie lorsque, les statuts ayant t mis en harmonie aves la loi du 31 dcembre 1970, la socit procde effectivement des actes d'appel public l'pargne. Ceci suppose que la Commission des oprations de bourse ait au pralable donn son visa la note d'information destine au public.

Obligations dclaratives des SCPI

37430
Comme toutes les socits immobilires de gestion non passibles de l'impt sur les socits, les SCPI doivent souscrire une dclaration d'existence ( n 35000 s.) et, chaque anne, une dclaration de rsultats n 2072 ( n 35100 s.). Par ailleurs, ces socits sont tenues de prsenter toute rquisition du service des impts tous documents et pices de nature justifier l'exactitude des renseignements ports dans ces dclarations (CGI ann. III art. 46 B 46 D ; n 35120).

Rgime fiscal des cessions de parts par les associs

37435
Lorsqu'elles sont ralises par des associs personnes physiques agissant dans le cadre de leur patrimoine priv, les cessions de parts de SCPI relvent du rgime d'imposition des plus-values immobilires des particuliers, selon les rgles applicables aux cessions de titres des socits prpondrance immobilire ( n 34200 s.). Lorsqu'elles sont ralises par des personnes morales passibles de l'impt sur les socits ou des entreprises industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles imposables l'impt sur le revenu de plein droit selon un rgime de bnfice rel, les plus-values ralises relvent du rgime des plus-values professionnelles. Les plus-values ralises par les autres entreprises relvent en principe du rgime prvu pour les particuliers, ds lors que la SCPI dont les titres sont cds n'est pas soumise l'IS.

B. Autres droits et taxes

Droits d'enregistrement

37500
Au regard des droits d'enregistrement, les SCPI sont soumises aux mmes obligations que la gnralit des socits civiles : pour plus de prcisions sur ces formalits, voir n 3505 s. (apports), 14500 s. (modifications statutaires), 25400 s. (dissolution et partage).

TVA

37600
Les SCPI peuvent opter pour l'assujettissement la TVA pour les locaux donns bail des assujettis la TVA ou des nonassujettis pour les besoins de leur activit professionnelle si le bail fait mention de l'option ( n 32440 s.) ; elles sont alors tenues l'ensemble des obligations incombant aux redevables de cette taxe ( n 33065 s.). Au regard du droit dduction, chaque immeuble (ou ensemble immobilier) constitue un secteur distinct. La constitution de secteurs distincts, qui impose le calcul des droits dduction secteur par secteur, ne ncessite cependant pas le dpt d'une dclaration CA3 par immeuble ou ensemble immobilier : une fois calculs sparment, les droits dduction peuvent tre globaliss sur une seule dclaration ( n 32960 s.). L'option pour l'assujettissement la TVA exonre les loyers perus de la contribution annuelle sur les revenus locatifs.

Taxe professionnelle

37700
Les SCPI qui se bornent grer leur patrimoine immobilier en respectant les limites fixes par leur statut ne sont pas, en principe, redevables de la taxe professionnelle. Ces socits ne sont susceptibles d'tre assujetties la taxe professionnelle que dans le cas exeptionnel o elles se livrent titre habituel des oprations telles que l'achat et la vente d'immeubles, la sous-location, la location en meubl ou la location d'tablissements munis du matriel ncessaire leur exploitation.

SECTION 3

Dispositions comptables
38000

L'article 11 de la loi 70-1300 du 31 dcembre 1970 relatif aux obligations des SCPI avait t modifi par la loi 83-353 du 30 avril 1983 relative la mise en harmonie des obligations comptables des commerants et de certaines socits avec la IVe directive europenne. Les rgles comptables taient les suivantes :- les membres des organes de gestion, de direction ou d'administration dressent les comptes annuels conformment aux dispositions du Code de commerce et tablissent un rapport de gestion crit (art. 11, al. 2) ; - ils sont tenus d'appliquer le plan comptable gnral adapt, suivant des modalits qui seront fixes par dcret, aux besoins et aux moyens desdites socits, compte tenu de la nature de leur activit (art. 11, al. 3). Ces dispositions ont t modifies par la loi 93-1444 du 31 dcembre 1993 ;- les SCPI ne sont plus soumises aux dispositions du Code de commerce ; les dirigeants de la socit de gestion dressent la clture de chaque exercice les comptes annuels et tablissent un rapport de gestion crit (art. 11, al. 2) ; - le plan comptable est approuv par arrt et non plus par dcret ; les dirigeants de la socit de gestion sont tenus d'appliquer le plan comptable gnral adapt, suivant les modalits qui seront fixes par arrt, aux besoins et aux moyens desdites socits, compte tenu de la nature de leur activit (art. 11, al. 3).

38005
Les rgles comptables dsormais applicables sont celles dfinies par l'arrt du 26 avril 1995 relatif aux dispositions comptables applicables aux SCPI. Cet arrt a t modifi par l'arrt du 14 dcembre 1999 homologuant le rglement 99-06 du 23 juin 1999 du Comit de la rglementation comptable. Ces rgles sont intgres dans le plan comptable applicable aux SCPI qui a fait l'objet d'un avis du Conseil national de la comptabilit 98-06 du 23 juin 1998. Lors de la premire anne d'application du nouveau plan comptable des SCPI, les lments sur exercices antrieurs provenant du changement de rglementation ont t imputs sur les capitaux propres. Ainsi les traitements comptables suivants ont t retenus l'anne du changement de rglementation : - subventions d'investissement non encore rapportes en totalit en rsultat la date d'application du nouveau plan comptable SCPI : s imputation sur les capitaux propres de la quote-part cumule des subventions d'investissement rapportes au compte de rsultat au cours des exercices antrieurs l'application de la nouvelle rglementation ; s imputation du montant total de la subvention d'investissement sur le cot d'acquisition des immeubles correspondants ; - TVA relative aux immeubles d'habitation non encore inscrite en totalit en rsultat la date d'application du nouveau plan comptable SCPI : s inscription dans les capitaux propres des amortissements ports au compte de rsulat au cours des exercices antrieurs l'application de la nouvelle rglementation ; s inscription du montant total de la TVA dans le cot d'acquisition des immeubles correspondants. Ce cadre comptable s'applique l'ensemble des SCPI rgies par la loi 70-1300 du 31 dcembre 1970 modifie, qu'elles fassent appel public l'pargne ou non. Le plan comptable des SCPI est applicable aux comptes relatifs aux exercices ouverts depuis le 1er janvier 2000. Les SCPI sont soumises au contrle du conseil de surveillance (voir n 36840 s.), des commissaires aux comptes (voir n 36845 et n 18700 s.) et de la Commission des oprations de bourse (voir n 36850).

A. Particularits comptables
Objectifs

38010
Les rgles comptables dfinies par l'arrt du 26 avril 1995 modifi et compltes par l'avis 98-06 du 23 juin 1998 du CNC ont pour objet de permettre l'pargnant d'obtenir une information la plus proche possible de celle dont il disposerait s'il investissait directement dans un (ou des) immeubles locatifs. En effet, les SCPI ont pour objet exclusif l'acquisition et la gestion sur le moyen ou le long terme d'un patrimoine immobilier selon des mthodes juridiques et fiscales qui rapprochent au maximum cette proprit collective de la situation d'un propritaire direct.

38015
La valeur vnale des immeubles locatifs constitue l'lment principal de la valeur de reconstitution du patrimoine de la SCPI. Le prix de souscription des parts est dtermin sur la base de la valeur de reconstitution du patrimoine de la SCPI.

Tout cart entre le prix de souscription et la valeur de reconstitution des parts suprieur 10 % doit tre justifi par la socit de gestion et notifi la Commission des oprations de bourse (Loi du 31-12-1970 modifie, art. 3-1).

Prime d'mission

38020
Certains lments peuvent tre imputs sur la prime d'mission, si les statuts de la SCPI le prvoient : - les commissions de souscription ; - les frais de recherche d'immeubles directement rgls par la SCPI ; - les frais d'acquisition des immeubles tels que les droits d'enregistrement, la TVA non rcuprable pour les immeubles commerciaux et professionnels et les frais de notaire.

Patrimoine immobilier locatif

Valeur vnale des immeubles locatifs l'inventaire

38030
La plus grande partie du patrimoine de la SCPI est constitue par des immeubles locatifs. La dtermination de leur valeur vnale lors de l'inventaire de fin d'exercice doit donc tre effectue avec la plus grande attention. La valeur vnale d'un immeuble pour une SCPI est le prix prsum qu'accepterait d'en donner un investisseur ventuel dans l'tat et le lieu o se trouve cet immeuble ; l'arrt des comptes, l'immeuble est normalement considr comme devant continuer d'tre usage locatif. Cette valeur est dtermine hors droits d'acquisition. Si l'immeuble locatif est situ l'tranger, sa valeur vnale est dtermine en devises trangres ; elle est ensuite convertie en monnaie nationale au cours en vigueur la date de clture de l'exercice. La valeur vnale des immeubles rsulte d'une expertise ralise par un expert immobilier indpendant. Chaque immeuble doit faire l'objet d'une expertise tous les cinq ans. Elle est actualise par lui chaque anne (Dcret 1-7-1971 modifi, art. 14). Prsentation des immeubles locatifs dans l'tat du patrimoine

38035
Dans la colonne valeurs bilantielles de l'tat du patrimoine ne figure que le cot historique des immeubles locatifs dtenus par les SCPI sans tenir compte des ventuelles apprciations ou dprciations de ces immeubles. Toutefois : - la valeur rvalue se substitue la valeur d'entre dans la colonne valeurs bilantielles lorsqu'une SCPI utilise la facult de rvaluer (Loi du 31-12-1970 modifie, art. 18). La rvaluation doit alors porter sur l'ensemble des immeubles locatifs ; - la dprciation des immeubles locatifs peut tre prsente dans la colonne valeurs bilantielles dans des cas exceptionnels affectant un ou des immeubles spcifiques. La valeur vnale des immeubles locatifs est prsente dans la colonne valeurs estimes de l'tat du patrimoine. Prsentation des immeubles locatifs dans l'annexe

38040
La valeur vnale des immeubles locatifs est dtaille, commente et explicite dans l'annexe selon les modles dfinis par le plan comptable des SCPI (voir n 38500 s.).

Compte de rsultat des SCPI

38050

Le compte de rsultat doit permettre l'pargnant d'obtenir une information la plus proche possible de celle dont il disposerait s'il investissait directement dans un ou des immeubles locatifs. Les variations de valeurs du patrimoine immobilier locatif ne doivent pas influencer le compte de rsultat. Le compte de rsultat n'inclut pas : - les apprciations ou les dprciations du patrimoine immobilier locatif (sauf pour les constructions sur sol d'autrui et les concessions ainsi que les installations gnrales, agencements et amnagements relatifs aux immeubles locatifs) ; - les plus-values ou moins-values ralises l'occasion de cessions d'immeubles locatifs ; - les indemnits forfaitaires acquises par application des garanties locatives.

B. Rgles comptables d'enregistrement et d'valuation 1. Constitution de la SCPI - Collecte et utilisation des capitaux

Frais lis la constitution et au dveloppement de la SCPI

Frais d'tablissement

38100
Seuls les frais de constitution, les frais d'augmentation de capital et les frais de fusion directement rgls par la SCPI peuvent tre inscrits en frais d'tablissement. Les frais de constitution comprennent notamment les frais de publicit lgale (frais de greffe, frais d'insertion, etc.), les frais d'enregistrement et les frais de notaire. Ces frais ont la caractristique d'tre la fois tarifs et de correspondre une obligation lgale. Les frais de fusion comprennent les frais de publicit lgale (frais de greffe, frais d'insertion, etc.) et les frais d'enregistrement. Les frais d'tablissement sont comptabiliss au compte 201 Frais d'tablissement . la clture de l'exercice, la SCPI peut, si les statuts le prvoient, dcider d'imputer les frais d'tablissement sur la prime d'mission et/ou de fusion ou opter pour l'amortissement des frais d'tablissement au plus tard l'expiration du premier exercice suivant celui au cours duquel ils sont engags. Si le montant de la prime d'mission ou de fusion s'avre insuffisant, le solde des frais d'tablissement est amorti au plus tard l'expiration du premier exercice suivant celui au cours duquel ils sont engags. Si la SCPI dcide d'imputer les frais d'tablissement sur la prime d'mission et/ou de fusion, l'criture est identique celle concernant la commission de souscription (voir n 38105). Si la SCPI opte pour l'amortissement des frais d'tablissements, la dotation aux amortissements est effectue comme suit : - le compte 6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations incorporelles est dbit ; - le compte 2801 Amortissement des frais d'tablissement est crdit. Commission de souscription

38105
Dans le cadre des oprations lies au dveloppement de la SCPI, la socit de gestion engage diffrents frais pour le compte de la SCPI. Il s'agit notamment des frais : - de prospection de capitaux ; - de recherche d'immeubles ( l'exception des commissions verses aux intermdiaires, directement rgls par la SCPI) ; - d'augmentation de capital l'exception des frais de publicit lgale, des frais d'enregistrement et des frais de notaire rgls directement par la SCPI. La SCPI verse alors la socit de gestion une commission de souscription qui couvre l'ensemble de ces frais. La commission de souscription est comptabilise dans une subdivision du compte 65 Autres charges de gestion courante (compte 657 Commission de souscription ). Puis, la clture de l'exercice la SCPI peut, si les statuts le prvoient, dcider d'imputer la commission de souscription sur la prime d'mission ou opter pour son talement par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans. Si le montant de la prime d'mission s'avre insuffisant, le solde de la commission de souscription peut tre tal par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans.

38110

Si la SCPI dcide d'imputer la commission de souscription sur la prime d'mission, l'criture comptable est la suivante : - le compte 1049 Prlvements sur primes d'mission ou de fusion est dbit ; - le compte 791 Transferts de charges d'exploitation des comptes de bilan est crdit. Si la SCPI opte pour l'talement de la commission de souscription par le compte de rsultat, les critures comptables sont : - la clture de l'exercice de constatation au compte 65 Autres charges de gestion courante de la commission de souscription engage : s le compte 481 Charges rpartir sur plusieurs exercices est dbit ; s le compte 791 Transferts de charge d'exploitation des comptes de bilan est crdit pour la totalit de la commission de souscription engage ; - la clture de l'exercice de transfert au compte 481 et celle de chaque exercice suivant constatant l'talement de cette charge : s le compte 6813 Dotations aux amortissements des charges d'exploitation rpartir est dbit ; s le compte 488 Amortissement des charges rpartir sur plusieurs exercices est crdit du montant de la quote-part des charges incombant l'exercice concern. Frais de fusion autres que ceux inscrits en frais d'tablissement

38115
Ce sont notamment les frais d'tudes, les honoraires de notaires. S'ils sont rgls directement par la SCPI, ils sont inscrits en charges selon leur nature. S'ils sont engags par la socit de gestion, la SCPI verse en contrepartie une commission de grance au compte 673 Commissions sur oprations de fusion et assimiles . Puis la clture de l'exercice, la SCPI peut, si les statuts le prvoient, dcider d'imputer ces frais sur la prime de fusion ou d'opter pour son talement par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans. Le schma d'criture comptable est identique celui concernant la commission de souscription (voir n 38110). Si le montant de la prime de fusion s'avre insuffisant, le solde des frais de fusion peut tre tal par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans.

Collecte des capitaux

Capital

38130
Le capital reprsente la valeur nominale des parts sociales. Il peut tre souscrit ou en cours de souscription. Le capital en cours de souscription est port dans un compte divisionnaire spcial du compte capital (compte 1015 Capital en cours de souscription ) jusqu' la clture de l'augmentation de capital. l'issue de cette clture, il est transfr au compte 10142 Capital souscrit appel . Frais de prospection des capitaux

38135
Les frais de prospection des capitaux ne sont pas engags par la SCPI, mais par la socit de gestion. Ils ne sont donc pas pris en compte en tant que tels dans la comptabilit de la SCPI mais par le biais de la comptabilisation de la commission de souscription (voir n 38105). Primes d'mission et primes de fusion

38140
L'excdent du prix d'mission peru lors d'une augmentation de capital par rapport la valeur nominale des parts ne constitue en aucun cas un produit mais un apport. L'excdent de la valeur des biens reus en apport sur le montant nominal des parts de la SCPI absorbante remis en rmunration de l'apport fusion constitue la prime de fusion. Ces primes doivent tre inscrites : - au dbit du compte 456 Associs (oprations sur le capital) et ;

- au crdit du compte 104 Primes lies au capital . la clture de l'exercice peuvent tre imputs sur la prime d'mission et/ou sur la prime de fusion, si les statuts le prvoient : - les frais d'tablissement ; - les commissions de souscription ; - les frais de fusion autres que ceux inscrits en frais d'tablissement ; - les frais de recherche d'immeubles directement rgls par la SCPI ; - les frais d'acquisition des immeubles : droits d'enregistrement, TVA non rcuprable pour les immeubles commerciaux et professionnels, frais de notaire Les critures comptables sont celles prsentes pour la commission de souscription (voir n 38105). Subventions d'investissement

38145
Ce sont notamment les subventions attribues par l'Anah aux SCPI en vue de la rnovation lourde d'immeubles. Ces subventions ne sont pas rapportes au compte de rsultat. Elles sont inscrites au compte 2192 Subventions d'investissement et viennent dans la colonne Valeurs bilantielles de l'tat du patrimoine en dduction du cot d'entre des immeubles rnovs (cot d'acquisition plus cot des rnovations effectues).

Emploi des capitaux

Acquisitions d'immeubles locatifs par la SCPI

38160
Les fonds collects par la SCPI sont conformment son objet social destins tre employs pour la constitution d'un patrimoine immobilier locatif. Les frais de recherche d'immeubles directement rgls par la SCPI peuvent tre imputs sur la prime d'mission si les statuts le prvoient, ou tals par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans. Si le montant de la prime d'mission s'avre insuffisant, le solde de ces frais peut tre tal par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans. Autres emplois des capitaux collects

38165
Dans l'attente d'tre investis les capitaux collects peuvent tre placs.

2. Immeubles locatifs

Comptabilisation la date d'entre

Cot d'acquisition

38200
la date de son acquisition, chaque immeuble ou partie d'immeuble est comptabilis pour son cot d'acquisition. Celui-ci est dtermin par l'addition des lments suivants : - le prix d'achat, c'est--dire le montant en monnaie nationale rsultant de l'accord des parties la date d'opration ; - les frais accessoires, c'est--dire les charges lies l'acquisition et la remise en tat de l'immeuble, l'exception des frais noncs ci-dessous. Ainsi, tous les investissements effectus aux fins de valorisation de l'immeuble et la TVA non rcuprable pour les immeubles d'habitation constituent des lments du cot d'acquisition. En revanche, la TVA non rcuprable pour les immeubles commerciaux et professionnels, les droits d'enregistrement et les frais de notaire ne constituent pas un lment du cot d'acquisition des immeubles et sont comptabiliss en charges. Ces

charges peuvent tre imputes sur la prime d'mission, si les statuts le prvoient, ou tales sur la dure de vie de l'immeuble sans excder une dure de vingt ans. Si le montant de la prime d'mission s'avre insuffisant, le solde de ces frais peut tre tal par le compte de rsultat sur la dure de vie de l'immeuble sans excder une dure de vingt ans. Le cot d'acquisition est inscrit dans le sous-compte appropri du compte 21 Immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles . Toutefois, lorsque la valeur du terrain ne peut pas tre distingue de la valeur de la construction, les sous-comptes 211 Terrains et 213 Constructions sont regroups au sous-compte 213.

38205
Les frais qui ne constituent pas un lment du cot d'acquisition des immeubles sont inscrits aux comptes de charges selon leur nature. Puis il convient, pour l'imputation de ces charges sur la prime d'mission ou l'talement par le compte de rsultat de se rfrer aux critures concernant la commission de souscription (voir n 38105). Immobilisations acquises moyennant paiement de rentes viagres

38210
Ces immobilisations sont comptabilises pour le montant qui rsulte d'une stipulation de prix ou, dfaut, d'une estimation par un expert indpendant. La contrepartie est porte au crdit du compte 1685 Rentes viagres capitalises pour la mme valeur. Immobilisations acquises l'tranger

38215
Si le prix d'une acquisition faite l'tranger est pay en monnaie trangre, son cot est converti en monnaie nationale au cours en vigueur la date d'entre de l'immobilisation dans le patrimoine de la SCPI. Immobilisations acquises avec garantie locative

38220
Lorsqu'une SCPI achte un immeuble inoccup, ancien, neuf ou en l'tat futur d'achvement, elle ne peut prvoir partir de quelle date elle aura des locataires : six mois, un an, deux ans Le contrat de vente peut alors prvoir qu'une indemnit forfaitaire soit verse par le vendeur la SCPI en cas d'insuffisance de produits locatifs pendant les six premiers mois, la premire anne Cette indemnit est appele garantie locative. Lorsque des indemnits forfaitaires sont ainsi acquises la SCPI, c'est--dire l'issue des six premiers mois, la premire anne elles constituent, leur date d'acquisition, un lment de rduction du cot d'entre des immeubles locatifs. Elles sont inscrites au compte 2191 Garanties locatives et viennent directement rduire le cot d'entre des immeubles locatifs prsents dans la colonne valeurs bilantielles de l' tat du patrimoine .

Comptabilisation l'arrt des comptes

38230
la date de l'arrt des comptes, il est procd la dtermination de la valeur vnale des immeubles locatifs. Cette dernire est ensuite prsente dans la colonne Valeurs estimes de l' tat du patrimoine . Elle est galement dtaille, commente et explicite dans l'annexe (voir n 38535). Valeur vnale

38235
Dans le cas des SCPI, la valeur vnale d'un immeuble est le prix prsum qu'accepterait d'en donner un investisseur ventuel dans l'tat et le lieu o se trouve cet immeuble. l'arrt des comptes, l'immeuble est normalement considr comme devant continuer d'tre usage locatif. Cette valeur est dtermine hors droits d'acquisition. La valeur vnale des immeubles locatifs situs l'tranger est dtermine en devises trangres. Elle est ensuite convertie en monnaie nationale au cours en vigueur la date de clture de l'exercice. La valeur vnale est dtaille, commente et explicite dans l'annexe.

La valeur vnale d'un immeuble qui est retenue correspond celle donne par l'article 11 de la loi 70-1300 du 31 dcembre 1970 modifie. Elle permet de dterminer la valeur de ralisation gale la somme de la valeur vnale des immeubles et de la valeur nette des autres actifs de la socit . La rfrence au vendeur est exclue afin de retenir une valeur qui ne soit pas une valeur la casse rsultant d'une vente force. La rfrence l'investisseur, c'est--dire une personne qui achte le bien en vue de le louer, a t retenue. La SCPI a pour objet exclusif l'acquisition et la gestion d'un patrimoine immobilier locatif (Loi du 31-12-1970, art. 1er ). La cession des lments de ce patrimoine locatif ne peut en aucun cas prsenter un caractre habituel. La valeur vnale est dtermine hors droits d'acquisition, ceci dans un souci de neutralit des incidences ventuelles de la fiscalit immobilire. Compte tenu du fait que les immeubles appartenant une SCPI ne peuvent tre cds que six ans aprs leur date d'acquisition (Dcret 71-524, 1-7-1971, art. 1er -III) et des rgles actuelles en matire de TVA immobilire, les immeubles sont considrs pour la dtermination de leur valeur vnale comme soumis aux droits d'enregistrement ds leur date d'acquisition quel que soit leur rgime fiscal rel (TVA immobilire ou droits d'enregistrement). S'agissant des immeubles dont la mutation serait soumise la TVA, il convient alors de procder en deux temps pour la dtermination de leur valeur vnale : - dans un premier temps, il convient de dterminer une valeur vnale TVA comprise pour les immeubles d'habitation et hors taxe pour les immeubles industriels, de bureaux et usage de commerce ; - dans un deuxime temps, ces valeurs sont diminues de l'incidence des droits d'enregistrement (et ce, ds la premire anne d'acquisition de l'immeuble locatif). Les modalits d'valuation de la valeur vnale des immeubles ont fait l'objet d'une recommandation COB/CNC. Amortissements et provisions pour dprciation des immeubles

38240
a. Selon le principe gnral, aucun amortissement ou provision pour dprciation n'est pratiqu sur les immeubles locatifs pour les exercices comptables ouverts compter du 1er janvier 1994 sauf cas exceptionnels tels que celui d'un immeuble non assur dtruit par un incendie. Si la SCPI se trouve dans un de ces cas exceptionnels : - le compte 1059 cart sur dprciation des immeubles locatifs est dbit ; - le compte 28 (en cas d'amortissement) ou 29 (en cas de provisions) est crdit pour le montant de la dprciation ainsi constate. b. Ne sont pas viss par le principe gnral ci-dessus : - les constructions sur sol d'autrui et concessions ; - les installations gnrales, agencements et amnagements relatifs aux immeubles locatifs. Ces lments font l'objet, en cas de dprciation, d'un amortissement ou d'une provision constat par le compte de rsultat conformment aux principes gnralement admis. Rvaluation des immeubles locatifs

38245
a. Conditions : la facult de rvaluation est implicitement reconnue aux SCPI. Il est interdit de procder une rvaluation sans qu'un rapport spcial l'assemble gnrale ait t pralablement prsent par les commissaires aux comptes et approuv par celle-ci (Loi 31-12-1970, art. 18). La rvaluation consiste remplacer dans la colonne Valeurs bilantielles de l' tat du patrimoine , le cot historique des immeubles locatifs rvalus par leur valeur vnale. La diffrence entre la valeur rvalue et le cot historique (initial ou rsultant de la prcdente rvaluation) est incluse dans la colonne Valeurs bilantielles , ligne Capitaux propres comptables de l' tat du patrimoine . Dans tous les cas, la rvaluation porte sur l'ensemble des immeubles locatifs. Pour une bonne information des associs, l'annexe doit donner une analyse dtaille immeuble par immeuble de la composition de l'cart global de rvaluation avant toute compensation. b. Modalits de l'opration :

pour calculer l'cart de rvaluation, la valeur vnale est compare au cot historique immeuble par immeuble (antrieurement rvalu le cas chant). Une compensation est ensuite effectue lorsqu'il existe des plus-values constates sur certains immeubles et des moinsvalues constates sur d'autres. La sommation des carts ainsi effectue permet de dgager un cart global positif (cas de plus-value) ou un cart global ngatif (cas de moins-value). Les critures comptables sont les suivantes : - l'cart de rvaluation qui constate une plus-value latente est port au dbit des comptes des immeubles locatifs (classe 2) par le crdit du compte 1052 cart de rvaluation ; - l'cart de rvaluation qui constate une moins-value latente est port au dbit du compte 1052 cart de rvaluation par le crdit des comptes des immeubles locatifs (classe 2). L'cart de rvaluation qui constate une plus-value latente est indisponible : il ne peut tre incorpor au capital ni tre utilis pour compenser des pertes. Provisions pour risques et charges

38250
a. Provisions pour grosses rparations : le maintien des immeubles en bon tat est indispensable pour une gestion saine du patrimoine immobilier locatif. Il appartient aux dirigeants de la socit de gestion de constituer des provisions pour grosses rparations, en fonction d'un plan prvisionnel d'entretien, immeuble par immeuble, qui est prsent dans l'annexe. Le plan prvisionnel d'entretien tabli ds la premire anne d'acquisition des immeubles, a pour objet de prvoir les dpenses de grosses rparations, qui permettent le maintien en tat des immeubles ainsi que la rpartition de leur prise en charge sur plusieurs exercices. Les grosses rparations correspondent non seulement la rfection et la consolidation des gros uvres, couvertures, charpentes et planchers (C. civ. art. 605 et 606) mais galement aux autres travaux consistant dans la remise en tat, la rfection, voire le remplacement d'quipements qui sont essentiels pour maintenir l'immeuble en tat d'tre utilis conformment sa destination. Les dpenses de grosses rparations doivent tre : - probables ; - nettement individualises dans une programmation dtaille des travaux entreprendre et - values avec une approximation suffisante la clture de l'exercice. Ces diffrentes conditions, probabilit, individualisation, valuation, ne font pas obstacle l'tablissement d'un plan fond sur des donnes statistiques lorsque ces donnes permettent de dterminer la charge avec une approximation suffisante, ou de faon aussi exacte que possible. Si la provision pour grosses rparations est dote en fonction d'un pourcentage des loyers, il convient de retenir les loyers facturs et s'il y a lieu potentiels (en cas d'immeubles vides ou partiellement occups). Mme si le plan d'entretien est dfini immeuble par immeuble, l'utilisation de la provision pour grosses rparations en rsultant peut tre globale eu gard la mutualisation rsultant de la possession d'un nombre suffisant d'immeubles. Ainsi, en cas d'insuffisance de provision pour grosses rparations sur un immeuble faisant l'objet d'une grosse rparation, il est possible de prlever sur la provision constitue sur un autre immeuble locatif. Les frais courants ncessits par l'entretien habituel ne sont pas pris en compte pour la dtermination de la provision pour grosses rparations. Ils sont ports directement dans les charges de l'exercice. Il en est ainsi, par exemple, de la rfection des peintures, des moquettes La provision pour grosses rparations constituer fait partie des Provisions pour charges rpartir sur plusieurs exercices . Elle est comptabilise au dbit du compte 6825 Dotation aux provisions pour grosses rparations par le crdit du compte 1572 Provisions pour grosses rparations . Lors de la ralisation de la dpense, la provision pour grosses rparations antrieurement constitue relative l'ensemble des immeubles locatifs est reprise hauteur de la grosse rparation effectue (dans la limite toutefois du solde crditeur de la provision pour grosses rparations relative l'ensemble des immeubles locatifs) par le crdit d'une subdivision du compte 78 Reprises sur amortissements et provisions . Corrlativement, les dpenses de grosses rparations sont inscrites au compte 6048 Grosses rparations . Par ailleurs, les frais courants ncessits par l'entretien habituel sont inscrits au compte 6045 Travaux d'entretien habituels .

38255
b. Provisions pour risques : la survenance d'vnements conomiques tels que litiges, modifications de l'environnement ou de tous autres vnements pouvant affecter la consistance et l'utilisation ultrieure du patrimoine immobilier doit tre prise en considration par la socit lors du prochain arrt de comptes. Les rgles lmentaires de prudence et de bonne gestion exigent alors la constitution d'une provision pour faire face aux pertes et charges que ces vnements rendent probables. Les critures comptables sont similaires celles dcrites pour les provisions pour grosses rparations.

Cession des immeubles locatifs

Gain ou perte en capital

38270
Les SCPI ont pour objet de dtenir moyen ou long terme leurs immeubles locatifs. Toutefois, dans certains cas, elles peuvent tre amenes les cder. Les plus ou moins-values ralises l'occasion de ces cessions ont la nature de gains ou de pertes en capital. En consquence, elles ne peuvent participer la dtermination du rsultat. Dans tous les cas, l'annexe prcise les consquences de ces plus ou moins-values sur la valeur de la part. Seul le solde crditeur du compte 108 Plus ou moins-values ralises sur cession d'immeubles locatifs peut tre distribu, c'est--dire le montant des plus-values dduction faite des moins-values ventuelles ralises sur d'autres immeubles au cours de l'exercice ou d'exercices antrieurs. En outre, la distribution de cette plus-value nette ne peut rsulter que d'une dcision spcifique de l'assemble gnrale. la date de cession de l'immeuble, la provision pour grosses rparations dote pour cet immeuble n'est pas modifie. la clture de l'exercice, la comptabilisation de la provision pour grosses rparations est effectue en fonction des travaux prvoir sur le parc existant. Comptabilisation

38275
Le compte de tiers ou de trsorerie intress est dbit pour le montant de la cession. Le compte 21 Immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles est crdit hauteur du cot historique de l'immeuble cd ou de sa valeur rvalue si cet immeuble a fait l'objet d'une rvaluation au cours des annes antrieures. Le compte 1052 cart de rvaluation est dbit (ou crdit selon le cas) pour la quote-part concernant l'immeuble cd si les immeubles locatifs ont fait l'objet d'une rvaluation au cours des annes antrieures. Par diffrence, les plus ou moins-values ralises sont inscrites directement au compte 108 Plus ou moins-values ralises sur cession d'immeubles locatifs .

3. Gestion de la SCPI

Comptabilisation des produits et charges

Principe de rattachement des charges et des produits

38300
Il s'agit des produits acquis rsultant de l'activit de l'exercice, auxquels s'ajoutent ventuellement les produits acquis normalement lors d'exercices prcdents, mais qui, par erreur ou omission, n'ont pas fait l'objet d'un enregistrement comptable. Le produit est rput acquis pour les prestations de services, lorsque celles-ci ont t effectues. Cette rgle est la mme en ce qui concerne les charges qui sont rattaches l'exercice. Les charges concernes sont celles qui sont supportes, c'est--dire consommes, au cours de l'exercice, auxquelles s'ajoutent ventuellement les charges affrant normalement des exercices prcdents, mais qui, par erreur ou omission, n'ont pas fait l'objet d'un enregistrement comptable.

Toutefois, en application du principe de prudence, une distinction fondamentale doit tre opre entre les produits et les charges : les produits ne peuvent tre constats que lorsqu'ils sont raliss ; les charges sont portes en diminution du rsultat ds lors qu'elles sont certaines ou probables (provisions). Rgularisation des charges et produits

38305
Les oprations de rgularisation ont pour objet de rpartir les charges et les produits dans le temps, de manire rattacher un exercice dtermin toutes les charges et tous les produits le concernant et ceux-l seulement. On distingue : - les rgularisations se rapportant aux exercices ultrieurs et ; - les rgularisations relatives aux charges et aux produits de l'exercice. Seules les rgularisations se rapportant aux exercices ultrieurs sont enregistres dans les comptes de rgularisation : - si les produits constats n'ont pas t raliss ou l'ont t pour partie seulement, il convient de retrancher des produits la quote-part de prestation non excute par inscription au crdit du compte 487 Produits constats d'avance . Ainsi, seule la quote-part correspondant la prestation effectivement ralise est conserve en produits de l'exercice ; - si les charges constates n'ont pas t consommes pendant l'exercice, il convient de crditer le compte Charges concern par le dbit du compte 486 Charges constates d'avance . Les rgularisations des charges et des produits de l'exercice sont rattaches : - aux comptes Fournisseurs pour les factures recevoir (crdit du compte 4081 Fournisseurs, factures non parvenues ) ; - aux comptes Locataires pour les factures tablir (dbit du compte 4181 Locataires, factures tablir ). Application des principes comptables aux produits de location

38310
Conformment la doctrine actuelle concernant les contrats excution successive, les produits de location doivent tre pris en compte au fur et mesure de l'excution du contrat. Loyers exigibles d'avance du locataire et cheval sur l'exercice suivant : la quote-part du loyer concernant l'exercice suivant doit tre constate au compte 487 Produits constats d'avance . Loyers se rapportant l'exercice exigibles postrieurement la clture des comptes (loyers facturs terme chu) : la quote-part du loyer concernant l'exercice est dbite au compte 4181 Locataires, factures tablir par le crdit du compte 701 Loyers .

Remboursement et facturation des charges

Charges immobilires

38320
Ce sont les charges incombant normalement au propritaire mises contractuellement la charge des locataires dont la refacturation aux locataires constitue un produit d'exploitation porter au compte 7021 Charges immobilires factures . Charges locatives

38325
Ce sont les charges incombant normalement aux locataires acquittes par le propritaire pour leur compte : - fournitures ou services destins l'usage priv ou commun des locataires ; - taxes locatives (enlvement des ordures mnagres, balayage, etc.) qui sont gnralement payes par le propritaire qui en demande le remboursement ses locataires. Leur refacturation aux locataires constitue un produit d'exploitation porter au compte 7025 Charges locatives refactures . Informations prsenter dans les documents de synthse

38330

Les documents de synthse doivent faire apparatre le montant des charges rembourses par les locataires, globalement au bas du compte de rsultat avec un renvoi aux comptes concerns et de faon dtaille par poste dans l'annexe.

Rmunration de la grance
Socit de gestion

38340
Les socits civiles n'assurent pas directement la gestion de leurs actifs immobiliers. Elles font appel aux services d'une socit de gestion, moyennant le versement de rmunrations statutaires ou conventionnelles. La rmunration de la grance correspond des oprations de gestion courante ou d'autres oprations. Oprations de gestion courante

38345
Les oprations de gestion courante sont de deux types : - oprations de gestion administrative de la socit : administration gnrale, information des associs, distribution des revenus ; - oprations de gestion du patrimoine : recouvrement des loyers, surveillance et entretien pour assurer le maintien en bon tat des immeubles. Ces oprations de gestion courante font gnralement l'objet d'une rmunration de grance calcule conformment aux statuts. Cette rmunration est toujours une charge de l'exercice, quel que soit son mode de calcul. Elle est enregistre au compte spcifique 6221 Rmunration de grance (gestion de la socit) . Oprations concernant le dveloppement de la socit

38350
Les oprations concernant le dveloppement de la socit comprennent les frais de prospection des capitaux et les frais de recherche d'immeubles engags en vue de la constitution du patrimoine locatif. La rmunration qui couvre ces oprations est inscrite au dbit du compte 657 Commission de souscription (oprations lies au dveloppement de la socit) . Concernant son traitement comptable la clture de l'exercice : voir n 38105 s. Fusions et autres oprations

38355
Les oprations de fusion, de liquidation peuvent donner lieu une rmunration particulire. Celle-ci est inscrite au compte 673 Commission sur oprations de fusion et assimiles . Puis la clture de l'exercice, la SCPI peut, si les statuts le prvoient, dcider d'imputer cette commission sur oprations de fusion et assimiles sur la prime de fusion, ou pour la rmunration verse en cas d'oprations de fusion, opter pour son talement par le compte de rsultat sur une priode qui ne peut excder cinq ans (voir n 38105 s.).

Comptabilisation de la TVA
Comptabilisation hors taxes

38370
Le compte de rsultat devant tre prsent hors TVA, aussi l'enregistrement des charges et des produits doit tre effectu hors taxe. Les taxes sur le chiffre d'affaires sont enregistres dans les comptes de subdivision appropris du compte 445 tat, taxes sur le chiffre d'affaires (voir n 18040). La TVA non dductible doit tre considre comme un lment de cot : - du bien ou du service ;

- de l'immobilisation, sauf en ce qui concerne les immeubles locatifs commerciaux et professionnels pour lesquels la TVA non rcuprable constitue une charge qui peut tre impute sur la prime d'mission si les statuts le prvoient, ou tale sur la dure de vie de l'immeuble sans excder une dure de vie de vingt ans. TVA reverser

38375
Le montant ventuel de la TVA reverser au Trsor public, au titre du mois (ou du trimestre) considr, rsulte de l'opration suivante : - le compte 4457 Taxes sur le chiffre d'affaires collectes par la SCPI est dbit du montant correspondant aux oprations imposables de la priode considre, par le crdit du compte 4456 Taxes sur le chiffre d'affaires dductibles pour le montant des dductions autorises ; - le solde de cette opration est port au compte 4455 Taxes sur le chiffre d'affaires dcaisser . Lorsque le solde de ce compte apparat dbiteur, il traduit une crance sur le Trsor public. TVA non rcuprable pour les immeubles commerciaux et professionnels en cas de variation du prorata

38380
a. Lorsque la TVA non rcuprable a t initialement impute sur la prime d'mission, les rgularisations ultrieures (reversements ou dductions) sont comptabilises ainsi : - Reversements ultrieurs : dbit du compte 1049 Prlvements sur prime d'mission par le crdit du compte 4455 Taxes sur le chiffre d'affaires dcaisser ; - Dductions ultrieures : dbit du compte 4456 Taxes sur le chiffre d'affaires dductibles par le crdit du compte 1049 Prlvements sur prime d'mission . b. Lorsque la TVA non rcuprable a t initialement tale par le compte de rsultat, les rgularisations ultrieures (reversements ou dductions) sont comptabilises ainsi : - Reversements ultrieurs : dbit du compte 481 Charges rpartir sur plusieurs exercices par le crdit du compte 4455 Taxes sur le chiffre d'affaires dcaisser ; - Dductions ultrieures : dbit du compte 4456 Taxes sur le chiffre d'affaires dductibles par le crdit du compte 481 Charges rpartir sur plusieurs exercices pour un montant maximum qui ne peut dpasser le solde dbiteur de ce compte. Au-del, le compte 778 Produits exceptionnels divers est crdit.

Locataires douteux ou litigieux et provisions

Crances douteuses

38390
Ce sont des crances qui prsentent un risque probable de non-recouvrement total ou partiel, impayes ou prsentant un caractre contentieux (procdure de redressement judiciaire, de liquidation judiciaire, de faillite personnelle). Des provisions sont constitues en fonction d'un examen prcis de chaque dossier concern (perspectives de recouvrement, garanties). Le compte 416 Locataire douteux ou litigieux se trouve rattach au compte principal 41 Locataires et comptes rattachs (et autres clients le cas chant) . La dotation aux provisions pour crances douteuses est comptabilise au dbit du compte 6824 Dotations aux provisions pour dprciation des crances douteuses par le crdit du compte 491 Provision pour dprciation des comptes locataires . Lorsque le montant de la provision est jug trop fort, il est diminu par l'utilisation du compte 782 Reprises sur provisions ( inscrire dans les produits d'exploitation). Dans l'annexe, la SCPI prsente un tableau distinguant les crances saines des crances douteuses et indique la politique suivie en matire de provision en distinguant les immeubles industriels et commerciaux et les immeubles d'habitation. Crances irrcouvrables

38395

Ce sont des crances dont le non-recouvrement est certain. Elles sont sorties de l'actif et comptabilises en perte : - dbit du compte 654 Pertes sur crances irrcouvrables ou 6714 Crances devenues irrcouvrables dans l'exercice ; - crdit du compte 411 Locataires ou 416 Locataires douteux ou litigieux . Si une provision a t antrieurement constitue sur ces crances, elle est reprise par le compte 782 Reprises sur provisions .

Fonds de remboursement de la SCPI

Constitution

38410
Dans les statuts des SCPI, il peut tre prvu la constitution d'un fonds de remboursement. Les sommes affectes ce fonds de remboursement sont destines uniquement au remboursement des associs sortants. Ce fonds permet alors de contribuer la fluidit du march des parts. La cration, la dotation et l'utilisation de ce fonds de remboursement sont dcides par l'assemble gnrale des associs de la SCPI. Ce fonds peut tre constitu et dot de deux faons diffrentes (Arrt du 26-8-1994 modifi par l'arrt du 26-4-2002, art. 46, portant homologation du rglement 94-05 de la COB modifi par le rglement 2001-06) : - soit par affectation du produit de la vente d'immeubles locatifs. C'est le produit net de la vente (prix de vente moins les frais lis cette vente) que l'assemble gnrale des associs peut dcider d'affecter en tout ou partie au fonds de remboursement ; - soit par affectation des rsultats de l'exercice ou des exercices antrieurs. Quel que soit son mode de constitution et de dotation (par affectation de produit de la vente d'immeubles locatifs ou par affectation de rsultats), le fonds de remboursement doit tre disponible tout moment ; aussi, il ne peut tre plac, dans l'attente d'tre utilis, qu'en placement trs court terme : SICAV Les revenus acquis sur les placements ainsi effectus ne viennent pas augmenter le montant du fonds de remboursement mais constituent un lment du rsultat de la SCPI appartenant l'ensemble des porteurs de parts de la SCPI. Lorsque le fonds de remboursement est constitu par prlvement sur le montant total (ou partiel) du produit net de la vente d'un immeuble, la trsorerie correspondante est transfre au compte 54 Fonds de remboursement . Lorsque le fonds de remboursement est dot par prlvement sur le rsultat, deux critures comptables sont enregistres : - dbit du compte 12 Rsultat de l'exercice par le crdit du compte 1071 Fonds de remboursement non utilis prlev sur le rsultat ; - transfert de la trsorerie correspondante au compte 54 Fonds de remboursement . Remboursement des parts

38415
Lors du remboursement de parts, le capital de la SCPI est rduit hauteur de la valeur faciale des parts des porteurs qui quittent la SCPI. De plus, la prime d'mission pour le montant net du dbut d'exercice et les plus ou moins-values de cessions d'immeubles sont rduites hauteur de la quote-part appartenant aux porteurs des parts rembourss. En contrepartie, le compte 54 Fonds de remboursement est crdit pour le montant vers aux porteurs de parts qui quittent la SCPI. Par diffrence le compte 103 cart sur remboursement de parts est dbit ou crdit. Lorsque le fonds de remboursement a t constitu par prlvement sur le rsultat, il convient galement, l'issue du remboursement, de dbiter le compte 1071 Fonds de remboursement non encore utilis, prlev sur le rsultat , par le crdit du compte 1072 Fonds de remboursement utilis, prlev sur le rsultat hauteur du remboursement de parts effectu.

C. Documents de synthse 38500

Les documents de synthse sont composs des documents suivants : - tat du patrimoine (voir n 38505) ; - tableau d'analyse de la variation des capitaux propres (voir n 38510) ; - compte de rsultat (voir n 38515 s.) ;

- annexe (voir n 38525 s.). tat du patrimoine

38505
a. La premire colonne valeurs bilantielles , gnratrice de droits, prsente les lments du patrimoine de la SCPI au cot historique ; il en est ainsi notamment des immeubles locatifs dtenus par la SCPI qui sont prsents dans cette colonne sans tenir compte des ventuelles dprciations ou apprciations de ces immeubles. Toutefois : - la valeur rvalue se substitue la valeur d'entre dans la colonne valeurs bilantielles de l'tat du patrimoine lorsqu'une SCPI utilise la possibilit de rvaluer (voir n 38245) ; - dans certains cas exceptionnels qui affectent un ou des immeubles spcifiques (immeuble non assur dtruit par un incendie, par exemple), la dprciation est inscrite en dduction de la valeur des immeubles sur la ligne Terrains et constructions locatives ; - lorsque des indemnits forfaitaires sont acquises par application des garanties locatives, elles viennent directement rduire le cot d'entre des immeubles locatifs prsents sur la ligne Terrains et constructions locatives . b. La deuxime colonne valeurs estimes , prsente, titre d'information, la valeur vnale des immeubles locatifs et la valeur nette des autres actifs de la socit ; cette dernire tient compte des plus et moins-values latentes sur actifs financiers. Dans le modle prsent ci-aprs, les lignes hachures de la colonne valeurs estimes ne doivent pas tre remplies par les SCPI car ces lments (commissions de souscription, provisions pour grosses rparations) sont dj pris en compte lors de la dtermination de la valeur vnale des immeubles locatifs (lignes terrains et constructions locatives et immobilisations en cours ).
TAT DU PATRIMOINE Exercice N Valeurs bilantielles Placements immobiliers Immobilisations locatives Terrains et constructions locatives Immobilisations en cours Charges rpartir sur plusieurs exercices Commissions de souscription Frais de recherche des immeubles TVA non rcuprable sur immobilisations locatives Autres frais d'acquisition des immeubles Provisions lies aux placements immobiliers Dprciation exceptionnelle d'immobilisations locatives Grosses rparations rpartir sur plusieurs exercices XXXXXXX XXXXXXX XXXXXXX XXXXXXX + + + + XXXXXXX XXXXXXX XXXXXXX XXXXXXX + + + + XXXXXXX XXXXXXX XXXXXXX XXXXXXX + + + + + + + + Valeurs estimes Exercice N - 1 Valeurs bilantielles Valeurs estimes

Autres provisions pour risques et charges Total I Autres actifs et passifs d'exploitation Actifs immobiliss Associs capital souscrit non appel Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles d'exploitation Immobilisations financires Crances Locataires et comptes rattachs Autres crances Provisions pour dprciation des crances Valeurs de placement et disponibilits Valeurs mobilires de placement Fonds de remboursement Autres disponibilits Provisions gnrales pour risques et charges Dettes Dettes financires Dettes d'exploitation Dettes diverses Total II Comptes de rgularisation actif et passif Charges constates d'avance Charges rpartir sur plusieurs exercices Produits constats d'avance Total III Capitaux propres comptables

+ + + +

+ + + +

+ + + +

+ + + +

+ + -

+ + -

+ + -

+ + -

+ + + -

+ + + -

+ + + -

+ + + -

+ + -

+ + -

+ + -

+ + -

XXXXX

XXXXX

Valeur estime du patrimoine

XXXXX

XXXXX

38510
TABLEAU D'ANALYSE DE LA VARIATION DES CAPITAUX PROPRES Capitaux propres comptables volution au cours de l'exercice Capital Capital souscrit Capital en cours de souscription Primes d'mission Primes d'mission Primes d'mission en cours de souscription Prlvement sur prime d'mission cart d'valuation cart de rvaluation cart sur dprciation des immeubles d'actif Fonds de remboursement prlev sur le rsultat distribuable Plus ou moins-values ralises sur cession d'immeubles Rserves Report nouveau Rsultat de l'exercice Rsultat de l'exercice Acomptes sur distribution Total gnral 1. correspond la colonne Valeurs bilantielles de l' tat du patrimoine . Situation d'ouverture
1

Affection rsultat N-1

Autres mouvements

Situation de clture

Compte de rsultat

38515
MODLE DE COMPTE DE RSULTAT DE L'EXERCICE - CHARGES Charges (hors taxes) Exercice N Totaux partiels CHARGES IMMOBILIRES
1

Exercice N - 1 Totaux partiels

Charges ayant leur contrepartie en produits Charges d'entretien du patrimoine locatif Grosses rparations Autres charges immobilires CHARGES D'EXPLOITATION DE LA SOCIT Diverses charges d'exploitation Dotation aux amortissements d'exploitation Dotation aux provisions d'exploitation : Provisions pour crances douteuses Provisions pour grosses rparations Autres charges CHARGES FINANCIRES Charges financires diverses Dotations aux amortissements et aux provisions, charges financires CHARGES EXCEPTIONNELLES Charges exceptionnelles Dotation aux amortissements et aux provisions, charges exceptionnelles TOTAL DES CHARGES Solde crditeur = bnfice TOTAL GNRAL 1. Dont achats et variations de stocks le cas chant. x x x x x x

38520
MODLE DE COMPTE DE RSULTAT DE L'EXERCICE - PRODUITS Produits (hors taxes) Exercice N Totaux partiels PRODUITS DE L'ACTIVIT IMMOBILIRE ET PRODUITS ANNEXES Produits de l'activit immobilire Loyers Charges factures Produits annexes AUTRES PRODUITS D'EXPLOITATION Reprises d'amortissements d'exploitation Reprises de provisions d'exploitation Provisions pour crances douteuses Provisions pour grosses rparations Transferts de charges d'exploitation Autres produits PRODUITS FINANCIERS Produits financiers Reprises de provisions sur charges financires PRODUITS EXCEPTIONNELS Produits exceptionnels Reprises d'amortissements et provisions exceptionnels TOTAL DES PRODUITS Solde dbiteur = perte TOTAL GNRAL x x x x x x Exercice N - 1 Totaux partiels

Annexe

38525

TABLEAU RCAPITULATIF DES PLACEMENTS IMMOBILIERS Rcapitulation des placements immobiliers Exercice N Valeurs comptables Terrains et constructions locatives Habitations Bureaux Locaux d'activit Commerces Entrepts Rsidences pour personnes ges Cliniques Total Immobilisations en cours Habitations Bureaux Locaux d'activit Commerces Entrepts Rsidences pour personnes ges Cliniques Total Total gnral Sous-rubriques donnes titre de pur exemple. Valeurs estimes Exercice N - 1 Valeurs comptables Valeurs estimes

38530
L'inventaire dtaill des placements immobiliers qui indique, pour chaque placement, ses valeurs comptable et estime, est tabli selon le modle du tableau prsent ci-dessus. Renseignements complmentaires

38535
Les renseignements complmentaires ncessaires la clart et la sincrit de l'information compltent les informations fournies par l'tat du patrimoine, le tableau d'analyse de la variation des capitaux propres et le compte de rsultat. Les informations porter dans l'annexe n'ont tre fournies qu'autant qu'elles revtent une importance significative par rapport aux autres donnes des comptes annuels. Les lments d'informations chiffres doivent tre tablis selon les mmes principes et dans les mmes conditions que ceux de l'tat du patrimoine, du tableau d'analyse de la variation des capitaux propres et du compte de rsultat. Ils doivent, en particulier : - tre vrifiables par rapprochement avec les documents attestant leur exactitude ; - tre comparables d'un exercice l'autre et d'une SCPI l'autre par l'application de mthodes de calcul et de prsentation semblables. 1. Information sur les rgles gnrales d'valuation a. Drogations ( motiver avec indication de leur influence sur le patrimoine, la situation financire et les rsultats) : - aux rgles gnrales d'tablissement et de prsentation des comptes annuels ; - aux hypothses de base sur lesquelles sont fonds les comptes annuels ; - la mthode du cot historique dans la colonne Valeurs bilantielles de l'tat du patrimoine. b. La valeur vnale des immeubles locatifs et la valeur nette des actifs financiers en tenant compte des plus ou moins-values latentes dans la colonne Valeurs estimes ; c. Prsentation du plan d'entretien des immeubles accompagn des mthodes ayant servi son laboration ; d. Informations requises lorsque la valeur du terrain ne peut tre distingue de la valeur des constructions. 2. Tableaux chiffrs e. tat de l'actif immobilis en indiquant, pour chaque poste des immobilisations locatives d'une part et des autres actifs immobiliss d'autre part, les entres, sorties et virements de poste poste. Pour les immeubles locatifs, la socit de gestion indique pour chaque immeuble le prix d'acquisition et le cot des travaux d'amnagement effectus par la socit, l'anne d'inscription de la dpense, la date d'acquisition, les garanties locatives (montant, chance). e bis. Tableau rcapitulatif des placements immobiliers et inventaire dtaill des placements immobiliers (voir n 38525 s.) ; f. tat des amortissements et provisions retraant les variations de l'exercice ; g. cart d'valuation : tat retraant les variations au cours de l'exercice, lment par lment ; h. Affectation du rsultat de l'exercice prcdent. 3. Informations diverses i. Prcisions sur la nature, le montant et le traitement comptable des postes suivants : - frais d'tablissement inclus dans les immobilisations incorporelles ; - produits recevoir et charges payer au titre de l'exercice ; - produits et charges imputables un autre exercice : charges et produits constats d'avance, charges rpartir sur plusieurs exercices (en particulier les commissions de souscription, les frais de recherche des immeubles, les frais d'acquisition des immeubles) ; - charges et produits imputables aux exercices antrieurs ; - produits exceptionnels et charges exceptionnelles ; - remboursements de charges : tablir une ventilation par nature de charges (cette ventilation doit pour le moins correspondre aux postes de charges du compte rsultat) ; - montant des dettes garanties par des srets relles (nantissements, hypothques) donnes par l'entreprise ; - montant global des engagements financiers qui ne figurent pas dans la colonne Valeurs bilantielles de l'tat du patrimoine (acquisition en l'tat futur d'achvement, engagement d'achat) ; - engagements reus ou donns : avals, cautions, garanties reus ou donns ; autres engagements reus ou donns.

D. Plan de comptes

Rpartition des oprations dans les classes de comptes

38600
Les oprations relatives l'tat du patrimoine sont rparties dans les cinq classes suivantes : - classe 1 : comptes de capitaux : capitaux propres, emprunts et dettes assimiles ; - classe 2 : comptes d'immobilisations ; - classe 3 : comptes de stock et encours (pour mmoire) ; - classe 4 : comptes de tiers ; - classe 5 : comptes financiers. Les oprations relatives au rsultat sont rparties dans les deux classes de comptes suivantes : - classe 6 : comptes de charges ; - classe 7 : comptes de produits. Charges et produits sont ensuite solds par un compte de la classe 1 : 12 Rsultat de l'exercice . Organisation

38605
Le plan de comptes de la SCPI est tabli conformment aux dispositions ci-dessous par rfrence au plan gnral des comptes (voir n 38610) : - la codification et l'intitul doivent tre respects pour les comptes deux chiffres (comptes en caractres romains gras) ; - la codification et l'intitul des autres comptes (de trois cinq chiffres) sont simplement recommands ; - cette liste des comptes n'est pas exhaustive. Aussi, d'autres comptes peuvent tre ouverts en tant que de besoin. Toutefois : s lorsque des modifications sont apportes aux comptes en caractres romains gras, elles doivent avoir un caractre exceptionnel ; s si une subdivision des comptes plus dtaille est retenue par la SCPI, elle doit respecter l'ordre de classification des comptes en caractre romains gras du plan de comptes.

38610
Liste des comptes Classe 1. Comptes de capitaux
10.Capital et rserves 101.Capital 1014.Capital souscrit 10141.Capital souscrit - non appel 10142.Capital souscrit - appel 1015.Capital en cours de souscription 103.cart sur remboursement de parts 104.Primes lies au capital 1041.Primes d'mission sur capital souscrit 1042.Primes d'mission sur capital en cours de souscription 1043.Primes de fusion 1049.Prlvements sur primes d'mission ou de fusion 105.cart d'valuation 1052.cart de rvaluation 1059.cart sur dprciation des immeubles locatifs 106.Rserves 1063.Rserves statutaires ou contractuelles 1064.Rserves rglementes 1068.Autres rserves 107.Fonds de remboursement prlev sur le rsultat 1071.Fonds de remboursement non encore utilis, prlev sur le rsultat 1072.Fonds de remboursement utilis, prlev sur le rsultat 108.Plus ou moins-values ralises sur cession d'immeubles locatifs

109.Associs - Capital souscrit - non appel 11.Report nouveau 110.Report nouveau (solde crditeur) 119.Report nouveau (solde dbiteur) 12.Rsultat de l'exercice (bnfice ou perte) 120.Rsultat de l'exercice (bnfice) 1209.Acomptes sur dividendes 129.Rsultat de l'exercice (perte) 14.Provisions rglementes 15.Provisions pour risques et charges 151.Provisions pour risques et ventualits diverses 157.Provisions pour charges rpartir sur plusieurs exercices 1572.Provisions pour grosses rparations 158.Autres provisions pour risques et charges 16.Emprunts et dettes assimiles 164.Emprunts auprs des tablissements de crdit 165.Dpts et cautionnements reus 1651.Dpts 1655.Cautionnements 168.Autres emprunts et dettes assimiles 1685.Rentes viagres capitalises 1688.Intrts courus

Classe 2. Comptes d'immobilisations

20.Immobilisations incorporelles 201.Frais d'tablissement 2011.Frais de constitution 2012.Frais d'augmentation de capital 2013.Frais de fusion 208.Autres immobilisations incorporelles 21.Immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles 211.Terrains (1) 213.Constructions 2131.Btiments 2135.Installations gnrales - Agencements - Amnagements des constructions 214.Constructions sur sol d'autrui 218.Autres immobilisations corporelles 2181.Installations gnrales - Agencements - Amnagements divers 2182.Matriel de transport 2183.Matriel de bureau et matriel informatique 2184.Mobilier 2188.Divers 219.Garanties locatives et subventions d'investissement 2191.Garanties locatives 2192.Subventions d'investissement 23.Immobilisations en cours 231.Immobilisations corporelles en cours 238.Avances et acomptes verss sur commandes d'immobilisations corporelles 27.Immobilisations financires 274.Prts 275.Dpts et cautionnements verss 2751.Dpts 2755.Cautionnements

276.Autres crances immobilises 2761.Crances diverses 2768.Intrts courus 28.Amortissements des immobilisations 280.Amortissements des immobilisations incorporelles 2801.Frais d'tablissement (mme ventilation que celle du compte 201) 2808.Autres immobilisations incorporelles 281.Amortissements des immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles 2812.Agencements - Amnagements de terrain 2813.Constructions (mme ventilation que celle du compte 213) 2814.Constructions sur sol d'autrui 2818.Autres immobilisations corporelles (mme ventilation que celle du compte 218) 29.Provisions pour dprciation des immobilisations 290.Provisions pour dprciation des immobilisations incorporelles 2908.Autres immobilisations incorporelles 291.Provisions pour dprciation des immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles 293.Provisions pour dprciation des immobilisations en cours 2931.Immobilisations en cours 297.Provisions pour dprciation des immobilisations financires 2974.Prts 2975.Dpts et cautionnements verss (1) Dans le cas o la valeur du terrain ne peut tre distingue de la valeur de la construction, les comptes 211 Terrains et 213 Constructions sont regroups au compte 213.

Classe 3. Comptes de stocks et en- cours

(pour mmoire) Classe 4. Comptes de stocks et en cours Classe 4. Comptes de tiers

40.Grance, fournisseurs et comptes rattachs 401.Grance de la SCPI 402.Fournisseurs d'exploitation 404.Fournisseurs d'immobilisations 4047.Fournisseurs - Retenues de garantie 408.Fournisseurs - Factures non parvenues 4081.Fournisseurs 4088.Fournisseurs - Intrts courus 409.Fournisseurs dbiteurs 4091.Fournisseurs - Avances et acomptes verss sur commandes 41.Locataires et comptes rattachs (et autres clients, le cas chant) 411.Locataires 416.Locataires douteux ou litigieux 418.Locataires - Produits non encore facturs 4181.Locataires - Factures tablir 4188.Locataires - Intrts courus 419.Locataires crditeurs 4191.Locataires - Avances et acomptes reus 42.Personnel et comptes rattachs 421.Personnel - Rmunrations dues 425.Personnel - Avances et acomptes 428.Personnel - Charges payer et produits recevoir 4282.Dettes provisionnes pour congs payer 4286.Autres charges payer 4287.Produits recevoir (indemnits journalires S.S. avances au personnel)

43.Scurit sociale et autres organismes sociaux 431.Scurit sociale 437.Autres organismes sociaux 438.Organismes sociaux - Charges payer et produits recevoir 4386.Charges payer 4387.Produits recevoir 44.tat et autres collectivits publiques 441.tat - Subventions recevoir 442.tat - Impts et taxes recouvrables sur des tiers 445.tat - Taxes sur le chiffre d'affaires 4455.Taxes sur le chiffre d'affaires dcaisser 4456.Taxes sur le chiffre d'affaires dductibles 44562.TVA sur immobilisations 44566.TVA sur autres biens et services 4457.Taxes sur le chiffre d'affaires collectes par la SCPI 4458.Taxes sur le chiffre d'affaires rgulariser ou en attente 447.tat - Autres impts, taxes et versements assimils 4471.Impts fonciers 4472.Droit de bail 4473.Prlvement libratoire sur produits financiers 4478.Divers 448.tat - Charges payer et produits recevoir 4486.Charges payer 4487.Produits recevoir 45.Associs 455.Associs - Comptes courants 456.Associs - Oprations sur le capital 457.Associs - Dividendes payer 4579.Associs - Acomptes sur distribution 46.Dbiteurs divers et crditeurs divers 462.Crances sur cessions d'immobilisations 467.Autres comptes dbiteurs ou crditeurs (syndics) 468.Divers - Charges payer et produits recevoir 4686.Charges payer 4687.Produits recevoir 47.Comptes transitoires ou d'attente 48.Comptes de rgularisation 481.Charges rpartir sur plusieurs exercices 4811.Commissions de souscription 4812.Frais de recherche des immeubles 4813.Frais d'acquisition des immeubles 48131.TVA non rcuprable sur immeubles commerciaux et professionnels 48138.Autres frais d'acquisition des immeubles 4817.Commissions de grance (fusions) 4818.Autres charges taler 486.Charges constates d'avance 487.Produits constats d'avance 488.Amortissements des charges rpartir sur plusieurs exercices 4881.Commissions de souscription 4882.Frais de recherche des immeubles 4883.Frais d'acquisition des immeubles 48831.TVA non rcuprable sur immeubles commerciaux et professionnels

48838.Autres frais d'acquisition des immeubles 4885.Commissions de grance (fusions) 4888.Autres charges taler 49.Provisions pour dprciation des comptes de tiers 491.Provisions pour dprciation des comptes locataires (et autres clients le cas chant) 496.Provisions pour dprciation des comptes de dbiteurs divers 4962.Crances sur cessions d'immobilisations 4967.Autres comptes dbiteurs

Classe 5. Comptes financiers

50.Valeurs mobilires de placement 51.Banques, tablissements financiers et assimils 512.Banques 514.Chques postaux 518.Intrts courus 53.Caisse 54Fonds de remboursement 58.Virements internes 59.Provisions pour dprciation des comptes financiers 590.Provisions pour dprciation des valeurs mobilires de placement

Classe 6. Comptes de charges

60.Charges immobilires 601.Charges ayant leur contrepartie en produits 6011.Charges refacturer 604.Charges d'entretien du patrimoine locatif 6045.Travaux d'entretien habituels 6048.Grosses rparations 60481.Grosses rparations couvertes par des provisions 60482.Grosses rparations non couvertes par des provisions 605/607.Autres charges immobilires 6053.Loyers bail construction 6054.Charges locatives et de coproprit non rcupres 6056.Primes d'assurances 6062.Rmunrations d'intermdiaires et honoraires 60626.Commissions et honoraires 60627.Frais de contentieux 6063.Publicit et insertions 6068.Diverses autres charges immobilires 6075.Impts, taxes et versements assimils 60751.Impts fonciers 60754.Droits d'enregistrement 60757.Impts divers 61/65Charges d'exploitation de la socit 61.Services extrieurs 613.Locations 6135.Locations mobilires 614.Charges locatives et de coproprit 6145.Entretien sur biens mobiliers 616.Primes d'assurances 6161.Primes d'assurances (risques civils, voitures, incendies, etc.) 618.Divers 62.Autres services extrieurs 621.Personnel extrieur la SCPI

622.Rmunrations d'intermdiaires et honoraires 6221.Rmunration de grance (gestion de la socit) 6226.Honoraires (commissaires aux comptes ) 6227.Frais d'actes et de contentieux 623.Publicit, publications, relations publiques 625.Dplacements, missions et rceptions 626.Frais postaux et frais de tlcommunication 627.Services bancaires 628.Divers 63.Impts, taxes et versements assimils 631.Impts, taxes et versements assimils sur rmunrations (administration des impts) 635.Autres impts, taxes et versements assimils (administration des impts) 64.Charges de personnel 641.Rmunrations du personnel 645.Charges de scurit sociale et de prvoyance 65.Autres charges de gestion courante 653.Rmunrations des conseils (surveillance, administration) 654.Pertes sur crances irrcouvrables 657.Commissions de souscription - Oprations lies au dveloppement de la socit 66.Charges financires 661.Charges d'intrts 667.Charges nettes sur cessions de valeurs mobilires de placement 67.Charges exceptionnelles 671.Charges exceptionnelles sur oprations de gestion 6712.Pnalits (amendes fiscales et pnales) 6714.Crances devenues irrcouvrables dans l'exercice 6717.Rappels d'impts 6718.Autres charges exceptionnelles sur oprations de gestion 673.Commissions sur oprations de fusion et assimiles 675.Valeurs comptables des lments d'actif cds 6752.Immobilisations corporelles 6756.Immobilisations financires 68.Dotations aux amortissements et aux provisions 681.Dotations aux amortissements - Charges d'exploitation 6811.Dotations aux amortissements sur immobilisations incorporelles 68111.Frais de constitution 68112.Frais d'augmentation de capital 6812.Dotations aux amortissements sur immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles 6813.Dotations aux amortissements des charges d'exploitation rpartir 68131.Commission de souscription 68132.Frais de recherche des immeubles 68133.Frais d'acquisition des immeubles 681331.TVA non rcuprable sur immeubles commerciaux et professionnels 681338.Autres frais d'acquisition des immeubles 68138.Autres charges taler 682.Dotations aux provisions - Charges d'exploitation 6821.Dotations aux provisions pour dprciation des immobilisations incorporelles 6822.Dotations aux provisions pour dprciation des immobilisations locatives et autres immobilisations corporelles 6824.Dotations aux provisions pour dprciation des crances douteuses (et autres lments de l'actif le cas chant) 6825.Dotations aux provisions pour grosses rparations 6828.Dotations aux provisions pour autres charges et risques divers 686.Dotations aux provisions - Charges financires

687.Dotations aux amortissements - Charges exceptionnelles 6871.Dotations aux amortissements exceptionnels sur immobilisations 6875.Dotations aux amortissements des charges exceptionnelles rpartir 688.Dotations aux provisions - Charges exceptionnelles 6881.Dotations aux provisions exceptionnelles sur immobilisations 6885.Dotations aux provisions pour charges et risques divers exceptionnels

Classe 7. Comptes de produits

70.Produits de l'activit immobilire et autres produits 701.Loyers 7011.Loyers assujettis la TVA 7015.Loyers non assujettis la TVA 702.Charges factures 7021.Charges immobilires factures (foncier, assurances ) 7025.Charges locatives refactures 708.Produits des activits annexes 75.Autres produits de gestion courante 76.Produits financiers 762.Produits des immobilisations financires 763.Revenus des autres crances 7632.Intrts de retard 764.Revenus des valeurs mobilires de placement 768.Autres produits financiers 77.Produits exceptionnels 771.Produits exceptionnels sur oprations de gestion 7717.Dgrvements d'impts 775.Produits des cessions d'lments d'actif 78.Reprises sur amortissements et provisions 781.Reprises sur amortissements ( inscrire dans les produits d'exploitation) 782.Reprises sur provisions ( inscrire dans les produits d'exploitation) 786.Reprises sur provisions ( inscrire dans les produits financiers) 787.Reprises sur amortissements ( inscrire dans les produits exceptionnels) 788.Reprises sur provisions ( inscrire dans les produits exceptionnels) 79.Transferts de charges 791.Transferts de charges d'exploitation des comptes de l' tat du patrimoine

E. Autres informations financires 38700

Les dirigeants de la socit de gestion tablissent chaque anne un rapport de gestion en mme temps qu'ils arrtent les comptes de l'exercice coul. Ils tablissent, en outre, un tat annexe au rapport de gestion.
La COB recommande que l'ensemble de ces informations soit runi en un seul document adress chaque associ. dfaut, la note d'information prcise les conditions d'obtention dudit document.

Une information trimestrielle est galement obligatoire et le cas chant des documents de gestion.

Rapport de gestion

38705
Le rapport de la socit de gestion expose (Loi du 31-12-1970 art. 11 complt par l'article 8 de la loi 93-6 du 4-1-1993) : - la situation de la socit durant l'exercice coul, - son volution prvisible, - les vnements importants intervenus entre la date de clture de l'exercice et la date laquelle il est tabli.

Le contenu du rapport de gestion soumis l'assemble gnrale a t prcis par la COB (Rgl. COB 94-05 modifi par le rglement COB 2001-06 ; arrt du 26-8-1994 art. 25, modifi par l'arrt du 26-4-2002). Il rend compte :a. de la politique de gestion suivie, des problmes particuliers rencontrs, des perspectives de la socit ; b. de l'volution du capital et du prix de la part ; c. de l'volution et de l'valuation du patrimoine immobilier : - acquisitions (ralises, projetes), cessions, le cas chant, travaux d'entretien ou de remise en tat avant relocation ; - prsentation des travaux d'valuation effectus par l'expert immobilier ; - indication que, pour les acquisitions d'immeubles ralises en cours d'exercice, dont le vendeur a directement ou indirectement des intrts communs avec la socit de gestion ou des associs de la socit civile de placement immobilier, une expertise immobilire pralable a t ralise ; d. de l'volution du march des parts au cours de l'exercice ; e. de l'volution des recettes locatives, de la part des recettes locatives dans les recettes globales, des charges ; f. de la situation du patrimoine locatif en fin d'exercice, immeuble par immeuble ; la localisation prcise des immeubles, leur nature, leur surface, leurs dates d'acquisition et d'achvement, le cas chant, leur prix d'achat hors droits ou taxes, le montant de ces droits et taxes ; g. de l'occupation des immeubles : sont notamment mentionns le taux d'occupation en loyers facturs par rapport aux loyers facturables - exprim en moyenne annuelle -, les vacances significatives constates en cours d'exercice et le manque gagner entran pour la socit civile de placement immobilier.

38710
Les SCPI doivent dlivrer en outre un certain nombre d'informations aux associs au moyen de supports crits : - pralablement la souscription : la note d'information vise par la COB, le bulletin de souscription, les statuts, le dernier rapport annuel ainsi que le dernier bulletin trimestriel sont remis au futur associ ; - le rapport annuel, les bulletins trimestriels, les circulaires. L'ensemble des informations relatives l'exercice social d'une SCPI (rapport de gestion, comptes et annexes de l'exercice, rapport du conseil de surveillance, rapports des commissaires aux comptes) est runi en un seul document appel rapport annuel. Le rapport annuel rappelle les caractristiques essentielles de la socit de gestion et la composition du conseil de surveillance. L'information de la COB est galement prvue par le rglement 94-05 prcit modifi par le rglement 2001-06, art. 23 : la socit de gestion doit lui adresser sans dlai tous les documents destins aux associs. Elle adresse en outre la COB, dans les conditions dfinies par celle-ci : - dans le mois qui suit chaque trimestre, les renseignements statistiques relatifs cette priode ; - avant le 15 mars de chaque anne, les valeurs de ralisation et de reconstitution de la SCPI qui doivent tre soumises l'approbation des associs ; - toute modification ventuelle en cours d'anne de ces valeurs aprs leur approbation par le conseil de surveillance, accompagne de sa justification.

tat annexe au rapport de gestion : diffrentes valeurs de la SCPI

38720
Les dirigeants de la socit de gestion doivent tablir la clture de chaque exercice un tat annexe au rapport de gestion qui retrace les valeurs suivantes de la SCPI (Loi du 31-12-1970 art. 11 complt par l'article 23 de la loi 93-1444 du 31-12-1993) :a. Valeur comptable. C'est le montant des capitaux propres de la SCPI. b. Valeur de ralisation. Arrte chaque anne par la socit de gestion (art. 14 du dcret du 1-7-1971 issu de l'art. 8 du dcret 94-483 du 9-6-1994), elle est gale (art. 11 prcit de la loi du 31-12-1970 modifie) la somme : - de la valeur vnale des immeubles qui rsulte (art. 14 prcit) d'une expertise ralise par un expert immobilier indpendant (voir n 38030). L'expert est nomm par l'assemble gnrale pour quatre ans. Cette nomination a lieu aprs

acceptation par la COB de sa candidature, qui a t pralablement prsente par la socit de gestion. Il peut tre rvoqu et remplac selon les formes prvues pour sa nomination ; - et de la valeur nette des autres actifs, arrte sous le contrle du commissaire aux comptes, en tenant compte des plusvalues et moins-values latentes sur actifs financiers (art. 14 prcit). Cette valeur nette nous parat s'entendre compte tenu des dettes au passif. c. Valeur de reconstitution de la socit. Arrte chaque anne par la socit de gestion (art. 14 prcit), elle est gale la valeur de ralisation augmente du montant des frais affrents une reconstitution du patrimoine de la SCPI (Loi du 31-121970 art. 11). Ces frais s'entendent (Dcret du 1-7-1971 art. 15 issu de l'art. 8 du dcret du 9-6-1994) de la commission de souscription au moment de la reconstitution, multiplie par le nombre de parts mises, ainsi que de l'estimation des frais qui seraient ncessaires pour l'acquisition du patrimoine de la socit la date de clture de l'exercice.
Valeur de ralisation et valeur de reconstitution, tant destines servir de rfrence la dtermination du prix des parts, doivent se rapporter l'ensemble des lments d'actif de la SCPI et pas seulement l'ensemble de ses actifs immobiliers locatifs.

38725
Schmatiquement :
Valeur vnale des immeubles + Valeur nette des autres actifs = Valeur de ralisation de la SCPI + Frais de reconstitution du patrimoine = Valeur de reconstitution de la SCPI

38730
Bulletin d'information. Dans les quarante-cinq jours suivant la fin de chaque trimestre est diffus un bulletin d'information faisant ressortir les principaux vnements de la vie sociale, trimestre par trimestre, depuis l'ouverture de l'exercice en cours, et ce, afin qu'il n'y ait pas rupture de l'information avec le dernier rapport annuel (Rgl. COB 94-05 modifi par Rgl. COB 200106, art. 26).

38735
Documents de gestion. Lorsque leur taille les fait entrer dans le champ d'application de l'article L 612-2 du Code de commerce, les SCPI sont galement tenues l'tablissement de documents de gestion (voir n 18190).

Valeur vnale des immeubles : diligences du commissaire aux comptes

38750
La commission d'application des normes professionnelles de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (Bull. CNCC 120 dc. 2000 p. 601 s.) s'est prononce sur le rle du commissaire aux comptes au regard de la certification des valeurs vnales des immeubles en concluant que : - ces valeurs faisant partie des comptes annuels, elles entrent ncessairement dans le champ de la certification des comptes annuels ; - mais n'tant pas issues du systme comptable et la responsabilit de leur valuation incombant un expert immobilier, le commissaire aux comptes ne peut pas les intgrer dans sa dmarche d'audit habituelle. Le commissaire aux comptes est ainsi conduit essentiellement se baser sur les travaux de l'expert en examinant notamment :

- la mthodologie utilise par l'expert et son adquation aux recommandations formules par le CNC et la COB (octobre 1995) ; - la permanence des mthodes d'valuation ou la justification des changements intervenus ; - la concordance des donnes figurant dans les comptes annuels avec celles du rapport de l'expert. Le commissaire aux comptes veille en outre ce que l'annexe prcise les modalits particulires d'intervention de l'expert et notamment le fait que, pour un immeuble, une vritable expertise n'est ralise que tous les cinq ans et que les autres annes, la valeur rsulte d'une simple actualisation sans visite systmatique sauf cas particulier. Dans l'hypothse o il ne pourrait pas obtenir tous les lments qu'il estime ncessaires sur les travaux raliss par l'expert, le commissaire aux comptes doit en tenir compte dans l'expression de son opinion sur les comptes annuels. Le contenu du rapport gnral ncessite d'tre adapt. Ainsi le rapport gnral doit notamment : - prciser les responsabilits dvolues l'expert par la rglementation ; - expliciter les diligences mises en uvre sur les valeurs estimes par l'expert ; - mentionner que l'expression de l'opinion se fonde sur les contrles du commissaire aux comptes et sur les estimations effectues par l'expert. La COB encourage les SCPI et les autres socits faisant appel public l'pargne (pour lesquelles le recours un expert indpendant est prconis lors de missions d'expertise effectues l'occasion d'appels au march ou lors de l'arrt des comptes annuels) suivre les recommandations mises dans son rapport du 3 fvrier 2000 relatif l'expertise immobilire du patrimoine des socits faisant appel public l'pargne. Ce rapport aborde notamment les points suivants : - nature des principales valuations ralises en matire d'expertise immobilire ; - description des principales mthodes utilises en matire d'valuation du patrimoine immobilier ; - diligences mettre en uvre par les experts et contenu du rapport prsentant leurs conclusions ; - recommandations formules pour la mise en place d'un contrle qualit et de rgles de dontologie garantissant la prsence d'experts indpendants ; - information fournir en annexe, notamment indication des mthodes d'valuation et, le cas chant, raisons ayant conduit ne pas respecter les prconisations du rapport. L'OEC et la FNAIM ont rdig un guide mthodologique sur l'valuation des actifs immobilier des entreprises (RFC n 245 mai 1993). Une recommandation commune COB/CNC (octobre 1995) porte sur les mthodes mettre en uvre par les experts chargs d'valuer les actifs immobiliss des SCPI (Bull. CNC 104, 3e trimestre 1995 p. 20 s.).

CHAPITRE 3

Socits civiles d'attribution

(Rgime de la transparence fiscale)

Dfinition

39500
Les socits d'attribution sont des socits qui ont pour objet l'acquisition ou la construction d'immeubles en vue de leur division par fractions destines tre attribues aux associs en proprit ou en jouissance et, accessoirement, la gestion et l'entretien de ces immeubles. L'objet prvu par la loi n'tant pas exclusif, ces socits peuvent, en principe, exercer d'autres activits. Toutefois, celles d'entre elles qui entendent bnficier du rgime de la transparence fiscale ne pourront user de cette facult, compte tenu des dispositions de l'article 1655 ter du CGI. La loi n 86-18 du 6 janvier 1986 a institu un type de socit d'attribution ayant pour objet exclusif l'attribution en jouissance temps partag d'une fraction d'immeuble usage principal d'habitation. Les dispositions de la loi prcite sont examines aux n 49600 s.

39505

Les socits d'attribution peuvent tre constitues sous toutes les formes prvues par la loi (CCH art. L 212-1). Mais, en pratique, elles revtent le plus souvent la forme de socit civile ou de socit anonyme. tant donn les limites du prsent ouvrage, nous nous bornerons examiner le statut des socits civiles d'attribution.

39510
Ces socits sont rgies par les dispositions des articles L 212-1 L 212-13 et R 212-1 R 212-16 du Code de la construction et de l'habitation (CCH). Ces dispositions sont issues du titre II de la loi n 71-579 du 16 juillet 1971 et du dcret n 72-1236 du 29 dcembre 1972. Les conditions d'application de ces mesures aux socits d'attribution constitues avant le 31 dcembre 1972, date d'entre en vigueur de la loi, sont prcises dans les articles R 212-17 et R 212-18 du Code de la construction et de l'habitation.

39511
Par ailleurs, les rgles gnrales qui rsultent des articles 1832 et suivants du Code civil sont applicables aux socits d'attribution dans la mesure o elles ne sont pas contredites par le rgime particulier dfini par la loi du 16 juillet 1971. Les dispositions relatives aux socits d'attribution sont d'ordre public (CCH art. L 212-13).

SECTION 1

Constitution des socits civiles d'attribution

A. Rgime juridique

Capital social
Formation du capital

39520
Comme pour toutes les socits, le capital social des socits d'attribution est constitu par les apports des associs. Ces derniers sont rmunrs par des parts sociales qui doivent tre proportionnelles la valeur des fractions de l'immeuble auxquelles elles donnent vocation par rapport la valeur de l'ensemble de la construction, en fonction de la consistance, de la superficie, de la situation et des possibilits d'utilisation de ces fractions (CCH art. L 212-5, al. 1).

39521
Depuis le 1er juin 2001 la souscription de parts donnant vocation l'attribution en jouissance ou en proprit d'immeubles d'habitation (anciens ou neufs) est assortie d'une protection particulire au bnfice de l'acqureur non professionnel dont les modalits sont les suivantes : - lorsque la souscription est ralise par acte sous seing priv, l'intress dispose d'un dlai de rtractation de sept jours qui commence courir le lendemain de la premire prsentation de la lettre lui notifiant l'acte. Cette notification peut tre faite par lettre recommande avec demande d'avis de rception ou par tout autre moyen prsentant des garanties quivalentes pour la dtermination de la date de rception ou de remise. La facult de rtractation est exerce dans les mmes formes (CCH art. L 271-1, al. 1 et 2) ; - lorsque la souscription est faite par acte authentique, le souscripteur dispose d'un dlai de rflexion de sept jours compter de la notification ou de la remise d'un projet d'acte selon les mmes modalits que celles prvues ci-dessus pour le dlai de rtractation. Pendant ce dlai aucun acte authentique ne peut tre sign (CCH art. L 271-1, al. 3) et aucune somme ne peut tre verse (CCH art. L 271-2, al. 3). Le fait d'exiger ou de recevoir un versement ou un engagement de versement pendant cette priode est passible d'une amende de 30 000 (CCH art. L 271-2, al. 4). Si l'acte de souscription est prcd d'un avant-contrat, les dispositions ci-dessus ne s'appliquent qu' cet avant-contrat (CCH art. L 271-1, al. 4).

39522
Remarque : Les dispositions de l'article 1589-1 du Code civil frappant de nullit tout engagement unilatral souscrit en vue de l'acquisition d'un bien ou d'un droit immobilier pour lequel il est exig ou reu de celui qui s'engage un versement quelles qu'en soient la cause et la forme ne nous paraissent pas applicables l'engagement de souscrire au capital d'une socit civile d'attribution assorti d'un versement compte tenu du caractre mobilier des parts sociales (voir Cass. 3e civ. 9-4-1970 : D.

1970. 726). Le fait que les parts de socits civiles d'attribution donnent vocation l'attribution en jouissance ou en proprit d'un immeuble ne confre pas pour autant une nature immobilire aux droits portant sur ces parts (voir n 40820).

Statuts
Contenu

39530
Indpendamment des clauses qu'il est d'usage de trouver dans les statuts de toute socit (objet, dnomination, sige social, dure, administration, etc.), les statuts des socits civiles d'attribution doivent mentionner (CCH art. R 212-6) : - les obligations des associs en cas d'appels de fonds (voir n 40920), - et les conditions dans lesquelles les associs dfaillants peuvent voir leurs parts mises en vente (voir n 40950).

39531
Par ailleurs, les statuts doivent indiquer le montant du capital social, sa rpartition en groupes de parts et l'affectation chacun de ces groupes d'un des lots dfini par l'tat descriptif de division (voir n 39550) (CCH art. L 212-2, al. 1). La rpartition des droits sociaux au sein des groupes est fixe d'une manire dfinitive et chaque groupe est indivisible aussi longtemps que le lot qui lui est affect n'est pas lui-mme divis. Une rpartition errone des droits ouvre aux associs une action les uns envers les autres afin de compenser les ingalits dues cette mauvaise rpartition (voir n 40920).

39532
Le cas chant, les statuts doivent mentionner la possibilit pour la socit de se porter caution hypothcaire pour garantir les emprunts contracts par les associs (voir n 40931 et 41660). Forme des statuts

39535
Les statuts peuvent tre sous seings privs ou notaris. Toutefois, l'intervention d'un notaire est obligatoire chaque fois qu'il y a matire publicit au bureau des hypothques, ce qui est le cas lorsque les statuts constatent l'apport d'un immeuble. La forme notarie est prfrable lorsque deux poux ou des successibles participent la constitution de la socit.

tat descriptif de division

39550
La division de l'immeuble doit faire l'objet d'un document intitul tat descriptif de division. Celui-ci dlimite les diverses parties de l'immeuble social, en distinguant celles qui sont communes de celles qui sont privatives, et, s'il y a lieu, fixe la quote-part des parties communes affrentes chaque lot (CCH art. L 212-2, al. 1). Modalits d'tablissement

39555
L'tat descriptif doit tre adopt avant tout commencement des travaux de construction ou, s'il s'agit d'une socit d'acquisition, avant toute entre en jouissance des associs (CCH art. L 212-2, dernier alina). Il doit tre tabli conformment aux dispositions de l'article 71 du dcret n 55-1350 du 14 octobre 1955 relatif la publicit foncire (CCH art. R 212-2). Il en rsulte qu'il doit tre dress en la forme authentique et qu'il doit contenir obligatoirement certaines mentions telles que l'identification des fractions de l'immeuble, le numro du lot attribu ces fractions, etc. S'il n'a pas t rdig en mme temps que les statuts, l'tat descriptif de division doit tre approuv par l'assemble gnrale des associs dans les conditions prvues pour la modification des statuts (CCH art. R 212-2, al. 2). L'tat descriptif de division dress seulement pour les besoins de la publicit foncire n'a pas de caractre contractuel (Cass. 3e civ. 8-7-1992 : Bull. civ. III n 241).

Rglement de jouissance

39570
La loi du 16 juillet 1971 a prescrit galement l'tablissement d'un rglement afin d'organiser la gestion et l'entretien de l'immeuble ainsi que les conditions de jouissance de celui-ci. Ce rglement a vocation devenir rglement de coproprit aprs l'attribution en proprit des diffrentes fractions d'immeuble et doit donc tre tabli en conformit avec la loi 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la coproprit des immeubles btis (CCH art. L 212-2, al. 3).
PRECISIONS Toutes les socits constitues avant l'entre en vigueur de la loi du 16 juillet 1971 doivent tablir, depuis le 8 mars 1975, un rglement de coproprit, dans les conditions prvues pour les modifications statutaires, si les attributions en proprit emportent application du statut de la loi du 10 juillet 1965 (Cass. 3e civ. 17-5-1995 : Bull. civ. III n 121).

Contenu

39575
Le rglement dtermine la destination (usage professionnel, commercial, habitation, etc.) des parties rserves l'usage exclusif de chaque associ et, s'il y a lieu, celle des parties communes affectes l'usage de tous les associs ou de plusieurs d'entre eux (CCH art. L 212-2, al. 2). Toutefois, il ne peut imposer des restrictions aux droits des associs sur les parties rserves leur jouissance exclusive, en dehors de celles qui sont justifies par la destination de l'immeuble, par ses caractres ou par sa situation.

39576
Par ailleurs, le rglement doit fixer la quote-part qui incombe chaque lot dans chacune des catgories de charges ou bien les bases selon lesquelles la rpartition sera faite pour une ou plusieurs catgories de charges (CCH art. L 212-6, al. 2). Soulignons que tout rglement de coproprit publi compter du 31 dcembre 2002 doit indiquer les lments pris en considration et la mthode de calcul permettant de fixer les quotes-parts de parties communes et la rpartition des charges (Loi 65-557 du 10-7-1965, art. 10 modifi). Cette exigence nouvelle concerne galement les rglements de jouissance. Modalits d'tablissement

39580
En vue des formalits de publicit, le rglement de jouissance doit tre constat par acte authentique. Cependant, sa publication n'est pas obligatoire tant que le partage de la socit n'a pas t ralis. Comme l'tat descriptif de division, il doit tre adopt par l'assemble gnrale, avant tout commencement des travaux de construction ou, s'il s'agit d'une socit d'acquisition, avant toute entre en jouissance des associs (CCH art. R 212-2, al. 2 et art. L 212-2, dernier alina) (voir n 39555).

39581
Remarque : En cas de distorsion entre le rglement de jouissance et les statuts, il faut, notre avis, se rfrer aux statuts pour tout ce qui concerne le fonctionnement de la socit et les rapports entre associs et au rglement de jouissance pour tout ce qui concerne l'immeuble et les conditions de jouissance de cet immeuble.

B. Rgime fiscal 39600

Est tudi ci-aprs le rgime fiscal des oprations de constitution des socits civiles d'attribution bnficiant du rgime de la transparence fiscale dfini l'article 1655 ter du CGI. En vertu de ce rgime, pour l'application des impts directs, des droits d'enregistrement et des taxes assimiles, ces socits sont rputes ne pas avoir d'existence distincte de celle de leurs membres. Les associs sont traits comme s'ils taient directement propritaires des locaux auxquels leur donnent vocation les parts qu'ils dtiennent. Ce rgime trouve sa justification dans le fait que, sur le plan conomique, le titulaire de parts sociales donnant vocation la proprit ou la jouissance de locaux dtermins n'est pas dans une situation fondamentalement diffrente de celle du propritaire direct ou du copropritaire des mmes locaux.

1. Plus-values d'apport

Apport d'un immeuble autre qu'un terrain btir

39605
Du fait de l'effacement de la personnalit morale de la socit dote de la transparence fiscale, le transfert de proprit rsultant de l'apport porte uniquement sur la fraction du bien correspondant aux droits acquis sur celui-ci par les coassocis de l'apporteur. Exemple : Un associ apporte un immeuble reprsentant 30 % des apports effectus la socit et les autres associs effectuent des apports en numraire. Dans ce cas, il convient de considrer que l'apporteur reste propritaire de la part du bien correspondant ses droits, soit 30 %. La plus-value est calcule par diffrence entre 70 % de la valeur d'apport et la valeur d'acquisition rduite dans la mme proportion. Selon la qualit de l'apporteur, la plus-value ainsi dtermine relve du rgime des plus-values immobilires des particuliers ( n 33400 s.) ou du rgime des plus-values professionnelles ( n 4350 s.).
PRECISIONS En cas d'augmentation de capital ultrieure laquelle l'apporteur ne participe pas, l'administration considre qu'il s'opre, en principe, une nouvelle cession titre onreux d'une fraction du bien initialement apport, au profit des souscripteurs. La base taxable est alors calcule au prorata de la cession correspondante, partir du prix reprsent par le nominal souscrit, ventuellement augment des primes d'mission (D. adm. 8 M-1132 n 2 et 8 H-2121 n 10). Mais il n'est fait application de cette rgle que dans les cas o elle se justifie spcialement (socits rcemment constitues et comprenant un nombre restreint d'associs).

Apport d'un terrain btir

39610
Pour la dtermination de la plus-value, l'apport est rput porter sur la totalit du terrain. La date retenir pour calculer la plus-value est celle de l'apport. Cependant, condition que le terrain btir ait t acquis depuis au moins deux ans par l'apporteur, l'imposition bnficie de plein droit d'un report d'imposition (CGI art. 238 decies, II et 238 terdecies). La plusvalue est imposable seulement : - soit au titre de l'anne de la dernire cession par l'apporteur des titres reus en rmunration de son apport ou des immeubles ou fractions d'immeubles reus en reprsentation de ses droits ; - soit l'anne du dcs de l'apporteur ou, s'agissant d'une entreprise, de la cession ou de la cessation d'activit ; - soit au plus tard l'expiration d'un dlai de cinq ans compter de l'apport. Selon l'administration, le report d'imposition s'applique mme lorsque l'apporteur est une socit passible de l'impt sur les socits (D. adm. 4 B-332). Le Conseil d'tat est d'un avis contraire (CE 2-6-1982 n 18829 : RJF 7/82 n 671 ; 29-7-1983 n 29506 : RJF 11/83 n 1338).

39611
Il est possible de renoncer au report d'imposition, selon les modalits suivantes (sur la dtermination du caractre priv ou professionnel de la plus-value, voir n 4515). Si la plus-value relve du rgime des plus-values immobilires des particuliers, le contribuable souscrit la dclaration des plus-values n 2049 et reporte le montant imposable sur sa dclaration d'ensemble des revenus de l'anne de l'apport ; Si la plus-value relve du rgime des plus-values professionnelles, l'entreprise apporteuse joint la dclaration des rsultats de l'exercice en cours la date de l'apport une note exprimant sans quivoque son dsir qu'il soit tenu compte de la plus-value rsultant dudit apport pour la dtermination des rsultats fiscaux de l'exercice considr.
PRECISIONS Lorsque la plus-value relve du rgime des plus-values professionnelles, l'administration admet de confrer un caractre purement intercalaire l'apport (sursis d'imposition ) si les conditions suivantes sont runies (D. adm. 8 H-2122, n 22 et 23) : - l'entreprise inscrit son bilan les titres rmunrant l'apport pour la valeur comptable que comportait le terrain ;

- les locaux construits par la socit transparente la proprit ou la jouissance desquels l'entreprise apporteuse a vocation sont ultrieurement affects par cette dernire l'usage d'lments de l'actif immobilis ; - l'entreprise joint la dclaration des rsultats de l'exercice en cours la date de l'apport une note exprimant sans quivoque son intention de se placer sous le bnfice de cette solution et de renoncer, corrlativement, au report prvu l'article 238 decies, II du CGI.

2. Droits d'enregistrement et TVA

Apports soumis aux droits d'enregistrement

39700
Bien que le principe de la transparence fiscale s'applique aux droits d'enregistrement, le lgislateur n'a pas dispens de la formalit de l'enregistrement les actes concernant la vie des socits transparentes. En ce qui concerne l'accomplissement de cette formalit, voir n 3505 s. Les actes de constitution de socits dotes de la transparence fiscale sont soumis au rgime de droit commun. En application de ce rgime, les apports purs et simples sont exonrs de droits d'enregistrement ( n 3630). Les apports titre onreux (apports rmunrs non par la remise de droits sociaux mais par une somme d'argent ou par la prise en charge par la socit d'un passif incombant l'apporteur) donnent ouverture : soit une taxation spcifique de 4,80 % s'il s'agit d'immeubles ou de droits immobiliers, soit aux droits de mutation ordinaires selon la nature des biens considrs ( n 3720 s.). Le droit de timbre de dimension reste d dans les conditions normales.

Apports soumis la TVA

39705
Sont soumis la TVA et, corrlativement, exonrs de droits d'enregistrement (CGI art. 257, 7) : - les apports de terrains btir ou de biens assimils ; - les apports d'immeubles et les apports de parts sociales dont la possession assure en droit ou en fait l'attribution en proprit ou en jouissance d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble, moins que les immeubles ou parties d'immeubles dont il s'agit soient achevs depuis plus de cinq ans ou aient, dans les cinq ans de cet achvement, dj fait l'objet d'une cession titre onreux une personne n'intervenant pas en qualit de marchand de biens.

SECTION 2

Fonctionnement des socits civiles d'attribution

I. Administration de la socit

Grance

40000
En l'absence de dispositions lgales particulires relatives l'organisation de la grance, c'est le droit commun des socits civiles qui s'applique (C. civ. art. 1846 1851 ; voir n 7000 s.). Les statuts dfinissent l'tendue des pouvoirs des grants. Ces derniers disposent gnralement des pouvoirs les plus tendus pour agir au nom de la socit et accomplir les actes et oprations relatifs son objet.

40001
PRECISIONS a. Incompatibilits : Les personnes ayant fait l'objet de l'une des condamnations numres l'article 1er de la loi du 30 aot 1947 relative l'assainissement des professions commerciales et industrielles, ainsi que celles qui ont t condamnes une peine de prison, assortie ou non du sursis, pour une des infractions vises par l'article L 241-3 du CCH ne

peuvent participer, en droit ou en fait, directement ou par personne interpose, la fondation ou la gestion d'une socit d'attribution (CCH art. L 241-3). b. Coproprit : Les grants peuvent tre investis des pouvoirs d'un syndic de coproprit lorsque le rglement de jouissance a t tabli conformment la loi du 10 juillet 1965. c. En ce qui concerne la responsabilit, il a t jug que le grant qui a pris l'initiative de faire construire un immeuble divis par appartements destins tre attribus aux associs en coproprit, en a assur le soin et accompli toutes les actions utiles sa ralisation, a agi personnellement en qualit de promoteur et se trouve tenu envers les acqureurs de parts sociales une obligation de rsultat (Cass. civ. 20-1-1976 : Rev. soc. 1976 p. 671 note Gastaud).

II. Dcisions collectives

Mode de consultation

40100
Les dcisions excdant les pouvoirs dvolus aux grants sont prises par les associs runis en assemble, mais les statuts peuvent aussi prvoir qu'elles rsulteront d'une consultation crite ou du consentement de tous les associs exprim dans un acte (C. civ. art. 1853 et 1854 ; voir n 8500 s.). Cependant, certaines dcisions doivent imprativement tre prises en assemble gnrale. Il s'agit des dcisions relatives : - la vente force des droits des associs dfaillants (CCH art. L 212-4, al. 2) ; - la dissolution de la socit (CCH art. L 212-9, al. 1) ; - la constatation de l'achvement de l'immeuble et de sa conformit avec l'tat descriptif (CCH art. L 212-9, al. 9).

Majorit

40110
Les statuts peuvent librement fixer les rgles de majorit applicables aux dcisions collectives (C. civ. art. 1852 ; voir n 9100 s.). Toutefois, des conditions de majorit impratives sont imposes dans les cas suivants : - vente force des droits des associs dfaillants : sur premire convocation, majorit des deux tiers du capital et, sur deuxime convocation, majorit des deux tiers des parts sociales dont les titulaires sont prsents ou reprsents, sans que soient pris en considration, pour le calcul de ces majorits, les droits sociaux dtenus par les associs dfaillants (CCH art. L 212-4, al. 2) ; - dissolution de la socit : double majorit des deux tiers des associs et des deux tiers des voix (CCH art. L 212-9, al. 1).

Vote

40120
Les associs votent avec un nombre de voix correspondant leurs droits dans le capital. Cependant, pour les dcisions concernant la gestion et l'entretien de l'immeuble, les associs disposent d'un nombre de voix proportionnel leur participation dans les dpenses qu'entranera l'excution de la dcision et seuls les associs qui incombent ces dpenses en vertu du rglement de jouissance peuvent prendre part au vote (CCH art. L 212-6, al. 5).
PRECISIONS Cette rgle est obligatoire dans les socits d'attribution en vertu de la loi, alors qu'elle n'est que facultative en coproprit (Loi du 10-7-1965 art. 24, al. 2).

III. Rgime fiscal : application du rgime de la transparence

Impts, droits et taxes concerns

40130

Les dispositions de l'article 1655 ter du CGI, qui conduisent faire abstraction de la personnalit morale de la socit, concernent les impts directs, les droits d'enregistrement et les taxes assimiles. Notamment, l'imposition des revenus des immeubles est tablie au nom des associs eux-mmes, d'aprs le rgime fiscal qui leur est propre.

40135
Il rsulte du principe de la transparence que la taxe foncire ne doit pas tre tablie globalement au nom de la socit, mais au nom de chaque associ, pour la part qui lui revient. Seules les parties affectes des usages communs et les terrains formant dpendances des immeubles sont imposables globalement au nom de l'ensemble des associs. Pour la dtermination de la base d'imposition, les immeubles ou fractions d'immeubles attribus aux associs doivent tre traits comme si ces derniers en taient directement propritaires : les locaux sont imposables au nom de l'associ d'aprs l'valuation qui leur est propre, sans qu'il y ait lieu d'tablir une relation avec la part qui revient l'associ dans les revenus bruts sociaux ou celle qui lui incombe dans les charges supportes par la socit. Les socits transparentes ne sont pas passibles de la taxe professionnelle.

40137
Le rgime de la transparence ne s'applique pas en matire de TVA (en ce sens, notamment Rp. Icart : AN 28-12-1968 p. 5791). Cependant, une drogation de fait est apporte ce principe puisque les membres des socits immobilires de coproprit peuvent dans certains cas dduire la TVA ayant grev les locaux correspondant leurs droits ( n 42560). Il est par ailleurs intressant de remarquer que les cessions de parts de socits d'attribution sont soumises la TVA immobilire pratiquement dans les mmes conditions que s'il s'agissait de ventes d'immeubles ( n 41840).

40138
Des rgles particulires s'appliquent en matire de taxes et participations assises sur les salaires : voir n 43550 s.

Socits concernes

40140
Quelle que soit leur forme juridique, le rgime de la transparence fiscale s'applique aux socits dont l'objet est conforme aux prvisions de l'article 1655 ter du CGI, la condition que cet objet soit exclusif de tout autre et qu'elles en apportent la justification. Sous ces conditions, il est susceptible de s'appliquer : 1. Aux socits vises au titre II de la loi 71-579 du 16 juillet 1971 modifie par la loi 72-649 du 11 juillet 1972 (CCH art. L 212-1 L 212-13) lorsqu'elles limitent leur activit la construction ou l'acquisition des immeubles destins tre attribus aux associs en proprit ou en jouissance. En revanche, en sont exclues celles qui, dans le cadre de ce statut, grent directement les immeubles sociaux ou donnent caution hypothcaire pour garantir les emprunts contracts par les cessionnaires de parts sociales. 2. Aux socits qui, constitues antrieurement l'entre en vigueur de la loi prcite du 16 juillet 1971, taient vises soit l'article 1er de la loi du 28 juin 1938 rglant le statut de la coproprit des immeubles diviss par appartements, soit l'article 80 de la loi 53-80 du 7 fvrier 1953 modifi par l'article 97 II de la loi 59-1454 du 26 dcembre 1959. 3. Aux socits qui ont, en fait, un objet identique celui des socits numres ci-dessus, mme si leurs statuts ne se rfrent pas expressment aux textes prcits.
PRECISIONS Le rgime de la transparence fiscale s'applique galement des socits ne revtant pas la forme de socits civiles, telles les socits coopratives de construction vises au titre III de la loi 71-579 du 16 juillet 1971, lorsqu'elles ont pour objet la construction d'un ou plusieurs immeubles usage principal d'habitation en vue de leur division par lots destins tre attribus aux associs. Ds lors qu'il ne s'agit pas de socits civiles, ce type de socits ne sera pas examin dans le prsent ouvrage.

A. Objet social

Principe

40145
Les socits vises l'article 1655 ter du CGI doivent avoir pour objet : - soit la construction d'immeubles ou de groupes d'immeubles en vue de leur division par fractions destines tre attribues aux associs en proprit ou en jouissance ; - soit l'acquisition des mmes biens ; - soit leur gestion aprs division ; - soit la location, pour le compte d'un ou plusieurs membres de la socit, de tout ou partie des immeubles ou fractions d'immeubles appartenant chacun des membres. Il n'est fait aucune distinction selon le nombre des associs, l'origine des immeubles, leur anciennet, leur nature, l'usage auquel ils sont affects et le procd utilis pour les faire entrer dans le patrimoine de la socit.
PRECISIONS a. Peu importe que les immeubles soient affects l'habitation ou des usages commerciaux, industriels ou professionnels, et qu'ils aient t construits par la socit ou acquis postrieurement leur construction. b. Alors que la doctrine administrative subordonne le bnfice de la transparence fiscale la prexistence de la proprit d'un patrimoine immobilier en vue de sa division par fractions (D. adm. 8 H-111 n 1), la Cour de cassation considre qu'une socit peut tre transparente, mme si elle n'est pas propritaire d'immeubles et se borne la gestion : tel est le cas des socits concessionnaires du domaine public et de celles qui exploitent un patrimoine immobilier financ par crdit-bail (Cass. com. 6-1-1975, St Garage St Augustin Bergson). c. Concernant les ensembles immobiliers faisant l'objet de fractionnement et d'attribution, l'administration a prcis qu'ils doivent consister en des immeubles btis. Ainsi, une socit de construction qui, mme aprs avoir ralis une ou plusieurs tranches de travaux, attribue le surplus du terrain certains de ses membres en leur laissant le soin de construire eux-mmes encourt la dchance du rgime de la transparence fiscale. Toutefois, l'administration considre qu'il n'est pas contraire l'esprit du texte d'adjoindre des lots btis des parcelles non bties, contigus ou non, attribues privativement titre de dpendances (jardins individuels, emplacements de stationnement, etc.). De mme, il est tolr que, dans le cadre de plans d'amnagement d'ensembles immobiliers importants, un ou plusieurs lots attribus privativement soient composs exclusivement de terrains non btis si la destination prvue pour ces terrains est telle qu'ils doivent rester nus (terrains de sports ou de jeux attribus des associations sportives ou organismes ducatifs et portions de terrains frappes d'une servitude non aedificandi) (D. adm. 8 H-111 n 2 et 3).

Modalits d'application

40150
Il convient de distinguer nettement, d'une part, les socits de coproprit dites transparentes et, d'autre part, les socits immobilires ordinaires ayant pour objet d'exploiter des immeubles et de rpartir entre leurs membres le produit de cette exploitation, qui ne peuvent bnficier du rgime de la transparence fiscale. La caractristique essentielle des socits transparentes tient ce qu'elles renoncent formellement utiliser ou exploiter par elles-mmes leurs immeubles et s'obligent au contraire en rserver la jouissance leurs membres, gratuitement ou non, et leur attribuer la proprit soit l'expiration du pacte social, soit par voie de partage partiel en cours de socit. Cette vocation reconnue aux socits de coproprit implique la ncessit d'insrer dans les statuts ou dans un rglement intrieur des dispositions tendant rpartir les parts sociales en groupes indivisibles et fractionner les immeubles sociaux en lots galement indivisibles, la possession d'un groupe de parts ouvrant droit la jouissance et ultrieurement la proprit du lot immobilier correspondant. Ainsi, une socit qui a pour objet social la dtention et la gestion d'immeubles, mais sans que ceux-ci soient destins tre diviss en fractions qui seraient attribues aux associs en proprit et en jouissance, n'est pas une socit transparente au sens de l'article 1655 ter du CGI (CAA Nantes 4-5-1994 n 92-315 : RJF 8-9/94 n 873).

40155
Rien ne s'oppose ce que les associs devenus attributaires en jouissance des logements donnent ces locaux bail des tiers et aient recours pour conclure le contrat de location ou en surveiller l'excution - et notamment pour encaisser les

loyers - la socit de coproprit, sous rserve que cette dernire conserve la qualit de mandataire et rende compte chaque mandant des recettes et dbours correspondant aux locaux dont il est attributaire. l'inverse, si les loyers encaisss taient mis en pool , la socit de coproprit agirait comme une socit civile ordinaire et perdrait de ce fait le bnfice de la transparence fiscale (D. adm. 8 H-112 n 3). Lorsque les locaux ont t attribus en proprit l'associ, la location pour son compte par la socit agissant en qualit de mandataire est, en outre, subordonne aux conditions suivantes : - les locaux appartenant aux associs, et donns en location, doivent faire partie de l'ancien patrimoine de la socit partag dans les conditions prvues par l'article 828, I-2 du CGI ( n 43130) ; - les attributaires de ces locaux doivent avoir conserv leur qualit d'associs la suite de ces attributions (D. adm. 8 H-112 n 4).
PRECISIONS Du fait de la transparence, la mise la disposition des associs des locaux n'est pas soumise la contribution annuelle sur les revenus locatifs. Mais les locations consenties par les associs (ou par la socit pour le compte de ces derniers) sont normalement soumises cette contribution.

B. Caractre exclusif de l'objet social

Principe

40160
L'article 1655 ter du CGI exige que l'objet social, tel qu'il est dfini ci-dessus, soit exclusif de tout autre. Par suite, sont exclues du champ d'application du rgime de la transparence fiscale les socits qui, concurremment avec l'objet prvu par ce texte : - exercent une activit commerciale, industrielle, agricole ou non commerciale, lucrative ou non ; - ont une activit quelconque l'tranger ; - accomplissent, mme occasionnellement, des actes ou oprations viss aux articles 34 et 35 du CGI, c'est--dire des oprations commerciales ou rputes commerciales pour l'application de l'impt sur le revenu (achats d'immeubles en vue de la vente, certaines oprations de lotissements, oprations d'intermdiaire pour l'achat ou la vente d'immeubles, locations en meubl, etc.) ; - rendent leurs membres ou des tiers des services qui ne se rattachent pas directement la jouissance des immeubles (restaurant, dbit de boissons, club priv, salle de spectacles, etc.) ; - vendent ou donnent en location une partie quelconque de leur patrimoine immobilier, mme dans le cadre d'une gestion purement civile de ce patrimoine : il en est ainsi, notamment, en cas de cession des associs de parcelles de terrain ou de locaux, ds lors que le rgime de la transparence fiscale implique l'attribution des biens aux associs. Par mesure de temprament, il est toutefois admis que les socits concernes conservent le bnfice de la transparence fiscale lorsque (D. adm. 8 H-121 n 1 et D. adm. 8 H-122 n 4, 5 et 7) : s la cession d'un local ou d'une parcelle de terrain ne revt pas un caractre spculatif et est impose ou prvue titre de charge d'amnagement en vertu de la rglementation relative au permis de construire (cession ncessite par la voirie intrieure d'un complexe immobilier) ; s la socit n'a pu acqurir le terrain qu'en promettant d'attribuer une partie des locaux construire au propritaire du sol non associ.

Solutions diverses

40165
Compte tenu de nombreuses attnuations apportes au principe de l'exclusivit de l'objet social et de la varit des situations susceptibles de se prsenter, il a paru souhaitable de regrouper les solutions sous deux rubriques. Maintien de la transparence fiscale

40170

Le bnfice de la transparence fiscale a t maintenu dans les cas suivants. Acquisitions et cessions de mitoyennet vises aux articles 660 et 661 du Code civil (D. adm. 8 H-122 n 6). Cession, la suite d'un plan d'urbanisme, d'un terrain une collectivit locale en vue de l'dification d'un groupe scolaire (D. adm. 8 H-122 n 4). Livraison aux associs d'immeubles dots d'quipements mobiliers accessoires la construction (cuisines, salles d'eau et lments de rangement) sous les mmes conditions que celles exposes pour les ventes d'immeubles quips par les socits de construction-vente ( n 45550 s.) (D. adm. 8 H-122 n 11 23). Placement des sommes destines au paiement des travaux et des retenues de garantie sous rserve qu'il soit fait titre accessoire et trs court terme. Les intrts correspondant ces placements constituent des revenus de crances devant tre compris dans l'assiette de l'impt de chaque associ (D. adm. 8 H-121 n 3). Placement des liquidits provenant des avances faites par les associs en vue du rglement des charges de coproprit la double condition que les placements : - soient effectus vue ou court terme (le blocage des sommes mises ou laisses en comptes de dpts ne doit pas excder une priode de 3 mois ventuellement renouvelable) ; - puissent tre regards comme une opration accessoire la gestion ; cet gard, le volume des fonds mis ou laisss la disposition de la socit ne doit pas dpasser 15 % du montant des charges normales de coproprit supportes au cours des quatre derniers trimestres (un dpassement de ce plafond peut tre envisag dans des circonstances exceptionnelles, sur justification de la socit). En tout tat de cause, les fonds doivent tre bloqus un compte distinct ouvert auprs d'un tablissement bancaire au nom de chaque attributaire (ou un compte social unique par immeuble comportant des sous-rubriques permettant une individualisation) (D. adm. 8 H-122 n 24 et 25). Revente d'un terrain effectue, pour les besoins de sa liquidation, par une socit civile immobilire transparente empche de raliser son objet social. Il importe peu, cet gard, que les associs soient eux-mmes marchands de biens ds lors que la socit n'avait pas l'intention de revendre le terrain lors de son acquisition, mais d'y construire un immeuble destin tre attribu aux associs par fractions (CE 28-9-1983 n 40169 : RJF 11/83 n 1288 ; CE 17-10-1990 n 72672 : RJF 12/90 n 1451). Attribution en jouissance aux associs d'emplacements de parkings, de ports de plaisance ou de terrains de camping (en ce sens, notamment, Cass. com. 6-1-1975, Garage St Augustin Bergson). Toutefois, lorsque les socits concernes rendent galement leurs membres des services lis l'utilisation personnelle, par les intresss, des emplacements qui leur sont affects, elles perdent le bnfice de la transparence fiscale (Rp. Fosset : Sn. 15-9-1981 p. 1457). Cautionnements hypothcaires consentis aux associs pour leur permettre de faire face aux appels de fonds de la socit ncessaires la ralisation de l'objet social (D. adm. 8 H-121, n 4). Construction par l'intermdiaire d'une socit en participation jouant le rle de simple mandataire non rmunr (D. adm. 8 H-121, n 5). On rappelle enfin que les oprations de location ralises par la socit en tant que mandataire pour le compte des associs ne font pas obstacle, sous certaines conditions, au rgime de la transparence fiscale ( n 40155). Perte de la transparence fiscale

40175
Les oprations suivantes ont t considres comme tant de nature faire perdre la socit le bnfice du rgime de la transparence fiscale. Location, avant le dbut des travaux, des immeubles destins tre dmolis et non librs de leurs occupants. La transparence n'est susceptible de s'appliquer qu'aprs la cessation de cette activit locative (le changement de rgime emportant taxation des plus-values latentes). Des drogations spciales peuvent toutefois tre accordes (en principe par les directeurs des services fiscaux) lorsque des circonstances de force majeure empchent momentanment d'entreprendre les travaux (D. adm. 8 H-122, n 3 et 8 H-3111). Location en meubl d'appartements mis la disposition de la socit par ses associs. La socit doit tre regarde comme ayant agi pour son propre compte ; elle est, par suite, rpute exercer une activit commerciale et devient ainsi passible de l'impt sur les socits (CE 5-11-1980 n 18274 ; D. adm. 8 H-122, n 5).

Bail commercial consenti l'un des associs : l'accomplissement d'actes de gestion immobilire fait perdre la socit le bnfice de la transparence fiscale (Rp. Coust : AN 30-6-1976 p. 4920). Livraison aux associs de locaux entirement quips et meubls, la socit ayant en outre assur le remplacement des objets usags ou dtriors et s'tant charge de la remise en tat des studios l'issue de chaque sjour. Est sans incidence la circonstance que ces divers services rendus aux associs seraient excuts par une socit commerciale distincte ds lors que la socit demeure responsable vis--vis des multipropritaires de la bonne excution des travaux (TA Marseille 15-2-1979 : RJF 9/79 n 517). Lotissement du terrain social : une socit civile immobilire avait procd la division des parts sociales en deux groupes correspondant deux fractions distinctes du terrain acquis. Elle avait, ensuite, autoris l'acqureur des parts du premier lot - sur lequel deux pavillons avaient t construits - se retirer de la socit en conservant la pleine proprit de ces deux pavillons et du terrain restant sur lequel l'intress a, ultrieurement, construit une clinique. Le Conseil d'tat a jug que les oprations auxquelles s'tait ainsi livre la socit civile avaient eu, en fait, pour objet le lotissement du terrain initialement achet et ne pouvaient donc ouvrir droit au bnfice de la transparence fiscale (CE 29-9-1982 n 22058 : RJF 11/82 n 1054). Octroi de libralits aux associs ou des tiers, moins que les avantages consentis aient une contrepartie apprciable pour la socit (CE 1-12-1976 n 88003 : RJF 2/77 n 90). Affectation aux parties communes, en vue de les louer, de locaux normalement destins tre attribus en jouissance et en proprit divise aux associs (Rp. Labb : AN 31-5-1974 p. 2413). Mise la disposition d'un tiers, mme gratuite, de parties communes (par exemple, ensemble sports et loisirs). Toutefois, dans ce cas, la remise en cause de la situation fiscale de la socit serait carte si le tiers (au cas particulier l'association sportive destine grer l'ensemble sports et loisirs) tait mis en mesure d'entrer dans la socit immobilire l'occasion d'une augmentation de capital en se faisant attribuer privativement les parts donnant vocation la proprit ou la jouissance de ces parties communes (Rp. Destremeau : AN 25-4-1970 p. 1311). Apport une tierce socit de terrains btir appartenant la socit immobilire et rpartition des titres reus en contrepartie de cet apport entre les associs en proportion de leurs droits (CE 6-7-1977 n 2921 : RJF 9/77 n 478). Cautionnements hypothcaires consentis aux cessionnaires de parts ou aux associs pour leurs besoins personnels. Bien que l'article L 212-7 du CCH permette aux socits de coproprit qui se consacrent la construction d'immeubles d'habitation de consentir des cautionnements hypothcaires, notamment aux cessionnaires de parts sociales pour leur permettre de payer le prix de cession concurrence des appels de fonds dj rgls la socit ou qui restent rgler, cette possibilit n'est pas admise par l'administration fiscale. Cette dernire considre, en effet, que l'article 1655 ter conserve une entire autonomie par rapport aux dispositions lgislatives portant statut des socits de coproprit immobilire. Par suite, nonobstant les dispositions de l'article L 212-7 prcit, les socits de coproprit immobilire ne peuvent, sans perdre le bnfice du rgime de la transparence fiscale, consentir de tels cautionnements hypothcaires (D. adm. 8 H-122, n 1 et 2). Prise de participations dans d'autres socits (Rp. Boutin : AN 7-3-1988 p. 1008).

IV. Dispositions comptables 40200

Le but de la socit tant l'attribution de l'immeuble aux associs (et non la recherche d'un profit), il en rsulte une particularit importante : l'absence de rsultat, qu'il s'agisse de la priode de construction ou de la priode qui la suit jusqu' l'attribution des lots aux associs.

A. Obligations comptables
40205
Elles diffrent selon que la socit a acquis ou construit les immeubles. Toutefois, dfaut de rglementation, les principes comptables gnraux du Code de commerce sont applicables (voir n 17700).

Acquisition des immeubles

40210

Dans ce cas, la socit n'est tenue aucune obligation comptable particulire mais, son importance peut la faire comprendre dans les personnes morales de droit priv ayant une activit conomique tenues aux obligations des commerants sous rserve des adaptations ncessaires (voir n 17555).

Construction des immeubles

40220
Lorsque l'opration est ralise par un promoteur mandataire grant de la socit, la comptabilit de cette dernire doit respecter les obligations de l'arrt du 10 mars 1969 relatif au plan comptable professionnel des promoteurs de constructions immobilires, ces obligations devant tre mises en conformit avec le plan comptable gnral en adaptant l'activit d'attribution des lots les dispositions du guide comptable professionnel 1984 des promoteurs construisant en vue de la vente (voir n 17565). Si l'opration est ralise selon d'autres modalits, le cas chant, il n'y a pas de rglementation comptable particulire.

B. Plan comptable
40250
Pour l'tablissement du plan de comptes d'une socit civile d'attribution, il convient de distinguer selon qu'elle doit ou non appliquer le plan comptable professionnel des promoteurs.

Socit devant appliquer le plan comptable des promoteurs

40255
Lorsqu'il en est ainsi (voir n 17565), il convient d'utiliser le plan de comptes des oprations de construction en vue de la vente, adapt l'objet de la socit : l'attribution de lots aux associs aprs une priode de jouissance des appartements. Les adaptations concernent essentiellement : - la distinction oprer entre priode de construction et priode de gestion ; - la nature d'immobilisation des immeubles ; - le caractre facultatif du suivi des cots historiques cumuls ; - l'absence du compte 70 Ventes ou prestations de services .

Socit non tenue l'application du plan comptable des promoteurs

40270
Dans ce cas, elle n'a aucune obligation formelle, sous rserve de respecter les prescriptions minima du Code de commerce en matire de classement des lments du bilan et du compte de rsultat (voir n 18155). Elle peut donc, selon ses besoins (en particulier en fonction de son importance) : - soit enregistrer ses immeubles selon les modalits du plan comptable gnral (inscription des dpenses en charges puis production soi-mme lors de l'achvement de la construction) ou selon le suivi particulier retenu dans le plan comptable des promoteurs ; - soit adopter la liste des comptes du plan comptable des promoteurs adapte l'activit d'attribution ou tablir un plan de comptes plus simple, sur la base du systme abrg du plan comptable gnral, du type suivant (fourni titre purement indicatif) : Classe 1. Comptes de capitaux
101.Capital 106.Rserves

150.Provisions pour risques et charges 160.Emprunts et dettes assimiles 180.Financements exceptionnels 190.Apports non capitaliss

Classe 2. Comptes d'immobilisations

211.Terrains 212.VRD (voirie, rseaux, distribution) et amnagements 213.Constructions 214.Frais annexes de construction 218.Autres immobilisations corporelles 231.Immobilisations corporelles en cours 2311.Terrains 2312.VRD et amnagements 2313.Constructions 2314.Frais annexes de construction 2318.Autres immobilisations corporelles 238.Avances et acomptes verss sur commandes d'immobilisations corporelles

Classe 4. Comptes de tiers

400.Entrepreneurs et autres fournisseurs et comptes rattachs 420.Personnel et comptes rattachs 430.Scurit sociale et autres organismes sociaux 445.tat - Taxes sur le chiffre d'affaires 4455.TVA dcaisser 4456.TVA dductible 4457.TVA collecte 447.Autres impts, taxes et versements assimils 454.Associs 4541.Apports non capitaliss 4542.Couverture des charges de gestion 460.Dbiteurs et crditeurs divers 470.Comptes transitoires ou d'attente 481.Charges rpartir sur plusieurs exercices 486.Charges constates d'avance 487.Produits constats d'avance 496.Provisions pour dprciation des comptes de dbiteurs divers

Classe 5. Comptes financiers

500.Valeurs mobilires de placement 512.Banques, tablissements financiers et assimils 530.Caisse 580.Virements internes 590.Provisions pour dprciation des comptes financiers

Classe 6. Comptes de charges

602.Achats stocks - Approvisionnements 610.Services extrieurs 630.Impts, taxes et versements assimils 640.Charges de personnel 650.Autres charges de gestion courante 660.Charges financires 670.Charges exceptionnelles 681.Dotations aux provisions - Charges d'exploitation 686.Dotations aux provisions - Charges financires 687.Dotations aux provisions - Charges exceptionnelles

Classe 7. Comptes de produits

706.Revenus des immeubles (loyers) 708.Produits des activits annexes 720.Production immobilise 740.Subventions d'exploitation 760.Produits financiers 770.Produits exceptionnels 781.Reprises sur provisions - Produits d'exploitation 786.Reprises sur provisions - Produits financiers 787.Reprises sur provisions - Produits exceptionnels 791.Transferts de charges d'exploitation 796.Transferts de charges financires 797.Transferts de charges exceptionnelles

C. Dispositions comptables particulires

40300
L'objet de la socit est l'acquisition ou la construction d'immeubles en vue de leur attribution ; mais il comprend galement la gestion et l'entretien des immeubles jusqu' la mise en place d'une organisation diffrente (CCH art. L 212-1).

1. Acquisition ou construction des immeubles 40305

Nous distinguerons : - la dtermination du cot d'entre dans le patrimoine de la socit, - le traitement comptable de l'immeuble, - le financement de l'opration de construction, - l'arrt dfinitif des comptes de l'opration de construction.

Dtermination du cot d'entre

40310
Ce cot doit, notre avis, comprendre l'ensemble des dpenses engages pour l'acquisition ou la construction de l'immeuble - soit, notamment : - les frais de constitution de la socit, - les frais d'acquisition de l'immeuble (achat) ou du terrain (construction), - la rmunration du promoteur mandataire, - les diverses redevances et taxes, - les frais financiers relatifs l'achat de l'immeuble ou du terrain ainsi que les frais de garantie financire, - la TVA exigible sur la livraison soi-mme de l'immeuble.

Traitement comptable de l'immeuble

40320
L'arrt du 10 mars 1969 prescrit son classement en immobilisation. notre avis, il s'agit d'un stock immobilier , l'immeuble tant destin tre attribu aux associs et non tre exploit par la socit. Du fait que l'immeuble n'est pas amorti (voir n 40400), ce problme de classement est sans incidence sur les montants du bilan et du compte de rsultat.

40325

Pour ce qui concerne la TVA, cette taxe tant exigible sur le cot de l'immeuble hors taxe alors qu'elle est incorporer dans ce cot, le traitement comptable est opr en deux temps : 1. Durant la priode de construction, les dpenses sont enregistres hors TVA rcuprable, cette taxe tant inscrite au compte 4456 TVA dductible . 2. Lors de la livraison de l'immeuble (voir n 42550 s.), la TVA exigible est incorpore son cot de revient en le crditant au compte 4457 TVA collecte par le dbit des subdivisions concernes de l'immeuble, soit : - rpartition de la fraction dductible entre le compte 2311 Terrain , le compte 2312 VRD et amnagements et le compte 231 Construction et affectation de la TVA payer au compte 2314 Frais annexes de construction ; - ou affectation de l'ensemble au compte 2314 Frais annexes de construction .

Financement de l'opration de construction

40340
Ce financement est normalement opr par les appels de fonds, mais il peut y avoir des financements exceptionnels. Appels de fonds

40345
Dans le plan comptable particulier 1969, les versements complmentaires des associs, qui reprsentent normalement la partie la plus importante du financement de l'opration de construction, sont crdits, lors de chaque appel de fonds, au compte 19 Apports non capitaliss par le dbit du compte Associs comptes courants (n 455 dans le PCG, et compte n 4542 dans le plan comptable des promoteurs). Financements exceptionnels

40350
L'arrt du 10 mars 1969 prescrit que soient enregistrs au compte 18 Financements exceptionnels les produits accessoires et les subventions acquis jusqu' l'achvement des constructions soit au titre de location des immeubles existant sur les terrains et destins tre dmolis, soit au titre d'indemnits (exemple : location de panneaux de publicit ou autres) qui n'ont pas le caractre de recettes d'exploitation, soit au titre de subventions diverses.
Ce compte 18 peut tre divis (plan 1969) en : 180. Locations 181. Indemnits diverses 182. Recettes diverses S'y ajoute 183 Garantie du promoteur (voir ci-aprs).

Arrt des comptes dfinitifs de l'opration de construction

40360
S'il y a lieu, la prise en charge par le promoteur, du fait de son engagement (CCH art. R 222-9), de l'excdent du cot de revient effectif de la construction par rapport son cot prvisionnel constitue un financement exceptionnel. Il est donc inscrire dans le compte 18, la subdivision 183 Garantie du promoteur pouvant lui tre attribue. Lors de la reddition des comptes de l'opration de construction, il faut parvenir l'galit entre, d'une part, les dpenses de construction l'actif et, d'autre part, le total des comptes de ressources au passif : capital, rserves, financements exceptionnels, emprunts et apports non capitaliss.

2. Gestion et entretien des immeubles 40380

Nous examinerons successivement : - la couverture des charges de gestion,

- le problme de l'amortissement ou non des immeubles.

Couverture des charges de gestion

40385
La priode de gestion et d'entretien des immeubles jusqu' la cration du syndicat de coproprit donne lieu l'engagement de frais rcuprer sur les associs selon les cls de rpartition du rglement de coproprit. Les charges de la gestion, qui sont des charges sociales (dbites la socit), sont comme telles, enregistrer dans les comptes de la classe 6. Les appels de fonds destins les couvrir peuvent, notre avis, tre crdits au compte 750 Couverture des charges par appels de fonds ou dans une subdivision crer du compte 791 Transferts de charges d'exploitation par le dbit du compte 455 Associs - Comptes courants (PCG) ou 4542 Associs - Comptes courants (plan comptable des promoteurs).

Dprciation des immeubles

40400
Selon le Guide des promoteurs 1969, pour les socits d'attribution, on peut se poser la question de l'utilit de pratiquer des amortissements. En effet, par essence, ces socits ne ralisent pas de bnfice. Enregistrer des amortissements revient donc crer des pertes qui s'accumuleront les annes passant, et qui conduiront prsenter des bilans d'allure assez curieuse, voire dsagrable. D'autre part, comme il semble hors de question, pour les associs, de reverser des fonds pour combler ces pertes , il n'y aura pas, l'expiration de la dure d'utilisation de l'immeuble, de reconstitution possible du patrimoine dprci. notre avis, s'agissant plutt d'un stock immobilier, la question de l'amortissement ne se pose pas.
L' amortissement fiscal des locaux reprsents par les parts dtenues dans une socit immobilire transparente ( n 41360) constitue, comptablement, pour l'entreprise dtentrice un amortissement drogatoire inscrire au crdit du compte 145 (voir Mmento comptable n 1940-1).

3. Adaptation de la comptabilit la dclaration fiscale

Organisation de la comptabilit

40420
La comptabilit doit permettre de remplir aisment la dclaration fiscale n 2071 Socits de coproprit vises l'article 1655 ter du CGI . Les comptes ouverts en comptabilit doivent s'organiser autour des rubriques prvues dans la dclaration fiscale, tant rappel que la socit transparente agit en qualit de mandataire lorsqu'elle peroit les loyers pour le compte de ses associs (voir n 40155).

40425
Chaque ligne de la dclaration fiscale correspond la part qui revient chaque associ dans les revenus et les dpenses de la socit qui sont ventils dans les diffrentes colonnes (imprim anne 2002, dclaration des revenus 2001). s Loyers encaisss pour le compte des associs (colonne 8). Il s'agit notamment : - des loyers ; - de certaines recettes exceptionnelles comme le droit d'entre ou le pas-de-porte, l'indemnit reue de locataires l'occasion du renouvellement du bail (voir n 30360 s.).

s Autres revenus fonciers (colonne 9) : les autres revenus fonciers correspondent aux recettes accessoires (location du droit d'affichage), aux remboursements de frais par les locataires, aux dpenses incombant normalement au propritaire et mises par convention charge des locataires, aux subventions Anah et aux indemnits d'assurance. s Autres revenus sociaux (colonne 10). Ils comprennent notamment : - les revenus de valeurs mobilires ; - les intrts de crances, dpts, cautionnements, comptes courants
Ces revenus doivent par ailleurs tre ports sur la dclaration rcapitulative des oprations sur valeurs mobilires et des revenus de capitaux mobiliers n 2561 (voir n 53630 s.).

s Frais rels de grance, de rmunration des gardes et concierges, primes d'assurances pour risque de loyers impays (colonne 11). Les frais de grance comprennent les rmunrations du grant. Ils correspondent le cas chant aux honoraires ou salaires pays par la socit qui ne gre pas elle-mme l'immeuble. Sur la dfinition de ces frais, voir n 30780 30810. s Autres frais de gestion et d'assurances (colonne 12). Ces frais sont normalement couverts par une dduction forfaitaire lorsque le revenu est imposable dans la catgorie des revenus fonciers ( n 30640 s.).
Les frais de gestion concernent les frais d'administration gnrale, c'est--dire notamment : - les frais de timbre et d'enregistrement des baux et actes de location ; - les frais de procdure exposs l'occasion de litiges avec les locataires concernant la fixation, la rvision ou le paiement des loyers ; - les frais de procs intent l'entrepreneur qui a construit l'immeuble ; - les frais de dplacement engags pour visiter et surveiller l'immeuble et surveiller l'excution des travaux ; - commissions verses une agence pour la location de l'immeuble ; - honoraires verss un conseil pour tablir la dclaration fiscale ; - frais de secrtariat.

s Dpenses de rparation, d'entretien, d'amlioration et de dmolition (colonne 13) : les sommes doivent correspondre aux dpenses affrentes aux travaux de rparation et d'entretien incombant normalement au propritaire. Les rparations locatives en sont notamment exclues ( n 30685 30700). Les dpenses d'amlioration autres que celles figurant colonne 19 sont galement concernes, l'exclusion des frais correspondant des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ( n 30710 s.). Les dpenses d'entretien, de rparation ou d'amlioration couvertes par une subvention de l'Anah, ou les frais et charges rembourss par la compagnie d'assurances sont dductibles en totalit. Les dpenses de dmolition sont dductibles sous certaines conditions, lorsqu'elles portent sur des immeubles situs en secteur sauvegard ou dans une zone franche urbaine ( n 30750 s.). s Dpenses de reconstitution de toiture ou de murs extrieurs d'immeubles existants (colonne 14) : ces travaux doivent tre effectus dans des immeubles en secteur sauvegard ou assimil ou dans une zone franche urbaine : voir n 30750 s. s Dpenses de transformation en logement de tout ou partie d'un immeuble (colonne 15) : les travaux doivent tre effectus dans des immeubles situs en secteur sauvegard ou assimil (autorisation de travaux obtenue partir du 1er janvier 1995) ( n 30750 s.). s Impositions (colonne 16) : les seules impositions concernes sont les impts perus au profit des collectivits locales et d'organismes divers, sur les proprits dont les revenus sont dclars et dont le paiement incombe normalement au propritaire : taxes foncires, taxe rgionale et taxe spciale d'quipement sur ces taxes foncires. La taxe annuelle sur les bureaux et les locaux commerciaux ou de stockage situs dans la rgion le-de-France est galement dductible (voir n 30860). s Intrts des emprunts contracts pour l'acquisition, la construction, la conservation, la rparation ou l'amlioration des immeubles sociaux (colonne 17). Cette rubrique concerne les associs qui donnent en location l'immeuble ou dont les parts sont inscrites l'actif d'une entreprise. s Intrts des emprunts contracts pour l'acquisition, la construction ou les grosses rparations des immeubles sociaux (colonne 18) : cette rubrique concerne les associs occupant personnellement l'appartement auquel les parts qu'ils possdent donnent vocation et qui peuvent encore bnficier de la rduction d'impt vise n 41190. s Dpenses de gros travaux et assimils (colonne 19) : cette rubrique concerne galement les associs qui occupent personnellement l'immeuble auquel les parts qu'ils possdent donnent vocation, et qui sont susceptibles de bnficier du crdit d'impt vis n 41200 s. s Indemnits d'viction et frais de relogement (colonne 20) : sur le rgime de ces indemnits, voir n 30590 et 30625.
PRECISIONS a. Les associs occupant personnellement l'appartement auquel les parts qu'ils possdent donnent vocation ne sont concerns que par les rubriques : Part revenant chaque associ dans les autres revenus fonciers (colonne 9) et les

autres revenus sociaux (colonne 10), Intrts des emprunts contracts pour l'acquisition, la construction ou les grosses rparations des immeubles sociaux (colonne 18), dpenses de gros travaux et assimils (colonne 19). b. Les socits ayant opt pour leur assujettissement la TVA doivent obligatoirement inscrire les revenus et les charges pour leur montant hors taxe.

Exemple de plan de comptes (extrait)

40430
Produits 706 Revenus des immeubles (loyers) 740 Subventions (Anah) 761 Produits financiers des participations 764 Revenus des valeurs mobilires de placement 771 Produits exceptionnels sur oprations de gestion 7911 Remboursements des locataires Charges 6141 Charges locatives 6142 Charges de coproprit 61521 Rparation, amlioration, dmolition sur biens immobiliers 61522 Entretien sur biens immobiliers 61523 Reconstitution toiture ou murs extrieurs (secteur sauvegard, zones franches urbaines) 61524 Transformation de logements (secteur sauvegard) 61525 Dpenses de grosses rparations (nue-proprit) 61526 Entretien non dductible (revenus fonciers) 61611 Assurance multirisque 61612 Assurance loyers impays 6162 Assurance obligatoire dommage-construction 6165 Assurance insolvabilit locataires 6226 Honoraires 6311 Taxes sur les salaires 63512 Taxes foncires 63515 Contribution annuelle sur les revenus locatifs 6354 Droits d'enregistrement et de timbre 6378 Taxes diverses 6411 Rmunration de la grance, des gardes, des concierges 6412 Autres rmunrations 6451 Charges sociales, grance, gardes, concierges 6452 Autres charges sociales 6611 Intrts des emprunts et dettes 6615 Intrts des comptes courants 6616 Intrts bancaires et sur oprations de financement (escompte) 671 Charges exceptionnelles sur oprations de gestion (indemnit d'viction)

D. Information financire
Comptes annuels

40500
Les socits civiles d'attribution n'ont pas d'obligation en matire d'tablissement de leurs comptes annuels, sauf si elles ont une importance particulire les rendant passibles des prescriptions de l'article L 612-1 du Code de commerce (voir n 17555). Elles peuvent s'inspirer des modles fournis aux n 18160 et 18165.

Documents de gestion

40510
Les socits d'une taille particulirement importante qui entrent dans le champ d'application de l'article L 612-2 du Code de commerce sont tenues l'tablissement de documents de gestion caractre interne (voir n 18190).

SECTION 3

Situation des associs des socits civiles d'attribution

I. Rgime juridique

A. Droits des associs

40800
Les associs des socits civiles d'attribution disposent des droits qui appartiennent tout associ d'une socit civile (voir n 20200 s.). Par ailleurs, ils sont titulaires de droits qui s'exercent sur l'immeuble social : droit de jouissance exclusive d'une partie de cet immeuble et vocation l'attribution de celle-ci en proprit la fin de la socit.

1. Droit de jouissance

Exercice du droit de jouissance

40805
L'associ a droit, ds avant le partage, l'usage exclusif de la fraction de l'immeuble social affect son groupe de parts. Il peut exiger de la socit une jouissance conforme ce qui a t prvu dans l'tat descriptif de division (Cass. 3e civ. 7-7-1982 : Bull. civ. III n 173). En contrepartie, il doit utiliser les locaux conformment leur destination et effectuer les rparations locatives qui s'imposent. Il peut louer ces locaux mais cette location n'est pas opposable la socit qui peut poursuivre l'expulsion des occupants au cas o l'associ viendrait tre dchu de son droit de jouissance (T. civ. Seine 25-1-1961 : JCP d. G 1961 II n 11922 note Sizaire).

Effets l'gard des tiers

40820
Le droit de jouissance est un droit de crance caractre mobilier qui n'est pas opposable aux tiers. Les cranciers de la socit peuvent donc saisir et faire vendre l'immeuble sans que les associs puissent leur opposer leur droit de jouissance. De mme, en cas de dsordres affectant l'immeuble social les associs ne peuvent pas agir en rparation contre le promoteur sur le fondement de la garantie dcennale ; cette garantie est attache la proprit de l'immeuble et ne peut donc tre exerce que par la socit seule propritaire (Cass. 3e civ. 19-7-1995 n 1705 : RJDA 10/95 n 1117).

2. Vocation l'attribution en proprit

Conditions de l'attribution en proprit

40840

L'attribution en proprit ne peut avoir lieu qu' l'occasion du partage des biens sociaux. Celui-ci rsulte le plus souvent de la dissolution de la socit, mais peut avoir pour origine le retrait anticip d'un associ qui rclame l'attribution de la fraction laquelle il avait vocation sous rserve que les conditions requises pour un tel retrait soient runies (voir n 42800 s.). Par ailleurs, les associs ne peuvent obtenir l'attribution en proprit qu'aprs avoir satisfait toutes leurs obligations envers la socit, notamment en ayant rpondu tous les appels de fonds auxquels la socit a procd (CCH art. L 212-4, al. 1) et en ayant rgl la totalit des charges de gestion et d'entretien qui leur incombaient (CCH art. L 212-6, al. 3). Remarque : 1 Le statut de la coproprit n'est pas applicable au fonctionnement des socits d'attribution. Il ne devient applicable qu' partir du moment de l'attribution chaque associ de sa part divise (Cass. civ. 31-1-1990 : JCP 1990 IV p. 122 ; CA Versailles 27-6-1991 : D. 1991 IR p. 236). 2 Une socit civile immobilire d'attribution n'a pas la qualit de vendeur de l'immeuble attribu en coproprit (Cass. 3e civ. 18-3-1987 : Bull. civ. III n 55). Elle n'est donc pas tenue la garantie des vices cachs (C. civ. art. 1641) l'gard des associs qui ont reu en proprit, la suite d'un partage en nature de l'actif social, les locaux correspondant leurs droits sociaux et une quote-part des parties communes attaches leur lot respectif (Cass. 3e civ. 25-3-1987 : Bull. civ. III n 62). L'action en rparation des vices cachs s'exerce directement contre l'entrepreneur ou le constructeur de l'immeuble dfectueux. Sur la garantie due par les cdants de parts d'une socit civile d'attribution, voir infra n 41670.

Effets de l'attribution l'gard des cranciers de la socit

40850
Les cranciers de la socit ne peuvent exercer leurs droits l'encontre d'un ancien associ attributaire par voie de partage ou de retrait et l'encontre de ses ayants cause, qu'aprs discussion pralable des biens restant appartenir la socit, sauf l'effet des srets relles dont ils seraient bnficiaires (CCH art. L 212-9, dernier alina). Les cranciers sociaux bnficient d'un droit de gage exclusif sur l'immeuble social attribu aux associs emportant droit de prfrence vis--vis des cranciers personnels des associs sur les parties divises.

B. Obligations des associs

40900
Outre les obligations qui leur incombent comme tout associ d'une socit civile (voir n 20400 s.), les associs des socits civiles d'attribution doivent remplir certaines obligations supplmentaires : notamment rpondre aux appels de fonds ncessaires la ralisation de l'objet social, participer aux charges de gestion et d'entretien de l'immeuble.

1. Appels de fonds

Objet

40905
Les appels de fonds doivent tre ncessits par l'acquisition, la construction ou l'amnagement de l'immeuble social (CCH art. L 212-3). Mais ils peuvent tre demands aux associs aussi bien pour l'excution d'un plan de financement prtabli que pour faire face des dpenses imprvues.

40906
La spcialisation des appels de fonds par tranche ne peut tre adopte que selon une procdure prvue par le dcret n 55-563 du 20 mai 1955, si elle n'a pas t prvue par les statuts (Cass. 3e civ. 3-5-1989 : Bull. civ. III n 97). Sont considrs comme ncessits par la construction de l'immeuble social : les variations du cot des travaux stipuls dans les marchs passs avec la socit, la quote-part des annuits dont la socit est dbitrice titre d'emprunt, l'amnagement des espaces verts d'un ensemble immobilier, etc.

40907

Les appels de fonds peuvent aussi tre ncessits par la carence d'un associ. Les autres associs sont tenus d'y rpondre au lieu et place de l'associ dfaillant et au prorata de leurs droits sociaux jusqu' la vente des parts de ce dernier (CCH art. R 212-5). Dans un cas o la carence de certains associs n'avait t que temporaire, il a t jug que les autres associs qui avaient fait l'avance des appels de fonds ne pouvaient pas agir en remboursement de ces fonds l'encontre des associs retardataires ds lors qu'aucun titre de crance personnel n'avait t tabli contre ces derniers lors de l'avance des fonds (Cass. 3e civ. 22-3-1995 n 653 : Bull. civ. III n 85).

Contribution des associs

40920
Tous les associs sont tenus de rpondre aux appels de fonds en proportion de leurs droits dans le capital (CCH art. L 212-3, al. 1), tels qu'ils sont dfinis dans les statuts. Si la contribution d'un associ se rvle lsionnaire par rapport celle qu'il devrait supporter, compte tenu de la valeur de son lot, deux actions peuvent tre envisages suivant que la contribution mise sa charge est suprieure ou infrieure de plus d'un quart celle qui aurait d lui incomber. Dans le premier cas, l'associ peut rclamer le remboursement de l'excdent celui ou ceux de ses coassocis que la rpartition incrimine a avantags mais concurrence seulement des sommes que chacun d'eux s'est ainsi trouv dispens de payer la socit (CCH art. L 212-5, al. 3). Dans le deuxime cas, tout associ peut rclamer l'associ avantag les versements dont il s'est trouv dispens. Les sommes ainsi obtenues doivent tre verses la socit et rparties par l'organe de gestion ou le liquidateur entre les associs dsavantags en proportion des sommes excdentaires verses par eux (CCH art. L 212-5, al. 4). La socit doit tre appele en cause, peine d'irrecevabilit de la demande (CCH art. R 212-7).

40921
Ces deux actions peuvent tre exerces mme aprs la dissolution de la socit par ou l'encontre de tous ceux qui ont eu la qualit d'associ avant l'approbation dfinitive des comptes de l'opration, mais seulement avant l'expiration d'un dlai de deux ans compter de la dissolution ou du retrait de l'associ (CCH art. L 212-5, dernier alina).

Excution de l'obligation

40930
Les statuts doivent rappeler les obligations des associs et notamment les dlais dans lesquels ils sont tenus d'y rpondre. Le chmage d'un associ n'est pas de nature empcher l'excution de l'obligation. Pour tre exonratoire, il ne doit ni dans sa survenance, ni dans sa prolongation, tre imputable l'associ, ni tre prvisible lors de la souscription des parts sociales (CA Orlans 25-10-1973 : D. 1974 p. 66 note Souleau). Une socit qui ne remplit pas son obligation de garantie des vices de la construction lui incombant en tant que promoteur et constructeur n'est pas fonde reprocher un associ de n'avoir pas rpondu aux appels de fonds ds lors que l'intress a d faire procder lui-mme et ses frais des travaux urgents ncessits par des malfaons affectant l'immeuble (Cass. 3e civ. 13-10-1976 : JCP d. G 1976 IV p. 357).

40931
Pour permettre aux associs de satisfaire aux appels de fonds ncessaires la ralisation de l'objet social, la socit peut se constituer caution hypothcaire pour garantir les emprunts contracts cette fin par les associs (CCH art. L 212-7, al. 1). La caution hypothcaire doit tre autorise par les statuts (CCH art. L 212-7, al. 2). Si le crancier bnficiant du cautionnement hypothcaire n'est pas pay, il pourra exercer une procdure de saisie immobilire portant sur le lot de l'associ dfaillant. Ce lot sera mis en vente publique et l'adjudicataire deviendra propritaire de l'immeuble avec la socit.

La saisie du gage valant retrait de l'associ (CCH art. L 212-7, al. 3) et le retrait d'un associ ne pouvant avoir lieu qu'aprs que l'assemble a constat l'achvement de l'immeuble, il en rsulte qu'il ne peut pas y avoir saisie avant la fin des oprations de construction.

Sanctions de l'inexcution de l'obligation

40940
L'associ qui n'a pas rpondu aux appels de fonds lui incombant ne peut ni exercer son droit de jouissance sur la fraction d'immeuble laquelle il a vocation, ni obtenir l'attribution en proprit de cette fraction (CCH art. L 212-4, al. 1). Par ailleurs, la socit peut procder la vente force des droits sociaux de l'associ (CCH art. L 212-4, al. 2) moins qu'elle ne prfre recourir la procdure de paiement de droit commun afin d'obtenir du tribunal le paiement des sommes dont l'associ est redevable. La socit ne peut procder la vente force des droits sociaux que si la crance est certaine. Tel n'est pas le cas lorsque l'associ a contest devant les tribunaux le montant des charges lui incombant et qu'une dcision dfinitive n'a pas t rendue (CA Paris 15-1-1985 : D. 1986 IR p. 42). Les statuts doivent rappeler les conditions dans lesquelles les associs dfaillants peuvent voir leurs parts mises en vente (CCH art. R 212-6).

Procdure de la vente force

40950
La socit doit tout d'abord mettre le dfaillant en demeure, par exploit d'huissier, de rgler les appels de fonds dans le dlai d'un mois (CCH art. L 212-4, al. 2 et R 212-3). En cas d'inaction du grant, la mise en demeure peut tre faite par tout associ (CCH art. R 212-3). Si cette mise en demeure est reste infructueuse, le grant (ou, en cas d'inaction de celui-ci, tout associ) doit convoquer les associs en assemble gnrale pour autoriser la vente force des parts de l'associ dfaillant et fixer leur mise prix. L'autorisation doit tre donne la majorit des deux tiers du capital social et, sur deuxime convocation, la majorit des deux tiers des parts sociales dont les titulaires sont prsents ou reprsents (CCH art. L 212-4, al. 2). Pour le calcul des majorits requises, il n'est pas tenu compte des parts des associs dfaillants l'encontre desquels la mise en vente est l'ordre du jour.

40951
La dcision de l'assemble doit ensuite tre notifie l'associ dfaillant ainsi qu' tous les autres associs. La notification qui doit indiquer la date, l'heure, le lieu de la mise en vente publique et le montant de la mise prix, doit tre faite par lettre recommande avec demande d'avis de rception et publie dans un journal d'annonces lgales du lieu du sige social (CCH art. L 212-4, al. 3 et art. R 212-4). Il convient de respecter un dlai d'au moins huit jours entre la notification et la vente (D. Sizaire, J. Cl. Sts fasc. 190-4 n 122).

40952
La vente a lieu par voie d'adjudication publique faite par un officier ministriel. Si l'associ dfaillant est titulaire de plusieurs groupes de parts donnant vocation des parties diffrentes de l'immeuble, chacun de ces groupes peut tre mis en vente sparment (CCH art. L 212-4, al. 3). Toute personne peut se porter adjudicataire, mais, si les statuts comportent une clause d'agrment en cas de cession des droits sociaux, cette clause doit tre respecte. Le droit de premption urbain (voir n 41600 s.) ainsi que le droit de premption dans les zones d'amnagement diffr (ZAD) peuvent tre exercs en cas de vente force des droits sociaux.

Les sommes produites par l'adjudication sont affectes par privilge au paiement des sommes dont l'associ dfaillant est redevable la socit (CCH art. L 212-4, al. 4). Ce privilge l'emporte sur toutes les srets relles ou conventionnelles grevant les droits sociaux du dfaillant (CCH art. L 2124, dernier al.). Si le prix de l'adjudication est infrieur au montant des sommes dues par l'associ, celui-ci demeure personnellement tenu de la diffrence, et peut tre poursuivi pendant trente ans conformment au droit commun.

2. Participation aux frais de gestion et d'entretien

Objet de l'obligation

40980
Les associs sont tenus de participer aux charges entranes par les services collectifs et les lments d'quipement commun ainsi qu' celles relatives la conservation, l'entretien et l'administration des parties communes, s'il en existe, dans les conditions prvues l'article 10 de la loi du 10 juillet 1965 fixant le statut de la coproprit des immeubles btis (CCH art. L 2126, al. 1). C'est donc tort que, dans un litige relatif sa participation aux charges d'entretien des parties communes d'un immeuble, l'actionnaire d'une socit ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de leur division par fractions destines tre attribues en jouissance avait invoqu les dispositions de la loi du 24 juillet 1966 (Cass. 3e civ. 2-2-1994 : Droit des socits 1994/4 n 64).

tendue de l'obligation

40990
Le rglement de jouissance doit fixer la quote-part incombant au propritaire de chaque lot dans chacune des catgories de charges ; dfaut, il doit indiquer les bases selon lesquelles la rpartition est faite pour les diffrentes catgories de charges (CCH art. L 212-6, al. 2). Les charges entranes par les services collectifs et les lments d'quipement commun (ascenseur, escalier, chauffage, eau chaude, etc.) doivent tre rparties en fonction de l'utilit que ces services et lments prsentent l'gard de chaque lot. Les charges relatives la conservation, l'entretien et l'administration des parties communes doivent tre rparties proportionnellement aux droits du titulaire de chaque lot dans les parties communes ; cette rpartition est fonction de la valeur de chaque partie privative par rapport la valeur totale desdites parties telle qu'elle rsulte de la consistance, de la superficie et de la situation des lots, mais sans tenir compte de leur utilisation (Loi du 10-7-1965 art. 10). Il s'agit l d'une situation diffrente de celle retenue par la loi de 1971 en matire de rpartition des droits des associs dans le capital (voir n 39520).

40991
Chaque associ dispose d'une action en rvision de rpartition de charges devant le tribunal de grande instance du lieu de situation de l'immeuble si la part correspondant son lot est suprieure de plus d'un quart ou si la part correspondant un autre lot est infrieure de plus d'un quart, dans l'une ou l'autre des catgories de charges, celle qui a t fixe par le rglement. Si l'action est reconnue fonde, le tribunal procde une nouvelle rpartition qui ne s'appliquera que pour l'avenir (CCH art. L 2126, al. 4).

Sanction de l'obligation

41000

La procdure de vente force des droits sociaux est applicable l'inexcution par les associs des obligations dont ils sont tenus envers la socit au titre de la participation aux charges de gestion et d'entretien de l'immeuble (CCH art. L 212-6, al. 3) (voir n 40990). L'existence de cette procdure ne fait pas obstacle ce que la socit assigne l'associ dfaillant en paiement selon les rgles du droit commun.

3. Autres obligations des associs 41020

Les associs sont tenus de notifier la socit ou au liquidateur leur changement de domicile (CCH art. R 212-9, al. 1). Ces renseignements doivent tre ports sur un registre ouvert cet effet au sige de la socit et tenu la disposition de chaque associ qui en ferait la demande, et ce jusqu' l'expiration d'un dlai de deux ans compter du retrait de l'associ ou de la dissolution de la socit (CCH art. R 212-9, al. 2).

II. Rgime fiscal des associs 41100

Les socits dotes de la transparence fiscale sont rputes ne pas avoir de personnalit distincte de celle de leurs membres (CGI art. 1655 ter). Ces derniers sont considrs comme propritaires privatifs des locaux la jouissance ou la proprit desquels leurs actions ou parts donnent vocation. L'imposition des revenus des immeubles sociaux est, par suite, tablie au nom des associs en tenant compte du rgime fiscal auquel ces derniers sont assujettis.
PRECISIONS La transformation d'une socit transparente en coproprit n'entrane aucune consquence en matire d'impts directs ; en particulier, le partage en nature et titre pur et simple entre tous les associs de la totalit des immeubles qui composent l'actif social ne dgage pas de plus-value imposable.

A. Parts dtenues par un particulier

1. Locaux donns en location

Revenus fonciers

41105
Lorsque l'associ donne en location le local correspondant ses droits, le revenu comprendre dans les bases de l'impt sur le revenu doit tre dtermin suivant les rgles des revenus fonciers (voir n 30300 s.). Dduction forfaitaire

41106
L'associ peut dduire du revenu brut correspondant aux loyers encaisss (directement ou par l'intermdiaire de la socit agissant en qualit de mandataire) la dduction forfaitaire prvue l'article 31 du CGI. Le taux de la dduction est en principe de 14 %, sauf investissement relevant d'un rgime particulier entranant la rduction ou au contraire la majoration de ce taux (voir n 30665). Prcisons que dans le cadre de ces rgimes particuliers, les engagements et obligations dclaratives incombent, du fait de la transparence fiscale, aux associs de la socit et non la socit elle-mme. Dispositifs d'amortissement

41110
L'associ qui donne en location, directement ou par l'intermdiaire de la socit agissant en qualit de mandataire, le logement auquel ses parts donnent vocation peut bnficier de l'amortissement prvu dans le cadre du rgime Besson, dans les conditions exposes n 30980 s. De la mme faon, pour les logements construits ou acquis neufs entre le 1er janvier 1996 et le 31 aot 1999, l'associ a pu opter pour l'amortissement prvu dans le cadre du rgime Prissol ( n 30900 s.). La dduction au titre de l'amortissement est pratique par chaque associ directement sur sa dclaration de revenus fonciers, que les loyers soient perus directement ou par l'intermdiaire de la socit.

41112
L'associ d'une socit civile d'attribution tant considr comme ralisant directement l'investissement, c'est lui qu'il appartient de satisfaire aux obligations dclaratives mentionnes n 31060 (pour le rgime Besson) et n 30935 (pour le rgime Prissol). C'est lui galement de prendre l'engagement de louer l'immeuble pendant neuf ans. En revanche, il ne devrait pas tre concern par l'engagement de conservation des parts sociales : cet engagement se confond avec celui de conservation de l'immeuble. En effet, la cession des parts est assimile la cession des biens reprsents par les parts : elle entranerait donc la remise en cause du rgime pour le vendeur, et l'acqureur ne pourrait pas bnficier de la dduction en s'engageant conserver les titres (contrairement aux acqureurs de parts de SCI de droit commun). Autres dpenses dductibles

41125
L'associ peut dduire de ses revenus fonciers la quote-part qui lui incombe dans les dpenses supportes par la socit ainsi que les dpenses qu'il a supportes personnellement, telles que les impositions de taxe foncire tablies son nom ou les intrts d'emprunts contracts titre personnel, notamment pour faire apport la socit ou acqurir les titres reprsentatifs de l'immeuble. Bien videmment, ces dpenses ne sont admises en dduction que pour autant qu'elles aient la nature de charges foncires et condition qu'elles ne soient pas dj couvertes par la dduction forfaitaire.
PRECISIONS a. Bien que l'administration ne se soit pas, notre connaissance, prononce sur la prise en compte des frais de fonctionnement des socits transparentes, les frais inhrents la socit (par exemple, frais d'augmentation de capital, de prorogation) sont, notre avis, assimilables des frais de gestion couverts par la dduction forfaitaire. b. L'associ est tenu de dtailler dans le cadre de sa dclaration de revenus fonciers n 2044 les dpenses qu'il a supportes personnellement mais n'a pas justifier les dpenses supportes par la socit, qui seront contrles au vu de la dclaration n 2071 produite par cette dernire (sur cette dclaration, voir n 43505).

Imputation des dficits

41128
L'imputation des dficits s'opre dans les conditions de droit commun ( n 31700 s.), tant toutefois prcis que les associs des socits civiles d'attribution transparentes bnficient, au contraire des associs des autres socits civiles, de l'imputation sur le revenu global prvue en faveur des immeubles dtenus en nue-proprit. Rgime du micro-foncier

41130
Les personnes physiques dont le revenu brut foncier annuel est infrieur ou gal 15 000 relvent de plein droit du rgime du micro-foncier, qui aboutit ne les imposer que sur 60 % de leurs recettes (CGI art. 32). La limite de 15 000 est apprcie annuellement, y compris lorsque la location ne couvre pas la totalit de l'anne civile, en tenant compte des revenus de l'ensemble du foyer fiscal. Le rgime du micro-foncier concerne les contribuables qui peroivent directement des revenus imposables dans la catgorie des revenus fonciers. Il s'applique donc aux propritaires de parts de socits civiles d'attribution qui donnent en location des immeubles nus, du fait de la transparence fiscale attache ces socits. Le rgime ne peut toutefois pas s'appliquer lorsque le contribuable ou l'un des membres de son foyer fiscal est propritaire : - d'immeubles en nue-proprit donns en location ; - de logements bnficiant de la rduction d'impt pour investissement immobilier locatif et de la dduction forfaitaire au taux major ; - de monuments historiques donns en location ; - d'immeubles situs dans les secteurs sauvegards et assimils et placs sous le rgime dit de la loi Malraux ; - d'immeubles situs dans les zones franches urbaines ayant fait l'objet de travaux de rhabilitation ; - de logements bnficiant de la dduction au titre de l'amortissement Prissol ; - de logements bnficiant du dispositif Besson, soit au titre de l'amortissement, soit au titre de la dduction forfaitaire majore ; - de logements lous des personnes aux ressources trs modestes (dispositif Lienemann).

41132
Les modalits d'imposition du micro-foncier sont les suivantes. Les contribuables portent directement le montant de leur revenu brut foncier sur leur dclaration d'ensemble des revenus n 2042 (sans avoir souscrire la dclaration n 2044 des

revenus fonciers). Le revenu net imposable est dtermin par l'administration en appliquant au revenu ainsi dclar un abattement de 40 % reprsentatif de l'ensemble des charges de la proprit. Aucune autre dduction ne peut tre opre sur le revenu brut.

41135
Les contribuables placs de plein droit sous le rgime du micro-foncier peuvent opter pour le rgime rel d'imposition (afin de pouvoir dduire d'ventuels dficits sur le revenu global). L'option rsulte de la souscription de la dclaration n 2044 des revenus fonciers. Une fois exerce, l'option est globale et s'applique obligatoirement pour une priode de cinq ans durant laquelle elle est irrvocable. Elle est renouvelable tacitement par priode de cinq ans sauf renonciation expresse l'issue de la priode quinquennale. Le rgime simplifi cesse de s'appliquer au titre de l'anne au cours de laquelle le revenu brut foncier excde 15 000 . Il en est de mme l'anne au cours de laquelle survient une des causes d'exclusion vises ci-avant. En cas de retour un montant de recettes infrieur 15 000 , le rgime du micro-foncier s'applique nouveau de plein droit pour l'imposition des revenus de l'anne considre, toutes conditions remplies par ailleurs.
PRECISIONS a. Les dficits fonciers constats antrieurement l'application du rgime simplifi d'imposition et encore reportables au 1er janvier de la premire anne d'application peuvent continuer s'imputer dans les conditions de droit commun ( n 31700 s.). b. Pour le calcul de la plus-value de cession d'un immeuble ayant fait l'objet de travaux de rnovation ou d'amlioration au cours d'annes couvertes par le rgime du micro-foncier, les dpenses correspondantes sont rputes incluses dans l'abattement de 40 % et ne viennent pas majorer le prix d'acquisition. En revanche, les dpenses de construction, de reconstruction et d'agrandissement peuvent, le cas chant, tre ajoutes au prix d'acquisition (Inst. 8 M-1-99 n 4 et 11).

41135
Contribuables relevant du rgime du micro-foncier - Option pour le rgime rel - Dure de validit de l'option Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 10. FR 58/02 Inf. 20 p. 29

Rduction d'impt pour investissement locatif

41150
La ralisation, entre le 1er janvier 1999 et le 31 dcembre 2006, d'investissements locatifs dans des rsidences de tourisme classes situes dans certaines zones rurales est susceptible d'ouvrir droit rduction d'impt (CGI art. 199 decies E 199 decies G). Cet avantage fiscal concerne les personnes physiques qui ralisent un investissement locatif titre personnel et, en consquence, relvent de la catgorie des revenus fonciers pour l'imposition du produit de cet investissement. Il est donc applicable aux associs des socits civiles d'attribution, en raison de la transparence fiscale attache ses socits.
PRECISIONS a. Corrlativement au bnfice de la rduction d'impt, le taux de la dduction forfaitaire sur les revenus fonciers procurs par l'investissement est rduit de 14 % 6 % pendant les neuf premires annes de location. b. Sur l'ancien dispositif Quils-Mhaignerie qui a pris fin le 31 dcembre 1997 mais qui est encore susceptible de produire certains effets, on se reportera l'dition 1999 du Mmento, n 6916 s.

Oprations ouvrant droit rduction d'impt

41155
Peuvent tre pris en compte, ds lors qu'ils sont raliss entre le 1er janvier 1999 et le 31 dcembre 2006, les investissements suivants : - acquisition directe de logements neufs ou en l'tat futur d'achvement ; - ralisation, aprs obtention d'un permis de construire, de travaux de reconstruction, d'agrandissement, de grosses rparations ou d'amlioration dans des logements viss ci-dessous. Sont cependant exclus les travaux qui constituent des charges dductibles des revenus fonciers en application de l'article 31 du CGI (c'est--dire, en pratique, les dpenses de grosses rparations et d'amlioration dissociables des travaux de reconstruction et d'agrandissement : voir n 30710 s.) ;

- acquisition de logements neufs ou en l'tat futur d'achvement par l'intermdiaire d'une socit non soumise l'impt sur les socits (SCI, notamment) sous rserve de la souscription, par l'associ, d'un engagement de conservation de la totalit de ses titres jusqu' l'expiration de la priode de location du logement. Peu importe, cet gard, la date de souscription des titres, qui peut tre antrieure au 1er janvier 1999. Concernant les associs des socits d'attribution, il nous semble, ds lors qu'ils sont rputs raliser l'investissement directement, que cet engagement se fond dans l'engagement de conservation des logements. Les logements acquis neufs ou en l'tat futur d'achvement ou concerns par les travaux, doivent obligatoirement faire partie d'une rsidence de tourisme classe. Cette rsidence doit tre situe dans une zone de revitalisation rurale ou dans une zone rurale concerne par les fonds structurels europens et dlimite par le dcret 2001-1315 du 28 dcembre 2001 (mesure applicable aux logements achevs ou acquis depuis le 1-1-2001). Le propritaire du logement (personne physique ou associ de socit civile d'attribution ou socit de personnes non transparente) doit s'engager le louer nu pendant neuf ans au moins l'exploitant de la rsidence de tourisme. Cette location doit prendre effet dans le mois qui suit la date d'achvement de l'immeuble ou de son acquisition, si elle est postrieure, ou dans le mois qui suit la date d'achvement des travaux.
PRECISIONS a. Les logements ou les titres doivent obligatoirement tre dtenus en pleine proprit. Sur l'incidence du dmembrement du droit de proprit conscutif au dcs de l'un des deux poux soumis l'imposition commune, voir n 41165. L'avantage fiscal est accord en cas d'acquisition d'un logement en indivision : la rduction d'impt accorde chaque indivisaire est calcule sur sa quote-part dans la valeur d'acquisition du logement (D. adm. 5 B-3366 n 7). b. La rsidence de tourisme est dfinie par l'arrt du 14 fvrier 1986 modifi comme un tablissement commercial d'hbergement class, faisant l'objet d'une exploitation permanente ou saisonnire. Elle est constitue d 'un ensemble homogne de chambres ou d'appartements meubls (seuls ces derniers ouvrent droit l'avantage fiscal), dote d'un minimum d'quipements et de services communs et gre dans tous les cas par une seule personne physique ou morale. c. La dure de neuf ans est calcule de date date compter de celle de la prise d'effet du bail. d. La loi ne pose aucune condition quant la qualit du sous-locataire, qui peut tre aussi bien une personne physique qu'une personne morale. e. La circonstance que le propritaire se soit contractuellement rserv des priodes de sjour dans le logement donn en location l'exploitant de la rsidence et que le rglement du prix de ces sjours s'effectue par compensation avec les loyers que l'exploitant est tenu de lui verser ne fait pas obstacle l'octroi de la rduction d'impt, sous rserve du respect des deux conditions suivantes : - la dure totale des priodes d'occupation par le propritaire n'excde pas huit semaines par an ; - le revenu brut foncier dclar par le bailleur correspond au loyer annuel qui aurait t normalement d par l'exploitant en l'absence de toute occupation par ce propritaire (il n'est donc pas tenu compte de la rduction - habituellement gale 25 % dont bnficie le propritaire sur le prix de ses priodes d'occupation). f. Les formalits de souscription des engagements par les propritaires ont t prcises par le dcret 99-180 du 10 mars 1999.

Modalits d'application de la rduction d'impt

41160
L'assiette de la rduction d'impt est gale au montant de l'investissement. Celui-ci s'entend : - du prix de revient du logement en cas d'acquisition directe d'un logement neuf (prix d'acquisition major des frais) ; - du cot des travaux de reconstruction, d'agrandissement, de grosses rparations et d'amlioration ; - de la quote-part du prix d'acquisition du logement correspondant aux droits de l'associ en cas de ralisation de l'opration par une socit non soumise l'impt sur les socits. Le montant de l'investissement tel que dfini ci-dessus est retenu dans la limite de : - 45 760 pour une personne clibataire, veuve ou divorce, - ou de 91 520 pour un couple mari. Ces plafonds s'appliquent aux logements achevs ou acquis depuis le 1er janvier 2001. Ils taient auparavant de 250 000 F (soit 38 120 ) et 500 000 F (soit 76 240 ).

41162
Le taux de la rduction d'impt est fix :

- 15 % du montant de l'investissement plafonn en cas d'acquisition d'un logement neuf (acquisition directe ou par l'intermdiaire d'une socit). Dans cette situation, le montant maximum de l'avantage fiscal est donc de 6 864 ou de 13 728 selon la situation de famille du contribuable ; - 10 % du cot des travaux ventuellement plafonn en cas de ralisation de travaux de reconstruction, d'agrandissement, de grosses rparations et d'amlioration. Dans cette situation, le montant maximum de l'avantage fiscal est donc de 4 576 ou de 9 152 selon la situation de famille du contribuable.

41163
La rduction d'impt est accorde au titre des revenus : - de l'anne d'achvement du logement ou de l'anne d'acquisition si elle est postrieure ; - de l'anne d'achvement des travaux de reconstruction, d'agrandissement, etc. (la date de paiement de ces travaux est indiffrente). Elle est tale sur quatre ans au plus raison du quart de l'avantage maximal chaque anne. Par exemple, pour un couple mari ayant acquis un logement neuf pour un montant de 80 000 , la rduction d'impt (gale 12 000 ) sera de 3 432 (13 728/4) au titre de chacune des trois premires annes et de 1 704 au titre de la dernire anne. Une seule rduction peut tre opre la fois au titre de la priode d'application du dispositif (1999-2006).

41165
En cas de non-respect des conditions d'octroi de l'avantage fiscal, la rduction d'impt est remise en cause. Dans ce cas, une imposition supplmentaire est tablie au titre de l'anne au cours de laquelle est intervenu l'vnement ayant motiv la reprise. Les principaux cas de reprise sont les suivants : - non-respect de l'engagement de location du logement pendant neuf ans l'exploitant ; - inscription du logement ou des parts l'actif d'une entreprise au cours de la priode de neuf ans ; - ralisation de travaux ne remplissant pas les conditions prvues par la loi (absence de permis de construire notamment) ; - cession du logement ou des parts au cours de la priode de neuf ans, ou dmembrement de la proprit de ces mmes biens. Toutefois, aucune remise en cause n'est effectue lorsque le non-respect des engagements rsulte de l'expropriation pour cause d'utilit publique de la rsidence ou de la mutation titre gratuit du logement ou des parts par suite du dcs du contribuable (D. adm. 5 B-3366 n 44).
PRECISIONS a. Lorsque le transfert de la proprit du bien ou le dmembrement du droit de proprit rsulte du dcs de l'un des poux soumis imposition commune, la loi prvoit que le conjoint survivant attributaire du bien ou titulaire de son usufruit peut demander le maintien son profit, dans les mmes conditions et selon les mmes modalits (reprise son compte de l'engagement de location ou de conservation des parts), du bnfice de la rduction d'impt pour la priode restant courir la date du dcs. b. En cas de mariage du contribuable au cours de la priode d'engagement de location de neuf ans, voire pendant la priode d'talement de la rduction d'impt, l'administration exige que les poux demandent la reprise du dispositif leur profit. Il en est de mme en cas de divorce ou de sparation au cours de la mme priode pour l'ex-poux qui conserve le bien (D. adm. 5 B-3366 n 48).

2. Locaux dont l'associ se rserve la jouissance 41180

L'associ n'est pas imposable sur l'avantage en nature rsultant de la jouissance des locaux, mais il ne peut dduire les charges affrentes au logement (CGI art. 15, II). Toutefois, si le logement est affect l'habitation principale de l'associ, l'intress peut bnficier d'allgements d'impt lorsqu'il supporte diffrentes dpenses. La loi prvoit ainsi : - un crdit d'impt au titre des dpenses d'acquisition de gros quipements, d'quipements de production d'nergie, de matriaux d'isolation thermique ou d'appareils de rgulation de chauffage ; - une rduction d'impt au titre des intrts des emprunts contracts jusqu'au 31 dcembre 1997 au plus tard pour l'acquisition d'un logement ancien ou les grosses rparations du logement.

Notion d'habitation principale

41185
L'habitation principale s'entend, d'une manire gnrale, du logement o rsident habituellement et effectivement les membres du foyer fiscal et o se situe le centre de leurs intrts professionnels et matriels. Lorsque le ou les membres du foyer fiscal exercent une profession qui les oblige de frquents dplacements, l'habitation principale s'entend du logement o la famille rside en permanence. Lorsqu'un immeuble n'est que partiellement affect l'habitation principale du contribuable (le surplus tant utilis pour l'exercice de sa profession ou donn en location), seules les dpenses se rapportant la fraction des locaux utilise pour l'habitation principale peuvent ouvrir droit avantage fiscal. En cas de changement de rsidence principale, le contribuable peut bnficier d'un crdit d'impt pour sa nouvelle rsidence, mme s'il a dj bnfici de cet avantage pour son ancienne rsidence et mme si le prcdent occupant a obtenu un avantage fiscal pour le mme logement.

Rduction d'impt pour intrts d'emprunts

41190
La rduction d'impt au titre des intrts des emprunts affrents l'habitation principale ne bnficie plus qu'aux contribuables ayant contract un emprunt en 1997 pour l'acquisition d'un logement ancien ou la ralisation de grosses rparations (CGI art. 199 sexies et 199 sexies A). La rduction d'impt est gale 25 % du montant de la fraction d'annuit d'intrts verse au cours de l'anne considre, prise dans la limite de 2 287 , plus 305 par personne charge. Pour un expos dtaill de ce rgime, nos lecteurs se reporteront l'dition 1999 de ce Mmento n 6921 s.

Crdit d'impt pour dpenses de gros quipements et assimils

41200
Les personnes qui ont pay entre le 15 septembre 1999 et le 31 dcembre 2002 des dpenses pour l'acquisition de gros quipements affrents leur habitation principale peuvent bnficier d'un crdit d'impt lorsque les quipements sont fournis dans le cadre de certains travaux bnficiant du taux rduit de la TVA (CGI art. 200 quater). Sous rserve de remplir cette condition, il en est de mme des dpenses payes entre le 1er octobre 2001 et le 31 dcembre 2002 pour l'acquisition de matriaux d'isolation thermique et d'appareils de rgulation de chauffage (Loi 2001-1275 du 28-12-2001). Ouvre galement droit au crdit d'impt le cot des quipements de production d'nergie utilisant une source d'nergie renouvelable : - intgrs un logement acquis neuf ou en l'tat futur d'achvement entre le 1er janvier 2001 et le 31 dcembre 2002 ; - intgrs un logement que le contribuable fait construire et qui fait l'objet d'une dclaration d'ouverture de chantier entre le 1er janvier 2001 et le 31 dcembre 2002 ; - intgrs un logement ancien et pays entre le 1er janvier 2001 et le 31 dcembre 2002.

41200
Socits civiles d'attribution - Crdit d'impt pour dpenses de gros quipements - Prorogation du dispositif Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 78. FR 58/02 Inf. 2 p.13 s. Personnes et immeubles concerns

41205
Ce crdit d'impt peut bnficier tout contribuable, qu'il soit propritaire, locataire ou mme occupant titre gratuit. L'immeuble dans lequel sont effectus les travaux ou auquel s'intgrent les quipements ou matriaux doit tre situ en France (dpartements mtropolitains et dpartements d'outre-mer). Il doit tre affect l'habitation principale du

contribuable, la date de paiement des dpenses ou, s'il s'agit d'un logement neuf (quipements de production d'nergie), ds son achvement ou son acquisition. S'agissant des dpenses de gros quipement, d'isolation thermique et de rgulation de chauffage, l'immeuble doit tre achev depuis plus de deux ans la date de dbut d'excution des travaux. En revanche, pour ce qui concerne les quipements de production d'nergie, l'immeuble peut tre neuf ou ancien.
PRECISIONS a. L'administration admet que les dpenses effectues dans un logement destin devenir l'habitation principale du contribuable ouvrent droit au crdit d'impt si cette affectation est effective dans un dlai raisonnable (en principe, six mois compter du paiement de la facture) (D. adm. 5 B-342 n 9). b. Les dpenses de gros quipements, d'isolation thermique et de rgulation de chauffage concernant des immeubles de moins de deux ans peuvent ouvrir droit au crdit d'impt si elles correspondent des travaux d'urgence (D. adm. 5 B-342 n 7).

Dpenses de gros quipements, d'isolation thermique et de rgulation de chauffage

41210
Les dpenses payes pour l'acquisition de gros quipements fournis dans le cadre de travaux d'installation ou de remplacement du systme de chauffage, des ascenseurs ou de l'installation sanitaire ouvrent droit au crdit d'impt, condition que ces quipements soient fournis et facturs par l'entreprise qui ralise les travaux et que ces travaux bnficient du taux rduit de la TVA en application de l'article 279-0 bis du CGI ( n 32940). L'avantage fiscal est accord, sous cette mme condition, au titre des dpenses d'acquisition de matriaux d'isolation thermique et d'appareils de rgulation de chauffage.
PRECISIONS a. La liste des gros quipements, matriaux d'isolation thermique et appareils de rgulation de chauffage ouvrant droit au crdit d'impt est fixe par l'article 18 bis de l'annexe IV au CGI et l'instruction0 5 B-16-01. Il s'agit : - des gros quipements de chauffage installs dans les immeubles collectifs : chaudire utilise comme mode de chauffage ou de production d'eau chaude, cuve fioul, citerne gaz et pompe chaleur ; - des ascenseurs (y compris les ascenseurs et matriels assimils spcialement conus pour les handicaps, tels que les lvateurs verticaux : D. adm. 5 B-342 n 23 ; Rp. Ferrand : AN 23-7-2001 p. 4241) ; - des gros quipements sanitaires : cabine hammam ou sauna prte poser ; - des matriaux d'isolation thermique des parois opaques ou vitres (laines minrales, polystyrne, polyurthane, double vitrage, survitrage, doubles fentres, etc.), des volets isolants correspondant certaines normes techniques et des matriaux utiliss pour le calorifugeage de tout ou partie d'une installation de production ou de distribution de chaleur ou d'eau chaude sanitaire ; - des appareils permettant le rglage manuel ou automatique et la programmation des quipements de chauffage ou de production d'eau chaude sanitaire (thermostats d'ambiance, robinets thermostatiques, horloge de programmation, systmes de tlgestion de chaufferie, etc.). La liste est limitative. Sont exclus du bnfice du crdit d'impt, par exemple, les douches, baignoires, bassins remous (Jacuzzi), ainsi que le remplacement isol de pices composant un gros quipement (brleur de chaudire, cabine d'ascenseur). Il en est de mme des vitrages isolants destins fermer une loggia ou construire une vranda (Inst. 5 B-1601 n 8). b. En pratique, le crdit d'impt n'est applicable que si la facture des travaux fournie par le prestataire fait apparatre que la main-d' uvre est soumise au taux rduit de la TVA en application de l'article 279-0 bis du CGI. Ainsi, lorsque les gros quipements, matriaux et appareils sont installs gratuitement par l'entreprise qui les fournit ou que le montant de la maind' uvre ne peut tre distingu de l'quipement lui-mme, le crdit d'impt n'est pas applicable (D. adm. 5 B-342 n 29). Par exception, les matriaux d'isolation et appareils de rgulation de chauffage fournis par les entreprises qui bnficient du rgime de la franchise en base de TVA ouvrent droit au crdit d'impt (Inst. 5 B-16-01). c. Les dpenses de gros quipements, matriaux et appareils fournis lors de la ralisation de travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement n'ouvrent pas droit au crdit d'impt, ces travaux relevant du taux normal de la TVA.

quipements de production d'nergie

41215
Le cot des quipements de production d'nergie utilisant une source d'nergie renouvelable, telle que l'nergie solaire, olienne ou hydraulique ou l'nergie tire de la combustion du bois, ouvre droit au crdit d'impt, condition que ces quipements soient intgrs au logement par le constructeur ou le vendeur (logement que le contribuable acquiert neuf ou en

l'tat futur d'achvement) ou fournis par l'entreprise qui procde leur installation (logement que le contribuable fait construire ou dj achev) et donnent lieu l'tablissement d'une attestation ou d'une facture.
PRECISIONS La liste des quipements concerns est fixe l'article 18 bis de l'annexe IV au CGI. Sont viss les quipements suivants : - quipements de chauffage et de fourniture d'eau chaude fonctionnant l'nergie solaire, - systmes de fourniture d'lectricit partir de l'nergie solaire, olienne, hydraulique ou de biomasse, - pompes chaleur, - quipements de chauffage ou de production d'eau chaude fonctionnant au bois ou autres biomasses tels que les poles, les foyers ferms, les inserts des chemines intrieures et les chaudires. On notera que les pompes chaleur et chaudires installes dans des immeubles collectifs achevs depuis plus de deux ans ouvrent droit au crdit d'impt en tant que gros quipements. En revanche, si ces quipements sont installs dans un immeuble achev depuis moins de deux ans, ils bnficient du crdit d'impt ce titre (Inst. 5 B-15-01).

Montant du crdit d'impt

41220
Le crdit d'impt est gal 15 % du montant des dpenses (prix des quipements, toutes taxes comprises) payes au cours de l'anne d'imposition. Toutefois, pour un mme contribuable et une mme habitation, le montant des dpenses ouvrant droit au crdit d'impt ne peut excder, pour l'ensemble de la priode courant du 15 septembre 1999 au 31 dcembre 2002 (plafond pluriannuel), la somme de 4 000 pour une personne clibataire, veuve ou divorce et de 8 000 pour un couple mari soumis une imposition commune. Cette somme est majore de 400 pour le premier enfant et chacune des autres personnes charge, de 500 pour le deuxime enfant et de 600 par enfant compter du troisime. Au sein de ce plafond, les dpenses ouvrant droit au crdit d'impt au titre de la priode allant du 15 septembre 1999 au 30 septembre 2001 sont retenues dans la limite de 3 050 (clibataires, veufs ou divorcs) ou de 6 100 (couples maris), majore de 305 , 380 et 460 pour les charges de famille respectivement vises ci-dessus.

EXEMPLE : Un couple mari, ayant deux enfants charge, propritaire d'un appartement achev en 1995 et affect son habitation principale a bnfici, raison de l'acquisition de gros quipements sanitaires d'un montant de 5 300 , d'un crdit d'impt de 795 au titre de l'imposition des revenus de 2000 (soit 5 300 15 %). Pour ce mme appartement, il paie en janvier 2001 une dpense d'installation d'un insert de chemine intrieure dont le prix d'acquisition s'lve 1 830 et en novembre de la mme anne une dpense de remplacement d'une fentre en bois par une fentre en PVC isolante d'un montant de 1 500 .

Pour l'imposition des revenus de 2001, le foyer fiscal a droit : - pour sa dpense du mois de janvier un crdit d'impt de 222,75 (1 485 15 %), la somme de 1 830 tant prise en compte dans la
limite du solde du plafond pluriannuel disponible applicable au foyer avant le 1er octobre 2001 (soit 6 785 - 5 300 ) ;

- pour sa dpense du mois de novembre un crdit d'impt de 225 (1 500 15 %), cette dpense tant prise en compte pour son
montant intgral compte tenu du relvement du plafond pluriannuel (2 115 ) dont bnficie le foyer compter du 1er octobre 2001. Au total, le foyer fiscal bnficie donc pour ses dpenses payes en 2001 d'un crdit d'impt de 448 (222,75 + 225 arrondis l'euro suprieur).

Au titre de l'anne 2002, il pourra encore, s'il engage de nouvelles dpenses relevant du crdit d'impt, prtendre un avantage fiscal
sur le reliquat du plafond pluriannuel restant disponible (soit 615 situation de famille inchange).

41221
Le cot de la main-d' uvre correspondant l'installation, la pose ou au remplacement des quipements, appareils ou matriaux, de mme que le cot des matriaux et fournitures qui ne s'intgrent pas l'quipement lui-mme (tuyaux, gaines de distribution, fils lectriques destins au raccordement), ne sont pas pris en compte. Les primes ou aides accordes au contribuable pour la ralisation des travaux doivent tre dduites de la base du crdit d'impt. Si la prime ou la subvention ne couvre pas l'intgralit des travaux, la part de subvention se rapportant ces

quipements est dtermine au prorata du prix d'acquisition hors taxes de ces quipements par rapport au montant total hors taxes de la facture tablie par l'entreprise.

EXEMPLE : Un contribuable mari peroit une subvention de 3 000 pour la ralisation de travaux dans un immeuble achev depuis moins de deux ans pour un montant de 5 501,60 TTC (4 600 HT) dont 2 750,80 (2 300 HT) d'quipements de production d'nergie utilisant une source d'nergie renouvelable. Il ne bnficie du crdit d'impt que sur la base de la diffrence entre le prix d'acquisition TTC de cet quipement et la quote-part de la subvention correspondant cet quipement. Base du crdit d'impt retenir : 1 250,80 TTC soit : 2 750,80 - (3 000 2 300/4 600).

Modalits d'application

41225
Le crdit d'impt s'applique pour le calcul de l'impt d : - au titre de l'anne d'achvement du logement, pour les quipements de production d'nergie qui s'intgrent un logement que le contribuable fait construire ou acquiert en l'tat futur d'achvement ; - au titre de l'anne d'acquisition du logement, pour les quipements de production d'nergie qui s'intgrent un logement neuf acquis achev ; - au titre de l'anne du paiement de la dpense, pour les gros quipements, les matriaux d'isolation thermique, les appareils de rgulation du chauffage et les quipements de production d'nergie fournis dans le cadre de travaux raliss dans un logement dj achev. Il s'impute sur le montant de l'impt sur le revenu aprs application, le cas chant, de l'ensemble des rductions d'impt dont bnficie le contribuable, de l'avoir fiscal, des autres crdits d'impt et des prlvements ou retenues non libratoires. Si le crdit d'impt excde l'impt d, cet excdent est restitu.
PRECISIONS a. En ce qui concerne la date de paiement de la dpense, le paiement est considr comme intervenu lors du rglement de la facture. Le versement d'un acompte, notamment lors de l'acceptation du devis, ne constitue pas un paiement pour l'application du crdit d'impt. Par ailleurs, c'est la date du paiement l'entreprise ayant ralis les travaux qui est prise en considration, mme dans le cas o les dpenses sont rgles par l'intermdiaire d'un tiers (syndic de coproprit, par exemple) sur appel de fonds (D. adm. 5 B-342 n 44 et 45). b. La restitution ventuelle de l'excdent est effectue d'office par l'administration, au vu de la dclaration de revenus. Elle n'est toutefois pas opre lorsque le montant restituer est infrieur 8 (CGI art. 1965 L).

Justifications fournir

41230
Le crdit d'impt est accord sur prsentation des factures, autres que les factures d'acompte, dlivres par les entreprises ayant ralis les travaux ou de l'attestation fournie par le vendeur du logement. Ces documents doivent comporter, outre les mentions gnrales, l'adresse de ralisation des travaux (ou l'adresse du logement auquel s'intgrent les quipements), la nature des travaux, la dsignation et le montant des quipements, appareils et matriaux ainsi que, le cas chant, la date du (ou des) paiement(s). Les personnes ayant dlivr des factures ou des attestations comportant des mentions fausses, de complaisance ou dissimulant l'identit du bnficiaire (par exemple, mention de travaux non raliss) sont passibles d'une amende fiscale gale au montant de l'avantage fiscal dont le contribuable a indment bnfici (CGI art. 1740 quater).
PRECISIONS Lorsque le bnficiaire du crdit d'impt est rembours dans un dlai de cinq ans de tout ou partie du montant des dpenses qui ont ouvert droit cet avantage, il fait l'objet, au titre de l'anne de remboursement, d'une reprise, gale 15 % de la somme rembourse, dans la limite du crdit d'impt obtenu. Il en est ainsi notamment lorsque le remplacement d'un gros quipement trouve son origine dans un sinistre qui donne lieu une indemnisation ou lorsqu'un locataire ayant effectu de telles dpenses en obtient le remboursement par son propritaire. En revanche, la reprise d'impt n'est pas pratique lorsque le remboursement fait suite un sinistre survenu aprs le paiement des dpenses.

3. Rmunrations des dirigeants de socits transparentes

41260
Lorsqu'ils relvent de l'impt sur le revenu, les grants ou dirigeants de socits transparentes sont taxs, selon l'administration, au titre des bnfices industriels et commerciaux ds lors que leur activit s'analyse en la gestion des affaires personnelles des associs. La rmunration nette est impose en consquence, dduction faite ventuellement de la quote-part de cette rmunration dont la charge incombe au dirigeant lui-mme lorsqu'il a cumulativement la qualit d'associ (D. adm. 8 H-213 n 2).

B. Parts dtenues par une entreprise relevant des BIC

41350
Il convient de distinguer selon que l'immeuble reprsent par les parts sociales figurant l'actif de l'entreprise est affect l'exercice de l'activit commerciale ou est donn en location.
PRECISIONS a. Les rgles exposes ci-aprs ne s'appliquent qu'autant que les parts de la socit transparente sont effectivement inscrites l'actif du bilan (ou au tableau des immobilisations et amortissements pour les petites entreprises fiscalement dispenses de la production d'un bilan) de l'entreprise soumise un rgime rel d'imposition. En effet, l'affectation de fait son exploitation par un associ des locaux correspondant ses droits sociaux dans une socit transparente entrane l'application des rgles examines n 41105 s., en ce qui concerne les parts faisant partie du patrimoine priv des particuliers. b. Pour les entreprises relevant du rgime des micro-entreprises, l'affectation (par destination ou par nature) l'exploitation des locaux correspondant aux droits dans la socit a pour effet de les faire entrer dans le champ d'application du rgime des plus-values professionnelles (Inst. 4 G-2-99). Les charges de l'immeuble sont comprises dans l'abattement pratiqu sur les recettes de l'exploitation (CGI art. 50-0, 1). c. noter que le Conseil d'tat a jug qu'une entreprise individuelle pouvait dduire de ses rsultats le loyer correspondant la mise sa disposition d'un immeuble que l'exploitant individuel avait conserv dans son patrimoine personnel (CE 8-7-1998 n 164657 : RJF 8-9/98 n 903) : cette solution devrait tre transposable dans le cas o l'immeuble est dtenu par l'intermdiaire d'une socit civile transparente. En contrepartie, les loyers seraient imposables au nom de l'associ dans la catgorie des revenus fonciers.

Immeuble affect l'exercice de l'activit commerciale

41355
Aucune somme ne doit tre ajoute aux recettes de l'entreprise puisque le revenu de l'immeuble se trouve compris dans le bnfice professionnel. L'associ peut dduire, pour la dtermination des bnfices imposables de chaque exercice, la part qui lui incombe dans les charges que la socit a supportes au cours dudit exercice, ainsi que l'amortissement des locaux correspondant ses droits sociaux. Les frais inhrents la socit (par exemple, frais de constitution et d'augmentation de capital) paraissent pouvoir tre considrs comme directement exposs par les associs pour la gestion des immeubles sociaux ds lors que la socit n'a pas de personnalit fiscale distincte de celle de ses membres. Ces frais constituant des charges normalement dductibles au titre des articles 39 et suivants du CGI, l'associ peut donc, notre avis, les dduire de son bnfice d'exploitation ( noter cependant que l'administration n'a donn aucune prcision sur la prise en compte des frais de fonctionnement des socits transparentes).

41360
L'amortissement des locaux correspondant aux droits sociaux doit tre pratiqu sur la base du prix de revient effectif, pour l'entreprise, des parts sociales (CGI ann. II art. 375). Ce prix correspond, en principe, au prix de souscription ou d'acquisition des droits augment des sommes payes titre de versement de libration ou la suite d'appels de fonds. Mais, pour assurer une vritable transparence, deux sortes de correctifs doivent tre apports ce prix de revient :

- lorsque la construction a t finance par un emprunt de la socit, chaque entreprise associe est admise comprendre dans le prix de revient de son local servant de base l'amortissement la quote-part de passif social correspondante, ds l'achvement du local sans attendre les versements qui seront effectus titre de remboursement de ce passif ; - doivent tre exclus de la base de l'amortissement la quote-part reprsentant la valeur du terrain, lment non amortissable par nature, ainsi que les appels de fonds destins couvrir les intrts d'emprunt et autres frais gnraux (frais de gestion, d'entretien et de rparation), tant observ que ces charges sont normalement dductibles par ailleurs (D. adm. 8 H-2122 n 5 ; dans le mme sens : CAA Paris 5-3-1991 n 2257 et 2258 : RJF 6/91 n 736). Cet amortissement doit tre calcul d'aprs le taux correspondant la dure probable d'utilisation des locaux reprsents par les parts sociales. Il peut tre pratiqu par l'entreprise partir de la clture de son exercice en cours la date d'achvement des locaux.
PRECISIONS Les PME qui font construire un immeuble usage industriel ou commercial pour les besoins de leur exploitation dans les zones de revitalisation rurale ou de redynamisation urbaine peuvent bnficier, sans agrment pralable, d'un rgime d'amortissement exceptionnel, condition que l'immeuble soit achev avant le 1er janvier 2005 (CGI art. 39 quinquies D). Ce dispositif permet aux PME de pratiquer, au cours de l'exercice d'achvement de l'immeuble, un amortissement exceptionnel de 25 % de leur prix de revient, la valeur rsiduelle tant amortissable sur la dure normale d'utilisation.

Immeuble donn en location

41400
Lorsque l'immeuble est donn en location, l'entreprise doit comprendre les profits retirs de cette location dans ses bnfices imposables. Ces profits sont dtermins suivant les rgles applicables en matire de bnfices commerciaux. Il est tenu compte dans les mmes conditions que ci-dessus : - de la part incombant l'associ dans les charges supportes par la socit ; - de l'amortissement des locaux auxquels donnent droit les parts dtenues par l'intress, tant prcis que la limitation de l'amortissement des biens donns en location au montant du loyer diminu des charges de l'immeuble s'applique (CGI art. 39 C).

C. Parts dtenues par un contribuable exerant une activit non commerciale

41450
Les contribuables relevant de la dclaration contrle ont le choix d'inscrire ou de ne pas inscrire certains biens affects l'exercice de la profession l'actif du bilan (notamment les immeubles utiliss pour la profession). L'affectation de fait (sans inscription au registre des immobilisations) son activit professionnelle, par un associ, des locaux correspondant ses droits dans la socit transparente entrane l'application des rgles concernant les personnes physiques ( n 41105 s.). l'inverse, lorsque les parts sont inscrites sur le registre des immobilisations et des amortissements, le redevable peut dduire, dans les conditions examines ci-dessus ( n 41355 et 41360), la part lui incombant dans les charges supportes par la socit ainsi que l'amortissement des locaux correspondant ses droits sociaux. Pour les contribuables relevant du rgime micro-BNC, l'administration a prcis que leur actif professionnel est dfini dans les mmes conditions que celles prvues pour les contribuables relevant de la dclaration contrle (Inst. 5 G-6-99) : en font donc partie les biens affects par nature l'exercice de la profession. En revanche, les biens non affects par nature mais utiliss dans le cadre de la profession (cas des immeubles) ne devraient pas, notre avis, pouvoir relever de l'actif professionnel ds lors que l'inscription de ces biens n'a pas t prvue sur l'tat spcial joindre la dclaration de revenus.
PRECISIONS L'administration refuse, de manire notre avis rigoureuse, la dduction par les titulaires de BNC d'un loyer affrent un immeuble maintenu dans le patrimoine priv mais utilis pour l'exercice de la profession, alors mme que cette possibilit a t reconnue par le Conseil d'tat en matire de BIC ( n 41350, prcision c) (Rp. Cuillandre : AN 3-4-2000 p. 2188). La cour d'appel de Paris s'est galement prononce contre la dduction dans une situation, toutefois, o aucun versement n'tait intervenu (CAA Paris 28-6-2000 n 98-672 : RJF 11/00 n 1266).

D. Parts dtenues par une socit passible de l'impt sur les socits

41500
Lorsque les parts sociales sont dtenues par une socit ou une collectivit assujettie l'impt sur les socits dans les conditions de droit commun (CGI, art. 206-1 4), les revenus imposables des immeubles correspondant sont dtermins selon les rgles prvues pour les entreprises relevant des BIC tudies ci-avant ( n 41355 41400). La limitation de l'amortissement des biens donns en location au montant du loyer diminu des charges de l'immeuble ne s'applique pas lorsque l'associ est une socit soumise l'IS.

41501
Lorsque l'associ est un organisme sans caractre lucratif, le revenu net provenant de la location des immeubles reprsents par les parts sociales est imposable au taux rduit de 24 % prvu l'article 219 bis du CGI, dans les mmes conditions que les revenus fonciers encaisss par cette collectivit.

III. Rgime des cessions de parts

A. Rgime juridique
1. Conditions de la cession 41600
Les cessions de parts sont soumises aux rgles du droit commun (voir n 21200 s.). Elles peuvent faire l'objet d'une premption dans les cas suivants :

41601
1. Urbanisme. Les cessions volontaires titre onreux, sous quelque forme que ce soit, ainsi que les cessions forces des droits sociaux donnant vocation l'attribution en proprit ou en jouissance d'un immeuble ou d'une partie d'immeuble bti ou non bti situ dans une zone urbaine ou d'urbanisation future dlimite par un plan d'occupation des sols peuvent donner lieu l'exercice du droit de premption urbain qui peut tre institu dans cette zone (CCH art. L 211-1 et L 213-1). Toutefois, ce droit de premption n'est pas applicable aux cessions de droits sociaux consenties avant l'achvement de l'immeuble ou pendant une priode de dix ans compter de son achvement, quelle que soit la destination des locaux auxquels ces droits correspondent (art. L 213-1) ni aux cessions de droits sociaux qui donnent vocation l'attribution d'un local d'habitation, d'un local professionnel ou d'un local mixte et de ses locaux accessoires, cela mme aprs la priode de dix ans qui suit l'achvement de l'immeuble (art. L 211-4). Dans ce dernier cas cependant le droit de premption pourra tre rtabli par dcision motive de la commune (art. L 211-4). Cette procdure est connue sous le nom d'exercice renforc du droit de premption urbain .

41602
2. Droit de premption du locataire. Le locataire d'un local usage d'habitation (ou usage mixte d'habitation et professionnel) bnficie d'un droit de premption en cas de vente des parts sociales correspondant au local (Loi du 31-12-1975, art. 10.III, al. 1 ; voir Mmento Gestion immobilire 2002-2003 n 10305 s.). C'est la premire cession de droits sociaux conscutive la division de l'immeuble, ayant eu pour effet d'individualiser les lots auxquels les associs ont vocation, qui donne naissance au droit de premption. Par suite, la premire vente du lot aprs attribution chappera au droit de premption. Le droit de premption urbain (lorsqu'il est appel jouer ; voir ci-dessus n 41601) prime le droit de premption ainsi accord aux locataires (Rapport AN n 689 p. 30).

Contenu de l'acte de cession

41605

Lorsque les parts sociales sont cdes avant l'achvement de l'immeuble, le contrat de cession doit prciser (CCH art. R 21211) : - le nombre de parts cdes, - divers renseignements sur les lots auxquels les droits cds donnent vocation, - le prix payer au cdant, tant pour la cession que pour le remboursement des sommes qu'il a dj verses la socit, - les versements qui restent faire la socit pour achever l'immeuble et le montant des appels de fonds verss ou verser par le cdant, ainsi que ceux qui restent faire.

41606
En outre, il doit comporter en annexe les documents suivants (ou simplement y faire rfrence si ces derniers sont dposs au rang des minutes d'un notaire) : - les statuts de la socit, - l'tat descriptif de division et le rglement de jouissance, - le contrat de promotion immobilire affrent l'immeuble considr, - une note nonant les caractristiques techniques du ou des lots cds, ainsi que des immeubles ou parties d'immeubles dans lesquels ce ou ces lots se trouvent. Ces conditions ne sont pas applicables lorsque la socit a pour objet l'acquisition de l'immeuble.

41607
PRECISIONS Les dispositions de la loi Carrez n 96-1107 du 18 dcembre 1996 amliorant la protection des acqureurs des lots de coproprit dans un immeuble bti ne sont pas applicables aux cessions de parts de socits d'attribution, ces oprations ne transfrant pas de droit de proprit immobilire (voir Rp. Idrac : AN 1998 p. 1389 et recommandation n 17 de la commission consultative de la coproprit).

Publicit des cessions de parts

41620
Tout transfert de proprit de parts d'une socit d'attribution doit tre port la connaissance de la socit dans les conditions fixes par l'article 1690 du Code civil (signification par huissier ou acceptation de la socit dans un acte authentique) ou, si les statuts prvoient le remplacement de ces formalits par un transfert sur les registres de la socit comme l'article 1865 du Code civil en donne la possibilit, au moyen d'une notification par lettre recommande avec demande d'avis de rception (CCH art. R 212-8). Les notifications doivent tre portes sur un registre ouvert cet effet au sige de la socit ou, en cas de socit dissoute, au domicile lu du liquidateur, et tenu la disposition de chaque associ qui en ferait la demande. Cette obligation subsiste jusqu' l'expiration d'un dlai de deux ans compter du retrait de l'associ ou de la dissolution de la socit (CCH art. R 212-9, al. 2).

2. Effets de la cession

Transfert de la proprit des droits sociaux

41640
Le cessionnaire acquiert au lieu et place du cdant le droit la jouissance exclusive de la fraction d'immeuble laquelle correspondent les droits cds et la vocation la proprit de cette fraction. En contrepartie, il est tenu des obligations du cdant, notamment celle de rpondre aux appels de fonds et de participer aux charges de gestion et d'entretien. Jug qu'en l'absence d'une subrogation englobant l'action contractuelle appartenant au cdant l'encontre de l'architecte qui il avait confi des travaux ou de toute cession de cette action, le cessionnaire des parts d'une socit d'attribution se plaignant de malfaons ne dispose d'aucune action contractuelle contre cet architecte (Cass. civ. 19-12-1989 : JCP 1990 IV 66).

Rpartition des charges entre le cdant et le cessionnaire

41650
Le cessionnaire n'est tenu des dettes du cdant l'gard de la socit, la date de la cession, que dans la mesure o cela rsulte des obligations figurant l'acte de cession ou ses annexes (CCH art. L 212-8, al. 1). Quant au cdant, il n'est dgag de ses obligations personnelles envers la socit que dans la mesure o celle-ci y a expressment consenti (CCH art. L 212-8, al. 2).

Cautionnement hypothcaire

41660
La socit peut se porter caution hypothcaire au profit des cessionnaires de droits sociaux pour la garantie des emprunts qu'ils ont contracts l'effet de payer le prix de cession mais seulement concurrence des appels de fonds dj rgls la socit et, s'il y a lieu, de ceux qui restent encore payer (CCH art. L 212-7, al. 1). Encore faut-il que ce cautionnement soit autoris par les statuts avec stipulation que l'engagement de la socit se limite aux parties divises et indivises de l'immeuble social auxquelles le bnficiaire du crdit aura vocation en proprit (CCH art. L 2127, al. 2).

Garantie due par le cdant

41670
La cession de droits sociaux s'analysant en une cession de crance, le cdant est seulement tenu de garantir l'existence des parts sociales cdes et le libre exercice des droits qui y sont attachs (C. civ. art. 1693).
PRECISIONS La Cour de cassation n'a pas admis l'interprtation selon laquelle la cession de droits sociaux d'une socit civile d'attribution devant tre assimile une vente d'immeuble, le cdant tait tenu de garantir les vices cachs de l'immeuble (Cass. 3e civ. 6-3-1973 : Bull. civ. III n 169 ; Cass. 3e civ. 16-5-1977 : Gaz. Pal. 1978 1 p. 18). Toutefois, lorsque la socit n'a t qu'une technique de commercialisation et que sous la forme de cessions de parts il a t procd des ventes d'immeuble achev, les cdants sont alors tenus la garantie des vices cachs dicte par l'article 1641 du Code civil (Cass. 3e civ. 5-5-1981 : Bull. civ. III n 90).

B. Rgime fiscal
41750
Les cessions titre onreux de parts de socits transparentes donnent ouverture : - soit la TVA, si ces cessions entrent dans le champ d'application de la TVA immobilire ; - soit aux droits d'enregistrement. Compte tenu des dispositions gnrales applicables en matire de TVA (voir n 3680), relvent des droits d'enregistrement les cessions de droits sociaux affrents des immeubles ou parties d'immeubles achevs depuis plus de cinq ans ou qui, dans les cinq ans de l'achvement de ces immeubles, ont dj fait l'objet d'une cession titre onreux une personne n'intervenant pas en qualit de marchand de biens. Les cessions de droits sociaux vises l'article 257, 7 qui donnent lieu au paiement de la TVA n'entranent l'exigibilit d'aucun droit d'enregistrement (CGI art. 730).

1. Droits d'enregistrement 41755

Les cessions de parts sociales mises par les socits vises l'article 1655 ter du CGI sont rgies par le principe de la transparence fiscale. Elles sont censes avoir pour objet non des droits incorporels, mais les biens eux-mmes reprsents par les parts ou actions cdes.

Cependant, ces cessions de droits sociaux chappent la formalit de la publicit foncire la conservation des hypothques et doivent donc dans tous les cas tre enregistres la recette des impts. Ajoutons qu'aux termes de l'article 1840 A du CGI, est nulle et de nul effet toute promesse unilatrale de vente affrente aux titres des socits vises l'article 1655 ter du CGI, si elle n'est pas constate par un acte authentique ou par un acte sous seing priv enregistr dans le dlai de dix jours compter de la date de son acceptation par le bnficiaire. Il en est de mme de toute cession portant sur ces promesses qui n'a pas fait l'objet d'un acte authentique ou d'un acte sous seing priv enregistr dans les dix jours de sa date.

Cession de parts de socits transparentes : cas gnral

41760
En rgle gnrale, les cessions de parts de socits transparentes, qui interviennent aprs l'tablissement d'un tat de division, constituent une vente du local la jouissance ou la proprit duquel les droits sociaux donnent vocation. Cette vente est soumise, en tous points, au rgime fiscal des ventes d'immeubles (dlai d'enregistrement, tarif et liquidation des droits, comptence des bureaux, rpression des insuffisances et des dissimulations de prix) (voir n 11600 s.).
PRECISIONS a. En cas de cession des parts non constate par un acte, la mutation verbale de l'immeuble qui en rsulte doit faire l'objet d'une dclaration dtaille et estimative (CGI art. 638). b. La prsomption de transmission rsultant de l'article 1881 du CGI, aux termes duquel la mutation d'un immeuble est suffisamment tablie, pour la demande du droit d'enregistrement et la poursuite du paiement contre le nouveau possesseur, soit par l'inscription de son nom au rle de la taxe foncire et des paiements par lui faits d'aprs ce rle, soit par des baux par lui passs ou enfin par des transactions ou autres actes constatant sa proprit ou son usufruit, est ventuellement applicable, ds lors que les parts sont considres comme des immeubles au point de vue fiscal : l'administration est donc fonde rclamer les droits de mutation au nouveau possesseur des parts.

Assiette des droits

41790
Les droits de mutation sont calculs sur le prix exprim en y ajoutant toutes les charges, ainsi que toutes les indemnits stipules au profit du cdant, quelque titre que ce soit, ou sur la valeur vnale, si elle est suprieure. Constitue notamment une charge augmentative du prix, pour l'assiette des droits de mutation, l'engagement pris par le cessionnaire d'effectuer, au lieu et place du cdant, les versements prvus pour le remboursement de la quote-part d'un prt accord la socit par un organisme de crdit. En vertu du principe de transparence, en effet, les prts consentis aux socits elles-mmes doivent tre considrs, au regard des droits d'enregistrement, comme accords chaque associ pour la quotepart des locaux auxquels il a vocation (D. adm. 8 H-2323 n 4).
PRECISIONS L'administration considre que les sommes verses par le cessionnaire la socit antrieurement l'acte de cession, notamment en rpondant aux appels de fonds antrieurs auxquels le cdant tait tenu, constituent une charge augmentative du prix, sauf s'il est prouv que ces versements prsentent toutes les caractristiques de prts, librement consentis, effectivement remboursables et non lis la qualit d'associ (D. adm. 8 H-2323 n 5, 30 juin 1998). Cette doctrine apparat toutefois en contradiction avec celle retenue plus rcemment pour les socits civiles de construction-vente o l'opration est analyse en un simple transfert de crance : voir n 21415. En tout tat de cause, l'engagement pris par le cessionnaire de rpondre aux appels de fonds ultrieurs ne peut tre considr comme une charge augmentative du prix, puisque cette obligation lui incombe personnellement.

Cession intervenant avant l'tablissement d'un tat de division

41800
Lorsque la cession intervient avant l'tablissement d'un tat de division et l'affectation des droits sociaux chaque fraction d'immeuble, elle est rpute avoir pour objet une quote-part indivise de l'actif social et elle est soumise tous gards au rgime fiscal applicable aux biens rputs transmis. En rgle gnrale, la TVA est le plus souvent exigible dans cette hypothse (voir

n 41840). Toutefois, lorsque la cession n'est pas soumise la TVA, les situations suivantes sont susceptibles de se rencontrer (D. adm. 8 H-2323 n 6) : a. Lorsque le fonds social ne comprend aucun bien dont la mutation verbale est assujettie obligatoirement la formalit de l'enregistrement dans un dlai dtermin, la cession des parts est dispense de la formalit et du droit proportionnel. Seul le droit fixe de 75 est exigible si l'acte de cession est soumis la formalit de l'enregistrement en raison de sa forme ou prsent volontairement cette dernire. Tel serait le cas d'une socit nouvellement constitue qui n'aurait pour tout actif que des espces. b. Lorsque le patrimoine social comprend des biens, notamment immobiliers, dont la mutation, mme verbale, est assujettie la formalit, l'acte constatant la cession des droits sociaux doit tre enregistr dans le dlai d'un mois. dfaut d'acte, la cession doit tre dclare dans le dlai d'un mois compter de l'entre en possession. Les droits de mutation sont perus sur la partie du prix qui correspond ces biens. c. Si l'actif social comprend des biens meubles et immeubles, il est admis qu'il n'y a pas lieu d'appliquer les dispositions de l'article 735 du CGI (qui prvoit que les actes portant mutation simultane de meubles et d'immeubles donnent normalement ouverture au droit de vente d'immeubles sur la totalit du prix, sauf stipulation d'un prix particulier pour les objets mobiliers et dsignation article par article dans le contrat).

Cas particulier : parts des socits vises l'article 728 du CGI

41810
L'article 728 du CGI concerne les socits non transparentes (c'est--dire qui n'ont pas, en fait, pour unique objet celui dfini l'article 1655 ter du mme code), mais dont les parts, ou certaines d'entre elles, confrent leurs possesseurs le droit la jouissance d'immeubles ou de fractions d'immeubles. Il n'y a pas lieu, cet gard, de s'attacher l'objet de la socit, ni son activit relle, mais il est ncessaire que le droit de jouissance soit indissolublement li la qualit d'associ. Le rgime de l'article 728 du CGI n'est applicable qu'aprs tablissement d'un tat de division et affectation des parts ou groupes de parts, chacune des fractions de l'immeuble. Les cessions de parts qui interviennent avant l'tablissement de cet tat sont soumises au rgime fiscal de droit commun des cessions de droits sociaux prvu l'article 726 du CGI ( n 21410). Lorsque les conditions de l'article 728 sont runies, les cessions de parts sont rputes avoir pour objet les immeubles ou fractions d'immeubles la jouissance desquels elles donnent droit ou sont destines donner droit. Mais la prsomption lgale doit tre interprte strictement et seule la fraction du prix de cession affrente l'immeuble ou la fraction d'immeuble rput transmis, telle que cette fraction est dtermine par une ventilation du prix global, est assujettie au droit de mutation au tarif des ventes d'immeubles, sous rserve du droit pour l'administration d'tablir que ce prix est infrieur la valeur vnale relle de l'immeuble. Le surplus du prix est considr comme s'appliquant la cession des droits sociaux proprement dits et reste soumis au rgime fiscal de droit commun.
PRECISIONS Lorsque des parts de socits civiles vises l'article 728 du CGI sont remises aux actionnaires d'une socit anonyme pour paiement de dividendes, cette opration ne constitue pas une cession des droits de jouissance correspondants. Les dispositions de l'article 728 ne sont donc pas applicables (en ce sens, notamment, Cass. com. 6-4-1993 n 608 : RJF 7/93 n 1071).

Transmissions titre gratuit

41820
Les transmissions titre gratuit de parts de socits d'attribution sont, de mme que les mutations titre onreux, rputes porter sur les biens en nature reprsents par les droits transmis. Par consquent, lorsque l'actif social comprend d'autres biens que les immeubles affects en proprit ou en jouissance, la transmission est considre avoir pour objet les locaux affects aux parts et une quote-part des autres biens.

En revanche, les dispositions de l'article 728 du CGI ( n 41810) concernent uniquement les transmissions titre onreux et ne peuvent donc recevoir application en cas de mutations titre gratuit.

2. TVA immobilire 41840

Les cessions titre onreux de parts dont la possession assure en droit ou en fait l'attribution en proprit ou en jouissance d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble entrent dans le champ d'application de la TVA immobilire lorsque la cession intervient, soit en cours de construction, soit moins de cinq ans aprs achvement de l'immeuble ou fraction d'immeuble, sauf, dans ce dernier cas, s'il y a dj eu une cession consentie une personne n'intervenant pas en qualit de marchand de biens (CGI art. 257, 7). Dans les autres situations, la cession des parts est soumise aux droits d'enregistrement. Il en est ainsi notamment lorsque la cession intervenant moins de cinq ans aprs l'achvement de l'immeuble, elle a t prcde d'une autre mutation titre onreux (au profit d'une personne non marchand de biens) portant soit sur les droits sociaux eux-mmes, soit mme sur l'immeuble la jouissance duquel les titres ouvraient droit ( n 50325).
PRECISIONS Dans le cas de cession aprs achvement, la TVA est applicable non seulement la cession des btiments proprement dits mais galement la cession des terrains sur lesquels ces btiments sont difis. En droit strict, la TVA est applicable quelle que soit la superficie du terrain, mais l'administration admet que la TVA s'applique dans la limite d'une superficie de 2 500 m par btiment (ou dans la limite de la superficie minimale exige par la rglementation du permis de construire si elle est suprieure). La quote-part du prix de vente se rapportant la fraction du terrain excdant cette limite est alors soumise aux droits de mutation (au taux mentionn n 11680). En revanche, le prix de cession des immeubles vendus en l'tat futur d'achvement ou vendus terme ne peut pas tre ventil en distinguant la partie du prix correspondant la vente des terrains de celle correspondant aux btiments (Inst. 8 A-699).

Calcul et paiement

41845
Calcule au taux de 19,60 % (8 % en Corse et 8,50 % dans les DOM) sur la plus-value hors taxe ralise par le cdant, la TVA est toujours due par ce dernier. Elle est acquitte la recette des impts charge d'enregistrer l'acte de cession l'appui d'une dclaration spciale (imprim n 944). L'acte est enregistr gratis (CGI art. 730).
PRECISIONS Si le prix de cession est fix TTC, il convient de dterminer d'abord la plus-value TTC. C'est celle-ci que sera appliqu le coefficient de conversion (actuellement : 0,836), et non au prix de cession, pour dterminer la plus-value hors taxe.

3. Plus-values de cession

Droits dtenus par un associ personne physique

41860
Les membres des socits transparentes tant considrs comme propritaires des locaux reprsents par leurs parts, les cessions de parts sont assimiles la vente des locaux reprsents par ces titres et suivent donc en tous points le rgime d'imposition des plus-values d'immeubles ( n 33400 s.). Ainsi, en cas de cession de titres reprsentatifs de locaux bnficiant d'une exonration particulire (rsidence principale, premire cession d'un logement par les contribuables qui ne sont pas propritaires de leur rsidence principale, etc.), la plusvalue correspondante chappe l'imposition dans les mmes conditions que si les locaux taient eux-mmes vendus.
PRECISIONS a. Pour le calcul de la plus-value, les appels de fonds auxquels les associs sont tenus de souscrire font partie du prix de revient de leurs parts sociales. Leur montant doit tre affect, en fonction des diffrentes dates de versement, du coefficient de majoration prvu l'article 150 K du CGI (CAA Lyon 12-05-1992).

b. En cas de cession de droits sociaux ayant rmunr un apport en nature autre qu'un terrain btir, le prix de revient des titres cds est constitu, lorsque la plus-value d'apport n'a t taxe qu' concurrence des droits acquis par les coassocis sur le bien apport ( n 39605), par les deux lments suivants : - d'une part, la valeur d'acquisition originelle du bien apport retenue concurrence de la fraction de ce bien qui est cense tre demeure la proprit de l'apporteur, - d'autre part, la fraction de la valeur d'apport correspondant aux droits acquis par les coassocis et qui a t retenue pour le calcul de la plus-value ralise au moment de l'apport. c. Lorsque les titres ont t acquis ou souscrits avant la date du dbut des travaux de construction, c'est cette date qu'il faut retenir, selon l'administration, pour dcompter le dlai de possession des locaux (D. adm. 8 M-221 n 15). d. Lorsque la cession porte sur des droits dans une socit de construction transparente, le cdant peut dans une certaine mesure tre considr comme ayant support personnellement les risques de la construction. Il en est ainsi lorsque les parts en cause ont t souscrites ou acquises avant l'achvement de la construction, mais non lorsqu'elles sont revendues avant le dbut de celle-ci. Dans ce cas, le profit de construction est imposable soit selon le rgime des plus-values des particuliers, soit selon le rgime des bnfices industriels ou commerciaux ( n 45810 s.), en fonction du caractre occasionnel ou habituel qu'il prsente (D. adm. 8 H-2121, n 7).

Droits sociaux inscrits l'actif d'une entreprise

Associ relevant des BIC

41890
Lorsque les parts de la socit d'attribution constituent un stock immobilier, la plus-value est impose dans les mmes conditions que les bnfices d'exploitation.

41895
Lorsque les parts de la socit sont inscrites l'actif immobilis de l'entreprise, les plus-values de cession des parts sont soumises au rgime des plus-values professionnelles expos n 4355 s. Si la plus-value est imposable, le dlai de deux ans permettant de distinguer les plus-values court terme ou long terme est calcul compter de la date d'acquisition des parts, et non partir de l'achvement des travaux (D. adm. 8 H-2122, n 15). La plus-value est dtermine par rapport la valeur comptable rsiduelle des parts aprs imputation des amortissements. Lorsque les droits cds consistent en des parts reues en rmunration de l'apport d'un terrain btir, il est tenu compte, pour dterminer leur prix de revient, de l'option ventuelle de l'entreprise pour l'inscription son bilan des droits sociaux la valeur comptable que comportait l'lment apport, conformment la tolrance administrative mentionne n 39611 (en ce sens D. adm. 8 H-2122 n 16).
PRECISIONS a. En cas de partage des immeubles sociaux conduisant une substitution des immeubles aux parts inscrites l'actif, aucune plus-value n'est dgage, mais l'entreprise ne doit faire subir aucun changement aux valuations inscrites dans ses critures comptables. Elle doit seulement apporter aux rubriques de son bilan les modifications ncessaires pour faire apparatre qu'une partie des immeubles acquis ou construits par la socit de coproprit immobilire est venue se substituer, dans son patrimoine, aux droits sociaux dont elle tait prcdemment titulaire (D. adm. 8 H-2122 n 33). b. Si l'entreprise a acquis les parts avant l'achvement des travaux de construction et remplit les autres conditions requises, elle relve du rgime des profits de construction expos n 46000 s.

Associ assujetti l'impt sur les socits

41910
Les plus-values sur cessions de parts de socits d'attribution ralises par des associs assujettis l'IS dans les conditions de droit commun sont imposables comme des bnfices d'exploitation. En effet, ds lors qu'elles sont rputes porter directement sur les immeubles, les cessions de titres de socits transparentes ne peuvent pas prtendre l'application du rgime du long terme. Si l'associ est un organisme sans but lucratif, il chappe toute taxation raison de la plus-value ralise, sauf si la cession sort du cadre normal de la gestion de son patrimoine et revt un caractre lucratif. Associ relevant des BNC

41915
Si les parts sont inscrites sur le registre des immobilisations et correspondent des locaux utiliss dans le cadre de la profession (rgime de la dclaration contrle) ou si elles correspondent des locaux affects l'exercice de la profession (rgime du micro-BNC : voir toutefois n 41450), la plus-value ralise relve du rgime des plus-values professionnelles expos n 4355 s. Lorsque les parts ne rpondent pas ces conditions, les plus-values de cession de socits transparentes relvent du rgime des plus-values immobilires des particuliers ( n 41860).

SECTION 4

Socits ayant pour objet la construction d'immeubles d'habitation

42200
Les socits ayant pour objet la construction (et non l'acquisition ou la gestion) d'immeubles usage d'habitation sont rgies non seulement par les dispositions gnrales applicables toutes les socits d'attribution, mais galement par des dispositions particulires tendant renforcer la protection des souscripteurs de logements. Cette rglementation spciale prvue aux articles L 212-10 L 212-13 et R 212-12 R 212-16 du CCH concerne galement les socits ayant pour objet la construction d'immeubles usage professionnel et d'habitation.

I. Rgime juridique

A. Champ d'application
42205
Est considr comme immeuble usage d'habitation ou usage professionnel et d'habitation tout immeuble dont 10 % au moins de la superficie sont affects de tels usages (CCH art. L 242-1). Les superficies retenir pour le calcul de ce pourcentage sont celles de tous les locaux de l'immeuble qu'il s'agisse des locaux principaux, des locaux annexes (tels que caves, garages, sous-sols, greniers, rserves, celliers) ou des parties communes (CCH art. R 212-12, al. 1). Les annexes affectes un local principal sont considres comme tant de mme nature que ce local (CCH art. R 212-12, al. 3). Les annexes non affectes un local principal sont rputes rparties entre, d'une part, les locaux usage d'habitation ou usage professionnel et d'habitation et, d'autre part, les locaux d'une autre nature, selon le rapport existant entre les superficies dveloppes de ces deux catgories de locaux, y compris leurs annexes (CCH art. R 212-12, al. 4).

B. Ralisation de l'opration de construction

42250
Les socits d'attribution qui ont pour objet la construction d'immeubles usage d'habitation ou usage professionnel et d'habitation sont tenues (CCH art. L 212-10) : - soit de conclure un contrat de promotion immobilire, - soit de confier les oprations de promotion leur reprsentant lgal ou statutaire, ce dernier assurant toutes les obligations du promoteur. Dans ce cas les oprations doivent tre dfinies dans un crit portant les nonciations exiges par l'article L 222-3 du CCH pour le contrat de promotion immobilire et une assemble gnrale doit approuver la mission de ce reprsentant (CCH art. R 21213).

42251
Le reprsentant lgal ou statutaire de la socit ne peut exiger ou accepter des associs aucun versement de fonds, sous quelque forme que ce soit, avant la conclusion du contrat de promotion ou l'approbation par l'assemble de l'crit fixant sa mission (CCH art. L 212-10, al. 2). Par ailleurs, aucun paiement ne peut tre accept ou exig avant la date laquelle la crance correspondante est exigible (CCH art. L 212-10, al. 2). Les infractions ces dispositions sont punies d'une amende de 9 000 et d'un emprisonnement de deux ans (art. L 241-1). Une drogation ces interdictions est prvue en ce qui concerne le versement par les associs des sommes ncessaires au paiement des tudes techniques et financires du programme et l'achat du terrain condition que seuls les associs d'origine

effectuent ces versements et que les parts sociales ne puissent tre cdes volontairement qu'entre associs avant la conclusion du contrat de promotion ou l'approbation de l'crit fixant la mission du reprsentant de la socit (CCH art. L 212-10, al. 3).

C. Contrat de rservation
Forme et contenu

42300
La cession de parts sociales peut donner lieu un contrat prliminaire, ou contrat de rservation, par lequel un associ s'engage, en contrepartie d'un dpt de garantie, cder ses parts un cessionnaire moyennant un prix fix dans ce contrat (CCH art. L 212-11, al. 1). Ce contrat doit tre tabli par crit (CCH art. R 212-14-II) et comporter toutes indications relatives la constitution de la socit, la consistance et aux conditions techniques d'excution des travaux ainsi qu'aux conditions financires de l'opration (CCH art. L 212-11, al. 2). Il doit aussi prciser : - le nombre de parts cdes, - divers renseignements sur les lots auxquels ces droits cds donnent vocation, - la date laquelle la cession pourra tre conclue, - le prix de cession des droits sociaux et le montant prvisionnel des appels de fonds correspondant aux droits cder, - le prix convenu dans le contrat de promotion immobilire ainsi que la fraction de ce prix se rapportant aux droits cder ou, si ces actes ne sont pas encore tablis, le prix prvisionnel (CCH art. R 212-14-I). Le contrat doit comporter en annexe une note technique indiquant la nature et la qualit des matriaux et des lments d'quipement et, si le contrat porte sur une partie d'immeuble, des lments d'quipements collectifs qui prsentent une utilit pour cette partie d'immeuble (CCH art. R 212-14-I).

42301
Toute promesse d'achat ou de cession de parts ne revtant pas les caractristiques du contrat prliminaire est nulle (CCH art. L 212-11, al. 5).

Dpt de garantie

42310
Sauf si le dlai de rservation est suprieur deux ans, le promettant peut, en contrepartie de sa promesse de cession, exiger du bnficiaire le versement d'un dpt de garantie (CCH art. R 212-14-III). Ce versement doit tre effectu un compte spcial ouvert au nom du rservataire, soit dans une banque ou un tablissement habilit cet effet, soit chez un notaire (CCH art. L 212-11, al. 3). Son montant ne peut excder 5 % du prix de cession et du montant prvisionnel des appels de fonds correspondant aux droits sociaux cder si le dlai de rservation n'est pas suprieur un an, 2 % si ce dlai n'est pas suprieur deux ans (CCH art. R 212-14-III).

42311
Les fonds dposs en garantie sont indisponibles, incessibles et insaisissables jusqu' la conclusion du contrat de cession (CCH art. L 212-11, al. 4). Le projet d'acte de cession doit tre notifi par lettre recommande avec demande d'avis de rception par l'associ cdant au cessionnaire au moins un mois avant la date de signature de cet acte (CCH art. R 212-14-IV). Les fonds dposs en garantie doivent tre restitus dans le dlai de trois mois au rservataire, sans retenue ni pnalit, dans les cas suivants (CCH art. R 212-15, al. 1) : - si le contrat de cession n'est pas conclu, du fait du cdant, dans le dlai prvu au contrat prliminaire ;

- si le prix de cession et le montant des appels de fonds correspondant aux droits sociaux cder excdent de plus de 10 % le prix prvisionnel fix dans le contrat prliminaire, quelles que soient les causes de cette augmentation ; - si l'un des quipements prvus au contrat prliminaire ne doit pas tre ralis ; - si l'immeuble ou la partie d'immeuble, auquel donnent vocation les droits sociaux ayant fait l'objet du contrat, prsente dans sa consistance ou dans la qualit des ouvrages prvus une rduction de valeur suprieure 10 %. Si le cessionnaire renonce l'achat, il perd le dpt de garantie. En cas de ralisation de la vente, le montant du dpt de garantie est imput sur le prix de cession.

D. Conseil de surveillance
42350
Toutes les socits civiles d'attribution ayant pour objet la construction d'immeubles usage d'habitation ou usage professionnel et d'habitation doivent tre dotes d'un conseil de surveillance (CCH art. L 212-12) compos de deux associs au moins, dsigns annuellement par une assemble gnrale statuant la majorit d'au moins la moiti du capital social (CCH art. L 214-6 auquel renvoie l'article L 212-12 du CCH). Les grants sont tenus de rendre compte au conseil de surveillance des rsultats des appels la concurrence et des projets de marchs passer avec les entrepreneurs pour les travaux de construction ainsi que de leur gestion aussi souvent que la bonne marche de la socit l'exige, et, en tout cas, tous les trois mois (CCH art. L 214-7, al. 1 et 2). Le conseil peut se faire assister d'un expert-comptable. Il peut en outre convoquer l'assemble gnrale et il doit le faire si cette convocation est demande par les associs reprsentant le quart au moins du capital social (CCH art. L 214-7, al. 3).

II. Rgime fiscal

A. Application du rgime de la transparence fiscale

42500
Le rgime fiscal applicable ce type de socit, tant en ce qui concerne la constitution de la socit que son rgime d'imposition et le rgime des cessions de parts, ne diffre pas de celui qui se rapporte la gnralit des socits d'attribution. Il convient de se reporter aux indications donnes ci-dessus sections 1, 2 et 3.

B. TVA sur les livraisons soi-mme

42550
L'article 257, 7 du CGI soumet la TVA les livraisons soi-mme d'immeubles construits par des socits dont les parts ou actions assurent en droit ou en fait l'attribution en proprit ou en jouissance d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble (quelle que soit l'affectation de l'immeuble), mme si ces socits ne remplissent pas les conditions ncessaires pour tre dotes de la transparence fiscale, cette notion n'tant pas applicable en matire de TVA. Les socits d'attribution ayant fait construire l'immeuble destin tre attribu leurs membres se trouvent donc assujetties la TVA pour la livraison soi-mme de l'immeuble, sans qu'il y ait lieu de distinguer selon que les associs occupent ou donnent en location les appartements qui leur sont attribus en jouissance ou encore qu'ils les destinent la vente (D. adm. 8 A-1122 n 6).
PRECISIONS a. Ces dispositions ont pour effet de placer les membres des socits d'attribution dans la mme situation que les personnes qui acquirent un logement et qui supportent la TVA applique sur le prix de vente. Il convient cependant de noter que la taxation systmatique de la livraison soi-mme des immeubles difis par une socit d'attribution aboutit droger au principe de neutralit fiscale dans le cas o il s'agit d'immeubles non destins la vente (ou cds plus de cinq ans aprs leur achvement sous le rgime des droits d'enregistrement), puisque les immeubles construits directement par les particuliers pour leur propre usage sont, eux, dispenss de livraison soi-mme. b. Selon la jurisprudence, la livraison soi-mme n'est pas exige lorsque l'immeuble est rserv la jouissance commune des associs. Tel est le cas d'une socit constitue entre deux poux et leur fils ds lors qu'aucune stipulation entre associs n'a pour objet ou pour effet d'assurer chacun d'eux, raison des parts possdes, l'attribution privative, en proprit ou en jouissance, de l'immeuble social ou d'une fraction de celui-ci (CE 29-7-1983 n 36014 : RJF 10/83 n 1131).

Calcul de la TVA
Fait gnrateur et exigibilit

42555
La TVA est exigible la date de son fait gnrateur, c'est--dire la date de livraison des immeubles qui doit intervenir lors de leur achvement, et, au plus tard, lors de la dlivrance par le directeur dpartemental de l'quipement du rcpiss de la dclaration attestant l'achvement des travaux. Sur la notion d'achvement, voir n 44835. Assiette de la TVA

42556
C'est le prix de revient total des immeubles dtermin hors taxe, y compris le cot des terrains ou leur valeur d'apport. Le prix de revient comprend notamment les frais financiers exposs par la socit pour la construction, l'exclusion des intrts des prts contracts par les associs pour financer leurs apports de fonds (TA Lyon 12-12-2000 n 95-3385 : RJF 4/01 n 471). Il comprend galement : les frais administratifs supports par la socit avant l'achvement de l'immeuble et les taxes et redevances dues par les constructeurs (redevance pour construction de bureaux ou de locaux de recherche dans la rgion parisienne, taxe de raccordement l'gout, versement pour dpassement du plafond lgal de densit de construction, participation pour dpassement du COS, participation pour non-ralisation d'aires de stationnement, taxe dpartementale des espaces naturels sensibles et taxe locale d'quipement).

Dductions

42560
La TVA qui a grev la construction de l'immeuble (TVA sur l'acquisition du terrain, TVA sur les travaux immobiliers, TVA sur les commissions d'intermdiaire, etc.) vient en dduction du montant de la taxe affrente la livraison soi-mme (CGI art. 271). S'agissant d'un immeuble construit par une socit immobilire d'attribution, le droit dduction de la taxe ayant grev la livraison soi-mme de l'immeuble peut, sous certaines conditions, tre transmis aux associs, dans la mesure o l'immeuble qui leur est attribu en jouissance prsente le caractre d'une immobilisation et est utilis pour la ralisation d'oprations soumises la TVA (CGI ann. II art. 216 ter). En vertu de l'article 271, I-2 du CGI, les assujettis occasionnels la TVA n'exercent leur droit dduction qu'au moment de la livraison. Ds lors, les socits de construction transparentes n'acquittant pas la TVA titre habituel ne peuvent porter en dduction la TVA supporte au titre de la construction de l'immeuble (et, le cas chant, en obtenir le remboursement) qu'au moment du dpt de la dclaration de livraison soi-mme.

Dclaration et paiement de la TVA

42565
Le redevable de la TVA sur les livraisons soi-mme est le constructeur de l'immeuble (CGI art. 285, 1). La socit constructrice doit dposer la recette des impts du lieu de la situation de l'immeuble, en double exemplaire : - une dclaration d'achvement (dclaration provisoire sur imprim n 940) dans le mois de l'achvement de l'immeuble et au plus tard dans le mois de la rception du rcpiss de la dclaration d'achvement des travaux ; - une dclaration dfinitive (imprim n 941), accompagne du relev des taxes dductibles (imprim n 943), au plus tard un an aprs l'achvement, sauf prorogation accorde par le directeur dpartemental des impts ; le paiement de la taxe exigible intervient au vu de cette dclaration ; le dlai d'un an peut tre rduit dans deux cas : dissolution de la socit de construction avant le terme du dlai (la taxe est alors due au plus tard la date de la dissolution) ou vente de l'immeuble avant l'expiration du mme dlai (la TVA doit tre intgralement acquitte avant la vente).

SECTION 5

Dispositions diverses
A. Rgime juridique 1. Retrait anticip d'un associ

Conditions du retrait

42800
Pour que le retrait d'un associ soit possible, il faut que les attributions prvues par les statuts ne soient pas faites qu'en jouissance. Il faut aussi que l'associ qui dsire se retirer ait satisfait toutes les obligations auxquelles il tait tenu envers la socit (CCH art. L 212-9, al. 5). L'associ doit notamment avoir rpondu aux appels de fonds ncessits pour l'acquisition, la construction ou l'amnagement de l'immeuble social (CCH art. L 212-3). En revanche, le paiement des charges communes n'est pas une condition pralable du retrait (Cass. 3e civ. 3-2-1981 : Bull. civ. III n 21).

42801
Enfin, et cette condition ne s'applique qu'aux socits de construction, une assemble gnrale doit avoir constat l'achvement de l'immeuble ainsi que sa conformit avec l'tat descriptif et arrt les comptes dfinitifs de l'opration de construction (CCH art. L 212-9, al. 9). L'approbation, mme faite sans rserve, donne aux comptes par l'assemble gnrale constate la ralisation de l'objet de la socit.

42802
Le retrait doit tre constat par acte authentique sign par l'associ qui se retire et un reprsentant de la socit ou, en cas de refus de ce dernier, par ordonnance de rfr du prsident du tribunal de grande instance (CCH art. L 212-9, al. 9). Le retrait peut tre exerc aprs la dissolution de la socit. Dans cette hypothse, c'est au liquidateur de signer l'acte authentique (CCH art. L 212-9, al. 10).

Effets du retrait

42810
Le retrait entrane de plein droit l'annulation des parts correspondant aux locaux attribus en proprit et la rduction corrlative du capital social. L'organe de gestion constate la rduction du capital et apporte aux statuts les modifications ncessaires (CCH art. L 212-9, al. 9). L'associ qui se retire perd la qualit d'associ et acquiert celle de copropritaire. Ds l'instant qu'un associ s'est retir, le syndicat de coproprit existe de plein droit et le rglement de coproprit s'applique en toutes ses dispositions. La socit se trouve ramene au rang de simple copropritaire. Mais les associs rests en socit votent par transparence juridique dans les assembles de coproprit comme s'ils taient copropritaires et suivant les rgles de la coproprit. Cependant, il ne leur est pas reconnu la possibilit de contester les dcisions des assembles gnrales de coproprit (Cass. civ. 4-11-1977 : D. 1978.470 note Souleau). Dans ce sens, voir Rp. Fromet : AN 16-1-1995 p. 338.

42811
Les cranciers sociaux ne peuvent poursuivre les associs attributaires en paiement qu'aprs avoir discut pralablement les biens restant appartenir la socit (CCH art. L 212-9, al. 10).

Cas particulier

42820
Les dispositions de l'article L 212-9 relatives la dissolution et au partage de la socit ainsi qu'aux conditions et au retrait de l'un des associs ne sont applicables aux socits constitues avant le 31 dcembre 1972 que sous rserve des dispositions de l'article L 212-15 al. 1 du CCH (voir CCH art. R 212-17 8 qui vise, par erreur, nous semble-t-il, l'article L 21214). Ce texte vise le cas o l'affectation des locaux aux parts sociales n'est prvue ni par les statuts, ni par une dcision des associs. C'est ainsi, notamment, que l'assemble qui dcide la dissolution de la socit peut charger le liquidateur de procder au partage en nature et l'attribution des lots aux associs en proportion des droits qu'ils dtiennent dans la socit, et que l'associ qui dsire se retirer peut demander son allotissement en nature sous rserve que soient remplies les conditions du retrait. Dans un cas o l'affectation des lots aux parts sociales avait t fixe par les statuts de la socit, il a t jug que celle-ci ne pouvait faire procder aux attributions d'aprs les modalits de l'article L 212-15 prcit selon un partage effectu par le liquidateur et approuv par l'assemble gnrale, mais qu'elle tait tenue, conformment aux dispositions de l'article L 212-9 prcit, de dlivrer les lots selon les dispositions statutaires et l'tat descriptif de division sans pouvoir imposer un associ, en l'absence de consentement de sa part, une modification de l'assiette de son lot (Cass. 3e civ. 10-5-1990 : JCP d. G 1990 IV p. 259).

2. Dissolution, liquidation et partage 42840

Les socits d'attribution sont soumises aux causes de dissolution du droit commun, mais afin que chaque associ puisse demander, ds l'achvement des travaux, l'attribution du lot auquel il a vocation, la loi du 16 juillet 1971 assouplit les rgles de dissolution et de liquidation de ces socits.

Dissolution

42845
Nonobstant toute disposition contraire des statuts et mme s'il n'est prvu que des attributions en jouissance, la dissolution d'une socit d'attribution peut tre dcide par une assemble gnrale statuant la double majorit des deux tiers des associs et des deux tiers des voix (CCH art. L 212-9, al. 1).

Liquidation

42860
L'assemble gnrale doit dsigner un ou plusieurs liquidateurs chargs de grer la socit pendant la priode de liquidation et de procder au partage (CCH art. L 212-9, al. 2). Le statut de la coproprit des immeubles btis n'tant pas applicable au fonctionnement d'une socit d'attribution, le liquidateur de celle-ci a qualit pour exercer l'action en recouvrement des charges communes (Cass. 3e civ. 31-1-1990 : Bull. civ. III n 34).

Partage
Conditions du partage

42870

Le partage ne peut intervenir qu'aprs l'arrt dfinitif des comptes de construction par l'assemble gnrale et doit comporter des attributions de fractions d'immeubles et une rpartition du passif conformes aux dispositions statutaires et l'tat descriptif de division (CCH art. L 212-9, al. 3). Les attributions portent non seulement sur les parties privatives de l'immeuble, mais encore sur la quote-part des parties communes affrentes chaque lot. dfaut de vote sur la constatation de l'achvement de l'immeuble et sur les comptes de construction, chaque associ peut demander au tribunal de grande instance de se substituer l'assemble pour prendre ces dcisions (CCH art. L 212-9, al. 9). En prsence d'une socit civile immobilire d'attribution constitue avant l'entre en vigueur de la loi du 16 juillet 1971, la constatation de l'achvement de l'immeuble et de sa conformit l'tat descriptif ainsi que l'approbation des comptes peuvent intervenir tout moment avant le partage dfinitif, soit avant, soit aprs la dissolution (Cass. 3e civ. 17-5-1995 : Bull. civ. III n 121).

42871
Dans le cas o la succession d'un associ n'est pas encore liquide, les droits et les charges propres au dfunt sont attribus indivisment au nom de ses ayants droit, tant observ que cette attribution n'entrane pas de leur part acceptation de la succession (CCH art. L 212-9, al. 4). Si certains associs n'ont pas satisfait aux obligations auxquelles ils sont tenus envers la socit (appels de fonds, participation aux charges, etc.), ils ne peuvent prtendre aucune attribution et le partage est limit aux associs dont la situation est rgulire (CCH art. L 212-9, al. 5). Formalits du partage

42875
Le liquidateur doit faire tablir le projet de partage en la forme notarie et inviter, au besoin par sommation, les associs en prendre connaissance et l'approuver ou le contester, galement par acte notari (CCH art. L 212-9, al. 6). Les associs qui contestent le partage ont quinze jours pour assigner le liquidateur en rectification devant le tribunal de grande instance du sige social ; les attributions devenues dfinitives sont opposables aux associs mme absents ou incapables (art. L 212-9, al. 7). L'acte de partage doit tre publi au fichier immobilier la diligence du liquidateur (art. L 212-9, al. 8). Effets du partage

42880
Les associs deviennent propritaires de la fraction de l'immeuble laquelle ils avaient vocation. La division de l'immeuble rend applicable le statut de la coproprit des immeubles btis (Loi du 10-7-1965). Le rgime de la coproprit ne s'applique pas en l'absence de l'attribution d'un lot l'un des associs (Cass. 3e civ. 17-5-1995 : Bull. civ. III n 121). Une organisation diffrente du statut de la coproprit peut tre prvue lorsque le partage de la socit donne naissance un ensemble immobilier au sens de l'article 1er , al. 2 de la loi du 10 juillet 1965.

42881
Les attributions en proprit sont opposables aux tiers. Cependant, les cranciers de la socit dont le titre est antrieur aux attributions conservent le droit de poursuivre les anciens associs et leurs ayants cause, mais ils doivent auparavant discuter les biens pouvant encore appartenir la socit (CCH art. L 212-9, dernier alina). Les cranciers de l'ancienne socit ne disposent pas d'action l'encontre du syndicat de coproprit institu aprs le partage (TGI Paris 16-2-1972 : Gaz. Pal. 1972 p. 820).

B. Rgime fiscal 43000

Sont ici examins les rgimes spciaux et particularits auxquels sont soumis diffrents actes de la vie des socits civiles d'attribution dotes de la transparence fiscale. Sur tous les points autres que ceux viss par ces dispositions spcifiques, il convient de faire application des rgles de droit commun prvues pour la gnralit des socits civiles, exposes n 14500 s.

43002

En matire de droits d'enregistrement, les actes (ou, dfaut d'acte, les dclarations souscrites) constatant la prorogation, la transformation ou la dissolution des socits transparentes, ainsi que l'augmentation, l'amortissement ou la rduction de leur capital, doivent tre soumis la formalit de l'enregistrement ou la formalit fusionne dans les dlais et conditions de droit commun, sous rserve des rgles particulires exposes ci-aprs. En vertu d'une disposition spciale (CGI art. 828, I-2), sont enregistrs au droit fixe de 230 les actes (ou dfaut d'actes, les dclarations), portant : - augmentation de capital (par voie d'apports titre pur et simple ou par incorporation de rserves), - prorogation de la dure de la socit, - ou partage en nature titre pur et simple emportant attribution exclusive en proprit au profit des associs, des fractions, auxquelles ils ont vocation, des immeubles construits, acquis ou grs par la socit (voir n 43130).
PRECISIONS a. Pour les socits assujetties la TVA immobilire, l'enregistrement au droit fixe est subordonn la condition qu'elles justifient du rglement de la TVA due sur les oprations de construction. b. Dans le cas d'une augmentation de capital laquelle un associ ne souscrit pas, il y a transfert de cet associ au profit des souscripteurs, concurrence de la rduction de ses droits dans la socit, du droit de proprit qu'il est cens dtenir sur l'immeuble en vertu de la transparence fiscale. Le prix de cession comprend dans ce cas, outre le nominal des parts nouvelles, la prime d'mission stipule. L'administration recommande toutefois ses agents de n'appliquer cette rgle qu'avec discernement, l'assimilation une cession tant plus spcialement justifie lorsqu'il s'agit de socits de cration rcente et comprenant un nombre restreint d'associs (D. adm. 8 H-2121 n 10).

Retrait anticip d'un associ

43005
Le retrait d'un associ qui a pour effet de substituer aux parts sociales les locaux qu'elles reprsentaient n'emporte pas taxation de la plus-value acquise par l'immeuble la date du retrait. En effet, du point de vue fiscal, la transparence permet de considrer le porteur de parts comme tant dj propritaire des locaux auxquels ces parts donnaient vocation. Ce n'est qu'en cas de cession ultrieure des locaux que la plus-value ralise sera soumise l'impt, moins qu'elle ne bnficie d'une exonration particulire (rsidence principale, par exemple).

Scission d'une socit transparente en plusieurs socits de mme nature

43020
Afin de faciliter la ralisation des programmes immobiliers importants, l'article L 214-3 du Code de la construction et de l'habitation permet, notamment aux membres des socits de construction qui ne poursuivent pas simultanment la construction de l'ensemble des logements rpondant leur objet, de dcider sous certaines conditions : - soit la dissolution de la socit et la dvolution de son actif plusieurs socits nouvelles ; - soit l'apport d'lments de son actif une ou plusieurs socits nouvelles. Il a t admis que les apports-scissions effectus dans les conditions prvues par cet article ne constituent pas un fait gnrateur de l'imposition des plus-values. L'application de cette solution est toutefois subordonne trois conditions : - prises dans leur ensemble, les socits issues de la scission doivent tre composes exclusivement des mmes associs que la socit divise, chacun des associs demeurant libre, toutefois, de participer soit l'une, soit l'autre, soit l'ensemble des socits nouvelles ; - les droits respectifs des associs par rapport l'ensemble des actifs de ces socits nouvelles doivent demeurer identiques ce qu'ils taient dans l'ancienne socit ;

- l'opration de scission ne doit dgager aucune plus-value d'apport, ce qui implique que les biens apports ne soient pas repris dans la comptabilit des socits nouvelles pour une valeur suprieure celle pour laquelle ils figuraient au bilan de la socit divise (D. adm. 8 M-1512).

Transformation d'une socit transparente en une socit non transparente

43040
La socit issue de la transformation tant dote d'une personnalit distincte de celle de ses membres, il y a lieu de considrer que les intresss lui font apport des biens auxquels les parts qu'ils dtiennent donnent vocation. Cet apport constitue une cession et la plus-value qui en rsulte dtermine en tenant compte de la valeur relle des droits sociaux remis en rmunration de l'apport est imposable selon les rgles des plus-values immobilires (voir n 33400 s.) si l'associ est un particulier et selon les rgles des plus-values professionnelles s'il s'agit d'une entreprise (voir n 4350 s.).

Transformation d'une socit transparente en socit civile de construction-vente

43060
En principe, la plus-value dgage par cette transformation devrait tre soumise l'impt, mais l'article 239 ter, II, 2 du CGI prvoit expressment qu'il est sursis cette imposition la condition notamment qu'aucune modification ne soit apporte aux critures comptables du fait de la transformation. La socit doit donc s'abstenir de comptabiliser les lments en cause pour une valeur suprieure la valeur d'origine qu'ils comportaient avant la transformation. Corrlativement, la valeur d'actif des participations dtenues dans la socit transforme par des entreprises industrielles et commerciales ou des socits passibles de l'impt sur les socits doit demeurer inchange au bilan de ces dernires (D. adm. 8 E-331). Le sursis d'imposition est subordonn au respect des deux conditions supplmentaires suivantes : d'une part, la socit ne doit avoir procd, avant sa transformation, aucune vente ou opration de nature l'exclure du rgime de la transparence fiscale ; d'autre part, aucune des parts ne doit, jusqu' la date de la transformation inclusivement, avoir t cde titre onreux une personne autre qu'un associ initial. Au regard des droits d'enregistrement, la transformation d'une socit transparente en socit de construction-vente ne donne ouverture qu'au droit fixe de 75 des actes innoms dans la mesure o la transformation n'entrane pas la cration d'une personne morale nouvelle ( n 15720).
PRECISIONS a. Concernant la condition lie l'absence, jusqu' la date de la transformation inclusivement, de toute cession titre onreux des parts de la socit une personne autre qu'un associ initial, l'administration a prcis qu'il devait toutefois tre fait abstraction des cessions sans caractre spculatif consenties au prix de revient de nouveaux associs, dsireux de prendre des participations financires dans le programme de construction projet, en vue de leur permettre de se joindre au groupe des associs d'origine postrieurement la constitution de la socit. Par ailleurs, l'administration admet, sous rserve de l'examen des circonstances de fait, de considrer comme des associs initiaux, au sens de cette disposition, ceux qui ont t admis au sein de la socit l'occasion d'une augmentation de son capital : ainsi, le rgime de l'article 239 ter peut s'appliquer une socit dont la transformation a t prcde d'une cession de parts par un associ fondateur un associ entr dans la socit civile lors d'une augmentation de capital, lorsque cette socit remplit les autres conditions prvues par le texte lgal (D. adm. 8 E-331, n 40 42). b. Lorsque le patrimoine de la socit appele se transformer est constitu d'un terrain btir qui lui a t apport par l'un de ses membres, la valeur d'origine de ce terrain s'entend de sa valeur d'apport. Mais, en pareil cas, l'exonration prvue par l'article 239 ter s'applique seulement la plus-value acquise par le terrain depuis la date de l'apport consenti la socit transparente. Quant la plus-value dj acquise cette date et affrente la fraction du terrain rpute conserve par l'apporteur, elle devient imposable dans les conditions ordinaires, du fait de la transformation (bien entendu, cette rgle ne peut s'appliquer que pour autant que la plus-value d'apport n'a pas t intgralement soumise l'impt lors de l'apport) (D. adm. 8 E331, n 44 48).

Vente par une socit transparente d'lments de son patrimoine immobilier

43080
En principe, la cession d'une partie de son patrimoine immobilier a pour consquence de faire perdre la socit le bnfice de la transparence fiscale. L'administration considre nanmoins que la plus-value de cession est ralise un instant de raison avant que la socit ne recouvre la personnalit morale au plan fiscal (D. adm. 8 M-1132 n 8). Il en rsulte les consquences suivantes : - en ce qui concerne le bien vendu par la socit, la plus-value, calcule partir de la date d'acquisition et du prix de revient des parts, est soumise l'impt sur le revenu ou l'IS entre les mains des associs proportion de leurs droits ; - les biens conservs par la socit sont considrs comme apports par les associs une nouvelle socit non dote de la transparence fiscale. Les plus-values d'apport ainsi ralises sont dtermines et imposes dans les mmes conditions que si les associs vendaient leurs droits sociaux ; elles sont exonres si les immeubles constituent des rsidences principales ou secondaires non imposables.

Perte de la transparence

43100
Lorsqu'une socit vient tre exclue du champ d'application du rgime de la transparence fiscale par suite d'un changement affectant son objet ou son activit relle, elle est replace sous l'empire du droit commun compter du jour de ce changement. Ce retour emporte les consquences suivantes.

43101
La perte de la transparence fiscale implique l'impossibilit pour la socit de reporter sur ses bnfices les dficits subis dans le cadre du rgime de l'article 1655 ter du CGI ; les associs peuvent, en revanche, continuer reporter normalement les dficits figurant dans leurs dclarations de revenus et relatifs la priode d'application du rgime spcial.

43102
Le retour au rgime de droit commun n'a en principe pas d'effet rtroactif : il s'ensuit notamment que si ce retour est motiv par une opration non conforme l'article 1655 ter, telle une vente de terrain, la plus-value ventuelle dgage par cette opration est rpute ralise, un instant de raison, avant la fin du rgime de transparence, par chacun des associs directement et taxe en consquence au nom de ces derniers (voir galement ci-dessus, n 43080). L'administration considre toutefois que, dans les hypothses o il apparatrait que le passage temporaire d'une socit sous le rgime de la transparence n'a correspondu aucune intention sincre de ses membres, il conviendrait - dans les limites du droit de reprise - de faire jouer la dchance, de manire rtroactive, au jour o la socit avait entendu se placer sous le rgime spcial (D. adm. 8 H-3211 n 1).

43103
Lorsque la socit cesse d'tre soumise au rgime des socits de personnes, le changement de rgime fiscal est soumis aux dispositions de l'article 202 ter du CGI : les revenus et plus-values non encore imposs la date du changement de rgime, y compris ceux provenant des produits acquis non encore perus, font l'objet d'une imposition immdiate (sur les modalits de dtermination de cette imposition, voir n 11185). D'autre part, les plus-values latentes affrentes aux biens compris dans le patrimoine social la date du changement de rgime fiscal peuvent faire l'objet soit d'une imposition immdiate, soit d'un report d'imposition, le choix de la socit tant dtermin lors de l'tablissement du bilan d'ouverture (voir n 11200 s.).

43104
En ce qui concerne les droits d'enregistrement, le retour au droit commun entrane (D. adm. 8 H-3212) : - lorsque la socit devient passible de l'impt sur les socits, le droit spcial de mutation titre onreux sur certains apports (voir n 16911) ; - dans le cas contraire, l'acte qui constate le retour au droit commun donne ouverture au droit fixe de 75 des actes innoms.

Dans les deux cas, les actes de la vie sociale postrieurs au retour au droit commun ne peuvent plus bnficier du rgime de faveur.

Dissolution de la socit transparente

Imposition des plus-values

43120
Les associs tant considrs comme directement propritaires de l'actif social, la dissolution d'une socit transparente ne dgage pas de plus-value imposable. Lorsqu'un associ revend l'immeuble qui lui a t attribu lors du partage de la socit, la plus-value qu'il ralise doit tre dtermine non pas partir de la date de la dissolution de la socit et de l'valuation de l'immeuble dans l'acte de partage, mais en prenant en considration la date et le prix d'acquisition (ou de souscription) des titres.
PRECISIONS a. En ce qui concerne les associs qui ont acquis leurs parts avant que la socit ait elle-mme acquis l'immeuble, la plus-value doit tre calcule partir de la date et du prix d'acquisition de l'immeuble par la socit. Par ailleurs, pour apprcier le dlai de dtention des immeubles construits par la socit, l'administration retient la date laquelle les travaux de construction ont dbut (D. adm. 8 M-221, n 15), alors que le Conseil d'tat semble se rfrer la date d'acquisition du terrain (CE 5-4-1993 n 55110 : RJF 5/93 n 664 ; solution rendue toutefois dans un cas o les deux dates taient proches l'une de l'autre, alors que la socit demandait qu'il soit tenu compte de celle, bien antrieure, o elle avait fait effectuer des travaux de forage sur le terrain). b. Le prix de revient de l'immeuble est constitu par le prix d'acquisition (ou de souscription) des titres, augment des appels de fonds auxquels l'associ a d rpondre pour la ralisation de l'objet social. c. Les frais de dissolution et de partage sont ajouter au prix d'acquisition (CE 5-4-1993 prcit).

Droits d'enregistrement

43130
Les actes de partage de socits sont enregistrs au droit fixe de 230 lorsqu'ils remplissent les conditions ci-aprs exiges par l'article 828, I-2 du CGI. Il doit s'agir d'un partage en nature intervenant entre les associs et comportant l'attribution exclusive en proprit des fractions d'immeubles ou groupes d'immeubles construits, acquis ou grs par la socit et auxquels ils avaient vocation. En outre, le partage doit tre effectu titre pur et simple, c'est--dire sans soulte ni retour. S'il existe un passif social au moment du partage, le rgime de faveur reste applicable, ds lors que ce passif est rparti entre tous les associs proportionnellement leurs droits dans l'actif brut.
PRECISIONS a. Les actes de partage partiel intervenant en cours de socit bnficient du rgime de faveur au mme titre que les actes de partage en fin de socit. b. Dans le cas des socits ayant bnfici de prts la construction, l'article 828, I-2 du CGI prvoit qu'elles peuvent revendiquer le bnfice du rgime de faveur, mme si la rpartition de ces prts a pour effet d'enlever au partage son caractre pur et simple, pourvu que cette rpartition ait t effectue suivant les rgles prvues par les organismes prteurs. c. Dans le cas o la socit a fait construire l'immeuble, le droit fixe n'est applicable que si la socit justifie du rglement de la TVA immobilire sur la livraison soi-mme ( n 42550 s.). Si cette taxe ne peut tre exige en raison de la prescription, il est fait application du droit commun soit, en principe, du droit de partage de 1 %. d. Au droit fixe, s'ajoute normalement le droit de timbre de dimension.

SECTION 6

Obligations des socits d'attribution

A. Lors de la constitution de la socit 43400
Ainsi qu'il a t prcis ci-dessus ( n 39550 s.), les socits civiles d'attribution doivent tablir, aprs adoption des statuts, un tat descriptif de division et un rglement de jouissance qui doivent revtir la forme d'actes authentiques.

43405

Au plan fiscal, les socits entrant dans les prvisions de l'article 1655 ter du CGI sont tenues de souscrire une dclaration d'existence, en triple exemplaire (CGI ann. II art. 373). Cette dclaration d'existence, tablie sur papier libre d'aprs le modle fourni par l'administration, doit indiquer : - la dnomination sociale, la forme juridique de la socit, le lieu du sige social et du principal tablissement ; - le montant du capital ainsi que le nombre, la forme et la valeur nominale des droits sociaux reprsentant ce capital ; - la situation, la nature et la consistance des immeubles dont la socit est propritaire avec, pour chaque immeuble ou fraction d'immeuble, le nombre et les numros des parts confrant leur titulaire le droit la jouissance ou l'attribution des biens en cause ainsi que l'identit de chacun des titulaires. Cette dclaration, accompagne de deux exemplaires des statuts, doit tre adresse dans un dlai de trois mois compter de la constitution dfinitive de la socit au centre de formalits des entreprises (voir n 2315). Si des changements se produisent ultrieurement dans certains des renseignements ainsi fournis, une dclaration modificative doit tre produite dans les trois mois desdits changements.

B. Lors du fonctionnement de la socit 43500

Au cours de leur fonctionnement, les socits transparentes doivent souscrire une dclaration annuelle de rsultats ainsi que certaines dclarations spciales.

1. Dclaration annuelle de rsultats 43505

Les socits transparentes sont tenues de souscrire, chaque anne, en double exemplaire, une dclaration de leurs rsultats (CGI ann. II art. 374). Cette dclaration, tablie sur un imprim modle 2071, doit tre adresse au centre des impts du lieu de leur principal tablissement avant le 1er mars de chaque anne (sauf report de dlai). Elle doit indiquer la part revenant ou incombant chaque associ, pour l'anne prcdente : - dans les revenus bruts sociaux ; - dans les diffrentes charges supportes par la socit (dpenses de rparations et entretien, frais de grance et de rmunration des gardes et concierges, impositions, intrts de dettes, frais de gestion et d'assurance, etc.). Pour une prsentation dtaille de la dclaration n 2071, voir n 40420 s.

43510
Le dfaut de production ou la production tardive de la dclaration les inexactitudes ou omissions releves dans la dclaration sont sanctionns dans les conditions prvues aux articles 1725 et 1726 du CGI (amendes de 15 et 150 ; voir n 14015 et 14025).

43515
La procdure de vrification de la dclaration est suivie directement entre le service des impts et la socit immobilire qui est tenue de fournir les justifications ncessaires (CGI ann. II art. 374 et LPF art. L 53). Les rectifications apportes aux lments dclars seront notifies la socit immobilire, bien qu'elle ne soit pas imposable ; une notification de redressement sera galement adresse chaque associ pour la part d'impt dont il est personnellement redevable.

2. Autres dclarations

Taxe sur les salaires

43550
Le principe de la transparence fiscale conduirait rendre chacun des associs responsable, pour la part correspondant ses droits, de la taxe sur les salaires affrente aux rmunrations payes par la socit. Mais l'administration admet que la socit peut acquitter globalement cette taxe lorsqu'elle est due, les associs tant toutefois personnellement mis en cause dfaut de paiement par la socit (D. adm. 5 L-121, n 6 ; D. adm. 8 H-22 n 1). Lorsque parmi les associs figurent des entreprises

assujetties la TVA, l'exonration totale ou partielle prvue l'article 231 du CGI est applicable la quote-part de taxe sur les salaires qui correspond aux droits de ces entreprises, mme dans l'hypothse o c'est la socit elle-mme qui effectue le paiement de la taxe (D. adm. 8 H-22, n 1).

Dclaration des salaires, commissions, ristournes et honoraires

43555
Les indications donnes ci-avant pour la taxe sur les salaires sont applicables mutatis mutandis la dclaration des salaires qui incombe aux employeurs en vertu de l'article 87 du CGI. Celle-ci est donc en fait souscrite par la socit (D. adm. 5 A-111 n 8 et 8 H-22 n 2). Quant la dclaration des commissions, ristournes et honoraires prvue l'article 240 du CGI, elle n'a pas non plus, en principe, tre souscrite par les socits immobilires de coproprit puisque cette dclaration n'est exige que des chefs d'entreprise et des contribuables dont les revenus sont rangs dans la catgorie des bnfices des professions non commerciales : il appartient normalement chacun des associs passibles de l'impt sur le revenu au titre des bnfices industriels et commerciaux ou des bnfices non commerciaux, ainsi qu'aux associs ayant la qualit de socits passibles de l'impt sur les socits, de souscrire ladite dclaration pour la part leur incombant dans les commissions, ristournes et honoraires verss par la socit immobilire. Mais, comme pour la dclaration des salaires, l'administration admet que les intresss se dispensent de cette obligation si la socit se charge elle-mme de souscrire la dclaration (D. adm. 8 H-22 n 2).

Taxe d'apprentissage

43570
Les socits transparentes n'tant pas soumises l'impt sur les socits chappent la taxe d'apprentissage. Mais ceux de leurs associs qui en sont personnellement passibles doivent, en principe, inclure dans la base de cette taxe la part leur incombant dans les salaires pays par la socit.

Participation des employeurs l'effort de construction

43580
L'investissement obligatoire dans la construction de logements prvu l'article L 313-1 du Code de la construction et de l'habitation, ne constituant pas par lui-mme un impt, reste en dehors du champ d'application de la transparence fiscale. C'est donc la socit qu'incombe l'obligation de procder aux investissements prvus par la loi si les conditions d'exigibilit de cette participation sont remplies. En revanche, la transparence fiscale devrait s'appliquer en ce qui concerne la cotisation de 2 % incombant aux employeurs qui n'ont pas procd aux investissements prvus. Mais, en fait, l'administration retient la mme solution que pour la taxe sur les salaires, c'est--dire que la socit est admise effectuer le paiement de cette cotisation (D. adm. 8 H-22 n 4).

Participation la formation professionnelle continue

43590
Cette participation demeure en dehors du champ d'application de la transparence fiscale. C'est donc au niveau de la socit civile (et non des associs) que doivent tre apprcies les conditions d'exigibilit de cette participation.

Taxe professionnelle

43600
Cette taxe n'est due, en rgle gnrale, que par les personnes physiques ou morales exerant titre habituel une activit professionnelle non salarie. En consquence, mme si elles grent les locaux pour le compte de leurs membres, les socits transparentes ne sont pas passibles de la taxe professionnelle ds lors que cette gestion s'accomplit dans des conditions compatibles avec le maintien de la transparence fiscale. Leurs grants statutaires et fonds de pouvoir ne sont pas non plus susceptibles d'tre soumis la taxe professionnelle dans la mesure o ils n'exercent pas une profession imposable pour leur compte personnel (en ce sens : Rp. Touzet : Sn. 161-1974 p. 12).

Loyers provenant de la location d'emplacements d'affichage

43610
Les entreprises de publicit locataires d'emplacements d'affichage doivent produire avant le 1er mars de chaque anne une dclaration spciale indiquant les noms et adresses des bnficiaires ainsi que le montant des sommes verses, au titre de l'anne civile prcdente, lorsqu'elles dpassent 76 par an pour un mme bnficiaire. Cette obligation s'impose galement aux syndics de coproprit en cas de mise la disposition des copropritaires de leur quote-part des sommes perues au titre de la location d'emplacements d'affichage (CGI art. 1649 B). Toutefois, la dclaration des loyers d'emplacements d'affichage n'est pas exige pour les sommes qui figurent dj sur la dclaration de rsultats n 2071 produite par les socits immobilires de coproprit transparentes (CGI ann. III art. 344 GB).

C. Lors de la dissolution ou de la transformation de la socit 43700

En ce qui concerne les obligations particulires dcoulant de la dissolution, de la liquidation, du partage ou de la transformation d'une socit transparente, il convient de se reporter aux indications donnes ci-dessus ( n 42840 s.).

CHAPITRE 4

Socits civiles de construction-vente

44500
Les socits civiles ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente - communment appeles socits de construction-vente - bnficient d'un rgime fiscal de faveur (voir n 45405 s.), ce qui explique, pour une large part, le dveloppement considrable qu'elles ont connu. Ces socits sont caractrises essentiellement par la spcificit de leur objet social (voir n 44510 s.) et par la possibilit pour la socit d'exiger des associs des apports de fonds supplmentaires pour lui permettre de raliser cet objet (voir n 45130 s.). Ces socits ont t dotes d'un statut particulier par les articles L 211-1 L 211-4 et R 211-1 R 211- 6 du Code de la construction et de l'habitation (CCH). Ces dispositions sont reprises du titre I de la loi n 71-579 du 16 juillet 1971 et du dcret n 72-1235 du 29 dcembre 1972.

SECTION 1

Constitution de la socit
44505

Les conditions de validit de toute socit civile doivent tre respectes : consentement et capacit des associs, objet certain, cause licite, pluralit d'associs, ncessit des apports, recherche de bnfices partager et contribution aux pertes, affectio societatis , rdaction d'un crit (voir n 515 s.). En outre, les socits civiles de construction-vente sont soumises des rgles spciales concernant leur objet, leurs statuts et les formalits auxquelles elles sont assujetties.

Objet social
Principe

44510
L'article L 211-1 du CCH impose aux socits du Titre I un objet spcifique : elles doivent avoir pour activit de construire un ou plusieurs immeubles en vue de leur vente en totalit ou par fractions , tant prcis que ces immeubles ne peuvent tre attribus, en tout ou partie, en jouissance ou en proprit, aux associs, en contrepartie de leurs apports, ceci peine de nullit de l'attribution . Comme nous le verrons, l'administration subordonne l'octroi des avantages fiscaux au respect de cette spcificit de l'objet social (voir n 45500 s.). Construction d'immeubles en vue de la vente

44515
Les socits de construction-vente peuvent acqurir un terrain en vue d'y difier des constructions ou acheter un immeuble dj bti en vue de dmolir les btiments et d'en difier d'autres. Elles peuvent galement procder au lotissement du terrain pralablement la ralisation et la vente des constructions (voir n 45540) ; il en est de mme de la conclusion d'un bail construction (voir n 45615). Par construction d'immeuble, il convient d'entendre, nous semble-t-il, l'dification de tous btiments tels qu'habitations collectives ou individuelles, parkings, caves, quais, pontons, etc. (voir n 257), ou mme la surlvation d'immeubles existants. En outre, l'administration fiscale estime que les socits civiles de construction-vente peuvent procder certaines oprations de transformation ou de rnovation d'immeubles anciens (voir n 45510). La loi autorisant la construction d'un ou plusieurs immeubles , il nous parat licite de prvoir que la socit ralisera plusieurs programmes, c'est--dire qu'elle construira simultanment ou successivement plusieurs immeubles ou groupes d'immeubles sans rapport entre eux. Cependant, cette facult est rarement utilise en pratique, les investisseurs (notamment les banques) entendant gnralement limiter leurs risques financiers la ralisation d'un seul programme. La destination des immeubles construits par la socit (professionnelle, commerciale, usage d'habitation, etc.) est indiffrente. Sur la possibilit de vendre des immeubles quips d'lments mobiliers, voir n 45550 s. La vente des immeubles peut se faire cls en mains , mais dans la plupart des cas il s'agira d'une vente d'immeubles construire ( terme ou en l'tat futur d'achvement) soumise aux dispositions de la loi du 3 janvier 1967. Interdiction d'attribuer les immeubles aux associs

44520
Il est expressment interdit, sous peine de nullit, aux socits de construction-vente d'attribuer, en tout ou en partie, leurs associs les immeubles qu'elles construisent, quelle que soit la forme de cette attribution, en proprit ou en jouissance (CCH art. L 211-1, al. 2). Toutefois, rien ne leur interdit de vendre aux associs tout ou partie de leurs immeubles et, dans ce cas, ceux-ci bnficieront des mmes garanties que les tiers acqureurs. Il rsulte, notre avis, du caractre gnral et absolu de l'interdiction qu'en cas de dissolution de la socit, il n'est pas possible de partager en nature les immeubles invendus entre les associs, procd couramment utilis dans le pass pour mettre fin une opration de construction-vente et liquider les queues de programme . La solution consiste dans ce cas-l louer ces invendus en attendant de trouver un acqureur (sur le rgime fiscal de ces locations, notamment en matire de TVA, voir n 47500 s.). Exercice d'autres activits

44525
L'objet prvu par la loi n'est pas, notre avis, exclusif ; les socits civiles de construction-vente peuvent exercer titre accessoire d'autres activits civiles telles que la location d'immeubles ou la mise en valeur d'une exploitation agricole ou forestire. Sur le rgime fiscal de ces locations, voir n 45880 s. La construction d'immeubles en vue de leur vente doit ncessairement tre l'objet principal rel de la socit ; dfaut, celle-ci ne peut pas prtendre au rgime spcifique des articles L 211-1 et suivants du CCH. C'tait donc tort que, pour appliquer ces dispositions une SCI, une cour d'appel avait retenu que si la location ou la concession apparaissent comme prioritaires, la vente, mme si elle n'est qu'ventuelle, est bien prvue par les statuts et que la SCI s'tait rserve ds le dpart et n'avait jamais abandonn la possibilit de vendre les appartements en jouissance temps partag, voire en pleine proprit (Cass. 3e civ. 3-12-1997 n 1718 : RJDA 4/98 n 447).

44526
En revanche, toutes les activits commerciales leur sont interdites. Il en rsulte, en particulier, qu'elles ne peuvent pas revendre en l'tat des parcelles de terrains devenues inutiles ou destines, avec des achats d'autres parcelles, restructurer l'emprise d'un programme - exception faite des cessions imposes au titre du permis de construire - car cette revente constitue une opration commerciale (C. com. art. 632 ; voir n 250 s.). Sur le dfaut de qualit agir en rgularisation d'appels de fonds d'une socit civile de construction-vente qui avait revendu des terrains en l'tat, au motif qu'il n'tait pas prcis si l'activit effective de cette socit tait civile ou commerciale, voir Cass. 3e civ. 5 juillet 2000 n 1088 : RJDA 11/00 n 1001.

Statuts
Contenu des statuts

44540
Outre les indications imposes par l'article 1835 du Code civil pour toutes les socits (voir n 2240), les statuts des socits civiles de construction-vente doivent mentionner (CCH art. R 211-6) : - les obligations des associs en cas d'appel de fonds (voir n 45130 s.) ; - les conditions dans lesquelles les associs dfaillants peuvent voir leurs parts sociales mises en vente (voir n 45145 s.).

Formalits

44550
Comme pour toutes les socits civiles, la constitution d'une socit civile de construction-vente donne lieu, indpendamment de la formalit de l'enregistrement (voir n 3505 s.) et de la dclaration d'existence (voir n 44715), aux formalits de publicit suivantes : - insertion dans un journal d'annonces lgales du lieu du sige social ; - dpt au greffe du tribunal de commerce du lieu du sige social de deux exemplaires des statuts et de deux copies de l'acte de nomination des grants si ces derniers n'ont pas t dsigns dans les statuts ; - immatriculation de la socit au registre du commerce et des socits ; - insertion dans le Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (Bodacc), cette insertion incombant au greffier du tribunal de commerce et non la socit. Sur ces diverses formalits, et l'obligation pour les socits civiles statut spcifique de s'y conformer, voir n 2270 s. Rappelons enfin que, s'il est fait des apports immobiliers (terrains btir notamment) ou mixtes, l'acte notari les constatant doit tre enregistr la conservation des hypothques (voir n 3515).

Apports

44560
En ce qui concerne la dfinition et la rglementation juridique des apports, on se reportera l'tude gnrale d'ensemble ( n 1100 s.). Imposition de la plus-value d'apport

44565
En ce qui concerne l'imposition ventuelle de la plus-value ralise par l'apporteur, on se reportera aux rgles gnrales exposes n 4115 s., sous rserve des particularits concernant l'apport d'un terrain btir.

44570
En cas d'apport d'un terrain btir une socit de construction-vente, l'apporteur bnficie de plein droit d'un report d'imposition de la plus-value, condition qu'il ait acquis le terrain depuis au moins deux ans (CGI art. 238 decies, I et 238 terdecies). La plus-value est imposable seulement : - soit au titre de l'anne de la dernire cession, par la socit, des immeubles ou fractions d'immeubles construits par elle sur le terrain faisant l'objet de l'apport ; - soit l'anne du dcs de l'apporteur ou, s'agissant d'une entreprise, de la cession ou de la cessation d'activit ; - soit au titre de l'anne de la dernire cession par l'apporteur des titres reus en rmunration de son apport ou des immeubles ou fractions d'immeubles reus en reprsentation de ses droits ; - soit au plus tard l'expiration d'un dlai de cinq ans compter de l'apport. Selon l'administration, le report d'imposition s'applique mme lorsque l'apporteur est une socit passible de l'impt sur les socits (D. adm. 4 B-332). Le Conseil d'tat est d'un avis contraire (CE 2-6-1982 n 18829 : RJF 7/82 n 671 ; 29-7-1983 n 29506 : RJF 11/83 n 1338).
PRECISIONS a. La date retenir pour calculer la plus-value est celle de l'apport. b. Il est possible de renoncer au report d'imposition, selon les modalits suivantes (sur la dtermination du caractre priv ou professionnel de la plus-value, voir n 4515). Si la plus-value relve du rgime des plus-values immobilires des particuliers, le contribuable souscrit la dclaration des plusvalues n 2049 et reporte le montant imposable sur sa dclaration d'ensemble des revenus de l'anne de l'apport. Si la plus-value relve du rgime des plus-values professionnelles, l'entreprise apporteuse joint la dclaration des rsultats de l'exercice en cours la date de l'apport une note exprimant sans quivoque son dsir qu'il soit tenu compte de la plus-value rsultant dudit apport pour la dtermination des rsultats fiscaux de l'exercice considr.

Droits d'enregistrement et TVA immobilire

44580
Les apports purs et simples des socits civiles de construction-vente (quel que soit leur objet) sont exonrs de droit d'enregistrement, ds lors qu'ils sont raliss lors de la constitution de la socit, sans distinguer selon qu'ils portent sur des biens meubles, du numraire ou des immeubles (autres que ceux passibles de la TVA immobilire) conformment au rgime de droit commun applicable la gnralit des socits non passibles de l'IS ( n 3630). Les apports titre onreux sont taxables dans les conditions ordinaires quel que soit l'objet de la socit mais selon des rgimes qui diffrent en fonction de la nature des biens concerns (voir n 3730 s.). Les apports purs et simples ou titre onreux de terrains btir sont soumis la TVA immobilire au taux de 19,60 % et sont exonrs de droits d'enregistrement. Quant aux apports purs et simples d'immeubles neufs relevant de la TVA immobilire (voir n 44820 s.), ils sont soumis la TVA au taux de 19,60 % et sont exonrs de droits d'enregistrement.

SECTION 2

Fonctionnement de la socit
44600

Du point de vue de la rglementation juridique, les socits civiles de construction-vente doivent se conformer, pour leur fonctionnement, aux rgles de droit commun applicables toute socit civile (grance et dcisions collectives notamment, voir n 7000 s. et n 8500 s.) et aux dispositions de leurs statuts.

44605
En matire d'impts directs, les socits civiles de construction-vente chappent, en rgle gnrale, l'impt sur les socits bien qu'exerant, du point de vue fiscal, une activit commerciale et se trouvent donc places dans la mme situation que les socits en nom collectif effectuant les mmes oprations, c'est--dire que ce sont les associs (et non la socit elle-mme) qui sont imposs en proportion de leurs droits suivant le rgime fiscal qui leur est propre (impt sur le revenu ou impt sur les socits selon le cas). Au regard des droits d'enregistrement, il est fait application des rgles de droit commun.

44610
Quant aux oprations qui concourent la ralisation et la commercialisation des constructions, elles sont soumises : - au rgime dit de la TVA immobilire pour l'achat ou l'apport en socit du terrain et la vente des immeubles neufs (CGI art. 257, 7) et corrlativement exonrs de droits d'enregistrement ; - et au rgime de la TVA de droit commun pour les travaux de construction proprement dits (CGI art. 256, III). Nous exposons ci-aprs les rgles de TVA applicables chaque stade de l'opration de construction depuis l'acquisition du terrain jusqu' la commercialisation.
PRECISIONS La TVA n'est exigible que sur les oprations portant sur des immeubles situs en France (mtropole, Corse, dpartements d'outre-mer et Monaco) ; peu importent le lieu de signature des contrats ou du paiement du prix ainsi que la nationalit des parties au contrat.

A. Achat de terrains btir

Oprations imposables

44615
Sont assujettis la TVA immobilire : - les mutations titre onreux : achats, adjucations, changes de terrains btir ; - les apports en socit, qu'il s'agisse d'apports purs et simples ou titre onreux.
PRECISIONS a. Lorsqu'une vente est affecte d'une condition rsolutoire, cette clause ne fait pas obstacle la perception immdiate de la TVA. En revanche, en cas de condition suspensive, la TVA n'est perue que lors de la ralisation de la condition. C'est cette date qu'il convient de se placer pour dterminer le taux et l'assiette de la taxe (CGI ann. II art. 247). C'est galement cette date que commence courir le dlai de quatre ans imparti l'acqureur du terrain pour construire (Cass. com. 23-11-1993 n 1846 : RJF 3/94 n 353). Mais lorsque la condition n'affecte qu'une partie du prix de vente, la TVA doit tre perue immdiatement sur la partie du prix exigible. b. Le cas particulier des ventes de terrains btir moyennant remise d'immeubles construire est examin n 47400 s.

Dfinition des terrains btir

44617
Sont considrs comme terrains btir pour l'application de la TVA immobilire, lorsqu'ils sont acquis en vue d'une opration de construction d'immeubles de toute nature, les terrains nus, les terrains recouverts de btiments destins tre dmolis, les immeubles inachevs, et le droit de surlvation d'immeubles prexistants (CGI art. 1594-0 G, A). L'intention de construire rsulte gnralement de l'engagement pris dans l'acte par l'acqureur. Elle peut galement rsulter de l'intervention, dans les quatre ans de l'acquisition, de l'un des vnements suivants, qui constitue alors le point de dpart du dlai de reprise de l'administration : obtention d'un permis de construire ou commencement des travaux de construction.

44618
L'acquisition d'immeubles destins tre remis en tat d'habitabilit ou tre transforms ne relve pas en principe de la TVA immobilire mais des droits d'enregistrement. Elle est toutefois soumise la TVA comme les terrains btir lorsque,

compte tenu de l'importance des travaux effectuer, les immeubles transforms peuvent tre considrs comme des immeubles neufs (D. adm. 8 A-1131 n 47 51). Il en est ainsi selon la jurisprudence lorsque les travaux effectuer ont pour effet soit de crer de nouveaux locaux, soit d'apporter des modifications importantes au gros uvre, soit de raliser des amnagements internes quivalant une reconstruction, soit enfin d'accrotre le volume ou la surface des locaux existants (CE 26-3-1980 n 12008 ; CE 21-12-1983 n 37573 ; CE 12-2-1990 n 42667 : RJF 4/90 n 404 et CE 9-5-1990 n 69142 : RJF 7/90 n 821 ; Cass. com. 19-1-1988, SCI Le Terminus : RJF 11/88 n 1206 ; Cass. com. 13-10-1992 n 1493 : RJF 12/92 n 1736 ; CE 9-12-1992 n 71859 : RJF 2/93 n 207 ; Cass. com. 19-12-2000 n 2210 : RJF 4/01 n 557). Sauf circonstances particulires (par exemple immeubles communiquant entre eux verticalement et horizontalement : Cass. com. 15-2-1994 n 448, 458, 459 : RJF 6/94 n 755, et Cass. com. 10-1-1995 n 49 et 50 : RJF 4/95 n 551), l'apprciation des travaux doit tre faite immeuble par immeuble (Cass. com. 16-5-1995 n 1010 : RJF 8-9/95 n 1035). Jug cet gard que la circonstance que les locaux nouvellement amnags dans un btiment unique soient affects plusieurs occupants pour plusieurs usages ne suffit pas en soi confrer chaque lot le caractre d'une entit distincte (Cass. com. 1-6-1999 n 1138 D et 1139 D : RJF 8-9/99 n 1094 ; BO 8 A-1-00). On relvera que les personnes qui souhaitent garantir la scurit juridique des oprations qu'elles entreprennent peuvent soumettre leurs projets l'apprciation de l'administration afin d'obtenir tous les claircissements utiles sur les rgles fiscales applicables (Rp. Goulard : AN 14-9-1998 p. 5065). Conditions de superficie

44620
La TVA est applicable : - dans la limite de 2 500 m2 par maison (ou, si elle est suprieure, de la superficie minimale exige pour la dlivrance du permis de construire), s'il s'agit de la construction de maisons individuelles ; - sans limitation de superficie, condition que les immeubles couvrent avec leurs cours et jardins la totalit des terrains, s'il s'agit de la construction d'immeubles collectifs ; - dans la limite des surfaces occupes par les constructions et par les dpendances ncessaires l'exploitation de ces constructions (y compris les espaces verts), s'il s'agit d'immeubles non affects l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie.
PRECISIONS a. Lorsque la superficie minimale exige pour construire est suprieure 2 500 m 2 par maison, l'assujettissement de l'excdent la TVA est une facult pour l'acqureur et non une obligation (Rp. Menut : AN 23-4-2001 p. 2418 n 52644). b. En cas d'acquisition, moyennant un prix unique, d'un terrain destin la construction d'une maison et dont la superficie excde 2 500 m2 (ou la superficie minimale exige pour le permis), la fraction de ce prix passible de la TVA est gale au rapport existant entre 2 500 m2 (ou la superficie minimale) et la surface totale. Le surplus du prix est soumis aux droits d'enregistrement. Mais si le terrain n'est pas destin servir entirement l'implantation de la maison et aux dpendances de celle-ci (accs, cours, jardins, parcs), la rgle de la rpartition proportionnelle n'est pas applicable. La fraction du prix passible de la TVA est dtermine par les parties au moyen d'une ventilation soumise au contrle de l'administration. c. Lorsqu'un terrain est destin la construction d'un ensemble de maisons individuelles (terrain acquis par un lotisseur notamment), la TVA immobilire est applicable concurrence d'une surface gale 2 500 m 2 nombre de maisons qu'il est envisag de construire, condition que les maisons difies couvrent avec leurs dpendances la totalit du terrain. Les parties communes du lotissement (voirie, espaces verts) ne constituent pas des dpendances des maisons et leur superficie ne peut pas tre soustraite de celle du terrain loti. Sur le surplus, ce sont les droits de mutation qui sont exigibles dans les conditions ordinaires, sauf application du tarif rduit de 0,60 % si l'acqureur, marchand de biens ou lotisseur, prend l'engagement de revendre dans les quatre ans. d. L'existence d'un coefficient d'occupation des sols (COS) n'a aucune incidence sur la dtermination de la superficie du terrain soumettre la TVA. Ainsi, dfaut de superficie minimale suprieure 2 500 m2 , c'est cette dernire qui est retenue. e. Pour dterminer si un immeuble est, ou non, affect l'habitation pour les trois quarts au moins de sa superficie totale, il faut prendre en considration le rapport existant entre, d'une part, la superficie dveloppe des locaux destins l'habitation ou un usage mixte d'habitation et professionnel et de leurs dpendances, et, d'autre part, la superficie dveloppe de l'ensemble des locaux composant l'immeuble. La superficie des parties communes doit tre ventile proportionnellement la

surface des locaux d'habitation et celle des autres locaux, sauf rattachement la catgorie de locaux qu'elles desservent exclusivement (D. adm. 8 A-1132 n 33).

Engagement de construire

44640
En contrepartie du paiement de la TVA, l'acquisition du terrain est exonre de la taxe de publicit foncire ou des droits d'enregistrement sous rserve que l'acqureur s'engage, dans l'acte, effectuer, dans un dlai de quatre ans compter de la date de cet acte, les travaux ncessaires, selon le cas, pour difier un immeuble ou groupe d'immeubles, pour terminer les immeubles inachevs ou pour construire de nouveaux locaux en surlvation (CGI art. 1594-0 G, A).
PRECISIONS Si l'engagement de construire n'est pas pris dans l'acte d'acquisition, les droits d'enregistrement sont applicables. L'engagement peut tre toutefois pris dans un acte complmentaire, et les droits d'enregistrement restitus la demande de l'acqureur dans le dlai de rclamation, sur justification du paiement de la TVA. On rappelle par ailleurs qu'en l'absence d'engagement de construire, l'administration peut exiger le paiement de la TVA, si, dans les quatre ans de l'acquisition, un permis de construire est obtenu ou des travaux de construction commencs.

Prorogation du dlai de quatre ans

44645
Le dlai de quatre ans se trouve automatiquement prorog d'un an si les travaux de construction ont t effectivement entrepris avant l'expiration de ce dlai (condition non requise pour les achats des marchands de biens et lotisseurs). l'issue de ce dlai, une prorogation peut tre accorde, notamment en cas de force majeure ou lorsqu'il s'agit de la construction d'ensembles raliser progressivement par tranches successives, sur demande adresse au directeur des services fiscaux, en principe, dans le mois qui suit l'expiration du dlai susvis (4 ou 5 ans selon le cas). Toutefois, cette demande peut tre formule avant mme l'expiration de ce dlai. Elle doit tre motive et prciser le dlai ncessaire la bonne fin des travaux. La dure de la prorogation ne peut excder un an, mais elle est renouvelable plusieurs fois (CGI art. 1594-0 G, A-IV et ann. III art. 266 bis, III).
PRECISIONS a. La dcision de refus de prorogation de dlai n'a pas tre motive (Cass. com. 24-1-1995 n 186 : RJF 4/95 n 549), et ne peut pas faire l'objet d'un recours pour excs de pouvoir devant la juridiction administrative ; mais elle peut tre conteste devant les tribunaux judiciaires par la voie contentieuse normale (rclamation contre l'avis de mise en recouvrement des droits de mutation et du droit supplmentaire) (T. confl., 28-4-1980 : RJF 12/80 n 996 ; Cass. com. 18-21986 : BO 13 O-8-86, Bull. civ. IV p. 20 n 23). b. Les cas de force majeure qui s'opposent de manire absolue et dfinitive la construction motivent, non pas une prorogation de dlai, mais le maintien dfinitif du rgime de la TVA immobilire (voir n 44665).

Justification de l'achvement des travaux

44650
Dans les 3 mois suivant l'expiration du dlai de 4 ans (ventuellement prorog), l'acqureur doit justifier de l'achvement des travaux en produisant un certificat du maire de la commune du lieu de situation de la construction attestant que les nouveaux immeubles sont en situation d'tre habits ou utiliss dans toutes leurs parties. Ce certificat prcise si les immeubles sont ou non affects pour les 3/4 l'habitation et mentionne en outre la date du permis de construire, la dure d'achvement des travaux et la date de dlivrance du certificat de conformit (CGI ann. III art. 266 bis, I). L'administration n'exige toutefois pas la production du certificat du maire lorsqu'elle peut s'assurer, au vu des documents dont elle dispose pour l'assiette des impts locaux, de l'achvement de la construction ou de l'occupation effective de l'immeuble (D. adm. 8 A-1621 n 12). Mutations successives d'un mme terrain btir

44655
En cas de mutations successives d'un mme terrain, soumise chacune la TVA, chaque acqureur conserve dfinitivement le bnfice du rgime si l'acquisition qu'il a ralise, envisage isolment, remplit les conditions exiges par la loi. L'apprciation du dlai de quatre ans pour construire (ventuellement prorog d'un an dans le cas de dbut des oprations de

construction) s'effectue de manire indpendante pour chacun des acqureurs successifs et court pour chacun compter de la date de sa propre acquisition. Ainsi, l'acqureur qui vend un terrain acquis sous le rgime de la TVA est rput avoir rempli l'engagement de construire qu'il a pris ds lors que le sous-acqureur a difi un immeuble dans le dlai de quatre ans dont bnficiait l'acqureur initial. Mais si le sous-acqureur n'a pas pris l'engagement de construire et n'a pas entrepris de travaux ni obtenu un permis de construire, la cession du terrain est soumise aux droits de mutation, et le rgime appliqu l'acquisition initiale est remis en cause (en ce sens Rp. Devedjian : AN 16-12-1996 p. 6613). Le premier acqureur peut se prvaloir, pour sa propre acquisition, des cas de force majeure invoqus par le sous-acqureur, condition que le dlai de quatre ans ne soit pas encore expir au moment o les vnements mettant obstacle la construction sont intervenus. Mais il ne peut se prvaloir des obstacles de caractre personnel rencontrs par le sousacqureur lorsqu'ils sont susceptibles de motiver seulement une prorogation annuelle du dlai (D. adm. 8 A-1624 n 3). Revente un particulier d'un terrain btir acquis sous le rgime de la TVA

44657
Depuis le 22 octobre 1998, les acquisitions de terrains effectues par des personnes physiques en vue de construire un immeuble d'habitation ne sont plus assujetties la TVA immobilire mais aux droits d'enregistrement (CGI art. 257, 7-1-a, 3e et 4e al.). Ce rgime a les consquences suivantes en cas de revente un particulier par un promoteur (socit de construction-vente) d'un terrain btir acquis sous le rgime de la TVA. En cas de revente avant l'expiration du dlai imparti pour construire, la TVA immobilire n'est pas applicable et le promoteur est conduit se placer rtroacivement sous le rgime des achats en vue de la revente (CGI art. 1115), sans formalit particulire et sans avoir acquitter le droit de 0,60 %. Le promoteur acquitte la TVA sur la marge (CGI art. 257, 6), sans remise en cause de la dduction de la TVA immobilire ayant grev l'acquisition du terrain. Cette solution s'applique, le cas chant, lorsque la socit de construction-vente qui, ayant acquis un terrain btir plac dans le champ d'application de la TVA, ralise en dfinitive une opration de lotissement (D. adm. 8 A-4211 n 16 et 17 ). En cas de revente aprs l'expiration du dlai imparti pour construire, le rgime de l'acquisition est remis en cause dans les conditions exposes n 44660 s. Le promoteur doit en outre acquitter la TVA sur la marge, mais n'a pas reverser la TVA immobilire sur l'acquisition ventuellement dduite (D. adm. 8 A-4211 n 18 et 19). Dans les deux situations, la TVA ayant grev soit les travaux d'amnagement des terrains effectus avant la revente, soit les frais d'entremise engags pour l'achat ou la revente des terrains est dductible (D. adm. 8 A-4211 n 20).
PRECISIONS Pour les avant-contrats signs et formaliss avant le 22 octobre 1998 et ayant acquis date certaine avant le 5 novembre 1998, l'administration admet, sous certaines conditions, que la base d'imposition de la TVA sur la marge soit constitue par le bnfice ralis par le vendeur aprs application d'une rfaction forfaitaire de 40 % au rsultat avant impt. On relvera que l'application de cette mesure transitoire n'est pas subordonne une date limite de conclusion de l'acte dfinitif (D. adm. 8 A-1143 n 5).

Consquences de l'inexcution de l'engagement de construire

44660
dfaut d'achvement de la construction (ou de justification de cet achvement dans le cas o elle demeure ncessaire), les droits de mutation sont exigibles dans les conditions de droit commun, ainsi qu'un droit supplmentaire de 1 % sous dduction de la TVA initialement perue (que celle-ci ait t effectivement verse au Trsor ou paye par imputation d'un crdit de taxe justifi) (CGI art. 1840 G ter, I) et non dduite lors d'une revente du terrain (CGI ann. II art. 291). L'acqureur doit en outre acquitter l'intrt de retard de 0,75 % par mois prvu par l'article 1727 du CGI, calcul partir du premier jour du mois suivant la date d'expiration du dlai lgal de prsentation de l'acte la formalit. La remise gracieuse du droit supplmentaire est toutefois possible lorsque des difficults imprvisibles ont conduit l'acqureur renoncer construire.

Aucune rgularisation n'est exige si l'acqureur a dfinitivement support (sans pouvoir la dduire) la TVA au taux normal (Inst. 8 A-4-91). La rgularisation est en revanche exige lorsque l'acqureur a dduit totalement ou partiellement cette taxe.
PRECISIONS a. Les droits de mutation ainsi que le droit supplmentaire de 1 % sont liquids sur le prix exprim dans l'acte (ou la valeur vnale du terrain) sans y ajouter la TVA acquitte lors de l'enregistrement de l'acte. b. La dcision de rejet, par l'administration, de la demande de remise gracieuse peut faire l'objet d'un recours pour excs de pouvoir devant le juge administratif (CE 31-3-1993 n 92404 : RJF 6/93 n 945). c. En dehors du cas de reprise indiqu au n 44615, le dlai de reprise dont dispose l'administration en cas de non-respect de l'engagement de construire prvu l'article 1594-0 G, A du CGI commence courir compter du premier jour suivant l'expiration du dlai imparti l'acqureur pour justifier de l'achvement des constructions (Cass. com. 23-10-1990 n 1200 : RJF 12/90 n 1556 et BO 13 L-4-91). Le dlai de reprise est en principe de dix ans (Cass. com. 16-1-1980 : Bull. civ. IV n 29). Toutefois, si l'acqureur avait formul une demande de prorogation rejete par l'administration, le dlai de reprise est celui vis l'article L 180 du LPF (trois ans) ds lors que l'exigibilit des droits a t suffisamment rvle (Cass. com. 15-7-1992 n 1365 : RJF 11/92 n 1583). d. Les promoteurs ayant bnfici d'un report exceptionnel de dlai jusqu'au 30 juin 1999 pour les terrains acquis en 1989, 1990, 1991 et 1992 (Inst. 8 A-1-96 et 8 A-3-99), bnficient, condition de pouvoir justifier de l'achvement d'une construction avant le 1er janvier 2005, d'une rduction de 50 % des droits dus raison de ces acquisitions en cas d'achvement en 2002 et de 25 % s'il intervient en 2003 ou 2004. Ces droits sont assortis de l'intrt de retard, mais non du droit supplmentaire.

Force majeure

44665
L'acqureur est dispens de rgularisation et du paiement des droits de mutation et de la pnalit s'il peut faire tat d'un cas de force majeure. En rgle gnrale, est considr comme cas de force majeure tout vnement indpendant de la volont de l'acqureur du terrain qui prsente un caractre imprvisible, irrsistible et insurmontable. Il importe peu que l'empchement soit personnel l'acqureur (dcs, mutation) ou qu'il tienne la nature mme ou la situation du terrain (expropriation, par exemple). Les solutions administratives et jurisprudentielles exigent : - que les vnements aient t imprvisibles lors de l'acquisition du terrain ; - qu'ils aient un lien direct avec l'impossibilit de construire ; - et que l'impossibilit de construire qui en rsulte soit absolue et dfinitive. La question de savoir si l'on se trouve ou non en prsence d'un cas de force majeure est une question de fait rsoudre aprs examen de l'ensemble des circonstances propres chaque affaire.
PRECISIONS a. Le refus du permis de construire ne constitue pas un cas de force majeure lorsqu'il est la consquence de sujtions d'urbanisme qui, ds l'origine, empchaient l'acqureur, dment prvenu, d'escompter la dlivrance du permis de construire ou rendaient cette dlivrance alatoire. Il ne constitue pas non plus un cas de force majeure lorsque l'acqureur s'tant engag construire un immeuble d'habitation se voit refuser la construction d'un immeuble collectif, alors qu'il aurait pu construire une maison individuelle. De mme, le refus du permis en raison de l'absence de fixation du niveau d'une rue ne prsente pas un caractre dfinitif et justifie seulement une prorogation du dlai pour construire. b. L'expropriation d'un terrain acquis la suite de la publication des arrts prfectoraux ordonnant l'ouverture de l'enqute d'utilit publique et parcellaire ne peut constituer un vnement de force majeure imprvisible, ds lors que la note de renseignements du service de l'urbanisme annexe l'acte de vente prvoyait que l'acquisition par la ville pourrait intervenir, l'immeuble en cause tant situ dans une commune comprise dans un groupement d'urbanisme dont le projet d'amnagement tait en cours d'tablissement (Cass. com. 17-12-1973, SA immobilire Bordeaux-le-Parc). c. Les difficults financires auxquelles les constructeurs sont susceptibles de se heurter ou le surcot des constructions peuvent motiver une prorogation du dlai de construction, mais elles ne peuvent, en principe, constituer un cas de force majeure (Cass. com. 21-11-1977, SCI de Peychotte ; Cass. com. 27-10-1992 n 1552 : RJF 1/93 n 157). d. Constitue un cas de force majeure dispensant de rgularisation la modification du plan d'occupation des sols, classant le terrain en zone non constructible (Cass. com. 16-6-1998 n 1052 : RJF 8-9/98 n 1028). e. Ne constituent pas un cas de force majeure les fluctuations du march immobilier qui ne revtent pas pour un professionnel un caractre d'imprvisibilit (Cass. com. 19-5-1998 : RJF 8-9/98 n 1029 ; dans le mme sens :

Cass. com. 7-3-2000 n 566 : RJF 6/00 n 857).

Construction partielle d'immeubles collectifs

44670
En pareil cas, une ventilation du prix doit tre opre entre, d'une part, la surface couverte par les btiments difis et leurs cours et jardins et, d'autre part, la surface sur laquelle les constructions projetes n'ont pu tre ralises. La remise en cause du rgime de la TVA n'affecte que la fraction du prix relative la surface non construite (en ce sens : Cass. com. 3-10-1977 : BO 8 A-6-78). C'est dans l'exercice de son pouvoir souverain que le juge retient, pour le calcul de l'impt complmentaire en cas de dchance partielle du rgime, la rpartition rsultant du cahier des charges entre les millimes construits et les millimes non construits, au lieu de la proportion des logements non construits par rapport aux logements qui devaient l'tre (Cass. com. 27-61995 n 1373 : RJF 10/95 n 1199).

Calcul de la TVA
Assiette

44680
L'assiette de la TVA est constitue par (CGI art. 266, 2-b) : - le prix de cession hors taxe, le montant de l'indemnit ou la valeur des droits sociaux rmunrant l'apport en socit, augment des charges ( l'exclusion, en principe, des intrts du prix lorsque celui-ci est payable terme) ; - la valeur vnale relle du terrain si elle est suprieure au prix, au montant de l'indemnit ou la valeur des droits sociaux, augmente des charges.
PRECISIONS Selon certains tribunaux, l'administration ne peut pas substituer la valeur vnale du terrain en dehors des cas de fraude ou d'vasions fiscales (TA Lyon 3-7-2001 n 97-3956 : RJF 12/01 n 1517 ; TA Grenoble 20-12-2001 n 982450/4 : RJF 5/02 n 494).

Taux

44685
a. Le taux applicable aux mutations de terrains btir est le taux normal de 19,60 %. b. La TVA est, toutefois, perue au taux de 5,50 % lorsque le terrain est destin au logement social. Il en est ainsi notamment lorsque l'acqureur ou le bnficiaire de l'apport est un organisme d'HLM vis l'article L 411-2 du CCH ou une personne bnficiaire, au moment de la vente ou de l'apport, d'un prt mentionn l'article R 331-1 du mme Code (prts PLUS ou PLS) pour la construction de logements viss aux 3 et 5 de l'article L 351-2 dudit Code (CGI art. 278 sexies).
PRECISIONS a. S'agissant de taux toujours applicables une base hors taxe, lorsque le prix est fix taxe incluse, le prix hors taxe s'obtient en appliquant le coefficient rsultant de la formule 100 + T 100 ; T tant le taux lgal de la TVA applicable. Pour les ventes de terrains btir imposables dans les conditions de droit commun, le coefficient de conversion est donc gal 100/120,60 = 0,836. Pour les terrains destins au logement social, ce coefficient est gal 100/105,50 = 0,947. b. Des tarifs spciaux s'appliquent :- en Corse : le taux de droit commun est rduit 8 % (taux applicable aux terrains destins au logement social : 5,50 %). Coefficient de conversion : 0,925 (ou 0,947) ; - dans les dpartements d'outre-mer : le taux de droit commun est rduit 8,50 % (taux applicable aux terrains destins au logement social : 2,10 %). Coefficient de conversion : 0,921 (ou 0,979).

Paiement de la TVA

44700
La TVA est exigible la date du fait gnrateur, c'est--dire la date de l'acte constatant l'opration ou, dfaut d'acte, la date du transfert de proprit (CGI art. 269, 1-c et 2-a).

44705
Le redevable lgal de la taxe est en principe l'acqureur, la socit bnficiaire de l'apport ou le dbiteur de l'indemnit. La TVA est toutefois due par le vendeur, l'auteur de l'apport ou le bnficiaire de l'indemnit dans l'hypothse o le terrain a dj fait l'objet d'une mutation passible de la taxe (CGI art. 285, 2 et 3 et ann. II art. 246). Par ailleurs, le vendeur peut prendre la position d'assujetti afin d'exercer, le cas chant, ses droits dduction. (Cette tolrance n'ayant pas pour effet de confrer au vendeur ou l'apporteur la qualit de redevable lgal de la taxe : Inst. 30-61998, 8 A-3-98).
PRECISIONS a. La vente d'un immeuble inachev porte, selon le Conseil d'tat, sur un bien dj dans le champ d'application de la TVA du seul fait des travaux de construction entrepris : le redevable lgal de la TVA est donc toujours le vendeur, quelles que soient les conditions dans lesquelles le terrain d'assiette avait t acquis (CE 29-7-1983 n 34761 et 34762 : RJF 11/83 n 1300). Voir toutefois le b ci-aprs. La circonstance que la taxe ait t acquitte par l'acqureur est sans incidence sur l'obligation du vendeur (CAA Lyon 13-41993 n 91-832 : RJF 8-9/93 n 1137). b. Revente d'un terrain ou d'un immeuble inachev replac dans le champ d'application des droits d'enregistrement pour nonrespect de l'engagement de construire : le redevable lgal est l'acqureur, mme si, le dfaut de construction rsultant d'un cas de force majeure, l'administration ne remet pas en cause le rgime de l'acquisition initiale (CE 2-3-1983 n 25056 : RJF 5/83 n 627).

Dclaration de la TVA

44710
Selon que le redevable de la TVA est un redevable occasionnel ou habituel, il acquitte la taxe au moyen d'un imprim spcial de dclaration n 942 ou de relevs CA 3 utiliss par les assujettis la TVA de droit commun. Est considr comme redevable habituel non seulement celui qui se livre plusieurs oprations taxables successives ou simultanes (programmes multiples) mais aussi celui qui ralise une opration isole donnant lieu de multiples taxations (construction d'un immeuble collectif vendu par appartements, notamment). titre de rgle pratique, l'administration considre que la condition d'habitude est remplie lorsqu'une dizaine d'oprations ont t ou doivent tre effectues (D. adm. 8 A-152 n 2). Compte tenu de cette doctrine, les socits de construction-vente sont considres comme des redevables habituels avec les droits et obligations qui en dcoulent, notamment : dclaration d'existence obligatoire et souscription de relevs CA 3. Prise en charge de la socit par le service des impts

44715
L'obligation de se faire prendre en charge incombe aux socits de construction-vente qui se livrent habituellement des oprations imposables. Il en est de mme de celles qui demandent bnficier du paiement de la TVA immobilire sur les encaissements (voir n 44895), mme si elles n'ont pas la qualit de redevables habituels. Cette prise en charge rsulte, pour la 1re catgorie de socits (redevables habituels), de la dclaration d'existence (CGI 286, I-1 et 2) produire dans les 15 jours du dbut des oprations. Cette dclaration est souscrite auprs du centre de formalits des entreprises (voir n 2315). Quant la 2e catgorie de socits (redevables rputs occasionnels ayant demand le paiement de la TVA sur les encaissements), la demande de paiement sur les encaissements tient lieu de dclaration d'existence. Souscription des relevs CA 3

44720
Comme tous les assujettis la TVA d'aprs le rgime rel, les socits civiles de construction-vente sont tenues de dclarer leurs oprations imposables sur les relevs priodiques CA 3. Lorsqu'elle a la qualit de redevable lgal de la TVA due sur l'achat ou l'apport en socit du terrain btir, la socit doit, par consquent, dclarer cette acquisition sur le relev CA 3 tabli au titre du mois au cours duquel celle-ci est intervenue ou au titre du trimestre si la taxe due annuellement est infrieure 4 000 . Les relevs mentionnent l'ensemble des oprations

effectues au cours de la priode considre et font tat, globalement, des droits dduction ouverts pendant la mme priode. Pour les entreprises et socits relevant de l'impt sur le revenu, les relevs CA 3 doivent tre dposs, en un seul exemplaire, la recette des impts du lieu de souscription de la dclaration de rsultats (CGI ann. IV art. 50 sexies A), c'est--dire du lieu du sige de la direction de l'entreprise (lieu o sont prises les dcisions concernant la gestion et o sont centraliss les rsultats comptables) ou, dfaut, du lieu du principal tablissement. Il est toutefois drog spcialement cette rgle en ce qui concerne les socits de construction-vente dont l'activit porte sur un seul immeuble ou groupe d'immeubles : en ce cas, les relevs CA 3 doivent tre dposs auprs de la recette des impts du lieu de situation des constructions. (Pour plus de prcisions, voir n 46310.)
PRECISIONS L'acte d'acquisition du terrain est soumis gratuitement la formalit fusionne de l'enregistrement la conservation des hypothques dans les conditions ordinaires (voir n 11605). La dispense de taxe de publicit foncire (voir n 44640) est subordonne la justification de la prise en charge de la TVA immobilire par la recette des impts comptente (CGI ann. II art. 251). Cette justification est constitue par l'indication dans l'acte d'acquisition du terrain (et dans l'extrait d'acte) de la recette des impts o sont dposs les relevs CA 3 et du numro d'identification attribu au redevable ou, dfaut, de la date de la dclaration d'existence.

Droits dduction

44725
La souscription de relevs CA 3 permet aux socits de construction-vente ayant la qualit de redevable habituel de dduire de la TVA dont elles sont redevables celle qui a grev les lments du prix de revient des constructions, sans avoir procder une ventilation entre les divers immeubles. Cette dduction est opre sur la dclaration CA 3 dpose au titre du mois au cours duquel est intervenue la date d'exigibilit de la TVA. On rappelle que l'exigibilit de la TVA - qui dtermine donc la date laquelle prend naissance le droit dduction - se produit : - pour l'acquisition du terrain : la date de l'acte qui constate cette acquisition ; - pour les travaux immobiliers raliss par des entrepreneurs : en principe, la date du paiement du prix des travaux ; la date de rception des factures ou mmoires si l'entrepreneur paie d'aprs ses dbits ; celle de la remise de l'ouvrage en cas d'option pour les livraisons (voir n 44775) ; - pour les prestations de services (services d'intermdiaires par exemple) : la date du paiement du prix des services, ou la date de rception des factures si le prestataire a opt pour le rgime du paiement d'aprs ses dbits. Enfin, le droit dduction de la TVA ayant grev les services et les biens s'exerce au titre du mois au cours duquel les droits dduction ont pris naissance (voir n 33010). Les excdents de TVA dductible non imputables sont en principe remboursables trimestriellement ou annuellement dans les conditions fixes par les articles 242-0 A 242-0 K de l'annexe II au CGI ; on verra toutefois ci-aprs que cette facult est soumise certaines conditions propres la TVA immobilire (voir n 44920). Dclaration sur imprim n 942

44730
Cet imprim tant rserv la dclaration des oprations imposables ralises par des redevables occasionnels, les socits de construction-vente ne l'utiliseront que dans des cas tout fait exceptionnels (revente en bloc du seul immeuble construit par la socit par exemple). Cependant, l'administration admet ce mode de dclaration (au lieu du relev CA 3), au stade de l'acquisition de terrain, pour les socits constitues en vue de la ralisation d'un programme unique (D. adm. 8 A-152 n 2). Pour les socits qui useraient de cette facult, signalons seulement que l'imprim n 942 (accompagn, le cas chant, de l'annexe n 943) est dpos la conservation des hypothques (ou, le cas chant, la recette des impts si l'acte n'est pas soumis la formalit fusionne d'enregistrement) en mme temps que la prsentation de l'acte d'acquisition du terrain la formalit de l'enregistrement et que le paiement de la TVA immobilire.

B. Travaux d'amnagement du terrain et travaux de construction

Dfinition

44760
L'ensemble de ces travaux - que l'on qualifie gnralement de travaux immobiliers - sont soumis la TVA de droit commun. La taxe est facture par les entrepreneurs de travaux au matre de l'ouvrage (en l'espce, la socit de construction). Ces travaux peuvent tre classs en trois catgories :a. Travaux d'amnagement du terrain : ce sont tous les travaux et tudes prliminaires ou accessoires la construction elle-mme (tudes des sols, dbroussaillage, nivellement, voirie, adduction d'eau, gaz, lectricit, tlphone, etc.). b. Travaux de construction proprement dits : ce sont tous les travaux de gros uvre ou de second uvre raliss par les diffrents corps de mtiers des entreprises de btiment (fondations, maonnerie, menuiserie, etc.). c. Travaux d'quipement des immeubles : il s'agit des travaux ayant pour effet d'incorporer titre dfinitif, aux constructions, les appareils ou matriels installs, qui, de ce fait, perdent leur caractre de biens meubles et sont pris en compte pour la dtermination du prix de revient total des constructions. Il n'est pas possible de dresser ici une liste de ces quipements. Ce sont, d'une manire gnrale, tous les lments qui, une fois poss ou installs, ne peuvent tre dtachs des immeubles sans tre dtriors, ou sans faire subir de graves dtriorations aux immeubles auxquels ils sont incorpors (application, en principe, de la thorie des immeubles par destination ). Signalons, toutefois, que l'administration a fourni, titre indicatif, une liste des installations prsentant le caractre de travaux immobiliers (D. adm. 3 B-271).
PRECISIONS Les installations d'objets ou d'appareils meubles, qui, une fois poss, conservent un caractre mobilier, s'analysent non en des travaux immobiliers mais en des ventes de matriels, assorties de prestations de services et ce, quelle que soit la nature de l'immeuble o elles sont effectues. Ds lors, au moment de leur installation, la TVA est due par les fournisseurs dans les conditions habituellement prvues pour les ventes de matriels et la socit de construction est fonde dduire cette taxe dans les conditions habituelles. Rapprocher les solutions concernant les ventes de logements quips en matire d'imposition des profits (voir n 45550 s.).

Modalits d'imposition

44770
Pour les travaux immobiliers, la base d'imposition est constitue par le montant des marchs, mmoires ou factures. La date d'exigibilit de la taxe (qui conditionne celle de la dduction par le client constructeur est, en principe, celle de l'encaissement des acomptes, des avances constituant un paiement anticip ou du montant des mmoires ou factures, sous rserve de la possibilit pour les entrepreneurs de travaux de demander au service des impts d'acquitter la TVA d'aprs leurs dbits (c'est--dire, en principe, la date de la facturation) ou sur les livraisons. Par ailleurs, les travaux immobiliers supportent la TVA au taux de 19,60 % (8 % en Corse).

Dduction de la TVA facture la socit de construction

44775
De mme que la TVA qui a grev l'achat ou l'apport du terrain, la socit de construction porte en dduction sur les relevs CA 3 la taxe qui lui a t facture par les entrepreneurs de travaux. Les travaux immobiliers constituant des prestations de services, la dduction est opre comme suit, compte tenu des rgles d'exigibilit de la TVA sur les travaux que nous venons d'indiquer ci-dessus :a. Paiement de la TVA par l'entrepreneur sur ses encaissements : dduction de la taxe correspondante par la socit sur le relev CA 3 dpos par elle au titre du mois au cours duquel le paiement des acomptes ou du prix des travaux considrs est intervenu ( condition, bien sr, de disposer d'une facture mentionnant la taxe) ; b. Paiement de la TVA par l'entrepreneur d'aprs ses dbits : dduction sur le relev dpos au titre du mois au cours duquel la socit a reu les factures mentionnant l'autorisation de payer la TVA sur les dbits ;

c. Paiement de la TVA par l'entrepreneur lors de la livraison des travaux : dduction sur le relev dpos au titre du mois au cours duquel intervient cette livraison.

C. Livraison soi-mme de la construction

44800
La livraison soi-mme des constructions difies en vue de la vente n'entre pas dans l'un des cas d'imposition la TVA immobilire prvus par l'article 257, 7 du CGI. Il en est ainsi quelles que soient la nature ou la destination des immeubles difis et quelle que soit la situation de l'acqureur au regard de la TVA (assujetti de plein droit, sur option ou non-assujetti). En ce qui concerne les consquences au regard de la TVA, de l'absence de revente des immeubles construits dans le dlai de cinq ans, voir n 44945.

D. Vente des constructions nouvelles

Oprations imposables

44820
Ce sont les apports en socit et toutes les mutations titre onreux : ventes, changes, adjudications, etc. (en ce qui concerne la remise de locaux neufs en contrepartie de la cession d'un terrain btir, voir n 47430). La cession d'un contrat de crdit-bail par le crdit-bailleur est assimile une cession de l'immeuble, soumise la TVA immobilire si elle constitue la premire mutation de l'immeuble, objet du contrat, dans les cinq ans de son achvement (Rp. Chollet : AN 9-9-1996 p. 4798).

Immeubles imposables

44830
Sont assujetties la TVA immobilire les ventes (et mutations assimiles) portant sur des immeubles : a. vendus en tat futur d'achvement, b. vendus aprs achvement, mais la double condition : - que la vente intervienne dans les cinq ans de l'achvement ; - que la vente n'ait pas t prcde d'une autre mutation titre onreux postrieure l'achvement et consentie une personne n'ayant pas la qualit de marchand de biens (CGI art. 257, 7). l'inverse, le rgime de la TVA n'est pas applicable aux oprations qui interviennent plus de cinq ans aprs l'achvement de l'immeuble, ni aux oprations qui sont faites avant l'expiration de ce dlai si elles ont t prcdes d'une autre mutation titre onreux postrieure l'achvement et consentie une personne n'ayant pas la qualit de marchand de biens. Pour les oprations dont il s'agit, ce sont les droits de mutation qui sont dus (taxe de publicit foncire ou droit d'enregistrement dans les conditions exposes aux n 11605 s.). Ces ventes entranent en outre, en matire de TVA, les consquences indiques n 44945. Notion d'achvement

44835
Un immeuble ou une fraction d'immeuble est considr comme achev lorsque les conditions d'habitabilit ou d'occupation sont runies ou en cas d'occupation, mme partielle, des locaux, quel que soit le titre juridique de cette occupation (CGI ann. II art. 258). L'affectation des locaux est indiffrente ds lors qu'ils ont t occups (Cass. com. 1-10-1996 n 1348 D : RJF 2/97 n 176). En pratique, la dtermination de la date d'achvement est une question de fait, l'occupation pouvant tre prouve par tous moyens tels que la production de baux ou d'engagements de location, de quittances d'eau, de gaz, d'lectricit et de tlphone (Rp. Tinant : Sn. 30-6-1966 p. 1172).

Des dates d'achvement distinctes peuvent tre retenues pour les diffrentes parties d'un immeuble ; c'est le cas notamment : - de l'achvement des appartements dans un immeuble collectif (Rp. Vadepied : Sn. 25-3-1976 p. 321 ; BO 8 A-12-78) ; - de l'achvement par fractions successives d'un immeuble usage d'htel et de restaurant (CE 22-7-1977 n 96598). Pour les locaux livrs bruts de bton , l'achvement concide avec la fin de l'intervention du constructeur et la mise disposition de ces locaux aux propritaires ou locataires. Est achev la date de la dclaration d'achvement un immeuble qu'il ne reste plus qu' amnager intrieurement, l'ensemble des travaux incombant au constructeur, y compris le raccordement aux rseaux, tant achev (CE 2-2-1987 n 50362 : RJF 3/87 n 277). L'article 258 de l'annexe II au CGI fait obligation de mentionner dans les actes de ventes la date d'achvement et la nature de l'vnement qui l'a caractris (caractre habitable ou utilisable, premire occupation). Pour l'application de l'article 258 prcit, il y a lieu de retenir la date indique dans l'acte de vente ds lors que le constructeur n'tablit pas que les travaux de construction auraient t achevs avant cette date (CE 16-6-1999 n 168383 : RJF 8-9/99 n 1032).

44835
Socits civiles de construction-vente - TVA : notion d'achvement des immeubles TA Rennes 31-10-2002 n 98-3564 BF 3/03 Inf. 248

44835
Socits civiles de construction-vente - TVA : date d'achvement des immeubles CE 30-12-2002 n 233616 BF 3/03 Inf. 251 Conditions de superficie

44840
Lorsqu'elle est due, la TVA est applicable non seulement la cession des btiments achevs proprement dits mais galement la cession des terrains sur lesquels ces btiments sont difis. En droit strict, la TVA est applicable quelle que soit la superficie du terrain. Toutefois, il est admis que la TVA ne s'apprcie que dans la limite d'une superficie de 2 500 m2 par btiment ou dans la limite de la superficie minimale exige par la rglementation sur le permis de construire si elle est suprieure ( n 44620). La quotepart du prix de vente se rapportant la fraction du terrain excdant cette limite sera donc soumise aux droits de mutation (D. adm. 8 A-1131 n 87). Ventes d'immeubles quips d'lments mobiliers

44845
La TVA immobilire s'applique aux quipements mobiliers qui ne peuvent pas tre dtachs sans tre dtriors ou sans entraner la dtrioration de l'immeuble (voir n 44760). Les quipements mobiliers ne rpondant pas cette condition sont en revanche exclus, en principe, de la TVA immobilire ; toutefois, dfaut de ventilation dans l'acte de vente entre le prix des locaux et celui des lments mobiliers, aucune rgularisation n'est effectuer et la TVA immobilire est liquide sur l'ensemble du prix (le taux de TVA immobilire et celui de la TVA de droit commun sur la cession de ces lments tant identiques). Remarque : Sur les consquences de la fourniture aux acqureurs des locaux de certains quipements mobiliers en matire d'imposition des profits, voir n 45550 s.

Exigibilit de la TVA

44860
La TVA est exigible la date du fait gnrateur, c'est--dire la date de l'acte constatant l'opration ou, dfaut, la date du transfert de proprit (CGI art. 269, 1-c et 2-a). S'appuyant sur ce texte lgal, l'administration estime que la TVA est exigible sur les actes de vente terme sans attendre le transfert ultrieur (total ou partiel) de proprit (D. adm. 8 A-122 n 2).

Cependant, comme on le verra ci-aprs ( n 44895), les socits de construction-vente ont la possibilit de ne payer la taxe qu'au fur et mesure des encaissements du prix de vente des immeubles.

Assiette de la TVA

44870
L'assiette de la TVA est constitue par : - le prix de cession hors taxe, le montant de l'indemnit ou la valeur des droits sociaux rmunrant l'apport, augment des charges ( l'exclusion en principe des intrts du prix lorsque celui-ci est payable terme) ; - la valeur vnale relle des biens si cette valeur vnale est suprieure au prix, au montant de l'indemnit ou la valeur des droits sociaux, augment des charges (CGI art. 266, 2-b).
PRECISIONS a. La taxe locale d'quipement n'est pas dductible de l'assiette de la TVA. b. Les sommes verses au promoteur par les candidats acqureurs sont imposables la TVA : lors de la signature de la vente si elle est conclue (ces sommes constituant un acompte sur le prix) ; lorsqu'elles sont dfinitivement conserves par le promoteur, dans le cas contraire (CE 23-10-1998 n 154039 : RJF 12/98 n 1406). c. En ce qui concerne les rgles d'exigibilit de la TVA dans le cas de remise de locaux neufs en paiement du prix de cession d'un terrain btir, voir n 47430. d. Selon certains tribunaux, l'administration ne peut pas substituer la valeur vnale du terrain en dehors des cas de fraude ou d'vasions fiscales (TA Lyon 3-7-2001 n 97-3956 : RJF 12/01 n 1517 ; TA Grenoble 20-12-2001 n 982450/4 : RJF 5/02 n 494).

Taux de la TVA

44875
Le taux applicable, en principe, aux ventes d'immeubles est le taux normal de 19,60 % (8,50 % dans les DOM et 8 % en Corse). Lorsque le prix est fix taxe comprise, il convient d'appliquer ce prix le coefficient de conversion de 0,836 pour obtenir le prix hors taxe (0,921 dans les DOM et 0,925 en Corse). Les ventes de logements sociaux neufs usage locatif sont soumises la TVA au taux rduit de 5,50 % ; 2,10 % dans les DOM (CGI art. 278 sexies, I-3).

Dclaration et paiement de la TVA

44890
S'agissant d'un redevable habituel, la socit dclare les ventes qu'elle ralise et acquitte la taxe correspondante sur relev CA 3. On se reportera aux indications dj donnes ci-dessus au sujet de l'achat du terrain btir ( n 44700 s.), tant observ que le redevable lgal de la TVA est toujours le vendeur (CE 21-12-1983 n 37573 : RJF 2/84 n 135). Comme on l'a dj dit, la taxe est exigible ds la signature de l'acte de vente et sur la totalit du prix, y compris dans le cas des ventes en l'tat futur d'achvement o une fraction du prix est chelonne en fonction de l'avancement des travaux. De plus, lors des premires ventes, le promoteur ne dtient pas encore tous les documents (factures, mmoires de travaux) justifiant le droit de dduire la taxe supporte en amont, ds lors que la commercialisation d'un programme est lance avant l'achvement des travaux de construction et parfois mme avant leur commencement. C'est pourquoi, afin de remdier cette situation, les professionnels de la construction sont autoriss sous certaines conditions - et avec les consquences qui en rsultent - d'une part, payer la TVA sur leurs encaissements et, d'autre part, valuer provisoirement leurs droits dduction. Paiement de la taxe sur les encaissements

44895
Lorsque le prix est payable en plusieurs chances (rglement par acomptes des ventes en l'tat futur d'achvement et des ventes terme notamment), le vendeur peut acquitter la TVA au fur et mesure des encaissements condition de prsenter des garanties de recouvrement. Dans ce cas, il ne peut obtenir aucun remboursement de crdit de taxe avant le dernier encaissement. Par ailleurs, l'acqureur ne peut dduire la taxe affrente son acquisition qu'au fur et mesure des versements de prix (CGI ann. II art. 252). Cette modalit de paiement (qui ne modifie en rien le fait gnrateur de la TVA ; voir n 44860) est subordonne la condition de prsentation ( la recette des impts comptente ; voir n 44720) d'une garantie de recouvrement. En pratique et comme on le verra ci-aprs ( n 44900), l'administration ne fait pas un usage systmatique de cette condition si, dans les circonstances propres l'affaire examine, il apparat que les redevables intresss peuvent tre dispenss de la constitution d'une garantie (D. adm. 8 A-1561 n 11 s.). Afin de permettre l'administration d'examiner l'tendue et la valeur des garanties proposes, la socit a tout intrt adresser la recette des impts un dossier tabli, le cas chant, l'aide de l'imprim n 943 et indiquant notamment le prix global de cession projet du ou des immeubles, l'estimation de la TVA dductible, la nature des ventes (fermes ou en l'tat futur d'achvement) et la date prvisible d'achvement des travaux et de vente des locaux. Remarque : De la taxe ainsi exigible sur chaque encaissement de prix, la socit va dduire, suivant la rgle gnrale, la TVA qui figure son crdit (non remboursable) sur le relev CA 3 du mois prcdent. On rappelle, en effet, que ces relevs mensuels (ou trimestriels) mentionnent l'ensemble des oprations effectues au cours du mois (ou du trimestre) et font tat (au crdit) des droits dduction ayant pris naissance pendant le mme mois (ou le trimestre), ces droits pouvant tre valus provisoirement (voir n 44910).

44900
D'une manire gnrale, l'administration n'exige la prsentation de garanties de recouvrement que des redevables occasionnels, les constructeurs professionnels en tant, en principe, dispenss ds lors qu'ils sont connus comme remplissant ponctuellement leurs obligations fiscales ou que, s'agissant de nouveaux redevables, leur solvabilit est notoire. Dans ces conditions, le bnfice du rgime du paiement sur les encaissements ne devrait tre refus que rarement en raison d'une absence de prsentation de garanties. Mais, si une telle dcision devait tre prise, elle priverait totalement le redevable du bnfice de ce rgime de faveur et, ce titre, elle doit tre motive. En ce qui concerne plus spcialement les socits civiles de construction-vente, l'administration a donn les prcisions suivantes (D. adm. 8 A-1561 n 23 s.). Lorsqu'elles ont pour objet la ralisation d'une seule opration immobilire (programme unique), ces socits sont considres (au regard du paiement sur les encaissements) comme des redevables occasionnels devant constituer des garanties. Cependant, lorsque la solvabilit de tous les membres de la socit apparat comme indiscutable, celle-ci peut tre purement et simplement dispense de cautionnement. Dans l'hypothse o, pour certains d'entre eux, cette solvabilit ne peut tre nettement tablie, cette dispense peut cependant n'tre que partielle. Le montant du cautionnement exig est alors dtermin en fonction de la proportion de droits sociaux dtenus par ces associs. Les comptables sont tenus d'accepter pour caution, non seulement les banques ou les socits de cautionnement collectif agres, mais aussi toute personne physique ou morale remplissant les conditions de capacit ou de solvabilit requises par l'article 2018 du Code civil pour tre agre comme caution. Tel peut tre le cas du grant de la socit, s'il s'agit d'un promoteur constructeur professionnel dont l'honorabilit est incontestable, le comportement fiscal irrprochable et la surface financire suffisante. Il en est de mme de la caution solidaire de l'ensemble des associs de la SCI. L'extinction du cautionnement ne peut, en principe, intervenir qu'aprs une vrification de l'opration de construction, effectue dans le dlai de rptition ou, dfaut, l'expiration de ce dlai. cet gard, l'administration fait observer que le risque couru par le Trsor et par la caution se trouve en fait attnu au fur et mesure des versements effectus et une rvaluation plus affine de celui-ci pourrait tre faite lorsque l'excution du programme est assez avance et que plus d'lments d'apprciation sont ds lors connus. Ainsi, il appartient aux promoteurs d'obtenir de leurs cautions une rduction du

prix du service rendu ds lors qu'ils justifient que ce service a perdu de son importance pour les motifs indiqus ci-dessus. L'administration communique d'ailleurs aux cautions qui en font la demande toutes informations se rapportant l'excution de leur contrat et, notamment, les renseignements propres leur permettre d'apprcier l'tendue de leurs obligations. Dans certains cas, l'administration accepte d'accorder, titre exceptionnel, des mainleves partielles lorsqu'elles apparaissent justifies, et ne mettent pas en pril les intrts du Trsor. Il pourrait en tre ainsi, par exemple, dans l'hypothse d'une construction acheve depuis un certain temps lorsque les ventes de lots, ralises dans une proportion excdant 80 %, stagnent. Renonciation au paiement sur les encaissements

44905
Les redevables qui se sont placs sous le rgime du paiement de la TVA sur les encaissements peuvent y renoncer en cours d'opration, sous rserve que les rgularisations ncessites par le retour au droit commun soient effectues. Mais, une fois exerce, cette renonciation l'option est dfinitive jusqu' la fin des oprations immobilires au titre desquelles l'option avait t antrieurement formule. L'administration a prcis les conditions d'application et les consquences de cette renonciation (D. adm. 8 A-1561 n 30 s.) : - pour les oprations n'ayant donn lieu la perception d'aucun acompte, le retour au droit commun n'entrane aucune rgularisation ds lors que l'article 252 de l'annexe II au CGI n'a pas pu produire ses effets : les demandes de remboursement de crdit de TVA peuvent tre prsentes dans les conditions habituelles, et la TVA sera exigible pour son montant intgral la date de l'acte en cas de cession ultrieure de l'immeuble ; - pour les oprations ayant donn lieu des encaissements, il convient de reconstituer, en appliquant le rgime de droit commun, la situation du programme immobilier qui a t soumise aux dispositions de l'article 252 de l'annexe II au CGI : le redevable doit ainsi prendre en compte l'intgralit de la TVA exigible au titre des cessions d'immeubles qu'il a dj ralises et l'ensemble des droits dduction auxquels il peut prtendre. La situation reconstitue doit tre jointe la premire dclaration de chiffre d'affaires de TVA dpose aprs la date d'effet de la renonciation. Lorsque la nouvelle liquidation fait apparatre un crdit de taxe, celui-ci peut tre rembours, sauf si le redevable a t autoris valuer provisoirement ses droits dduction ( n 44910). Dans le cas o la nouvelle liquidation dgage un montant de TVA exigible, la taxe acquitte ne donne pas lieu au versement de l'intrt de retard prvu l'article 1727 du CGI (CGI art. 1732). Pour les actes dj passs au titre de l'opration immobilire concerne, des factures rectificatives doivent tre dlivres aux acqureurs (sauf, par simplification, pour les ventes de lots dont le prix a t totalement apur par l'acqureur antrieurement la dcision du vendeur de renoncer au rgime du paiement sur les encaissements). Le service fiscal du lieu de dpt des dclarations doit tre inform au moins deux mois avant la date laquelle cette renonciation prendra effet ; une dclaration comportant l'engagement de rgulariser leur situation en matire de TVA, et d'informer les acqureurs de leurs biens, doit tre souscrite par les redevables. valuation provisoire des droits dduction

44910
En droit strict, l'administration est fonde exiger le versement de la TVA sur le prix de cession (ou sur une fraction du prix en cas de paiement sur les encaissements), sous dduction seulement de la taxe figurant dj au crdit du relev CA 3, c'est-dire essentiellement la TVA affrente l'achat ou l'apport du terrain et celle dj facture sur les travaux raliss ( n 44775). Cependant, l'administration autorise, sous certaines conditions, le vendeur valuer provisoirement ses droits dduction, c'est--dire en fait la taxe correspondant aux travaux qui seront raliss postrieurement la vente. Le montant de TVA ainsi estim est bien entendu port au crdit de la dclaration CA 3. Le bnfice de cette mesure (qui peut se cumuler avec le rgime du paiement sur les encaissements dcrit ci-dessus) est subordonn au dpt pralable d'un dossier de base comprenant le dtail des valuations, tabli au vu des devis et autres pices indicatives (l'imprim n 943 peut tre utilis cet effet) et la ventilation de leur montant total entre les diffrents locaux dont la construction est projete ou en cours. Sur les relevs CA 3, il n'est alors fait tat que des valuations affrentes aux lots dont le prix est compris, en tout ou en partie, dans le relev (D. adm. 8 A-1551 n 10).

Toutefois, l'administration refuse au vendeur l'autorisation d'valuer provisoirement ses droits dduction lorsque l'acqureur des locaux est un commerant ou un industriel exerant une activit passible de la TVA. Ce refus est destin viter que l'acqureur ne rcupre immdiatement (par imputation ou mme par remboursement) une taxe qui n'a pas encore t verse au Trsor (D. adm. 8 A-142 n 11). Mais un promoteur peut demander rcuprer la TVA value provisoirement toutes les fois o il a la certitude que l'acqureur ne pourra pas rcuprer la taxe grevant l'acquisition de l'immeuble (tel tant notamment le cas d'investisseurs achetant un immeuble d'habitation en vue de le donner en location nue) (comit fiscal MOA 29-11-2001).

44915
Ds qu'elle est en mesure de procder une rgularisation d'ensemble des valuations affrentes un chantier ou un programme, la socit doit produire un relev dfinitif des taxes dductibles et acquitter, le cas chant, la TVA restant due. Si un imprim 943 est utilis cet effet, il est amnag de manire fournir, en regard de chaque facture et des droits dduction y affrents, le montant des dductions, relles ou values, effectivement pratiques ; le solde dgag sur ce dcompte est report au cadre dcompte de la TVA payer du relev CA3 : - rubrique TVA brute , sur la ligne prvue cet effet, si les droits dduction avaient t valus une somme suprieure leur montant rel ; - rubrique TVA dductible dans le cas contraire. Les rgularisations relatives la base d'imposition sont portes au cadre A du mme relev. Cette rgularisation doit tre faite en principe spontanment par la socit ds qu'elle est en possession de toutes les pices justificatives et, au plus tard, dans le dlai d'un an - exceptionnellement deux ans - partir de l'achvement de l'immeuble. Remboursement des crdits de taxe dductible

44920
La socit de construction-vente peut prtendre, dans les conditions de droit commun, au remboursement des crdits de TVA qu'elle n'a pas pu utiliser (CGI ann. II art. 242-0 A 242-0 K). Il en est ainsi mme si la socit de construction-vente n'a pas la qualit de redevable habituel de la TVA : mais l'assujetti occasionnel ne peut dduire la TVA ayant grev le cot de revient de l'immeuble qu'au moment de la livraison imposable qu'il ralise. La demande de remboursement est prsente aprs publication de l'acte, et le dcompte du dlai pour dposer la demande est suspendu pendant la priode comprise entre la date de livraison et celle de la publication (Inst. 13 O-3-94). Le dfaut de mention du crdit de taxe disponible sur les dclarations dposes pour le paiement de la TVA ne peut tre oppos un redevable autoris procder une valuation provisoire de ses droits dduction qui prsente une demande de remboursement la suite d'une rgularisation effectue postrieurement l'achvement des oprations faisant l'objet des dclarations, faisant apparatre un excdent de droits dduction sur la taxe brute. L'expiration du dlai de rgularisation des valuations provisoires, fix dans l'instruction administrative rgissant ces modalits de dduction par rfrence au dlai de dpt des dclarations dfinitives de livraisons soi-mme, ne permet pas l'administration de dclarer tardive une demande de remboursement (CAA Nantes 13-11-1991 n 723 : RJF 2/92 n 200). L'administration exige que la socit ait, au pralable, renonc, le cas chant, se prvaloir des droits dduction valus provisoirement. En pratique, aucun remboursement de TVA n'est donc accord tant que la socit n'a pas fourni l'tat dfinitif de ses dductions sur la base de ses droits rels. En outre, en cas de paiement sur les encaissements, aucun remboursement ne peut intervenir avant le dernier encaissement, c'est--dire avant le rglement de la totalit du prix de vente de l'immeuble (CGI ann. II art. 252). Ces deux conditions limitent donc trs sensiblement la possibilit qu'ont les vendeurs d'immeubles en l'tat futur d'achvement de se faire rembourser, avant la fin de la commercialisation, les crdits de taxe non imputables.

Enregistrement des actes de vente

44930
Dans les conditions gnrales exposes plus haut ( n 11605 s.), les diffrents actes de vente (immeubles achevs ou en l'tat futur d'achvement) doivent tre enregistrs la conservation des hypothques moyennant le paiement d'une taxe de 0,60 % (CGI art. 1594 F quinquies, A) majore du prlvement de 2,50 %.

Cette taxe est calcule sur le prix exprim augment des charges (notamment de la taxe locale d'quipement lorsque celle-ci s'ajoute au prix), mais en faisant abstraction de la TVA mise la charge de l'acqureur (BO 7 C-10-71 et 7 C-6-72). Comme pour l'achat du terrain, mention doit tre faite dans l'acte de la recette des impts o sont dposs les relevs CA 3 et du numro d'identification (SIRET).

Locaux achevs depuis plus de cinq ans

44940
Les locaux non vendus dans les cinq ans de leur achvement sortent du champ d'application de la TVA immobilire et leur cession est donc soumise aux droits d'enregistrement dans les conditions ordinaires (voir n 11680 s.).

44945
En outre, l'administration en tire les consquences suivantes : a. l'expiration du dlai de cinq ans, le promoteur doit reverser la TVA immobilire qui a grev la construction de ces locaux invendus et qui a gnralement t dduite (ou mme rembourse) sur les relevs CA 3 (application de l'article 221, 1 de l'annexe II au CGI). (Voir en ce sens : CAA Lyon 25-2-1998 n 95-2273, SCI Les Mgalithes : RJF 7/98 n 798). dfaut d'effectuer ce reversement, une livraison soi-mme doit tre impose la TVA, en application des dispositions de l'article 257, 8 -1-c du CGI, de sorte que soit soumis cet impt le mme montant que celui qui aurait t pris en compte pour le calcul du montant de la taxe reverser. La dduction de la TVA exigible au titre de la livraison soi-mme ne peut tre opre (Inst. 3 A-9-01). b. Lors de la revente de ces locaux, le promoteur est en principe redevable de la TVA de droit commun au taux de 19,60 % (comme un marchand de biens) sur la diffrence entre le prix de vente de la construction et le prix de revient total de cette dernire (y compris donc le cot des travaux de construction) (application de l'article 266, 2-a du CGI).
PRECISIONS La TVA de droit commun due sur la marge doit tre acquitte, sur relev CA 3, dans les mmes conditions que celle due par les marchands de biens, sans possibilit de dduction de la TVA immobilire ayant grev la construction des locaux ainsi vendus (CGI ann. II art. 231, 1). Mais la TVA affrente aux frais d'entremise engags pour la vente des biens, ainsi que la TVA grevant les charges de coproprit et les frais de gestion demeurent dductibles ds lors que ces frais ne sont pas retenus pour le calcul de la marge. noter que le Conseil d'tat estime que les promoteurs qui cdent des immeubles plus de cinq ans aprs l'achvement ne sont pas redevables de la TVA due sur la marge (CE 13-3-1996 n 112391 : RJF 5/96 n 571 ; CAA Nantes 27-4-1999 n 96-1629 : RJF 8-9/99 n 963 ; CE 3-5-2000 n 175821 : RJF 6/00 n 767). Mais cette solution aboutit galement priver les constructeurs de la possibilit de rcuprer la TVA affrente aux frais lis la vente : les constructeurs (redevables de la TVA qui est supporte en fait par l'acqureur) peuvent ds lors avoir intrt se prvaloir de la doctrine administrative, tant qu'elle n'est pas rapporte.

SECTION 3

Droits et obligations des associs A. Droits des associs

45000
Les associs ont les mmes droits que tout associ de socit civile de droit commun : droit de prendre connaissance des livres et documents sociaux, droit de participer aux assembles et aux dcisions collectives, droit aux bnfices sociaux, au remboursement de leurs apports et, ventuellement, au boni de liquidation (voir n 20200 s.).

B. Obligations des associs

1. Obligation aux dettes sociales

Montant de l'obligation des associs aux dettes sociales

45100
Les associs sont tenus du passif social sur tous leurs biens proportion de leurs droits sociaux (CCH art. L 211-2). Cette responsabilit est donc la mme que celle des associs des socits civiles de droit commun (voir n 20400 s.). Toutefois, l'associ qui se retire d'une socit de construction-vente reste tenu du passif n de l'inexcution des engagements pris par la socit l'poque o il tait encore associ, mme si l'exigibilit de la crance sur la socit est postrieure son retrait (Cass. 3e civ. 12-12-1990 : Bull. civ. III n 265 ; Cass. 3e civ. 14-11-1991 : RJDA 4/92 n 360 : Bull. Joly 1992.93 note Dereu). De mme, en raison du caractre d'ordre public des dispositions lgales (CCH art. L 211-4), il semble que, contrairement au rgime applicable aux socits civiles de droit commun (voir n 20406), les clauses par lesquelles les cranciers renoncent agir contre les associs sont nulles (voir Rp. Clrambeaux : AN 2-4-1977 p. 1503).

Mise en jeu de la responsabilit des associs

45105
Les cranciers sociaux ne peuvent poursuivre le paiement des dettes sociales contre un associ qu'aprs mise en demeure de la socit reste infructueuse (CCH art. L 211-2, al. 2). Il en rsulte que les associs sont dbiteurs subsidiaires et non conjoints du passif social envers les tiers (Cass. 3e civ. 31-5-1995 n 1116 : RJDA 8-9/95 n 999 ; Cass. 3e civ. 22-3-1995 n 654 : RJDA 5/95 n 593 ; Cass. 3e civ. 8-3-1995 n 529 : RJDA 5/95 n 592). L'exigence d'une mise en demeure pralable implique que le crancier possde un titre l'encontre de la socit avant de poursuivre les associs (Cass. 3e civ. 12-12-1990 : Bull. civ. III n 264). Constituent un tel titre : - une ordonnance de rfr condamnant une socit au paiement de diverses sommes (Cass. civ. 17-2-1988 : JCP 1988 IV n 155) ; - un jugement qui prononce l'admission provisionnelle d'un entrepreneur au passif de la procdure collective d'une SCI (Cass. 3e civ. 24-10-1990 : Bull. civ. III n 198 p. 114) ; - un jugement de condamnation assorti de l'excution provisoire (Cass. 3e civ. 8-3-1995 n 529 : RJDA 5/95 n 592) ; - un avis de mise en recouvrement mis l'encontre d'une socit par l'administration fiscale (Cass. com. 20-11-2001 n 1914 : RJDA 4/02 n 401).

45106
Contrairement au rgime applicable aux socits civiles de droit commun (voir n 20420), une simple mise en demeure est suffisante : les cranciers ne sont pas tenus de poursuivre d'abord la socit. L'action en paiement des dettes sociales dirige contre un associ de socit de construction-vente ne saurait tre subordonne l'existence d'une procdure collective permettant de fixer le passif social auquel l'intress serait tenu (Cass. civ. 12-1-1988 : JCP 1988 IV n 102).

45107
Dans le silence de la loi, les tribunaux doivent apprcier le dlai au-del duquel les cranciers peuvent poursuivre les associs. notre avis, il doit s'agir d'un dlai raisonnable permettant, le cas chant, la socit de recourir la procdure d'appel des fonds (voir n 45130 s.).

45108
La forme de cette mise en demeure n'est pas non plus prcise. Il pourra notamment s'agir, comme en matire de socit en nom collectif, d'un acte extrajudiciaire ou encore d'un commandement de payer (voir Cass. 3e civ. 8-3-1995 n 529 : RJDA 5/95 n 592).

45109
Le crancier qui poursuit le recouvrement de sa crance sur les biens personnels des associs n'a pas apporter la preuve que le patrimoine social est insuffisant pour garantir sa crance. Il n'est pas non plus tenu d'appeler l'instance les autres cranciers sociaux (CA Lyon 7-11-1974 : Gaz. Pal. 1975.1.288 et, sur pourvoi, Cass. 3e civ. 25-5-1976 : Bull. civ. III n 225).

45110
Cette action contre les associs peut tre exerce mme en cas de redressement ou liquidation judiciaire de la socit (Cass. civ. 28-6-1977 : Rev. soc. 1978.281 note Bouloc). Lorsqu'une procdure collective est ouverte l'encontre de la socit, la mise en demeure pralable est inutile pour agir contre les associs (Cass. com. 20-2-1996 n 351 : RJDA 8-9/96 n 1067 ; Cass. civ. 8-4-1987 : JCP 1987 IV 215 ; CA Paris 23-1-1991 : Bull. Joly 1991 p. 423). Les cranciers sont toutefois tenus de dclarer leur crance au passif de la socit. dfaut, la crance est teinte et cette extinction fait disparatre l'obligation des associs, lesquels ne sont tenus que du passif social (Cass. 3e civ. 22-3-1995 n 654 : RJDA 5/95 n 593 ; Cass. com. 20-21996 n 351 : RJDA 8-9/96 n 1067). L'obligation des cranciers se limite la dclaration de leur crance ; l'action en paiement dirige contre un associ n'est pas subordonne la preuve de l'admission des crances au passif (Cass. com. 20-2-1996, prcit). Voir cependant, sur les consquences d'un refus d'admission, Cass. 3e civ. 31 mai 1995 n 1116 : RJDA 8-9/95 n 999. La troisime chambre civile de la Cour de cassation a rcemment jug que si la dclaration de la crance au passif de la socit vaut mise en demeure, elle ne suffit pas tablir le caractre infructueux de celle-ci, spcialement dans un cas o le plan de redressement arrt par le juge prvoyait un chelonnement du remboursement de la crance concerne et o il n'tait pas tabli que ce plan n'avait pas t excut (Cass. 3e civ. 23-2-2000 n 306 : Bull. Joly 6/00 p. 615 note Le Cannu). Cette solution aboutit en pratique un rapprochement, lorsque les socits concernes font l'objet d'une procdure collective, des conditions de mise en uvre de la responsabilit des associs de socits civiles de construction-vente des rgles applicables en matire de socits civiles de droit commun (voir n 20431 s. et Cass. com. 23-1-2001 n 173 : RJDA 4/01 n 462, pour une solution identique retenue propos de la condition de vaines poursuites).

45111
L'ensemble de ces dispositions s'applique pour le recouvrement par le Trsor, l'encontre des associs, des dettes fiscales de la socit. Ainsi, pour les impts recouvrs par les comptables des impts (TVA notamment), un avis de mise en recouvrement est mis au nom de la socit (voir n 14110). Les associs sont mis en cause au moyen de mise en demeure pour le montant et dans les conditions fixes par l'article L 211-2 du Code de la construction et de l'habitation (D. adm. 12 C-14 n 16). C'est ainsi qu'il a t jug qu'en application de l'article L 211-2 prcit, l'associ d'une socit civile de construction-vente est responsable, proportion de ses droits sociaux, des dettes fiscales de la socit exigibles avant qu'il ne cde ses parts, quelle que soit la date laquelle ces dettes sont rvles ou leur paiement rclam (CAA Lyon 27-12-1991 n 349 : RJF 5/92 n 749). Jug par ailleurs que le Trsor public ne peut poursuivre les associs en paiement d'impts dus par la socit soumise une procdure collective qu'aprs avoir dclar sa crance au passif de la socit dbitrice (Cass. com. 20-2-1996 n 351 : RJDA 8-9/96 n 1067).

Registre des associs

45115
Pour permettre, le cas chant, l'action des cranciers contre les associs, le reprsentant lgal de la socit (c'est--dire en pratique un grant ou, si la socit est dissoute, le liquidateur) est tenu de communiquer tout crancier social qui en fait la demande le nom et le domicile, rel ou lu, de chacun des associs (CCH art. L 211-2, al. 2). cet effet, il doit tre tenu au sige social un registre cot et paraph par le reprsentant lgal en fonction lors de l'ouverture dudit registre, et contenant les indications suivantes (CCH art. R 211-1, al. 1) : - s'agissant des associs d'origine, leurs nom, prnoms et domicile (personnes physiques) ou leur raison sociale et l'adresse de leur sige social (personnes morales) ainsi que la quote-part des droits sociaux dont chacun est titulaire ; - lors de chaque cession de parts sociales, les nom, prnoms et domicile ou, s'il y a lieu, la raison sociale et l'adresse du sige social des nouveaux titulaires des parts ainsi que la date de l'opration. La demande du crancier doit tre faite par lettre recommande avec demande d'avis de rception adresse la socit (CCH art. R 211-1, al. 2).

2. Garantie des vices de construction 45120

Comme tout vendeur d'immeuble construire, les socits civiles de construction-vente sont tenues la garantie des vices apparents (C. civ. art. 1642-1) et cachs (art. 1646-1) de la construction, sans qu'il y ait lieu rsolution du contrat ou diminution du prix si le vendeur (en l'espce, la socit) s'oblige rparer le vice. Si cette garantie est mise en jeu, les associs ne peuvent tre poursuivis qu'aprs mise en demeure reste infructueuse adresse la socit si le vice n'a pas t rpar, ou adresse soit la socit, soit la compagnie d'assurances qui garantit la responsabilit de celle-ci, si le crancier n'a pas t indemnis (CCH art. L 211-2, al. 3).

3. Appel de fonds supplmentaires 45130

Les socits de construction-vente peuvent exiger des associs un apport de fonds supplmentaires pour faire face aux dpassements des investissements en capital (CCH art. L 211-3, al. 1). Rgime fiscal des intrts verss aux associs : voir n 46080.

Conditions des appels de fonds

45135
Les associs sont tenus de rpondre aux appels de fonds, proportionnellement leurs droits sociaux, sous peine de vente force de leurs parts (voir n 45145). Les appels de fonds doivent tre ncessaires l'accomplissement de l'objet social et tre indispensables (CCH art. L 211-3, al. 1) : - soit l'excution de contrats de vente d'immeubles construire dj conclus ; - soit l'achvement de programmes dont la ralisation, dj commence, n'est pas susceptible de division. Ces dispositions sont d'ordre public (CCH art. L 211-4). Le caractre d'ordre public de l'article L 211-3, al. 1 interdit qu'il soit renonc par avance l'application de cette disposition et qu'un appel de fonds ne rpondant pas aux conditions qu'il prvoit puisse tre impos aux associs. En revanche, il est toujours loisible aux intresss de se soumettre volontairement un tel appel de fonds en votant l'unanimit une rsolution cet effet, rsolution qui ne pourrait tre annule qu'en prouvant une fraude imputable certains associs (CA Paris 14-6-1996, 1e ch. B : RJDA 10/96 n 1214, rapprocher de Cass. com. 26-3-1996 : RJDA 8-9/96 n 1066 confirmant la possibilit pour les associs d'augmenter leurs engagements l'unanimit). Jug en consquence qu'un associ ne pouvait pas obtenir l'annulation d'une assemble gnrale au cours de laquelle un appel de fonds destin au remboursement des encours bancaires de la SCI avait t vot l'unanimit (arrt prcit). En revanche, a t annule la dcision adopte par l'assemble la majorit et contre la volont de cet associ d'un appel de fonds s'imposant lui ds lors que la construction tait termine (la rception de l'immeuble tant intervenue) et qu'il n'tait pas dmontr en quoi les fonds appels auraient t ncessaires pour mener bien des contrats de vente en cours (arrt prcit). La cour d'appel de Paris abandonne ainsi la position qu'elle avait prcdemment retenue selon laquelle des appels de fonds pouvaient tre dcids postrieurement la dclaration d'achvement de l'immeuble ds lors que la totalit du programme n'avait pas t vendue et que ces appels taient destins diminuer les frais financiers et rgler les cranciers sociaux (voir CA Paris 7-11-1985 : BRDA 4/86 p. 21).
PRECISIONS a. Aux termes de l'article R 211-2 du CCH, un programme est non susceptible de division quand la ralisation ou l'utilisation normale des constructions commences ne sera possible que si l'ensemble du programme est achev. Le terme ralisation doit tre interprt, non au sens juridique de vente, mais au sens technique d'achvement des constructions : si un programme comprend plusieurs tranches de btiments matriellement distinctes, seules les tranches dj commences pourront tre finances l'aide d'appels de fonds supplmentaires. Est donc justifi le refus par un associ de satisfaire un appel de fonds destin permettre la construction de l'ensemble d'une station de sports d'hiver, ds lors que cet ensemble tait susceptible de division et que cet appel de fonds n'tait pas ncessaire pour achever un immeuble en cours d'dification (Cass. 1e civ. 17-3-1981 : Bull. civ. I n 92).

b. L'article L 211-3 du CCH interdit qu'il soit procd des appels de fonds prvus par les statuts mais qui ne seraient pas ncessaires l'achvement d'une construction (Cass. civ. 11-10-1989 : D. 1989 IR p. 269). Pour un exemple dans lequel la Cour de cassation a estim illgal un appel de fonds supplmentaires, valid par une cour d'appel qui n'avait pas vrifi qu'il s'agissait bien de fonds indispensables l'excution de contrats de vente d'immeubles construire conclus avant la dcision de lancer cet appel de fonds, voir Cass. civ. 26 mai 1985 : Rev. soc. 1987.270. c. Sur l'interdiction de procder des appels de fonds destins apurer des dettes sociales, voir CA Toulouse 25 fvrier 1993 : JCP.1993.IV.1626.

Procdure d'appels des fonds

45140
En l'absence de toute prcision lgale ou rglementaire sur la procdure suivre lors de ces appels de fonds supplmentaires, il nous parat souhaitable d'insrer dans les statuts une clause prvoyant l'une des deux mthodes suivantes : - ou bien les fonds sont appels, au titre d'une augmentation du capital, sur dcision soit de la collectivit des associs, soit de la grance ; - ou bien les fonds sont verss sous forme d'apports non capitaliss inscrits un compte de passif ouvert cet effet, les statuts accordant comptence soit la collectivit des associs, soit la grance pour dcider l'appel de fonds.
PRECISIONS a. Le tribunal civil de la Seine (jugement du 25 janvier 1961 : JCP 1961 II n 11992, rendu en matire de socit immobilire de coproprit divise mais transposable aux socits civiles de construction-vente) a admis la validit de la clause donnant comptence la grance pour appeler les fonds suivant cette mthode. Jug que les sommes verses au titre des appels de fonds par un associ constituent, non des avances de trsorerie consenties la socit qui serait tenue d'en rembourser le montant la demande du souscripteur, mais des apports non capitaliss qui doivent tre maintenus la disposition de la socit aussi longtemps qu'ils sont ncessaires l'aboutissement de l'opration de construction (CA Paris 2-7-1997, 1e ch. A : RJDA 11/97 n 1361 ; Cass. civ. 12-5-1993 : Droit des socits 1993/10 n 177). b. Sur leur traitement fiscal, voir n 46080 et leur comptabilisation, voir n 46885.

Sanctions applicables aux associs dfaillants

45145
La socit peut faire procder la vente force des parts des associs qui n'ont pas satisfait aux appels de fonds (CCH art. L 211-3, al. 2 et s.). Cette vente est soumise des modalits prcises par les articles L 211-3 et R 211-3 du CCH. Mise en demeure

45150
La socit doit mettre l'associ dfaillant en demeure de rgler les appels de fonds par exploit d'huissier. L'associ a un mois pour s'excuter. Il semble toutefois qu'il pourrait valablement demander en justice un dlai de grce sur le fondement de l'article 1244 du Code civil. Cet article autorise les juges accorder des dlais de paiement un dbiteur en considration de la position dudit dbiteur et compte tenu de la situation conomique et surseoir l'excution des poursuites, le dlai de grce ne pouvant en aucun cas dpasser un an. Autorisation de mise en vente

45155
Si la mise en demeure est reste infructueuse, le grant (ou, en cas d'inaction de celui-ci, tout associ) doit convoquer une assemble gnrale pour autoriser la vente publique des parts de l'associ dfaillant et fixer leur mise prix (CCH art. R 2113). L'assemble se prononce la majorit des deux tiers du capital social sur premire convocation, et la majorit des deux tiers des droits sociaux dont les titulaires sont prsents ou reprsents sur deuxime convocation. Nonobstant toute disposition

contraire des statuts, les parts dtenues par les associs dfaillants ne sont pas prises en compte pour le calcul de ces majorits (CCH art. L 211-3, al. 3). Publicit de la mise en vente

45160
La mise en vente doit tre notifie tous les associs, y compris le ou les associs dfaillants, par lettre recommande avec accus de rception. La notification doit, en outre, faire l'objet d'une publication dans un journal d'annonces lgales du lieu du sige social (CCH art. R 211-4). Cette notification doit mentionner : - la date, l'heure et le lieu de la vente publique ; - le montant de la mise prix. Obligations des autres associs jusqu' la vente

45165
Jusqu' la vente des parts de l'associ dfaillant, les autres associs sont tenus de rpondre aux appels de fonds faits cet associ, en ses lieu et place, au prorata de leurs droits sociaux (CCH art. R 211-5). Excution de la vente

45170
La vente est faite aux enchres publiques par l'intermdiaire d'un officier public - en pratique un notaire - et sans qu'il soit ncessaire de demander en justice l'autorisation d'y procder, conformment la rglementation de droit commun des ventes publiques. Les parts de l'associ dfaillant peuvent tre vendues en plusieurs lots s'il apparat qu'elles peuvent tre ainsi plus facilement ralises ou atteindre un meilleur prix. La socit peut faire poursuivre la vente de la totalit des parts de l'associ dfaillant et celui-ci, en cas de vente par lots, ne saurait s'y opposer mme si la vente d'une partie seulement des parts a produit une somme suffisante pour assurer le rglement des appels de fonds auxquels il n'a pas satisfait (CA Paris 12-2-1976 : Gaz. Pal. 1976 2 p. 608 confirm par Cass. 3e civ. 25-1-1977 : Bull. civ. III n 40). Les droits sociaux vendus comprennent l'ensemble des sommes verses la socit tant au titre de la quote-part du capital social qu' celui des appels de fonds (CA Paris 2-7-1997, 1e ch. A : RJDA 11/97 n 1361). L'associ dfaillant peut participer lui-mme aux enchres (Cass. civ. 25-1-1977, prcit). Effets de la vente

45175
Le produit net de la vente revient la socit concurrence de ce qui lui est d en principal et intrts par l'associ dfaillant (CCH art. L 211-3, al. 5), ainsi qu'aux autres associs en remboursement des sommes qu'ils ont verses la place de ce dernier (voir n 45165). La vente a lieu pour le compte de l'associ dfaillant et ses risques (CCH art. L 211-3, al. 4). Il en rsulte que l'associ dfaillant profite de l'excdent de prix et, nous semble-t-il, qu'en cas d'insuffisance il reste dbiteur de la socit et peut tre poursuivi par elle pendant trente ans, conformment au droit commun des obligations. L'associ dfaillant ne peut rclamer la socit le remboursement du solde crditeur de son compte courant sur lequel figurent les sommes verses la suite d'appels de fonds, ds lors que ces sommes correspondent non pas des versements facultatifs de l'intress mais l'excution de ses obligations d'associ. Il en est ainsi lorsque ds le dbut de l'activit de la socit, l'insuffisance du capital a impos d'appeler auprs des associs des fonds supplmentaires pour la ralisation de l'objet, et qu'aucune assemble n'a autoris le grant contracter un emprunt auprs de l'intress (autorisation impose par les statuts) (Cass. civ. 12-5-1993 : Droit des socits 1993/10 n 177). L'associ dfaillant ne peut donc se prvaloir d'un quelconque droit de crance l'encontre de la socit, peu important d'ailleurs que le rsultat net de l'opration immobilire puisse se rvler bnficiaire ultrieurement la cession (CA Paris 2-7-1997, 1e ch. A : RJDA 11/97 n 1361). La socit bnficie, sur les sommes provenant de la vente des parts, d'un privilge qui l'emporte sur toutes les srets relles conventionnelles (mais non les srets lgales telles que le privilge des salaris ou du Trsor) grevant les droits sociaux du dfaillant. En outre, si des nantissements ont t constitus sur ces droits sociaux, le droit de rtention des cranciers nantis n'est opposable ni la socit ni l'adjudicataire des parts (CCH art. L 211-3, al. 7).

L'adjudicataire devient associ. Mais si les statuts contiennent une clause d'agrment, cette clause doit, notre avis, tre respecte (voir n 22420 s.). Procdure de droit commun

45180
La vente force des parts n'est pas la seule procdure de recouvrement possible l'encontre de l'associ dfaillant. La socit a la facult, conformment au droit commun, de poursuivre l'associ en justice pour obtenir le paiement des sommes qui lui sont dues (CA Aix 23-12-1970 : D. 1972 p. 387, rendu en matire de socit immobilire en coproprit divise mais transposable aux socits civiles de construction-vente). Toutefois, ce procd n'a ni l'efficacit ni la rapidit de la procdure d'excution des titres dcrite ci-dessus.

C. Parts sociales
45200
Les parts des socits civiles de construction-vente sont soumises au rgime de droit commun applicable toutes les socits civiles (voir n 21000 s.). Les transferts de parts sont en outre soumis une formalit particulire : ils doivent faire l'objet d'une mention au registre des associs (voir n 45115). Rgime fiscal

45205
Les cessions des parts des socits civiles de construction-vente obissent aux rgles gnrales exposes plus haut en ce qui concerne les droits d'enregistrement (voir n 21400 s.). Pour ce qui est plus spcialement des cessions de parts accompagnes du remboursement d'appels de fonds, voir n 21415.

45210
Pour l'imposition (ou l'exonration) des profits rsultant de la cession des parts, il convient de faire la distinction suivante : a. Le cdant est une entreprise : dans ce cas, il convient de faire application des rgles de droit commun prvues par l'article 238 bis K, I du CGI pour les cessions de parts de socits civiles non passibles de l'IS, dtenues par une entreprise (voir n 21820 s.). b. Le cdant est un particulier ayant ralis une simple opration de placement (simple apporteur de capitaux) et ne pouvant tre considr comme exerant dans le cadre de la socit civile l'activit de promoteur : le profit relve du rgime des plusvalues prives de cession d'immeubles. En effet, selon l'administration et la jurisprudence, on est en prsence d'une cession de titres de socit prpondrance immobilire, tant donn - ce qui est surprenant - que le stock immobilier d'une socit de construction-vente ne peut tre considr comme affect l'exploitation de cette dernire au sens de l'article 150 A bis du CGI (D. adm. 8 M-124 n 9 ; CAA Bordeaux 31-7-1992 n 680 : RJF 11/92 n 1514, confirm par CE CAPC 18-2-1994 n 142048 : RJF 4/94 n 424). (Pour plus de dtails sur le rgime des socits dites prpondrance immobilire , voir n 34200 s.)

SECTION 4

Imposition des profits

45400
Contrairement aux rgles du droit commercial, les personnes qui achtent des immeubles en vue d'y difier des btiments et de les vendre en bloc ou par locaux exercent, du point de vue fiscal, une activit commerciale dont les profits relvent de l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux (CGI art. 35, I-1, al. 2). Lorsque ces oprations sont ralises par des socits civiles, ces dernires sont donc normalement passibles de l'impt sur les socits en vertu de l'article 206, 2-al. 1er du CGI (voir n 10030 s.).

45405
Cependant, par drogation expresse ce principe gnral, l'article 239 ter du CGI dispose que les socits civiles de construction-vente rpondant certaines conditions sont exclues du domaine de l'impt sur les socits et soumises au mme rgime fiscal que les socits en nom collectif effectuant les mmes oprations, c'est--dire que ce sont les associs (et

non la socit elle-mme) qui sont imposs en proportion de leurs droits suivant le rgime fiscal qui leur est propre (impt sur le revenu ou impt sur les socits).

I. Conditions d'application du rgime de faveur 45415

Pour bnficier du rgime de l'impt sur le revenu, les socits de construction-vente doivent satisfaire des conditions bien prcises qui tiennent leur forme, leurs statuts et surtout leur objet.

A. Conditions tenant la forme de la socit

45420
Quel que soit leur objet, les socits assujetties de plein droit l'impt sur les socits en raison de leur forme (socits de capitaux, socits responsabilit limite) sont exclues du champ d'application de l'article 239 ter du CGI. De ce fait, le bnfice du rgime spcial dfini par cet article ne peut tre invoqu, en pratique, que par les socits constitues sous la forme civile et rgies par les articles L 211-1 L 211-4 du Code de la construction et de l'habitation (voir n 44500 s.).

Socits civiles issues de la transformation d'une SNC ou d'une socit transparente

45430
Lorsque la socit de construction-vente est issue de la transformation d'une socit en nom collectif ou d'une socit dote de la transparence fiscale, le rgime spcial ne peut s'appliquer qu' la double condition que, avant la transformation, aucun immeuble n'ait t cd et qu'aucune des parts ou actions n'ait t vendue une personne autre qu'un associ initial (CGI art. 239 ter, II-2 ; en ce sens, CE 18-11-1985 n 44343 : RJF 1/86 n 28 et CAA Lyon 12-10-1989 n 89-170 ; D. adm. 8 E-331 n 37 qui prcise que cette double condition doit tre remplie jusqu' la date de transformation inclusivement). Il est toutefois fait abstraction des cessions non spculatives consenties au prix de revient de nouveaux associs dsireux de prendre des participations financires dans le programme de construction projet. Par ailleurs, sous rserve de l'examen des circonstances de fait, sont considrs comme des associs initiaux ceux qui sont entrs dans la socit l'occasion d'une augmentation de son capital ; le rgime spcial s'applique aussi une socit dont la transformation a t prcde d'une cession de parts par un associ fondateur un associ entr dans la socit lors d'une augmentation de capital (D. adm. 8 E331 n 37 s.). Il n'y a pas lieu de distinguer selon que les socits transformes ont t cres avant ou aprs l'entre en vigueur de la loi du 23 dcembre 1964. L'article 239 ter, II-2 vise exclusivement les socits de construction issues de la transformation d'une socit en nom collectif ou d'une socit dote de la transparence fiscale : aucune disposition lgislative ne permet, pour l'application de ce rgime, d'assimiler les socits cres de fait ou les socits en participation aux socits en nom collectif (en ce sens, Rp. Dubourg : AN 14-3-1994 p. 1253 ; D. adm. 8 E-331 n 37).

45435
Les plus-values dgages lors de la transformation font l'objet d'un sursis d'imposition ds lors qu'il n'est apport aucune augmentation la valeur d'origine des biens tant dans les critures de la socit que dans celles de ses associs (CGI art. 239 ter, II-2).

B. Conditions tenant aux statuts

Responsabilit des associs

45450
Pour bnficier du rgime fiscal de faveur, la socit doit prvoir dans ses statuts que les associs sont indfiniment responsables du passif social sur tous leurs biens en proportion de leurs droits sociaux (et non par parts viriles).

Ainsi, l'associ est responsable, proportion de ses droits sociaux, des dettes fiscales de la socit exigibles avant qu'il ne cde ses parts, quelle que soit la date laquelle ces dettes sont rvles ou leur paiement rclam (CAA Lyon 27-12-1991 n 349 : RJF 5/92 n 749). Sur la procdure de poursuite, voir n 45105 s.

45455
Cependant, l'administration fiscale ne s'oppose pas ce que les associs prvoient une limitation de leur obligation au passif dans chacune des conventions particulires passes avec les cranciers. Ainsi, l'existence, dans les statuts, d'une clause stipulant que les grants devront, sous leur responsabilit, obtenir des cranciers une renonciation formelle au droit d'exercer une action personnelle contre les associs n'est pas de nature priver la socit du bnfice du rgime de l'article 239 ter (D. adm. 8 E-331 n 34). Remarque : Dans sa documentation jour au 30 juin 1998 (8 E-331), l'administration ne lie plus la rpartition des bnfices sociaux la proportion de l'obligation au passif social : l'article 239 ter du CGI ne contient en effet aucune condition relative la rpartition des bnfices.

C. Conditions tenant l'objet social

Principes

45500
Le rgime spcial de l'article 239 ter du CGI est destin s'appliquer aux seules socits qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente, soit directement, soit sous le couvert de socits dotes de la transparence fiscale (voir n 39500 s.). Ainsi, une socit civile dont l'objet ne comporte pas la construction d'immeubles en vue de la vente ne peut pas bnficier des dispositions du rgime spcial, mme si elle se livre en fait exclusivement de telles activits (CE 24-2-1988 n 59762 : RJF 4/88 n 380 ; D. adm. 8 E-331 n 3). Est sans incidence, cet gard, la modification des statuts de la socit lui donnant pour objet la construction en vue de la vente ds lors qu'elle intervient postrieurement l'acquisition de l'immeuble (TA Dijon 17-81999 n 98-5351 : RJF 11/99 n 1340). Mais cet objet principal n'est pas forcment exclusif puisque la socit peut - sans perdre le bnfice de ce rgime de faveur exercer conjointement une activit purement civile du point de vue fiscal (sous rserve qu'elle soit compatible avec la rglementation juridique, voir ci-dessus n 44510 s.). Il peut s'agir par exemple : - de la location permanente d'immeubles nus ( n 45880 s.) ou de la location provisoire des nouveaux immeubles en attendant leur vente (stock immobilier ; n 47500 s.) ; - de la perception de redevances de droits d'affichage de panneaux publicitaires ( n 45890) ; - de la conclusion d'un bail construction ( n 45615) ; - de la mise en valeur d'une exploitation agricole ou forestire ; - du placement court terme des excdents de trsorerie de la socit ( n 45900) ; - de la vente de locaux avec garantie minimale de loyer, quelle qu'en soit la dure ( n 45610).

45505
En revanche, les socits civiles qui, en sus de la construction d'immeubles en vue de la vente, exercent une autre activit entrant dans les prvisions des articles 34 et 35 du CGI (c'est--dire prsentant, sur le plan fiscal, un caractre industriel ou commercial ) sont passibles de l'impt sur les socits dans les conditions de droit commun. Constituent notamment des oprations de nature commerciale, selon l'administration : - les cessions de terrains non btis, lorsqu'elles rpondent aux critres d'oprations spculatives et habituelles ( n 45520 s.) ; - la mise la disposition des acheteurs des constructions d'quipements sportifs ou de loisirs moyennant rmunration ( n 45620) ; - les ventes de locaux quips de certains lments mobiliers ( n 45550 s.) ; - le fait de participer aux profits d'une location meuble ( n 45880, in fine).
PRECISIONS a. L'administration considre que de telles oprations font perdre la socit le bnfice du rgime de faveur de l'article 239 ter du CGI. Sauf dans le cas o il serait prouv que la socit avait pour objet, ds l'origine, d'effectuer

des oprations commerciales, la perte du rgime de faveur n'a pas d'effet rtroactif : assujettissement l'IS des bnfices de l'exercice en cours et des exercices suivants et taxation comme revenus distribus lors de leur appropriation par les associs (D. adm. 8 E-331 n 31 et 32). La perte du rgime des socits de personnes entrane les consquences du changement de rgime fiscal prvu l'article 202 ter du CGI (Inst. 4 A-1-92 n 8 ; voir n 11030). b. Les socits civiles de construction-vente ne peuvent pas bnficier de la tolrance administrative de 10 % de recettes commerciales (voir n 10050 s.) (Rp. Wolff : AN 19-7-1982 p. 2990 ; D. adm. 8 E-331 n 4).

45505
Socits civiles de construction-vente - Objet social - Socits dont l'objet ne se limite pas la construction-vente CAA Bordeaux 16-5-2002 n 98-1654. BF 12/02 Inf. 1126

Oprations de transformation, d'amnagement, de remise en tat d'habitation ou de restauration

45510
L'administration admet d'assimiler certains travaux de transformation et d'amnagement des oprations de construction pour l'application des dispositions de l'article 239 ter du CGI et, par suite, d'autoriser les socits civiles se placer sous ce rgime lorsqu'elles ont pour activit - l'exclusion de toute autre entrant dans les prvisions des articles 34 et 35 du CGI - la ralisation desdits travaux en vue de la vente (D. adm. 8 E-212 n 3).
PRECISIONS quivalent des oprations de construction : - les travaux comportant la dmolition complte d'un immeuble suivie de sa reconstruction ou des modifications importantes apportes au gros uvre ou encore des travaux ayant pour objet l'amnagement, usage d'habitation, de locaux prcdemment affects un autre usage (agricole, commercial) ou qui constituaient des dpendances d'habitation (combles, garages, remises) sans tre eux-mmes habitables ; - les travaux correspondant une restructuration complte aprs dmolition intrieure d'une unit d'habitation, suivie de la cration d'amnagements neufs. Il en est ainsi, notamment, lorsque des oprations de cette nature aboutissent une augmentation du nombre d'units de logement. En revanche, les travaux aboutissant une restructuration partielle de l'immeuble (dplacement de cloisons, cration de salles d'eau ou d'quipements sanitaires, etc.) sans modification de la structure interne ne peuvent tre considrs comme des travaux de construction (D. adm. 8 E-212 n 4 et 5).

Cessions de terrains non btis

45520
La cession par une socit civile de construction-vente de terrains initialement acquis en vue de construire n'entrane pas dans tous les cas la perte du bnfice du rgime spcial et l'assujettissement de la socit l'impt sur les socits. Pour dterminer si, lors de la revente en l'tat du terrain qu'elle a prcdemment acquis en vue de construire, une SCI de construction-vente perd le bnfice du rgime spcial, l'administration doit rechercher si cette opration s'carte ou non de l'objet social et, dans l'affirmative, si elle relve d'une activit immobilire caractre industriel ou commercial au sens de l'article 35 du CGI (en ce sens notamment : CE 3-6-1988 n 57626 : RJF 8-9/88 n 961 ; CE 2-3-1988 n 49546). Au regard de la condition tenant au caractre habituel des oprations, l'exercice d'une telle activit doit tre apprci selon l'administration en tenant compte notamment des oprations immobilires auxquelles se livrent les associs, soit par des achats et des ventes faits en leur propre nom, soit par leur participation des socits civiles dont chacune ralise une opration dtermine (D. adm. 8 E-331 n 6). Mais le Conseil d'tat considre que la condition d'habitude n'est pas remplie du seul fait que les associs de la socit civile dtiennent des participations dans d'autres socits civiles de construction-vente. Ainsi en a-t-il jug dans un cas o les associs, bien que participant d'autres socits civiles immobilires consacrant leur activit la construction en vue de la

vente, ne se sont pas livrs personnellement, titre habituel, des oprations d'achat et de revente en l'tat d'immeubles au sens des dispositions prcites (CE 23-6-1993 n 69587 : RJF 8-9/93 n 1133). La SCI encourt la dchance du rgime de faveur lorsqu'elle revend le terrain en l'tat si les principaux associs se livrent de manire habituelle des achats suivis de reventes (CE 25-7-1980 n 12091 : RJF 11/80 n 859 ; CE 18-5-1983 n 29524 : RJF 7/83 n 862). Est ainsi passible de l'impt sur les socits une SCI de construction-vente qui revend sans construire un terrain, mme s'il s'agit d'une opration unique, ds lors que le capital de la SCI est dtenu 50 % par une socit se livrant une activit de marchand de biens (CE 29-1-1992 n 81111 : RJF 3/92 n 310).

45525
La prsomption d'activit industrielle et commerciale lie l'activit des associs doit tre carte si la socit de constructionvente procde la vente d'un terrain dans des conditions telles qu'elle respecte son objet social (D. adm. 8 E-331 n 8). Ainsi, la vente force, sans bnfice, d'un terrain ou la cession d'une petite parcelle un voisin en change de l'abandon d'une servitude de passage n'ont pas pour consquence de dchoir la socit du rgime de l'article 239 ter du CGI (CE 28-11983 n 28193 : RJF 3/83 n 383). N'est pas non plus dchue du rgime spcifique une SCI constitue pour difier trois immeubles d'habitation destins tre revendus par appartements et qui n'a pu mener bien la construction et la vente que d'un seul immeuble du fait de la mise en rglement judiciaire de l'entreprise charge de l'excution des travaux et a d revendre la partie non encore btie du terrain qu'elle avait acquis ainsi que les amnagements et dbuts de construction qu'elle y avait effectus (CE 2-3-1987 n 53058). De mme, une socit civile de construction-vente qui cde un terrain devenu inconstructible du fait d'un vnement indpendant de sa volont ne s'carte pas de son objet social ; le fait que ses associs ont une activit de marchand de biens ne remet pas en cause ce rgime (CE 3-6-1988 n 57626 : RJF 8-9/88 n 961 ; D. adm. 8 E-331 n 8). Dans le mme sens, la revente de terrains des collectivits territoriales pour un prix au plus gal au prix de revient (ou si le caractre non spculatif de l'opration est tabli) ne remet pas en cause l'application du rgime de faveur (D. adm. 8 E-331 n 10). titre d'exemple, il a t jug qu'une SCI de construction-vente ne s'carte pas de son objet social et ne perd donc pas le bnfice du rgime de faveur, en cdant une socit d'conomie mixte de construction de logements une partie encore non utilise du terrain qu'elle avait acquis ds lors qu'tait tablie son intention de construire sur la parcelle vendue, par obtention d'un permis de construire et le lancement d'appels d'offres auprs d'entreprises de construction ; que la cession amiable a t consentie sous la menace de l'engagement d'une procdure d'expropriation par le maire de la commune o le terrain tait situ et que le prix de vente a t fix par le service des domaines (CAA Paris, 16-7-1992 n 91-215 ; D. adm. 8 E-331 prcite).

45530
l'inverse, n'entre pas dans le champ d'application de l'article 239 ter du CGI une SCI qui revend le terrain sans y avoir difi de construction : la circonstance qu'elle aurait renonc son projet la suite d'un refus de permis de construire ne constitue pas un vnement indpendant de sa volont ds lors qu'elle a obtenu, ultrieurement, un permis de construire dont elle a fait bnficier l'acqureur du terrain ; mais la SCI tant un des instruments d'une activit d'ensemble entrant dans le champ d'application de l'article 35, 1-1 du CGI, la condition d'habitude est remplie et justifie l'imposition l'IS (CAA 6-3-1991 n 626 : RJF 6/91 n 758). De mme, n'entre pas dans le champ d'application de l'article 239 ter du CGI une SCI qui n'a pas pu raliser son objet social la suite de la rsolution judiciaire de la vente du terrain sur lequel elle envisageait de construire. Mais le dficit gnr par cette opration ne relve pas des BIC en l'absence de la condition d'habitude vise l'article 35, I-1 du CGI : en effet, cette opration a constitu l'unique activit de la socit et ses associs ne se livrant pas eux-mmes des oprations d'achatrevente, le dficit n'est pas imputable sur leurs revenus (CAA Lyon 22-11-1995 n 94-263 : RJF 2/96 n 170). Il convient de remarquer que cette solution parat impliquer que la plus-value relve du rgime des plus-values des particuliers.
PRECISIONS Les terrains btir acquis par les SCI de construction-vente prsentent le caractre de stock et non d'immobilisation. Lorsque leur revente est effectue dans des conditions telles que la SCI respecte son objet social, la plus-value est impose selon les dispositions combines des articles 239 ter et 8 du CGI au nom des associs, dans la catgorie des BIC taxables au taux de droit commun. Ainsi jug alors mme que la parcelle de terrain cde avait t utilise comme carrire de sable et dpt de chantier et que la revente tait motive par des difficults de trsorerie (CAA Nancy 3-6-1993 n 92-282 : RJF 8-9/93 n 1112).

Ralisation d'oprations de lotissement

45540
Les socits civiles procdant des oprations de lotissement ne peuvent tre soumises de plein droit l'impt sur les socits que si elles ont acquis les terrains en vue de raliser de telles oprations : l'intention du lotisseur lors de l'acquisition du terrain dtermine le rgime d'imposition des profits (voir n 48600 s.). S'agissant des socits de construction-vente, l'administration a prcis que la revente aprs lotissement par une socit civile de construction-vente d'un terrain initialement acquis pour construire prsente un caractre commercial au sens des articles 35, I-1 et 1 bis du CGI ; la SCI perd donc, en principe, le bnfice du rgime spcial. Il en va diffremment lorsque la socit s'est trouve dans l'impossibilit de raliser son projet par suite d'un vnement indpendant de sa volont la contraignant la revente d'un terrain ou en cas de cession d'un terrain une collectivit territoriale pour un prix n'excdant pas le prix de revient de ce terrain (D. adm. 8 D-312 n 13 et 14).

Ventes de locaux quips d'lments mobiliers

45550
Selon l'administration, la fourniture d'quipements mobiliers devrait carter les socits de construction qui y procdent du rgime spcial, dont le bnfice est exclusif de toute prestation trangre l'activit de construction immobilire (doctrine infirme par le Conseil d'tat pour ce qui concerne les ventes de studios avec cuisine quipe ; voir n 45580). Toutefois, compte tenu des techniques et pratiques de l'industrie du btiment, l'administration a dcid de maintenir, sous certaines conditions prcises au n 45575, le bnfice de ce rgime spcial lorsque les prestations mobilires peuvent tre considres comme accessoires aux oprations de construction ou le complment ncessaire ces oprations (D. adm. 8 E331 n 11).

45555
L'administration distingue trois types d'quipements mobiliers : - les quipements mobiliers constituant le complment ncessaire des locaux, considrs sans restriction comme compris dans l'objet exclusif des socits et ne faisant donc jamais perdre la socit le rgime de faveur ; - les quipements mobiliers n'ayant aucun lien avec la construction et dont la fourniture entrane dans tous les cas dchance du rgime de faveur ; - enfin, les quipements fonctionnels, qui, sans constituer le complment ncessaire des locaux, ont un lien avec la construction et dont la fourniture aux acheteurs de locaux par la socit civile doit satisfaire strictement aux conditions exposes ci-aprs ( n 45575) (conditions non exiges par le Conseil d'tat, voir n 45580) pour ne pas entraner la dchance du rgime spcial.
PRECISIONS a. notre avis, les quipements mobiliers dont il s'agit ici n'englobent en aucun cas les lments incorpors la construction et qui ne peuvent en tre dtachs sans de graves dtriorations (voir ci-dessus n 44760). S'agissant d'immeubles par destination , il est bien vident que leur cession ne s'oppose pas l'application du rgime spcial de l'article 239 ter du CGI. b. Sur la TVA affrente aux quipements mobiliers lors de la vente, voir n 44845.

quipements mobiliers constituant le complment ncessaire des locaux

45560
a. Locaux usage d'habitation : Les fournitures et travaux correspondant aux lments fonctionnels qui constituent le complment ncessaire des locaux sont regards comme compris dans l'objet exclusif des socits de construction-vente condition de ne prsenter aucun caractre somptuaire et de satisfaire aux exigences actuelles d'habitabilit ; leur cession n'entrane pas la dchance du rgime spcial. Tel est le cas, par exemple, des quipements de chauffage central et de climatisation, des quipements d'isolation thermique et phonique, des installations d'appareils d'clairage des parties communes, des cours, jardins et voies prives des immeubles,

des installations d'appareils lvateurs, de l'installation complte des appareils sanitaires y compris la robinetterie et les accessoires de pose, ainsi que les appareils de production d'eau chaude collectifs ou individuels, des viers, blocs-viers, y compris la robinetterie et les accessoires de pose, des placards de rangement incorpors titre dfinitif dans les volumes spcialement prvus cette fin, des antennes collectives et des cblages de radio et de tlvision, des installations compltes de vide-ordures, des botes aux lettres scelles dans la maonnerie, des revtements directs de sols bruts l'exclusion des tapis. Il en est de mme des frais de pose qui constituent l'accessoire de ces fournitures et travaux, ainsi que des revtements muraux. b. Locaux usage de bureaux : Sans perdre le bnfice du rgime de faveur, les socits civiles de construction-vente peuvent aussi fournir les quipements constituant le complment ncessaire des locaux usage de bureaux (par exemple : cloisonnement par lments amovibles, distribution de rseaux informatiques et amnagements spciaux pour l'utilisation de matriels informatiques, alimentation et cblages des rseaux Tlex et tlcopie) ainsi que les installations et quipements ncessaires aux restaurants et cantines d'entreprises ou interentreprises, lorsque ces restaurants peuvent bnficier de l'exonration de TVA (D. adm. 8 E-331 n 22 et 23). Il en est de mme des quipements mobiliers ncessaires l'utilisation des parties communes (restaurant, cuisine, bureaux, salle de rception) d'une rsidence du troisime ge (CE 27-2-1989 n 57066 : RJF 4/89 n 423). quipements mobiliers ne constituant pas le complment ncessaire des locaux d'habitation

45565
Il s'agit d'quipements fonctionnels qui, tout en ne constituant pas le complment ncessaire des oprations de construction, ont un lien avec la construction, mme si celui-ci est matrialis par le simple raccordement d'un appareil des canalisations existantes ou par un scellement rduit quelques points fixes ; ces quipements sont accessoires aux oprations de construction. Il en est ainsi des appareils lectro-mnagers (cuisinires, rchauds, plaques chauffantes, hottes lectriques, schoirs linge, rfrigrateurs, machines laver le linge ou la vaisselle), ainsi que des lments de rangement non incorpors dans des volumes qui leur auraient t spcialement rservs.

45570
la suite de l'arrt du Conseil d'tat du 20 mai 1981 (voir n 45580), l'administration distingue les quipements incorpors l'immeuble titre dfinitif des quipements simplement stabiliss ou raccords. a. Selon elle, la jurisprudence rsultant de cet arrt ne concerne que les quipements mobiliers dcrits ci-dessus prsentant le caractre d'effets mobiliers attachs au fonds perptuelle demeure au sens de l'article 525 du Code civil. La livraison de locaux comportant de tels lments incorpors titre dfinitif doit tre regarde comme comprise dans l'objet exclusif des socits civiles de construction-vente rgies par l'article 239 ter du CGI et n'entrane donc pas dchance du rgime spcial. b. Elle considre, en revanche, que cette jurisprudence ne concerne pas les autres lments ou appareils qui, une fois poss, conservent un caractre mobilier ; il en est ainsi des meubles autonomes de cuisine dont le scellement a pour seul but d'en assurer la stabilit et des appareils mnagers proprement dits qui, incorpors ou non, sont susceptibles d'tre dplacs ou changs sans inconvnient (D. adm. 8 E-331 n 15).

45575
Selon l'administration, la fourniture par la socit d'quipements conservant un caractre mobilier ne peut lui viter d'tre dchue du rgime spcial que si les deux conditions suivantes sont remplies (position qui nous semble contraire la jurisprudence prcite) : 1re condition : La fraction reprsentative du cot de ces quipements dans le prix global de la construction toutes taxes comprises doit rester infrieure 4 %, sans que la valeur obtenue puisse excder 2 440 par appartement susceptible d'une utilisation distincte. 2e condition : La rtrocession des quipements l'acqureur des locaux doit tre opre au prix de revient calcul sous dduction des ristournes et autres avantages consentis aux constructeurs. Mais cette condition n'interdit pas de faire application de l'indice de rvision ventuellement prvu au contrat de vente immobilire (indice BT 01 ; CCH art. L 261-11-1 et R 261-15). En outre, pour le calcul de la double limite de 4 % et 2 440 , l'administration admet de ne pas retenir les quipements installs pour l'amnagement fonctionnel de la loge du gardien.

Pour permettre au service local des impts d'apprcier si les deux conditions sont remplies, les documents comptables des entreprises de construction doivent retracer distinctement les oprations relatives ces fournitures dont le montant doit, par ailleurs, faire l'objet d'une facturation spare. Cette dernire condition est considre comme remplie lorsqu'un engagement formel de livrer les quipements mobiliers au prix de revient, net de toute rfaction, a t pris par la socit de construction envers son client dans l'un des documents annexs l'acte de vente ou dposs au rang des minutes (notice descriptive, notice indiquant les lments d'quipements propres au local vendu) et que la comptabilit de l'entreprise est de nature justifier par la tenue de comptes distincts que cet engagement a t rempli (D. adm. 8 E-331 n 20).

45580
Selon le Conseil d'tat, la fourniture par la socit des acqureurs de studios d'lments fixes de rfrigration et de cuisson quipant les cuisines de ce type d'appartements n'a pas pour effet de priver la socit du rgime de faveur prvu par l'article 239 ter du CGI (CE 20-5-1981 n 13460 : RJF 7-8/81 n 656). quipements mobiliers dont la cession est incompatible avec l'application du rgime spcial

45585
Il s'agit des quipements qui n'ont aucun lien physique avec la construction, qui ne sont ni fixs, ni mme raccords, et qui sont considrs comme habituellement trangers aux conditions normales de vente caractre promotionnel. Leur livraison par les socits immobilires de construction est incompatible avec le maintien du rgime spcial. Ces fournitures comprennent notamment les moquettes sur parquet, tableaux, glaces autres que celles poses dans les salles d'eau, tapisseries, statues, rideaux, voilages et autres ornements, quipements audio-visuels, etc. (voir notamment CAA Paris 11-7-1989 n 352 : RJF 10/89 n 1086, confirm par CE 27-09-1991 n 110130 : RJF 11/91 n 1350).

Solutions diverses

45600
On trouvera ci-aprs un certain nombre de solutions visant des cas particuliers sur lesquels l'administration ou les juridictions administratives ont t amenes se prononcer.

45600
Socits civiles de construction-vente - Imposition des profits - Objet social : mise la disposition d'un associ d'un pavillon construit par la socit TA Rouen 17-10-2002 n 98-309 et 98-310 BF 5/03 Inf. 478 Revente de parkings dont l'achat avait t impos la socit de construction par une clause du cahier des charges

45605
Dans cette situation, il a t admis que la socit conserve le rgime spcial, ds lors que des circonstances indpendantes de sa volont l'avaient mise dans l'impossibilit technique de respecter les obligations qui lui taient imposes pour l'acquisition du terrain destin la ralisation de son objet. Dans une instruction non reprise dans la documentation administrative, l'administration prescrivait ses services de faire application de cette mesure de temprament dans des situations analogues, sous la double condition que la socit civile ne se livre aucune opration entrant dans les prvisions des articles 34 et 35 du CGI et que la revente des parkings ne prsente pour elle aucun caractre spculatif. Cette dernire condition ne pouvait notamment tre prsume remplie que si la revente des parkings tait effectue au prix de revient et si la socit civile faisait apparatre distinctement dans ses comptes le cot d'acquisition de ces parkings et le cot de construction de l'immeuble (Inst. 8 B-1-84). Ainsi une socit de construction-vente ralisant un programme immobilier, qui a achet et revendu des parkings, ne s'est pas livre une activit autre que la construction en vue de la vente, ds lors que l'acquisition de ces parkings, exige par le cahier des charges de l'opration tabli par une socit d'conomie mixte de rnovation, tait ncessaire la ralisation de l'objet social de construction-vente (CE 29-1-1992 n 73433 : RJF 3/92 n 309) ; noter que la condition tenant au caractre non spculatif de la revente ne semble pas exige par le Conseil d'tat.

Vente de locaux avec clause de garantie minimale de loyers

45610
La garantie peut tre offerte soit par le promoteur lui-mme, soit par un intermdiaire qu'il rmunre cette fin. Elle est apporte par le transfert des baux ou des promesses de baux l'acqureur lorsqu'il a t trait avec des utilisateurs avant la vente. Elle est constitue, dans le cas contraire, par l'engagement d'assurer au propritaire l'quivalent d'un loyer minimal si le local ne trouve pas de preneur. Aprs l'avoir refuse, puis subordonne la condition que la garantie de rentabilit porte sur une priode n'excdant pas dixhuit mois, l'administration admet dsormais que la cession d'immeubles accompagne d'une offre de garantie minimale de rentabilit, quelle qu'en soit la dure, ne fait pas obstacle l'application du rgime spcial (D. adm. 8 E-331 n 28 s.). L'administration s'est ainsi aligne sur la jurisprudence du Conseil d'tat selon laquelle la circonstance que la socit civile s'engage procurer des locataires l'acqureur des constructions et que le montant des loyers correspondants dtermine le prix de vente des immeubles ne constitue qu'une des modalits de la vente et ne prive pas la socit civile du rgime de faveur prvu par l'article 239 ter du CGI (CE 17-4-1985 n 42418). Il en est de mme si une garantie dcennale de rentabilit est offerte par une socit civile de gestion, et qu'en raison du dcalage d'un an entre la date de cession des appartements et celle de leur livraison, la socit de construction-vente verse aux bailleurs l'quivalent d'un loyer annuel (CE 2-3-1988 n 49546). Pour l'apprciation de la qualit de logement neuf dans le cadre des rgimes de l'amortissement Prissol et de l'amortissement Besson , voir respectivement prcision f du n 30900 et n 30985. On relvera cependant ici que contrairement ce qu'elle avait expressment admis pour l'amortissement Prissol, l'administration ne reconnat pas comme neufs les logements mis en location par les socits de construction-vente et revendus avant l'expiration du douzime mois suivant celui au cours duquel le bail a t conclu ; ces logements ne peuvent donc pas bnficier de l'amortissement Besson (Inst. 5 D-4-99 n 24). Oprations portant sur un bail construction ou sur un bail emphytotique

45615
Une socit de construction-vente peut, sans perdre le bnfice du rgime spcial, consentir sur un terrain lui appartenant un bail construction moyennant la remise par le preneur, en fin de bail, des constructions difies par celui-ci. Il s'agit l, en effet, d'une opration de caractre purement civil sur le plan fiscal (Rp. Chauvet : AN 30-6-1971 p. 3593 ; BO 8 B-5-71). En revanche, l'acquisition d'un bail emphytotique en vue de cessions par lots aprs construction n'entre pas dans l'objet des socits relevant de l'article 239 ter du CGI et constitue la source d'une activit commerciale au sens de l'article 35 du CGI. Par suite, la socit civile qui procde une opration de cette nature est soumise de plein droit l'impt sur les socits, tant observ que l'opration de construction effectivement ralise constitue un lment du prix du bail, payable en nature (Rp. Dufeu : Sn. 27-2-1968 p. 60). Socits mettant des quipements sportifs ou de loisirs la disposition des acqureurs d'immeubles moyennant cotisation

45620
Il s'agit l d'une activit de nature commerciale dont l'exercice est, lui seul, selon l'administration, de nature faire perdre la socit civile son statut fiscal privilgi et entraner corrlativement la taxation l'impt sur les socits de l'ensemble de ses bnfices (Rp. Piot : Sn. 9-12-1971 p. 2944). Au regard de la TVA, le ministre a prcis dans la mme rponse que : a. les cotisations perues par la socit constituent la contrepartie d'une opration au sens de l'article 256 du CGI et doivent, ce titre, tre soumises la TVA au taux normal ; b. les ouvrages immobiliers raliss pour l'amnagement de ces aires de loisirs doivent faire l'objet d'une livraison soi-mme en vertu de l'article 257, 7 du CGI. De mme, en cas de cession de ces aires de loisirs dans les 5 ans de leur achvement, la socit est redevable de la TVA immobilire (et non des droits d'enregistrement). Acquisitions de terrain btir moyennant remise de locaux construire

45625
Cette opration complexe fait l'objet d'une tude d'ensemble (voir n 47400 s.). Construction sur un terrain en coproprit d'un immeuble dont une partie est livre au prix de revient au copropritaire du terrain

45630
Une socit civile de construction-vente (dont l'objet tait conforme l'article 239 ter du CGI) avait difi, sous le rgime de la coproprit divise et sur un terrain dont elle n'tait que copropritaire indivis, des constructions devant tre attribues l'autre propritaire pour la fraction correspondant ses droits sur le terrain, soit les 2/10 environ. La socit civile avait assum l'entire responsabilit de la construction (ayant conclu en son nom propre l'ensemble des contrats passs avec les tablissements financiers, l'architecte, les entreprises de btiment, les bureaux techniques et la compagnie d'assurances), puis avait livr prix cotant la socit commerciale les parties du btiment revenant celle-ci. Jug que la socit civile avait pu valablement, sans outrepasser son objet, non seulement comprendre sa propre construction dans la ralisation d'un programme plus important ralis avec d'autres constructeurs, mais aussi conclure avec ceux-ci, eu gard sa part prpondrante dans l'ensemble de l'opration, tous arrangements relatifs la conduite de la construction de l'immeuble. Il n'y avait donc pas lieu de lui reprocher d'avoir assum sous sa seule responsabilit la ralisation de cette construction ds lors qu'elle s'tait borne livrer au prix de revient au coconstructeur les parties lui revenant (CE 20-5-1981 n 13460 : RJF 78/81 n 656). Socit civile avanant des fonds des associs

45635
Le Conseil d'tat a jug que le fait pour une socit civile de construction-vente d'accorder des avances de fonds, sans intrt, ses associs ainsi qu' une autre socit ayant les mmes porteurs de parts ne permettait pas de considrer que la socit ait eu une autre activit que la construction d'immeubles en vue de la vente (CE 2-3-1988 n 49546 : RJF 4/88 n 408). SCI procdant l'change d'un appartement avec un acqureur et effectuant des travaux sur un immeuble ne lui appartenant pas

45640
L'change d'un appartement avec un acqureur et la ralisation de travaux, d'un faible montant, de branchement lectrique et de chauffage dans un club-house de tennis appartenant au vendeur du terrain n'ayant constitu au cas d'espce que des arrangements permettant la SCI de raliser son programme de construction-vente, celle-ci n'est pas dchue du rgime de l'article 239 ter du CGI (CE 3-7-1985 n 48730 : RJF 10/85 n 1279). SCI rachetant un immeuble la suite de la dfaillance de l'acqureur

45645
Une socit de construction-vente, qui obtient la saisie et la vente par adjudication des lots impays, qui les rachte et les revend ne s'carte pas de son objet social ds lors qu'elle a t contrainte de rcuprer les lots impays (CAA Lyon 1-2-1995 n 92-43 et 93-406 : RJF 8-9/95 n 955).

II. Situation de la socit civile de construction-vente 45800

Les socits civiles de construction-vente qui remplissent les conditions prvues l'article 239 ter du CGI sont exclues du champ d'application de l'impt sur les socits et se voient appliquer le mme rgime fiscal que les socits en nom collectif relevant de l'impt sur le revenu. Elles ne peuvent pas opter pour leur assujettissement l'IS (CGI art. 239, 1).

A. Principes d'imposition des profits de construction

45805
Lorsqu'elles satisfont aux conditions exiges par l'article 239 ter du CGI, les socits civiles constitues en vue de la construction et de la vente d'immeubles sont places, au regard de l'impt sur le revenu, dans la mme situation que les socits en nom collectif effectuant les mmes oprations, c'est--dire les socits de personnes exerant une activit industrielle et commerciale. Leurs rsultats sociaux doivent donc tre dtermins selon les rgles de droit commun des bnfices industriels et commerciaux par application des dispositions combines des articles 35 et 60 du CGI (D. adm. 8 E-332 n 3).

Conformment l'article 35, I-1 du CGI, seuls les profits de construction revtant un caractre habituel et spculatif constituent des bnfices industriels et commerciaux. Dans le cas des SCI de construction-vente, ce caractre rsulte de l'objet mme de ces socits et de leurs statuts. On rappelle que les profits de construction qui ne prsentent pas un caractre habituel relvent du rgime des plus-values des particuliers dfini aux articles 150 A et suivants du CGI : voir n 33400 s.

45810
Le bnfice imposable doit tre dtermin, conformment aux dispositions de l'article 38 du CGI, par diffrence entre les valeurs de l'actif net la clture et l'ouverture de la priode dont les rsultats doivent servir de base l'impt, diminue des supplments d'apport et augmente des prlvements effectus au cours de cette priode par les associs. L'actif net s'entend de l'excdent des valeurs d'actif - qui comprennent, notamment, les crances acquises sur les acqureurs la date de la livraison des immeubles vendus - sur le total form au passif par les dettes l'gard des tiers, les provisions et les amortissements justifis.

45815
Compte tenu de ces principes, les rsultats dclarer au titre d'un exercice doivent, d'une manire gnrale, englober l'ensemble des profits immobiliers acquis au cours dudit exercice. En vertu de l'article 38, 2 bis du CGI, les produits correspondant aux crances sur les acqureurs d'immeubles ou aux versements d'acomptes sur le prix de vente de ces derniers ne doivent tre rattachs qu' l'exercice au cours duquel intervient la livraison des immeubles ainsi vendus. Par livraison, il y a lieu d'entendre la dlivrance au sens du Code civil, c'est-dire, s'agissant d'immeubles btis, la remise des cls l'acqureur (C. civ. art. 1605). Ainsi, ds lors que leur livraison n'est pas intervenue la clture de l'exercice, les immeubles font encore partie du stock et doivent tre valus dans les conditions prvues par l'article 38 nonies de l'annexe III du CGI. Ces rgles gnrales des BIC sont directement applicables aux profits de construction et valent aussi bien pour les ventes d'immeubles construire (vente en l'tat futur d'achvement ; vente terme) que pour les ventes d'immeubles achevs.

45820
S'agissant du rgime d'imposition, les socits civiles de construction-vente sont exclues du rgime micro-BIC en application de l'article 50-0, 2-c du CGI. Elles relvent, compte tenu notamment du chiffre d'affaires qu'elles ralisent, du rgime rel simplifi ou du rgime rel normal d'imposition.

45825
Enfin, au niveau de l'imposition des bnfices raliss, les socits civiles de construction-vente relvent des dispositions de l'article 8 du CGI : les bnfices ne sont pas imposs directement au nom de la socit mais au nom personnel des associs (voir n 46000 s.).

B. Modalits d'application
45850
Nous examinons ci-aprs un certain nombre de points particuliers qui ont fait l'objet de prcisions administratives et qui concernent, notamment, la dtermination des profits, l'imposition des produits accessoires et, enfin, les consquences de la transformation de socits de construction-vente en socits transparentes.

Dtermination des profits

45855
Le profit net est dtermin en dduisant du prix de vente des immeubles (terrain compris) le prix de revient de ceux-ci, augment de tous les frais et charges se rapportant leur acquisition ou leur cession.

45860
Le prix de revient comprend le cot de production proprement dit (y compris le cot du terrain) et toutes les charges directes ou indirectes de production.

45861
a. Nature des charges. L'administration admet, par mesure de temprament, que les frais intercalaires de financement affrents aux oprations de construction d'immeubles affects pour les trois quarts au moins de leur superficie l'habitation, c'est--dire les intrts des emprunts courus, pendant la priode de la construction, puissent tre retenus pour le calcul du prix de revient. En revanche, les frais financiers courus aprs l'achvement des travaux doivent tre ports en frais gnraux quelle que soit la dure des prts qu'ils rmunrent (D. adm. 8 E-332 n 5 ; 8 E-22 n 5 et 8 D-12 n 12). La mme distinction parat devoir tre opre en ce qui concerne les autres charges directes et indirectes de production, bien que l'administration ne les mentionne qu'en ce qui concerne les profits des personnes physiques : ainsi n'ont pas tre inclus, en principe, dans le prix de revient des immeubles les frais commerciaux et administratifs exposs aprs l'achvement (CE 12-1-1977 n 396 et CE 10-12-1990 n 61347 : RJF 1/91 n 27) ainsi que les frais de maintenance et d'entretien des immeubles achevs : ceux-ci sont ports en frais gnraux immdiatement dductibles (D. adm. 8 E-22 n 5 prcite). Les frais d'administration gnrale d'une entreprise ne constituent pas, en principe, un lment du prix de revient de ses productions, sauf si les conditions spcifiques de son exploitation justifient leur inclusion dans ce prix de revient : tel n'tait pas le cas de la rmunration verse l'associ-grant d'une SCI (CE 17-5-1989 n 45220 : RJF 7/89 n 804). S'ajoutent galement au prix de revient les taxes et redevances diverses acquittes par le constructeur : redevance pour construction de bureaux en rgion Ile-de-France, taxe locale d'quipement, versement pour dpassement du PLD (en cas de maintien de ce dernier), taxe dpartementale des espaces naturels sensibles, taxe pour le financement des dpenses des conseils d'architecture, d'urbanisme et de l'environnement, taxe spciale d'quipement perue dans le dpartement de la Savoie (D. adm. 8 E-22 n 10). Les carts de change sur des emprunts en devises trangres contracts pour financer des constructions constituent des gains ou des pertes en capital, et non des charges directes ou indirectes de production : ils ne peuvent tre pris en compte pour la dtermination du prix de revient du stock immobilier, et la doctrine nonce ci-dessus propos des frais intercalaires de financement ne leur est pas applicable (CAA Nantes 22-12-1994 n 93-199 : RJF 4/95 n 480, confirm par CE CAPC 24-51996 n 167815 : RJF 11/96 n 1301). Toutefois, les carts de change sont pris en compte pour la dtermination du rsultat en application de l'article 38, 4 du CGI. b. Comptabilisation des dpenses et charges. Les immeubles construits en vue de la vente constituent des stocks. L'ensemble des dpenses et des charges exposes en vue de la ralisation de la construction font partie, en principe, du prix de revient de l'immeuble et doivent, par suite, tre comprises dans le montant du stock immobilier. Ainsi, en cas de rattachement, par l'administration, d'un profit de construction un exercice antrieur celui au cours duquel le profit a t dclar, une SCI est fonde demander la dduction du stock dclar la clture de cet exercice de la valeur des immeubles cds, et, par voie de consquence, la rduction de mme montant des profits de construction (CAA Nancy 7-11-1989 n 165 : RJF 4/90 n 424). Cas particuliers

45865
a. Si une socit civile immobilire cde des appartements qu'elle a construits ses associs moyennant un prix infrieur la valeur vnale relle, elle consent ainsi une libralit anormale qui peut tre rintgre dans les rsultats imposables de la socit. La valeur vnale relle est apprcie par rfrence aux prix de vente d'appartements identiques cds des tiers, mais en tenant compte de ce que la cession n'a pas occasionn de frais de commercialisation et de ce que les associs ont financ les oprations de construction ds l'origine, contrairement aux tiers, ce qui a allg le prix de revient support par la SCI (CE 16-41984 n 45219 et n 44907 ; CE 3-3-1989 n 47251 : RJF 5/89 n 597 ; CE 5-3-1993 n 78209 : RJF 5/93 n 696). La cession d'un immeuble par une socit civile de construction-vente un prix infrieur sa valeur vnale constitue galement un acte anormal de gestion entranant une rintgration de l'insuffisance dans les rsultats de la socit lorsque l'avantage a t consenti un tiers non associ (CAA Lyon 25-6-1997 n 95-897 et 95-898 : RJF 10/97 n 927). Sur l'imposition du bnficiaire de l'avantage, voir n 46005. b. Les indemnits d'viction verses par une socit en vue d'obtenir la libration des terrains d'assiette des constructions difier constituent un lment du prix de revient de ces terrains (Rp. Colin : Sn. 15-3-1979 p. 409).

Produits tirs de la location d'immeubles

45880
Il arrive assez frquemment que les socits de construction-vente prouvant des difficults vendre tous les immeubles qu'elles ont construits donnent en location les locaux en cause dans l'attente de leur commercialisation. Par ailleurs, certaines d'entre elles peuvent adjoindre leur activit principale de construction en vue de la vente un secteur parallle de construction en vue de la location. Le rgime fiscal applicable aux produits de ces locations peut tre rsum comme suit : - la location d'immeubles nus prsente le caractre d'une activit purement civile qui ne fait pas perdre aux SCI de construction-vente le bnfice du rgime de l'article 239 ter du CGI ; - les produits affrents la location des immeubles composant le stock immobilier de l'entreprise - en attente de commercialisation - prsentent le caractre de bnfices industriels ou commerciaux taxables dans les conditions de droit commun (on trouvera plus loin une tude d'ensemble du rgime applicable aux locations de queues de programme , voir n 47500 s.). Aprs avoir indiqu que la location accessoire et pralable leur cession d'immeubles construits par une socit de construction-vente ne fait pas perdre celle-ci le bnfice des dispositions de l'article 239 ter du CGI, le Conseil d'tat a censur une cour administrative d'appel qui avait jug que l'activit temporaire de location des locaux invendus laquelle s'tait livre une socit de construction-vente ne prsentait pas un caractre accessoire celle de construction-vente, alors que les recettes tires de la location n'ont reprsent au cours de la priode de commercialisation que moins de 5 % des recettes tires de la vente (CE 6-11-1998 n 171927 : RJF 12/98 n 1425) ; - lorsque la location nue porte sur des immeubles non destins la vente et constitue une activit civile distincte de la socit de construction, l'imposition des produits en cause dpend de la situation de l'associ (ci-aprs n 45885). En revanche, participe une activit commerciale la rendant passible de l'IS une SCI de construction-vente qui peroit 75 % des loyers encaisss et reverss par une SARL pour la location en meubl de logements invendus (CAA Bordeaux 28-6-1994 n 93-176, confirm par CE CAPC 26-1-1996 n 162189 : RJF 5/96 n 555 ; en ce sens galement D. adm. 8 E-331 n 3). Socit de construction-vente ayant une activit distincte de location

45885
Dans l'hypothse o une socit qui relve de l'article 239 ter du CGI a pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente conjointement avec l'exercice d'une ou plusieurs activits purement civiles du point de vue fiscal, les rsultats affrents chacune de ces activits conjointes doivent tre dtermins selon les modalits qui leur sont propres. Les rgles de dtermination des BIC ne s'appliquent alors qu'aux rsultats des seules oprations de construction et de vente d'immeubles sous rserve de l'application des dispositions de l'article 155 du CGI (D. adm. 8 E-332, n 6). Il rsulte des dispositions de l'article 155 du CGI que les bnfices agricoles ou non commerciaux accessoires l'activit d'une entreprise industrielle ou commerciale doivent tre rattachs aux rsultats BIC au lieu d'tre imposs dans la catgorie correspondant leur nature propre. Lorsque la socit de construction-vente vient louer nus des locaux qu'elle a construits, les loyers correspondants doivent, en principe, tre imposs dans les conditions de droit commun applicables aux revenus fonciers, sauf dans les cas o l'article 238 bis K, I du CGI prvoit des rgles de dtermination diffrentes (par exemple, application des rgles BIC la fraction des loyers revenant des associs qui sont des socits passibles de l'IS : voir n 31900 s.). Pour cette activit distincte de location, la socit devra produire une dclaration annuelle n 2072 dans les mmes conditions que les socits civiles de gestion patrimoniale (voir n 35100 s.). Redevances de droits d'affichage de panneaux publicitaires

45890
Les redevances perues par une socit civile de construction d'immeubles en vue de la vente au titre de la location du droit d'affichage sur un terrain qu'elle a acquis pour construire constituent des revenus commerciaux. Ces redevances, lies la gestion du stock immobilier de la SCI, sont imposables au nom de chaque associ pour la part correspondant ses droits, soit

 l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux, soit l'impt sur les socits lorsque l'associ est une personne morale passible de cet impt (D. adm. 8 E-332 n 14).

Produits financiers

45900
Les intrts reus en rmunration du placement des fonds en instance d'emploi doivent tre regards comme des revenus accessoires acquis par la socit dans l'exercice de son activit de construction-vente immobilire, activit dont les profits sont rangs dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux. Ils perdent, de ce fait, le caractre de revenus de crances au sens de l'article 124 du CGI (ils ne peuvent donc tre placs sous le rgime du prlvement forfaitaire vis l'article 125 A). tant observ qu'un tel placement n'est pas de nature entraner l'exclusion de la socit du rgime spcial dfini l'article 239 ter du CGI, les revenus correspondants doivent tre pris en compte pour la dtermination du bnfice d'exploitation de cette dernire (D. adm. 8 E-332 n 13).

Transformation d'une socit de construction-vente en socit transparente

45910
Du point de vue fiscal, cette transformation quivaut une cession d'entreprise ou une dissolution de socit qui a pour effet de transfrer les biens sociaux dans le patrimoine des associs. Il s'opre ainsi une cession titre onreux affectant les immeubles construits par la socit et les profits qui en rsultent constituent des profits de construction (Rp. Icart : AN 20-111970 p. 5860).

III. Situation des associs de la socit civile de construction-vente 46000

Les profits de construction raliss par la socit sont imposables au nom des associs, conformment la rgle gnrale dicte par l'article 8 du CGI. Chacun de ceux-ci est donc personnellement passible de l'impt pour la part des bnfices sociaux correspondant ses droits, mme s'il n'a pas effectivement dispos de ces bnfices, et y compris, par consquent, ceux qui sont mis en rserve. Le rgime d'imposition diffre suivant que l'associ relve de l'impt sur le revenu ou de l'impt sur les socits.

Rpartition des bnfices imposables entre les associs

46005
Les rsultats des socits de personnes vises l'article 8 du CGI doivent tre rpartis conformment aux droits des associs rsultant soit du pacte social (en gnral), soit d'un acte ou d'une convention antrieurs la clture de l'exercice social et confrant l'un ou l'autre associ des droits diffrents de ceux que lui attribue le pacte social (CE 26-4-1976 n 93212).
PRECISIONS a. Les statuts (ou pacte social) prvoient gnralement une rpartition des rsultats proportionnelle la part de chaque associ dans le capital social, mais d'autres bases de rpartition sont concevables dans les limites prvues par l'article 1844, 1 du Code civil (voir n 20280). b. En cas de vente l'un des associs d'un appartement un prix anormalement bas, les associs d'une SCI sont rputs consentir un avantage particulier en drogation aux clauses du pacte social ( n 45865). Le bnficiaire est imposable l'impt sur le revenu concurrence de sa totalit, sans qu'il y ait lieu de se rfrer au pourcentage de rpartition des bnfices sociaux (CE 28-7-1989 n 73197 : RJF 11/89 n 1264). La libralit dont le montant est ainsi rapport aux rsultats imposables correspond la diffrence entre la valeur vnale relle de l'immeuble et le prix de cession (CE 5-3-1993 n 78209 : RJF 5/93 n 696).

Lorsque c'est un tiers non associ qui a bnfici de la cession d'un immeuble un prix anormalement bas, les associs, bien qu'ils n'aient pas apprhend la somme en cause, sont taxs sur leur quote-part respective des bnfices sociaux rectifis (CAA Lyon 25-6-1997 n 95-897 et 95-898 : n 45865).

46010
Lorsque les associs ont dclar chacun une part de profits correspondant leurs droits dans la socit, l'un d'eux ne peut faire chec cette rpartition en invoquant la circonstance qu'il aurait servi de prte-nom un tiers pour une partie de la somme lui revenant en apparence (CE 9-7-1975 n 92862).

Associs passibles de l'impt sur le revenu

46020
La part des profits de construction raliss par la SCI correspondant aux droits des associs passibles de l'IR est soumise cet impt entre leurs mains dans la catgorie des BIC. Cette fraction de profit doit donc : - tre incorpore dans une dclaration 2031 ( n 46305 s.) si l'associ est tenu, raison de ses activits personnelles, de produire des dclarations de ce type (les particuliers qui ralisent de manire intermittente des profits de construction sont dispenss de produire cette dclaration), - tre, en tout tat de cause, incluse dans la dclaration d'ensemble des revenus (modle 2042) dont la date de dpt est reporte jusqu' celle du dpt de la dclaration de la SCI. Imposition des revenus exceptionnels

46025
Depuis l'imposition des revenus de 1992, l'talement des revenus exceptionnels prvu l'article 163 du CGI a t remplac par un systme de quotient (CGI art. 163-0 A) (Sur les modalits d'application de ce rgime, voir Mmento fiscal, n 402 s.). Le champ d'application du dispositif n'a pas t modifi : les solutions doctrinales et jurisprudentielles rendues pour l'application du rgime de l'talement conservent toute leur valeur (Inst. 5 B-12-92 n 2). En particulier, les revenus raliss dans le cadre normal de l'activit professionnelle ne sont pas susceptibles d'tre qualifis d'exceptionnels. Ainsi, les profits raliss par l'intermdiaire d'une SCI de construction-vente par un promoteur ne peuvent pas bnficier de l'talement, ds lors qu'ils ne trouvent pas leur origine dans le placement de capitaux personnels (CE 4-3-1987 n 59067). De mme, le Conseil d'tat a jug qu'un contribuable ne pouvait pas bnficier de l'talement ds lors que, compte tenu des oprations immobilires qu'il a effectues au cours des annes immdiatement antrieures ou postrieures l'anne d'imposition sous le couvert d'une SNC et d'une autre SCI de construction, il doit tre rput s'tre livr de manire habituelle des oprations de cette nature (CE 9-5-1990 n 72411). Dans le mme sens, le Conseil d'tat a jug que les profits raliss l'occasion d'une opration de promotion immobilire conduite aprs trois autres dans une priode de 8 annes ne trouvaient pas, comme le contribuable l'allguait sans l'tablir, leur origine dans une opration de placement, mais taient le fruit normal d'une activit de caractre industriel et commercial de promotion immobilire et ne pouvaient donc pas tre regards comme des revenus exceptionnels au sens des dispositions de l'article 163 du CGI (CE 12-4-1991 n 72552). En revanche, les profits de construction raliss en dehors d'une activit professionnelle peuvent tre considrs comme prsentant le caractre de revenus exceptionnels (CE 23-4-1971 n 78674). Adhsion un centre de gestion agr

46030
Les socits civiles de construction-vente peuvent adhrer un centre de gestion agr (CE 17-11-1997 n 140797 : RJF 1/98 n 17 ; Inst. 5 J-3-99). Les associs bnficient de l'abattement li cette adhsion ( n 55260 s.) sur la quote-part de rsultats leur revenant, mme s'ils n'exercent pas au sein de cette socit une activit de nature professionnelle. Ralisation d'un dficit

46035

La quote-part du dficit ralis le cas chant par la SCI s'impute, en principe, sur le revenu global de l'associ ; en cas d'insuffisance de ce dernier, l'excdent peut tre report successivement sur le revenu global des annes suivantes, jusqu' la cinquime inclusivement (CGI art. 156, I). Toutefois, les associs des socits de construction-vente tant imposables dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux, les dispositions de l'article 156, I-1 -bis du CGI relatives aux dficits d'activits commerciales caractre non professionnel trouvent, le cas chant, s'appliquer. Il en rsulte que les associs passifs au sens des dispositions prcites, simples porteurs de parts, ne sont pas autoriss imputer sur leur revenu global la quote-part du dficit social leur revenant (voir n 10601, prcision a). S'agissant des amortissements rputs diffrs (ARD), voir n 10601, prcision c.

Associs passibles de l'impt sur les socits

46050
Les socits membres sont personnellement redevables de l'impt sur les socits, dans les conditions de droit commun, sur la quote-part des profits de construction correspondant leurs droits dans la socit civile, en vertu des dispositions gnrales de l'article 218 bis du CGI. Impossibilit pour la socit membre de provisionner son niveau des charges incombant la SCI

46055
Si l'associ passible de l'IS d'une SCI de construction-vente doit inclure dans ses rsultats, comme profit imposable ou comme perte dductible, la part lui revenant dans les bnfices ou les pertes de la SCI, la SCI conserve une personnalit et un patrimoine distincts de ceux de ses associs ; la socit membre n'est donc pas en droit de constituer elle-mme une provision correspondant une perte probable lie, non pas son activit, mais celle de la SCI de construction-vente, laquelle n'a constitu aucune provision cet gard (CE 6-11-1985 n 47537 : RJF 1/86 n 22). Une entreprise membre d'une SCI de construction-vente ne peut donc pas, en cas de carence de ladite socit, se substituer elle et constituer directement dans ses critures une provision cense reprsenter la fraction (correspondant ses droits) des risques de perte lis l'activit de la SCI. D'autre part, en raison du fait que les membres d'une SCI de construction-vente sont tenus des dettes de celle-ci l'gard des cranciers, une crance sur une socit de cette forme ne peut tre considre comme douteuse que si elle est reconnue comme telle l'gard non seulement de la socit elle-mme mais aussi de ses membres (CE 27-11-1974 n 92410 : RJF 2/75 n 51 ; CE 29-1-1992 n 75083 : RJF 3/92 n 303). Mais la socit associe qui dtient une crance sur une SCI de construction-vente (sommes figurant en compte courant) peut constituer une provision pour faire face au risque - qui lui est propre - de non-recouvrement de sa crance : le sursis excution du permis de construire octroy la SCI pesait sur l'activit de la SCI, mais affectait la crance de l'associ en rendant probable la perte au moins partielle de ses avances en compte courant (CAA Paris 18-4-1991 n 974 : RJF 7/91 n 905). Dprciation des titres de participation

46060
Une SA qui dtient une participation dans une socit de construction-vente peut constituer une provision pour dprciation de cette participation dans la mesure o l'actif net comptable de la socit est survalu par rapport au montant probable de sa liquidation (CE 27-11-1974 n 92410 et CE 29-1-1992 n 75083, cits n 46055) : ne rpondent pas cette condition une provision pour dprciation des parts calcule en incluant dans leur prix de revient une indemnit verse aux cdants non justifie par des plus-values latentes de l'actif et relevant d'un acte anormal de gestion (arrt du 29-1-1992 prcit), ni la provision pour dprciation correspondant des avances en compte courant faites pour satisfaire aux appels de fonds afin de raliser l'objet social qui n'ouvrent pas droit des parts dans le capital de ces socits (CAA Paris 11-12-1990 n 2639 : RJF 4/91 n 406 ; solution confirme par CE 3-6-1994 n 123220 : RJF 8-9/94 n 892). Ralisation d'un dficit

46065

La quote-part du dficit subi par la SCI constitue, pour le calcul de l'IS de la socit membre, une charge de l'exercice en cours la date de clture de l'exercice dficitaire de la SCI, d'o une dduction immdiate si les deux exercices concident (en ce sens, CE 5-4-1993 n 84766 : RJF 5/93 n 663). L'excdent ventuel est report jusqu'au cinquime exercice inclusivement. S'agissant des amortissements rputs diffrs (ARD), voir n 10601, prcision c.

Solutions diverses
Intrts verss aux associs au titre des appels de fonds

46080
Selon l'administration, la question de savoir si les intrts servis aux associs au titre des appels de fonds ( n 45130 s.) peuvent tre dduits des rsultats de la SCI dpend tant des stipulations du pacte social que de la mthode suivie en pratique par la socit pour recueillir les versements et les comptabiliser. cet gard, il convient de procder, selon elle, la distinction suivante : a. Les appels de fonds donnent lieu une augmentation de capital ou sont inscrits, sous forme d'apports non capitaliss, un compte ouvert cet effet au passif du bilan (compte de capitaux permanents) : la stipulation d'intrts n'est, en principe, pas licite au regard des rgles de droit priv et les versements effectus ce titre doivent, en tout tat de cause, tre rintgrs dans les bnfices de la SCI, car ils constituent, suivant une jurisprudence constante, un emploi et non une charge du bnfice ; b. Les fonds sont verss en compte courant : la stipulation d'intrts doit tre considre comme licite et les versements effectus ce titre sont admis en dduction dans les conditions et limites fixes par l'article 39, 1-3 du CGI (voir n 10235, 2e limitation) (CE 23-10-1991 n 75084 : RJF 12/91 n 1495). Les intrts admis en dduction pour la dtermination du rsultat fiscal de l'entreprise sont imposables : - soit, si les bnficiaires sont des entreprises industrielles et commerciales, l'impt sur le revenu dans la catgorie des BIC ou l'impt sur les socits dans les conditions de droit commun ; - soit, si les bnficiaires sont des particuliers, l'impt sur le revenu dans la catgorie des revenus de crances, dpts et cautionnements (voir n 20045 s.). Lorsqu'ils ne sont pas dductibles par la socit, les intrts verss aux associs personnes physiques sont soumis, au nom du bnficiaire, l'impt sur le revenu selon le rgime de droit commun des BIC (Inst. 8 E-2-83). Remarque : La comptabilisation des appels de fonds prconise par le plan comptable des promoteurs (dbit du compte courant d'associs 45421 par le crdit du compte 4541 associs-apport promoteurs qui n'est pas un compte courant : voir n 46885) ne donnera lieu un compte courant crditeur que si les versements effectus par les associs (dbit du compte banque 51 par le crdit du compte courant 45421) sont suprieurs aux appels de fonds prcdemment comptabiliss. Rmunrations de l'associ-grant

46085
Conformment la rgle gnrale applicable aux associs des socits en nom collectif, les sommes verses l'associ d'une socit civile de construction-vente en rmunration des fonctions d'administration exerces au sein de la socit ne sont pas dductibles pour la dtermination du rsultat fiscal. Autrement dit, elles s'ajoutent la part de bnfices revenant l'associgrant, le tout tant impos son nom selon le rgime de droit commun des BIC (ou de l'IS).

EXEMPLE : Soit une socit de construction-vente compose de 4 associs (A, B, C et D) possdant chacun 1/4 des droits. la clture d'un exercice les bnfices s'lvent 100 000 et l'associ-grant (A) a reu une rmunration de 20 000 . Aprs rintgration de cette rmunration, le bnfice fiscal de 120 000 doit tre rparti comme suit :A : 20 000 + (120 000 - 20 000) 4

=45 000 B : (120 000 - 20 000) 4 1 =25 000

C et D : mme somme, soit 25 000 chacun.

Remarque : Les rmunrations perues par le grant non associ d'une socit civile immobilire prsentent un caractre industriel et commercial ds lors qu'elles ne sont pas dtachables de son activit gnrale de promoteur immobilier (CE 19-31980 n 12442).

IV. Profits de construction raliss par des SCI trangres 46200

Les profits immobiliers habituels raliss par des contribuables ou par des socits, quelle qu'en soit la forme, non domicilis ou n'ayant pas d'tablissement en France sont soumis un prlvement de 50 % (CGI art. 244 bis).

Champ d'application du prlvement

46205
Sous rserve de l'application de conventions internationales, le prlvement s'applique aux profits de construction raliss titre habituel par des socits civiles n'ayant pas d'tablissement en France, quel que soit le lieu du domicile de leurs membres ; sont ainsi concernes les socits civiles qui n'ont pas leur sige en France et qui n'y exercent pas une activit industrielle ou commerciale dans un tablissement stable.
PRECISIONS L'administration a prcis que le prlvement n'est pas applicable aux associs non rsidents de socits civiles franaises, raison de la quote-part de rsultat correspondant leurs droits. La qualit de rsident s'apprcie au niveau de la socit civile et non au niveau des associs. Ces associs sont imposables sur cette quote-part, dans les conditions de droit commun, l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits. Les associs concerns qui dans le pass ont acquitt le prlvement tort peuvent en demander la restitution jusqu'au 31-12-2004 (Inst. 16-4-2002, 8 M-2-02). En revanche, le prlvement est applicable ces associs non rsidents lorsqu'ils cdent leurs parts de la SCI franaise.

Calcul et recouvrement du prlvement

46220
Les profits imposables s'entendent de ceux qui proviennent des oprations dfinies plus haut pour l'application du rgime de droit commun des bnfices industriels et commerciaux. Ils sont dtermins dans les mmes conditions que ces derniers. Toutefois, compte tenu des modalits particulires d'application du prlvement, ces profits sont dtermins vente par vente, chacune d'entre elles entranant liquidation du prlvement. Selon l'administration, ce dispositif exclut toute possibilit de compensation entre plus-values et moins-values.

46225
Le prlvement, dont le taux est fix 50 %, est tabli et recouvr selon les mmes rgles, sous les mmes garanties et sous les mmes sanctions que les droits d'enregistrement. Il est la charge exclusive du cdant qui doit l'acquitter dans les dlais prvus pour l'accomplissement de la formalit unique ou de la formalit de l'enregistrement au vu d'une dclaration spciale (n 3005) souscrite en double exemplaire auprs de la recette des impts du lieu de situation de l'immeuble cd ou du domicile du rdacteur de l'acte. Le dfaut de souscription de cette dclaration et du paiement du prlvement correspondant conduit au refus d'excution de ces formalits.

Imputation du prlvement

46240
Le prlvement est libratoire de l'impt sur le revenu d raison des sommes qui ont support ce prlvement.

En revanche, il s'impute sur le montant de l'impt sur les socits d au titre de l'anne de ralisation des profits. Mais s'il est suprieur au montant de cet impt, l'excdent non imput ne peut tre restitu.

V. Obligations fiscales des socits civiles de construction-vente 46300

Nous avons dj vu que les socits civiles de construction-vente sont tenues, en rgle gnrale, de se faire prendre en charge par le service des impts en souscrivant une dclaration d'existence et de produire normalement les relevs CA 3 pour la dclaration et le paiement de la TVA ( n 44715 s.). En tant que socits exerant une activit commerciale, il leur incombe par ailleurs de souscrire tous les ans une dclaration de rsultats. Remarque : Les socits civiles de construction-vente doivent, lorsqu'elles rpondent aux conditions d'assujettissement, dposer les dclarations des taxes et participations assises sur les salaires (voir n 12300 s.), la dclaration de la taxe sur les voitures particulires des socits (voir n 12900 s.) et la dclaration relative la taxe professionnelle (voir n 12100 s.).

Dclaration annuelle de rsultats

46305
Comme la gnralit des entreprises industrielles et commerciales passibles de l'impt sur le revenu, les socits civiles de construction-vente sont tenues de produire une dclaration annuelle de leurs rsultats en se conformant aux rgles prvues par les articles 53 A et suivants du CGI pour l'imposition d'aprs le rgime du bnfice rel (ces principes dcoulent des articles 8, 60 et 239 ter du CGI). Cette dclaration annuelle doit tre faite en double exemplaire sur l'imprim 2031 (dclaration de rsultats proprement dite n 2031 et annexes 2031 bis et 2031 ter). Cette dclaration est accompagne : des tableaux comptables et fiscaux annexes, si la SCI relve du rgime du bnfice rel normal ; des tableaux n 2033 A 2033 E, si elle relve du rel simplifi. La dclaration de rsultats doit tre souscrite au plus tard le 30 avril de l'anne suivante (CGI art. 175), sauf report de dlai.
PRECISIONS Lorsque la socit civile exploite de faon distincte un secteur locatif raison duquel elle ralise des revenus fonciers, elle est tenue de produire annuellement la dclaration spciale 2072, au service des impts du lieu de la direction effective de la socit (voir n 45885).

Lieu de dpt de la dclaration de rsultats

46310
Lorsque la socit se borne construire un seul immeuble ou groupe d'immeubles, la dclaration doit tre dpose auprs du service des impts du lieu de situation des constructions (CGI ann. III art. 38, IV). Si, en revanche, la socit ralise simultanment des oprations de construction sur des immeubles ou groupes d'immeubles gographiquement disperss, elle souscrit la dclaration au service des impts du sige de la direction de l'entreprise ou du lieu du principal tablissement.
PRECISIONS La constitution d'un groupe d'immeubles s'entend d'une opration d'ensemble, ralise conformment un plan masse faisant l'objet d'un permis de construire unique, sur un terrain appartenant une seule personne physique ou morale, une coproprit ou une indivision (CGI ann. II art. 170).

Sanction du dfaut de dclaration

46315
Lorsqu'une socit civile de construction-vente n'a pas produit une dclaration de rsultats pour chaque exercice, l'administration est en droit - en vertu de l'article L 73, 1 du LPF - d'valuer d'office le montant de ses bnfices ; elle peut, en outre, taxer d'office l'impt sur le revenu l'associ qui n'a pas souscrit la dclaration d'ensemble de ses revenus dans les trente jours d'une premire mise en demeure (LPF art. L 67). Pour contester l'valuation d'office des bnfices, la socit ne peut pas, dfaut de comptabilit probante, se prvaloir des lments d'une comptabilit reconstitue (CE 16-4-1980 n 8427 ; CE 23-7-1976 n 95197 et CE 12-7-1978 n 3631).

Tenue de la comptabilit

46330
Aucune disposition spcifique de nature fiscale ne prcise quelle est exactement l'tendue des obligations comptables des socits civiles de construction-vente. Toutefois, l'administration fiscale a prcis que les socits civiles de construction-vente ne sont pas tenues aux obligations comptables du Code de commerce, du plan comptable gnral et du plan comptable professionnel de la promotion immobilire (D. adm. 8 E-333 n 4). Nanmoins, au regard de la lgislation fiscale, elles doivent : - respecter les prescriptions de l'article 54 du CGI et joindre leur dclaration annuelle de rsultats les documents et tableaux comptables annexes cette dclaration et tre en mesure de prsenter toutes les pices comptables de nature justifier les rsultats dclars ; - et en tant qu'assujetties la TVA, dfaut de tenir une comptabilit selon les usages du commerce, servir un livre spcial, aux pages numrotes, sur lequel sont inscrites au jour le jour, sans blanc ni rature, chacune des oprations ralises et conserver les pices justificatives correspondantes (CGI art. 286, 3). Selon le Conseil d'tat, les socits civiles de construction-vente, dfaut de tenir une comptabilit conforme aux usages du commerce, doivent tenir des critures comptables de nature justifier l'exactitude de leurs rsultats, et tout le moins le livre-journal prvu l'article 286, 3 du CGI (CE 4-3-1987 n 50653 : RJF 5/87 n 591).

SECTION 5

Dispositions comptables
46600
La comptabilit des socits civiles de construction-vente prsente la particularit d'tre articule autour de la notion d'opration de construction, d'o des dispositions spcifiques drogeant celles du plan comptable gnral.

A. Obligations comptables
46605
Lorsque l'opration est ralise par un promoteur mandataire grant de la socit, la comptabilit de cette dernire doit respecter les dispositions du plan comptable professionnel de 1984 des promoteurs construisant des immeubles en vue de la vente qui a mis en conformit avec le PCG (avis du CNC du 12-7-1984) les dispositions de l'arrt du 10 mars 1969 concernant ce type d'opration (voir n 17565). Si elle est ralise selon d'autres modalits, le cas chant, il n'y a pas de rglementation comptable particulire.

B. Plan comptable
46700
Pour l'tablissement du plan de comptes d'une socit de construction-vente, il convient de distinguer selon qu'elle doit ou non appliquer le plan comptable professionnel des promoteurs.

Socits devant appliquer le plan comptable des promoteurs

46705
Lorsqu'il en est ainsi (voir n 17565), il convient d'utiliser la liste des comptes du plan comptable des promoteurs construisant des immeubles en vue de la vente qui comporte : - des comptes obligatoires ports en caractres romains, - et des comptes recommands ports en caractres italiques. Classe 1. Comptes de capitaux
10.Capital et rserves

106.Rserves 1064.Rserves rglementes 10642.Rserve spciale des profits de construction 11.Report nouveau 12.Rsultat de l'exercice 13.Subventions d'investissement 14.Provisions rglementes 15.Provisions pour risques et charges 16.Emprunts et dettes assimiles 164.Emprunts auprs des tablissements de crdit 1641.Crdits terrains 1645.Crdits d'accompagnement 165.Dpts et cautionnements reus 1651.Dpts 16511.Dpts de garantie locataires 167.Emprunts et dettes assortis de conditions particulires 1675.Emprunts bonifis (dtaills selon la nature : CDE, CFF, PAP, PLA, etc.) 17.Dettes rattaches des participations 18.Comptes de liaison des tablissements et socits en participation

Classe 2. Comptes d'immobilisations

20.Immobilisations incorporelles 21.Immobilisations corporelles 22.Immobilisations mises en concession 23.Immobilisations en cours 26.Participations et crances rattaches des participations 261.Titres de participation 2617.Parts de socits immobilires 267.Crances rattaches des participations 2675.Apports promoteurs des socits immobilires 27.Autres immobilisations financires 28.Amortissements des immobilisations 29.Provisions pour dprciation des immobilisations

Classe 3. Comptes de stocks et encours

31.Terrains amnager 311.Prix d'acquisition ou valeur d'apport 312.Frais d'acquisition des terrains (frais pays aux tiers) 3121.Frais de notaires 3122.Commissions sur achats 313.Indemnits diverses 314.Frais de dmolition, sondages, honoraires, etc. 3141.Frais de dmolition 3142.Sondages 3145.Frais de gomtre 315.Participations financires 316.Frais divers sur terrains 317.Cots internes d'acquisition (pour les promoteurs-constructeurs construisant en direct) 318.Droits sociaux sur terrains amnager 319.Cot des terrains sortis du stock 32.Autres approvisionnements 321.Matires consommables 322.Fournitures consommables 33.Terrains ou immeubles en cours

331.Terrains 3311.Prix d'acquisition ou valeur d'apport 3312.Frais d'acquisition des terrains (frais pays aux tiers) 3313.Indemnits diverses 3314.Frais de dmolition, sondages, honoraires, etc. 3315.Participations financires 3316.Frais divers sur terrains 3317.Cots internes d'acquisition (promotion directe) 3318.Droits sociaux sur terrains amnager 332.V.R.D. et amnagements 3321.Voiries, routes et chemins 3322.Rseaux et branchements Eaux, gaz, lectricit Tlphone Assainissement 3323.Travaux divers de V.R.D. et amnagements Mouvements de terre Espaces verts - terrains de jeux Cltures Travaux supplmentaires individuels de V.R.D. et amnagements 3324.Honoraires de V.R.D. et amnagements 333.Constructions 3331.Fondations spciales 3332.Travaux de construction Gros uvre, terrassement Charpente, couverture Menuiserie, serrurerie quipements (plomberie, sanitaires) lectricit, chauffage Revtements de sols Peinture, vitrerie Travaux divers de construction (garages, ascenseurs) Travaux supplmentaires individuels de construction 3334.Honoraires de construction 334.Frais annexes 3341.Frais financiers Intrts sur emprunts Emprunts garantis par l'tat Autres emprunts Frais sur emprunts Emprunts garantis par l'tat Autres emprunts Intrts des comptes courants et dpts reus Intrts bancaires Frais bancaires Frais de garanties financires 3342.Rmunration des promoteurs-constructeurs 3343.Impts et taxes Taxes et impts directs Taxes et impts indirects Impts, taxes et droits d'enregistrement 3344.Frais de commercialisation et de publicit

3345.Frais annexes divers Frais de cotisations professionnelles Frais d'assurance des immeubles Honoraires divers Frais de conseils et assembles Rglements de coproprit Frais divers 335.Cots internes de production (promotion directe) 338.Droits sociaux sur immeubles en cours 339.Cot des terrains ou immeubles sortis du stock 34.En-cours de production de services 35.Immeubles achevs 351.Terrains 3511.Prix d'acquisition ou valeur d'apport 3512.Frais d'acquisition des terrains (frais pays aux tiers) 3513.Indemnits diverses 3514.Frais de dmolition, sondages, honoraires, etc. 3515.Participations financires 3516.Frais divers sur terrains 3517.Cots internes d'acquisition (promotion directe) 3518.Droits sociaux sur terrains amnager 352.V.R.D. et amnagements 3521.Voiries, routes et chemins 3522.Rseaux et branchements 3523.Travaux divers de V.R.D. et amnagements 3524.Honoraires de V.R.D. et amnagements 353.Constructions 3531.Fondations spciales 3532.Travaux de construction 3534.Honoraires de construction 354.Frais annexes 3541.Frais financiers 3542.Rmunration des promoteurs-constructeurs 3543.Impts et taxes 3544.Frais de commercialisation et de publicit 3545.Frais annexes divers 355.Cots internes de production (promotion directe) 358.Droits sociaux sur immeubles en cours 359.Cot des lots achevs sortis du stock (comptes crditeurs) 3591.Cot des lots achevs vendus 3595.Cot des lots achevs immobiliss 39.Provisions pour dprciation des stocks et en-cours 391.Provisions pour dprciation des terrains amnager 392.Provision pour dprciation des approvisionnements 393.Provision pour dprciation des immeubles en cours 394.Provision pour dprciation des en-cours de services 395.Provision pour dprciation des immeubles achevs

Classe 4. Comptes de tiers

40.Fournisseurs et comptes rattachs 401.Fournisseurs 4011.Vendeurs de terrains 4012.Entrepreneurs, architectes, B.E.T., etc.

40121.Entrepreneurs - Marchs et avenants 40122.Architectes, B.E.T., etc. 40127.Entrepreneurs et architectes - retenues 401271.Retenues de garantie 401272.Retenues diverses 4017.Fournisseurs divers 403.Fournisseurs - Effets payer 4031.Vendeurs de terrains 4032.Entrepreneurs, architectes, B.E.T., etc. 4037.Fournisseurs divers 408.Fournisseurs - Factures non parvenues 4081.Vendeurs de terrains 4082.Entrepreneurs, architectes, B.E.T., etc. 4083.Charges restant exposer pour finitions 4087.Fournisseurs divers 409.Fournisseurs dbiteurs 4091.Entrepreneurs, architectes, B.E.T., etc. Avances et acomptes 41.Clients et comptes rattachs 411.Clients 4111.Clients terrains 4112.Clients acqureurs (immeubles construits) 41121.Clients acqureurs - Fraction non exigible 41122.Clients acqureurs - Appels de fonds 4113.Clients locataires 41131.Loyers et charges courantes 41132.Quittancements exceptionnels 4114.Mandants 4118.Clients divers 413.Clients - Effets recevoir 4131.Clients terrains 4132.Clients acqureurs (immeubles construits) 4133.Clients locataires 4134.Mandants 4138.Clients divers 416.Clients douteux et litigieux (mme ventilation que 413) 418.Clients - Produits non encore facturs 419.Clients crditeurs 4191.Clients - Avances et acomptes reus sur commandes 41911.Clients - avances reues sur terrains 41912.Clients - avances reues sur locaux 41913.Clients divers 42.Personnel et comptes rattachs 43.Scurit sociale et autres organismes sociaux 44.tat et autres collectivits publiques 442.tat - Impts et taxes recouvrables sur des tiers 445.Taxes sur le chiffre d'affaires 4453.Taxes dductibles - Oprations de construction 44531.Taxes sur chiffre d'affaires dductibles sur immeubles en cours 445311.sur terrains 445312.sur V.R.D. 445313.sur constructions

445314.sur frais annexes 445315.sur frais de commercialisation 445319.rcupres (compte crditeur) 44532.T.V.A. dont la rcupration est diffre 44533.T.V.A. rcupre sur droits dduction valus (compte crditeur) 4454.T.V.A. dcaisser 4456.T.V.A. dductible 4457.Taxes sur le chiffre d'affaires collectes par l'entreprise 44571.T.V.A. collecte 44579.T.V.A. paye sur ventes encaisses (compte dbiteur) 447.Autres impts, taxes et versements assimils 4471.tat et collectivits - Taxes lies la construction payer (T.L.E., redevances et autres participations) 45.Groupe et associs 454.Associs des socits immobilires 4541.Apports promoteurs (compte crditeur) 4542.Comptes courants 45421.Appels de fonds aux promoteurs (socits de construction-vente - contrepartie du compte 4541) 45422.Rsultats 454221.Rsultats de construction affects 454222.Autres rsultats affects 454229.Avances ou acomptes sur rsultats 4543.Impts et taxes recouvrables sur les associs 46.Dbiteurs divers et crditeurs divers 47.Comptes transitoires et d'attente 48.Comptes de rgularisation 49.Provisions pour dprciation des comptes de tiers

Classe 5. Comptes financiers

50.Valeurs mobilires de placement 51.Banques, tablissements financiers et assimils 53.Caisse 54.Rgies d'avances et accrditifs 58.Virements internes 59.Provisions pour dprciation des comptes financiers

Classe 6. Comptes de charges

60.Achats (sauf 603) 601.Achats de terrains 605.Travaux et honoraires d'amnagements et de constructions - V.R.D. et amnagements - Constructions 608.Frais annexes de construction 603.Variation des stocks 6031.Variation des stocks : terrains 61/62.Autres charges externes 63.Impts et taxes et versements assimils 64.Charges de personnel 65.Autres charges de gestion courante 66.Charges financires 67.Charges exceptionnelles 68.Dotations aux amortissements et provisions 69.Participation des salaris - Impts sur les bnfices et assimils

Classe 7. Comptes de produits

70.Ventes de produits

701.Ventes d'immeubles construits - Immeubles vendus en bloc - Lots d'immeubles collectifs - Maisons individuelles - Locaux commerciaux - Bureaux - Entrepts 702.Ventes de terrains - Lots de lotissements - Terrains amnags - Terrains revendus en l'tat 706.Locations 71.Production stocke (ou dstockage) 713.Variation des stocks (encours de production - produits) 7133.Variation des stocks : travaux en cours 7135.Variation des stocks : immeubles achevs 72.Production immobilise 74.Subventions d'exploitation 75.Autres produits de gestion courante 76.Produits financiers 77.Produits exceptionnels 78.Reprises sur amortissements et provisions 79.Transferts de charges

Socits non tenues l'application du plan comptable des promoteurs

46720
Dans ce cas, elle n'a aucune obligation formelle, sous rserve de respecter les prescriptions minima du Code de commerce en matire de classement des lments du bilan et du compte de rsultat (voir n 18155). Elle peut donc, en fonction de l'importance de l'opration : - soit appliquer le plan comptable des promoteurs avec ses spcificits ; - soit tenir une comptabilit classique sur la base du plan de comptes prconis au n 18800, l'immeuble tant immobilis selon la procdure du PCG.

C. Dispositions comptables particulires

46800
Le plan comptable professionnel des promoteurs comporte : - les principes gnraux de comptabilisation des oprations de construction-vente, - et des commentaires particuliers. Nous examinerons successivement : - les principes spcifiques de comptabilisation, - les oprations de construction, - les charges de la priode comprise entre l'achvement des travaux et la vente, - la dtermination du rsultat de chaque exercice, - les oprations avec les associs.

Principes spcifiques de comptabilisation

46805
La comptabilit devant tre articule autour de la notion primordiale d' opration , en dcoulent : - l'affectation directe : les dpenses de production intgres au cot de revient des immeubles construits ou des terrains amnags doivent tre rapportes directement chaque opration ponctuelle ralise par la socit, sauf exception dment motive ; - l'intgration de la comptabilit analytique d'exploitation dans la comptabilit gnrale ; - l'inventaire permanent du stock immobilier : cette mthode apparaissant particulirement lourde, il est admis toutefois, pour en allger la charge matrielle, que la comptabilisation des flux de variation des stocks ne s'effectue qu'en fin d'exercice, suivant un mcanisme dcrit dans le plan des promoteurs ; - des cots historiques cumuls : en complment de l'inventaire permanent, les cots de revient des stocks doivent faire apparatre le cot historique cumul de chaque opration jusqu' sa sortie du stock. Les lots livrs devant sortir des stocks, le cot de l'ensemble de l'opration est conserv ( titre d'lment important d'information interne) par l'ouverture de comptes de stocks crditeurs (plans comptables des promoteurs) ; - l'incorporation au cot de production de certaines charges financires et commerciales : charges affrentes aux emprunts finanant la ralisation des programmes, charges gnrales de commercialisation ; - le dgagement des rsultats la livraison.

Oprations de construction

46820
Les problmes qui se posent concernent : - la dtermination du cot de revient de l'opration, - son traitement comptable. Dtermination du cot de revient de l'opration

46825
L'objet de la socit tant la construction en vue de la vente, le cot de revient de chaque immeuble comprend toutes les charges engages pour sa construction jusqu' l'achvement des travaux. Le Guide comptable des promoteurs prcise que : 1. En font notamment partie : - les frais de constitution de la socit, - les frais de fonctionnement de la priode de construction, - les frais d'acquisition du terrain (il s'agit d'un stock et non d'une immobilisation), - les frais financiers directement affectables l'opration, - les frais de lancement de la commercialisation et de publicit. Les charges relatives la force de vente interne et des intermdiaires commerciaux en sont exclus. 2. S'y ajoute une estimation des charges connues dans leur principe, non encore engages lors de l'achvement de l'immeuble : rvisions de prix, travaux de finition, rparation de malfaons Traitement comptable de l'immeuble

46830
tant destin la vente, il constitue un stock immobilier enregistrer en classe 3, une distinction pouvant tre opre entre : - le terrain amnager : compte 31, - le terrain ou l'immeuble en cours : compte 33, - l'immeuble achev : compte 35, selon que la socit est tenue ou non d'appliquer le plan comptable des promoteurs. Socits tenues d'appliquer le plan comptable des promoteurs

46835

Les diffrents lments du cot de l'immeuble sont inscrits directement en classe 3 (inventaire permanent), une procdure permet de reconstituer le flux de variation des stocks au compte de rsultat. Il est procd comme suit : a. Inventaire permanent du stock immobilier Le cot des immeubles est port en classe 3 o une distinction est opre entre les terrains amnager, les immeubles en cours de construction et les immeubles achevs. Les cots de construction ne transitent pas par les comptes de la classe 6. Compte 31. Terrains amnager Les comptes 311 318 enregistrent les lments se rapportant des terrains sur lesquels les oprations de construction ne sont pas encore engages. Ils sont virs aux comptes correspondants des travaux en cours lorsque la dcision d'amnager a t prise. Pour faire apparatre au compte de rsultat les flux correspondants, les critures passer sont les suivantes (elles peuvent n'tre enregistres qu'en fin d'exercice) : - dbit de 6031 Variation des stocks - Terrains par le crdit de 319 Cot des terrains sortis du stock ; - dbit de 331 Terrains (ventilation par sous-comptes) par le crdit de 7133 Variation des stocks - Travaux en cours . Les comptes 311 318 se rapportant une opration dtermine sont solds par le dbit du compte 319 Cot des terrains sortis du stock ds l'ouverture du premier exercice suivant celui au cours duquel le terrain a t compltement utilis. Lorsqu'un terrain n'est utilis que progressivement, en plusieurs tranches, son cot de revient est affect chaque tranche, en principe au prorata de la surface du terrain utilise par rapport la surface totale. Un tel critre peut cependant ne pas correspondre la valeur conomique du terrain utilis. Tel peut tre le cas lorsque le terrain reoit des affectations diffrentes : partie pour des constructions collectives, partie pour des constructions individuelles. D'autres critres doivent alors tre recherchs pour la rpartition. Dans tous les cas, les principes de rpartition doivent tre dcrits dans l'annexe aux documents de synthse, dans une rubrique valuation des stocks . Il arrive que des parcelles de terrains soient vendues sans tre construites. Dans ce cas, le cot de revient correspondant est sorti du stock par l'criture suivante : dbit de 6031 Variation des stocks : terrains par le crdit de 319 Cot des terrains sortis du stock . Compte 33. Terrains ou immeubles en cours Ce compte, tenu par programme, est dbit : - du cot du terrain vir du compte 31, - des frais affects directement au programme, - des frais annexes de construction. Lors de l'achvement des constructions, le compte 33 est sold par le dbit du compte 35 Immeubles achevs . Le compte 339 Cot des terrains ou immeubles en cours sortis du stock enregistre les sorties de stock en cours d'opration, conformment au principe de conservation des cots historiques cumuls. Les sorties de stock sont constates l'achvement des immeubles : le cot des immeubles achevs est sorti des encours et entre dans le compte Immeubles achevs . Les oprations comptables sont les suivantes : - dbit de 7133 Variation des stocks - Travaux en cours crdit de 339 Cot des terrains ou immeubles sortis du stock ; - dbit de 35 Immeubles achevs (ventilation par sous-comptes) crdit de 7135 Variation des stocks - Immeubles achevs . Compte 35. Immeubles achevs Les comptes 351 358 sont dbits du cot de production des immeubles achevs par le crdit du compte 7135 Variation des stocks - Immeubles achevs . Les sorties d'immeubles achevs sont crdites au compte 359 Cot des lots achevs sortis du stock par le dbit du compte 7135. La diffrence entre les comptes 351 358 et le compte 359 doit toujours reprsenter le cot de revient du stock non vendu. Lorsque le cot global de l'immeuble a t modifi pour une raison quelconque, le cot de revient des lots sortis du stock doit tre modifi dans la mme proportion. b. Reclassement des charges par nature Les mouvements internes de stocks sont relats dans le compte de rsultat par des critures faisant jouer les comptes de variation des stocks 603, 7133, 7135.

Les sorties de stocks soit pour la vente, soit pour virement aux immobilisations, apparaissent galement dans ces comptes : les critures correspondantes ont t dcrites ci-dessus, l'occasion de l'examen des comptes de stocks. En revanche, les dpenses qui sont directement comptabilises dans les comptes de stocks n'apparaissent pas spontanment au compte de rsultat. Cette rgle tant contraire aux principes poss par le PCG, il convient de reprendre au moment de l'inventaire l'ensemble des mouvements de l'exercice. Les critures correspondantes sont les suivantes : - reprise des achats de l'exercice : dbit de 601 Achats de terrains par le crdit de 6031 Variation des stocks - Terrains pour le montant des achats de terrains de l'exercice, y compris les frais annexes ; - constatation des travaux en cours : dbit de 605 Travaux et honoraires d'amnagement ou de construction et 608 Frais annexes de construction par le crdit de 7133 Variation des stocks - Travaux en cours . Socits non tenues d'appliquer le plan comptable des promoteurs

46840
Dans ce cas il n'y a pas d'obligation quant la tenue de la comptabilit. En consquence, notre avis : - s'il y a ralisation d'un seul immeuble, on peut se limiter enregistrer directement en classe 3, lors de leur engagement, les diffrents lments de son cot de revient ; - s'il y a ralisation de plusieurs programmes, l'on peut avoir intrt appliquer le prcdent traitement comptable retenu dans le Guide des promoteurs en le simplifiant le cas chant.

Charges de la priode comprise entre l'achvement des travaux et la vente

46850
Tous les frais engags durant cette priode constituent des frais de gestion enregistrer en classe 6 et s'y ajoutent, le cas chant, des dotations des provisions relatives aux immeubles. Frais de gestion

46855
Ils comprennent notamment : - les frais de personnel, - les frais de publicit gnrale, - les commissions sur ventes, - les impts et taxes, - les frais financiers. Provisions relatives aux immeubles

46860
Selon le Guide comptable des promoteurs : 1. Compte tenu des fluctuations du march immobilier et des risques particuliers de mvente des queues de programmes , il convient, la clture de chaque exercice, de comparer le cot de revient des immeubles en stock avec le prix de vente - net de frais de commercialisation et de taxes - qui peut raisonnablement en tre attendu. Toute insuffisance de ce prix de vente net par rapport au prix de revient doit faire l'objet d'une provision pour dprciation. La constitution d'une telle provision appelle notre avis les prcisions suivantes : a. Les deux lments constitutifs de ce prix de vente ou valeur de ralisation nette (prix de march et frais restant supporter) doivent, s'agissant de stocks et de travaux en cours, tenir compte des perspectives de vente la date d'arrt des comptes (PCG, n 333-3) et ce, que le bien soit disponible la vente, en construction ou en rnovation. 1 Pour la dtermination de la valeur de march la date d'arrt des comptes, il convient tout d'abord de distinguer diffrentes situations : - le prix peut avoir t fix l'avance (cas de construction de siges sociaux pour le compte d'une entreprise et de toute vente en l'tat futur d'achvement) ;

- le prix peut tre en partie dj connu et en partie dpendant de la valeur de march (cas des ventes en l'tat futur d'achvement si tous les biens n'ont pas encore t vendus) ; - le prix peut tre inconnu et dpend alors entirement de la valeur de march : dans ce cas il peut tre dtermin : soit par un expert immobilier, soit l'aide de journaux spcialiss. Dans certains cas, la rfrence aux prix pratiqus sur le march est difficile compte tenu de la spcificit du bien immobilier. notre avis, pour les biens disponibles la vente, il convient au moins de tenir compte : - du dlai dj couru avant la date d'arrt des comptes depuis la mise en vente ; - des propositions d'achat dj reues (mais non retenues). dfaut de solution satisfaisante, une diminution forfaitaire gale la baisse gnrale du lieu (arrondissement par exemple) o le bien est situ nous parat prfrable la non-constitution d'une provision. 2 Pour la dtermination des frais restant supporter, notre avis, il convient de tenir compte (PCG, n 333-4) de tous les frais directs restant supporter, savoir : - pour les biens disponibles la vente : les charges de coproprit, les commissions sur ventes, les frais financiers ; Le Guide comptable professionnel des promoteurs construisant des immeubles en vue de la vente (p. 16) indique que les charges de lancement de la commercialisation et de publicit (frais d'amnagement d'un bureau de vente provisoire ou d'un appartement-tmoin, dition de plaquettes commerciales) doivent tre incorpores dans le cot de revient des oprations, et donc prises en compte en tant que frais restant supporter. Il en est de mme pour les frais financiers (guide prcit, p. 15) qui font partie du cot de revient, lequel s'apprcie jusqu' la livraison des immeubles construits. En consquence, notre avis, indpendamment de leur incorporation ou non dans le cot de production jusqu' la clture, il convient de tenir compte de ceux qui courront entre la date de clture et la date probable de vente ( dterminer en fonction de la dure moyenne ncessaire la vente) en tant que frais restant supporter. Cette prise en compte nous parat d'autant plus importante que plus la valeur de march propose est leve, plus la dure de dtention probable est longue. - pour les biens en cours de construction ou de rnovation, en plus des frais prcits : les cots des travaux restant effectuer. 2. Les moins-values latentes constates sur des stocks ne peuvent tre compenses avec des plus-values latentes (C. com. art. 123-19). Cette impossibilit de compensation semblerait donc exister mme si les biens prsentent des caractristiques similaires et sont situs dans des endroits proches. Il importe de procder la dotation de toutes provisions pour risques en cas de litige. Il convient d'attirer en outre l'attention sur le problme particulier que pose dans les oprations de promotion immobilire le risque rsultant de la mise en cause, couramment pratique, des garanties lgales. Il n'apparat pas possible de donner une mthode d'valuation d'une provision pour couvrir ce risque qui ne doit cependant pas tre nglig. Pour son valuation, il peut tre fait appel des mthodes statistiques. Certes, ces garanties sont couvertes en principe par une police d'assurance particulire, mais elles peuvent donner lieu pour le promoteur-constructeur la prise en charge de certaines dpenses : frais de procdure, franchise, recours contre des entreprises disparues ou dfaillantes L'apprciation de la valeur des terrains amnager ou des en-cours de production est plus dlicate. Les budgets prvisionnels des oprations doivent tre suivis avec soin pour en valuer les rsultats. S'ils font apparatre une perte probable l'achvement, celle-ci doit tre provisionne pour son intgralit, quel que soit l'tat d'avancement du programme. Une socit immobilire ne peut donc pas se dispenser de provisionner ses pertes potentielles, au motif qu'elles le seront chez le dtenteur de parts de cette socit. Fiscalement, si la provision est constitue, elle est dductible dans les limites de l'article 39-1-5 du CGI (diffrence entre le cot des travaux raliss la clture de l'exercice et le prix de vente compte tenu des rvisions de prix acceptes, de ces mmes travaux) chez la socit immobilire et, compte tenu de la translucidit fiscale , dductible chez les dtenteurs de parts de cette socit immobilire. En revanche, si elle n'est pas constitue, elle n'est videmment pas dductible du rsultat de la socit immobilire, mais elle ne l'est pas non plus du rsultat des dtenteurs des parts de cette socit immobilire. En effet, mme s'ils constituent la

provision correspondante, elle ne sera pas dductible, ceux-ci ne pouvant se substituer la socit immobilire ne s'agissant pas de leur activit propre (voir n 46055 s.).

Dtermination du rsultat de chaque exercice

46870
La dfinition de l'article L 123-13 du Code de commerce (et du PCG) a une porte gnrale. Elle peut donc tre tendue l'ensemble des socits et notamment aux socits civiles de construction-vente. Le contrat de construction, vu la dure de l'opration, constitue un contrat long terme. Le Guide des promoteurs prescrit le dgagement des rsultats la livraison des lots. Les rsultats des oprations sont donc arrts progressivement, exercice aprs exercice, au fur et mesure des ventes et compte tenu des poques de livraison. En consquence, notamment : 1. Le rsultat est dgag la livraison des lots par application de la mthode de l'achvement des travaux. Le PCG (art. 380-1) considre la mthode l'avancement comme prfrentielle (donc conduisant une meilleure information). L'impossibilit d'estimer le bnfice avec une scurit suffisante n'empche pas l'utilisation de cette mthode ; dans ce cas, seul le chiffre d'affaires est dgag (il correspond au montant du stock dstock ; ainsi aucune marge n'est dgage). Ainsi, si aucun bnfice n'est dgag avant l'achvement des travaux, la prudence prconise par le Guide des promoteurs du fait du caractre alatoire de l'activit sera respecte. Un contrat long terme est un contrat d'une dure gnralement longue, spcifiquement ngoci dans le cadre d'un projet unique portant sur la construction, la ralisation ou, le cas chant, la participation en qualit de sous-traitant la ralisation d'un bien, d'un service ou d'un ensemble de biens ou services frquemment complexes, dont l'excution s'tend sur au moins deux priodes comptables ou exercices. Le droit de la socit percevoir les revenus contractuels est fonction de la conformit au contrat de travail excut. a. Un contrat long terme est comptabilis soit selon la mthode l'achvement, soit selon la mthode l'avancement. b. La mthode l'achvement consiste comptabiliser le chiffre d'affaires et le rsultat au terme de l'opration. En cours d'opration, qu'il s'agisse de prestations de services ou de productions de biens, les travaux en cours sont constats la clture de l'exercice hauteur des charges qui ont t enregistres. c. La mthode l'avancement consiste comptabiliser le chiffre d'affaires et le rsultat au fur et mesure de l'avancement des contrats. d. Si la socit retient la mthode l'avancement et est en mesure d'estimer de faon fiable le rsultat terminaison, le rsultat est constat en appliquant au rsultat terminaison le pourcentage d'avancement. Ce pourcentage est dtermin en utilisant la ou les mthodes qui mesurent de faon fiable, selon leur nature, les travaux ou services excuts et accepts. Peuvent tre retenus : - le rapport entre les cots des travaux et services excuts la date de clture et le total prvisionnel des cots d'excution du contrat ; - les mesures physiques ou tudes permettant d'valuer le volume des travaux ou services excuts. Par travaux et services excuts et accepts, il y a lieu d'entendre ceux qui peuvent tre considrs comme entrant, avec une certitude raisonnable, dans les conditions d'acceptation prvues par le contrat. 2. Si la socit retient la mthode l'avancement mais n'est pas en mesure d'estimer de faon fiable le rsultat terminaison, aucun profit n'est dgag. 3. La capacit estimer de faon fiable le rsultat terminaison repose sur les trois critres suivants : - la possibilit d'identifier clairement le montant total des produits du contrat ; - la possibilit d'identifier clairement le montant total des cots imputables au contrat ; - l'existence d'outils de gestion, de comptabilit analytique et de contrle interne permettant de valider le pourcentage d'avancement et de rviser, au fur et mesure de l'avancement, les estimations de charges, de produits et de rsultat. 4. la date de clture, lorsque la socit se situe dans les cas relevant du point d, les produits contractuels sont comptabiliss en chiffre d'affaires puis rgulariss, le cas chant, la hausse comme la baisse, pour dgager le rsultat l'avancement.

Lorsque la socit se situe dans les cas relevant du point e, le montant inscrit en chiffre d'affaires est limit celui des charges ayant concouru l'excution du contrat. 5. Que la socit applique la mthode l'achvement ou la mthode l'avancement, la perte globale probable est provisionne, sous dduction des pertes ventuellement dj constates. En prsence de plusieurs hypothses de calcul, la perte provisionne est la plus probable d'entre elles ou dfaut la plus faible. Dans ce cas, une description approprie dans l'annexe du risque additionnel mesur par rapport l'hypothse de perte la plus faible est ncessaire (PCG, art. 531-2). La perte qui ne peut tre estime de faon raisonnable ne donne lieu aucune provision mais une information dans l'annexe est ncessaire. 6. La mthode l'avancement, conduisant une meilleure information, est considre comme prfrentielle. La dcision d'adopter la mthode l'avancement porte sur tous les contrats en cours cette date. L'effet du changement de mthode est calcul de faon rtrospective sur la base du pourcentage d'avancement et du rsultat terminaison estims l'ouverture de l'exercice du changement de mthode. Dans le cas o le rsultat terminaison n'est pas dterminable de faon fiable au dbut de l'exercice, l'effet du changement de mthode l'ouverture se mesure en prenant en compte l'estimation du rsultat terminaison la clture de l'exercice du changement. Une description approprie dans l'annexe de cette modalit de calcul est ncessaire (PCG, art. 380-1). Les prix de vente des lots non encore livrs la fin de l'exercice doivent tre soustraits des comptes de produits par leur transfert au compte de rgularisation 487 Produits constats d'avance et, rciproquement, les frais de commercialisation les concernant sont virs au compte 486 Charges constates d'avance . Les sorties d'immeubles achevs sont crdites au compte 359 Cot des lots achevs sortis du stock par le dbit du compte 7135 Variation des stocks - Immeubles achevs dans le plan comptable des promoteurs. Si, pour des raisons diverses, la vente d'un lot est abandonne, le lot tant lou aprs la prcdente sortie de stock, il convient d'immobiliser le bien par le crdit du compte 72 Production immobilise . Les dpenses engages aprs la livraison de l'immeuble constituent en principe des charges d'exploitation de l'exercice. Toutefois : - lors de la livraison, le cot dfinitif peut n'tre pas exactement connu. Le montant prvisionnel des dpenses de parachvement, rvision de prix, etc., est port en charges payer. L'ajustement des charges payer par rapport aux dpenses relles peut amener des modifications du cot de revient qui sont alors comptabilises dans les sous-comptes correspondants du compte Immeubles achevs ; - des travaux d'amlioration la charge du constructeur peuvent tre dcids aprs l'achvement. De tels travaux sont ajouter au cot de revient de l'immeuble s'ils lui apportent une relle plus-value.

Oprations avec les associs

46880
Dans le plan comptable des promoteurs a t cr le compte spcifique 454 Associs des socits immobilires o sont enregistres les oprations les concernant : - appels de fonds, - partage des rsultats. Appels de fonds

46885
Dans les socits civiles de construction-vente, le capital est souvent minime et ne suffit pas couvrir le financement des oprations engages. Les appels de fonds ncessaires l'accomplissement de l'objet social sont crdits au compte 4541 Associs - Apports promoteurs par le dbit du compte courant d'associs 45421 Appels de fonds aux promoteurs . Ces avances de trsorerie constituent des moyens de financement des oprations en cours et non des supplments d'apports (voir n 21415). Partage des rsultats

46890
Comme nous l'avons vu prcdemment ( n 46870), le bnfice est constat au titre de l'exercice au cours duquel a lieu la livraison de chaque lot. Ainsi, les rsultats des oprations sont arrts progressivement, exercice aprs exercice, au fur et mesure des ventes et compte tenu des poques de livraison. Cependant, selon le Guide des promoteurs, pour les investisseurs financiers, dans une opration de construction-vente, la notion d'exercice est une notion trs relative. Ils jugent de la valeur de leur investissement sur la dure totale de l'opration et sur les sommes investies ou dgages plus que sur des rsultats comptables. Cette vision particulire des oprations conduit souvent, lorsque le droulement d'une opration est satisfaisant, effectuer des avances ou verser des acomptes sur rsultats, quand bien mme ceux-ci ne sont pas compltement dgags. Des lments extracomptables, tels que budget, bilan prvisionnel, situation de trsorerie et surtout situations comptables provisoires, servent de base pour dterminer la part de trsorerie qui peut tre affecte aux associs. La part de bnfice revenant chaque associ est crdite au compte 45422 Associs-Rsultat , qu'il s'agisse d'avance, d'acompte ou du bnfice ralis : - les avances et acomptes sont dbits, lors de leur versement, dans la subdivision 454229 Avances ou acomptes sur rsultats par le crdit du compte de trsorerie utilis ; - le bnfice ralis est rparti entre les associs, dans sa totalit, aprs l'approbation des comptes par l'assemble gnrale, en crditant le compte 454221 Rsultats de construction affects ou 454222 Autres rsultats affects par le dbit du compte 12 Rsultat de l'exercice qui s'en trouve sold. Inversement, si l'opration apparat dficitaire : - les appels de fonds en vue de couvrir les pertes prvisionnelles sont dbits au compte courant d'associ 45421 Appels de fonds aux promoteurs par le crdit du compte 454229 Avances ou acomptes sur rsultats ; - la perte subie est rpartie entre les associs, dans sa totalit, aprs l'approbation des comptes par l'assemble gnrale, en dbitant le compte 454221 Rsultats de construction affects par le crdit du compte 12 Rsultat de l'exercice qui s'en trouve sold.

D. Information financire
Comptes annuels

47000
Les socits civiles de construction-vente n'ont pas d'obligation en matire d'tablissement de leurs comptes annuels, sauf si elles ont une taille particulire les rendant passibles des prescriptions de l'article L 612-1 du Code de commerce (voir n 17555). Elles peuvent s'inspirer des modles fournis aux n 18160 et 18165.

Documents de gestion

47010
Les socits particulirement importantes qui entrent dans le champ d'application de l'article L 612-2 du Code de commerce sont tenues l'tablissement de documents de gestion de caractre interne (voir n 18190).

SECTION 6

Dispositions diverses A. Dissolution, liquidation et partage de la socit

Rgime juridique

47200
Les socits civiles de construction-vente se trouvent dissoutes dans les mmes conditions que toute autre socit civile : par l'arrive du terme, l'extinction de l'objet, l'annulation de la socit, etc. (voir n 24100 s.). En pratique, elles seront le plus souvent dissoutes la suite de l'extinction de leur objet, c'est--dire aprs la vente des immeubles qu'elles ont construits. La socit dissoute est alors liquide et l'actif ou le passif social restant est ensuite partag selon les rgles du droit commun (voir n 24600 s.). Toutefois, il est interdit de partager en nature entre les associs les immeubles invendus (voir n 44520). En ce qui concerne le rgime fiscal des locations de queues de programme , voir n 47500 s.

Rgime fiscal

47210
Comme sur le plan juridique, il n'existe pas de dispositions fiscales spcifiques concernant les dissolutions et partages de socits civiles de construction-vente. On se reportera par consquent aux rgles gnrales exposes dans la premire partie de l'ouvrage (voir n 25400 s.).

B. Redressement et liquidation judiciaires

47300
Les socits civiles de construction-vente sont, comme toutes les socits civiles, soumises aux dispositions du Code de commerce sur le redressement et la liquidation judiciaires (voir n 28000 s.). Conformment au rgime de droit commun, les associs des socits civiles de construction-vente n'tant pas tenus solidairement des dettes sociales ne peuvent pas tre exposs personnellement au redressement ou la liquidation judiciaires du fait de l'ouverture d'une telle procdure l'encontre de leur socit.

C. Achat d'un terrain btir moyennant remise au vendeur de locaux construire

47400
Il s'agit l d'une opration complexe mais qui tend se gnraliser en raison de certains avantages qui en rsultent tant pour le vendeur du terrain (report d'imposition de la plus-value notamment) que pour le promoteur (en particulier, absence de paiement immdiat du prix du terrain). Il n'est pas question d'tudier ici en dtail toutes les implications juridiques et fiscales (particulirement dlicates) de cette opration, mais seulement de donner un aperu de son rgime fiscal pour le cas o les socits civiles de construction-vente sont amenes adopter ce mode particulier de construction immobilire.

47405
Tout d'abord, l'administration fiscale analyse cette opration comme une double vente : vente du terrain au constructeur compense par la remise de locaux neufs au vendeur du terrain, cette remise constituant elle-mme une mutation titre onreux, qualifie ( tort selon certains auteurs) de dation en paiement . En pratique, la situation est plus complique du fait que ce type de contrat peut comporter des variantes dont l'administration fiscale a rsum les plus frquentes dans le tableau ci-aprs (D. adm. 8 A-1131 n 91). Ce tableau fait apparatre la personne (acqureur ou vendeur du terrain) qui est rpute fiscalement avoir la qualit de constructeur.

47410
Nature des conventions intervenues Personnes qui doit tre reconnue la qualit de constructeur acqureur du Observations

1er cas. Vente d'un terrain moyennant un prix converti,

La remise des locaux procde d'une dation en paiement

pour tout ou partie, en l'obligation pour l'acqureur de remettre au vendeur des locaux difier sur ce terrain. 2e cas. Vente d'une fraction indivise d'un terrain (x millimes) moyennant : - soit un prix converti en l'obligation de remettre au vendeur concurrence des droits conservs par lui sur le terrain, des locaux difier sur celui-ci ; - soit l'obligation pour l'acqureur de construire, sur le terrain indivis, des locaux correspondant aux droits du vendeur. 3e cas. Vente d'une fraction divise d'un terrain moyennant un prix converti en l'obligation, pour l'acqureur, de construire des locaux, pour le compte du vendeur, sur la fraction divise du terrain conserve par celui-ci. 4e cas. Vente d'un terrain moyennant un prix converti en l'obligation pour l'acqureur de construire des locaux pour le compte du vendeur, sur un autre terrain appartenant celui-ci.

terrain

qui porte la fois sur les locaux et sur une fraction indivise des parties communes, y compris le terrain.1 Quelle que soit la prsentation juridique dont les conventions sont assorties les parties se trouvent, en fait, dans la mme situation que celle vise au 1er cas : l'acqureur du terrain a, seul, la matrise de l'opration de construction. Il ne pourrait en tre autrement que dans les cas exceptionnels - o il serait tabli que le vendeur du terrain assume effectivement la matrise de la construction des locaux lui revenant.1

acqureur du terrain

vendeur du terrain

Le vendeur est le matre de l'ouvrage , l'acqureur agit le plus gnralement comme un entrepreneur gnral, pour l'excution des travaux raliser.

vendeur du terrain

Mmes observations que pour le 3e cas.

1. En effet, dans le 1er cas comme dans le 2e cas, c'est l'acqureur du terrain qui organise l'opration de construction en faisant tablir les plans qu'il impose au vendeur du terrain comme aux acqureurs des autres locaux, qui fixe les modalits de financement, passe les marchs, paye les entrepreneurs, le tout en son propre nom.

Achat du terrain
Imposition la TVA

47415
En toute hypothse, l'achat (ou l'apport la socit civile) du terrain ou de la fraction divise ou indivise du terrain est passible de la TVA immobilire selon les rgles de droit commun l'exception toutefois des terrains acquis par des personnes physiques en vue de la construction d'immeubles que ces personnes affectent un usage d'habitation (voir n 44615 s.). La taxe est liquide sur le prix exprim augment des charges ou sur la valeur vnale relle du terrain vendu si elle est suprieure. Si aucun prix numrique n'est stipul dans le contrat, l'acqureur s'engageant simplement construire des locaux pour le compte du vendeur, le prix imposable est rput gal - d'aprs l'administration - la valeur des constructions. En cas de vente d'une fraction indivise, il convient d'exclure les millimes de terrain correspondant aux locaux remis en paiement et qui ne sont pas compris dans la vente (D. adm. 8 A-1131 n 92).
PRECISIONS La valeur des constructions peut tre dtermine par rfrence soit au prix de vente actuel de locaux similaires situs dans un immeuble achev ou en cours d'achvement, soit au prix de vente futur de locaux compris dans l'immeuble dont la construction est projete. Mais les valeurs ainsi retenues sont rduites par l'application de coefficients de correction destins tenir compte des conditions particulires de l'opration (D. adm. 8 A-1131 n 92). L'abattement ainsi pratiqu doit tenir compte de l'rosion montaire intervenue entre la vente du terrain et la remise des locaux ainsi que des risques et du diffr de jouissance supports par le vendeur (CE 27-2-1991 n 70963 : RJF 4/91 n 423).

L'administration peut, si elle estime le prix de cession stipul l'acte infrieur la valeur vnale, se rfrer la valeur vnale relle des locaux remis en dation. Compte tenu de la jurisprudence rendue en cas de cession de millimes indivis de terrains (voir n 47430), le contrle de la valeur ne devrait plus s'appliquer dans cette hypothse (cas n 2 du tableau).

Imposition de la plus-value

47420
La plus-value ralise par le vendeur du terrain btir est susceptible d'tre impose dans les conditions ordinaires (voir n 33400 s.). Le prix de cession retenir pour calculer la plus-value ralise sur la vente du terrain est - sauf dissimulation - le prix stipul l'acte. Jug que l'administration apporte la preuve d'une telle dissimulation lorsqu'elle tablit qu'il existe entre le prix stipul l'acte et la valeur des droits reprsentatifs des locaux construire, estims la date de l'acte de cession du terrain, une disproportion d'une importance telle qu'elle permet de considrer que les parties l'acte ont volontairement dissimul une partie du prix rellement convenu (CE 9-4-1999 n 137473 : RJF 6/99 n 724, en l'espce, l'cart tait de 2,15).

47420
Socits civiles de construction-vente - Cession d'un terrain rmunre par la remise d'immeubles construire - Prix de cession retenir pour le calcul de la plus-value Inst. 12-2-2003, 8 M-1-03 FR 9/03 Inf. 4 n 1 s. p. 5

47425
Le vendeur (ou l'apporteur) du terrain bnficie de plein droit d'un report d'imposition de la plus-value, condition qu'il ait acquis le terrain depuis au moins deux ans (CGI art. 238 undecies et 238 terdecies). La plus-value est imposable seulement : - soit au titre de la dernire cession des constructions reues en contrepartie de la cession (ou de l'apport) du terrain ; - soit l'anne du dcs du vendeur ou, s'agissant d'une entreprise, de la cession ou de la cessation d'activit ; - soit au plus tard l'expiration d'un dlai de cinq ans compter de la cession (ou de l'apport). Lorsque la cession est rmunre, partie en espces, partie contre remise d'immeubles, le report d'imposition ne concerne, en tout tat de cause, que la fraction de la plus-value correspondant au prix pay en nature. Selon l'administration, le report d'imposition s'applique mme lorsque l'apporteur est une socit passible de l'impt sur les socits (D. adm. 4 B-332). Le Conseil d'tat est d'un avis contraire (CE 2-6-1982 n 18829 : RJS 7/82 n 671 ; CE 29-7-1983 n 29506 : RJF 11/83 n 1338).
PRECISIONS a. La date retenir pour calculer la plus-value est celle de la cession (ou de l'apport). b. Il est possible de renoncer au report d'imposition, selon les modalits suivantes (sur la dtermination du caractre priv ou professionnel de la plus-value, voir n 4515). Si la plus-value relve du rgime des plus-values immobilires des particuliers, le contribuable souscrit la dclaration des plusvalues n 2049 et reporte le montant imposable sur sa dclaration d'ensemble des revenus de la cession ou de l'apport. Si la plus-value relve du rgime des plus-values professionnelles, l'entreprise cdante ou apporteuse joint la dclaration des rsultats de l'exercice en cours la date de la cession ou de l'apport une note exprimant sans quivoque son dsir qu'il soit tenu compte de la plus-value pour la dtermination des rsultats fiscaux de l'exercice considr.

Remise des locaux au vendeur du terrain

Imposition la TVA

47430
a. Lorsqu'on se trouve dans l'une des situations vises aux premier et deuxime cas du tableau ci-dessus, l'administration fiscale considre que la remise des locaux construire s'analyse en une dation en paiement du prix du terrain et que la TVA est donc exigible dans les mmes conditions que celles d'une vente ordinaire d'immeubles construire (voir n 44820 s.). En ce qui concerne le principe de l'imposition, la rdaction en termes trs gnraux de l'article 257, 7 -1 du CGI permet de taxer la dation en paiement ds lors que celle-ci est assimile une vente de locaux difier. Or, selon la jurisprudence de la Cour de cassation, dans le cas de cession de millimes indivis de terrains btir (2e cas du tableau), le cdant devient

propritaire des locaux construits par voie d'accession, au fur et mesure de leur dification (Cass. com. 22-3-1988, SCI de Chingoudy : voir n 47440). Le Conseil d'tat s'est ralli cette jurisprudence qui infirme la doctrine administrative en ce qui concerne la cession de droits indivis sur un terrain moyennant un prix converti en l'obligation pour l'acqureur qui fait construire de remettre au cdant des locaux proportion des millimes conservs sur le terrain (2e cas du tableau) : le cdant devient propritaire des lots par voie d'accession, en sorte que la remise des lots ne donne lieu aucune mutation d'immeubles titre onreux (CE 5-7-1996 n 115275 : RJF 8-9/96 n 985). Cette solution rejoint celle retenue par la cour administrative d'appel de Paris (arrt du 23-121994 n 92-1335 : RJF 3/95 n 324) et celle retenue par la Cour de cassation. Elle ne remet pas en cause l'application de la TVA en cas de cession de la totalit du terrain (1er cas du tableau). Lorsque le principe de l'imposition n'est pas contest, on peut ensuite s'interroger sur la date laquelle la TVA devient exigible. Faut-il retenir la date de l'acte de vente du terrain ou celle de la livraison effective des constructions acheves ? Pour l'administration fiscale, ds lors que le contrat pass a pour effet et objet d'attribuer au cdant un droit de proprit sur une fraction de l'immeuble construite par l'acqureur, en contrepartie de la cession de millimes du terrain, et qu'il ne renvoie aucun acte ultrieur (confirmation implicite de la jurisprudence du Conseil d'tat : voir ci-aprs), il rvle une mutation titre onreux soumise la TVA en application de l'article 257, 7 du CGI. En application des dispositions de l'article 269, 1-c du CGI, le fait gnrateur de la taxe est constitu par l'acte qui constate l'opration, l'arrt SCI Chingoudy du 22 mars 1988 (voir n 47440) n'entrane pas, selon l'administration, pour ces oprations, de modification du rgime de la TVA (BO 8 A-1-91). Le Conseil d'tat considre que la TVA affrente la cession des locaux ne peut pas tre perue ds l'acte primitif toutes les fois que cet acte ne constate pas lui-mme cette mutation et s'en remet sur ce point un acte ultrieur intervenant gnralement au moment de la livraison. C'est cette date que la taxe sera exigible (notamment : CE 17-2-1982 n 18935 : RJF 4/82 n 357). En revanche, le fait gnrateur intervient ds l'acte de cession du terrain si la dation est stipule dans cet acte avec une indication suffisamment prcise des locaux concerns (CE 18-6-1980 n 16699 : RJF 10/80 n 767 ; CE 26-61992 n 71544 : RJF 10/92 n 1335). Ainsi jug que l'acte de vente du terrain dans lequel les locaux objets de la dation sont prcisment identifis et localiss a non le caractre d'une promesse de dation mais celui d'une cession de ces locaux, bien que cet acte renvoie un acte ultrieur devant formaliser la dation en prcisant le numro du lot (CAA Lyon 26-3-1997 n 95-815 : RJF 7/97 n 662 confirm par CE 17-7-1998 n 188001 : RJF 11/98 n 1283). b. Lorsque le vendeur du terrain assume effectivement la matrise de la construction des locaux qui lui seront attribus (3e et 4e cas du tableau), il n'y a pas vente de ceux-ci ; la TVA n'est donc exigible que sur la vente du terrain, et elle sera due raison des travaux immobiliers, ainsi que, le cas chant, au titre d'une livraison soi-mme.

47435
Dans la dation en paiement (premire et deuxime situations du tableau), l'assiette de la TVA est reprsente par le prix des locaux transmis, qui est gal au prix du terrain stipul au profit du vendeur ou par la valeur vnale relle de ces biens la date de l'acte si elle est suprieure (valeur corrige pour tenir compte des alas de l'opration ; BO 8 A-1-79 et D. adm. 8 A-1131 n 95). Dans le cas de cession d'une fraction indivise d'un terrain assortie de l'obligation de remettre des locaux neufs au vendeur (2e situation du tableau), l'opration s'analyse, selon l'administration, en une double mutation portant, d'une part, sur une fraction du terrain et, d'autre part, sur des locaux construire, de sorte qu'il convient de faire la distinction suivante : - lorsque la fraction de terrain est cde moyennant un prix converti en l'obligation de remettre des locaux (dation en paiement), l'assiette de la TVA, en ce qui concerne les locaux, est constitue par le prix convenu entre les parties ou par la valeur vnale relle des constructions si elle est suprieure ; - lorsque aucun prix n'est fix (change), la base imposable est constitue par la valeur des biens remis en contrepartie des locaux cds, c'est--dire par la valeur de la fraction indivise du terrain chang, laquelle valeur n'inclut pas celle des millimes conservs par le cdant qui, par hypothse, ne sont pas compris dans l'change ; on retiendra toutefois la valeur vnale des constructions si elle est suprieure (D. adm. 8 A-1131 n 95). Toutefois, cette analyse est remise en cause par l'arrt du Conseil d'tat du 5 juillet 1996 cit n 47430. En effet, en l'absence de mutation titre onreux, l'administration ne pourra plus exercer son contrle de la valeur vnale sur le prix des lots puisque l'acqureur de droits indivis sur le terrain se bornera facturer au cdant le prix des travaux qu'il a effectus pour son compte.

PRECISIONS a. La valeur vnale des immeubles, lorsqu'elle est substitue au prix convenu en application de l'article 266, 2 du CGI, doit tre apprcie en se plaant la date du fait gnrateur de l'impt ( n 47430, a), c'est--dire selon l'article 269, 1 du CGI la date de l'acte constatant l'opration. Ainsi, dans l'hypothse de l'acquisition d'un terrain moyennant un prix converti en l'obligation de remettre des appartements situs dans l'immeuble construire, c'est la date de la dation en paiement opre postrieurement qu'il convient de se placer pour dterminer la valeur desdits appartements et non pas la date de l'acte initial (CE 26-2-1990 n 44260 : RJF 4/90 n 408). Jug galement que l'administration n'est nullement oblige de calculer la TVA affrente la dation en paiement sur la mme base que celle rsultant du prix fix l'acte pour la cession du terrain. Conformment l'article 266, 2-b du CGI, l'administration est en droit au contraire de dterminer l'assiette de la taxe soit en retenant comme prix de cession la valeur du terrain reu en change (value par comparaison avec les prix ressortant de transactions conclues la mme poque sur des terrains similaires), soit en estimant la valeur vnale relle des locaux en fonction tant du loyer obtenu que du prix de vente des autres locaux dpendant de l'immeuble construit (CE 18-6-1980 n 16699 : RJF 10/80 n 67 ; BO 8 A-17-80). En cas de cession d'un terrain construire dont le prix est converti en obligation de livrer des lots individualiss de l'immeuble construire, l'administration peut, si elle estime le prix de cession des lots stipul l'acte infrieur leur valeur vnale relle, asseoir la TVA sur celle-ci, l'estimation de la valeur vnale des lots tant faite la date de l'acte authentique de dation. L'administration peut tablir cette estimation par comparaison avec des cessions analogues, mais doit tenir compte, comme TVA dductible, de la TVA acquitte lors de l'achat du terrain (CAA Lyon 25-6-1997 n 95-899 : RJF 10/97 n 911). b. Redevable de la TVA : la taxe est due par l'acqureur du terrain sous dduction du montant, valu provisoirement, de la taxe qui grvera le cot des locaux remis. Toutefois, la Cour de cassation a jug que, dans les rapports entre les parties l'acte, la charge de la TVA due en cas de vente de millimes d'un terrain contre remise d'une fraction de l'immeuble construire n'incombe celle des parties qui en est le redevable selon la loi fiscale que s'il n'est pas tabli que les parties ont conclu un accord quant la charge dfinitive de la taxe (Cass. com. 15-3-1988 : Bull. civ. IV n 110).

Droits d'enregistrement

47440
La remise des constructions au vendeur du terrain (cas 1 et 2 du tableau du n 47410) constituant une dation en paiement, elle donnera lieu la perception de la taxe de publicit foncire (TPF) de 0,60 % dans le cas o l'attribution des lots divis au vendeur du terrain est constate par voie de transmission (et non par accession). Dans le cas de vente d'une fraction indivise du terrain (vente de millimes vise au cas n 2 du tableau) assortie d'un tat descriptif de division de l'ensemble immobilier construire (attribuant des lots individualiss chaque partie au contrat), les parties deviennent propritaires : - de lots individualiss correspondant leur quote-part dans les millimes de terrain ; - par voie d'accession, des locaux devant leur revenir au fur et mesure de leur dification. Ds lors que cette attribution de proprit indivise de biens individualiss rsulte de la seule vente des droits indivis du terrain, aucun effet dclaratif ne saurait tre attach l'acte. Par suite, la taxe de publicit foncire n'est exigible ni sur la valeur des millimes de terrains conservs par le vendeur, ni sur celle des constructions futures affrentes aux millimes transfrs l'acqureur (Cass. com. 22-3-1988, SCI de Chingoudy : RJF 6/88 n 828). En revanche, lorsque l'tat descriptif de division n'est dress qu'aprs la vente du terrain assortie d'une obligation de livrer des locaux, la taxation varie selon le contenu de l'tat et la situation juridique dans laquelle l'acte de vente avait plac les parties : - si ces dernires taient en indivision ordinaire, l'tat descriptif prcisant pour chacune d'elles les lots dont elle est propritaire vaut partage et est soumis au droit de 1 % prvu l'article 746 du CGI (Cass. 3e civ. 14-5-1980 : RJF 2/81 n 166 ; Rp. Mdecin : AN 27-12-1982 n 8074). Si l'tat descriptif de division ne porte pas attribution divise, il reste soumis au seul droit fixe des actes innoms ; - si ces dernires n'taient pas en indivision, hypothse dans laquelle le vendeur a cd la totalit du terrain en contrepartie d'une promesse de remise de locaux construire, l'tat descriptif devrait s'accompagner ou tre suivi du dpt d'un acte de transmission des lots divis au vendeur du terrain. Cet acte sera soumis la taxe de publicit foncire (CGI art. 1594 F quinquies, A) ds lors que, dans ce cas, la proprit des locaux ne peut tre considre comme ayant t attribue par accession (D. adm. 8 A-1131 n 95).

Imposition des profits de construction

47445
a. Dans les situations envisages aux 1er et 2e cas du tableau ( n 47410), les conventions conclues sont parfaitement compatibles avec le rgime de faveur prvu par l'article 239 ter du CGI. Les associs de la socit civile (qui a - on le rappelle - dans ces situations la qualit de constructeur) sont imposables dans les conditions de droit commun, dans la mesure, bien entendu, o la remise des locaux neufs se traduit par un rsultat bnficiaire. Il en est ainsi, notamment, lorsque le cot rel de la ou des constructions remises en change est infrieur au prix d'acquisition du terrain tel que stipul dans l'acte de cession.

47450
b. En revanche, dans les situations vises aux 3e et 4e cas du tableau ( n 47410) o c'est le vendeur du terrain (et non la socit acqureur) qui a la qualit de constructeur, les gains ventuellement raliss par l'acqureur raison de la prestation fournie constituent des bnfices industriels et commerciaux imposables dans les conditions de droit commun (D. adm. 8 E-212 n 10).
PRECISIONS a. L'administration avait prcis que la prestation de services que la socit civile s'est engage raliser entrane, pour elle, la perte du rgime de faveur de l'article 239 ter du CGI et qu'elle devient, en consquence, passible de l'impt sur les socits raison de l'ensemble de son activit (Inst. 24-2-1972, 13-6-1973 et 25-6-1982) ; cette doctrine semble actuellement caduque ds lors que cette solution, qui figurait dans la D. adm. 8 E-2111, n 10 du 30 dcembre 1985, n'a pas t reprise dans l'dition actuelle. b. Dans une situation assez voisine de celle envisage au 3e cas du tableau, le Conseil d'tat a jug que la socit civile n'tait pas dchue du rgime de faveur alors mme qu'elle avait assur sous sa seule responsabilit la construction d'un ensemble immobilier dont une fraction devait revenir un tiers copropritaire indivis du terrain (CE 20-5-1981 n 13460 ; voir n 45630). L'immeuble difi en coproprit divise avait t livr prix cotant au tiers coconstructeur.

D. Locations de queues de programme

Impts directs

47500
D'une manire gnrale, les socits civiles de construction-vente rgies par l'article 239 ter du CGI demeurent soumises l'impt sur le revenu (CGI art. 8) raison des rsultats qu'elles ralisent l'occasion d'une extension de leur objet d'autres oprations considres comme civiles au plan fiscal. Sous ce rgime, les revenus tirs des activits trangres la promotion immobilire sont imposs normalement dans la catgorie dont ils relvent par nature (Rp. Mdecin : AN 31-7-1971 p. 3839). Ds lors, les produits tirs de la location d'immeubles nus sont imposables au nom des associs dans la catgorie des BIC lorsque ces immeubles font toujours partie du stock immobilier (location en attendant la vente). Lorsque les immeubles ont t transfrs dans un secteur locatif, ils sont imposs dans la catgorie des revenus fonciers si les associs entrent dans la catgorie vise l'article 238 bis K, II du CGI (CE 30-5-1980 n 5909 : RJF 9/80 n 651 et D. adm. 8 E-332 n 6 s.).
PRECISIONS L'administration admet en effet que, lorsqu'une SCI de construction-vente s'est constitu un patrimoine immobilier locatif par prlvement au prix de revient sur le poste stock immobilier , il s'agit d'un secteur d'activit distinct dont les revenus sont imposables au titre des revenus fonciers, sous rserve de l'application de l'article 155 du CGI (oprations accessoires constituant une extension de l'activit industrielle ou commerciale). Toutefois, l'ouverture d'un tel secteur locatif, mme prvu dans l'objet statutaire, est une question de fait qui rsulte notamment des conditions particulires de location (apprcies sous le contrle du juge de l'impt, par les services locaux de la direction gnrale des impts) (Rp. Mdecin prcite : BO 8 B-6-71). Le transfert du poste stock immobilier un poste d'immobilisation peut entraner des retraitements, notamment lorsque les frais financiers supports pendant la phase de construction ont t incorpors dans le cot de revient ( n 45861-a) : ce transfert (ralis sans modification du cot de revient) devrait entraner, notre avis, la dduction immdiate en charges des frais financiers, ce qui impliquera la non-dduction corrlative d'une fraction de l'amortissement, proportion du montant de ces frais par rapport au cot global de l'immobilisation. La provision pour dprciation du stock antrieurement constate sera rintgre dans les rsultats de la socit. En revanche, la question se pose de la reconstitution d'une provision sur des

immeubles qui ne font plus partie du stock : cependant, selon nos renseignements, l'administration n'autoriserait la constitution d'une telle provision qu' l'gard des entreprises ayant pris - et concrtis - la dcision de cder les immeubles sur la base de leur valeur dprcie, tablissant ainsi qu'elles avaient faire face de vritables pertes. Lorsque la socit de construction-vente renonce totalement la vente de ses constructions pour se consacrer exclusivement une activit de location des invendus , le changement d'affectation de ses immeubles entrane alors changement d'activit. Certains praticiens pensent que cette modification pourrait entraner de droit les effets d'une liquidation avec, pour consquence, l'attribution aux constructions transfres dans l'actif immobilis d'un nouveau prix de revient fiscal gal leur valeur actuelle. Il convient de remarquer qu'il n'existe pas de solution administrative sur ce point.

47505
Quant la dprciation que peut subir cet actif commercial, elle ne peut tre prise en compte que sous la forme d'une provision calcule et ajuste sur la base du cours du jour la clture de chaque exercice (Rp. Icart : AN 16-1-1971 p. 155).

Rgime applicable en matire de TVA

Loyers

47520
Conformment la jurisprudence du Conseil d'tat (arrt Gorregues n 99721 du 9-11-1977) laquelle l'administration s'est rallie, les promoteurs (et donc les socits de construction-vente) qui donnent en location nue des immeubles en instance de vente (stock immobilier) ne sont pas passibles, en raison de leur seule qualit, de la TVA sur les loyers perus (BO 8 A-778). Les oprations de locations de locaux nus entrent dans le champ d'application de l'article 256 du CGI, mais sont exonres en vertu des dispositions de l'article 261 D du mme code. Les locations de garages lies celles d'un appartement dont la location n'est pas soumise la TVA chappent elles-mmes l'imposition (D. adm. 8 A-4111 n 18). En contrepartie, elles sont assujetties, le cas chant, la contribution sur les revenus locatifs (voir n 32200 s.). Lorsque la location porte, notamment, sur des locaux nus usage industriel, commercial ou professionnel, la socit a la facult d'opter pour le paiement de la TVA, en application de l'article 260, 2 du CGI (voir n 32440 s.). Constructions

47525
Il convient de distinguer suivant que la location porte sur des immeubles achevs avant ou aprs l'expiration du dlai de cinq ans relatif au champ d'application de la TVA immobilire. a. La location intervient dans les cinq ans de l'achvement : tant que ce dlai de 5 ans n'est pas expir, la dduction de la taxe affrente la construction des locaux lous n'est pas remise en cause ; il en est ainsi, que la location soit ou non soumise la TVA (en ce sens notamment, CE 9-10-1992 n 82144 : RJF 12/92 n 1646). En cas d'option pour l'assujettissement des loyers la TVA (voir n 32440 s.), la taxe ayant grev la construction (non encore rembourse) peut, selon les rgles gnrales, tre porte en dduction (sans limitation) sur les relevs CA 3 du promoteur (socit de construction-vente) et, le cas chant, tre rembourse dans les conditions habituelles. b. La location se poursuit plus de 5 ans aprs l'achvement : - la location est soumise la TVA ( titre obligatoire ou sur option) : ces immeubles peuvent continuer d'ouvrir droit dduction. Toutefois, l'administration fait obligation d'oprer une livraison soi-mme de ces immeubles, sur le fondement de l'article 257, 8 -1-b du CGI, au titre du mois au cours duquel expire le dlai de cinq ans. La base d'imposition la TVA de la livraison soi-mme est constitue par le prix de revient des immeubles (y compris, selon l'administration, les frais financiers se rapportant aux emprunts contracts pour la ralisation des constructions). La TVA due au titre de la livraison soi-mme est dductible dans les conditions de droit commun. L'administration a galement prcis que la vente ultrieure d'un tel immeuble doit donner lieu l'imposition d'une nouvelle livraison soi-mme conformment aux dispositions de l'article 257, 8 -1-c du CGI ; la base d'imposition de la livraison soi-

mme pouvant tre rduite du montant des loyers perus. En revanche, la TVA affrente la livraison soi-mme n'est pas dductible puisque la cession de l'immeuble n'est pas soumise cet impt (D. adm. 8 A-144 n 13 s.). - la location n'est pas soumise la TVA : les rgles applicables dans ce cas sont les mmes que celles prvues dans l'hypothse o les immeubles achevs depuis plus de cinq ans ne font l'objet d'aucune utilisation (voir n 44945, a).
PRECISIONS a. Ces rgles s'appliquent pour le rglement des litiges en cours au 6 aot 2001. (l'amende de 5 % prvue l'article 1788 septies du CGI est applicable aux omissions constates depuis le mois de septembre 2001 ) (D. adm. 8 A-144 n 19). b. Les rgles exposes ci-dessus ne concernent que les locations d'immeubles destins la vente (locations prcaires du stock invendu). Elles s'appliquent dans les mmes conditions aux locations consenties par des marchands de biens et portant sur des immeubles neufs en instance de vente. Lorsque l'immeuble est sorti du stock immobilier de la socit de construction (affectation un secteur locatif en tant qu'immobilisation), la TVA antrieurement dduite doit tre reverse si la location n'est pas soumise la TVA. En cas de cession dans les cinq ans de leur achvement, la socit serait fonde oprer nouveau la dduction de la taxe qu'elle a d reverser.

CHAPITRE 5

Oprations d'achats-reventes d'immeubles ou de lotissements

48000
Sur le plan juridique, les socits civiles immobilires qui exercent une activit de marchand de biens ou procdent des oprations de lotissement accomplissent des actes de commerce. S'il est admis que des oprations commerciales soient ralises titre accessoire par une socit civile sans lui faire perdre sa nature civile ( n 835), en revanche l'exercice titre principal, voire exclusif, d'une activit commerciale entrane l'apparition d'une socit commerciale cre de fait dont les associs sont tenus indfiniment et solidairement du passif et peuvent faire personnellement l'objet d'une procdure de redressement ou de liquidation judiciaires ( n 26680).

48010
Sur le plan fiscal, les socits civiles se livrant des oprations rputes commerciales en vertu de l'article 35 du CGI relvent normalement de l'impt sur les socits par application de l'article 206, 2 du mme Code (voir n 10030 s.). Tel est le cas des socits civiles exerant une activit de marchand de biens ou d'intermdiaire pour l'achat et la vente d'immeubles, activits dont les profits sont expressment rangs par l'article 35, I du CGI dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux. Tel est le cas galement des socits civiles qui procdent des oprations de lotissement, lorsque le terrain a t achet par elles (ou, selon l'administration, leur a t apport) en vue de procder de telles oprations.

SECTION 1

Activit de marchand de biens ou d'intermdiaire A. Dfinition des marchands de biens et assimils

48100
L'article 35, I du CGI donne des marchands de biens et des personnes qui leur sont fiscalement assimiles la dfinition suivante : 1 Personnes qui, habituellement, achtent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de socits immobilires ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts cres ou mises par les mmes socits ; () 2 Personnes se livrant des oprations d'intermdiaire pour l'achat, la souscription ou la vente des biens viss au 1 ; () 4 Personnes bnficiaires d'une promesse unilatrale de vente portant sur un immeuble qui est vendu par fractions ou par lots la diligence de ces personnes ().

1. Critres de la qualit de marchand de biens

48120
L'application de l'article 35, I-1 du CGI requiert la runion de trois conditions : - les oprations doivent consister en achats (ou souscriptions) suivis de ventes ; - elles doivent porter sur des biens limitativement numrs : immeubles, fonds de commerce, actions ou parts de socits immobilires ; - les oprations doivent tre habituelles et les achats ou souscriptions tre effectus dans l'intention de la revente.

Nature des oprations ralises : achats, souscriptions et ventes

48125
Aux oprations d'achat et de vente proprement dites, il y a lieu d'assimiler, suivant une jurisprudence constante, toutes les oprations par lesquelles une socit acquiert ou cde un bien titre onreux : apports en socit, changes, fusion de socits, dissolution, expropriation, etc.

Nature des biens concerns

48130
L'article 35, I-1 du CGI vise les oprations portant sur : - des immeubles btis ou non btis, auxquels il y a lieu d'assimiler les actions ou parts de socits immobilires soumises au rgime fiscal de la transparence ( n 40130 s.) ; - des fonds de commerce ; - et des actions ou parts de socits immobilires non transparentes.
PRECISIONS a. Selon l'administration, les titres des socits immobilires non transparentes viss par l'article 35, I-1 du CGI s'entendent des titres des socits immobilires de toute nature, quels qu'en soient la forme ou l'objet, dont le patrimoine est essentiellement compos par des immeubles (D. adm. 8 D-1113 n 3). De son ct, la jurisprudence considre qu'une socit n'est pas immobilire, au sens de ce texte, raison de la consistance immobilire de son actif, mais raison de son objet : ainsi le Conseil d'tat a-t-il jug qu'une socit objet agricole ne peut pas tre considre comme une socit immobilire au sens de l'article 35, I-1 du CGI pour le seul motif qu'elle est propritaire d'un domaine de 106 hectares (CE 234-1980, n 9845 : RJF 6/80 n 464). b. Il y a lieu d'assimiler aux biens expressment viss l'article 35, I-1 du CGI les droits immobiliers et les droits mobiliers qui s'y rapportent : droits indivis, nue-proprit, usufruit, droit de surlvation, servitude, mitoyennet, droit du preneur rsultant d'un bail construction ou d'un bail emphytotique, droit au bail, promesses unilatrales de ventes, etc.

Caractre habituel et intention spculative

48135
Les deux critres de l'habitude et de l'intention spculative, troitement lis, s'apprcient en fonction des circonstances de fait propres chaque affaire. cet gard, doctrine administrative et jurisprudence s'accordent considrer que le seul fait que les statuts de la socit ne mentionnent pas dans l'objet social l'achat et la vente de biens n'est pas de nature carter l'application du rgime fiscal des marchands de biens si les circonstances propres l'opration ralise par la socit dmontrent l'habitude et l'intention spculative. Lorsque les statuts de la socit prvoient la ralisation d'oprations immobilires, l'administration considre que le caractre habituel et l'intention spculative peuvent tre prsums : c'est seulement dans l'hypothse o l'activit relle de la socit ne correspond pas aux statuts que la prsomption rsultant de ces derniers doit tre carte (D. adm. 4 B-121 n 29).

La jurisprudence considre pour sa part que la seule rfrence l'objet social ne permet pas de considrer que les oprations sont ralises titre habituel : le Conseil d'tat a ainsi jug que commet une erreur de droit la cour administrative d'appel qui fonde une imposition au titre de l'article 35, I-1 du CGI sur le seul motif que la vente d'un ensemble immobilier tait ralise par une socit dont l'objet tait celui de marchand de biens, sans rechercher si la condition d'habitude prvue par cet article tait remplie (CE 20-11-1992 n 114667 : RJF 1/93 n 139).

48137
C'est l'administration qui supporte la charge de la preuve qu'un contribuable se livre habituellement l'achat d'immeubles en vue de les revendre, au sens de l'article 35, I-1 du CGI. Lorsque le caractre habituel est tabli, c'est au contribuable d'apporter la preuve que les immeubles n'ont pas t acquis en vue de la revente (D. adm. 8 D-1111 n 3 ; CE 20-5-1985 n 37384 : RJF 7/85 n 995). Apprciation du caractre habituel

48140
Le caractre habituel s'apprcie en fonction du nombre, de la nature, de la frquence et de l'importance des oprations. L'achat d'un seul immeuble en bloc suivi de sa division et de sa revente par lots peut suffire caractriser la condition d'habitude (CE 12-6-1992 n 67758 et 67759 : RJF 8-9/92 n 1109). Inversement, ne prsente pas un caractre habituel l'opration qui consiste acheter en une seule fois un ensemble d'immeubles et les revendre en bloc (CE 28-5-1980 n 16695 : RJF 7-8/80 n 583). Le Conseil d'tat a par ailleurs jug que n'a pas la qualit de marchand de biens une socit ayant pour objet principal la location d'immeubles nus, qui a lou ses biens pendant plusieurs annes avant de les cder en trois tranches successives une collectivit locale, ds lors qu'il s'agit d'une opration unique dont la division n'est due qu' des contraintes techniques et financires imputables la commune (CE 26-7-1985 n 47823 47825 : RJF 10/85 n 1316).

48141
S'agissant des socits, le caractre habituel s'apprcie galement en fonction de l'activit des associs : ainsi jug que si la condition d'habitude pose par l'article 35, I-1 du CGI, n'est pas, en principe, remplie dans le cas d'une socit civile qui ne ralise qu'une seule opration spculative consistant dans l'achat d'un immeuble suivi de sa revente en l'tat, il en va diffremment lorsque les associs, matres de la socit, sont des personnes se livrant elles-mmes de faon habituelle des oprations immobilires, soit par la ralisation directe d'achats-reventes, soit par leur participation des socits civiles dont chacune ralise une opration dtermine et constitue l'un des instruments d'une activit d'ensemble qui relve elle-mme de l'article 35, I-1 du CGI (CE 25-7-1980 n 12091 : RJF 11/80 n 859). La condition d'habitude lie l'activit des associs n'est pas remplie du seul fait que les associs de la socit civile dtiennent des participations dans des socits civiles de construction-vente, ds lors qu'en participant des socits consacrant leur activit la construction en vue de la vente, ils ne se sont pas livrs personnellement, titre habituel, des oprations d'achat et de revente en l'tat d'immeubles au sens de l'article 35, I-1 du CGI (CE 23-6-1993 n 69587 : RJF 8-9/93 n 1133). De la mme faon, une socit qui a ralis une opration unique d'achat et de revente ne peut pas tre regarde comme ayant une activit de marchand de biens au seul motif que l'un de ses associs a exerc directement ou indirectement une activit de promoteur immobilier, sans qu'il ait t recherch s'il se livrait de faon habituelle des oprations d'achat et de revente en l'tat d'immeubles (CE 31-3-1995 n 117483, 117484 et 128205 : RJF 5/95 n 567). Apprciation de l'intention spculative

48145
L'intention spculative l'intention de revendre s'apprcie au moment de l'achat ou de la souscription et non celui de la revente ; aussi les raisons qui ont pu dterminer les alinations importent peu : alinations volontaires ou forces, expropriations, difficults de trsorerie, modification des statuts (D. adm. 8 D-1111 n 4). Peu importe galement que certaines oprations n'aient dgag aucun bnfice, ou se soient mme soldes par des pertes. Le dlai coul entre l'achat de l'immeuble et sa revente constitue un lment dterminant pour apprcier s'il y a intention spculative.

Applications jurisprudentielles

48155
On trouvera ci-aprs un certain nombre de solutions jurisprudentielles sur le caractre habituel et spculatif d'oprations particulires, en distinguant celles qui ont t considres comme emportant l'application du rgime des marchands de biens et celles qui ont t exclues de ce rgime. Oprations relevant du rgime des marchands de biens

48160
Ont t considrs comme relevant du rgime des marchands de biens : - un contribuable qui, ayant achet de 1969 1972 cinq maisons individuelles, en revend une en 1971, deux en 1972 et deux en 1973 et 1974, ainsi qu'une parcelle de terrain acquise avec l'une d'elles. Jug qu'en raison, notamment, de la brivet du dlai sparant les achats des reventes et de leur rptition, ces oprations prsentent un caractre habituel et spculatif, les allgations avances par le requrant pour justifier les cessions intervenues impossibilit de trouver des locataires, difficults de trsorerie dues des frais mdicaux n'tant, en l'espce, appuyes par aucun commencement de preuve (CE 9-2-1983 n 31443 : RJF 4/83 n 489) ; - un contribuable qui, par 23 actes chelonns du 22 novembre 1975 au 3 fvrier 1977, a vendu les lots d'un ensemble immobilier de 20 appartements construit sur un terrain qu'il avait personnellement acquis en octobre 1967 (CE 6-7-1983 n 35591 : RJF 10/83 n 1154) ; - un contribuable qui, d'octobre 1971 juillet 1973, a achet en son nom puis vendu six appartements, compte tenu de la frquence de ces oprations et de la brivet du dlai ayant spar l'achat de la revente. La circonstance qu'il aurait employ les fonds procurs par les cessions l'achvement d'une construction, le fait que deux de ces oprations auraient t pour lui une source de perte et enfin le fait qu'il se serait fait radier du registre du commerce en tant que marchand de biens (activit exerce titre personnel en 1971 jusqu'en mai 1972) ne font pas obstacle cette qualification (CE 14-10-1987 n 51781 : RJF 12/87 n 1198) ; - un contribuable qui, en l'espace de sept ans, s'est port acqureur de deux terrains btir et de deux maisons et, paralllement, a revendu dix pavillons en tat de futur achvement, deux maisons et un terrain btir. Dans ces conditions, la circonstance qu'un des terrains aurait t acquis mais non pas revendu au cours de la priode considre et que certaines des reventes seraient intervenues quatre six ans aprs les acquisitions est sans incidence (CAA Nantes 22-12-1993 n 92-204 : RJF 3/94 n 233) ; - un contribuable qui a acquis, au cours des annes 1967 et 1972, onze appartements, onze parkings et quatorze chambres de service, qu'il a revendus au cours des annes 1972 1980 : le juge a pu, sans erreur de droit, dduire du nombre et de la frquence des transactions ainsi intervenues que celles-ci rvlaient de la part de ce contribuable une intention spculative (CE 11-4-2001 n 196108 : RJF 7/01 n 974) ; - un contribuable qui, sur une priode de dix ans, a achet et revendu sept terrains btir et a souscrit et cd des parts de six socits immobilires reprsentatives de 364 logements. Le nombre et la frquence des oprations, ainsi que la brivet du dlai sparant les ventes des achats, suffisent caractriser l'activit spculative et habituelle vise l'article 35, I1 du CGI, mme si, dans certains cas, les oprations n'ont dgag aucun profit (CE 26-11-1982 n 16640 : RJF 1/83 n 73) ; - un contribuable qui, en 1978, a vendu un moulin et un studio achets en 1976 et qui, au cours des sept annes antrieures, avait procd sept acquisitions suivies de trois reventes dans des dlais assez brefs. Il en est ainsi bien que certaines ventes aient t consenties perte, et que d'autres aient t motives par des circonstances d'ordre professionnel ou des difficults de trsorerie, la suite du dpt de bilan d'une des socits cres par le cdant (CE 29-4-1985 n 44549 : RJF 6/85 n834) ; - une SCI qui, au cours d'une mme anne, a acquis cinq garages et un terrain par quatre actes distincts, puis a chang quatre de ces garages par deux actes spars. Par suite, le dernier garage et le terrain doivent galement tre regards comme ayant t achets en vue de la revente (CE 1-6-1988 n 71376 : RJF 8-9/88 n 952) ; - une SCI qui a acquis en 1954 un immeuble qu'elle a divis en 46 lots et qui entre 1956 et 1975 a revendu 26 des lots ainsi crs. Jug en effet : d'une part, que la socit doit tre regarde comme ayant acquis l'immeuble dans une intention spculative ds lors qu'elle a consenti des promesses de vente certains locataires ds leur entre dans les lieux et qu'elle n'apporte aucun lment l'appui de ses allgations selon lesquelles elle aurait procd l'acquisition de l'immeuble en cause

dans le but de se constituer un patrimoine, ou qu'elle aurait cd des lots pour satisfaire aux exigences de la gestion de son patrimoine ou pour financer la remise en tat des logements dont elle restait propritaire ; d'autre part, qu'en raison de la continuit et du nombre des transactions, les cessions consenties ont revtu un caractre habituel (CE 12-6-1992 n 67758 et 67759 : RJF 8-9/92 n 1109) ; - une SCI qui se livre sur une priode de trois ans des achats d'immeubles puis de revente de lots et d'appartements raliss dans ces immeubles, en raison du nombre d'oprations et du court dlai sparant l'acquisition de la revente comme de la circonstance que la socit est l'un des instruments de l'activit d'ensemble de marchand de biens de ses deux associs, galement matres d'affaires d'autres SCI. Ne dmontre pas que les oprations faites par la socit l'ont t seulement dans le cadre de la gestion du patrimoine priv des associs ni l'absence d'intention spculative le fait que la revente aurait t ncessite par les difficults de trsorerie par suite du remboursement immdiat exig par la banque des emprunts contracts et que la revente n'aurait procur aucun bnfice (CAA Nancy 20-12-2001 n 97-2632 : RJF 5/02 n 465). Oprations ne relevant pas du rgime des marchands de biens

48165
N'ont pas t considrs comme se livrant une activit de marchand de biens : - un contribuable qui, sur une priode de vingt-deux ans, a acquis plusieurs petites proprits rurales afin de constituer une exploitation agricole tout en revendant certaines parcelles titre d'ajustement, puis qui a cd en bloc les maisons des anciens exploitants, regroupes dans un hameau, qui taient en mauvais tat et dont il n'avait pas l'utilit pour son activit agricole. La circonstance qu'il a procd d'autres oprations immobilires pendant la mme priode est sans incidences ds lors qu'elles se rattachaient la gestion de son patrimoine priv (CE 5-6-1989 n 70330 : RJF 8-9/89 n 927) ; - un contribuable qui, en sept ans, n'a procd qu' deux achats-reventes de terrains (CAA Nancy 20-11-1990 n 411 : RJF 5/91 n 557) ; - une socit civile immobilire constitue en janvier 1973, qui a acquis en bloc en fvrier 1973 quatre studios situs dans le mme immeuble et qui les revend distinctement en juillet 1973, soit cinq mois plus tard. Jug que cette revente, qui s'est faite dans des conditions financires dfavorables, a t motive par l'obligation dans laquelle s'est trouve la socit de financer des supplments de travaux pour l'amnagement d'un immeuble rcemment acquis qui constituait l'essentiel de son patrimoine, et que, ds lors, l'administration n'tablit pas que l'achat des studios ait t fait dans une intention spculative (CE 19-1-1983 n 31906 : RJF 3/83 n 382) ; - une socit civile qui, ayant achet en aot 1972 un terrain de 35 ares en vue d'y difier une station-service destine la location, a t contrainte, en 1975, de revendre ce terrain devant l'insuccs des dmarches administratives effectues pour raliser le projet de construction (CE 9-2-1983 n 33161 : RJF 4/83 n 490) ; - une socit civile immobilire de construction-vente qui n'a effectu qu'une opration isole d'achat-vente d'un terrain. Il n'en va diffremment que si les associs, matres de la socit, se livrent eux-mmes de faon habituelle des oprations d'achatvente d'immeubles. Tel n'est pas le cas lorsque les associs d'origine de la SCI (qui ne se livrent pas de telles oprations) ont vendu leurs parts deux SARL ayant pour objet la promotion immobilire ds lors que ces SARL ont t cres, quelques jours avant la cession des parts, laquelle n'est elle-mme intervenue que quelques jours avant l'opration litigieuse de revente du terrain par la SCI (CE 18-6-1990 n 87245 : RJF 8-9/90 n 977) ; - une SCI constitue entre les membres d'une mme famille qui cde par lots, par l'intermdiaire d'un marchand de biens, une maison utilise pendant six ans comme rsidence secondaire et dont le produit de la vente a servi en partie apurer les dettes du pre des associs : la cession ne constitue pas le dnouement d'une opration d'achat effectue en vue de la revente au sens de l'article 35, I-1 du CGI mais un acte de gestion d'un patrimoine familial (CAA Nantes 31-12-1990 n 326 : RJF 3/91 n 362) ; - une socit dont l'objet social tait l'origine l'exploitation de tous domaines viticoles situs en France et qui a procd l'achat-revente d'une proprit qui a t utilise provisoirement pour les besoins de son activit, dans l'attente de l'achvement de travaux raliss sur le sige de l'exploitation (CE 3-4-1991 n 69352-69353 : RJF 5/91 n 559) ; - une SCI qui a ralis une seule opration de construction en vue de la location portant sur un htel qu'elle a revendu trois ans et demi plus tard la suite de la liquidation de biens de l'exploitant, mme si elle compte parmi ses associs des marchands de biens (CE 3-3-1993 n 81873 : RJF 4/93 n 487) ; - une socit civile qui, ayant pour objet social la location de biens immobiliers, a procd sur une dure de onze ans neuf oprations d'achat suivies de la revente de cinq appartements, cinq parkings et un bureau, ds lors que trois appartements ont

t revendus dans le cadre d'une gestion de patrimoine familial afin de pourvoir au logement des grants et que la dure de dtention de huit autres biens, l'exception du bureau, allait de quatre sept ou neuf ans. L'administration ne peut utilement faire valoir que les associs-grants avaient des participations dans des socits civiles immobilires de construction-vente ds lors qu'elle n'tablit pas qu'ils se livraient personnellement des oprations d'achat et de revente en l'tat d'immeubles vises par l'article 35, I-1 du CGI (CAA Paris 17-11-1994 n 92-1255 : RJF 3/95 n 311).

2. Intermdiaires

Notion d'intermdiaire

48200
L'article 35, I-2 du CGI vise les intermdiaires pour l'achat, la souscription ou la vente des biens viss au 1 du mme article (immeubles, fonds de commerce, titres de socits immobilires : voir n 48130). La nature des oprations pour lesquelles l'intermdiaire est susceptible d'intervenir est la mme que celle motivant l'application de l'article 35, I-1 (voir n 48125).

48205
Les intermdiaires, au sens de l'article 35, I-2 du CGI, s'entendent des personnes qui jouent un rle actif dans la ralisation des affaires par le rapprochement, soit des acheteurs et des vendeurs, soit des souscripteurs et des socits mettrices d'actions ou de parts. Cette dfinition englobe aussi bien les mandataires qui concluent les oprations au nom de leurs clients que les courtiers qui, sans intervenir dans la conclusion des contrats, se bornent rapprocher les vendeurs et les acheteurs. Il n'y a pas non plus distinguer suivant que l'intermdiaire exige un mandat exclusif ou que l'autorisation de vendre ou d'acheter est donne simultanment plusieurs personnes, ni suivant que le propritaire prend ou non un engagement ferme de vendre (D. adm. 8 D-211 n 1). Applications jurisprudentielles

48207
La jurisprudence a reconnu la qualit d'intermdiaire aux contribuables qui se sont entremis dans les situations suivantes : - contribuable charg de rechercher des acqureurs pour le compte de divers propritaires dsireux de vendre leurs biens ou fonds ; le Conseil d'tat a rejet l'objection tire de ce que les procurations donnes l'intress faisaient tat de la qualit de mandataire (CE 20-3-1959 n 35924 ; dans le mme sens : CE 7-3-1966 n 60520 : Dupont 1966 p. 227 et CE 5-71978 n 5058 rendu propos d'un notaire ayant reu d'une socit civile immobilire des sommes qualifies de rmunrations de mandat ) ; - socit civile s'entremettant en vue du placement des parts des socits civiles immobilires qu'elle administre ; cette socit est rpute se livrer des oprations vises l'article 35, I-2 et devient donc passible de l'impt sur les socits (CE 25-7-1980 n 16503 : RJF 11/80 n 857) ; - socit en participation forme entre trois personnes physiques en vue de se livrer l'activit d'agent immobilier qui s'est vu confier par une commune et la socit charge par cette dernire d'amnager une zone industrielle sur son territoire, la mission d'acheter et de revendre les terrains compris dans cette zone moyennant une commission proportionnelle au montant des transactions ; relvent de mme des BIC, les revenus de l'anne durant laquelle la socit s'est borne excuter diverses tudes concernant le projet d'amnagement ds lors que ces tudes ont impliqu un ensemble de dmarches auprs des autorits et des services administratifs qui ne peuvent tre distingues de celles qu'accomplissent ventuellement les agents d'affaires (CE 1-7-1983 n 33085 et 33086 : RJF 10/83 n 1103) ; - salari ayant peru de tiers, plusieurs reprises, des sommes en contrepartie de son intervention dans la conclusion de transactions immobilires (CE 22-10-1984 n 34373 : RJF 12/84 n 1394) ; - expert agricole et foncier, qui fait galement profession de rechercher ou de mettre en rapport des personnes dsireuses d'acheter ou de vendre des biens immobiliers (CE 2-6-1986 n 40211 : RJF 8-9/86 n 751). En revanche, n'est pas rput s'tre livr des actes d'intermdiaire un contribuable qui avait acquis, tant pour son compte qu'en qualit de mandataire de deux personnes, des terrains destins la construction de maisons d'habitation qu'il a fait difier par un entrepreneur de son choix et qui avait obtenu, non une rmunration, mais, tout comme les mandants, un rabais sur le prix de la construction. Sont, cet gard, sans incidence la circonstance que les fonds affrents la construction aient

transit sur le compte bancaire de l'intress et le fait que les maisons aient t ultrieurement vendues (CE 25-11-1968 n 73284). Intermdiaires occasionnels

48210
Le Conseil d'tat a jug que les profits des intermdiaires pour l'achat ou la vente des immeubles ou des fonds de commerce sont de nature commerciale mme si les intresss ne se livrent pas des oprations immobilires d'une faon habituelle (CE 11-1-1937 n 39034 : Dupont 1937 p. 195). La mme solution est applicable aux personnes qui font office d'intermdiaires dans les transactions portant sur des actions ou parts de socits immobilires (CE 6-12-1961 n 50662 : Dupont 1962 n 2, p. 128). De la mme faon, l'administration estime que la profession principale exerce par une personne ne s'oppose nullement ce que celle-ci soit considre comme exerant celle d'intermdiaire. Tel est le cas, notamment, des huissiers qui ralisent des oprations de gestion immobilires, des architectes qui effectuent des oprations de grant d'immeubles, ou des agents gnraux d'assurances se livrant des oprations de courtage. Ces personnes sont imposables, mme si l'acte d'intermdiaire qu'elles accomplissent revt un caractre occasionnel (D. adm. 8 D-211 n 10). La ralisation d'oprations d'entremise, mme titre occasionnel, par une socit civile, entrane son assujettissement l'IS (D. adm. 8 D-211 n 11).

3. Titulaires d'une promesse unilatrale de vente 48240

En pratique, les oprations sont ralises de la manire suivante : un marchand de biens ou un intermdiaire qui ne dsire pas courir le risque d'un achat ferme se fait consentir par le propritaire d'un immeuble, son profit ou au profit de personnes qu'il substituera dans ses droits, une promesse unilatrale de vente moyennant un prix dtermin qui, lorsqu'il s'agit d'un immeuble collectif destin tre revendu par appartements, fait l'objet d'une rpartition entre les diffrents lots. Lorsqu'un acheteur a t trouv pour un appartement, deux oprations sont ralises simultanment : - le bnficiaire de la promesse cde au client le bnfice de la promesse de vente, en ce qui concerne l'appartement, pour un prix qui constitue une rmunration ; - le propritaire vend directement l'appartement au client. Le bnficiaire de la promesse se borne acheter ferme, le cas chant, les lots pour lesquels il n'a pas t trouv de preneur. Les profits raliss par le bnficiaire de la promesse de vente prsentant un caractre commercial sur le plan fiscal, une socit civile titulaire d'une telle promesse est assujettie l'impt sur les socits.

B. Modalits d'imposition des profits relevant d'une activit de marchand de biens

1. Dtermination du bnfice imposable

Application des rgles IS-BIC

48350
Comme la gnralit des personnes morales relevant de l'impt sur les socits, les socits civiles exerant une activit de marchand de biens ou assimile doivent, pour la dtermination de leur bnfice imposable, se conformer aux rgles qui rgissent les bnfices industriels et commerciaux (CGI art. 38 s.). Leur bnfice imposable rsulte principalement de la vente de biens immobiliers qui, du point de vue fiscal, prsentent le caractre, non d'lments de l'actif immobilis, mais de stocks. Plusieurs consquences dcoulent de cette qualification : - les profits raliss sur la vente de ces biens, calculs par diffrence entre le prix de cession d'une part et le prix d'achat augment des autres dpenses affrentes l'opration d'autre part, constituent un bnfice passible de l'impt sur les socits dans les conditions de droit commun (et non une plus-value de cession d'un lment actif) ;

- aucun amortissement ne peut tre pratiqu sur ces biens (CE 6-11-1985 n 45989 : RJF 12/85 n 1504-a ; CAA Paris 10-71990 n 762-763 : RJF 4/91 n 396) ; en revanche, la constatation de provisions pour dprciation est possible dans les conditions de droit commun ; - les charges affrentes ces immeubles ne peuvent tre admises en dduction du bnfice imposable que si, corrlativement, il en est tenu compte pour la valorisation des stocks (CAA Paris 10-7-1990 prcit) ; ds lors, le bnfice imposable ne se trouve affect par ces dpenses que dans la mesure o les immeubles concerns ont t vendus au cours de l'exercice de constatation de ces frais (CAA Paris 6-3-1990 n 1386 : RJF 6/90 n 663). Tel est notamment le cas des dpenses de ravalement d'un immeuble destin la vente : ces dpenses constituent un lment du prix de revient du stock et ne peuvent tre dduites en charges (CAA Paris 10-2-2000 n 97-3383 : RJF 5/00 n 605) ; - le bnfice commercial passible de l'impt sur les socits tient compte galement du bnfice net procur par l'exploitation des immeubles, notamment par voie de location, durant la priode comprise entre l'achat et la revente.
PRECISIONS a. Pour l'apprciation du caractre normal du prix de cession des immeubles, la Cour d'appel de Paris applique en matire de TVA et de bnfices industriels et commerciaux la jurisprudence rendue par la Cour de cassation en matire de droits d'enregistrement (Cass. com. 19-6-1990 n 867 P : RJF 8-9/90 n 1130) selon laquelle pour estimer la valeur vnale de biens immobiliers indivis, l'administration doit se rfrer des lments de comparaison tirs de la cession de biens intrinsquement similaires et spcialement de droits immobiliers indivis, dont la valeur propre diffre de la seule fraction de la valeur totale du bien correspondant la proportion des droits indivis (CAA Paris 28-7-2000 n 97-1290 et 97-1291 : RJF 2/01 n 163). b. Les socits civiles exerant une activit de marchand de biens ou assimile peuvent adhrer un centre de gestion agr mais leurs associs n'ont pas droit aux allgements fiscaux qui sont rservs aux seuls adhrents imposables l'impt sur le revenu.

48350
Socits civiles exerant l'activit de marchand de biens - Activit exerce titre professionnel - Eligibilit au rgime de faveur des entreprises nouvelles CAA Paris 22-11-2002 n 99-3902 BF 3/03 Inf. 219

2. Rgime d'imposition 48380

Les socits civiles exerant une activit de marchand de biens relvent obligatoirement du rgime du bnfice rel, simplifi ou normal. Le rgime simplifi constitue le rgime de droit commun pour les socits dont le chiffre d'affaires annuel hors taxes n'excde pas 763 000 ou 230 000 suivant qu'elles se livrent une activit de vente ou des actes d'intermdiaire. Lorsqu'elles cumulent ces deux activits, les socits civiles ne relvent du rgime simplifi que dans la mesure o leur chiffre d'affaires annuel global hors taxes ne dpasse pas 763 000 et que le chiffre d'affaires affrent aux actes d'intermdiaire reste en de de 230 000 . Le rgime du bnfice rel normal s'applique de plein droit aux socits dont le chiffre d'affaires annuel dpasse les limites du rgime simplifi ou, sur option, aux socits relevant normalement du rgime simplifi.

48382
En matire de TVA, les socits ayant une activit de marchand de biens sont obligatoirement places sous le rgime du bnfice rel normal. Celles qui ont une activit d'intermdiaire peuvent tre soumises au rgime du rel simplifi. En cas d'activit mixte d'intermdiaire et de marchand de biens, le rgime du bnfice rel normal s'applique l'ensemble des oprations (D. adm. 3 E-1331 n 41).

3. Obligations comptables 48440

Comme toutes les socits commerciales, les socits civiles exerant une activit de marchand de biens doivent tenir une comptabilit respectant les prescriptions du Code de commerce (art. L 123-12 L 123-28), de la loi sur les socits commerciales (C. com. Livre II) et du plan comptable gnral.

Classement comptable

48445
Les immeubles, terrains, fonds de commerce et parts ou actions de socits immobilires dtenues par des entreprises ayant la qualit de marchand de biens doivent tre comptabiliss dans les stocks. Cot d'entre

48460
En l'absence de plan comptable professionnel, le cot d'entre des immeubles ou appartements doit tre valu selon les rgles gnrales applicables aux stocks et en-cours : cot d'acquisition pour les biens acquis titre onreux et cot de production pour les biens produits (PCG, art. 321-1). Le cot d'acquisition est gal au prix d'achat major des frais accessoires ncessaires la mise en tat d'utilisation du bien. Les frais d'acquisition des biens (droits de mutation, honoraires, frais d'acte) font partie du cot d'acquisition des stocks, contrairement aux frais d'acquisition des immobilisations qui sont exclus du cot d'acquisition de ces dernires et sont comptabiliss en charges. Le cot de production est gal au cot d'utilisation des matires consommes augment des charges directes et d'une fraction des charges indirectes de production. Les modifications effectues sur l'immeuble changent sa nature et le font passer du stade de marchandise celui d' encours ou de produit fini ; en consquence, doivent tre incorpores au cot d'entre toutes les charges de remise en tat spcifiques au bien (dpenses de ravalement notamment). Les frais financiers correspondant aux capitaux emprunts pour financer le bien (prix d'acquisition et cot de la rnovation) peuvent selon nous tre incorpors au cot de production si la dure de dtention pour rnover ( ne pas confondre avec la dure de rnovation) est suprieure 1 an, mais cette incorporation doit cesser la fin de la priode de rnovation. Les charges de coproprit courantes (entretien, nettoyage, gardien, etc.) constituent notre avis des charges immdiatement dductibles. Valeur d'inventaire

48470
La valeur d'inventaire des immeubles ou appartements la clture de l'exercice doit notre avis tre estime en tenant compte : 1. de leur valeur de march, celle-ci traduisant leur utilit pour la socit de marchand de biens. Dans certains cas, la rfrence aux prix pratiqus sur le march est difficile compte tenu de la spcificit du bien immobilier. Pour les biens disponibles la vente, il convient au moins de tenir compte du dlai dj couru avant la date d'arrt des comptes depuis la mise en vente, ainsi que des propositions d'achat dj reues (mais non retenues). dfaut de solution satisfaisante, une diminution forfaitaire gale la baisse gnrale des prix du lieu (arrondissement, par exemple) o le bien est situ parat prfrable la non-constitution d'une provision. 2. des frais restant supporter jusqu' la vente. notre avis, il convient de tenir compte de tous les frais directs restant supporter, savoir : - pour les biens disponibles la vente : les commissions sur ventes, les frais financiers ; le cas chant, les travaux dj vots non encore raliss dont le cot reste la charge du marchand de biens mme si le bien est vendu (par exemple, dpenses de ravalement). En ce qui concerne les frais financiers, notre avis, indpendamment de leur incorporation ou non dans le cot de production, il convient de tenir compte de ceux qui courent entre la date de clture et la date probable de vente ( dterminer en fonction de la dure moyenne ncessaire la vente) en tant que frais restant supporter. Cette prise en compte parat d'autant plus importante que plus la valeur de march propose est leve, plus la dure de dtention est longue ; - pour les biens en cours de construction ou de rnovation : en plus des frais prcits, les cots des travaux restant effectuer. S'il rsulte de la comparaison entre cette valeur d'inventaire et le cot du stock, une moins-value latente, celle-ci doit tre immdiatement provisionne en totalit, y compris en cas de rnovation ou construction. Pour plus de dtails, voir l'tude du Bulletin comptable et financier 53, dcembre 1991, p. 33 s.

4. Obligations dclaratives

48490
Les socits civiles exerant une activit de marchand de biens ou assimile doivent souscrire chaque anne auprs du service des impts du lieu d'imposition (en principe le lieu de leur principal tablissement) une dclaration de rsultats n 2065 de leur bnfice ou de leur dficit (pour plus de prcisions, voir n 10250 s.).

48500
Elles doivent galement : - faire la dclaration d'exercice de leur profession au centre de formalits des entreprises dans le dlai d'un mois compter du commencement de leurs oprations (CGI art. 852, 1) ; - tenir un rpertoire colonnes, non sujet au timbre, prsentant jour par jour, sans blanc ni interligne et par ordre de numros, tous les mandats, promesses de ventes, actes translatifs de proprit et tous actes se rattachant la profession (CGI art. 852, 2) ; - faire enregistrer dans un dlai de dix jours compter de leur date moins qu'ils n'aient t rdigs par un notaire tous les mandats, promesses de vente, actes translatifs de proprit et tous actes se rattachant la profession (CGI art. 634) ; - prsenter toute rquisition des agents des impts le rpertoire prvu par l'article 852 du CGI ainsi que tous les autres livres, registres, titres, pices de recettes, de dpenses et de comptabilit (LPF art. L 88).

SECTION 2

Oprations de lotissement A. Dfinition

48600
Les personnes qui cdent, aprs l'avoir loti, un terrain acquis cet effet sont rputes exercer une activit de nature commerciale sur le plan fiscal (CGI art. 35, I-3) : lorsqu'il s'agit de socits civiles, elles deviennent passibles de l'IS. Lorsque le terrain n'a pas t acquis dans l'intention de la revente aprs lotissement, les profits sont prsums tre raliss dans le cadre de la gestion du patrimoine priv et relvent du rgime d'imposition des plus-values des particuliers (CGI art. 150 A ter).

48610
Remarque importante : Le rgime tudi dans la prsente section ne concerne que les socits civiles qui lotissent sans construire, l'exclusion des socits de construction-vente difiant des constructions sur les terrains lotis par elles ( n 45540).

Apprciation de l'intention spculative

48615
Il appartient l'administration d'apporter la preuve de l'intention spculative. Celle-ci s'apprcie au moment de l'achat du terrain, sans qu'il y ait lieu de prendre en compte les circonstances de l'alination des lots : alination force, expropriation, difficults de trsorerie, etc. L'intention spculative s'apprcie en fonction des circonstances de fait de chaque affaire. Elle peut rsulter notamment du court dlai sparant l'acquisition de la ralisation de l'opration de lotissement, de la situation gographique des terrains ou de la profession du vendeur. Le nombre de lots raliss est, en principe, sans incidence sur la dtermination du rgime d'imposition du profit (D. adm. 8 M-111 n 8). Dans le cas de socits civiles immobilires, l'intention spculative sera le plus souvent rvle par la dfinition de l'objet social donne par les statuts.

48620
Les bnfices raliss par une SCI spcialement constitue en vue de procder une opration de lotissement prsentent, dans tous les cas, selon l'administration, un caractre commercial, que le terrain ait t achet par la socit ou

apport par un ou plusieurs associs. Ces bnfices doivent, ce titre, tre soumis l'impt sur les socits (D. adm. 8 M-111 n 10). L'administration fiscale assimile une acquisition tous les apports en socit (y compris titre pur et simple), quels que soient la qualit de l'apporteur et le mode d'acquisition du terrain ( titre onreux ou titre gratuit) par ce dernier. Ds lors, selon cette doctrine, dans le cas d'un terrain acquis par succession (ou par donation), le rgime d'imposition des profits de lotissement sera totalement diffrent selon que les hritiers (ou les donataires) auront constitu ou non une SCI en vue de revendre ce terrain aprs lotissement. Dans le premier cas, aprs avoir support l'IS au moment de leur ralisation, les profits de lotissement seront imposables au nom des associs quand ils les apprhenderont dans la catgorie des revenus mobiliers. Dans le cas contraire o le lotissement sera ralis directement par l'indivision successorale ou par les donataires sans passer par l'intermdiaire d'une SCI, les profits de lotissement seront imposables selon les modalits prvues pour les plus-values immobilires des particuliers.

48625
Lorsqu'une SCI constitue dans un but autre que la ralisation d'une opration de lotissement (la location par exemple) procde la cession par lots d'un terrain prcdemment affect son activit, l'intention spculative doit, en principe, tre exclue. Dans l'hypothse toutefois o les statuts prvoiraient, mme titre subsidiaire, la possibilit de lotir, l'opration sera considre comme commerciale. En outre, la circonstance que les statuts ne prvoiraient pas la ralisation d'une opration de lotissement ou auraient t modifis postrieurement l'acquisition du terrain ne saurait exclure que la socit puisse tre regarde comme ralisant une opration relevant des dispositions de l'article 35, I-3 du CGI si les faits rvlent par ailleurs l'existence d'une intention spculative lors de la constitution de la socit ou de l'achat du terrain (activit prsente ou passe de la socit ou de ses membres, lotissement ralis dans un bref dlai) (D. adm. 8 M-111 n 11).

B. Modalits d'imposition
1. Profits de lotissements relevant du rgime IS/BIC 48650
Les socits civiles de lotissement ayant acquis un terrain en vue de la revente par lots relvent de l'impt sur les socits. Pour tout ce qui concerne la dtermination du bnfice, le rgime d'imposition, les obligations dclaratives et comptables, voir ci-dessus n 48350 s. l'tude consacre aux socits civiles de marchands de biens. On se bornera indiquer, s'agissant de la dtermination du bnfice, que le fait que certains associs aient acquis leurs parts en cours de socit n'est pas de nature modifier les rgles de calcul des bnfices raliss par la socit raison de la vente des lots viabiliss : les bnfices doivent tre dtermins compte tenu notamment du prix de cession et du prix de revient, pour la socit elle-mme, des biens vendus. La dtermination des bnfices sociaux ne saurait tre influence par les gains raliss par certains associs l'occasion d'oprations personnelles ayant port sur les titres de la socit, mme si les gains ont t rgulirement taxs (Rp. Gaudin : AN 9-6-1980 p. 2355). En outre, selon les principes gnraux applicables aux socits passibles de l'IS, les associs ne sont imposables sur les profits de lotissement qu'au moment o ceux-ci sont mis en distribution par la socit ; l'imposition est alors tablie au titre des revenus distribus (et non des plus-values) dans les mmes conditions que pour les dividendes des socits de capitaux.
PRECISIONS a. Le lotisseur ne peut dduire, au titre d'un exercice donn, que les frais affrents aux seules parcelles vendues. Lorsque seule une partie des lots est vendue, une ventilation des dpenses doit tre opre entre les diffrentes parcelles. Dans la pratique, le moyen le plus commode est de dterminer un prix de revient au m2 puis de multiplier ce prix par la superficie du ou des lots vendus (le prix de revient au m2 tient compte des surfaces non vendables l'exception de celles correspondant la voirie et aux rseaux devant tre rtrocdes la commune). b. Les frais non encore exposs la clture d'un exercice peuvent tre pris en compte sous forme de provisions, sous rserve, bien entendu, que les conditions gnrales de dduction des provisions soient runies.

2. Profits de lotissements relevant du rgime des plus-values des particuliers 48660

Lorsqu'elles n'ont pas agi dans une intention spculative, les socits civiles ralisant des profits de lotissements relvent du rgime d'imposition prvu pour les particuliers (CGI art. 150 A s.). Ce rgime tant expos n 33450 s., nous ne prsentons ici que les rgles spcifiques l'imposition des profits de lotissements.

Calcul des plus-values

48665
La plus-value imposable est constitue par l'excdent du prix de vente des lots sur le prix ou la valeur d'acquisition du terrain loti, major des dpenses de constitution du lotissement (dpenses d'amnagement et de viabilit). Si seule une partie des lots est vendue au cours d'une anne donne, la plus-value imposable au titre de cette anne est dtermine en tenant compte de la seule fraction du prix de revient imputable aux lots vendus. Il est donc ncessaire, le plus souvent, de procder une ventilation des dpenses, de faon affecter chaque lot vendu la quote-part de frais qui le concerne. Dans la pratique, le moyen le plus commode pour procder cette ventilation est de dterminer un prix de revient au m2 puis de multiplier ce prix par la superficie du ou des lots vendus. Dtermination du prix de revient au m2

48670
Le prix de revient au m2 du terrain loti est dtermin de la manire suivante (D. adm. 8 M-2123 n 35) : - en principe, il ne devrait tre tenu compte que des seuls frais affrents aux lots vendus, l'exclusion, par consquent, des frais exposs pour l'amnagement des superficies non vendables ; il est toutefois admis que les frais relatifs aux superficies non vendables soient pris en compte pour dterminer le prix de revient du terrain loti ; - le calcul du prix de revient au m2 devrait, en droit strict, tre effectu partir de la superficie totale du terrain, y compris les superficies non vendables ; le lotisseur est toutefois autoris faire abstraction des superficies dont la rtrocession est impose par la puissance publique, ainsi que des superficies affectes la ralisation de voies ou d'espaces verts qui sont rtrocdes gratuitement aux associations syndicales de propritaires.

EXEMPLE : Soit un terrain de 10 000 m 2 achet pour le prix de 100 000 . Le propritaire obtient l'autorisation de diviser ce terrain en 10 lots de 800 m 2 chacun, charge de cder gratuitement la commune les 2 000 m2 restants pour la voirie et les espaces verts. On suppose que le cot total des travaux de lotissement (y compris les amnagements rtrocder la commune) s'est lev 50 000 . Le prix de revient global du mtre carr sera dtermin comme suit : 100 000 + 50 000 / 8 000 m2 = 18,75 le m 2 .

Prise en compte des dpenses prvisibles

48675
Pour tenir compte de la spcificit des oprations de lotissement qui, en rgle gnrale, se droulent sur une priode de plusieurs annes, l'administration admet que le prix de revient des parcelles vendues soit dtermin en tenant compte non seulement des frais d'amnagement et de viabilit dj exposs, mais aussi des frais prvisibles justifis par la production d'valuations fondes sur des lments prcis (devis estimatifs notamment), ces frais tant rpartis entre l'ensemble des lots au prorata de leurs superficies respectives. Si les prvisions initiales s'avrent excessives, une plus-value complmentaire est impose au titre de l'anne au cours de laquelle l'excdent est constat. Si elles s'avrent, au contraire, insuffisantes, le lotisseur peut prsenter une rclamation jusqu'au 31 dcembre de la deuxime anne suivant celle de l'intervention de l'lment nouveau en vue d'obtenir une rduction de l'imposition tablie d'aprs les prvisions initiales (D. adm. 8 M-2123 n 36). C'est galement par voie de rclamation que le lotisseur peut obtenir l'imputation des dpenses qui resteraient payer aprs que la dernire vente a t ralise.

48676
EXEMPLE : Lotissement d'un terrain de 22 000 m 2 comprenant 8 lots de 2 500 m 2 chacun (soit 20 000 m 2 au total) et une superficie de 2 000 m2 affecte la voirie et aux espaces verts, cde gratuitement aux acqureurs des lots et maintenue en indivision. Prix ou valeur d'acquision du terrain nu (avant amnagement) : 1 100 000 , soit par m 2 vendable : 1 100 000 20 000 = 55 On suppose que le propritaire conserve un lot et vend les 7 autres dans les conditions suivantes : 4 au cours de l'anne n au prix de 120 le m 2 et 3 en n + 1 pour 130 le m 2 .

volution du cot des travaux : 1. la fin de l'anne n :

- Dpenses dj payes : - Dpenses engages et prvisibles : Total : 200 000 300 000 500 000

soit par m 2 vendable : 500 000 20 000 = 25

2. la fin de n + 1 :
dpenses payes : 600 000 , soit par m 2 vendable : 600 000 20 000 =30 (on suppose que tous les travaux ont t effectus et pays).

Calcul de la plus-value dclarer :

1. Au titre de n : Prix de vente : 2 500 m 2 4 120 = Prix de revient des lots vendus : - terrain nu : 2 500 m2 4 55 - travaux : 2 500 m 2 4 25 Plus-value brute : 400 000 800 000 1 200 000

2. Au titre de n + 1 :
a. plus-value correspondant aux ventes de n + 1 : Prix de vente : 2 500 m 2 3 130 = Prix de revient des lots vendus : - terrain nu : 2 500 m2 3 55 - travaux : 2 500 m 2 3 30 Plus-value brute : 337 500 637 500 975 000

b. rgularisation de la plus-value dclare au titre de n :

Majoration du prix de revient gale : (30 - 25 ) 2 500 m 2 4 = 50 000 soit une plus-value dfinitive de : 1 200 000 - (800 000 + 50 000 ) = 350 000 .

CHAPITRE 6

Socits de pluriproprit
SECTION 1

Rgles gnrales
Dfinition

49500
Ces socits ont pour objet de mettre gratuitement la disposition de leurs associs certains biens, meubles ou immeubles, dont l'acquisition et l'utilisation individuelle seraient trop onreuses. Il s'agit notamment : - des socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag (anciennes socits dites de proprit spatiotemporelle ) dotes d'un statut juridique spcifique par la loi n 86-18 du 6 janvier 1986 (voir n 49600 s.) ; - des socits concessionnaires de parkings ou de ports de plaisance ; - des socits ayant pour objet d'accorder leurs membres l'utilisation, en temps partag, de biens meubles tels que bateaux de plaisance, chevaux, voitures, etc. Les socits de pluriproprit revtent, le plus souvent, la forme de socits de capitaux, mais il peut galement s'agir de socits civiles. Elles sont donc soumises aux rgles gnrales exposes dans la 1re partie du prsent ouvrage.

Rgime fiscal
Impt sur les socits et impt sur le revenu

49510
Lorsque l'activit des socits civiles de pluriproprit consiste mettre la disposition de leurs membres, non pas exclusivement des immeubles, mais des biens meubles ou des locaux meubls, ces socits sont rputes exercer une activit commerciale qui les rend passibles de l'impt sur les socits. Toutefois, un rgime particulier est prvu en faveur des socits passibles de l'impt sur les socits qui ont pour objet de transfrer gratuitement leurs associs la disposition d'un bien meuble ou immeuble (CGI art. 239 octies). Ce rgime concerne la valeur nette de l'avantage en nature consenti aux associs, c'est--dire la diffrence entre le loyer qu'aurait pu percevoir la socit, si elle avait lou le bien, et le montant des versements faits par l'associ pour les dpenses ne lui incombant pas en tant qu'utilisateur du bien (frais de gestion, d'entretien et de rparation des biens sociaux) : - au niveau de la socit, la valeur nette de l'avantage en nature consenti aux associs n'est pas prise en compte pour la dtermination du rsultat imposable l'IS et ne constitue pas un revenu distribu passible du prcompte. Dans la mesure o la socit ne peroit pas d'autres sommes que le remboursement par les associs des frais de gestion et d'entretien des biens sociaux, elle chappe en fait au paiement de l'impt sur les socits ; - entre les mains des associs personnes physiques, la valeur nette de cet avantage en nature est exonre de l'impt sur le revenu : l'associ est plac en fait dans la mme situation que s'il tait propritaire du bien dont il a la jouissance. En revanche,

cette exonration n'est pas applicable l'gard des associs qui sont des personnes morales passibles de l'IS ou des entreprises imposables l'impt sur le revenu au titre des BIC. Le rgime spcial n'est pas applicable si la socit de pluriproprit ralise avec des tiers des oprations productives de recettes, moins qu'il ne s'agisse, soit d'oprations accessoires n'excdant pas 10 % de ses recettes totales, soit d'oprations rsultant d'une obligation impose par la puissance publique.
PRECISIONS a. En mme temps que la dclaration de leurs rsultats, les socits de pluriproprit sont tenues de produire une dclaration spciale n 2038. b. Si aucune opration productive de recettes n'est ralise avec des tiers, la socit de pluriproprit est exonre de l'imposition forfaitaire annuelle des socits. c. Sur le rgime des socits de pluriproprit au regard de la taxe annuelle sur les immeubles, voir n 13405.

TVA

49515
Les socits de pluriproprit sont exonres de TVA pour les services indispensables l'utilisation des biens et fournis aux associs moyennant, indpendamment des apports, le strict remboursement de la part qui leur incombe dans les dpenses communes (CGI art. 261 A). Cette exonration n'est pas applicable aux socits qui ralisent avec des tiers des oprations productives de recettes, moins qu'il ne s'agisse d'oprations accessoires n'excdant pas 10 %. En tout tat de cause, l'exonration ne concerne que les services fournis par la socit ses membres. Enfin, il faut que les sommes verses par les associs correspondent au strict remboursement de la part qui leur incombe dans les dpenses communes. La socit ne doit donc raliser aucun excdent de recettes par rapport aux sommes qu'elle a effectivement dbourses (ce qui exclut, selon l'administration, que la socit rclame ses membres des sommes destines lui permettre de couvrir des provisions ou l'amortissement des biens exploits). La rpartition des dpenses entre les associs doit se faire en imputant chacun les cots des services le concernant, ce qui ne parat pas exclure d'ailleurs, lorsque cette individualisation ne peut tre effectue (par exemple pour les dpenses d'entretien et de rparation des parties communes d'immeubles), une rpartition au prorata des droits sociaux. En cas de ralisation d'excdents, c'est l'ensemble des sommes perues qui est taxable et non la seule fraction excdant les dpenses communes.

Dispositions comptables
Tenue de la comptabilit

49530
Les obligations dpendent de l'activit exerce : - mise la disposition des membres des immeubles exclusivement : aucune obligation de forme ; - mise la disposition des membres de biens meubles ou de locaux meubls galement : activit commerciale rendant passible de toutes les obligations des commerants. Gestion des immeubles

49535
notre avis, le traitement comptable est identique celui de la priode de gestion et d'entretien dans les socits civiles d'attribution (voir n 40380 s.), sauf que l'immeuble constitue une immobilisation et non un stock immobilier.
Les arguments en faveur de l'absence d'amortissement nous paraissent galement valables.

SECTION 2

Socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag

Statut lgal

49600

Les socits civiles d'attribution d'immeubles usage principal d'habitation en jouissance temps partag, cres par la loi 86-18 du 6 janvier 1986, constituent le cadre juridique des formules que la pratique avait labores partir des socits civiles d'attribution pour dvelopper l'investissement immobilier de loisir connu sous les vocables de multiproprit , proprit spatio-temporelle ou encore proprit temps partag . Elles permettent l'attribution leurs associs d'un droit de jouissance, l'exclusion de tout droit de proprit, sur une fraction de l'immeuble social pendant une priode dtermine. Sur la non-application de la loi du 6 janvier 1986 une socit dont les statuts prvoyaient le droit pour les actionnaires de jouir de leur lot de manire effective mais dont la ralit de fonctionnement s'analysait en la gestion de chambres d'htel de tourisme (Cass. 3e civ. 8 octobre 1997 n 1404 : RJDA 1/98 n 66).

49601
Les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag sont rgies par les rgles de droit commun des socits civiles indpendamment de celles prvues par la loi 86-18 du 6 janvier 1986 (art. 1, al. 1).

49602
Toutes les socits dj constitues en vue de ces oprations devaient mettre leurs statuts en conformit avec la loi du 6 janvier 1986 avant le 8 janvier 1988. dfaut, non seulement les clauses statutaires contraires aux nouvelles dispositions sont devenues non crites, mais encore les associs restent tenus indfiniment du passif social jusqu' l'harmonisation des statuts (art. 34) le tout sans prjudice de poursuites l'encontre de leurs dirigeants. Sur la non-application de la loi de 1986 aux effets passs d'une convention conclue antrieurement son entre en vigueur, voir Cass. 3e civ. 20 janvier 1993 : Bull. civ. III n 7.

Champ d'application territoriale de la rglementation

49605
L'application territoriale de la loi du 6 janvier 1986 soulve diffrentes questions : une socit d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag dont le sige social est en France, mais dont les immeubles qu'elle veut commercialiser sont situs l'tranger, est soumise aux dispositions de la loi du 6 janvier 1986 pour tout ce qui concerne sa constitution, son fonctionnement et sa dissolution. Mais pour la ralisation de son objet, la construction ou l'acquisition d'immeubles l'tranger, c'est la loi de situation des biens qui doit s'appliquer (Rp. Bosson : AN 15-2-1993 p. 620). Une socit franaise qui constitue un bureau de liaison dont l'activit consiste chercher des clients en France et promouvoir les immeubles d'une socit trangre ayant pour objet l'attribution d'immeubles en jouissance temps partag n'est que le mandataire salari de la socit trangre ; son activit entre dans le domaine d'application de la loi 70-9 du 2 janvier 1970 et implique pour cette socit intermdiaire la possession d'une carte professionnelle et d'un mandat. La loi du 6 janvier 1986 s'applique si les immeubles sont situs en France (Rp. prcite).

Protection des souscripteurs de parts sociales

49610
La souscription de parts de socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag ralise par un consommateur est expressment soumise aux dispositions d'ordre public de la loi 98-566 du 8 juillet 1998 qui encadrent strictement la formation des contrats portant transfert entre un professionnel et un consommateur d'un droit de jouissance temps partag d'un bien immobilier. Les dispositions de cette loi (C. cons. art. L 121-60 L 121-76), qui transposent en droit interne la directive europenne n 94/47/CE du 26 octobre 1994 concernant la protection des acqureurs pour certains aspects des contrats portant sur l'acquisition d'un droit d'utilisation temps partiel de biens immobiliers, sont galement applicables aux cessions des parts des socits rgies par la loi du 6 janvier 1986 intervenant entre un professionnel et un consommateur ( n 50150 s.).

49611

Toute souscription de parts sociales doit ncessairement tre prcde d'une offre crite de contracter, signe par la socit dont elle mane, indiquant ses date et lieu d'mission et comportant un certain nombre de mentions obligatoires relatives notamment l'identit des parties, la dsignation et au descriptif prcis des locaux et de leur environnement, l'objet et l'tendue du droit de jouissance confr, aux modalits d'exercice de ce droit ainsi qu'au prix de souscription des parts et aux sommes dues priodiquement (C. cons. art. L 121-61). L'offre, qui doit tre rdige en franais lorsque le consommateur rside en France ou lorsque le bien ou l'un des biens est situ sur le territoire franais (C. cons. art. L 121-68, al. 1), doit en outre reproduire en caractres trs apparents les dispositions des articles L 121-63 L 121-68 du Code de la consommation relatives aux modalits de prsentation et d'acceptation de l'offre ainsi qu'aux conditions et effets de l'exercice par le consommateur de sa facult de rtractation (C. cons. art. L 121-62 ; voir ci-dessous). La soumission d'une offre non conforme ces dispositions entrane la nullit du contrat de souscription (C. cons. art. L 121-76) ; la socit est en outre passible d'une amende de 75 000 et des peines prvues par l'article 131-39 du Code pnal (C. cons. art. L 121-72). Le contenu de l'offre de souscription doit tre prcis par un arrt ministriel non encore paru. En pratique les dispositions nouvelles ne devraient tre applicables qu' compter de la publication de cet arrt. Toutefois, selon le garde des Sceaux, l'intervention de cet arrt est sans incidence sur l'entre en vigueur de la loi (Db. Sn. 5-5-1998, p. 2021 s.).

49612
L'offre doit tre remise ou envoye au consommateur en double exemplaire, dont l'un comporte un coupon dtachable destin faciliter l'exercice de la facult de rtractation (C. cons. art. L 121-63). Elle doit tre maintenue pendant un dlai de sept jours au moins compter de sa rception par le consommateur (C. cons. art. L 121-63, al. 2). L'acceptation de l'offre rsulte de sa signature par le souscripteur suivie de son envoi la socit par lettre recommande avec demande d'avis de rception ou dfaut, par tout autre moyen prsentant des garanties quivalentes pour la dtermination de la date d'envoi (C. cons. art. L 121-64, al. 1).

49613
compter de son acceptation, le consommateur bnficie d'une facult de rtractation sans indemnit ni frais, l'exception ventuelle des frais tarifs ncessairement engags, pendant un dlai de dix jours (C. cons. art. L 121-64, al. 2). La rtractation intervient dans les mmes formes que l'acceptation ( n 49612) (C. cons. art. L 121-64, al. 2). Pendant ce dlai tout versement ou engagement de versement quelque titre que ce soit, exig ou reu, directement ou indirectement, du souscripteur est interdit sous peine de sanctions pnales pour la socit (amende de 150 000 et peines prvues par l'article 131-39 du Code pnal) (C. cons. art. L 121-66 et art. L 121-70).

49614
Remarques :1. Le non-respect de la plupart de ces dispositions entrane la nullit du contrat de souscription (C. cons. art. L 121-76). 2. L'existence de ces dispositions spcifiques nous parat carter les souscriptions de parts de socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag du champ d'application des dispositions gnrales des articles L 271-1 et L 271-2 du Code de la construction et de l'habitation qui accordent l'acqureur non professionnel lors de la souscription de parts donnant vocation l'attribution en jouissance ou en proprit d'immeubles d'habitation, soit un dlai de rtractation de sept jours lorsque la souscription est ralise par acte sous seing priv, soit un dlai de rflexion de sept jours lorsque cette souscription est faite par acte authentique (voir n 39521). 3. Lorsque la souscription doit tre finance par un crdit port la connaissance de la socit, le contrat est conclu sous la condition suspensive de l'obtention de ce crdit (C. cons. art. L 121-67, al. 1). L'exercice par le souscripteur de son droit de rtractation emporte rsiliation de plein droit sans indemnit ni frais, l'exception ventuelle des frais tarifs ncessairement engags, du contrat de crdit affect au financement de la souscription (C. cons. art. L 121-67, al. 2).

I. Constitution des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag

Statuts
Objet social

49615
L'objet des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag comprend (art. 1er de la loi) : - la construction d'immeubles, l'acquisition d'immeubles ou de droits rels immobiliers, l'amnagement ou la restauration des immeubles acquis ou sur lesquels portent ces droits rels ; - l'administration de ses immeubles, l'acquisition et la gestion des lments mobiliers conformes leur destination. Il peut galement tre prvu la fourniture de services (changes de priodes de jouissance, locations, etc.), le fonctionnement des quipements collectifs, etc.
PRECISIONS a. Les socits qui ont pour objet la construction d'immeubles doivent conclure un contrat de promotion immobilire ou confier les oprations y affrentes leur reprsentant lgal ou statutaire. Il en est de mme des socits ayant pour objet l'acquisition d'immeubles ds lors que le cot total des travaux d'amnagement ou de restauration dpasse 50 % du prix d'acquisition des immeubles (art. 12, al. 1 et 2 de la loi). b. Les socits ayant pour objet l'acquisition d'immeubles construire doivent conclure un contrat ou bnficier d'une cession de contrat conforme aux articles L 261-10 et s. du CCH. Si la vente a lieu en l'tat futur d'achvement, ce contrat doit comporter la garantie d'achvement prvue par l'article L 261-11 du CCH (art. 12, al. 3). c. L'immeuble ainsi construit ou achet est divis en lots auxquels sont affects des groupes de parts donnant vocation la jouissance de ces lots pendant une priode dtermine.

Parts sociales

49620
Les parts sociales doivent tre rparties entre tous les associs en diffrents groupes, forms en fonction des caractristiques du lot attribu chacun d'eux ainsi que de la dure et de l'poque d'utilisation du local correspondant (art. 8, al. 2 de la loi). Chaque groupe de parts est indivisible. La valeur des droits des associs est apprcie au jour de l'affectation aux lots des groupes de droits sociaux qui leur sont attachs (art. 8, al. 3). Mentions spcifiques

49625
Indpendamment des clauses qu'il est d'usage de trouver dans les statuts de toute socit, les statuts des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag doivent mentionner : - les obligations des associs en cas d'appels de fonds (voir n 50070) ; - les conditions dans lesquelles les associs dfaillants peuvent voir leurs parts mises en vente (voir n 50080) ; - les engagements des associs au passif social (voir n 50060) ; - l'existence d'un reprsentant de priode pour chaque groupe d'associs ayant un droit de jouissance pendant la mme priode (voir n 49835 s.) ; - les conditions de nomination et de rvocation des grants de la socit (voir n 49705).

tat descriptif de division

49640
L'tat descriptif de division dlimite les diverses parties de l'immeuble social en distinguant celles qui sont communes de celles qui sont privatives (art. 8, al. 1 de la loi). Il doit comprendre, en annexe, un tableau d'affectation des groupes de parts sociales en fonction des lots et des priodes de jouissance (art. 8, al. 3). L'tat descriptif de division doit tre adopt avant tout commencement des travaux de construction ou, s'il s'agit d'une socit d'acquisition, avant toute entre en jouissance des associs (art. 11). Il doit tre annex aux statuts.

Rglement
Contenu

49650
Le rglement prcise la destination de l'immeuble et celle de ses diverses parties (privatives et communes) ainsi que les modalits d'utilisation des quipements collectifs (art. 8, al. 5 de la loi). Par ailleurs, il doit fixer la quote-part qui incombe chaque groupe de parts, dfini en fonction de la situation du local, de la dure et de la priode de jouissance, dans chacune des catgories de charges ou les bases sur lesquelles la rpartition des charges devra tre faite (art. 9, al. 5 et 6). Il peut prvoir, pour le premier exercice, le paiement d'avances sur charges (art. 13, al. 2). Enfin, s'il existe dans la socit un service destin permettre l'change (bourse d'change) ou la location des priodes de jouissance ou encore la vente des parts et qu'un document publicitaire, quelle qu'en soit la forme, en fait tat, ce service doit tre mentionn dans le rglement avec l'indication des conditions dans lesquelles il peut tre utilis (art. 8, al. 6 et 7). Modalits d'tablissement

49655
Le rglement doit tre adopt dans les mmes conditions que l'tat descriptif de division (art. 11) (voir n 49640). Il doit tre annex aux statuts.

II. Fonctionnement des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag

A. Administration de la socit
Grance

49700
En principe, les rgles de droit commun (voir n 7000 s.) sont applicables aux grants des socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag. Toutefois, les conditions de nomination et de rvocation de ces grants ainsi que l'tendue de leur mission font l'objet de dispositions spcifiques. Nomination et rvocation des grants

49705
Le ou les grants sont nomms par dcision des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales (art. 5 de la loi). Ces conditions de majorit ne peuvent tre ni augmentes ni rduites par les associs. Elles s'imposent en effet, nonobstant toutes dispositions contraires des statuts (art. 5). Les mmes rgles doivent tre suivies lorsque les associs veulent procder la rvocation du ou des grants (art. 6). Mission des grants

49710
Les missions prvues l'article 1er de la loi (construction ou acquisition de l'immeuble, amnagement des locaux, etc.) doivent tre assures exclusivement par le grant de la socit. Toute clause contraire des statuts est rpute non crite (art. 7).
PRECISIONS Le lgislateur a voulu interdire que ces missions soient excutes par une personne qui ne serait pas le grant de la socit. Unique interlocuteur des associs, le grant de la socit peut toujours dsigner un gestionnaire, mais celui-ci ne peut aucun moment se substituer l'organe de gestion (db. AN 29-11-1985 p. 5016).

B. Contrle de la gestion
Conseil de surveillance

49750
Dans toute socit civile d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag, un conseil de surveillance doit tre constitu (art. 18, al. 1 de la loi). Les membres du conseil de surveillance doivent tre dsigns par l'assemble gnrale et choisis parmi les associs, l'exclusion des grants, de leur conjoint ou de leurs prposs (art. 18, al. 1).

49751
Ce conseil de surveillance donne son avis aux dirigeants sociaux ou l'assemble gnrale sur toutes les questions concernant la socit pour lesquelles il est consult ou dont il se saisit lui-mme (art. 18, al. 2). Il doit avoir communication, sur sa demande, de tous les documents intressant la socit (art. 18, al. 3). Cependant, aucune sanction n'est prvue en cas de non-communication des documents par le ou les grants.

49752
Les autres modalits de fonctionnement du conseil de surveillance (nombre des membres, dure du mandat, priodicit des runions, conditions de validit des dcisions, etc.) sont, dans le silence des textes lgislatifs et rglementaires sur ces points, librement fixes par les statuts.

Commissaire aux comptes

49760
Comme dans toute socit civile exerant une activit conomique, ce qui est le cas des socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag, un commissaire aux comptes titulaire et un supplant doivent tre dsigns par l'assemble gnrale des associs si la socit dpasse deux au moins des trois seuils suivants : - nombre moyen de salaris : cinquante ; - montant hors taxes de chiffre d'affaires ou des ressources : 3 100 000 ; - total de bilan (actif ou passif) : 1 550 000 . Cette obligation disparat si, durant deux exercices successifs, la socit ne dpasse pas deux de ces trois critres. Pour plus de dtails sur le statut et la mission des commissaires aux comptes, voir n 18700 s.

Contrleur

49770
Lorsque la socit n'est pas tenue d'avoir un commissaire aux comptes, elle doit confier le contrle de la gestion des grants un technicien dsign par l'assemble gnrale des associs et laquelle il doit rendre compte de sa mission (art. 18, al. 4 de la loi). Ce technicien doit tre choisi en dehors des associs (art. 18, al. 4). La loi ne fixe aucune rgle en ce qui concerne le choix de ce technicien et les conditions dans lesquelles il excute sa mission.

C. Dcisions collectives
Mode de consultation

49800
Les associs des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag doivent tre runis en assemble au moins une fois par an (art. 13, al. 3 de la loi).

Convocation

49810
En principe, la convocation des assembles relve de la comptence du grant. Toutefois, des associs peuvent conjointement, s'ils disposent ensemble d'au moins 20 % des parts sociales, demander au grant la convocation d'une assemble. Cette assemble doit alors tre runie dans les trois mois qui suivent la demande (art. 13, al. 3). L'avis de convocation, qui doit mentionner toutes les questions l'ordre du jour, doit tre adress tous les associs (art. 13, al. 3). En l'absence de dispositions lgales ou rglementaires fixant les conditions de forme et de dlai de cette convocation, il convient d'appliquer les rgles de droit commun (convocation par lettre recommande quinze jours au moins avant la runion de l'assemble ; voir n 8530). Les associs ne peuvent pas s'y soustraire par une simple clause contraire des statuts (CA Versailles 13-3-2000 : RJDA 6/00 n 680).

Droit d'information des associs

49820
Les associs peuvent, dans les quinze jours qui prcdent l'assemble gnrale, demander la socit communication des comptes sociaux et consulter la liste des associs (art. 13, al. 5). Dans le silence des textes, la consultation des associs doit, nous semble-t-il, se faire au sige social.

Reprsentation des associs

Mandataire individuel

49830
Les associs peuvent se faire reprsenter l'assemble par un mandataire, personne physique ou morale, mme non associ ; toute clause contraire des statuts est rpute non crite (art. 13, al. 4). Toutefois, les grants, leur conjoint, leurs prposs ainsi que toute personne physique ou morale les reprsentant directement ou indirectement ne peuvent pas tre mandataires (art. 19). Reprsentant de priode

49835
En raison du particularisme des socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag, un mode de reprsentation original a t instaur par la loi du 6 janvier 1986 : les reprsentants de priode. Les reprsentants de priode sont des mandataires communs tous les associs ayant un droit de jouissance pendant la mme priode.

49836
Les statuts prvoient que chaque ensemble d'associs ayant un droit de jouissance pendant la mme priode peut, la majorit, dsigner un ou plusieurs associs de cet ensemble pour le reprsenter l'assemble gnrale (art. 14, al. 1). dfaut de prcision donne par les statuts, la dsignation est faite la majorit des voix de tous les associs de la mme priode (Rp. Denis : AN 22-6-1998 p. 3484). Rien ne s'oppose ce que celui qui possde des parts correspondant plusieurs priodes puisse reprsenter les associs de ces mmes priodes qui ont des intrts similaires aux siens. Il dispose alors, pour chaque priode, d'un nombre de voix gal au total des voix des associs de la priode considre qu'il reprsente (Rp. Guillet : AN 26-7-1993 p. 2253). Mme s'ils sont associs, les grants, leur conjoint, leurs prposs ainsi que toute personne physique ou morale les reprsentant directement ou indirectement ne peuvent pas tre reprsentants de priode (art. 14). Chaque reprsentant de priode peut avoir un ou plusieurs supplants, mais ni le reprsentant, ni son ou ses supplants ne peuvent leur tour se faire reprsenter (art. 14, al. 1 et 2).

49837
Les reprsentants de priode et leurs supplants sont dsigns pour la dure fixe dans les statuts sans que celle-ci puisse tre suprieure trois ans. Sauf clause contraire des statuts, leur mandat est renouvelable (art. 14, al. 1 et 2).

49838
Ils peuvent exercer leur mandat pour toutes les rsolutions soumises aux assembles l'exception de celles concernant (art. 16, al. 2 et 5 sur renvoi de l'article 14, al. 3) : - la modification des statuts ; - l'tablissement ou la modification du rglement ; - la modification de la rpartition des droits des associs et du tableau d'affectation des lots. Dans ces diffrents cas, les associs doivent exprimer leur vote personnellement ou par mandataire choisi individuellement.

49839
Chaque reprsentant de priode dispose d'un nombre de voix gal au total des voix des associs de la priode qu'il reprsente, sous dduction des voix de ceux qui seraient prsents ou reprsents personnellement l'assemble (art. 15, al. 4). Cette rgle permet de runir plus facilement la majorit requise pour l'adoption des rsolutions. Certes, elle conduit considrer que mme les associs absents ou dissidents lors de la nomination du reprsentant de priode ont donn mandat ce dernier de les reprsenter. Mais elle ne porte pas atteinte aux droits des associs puisqu'ils peuvent rvoquer ce mandat implicite en participant personnellement ou par un mandataire de leur choix aux assembles. Dans ce cas, leurs voix sont dcomptes de celles dont dispose le reprsentant de priode. Pouvoirs en blanc

49840
Les associs peuvent adresser des pouvoirs en blanc aux grants ou aux membres du conseil de surveillance. Le pouvoir en blanc est une procuration date et signe par l'associ mais dans laquelle celui-ci s'est abstenu de prciser le nom du mandataire. Dans le silence de la loi sur les modalits de rpartition de ces pouvoirs, il y a lieu d'appliquer la jurisprudence de la Cour de cassation (Cass. 1e civ. 28-2-1989 : Bull. I n 98) selon laquelle la personne qui est remise une procuration dans laquelle ne figure pas le nom du mandataire doit tre rpute avoir reu mandat de choisir celui-ci (Rp. Daugreilh : AN 29-41991 p. 1730).

Majorit

49850
En principe, toutes les dcisions de l'assemble gnrale doivent tre prises la majorit des voix des associs prsents ou reprsents (art. 16, al. 1 de la loi). Toutefois, des rgles de majorit particulires doivent tre appliques pour les dcisions relatives aux questions suivantes : a. Nomination et rvocation du grant de la socit : majorit de plus de la moiti des parts sociales (art. 5 et 6) ; b. Modification des statuts, tablissement ou modification du rglement, actes de disposition affectant des biens immobiliers, prorogation ou dissolution anticipe de la socit, fixation des modalits de la liquidation : majorit des deux tiers des voix des associs (art. 16, al. 2) ; c. Transformation d'lments d'quipement existants, adjonction d'lments nouveaux, amnagement ou cration de locaux usage commun : majorit des deux tiers des voix des associs prsents ou reprsents (art. 16, al. 3) ; d. Modification des droits attachs aux groupes de parts et du tableau d'affectation des lots : majorit des deux tiers des voix des associs prsents ou reprsents et accord de chacun des associs concerns (art. 16, al. 5) ; e. Vente force des droits des associs dfaillants : sur premire convocation, majorit des deux tiers du capital et, sur deuxime convocation, majorit des deux tiers des parts sociales dont les titulaires sont prsents ou reprsents, sans que soient pris en considration, pour le calcul de ces majorits, les droits sociaux dtenus par les associs dfaillants (CCH art. L 212-4, al. 2 sur renvoi de l'article 3, al. 2).

Nombre de voix

49860
Chaque associ dispose d'un nombre de voix proportionnel au nombre de parts qu'il dtient dans le capital (art. 15, al. 1 de la loi). Toutefois, cette disposition appelle les observations suivantes : 1. Lorsque la dcision prendre est relative aux charges ( n 50096 s.), le nombre de voix dont dispose chaque associ est proportionnel sa participation aux charges (art. 15, al. 2). 2. Lorsque le rglement met la charge de certains associs seulement les dpenses d'entretien d'une partie de l'immeuble ou les dpenses d'entretien et de fonctionnement d'un lment d'quipement, seuls ces associs prennent part au vote sur les dcisions qui concernent ces dpenses (art. 15, al. 3). 3. Pour les dcisions les plus importantes vises l'article 16, al. 2 et 3 de la loi (modification des statuts, tablissement ou modification du rglement, actes de disposition affectant des biens immobiliers, etc. voir ci-dessus n 49850, b et c), les cessionnaires de parts doivent disposer d'au moins 40 % des voix (art. 16, al. 4). A contrario, les associs d'origine ne peuvent dtenir plus de 60 % des voix.
PRECISIONS Le lgislateur a voulu viter les abus de majorit du fait du promoteur qui, dans bien des cas, se trouve majoritaire au sein de l'assemble en raison du nombre important d'invendus (db. AN 28-11-1985 p. 5019).

III. Les associs des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag

A. Droits et obligations
1. Droits des associs 50000
Les associs des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag disposent des droits qui appartiennent tout associ d'une socit civile (voir n 20200 s.) ainsi que de ceux exposs ci-aprs et qui sont spcifiques ce type de socit.

Droit de jouissance

50005
Les associs sont titulaires d'un droit de jouissance priodique sur le lot dfini dans l'tat descriptif de division qui correspond aux parts sociales dont ils sont porteurs. Ce droit de jouissance est exclusif de tout droit de proprit ou de tout autre droit rel sur l'immeuble social (art. 1, al. 1).

50006
En vue de protger le public non averti, tous les documents publicitaires doivent faire clairement apparatre que l'acquisition des parts sociales confre uniquement la qualit d'associ. En consquence, doit tre proscrite toute expression incluant le terme de propritaire (art. 33, al. 2). Jug que la loi du 6 janvier 1986 ne s'appliquait pas une socit dont les statuts prvoyaient le droit pour les actionnaires de jouir de leur lot de manire effective, mais dont la ralit du fonctionnement avait t sensiblement diffrente de celle laquelle on doit s'attendre de la part d'une socit civile d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag (exercice marginal par les actionnaires de leur droit d'occupation ; fonctionnement de l'immeuble comme un htel de tourisme) (CA Paris 3e ch. B 271-1995 : Bull. Joly 1995.334 note Stemmer et, sur pourvoi, Cass. 3e civ. 8-10-1997 n 1404 : RJDA 1/98 n 66).

50007
Le droit de jouissance dont disposent les associs s'accompagne de celui de louer ou prter le local pendant toute la priode d'attribution. Ce droit ne peut tre ni supprim ni restreint par les statuts ou le rglement (art. 23).

Toutefois, la location ou le prt un tiers n'est pas opposable la socit. En consquence, si l'associ vient tre dchu de son droit de jouissance, elle peut poursuivre l'expulsion de l'occupant. Exercice du droit de jouissance

50010
L'exercice du droit de jouissance doit tre conforme la destination des locaux, telle qu'elle est dfinie dans le rglement. Un tat des lieux doit tre tabli contradictoirement par l'associ et le grant de la socit ou son reprsentant - spcialement dsign cet effet - lors de la restitution du local en fin de priode. Cet tat des lieux doit tre remis au nouvel occupant (art. 21). Le droit de jouissance est un droit de crance qui n'est pas opposable aux tiers. En consquence, les cranciers de la socit peuvent saisir ou faire vendre l'immeuble social sans que les associs puissent opposer leur droit de jouissance.

Autres droits

50020
Si le rglement le prvoit, les associs peuvent bnficier de services annexes : par exemple une bourse d'change ou de location des priodes de jouissance ou encore de vente des parts sociales.

Droit de retrait et dissolution

50030
Le retrait individuel pour juste motif prvu l'article 1869 du Code civil ( n 20232) ne peut pas tre exerc par un associ (Cass. 3e civ. 22-3-1995 n 668 : RJDA 5/95 n 594). Aucune disposition de la loi du 6 janvier 1986 ne droge aux dispositions de l'article L 212-9, al. 9 du CCH aux termes duquel un associ peut tout moment se retirer d'une socit d'acquisition, sauf si les statuts ne prvoient que des attributions en jouissance. Ds lors, une socit d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag ne peut tre condamne racheter les parts des associs dsireux de se retirer en compensation des charges de ces derniers restes impayes (arrt prcit).

50031
En revanche, la dissolution de la socit peut intervenir par dcision judiciaire en cas de msentente des associs (C. civ. art. 1844-7, 5) ou par dcision prise en assemble gnrale (CA Chambry 20-12-1990 : Dr. socits 1991/7 p. 7).

2. Obligations des associs

Responsabilit des associs

50060
La responsabilit des associs des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag est limite, l'instar de ce qui est prvu pour les socits anonymes et les socits responsabilit limite, au montant de leurs apports (art. 4 de la loi). Il s'agit l d'une drogation au principe de l'obligation personnelle et indfinie au passif social des associs des socits civiles (voir n 20400). Remarque : Cette disposition n'est pas applicable aux dettes sociales antrieures la mise en conformit des statuts des socits existant avant le 6 janvier 1986 (art. 34, al. 2).

Appels de fonds

50070
Les appels de fonds doivent tre ncessits par la construction, l'acquisition, l'amnagement ou la restauration de l'immeuble social (art. 3, al. 1 de la loi). Ils peuvent tre demands aux associs aussi bien pour l'excution d'un plan de financement prtabli que pour couvrir des dpenses imprvues. Contribution des associs

50075
Tous les associs doivent rpondre aux appels de fonds en proportion de leurs droits dans le capital (art. 3, al. 1). Il est interdit aux socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag de se porter caution pour garantir les emprunts contracts par les associs (art. 2). Cette mesure tend viter que le droit de jouissance des associs soit compromis par des srets personnelles accordes par la socit qui seraient susceptibles de mettre en pril l'immeuble social (Rapport AN n 2739 p. 26). Dfaillance d'un associ

50080
En cas de dfaillance d'un associ, l'assemble gnrale peut dcider la vente force de ses droits sociaux. Celle-ci doit tre effectue dans les conditions prvues l'article L 212-4 du CCH (voir n 40950 s.) (art. 3, al. 2). compter de la dcision de l'assemble gnrale, l'associ dfaillant ne peut ni entrer en jouissance de la fraction de l'immeuble laquelle il avait vocation, ni s'y maintenir (art. 3, al. 3). Le non-maintien dans les lieux vise galement les personnes auxquelles l'associ dfaillant aurait lou le lot ( n 50007).

Participation aux charges

50090
Les associs doivent participer (art. 9 de la loi) : - d'une part, aux charges entranes par les services collectifs, les lments d'quipement et le fonctionnement de l'immeuble ; - d'autre part, aux charges lies la conservation, l'entretien, l'administration des parties communes et au fonctionnement de la socit. Contribution des associs

50095
La contribution des associs au paiement des charges varie selon la nature de celles-ci.

50096
1. Charges entranes par les services collectifs, les lments d'quipement (chauffage, ascenseur, entretien des espaces verts, etc.) ainsi que celles lies au fonctionnement de l'immeuble qui sont spcifiques la multiproprit (accueil des associs, tablissement des inventaires et tats descriptifs des lieux). Un dcret doit en principe dterminer parmi ces charges celles qui sont communes et celles qui sont lies l'occupation du local (Loi prcite art. 9, al. 1). En l'absence de publication de ce dcret, il y a lieu d'appliquer la rpartition fixe par les statuts et le rglement intrieur ( n 49650) de la socit (Cass. 3e civ. 29-5-2002 n 944 : RJDA 10/02 n 1044 ; CA Versailles 26-6-1998, 1e ch. B : RJDA 12/98 n 1373). Remarque : La diversit des situations, des services et des rsidences pratiquant la proprit de loisirs rend quasiment impossible la fixation uniforme sur l'ensemble du territoire d'une liste de charges communes et d'une liste de charges lies l'occupation (Rp. Pinte : AN 8-6-1992 p. 2563). Pour ces raisons, d'aprs nos informations, l'laboration d'un dcret n'est pas envisage.

50097
En principe, les associs doivent participer ces charges, en fonction de la situation et de la consistance du local, de la dure et de l'poque de la priode de jouissance, dans les conditions fixes par le rglement.

Toutefois, lorsque le local dans lequel l'associ exerce son droit de jouissance n'est pas occup, cet associ n'est tenu de contribuer qu'aux charges communes ; il n'est pas tenu de participer aux charges lies l'occupation (art. 9, al. 3).
Par suite, dans un cas o le rglement intrieur d'une socit avait inclus dans la catgorie des charges communes des frais correspondant un forfait-loisir rgl en totalit par la socit, indpendamment de l'occupation relle des locaux par chaque associ, il a t jug que cette socit pouvait valablement demander le paiement de ce forfait un associ qui n'avait pas occup le local pendant la priode o il en avait la jouissance (Cass. 3e civ. 29-5-2002 n 944 : RJDA 10/02 n 1044).

Si la socit ne produit pas un dcompte de charges ventilant celles-ci par catgories en prcisant les charges lies l'occupation, elle ne peut pas demander le paiement de charges un associ qui n'a pas occup le local pendant la priode o il en a la jouissance (Cass. 3e civ. 23-1-2002 n 51 : RJDA 10/02 n 1044). C'est le fait matriel de l'occupation ou non des locaux qui doit tre pris en considration pour dterminer si l'associ est ou non tenu de payer les charges correspondantes. Notamment, ces charges sont dues lorsque l'associ fait, gratuitement ou contre rmunration, bnficier un tiers de son droit de jouissance.

50098
2. Charges gnrales lies la conservation, l'entretien, l'administration des parties communes (rfection de toiture, nettoyage des parties communes, frais lis la runion de l'assemble gnrale, etc.) et celles relatives au fonctionnement de la socit (frais de personnel, etc.). Ces charges doivent tre rparties proportionnellement au nombre de parts dtenues par les associs dans le capital (art. 9, al. 4). Si le rglement le prvoit, des avances sur charges peuvent tre exiges pour le premier exercice social compter de l'achvement des oprations vises l'article 1er (la construction, l'acquisition, l'amnagement ou la restauration des immeubles). De plus, au dbut de chacun des exercices suivants, chaque associ peut tre tenu de verser une provision sur charges ; celle-ci ne doit pas tre suprieure au montant des charges qui lui auront t imparties l'exercice prcdent ou, s'il s'agit d'un nouvel associ, de celles imputes l'associ prcdent au cours du dernier exercice pour le mme local, la mme priode et la mme dure (art. 13).

50099
Remarque : La rpartition des quotes-parts dans les diffrentes catgories de charges entre les groupes de droits sociaux (ou au moins l'indication des bases sur lesquelles cette rpartition est faite) est fixe par le rglement d'occupation et de jouissance ( n 49650). L'article 10 de la loi de 1986 prvoit, sous certaines conditions, une procdure de rvision pour l'avenir de la rpartition des charges la demande de tout associ, pendant les cinq annes de l'adoption de l'tat descriptif de division. Dfaillance d'un associ

50100
Si l'associ ne satisfait pas ses obligations, ses droits sociaux peuvent faire l'objet d'une vente force (voir n 50080). L'existence de cette procdure ne fait pas obstacle ce que la socit assigne l'associ dfaillant en paiement selon les rgles de droit commun.
PRECISIONS La prescription quinquennale de l'article 2277 du Code civil ne s'applique pas l'action en recouvrement des charges d'une socit civile d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag, qui sont ncessairement indtermines et variables (Cass. 3e civ. 20-11-1996 n 1773 : RJDA 3/97 n 446).

B. Rgime des cessions de parts

50150
En principe, les cessions de parts sociales sont soumises aux rgles de droit commun (voir n 21200 s.). Toutefois, des rgles spcifiques sont applicables en ce qui concerne la forme des cessions (voir n 50155) et les cessions effectues avant l'achvement de l'immeuble (voir n 50190). En outre, lorsqu'elles interviennent entre un professionnel et un consommateur, les cessions de parts sont soumises aux dispositions des articles L 121-60 L 121-76 du Code de la consommation, lesquelles imposent notamment, sous peine de nullit de la cession et de sanctions pnales, la remise au cessionnaire d'une offre pralable de contracter comportant un certain nombre de mentions obligatoires et assortie d'une facult de rtractation au bnfice de l'intress (voir n 49613).

PRECISIONS L'exercice de cette facult de rtractation entrane la rsiliation de plein droit sans indemnit ni frais du contrat de crdit qui a pu tre affect l'acquisition des parts sociales (C. cons. art. L 121-67, al. 2). Selon un auteur, les associs d'origine, quels qu'ils soient, procdant la cession des parts qu'ils ont souscrites seront assimils des professionnels au sens de l'article L 121-60 prcit (Sizaire, Immeubles temps partag : protection indiffrencie des acqureurs : JCP d. E 1999 p. 454).

Forme des cessions

50155
Toutes les cessions (comme toutes les souscriptions) de parts sociales de socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag doivent faire l'objet d'un acte sous seing priv ou d'un acte notari (art. 20, al. 1 de la loi). L'offre de crdit faite par un tablissement financier un particulier pour l'acquisition (ou la souscription) de parts de socit civile d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag est soumise aux dispositions de l'article L 312-12 du Code de la consommation (acceptation de l'offre sous la condition rsolutoire de la non-conclusion, dans un dlai de quatre mois compter de son acceptation, du contrat pour lequel le prt est consenti) (C. cons. art. L 312-2), lesquelles sont d'ordre public (C. cons. art. L 313-16). Par suite, la renonciation de l'emprunteur au bnfice de ces dispositions est sans effet (Cass. 1e civ. 27-6-1995 n 1190 : RJDA 12/95 n 1412). En cas de cession ralise entre un professionnel et un consommateur, lorsque l'acquisition doit tre finance par un crdit port la connaissance du cdant, le contrat de cession est form sous la condition suspensive de l'obtention de ce crdit (C. cons. art. L 121-67, al. 1). Contenu de l'acte

50160
L'acte de cession doit prciser : - La nature des droits attachs aux parts cdes et leur consistance, telle qu'elle rsulte de la localisation de l'immeuble et du local correspondant au lot (art. 20). L'acte doit faire clairement apparatre que l'acquisition des parts sociales confre seulement la qualit d'associ et non celle de propritaire (art. 33, al. 1). - La priode de jouissance attribue. - La rfrence du dpt au rang des minutes d'un notaire soit du contrat de vente d'immeubles construire, soit du contrat de promotion immobilire, de l'acte en tenant lieu ou de l'acte de cession de l'un de ces contrats. - La situation comptable du cdant atteste par la socit. Il s'agit des sommes dj verses par le cdant notamment au titre des appels de fonds, des sommes restant dues sur ceux-ci et des sommes non encore appeles. - Le prix payer au cdant, s'il s'agit d'une cession titre onreux. S'il existe un service destin permettre l'change des priodes de jouissance, la vente des parts sociales ou la location du lot qui leur est attach et qu'un document publicitaire en fait tat, l'acte de cession doit en faire mention.

50165
En annexe tout acte de cession, doivent figurer les documents suivants (art. 20, al. 4) : - les statuts de la socit ; - l'tat descriptif de division ; - le tableau d'affectation des parts ; - le rglement ; - une note sommaire indiquant les caractristiques techniques de l'immeuble et des locaux ; - s'il y a lieu, le bilan du dernier exercice, le montant des charges affrentes au lot pour l'exercice prcdent ou, dfaut, le montant prvisionnel ainsi qu'un inventaire des quipements et du mobilier. Si ces documents sont dposs au rang des minutes d'un notaire, l'acte de cession peut se borner y faire rfrence ; le cdant en remet une copie au cessionnaire ; cette communication doit tre consigne dans l'acte (art. 20, al. 4). Sanctions

50170

En cas d'inobservation des conditions de forme, le cessionnaire peut, s'il tablit que son consentement a t vici par l'omission de certaines mentions, demander l'annulation de la cession. Opposabilit de la cession

50175
Les cessions de parts sociales sont opposables la socit et aux tiers dans les conditions de droit commun (voir n 21285 s. et 21290).

Cession avant l'achvement de l'immeuble

50190
Avant l'achvement de l'immeuble, aucune cession de parts des tiers ne doit en principe avoir lieu. Seules les cessions entre associs d'origine sont permises (art. 22, al. 1 de la loi). Toutefois, les parts sociales peuvent tre valablement cdes des tiers si l'associ cdant dispose d'une garantie financire et justifie de l'existence d'un contrat de vente d'immeuble construire ou d'un contrat de promotion immobilire.

50191
Sauf s'il s'agit d'une cession entre associs, le cdant doit fournir la justification d'une garantie financire destine assurer, en cas de dfaillance d'un ou plusieurs associs, le rglement des appels de fonds ncessaires au paiement du prix d'acquisition des biens sociaux ou la ralisation des travaux de construction, d'amnagement ou de restauration (art. 22, al. 2). Cette garantie doit tre donne par un tablissement de crdit habilit se porter caution ou raliser des oprations de financement immobilier, par une compagnie d'assurances agre cet effet ou par une socit de caution mutuelle (art. 22, al. 2). Lorsque le cdant est l'un de ces organismes, il est dispens de fournir cette garantie (art. 22, al. 3).

50192
L'associ cdant doit apporter en outre la justification de l'existence d'un contrat de vente d'immeuble construire conforme aux dispositions de l'article L 261-10 et suivants du CCH ou d'un contrat de promotion immobilire ou de l'crit en tenant lieu (art. 20, al. 1). Cette disposition met ainsi la charge du promoteur la responsabilit des oprations de construction, en particulier la garantie dcennale que le cessionnaire peut ventuellement mettre en uvre. Sanctions

50195
L'inobservation de ces deux obligations expose l'associ cdant des sanctions pnales : emprisonnement de deux ans et amende de 15 000 (art. 22, al. 5). De plus, la cession peut tre annule, le cas chant, conformment aux rgles de droit commun.

IV. Rgime fiscal des socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag 50300
La loi n 86-18 du 6 janvier 1986 qui a dfini un cadre juridique pour ces socits ne contient aucune disposition fiscale. L'article 35 de cette loi se borne prciser que ces socits sont exclues du rgime de la transparence fiscale prvu par l'article 1655 ter du CGI ( n 40130 s.).

Droits d'enregistrement

50305

 dfaut de dispositions particulires, les droits exigibles sont ceux qui sont prvus pour la constitution et le fonctionnement de la gnralit des socits civiles (voir 1re partie de l'ouvrage).

Impts directs et TVA

50320
Comme les autres socits de pluriproprit, les socits civiles d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag bnficient, en vertu de l'article 239 octies du CGI, de l'exonration d'impt sur les socits raison de la valeur nette de l'avantage en nature consenti aux associs, cet avantage n'tant en outre pas considr comme un revenu distribu et n'tant pas imposable entre les mains des bnficiaires personnes physiques (voir n 49510). De mme, ces socits jouissent de l'exonration de TVA prvue par l'article 261 A du CGI pour les services indispensables l'utilisation des biens qu'elles fournissent aux associs sous les conditions prvues par cet article (voir n 49515). Dans le cadre d'une socit d'attribution d'immeubles usage principal d'habitation en jouissance temps partag, l'clairage, le chauffage, le gardiennage, l'entretien des locaux et du mobilier ainsi que des ustensiles mnagers mis la disposition des associs paraissent constituer des services indispensables l'utilisation du bien. La situation est moins certaine pour le linge de maison mis ventuellement la disposition des associs ; elle est certainement ngative pour une garderie d'enfants, une discothque, un restaurant, mme rservs aux membres de la socit.
PRECISIONS a. Sur la TVA ayant grev l'acquisition de rsidences de tourisme classes, voir n 32735. b. La taxe foncire et la taxe d'habitation sont tablies au nom de la socit elle-mme (et non des associs).

Rgime fiscal des cessions de parts

50325
Les cessions de parts de socits ayant pour objet de transfrer gratuitement leurs membres la jouissance de locaux meubls en temps partag sont assimiles par l'administration des cessions de parts de socits prpondrance immobilire imposables selon le rgime des plus-values immobilires en application de l'article 150 A bis du CGI (D. adm. 8 M-124 n 3). Sur ce rgime, voir n 34200 s. Les cessions de parts de socits d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag doivent, en application des articles 728 et 257, 7 du CGI (voir n 41810) tre taxes dans les conditions de droit commun des ventes d'immeubles (D. adm. 7 D53 n 10). Ces deux textes permettent en effet : - d'une part, d'assujettir la TVA immobilire les cessions de titres dont la possession assure en fait ou en droit l'attribution en proprit ou en jouissance d'un immeuble ou d'une fraction d'immeuble en cas de cession soit en cours de construction, soit moins de cinq ans aprs l'achvement (sauf toutefois, dans ce dernier cas, s'il y a dj eu une cession consentie une personne n'intervenant pas en qualit de marchand de biens) ; - d'autre part, de soumettre au droit de vente d'immeubles les cessions des mmes titres lorsque la cession est sortie du champ d'application de la TVA.
PRECISIONS a. L'interprtation administrative de l'article 150 A bis du CGI peut appeler certaines rserves si l'on s'en tient la lettre du texte. En effet, l'article 150 A bis prvoit que pour l'apprciation de la notion de prpondrance immobilire, il n'est pas tenu compte des immeubles affects par la socit sa propre exploitation commerciale. Or, l'activit consistant mettre la disposition de ses membres non pas exclusivement des immeubles, mais galement des meubles, parat bien constituer une activit commerciale, dont les rsultats sont exonrs d'impt sur les socits par l'article 239 octies du CGI. b. Pour dterminer si une cession intervenant dans les cinq ans de l'achvement doit tre soumise la TVA ou aux droits d'enregistrement, il convient de rechercher l'existence d'une cession pralable portant soit sur les immeubles eux-mmes, soit sur les parts (Cass. com. 7-2-1989 n 250 : RJF 8-9/89 n 1049 ; dans le mme sens, Cass. com. 25-2-1992 n 379 : RJF 5/92 n 754 ; Inst. 8 A-2-91). c. Lorsque la TVA est exigible, l'acte de cession des parts est enregistr gratis.

V. Socits coopratives d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag 50400

En vue de favoriser le dveloppement du tourisme social, la loi n 86-18 du 6 janvier 1986 a institu un rgime particulier pour les socits d'attribution d'immeubles temps partag qui revtent la forme cooprative. L'objet de ces socits coopratives est limit aux oprations concernant les immeubles compris dans un mme programme comportant une ou plusieurs tranches d'un ensemble immobilier (art. 24 de la loi). Le reprsentant lgal ou statutaire de la socit cooprative ne peut entreprendre chaque tranche du programme que lorsque les conditions de l'article 25 de la loi sont remplies : - les tranches prcdentes doivent tre souscrites concurrence d'au moins 75 % ; - la souscription de toutes les parts correspondant aux lots compris dans l'ensemble du programme faisant l'objet d'un mme permis de construire doit tre garantie. La socit cooprative doit faire garantir l'acquisition, par elle-mme ou par des tiers, des parts qui n'auraient pas t acquises un an aprs la date de l'acquisition de l'immeuble ou la rception de l'ouvrage. La garantie peut aussi consister en l'engagement de supporter ou de faire supporter jusqu' la souscription toutes les dpenses, y compris les charges affrentes aux lots non souscrits qui pourraient tre imputes aux associs. Cette garantie doit tre donne par l'un des tablissements cits ci-dessus (voir n 50191) ou par un organisme agr par l'tat dans des conditions qui seront fixes par dcret (art. 25, al. 3). Par ailleurs, le commencement des travaux d'une tranche est subordonn un pourcentage de souscription des parts correspondant au moins 50 % du cot de la tranche.
Les souscriptions peuvent tre finances soit par des apports personnels des cooprateurs, soit par des prts contracts par la socit cooprative elle-mme.

Rgime juridique

50405
En principe, les socits coopratives d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag sont soumises quant leur rgime juridique la loi 47-1775 du 10 septembre 1947 (modifie par la loi 92-643 du 13-7-1992) portant statut de la coopration. Toutefois, des rgles spcifiques ont t institues en ce qui concerne l'administration, le contrle de la gestion et les modalits de vote de certaines dcisions collectives. Administration de la socit

50410
La socit cooprative constitue sous la forme civile est administre par un conseil de grance, compos de trois membres au moins nomms, pour six ans au plus, par l'assemble gnrale et rvocables par elle (art. 29, al. 1).
Les premiers membres du conseil de grance peuvent tre dsigns dans les statuts pour une dure ne pouvant pas excder trois exercices (art. 29, al. 2).

La socit doit obligatoirement tre soumise la rvision cooprative tous les cinq ans. Toutefois, les statuts ou le rglement intrieur peuvent prvoir une rvision plus frquente. L'examen analytique de la situation et du fonctionnement de la socit cooprative au vu de ses comptes annuels doit permettre notamment de vrifier le respect des principes coopratifs (art. 30). Dcisions collectives

50415
Chaque associ dispose en principe d'une voix l'assemble gnrale (Loi 47-1775 du 10-9-1947 modifie art. 9, al. 1). Toutefois, les associs disposent d'un nombre de voix proportionnel au nombre de parts qu'ils dtiennent pour toutes les dcisions prendre au cours de la priode de construction. Il en est de mme par la suite pour les dcisions relatives certains travaux d'amlioration et de transformation (art. 28, al. 1).

Rgime fiscal

50430
Le rgime fiscal de ce type particulier de socit d'attribution d'immeubles en jouissance temps partag n'a fait l'objet jusqu' prsent d'aucun texte lgislatif (en dehors de l'article 35 de la loi du 6-1-1986, qui les exclut expressment de la transparence fiscale), ni d'aucun commentaire de la part de l'administration fiscale. S'agissant de socits relevant du statut de la coopration, elles entrent de plein droit dans le champ d'application de l'impt sur les socits en vertu de l'article 206, 1 du CGI. Toutefois, comme les autres socits d'attribution soumises l'impt sur les socits, elles peuvent, notre avis, prtendre l'exonration de l'avantage en nature consenti leurs associs dans les conditions dictes par l'article 239 octies du CGI (voir n 49510). Elles peuvent galement bnficier de l'exonration de TVA prvue par l'article 261 A du CGI pour les services indispensables l'utilisation des biens qu'elles fournissent aux associs (voir n 49515). Quant aux cessions de parts, l'administration leur appliquera vraisemblablement le rgime expos n 50325 en matire de plus-values et de droits d'enregistrement.

TITRE II Socits civiles de portefeuille

SECTION 1

Gnralits
52000
Les socits civiles de portefeuille ont pour objet principal sinon exclusif la dtention et la gestion d'un portefeuille de titres ou de valeurs mobilires, le plus souvent prexistant et apport au moment de la constitution de la socit par les fondateurs. Cette composition de leur patrimoine leur confre une certaine originalit ; mais elles ne font l'objet d'aucune rglementation spcifique et elles sont soumises aux rgles de droit commun poses par les articles 1845 et suivants du Code civil. Elles doivent ainsi tre distingues des socits de gestion de portefeuille proprement dites, vises par l'article L 532-9 du Code montaire et financier : ces dernires sont des entreprises d'investissement (socits commerciales) qui ont pour activit principale la gestion de portefeuilles pour le compte de tiers, ralise en vertu d'un mandat crit confi par les dtenteurs des portefeuilles, et qui ont reu cette fin un agrment de la Commission des oprations de bourse. Lorsque la socit civile de portefeuille ralise des oprations sur les valeurs mobilires qu'elle dtient en portefeuille, elle n'agit ni en vertu d'un mandat des associs ni pour leur compte mais en son nom et pour son propre compte au titre de la gestion de son patrimoine propre.

A. Intrt de la socit civile de portefeuille

Outil de gestion patrimoniale

52010
Le recours la socit civile de portefeuille permet une dissociation entre la proprit du portefeuille et la gestion de celuici : la socit est propritaire du portefeuille apport par les associs qui reoivent en contrepartie de cet apport des parts de la socit civile. La gestion effective du portefeuille composant l'actif social est assure par le grant, voire par un tiers investi par les associs d'un mandat de gestion ; cette gestion s'exerce sous contrle des associs. En consquence, les oprations sur titres relvent de la comptence du grant et n'ont pas tre autorises par les associs, ces derniers n'exerant leur droit de regard sur la gestion du portefeuille qu'au moment de la reddition des comptes annuels. L'exercice cette occasion de leur droit de vote constitue un acte d'administration (voir n 9010). Valeurs mobilires en usufruit

52015
Les valeurs mobilires sont des biens non consomptibles, c'est--dire qu'elles ne se consomment pas par le premier usage comme des denres ou de la monnaie. Il en rsulte en principe qu'en cas d'usufruit de valeurs mobilires, les rgles du quasiusufruit (possibilit pour l'usufruitier de disposer librement des biens grevs d'usufruit charge pour lui de les restituer au nupropritaire en mme quantit et qualit la fin de l'usufruit, C. civ. art. 587) ne sont pas applicables, sauf convention contraire des parties. Il a cependant t jug qu'un portefeuille de valeurs mobilires constitue une universalit, distincte des lments qui la composent. Par suite, lorsqu'un portefeuille de valeurs mobilires est grev d'usufruit, l'usufruitier peut grer l'universalit ainsi constitue en cdant des titres, mais condition de les remplacer par d'autres titres car il est tenu de conserver la substance du portefeuille et de le rendre en fin d'usufruit (Cass. 1e civ. 12-11-1998 : JCP d. G 1999.II.10027 obs. Piedelivre). L'usufruitier peut donc procder seul aux arbitrages boursiers ncessaires une gestion efficace du portefeuille, mais cette libert s'exerce sous le contrle du nu-propritaire qui dispose du droit de surveiller la gestion, ce qui peut constituer un obstacle une gestion totalement souple et dynamique du portefeuille.

52016
Par ailleurs, la socit civile peut favoriser le maintien d'un dmembrement de proprit en permettant l'accroissement des droits pcuniaires de l'usufruitier : en effet, en cas de dtention directe du portefeuille, l'usufruitier n'a droit qu'aux revenus des titres et en l'absence de convention particulire entre les parties, le produit de la cession des titres est partag entre le nupropritaire et l'usufruitier au prorata de la valeur respective de leurs droits. Dans le cadre d'une socit civile, l'usufruitier peut apprhender outre les revenus des titres dtenus par la socit, les plus-values de cession de ces titres comprises dans les rsultats distribus (voir n 53085 s. pour le rgime juridique et n 53185 pour le rgime fiscal lorsque la socit civile n'est pas assujettie l'impt sur les socits). Valeurs mobilires en indivision

52030
La socit civile permet d'carter l'indivision et d'inscrire la gestion du portefeuille commun dans la continuit en faisant chapper les associs aux alas de l'action en partage qui appartient chaque indivisaire, que l'indivision soit successorale ou conventionnelle (C. civ. art. 1873-8, al. 2 et 3) (voir n 405 s.).

Vecteur de transmission patrimoniale

52050
Une socit civile de portefeuille peut tre cre pour transmettre une entreprise, la transmission de cette dernire s'effectuant par apport de ses titres une socit holding. Sur ce point, voir notre ouvrage Holdings.

52055
La cration d'une socit civile peut galement permettre la transmission anticipe des successibles d'un portefeuille de valeurs mobilires, en isolant celui-ci du reste du patrimoine du dtenteur des titres. Aprs avoir apport son portefeuille la socit civile, l'intress peut procder une donation-partage entre ses hritiers des parts de la socit civile ; il peut galement consentir une donation avec rserve d'usufruit en sa faveur, tant prcis dans ce cas que la runion de la nue-proprit et de l'usufruit son dcs n'entranera pas de droits de succession si la donation ses hritiers a t consentie plus de trois mois avant son dcs (conditions de taxation prvues l'article 751 du CGI : voir n 52100 s.).

Intrt fiscal

52070
La gestion d'un portefeuille de valeurs mobilires par l'intermdiaire d'une socit civile peut prsenter, pour les personnes qui souhaitent transmettre leur portefeuille ou qui souhaitent isoler la gestion de ce portefeuille dans une structure spcialement

adapte leur situation (dmembrement de proprit, indivision) un certain nombre d'avantages fiscaux, notamment en matire de droits de succession, mais galement en matire d'impt sur le revenu.

52075
Quels que soient les objectifs recherchs, la constitution de la socit de portefeuille doit viter l'cueil de l'abus de droit : sont en effet inopposables l'administration fiscale les actes qui dissimulent la porte vritable d'un contrat ou d'une convention l'aide de clauses qui donnent ouverture des droits d'enregistrement moins levs, ou qui dguisent une ralisation ou un transfert de bnfices (LPF art. L 64 : voir n 13950). Il appartient l'administration, lorsqu'elle met en uvre la procdure de rpression des abus de droit vise l'article L 64 prcit, d'tablir que les actes ont un caractre fictif ou, dfaut, qu'ils n'ont pu tre inspirs par aucun motif autre que celui d'luder ou d'attnuer les charges fiscales dont tait passible l'opration (en ce sens, CE 10-6-1981 n 19079 : RJF 9/81 n 787 ; Cass. com. 19-4-1988 n 86-19079 : RJF 2/89 n 250). En l'absence de fictivit des actes litigieux, l'existence de proccupations fiscales de la part des parties, licites en elles-mmes, ne peut tre retenue au titre d'un abus que si celles-ci constituent la justification exclusive de l'opration. La circonstance que l'interposition d'une socit permet l'attnuation de la charge fiscale encourue raison d'une opration de transmission ne suffit donc pas tablir un abus de droit ds lors que : premirement, la socit fonctionne normalement et ne peut tre tenue pour fictive (tenue rgulire des assembles, activit relle correspondant l'objet dfini par les statuts, etc.), deuximement, sa constitution rpond des motivations autres que fiscales (notamment juridiques, financires ou de gestion). Cette conclusion est valable galement dans les oprations o la constitution de la socit s'accompagne d'un dmembrement du portefeuille de valeurs apport la socit (l'apporteur s'en rservant gnralement l'usufruit et n'apportant la socit que la nue-proprit du portefeuille) : dans ce type d'oprations, la donation ultrieure des titres de la socit donnera lieu des droits de mutation titre gratuit rduits par rapport l'opration qui aurait consist en une donation directe de la nue-proprit du portefeuille. Nanmoins, ds lors que les oprations ne sont pas fictives et qu'elles peuvent tre justifies par des motivations autres que fiscales, elles ne peuvent tre qualifies d'abus de droit. Paiement diffr des droits de succession

52090
La constitution d'une socit civile de portefeuille prsente un intrt certain au regard du systme de paiement diffr des droits de succession en cas de dvolution de biens en nue-proprit.

52091
La gestion active d'un portefeuille de valeurs mobilires ncessite des arbitrages entre les valeurs dtenues et implique des cessions de titres. Or, lorsqu'un portefeuille a t transmis en nue-proprit par voie de succession (cas gnral des successions comportant attribution des biens en usufruit au conjoint survivant et en nue-proprit aux enfants), le nupropritaire peut diffrer le paiement des droits de mutation jusqu' l'expiration d'un dlai de six mois aprs la date de runion de l'usufruit la nue-proprit ou de la cession totale ou partielle de celle-ci (CGI ann. III art. 397 et 404 B) : Le paiement diffr s'opre selon deux modalits : - soit avec versement tous les ans d'un intrt calcul au taux de l'intrt lgal sur la totalit des droits diffrs, si les droits de mutation ont t calculs sur la valeur de la nue-proprit des biens transmis ; - soit, sur option irrvocable, avec dispense de paiement des intrts si les droits de mutation ont t calculs sur la valeur imposable ( la date du dcs) de la pleine proprit des biens transmis en nue-proprit : cette dernire solution est, en gnral, financirement plus intressante si le bien doit tre dtenu sur une longue priode, mais elle sera dfavorable en cas de cession du bien puisque les droits de mutation deviennent exigibles et sont calculs sur la valeur en pleine proprit.

52095
Dans tous les cas, la cession totale ou partielle ( titre onreux ou titre gratuit, par exemple par donation ou donationpartage) de la nue-proprit des biens transmis emporte dchance du bnfice du paiement diffr des droits de mutation pour l'ensemble des biens transmis en nue-proprit. Ds lors, la cession d'une partie du portefeuille transmis en nue-proprit par succession entranera l'exigibilit des droits de mutation diffrs sur l'ensemble du portefeuille. Cette situation peut tre vite si le portefeuille est gr par une socit civile. Dans ce cas, en effet, ce sont les parts de la socit civile qui sont transmises et dmembres par succession ; l'attributaire de la nue-proprit bnficiera alors du

paiement diffr au titre de la transmission de ces parts. Le portefeuille appartenant la socit civile pourra ds lors faire l'objet de cessions (totales ou partielles) sans remettre en cause le diffr de paiement des droits de mutation des nuspropritaires, condition que les parts de la socit civile ne soient pas cdes du vivant de l'usufruitier. Prsomption de proprit de l'usufruitier

52100
Une prsomption de proprit est prvue, en matire de droits de succession ou de donation, pour viter certains abus lis aux dmembrements de proprit. En effet, la runion de l'usufruit la nue-proprit par dcs de l'usufruitier n'emporte aucun droit de succession (CGI art. 1133) : les droits de mutation pays lors d'un dmembrement de proprit sont donc dfinitifs, tant prcis que si le dmembrement est ralis par donation, les valeurs respectives de l'usufruit et de la nue-proprit sont dtermines en fonction de l'ge de l'usufruitier la date du dmembrement, par rfrence au barme fiscal prvu l'article 762 du CGI.

52101
Aux termes de l'article 751 du CGI, lorsque la nue-proprit est dtenue par l'un des hritiers prsomptifs de l'usufruitier ou assimils ( personnes interposes au sens de l'article 911, alina 2 du Code civil, notamment les conjoints et descendants des hritiers prsomptifs), l'usufruitier est considr sur le plan fiscal, jusqu' preuve contraire, comme plein propritaire du bien ayant fait l'objet du dmembrement. Dans ce cas, la valeur imposable de la pleine proprit du bien est incluse dans l'actif successoral. Toutefois, la prsomption de proprit est carte si la donation de la nue-proprit a t rgulirement consentie plus de trois mois avant le dcs (ou est constate dans un contrat de mariage).

52102
La prsomption vise notamment le cas de dmembrement entre parents qui conservent l'usufruit et enfants (qui sont des hritiers prsomptifs ), donataires de la nue-proprit. En revanche, la prsomption ne s'applique pas dans le cas o un bien appartient pour la nue-proprit une socit civile dont l'hritier est membre avec son auteur, qui dtient l'usufruit. Cette solution vise non seulement le cas o la nue-proprit a t apporte la socit, l'apporteur se rservant l'usufruit (D. adm. 7 G-2154 n 22), mais aussi celui o le bien a t acquis pour l'usufruit par les parents et en nue-proprit par une socit civile constitue entre les enfants (Rp. Borotra : AN 22-2-1993 p. 674).
PRECISIONS Une prsomption est galement prvue en matire d'ISF par l'article 885 G du CGI aux termes duquel les biens grevs d'un usufruit sont retenus dans la base d'imposition de l'usufruitier pour leur valeur en pleine proprit, sans aucun abattement au titre du dmembrement (Cass. com. 20-10-1998 n 1675 P : RJF 12/98 n 1504 ; D. adm. 7 S-351 n 6). L'administration considre que lorsque la nue-proprit d'un bien est apporte une socit, il convient d'oprer la distinction suivante (D. adm. 7 S-312 n 47). Lorsque l'apport est pur et simple, l'apporteur doit dclarer dans son patrimoine la valeur de la toute proprit des biens dont il a conserv l'usufruit (mais il est dispens de dclarer les parts qui lui ont t remises en rmunration de l'apport de la nueproprit, afin d'viter une double imposition). Lorsque l'apport est titre onreux (c'est--dire s'il est rmunr par une contrepartie non soumise aux alas sociaux), il s'agit d'une vente et, par consquent, l'usufruitier est impos sur la seule valeur de l'usufruit, ds lors que la socit bnficiaire de l'apport n'est pas contrle par une des personnes vises l'article 751 du CGI (hritier prsomptif ou assimil). Dans le cas contraire, l'apporteur est impos sur la valeur de la pleine proprit des biens (mais il n'a pas dclarer les parts remises en rmunration de l'apport de la nue-proprit). noter cependant une dcision rcente infirmant cette doctrine et jugeant que la rgle de l'imposition de l'usufruitier sur la valeur de la pleine proprit doit tre carte en cas de vente de la nue-proprit d'un bien une socit dirige par les hritiers prsomptifs de l'usufruitier (CA Versailles 6-6-2002 n 00-8166).

Prsomption de proprit des valeurs mobilires et parts sociales

52105
Sont prsumes, jusqu' preuve contraire, faire partie de la succession les actions, obligations, parts de fondateur ou bnficiaires, parts sociales et toutes autres crances dont le dfunt a eu la proprit ou a peru les revenus ou raison desquelles il a effectu une opration quelconque moins d'un an avant son dcs (CGI art. 752). La preuve contraire peut tre apporte par les hritiers par tous modes de preuve compatibles avec la procdure crite : tel sera le cas de l'acte constitutif de la socit constatant l'apport en socit, et enregistr pralablement au dcs. Rgime fiscal de la socit

52110
En rgle gnrale, la socit civile relve du rgime fiscal des socits de personnes. Les associs sont personnellement imposables sur leur quote-part des rsultats, mme s'ils ne sont pas distribus, dans la catgorie de revenus correspondant l'activit de la socit : s'agissant d'une socit de portefeuille, imposition des associs dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers, avec le bnfice des avantages fiscaux attachs ces revenus (avoir fiscal, abattement ou prlvement libratoire). La socit de portefeuille non soumise l'IS est semi-transparente : en effet, pour le paiement des dividendes et autres revenus, elle joue le rle d'tablissement payeur. Si la socit ralise des plus-values de cession de valeurs mobilires relevant du rgime de l'article 150-0 A du CGI, la quotepart des plus-values revenant l'associ sera ajoute l'ensemble des cessions (relevant du mme rgime d'imposition) qu'il a ralises titre personnel pour le calcul du seuil d'imposition de ces plus-values. La socit peut opter, de manire irrvocable, pour l'impt sur les socits : les rsultats seront alors imposs selon le rgime de droit commun des socits soumises l'IS.

52115
Abstraction faite des avantages respectifs des deux rgimes, le choix du rgime fiscal de la socit dpend de la composition du portefeuille et du taux marginal d'imposition des associs qui peuvent avoir intrt percevoir des revenus fiscaliss au pralable l'IS, avec le bnfice de l'avoir fiscal, ou l'inverse prfrer percevoir des revenus ouvrant droit au prlvement libratoire. Enfin, lorsque la socit de portefeuille est constitue dans un but de transmission du patrimoine, les avantages et inconvnients respectifs de chaque rgime d'imposition doivent tre valus et compars, notamment au regard des plusvalues d'apport en socit et de la transmission ultrieure des parts sociales (cession ou transmission titre gratuit).

B. Aperu financier
Dfinition des valeurs mobilires

52140
Les valeurs mobilires sont des titres mis par des personnes morales publiques ou prives qui confrent des droits identiques par catgorie (C. mon. fin. art. L 211-2). Elles donnent accs, directement ou indirectement une quotit du capital de la personne morale mettrice ou un droit de crance gnral sur son patrimoine. Elles sont comprises dans la catgorie des instruments financiers qui regroupe (C. mon. fin. art. L 211-1) : - les actions et les autres titres donnant ou pouvant donner accs, directement ou indirectement, au capital ou aux droits de vote, transmissibles par inscription en compte ou par tradition ; - les titres de crance qui reprsentent chacun un droit de crance sur la personne morale qui les met, transmissibles par inscription en compte ou par tradition, l'exclusion des effets de commerce et des bons de caisse ; - les parts ou actions d'organismes de placements collectifs (Sicav, FCP et SCPI) ; - les instruments financiers terme.

52145
Les valeurs mobilires (actions et obligations) revtent la forme de titres au porteur ou de titres nominatifs, reprsents par une inscription dans un compte titres. Cette distinction est devenue sans porte pratique ; la seule diffrence tient la dtermination du teneur de compte ( n 52170) et la possibilit pour le propritaire de titres au porteur de n'tre pas connu de la socit mettrice (sauf toutefois lorsque la socit a recours au titre au porteur identifiable). Leur circulation obit des rgles destines protger les intrts des investisseurs (voir n 52175 s.).

Comptes titres

52170
Toutes les valeurs mobilires sont reprsentes par une inscription dans un compte titres, ouvert au nom de leur propritaire (principe dit de la dmatrialisation des valeurs mobilires). Le compte titres est ainsi une srie de lignes runies sous un intitul unique et rputes appartenir la mme personne (ou un ensemble de personnes). L'ouverture d'un compte titres auprs d'un intermdiaire boursier est obligatoire pour pouvoir effectuer des transactions en bourse. Ce compte peut prendre la forme d'un compte individuel ou joint. Il n'existe pas d'obligation de versement minimal pour ouvrir un compte titres. Toutefois, certains oprateurs demandent un minimum l'entre (de 1 000 30 000 selon les intervenants). Sauf pour le cas o le compte titres est ouvert dans un tablissement bancaire qui gre dj le compte vue du demandeur, l'ouverture d'un compte titres comprend l'ouverture d'un compte titres proprement dit et l'ouverture d'un compte espces associ au compte titres. L'ouverture d'un compte titres doit donner lieu la conclusion d'une convention dfinissant les principes de fonctionnement de ce compte (modalits d'encaissement des fruits ou de perception de tout produit, conditions de rmunration des prestations assures par l'tablissement teneur de compte, modalits d'information relatives aux oprations effectues pour le compte du client). En ce qui concerne la transmission des ordres de bourse ( n 52180), la convention prcise les conditions de rception, de couverture et d'excution des ordres du titulaire du compte. Lorsqu'il s'agit de titres nominatifs, le compte titres peut tre tenu soit par la socit mettrice, soit par un mandataire dont la dnomination et l'adresse doivent tre publis au Balo.

52175
Les ngociations et les cessions (ventes, apports, changes) portant sur des valeurs mobilires cotes ne peuvent tre effectues que par des prestataires de services d'investissement (C. mon. fin. art. L 421-6). Sous cette qualification, les seuls intermdiaires qui peuvent tre agrs sont les suivants (C. mon. fin. art. L 531-1) : - tablissements de crdit (banques et socits financires) ; - entreprises d'investissement spcialement habilites cet effet. L'obligation de recourir un prestataire de services d'investissement est carte dans les cas de cession suivants (C. mon. fin. art. L 421-7) : - entre deux personnes physiques ; - entre deux socits lorsque l'une d'elles possde directement ou indirectement au moins 20 % du capital de l'autre ; - entre une personne morale autre qu'une socit et une socit lorsque la personne morale possde directement ou indirectement au moins 20 % du capital de la socit ; - entre deux socits contrles par une mme entreprise ; - entre socits d'assurance appartenant un mme groupe ; - entre personnes morales et organismes de retraite ou de prvoyance dont elles assurent la gestion.

52180
La circulation des titres au porteur s'effectue par virement de compte compte la suite d'une ngociation sur un march rglement. Les mouvements sur titres se traduisent alors par de simples critures comptables entre les intermdiaires (celui de l'acheteur et celui du vendeur), les critures tant compenses au sein de la Sicovam (Socit interprofessionnelle pour la compensation des valeurs mobilires). Pour effectuer une opration de bourse, l'oprateur doit tre titulaire d'un compte titres chez un intermdiaire habilit cet effet (voir n 52170). L'ordre de bourse peut tre transmis par tout moyen (courrier, tlphone, tlcopie, Minitel, Internet) la convenance du donneur d'ordre et du prestataire de services d'investissement. Toutefois, l'intermdiaire peut exiger que les ordres transmis verbalement fassent l'objet d'une confirmation crite (par exemple, par fax, tlex ou tlgramme).

52185
Les titres non cots ou ngocis sur un march non rglement ne peuvent revtir que la forme nominative. Leur circulation s'effectue galement par virement de compte compte, soit par la socit mettrice si elle assume elle-mme la gestion de ses titres, soit par l'intermdiaire en services d'investissement qu'elle a dsign cet effet.

Lorsque le titulaire des titres nominatifs assure lui-mme la gestion de ses titres et exerce personnellement les droits qui leur sont attachs, ces titres sont qualifis de titres nominatifs purs. Ce dernier peut galement confier un tiers qui doit avoir la qualit d'intermdiaire en services d'investissement le soin d'assurer la gestion administrative de son compte. Les inscriptions figurant sur ce compte sont alors reproduites dans un compte d'administration tenu par l'intermdiaire dsign. Les titres ainsi placs en compte d'administration sont dits nominatifs administrs. La demande de mise en compte nominatif administr doit faire l'objet d'un mandat crit donn par le titulaire l'intermdiaire de son choix et notifi la socit mettrice : un modle de ce mandat d'administration est annex au rglement gnral de la Sicovam.

Frais

52200
L'intermdiaire peroit des frais de tenue de compte, auxquels s'ajoutent les frais de transaction proprement dits (courtage). Les frais de tenue de compte recouvrent : - les droits de garde : ils sont prlevs au titre de la conservation en compte des valeurs mobilires et correspondent aux oprations administratives effectues. Ils sont perus par le prestataire de services d'investissement auprs duquel le compte titres est ouvert et se composent le plus souvent d'un montant fixe minimal (par exemple un forfait annuel par ligne) et d'un montant variable calcul en fonction de la taille du portefeuille (certains tablissements appliquent parfois des tarifs dgressifs en fonction de la taille du portefeuille) ; - les frais ponctuels prlevs par l'intermdiaire en cas d'oprations particulires (transfert, clture de compte) ou lors de l'encaissement de coupons, par exemple (notamment lorsque l'tablissement n'assure pas le service financier de ces titres).

52201
Le montant des courtages lis aux transactions est librement ngociable entre les prestataires de services d'investissement et leurs clients. Ces courtages sont le plus souvent exprims en pourcentage du montant de l'ordre et assortis d'un minimum de perception (par exemple, 30 % de l'ordre avec un minimum de perception de 15 ). En plus des frais de courtage, l'intermdiaire peut facturer une commission de rglement diffr pour les ordres avec SRD (service de rglement diffr) et une commission spcifique pour les oprations de prorogation.

52202
Les oprations d'achat ou de vente d'actions inscrites au premier et au second march sont soumises l'impt de bourse (pay directement par l'intermdiaire) au taux de : - 0,30 % pour la fraction de chaque opration infrieure ou gale 153 000 ; - 0,150 % pour la fraction qui dpasse cette somme et les oprations de report. Un abattement de 23 est pratiqu sur le montant de l'impt d l'occasion de chaque opration et le montant de l'impt est plafonn 610 par transaction. En pratique, les transactions portant sur des sommes infrieures ou gales 7 666,67 ne donnent donc pas lieu la perception de l'impt de bourse.

52205
En outre, lorsque l'tablissement teneur de compte assure la gestion du portefeuille en vertu d'un mandat de gestion (voir n 52415), des commissions supplmentaires gnralement fixes prleves sur le montant des gains peuvent tre factures par l'tablissement gestionnaire. En tout tat de cause, le barme des frais lis aux oprations et les conditions gnrales pratiques par l'tablissement financier auprs duquel le compte gr est ouvert doivent tre annexs au mandat de gestion.

Avis d'opr

52220

Lorsque l'ordre a t excut le client reoit gnralement dans les vingt-quatre heures un document appel avis d'opr. Il rcapitule l'excution de l'ordre et les mouvements occasionns sur les comptes titres et espces et doit tre mis par l'intermdiaire au plus tard le lendemain de l'excution de l'ordre et adress au titulaire du compte dans un dlai maximal de vingt-quatre heures. Sauf disposition particulire de la convention de compte, l'indication du prix auquel l'ordre a t excut doit figurer pour son montant brut c'est--dire avant dduction des frais prlevs par l'intermdaire qui font l'objet d'un dcompte spar sur une ligne distincte. Ce prix peut correspondre un cours moyen c'est--dire la moyenne pondre des cours d'excution lorsque l'ordre a t excut par fraction sur une ou plusieurs sances de bourse.

SECTION 2

Constitution des socits civiles de portefeuille A. Objet de la socit

Dfinition de l'objet social

52400
La dfinition de l'objet social prsente un intrt particulier. En effet, compte tenu de la diversit des produits et des placements financiers existant sur le march, il importe de ne pas dfinir trop largement l'objet social tout en ne le limitant pas la gestion de certaines catgories d'actifs. Rappelons que les titres ou valeurs susceptibles d'tre dtenus ou acquis par une socit de portefeuille peuvent tre de nature trs varie : titres de socits cotes ou non en bourse, obligations, titres de crances ngociables, bons du Trsor, titres d'OPCVM (FCP ou Sicav), etc. En outre la composition des actifs de la socit peut gnrer soit des revenus et des profits (cas des actions et des valeurs mobilires en gnral), soit uniquement des profits lis leur cession (cas des titres d'OPCVM de capitalisation) : si la socit compte parmi ses associs des titulaires de droits en usufruit et en nue-proprit, la composition du patrimoine aura une incidence directe sur les droits aux bnfices de chacun des associs. Par ailleurs, la loi peut crer des nouveaux placements financiers, ou modifier la dfinition de certains titres qui se trouveraient exclus par une dfinition trop troite de l'objet social : la loi n 96-597 du 2 juillet 1996 (dont les dispositions sont aujourd'hui codifies dans le Code montaire et financier) a ainsi largi la notion d'instruments financiers des titres qui auparavant n'taient pas considrs comme tels (voir n 52140). La dfinition de l'objet social peut galement viser des titres grs collectivement, tels que les FCP et Sicav, ou des titres grs individuellement (valeurs mobilires).

52405
La dfinition de l'objet social dlimite, on l'a vu, la capacit de la socit ( n 6020 s.) et partant, l'tendue des pouvoirs du grant l'gard des tiers ( n 7420). Lorsque la socit de portefeuille a vocation compter parmi ses associs des mineurs, il convient, pour protger leurs intrts, d'exclure de l'objet social la possibilit, pour la socit, d'acqurir des instruments financiers terme ou de souscrire un emprunt et de prciser les modalits particulires de modification de cette disposition statutaire : majorit requise et autorisation du conseil de famille ou du juge des tutelles (selon que le mineur est plac sous une rgime de tutelle ou d'administration lgale pure et simple ou sous contrle judiciaire) moins d'une renonciation expresse du crancier son droit de poursuite contre le mineur.

52410
La mthode retenue pour la gestion du portefeuille doit figurer dans les statuts. Les associs peuvent en effet opter librement, soit pour une gestion directe du portefeuille assure par le grant lui-mme lorsqu'ils estiment que ce dernier dispose des comptences requises, soit pour une gestion sous mandat confie un professionnel habilit exercer l'activit de gestion de portefeuille pour le compte de tiers, c'est--dire depuis la loi du 2 juillet 1996 (dsormais codifie dans le Code montaire et financier) un prestataire de services d'investissement (voir n 52000). Ce mandataire tant rvocable librement et tout moment, sa dsignation dans les statuts de la socit est exclue ; seules les modalits de cette dsignation doivent y tre prcises.

52415
La gestion sous mandat donne obligatoirement lieu la signature d'une convention crite comportant au minimum les indications suivantes : objectifs de la gestion ; catgories d'instruments financiers que peut comporter le portefeuille ; modalits d'information du mandant sur la gestion de son portefeuille ; dure et modalits de reconduction et de rsiliation du mandat ; mode de rmunration du mandataire (C. mon. fin. art. L 533-10 et Rgl. COB 96-02 art. 11). Les obligations du gestionnaire l'gard de son mandant sont prcises par le rglement COB 96-03 relatif aux rgles de bonne conduite applicables au service de gestion de portefeuille pour le compte de tiers.

Objet social et commercialit

52430
La dtention d'un portefeuille se limite rarement la simple perception des fruits des titres dtenus mais s'accompagne le plus souvent d'une gestion active de ce portefeuille, laquelle implique ncessairement la multiplication des oprations d'achat et de cession de titres. Compte tenu des termes de l'article L 110-1 du Code de commerce qui rpute acte de commerce tout achat de biens meubles pour les revendre on peut s'interroger sur le maintien de l'objet civil de la socit qui se livre rgulirement de telles oprations (C. civ. art. 1845).

52435
La Cour de cassation a considr que si les oprations de bourse ne sont pas ncessairement par elles-mmes des actes de commerce, elles peuvent revtir ce caractre raison des circonstances et du but dans lequel elles ont eu lieu (Cass. com. 307-1912 : D. 1914 I p. 86). Le caractre commercial peut ainsi rsulter de la multiplicit et de l'importance des oprations effectues (Cass. req. 9-6-1942 : GP 1942 p. 258). Plus rcemment la cour d'appel de Paris a estim qu'en raison de la frquence et de l'importance des oprations de bourse auxquelles il s'tait livr, un particulier devait tre regard comme un commerant qui excutait des actes de commerce et en faisait sa profession habituelle dans la mesure o il ne justifiait pas d'une autre activit ou d'une situation de fortune qui lui aurait permis de spculer uniquement en vue de la fructification de ses capitaux (CA Paris 5e ch. C 13-1-1976 : JCP d. G 1977 II n 1876 note Boitard, RTD com. 1977 p. 73 obs. Jauffret).

52440
Compte tenu des conditions restrictives poses par la cour d'appel de Paris la qualification d'activit commerciale de la spculation boursire, on peut penser que l'accomplissement par la socit de portefeuille de telles oprations ne lui fait pas perdre son caractre civil. En effet, en agissant ainsi, la socit ne fait pas de la spculation sur les titres sa profession habituelle mais procde simplement la gestion normale de son patrimoine. Par application de la rgle dite de l'accessoire, les oprations sur titres sont alors rputes civiles. De surcrot, il est traditionnellement admis que la gestion de patrimoine pour compte propre constitue une activit civile. Selon la doctrine dominante, le risque de requalification commerciale de l'objet social pourrait tre dfinitivement cart en confiant la gestion du portefeuille un professionnel dans le cadre d'un mandat de gestion ( n 52415) : l'activit de la socit se limite dans ce cas la dtention et la conservation du portefeuille gr par ce tiers, lequel procde seul aux arbitrages qu'il estime ncessaires (en ce sens J. Prieur, Socits civiles de gestion de portefeuille, outil de gestion et de transmission : Droits des socits- Actes pratiques 1996 n 28 p. 13).

52445
En toute hypothse la socit civile ne doit pas dtenir en portefeuille des parts de socit en nom collectif : les associs de ces socits ont en effet tous la qualit de commerant (C. com. art. L 221-1, al. 1).

B. Rgime des apports

52500
Le rgime juridique et fiscal des apports une socit civile prcdemment expos ( n 1100 s. et n 3500 s.) s'applique, avec les spcificits mentionnes ci-aprs.

1. Rgime juridique

Apports en numraire ou en nature

52505
La socit civile peut tre cre en vue de la constitution d'un portefeuille de titres : dans ce cas elle est constitue par voie d'apports en numraire raliss par les associs, les fonds recueillis servant l'acquisition des titres. Toutefois, compte tenu des objectifs de gestion ou de transmission patrimoniale gnralement poursuivis par les futurs associs, le plus souvent le portefeuille existe dj et la socit est constitue pour le recueillir : dans ce cas, l'apport en nature consiste en un transfert du portefeuille la socit. Sur les formalits particulires respecter en cas d'apport de droits sociaux, voir n 1380.

Apport d'un portefeuille dmembr

52520
L'apport peut porter sur des titres ayant pralablement fait l'objet d'un dmembrement de proprit, par exemple la suite d'une succession (sur les incidences fiscales lorsque le nu-propritaire a demand le paiement diffr des droits de succession, voir n 52090 s.). Lorsque les droits dmembrs sont apports sparment par leur titulaire, chaque apporteur reoit en rmunration de son apport des parts de la socit civile en pleine proprit proportionnellement la valeur des droits apports. La valorisation conomique des droits dmembrs est ralise partir de la valeur en pleine proprit du bien, de son rendement et de la dure de l'usufruit. En matire fiscale, une valorisation, souvent trs loigne de la valeur conomique, est prvue sur la base d'un barme (fix l'article 762 du CGI) qui s'impose dans les cas de transmission titre gratuit. Sur les rgles d'valuation des droits dmembrs, voir Mmento Patrimoine n 3021 s. et 3402. Rappelons qu'en cas d'apport d'un usufruit existant, la socit ne bnficie des droits de l'usufruitier que jusqu'au dcs de celui-ci ou jusqu'au terme prvu lors de la constitution du droit d'usufruit.

52525
Lorsque les droits dmembrs sont apports conjointement par le nu-propritaire et l'usufruitier, chacun d'eux devrait par principe recevoir des parts de la socit civile en pleine proprit. Cette solution prsente toutefois l'inconvnient pour l'usufruitier de se voir attribuer un nombre limit de titres alors qu'il exerait prcdemment son usufruit sur l'ensemble du portefeuille. Dans ces conditions pourrait-on envisager un report du dmembrement initial sur les parts de la socit civile ? S'il est toujours loisible au nu-propritaire et l'usufruitier de procder un change des droits reus, cette solution n'est cependant pas pleinement satisfaisante, l'change ralis entranant la perception de droits d'enregistrement. L'objectif poursuivi pourrait tre atteint par recours au mcanisme de la subrogation relle conventionnelle. En effet, si les tribunaux se montrent rticents admettre de faon extensive la subrogation relle de plein droit (notamment Cass. civ. 20-10-1987 : D. 1998 p. 85 note Morin ; JCP d. N 1988 II p.165 note Rmy) rien ne semble a priori s'opposer l'obtention, par convention, d'un rsultat comparable. Le nu-propritaire et l'usufruitier peuvent valablement convenir des modalits d'exercice de leur droits dmembrs respectifs et de leur prorogation sur des biens nouveaux obtenus la suite du transfert des biens qui formaient l'assiette initiale de leurs droits dmembrs (en ce sens Morin, note prcite). Sur les critiques objectes la validit de cette opration, voir Mmento Patrimoine n 3395.

Apport en pleine proprit ou dmembre

52540

L'apport des titres la socit peut tre ralis en pleine proprit. Il peut galement consister en un apport isol de la nueproprit ou de l'usufruit des titres par leur propritaire : dans ce cas, le dmembrement de proprit est opr au moment de la constitution de la socit. Sur l'apport de droits dmembrs prexistants, voir n 52525.

52545
Lorsque la cration de la socit s'inscrit dans une optique de transmission patrimoniale (donation avec rserve d'usufruit), il peut en effet tre plus intressant (notamment pour des raisons d'optimisation fiscale, voir n 52075 s.), plutt que de raliser un apport en pleine proprit des titres en portefeuille suivi d'une donation de la nue-proprit des parts de la socit civile rmunrant l'apport, de procder un apport isol la socit de la nue-proprit des titres (l'usufruit tant conserv par l'apporteur-donateur) suivi d'une donation-partage des parts de la socit civile. Au dcs de l'usufruitier, la socit recouvre l'entire proprit des titres. Tombe ainsi la prsomption pose par l'article 751 du CGI selon laquelle est rput, au point de vue fiscal, faire partie jusqu' preuve contraire de la succession de l'usufruitier, toute valeur mobilire, tout bien meuble ou immeuble appartenant pour l'usufruit au dfunt et pour la nue-proprit l'un de ses hritiers prsomptifs (voir n 52102).

52550
Les titres peuvent galement faire l'objet d'un apport isol en usufruit, la nue-proprit tant conserve par l'apporteur : dans ce cas, l'usufruit ne peut pas excder trente ans (C. civ. art. 619).

2. Rgime fiscal des apports

Enregistrement du contrat de socit

52580
Les statuts de la socit de portefeuille doivent faire l'objet, dans le mois de leur signature, d'un enregistrement la recette des impts du domicile de l'un des associs ou du sige de la socit ds lors qu'ils ne constatent que des apports en numraire et/ou des apports de valeurs mobilires ou autres instruments financiers ( n 3505 s.). Le paiement du droit d'apport et du droit de timbre est en principe effectu lors de l'enregistrement des statuts ( n 3520 s.).

Droits d'enregistrement sur les apports

52590
Le rgime fiscal des apports a t prcdemment voqu n 3600 s. Rappelons toutefois que si l'apport en socit ne comprend que des espces, des titres et des valeurs mobilires, aucun droit n'est d, quel que soit le rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport.

Plus-values d'apport

52600
Le rgime des plus-values d'apport dpend de la nature des titres apports et de la qualit de l'apporteur. Ce rgime est expos aux n 4115 s. Toutefois, compte tenu de l'objet des socits de portefeuille et des objectifs de gestion ou de transmission patrimoniale suivis par les fondateurs de telles socits, certaines prcisions mritent d'tre apportes quant aux plus-values sur valeurs mobilires des particuliers.

52605
Depuis le 1er janvier 2000, les plus-values ralises par les particuliers l'occasion de la cession de valeurs mobilires cotes ou non cotes, de titres assimils ou de droits sociaux sont soumises un rgime unique d'imposition (CGI art. 150-0 A : voir n 21640 s.).

Sont galement concerns les droits d'usufruit et de nue-proprit rsultant d'un dmembrement de la pleine proprit de ces mmes valeurs, droits ou titres (voir n 52607 s.), ainsi que les titres reprsentatifs de valeurs ou droits imposables. L'imposition effective de ces plus-values dpend du dpassement d'un seuil annuel de cessions fix 7 650 . En outre, si l'apport est fait une socit civile qui opte pour l'IS, la plus-value bnficie d'un sursis d'imposition : voir n 52620. Le taux d'imposition est fix 16 %, port 26 % du fait des prlvements sociaux. La dclaration des plus-values imposables est effectue sur un imprim spcial n 2074 (et ses annexes).
PRECISIONS a. Constituent des valeurs mobilires les actions, droits de souscription ou d'attribution dtachs des actions, obligations, certificats d'investissement, titres participatifs et autres titres d'emprunts ngociables mentionns aux articles 118, 1 (titres franais) et 120, 6 et 7 du CGI (titres trangers). Par ailleurs, sont considrs comme des valeurs mobilires pour l'application de l'article 150-0 A du CGI :- les titres non cots de Sicomi (CGI art. 150-0 A, II-3) ; - les parts de fonds communs de crances dont la dure l'mission est suprieure cinq ans. b. Les droits sociaux s'entendent des actions ou des parts sociales de socits cotes ou non cotes, passibles ou non de l'impt sur les socits, et quelle que soit l'importance de la participation du cdant. Les titres de socits immobilires transparentes et les titres des socits non cotes prpondrance immobilire sont toutefois soumis au rgime des plusvalues immobilires. Les parts de socits non soumises l'IS peuvent, le cas chant, relever du rgime des plus-values professionnelles : voir n 21780 s. c. Les titres reprsentatifs de valeurs ou droits imposables sont les titres de socits ou groupements dont l'actif est principalement constitu de valeurs mobilires ou de droits sociaux imposables. Sont ainsi viss les actions de Sicav, les parts de fonds communs de placement, les titres de socits d'investissement ou de socits de portefeuille ainsi que les titres de socits ou groupements qualifis de personnes interposes par l'article 150-0 A du CGI (c'est--dire notamment les socits civiles de portefeuille et les clubs d'investissement : Inst. 5 C-1-01 n 41 43). d. Les apports de valeurs mobilires ou titres des socits passibles de l'IS reprsentatifs d'une participation suprieure 25 % ne bnficient pas de l'exonration prvue en faveur des cessions l'intrieur du groupe familial, mme si l'apport est fait une socit non passible de l'IS entirement compose des membres de la famille.

52605
Socits civiles de portefeuille - Plus-values de cession de valeurs mobilires et droits sociaux - Relvement du seuil Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 5. FR 58/02 Inf. 17 p. 28

52605
Socits civiles de portefeuille - Plus-value de cession de valeurs mobilires et droits sociaux - Relvement du seuil Inst. 18-3-2003 BF 5/03 Inf. 467 Dtermination de la plus-value

52606
La plus-value d'apport taxable est dtermine par diffrence entre la valeur relle des titres apports et leur prix d'acquisition. Le prix d'acquisition s'entend du prix pour lequel les titres ont t acquis titre onreux par le cdant (cours de la bourse pour les valeurs mobilires cotes, ou prix stipul entre les parties en cas d'oprations de gr gr) ou, en cas d'acquisition titre gratuit (succession ou donation), de la valeur retenue pour la dtermination des droits de mutation (en pratique, valeur vnale et cours de la bourse pour les valeurs cotes). Ce prix est major des frais correspondants (commissions, courtages, impt sur les oprations de bourse ou encore frais notaris, droit de partage). On notera que l'administration admet que le prix d'acquisition des titres reus titre gratuit soit, en toute situation, major des droits de mutation supports par le cdant l'occasion de l'entre de ces titres dans son patrimoine. Pour les titres acquis avant le 1er janvier 1987, les frais d'acquisition peuvent tre valus forfaitairement 2 % du prix d'acquisition.
PRECISIONS a. Pour les obligations, il convient de retenir le prix auquel la transaction a t conclue, ce prix incluant la fraction courue du coupon. b. En cas de cession d'un ou plusieurs titres de mme nature acquis pour des prix diffrents, le prix d'acquisition retenir est la moyenne pondre d'acquisition de ces titres (CGI art. 150-0 D, 3). Cette mthode s'impose obligatoirement au contribuable (Inst. 5 C-1-01, n 104 s.).

Par mesure de simplification, l'administration admet que le gain net soit calcul de manire autonome pour chacun des membres du foyer fiscal et, le cas chant, pour chacun des intermdiaires chez lesquels sont dposs les titres par une mme personne. noter que l'administration n'admet pas d'appliquer la rgle du prix moyen pondr au prix d'acquisition des titres dont la proprit est dmembre lorsque dans un portefeuille, le contribuable dispose, sur la mme srie de titres, de droits rels de nature diffrente (par exemple titres A dtenus en partie en pleine proprit et en partie en usufruit). Exemple : Soit un contribuable ayant ralis les oprations suivantes : - acquisition en 1990 de 100 actions X au prix unitaire (frais d'acquisition compris) de 93 ; - acquisition en 1995 de 200 actions X au prix unitaire (frais d'acquisition compris) de 105 ; - vente en 2002 de 250 actions X au prix unitaire de 115 (frais de cession dduits). Pour la dtermination du gain net, la valeur moyenne pondre d'acquisition des titres cds est de : (100 93 ) + (200 105 ) /300 = 101 Le montant du gain net est donc de : (250 115 ) - (250 101 ) = 3 500 c. Titres acquis avant le 1er janvier 1996 : les contribuables n'ayant pas dpass le seuil d'imposition en 1993, 1994 et 1995 ont pu opter, pour l'ensemble de leurs titres cots (autres que les titres d'OPCVM montaires ou obligataires de capitalisation) dtenus en portefeuille au 31 dcembre 1995, pour un prix de revient forfaitaire (gal 85 % du dernier cours connu) servant au calcul de leurs plus-values sur titres acquis avant le 1er janvier 1996 (Inst. 5 G-4-97). Les options ainsi exerces conservent leur porte en cas de vente ou d'apport des titres aprs le 1er janvier 2000 (Inst. 5 C-101 n 103). d. Titres cots acquis avant le 1er janvier 1979 (option pour l'valuation forfaitaire du prix d'acquisition : CGI art. 150-0 D, 4). En ce qui concerne les actions franaises, le contribuable peut retenir, la place du prix effectif d'acquisition (ou de la valeur dclare lors de la mutation titre gratuit) soit le cours au comptant le plus haut de l'anne 1978, soit le cours moyen de cotation au comptant pendant l'anne 1972. En ce qui concerne les valeurs cotes revenu fixe (obligations) et les valeurs trangres : possibilit de substituer au prix d'acquisition (ou la valeur dclare), le cours au comptant le plus haut de 1978. Ces rgles ne sont pas applicables aux cessions de participations suprieures 25 %. Pour ces dernires, le contribuable peut substituer au prix d'acquisition leur valeur au 1er janvier 1949 si elle est suprieure.

Apport de titres dmembrs

52607
Dans l'instruction commentant le rgime d'imposition des plus-values sur valeurs mobilires et droits sociaux (Inst. 5 C-1-01), l'administration a apport un certain nombre de prcisions relatives aux plus-values sur cession, apport ou change de droits dmembrs. Elle dtermine qui de l'usufruitier ou du nu-propritaire est imposable et sur quelle assiette, sans prjuger de la validit juridique des oprations. En cas d'apport de titres dmembrs, elle distingue principalement selon que les titres reus en change sont eux-mmes reus en pleine proprit ou en dmembrement de proprit.
PRECISIONS a. L'administration ne pouvant modifier rtroactivement des conventions ou des cessions dj ralises, les nouvelles rgles qu'elle dfinit et qui ne rsultent pas de la loi sont applicables lorsque le dmembrement de proprit a t ralis compter de la date de publication de l'instruction, soit le 3 juillet 2001. b. L'administration a prcis que les situations qu'elle dcrit ne sont pas exhaustives ; mais en toute hypothse, elle considre que la plus-value constate sur un droit dmembr ne peut tre fiscalement purge que si, lors de la transmission de ce droit, elle a t retenue, soit dans l'assiette des gains de cession titre onreux, soit dans l'assiette des droits de mutation titre gratuit.

52608
Apport rmunr par des titres reus en pleine proprit : l'apport s'analyse comme une cession conjointe des droits avec rpartition du prix de vente. L'opration est susceptible de dgager une plus-value imposable au nom de chacun des titulaires des droits dmembrs. La plus-value ralise par chacun d'eux est gale la diffrence entre le prix de cession de ses droits et leur prix d'acquisition ou, en cas d'acquisition titre gratuit, leur valeur vnale apprcie au jour de leur entre dans son patrimoine, c'est--dire la valeur retenue pour la dtermination des droits de mutation titre gratuit. titre de rgle pratique, lorsque le cdant d'un droit dmembr a dispos de la pleine proprit des titres avant leur dmembrement, l'administration admet une rpartition du prix d'acquisition selon le barme prvu l'article 762 du CGI, en

retenant l'ge de l'usufruitier au jour de la cession des titres. L'application de ce barme tant facultative, le contribuable peut, le cas chant, valuer conomiquement la valeur respective de l'usufruit et de la nue-proprit. Mais l'un et l'autre des droits dmembrs doivent tre valus selon la mme mthode. Dans l'hypothse inverse, lorsque les droits cds ont t acquis distinctement par l'usufruitier et le nu-propritaire, la valeur d'acquisition de ces droits fait toujours l'objet d'une dtermination spare (prix d'acquisition titre onreux ou valeur retenue pour la dtermination des droits de mutation titre gratuit en cas d'acquisition titre gratuit) (Inst. 5 C-1-01, fiche 1, n 5 7).

52609
Apport rmunr par des titres eux-mmes dmembrs : l'apport s'analyse comme une cession de la pleine proprit des titres, sans rpartition du prix de vente, avec remploi dans l'acquisition d'autres titres eux-mmes dmembrs. Dans ce cas, la plus-value est en principe imposable au nom du nu-propritaire. Cependant, si l'objet du dmembrement est un portefeuille de valeurs mobilires, il peut constituer une universalit que l'usufruitier a le droit de grer. L'administration admet alors, sur option expresse et irrvocable formule conjointement par le nu-propritaire et l'usufruitier auprs de l'tablissement financier teneur du compte, que la plus-value soit imposable au nom du seul usufruitier. Autre exception au principe d'imposition du nu-propritaire, la plus-value est taxable au nom du seul usufruitier lorsque le prix de vente lui est intgralement attribu dans le cadre d'une convention de quasi-usufruit. Pour le calcul de la plus-value, le prix de cession retenir est toujours celui de la pleine proprit des titres cds. Pour la dtermination du prix ou de la valeur d'acquisition des titres apports, deux situations peuvent se prsenter : 1e situation : ni le nu-propritaire ni l'usufruitier n'ont dispos de la pleine proprit des titres avant le dmembrement. Pour la dtermination du prix ou de la valeur d'acquisition, il convient de retenir :- le prix d'acquisition de la pleine proprit des titres si nue-proprit et usufruit ont t acquis titre onreux ; - la valeur globale retenue pour la dtermination des droits d'enregistrement lors de la mutation titre gratuit qui a donn lieu au dmembrement, si nue-proprit et usufruit ont t acquis titre gratuit. 2e situation : le nu-propritaire ou l'usufruitier a dispos de la pleine proprit avant le dmembrement. L'administration retient le prix ou la valeur d'acquisition initiale de la pleine proprit des titres, major de l'accroissement de valeur du droit transmis constat entre la date de l'acquisition initiale de la pleine proprit et la date de transmission titre gratuit (cas courant) ou titre onreux (plus rare) de ce droit (date laquelle le droit transmis a t soumis aux droits de mutation). Dans le cas, le plus frquent, o la transmission a t opre titre gratuit, l'accroissement de valeur est calcul partir de l'valuation des droits selon le barme de l'article 762, en fonction de l'ge de l'usufruitier la date de la cession (soit, au cas particulier, la date de l'apport en socit).

EXEMPLE : Titre acquis en 1995 pour un montant (aprs conversion) de 100 , donn avec rserve d'usufruit en octobre 2001 une poque o sa valeur tait de 300 et apport en 2002 pour 400 . la date de l'apport, la valeur de la nue-proprit reprsente 7/10 de la pleine proprit (l'usufruitier tant alors g de 58 ans).

Prix de cession : 400

Prix d'achat : 100 Accroissement de la valeur de la nue-proprit entre 1995 (100 7/10) et 2001 (300 7/10), soit : 210 - 70 = 140

Prix d'acquisition corrig : 100 + 140 = 240 Plus-value taxable : 160

Exonrations

52610
Bien qu'elles soient susceptibles d'entrer dans le champ d'application du rgime de l'article 150-0 A du CGI, certaines cessions sont exonres et ne sont pas prises en considration pour le calcul du seuil d'imposition. Entrent notamment dans ce cas les cessions de titres acquis dans le cadre de la participation des salaris aux rsultats de l'entreprise, des plans d'pargne entreprise et des rgimes lgaux d'actionnariat des salaris ( l'exception des options de souscription ou d'achat d'actions), condition que les titres revtent la forme nominative et comportent la mention de leur

origine. Sont galement exonres les plus-values de cession de parts de fonds communs de placement risques lorsque sont remplies les conditions de dure de dtention des parts (plus de cinq ans) et de composition des actifs du fonds. Lorsque sont remplies les conditions de fonctionnement et de dtention (aucun retrait avant 5 ans) d'un plan d'pargne en actions, les plus-values ralises dans le cadre de la gestion du plan sont dfinitivement exonres ; l'apport en socit, ralis immdiatement aprs la clture du plan d'pargne en actions, de titres ayant figur dans le plan ne gnre pas de plusvalue taxable si les titres sont apports pour leur valeur la date o l'apporteur a cess de bnficier pour ces titres des avantages attachs au PEA : cette valeur est en effet celle qui est retenue comme prix d'acquisition en cas de cession ou d'apport en socit de ces titres aprs la clture du plan (CGI art. 150-0 D, 5). Sursis d'imposition : apport une socit passible de l'IS

52620
Depuis le 1er janvier 2000, les plus-values d'change ralises l'occasion d'un apport de titres une socit soumise l'IS (de plein droit ou sur option) bnficient d'un sursis d'imposition (CGI art. 150-0 B). Peu importe la nature des titres apports : il peut s'agir de valeurs mobilires, de titres de socits cotes ou non cotes, de titres de socits passibles ou non passibles de l'IS. Il peut galement s'agir de titres de socits prpondrance immobilire (CGI art. 150 A bis, al. 4). En cas d'change avec soulte, le sursis d'imposition est subordonn la condition que la soulte n'excde pas 10 % de la valeur nominale des titres reus. Le sursis d'imposition s'applique automatiquement, sans que le contribuable ait souscrire une dclaration, ni formuler une demande. Dans le cadre du sursis, la plus-value n'est ni constate ni impose. Mais en cas de cession ultrieure des titres reus l'change, la plus-value est calcule par rapport la valeur originelle des titres remis l'change (majore ou diminue le cas chant de la soulte verse ou reue). L'opration d'change de titres n'entre pas en compte pour l'apprciation du seuil de cessions des valeurs mobilires et droits sociaux. Aussi, dans le cas o la valeur globale des droits ou valeurs mobilires apporter dpasse 7 650 , l'associ peut, conjointement l'apport en socit, vendre des valeurs mobilires pour un montant global maximum de 7 650 pour bnficier pleinement de l'exonration des plus-values, et apporter la contrevaleur en espces la socit. La plus-value d'change qui n'a pas t impose au moment de l'apport ne sera taxe lors de la cession ultrieure des titres de la socit bnficiaire de l'apport que si le seuil de cession est dpass au cours de l'anne de cession. Il en irait toutefois diffremment si les titres reus en change sont des titres de socits immobilires, ou s'ils taient devenus, au moment de leur cession, des titres de socit prpondrance immobilire : dans ce cas en effet, leur cession relverait des plus-values immobilires, taxables dans les conditions nonces n 34200 s. Les mmes rgles s'appliquent en cas d'changes successifs entrant dans les prvisions de l'article 150-0 B du CGI.
PRECISIONS a. Le sursis s'applique de la mme manire aux titres dtenus en usufruit ou en nue-proprit, sans distinguer selon que les titres reus en change sont eux-mmes reus en pleine proprit, en usufruit ou en nue-proprit (Inst. 5 C-1-01, fiche 2, n 4). b. Le sursis peut s'appliquer en cas d'apport une socit tablie hors de France (tat membre de la Communaut europenne ou tat ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d'assistance administrative), ds lors que la socit tablie hors de France est une socit de capitaux ou assimile soumise un impt quivalent l'impt sur les socits (CGI art. 150-0 B, al. 2). c. Le changement de rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport (passage du rgime de l'impt sur les socits au rgime fiscal des socits de personnes) constitue un fait gnrateur d'imposition et entrane pour l'apporteur la constatation d'une plus-value imposable gale la diffrence entre la valeur des titres reus en contrepartie de l'apport la date du changement de rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport et le prix d'acquisition des titres apports (Inst. 5 C-1-01, fiche 2, n 49). d. La plus-value en sursis est dfinitivement exonre d'impt sur le revenu en cas de transmission titre gratuit des titres reus en change (Inst. 5 C-1-01, fiche 2, n 38 et 39). e. Le transfert de domicile l'tranger ne met pas fin au sursis d'imposition dont peuvent bnficier les plus-values d'change de titres. Toutefois, si les titres remis en change depuis le 1er janvier 2000 sont des titres viss l'article 167 bis du CGI (titres de socits soumises l'impt sur les socits et ayant leur sige en France ou hors de France, lorsque le contribuable dtient ou

a dtenu, directement ou indirectement, avec les membres de son groupe familial, plus de 25 % des droits dans les bnfices sociaux de ces socits un moment quelconque au cours des cinq dernires annes), la plus-value latente est calcule, selon l'administration, en retenant comme prix d'acquisition celui des titres remis l'change, diminu de la soulte reue ou major de la soulte verse lors de l'change (Inst. 5 C-1-01, fiche 2, n 48). Le contribuable peut, dans ce cas, bnficier d'un diffr de paiement de l'impt ( n 53340).

Apport de titres bnficiant d'un report de plus-value d'change

52625
Cette hypothse concerne les apports portant sur des titres qui ont t reus en change avant le 1er janvier 2000 et qui bnficient d'un report d'imposition raison :- d'une opration d'offre publique, de fusion, de scission ou d'absorption d'un FCP par une Sicav ; - d'un apport de titres d'une socit passible de l'IS (valeurs mobilires cotes ou non) une autre socit passible de l'IS ; - d'un apport de titres d'une socit prpondrance immobilire, quel que soit le rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport. L'apport en socit tant considr fiscalement comme une cession, il entrane, en principe, l'expiration du report d'imposition, sauf si le nouvel change entre dans le champ du rgime du sursis d'imposition prvu l'article 150-0 B du CGI : tel sera le cas si l'apport est fait une socit passible de l'IS. Dans ce cas, le nouvel change, ralis conformment aux dispositions de l'article 150-0 B du CGI, permettra de maintenir le report d'imposition de ces plus-values jusqu'au moment o s'oprera la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des nouveaux titres reus (Inst. 5 C-1-01, n 129). En revanche, si l'apport en socit de ces titres est fait une socit non passible de l'IS, il ne peut bnficier du nouveau rgime de sursis et la plus-value d'apport sera taxable dans les conditions de droit commun.
PRECISIONS a. Lorsque l'apport est fait une socit passible de l'IS, la plus-value ralise raison du nouvel change de titres bnficie de plein droit du sursis d'imposition. Les contribuables sont toutefois tenus de souscrire la dclaration des plus-values en report d'imposition (dclaration n 20741) annexe la dclaration de gains de cession de valeurs mobilires et de droits sociaux (n 2074) en compltant les rubriques tat de suivi : ils doivent mentionner, d'une part, le nouvel change dans l'tat de suivi des plus-values en report d'imposition et, d'autre part, le montant des plus-values restant en report suite au nouvel change dans l'tat de suivi relatif l'enchanement d'un report d'imposition avec un sursis. b. Si l'apport est fait une socit non passible de l'IS (ne bnficiant donc pas d'un sursis d'imposition), le report d'imposition dont bnficiait la plus-value expire et les contribuables doivent souscrire les dclarations n 2074 et 2074-1 vises ci-dessus en compltant l'tat de suivi des plus-values d'change. Lorsque la plus-value ralise lors de l'apport des titres reus en change entre dans les prvisions de l'article 150-0 A du CGI (valeurs mobilires, titres de socits cotes ou non : voir n 52605), la plus-value en report sera exonre si au titre de l'anne de l'apport, le seuil d'imposition de 7 650 n'est pas dpass. L'administration admet l'application de cette exonration mme si la plus-value d'change en report portait sur des parts ou actions d'OPCVM montaires ou obligataires de capitalisation ou relevaient de l'ancien article 160 du CGI (l'exonration des plus-values en report en cas de non-franchissement du seuil tait rserve, auparavant, aux seules plus-values relevant des anciens articles 92 B et 92 J du CGI). En revanche, si les titres apports sont des droits ou titres de socits prpondrance immobilire, la plus-value sera imposable selon les rgles des plus-values immobilires ( n 34200 s.). c. Le transfert de domicile hors de France met fin tous les reports d'imposition des plus-values mobilires (CGI art. 167, 1 bis). Toutefois, le contribuable peut demander diffrer le paiement de l'impt correspondant jusqu'au moment o s'oprera la transmission ( titre onreux ou titre gratuit), le rachat, le remboursement ou l'annulation des droits sociaux concerns. Le sursis de paiement est subordonn aux mmes conditions que celles prvues en matire de plus-values latentes (voir n 53340). d. La plus-value en report sera dfinitivement exonre d'impt en cas de transmission titre gratuit, par donation ou succession, des titres reus en contrepartie de l'apport (D. adm. 5 G-4531 n 40 et 5 B-625 n 34) sauf si l'change initial est antrieur au 1er janvier 1988. e. En cas de dmembrement de proprit des titres reus en change, notamment par donation-partage avec rserve d'usufruit, la fraction de la plus-value en report correspondant la nue-proprit transmise gratuitement est dfinitivement exonre et le surplus de la plus-value en report correspondant l'usufruit que s'est rserv le donateur continue bnficier du report dans les conditions de droit commun : l'administration admet, titre de rgle pratique, que cette fraction soit apprcie l'aide du barme prvu l'article 762 du CGI (Rp. Dubernard : AN 15-1-1996 p. 236).

Apport concomitant de titres relevant de rgimes fiscaux ou de taux diffrents

52650
En cas d'apport concomitant de titres relevant de rgimes fiscaux diffrents, les plus-values ou moins-values relevant du rgime gnral d'imposition des valeurs mobilires ne se compensent pas avec les plus ou moins-values subies sur des titres de socits prpondrance immobilire relevant du rgime des plus-values immobilires. Toutes les plus-values ou moins-values relevant du rgime gnral d'imposition des valeurs mobilires sont en revanche fongibles entre elles : elles se compensent montant pour montant, sans considration de la nature des titres ou de leur taux d'imposition. Il est ainsi possible d'imputer sur une plus-value d'apport (pour autant qu'elle soit imposable, c'est--dire que le seuil des cessions soit franchi et que la plus-value ne bnficie pas d'un sursis d'imposition) les pertes :- se rapportant des oprations relevant des anciens articles 92 K et 160 du CGI (si elles taient reportables au 31-12-1999) ; - se rapportant des oprations soumises un taux diffrent : par exemple, les gains taxables 22,5 % la clture d'un PEA, l'avantage ou le gain taxables 30 % ou 40 % sur les options sur actions (stock-option) peuvent tre imputs sur les autres gains et pertes de cession de valeurs mobilires et de droits sociaux taxables 16 %.
PRECISIONS a. Sont galement considrs comme de mme nature (D. adm. 5 G-4524 n 4 et Inst. 5 C-1-01 n 112) : - les profits raliss sur les marchs terme d'instruments financiers, sur les marchs terme de marchandises et sur les marchs d'options ngociables ; - les profits retirs d'oprations sur bons d'option ; - les profits retirs de la cession ou du rachat de parts de fonds communs d'intervention sur les marchs terme ou de leur dissolution. b. Il convient de procder la compensation des gains et des pertes de mme nature raliss au cours de l'anne. Si cette compensation dgage une perte, celle-ci sera reportable sur les gains de mme nature raliss au cours des annes suivantes (dans la limite de cinq ans) mais seulement la condition qu'elle rsulte d'oprations imposables ce qui implique notamment que le seuil des cessions soit dpass. Aucune imputation sur le revenu global des moins-values n'est possible.

52650
Socits civiles de portefeuille - Plus-values de cession de valeurs mobilires et droits sociaux - Dlai d'imputation des moins-values Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 4. FR 58/02 Inf. 18 p. 28

52650
Socits civiles de portefeuille - Plus-value de cession de valeurs mobilires et droits sociaux - Dlai d'imputation des moinsvalues Inst. 18-3-2003 BF 5/03 Inf. 468

valuation des apports

52670
L'valuation des apports prsente un double intrt, tant au regard des plus-values qu'au regard des droits de mutation titre gratuit (donation ou succession) ultrieurement dus, notamment lorsque la constitution de la socit de portefeuille est faite dans le but de faciliter la transmission d'un patrimoine mobilier.

52675
La nomination d'un commissaire aux apports n'tant pas obligatoire ( n 1120), l'valuation des apports est faite sous la responsabilit des associs.

52680
On rappelle que la valeur des droits sociaux apports constitue le premier terme de la diffrence pour le calcul de la plusvalue imposable. En rgle gnrale, elle correspond l'estimation qui a t faite de la valeur des apports par les associs. Si cette valeur est infrieure la ralit, l'administration fiscale est fonde retenir, pour le calcul de la plus-value, la valeur vnale relle des biens apports au jour de l'apport.

L'valuation des titres cots est faite au cours de bourse. Lorsque l'apport concerne des titres non cots, dont la valeur n'est pas dtermine par une cote officielle, il appartient aux associs de chiffrer leur valeur vnale : les mthodes retenues en matire de droits d'enregistrement ou d'ISF peuvent tre appliques : voir par exemple, n 13100.

C. Associs
52750
La situation juridique, sociale et fiscale ainsi que les obligations des associs d'une socit civile de portefeuille ne drogent pas au droit commun expos n 20005 s., auxquels on se reportera.

Enfants mineurs

52755
En dpit de l'obligation indfinie aux dettes sociales pesant sur les associs de socit civile (C. civ. art. 1857, al. 1 ; voir n 20400), la doctrine dominante considre qu'un mineur non mancip peut faire partie d'une socit civile. Son entre dans la socit est toutefois strictement encadre : la conclusion du contrat de socit (ainsi que la souscription de parts sociales) est en effet assimile un acte de disposition lequel requiert, outre l'intervention du reprsentant lgal, l'autorisation spcifique, soit du conseil de famille, soit du juge des tutelles, selon le rgime de protection auquel est soumis le mineur ( n 612). Sur la possibilit d'une opposition d'intrts entre le mineur et son reprsentant lgal, voir Mmento Patrimoine n 2282.

52760
Le mineur peut galement devenir associ en cours de vie sociale par voie de donation mais aussi de succession. En effet, le dcs d'un associ n'entrane en principe pas la dissolution de la socit et, sauf clause contraire, celle-ci continue avec les associs survivants et les hritiers ou lgataires du dfunt (C. civ. art. 1870, al. 1 ; voir n 22000 s.). Lorsqu'un mineur figure au nombre des hritiers, par acceptation de la succession, il devient lui-mme associ et ce titre rpond indfiniment des dettes sociales venir, mme au-del des forces de la succession. Pour une comparaison avec la situation du mineur hritier de parts de SNC, voir n 22010.

52761
l'gard des dettes existant au jour du dcs, l'tendue de l'engagement du mineur dpend de la forme de son acceptation : - en cas d'acceptation pure et simple de la succession (sous rserve de l'autorisation du conseil de famille ou du juge des tutelles) son engagement porte sur l'ensemble de ces dettes ; - en cas d'acceptation sous bnfice d'inventaire cet engagement est limit aux forces de la succession. La protection du mineur s'exerce donc l'occasion de l'acceptation de la succession. Aussi est-il prudent, lorsqu'un hritier est mineur, que son reprsentant lgal accepte les parts sociales sous bnfice d'inventaire (91e Congrs des notaires. Le Droit et l'enfant, 4e commission, Tours 1995).

Socit entre poux

52770
Si deux poux peuvent, seuls ou avec des tiers, tre associs d'une socit civile (C. civ. art. 1832-1) il est, rappelons-le, recommand en pareille hypothse d'tablir le contrat de socit par acte notari afin d'carter tout risque d'annulation au motif que cet acte dguiserait une donation. En effet, selon l'article 1832-1 du Code civil les avantages et libralits, rsultant d'un contrat de socit entre poux ne peuvent tre annuls parce qu'ils constitueraient des donations dguises, lorsque les conditions en ont t rgles par un acte authentique . Si le risque de nullit de la socit se trouve cart, cela ne veut pas dire pour autant que la libralit ne peut pas tre prise en compte comme telle (voir n 681). Sur l'attribution de la qualit d'associ en cas d'apport de biens de communaut, voir n 1036 s.

Socit avec des successibles

52780
La constitution d'une socit civile de portefeuille entre une personne et certains de ses futurs hritiers est de l'essence mme de cette socit (voir n 52055). Toutefois, afin d'viter toute suspicion de libralit de la part des autres hritiers, il est ici aussi recommand d'tablir le contrat de socit par acte notari. L'acte authentique, qui par nature officialise et rvle l'acte d'association, attache une prsomption lgale de validit la constitution d'une socit entre une personne et ses successibles : en effet, il n'est pas d de rapport pour les associations faites sans fraude entre le dfunt et l'un de ses hritiers, lorsque les conditions en ont t rgles par un acte authentique (C. civ. art. 854). Cette prsomption peut tre conteste par les autres hritiers en prouvant l'existence d'une donation dguise ou l'intention de porter atteinte leurs droits. Pour plus de prcisions, voir n 690 s.

Socit entre indivisaires

52790
La socit civile peut tre constitue par apport d'un portefeuille dtenu en indivision ; deux situations doivent alors tre envisages : - si les parts sociales attribues en rmunration de cet apport sont partages entre les indivisaires au prorata de leurs droits dans l'indivision, chaque indivisaire acquiert personnellement la qualit d'associ ; - si les parts restent indivises (ou si l'indivision survient en cours de socit, par exemple la suite du dcs d'un associ), la qualit d'associ doit-elle tre reconnue chacun des indivisaires ou l'indivision ? Les opinions sont partages. notre avis, la qualit d'associ appartient chaque indivisaire et non pas l'indivision en tant que telle (voir n 1025).

SECTION 3

Fonctionnement des socits civiles de portefeuille

53000
Le fonctionnement des socits civiles de portefeuille obit aux rgles mentionnes dans la premire partie de l'ouvrage. Toutefois, certaines particularits mritent d'tre signales en ce qui concerne la grance, les droits des associs, ainsi que l'imposition des bnfices.

A. Grance
Choix du grant

53005
Le grant peut tre une personne physique ou une personne morale, choisie parmi les associs ou en dehors d'eux. Le choix des associs est libre, sous rserve toutefois que l'intress satisfasse aux conditions de capacit requises (voir n 7030 s.). Lorsque la socit est utilise des fins de transmission patrimoniale, le donateur usufruitier se rserve le plus souvent la grance, conservant ainsi une certaine matrise sur l'administration du patrimoine transmis.

Pouvoirs du grant

53020

Comme dans toute socit civile, une grande libert est laisse aux associs pour organiser la gestion sociale en fonction des objectifs qu'ils poursuivent ; l'tendue des pouvoirs du grant rsulte la fois de la dfinition plus ou moins extensive de l'objet social et de l'existence de clauses statutaires susceptibles d'encadrer strictement l'exercice de son activit. En effet, rappelons que l'objet social constitue la limite des pouvoirs du grant l'gard des tiers mais que dans ses rapports avec les associs, s'il doit agir dans le cadre de l'objet social et conformment l'intrt de la socit, le grant doit en outre respecter les limitations statutaires de ses pouvoirs. Sur cette question et les consquences du non-respect d'une limitation de pouvoirs, voir n 7400 s.

53021
Une restriction aux pouvoirs du grant peut rsulter du choix opr par les associs de confier la gestion effective du portefeuille de titres un tiers habilit. Lorsque cette modalit de gestion sous mandat est retenue, elle doit figurer dans l'objet social ( n 52410) ; elle est alors opposable aux tiers. Les statuts peuvent en outre prvoir que certains actes ou dcisions, en raison de leur importance, seront soumis autorisation pralable des associs. Il peut en tre ainsi notamment du choix de l'tablissement auprs duquel doit tre ouvert le compte titres de la socit ou de la mthode de gestion retenue par le grant ou propose par le gestionnaire en cas de recours aux comptences d'un tiers.

Rmunration des grants

53030
Comme pour l'ensemble des socits civiles, il n'existe pas de disposition particulire relative la dtermination de leur rmunration. En rgle gnrale, les socits de portefeuille familiales ne versent pas de rmunration leur grant lorsqu'il est associ.

53031
Dans le cas o une rmunration serait verse, son traitement fiscal dpendra du rgime fiscal dont relve la socit et de la qualit d'associ ou non du grant : imposition dans la catgorie des traitements et salaires si le grant n'est pas associ (quel que soit le rgime fiscal de la socit), dans la catgorie vise l'article 62 du CGI si le grant est associ de la socit civile ayant opt pour l'IS. La rmunration des grants associs des socits civiles relevant du rgime fiscal des socits de personnes est en principe imposable dans la catgorie de revenus perus par la socit : celle-ci percevant des revenus de capitaux mobiliers et, le cas chant, des plus-values pouvant relever de rgimes d'imposition diffrents, on peut se demander si la rmunration du grant doit tre impose en proportion de l'ensemble des revenus et plus-values encaisss par la socit. Mais on peut aussi se demander si le versement d'une rmunration un grant, mme associ, ne peut tre assimil de la gestion d'affaires pour autrui (gestion d'un portefeuille, au cas particulier), imposable dans la catgorie des BIC : cette qualification pourrait notamment tre retenue si le grant exerce des activits similaires dans d'autres socits (en ce sens pour un grant d'immeubles exerant pour le compte de plusieurs SCI : CE 13-6-1990 n 74012 : RJF 8-9/90 n 1116).

B. Droits des associs

Droit d'information

53050
Outre le droit d'information annuelle l'occasion de l'approbation des comptes, les associs des socits civiles de portefeuille peuvent consulter au sige social tous les documents tablis par la socit ou reus par elle et en prendre copie ; ils peuvent aussi poser par crit toute question sur la gestion sociale, le grant tant tenu d'y rpondre galement par crit dans le dlai d'un mois (C. civ. art. 1855 ; voir n 20252). Au titre de ce droit permanent l'information, ils peuvent notamment prendre connaissance de l'ensemble des avis d'opr ( n 52220) ou, lorsque la gestion du portefeuille est ralise sous mandat, de l'arrt trimestriel du portefeuille et du compte rendu

de gestion semestriel, qui retrace la politique de gestion suivie et fait ressortir l'volution de l'actif gr et les rsultats dgags pour la priode coule et que le gestionnaire du portefeuille est tenu d'adresser la socit (voir rglement COB 96-03 art. 23 : n 52415).

53055
Ces prescriptions ne constituent qu'un minimum et les statuts peuvent prvoir un droit d'information plus tendu : il pourrait ainsi tre impos au grant de procder une information priodique des associs sur l'volution du portefeuille et sur l'tat de la trsorerie de la socit, avec communication systmatique d'un certain nombre de documents.

Droit de vote

53070
Lorsque les parts de la socit civile de portefeuille font l'objet d'un dmembrement de proprit - ce qui, on l'a vu ( n 52520), est frquent en pratique - le droit de vote appartient au nu-propritaire sauf pour les dcisions concernant l'affectation des bnfices, pour lesquelles il est rserv l'usufruitier (C. civ. art. 1844, al. 3). Les statuts peuvent toutefois prvoir d'autres modalits de rpartition du droit de vote entre usufruitier et nu-propritaire (C. civ. art. 1844, al. 4), mais ils ne sauraient priver le nu-propritaire de son droit de participer aux assembles (Cass. com. 4-11994 : RJDA 5/94 n 526). La libert d'organiser la rpartition des prrogatives entre nu-propritaire et usufruitier doit en outre avoir pour limite le respect des principes fondamentaux du droit civil rgissant le dmembrement de proprit : ainsi, dans l'exercice du droit de vote qui peut leur tre accord par les statuts, ni l'usufruitier ni le nu-propritaire ne doivent pour le premier porter atteinte la substance de la chose (C. civ. art. 578) en dcidant par exemple la dissolution de la socit, pour le second nuire aux droits de l'usufruitier (C. civ. art. 599) en dcidant systmatiquement l'affectation des bnfices aux rserves. En ce sens, voir J. Prieur, Socits civiles de gestion de portefeuille, outil de gestion et de transmission : Droit des socits - Actes pratiques 1996 n 28 p. 17.

Droits pcuniaires

53080
La rpartition des bnfices sociaux s'effectue, rappelons-le, conformment aux statuts ; dfaut de stipulation particulire, la part de chaque associ est proportionnelle sa participation dans le capital social (C. civ. 1844-1 ; voir n 20280).

53085
En cas de dmembrement des parts de la socit civile, les droits de l'usufruitier portent sur les bnfices distribus, et non sur les bnfices distribuables, mais sans qu'il soit distingu selon que ces distributions proviennent de rsultats courants ou de rsultats exceptionnels. En revanche, il est gnralement considr que les droits de l'usufruitier portent sur les bnfices distribus de l'exercice, le nu-propritaire ayant vocation aux rserves qui n'ont pas le caractre de fruits mais de capital. Ainsi, en cas de distribution de rserves, les sommes distribues reviennent par principe au nu-propritaire, sauf le droit pour l'usufruitier d'en obtenir la jouissance sous la forme d'un quasi-usufruit puisqu'il s'agit d'une somme d'argent, c'est--dire avec la possibilit de disposer de cette somme, sauf la restituer la fin de l'usufruit. Cette rgle parat applicable mme si les rserves sont utilises pour permettre, en l'absence d'un bnfice suffisant, la distribution d'un dividende (voir CA Paris 1e ch. A 19-5-1999 : D. aff. 1999 p. 1176). Sur les rgles d'imposition de l'usufruitier et du nu-propritaire lorsque la socit relve du rgime fiscal des socits de personnes, voir n 53185.

53090
La qualification juridique du rsultat de l'exercice en dividendes ou en rserves dpend de la dcision d'affectation de l'assemble gnrale et donc en pratique de la volont de celui - du nu-propritaire ou de l'usufruitier - qui y exerce le droit de vote.

Pour apprcier le caractre lgitime d'une politique excessive de distribution choisie par l'usufruitier, ou d'une mise en rserve systmatique des revenus dcide par le nu-propritaire, il convient de prendre en considration les objectifs poursuivis par les intresss : si la constitution d'importantes rserves permet d'accrotre les droits des nus-propritaires en favorisant une politique de rinvestissement, elle peut galement servir les intrts d'un usufruitier dont les hritiers sont les nus-propritaires et auxquels il souhaite transmettre son patrimoine. Afin de concilier au mieux leurs intrts respectifs, usufruitiers et nus-propritaires peuvent convenir par voie conventionnelle ou statutaire des modalits d'affectation des rsultats et d'une clef de leur rpartition.

C. Imposition des bnfices

53150
Les socits civiles de portefeuille relvent, en principe, du rgime fiscal des socits de personnes (CGI art. 8) ; comme toutes les socits civiles, elles peuvent opter - irrvocablement - pour l'impt sur les socits. Lorsque la socit civile relve du rgime fiscal des socits de personnes, ses associs sont personnellement imposables raison des sommes et valeurs encaisses par la socit, mme si ces sommes ne sont pas distribues. En revanche, l'option pour l'IS implique l'imposition des associs sur les seuls revenus distribus, dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers s'il s'agit de personnes physiques. Le choix entre ces deux rgimes dpend de plusieurs paramtres : notamment composition du portefeuille (revenus assortis d'un avoir fiscal, plus-values, revenus d'obligations, de FCP ou de Sicav, produits soumis au prlvement libratoire), tranche marginale d'imposition des associs. Les incidences de l'option pour l'IS ds la cration de la socit seront prsents ci-aprs n 53260 s. Sur les consquences de l'option pour l'IS en cours de vie sociale, voir n 10010.

1. Socits relevant du rgime des socits de personnes 53155

La gestion d'un portefeuille implique que la socit ne se borne pas encaisser des revenus : en effet, il peut tre ncessaire de cder des titres dont la cotation diminue, ou l'inverse, d'acheter des titres au cours le plus bas lorsque des perspectives de gain plus ou moins long terme peuvent raisonnablement tre envisages. Une gestion active d'un portefeuille implique des achats et des ventes, par l'intermdiaire d'un prestataire de services d'investissement en cas d'intervention en bourse. Les oprations ralises par les socits civiles de portefeuille gnrent donc des revenus et des plus-values, tant prcis que certaines valeurs mobilires ne peuvent gnrer que des plus-values (cas, par exemple, des oprations sur march terme, imposables lors du dnouement du contrat, et des produits de Sicav ou de FCP montaires ou obligataires de capitalisation). Pour les socits de portefeuille qui effectuent de nombreuses oprations de vente et d'achat, la question de l'exercice d'une activit lucrative n'a pas la mme incidence en matire fiscale qu'au regard de l'article 632 du Code de commerce ( n 52430 s.) : fiscalement, les oprations de bourse ralises titre habituel sont imposables dans la catgorie des bnfices non commerciaux (CGI art. 92, 1) et ne pourraient entraner un assujettissement l'IS ce titre. Il n'en irait diffremment que si la socit civile pouvait tre considre comme achetant habituellement, en vue de les revendre, des actions ou parts de socits immobilires au sens de l'article 35-I-1 du CGI : dans ce cas en effet, elle serait rpute exercer l'activit de marchand de biens, activit commerciale qui entranerait son assujettissement l'IS (pour plus de prcisions, voir n 48100 s.).

Dtermination du rsultat

53160
Pour la dtermination du rsultat de la socit civile, il convient, conformment aux dispositions de l'article 238 bis K du CGI, de faire application, selon le cas, des rgles propres la catgorie de revenus dont relve l'activit de la socit ou des rgles qui rgissent la nature de l'activit des associs : ainsi, la quote-part de rsultat qui revient des entreprises soumises l'impt sur les socits ou relevant de plein droit d'un rgime rel d'imposition BIC ou BA est dtermine selon les rgles de l'IS, des bnfices industriels et commerciaux ou des bnfices agricoles, tandis que la quote-part de rsultat qui revient aux

associs personnes physiques agissant dans le cadre de la gestion de leur patrimoine priv est dtermine selon les rgles des revenus de capitaux mobiliers (et des plus-values de cession de valeurs mobilires). Lorsque la socit compte les deux catgories d'associs, une double dtermination du rsultat doit tre effectue. Nous dveloppons ci-aprs les principales rgles applicables pour la dtermination du rsultat des socits civiles de gestion de portefeuille dont les associs sont des personnes physiques (cas le plus frquent en pratique). Sur les rgles applicables la quote-part de rsultat revenant des entreprises, voir n 10850 s. Revenus de capitaux mobiliers

53165
La socit civile de gestion de portefeuille est rpute personne interpose pour la taxation de ses revenus entre les mains de ses associs. Ces revenus peuvent comprendre :- des produits d'actions ou de parts sociales distribus par des socits franaises, c'est-dire essentiellement les bnfices rpartis sous forme de dividendes ; - des produits de placements revenu fixe : obligations et autres titres d'emprunts ngociables, crances, dpts, cautionnements et comptes courants, bons de caisse, bons du Trsor et assimils ; - des produits de valeurs mobilires trangres.

53170
D'une faon gnrale, les charges dductibles pour la dtermination du rsultat imposable dans la catgorie des revenus de capitaux mobiliers sont celles lies l'acquisition et la conservation du revenu, l'exclusion de celles affrentes l'acquisition et la conservation du capital (CGI art. 13). L'interposition d'une socit civile entre les socits distributrices et les personnes physiques membres de cette socit n'a pas pour effet de modifier la nature et le montant des charges admises en dduction : ainsi ne sont pas dductibles les intrts des emprunts contracts pour l'acquisition du portefeuille (Rp. Charles : AN 19-81991 p. 3298), ni les pertes en capital concernant ces mmes valeurs (Rp. Gouze : AN 9-8-1982 p. 3306). Le rsultat ne peut pas tre affect des moins-values latentes sur les titres : aucune provision pour dprciation des titres du portefeuille ne peut tre constitue. Les moins-values ventuelles ne pourront tre prises en compte qu' l'occasion de la cession des titres. En revanche, sont dductibles les frais de tenue de compte (frais de garde, notamment), les frais lis aux transactions ou les commissions verses au mandataire en cas de gestion sous mandat. Plus-values

53175
La socit civile de gestion de portefeuille est rpute personne interpose pour la vente des titres. Les plus-values sur titres ralises relvent du rgime gnral des gains de cession de valeurs mobilires et de droits sociaux, sous rserve :- des plus-values sur titres de socits prpondrance immobilire qui relvent du rgime des plus-values sur immeubles ; - des plus-values sur bons de caisse, bons du Trsor, bons de capitalisation et titres de crances ngociables sur un march rglement (certificats de dpt, billets de trsorerie), qui sont soumises l'impt sur le revenu en tant que revenus de crances (ou sur option, au prlvement libratoire). Pour plus de prcisions sur les modalits de dtermination de ces plus-values, voir n 52605.

Rpartition du rsultat entre les membres

53180
Chaque associ de la socit civile de gestion de portefeuille est imposable raison de sa quote-part dans les rsultats sociaux (revenus et plus-values). Cette quote-part est dtermine selon les rgles fixes par les statuts ou par toute convention antrieure la clture de l'exercice et ayant pour objet de confrer l'un ou l'autre des associs des droits diffrents (voir n 10610 s.). Titulaires de droits dmembrs

53185
En cas de dmembrement de la proprit des parts d'une socit soumise au rgime fiscal des socits de personnes, l'usufruitier est en principe imposable sur la quote-part correspondant au bnfice courant. Cette notion exclut les lments exceptionnels imposables au nom du nu-propritaire. Dans le cas d'une socit civile exerant une activit non professionnelle de gestion de droits sociaux et de valeurs mobilires, les revenus perus, qui correspondent indiscutablement un rsultat courant, sont donc imposables au nom de l'usufruitier. La question des plus-values est moins vidente : s'agit-il de gains en capital exceptionnels, imposables au nom du seul nupropritaire, ou bien d'oprations courantes et normales pour une socit dont l'objet est prcisment la gestion de portefeuille, ce qui les rendrait imposables au nom de l'usufruitier ? On ne peut ds lors que souligner l'intrt que prsente la possibilit de prvoir la rpartition de la charge fiscale entre le nupropritaire et l'usufruitier dans une convention, sous rserve qu'elle respecte les prrogatives juridiques de l'usufruitier et soit conclue et enregistre avant la clture de l'exercice au cours duquel elle a vocation s'appliquer. Par exemple, une convention attribuant l'usufruitier une partie des plus-values de cession pourrait permettre de grer au mieux le portefeuille, sur la seule considration du rendement escompt des diffrentes valeurs et sans avoir choisir des valeurs gnratrices de revenus plutt que des valeurs gnratrices de plus-values. La Cour de cassation reconnat d'ailleurs l'usufruitier le pouvoir de cder des titres du portefeuille (sous le contrle du nu-propritaire : voir n 52015). Dans le mme sens, en cas de quasi-usufruit, la plus-value ralise l'occasion de la cession de la pleine proprit des valeurs mobilires par le quasi-usufruitier est imposable au nom du quasi-usufruitier (Inst. 5 C-1-01). La jurisprudence administrative reconnat la validit et l'opposabilit des conventions de rpartition des rsultats imposables, sous rserve cependant que cette rpartition porte expressment sur les bnfices raliss, et pas seulement sur les bnfices distribus (en ce sens, CAA Paris 14-122000 n 99-1698 : RJF 12/01 n 1554).
PRECISIONS Les modalits de rpartition de la charge fiscale entre usufruitiers et nus-propritaires peuvent galement tre insres dans les statuts de la socit, ce qui leur confre une plus grande prennit, mais aussi une certaine rigidit.

Fait gnrateur

53190
En ce qui concerne le fait gnrateur de l'impt, il y a lieu de considrer que chacun des associs s'approprie la quote-part des revenus du portefeuille correspondant ses droits dans la socit civile le jour mme o celle-ci les a encaisss ou a t crdite en compte de leur montant (CGI ann. II art. 79-4).

Modalits d'imposition
Revenus de capitaux mobiliers

53195
Lorsque la socit encaisse des dividendes ouvrant droit l'avoir fiscal, ceux des associs qui ont leur domicile rel en France peuvent utiliser l'avoir fiscal attach la fraction des dividendes qui se trouve comprise dans les bnfices imposs leur nom. Le transfert aux associs des droits correspondants est matrialis par le feuillet n 2561 ter de la dclaration annuelle des paiements de revenus mobiliers, dlivr par la socit civile qui est rpute agir en l'espce en qualit d'tablissement payeur (CGI ann. II art. 75, 4 : n 53630 s.) ; ce feuillet fait office de certificat d'avoir fiscal. L'administration prcise cet gard que la socit civile doit, jusqu' l'expiration du dlai de reprise, conserver, pour justifier du montant des certificats qu'elle dlivre, celui ou ceux qu'elle a reus de la socit dont elle est membre. Ds lors que l'avoir fiscal est transfr aux associs personnes physiques, son taux est fix 50 %. L'abattement prvu l'article 158, 3 du CGI ( n 10316, prcision a) s'applique pour l'imposition de chaque associ.

53200
En ce qui concerne les produits des placements revenu fixe (par exemple, produits des obligations), les associs personnes physiques peuvent opter pour le prlvement libratoire de l'impt sur le revenu. Pour permettre ces derniers d'exercer cette option, les socits civiles sont rputes verser chacun d'entre eux la quote-part des produits de placement revenu fixe correspondant ses droits, le jour mme o elles ont encaiss lesdits revenus ou ont t crdites de leur montant.

En principe, le prlvement devrait tre effectu par la socit elle-mme, agissant en sa qualit d'tablissement payeur ; mais, gnralement, les banques acceptent d'effectuer le prlvement pour le compte de la socit dans la mesure o tous les associs peuvent opter et optent effectivement en faveur du prlvement libratoire.
PRECISIONS La possibilit d'opter pour le prlvement libratoire est rserve aux personnes physiques domicilies en France : sont ds lors exclus de cette possibilit les non-rsidents (soumis la retenue obligatoire).

Plus-values

53205
Pour l'apprciation du seuil de cessions de 7 650 ( n 52605), il est tenu compte de toutes les cessions de valeurs mobilires et de droits sociaux ralises par l'associ, que ce soit directement ou par l'intermdiaire de la socit civile. Par ailleurs, lorsque la socit de portefeuille ralise des changes de titres la suite de fusions ou de scissions de socits, d'OPA ou d'apports une socit passible de l'IS, le sursis d'imposition de la plus-value d'change ralise cette occasion bnficie ses associs personnes physiques dans les mmes conditions que si elle tait ralise directement par eux.

2. Socits soumises l'impt sur les socits 53260

L'option pour l'IS emporte plusieurs consquences : - l'obligation de tenir une comptabilit de type commercial avec, corrlativement, l'obligation d'tablir un bilan selon les principes de la comptabilit commerciale ; - la taxation l'IS, au nom de la socit, de l'ensemble des revenus et produits perus (sous dduction de l'avoir fiscal ou du crdit d'impt attach ces revenus), sans possibilit d'opter pour un prlvement libratoire (rserv aux personnes physiques et aux socits civiles translucides ) ; - l'imposition au nom des associs des seuls revenus distribus ; - l'obligation de distinguer, pour l'application du rgime des plus et moins-values d'actif, les titres de placement des titres de participation (ces derniers tant rares dans le cas des socits de gestion patrimoniale).

Produits perus
Dividendes et revenus de valeurs mobilires

53265
Les dividendes encaisss au cours de l'exercice, ainsi que les intrts des placements revenu fixe de l'exercice au cours duquel ils ont couru, sont inclus (avoir fiscal et crdit d'impt compris) dans le rsultat social soumis l'impt sur les socits au taux normal ou, le cas chant, au taux rduit prvu en faveur des petites et moyennes entreprises ( n 10205 s.). L'avoir fiscal (au taux de 15 % : n 10311) dont bnficie la socit civile s'impute sur l'impt d.

53270
Il convient de signaler que les socits soumises l'IS doivent valuer les parts ou actions d'OPCVM (franais ou tranger) qu'elles dtiennent la clture de chaque exercice leur valeur liquidative cette date. L'cart d'valuation, positif ou ngatif, constat par rapport la valeur liquidative l'ouverture de l'exercice, ou au prix d'acquisition pour les titres acquis en cours d'exercice, est compris dans le rsultat imposable au taux plein. Cet cart prend notamment en compte les produits ventuellement capitaliss par l'organisme. Produits d'obligations et revenus assimils

53275
Les produits d'obligations sont inclus dans le rsultat social taxable l'IS et sont exclus du prlvement libratoire ds lors qu'ils sont perus par une entreprise . On remarquera galement que les primes de remboursement, taxables lors du remboursement de l'obligation lorsque celle-ci est dtenue par une personne physique, sont imposables, lorsque la socit civile est soumise l'IS, soit lors du remboursement du titre, soit au titre de chaque exercice pour une fraction dont les modalits de calcul dpendent de la date

d'mission du titre et de conditions de pourcentage de la prime par rapport au nominal du titre (pour de plus amples dveloppements, voir Mmento fiscal n 645 s.).

Provisions

53290
Pour les titres qui ne sont pas des titres d'OPCVM, la socit peut constituer, le cas chant, une provision pour dprciation des titres du portefeuille (CGI art. 39, 1-5) : les modalits d'valuation de ces titres sont diffrentes selon qu'il s'agit de titres de placement ou de titres de participation. Compte tenu de l'objet des socits de portefeuille, les titres et valeurs mobilires dtenus devraient, en rgle gnrale, constituer fiscalement des titres de placement. valuation des titres de placement

53295
Inscrits au bilan pour leur valeur de souscription ou leur prix d'achat, les titres de placement sont estims la fin de chaque exercice. Les titres cots sont valus au cours moyen du dernier mois de l'exercice. Les titres non cots sont valus leur valeur probable de ngociation. Les plus-values ou moins-values rsultant de l'estimation des titres sont apprcies, pour l'ensemble des titres de mme nature, en fonction de la valeur globale de ces titres (par titres de mme nature, il faut entendre ceux qui sont mis par une mme collectivit et confrent leurs dtenteurs les mmes droits au sein de la collectivit mettrice). Les plus-values latentes rsultant de l'estimation du portefeuille ne sont pas comptabilises. En revanche, les moins-values doivent tre inscrites un compte de provision pour dprciation du portefeuille (la constatation de la dprciation par voie de dcote directe n'est pas possible) ; ce compte doit tre ajust la fin de chaque exercice. Les provisions sont dductibles du rsultat imposable au taux plein tandis que les reprises de provisions affrentes aux titres en question viennent en augmentation de ce mme rsultat, y compris lorsqu'elles ont t traites comme des moinsvalues long terme lors de leur constitution (D. adm. 4 B-2243 n 28). En cas de baisse anormale de certains titres cots apparaissant comme momentane, la socit civile a, sous sa responsabilit, la facult de ne pas comprendre dans la provision tout ou partie de la moins-value constate sur ces titres, dans la mesure o il peut tre tabli une compensation avec les plus-values normales constates sur d'autres titres. Il rsulte de la jurisprudence que l'entreprise qui utilise cette facult peut constituer ultrieurement une provision raison de la dprciation non constate, sous rserve qu'elle subsiste la clture d'un exercice suivant (CE 27-5-1983 n 27412 : RJF 7/83 n 861).
PRECISIONS a. Les titres cots s'entendent des valeurs inscrites la cote officielle d'une bourse de valeurs ou admises la cote du second march ou celle du nouveau march. b. La valeur d'origine des actions reues en rmunration d'apports correspond la valeur nette des lments apports. C'est cette valeur que doit tre compare la valeur boursire desdites actions la clture de l'exercice (CE 30-1-1976 n 94727 : RJF 3/76 n 110). c. La valeur probable de ngociation des titres non cots s'apprcie en fonction de tous lments permettant d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entran le jeu de l'offre et de la demande : prix de transactions rcentes portant sur les mmes titres, valeur de rendement, valeur mathmatique corrige le cas chant (si cette valeur n'est pas contredite par des transactions voisines). d. Les provisions pour dprciation des titres auxquels sont attaches des primes de remboursement sont dtermines partir de la valeur d'acquisition des titres, c'est--dire abstraction faite des fractions de primes imposes en cours de dtention des titres (CGI art. 238 septies E-III).

Plus-values de cession de titres

53310
Le rgime des plus-values long terme s'applique exclusivement aux titres de participation dtenus depuis plus de deux ans et aux parts de fonds communs de placement risques ou de socits de capital-risque dtenues depuis au moins cinq ans ( n 4600 s.). Sont donc exclus du rgime du long terme tous les titres du portefeuille autres que les titres de participation et les titres de capital-risque viss ci-dessus. Il s'agit notamment des valeurs suivantes : parts ou actions de socits constituant des titres de placement ; bons de souscription d'actions, obligations, titres assimils et bons de souscription d'obligations ; titres participatifs ; titres d'OPVCM ; parts de fonds communs de crances. Les certificats d'investissement et les actions dividendes prioritaires sans droit de vote bnficient du rgime des plus-values long terme condition que l'entreprise dtienne, en tant que titres de participation, des actions ordinaires de la socit mettrice. La loi carte galement expressment du rgime des plus-values long terme les parts ou actions de socits de gestion de titres exclus du rgime des plus-values (socits dont l'actif est constitu principalement des titres en question ou dont l'activit consiste de manire prpondrante en la gestion de ces lments pour leur propre compte).

53315
Les cessions de titres du portefeuille ne relevant pas du rgime des plus-values dgagent un profit ou une perte pris en compte dans le rsultat imposable au taux plein, quelle qu'ait t la dure de dtention des titres cds. En cas de cession d'un ensemble de titres de mme nature acquis des dates diffrentes, les socits doivent, selon l'administration, faire application de la rgle Fifo , les titres acquis ou souscrits la date la plus ancienne tant rputs cds en priorit (sauf application du cot moyen pondr, notamment en cas d'acquisition chelonne rsultant d'un mme ordre d'achat, ou opre au cours du mme exercice).

53320
Lorsqu'une entreprise cde des titres ayant fait l'objet d'une provision pour dprciation, elle doit obligatoirement calculer la plus-value ou la moins-value rsultant de cette opration par rapport la valeur comptable des titres cds, abstraction faite de la provision. La provision pour dprciation du portefeuille prcdemment constitue par l'entreprise se trouve automatiquement rgularise, ds la clture de l'exercice en cours lors de la cession, du seul fait que la dprciation du portefeuille de titres, calcule la date de cette clture, est dtermine compte non tenu des titres cds en cours d'exercice.

Imposition des associs

53330
Lorsque la socit civile dcide de la distribution, en tout ou partie, de ses bnfices, les associs sont imposables raison des dividendes verss et bnficient de l'avoir fiscal correspondant (au taux de 50 % s'il s'agit de personnes physiques). Les associs ne bnficient pas, raison de ces distributions, de l'abattement mentionn n 10316, prcision a.

Plus-values des cessions de parts par les associs

53340
Les plus-values de cession des parts de la socit sont soumises au rgime gnral de l'article 150-0 A du CGI : voir n 21640 s. L'associ dtenteur de plus de 25 % des droits sociaux d'une socit civile passible de l'IS qui transfre son domicile hors de France devient taxable sur la plus-value latente constate (CGI art. 167 bis). La plus-value imposable est gale la diffrence entre la valeur des droits la date du transfert et leur prix d'acquisition. Toutefois, le contribuable peut demander bnficier d'un diffr de paiement de l'impt jusqu'au moment o s'oprera la transmission ( titre onreux ou titre gratuit), le rachat, le remboursement ou l'annulation des titres concerns. l'expiration d'un dlai de cinq ans ou avant ce dlai en cas de nouveau

transfert du domicile en France, l'impt est dgrev d'office, sous rserve que les titres soient toujours dans le patrimoine du contribuable. La Cour de justice des Communauts europennes a t saisie par le Conseil d'tat de la question de la compatibilit avec le droit communautaire du dispositif de taxation prvu l'article 167 bis du CGI (CE 14-12-2001 n 211341 : RJF 2/02 n 160).
PRECISIONS a. La valeur des droits est dtermine : - s'il s'agit de titres non cots, par une estimation du contribuable dans les conditions prvues l'article 758 du CGI : voir n 13100 ; - s'il s'agit de titres cots, selon les rgles prvues en matire d'ISF par l'article 885 T bis du CGI (c'est--dire selon le dernier cours connu ou selon la moyenne des trente derniers cours prcdant la date d'imposition). b. Le sursis de paiement est subordonn aux conditions suivantes :- les plus-values doivent tre dclares sur un imprim n 2041 GL ; - le sursis doit expressment tre demand ; - le contribuable doit dsigner un reprsentant fiscal tabli en France et constituer, auprs du comptable charg du recouvrement, des garanties propres assurer le recouvrement de l'impt. c. Le maintien du sursis de paiement est subordonn la condition que le contribuable souscrive chaque anne un tat de suivi des impts en sursis de paiement. d. En cas d'expiration du sursis de paiement, l'impt devient exigible dans la limite de son montant assis sur la diffrence entre d'une part le prix ou la valeur des titres la date de l'vnement entranant l'expiration du sursis et d'autre part leur prix ou valeur d'acquisition. En outre, lorsque l'opration qui entrane l'expiration du sursis est soumise l'tranger un impt comparable celui qu'elle rend exigible en France, cet impt local s'impute sur celui exigible en France.

SECTION 4

Obligations des socits de portefeuille

53600
Les obligations fiscales et comptables des socits civiles de portefeuille dpendent de leur rgime d'imposition.

A. Socits relevant du rgime des socits de personnes

Dclaration d'existence

53605
Les socits civiles de portefeuille sont considres comme personnes interposes et doivent, ce titre, souscrire dans les trois mois de leur constitution, une dclaration d'existence : cette dclaration, faite en double exemplaire, doit tre accompagne des statuts et indiquer la dnomination ou raison sociale, la forme juridique, l'objet, la dure et le lieu du sige de la socit ainsi que l'identit des dirigeants ou grants ; lorsque ces indications ont cess d'tre exactes, la dclaration doit tre renouvele dans les trois mois du changement intervenu (CGI ann. II art. 74-0 I, 1, a).

Dclarations annuelles

53620
La socit civile de portefeuille relevant du rgime de l'article 8 du CGI n'a pas une dclaration de rsultat unique souscrire : l'tendue de ses obligations dclaratives dpend de la nature des revenus encaisss et des oprations sur titres et valeurs mobilires ralises pendant l'anne civile. La socit tant considre comme personne interpose (ou tablissement payeur), elle doit, en pratique, dclarer les sommes verses ses associs et perues par son intermdiaire. Ds lors, les obligations dclaratives annuelles qui s'imposent aux socits civiles de portefeuille sont multiples : dclaration des dividendes, des produits d'obligations et autres produits revenu fixe, dclaration des cessions de valeurs mobilires et de droits sociaux, le cas chant, des cessions de titres de socits prpondrance immobilire.

53625
Lorsqu'elle peroit des produits ouvrant droit au prlvement libratoire, la socit joue le rle d'tablissement payeur et doit souscrire, au plus tard le 15 du mois suivant celui au cours duquel les revenus ont t pays, la dclaration n 2777 relative au prlvement libratoire : cette dclaration doit tre adresse la recette des impts des non-rsidents (9, rue d'Uzs - 75094 Paris Cedex 2), accompagne du rglement des sommes dues. Toutefois, la socit peut tre dispense de cette formalit si la banque qui verse ces produits effectue le prlvement pour le compte de la socit, condition que tous les associs optent pour le prlvement libratoire. Dclaration des revenus mobiliers et des cessions de valeurs mobilires

53630
La socit civile jouant le rle d'tablissement payeur pour les dividendes et revenus assimils, les produits d'obligations et autres produits de placement revenu fixe, elle doit souscrire, avant le 16 fvrier de chaque anne, la dclaration unique IFU n 2561 et/ou 2561 bis : cette dclaration qui rcapitule les sommes payes l'anne prcdente est nominative et la socit doit donc en tablir une pour chacun des associs bnficiaires des revenus. En cas de dmembrement de proprit, la dclaration est tablie au nom de l'usufruitier pour le revenu, au nom du nupropritaire pour les oprations en capital (D. adm. 5 A-621 n 3 ; Inst. 5 A-3-98) ; sur la question de la rpartition de la charge fiscale entre usufruitier et nu-propritaire, voir n 53185.

53635
Le feuillet n 2561 est seul souscrit si le bnficiaire n'a ralis que les oprations les plus courantes (perception de dividendes, cessions de valeurs mobilires, y compris les titres d'OPCVM, revenus de crances, dpts et cautionnements, etc.) ; le feuillet n 2561 bis est souscrit si le bnficiaire a ralis des oprations risques (marchs terme, options et bons d'option en France ou l'tranger, oprations sur FCIMT, etc.). Le feuillet n 2561 ter est transmis au bnficiaire : la premire partie de cet imprim lui tient lieu de justificatif d'avoir fiscal ou de crdit d'impt ; la deuxime partie de cet imprim (que doit remplir l'tablissement payeur, sur un document distinct, le cas chant) comporte en outre le dtail des oprations qu'il a ralises pendant l'anne et qui figurent aussi bien sur le feuillet n 2561 que sur le feuillet n 2561 bis.

53636
Les revenus imposables doivent tre dclars pour leur montant brut, avoir fiscal ou crdit d'impt compris, sous dduction des seuls frais d'encaissement, en distinguant notamment les revenus ouvrant droit l'abattement, ceux qui n'ouvrent pas droit cet abattement, les revenus soumis prlvement libratoire, le montant des crdits d'impt et avoirs fiscaux.

53637
Toutes les personnes ou organismes qui interviennent pour des cessions de valeurs mobilires ou de droits sociaux entrant dans le champ d'application de l'article 150-0 A du CGI doivent porter sur l'imprim fiscal unique le montant global des cessions effectues pour chacun de leurs clients. Ainsi, les socits de personnes interposes ralisant des oprations sur ces valeurs mobilires et titres doivent dclarer dans les mmes conditions que les intermdiaires financiers la quote-part du montant brut des cessions correspondant aux droits de chacun de leurs membres (CGI ann. II art. 74-0 J et CGI ann. II art. 49 D 49 I). Cette obligation est indpendante de la dclaration des cessions de valeurs mobilires vise ci-aprs n 53640 : la dclaration IFU ne comporte en effet que le montant brut des oprations, et non le montant de la plus-value ventuelle (le feuillet n 2561 ter remis l'associ peut comporter le montant des plus-values).

53638
Le dfaut de dclaration est en principe sanctionn par une amende fiscale gale 80 % du montant des sommes non dclares (CGI art. 1768 bis). Toutefois, aucune sanction n'est applique si la socit rpare spontanment son omission avant la fin de l'anne au cours de laquelle la dclaration devait tre souscrite et la condition que cette infraction soit la premire de mme nature depuis quatre ans. D'autre part, seule une amende forfaitaire de 750 est applicable, mme si l'infraction n'a pas t rpare spontanment, lorsqu'il s'agit de la premire infraction commise par le dclarant et condition que ce dernier apporte la preuve que le Trsor

n'a subi aucun prjudice (c'est--dire que les bnficiaires des revenus non dclars les ont bien compris dans leurs revenus imposables). Les autres infractions (erreur d'identification du bnficiaire, par exemple) sont sanctionnes par l'amende vise l'article 1726 du CGI (voir n 14025). Dclarations des cessions de titres et droits sociaux

53640
Lorsque la socit civile de portefeuille ralise des cessions de valeurs mobilires et de droits sociaux imposables, elle est tenue aux mmes obligations dclaratives (avant le 1er mars de chaque anne) que les personnes physiques : elle doit souscrire la dclaration annuelle n 2074 accompagne de ses annexes ncessaires (CGI ann. II art. 74-0 F). Elle doit en outre, en tant que personne interpose, fournir la mme date une dclaration n 2075 comportant (CGI ann. II art. 74-0 I) : - les nom, prnoms et adresse des associs au 1er janvier de l'anne de dclaration des revenus, le nombre de parts sociales dont ils taient titulaires au 1er janvier de l'anne d'imposition, la date des cessions ou des acquisitions de parts intervenues au cours de la mme anne, ainsi que l'identit du cdant ou du cessionnaire ; - la rpartition entre chacun des associs des lments qui font l'objet de la dclaration n 2074 : montant global des cessions ralises par la socit (compte non tenu des frais) et montant du gain net dgag par les oprations imposables de la socit, assorti des justifications ncessaires sa dtermination ou des documents tablis par l'intermdiaire qui gre le portefeuille de la personne interpose.
PRECISIONS a. Si la socit dtient des titres bnficiant d'un report d'imposition au 1er janvier 2000, elle n'est tenue de souscrire l'tat de suivi prvu l'article 74-0 N de l'annexe II au CGI qu'au titre de l'anne au cours de laquelle intervient un vnement entranant l'expiration totale ou partielle du report d'imposition : l'obligation de souscription annuelle de cet tat a t supprime. b. Lorsque des titres reus l'occasion d'une prcdente opration d'change ayant ouvert droit un report d'imposition font l'objet d'une nouvelle opration d'change ralise conformment l'article 150-0 B du CGI, l'imposition des plus-values en report est reporte de plein droit jusqu'au moment o s'oprera la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des nouveaux titres reus en change. Dans cette hypothse, la socit est tenue de souscrire, au titre de l'anne au cours de laquelle intervient cette nouvelle opration d'change de titres, en plus de l'tat de suivi prvu l'article 74-0 N de l'annexe II au CGI, l'tat de suivi prvu l'article 74-0 O de la mme annexe, qui mentionne la nature et la date de la nouvelle opration ainsi que le nombre de titres remis et de titres reus lors de cette opration. c. En cas d'expiration d'un report d'imposition, la socit doit mentionner le montant des plus-values qui deviennent imposables sur la dclaration des gains de cession de valeurs mobilires et de droits sociaux et son annexe relative aux plusvalues en report, souscrites au titre de l'anne au cours de laquelle le report expire. L'associ mentionne sa quote-part sur sa propre dclaration, ainsi que sur sa dclaration gnrale de revenus.

Dclarations des associs

53650
Chacun des associs personne physique doit dclarer, sur sa dclaration annuelle de revenus (dclaration n 2042), les revenus de valeurs mobilires encaisss directement ou par l'intermdiaire de la socit, en joignant les certificats d'avoirs fiscaux correspondants (imprim 2561 ter) ; le montant des plus-values de cessions de valeurs mobilires et de droits sociaux imposables doit faire l'objet d'une dclaration n 2074 (et ses annexes) pour la part lui revenant dans les rsultats de la socit de portefeuille (CGI art. 150-0 E). Les socits ou entreprises membres dclarent leur quote-part de rsultat dans les conditions qui leur sont propres (voir n 10850 s.).
PRECISIONS a. L'associ doit mentionner distinctement sur sa dclaration des plus-values ou profits n 2074 et, le cas chant, sur l'annexe 2074-I dclaration des plus-values en report les lments correspondant sa situation propre (CGI ann. II art. 74-0 F).

Cette dclaration doit notamment indiquer, outre les renseignements usuels relatifs l'identit du contribuable, le montant du gain net imposable assorti des lments ncessaires sa dtermination. Les plus-values imposables sont reportes sur la dclaration 2042. b. En cas de transfert de domicile l'tranger, l'associ perd le bnfice de tous les reports d'imposition des plus-values d'changes de titres raliss avant le 1er janvier 2000 (CGI art. 167, 1 bis : voir n 52625) et devient taxable sur les plus-values latentes des titres reprsentatifs d'une participation suprieure 25 % (CGI art. 167 bis, I : voir n 53340). En revanche, le bnfice du sursis d'imposition des plus-values d'change ( n 52620) n'est pas remis en cause.

Contrle des dclarations et sanctions

53660
L'administration peut adresser au contribuable une demande de justification des lments servant de base la dtermination des gains nets de cession de valeurs mobilires et de droits sociaux dfinis aux articles 150-0 A et suivants du CGI (LPF art. L 16). En l'absence de rponse ou en cas de rponse insuffisante, les lments d'imposition peuvent, aprs notification d'une mise en demeure, tre valus d'office par l'administration (LPF art. L 73). Enfin, le dfaut de souscription de la dclaration spciale des gains de cessions de valeurs mobilires et de droits sociaux est susceptible d'entraner une taxation d'office (LPF art. L 66). Les pnalits applicables sont celles prvues aux articles 1727 et 1729 du CGI en cas d'valuation d'office (voir n 14020), et celles prvues aux articles 1727 et 1728 du CGI en cas de taxation d'office (voir n 14010).
PRECISIONS Le dfaut de production de la dclaration par les personnes et groupements interposs dans les dlais prescrits est susceptible de donner lieu l'application d'amendes fiscales prvues aux articles 1725 et 1726 du CGI. En revanche, les pnalits pour insuffisance de dclaration vises aux articles 1727 et 1729 du CGI (intrt de retard et majoration) ne s'appliquent qu' l'gard des membres de ces socits ou groupements dans le cadre de leur propre dclaration.

Obligations comptables

53670
La socit civile de portefeuille qui n'a pas opt pour l'IS n'est tenue aucune obligation comptable particulire. Les dispositions gnrales s'appliquent, le cas chant (voir n 17500 s.). Elle doit, en toute hypothse, conserver toutes les pices manant des tablissements payeurs (certificats d'avoirs fiscaux ou de crdits d'impt, notamment) et tous les documents justificatifs des cessions de titres (avis d'opr, frais de gestion des intermdiaires). Toutefois, si la socit compte, parmi ses associs, des entreprises ou des socits, elle doit, le cas chant, tre en mesure de dterminer le rsultat selon les rgles de l'entreprise membre dans les conditions poses par l'article 238 bis K du CGI (voir n 10850 s.) : elle doit donc tenir un minimum de documents comptables dont les nonciations doivent tre appuyes de pices justificatives produire l'administration fiscale.

B. Socits soumises l'impt sur les socits

Dclaration d'existence

53700
Les socits civiles qui optent pour l'IS (ds leur constitution ou ultrieurement) sont soumises de plein droit l'obligation de dclaration d'existence (CGI art. 222). La dclaration doit tre souscrite dans le mois de leur constitution dfinitive ou, le cas chant, du jour o elles deviennent passibles de l'IS et comporter les renseignements suivants (CGI ann. IV art. 23 A) : - la raison sociale, la forme juridique, l'objet principal, la dure, le sige de la socit, ainsi que le lieu de son principal tablissement ; - la date de l'acte constitutif ;

- les nom, prnoms et domicile des dirigeants ou grants et, s'agissant de socits dont le capital n'est pas divis en actions, les nom, prnoms et domicile de chacun des associs ; - la nature et la valeur des biens mobiliers et immobiliers constituant les apports ; - le nombre, la forme et le montant des parts sociales, des autres droits de toute nature attribus aux associs dans le partage des bnfices ou de l'actif social, que ces droits soient ou non constats par des titres.

Dclarations de rsultats

53710
Les socits civiles de portefeuille ayant opt pour l'IS doivent dclarer leurs rsultats dans les conditions de droit commun : voir n 10250 s. En outre, elles doivent souscrire, pour chacun de leurs associs, la dclaration IFU n 2561 et 2561 bis pour la distribution de leurs dividendes, et adresser l'exemplaire n 2561 ter l'associ, pour valoir certificat d'avoir fiscal (voir n 53630 s.).

Obligations comptables

53720
Les obligations comptables des socits civiles de portefeuille ayant opt pour l'IS sont, en pratique, celles de toute socit passible de l'IS : la socit doit tre en mesure de justifier, par une comptabilit probante, appuye de toutes les pices justificatives, de son rsultat fiscal (voir n 17535).

TITRE III Socits objet professionnel

54000
Le prsent titre est consacr : - d'une part, aux socits civiles professionnelles (en abrg SCP ) qui permettent des personnes physiques exerant une profession librale rglemente d'exercer en commun leur activit (chapitre 1 : n 54005 s.) ; - d'autre part, aux socits civiles de moyens (en abrg SCM ) dont l'objet se limite la prestation de services ou la fourniture de moyens matriels leurs membres (chapitre 2 : n 58500 s.) ; - et enfin, aux socits civiles et groupements agricoles qui ont pour objet, par exemple, le regroupement cultural d'exploitations individuelles et la protection de terres ou de massifs forestiers (chapitre 3 : n 60000 s.). Il est soulign que le rgime juridique, fiscal, comptable et social de ces socits faisant l'objet d'tudes d'ensemble trs dtailles dans notre Mmento pratique Agriculture, nous nous sommes borns rappeler ici les grands principes en renvoyant chaque fois l'tude particulire de ce Mmento.

CHAPITRE 1

Socits civiles professionnelles

Gnralits 54005
Les socits civiles professionnelles ont pour but de permettre des personnes physiques exerant une profession librale rglemente d'exercer en commun leur activit. Elles ont t institues par la loi 66-879 du 29 novembre 1966 (modifie par la loi 90-1258 du 31-12-1990), mais il ne s'agit l que d'une loi-cadre commune toutes les professions librales et dont l'application est subordonne un dcret en Conseil d'tat propre chaque profession.

Champ d'application

54010
La loi ne concerne que les membres de professions librales soumises un statut lgislatif ou rglementaire ou dont le titre est protg. Prvue pour s'appliquer aux socits constitues, soit entre membres d'une mme profession (socits monoprofessionnelles), soit entre membres de plusieurs professions (socits interprofessionnelles), la loi est reste lettre morte dans cette seconde hypothse, en l'absence de dcrets d'application (voir n 58010).

54011
Par profession librale, il faut entendre les activits qui ne sont ni commerciales, ni industrielles, ni artisanales, ni salaries. Les activits exerces par les pharmaciens ou les courtiers d'assurance ne peuvent pas, en raison de leur nature commerciale, faire l'objet d'une socit civile professionnelle.

54012
Enfin, il doit s'agir de professions soumises un statut lgislatif ou rglementaire - la loi vise les officiers ministriels et les professions organises en ordre - ou sans statut particulier mais dont le titre est protg telles que celles d'administrateurs judiciaires ou de mandataires-liquidateurs. S'agissant des offices ministriels, deux possibilits peuvent se prsenter : soit la socit est titulaire de l'office, les associs ayant seulement la qualit d'officiers ministriels associs, soit au contraire chacun demeure titulaire de son office, par exemple la suite d'un regroupement de petites tudes.

54013
Remarque : Pour de nombreuses professions librales, la socit civile professionnelle n'est pas la seule forme juridique possible d'exercice en groupe de la profession. Dans certains cas, le recours des socits de forme commerciale (SA ou SARL) est autoris : il en est ainsi notamment pour les architectes (Loi 77-2 du 3-1-1977 art. 12) et pour les commissaires aux comptes (Loi 66-537 du 24-7-1966 art. 218). Par ailleurs, toutes ces professions peuvent, depuis le 1er janvier 1992, tre exerces dans le cadre de socits d'exercice libral ou de socits en participation (Loi du 31-12-1990 art. 1 et 22) (voir Mmento Professions librales n 1750 s. et n 1050 s.).

Professions pour lesquelles le dcret d'application de la loi de 1966 a t publi

54015
Vingt professions pour lesquelles un dcret d'application a t publi peuvent l'heure actuelle constituer des socits civiles professionnelles. Ces professions sont les suivantes :
Administrateur judiciaire et mandataire-liquidateur Dcret 86-1176 du 5-11-86 (JO du 8-11-86 p. 13431) modifi par le dcret 91-1233 du 4-12-91 (JO du 8-12-91 p. 16067). Architecte Dcret 77-1480 du 28-12-77 (JO du 1-1-78 p. 15). Avocat (nouvelle profession au 1-1-92) Dcret 92-680 du 20-7-92 (JO du 22-7-92 p. 9799). Avocat au Conseil d'tat et la Cour de cassation

Dcret 78-380 du 15-3-78 (JO du 23-3-78 p. 1260). Avou la Cour Dcret 69-1057 du 20-11-69 (JO du 27-11-69 p. 11584) et modifi par les dcrets 78-704 du 3-7-78, art. 58 (JO du 7-7-78 p. 2701) et 92-66 du 20-192 (JO du 21-1-92 p. 985). Chirurgien-dentiste Dcret 78-906 du 24-8-78 (JO du 3-9-78 p. 3182). Commissaire aux comptes Dcret 69-810 du 12-8-69, art. 127 et s. (JO du 29-8-69 p. 8668) modifi par le dcret 85-665 du 3-7-85 (JO du 4-7-85 p. 7508). Commissaire-priseur judiciaire Dcret 69-763 du 24-7-69 (JO du 31-7-69 p. 7685) modifi par les dcrets 78-704 du 3-7-78, art. 58 (JO du 7-7-78 p. 2701), 92-194 du 27-2-92 (JO du 1-3-92 p. 3154) et 97-1188 du 24-12-97, art. 6 (JO du 27-12-97 p. 46021). Conseil en proprit industrielle Dcret 86-260 du 18-2-86 (JO du 27-2-86 p. 3096, codifi CPI art. R 422-12 s.). Directeur de laboratoires d'analyses de biologie mdicale Dcret 78-326 du 15-3-78 (JO du 17-3-78 p. 1117). Expert agricole et foncier Dcret 86-636 du 14-3-86 (JO du 20-3-86 p. 4746). Expert forestier Dcret 86-636 du 14-3-86 (JO du 20-3-86 p. 4746). Gomtre-expert Dcret 76-73 du 15-1-76 (JO du 27-1-76 p. 677). Greffier de tribunal de commerce Dcret 71-688 du 11-8-71 (JO du 24-8-71 p. 8372) modifi par le dcret 91-742 du 31-7-91 (JO du 1-8-91 p. 10208). Huissier de justice Dcret 69-1274 du 31-12-69 (JO du 11-1-70 p. 432) modifi par les dcrets 74-1038 du 4-12-74, art. 6 (JO du 7-12-74 p. 12210), 78-264 du 9-3-78, art. 14 (JO du 10-3-78 p. 1010), 78-704 du 3-7-78, art. 58 (JO du 7-7-78 p. 2701), 92-65 du 20-1-92 (JO du 21-1-92 p. 978), 94-299 du 12-4-94 (JO du 19-4-92 p. 5736) et 97-1188 du 24-12-97, art. 7 (JO du 27-12-97 p. 46021). Infirmier ou infirmire Dcret 79-949 du 9-11-79 (JO du 10-11-79 p. 2797) modifi par le dcret 84-407 du 30-5-84 (JO du 31-5-84 p. 1709).

Masseur-kinsithrapeute Dcret 81-509 du 12-5-81 (JO du 14-5-81 p. 1411) modifi par le dcret 84-407 du 30-5-84 (JO du 31-5-84 p. 1709). Mdecin Dcret 77-636 du 14-6-77 (JO du 23-6-77 p. 3372). Notaire Dcret 67-868 du 2-10-67 (JO du 6-10-67 p. 9840) modifi par les dcrets 71-943 du 26-11-71 (JO du 3-12-71 p. 11799), 75-979 du 24-10-75 (JO du 26-10 p. 11039), 78-704 du 3-7-78, art. 58 (JO du 7-7-78 p. 2701), 87-172 du 13-3-87 (JO du 17-3-87 p. 3040), 92-64 du 20-1-92 (JO du 21-1-92 p. 976) et 97-1188 du 24-12-97, art. 5 (JO du 27-12-97 p. 46021). Vtrinaire Dcret 79-885 du 11-10-79 (JO du 14-10-79 p. 2571) modifi par le dcret 84-407 du 30-5-84 (JO du 31-5-84 p. 1709).

SECTION 1

Constitution des socits civiles professionnelles

A. Conditions de fond

Personnes physiques

54100
Les associs des socits civiles professionnelles doivent tre des personnes physiques runissant toutes les conditions exiges par les lois et rglements en vigueur pour l'exercice de la profession librale concerne (Loi du 29-11-1966 art. 3). Il importe peu que l'un des associs ne soit pas encore membre de la profession pourvu qu'il remplisse les conditions d'aptitude. La loi se contente de la vocation l'exercice de cette profession. L'exclusion des personnes morales se trouve justifie par le souci d'viter un anonymat et une certaine irresponsabilit contraires aux intrts de la clientle.

Pluralit d'associs

54110
La socit civile professionnelle ne peut tre constitue que si elle comprend au moins deux associs. En principe, le nombre des associs est illimit, mais afin de maintenir le caractre personnel et libral de l'exercice de la profession concerne, les dcrets d'application prvoient souvent un nombre maximal d'associs (Loi du 29-11-1966 art. 9, al. 2). Ainsi, le dcret du 14 juin 1977 limite huit le nombre de mdecins associs lorsqu'ils exercent dans la mme discipline et dix dans le cas contraire. Les avocats au Conseil d'tat et la Cour de cassation ne peuvent tre plus de trois (Dcret 78-380 du 15-3-1978 art. 4), les experts agricoles et fonciers et les experts forestiers plus de cinq (Dcret 86-636 du 14-3-1986 art. 1), les gomtres plus de sept (Dcret 76-73 du 15-1-1976 art. 3), les chirurgiens-dentistes et les vtrinaires plus de huit (Dcret 78-906 du 24-8-1978 art. 2 et dcret 79-885 du 11-10-1979, art. 1er ), les infirmiers plus de dix (Dcret 79-949 du 9-11-1979 art. 2), les masseurskinsithrapeutes plus de six (Dcret 81-509 du 12-5-1981 art. 2) et les directeurs de laboratoires d'analyses plus de douze

(Dcret 78-326 du 15-3-1978 art. 3). Certains dcrets d'application prvoient seulement des limitations indirectes (Dcret du 2011-1969 art. 2 et 92 sur les avous).

54115
Comme dans les autres formes de socits civiles ( n 24200 s.), la runion de toutes les parts sociales en une seule main n'entrane pas la dissolution automatique de la socit civile professionnelle ; mais tout intress peut demander cette dissolution si la situation n'a pas t rgularise dans le dlai d'un an (C. civ. art. 1844-5). Lorsque la dissolution est demande, le tribunal peut accorder la socit civile professionnelle, depuis la loi du 31 dcembre 1990, un dlai supplmentaire de six mois au plus pour procder la rgularisation ncessaire (application du droit commun). Les parts d'industrie ne concourant pas la formation du capital social, il a t jug, dans un cas o une socit civile professionnelle avait t constitue entre deux personnes dont l'une n'avait fait qu'un apport en industrie, que l'autre personne dtenait toutes les parts sociales, si bien qu'elle tait fonde demander la dissolution de la socit (CA Paris 6-7-2001 n 0022884 : RJDA 3/02 n 258).

54116
L'associ unique d'une SCP titulaire d'un office notarial peut rgulariser cette situation en transformant la socit en socit d'exercice libral unipersonnelle responsabilit limite ; cette transformation est toutefois soumise l'agrment du garde des Sceaux (Rp. Valleix : AN 10-4-1995 p. 1952). Cette solution est valide par la loi 99-515 du 23 juin 1999 qui autorise implicitement la constitution de SEL sous la forme unipersonnelle (voir art. 1er modifi de la loi du 31-12-1990 qui ne prcise plus que les SEL ont pour objet l'exercice en commun de la profession ).

Capital social

54130
La loi du 29 novembre 1966 ne fixe aucun capital minimal.

Apports en numraire

54140
Les conditions dans lesquelles s'effectue la libration des apports en numraire sont fixes par les dcrets d'application. Les associs sont tenus de verser lors de la souscription une somme correspondant : - au quart de la valeur nominale s'il s'agit de notaires (Dcret 67-868 du 2-10-1967 art. 15 et 96), de commissaires-priseurs (Dcret 69-763 du 24-7-1969 art. 15 et 96) ou d'huissiers (Dcret 69-1274 du 31-12-1969 art. 15 et 96), la libration du surplus devant intervenir dans les cinq ans, soit aux dates prvues dans les statuts, soit sur dcision de l'assemble des associs ; - au tiers de la valeur nominale, s'il s'agit d'architectes (Dcret 77-1480 du 28-12-1977 art. 12), la libration du surplus devant intervenir dans un dlai de trois ans ; - la moiti de la valeur nominale, s'il s'agit de commissaires aux comptes (Dcret 69-810 du 12-8-1969 art. 136), d'avocats (Dcret 92-680 du 20-7-1992 art. 14), de gomtres-experts (Dcret 76-73 du 15-1-1976 art. 11), de mdecins (Dcret 77-636 du 14-6-1977 art. 14), de masseurs-kinsithrapeutes (Dcret 81-509 du 12-5-1981 art. 12), d'administrateurs judiciaires et de mandataires liquidateurs (Dcret 86-1176 du 5-11-1986 art. 12), de conseils en proprit industrielle (CPI art. R 422-19), la libration du surplus devant intervenir dans un dlai de deux ans. Sur les modalits de dpt et de retrait des fonds correspondant aux apports en numraire, voir le dcret d'application propre chacune des activits rglementes.

Apports en nature

Biens susceptibles d'tre apports

54150
Il peut s'agir de documents, de matriels, d'immeubles et de tous droits corporels ou incorporels, mobiliers ou immobiliers. Cas particuliers :

54151
1. Apport de clientle. Les apports de clientle peuvent donner lieu l'attribution de parts sociales. Comme tout apport en nature ils peuvent tre effectus en jouissance ou en proprit. Dans l'hypothse d'un apport de clientle en proprit , l'associ qui se retire est tenu par une obligation de non-concurrence lgale. Celui-ci rpond en effet dans les mmes conditions qu'un vendeur, de son fait personnel pour le bien apport.

54152
2. Apport d'un droit au bail. L'article 78 de la loi du 1er septembre 1948 qui interdit l'apport une socit d'un bail de local soumis cette loi, sauf clause contraire du bail ou accord du bailleur, n'est pas applicable lorsque cet apport est fait une socit civile professionnelle (Loi du 29-11-1966 art. 33). Dans ce cas, ce sont les rgles de droit commun qui redeviennent applicables : libert de cession sauf clause contraire du bail (C. civ. art. 1717). Toutefois, mme s'il existe une clause rendant impossible l'apport ou la cession du droit au bail, les associs peuvent exercer leur activit dans les locaux lous l'un d'entre eux. En effet, l'article 4, al. 4 de la loi du 1er septembre 1948 dispose que le fait pour le locataire d'un local usage professionnel d'exercer son activit au sein d'une socit civile professionnelle ne peut pas tre considr en lui-mme comme une infraction aux clauses du bail. Cependant, la socit ne bnficiera pas du droit au maintien dans les lieux en cas de dcs ou de retrait de l'associ locataire puisque ce dernier reste seul titulaire du bail. Libration des apports en nature

54155
Les apports en nature doivent tre entirement librs lors de la souscription (Loi du 29-11-1966 art. 10).

Apports en industrie

54170
Ce sont les apports essentiels dans la mesure o chaque associ n'entre dans la socit que pour y exercer sa profession, et o l'objet des socits civiles professionnelles se confond avec l'activit de leurs membres. Bien qu'ils ne soient pas pris en considration pour la formation du capital (voir supra n 1425), ils donnent droit une attribution de parts procurant des droits d'associ et en particulier des droits sur les bnfices sociaux ( n 56800) et la participation aux dcisions sociales. En contrepartie, l'apporteur en industrie doit contribuer aux pertes (C. civ. art. 1843-2, al. 2). Les statuts peuvent prvoir que celui qui a contribu par son industrie dvelopper les lments incorporels du fonds social et qui laisse de ce fait un enrichissement sa socit en sera justement indemnis (pour plus de dtails sur les apports en industrie, voir Bardoul, Rev. soc. 1973 p. 413 ; Guyon, Rp. Defrnois 1/99 p. 3 ; Daigre, Bull. Joly 1998. 349). Ds lors qu'elle a t prvue par les statuts, l'existence d'apports en industrie dans une SCP d'huissiers de justice entrane ncessairement l'octroi de parts d'intrts aux apporteurs en industrie (Dcret 69-1279 du 31-12-1969 art. 13 g et C. civ. art. 1843-2 in fine) ; les statuts ne sauraient par consquent faire l'objet d'une modification tendant la suppression pure et simple des parts d'intrts alors que subsistent les apports en industrie correspondants (Rp. Delmar : AN 30-5-1994 p. 2752 ; voir toutefois Rp. Delmar : AN 4-4-1994, p. 1716). Lorsque les associs d'une SCP ont entendu rpartir les pertes de la socit dans la proportion de leurs droits aux bnfices, ce qui implique la prise en compte des parts d'industrie, celui des deux associs qui dispose des deux tiers de ces parts ne peut pas s'opposer ce qu'elles soient prises en considration pour rgler sa participation aux pertes en faisant valoir qu'elles ne font pas partie du capital social (Cass. 1e civ. 29-11-1994 n 1586 : RJDA 2/95 n 171).

Personnalit morale

54180
Les socits civiles professionnelles jouissent de la personnalit morale (Loi du 29-11-1966 art. 1). ce titre, elles supportent, ventuellement, les consquences des fautes professionnelles commises par les associs ; elles sont soumises un contrle administratif ou corporatif et elles peroivent les rmunrations de l'activit professionnelle des associs. Jug dans un cas o deux SCP avaient cr une socit de fait en ralisant des apports en industrie (en l'occurrence celle de leurs membres) que le retrait d'un associ de l'une des deux SCP ne pouvait pas affecter l'existence de la socit cre de fait (CA Paris 1e ch. C 3-11-1998 : Bull. Joly 1999. 69 note Couret). Naissance de la personnalit morale

54185
Les socits civiles professionnelles sont dsormais soumises aux dispositions de droit commun (C. civ. art. 1842). Elles jouissent de la personnalit morale compter de leur immatriculation au registre du commerce et des socits, tant toutefois prcis que cette immatriculation ne peut intervenir qu'aprs leur agrment ou leur inscription (Loi de 1966 modifie par la loi du 31-12-1990 art. 1, al. 3). Voir cependant CA Paris 30 mai 1996 : Droit des socits 10/96 n 190. L'agrment est requis pour les socits d'officiers ministriels associs ; il est donn par le garde des Sceaux. L'inscription concerne les professions librales au sens strict ; il s'agit de l'inscription sur la liste ou le tableau professionnels laquelle procde l'autorit ordinale dont dpendra la socit civile professionnelle concerne.

Raison sociale

54200
La socit est dsigne par une raison sociale (Loi du 29-11-1966 art. 8). Celle-ci est constitue par les noms, qualifications et titres professionnels de tous les associs ou de certains d'entre eux suivis des mots et autres .

54201
Le nom d'un ou plusieurs anciens associs peut tre conserv s'il est prcd du mot anciennement , afin que les clients ne croient pas tort que cet associ exerce toujours dans la socit. Cette facult n'est cependant possible que lorsqu'il existe encore au nombre des associs une personne au moins qui a exerc la profession au sein de la socit avec l'ancien associ dont le nom figure dans la raison sociale (art. 8 al. 3). En outre, elle ne dispense pas la socit d'obtenir l'accord de l'intress ou de ses hritiers (Cass. 1e civ. 1-7-1997 n 1238 : RJDA 11/97 n 1362).

54202
Dans la correspondance et dans tous les documents manant de la socit, la raison sociale doit tre accompagne des qualifications suivantes, l'exclusion de toutes autres : - Socit civile professionnelle de pour les avocats, les avocats aux Conseils, les chirurgiens-dentistes, les vtrinaires, les architectes, les mdecins, les masseurs-kinsithrapeutes, les gomtres-experts et les commissaires aux comptes ; - Socit de pour les notaires, les commissaires-priseurs, les avous, les huissiers ; - Socit titulaire d'un office de lorsque le cas se prsente ; - Socit civile professionnelle pour les directeurs de laboratoires d'analyses.

54203
L'article 29 de la loi du 29 novembre 1966 protge l'appellation Socit civile professionnelle contre tout usage abusif et punit l'emploi illicite de cette dnomination par des peines correctionnelles.

Sige social

54210
La socit doit avoir un sige social mentionn dans les statuts. C'est en gnral le lieu choisi par les associs pour l'exercice en commun de leur profession ( n 1950 s.). Les socits constitues entre membres de professions mdicales ou paramdicales peuvent tre autorises par le conseil dpartemental de l'Ordre (ou par le prfet en ce qui concerne les infirmiers) exercer dans un ou plusieurs cabinets secondaires si l'intrt des malades l'exige. L'ouverture d'un cabinet secondaire sans autorisation constitue une faute de nature justifier l'application d'une sanction disciplinaire (en l'espce l'interdiction d'exercer la profession de vtrinaire) (CE 25-111987 : JCP d. E 1988 IV n 89). Les socits de mdecins et de chirurgiens-dentistes peuvent, pendant un an au maximum, exercer dans le cabinet o exerait un associ lors de son entre dans la socit, lorsqu'aucun mdecin de la mme discipline, ou aucun chirurgien-dentiste, n'exerce dans cette localit. Lorsque la socit est titulaire d'un office ministriel, le sige de cet office constitue obligatoirement le sige de la socit.

Statuts

54220
Les statuts d'une socit civile professionnelle doivent tre tablis par crit, sous peine de nullit (Loi du 29-11-1966 art. 7 et 28). Ils peuvent tre sous seing priv ou notaris (voir ci-avant n 2235). Mentions obligatoires

54225
Elles sont dtermines par les dcrets d'application particuliers chaque profession (Loi du 29-11-1966 art. 7). On rencontre dans toutes les socits les nonciations suivantes : - les nom, prnoms et domicile de chaque associ ; - l'adresse du sige social ; - la dure pour laquelle la socit est constitue ; - la nature et l'valuation distincte de chacun des apports effectus par les associs ; - le montant du capital social, le nombre, le montant nominal et la rpartition des parts reprsentatives de ce capital ; - l'affirmation de la libration totale ou partielle, suivant le cas, des apports concourant la formation du capital social ; - le nombre de parts attribues chaque apporteur en industrie.
Pour les vtrinaires et les mdecins, il faut indiquer en outre la qualification dtenue et la spcialisation exerce, s'il y a lieu, par chaque associ, ainsi que le numro de son inscription au tableau de l'Ordre. Cette dernire mention est galement obligatoire pour les chirurgiens-dentistes et les directeurs de laboratoires d'analyses.

Par ailleurs, la loi de 1966 dispose que les statuts peuvent prvoir : - l'organisation de la grance (art. 11) ; - la rpartition des bnfices et la contribution aux pertes (art. 14 et 15) ; - les conditions de majorit des dcisions prises par l'assemble (art. 19) ; - une limitation la libert de cession des parts sociales entre associs (art. 20). Extraits de statuts

54230
Les dcrets d'application fixent les conditions dans lesquelles les tiers y ayant intrt peuvent obtenir la dlivrance d'extraits de statuts lesquels doivent contenir les indications suivantes, l'exclusion de toutes autres : - l'identit des associs ; - l'adresse du sige ; - la dure pour laquelle la socit est constitue ; - les clauses relatives aux pouvoirs des associs, la responsabilit pcuniaire de ceux-ci et la dissolution de la socit.

Ces extraits sont dlivrs par le greffe auprs duquel a t dpos un exemplaire des statuts, ou, le cas chant, par le conseil rgional de l'Ordre.

B. Conditions de forme
Agrment, inscription

54300
L'accomplissement de ces formalits est identique celui prvu pour les membres des professions requrant leur agrment ou leur inscription titre individuel. La socit ne peut tre immatricule qu'aprs avoir obtenu cet agrment ou cette inscription ( n 54185). Publicit

54305
Les divers dcrets d'application fixent les modalits des formalits de publicit concernant la constitution des socits civiles professionnelles. Les dcrets parus ou modifis rcemment (avocats, commissaires-priseurs, notaires et huissiers notamment) renvoient aux rgles de droit commun en prvoyant que l'immatriculation de la socit et les formalits de publicit au registre du commerce et des socits sont rgies par le dcret 84-406 du 30 mai 1984 (supra n 2280). L'immatriculation de la socit ne peut toutefois pas intervenir tant qu'une ampliation de l'arrt de nomination (commissairespriseurs, notaires et huissiers) ou de la dcision d'inscription (avocats) (voir n 54300), n'a pas t adresse par les associs au greffe du tribunal o la demande d'immatriculation a t dpose (voir les dcrets correspondants).

54306
Les dcrets les plus anciens prvoient le dpt d'un exemplaire des statuts au greffe du tribunal de grande instance (ou de la Cour de cassation pour les avocats aux Conseils ou, en ce qui concerne les commissaires aux comptes, au sige de la compagnie rgionale dont la socit est membre). Ce dpt doit tre effectu : - dans le dlai d'un mois compter de l'inscription pour les socits de chirurgiens-dentistes, de mdecins et de directeurs de laboratoires d'analyses ; - dans le dlai de quinze jours qui suit l'arrt de nomination pour les socits d'avocats aux Conseils ; - dans le dlai de quinze jours qui suit l'inscription de la socit au tableau de l'ordre des architectes ou des gomtres.

54310
Les socits civiles professionnelles sont dispenses des formalits de publicit prvues par le dcret 78-704 du 3 juillet 1978 et autorises titre provisoire n'effectuer la publicit que selon le mode prescrit par leur statut lgal particulier (art. 69 dudit dcret). Les dcrets parus ou modifis aprs la publication du dcret du 3 juillet 1978 (greffiers de tribunaux de commerce, administrateurs et mandataires judiciaires, huissiers, vtrinaires et infirmiers par exemple) prvoient expressment que la socit est dispense d'insrer dans un journal d'annonces lgales les avis prvus par ce texte.

Sanctions de l'inobservation des conditions de constitution

Nullit de la socit

54315
Le rgime de droit commun de nullit d'une socit fix par l'article 1844-10 du Code civil ( n 26610 s.) est applicable aux socits civiles professionnelles (Loi du 31-12-1990 art. 30 abrogeant l'article 28 de la loi de 1966).

C. Rgime fiscal des apports

Droits d'enregistrement

54400
Les socits civiles professionnelles ne sont pas, en gnral, soumises l'impt sur les socits. Le rgime fiscal des constitutions de ces socits civiles relve donc des rgles de droit commun exposes dans la premire partie, plus particulirement de celles relatives aux apports faits des socits civiles non passibles de l'IS (voir n 3630).

Plus-values d'apport

54410
Lorsqu'une SCP bnficie de l'apport de l'ensemble des lments d'actif antrieurement affects l'exercice d'une activit librale individuelle, cette opration entrane pour l'apporteur les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise. Les bnfices non encore taxs, les bnfices en sursis d'imposition, ainsi que les plus-values professionnelles constates raison des lments d'actif immobilis sont donc en principe immdiatement imposables. Conformment aux dispositions de l'article 202 du CGI, les associs apporteurs doivent aviser l'administration de la cessation en lui adressant la dclaration des bnfices raliss jusqu' la date de cessation effective de l'activit individuelle, qui inclut les crances acquises et non encore recouvres ainsi que les plus-values d'apport taxables. Cette dclaration doit tre souscrite dans les soixante jours de la cessation (ou de la publication au Journal officiel de la nomination du nouveau titulaire, s'il s'agit d'une charge ou d'un office).
PRECISIONS a. En cas de cessation de l'exercice titre individuel de la profession d'avocat, les honoraires de consultation et de plaidoirie ainsi que les moluments de postulation affrents aux actes de procdure qui n'ont pas, la date de la cessation, le caractre de crances acquises dans leur montant doivent normalement tre taxs au titre de l'anne de leur encaissement (CE 25-2-1981 n 18095 : RJF 5/81 n 441 et D. adm. 5 G-52 n 49) ; constituent des crances acquises celles dont le montant tait dfinitivement connu la date de cessation. b. Dans le cas d'apport d'une tude de notaire une SCP, la cessation de l'exercice de la profession titre individuel devient effective, selon le Conseil d'tat, non la date de l'arrt de nomination de la SCP, mais la date d'entre en fonction de celleci, c'est--dire ds la prestation de serment de l'un des associs (CE 28-4-1982 n 24488 : RJF 6/82 n 543). Cette jurisprudence est transposable notre avis, tous les cas d'apport des SCP constitues entre titulaires de charges et offices pour lesquelles l'entre en fonction est subordonne la prestation de serment de l'un des associs. c. On rappelle que l'apport en socit n'entrane pas de rupture de l'engagement de poursuivre l'activit lorsque le professionnel a dduit de son rsultat les droits de mutation titre gratuit verss lors d'une transmission de l'exploitation : voir n 10745, prcision c.

Attnuations au principe d'imposition immdiate

54412
Deux attnuations sont prvues. La premire concerne les plus-values d'apport : il s'agit du rgime spcial de report d'imposition prvu par l'article 151 octies du CGI, qui fait l'objet d'une tude spciale aux n 4700 s. Bien entendu, ce rgime n'a aucune raison de s'appliquer lorsque les plus-values sont susceptibles de bnficier d'un rgime d'exonration, notamment celui prvu l'article 151 septies du CGI pour les petites entreprises (voir n 4400 s.). La seconde attnuation concerne les crances acquises, non encore imposes la date de l'apport, qui ouvrent droit deux dispositifs susceptibles de se cumuler : d'une part, un paiement tal de l'impt correspondant ces crances ; d'autre part, un transfert de l'imposition au niveau de la socit des crances acquises au cours des trois derniers mois prcdant l'apport. Ces deux rgimes, galement applicables dans d'autres cas de cessation d'activit, font l'objet d'une tude d'ensemble n 54435 s.
PRECISIONS a. Lorsque des chirurgiens-dentistes associs d'une SCP mettent la disposition de la socit le droit de prsentation de leur clientle sans tre rmunrs par la remise de droits sociaux, la jouissance ou la proprit de ce droit ne peut, au point de vue fiscal, tre considre comme apporte la socit, ce qui exclut toute taxation en matire d'apport et de plus-values. b. Pour le cas o les apports sont raliss l'occasion : - de la transformation d'une socit de fait (ou d'une socit en participation) en SCP, voir n 56056. - d'oprations de restructuration de socits (fusions, apports partiels d'actif, scissions), voir n 56105 s.

54415
Plus-values d'apports raliss avant le 1er avril 1981 Les apports d'activit librale une SCP intervenus avant le 1er avril 1981
ont pu tre placs sous un rgime de report d'imposition des plus-values, lorsqu'ils ont t raliss dans les dix ans suivant la publication du dcret relatif aux SCP intressant la profession concerne (CGI art. 93 quater, II). Ce report d'imposition prend fin lors de la transmission ( titre onreux ou gratuit) ou le rachat des droits sociaux (ou la dissolution de la socit si elle est antrieure). Le report d'imposition est maintenu en cas de transformation de la SCP en socit d'exercice libral, jusqu' la date de transmission, de rachat ou d'annulation des parts ou actions de l'associ. Il en va de mme en cas de restructuration (fusion, scission ou apport partiel d'actif) de la SCP soumise aux dispositions de l'article 151 octies A I du CGI (voir n 56105 s.). Ces prorogations de report donnent lieu la production, par l'associ qui en bnficie, de l'tat mentionn n 4730. Selon nos renseignements, l'administration admettrait galement le maintien du report d'imposition en cas d'option de la SCP pour l'IS. Lorsque la plus-value d'apport devient imposable en cas de transmission ou de rachat des parts, cette taxation est tablie suivant le rgime qui tait applicable au moment de l'apport. Selon que l'apport est intervenu avant ou aprs le 1er janvier 1977, on applique les rgles suivantes :- apport effectu antrieurement au 1er janvier 1977 : la plus-value est soumise l'impt sur le revenu soit pour la moiti de son montant, si l'apport en socit est intervenu moins de cinq ans aprs l'acquisition ou la cration des lments apports, soit au taux de 6 %, dans le cas contraire. Toutefois, l'administration admet que la taxation rduite au taux de 6 % est applicable, mme lorsque l'acquisition ou la cration de la clientle tait intervenue moins de cinq ans avant l'apport, condition que les titres reus en rmunration de l'apport soient cds plus de cinq ans aprs la ralisation effective de cet apport (D. adm. 5 G-4813 n 72). - apport effectu compter du 1er janvier 1977 : la plus-value d'apport est soumise aux rgles gnrales d'imposition des plus-values professionnelles dictes par les articles 93 quater, I, 151 sexies ou 151 septies du CGI (voir n 4355 s.). La cession (ou le rachat) partielle de parts entrane l'assujettissement l'impt d'une fraction de la plus-value d'apport dont l'imposition a t diffre : cette fraction est dtermine en appliquant au montant total de la plus-value le rapport existant entre le nombre de parts cdes et le nombre de parts reues lors de l'apport. Lorsque, postrieurement l'apport, l'associ a acquis de nouvelles parts sociales, il y a lieu de considrer que la cession porte en priorit sur les titres les plus anciens, c'est--dire sur ceux reus lors de l'apport. Exemple Un associ possde 100 parts d'une socit civile professionnelle, 80 lui ont t attribues lors de l'apport, 20 ont t acquises en cours de socit. La plus-value d'apport mise en sursis d'imposition tait de 25 000 . Cet associ cde 30 parts ; la plusvalue d'apport devient imposable au titre de l'anne de cession de ces parts concurrence de : 25 000 30/80 = 9 375 .

Imposition des crances acquises

54435
Deux exceptions au principe de l'imposition immdiate des crances acquises sont prvues en cas d'oprations de restructuration ou de transformation d'une activit librale : la premire, de caractre temporaire, consiste transfrer l'imposition des crances acquises ; la seconde consiste fractionner l'imposition des crances acquises. Pour certaines oprations, il est possible d'appliquer l'un ou l'autre des rgimes ou les deux rgimes la fois. Dans cette dernire hypothse, le rgime de fractionnement ne s'applique pas aux crances et dettes qui bnficient du transfert d'imposition.

54440
Transfert des crances acquises et des dpenses engages Ce dispositif concerne les vnements suivants intervenus entre le 1er janvier 2000 et le 31 dcembre 2002 (CGI art. 202 quater) : apport d'une activit librale une socit de personnes ou une SEL, option pour l'IS, transformation d'une socit de personnes en SEL, oprations de fusion ou de scission d'une SCP vises l'article 151 octies A du CGI (voir n 56105 s.), absorption ou scission d'une socit de personnes translucide au profit d'une autre socit de personnes translucide (SCP notamment) ou d'une socit d'exercice libral, condition que l'apporteur ou l'associ de la socit concerne exerce sa profession dans le cadre de la socit bnficiaire de l'apport ou transforme. Les crances acquises et les dettes engages au titre des trois mois qui prcdent la ralisation de l'vnement sont prises en compte, non pas dans les rsultats de l'apporteur, mais dans ceux de la socit qui les recouvre ou les acquitte, au titre de

l'exercice en cours au premier jour du mois qui suit la priode de trois mois, ou au titre de l'anne de leur encaissement ou du paiement si la socit pratique ce mode de comptabilisation. Ce dispositif s'applique sur option conjointe des parties l'opration. Lorsque l'activit est exerce dans le cadre d'une socit relevant de l'impt sur le revenu, il appartient chacun des associs d'exercer l'option raison de la part de crances acquises et de dpenses engages correspondant ses droits : si l'un d'eux n'a pas opt, la prise en compte des crances et dettes dans le rsultat de la socit qui les recouvre et les acquitte ne concernera que la quote-part de leur montant correspondant aux droits des associs qui ont exerc l'option. Enfin, l'administration admet que les crances entaches d'un risque de non-recouvrement puissent tre dduites sous forme de provision du montant de l'imposition tablir au nom de la socit qui poursuit l'activit (Inst. 5 G-4-01 n 21).

54440
Socits civiles professionnelles - Dispositif de transfert des crances acquises et des dpenses engages - Prorogation Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 77. FR 58/02 Inf. 7 p. 18 s.

54445
Fractionnement de l'imposition des crances acquises L'option pour ce rgime, de caractre permanent, s'applique aux oprations suivantes (CGI art. 1663 bis) : apport d'une activit librale une socit de personnes ou une SEL, transformation d'une socit de personnes en SEL, fusion de socits de personnes ou d'une socit de personnes et d'une SEL ou option d'une socit de personnes pour l'IS condition que le professionnel libral exerant titre individuel ou dans le cadre de la socit devienne, dans les trois mois de la cessation, associ de la socit pour y exercer sa profession. Dans ces hypothses, le contribuable peut demander l'talement, sur trois ou cinq ans au choix, du paiement de l'impt supplmentaire qui rsulte de la prise en compte des crances acquises. Les crances prendre en compte doivent, selon l'administration, tre diminues des dpenses professionnelles engages et non encore rgles (D. adm. 5 G-52, n 37 39). Le fractionnement donne lieu au versement d'un intrt au taux lgal. Les sommes dues deviennent immdiatement exigibles en cas de transfert du domicile hors de France, de dcs ou de retrait de la socit et de dfaut de paiement d'une chance. L'option pour cette mesure doit tre jointe la dclaration du rsultat de la cessation d'activit.

SECTION 2

Fonctionnement des socits civiles professionnelles

I. Grance
Qualit d'associ

54600
Le ou les grants doivent tre pris parmi les associs (Loi du 29-11-1966 art. 11). Interdictions et dchances

54605
Une personne qui a t condamne pour crime ou dlit de droit commun ne peut tre nomme grante ds lors que cette condamnation l'empche d'exercer l'activit faisant l'objet de la socit. Dsignation, dure des fonctions, rvocation

54610
Les grants peuvent tre dsigns dans les statuts ou par un acte ultrieur des associs (art. 11 de la loi prcite). Les associs fixent librement dans les statuts la dure des fonctions des grants et les conditions de leur rvocation. Absence de clauses statutaires organisant la grance

54615
Lorsque les statuts n'ont rien prvu, tous les associs sont grants (Loi de 1966 art. 11). On leur applique alors les articles 1846 et suivants du Code civil. Il en rsulte notamment que la rvocation ne peut intervenir que pour un juste motif et qu'elle doit tre dcide par des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales (art. 1851) (voir n 7215 s.). Publicit de la nomination des grants

54620
La dsignation du ou des grants doit faire l'objet de diverses mesures de publicit dans les conditions de droit commun (C. civ. art. 1846-2) (voir n 7150 et 7155).

Pouvoirs des grants

tendue des pouvoirs

54625
Ces pouvoirs sont dtermins par les statuts (Loi du 29-11-1966 art. 11, al. 2). Comme dans toutes les socits civiles ( n 7400 s.), les limitations de pouvoirs des grants sont valables dans les rapports des associs entre eux mais inopposables aux tiers. l'gard de ces derniers, le grant engage la socit par tout acte entrant dans l'objet social (C. civ. art. 1849). Dans le silence des statuts, les pouvoirs du grant se limitent aux actes de gestion que demande l'intrt de la socit (C. civ. art. 1848). Libert professionnelle des associs

54630
L'article 11 de la loi du 29 novembre 1966 interdit que les pouvoirs du grant aient pour effet de crer une subordination des associs la socit pour l'accomplissement de leurs actes professionnels. Le lgislateur a voulu ainsi sauvegarder le principe de l'indpendance des membres exerant une profession librale.

Responsabilit des grants

tendue de la responsabilit des grants

54640
Les grants sont responsables individuellement ou solidairement selon les cas, envers la socit ou envers les tiers, soit des infractions aux lois et rglements, soit de la violation des statuts, soit des fautes commises dans leur gestion (Loi du 29-11-1966 art. 12, voir n 7800 s.). Aucune dcision de l'assemble des associs ne peut avoir pour effet d'teindre une action en responsabilit contre les grants pour une faute commise dans l'exercice de leur mandat (C. civ. art. 1843-5, al. 3). Le quitus donn aux grants est donc sans effet. Partage de responsabilit

54645
Si plusieurs grants ont coopr aux mmes faits, le tribunal dtermine la part contributive de chacun dans la rparation du dommage (Loi de 1966 art. 12, voir n 7850).

II. Dcisions collectives

Mode de consultation des associs

54700
Les dcrets d'application particuliers chaque profession dterminent le mode de consultation des associs pour les dcisions qui excdent les pouvoirs du grant (Loi du 29-11-1966 art. 13). Mais ils ne prvoient que la runion d'assembles. Il semble nanmoins que les statuts puissent dcider la consultation crite des associs (C. civ. art. 1853) dans la mesure o ces dcrets ne l'interdisent pas. Seuls les dcrets 79-949 du 2 novembre 1979 sur les infirmiers et 81-509 du 12 mai 1981 sur les masseurs-kinsithrapeutes interdisent expressment ce mode de consultation (art. 18).

54701
Il semble aussi que les dcisions collectives peuvent tre prises par acte sous seing priv ou notari sign par tous les associs (C. civ. art. 1854). Cette possibilit a t reconnue par la Cour de cassation qui, saisie d'un litige relatif une rpartition des bnfices entre les associs d'une SCP de mdecins diffrente de celle prvue par les statuts, a jug que lorsqu'en l'absence d'une runion d'assemble ou d'une consultation crite, les dcisions des associs rsultent de leur consentement unanime, ce consentement doit tre exprim dans un acte (Cass. 1e civ. 21-3-2000 n 582 : RJDA 5/00 n 548). Les dcrets relatifs aux professions d'infirmier et de masseur-kinsithrapeute permettent expressment de constater la dcision des associs par un acte (art. 20). Dans ce cas, la dcision des associs est mentionne sa date dans le registre des dlibrations et contient obligatoirement l'indication de la forme, de la nature, de l'objet et des signataires de l'acte. L'acte lui-mme, s'il est sous seing priv, ou sa copie authentique s'il est notari est conserv par la socit de manire permettre sa consultation en mme temps que le registre des dlibrations.

Assembles
Convocation des assembles

54710
Elle incombe aux grants mais un ou plusieurs associs reprsentant au moins un certain nombre de ceux-ci ou une fraction dtermine du capital social peuvent demander au grant la runion d'une assemble en indiquant l'ordre du jour. Ce seuil partir duquel les associs peuvent convoquer une assemble est de :- la moiti des associs pour les avocats, les conseils en proprit industrielle, les mdecins, les chirurgiens-dentistes, les vtrinaires, les infirmiers et les masseurskinsithrapeutes ; - la moiti des associs ou le quart du capital pour les notaires, les commissaires-priseurs, les commissaires aux comptes, les administrateurs et mandataires judiciaires, les experts agricoles, fonciers et forestiers, les avous, les huissiers, les greffiers de tribunal de commerce, les gomtres-experts, les architectes et les avocats aux Conseils ; - le tiers des associs ou le tiers du capital pour les directeurs de laboratoires d'analyses. Si le grant s'oppose la demande ou garde le silence, l'associ demandeur peut, l'expiration du dlai d'un mois dater de sa demande, solliciter du prsident du tribunal de grande instance statuant en la forme des rfrs, la dsignation d'un mandataire charg de provoquer la dcision des associs (Dcret 78-704 du 3-7-1978 art. 39). Participation aux assembles

54715
Tout associ a le droit de participer aux assembles ; tous les dcrets d'application autorisent la reprsentation d'un associ par un mandataire. Mais celui-ci ne peut tre qu'un autre associ porteur d'un mandat crit. Dans les socits civiles professionnelles d'administrateurs et mandataires judiciaires, d'experts agricoles, fonciers et forestiers, de conseils en proprit industrielle, de mdecins, de directeurs de laboratoires d'analyses, de chirurgiens-dentistes, de vtrinaires, d'infirmiers et de masseurs-kinsithrapeutes, un associ ne peut tre titulaire de plus de deux mandats. Quorum

54720
L'assemble ne peut dlibrer valablement que si les trois quarts au moins des associs sont prsents ; si ce quorum n'est pas atteint, il suffit, pour que la seconde runion soit rgulire, que les associs prsents ou reprsents soient au moins deux (Dcrets particuliers chaque profession). Le dcret d'application relatif aux avocats aux Conseils prvoit un quorum des deux tiers des associs puisque ceux-ci ne peuvent tre plus de trois dans une socit civile professionnelle. Pour les SCP d'administrateurs et mandataires judiciaires, le dcret prvoit que la seconde runion ne peut dlibrer que si le tiers au moins des associs est prsent ou reprsent.

Vote
Exercice du droit de vote

54730
Le droit de vote ne peut tre exerc que par l'associ ou son mandataire. Il est attach la qualit d'associ sans qu'il y ait distinguer selon qu'il possde des parts sociales ou des parts d'industrie. Les dcrets d'application ou, leur dfaut, les statuts fixent les conditions d'exercice du droit de vote :

54731
1. Dcrets. Les dcrets concernant les SCP d'huissiers, d'avous, de greffiers de tribunal de commerce, d'avocats aux Conseils et de directeurs de laboratoires d'analyses n'accordent qu'une seule voix aux associs. Dans les socits d'administrateurs et mandataires judiciaires, d'experts agricoles, fonciers et forestiers, de mdecins, de chirurgiens-dentistes, de vtrinaires, d'infirmiers et de masseurs-kinsithrapeutes, chaque associ dispose d'un nombre de voix gal quel que soit le nombre de parts qu'il possde, mais ( l'exception des SCP d'administrateurs et mandataires judiciaires) ce nombre peut tre rduit pour les associs qui n'exercent qu' temps partiel (et pour les vtrinaires lorsque les parts sociales n'ont pas t entirement libres). Dans les SCP d'avocats, chaque associ dispose d'autant de voix (dans la limite de la moiti des voix) qu'il possde de parts. Les autres textes renvoient aux statuts.

54732
2. Statuts. En l'absence de dispositions des dcrets d'application sur ce point, les statuts peuvent prvoir un nombre de voix proportionnel aux apports sans distinguer selon la nature de ceux-ci, mais il leur est interdit d'adopter un critre qui priverait un associ de toute voix, notamment parce qu'il n'aurait fait que des apports en industrie.

54733
3. Silence des statuts. Chaque associ dispose d'une seule voix quel que soit le nombre de parts sociales qu'il dtient (Loi du 29-11-1966 art. 13, al. 2). Droit de vote plural

54735
Lorsque les dcrets d'application ne l'interdisent pas, les statuts peuvent attribuer un droit de vote plural certains associs. Majorit

54740
Les textes prvoient gnralement que les dcisions ordinaires sont prises la majorit des voix dont disposent les associs prsents ou reprsents, sauf clause contraire des statuts et que les modifications statutaires ne peuvent tre dcides qu' la majorit des trois quarts des voix de l'ensemble des associs, le tout sans prjudice des conditions spciales de majorit concernant notamment la transmission des parts. Dans les socits civiles d'avocats aux Conseils, la modification des statuts doit tre dcide une majorit des deux tiers (Dcret du 15-3-1978 art. 23). Dans celles d'huissiers, les trois quarts des voix de l'ensemble des associs doivent reprsenter au moins les trois quarts du capital social.

Constatation des dcisions collectives

Procs-verbal

54750

Les dlibrations des assembles doivent donner lieu l'tablissement d'un procs-verbal sign par les associs prsents et contenant notamment la date et le lieu de la runion, les questions inscrites l'ordre du jour, l'identit des associs prsents ou reprsents, un rsum des dbats, le texte des rsolutions mises aux voix et le rsultat des votes. Les procs-verbaux doivent tre tablis sur un registre spcial, pralablement cot et paraph par le greffier du tribunal d'instance ou, suivant les professions concernes, du tribunal de grande instance, du tribunal de commerce ou de la Cour de cassation, et conserv au sige social (voir les dcrets particuliers chaque profession). Le dcret d'application concernant les vtrinaires fait rfrence aux articles 40 47 du dcret du 3 juillet 1978 pour le contenu des procs-verbaux et la tenue du registre (voir n 9300 s.).

Nature des dcisions

Dcisions ordinaires

54760
Les assembles ont vocation prendre toute dcision excdant les pouvoirs du grant. Les dcisions ordinaires les plus courantes sont celles concernant la dsignation ou la rvocation du grant et celles relatives l'approbation des comptes annuels. Ceux-ci doivent tre approuvs dans les trois mois qui suivent la clture de l'exercice. Ce dlai est de deux mois dans les SCP de vtrinaires, de mdecins, de conseils en proprit industrielle, et de greffiers de tribunal de commerce. Il est de six mois pour les commissaires aux comptes. Les comptes doivent tre adresss aux associs par le ou les grants, accompagns d'un rapport sur les rsultats de l'exercice ainsi que des propositions relatives leur affectation et des textes des rsolutions proposes, dans les quinze jours qui prcdent la runion de l'assemble et au plus tard avec la convocation de celle-ci. Dcisions modifiant les statuts

54765
Elles concernent notamment les modifications du capital social, l'agrment de nouveaux associs, la fixation des modalits de rachat des parts de l'associ qui se retire ou qui est exclu de la socit, le transfert du sige social, la fusion avec une autre socit civile professionnelle, la dissolution anticipe de la socit. La nomination ou la rvocation du grant statutaire relve des dcisions ordinaires. En effet, sauf clause contraire des statuts, elle rsulte d'une dcision des associs reprsentant plus de la moiti des parts sociales (C. civ. art. 1851, al. 1). Cette dcision entrane une modification corrlative des statuts sans qu'il soit pour autant ncessaire de runir la majorit requise pour une telle modification ( n 7212).

III. Imposition des bnfices des socits civiles professionnelles

A. Rgles gnrales
Principes

54800
Les associs des socits civiles professionnelles constitues conformment aux dispositions lgales sont personnellement soumis l'impt sur le revenu pour la part des bnfices sociaux qui leur est attribue (CGI art. 8 ter). Cette rgle est applicable mme si la socit civile professionnelle est constitue sous la forme d'une socit cooprative. Sauf option pour l'IS, la socit civile professionnelle reste donc soumise au rgime des socits de personnes ds lors qu'elle fonctionne conformment aux dispositions qui la rgissent : l'importance des moyens en personnel et en matriel mis en uvre par la socit dans l'exercice de son activit ne saurait elle seule entraner son assujettissement l'impt sur les socits.

54802

Lorsqu'une SCP ralise des oprations commerciales accessoires, deux cas peuvent se prsenter : - les oprations commerciales sont directement lies l'exercice de l'activit librale qui doit tre prpondrante et n'en constituent que le strict prolongement (ex. : SCP de notaires ralisant des ngociations immobilires ou des expertises dans le cadre des attributions lgales des notaires) : l'ensemble des profits peut tre impos au titre des BNC ; - les activits commerciales ne sont pas directement lies l'activit librale et n'en constituent pas le strict prolongement (ex. : SCP de gomtres-experts exerant une activit de gestion immobilire) : l'administration admet de ne pas soumettre la SCP l'impt sur les socits si le montant hors taxes des recettes commerciales n'excde pas 10 % des recettes totales hors taxes. En cas de franchissement occasionnel de ce seuil, la socit peut chapper l'impt sur les socits au titre de l'anne de dpassement si la moyenne des recettes commerciales ralises au cours de l'anne en cause et des trois annes antrieures n'excde pas elle-mme 10 % de la moyenne des recettes totales correspondantes (D. adm. 5 G-4811 n 4 et 5).

54805
Le bnfice des SCP qui n'ont pas opt pour l'IS est dtermin au niveau de la socit suivant les rgles applicables aux bnfices non commerciaux soumis au rgime de la dclaration contrle. Il est ensuite rparti entre les associs au prorata de leurs droits et impos en leur nom propre selon les rgles prcises ci-aprs.

Option pour l'impt sur les socits

54820
Les SCP sont autorises opter pour l'impt sur les socits, de faon irrvocable, dans les mmes conditions que les autres socits civiles (CGI art. 206, 3 h) : voir n 10085. Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2000, les socits civiles professionnelles peuvent fixer librement le point de dpart du premier exercice soumis l'IS. L'option doit tre exerce avant la fin du troisime mois suivant ce point de dpart. Consquences de l'option au regard de la cessation d'entreprise

54825
Le changement de rgime fiscal qui rsulte de l'option entrane les consquences fiscales d'une cessation d'entreprise ( n 11040 s.). Les consquences d'un tel changement sont toutefois suceptibles d'tre attnues dans les conditions prvues l'article 202 ter, I du CGI. C'est ainsi que l'option n'entrane pas la taxation des bnfices en sursis d'imposition et des plusvalues latentes la double condition : - qu'aucune modification ne soit apporte aux critures comptables, - et que l'imposition desdits bnfices et plus-values demeure possible sous le nouveau rgime de l'IS (ce qui est en principe le cas). L'opration se traduit alors exclusivement par l'imposition immdiate des rsultats de l'exercice en cours, y compris ceux correspondant des crances acquises et non encore recouvres lorsque la SCP dterminait son rsultat non commercial partir des encaissements et des paiements. Les crances acquises peuvent toutefois bnficier des modalits particulires d'imposition exposes n 54435 s. Les dficits constats par la socit la date de son assujettissement l'impt sur les socits sont imputables selon les rgles de droit commun, sur le revenu imposable de chacun des associs. Les amortissements rputs diffrs en priode dficitaire non encore imputs la date de l'opration sont rpartis globalement entre chacun des membres en proportion de leurs droits (D. adm. 4 A-633 n 53). Aucun report n'est possible dans le cadre de l'impt sur les socits sur les bnfices postrieurs l'option. Sur le rgime applicable en matire de droits d'enregistrement, voir n 16911.
PRECISIONS a. L'administration a prcis que les crances acquises imposables sont dtermines selon les rgles fixes par l'article 38, 2 bis du CGI qui rgit le rattachement des produits des entreprises commerciales. Le rsultat de l'exercice de cessation doit donc comprendre :- les produits correspondant aux prestations de service acheves ; - la part de produits correspondant aux prestations dj excutes s'il s'agit de prestations continues ou discontinues chances successives ; - les produits correspondant des ventes de biens dont la livraison est intervenue.

Les crances douteuses correspondant ces prestations et ces ventes peuvent faire l'objet de provisions lorsqu'elles rpondent aux conditions prvues l'article 39, 1-5 du CGI (D. adm. 5 G-52 n 61). b. Pour viter que le passage des rgles BNC (recettes-dpenses) aux rgles BIC (crances-dettes) ne se traduise par la double imposition ou la double dduction des mmes sommes, l'administration prconise l'application des rgles suivantes (D. adm. 5 G-52 n 63) : - les avances, acomptes ou provisions encaisss au cours de l'anne qui prcde la date d'effet de l'option et correspondant des prestations non encore acheves cette date sont pris en compte pour la dtermination du rsultat immdiatement imposable, conformment aux principes applicables en matire de bnfices non commerciaux (CGI art. 93-1). Ils viendront en diminution du produit de la prestation pour la dtermination du rsultat auquel il doit tre rattach en application de l'article 38-2 bis du CGI. Les produits affrents aux prestations et aux ventes rattaches l'anne qui prcde la date d'effet de l'option en application des dispositions de l'article 202 du CGI sont pris en compte sous dduction des avances, acomptes ou provisions encaisss au cours de la mme anne ou d'une anne antrieure ; - les acomptes sur dpenses acquitts au cours de la mme anne sont galement pris en compte, conformment aux mmes principes, pour la dtermination du rsultat immdiatement imposable, mme lorsque ces dpenses ne revtent pas au terme de cette mme anne le caractre de dpense engage. Ils viendront en diminution des dpenses de l'exercice de leur engagement. Les charges rattaches l'anne qui prcde la date d'effet de l'option en application des dispositions de l'article 202 du CGI sont prises en compte sous dduction des acomptes acquitts au cours de la mme anne ou d'une anne antrieure. c. La SCP doit produire le bilan d'ouverture de la premire priode d'imposition ou du premier exercice au titre duquel le changement prend effet. Comme les autres dclarations, ce document doit tre fourni dans un dlai de 60 jours compter de la date laquelle l'option a t exerce.

Autres consquences

54830
Aprs option pour l'IS, le rgime fiscal applicable la socit est celui prvu pour les socits de capitaux ( n 10200 s.). On notera que ce rgime permet la dduction des rmunrations verses aux associs qui sont alors imposables dans les conditions vises l'article 62 du CGI ( n 20025). Quant aux bnfices, ils ne sont imposables entre leurs mains qu'au moment de leur distribution. Le changement de rgime fiscal a pour effet de transfrer les parts sociales dans le patrimoine personnel des associs : les associs sont ds lors privs de la possibilit de dduire les frais d'acquisition et les intrts d'emprunt affrents ces parts. Les plus-values sur les parts sociales constates lors du changement de rgime fiscal bnficient d'un report d'imposition jusqu' la date de la cession, du rachat, ou de l'annulation des parts en application de l'article 151 nonies, III du CGI ( n 21785).
PRECISIONS a. L'option pour l'IS ne met pas fin au report d'imposition des plus-values d'apport (D. adm. 5 G-4812 n 14). b. La rpartition ultrieure des rserves constitues avant le changement de rgime fiscal et reprsentant des bnfices qui ont t soumis l'impt sur le revenu au fur et mesure de leur ralisation est assimile un remboursement d'apports au sens de l'article 112-1 du CGI.

B. Dtermination du bnfice imposable

Rgles gnrales

54850
Le bnfice non commercial imposable est celui qui est ralis au cours de l'anne civile, mme si la socit tient une comptabilit de priodicit diffrente. Il est dtermin par diffrence entre les recettes encaisses et les dpenses professionnelles payes au cours de l'anne (CGI art. 93), sauf si la socit opte pour la prise en compte des crances acquises et des dpenses engages (CGI art. 93 A). Rgime de droit commun recettes-dpenses

54855
Les recettes professionnelles prendre en compte s'entendent en principe de toutes les sommes effectivement encaisses, ou mises la disposition de la socit, au cours de l'anne d'imposition :

- quel que soit le mode de rglement (espces, chques, inscription au crdit d'un compte) ; - mme si les oprations ont t effectues au cours d'annes antrieures ou, au contraire, ne le seront qu'ultrieurement (provisions ou avances sur honoraires) ; - et l'exclusion des crances acquises mais non encore recouvres. Les dpenses professionnelles dductibles sont celles qui ont t effectivement payes au cours de l'anne d'imposition.
PRECISIONS a. Une recette ou une dpense rgle par un chque remis directement au bnficiaire doit tre prise en compte la date de cette remise. b. En cas de virement bancaire ou postal, c'est la date de l'inscription au crdit (recette) ou au dbit (dpense) du compte qui doit tre retenue (en ce sens, par exemple, pour un virement dont le montant a t inscrit au crdit du compte courant le 31 dcembre, CE 21-6-2002 n 222179 : RJF 10/02 n 1094). La rgle est la mme pour les recettes portes au crdit d'un compte courant, sauf tablir que des faits entirement indpendants de la volont du contribuable font obstacle leur retrait (notamment CE 1-6-1990 n 52470 : RJF 8-9/90 n 1097). c. Les recettes encaisses par un tiers mandat cet effet, tels des honoraires de chirurgien perus par une clinique, sont rputes mises la disposition du contribuable ds leur versement ce tiers, sauf preuve contraire (par exemple, difficults financires du mandataire empchant leur reversement : CE 17-5-1989 n 88093 : RJF 7/89 n 828). d. Le mode de dtermination du bnfice partir des encaissements et paiements est incompatible avec la constitution de provisions destines faire face des pertes ou charges futures ou la dprciation d'lments d'actif non amortissables (CE 8-6-1990 n 57666 : RJF 8-9/90 n 1014 ; CE 9-7-1980 n 11847 : RJF 10/80 n 784). Seule fait exception la provision pour investissement spcifique au dispositif de participation des salaris. e. Prise en compte des crances acquises en cas de cessation d'activit : voir n 54410 s.

Rgime optionnel crances-dettes

54860
Les contribuables soumis au rgime de la dclaration contrle peuvent opter pour la dtermination de leur bnfice partir des crances acquises et des dpenses engages au cours de l'anne d'imposition (CGI art. 93 A). Le bnfice doit alors tenir compte de tous les honoraires acquis, mme non encaisss, et des dpenses engages mais non rgles ou qui n'ont donn lieu qu' des paiements partiels titre d'acompte. Le rsultat imposable comprend ainsi :- la rmunration des prestations de services acheves au cours de l'anne d'imposition ; - s'agissant des prestations continues et des prestations discontinues chances successives chelonnes sur plusieurs exercices (par exemple les prestations d'expertise comptable qui comportent notamment la tenue ou la surveillance de la comptabilit et l'tablissement des comptes annuels et des autres lments de dclaration fiscale ou sociale), la part de produits correspondant aux prestations excutes au cours de la mme anne ; - les produits correspondant des ventes de biens dont la livraison est intervenue au cours de la mme anne (D. adm. 5 G221 n 20). L'option, tablie sur papier libre, doit tre exerce avant le 1er fvrier de l'anne d'imposition (soit avant le 1-2-2003 pour une option destine prendre effet pour l'imposition des revenus de 2003). Renouvele par tacite reconduction, elle reste valable tant qu'elle n'a pas t dnonce par le contribuable dans les mmes conditions.
PRECISIONS a. L'option est formule par le grant ou, dfaut, par l'un des associs. Elle produit ses effets pour tous les associs. b. En cas de commencement d'activit en cours d'anne, l'option pour le rgime des crances acquises et des dpenses engages peut tre exerce jusqu' la date de dpt de la premire dclaration de rsultats (CGI art. 93 A, I al. 2). c. Tout changement du mode de dtermination du rsultat s'accompagne de rectifications extra-comptables et d'obligations dclaratives destines viter la double prise en compte ou, au contraire, l'absence de prise en compte de certains produits et charges (CGI ann. III art 41-0 bis B et 41-0-bis C). d. En rgime crances-dettes, l'administration admet la dduction de provisions pour crances douteuses mais refuse, de faon contestable notre avis, la dduction de tout autre type de provision (D. adm. 5 G-221 n 22), rserve faite de la provision pour investissement lie la participation des salaris. Selon l'administration, l'exercice de l'option pour le rgime de l'article 93 A a seulement pour effet de droger aux rgles de rattachement des recettes imposables et des dpenses dductibles, et n'a pas d'autre incidence sur la dtermination du bnfice imposable ralis au cours de l'anne civile.

L'exercice de cette option n'entrane pas l'obligation d'tablir un bilan au sens de la comptabilit commerciale et n'affecte ni la dfinition du patrimoine professionnel, ni la notion de dpenses dductibles. e. La premire anne au titre de laquelle le bnfice est dtermin selon les crances acquises et les dpenses engages, la SCP doit produire un tat des crances et des dettes au 31 dcembre de l'anne prcdant celle au titre de laquelle est exerce l'option, accompagn d'une note comportant le dtail des corrections opres ; l'tat actualis doit tre produit chaque anne tant que l'option n'est pas dnonce.

Comptabilisation de la TVA

54865
L'administration offre aux contribuables assujettis la TVA le choix entre la comptabilisation taxe comprise ou hors taxe de leurs recettes et de leurs dpenses (achats et frais gnraux) (D. adm. 5 G-221 n 38 41). En systme TTC, la TVA reverse au Trsor ainsi que le montant dductible de la TVA sur immobilisations sont ports en charge. Les recettes, achats et frais gnraux sont retenus pour leur montant taxe comprise. Lorsque la comptabilit est tenue hors taxe, la TVA ne donne lieu aucune dduction du rsultat imposable. Quelle que soit la mthode retenue (TTC ou HT), l'amortissement des immobilisations doit tre calcul sur le prix de revient diminu de la TVA dductible, conformment la rgle applicable en matire de BIC. Le registre des immobilisations doit faire apparatre distinctement la TVA rcuprable correspondante. Les biens n'ouvrant pas droit dduction de TVA sont amortis pour leur valeur taxe comprise.

54866
En cas de variation entre le prorata provisoire et le prorata dfinitif, il est admis pour les SCP ayant la qualit de redevables partiels que le reversement ou la dduction complmentaire de taxe influe directement sur le rsultat lorsque l'cart n'excde pas cinq points (dans le systme hors taxe, cette rgularisation figure dans les dductions ou rintgrations diverses, selon qu'il y a eu reversement ou dduction complmentaire). Dans le cas contraire, la base et le calcul de l'amortissement des immobilisations doivent tre modifis. En systme taxe comprise, cette modification est compense par la rintgration ou la dduction d'une somme d'gal montant.

54867
Pour les contribuables non assujettis la TVA, la taxe grevant les achats et services constitue un lment du prix passer en charge et celle affrente aux immobilisations fait partie du prix de revient amortissable.

1. Recettes 54880
Compte tenu de l'objet de ce Mmento, l'expos qui suit est succinct. Nous nous bornerons prsenter les rgles gnrales applicables aux titulaires de BNC.

Recettes imposables

54885
Doivent tre retenues, non seulement les recettes proprement dites, perues en rmunration des services rendus (honoraires, commissions, vacations, etc.) mais encore : - les provisions ou avances sur honoraires ( l'exception cependant, pour les socits d'avocats, d'avous, de notaires ou d'huissiers, des simples dpts de fonds reus des clients ou pour leur compte, mme s'ils ne sont pas comptabiliss dans les conditions rglementaires, ainsi que des provisions destines faire face des frais de procdure et inscrites dans un compte spcial) ; - les sommes reues des clients titre de remboursements de frais (en contrepartie, les dpenses correspondantes sont en principe comprises dans les charges dductibles pour leur montant rel) ; - les produits financiers provenant de fonds reus en dpt des clients ; en revanche, les produits du placement des recettes professionnelles sont taxables dans la catgorie des revenus mobiliers (CE 4-2-1987 n 44965 : RJF 4/87 n 392 et Rp.

Dejoie : Sn. 6-6-1991 p. 1168) ; on notera que les produits financiers compris dans les recettes taxables ne bnficient pas du caractre libratoire du prlvement forfaitaire ; - les indemnits perues en rparation d'un prjudice et destines compenser des charges et des pertes dductibles par nature ou des pertes de recettes taxables ; les indemnits perues en contrepartie de la perte ou de la dprciation d'un lment d'actif immobilis relvent du rgime des plus-values professionnelles ( n 4355 s.) ; - les intrts moratoires si les indemnits dont ils sont l'accessoire sont elles-mmes imposables dans la catgorie des BNC. Exemple : intrts moratoires affrents un dgrvement portant sur des impts admis dans les charges dductibles ; - les recettes commerciales accessoires (voir n 54802).

Subventions

54890
Lorsqu'elles peroivent une subvention d'quipement (accorde par l'tat, les collectivits publiques ou tout autre organisme public en vue de l'acquisition, de la cration ou du financement par voie de crdit-bail d'immobilisations dtermines), les SCP ont le choix entre l'imposition immdiate des sommes verses et leur talement dans les conditions dfinies par l'article 42 septies du CGI en matire de BIC : pour les immobilisations amortissables, selon le mme rythme que l'amortissement, pour les immobilisations non amortissables, par parts gales sur les annes pendant lesquelles le bien est inalinable, ou, dfaut de clause d'inalinabilit, sur une priode de 10 ans suivant l'anne de leur attribution. L'option pour le dispositif d'talement doit tre formule expressment (CGI art. 93, 8). L'aide l'informatisation des professionnels de sant verse par le fonds de rorientation et de modernisation de la mdecine librale peut par exemple tre tale, dans la limite d'un montant fix 1 070 pour les matriels acquis depuis le 1er janvier 2002, lorsqu'elle est affecte l'acquisition de matriels informatiques inscrits l'actif professionnel. Le montant excdant 1 070 est taxable dans les conditions de droit commun (D. adm. 5 G-2222 n 34 ; Inst. 20-2-2002, 5 G-2-02). Le rgime est par ailleurs expressment largi aux subventions attribues par l'intermdiaire d'une entreprise de crdit-bail, condition que la dcision d'attribution l'organisme de crdit-bail mentionne l'obligation expresse de rtrocder immdiatement la subvention au crdit-preneur qui en est le bnficiaire final. L'imposition des subventions est alors rpartie par parts gales sur les bnfices des annes de la priode couverte par le contrat de crdit-bail.

54892
Les autres subventions sont taxables dans les conditions de droit commun. Tel est notamment le cas de l'aide prenne la transmission lectronique des feuilles de maladie (qui complte l'aide l'quipement informatique vise ci-dessus) (D. adm. 5 G-2222 n 37 s.)

Sommes non imposables

54900
Sont exclure du montant des recettes : - les rtrocessions d'honoraires faites des confrres ou des personnes exerant des professions complmentaires et qui ont agi dans le cadre d'une mme mission ; pour tre dductibles, ces honoraires rtrocds doivent tre dclars par la partie versante quel qu'en soit le montant (CGI art. 238 et 240) ; - les sommes perues titre de dommages-intrts en rparation d'un prjudice moral ou matriel, mais non en compensation d'une perte temporaire de revenus ; - les dbours, c'est--dire les sommes dues des tiers par le client et payes par le membre d'une profession librale pour le compte de celui-ci (par exemple les droits d'enregistrement verss par les notaires ou les droits de plaidoirie et frais de procdure acquitts par les avocats) ; - les fonds dtenus par les socits de notaires pour le compte de leurs clients et inscrits au crdit des comptes de ces derniers avant leur versement, mme hors dlai, la caisse des dpts et consignations.

2. Dpenses

Conditions de dduction des dpenses

54940
Les dpenses susceptibles d'tre retranches des recettes sont celles qui sont ncessites par l'exercice de la profession. Elles doivent avoir t effectivement payes au cours de l'anne d'imposition sous rserve de l'option pour le rgime des crances acquises et des dpenses engages ( n 54860). Constituent des dpenses professionnelles toutes les dpenses supportes par la socit dans le cadre de l'exploitation sociale, soit directement, soit indirectement sous la forme de remboursement de frais exposs pour son compte par les associs. En effet, les socits peuvent rembourser leurs associs, sur justifications, les dpenses professionnelles qu'ils effectuent pour les besoins de l'activit sociale. Les dpenses doivent en principe tre retenues pour leur montant rel. Une valuation forfaitaire n'est admise que pour les frais de voiture et de deux-roues ( n 54976) ainsi que dans certains rgimes particuliers, tel celui des mdecins conventionns (voir n 55340 s.). Les dpenses ne doivent pas avoir pour contrepartie l'acquisition d'lments d'actif. dfaut de dduction immdiate, le prix de revient des lments d'actif qui se dprcient avec l'usage ou le temps peut faire l'objet d'un amortissement chelonn sur la dure d'utilisation de ces lments ( n 55040 s.).

Dpenses dductibles

54950
Les principales catgories de dpenses dductibles sont les suivantes. Achats

54955
Sont dductibles les achats de fournitures et produits revendus la clientle ou entrant dans la composition des prestations effectues (exemples : mdicaments, films, produits servant la confection des prothses). En revanche, ne constituent pas des achats dductibles : - le prix d'acquisition d'une clientle ou d'un office, qui ne peut en aucun cas tre dduit des bnfices ; - plus gnralement, le prix d'achat des lments de l'actif social (locaux, matriel, mobilier) qui doit en principe faire l'objet d'un amortissement chelonn. Frais de personnel

54960
La SCP peut porter dans ses charges dductibles les rmunrations proprement dites qu'elle alloue ses salaris ainsi que les avantages connexes (avantages en nature, indemnits diverses, ), les charges sociales et les dpenses diverses faites dans l'intrt du personnel. En revanche, les appointements ventuellement verss aux associs par une SCP n'ayant pas opt pour l'IS ne sont pas dductibles. La rmunration alloue au conjoint commun en biens d'un associ n'est dductible que dans certaines limites (sur ces deux points, voir n 20030 s.).
PRECISIONS a. Les cotisations de scurit sociale verses par les associs de SCP sont dductibles, sous certaines conditions et limites, de leur quote-part de rsultat imposable. Elles ne constituent pas une charge dductible du rsultat de la SCP, mme si celle-ci les a prises en charge. Sur les conditions de dduction et les modalits de prise en compte des cotisations sociales sur la quote-part de bnfices revenant chaque associ, voir n 55430 s. b. Les cotisations verses au titre de l'assurance volontaire vieillesse du conjoint qui collabore effectivement l'activit librale sans tre rmunr ce titre sont dductibles, mme si le conjoint exerce par ailleurs une activit professionnelle

temps partiel n'excdant pas un mi-temps. Les cotisations et primes verses par le conjoint collaborateur au titre de sa protection sociale complmentaire facultative sont dductibles dans les mmes conditions et limites que celles du professionnel libral (CGI art. 154 bis : voir n 55431). c. En cas de participation des salaris aux rsultats de l'entreprise, les rgles spcifiques ce rgime s'appliquent (constitution d'une rserve spciale dductible des bnfices sociaux). La SCP peut tre autorise constituer une provision pour investissement en franchise d'impt. N'tant pas tenue d'avoir une comptabilit commerciale, la SCP peut directement porter cette provision en charges. Cette provision doit tre affecte dans les deux ans l'acquisition ou la cration d'immobilisations.

Impts et taxes

54965
Sont dductibles exclusivement les impts professionnels pays par la socit, tels que : taxe sur les salaires, taxes foncires affrentes aux locaux professionnels appartenant la socit. Est galement dductible la taxe professionnelle due par la SCP lorsqu'elle a opt pour l'IS ( n 55755). La taxe sur les voitures des socits ( n 12900 s.) est dductible lorsque la SCP n'a pas opt pour l'IS. Il en est ainsi, semble-t-il, mme si la socit a opt pour la dduction forfaitaire des frais de voiture, ds lors que le barme forfaitaire de l'administration ne tient pas compte de cette taxe. Les pnalits d'assiette et de recouvrement des impts ne sont pas dductibles.
PRECISIONS a. Est dductible la taxe due sur les contributions patronales de prvoyance complmentaire verses au bnfice des salaris. b. SCP soumises la TVA : voir n 54865 s.

Travaux, fournitures et services extrieurs

54970
Sont dductibles sous cette dnomination :- les loyers et charges de location des locaux professionnels, du matriel ou du mobilier, y compris les redevances de crdit-bail (les sommes verses titre de dpts de garantie ou de cautionnement ne sont dductibles que lorsqu'elles sont acquises au bailleur) ; - les dpenses d'entretien et de rparation des locaux et matriels professionnels ; - les frais de chauffage, eau, gaz, lectricit des locaux professionnels ; - les frais de personnel intrimaire ; - le prix d'achat du petit quipement immdiatement dductible ( n 55040, prcision b) ; - les commissions, ristournes et honoraires (autres que les honoraires rtrocds dj exclus des recettes) verss des tiers dans le cadre de l'activit et dclars dans les conditions indiques n 12620 s. ; - les primes d'assurances couvrant des risques professionnels (responsabilit, locaux et matriels professionnels). Sont galement dductibles les primes d'un contrat dit de garantie des frais gnraux professionnels en cas d'inactivit pour maladie ou accident (CAA Nancy 8-6-2000 n 96-759 : RJF 4/01 n 482). Transports et dplacements

54975
Les frais de voyage, de sjour et de dplacement sont dductibles lorsqu'ils sont ncessits par l'exercice de la profession, quel que soit le moyen de transport utilis (voiture, train, avion, taxi). Outre les frais exposs directement par la socit, sont dductibles ce titre les remboursements aux associs des frais de transports engags par eux pour les besoins de l'activit sociale (par exemple pour la visite de la clientle).

54976
Les frais de voiture et de deux-roues (motos, vlomoteurs, scooters) peuvent tre dduits pour leur montant rel ou valus forfaitairement : les titulaires de BNC peuvent utiliser les barmes forfaitaires kilomtriques publis chaque anne par l'administration (D. adm. 5 G-2354 n 9 43). Quel que soit le mode d'valuation retenu, les frais de vhicule usage mixte sont dductibles en fonction du kilomtrage parcouru titre professionnel, qui doit pouvoir tre justifi par tous moyens. Lorsque le mode rel est retenu, les charges de proprit (intrts d'emprunt, grosses rparations, amortissement, assurance) ne sont dductibles que si le vhicule est inscrit sur le registre des immobilisations.

Le mode d'valuation forfaitaire peut tre adopt : - pour les vhicules dont la socit est propritaire ; - ainsi que pour les vhicules lous ou pris en crdit-bail, condition toutefois que les loyers correspondants ne soient pas dduits. L'option pour le barme est annuelle et se concrtise par l'absence de comptabilisation en charges de toutes les dpenses couvertes par le forfait : l'inscription en comptabilit des dpenses relles exclut l'application du barme (CE 28-7-2000 n 185432-186190 : RJF 11/00 n 1267). La SCP doit porter sur la dclaration le tarif kilomtrique appliqu et le nombre de kilomtres parcourus des fins professionnelles (le kilomtrage doit pouvoir tre justifi). Le registre des immobilisations doit nanmoins comporter le montant des annuits d'amortissement pour permettre le calcul des plus-values ou moins-values de cession. L'option pour le barme est globale et doit tre exerce pour tous les vhicules (voitures et deux-roues) utiliss titre professionnel au cours de l'anne d'imposition : le barme doit tre appliqu de faon spare chaque vhicule, compte tenu de sa puissance fiscale et de son kilomtrage propre. Pour les SCP (comme pour toutes les socits de personnes), le mode de prise en compte des frais - frais rels ou dduction forfaitaire - doit tre identique pour tous les vhicules utiliss pour l'exercice de l'activit sociale, qu'ils appartiennent la socit ou aux associs, et pour l'ensemble des dpenses affrentes ces vhicules : ainsi, le mode retenu s'applique aux frais engags par la socit avec ses vhicules, aux frais engags par les associs avec leurs vhicules pour le compte de la socit, et aux frais professionnels de vhicule qui incombent personnellement chacun des associs et qui sont dductibles ce titre de leur quote-part de bnfice ( n 55425) (Rp. Grimault : AN 3-7-1995 p. 2895). Aucune dduction forfaitaire ne peut tre pratique par la socit ou par les associs lorsque la SCP est propritaire d'un vhicule utilitaire, exclu de ce mode de prise en compte des frais (Rp. Dehaine : AN 3-7-1995 p. 2897).
PRECISIONS a. Le barme forfaitaire kilomtrique couvre la dprciation du vhicule, les dpenses d'entretien et de rparation, les dpenses de pneumatiques, les frais d'essence, les primes d'assurances ainsi, le cas chant, que le prix d'acquisition de la vignette. En revanche, il ne tient pas compte des frais de garage, des frais de pages d'autoroute ni des intrts d'emprunts ventuels, qui peuvent donc tre dduits en sus. b. Les utilisateurs de voitures ou de deux-roues lous ou en crdit-bail qui n'utilisent pas le barme forfaitaire, exclusif on l'a vu de la dduction des loyers, sont autoriss valuer leurs frais de carburant d'aprs le barme kilomtrique annuel publi par l'administration pour les exploitants BIC tenant une comptabilit super simplifie. L'option pour l'utilisation de ce barme est annuelle et globale et se concrtise par l'absence de comptabilisation des dpenses de carburant couvertes par le forfait. Elle doit tre indique expressment sur un tat annexe joint la dclaration de rsultat, qui mentionne le nombre de kilomtres parcourus par le ou les vhicules utiliss (en distinguant le kilomtrage professionnel) et le montant des frais forfaitaires de carburant. c. Les socits qui, au cours de la mme anne, utilisent la fois des vhicules leur appartenant et des vhicules lous ou pris en crdit-bail ne peuvent pas choisir un mode de dduction forfaitaire pour les uns et un mode rel pour les autres. Par exemple, l'utilisation du barme gnral pour les vhicules appartenant la socit entrane obligatoirement l'application aux vhicules lous, au choix de la socit, soit de ce mme barme, soit du barme forfaitaire des frais de carburant (et inversement). d. Amortissement et limitation du loyer dductible pour les voitures : voir n 55052.

54976
Socits civiles professionnelles - Frais de transport et dplacement - Evaluation forfaitaire des frais de carburant Inst. 4 G-1-03 FR 2/03 Inf. 3 n 1 s. p. 8 Frais de rception, de reprsentation, de congrs

54985
Leur dduction n'est possible que s'il s'agit de frais ncessits par l'exercice de la profession. Lorsqu'un associ expose personnellement ces frais pour le compte de la socit, il ne peut en tre tenu compte au niveau de la socit que si celle-ci en rembourse le montant l'associ, sur justifications. Frais de repas

54987

La dduction des frais supplmentaires de repas supports par les titulaires de BNC sur leur lieu de travail en raison de l'loignement de leur domicile est admise sous certaines conditions (CAA Paris 28-6-2000 n 98-672 : RJF 11/00 n 1266 ; Inst. 5 G-3-01). Pour tre dductibles, les dpenses doivent tre : - ncessites par la distance entre les lieux d'exercice de la profession et le domicile du contribuable : le caractre normal de la distance s'apprcie partir de circonstances de fait (tendue ou configuration de l'agglomration, nature de l'activit, implantation de la clientle, ou circonstances indpendantes de la volont de l'intress si les lieux d'exercice de l'activit sont anormalement loigns de son domicile) ; - justifies par toute pice (pas d'valuation forfaitaire). Le montant dductible est gal la diffrence entre les frais rels et le prix du repas domicile, valu une fois et demie le minimum garanti (soit 1,5 2,95 au titre du second semestre 2002). Le montant dductible est toutefois plafonn cinq fois le minimum garanti (5 2,95 au titre du second semestre 2002). En cas de dpassement de ce plafond, la dpense peut toutefois tre admise si l'intress peut justifier de circonstances exceptionnelles (ncessits de son activit, possibilits de restauration offertes proximit du lieu d'activit). Frais divers de gestion

54990
Il s'agit notamment des fournitures de bureau, des frais de documentation, des frais de formation professionnelle, des frais postaux et de tlphone, des frais d'actes et de contentieux, des cotisations syndicales et professionnelles. Les frais de blanchissage effectu domicile peuvent tre valus par rfrence aux tarifs pratiqus par les blanchisseurs. Les SCP regroupant des professions mdicales doivent alors notamment conserver trace (par une mention mensuelle dans le livre-journal) des calculs effectus. Les dons et subventions verss dans l'intrt direct de la socit ou de son personnel sont dductibles.

54991
Les dpenses de mcnat sont dductibles dans des limites fixes 2,25 p. mille ou 3,25 p. mille des recettes brutes hors taxes de l'exercice selon la qualit de l'organisme bnficiaire. Le montant total des versements ne peut lui-mme excder 3,25 p. mille des recettes (CGI art. 238 bis s.). Les versements doivent tre consentis sans contrepartie directe ou indirecte au profit de la socit qui les effectue. Toutefois, l'administration a attnu la porte de cette rgle en admettant notamment que la remise de menus biens d'une valeur infrieure 30,48 n'est pas, sous certaines conditions, de nature affecter la dductibilit des versements (Inst. 5 B-17-99). En outre, le fait pour l'entreprise versante d'associer son nom aux oprations ralises par les organismes bnficiaires ne peut pas tre considr comme une contrepartie susceptible de la priver de la dduction autorise par la loi. L'administration a prcis cet gard que la dduction ne peut tre admise au titre du mcnat que s'il existe une disproportion marque entre le montant du don et la valorisation de la prestation rendue (Inst. 4 C-2-00 n 5 7). Option possible : les associs ont le choix entre la dduction au niveau de la SCP (pratique sur les recettes) et une imputation sur leur revenu global (rduction d'impt sur le revenu prvue l'intention de l'ensemble des contribuables).
PRECISIONS a. La limite de dduction est de 2,25 p. mille lorsque les versements sont affects : - aux uvres ou organismes d'intrt gnral ayant un caractre philanthropique, ducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant la mise en valeur du patrimoine artistique, la dfense de l'environnement naturel ou la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques franaises ; - aux socits ou organismes de recherche scientifique et technique ; - aux fondations d'entreprise par les personnes morales fondatrices. La limite est porte 3,25 p. mille lorsque les dons sont verss :- des fondations ou associations reconnues d'utilit publique ; - aux muses de France ; - des associations cultuelles ou de bienfaisance autorises recevoir des dons et legs ; - aux tablissements d'enseignement suprieur ou artistique publics ou privs but non lucratif et agrs. En outre, les socits peuvent dduire de leur rsultat imposable le cot d'acquisition d' uvres originales d'artistes vivants qu'elles exposent au public. Cette dduction s'effectue par fractions gales sur 5 ans pour les uvres achetes depuis le 1er janvier 2002 (10 ans pour les uvres acquises compter du 1-1-1994 et 20 ans pour celles acquises avant cette date). La

dduction effectue au titre de chaque exercice ne peut excder la limite de 3,25 p.mille des recettes, minore du total des autres dductions opres au titre du mcnat. b. Lorsque les limites de dduction sont dpasses, l'excdent peut tre dduit des rsultats, bnficiaires ou dficitaires, raliss au cours des cinq exercices suivants, aprs imputation des versements propres ces exercices et dans le respect des limites prvues pour chaque exercice.

Frais financiers

54995
Ils comprennent notamment les intrts des prts contracts pour l'acquisition d'un office ou d'une clientle, ainsi que pour l'acquisition, la construction, la rparation ou l'amlioration des divers lments d'actif (locaux, matriels, outillages professionnels). Frais d'tablissement

55000
Il s'agit des frais exposs par la socit lors de son installation : frais d'acquisition des lments affects l'exercice de la profession (commissions, honoraires, droits de mutation), frais de premier tablissement (frais de recherche, d'tudes ou de publicit), frais de constitution de la socit. La socit peut : soit dduire ces frais intgralement l'anne de leur paiement, soit les taler par fractions gales sur une dure maximale de cinq ans. Le dlai peut tre infrieur cinq ans, mais la dduction doit toujours se faire par fractions gales. Le plan d'amortissement de ces frais ne peut pas tre modifi au cours de la priode. Pertes diverses

55005
Elles sont dductibles lorsque, subies dans l'exercice de la profession, elles sont la consquence d'un risque normal de cette profession. Exemple : perte subie par un notaire du fait d'une malversation commise par un clerc qui il avait accord dlgation de signature. La perte n'est pas dductible lorsqu'elle rsulte d'une opration qui n'tait pas ncessite par l'exercice de la profession et qui faisait courir au contribuable un risque anormal (exemple : changes de chques effectus par un notaire). Il en est de mme des pertes professionnelles rsultant d'une faute du contribuable (par exemple, condamnation d'un notaire rembourser des porteurs de billets ordre placs illicitement par son entremise ou des prteurs garantis par des inscriptions hypothcaires non vrifies : CE 13-11-1996 n 128088 : RJF 1/97 n 27 ; CE 20-11-1996 n 123267 et 156534 : RJF 1/97 n 26 et 28).

3. Amortissements

Biens amortissables

55040
Le prix d'achat des lments d'actif affects l'exercice de la profession, appartenant la socit et soumis dprciation (locaux, matriel technique, voiture, matriel et mobilier de bureau, agencements ), doit faire l'objet d'un amortissement chelonn suivant les rgles prvues en matire de bnfices industriels et commerciaux (CGI art. 93, 1-2). Les lments incorporels affects l'exercice de la profession (charge ou office, clientle, droit au bail, etc.) ne sont pas susceptibles d'tre amortis car, d'une manire gnrale, ils ne subissent pas de dprciation du fait de l'usure et du temps. Mais il en va diffremment s'il est certain, ds leur cration ou acquisition, que l'avantage qu'ils procurent prendra fin une date dtermine (exemple : les brevets) ; ils peuvent alors faire l'objet d'un amortissement annuel. La dduction des amortissements est subordonne leur mention sur le registre des immobilisations et amortissements que la SCP doit obligatoirement tenir (CGI art. 99, al. 3).
PRECISIONS a. Selon l'administration, les biens grevs d'un usufruit ne peuvent faire l'objet d'aucun amortissement ni par l'usufruitier, ni par le nu-propritaire. Seules peuvent tre dduites les charges supportes pour satisfaire aux obligations incombant l'usufruitier (D. adm. 5 G-2361 n 6). On relvera que la solution est diffrente en matire de BIC : un bien possd en nue-proprit peut appartenir l'actif commercial et donner lieu en consquence amortissement (CE 5-10-1977 n 4718 ; D. adm. 4 D-122 n 26). De plus,

lorsqu'un usufruit est consenti titre temporaire, rien ne devrait s'opposer ce que la dprciation de ce droit soit constate par l'usufruitier sous forme d'amortissement (en ce sens, TA Poitiers 21-11-1996 n 95-1701 : RJF 1/97 n 7). b. Par mesure de simplification, l'administration autorise les entreprises passer directement en charges dductibles, lorsque leur valeur unitaire n'excde pas 500 hors taxe, le prix d'acquisition des biens suivants : matriels et outillages, matriels et mobiliers de bureau (y compris les meubles meublants rsultant du renouvellement courant du mobilier), logiciels (D. adm. 4 C-221). La dduction immdiate des dpenses est subordonne leur inscription comptable effective en frais gnraux. c. Lorsque le prix d'achat a t directement port tort en dpenses professionnelles, la socit ne peut, en cas de redressement, substituer cette dduction un amortissement annuel qui n'a pas t effectivement pratiqu (en ce sens, par exemple, CE 21-6-2002 n 222179 : RJF 10/02 n 1094).

Base de l'amortissement

55050
La base de l'amortissement est constitue, en principe, par le prix de revient qui correspond la valeur d'origine des biens. Celle-ci s'entend : - pour les lments apports la socit, de la valeur d'apport ; - pour les lments acquis par la socit, du cot rel d'achat augment, le cas chant, des frais accessoires (frais de transport, droits de douane, frais d'installation et de montage). Lorsque la socit est soumise la TVA, les biens ayant donn lieu la dduction de la TVA doivent tre amortis pour leur prix d'achat ou de revient diminu de la dduction laquelle ils ouvrent droit.

55052
S'agissant des voitures particulires, l'amortissement dductible est limit, comme en matire de BIC, la fraction de prix n'excdant pas 18 300 pour les vhicules mis en circulation depuis le 1er novembre 1996 (CGI art. 39, 4-a). Pour les voitures particulires prises en location (crdit-bail ou location simple de longue dure suprieure 3 mois, ou infrieure 3 mois mais renouvelable), la limitation du loyer dductible est galement applicable lorsque leur prix d'acquisition excde ce mme plafond (CGI art. 39, 4-b). Il en rsulte que la part du loyer correspondant l'amortissement pratiqu par le bailleur pour la fraction du prix d'acquisition du vhicule excdant 18 300 ne peut tre dduite. Les SCP doivent, comme tous les utilisateurs, tre informes par le bailleur de la part de loyer non dductible. Cette indication doit figurer dans les contrats de location. En cas de vente d'un vhicule ayant donn lieu la limitation de l'amortissement, la plus-value doit tre dtermine en tenant compte de l'amortissement linaire normal qui aurait pu tre pratiqu en l'absence de cette limitation.

Modalits de l'amortissement

55060
Le calcul de l'amortissement est normalement effectu suivant le systme linaire : l'annuit d'amortissement est calcule en appliquant au prix de revient un taux qui est fonction de la dure normale d'utilisation du bien, dtermine d'aprs les usages (ainsi, pour les vhicules automobiles, cette dure est en gnral de 5 ans et le taux d'amortissement correspondant est de 100 : 5 = 20 %). Les contribuables doivent pouvoir justifier des circonstances qui conduisent retenir une dure d'amortissement infrieure aux usages professionnels. Mais l'administration s'abstient de remettre en cause les dures retenues lorsqu'elles ne s'cartent pas de plus de 20 % des usages professionnels (D. adm. 4 D-141 n 4). La socit peut pratiquer un amortissement dgressif pour les biens entrant dans le champ d'application de ce rgime : il est caractris par l'application d'un taux constant d'abord au prix de revient de l'lment, puis, partir du deuxime exercice, la valeur rsiduelle de cet lment. Ce taux constant s'obtient lui-mme en multipliant le taux de l'amortissement linaire normalement applicable l'lment considr par un coefficient qui varie selon la dure normale d'utilisation de cet lment.

Pour les biens acquis ou fabriqus depuis le 1er janvier 2001, les coefficients sont fixs : - 1,25 si la dure normale d'utilisation est de trois ou quatre ans ; - 1,75 lorsque cette dure normale est de cinq ou six ans ; - 2,25 lorsque cette dure normale est suprieure six ans. Pour les biens acquis ou fabriqus entre le 17 octobre 2001 et le 31 mars 2002, les dotations aux amortissements pratiques au titre des douze premiers mois suivant l'acquisition ou la fabrication peuvent tre majores de 30 % (sont galement concerns les biens qui ont fait l'objet durant cette priode d'une commande ferme assortie du versement d'acomptes au moins gaux 10 % et qui sont livrs avant le 31 dcembre 2003) (CGI art. 39 AA ter). Pour les biens acquis ou fabriqus avant le 1er janvier 2001, ces coefficients sont respectivement fixs 1,5, 2 et 2,5. Pour les biens acquis ou fabriqus entre le 1er fvrier 1996 et le 31 janvier 1997, les coefficients applicables ont t respectivement ports 2,5, 3, et 3,5 (CGI art. 39 AA bis). Pour des exemples, voir n 17840.
PRECISIONS a. Pour tre amortis selon un mode dgressif, les matriels doivent avoir t acquis neufs et leur dure normale d'utilisation doit tre suprieure trois ans. Sont notamment admis les installations ou quipements suivants : installations de scurit, matriels et outillages utiliss des oprations de recherche scientifique ou technique, certains matriels des gomtres-experts et des laboratoires, quipements informatiques lourds, installations caractre mdico-social, machines de bureau (quipements relatifs la micro-informatique, certains matriels de tlphonie tels que standards tlphoniques numriques, interphones, rpondeurs-enregistreurs, modules et Minitels). S'agissant des matriels plus particulirement utiliss par les professions librales, l'administration a notamment admis l'amortissement dgressif des lments suivants : matriels des mdecins ncessaires au diagnostic (endoscopes, chographes) ; matriels de laboratoire relatifs la microbiologie et la biologie molculaire, compteurs de particules utiliss par les biologistes ou les laboratoires d'analyses mdicales ainsi que, pour ces derniers, quipements ncessaires l'activit de biochimie, d'hmatologie et d'immuno-enzymologie identiques ceux des hpitaux ; pour les chirurgiensdentistes, matriels de dsinfection et units avec systmes de dcontamination intgrs, pompes salive, radiovisiographes ; matriels de lev terrestre et de photogrammtrie des gomtres-experts (Inst. 4 D-3-97). Le Conseil d'tat a par contre refus l'amortissement dgressif du bloc radiologique et opratoire d'un chirurgien-dentiste (CE 31-10-1984 n 38537 : RJF 1/85 n 63). noter que les micro-ordinateurs peuvent faire l'objet d'un amortissement sur une dure de trois ans et bnficier le cas chant de l'amortissement dgressif (Rp. Hamel : Sn. 20-8-1998 p. 2735). b. Lorsque le bien a t acquis en cours d'anne, la premire annuit d'amortissement est ajuste en fonction du nombre de jours (linaire) ou de mois (dgressif) de dtention au cours de l'anne.

Amortissements exceptionnels

55062
Les socits titulaires de BNC professionnels peuvent pratiquer des amortissements exceptionnels raison notamment : - des logiciels qui n'ont pas t dduits en charges (CGI art. 236, II), qui peuvent faire l'objet d'un amortissement exceptionnel sur douze mois : l'amortissement est rparti prorata temporis sur l'anne d'acquisition et l'anne suivante. En cas d'acquisition simultane de matriels informatiques et de logiciels, seuls les logiciels (qui doivent normalement faire l'objet d'une facturation distincte) peuvent bnficier de l'amortissement exceptionnel ; - des vhicules non polluants acquis neufs avant le 1er janvier 2003, amortissables sur douze mois compter de leur premire mise en circulation (CGI art. 39 AC) ; - des installations de scurit (notamment quipements de dtection et d'extinction d'incendie, quipements audiovisuels de surveillance, quipements de protection contre le vol) ralises ou commandes avant le 31 mars 2002 par des socits dont les recettes n'excdent pas 7,63 M, qui peuvent tre amorties sur douze mois compter de la date de leur mise en service (CGI art. 39 AI).

55062
Socits civiles professionnelles - Dispositifs d'amortissement exceptionnel - Prorogation Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 81. FR 58/02 Inf. 9 p. 21

4. Dficits

55080
Il est fait abstraction, pour la dtermination du rsultat social imposable, des dficits reportables des exercices antrieurs, ds lors que le droit report s'apprcie distinctement au niveau de chaque associ dans le cadre de l'impt dont il est personnellement redevable.

5. Plus-values 55100
Le bnfice non commercial imposable de la socit tient compte, en principe, des gains ou des pertes provenant de la cession d'lments de l'actif immobilis affects l'exercice de la profession. Ces gains exceptionnels sont soumis des rgles particulires d'imposition qui ont dj t exposes dans l'tude consacre aux plus-values d'apport (voir n 4355 s.). Nous exposons ici les rgles spcifiques aux plus-values de rvaluation libre du patrimoine social. Les SCP peuvent en effet, dans le cadre des rgles rgissant leur fonctionnement, procder l'actualisation de la valeur de leur patrimoine, l'augmentation corrlative de leur capital et la distribution gratuite de parts sociales nouvelles. De telles oprations restent sans incidence en matire fiscale. C'est ainsi que : - les immobilisations doivent continuer figurer sur le registre des immobilisations pour leur prix de revient d'origine et les amortissements tre pratiqus sur la base de ce prix ; - les plus-values de cession des immobilisations doivent tre calcules partir de ce mme prix de revient ; - les parts sociales attribues aux associs en contrepartie de l'augmentation du capital sont rputes avoir t acquises pour une valeur nulle.

C. Modalits d'imposition des bnfices des socits civiles professionnelles

Rgime d'imposition

55150
Les socits civiles professionnelles sont obligatoirement soumises au rgime de la dclaration contrle, quel que soit le montant des recettes ralises (CGI art. 96 100 bis).

Obligations des socits

55152
Les SCP sont tenues aux obligations fiscales et comptables incombant normalement aux membres des professions librales exerant titre individuel et qui relvent du rgime de la dclaration contrle (CGI art. 60, al. 2) : elles doivent dclarer le montant exact de leur bnfice, cette dclaration tant soumise au droit de contrle de l'administration qui peut la vrifier et, le cas chant, la rectifier dans les limites de la prescription. Dclaration annuelle des rsultats

55160
Les socits civiles professionnelles soumises au rgime fiscal des socits de personnes doivent souscrire chaque anne une dclaration du rsultat non commercial de l'anne civile prcdente. Un imprim spcial n 2035 accompagn de deux annexes n 2035 A et 2035 B est conu cet effet : la dclaration, adresser au service des impts du lieu d'exercice de la profession, au plus tard le 30 avril de chaque anne (CGI art. 175 et CGI ann. III art. 40 A), doit comporter l'indication du montant des recettes brutes, de la nature et du montant des dpenses professionnelles et du chiffre du rsultat (bnfice ou dficit) ; s'y ajoute une annexe spciale (n 2035 AS) faisant apparatre la rpartition en pourcentage et en montant des bnfices entre les associs. Les SCP doivent joindre leur dclaration une liste indiquant la rpartition de leur capital social entre les associs dtenant au moins 10 % du capital (avec leur nom, leur nombre de parts et leur taux de dtention), ainsi que, le cas chant, la liste de leurs filiales et participations.

PRECISIONS a. Pour la dclaration 2035 et ses annexes, les contribuables ont le choix entre l'envoi classique des documents, sur support papier, au service des impts du lieu d'exercice de la professin ou leur transmission lectronique selon la procdure de transfert des donnes fiscales et comptables (TDFC) dans des conditions fixes par voie contractuelle (CGI art. 1649 quater B bis). Cette dernire procdure est obligatoire, depuis le 1er janvier 2002, pour les socits qui relvent de la Direction des grandes entreprises (ce qui, en pratique, devrait rester rare pour des SCP : voir n 10251, prcision d). b. Au lieu d'utiliser les imprims fournis par l'administration, les contribuables peuvent diter la dclaration papier et ses annexes sur imprimante laser, condition que les documents produits prsentent une contexture identique celle des imprims officiels. Le procd utilis doit avoir fait l'objet d'une autorisation pralable de la part de la direction rgionale des impts. c. En cas de recours la procdure TDFC, les donnes sont transmises soit directement par la socit, soit par l'intermdiaire d'organismes relais habilits par l'administration : cabinets comptables, associations agres, associations Infotrans cres par la profession comptable Par tolrance, un dlai supplmentaire de quinze jours est accord pour procder la transmission lectronique des documents, par rapport la date limite de dpt des formulaires papier. d. Production d'un tat de suivi ou d'un registre des plus-values en sursis ou en report d'imposition en cas : - d'apport en socit d'une activit individuelle : voir n 4730. - de fusion, d'apport partiel d'actif ou de scission d'une SCP ; voir n 56145. e. Les SCP ayant opt pour l'IS doivent souscrire la dclaration 2065 et ses annexes (voir n 10250 s.).

Obligations comptables

55165
Les seules prescriptions d'ordre comptable de porte gnrale rsultent de la rglementation fiscale et peuvent tre satisfaites au moyen d'une simple comptabilit de trsorerie. Les SCP doivent tenir deux documents comptables (CGI art. 99) : - un livre-journal servi au jour le jour, prcisant le dtail des recettes et des dpenses professionnelles et comportant, quelle que soit la profession exerce, l'identit du client ainsi que le montant, la date et la forme du versement des honoraires ; - un registre des immobilisations et amortissements, appuy des pices justificatives correspondantes ; ce registre doit comporter la date d'acquisition ou de cration et le prix de revient des lments d'actif affects l'exercice de la profession, le montant des amortissements effectus sur ces lments ainsi que, le cas chant, le prix et la date de cession de ces mmes lments.

55170
PRECISIONS a. Les SCP ont la possibilit d'adhrer des associations agres dont l'objet est de dvelopper l'usage de la comptabilit et de faciliter leurs adhrents l'accomplissement de leurs obligations administratives, comptables et fiscales. Les SCP membres de ces associations doivent, pour la tenue de leur livre-journal et de leur registre des immobilisations et amortissements, se conformer la nomenclature comptable (voir n 56320). Si la SCP n'adhre pas une association, l'utilisation de la nomenclature comptable n'est pas obligatoire, mais simplement conseille ( noter que l'imprim de dclaration n 2035 reprend dans l'ensemble les comptes figurant sur cette nomenclature). b. Les notaires sont soumis la tenue d'une comptabilit de type commercial. Les membres des autres professions peuvent tre incits tenir une telle comptabilit lorsqu'ils optent pour la dtermination du rsultat partir des crances acquises et des dpenses engages ( n 54860). c. En ce qui concerne la comptabilisation des recettes dans le livre-journal, l'administration a prvu deux mesures d'assouplissement (D. adm. 5 G-3122) : - les recettes d'un montant unitaire infrieur 76,22 peuvent tre comptabilises globalement, en fin de journe, condition qu'elles aient fait l'objet d'un paiement en espces au comptant, et que les justificatifs du dtail de ces oprations (notes d'honoraires, brouillard de caisse) soient conservs ; - pour les honoraires pays par chques, seuls les totaux des bordereaux de remise en banque peuvent tre comptabiliss, sous rserve que ces bordereaux soient conservs titre de pices justificatives et qu'ils comportent l'identit des diffrents tireurs. noter galement pour les mdecins conventionns, la dispense d'inscription sur le livre-journal des honoraires conventionnels ( n 55350). d. L'obligation de mentionner l'identit du client sur le livre-journal s'impose l'ensemble des professions non commerciales, mme s'il s'agit de professions astreintes au secret professionnel.

Pour ces dernires, l'administration admet que la mention de l'identit du client figure, non pas sur le livre-journal, mais sur un document annexe, auquel elle a accs, permettant de retrouver cette indication (D. adm. 5 G-3122 n 13). Si, dans le cadre de la vrification de comptabilit d'une SCP soumise au secret professionnel, l'administration peut accder l'identit de ses clients, elle n'est pas autorise demander des renseignements sur la nature des prestations fournies.

Contrle des dclarations

55180
Le service des impts peut demander tous renseignements susceptibles de justifier l'exactitude des chiffres dclars et notamment tous lments permettant d'apprcier l'importance de la clientle. Il peut galement exiger la communication du livre-journal, du registre des immobilisations et des amortissements, ainsi que de toutes pices justificatives (CGI art. 98). Ces documents doivent tre conservs pendant un dlai de six ans compter de la dernire opration mentionne sur le livre ou registre ou de la date laquelle les documents ou pices ont t tablis. Toutefois, en ce qui concerne le registre des immobilisations et des amortissements, la dure de conservation des pices justificatives s'tend toute la priode pendant laquelle des amortissements peuvent tre dduits, augmente du dlai de reprise de l'administration. Celle-ci est donc fonde rejeter les amortissements comptabiliss par un contribuable raison d'une immobilisation pour laquelle aucune pice justificative n'est produite, mme si l'acquisition de cette immobilisation remonte plus de six ans (CE 12-10-1992 n 65664 : RJF 12/92 n 1649).

55182
Les SCP d'officiers publics et ministriels doivent, toute rquisition de l'administration, prsenter leurs livres, registres, pices de recettes, de dpenses ou de comptabilit l'appui des nonciations de leur dclaration. Elles ne peuvent opposer le secret professionnel aux demandes d'claircissements, de justifications, ou de communication de documents concernant les indications de leur livre-journal ou de leur comptabilit (CGI art. 100).

55185
Les dclarations sont ventuellement rectifies par l'administration suivant la procdure de redressement contradictoire (voir n 13905 s.). La procdure est poursuivie l'encontre de la socit civile professionnelle, mais les impositions sont tablies au nom des associs pour la part leur revenant dans le supplment de bnfice retenu.

Sanctions

55200
Le dfaut de production ou la production tardive de la dclaration n 2035 est susceptible d'entraner l'valuation d'office du bnfice imposable si la socit ne rgularise pas sa situation aprs mise en demeure de l'administration ( n 13920 s.). Par ailleurs, le dfaut de prsentation du livre-journal, du registre des immobilisations et des amortissements, ou des pices justificatives donne lieu l'application d'une amende fiscale de 15 (CGI art. 1763, 2). Enfin, des sanctions, dont le rgime fait l'objet d'une tude gnrale aux n 14000 s., sont applicables en cas de dfaut, de retard ou d'insuffisance de dclaration.

D. Dispositions particulires
1. Socits membres d'associations agres : avantages fiscaux 55250
Les socits civiles professionnelles soumises au rgime fiscal des socits de personnes qui adhrent une association agre bnficient, sous certaines conditions, des avantages fiscaux suivants :

- abattement de 20 % sur la quote-part de bnfice imposable entre les mains des associs ; - dispense de pnalits en cas de premire adhsion avec rvlation spontane des insuffisances des dclarations antrieures ; - limitation de la part dductible du salaire des conjoints des associs communs en biens fixe un montant sensiblement plus lev que la limite de droit commun (sur ce point, voir n 20031).

55255
PRECISIONS a. C'est la SCP et non ses associs qui a la qualit d'adhrent. L'adhsion doit maner de la personne qualifie pour engager la socit (grant ou si tous les associs sont grants, l'un quelconque des associs). Cette adhsion produit ses effets l'gard de tous les associs, mais ne couvre pas l'activit que les membres peuvent exercer le cas chant titre individuel. b. Le dpart d'un associ n'a aucune incidence sur la situation des autres membres et s'accompagne, pour lui, de la perte des allgements fiscaux compter du jour de son dpart effectif. Si l'associ qui se retire exerce ensuite sa profession titre individuel, il dispose d'un dlai de trois mois pour que son adhsion puisse produire immdiatement ses effets sur le plan fiscal. c. Les associs bnficient des allgements fiscaux jusqu'au jour o la dissolution de la socit devient effective. S'ils exercent ensuite une activit titre individuel, ou s'ils fondent une nouvelle SCP, une nouvelle adhsion est ncessaire ; ils disposent alors d'un dlai de 3 mois compter du dbut de leur nouvelle activit pour que cette adhsion produise ses effets. d. Une SCP qui effectue des oprations commerciales titre accessoire peut adhrer une association agre ds lors que ses bnfices sont taxs, entre les mains des associs, suivant les rgles applicables aux BNC. Au cas, en revanche, o elle relverait de l'IS en raison de l'importance des oprations commerciales ralises, elle pourrait adhrer un centre de gestion agr mais cette adhsion ne permettrait pas ses membres de bnficier des allgements fiscaux y affrents. e. L'adhsion une association agre est possible tout moment mais la premire adhsion ne produit ses effets sur le plan fiscal, pour une anne donne, que si elle intervient dans les trois mois du dbut de l'anne ou de l'activit : l'gard des socits, le dlai de trois mois s'apprcie compter de la constitution de la socit (ou de l'exercice effectif d'une activit par ses membres) et non de l'enregistrement de ses statuts. Le changement d'association, quel que soit son motif, ne fait pas perdre le bnfice des avantages fiscaux, s'il est justifi au moyen d'une ou de plusieurs attestations que la priode d'imposition est entirement couverte par l'adhsion l'un de ces organismes (un dlai de trois mois est toutefois admis lorsque le changement d'association rsulte du retrait ou du nonrenouvellement d'un agrment prononc moins de trois mois avant la fin de l'anne prcdente).

Abattement sur le bnfice imposable

55260
Ce sont les associs de la SCP qui bnficient de l'abattement : le montant de cet abattement se calcule, au taux de 20 %, non pas sur le bnfice total de la socit mais sur la part de bnfice revenant chaque associ. C'est galement sur cette part que s'applique le plafond d'abattement, fix 111 900 pour 2001. Calcul de l'abattement

55265
Le bnfice imposable auquel s'applique l'abattement est celui qui est dclar par les associs pour l'assiette de l'impt sur le revenu aprs imputation, le cas chant, de leurs frais professionnels personnels (c'est--dire sur le bnfice net effectivement apprhend par chaque associ). Au bnfice proprement dit s'ajoutent, le cas chant, les plus-values soumises au rgime spcial des plus-values long terme. L'abattement est rparti entre ces lments en proportion du montant de chacun d'eux.

EXEMPLE : Une socit civile professionnelle constitue entre A et B se partageant galement les bnfices a ralis en 2001 un bnfice total de 250 000 , dont 35 000 de plus-values long terme. La part de bnfice revenant chacun d'eux est donc gale 125 500 (dont 17 500 de plus-value long terme) ; l'abattement est gal pour chacun d'eux :

Abattement 20 %

111 900 20 % =

22 380

Cet abattement est rparti comme suit au prorata de l'importance respective du bnfice et des plus-values : - sur le bnfice : 22 380 (107 500/125 000) = 19 247 - sur les plus-values : 22 380 (17 500/125 000) = 3 133 Pour chaque associ, le rsultat est donc le suivant : Bnfice imposable au taux normal : 107 500 - 19 247 = 88 253 . Plus-value imposable : 17 500 - 3 133 = 14 367 .

55270
Le plafond d'abattement s'applique au revenu net professionnel dclar par une mme personne physique dans une mme catgorie de revenus (CGI art. 158, 4 bis). Lorsqu'un associ exerce simultanment une activit de mme nature titre individuel et a adhr personnellement une association agre ce titre, l'abattement est calcul sur la somme algbrique des rsultats de chaque activit. (Sur la possibilit d'exercer une mme activit au sein d'une SCP et titre individuel, voir n 56890).
PRECISIONS a. Les limites de l'abattement s'apprcient distinctement pour chaque membre d'un foyer fiscal exerant une activit distincte et ayant la qualit d'adhrent. Cette rgle s'applique aussi aux membres d'un mme foyer associs de la mme SCP. b. Le cumul avec d'autres abattements d'assiette est possible s'il n'est pas expressment interdit par un texte. Il n'est pas admis pour la dduction forfaitaire des mdecins conventionns et l'abattement complmentaire de 3 % sauf, pour la dduction de 3 %, la premire anne d'adhsion une association agre (voir n 55345, prcision b). c. En cas d'adhsion d'un professionnel libral ou d'une SCP ayant opt pour le fractionnement de l'impt affrent aux crances acquises ( n 54445), l'abattement de 20 % est calcul sur le bnfice soumis imposition immdiate prvu l'article 202, 1 du CGI, y compris sur le montant des crances acquises. Lorsque le bnfice imposable dpasse la limite d'application de l'abattement de 20 %, le montant de l'abattement est rparti en proportion, d'une part, du bnfice hors crances acquises et, d'autre part, du montant des crances acquises (D. adm. 5 G-52 n 41 et 42).

Priode d'application de l'abattement

55275
Pour dterminer les annes qui donnent lieu l'abattement, la rgle est la suivante : l'abattement est accord la condition que la SCP ait t adhrente d'un organisme agr pendant toute la dure de l'anne. Par drogation, l'abattement est toutefois applicable : - en cas d'agrment postrieur l'adhsion ou de premire adhsion un organisme agr, intervenant dans les trois premiers mois d'une anne donne, pour l'imposition du bnfice de l'anne en cause ; - en cas de retrait d'agrment (ou de non-renouvellement), pour l'imposition du bnfice de l'anne en cours. La dclaration de rsultats produite par la SCP doit tre accompagne d'une attestation dlivre par l'association, prcisant la date d'adhsion et, le cas chant, la date de la perte de la qualit d'adhrent. Perte de l'abattement

55280
Le dpt tardif de la dclaration de rsultats ou des dclarations de chiffre d'affaires entrane (indpendamment des sanctions de droit commun, n 14000 s.) la non-application de l'abattement lorsqu'il s'agit de la deuxime infraction successive concernant la mme catgorie de dclaration. La mme sanction s'applique la souscription tardive par les associs de leur dclaration d'ensemble des revenus. La non-application ou la remise en cause de l'abattement est assimile une sanction au sens de l'article L 80 D du LPF. Lorsqu'un deuxime retard dans le dpt d'une dclaration de mme catgorie est constat, l'adhrent est inform de la perte de l'abattement par une notification de redressements, assortie des pnalits prvues notamment l'article 1728 du CGI ( n 14010). L'intrt de retard s'applique aux droits mis la charge du contribuable, y compris ceux rsultant de la perte de l'abattement.

55285
La perte de l'abattement est galement encourue si les deux conditions suivantes sont runies : - le rsultat ou la TVA dclars font l'objet d'un redressement ; - le service des impts tablit la mauvaise foi de l'adhrent. L'abattement est alors supprim pour l'anne au titre de laquelle le redressement est opr, mme si la mauvaise foi n'est tablie que pour une partie des redressements. Comme dans tous les groupements et socits de personnes, si un redressement exclusif de bonne foi est opr dans les critures de la SCP, tous les associs perdent le bnfice de l'abattement. Toutefois, en cas de pluralit d'activits ( titre individuel et en socit), les associs qui n'ont pas pris part la fraude ne perdent que la fraction correspondant leur quotepart dans la socit. Cette fraction est calcule en rpartissant l'abattement au prorata des bnfices raliss dans la socit redresse par rapport au bnfice total soumis l'abattement. Ces associs conservent l'abattement relatif leurs autres activits (sociales ou individuelles). En revanche, un redressement exclusif de bonne foi imputable un associ particulier la suite de la prise en compte des plus-values ou des frais professionnels lui incombant personnellement entrane la suppression totale de l'abattement initial pour l'ensemble des activits de cet associ (D. adm. 5 J-3122 n 28 et 29). Lorsque la bonne foi est admise, l'abattement initial est maintenu. Mais aucun abattement ne peut tre pratiqu sur la fraction des bnfices rsultant du redressement, sauf si celui-ci est conscutif une dclaration rectificative spontane souscrite par l'adhrent. L'administration estime que les redressements faisant suite une mention expresse porte par le contribuable sur sa dclaration, en vertu de l'article 1732 du CGI, n'ouvrent pas droit l'abattement, mme si la bonne foi est retenue.
PRECISIONS a. N'est pas considre comme spontane, une dclaration rectificative souscrite postrieurement l'engagement d'une procdure administrative ou judiciaire. Au contraire, reste spontane une dclaration souscrite postrieurement l'envoi d'une simple demande de renseignements, ou la suite d'anomalies dtectes par l'association. b. Quel qu'en soit le motif, la remise en cause de l'abattement par l'administration constitue une sanction et doit donc tre motive (CE 2-4-1993 n 89508 : RJF 5/93 n 652) ( n 14005).

Dispense de pnalits en cas de premire adhsion

55310
Lorsqu'elles rvlent spontanment, par lettre recommande, les insuffisances, inexactitudes ou omissions de leurs dclarations fiscales (dclaration de rsultat, TVA, taxe professionnelle) encore susceptibles d'tre rectifies, les SCP qui adhrent une association agre sont dispenses de toute majoration fiscale, de quelque nature qu'elles soient (CGI art. 1756 sexies). L'octroi de cet avantage est subordonn aux conditions suivantes :- ces infractions doivent tre signales l'administration dans un dlai de trois mois suivant l'adhsion l'association ; - elles ne doivent ni procder de man uvres frauduleuses, ni avoir donn lieu une notification de redressements ou une procdure administrative ou judiciaire ; - le supplment d'impt correspondant doit tre acquitt dans les dlais prescrits.

Obligations des SCP membres d'associations agres

55320
Les socits doivent prendre l'engagement de se conformer aux recommandations qui doivent leur tre faites sur la tenue de leurs documents comptables, en vue de l'amlioration de la connaissance des revenus, par les ordres ou organisations professionnelles dont elles relvent. Les SCP ont galement l'obligation d'accepter les rglements par chques, de faire libeller ces chques leur ordre et de ne pas les endosser sauf pour remise directe l'encaissement ; elles doivent en informer leur clientle par une mention dans la

correspondance et sur les documents professionnels adresss ou remis aux clients, ainsi que par un avis dans les locaux professionnels. Les chques peuvent cependant tre libells au nom d'une personne autre que la socit (banque, Trsor public) lorsque la rglementation l'impose. Les manquements graves ou rpts aux obligations prvues entranent l'exclusion de l'association. La dcision d'exclusion est prise par l'association aprs avoir permis la socit de prsenter sa dfense. Cette dernire doit donc tre informe des faits qui lui sont reprochs et de la possibilit de consulter, dans un dlai dtermin, les pices de son dossier.
PRECISIONS a. Les recommandations respecter portent essentiellement sur les points suivants : Les socits doivent tenir leurs documents comptables (livre-journal et registre des immobilisations et des amortissements) conformment aux plans comptables professionnels agrs par le ministre des finances (nomenclature fixe par arrt du 30-11978, voir n 56320). Le livre-journal peut tre subdivis en autant de journaux divisionnaires qu'il existe de comptes professionnels (caisse, banque, chques postaux). Les documents relatifs aux recettes doivent comporter, quelle que soit la profession exerce, l'identit du client ainsi que le montant, la date et la forme du versement des honoraires. Les SCP non soumises au secret professionnel indiquent, en outre, la nature des prestations fournies. Pour les SCP astreintes au secret professionnel, voir n 55170, prcision d. En cas de comptabilisation globale des recettes en fin de journe, ou de totalisation de bordereaux de remises de chques ( n 55170, prcision c), les adhrents n'ont pas indiquer au regard de l'criture globale l'identit des clients concerns, celle-ci ne devant figurer que sur les pices justificatives. Les membres des professions de sant doivent inscrire sur les feuilles de maladie ou de soins l'intgralit des honoraires effectivement perus, mme s'ils ne sont que partiellement rembourss aux assurs (CGI ann. II art. 371 Y, 5). b. Les associations ne peuvent pas imposer aux SCP de confier la tenue ou la surveillance de leur comptabilit un membre de l'ordre des experts-comptables.

2. Socits civiles professionnelles de mdecins conventionns (secteur I) 55340

Les mdecins relevant du rgime de la dclaration contrle qui ont adhr la convention nationale peuvent bnficier d'un rgime spcial, conu par l'administration fiscale, qui se traduit par un mode particulier d'valuation des frais professionnels et un allgement des obligations comptables (D. adm. 5 G-4431 et 5 G-4432). Ce rgime est rserv aux mdecins omnipraticiens ou gnralistes, aux spcialistes mdicaux, aux chirurgiens, aux spcialistes chirurgicaux et aux lectro-radiologistes conventionns (les chirurgiens-dentistes en sont exclus) qui pratiquent les honoraires fixs par la convention.

Frais professionnels

55345
Les mdecins conventionns du secteur I placs sous le rgime de la dclaration contrle doivent en principe, comme la gnralit des titulaires de BNC, faire tat de leurs frais rels. Toutefois, ils sont autoriss pratiquer : - un abattement forfaitaire, destin tenir compte de leurs sujtions particulires, dont le montant varie selon les praticiens et le niveau des recettes (voir barme n 56200) ; - une dduction complmentaire de 3 % calcule sur le montant des honoraires conventionnels ; - un abattement de 2 % reprsentatif des frais suivants : reprsentation, rception, prospection, cadeaux professionnels, petits dplacements, travaux de recherche, blanchissage. L'abattement est calcul sur le montant des recettes brutes, y compris les honoraires de dpassement. L'option pour cet abattement doit tre exerce au 1er janvier de chaque anne et implique l'absence de comptabilisation des dpenses correspondantes un poste de charges (D. adm. 5 G-4431 n 2). L'abattement de 2 % doit, semble-t-il, tre effectu au niveau de la SCP, tandis que l'abattement forfaitaire et le complment de dduction de 3 % doivent tre calculs au niveau de chaque associ en fonction de la part des recettes conventionnelles correspondant ses droits (Rp. Longuet : AN 21-1-1980 p. 184).
PRECISIONS a. Les frais de petits dplacements couverts par l'abattement de 2 % ne visent que les dpenses exposes pour l'usage, l'intrieur de l'agglomration, d'un moyen de transport autre qu'un vhicule professionnel (taxis, autobus) et

celles lies au stationnement du vhicule professionnel, l'exclusion de tous les autres frais affrents ces vhicules qui restent dductibles dans les conditions habituelles (D. adm. 5 G-4431 n 2). b. Lorsque la SCP est membre d'une association agre, les associs doivent choisir entre, soit l'application sur leur bnfice imposable de l'abattement de 20 % vis n 55260 s., soit l'application de l'abattement forfaitaire et de la dduction complmentaire de 3 % (Avis CE 20-10-2000 n 222675 : RJF 1/01 n 67). L'administration admet toutefois que l'abattement de 20 % peut tre cumul avec la dduction de 3 % au titre de la premire anne d'adhsion une association agre et que l'abattement de 2 % reprsentatif des frais professionnels est toujours susceptible de s'appliquer (D. adm. 5 G-4431 n 14 s.). Ds lors que les adhrents sont soumis des obligations de comptabilisation des frais, ils peuvent inscrire un compte d'associs les dpenses couvertes par l'abattement de 2 %. En cas de redressement entranant la perte de l'abattement de 20 %, les intresss peuvent demander rtroactivement le bnfice de l'abattement forfaitaire et de la dduction de 3 %. c. L'abattement de 2 % s'applique aux socits civiles de personnes condition qu'elles soient exclusivement composes de mdecins conventionns du secteur I ou de praticiens admis pratiquer cet abattement (D. adm. 5 G-4431 n 3). d. Les modalits particulires de dtermination du bnfice imposable des SCP de mdecins conventionns sont rserves celles d'entre elles qui, pratiquant les tarifs de la convention nationale, ont souscrit dans le dlai lgal leur dclaration n 2035. Par suite, en cas de mise en uvre de la procdure d'valuation d'office de la base imposable ( n 13925), les associs ne peuvent bnficier de l'abattement forfaitaire.

Allgements comptables

55350
Sauf si elles ont adhr une association agre, les SCP de mdecins conventionns du secteur I sont dispenses d'inscrire sur leur livre-journal le montant des honoraires conventionnels ayant donn lieu la dlivrance de feuilles de maladie des assurs sociaux, la condition toutefois que le montant intgral des honoraires soit indiqu sur ces feuilles de maladie (D. adm. 5 G-3122 n 17 s.). Ces recettes sont rcapitules dans les relevs que les caisses de scurit sociale adressent priodiquement aux praticiens. En cas de rception tardive des relevs, aucune pnalit ne peut tre applique aux SCP de mdecins qui n'ont pu indiquer le montant de leurs recettes dans leur dclaration (CE 27-10-1982 n 27273). L'enregistrement sur le livre-journal demeure en revanche obligatoire pour les recettes journalires correspondant la partie de l'activit non couverte par la convention.

E. Imposition des associs des socits civiles professionnelles

55400
Comme pour toute socit de personnes n'ayant pas opt pour l'IS, si les rsultats de la socit civile professionnelle sont dtermins au niveau de la socit, leur imposition doit tre effectue au nom de chaque associ raison de la part qui lui est attribue (CGI art. 8 ter). Les associs doivent porter, chacun en ce qui le concerne, sur la dclaration d'ensemble de leurs revenus (n 2042), la part de bnfice (ou de dficit) correspondant leurs droits qui a t dclare par la socit. Toutefois, ils peuvent retrancher de cette part de bnfice (ou ajouter la part de dficit) certains lments.
PRECISIONS a. Le fait que l'article 8 ter du CGI se rfre la part des bnfices sociaux attribue aux associs ne signifie pas que ceux-ci doivent en avoir la disposition effective : ils sont imposables raison de leur quote-part mme s'ils n'en ont effectivement peru qu'une partie (CE 20-12-1985 n 30255 : RJF 2/86 n 140). Ces rsultats sont dtermins dans les conditions dfinies n 54850 s. b. La distribution de parts nouvelles la suite d'une rvaluation du patrimoine social de la socit ne constitue pas un revenu imposable pour les associs ( n 55100).

Dtermination de la part de rsultats attribue aux associs

55405
En rgle gnrale, il suffit d'appliquer au rsultat dclar par la socit le pourcentage de participation revenant chaque associ tel qu'il a t fix par le dcret particulier chaque profession ou par les statuts. dfaut, la rpartition se fait par parts gales. Pour plus de prcisions, voir n 56800 s. Lorsque des charges personnelles aux associs ont t acquittes par la socit, ces charges ne sont pas dductibles du rsultat de la socit, mais leur montant a le caractre d'une attribution de bnfice dont il y a lieu de tenir compte pour la rpartition de celui-ci (c'est, par exemple, le cas des cotisations personnelles de scurit sociale des associs acquittes par la socit). De mme, il convient de tenir compte des rmunrations ventuellement verses aux associs ainsi que de la fraction non dductible du salaire des conjoints qui sont rintgres pour la dtermination du rsultat imposable (voir n 20030 s.). La prise en charge par la socit des frais personnels aux associs et l'attribution de rmunrations emportent des consquences diffrentes selon que ces lments constituent des avantages allous en supplment de la quote-part des bnfices laquelle les associs ont normalement droit, ou qu'ils constituent simplement une modalit particulire d'attribution, sous forme d'avances, de cette mme quote-part.

55407
Lorsque les rmunrations et avantages s'ajoutent la quote-part de bnfices des associs, les rgles applicables sont les suivantes. Si, avant rintgration des frais personnels aux associs et des rmunrations, le rsultat de la socit est bnficiaire, la somme attribuer chacun des associs comprend d'une part la rmunration qui lui a t ventuellement verse et le montant des frais acquitts pour lui par la socit, d'autre part sa quote-part dans les bnfices de la socit, dtermine au prorata de ses droits. Si, avant rintgration des lments susviss, le rsultat est dficitaire, la somme attribuer chaque associ est gale la diffrence entre le montant de sa rmunration augmente des charges payes pour lui par la socit et sa quote-part dans le rsultat dficitaire de la socit.

EXEMPLE : Soit une socit constitue entre A et B et dont les rsultats sont rpartis raison de 40 % pour A et 60 % pour B. Aprs rintgration des frais personnels des associs et des rmunrations verses, le bnfice dclar par la socit est de 100 000 . Les frais personnels des associs s'lvent 5 000 pour A et 10 000 pour B ; la rmunration verse A est de 35 000 . La rpartition se fait alors de la manire suivante : - Bnfice fiscal dclar Charges personnelles (A et B) Rmunration (A) - Bnfice rpartir

100 000 15 000 35 000 50 000

- Rpartition : Associ A : (50 000 40 %) + 5 000 + 35 000 = 60 000 Associ B : (50 000 60 %) + 10 000 = 40 000 - Net imposable, aprs dduction des frais personnels imputables sur la quote-part de chacun des associs ( n 55430 s.) : Associ A : 60 000 - 5 000 = 55 000 Associ B : 40 000 - 10 000 = 30 000

55408

Si les rmunrations et avantages constituent seulement une avance sur le bnfice rpartir entre les associs, et en reprenant les donnes de l'exemple prcdent, la rpartition du bnfice entre les associs s'opre ainsi : Associ A : 100 000 40 % = 40 000 - dont 35 000 dj attribus titre de rmunration ; - et 5 000 pris en charge par la socit au titre des frais personnels. Net imposable : 40 000 - 5 000 = 35 000 Associ B : 100 000 60 % = 60 000 - dont 10 000 pris en charge par la socit au titre des frais personnels. Net imposable : 60 000 - 10 000 = 50 000 .

Charges dductibles du bnfice de l'associ

Frais d'acquisition des parts sociales

55420
Lorsqu'un contribuable exerce son activit professionnelle dans le cadre d'une socit civile professionnelle, ses parts dans la socit sont considres comme des lments d'actif affects l'exercice de la profession (CGI art. 151 nonies, I). Les charges grevant cet actif sont donc dductibles de la quote-part du bnfice social revenant l'intress. Tel est notamment le cas des frais d'acquisition des droits sociaux (intrts d'emprunts, frais d'acte et d'enregistrement, droits de mutation titre gratuit, frais de notaire, commissions et honoraires verss l'occasion de l'acquisition ou de la souscription des droits sociaux : voir n 10740 s.. Autres dpenses personnellement supportes par un associ

55425
Deux catgories de dpenses doivent tre distingues. Les frais engags par les associs dans le cadre de l'activit sociale, et qui incombent normalement la socit, ne peuvent venir en dduction de la part de bnfice revenant chaque associ. Mais les associs peuvent se faire rembourser par la socit les frais qu'ils ont engags pour son compte (par exemple, dpenses affrentes aux locaux professionnels, frais d'utilisation de leur voiture personnelle pour leurs dplacements professionnels, frais de documentation), condition qu'il soit justifi de leur montant rel. Lorsque cette condition est remplie, les remboursements sont dductibles au niveau de la socit et ils n'ont pas tre ajouts la quote-part du bnfice social revenant chaque associ. Les frais exposs par les associs pour l'exercice de leur activit professionnelle et qui leur incombent personnellement sont dductibles de la part de bnfices leur revenant condition d'tre dductibles lorsque l'activit est exerce titre individuel et de n'avoir pas dj t pris en compte pour la dtermination du bnfice social.
PRECISIONS a. Entrent dans la premire catgorie de frais, notamment, les frais de congrs exposs par les membres d'une socit civile professionnelle, qui doivent tre considrs comme directement lis l'exercice de l'activit sociale et incombent normalement la socit. Leur prise en compte s'opre son niveau avant rpartition du rsultat social entre les associs, que les dpenses soient supportes directement par la socit ou rembourses par celle-ci ses membres (Rp. Courrire : Sn. 9-2-1989 p. 226). b. Entrent dans la deuxime catgorie de frais, notamment, les frais de transport du domicile de l'associ au lieu d'exercice de la profession lorsque l'loignement du domicile ne rsulte pas de pures convenances personnelles et que la distance sparant ce domicile du lieu de travail ne prsente pas un caractre anormal.

55425
Socits civiles professionnelles - Charges dductibles du bnfice de l'associ : frais de transport - Frais de dplacement domicile-lieu de travail Inst. 5 G-1-03 FR 2/03 Inf. 1 n 1 s. p. 3 Charges sociales personnelles aux associs

55430

Les cotisations verses aux organismes de scurit sociale constituent en principe des charges dductibles des sommes imposables au nom des associs, quand bien mme la socit les aurait prises sa charge. Deux cas peuvent se prsenter : - si les cotisations sont acquittes personnellement par chaque associ, la part de bnfice social qui revient chacun sera diminue du montant des cotisations payes personnellement ; - si les cotisations ont t prises en charge par la socit, leur montant constitue un complment de rmunration qui doit tre pralablement ajout aux sommes attribues ce titre aux associs (Rp. Sall : AN 11-5-1981 p. 2012). Les rachats de cotisations suivent le mme rgime de dduction que les cotisations acquittes selon une priodicit normale.

55431
Les cotisations dductibles sont celles verses dans le cadre des rgimes suivants :- rgimes obligatoires de base d'assurance maladie, maternit, vieillesse et d'allocations familiales ; - rgimes complmentaires obligatoires d'assurance vieillesse des travailleurs non salaris ; - rgimes facultatifs complmentaires de prvoyance (maladie, dcs, invalidit), de retraite et de perte d'emploi subie mis en place par les organismes de scurit sociale ; - contrats Madelin d'assurance de groupe en matire de retraite, de prvoyance complmentaire et de perte d'emploi subie.
PRECISIONS a. Les cotisations obligatoires d'assurance maladie et maternit, d'allocations familiales ainsi que celles verses aux rgimes d'assurance invalidit-dcs obligatoire sont dductibles sans limitation. En revanche, la dduction des versements effectus au titre de l'assurance vieillesse obligatoire et des rgimes facultatifs de retraite, de prvoyance et de perte d'emploi est plafonne un montant global correspondant 19 % d'une somme gale huit fois le plafond annuel moyen retenu pour le calcul des cotisations de scurit sociale (soit 42 900 pour 2002). l'intrieur de cette limite, les versements aux rgimes de prvoyance complmentaire et de perte d'emploi ne peuvent excder respectivement 3 % et 1,5 % de la mme somme (soit, pour 2002, 6 774 et 3 387 ). b. Pour ouvrir droit dduction, les contrats d'assurance groupe, qui peuvent tre souscrits auprs de compagnies d'assurances ou de mutuelles, doivent rpondre aux caractristiques fixes par la loi Madelin (Loi 94-126 du 11-2-1994 modifie) et son dcret d'application (Dcret 94-775 du 5-9-1994). On notera que les prestations servies doivent en principe prendre la forme de prestations en nature, de revenus de remplacement ou de rentes. Le versement de capitaux est toutefois autoris en cas de liquidation judiciaire ou d'invalidit. c. Lorsqu'un contrat ou rgime facultatif d'assurance vieillesse comporte, comme cela est admis sous certaines conditions, une contre-assurance dcs prvoyant un versement en capital, la fraction des cotisations affrente celle-ci n'est pas admise en dduction.

Retrait d'associ en cours d'anne

55435
En cas de dpart d'un associ en cours d'anne (par suite de cession ou de rachat de ses parts), une rpartition des rsultats prorata temporis entre les associs et anciens associs n'est pas opposable l'administration pour l'assiette de l'impt : l'intgralit des rsultats est en principe impose au nom des seuls associs prsents la clture de l'exercice (Rp. Pricard : AN 30-8-1993 p. 2707). En cas de dcs d'un associ en cours d'exercice, le Conseil d'tat considre que les bnfices de la socit poursuivant l'exploitation ne sont imposables qu'entre les mains des associs prsents la clture de l'exercice, et notamment au nom personnel des hritiers du membre dcd sans qu'une part quelconque de ces bnfices puisse tre rattache aux revenus dont celui-ci disposait la date de son dcs (CE 10-6-1983 n 28922 : RJF 8-9/83 n 989). Ce principe d'imposition des hritiers comporte une drogation dans le cas o les statuts de la socit prvoient que les hritiers n'acquirent pas la qualit d'associ (Rp. de Courson : AN 2-4-2001 p. 1963). Dans ces diffrents cas cependant, et plus gnralement dans tous les cas de transmission ou de rachat en cours d'anne par une personne physique de parts de socits de personnes exerant une activit professionnelle non commerciale, la loi autorise l'imposition au nom de l'associ sortant (ou ses ayants cause en cas de dcs) d'un rsultat intermdiaire dtermin la date de la transmission ou du rachat, concurrence de la quote-part correspondant ses droits (CGI art. 93 B). Cette quote-part comprend, le cas chant, les plus-values professionnelles ralises depuis la fin de la dernire priode d'imposition.

L'imposition est tablie au vu d'une dclaration n 2035, accompagne de l'annexe 2035 AS destine faire apparatre la quote-part de l'associ sortant, souscrite par la socit dans les soixante jours de la transmission ou du rachat de titres par la socit, ou dans les six mois du dcs (D. adm. 5 G-49 n 52 et 53). Le bnficiaire de la transmission est impos hauteur de ses droits sur les bnfices de l'anne de ralisation de l'opration, diminus de la quote-part du rsultat intermdiaire dj impose au nom du cdant. De la mme faon, en cas de rachat des parts par la socit, les associs prsents au 31 dcembre de l'anne au cours de laquelle le rachat est intervenu sont imposables raison du rsultat ralis par la socit au 31 dcembre pour l'ensemble de l'anne d'imposition, sous dduction de la part du rsultat impose au nom de l'associ dont les titres ont t rachets. Ce dispositif s'applique sur demande conjointe de l'associ sortant (ou de ses ayants cause) et du (ou des) bnficiaire(s) de la transmission (ou des associs prsents la date du rachat des parts par la socit). Cette option doit tre formule dans le mme dlai que la dclaration de rsultat intermdiaire.
PRECISIONS L'imposition de l'associ qui cde ses parts vient en dduction de l'impt sur le revenu tabli ultrieurement raison de l'ensemble de ses bnfices ou revenus raliss au cours de l'anne de transmission ou de rachat. Lorsque la transmission rsulte du dcs de l'associ, l'imposition est tablie son nom dans les conditions prvues l'article 204 du CGI.

Imposition du bnfice rparti

55450
La part de bnfice (dduction faite des charges personnelles) revenant chaque associ est globalise avec l'ensemble des autres revenus ou bnfices dont il a pu disposer au cours de l'anne pour tre impose avec ces derniers sous une cote unique au lieu du domicile ou du principal tablissement de l'intress (CGI art. 13, 4). En cas de rsultat social dficitaire, chaque associ peut imputer sur son revenu global de l'anne considre sa quote-part dans le dficit social ; en cas d'insuffisance de ce revenu, l'excdent du dficit peut tre report sur le revenu global des annes suivantes jusqu' la cinquime inclusivement (CGI art. 156, 1).

IV. Autres impts dus pendant le fonctionnement des socits civiles professionnelles

A. Taxe sur la valeur ajoute

55600
Pour l'application, le cas chant, de la TVA aux socits civiles professionnelles, deux principes sont dterminants : - le fait qu'une activit librale soit exerce dans le cadre d'une SCP est normalement sans influence sur les rgles dfinissant le champ d'application de la taxe, - pour la dtermination du chiffre d'affaires annuel comparer aux limites d'application des rgimes d'imposition la TVA, la SCP doit retenir l'ensemble des recettes gnres par l'activit de ses associs.

1. Champ d'application de la TVA 55605

Sans revenir sur les principes qui fixent le rgime de TVA des professions librales (exposs n 12000 s.), nous donnons ciaprs quelques prcisions propres aux professions susceptibles d'tre exerces en SCP.

Architectes

55610
Les prestations d'architecture effectues dans le cadre d'une SCP sont de plein droit imposables la TVA, quelles que soient : - leur nature ; - les modalits de leur excution ;

- la qualit des bnficiaires.

Gomtres-experts

55620
Sont imposables de plein droit la TVA toutes les prestations de caractre technique effectues par des gomtres-experts. Bien entendu, ils sont galement imposables au titre de leurs oprations d'agent d'affaires, de gestion d'immeubles, etc.

Activits mdicales ou paramdicales

55630
Sont exonres de TVA, sans possibilit d'option, les prestations de soins la personne (c'est--dire les prestations qui concourent l'tablissement des diagnostics mdicaux ou au traitement des maladies humaines) dispenses par les mdecins (omnipraticiens ou spcialistes), les chirurgiens-dentistes, les masseurs-kinsithrapeutes, les infirmiers ou infirmires (CGI art. 261, 4-1). Sont imposables de plein droit la TVA :- les ventes de mdicaments par les mdecins propharmaciens, mme si elles constituent le prolongement direct de leurs prestations de soins (ces ventes ne sont imposables que lors de l'encaissement des recettes correspondantes) ; - les honoraires perus par les mdecins agissant en qualit de conseils de laboratoires pharmaceutiques ou de toute autre entreprise.
PRECISIONS a. Les soins que les masseurs-kinsithrapeutes sont habilits dispenser dans l'exercice de leur profession rglemente entrent dans le champ de l'exonration de TVA prvue par l'article 261, 4-1 du CGI, mme si les actes ne sont pas effectus sur ordonnance mdicale (CE 15-2-1999 n 176931 et 176932 : RJF 4/99 n 396). b. La fourniture (et les rparations ultrieures) de prothses dentaires par les dentistes leurs patients sont exonres de TVA.

Vtrinaires

55640
Les SCP de vtrinaires sont par principe imposables la TVA pour toutes leurs oprations. Les ventes de mdicaments administrs comme prolongement direct d'un acte mdical ou chirurgical figurant sur une note globale d'honoraires sont imposables, comme les prestations de soins qu'elles accompagnent, lors de l'encaissement du prix.
PRECISIONS chappent bien sr la TVA les oprations ralises par les vtrinaires dans le cadre d'une activit salarie.

Laboratoires d'analyses de biologie mdicale

55650
Les laboratoires d'analyses de biologie mdicale qui fonctionnent dans les conditions prvues par la loi 75-626 du 11 juillet 1975 sont exonrs de TVA pour leurs travaux d'analyses, c'est--dire les examens biologiques destins faciliter la prvention, le diagnostic ou le traitement des maladies humaines, quelles que soient les modalits d'excution (en matriel ou en personnel) de ces travaux (D. adm. 3 A-3121 n 35 et 36). Ces travaux ne peuvent pas faire l'objet d'une option pour le paiement volontaire de la TVA.

PRECISIONS L'honoraire de transmission peru par un laboratoire non habilit effectuer certaines analyses qui en confie le soin un laboratoire spcialis bnficie de l'exonration de TVA (CJCE 11-1-2001 aff. 76/99 ; Inst. 3 A-10-01).

Professions juridiques ou judiciaires

55660
Les prestations des membres des professions juridiques ou judiciaires ou des officiers publics ou ministriels susceptibles d'tre exerces dans le cadre d'une SCP sont obligatoirement imposables la TVA. La base d'imposition la TVA comprend non seulement l'ensemble des rmunrations perues (honoraires, y compris ceux devant tre rtrocds, moluments, vacations) mais aussi les frais exposs pour la ralisation des prestations et mis la charge du client (frais de dplacement, notamment). En sont exclus les vritables dbours (tel peut tre le cas des frais de procdure) ainsi que les provisions correspondant des dbours. Les avocats, avocats au Conseil d'tat et la Cour de cassation et avous bnficient d'une franchise en base spcifique : voir n 55695.

2. Obligations et modalits d'imposition 55680

Lorsqu'elles sont imposables, les SCP sont tenues aux mmes obligations que les autres redevables de la TVA.

55685
En dehors de la dclaration d'existence prvue par l'article 286 du CGI, les obligations dclaratives des redevables dpendent du rgime d'imposition sous lequel ils sont placs. Les limites de recettes annuelles retenir pour l'application de ces rgimes aux SCP sont, normalement, s'agissant d'activits librales, celles de 27 000 pour la franchise en base, de 230 000 pour le rgime simplifi d'imposition ; au-del de 230 000 , application du rgime rel normal. Ces chiffres s'apprcient hors taxes.

Franchise en base

55690
Quel que soit leur rgime d'imposition, les SCP bnficient de la franchise gnrale en base lorsqu'elles ont ralis l'anne prcdente un chiffre d'affaires (hors TVA) n'excdant pas 27 000 (CGI art. 293 B). Les bnficiaires de la franchise en base ne peuvent pratiquer aucune dduction de TVA, ni faire apparatre la taxe sur leurs factures ou tout autre document en tenant lieu. Ils peuvent avoir intrt renoncer la franchise et opter pour le paiement de la TVA.
PRECISIONS a. La limite d'application de la franchise en base est de 76 300 pour les livraisons de biens, les ventes consommer sur place et les prestations d'hbergement (CGI art. 293 B). Lorsqu'un assujetti ralise des oprations relevant des deux limites, le rgime de la franchise ne lui est applicable que s'il n'a pas ralis au cours de l'anne civile prcdente un chiffre d'affaires global suprieur 76 300 et un chiffre d'affaires affrent aux activits relevant de la premire limite suprieur 27 000 . b. Le dpassement des limites prcites en cours d'anne rend les assujettis redevables de la taxe (selon le rgime simplifi ou le rgime rel normal en fonction du chiffre d'affaires ralis ou d'une option ventuelle) compter du 1er janvier de l'anne suivante. La franchise cesse toutefois immdiatement de s'appliquer aux assujettis dont le chiffre d'affaires hors TVA de l'anne en cours dpasse les montants de 84 000 ou de 30 500 : ils deviennent redevables de la TVA pour les oprations effectues compter du premier jour du mois du dpassement du chiffre limite. c. Sur les obligations comptables des personnes bnficiant de la franchise, voir n 33100.

Franchise spcifique

55695

Pour leur activit spcifique (conseil, assistance, reprsentation, postulation, plaidoirie, rdaction d'actes, de mmoires, actes d'arbitrage et activit de squestre), les avocats, avocats au Conseil d'tat et la Cour de cassation et avous bnficient d'une franchise en base lorsque le chiffre d'affaires correspondant de l'anne civile prcdente n'excde pas 37 400 (CGI art. 293 B, III).
PRECISIONS a. Les avocats dont le chiffre d'affaires hors TVA de l'anne en cours au titre de leur activit spcifique dpasse 45 800 deviennent redevables de la TVA pour les oprations effectues compter du premier jour du mois au cours duquel le chiffre d'affaires limite est dpass. b. Pour leurs oprations qui ne sont pas couvertes par la franchise particulire, les avocats et avous bnficient d'une franchise lorsque le chiffre d'affaires ralis ce titre au cours de l'anne civile prcdente n'excde pas 15 300 (CGI art. 293 B, IV). Cette franchise cesse de s'appliquer lorsque le chiffre d'affaires correspondant de l'anne en cours dpasse 18 300 . Le cumul de franchises ne peut pas avoir pour effet d'augmenter les limites de 37 400 et 45 800 de la franchise au titre des oprations spcifiques. c. Les avocats qui sont susceptibles de relever de la franchise spcifique de 37 400 peuvent bnficier pour l'ensemble de leurs oprations de la franchise de droit commun indique n 55690. Mais ces franchises ne peuvent pas se cumuler (CGI art. 293 G).

Rgimes d'imposition

55700
En matire de taxes sur le chiffre d'affaires, les socits civiles professionnelles relevant du rgime simplifi d'imposition n'ont aucune dclaration remplir en cours d'anne. Elles sont seulement tenues au versement d'acomptes trimestriels qui font ensuite l'objet d'une rgularisation annuelle lors du dpt de la dclaration rcapitulative CA12 souscrire au plus tard le 30 avril de l'anne qui suit celle au titre de laquelle elle est dpose (CGI ann. II art. 242 sexies).
PRECISIONS a. Les SCP, en raison du caractre non commercial de leurs revenus, ne peuvent renoncer aux formalits simplifies de liquidation des TCA (dispositif rgi par l'article 204 ter A de l'annexe II au CGI). b. Pour une tude plus approfondie du rgime, voir n 33075 s. (et n 33000 pour les modalits de rcupration de la taxe dductible).

55702
Les SCP relevant du rgime rel normal doivent dposer chaque mois (ou chaque trimestre si l'impt d annuellement n'excde pas 4 000 ) un imprim modle CA3.

Obligations gnrales
Tenue d'une comptabilit

55705
Les SCP assujetties la TVA doivent tenir une comptabilit leur permettant de justifier les oprations, imposables ou non, qu'elles effectuent. Ces justifications concernent la nature des oprations ralises et le montant des recettes encaisses. D'une manire gnrale, la comptabilit doit permettre l'assujetti de fournir l'ensemble des renseignements demands et dont la mention figure sur les imprims de dclaration des oprations. dfaut d'une telle comptabilit, les assujettis doivent avoir un livre spcial aux pages numrotes sur lequel ils inscrivent jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune des oprations, en distinguant, au besoin, leurs oprations taxables de celles qui ne le sont pas. Le livre spcial n'a pas tre cot ou paraph. Les oprations au comptant peuvent tre inscrites globalement la fin de chaque journe lorsque leur valeur n'excde pas 76 taxes comprises. Les redevables relevant du rgime simplifi d'imposition peuvent ne tenir qu'une comptabilit de trsorerie. Facturation

55710

En matire de facturation, les SCP imposables doivent : - dlivrer obligatoirement une facture pour chaque prestation faite au profit d'un redevable de la TVA, - mentionner sur ces factures distinctement, le prix hors TVA des services rendus, le taux de la TVA (qui sera pratiquement toujours celui actuellement fix 19,60 %), le montant de la TVA applicable la prestation, enfin le nom et l'adresse du client. Lorsque la SCP bnficie d'une franchise en base, les factures doivent comporter la mention : TVA non applicable, article 293 B du CGI .

B. Taxe professionnelle
55750
La taxe professionnelle est due, en principe, par toutes les personnes (physiques ou morales) qui exercent titre habituel une activit professionnelle. Tel est normalement le cas des socits civiles professionnelles. Cependant, en vertu d'une disposition spciale (CGI art. 1476), l'imposition la taxe professionnelle est tablie au nom de chacun des membres de la socit civile professionnelle, aucune imposition n'tant rclame la personne morale ellemme. Cette disposition a pour but d'assurer une galit de traitement entre les intresss et ceux de leurs collgues qui exercent titre individuel. Elle se traduit par des particularits qui affectent : - la dtermination de la base d'imposition rpartir entre les associs ; - la production des dclarations.
PRECISIONS a. Le membre d'une socit civile professionnelle titulaire d'un office notarial demeure impos personnellement la taxe professionnelle jusqu' la publication de l'arrt du ministre de la justice prononant son retrait de la socit, alors mme que l'intress soutient avoir en fait cess son activit bien avant cette date (TA Lille 28-5-1998 n 94-3527 et 95-5401 : RJF 11/98 n 1311). b. Les collectivits territoriales et leurs groupements dots d'une fiscalit propre peuvent instituer, chacun pour la part qui leur revient, une exonration en faveur des mdecins et auxiliaires mdicaux qui, exerant dans le cadre d'une SCP leur activit titre libral pour la premire fois, s'installent dans une commune de moins de 2 000 habitants (CGI art. 1464 D). L'exonration porte sur les deux annes qui suivent celle de l'installation. Aucune imposition n'tant due au titre de l'anne d'installation, la mesure a pour effet d'exonrer les bnficiaires au titre des trois premires annes de leur tablissement.

55755
En cas d'option pour l'IS, la SCP est taxable en son nom propre, compter de l'anne qui suit celle de l'assujettissement l'IS (CGI art. 1476, al. 2). Concernant la base d'imposition, le Conseil d'tat a jug que les dispositions de l'article 1467-2 du CGI, en ce qu'elles dfinissent une base particulire, incluant notamment une fraction des recettes, de la taxe professionnelle due par les titulaires de bnfices non commerciaux, les agents d'affaires et les intermdiaires de commerce employant moins de cinq salaris , sont applicables tous les redevables dont l'activit est de la nature de l'une de celles mentionnes l'article 92 du CGI, quels que soient le statut juridique de ces redevables et le rgime selon lequel, du fait de ce statut ou d'une option qu'ils ont exerce, les bnfices qu'ils ralisent sont imposs. La SCP doit donc tre qualifie de titulaire de bnfices non commerciaux au sens de l'article 1467-2 du CGI, nonobstant la circonstance qu'elle ait opt pour son assujettissement l'impt sur les socits et que, de ce fait, ses bnfices sont imposs d'aprs les rgles applicables aux bnfices industriels et commerciaux (CE 4-7-2001 n 215223 : RJF 10/01 n 1247).
PRECISIONS L'administration considre pour sa part que les socits civiles professionnelles ayant opt pour leur assujettissement l'impt sur les socits sont imposables la taxe professionnelle selon les rgles indiques n 55780, quel que soit le nombre de salaris qu'elles emploient (Inst. 1-8-1987, 6 E-13-97). Cette doctrine est opposable l'administration sur le fondement de l'article L 80 A du LPF.

1. Dtermination de la base d'imposition

Principes

55760
La base d'imposition de chacun des associs de la SCP est dtermine suivant des modalits diffrentes selon que l'intress emploie ou non moins de cinq salaris. Pour dterminer l'effectif salari de chaque associ il est tenu compte : - des salaris directement rmunrs par le redevable, tant prcis que ce cas ne peut normalement se prsenter pour un associ de SCP, cette qualit lui interdisant en principe d'exercer sa profession titre individuel ( n 56890) ; - d'une fraction du nombre de salaris rmunrs par la socit, obtenue en multipliant le nombre total de ces salaris par le rapport existant entre, d'une part, la participation de l'associ aux frais de personnel commun et, d'autre part, le total des frais de personnel commun. En pratique, il suffira d'appliquer au nombre de salaris employs par la SCP le pourcentage de participation aux bnfices de chaque associ, lorsque (ce qui est normalement le cas) ce pourcentage reprsente galement la part incombant l'intress dans le total des frais de personnel commun. Pour dterminer si le nombre de salaris est ou non infrieur cinq, il convient de prendre en considration ceux qui ont t employs au cours de l'avant-dernire anne civile prcdant celle de l'imposition.

55760
Socits civiles professionnelles - Taxe professionnelle - Dtermination de la base d'imposition Loi 2002-1575 du 30-12-2002, art. 26. FR 58/02 Inf. 26 p. 38 s.

Premier cas : l'associ emploie moins de cinq salaris

55770
Dans ce cas (de loin le plus frquent), la base d'imposition de l'associ est gale la somme des lments suivants (CGI art. 1467, 2) : - quote-part de la valeur locative des immobilisations passibles de la taxe foncire (il n'est pas tenu compte des immobilisations non passibles de la taxe foncire : matriel, outillage, etc.) ; - quote-part des recettes professionnelles, retenues concurrence d'un dixime.

EXEMPLE : Une SCP constitue entre deux associs A (40 % des bnfices) et B (60 % des bnfices) ralise un montant de recettes de 80 000 . Les immobilisations, passibles de la taxe foncire, qu'elle utilise ont une valeur locative totale de 2 500 . Deux salaris sont employs par la socit. La base d'imposition la taxe professionnelle de chacun des associs est la suivante : Associ A : Part de la valeur locative foncire : 2 500 40 % Part des recettes professionnelles : 80 000 10 % 40 % Base d'imposition de A :

= =

1 000 3 200 4 200

Associ B : Part de la valeur locative foncire : 2 500 60 % Part des recettes professionnelles : 80 000 10 % 60 %

= =

1 500 4 800

Base d'imposition de B :

6 300

Second cas : l'associ emploie cinq salaris ou davantage

55780
Dans cette situation (assez peu courante, en pratique), l'imposition de l'associ est tablie suivant les rgles normales de la taxe professionnelle applicables la gnralit des contribuables. Jusqu'en 2002, il est tenu compte d'une fraction (18 %) des salaires, aprs dduction de l'abattement mentionn n 12160. Les salaires comprennent : - les salaires verss directement par le redevable au personnel qui travaille exclusivement pour lui (tant rappel que cette situation ne peut pas normalement se prsenter pour un associ de SCP) ; - une quote-part des salaires verss par la socit, cette quote-part tant calcule en utilisant le rapport dfini au n 55760. Par ailleurs, on doit retenir une quote-part de la valeur locative : - des immobilisations passibles de la taxe foncire ; - des autres immobilisations corporelles (matriel, outillage, mobilier, etc.) non passibles de la taxe foncire lorsque la quotepart des recettes annuelles TTC de l'associ concern excde 61 000 ( n 12155). S'agissant des SCP ou des socits civiles de moyens, cette limite de 61 000 doit s'apprcier au regard de chacun des membres, en tenant compte des recettes ralises titre personnel et, proportion de leurs droits, de celles de la socit.

Cas particulier d'activits mixtes

55790
Lorsqu'un redevable exerant une profession librale avec moins de cinq salaris exerce concurremment, dans les mmes locaux, une autre activit normalement passible de la taxe professionnelle suivant les rgles du droit commun, la situation doit tre rgle en retenant, pour l'ensemble des lments imposables, le rgime d'imposition correspondant l'activit dominante, c'est--dire celle pour laquelle les recettes sont les plus leves.

EXEMPLE : Une SCP est constitue entre deux vtrinaires. La rpartition des bnfices se fait par parts gales. La socit ralise un montant total d'honoraires de 85 000 et des ventes de mdicaments pour 120 000 . L'activit dominante est celle correspondant aux ventes de mdicaments. La base d'imposition pour chaque associ doit donc tre calcule dans les conditions de droit commun exposes n 55780.

2. Dclarations 55820
Puisque, dans les SCP n'ayant pas opt pour l'IS, les impositions la taxe professionnelle sont tablies non pas au nom de la socit elle-mme mais au nom personnel de chaque associ, les dclarations produire pour l'tablissement de la taxe doivent tre souscrites par chaque associ et non par la socit. Sous cette rserve, on se reportera, pour tout ce qui concerne les cas dans lesquels la dclaration est exige et les modalits de sa production, aux explications donnes n 12200.

C. Autres taxes
55850
Comme tous les contribuables exerant une profession non commerciale, les socits civiles professionnelles sont passibles de diverses taxes dues raison de leur activit. Elles sont ainsi redevables dans les mmes conditions et sous les mmes sanctions que les autres socits civiles : - de la taxe sur les salaires ( n 12305 s.) ; - de la participation des employeurs l'investissement dans la construction ( n 12460 s.) ; - de la participation des employeurs au financement de la formation professionnelle continue ( n 12520 s.) ; - de la taxe sur les vhicules des socits ( n 12900 s.). En ce qui concerne la taxe d'apprentissage, voir n 12375, tant prcis que l'option pour l'IS a pour effet d'assujettir les SCP ladite taxe.

V. Principales modifications des statuts

A. Augmentation de capital
Apports en numraire ou en nature

56000
La socit peut augmenter son capital par des apports en numraire ou en nature souscrits par les associs. Cette opration ncessite les mmes formalits que la constitution ( n 54305 s.). L'augmentation de capital peut aussi rsulter de nouveaux apports souscrits par des tiers qui doivent alors tre agrs par les anciens associs reprsentant au moins les trois quarts des voix. Dans les socits de notaires, de commissaires-priseurs, d'avous, d'huissiers et de greffiers de tribunal de commerce, l'entre de nouveaux associs par voie d'augmentation du capital est subordonne l'agrment du ministre de la justice.

Incorporation des rserves

56010
Les rserves constitues au moyen de bnfices non distribus ou de plus-values d'actif dues l'industrie des associs peuvent tre incorpores au capital (voir dcrets d'application propres chaque profession). Les parts nouvelles sont attribues non seulement aux associs qui ont effectu des apports en numraire ou en nature, mais aussi aux apporteurs en industrie. Les statuts fixent gnralement les modalits de ces attributions gratuites de parts et prvoient, le plus souvent, un mode de rpartition analogue celui qui gouverne la distribution des bnfices. L'augmentation du capital par incorporation des rserves est interdite tant que les parts sociales correspondant aux apports en numraire n'ont pas t entirement libres (voir les dcrets d'application de chaque profession).

56011
Remarque : la diffrence des augmentations de capital dans les autres socits, cette opration semble avoir un caractre obligatoire dans les SCP puisque les dcrets d'application, l'exception de ceux concernant les vtrinaires, prcisent qu'il y est procd priodiquement . cet gard, la Cour de cassation a jug que l'augmentation de capital par incorporation de rserves prvue par les dispositions de l'article 43 du dcret du 31 dcembre 1969 relatif aux SCP d'huissiers de justice a un caractre automatique et que les statuts, qui fixent les conditions d'application de ces dispositions, ne peuvent pas la rendre facultative. En consquence elle a condamn l'associ qui s'tait oppos une demande d'augmentation de capital manant de son coassoci - en se prvalant des dispositions statutaires qui soumettaient une telle opration la dcision unanime des associs - indemniser ce dernier pour rsistance abusive l'application d'une disposition obligatoire (Cass. 1e civ. 16-7-1998 n 1359 : BRDA 15-16/98 p. 3 ;

dcision transposable toutes les professions pour lesquelles les dcrets d'application comportent des dispositions identiques celles du dcret du 31 dcembre 1969).

Droits d'enregistrement

56020
dfaut de dispositions particulires concernant les socits civiles professionnelles, on fera application des rgles gnrales exposes dans la 1re partie (voir n 14700 s.).

B. Transformation de la socit
Rgime juridique

56040
Les socits civiles professionnelles peuvent tre transformes, quelle que soit la profession concerne, en socits d'exercice libral (Selarl, Selafa, Selca ou Selas) ou en socit de toute autre forme admise par la rglementation propre la profession exerce. L'associ unique d'une SCP titulaire d'un office notarial peut dcider de transformer cette socit en Selarl unipersonnelle, cette transformation tant toutefois soumise l'agrment du garde des Sceaux (Rp. Valleix : AN 10-4-1995 p. 1952). Cette solution est valide par la loi 99-515 du 23 juin 1999 qui permet la constitution de SEL sous la forme unipersonnelle (voir art. 1er modifi de la loi du 31-12-1990 qui ne prcise plus que les SEL ont pour objet l'exercice en commun de la profession ).

56041
La transformation d'une socit civile professionnelle est soumise aux rgles de majorit prescrites pour la modification des statuts ( n 54740). Pour le reste, elle est rgie par les rgles de droit commun ( n 15400 s.). L'opration consistant passer de la forme de SCP celle de socit en participation (forme galement admise pour l'exercice des professions librales) ne constitue pas une transformation (c'est--dire un changement de forme sociale par voie de simple modification statutaire sans cration d'un tre moral nouveau) compte tenu de l'absence de personnalit morale de la SEP. L'opration se dcompose en effet en deux phases : dissolution de la SCP et constitution de la SEP. Sur le plan fiscal, l'analyse est identique.

Rgime fiscal de la transformation en SCP d'une socit d'une autre forme

Droits d'enregistrement

56050
Ds lors que la transformation d'une socit dote de la personnalit morale en socit civile professionnelle est rgulirement opre, elle n'entrane pas, conformment l'article 1844-3 du Code civil, cration d'une personne morale nouvelle. Ds lors qu'elle n'a pas pour effet de rendre la socit passible de l'IS, cette opration ne donne ouverture, lors de l'enregistrement de l'acte, qu'au droit fixe de 75 des actes innoms prvu par l'article 680 du CGI.

56052
La transformation en SCP d'une socit de fait ou en participation entrane ncessairement la cration d'une personne morale nouvelle. Toutefois, l'administration admet que les rgles prvues en cas de transformation d'une socit de droit sans cration d'une personne morale nouvelle soient applicables, sous rserve que la transformation ne s'accompagne pas de modifications statutaires importantes (telles qu'un changement d'activit de la socit) (D. adm. 7 H-54 n 24). Impts directs

56055

Transformation d'une socit de personnes en socit civile professionnelle : ds lors que cette transformation se fait sans cration d'une personne morale nouvelle, il n'y a pas lieu de procder l'imposition immdiate des bnfices raliss avant la transformation et non encore taxs (sous rserve que la transformation ne s'accompagne pas d'un changement d'objet social ou d'activit relle ; voir n 11025).

56056
Transformation d'une socit de fait (ou en participation) en SCP : les socits de fait ou en participation tant dpourvues de personnalit morale, leur transformation en socit de droit entrane ncessairement la cration d'une personne morale nouvelle : les consquences fiscales devraient donc, en principe, tre celles qui s'attachent une cessation d'entreprise suivie de la constitution d'une socit nouvelle. L'administration fiscale admet toutefois que la transformation d'une socit de fait (ou en participation) en socit de droit n'entrane pas l'imposition immdiate des bnfices raliss avant l'opration et non encore imposs, ni celle des plus-values latentes des lments d'actif, condition qu'aucune modification ne soit apporte aux valeurs comptables (voir n 11050) et sous rserve que la transformation ne s'accompagne pas de modifications statutaires importantes (Rp. Barrot : AN 25-5-1987 p. 3025), ni de changements parmi les associs (Rp. Spnale : Sn. 3-2-1983 p. 179). Selon nos informations, lorsque la clientle est exploite en proprit indivise par la socit ou inscrite son bilan fiscal, l'administration pourrait galement admettre un sursis d'imposition pour les plus-values ralises par les associs l'occasion de la liquidation de la socit, qui correspondent la diffrence entre la valeur des actifs attribus aux associs l'occasion de la liquidation et le prix de revient des droits dans la socit liquide. Ces plus-values ne seraient pas imposes la date de la liquidation mais seraient ultrieurement taxes lors de la cession des parts de la socit de droit bnficiaire de l'apport de cette clientle ou d'une socit civile professionnelle, dans les conditions prvues l'article 151 octies A du CGI en cas d'opration de fusion ou de scission affectant cette socit (voir n 56110 s.). Dans l'hypothse o les associs de la socit en participation ou de la socit de fait ont conserv la proprit de la clientle qui n'a pas t inscrite au bilan fiscal de cette socit, la plus-value rsultant de l'apport de cette clientle une autre socit pourrait bnficier du report d'imposition prvu l'article 151 octies du CGI pour l'apport en socit d'une entreprise individuelle ( n 4700 s.).

56057
Transformation d'une socit de capitaux en socit civile professionnelle : bien qu'une telle transformation soit considre sur le plan fiscal comme une cessation d'entreprise (perte d'assujettissement l'IS : CGI art. 221, 2) il est admis, lorsque la transformation ne comporte pas cration d'une personne morale nouvelle, que la taxation l'impt sur les socits porte uniquement sur les bnfices de l'exercice en cours, l'exclusion des bnfices en sursis d'imposition et des plus-values latentes acquises par les lments de l'actif social, qui se trouveront ultrieurement imposs dans le cadre de la socit nouvelle. Cette mesure est applicable la transformation d'une socit de capitaux en socit civile professionnelle la condition qu'aucune modification ne soit apporte, lors de la transformation, aux critures comptables et spcialement aux valeurs des lments de l'actif immobilis de la socit transforme (CGI art. 221 bis).

Rgime fiscal de la transformation d'une SCP en socit d'une autre forme

Droits d'enregistrement

56070
Lorsque la transformation n'a pas pour effet de rendre la socit passible de l'impt sur les socits (et qu'elle ne donne pas naissance une personne morale nouvelle), seul le droit fixe de 75 des actes innoms est exigible. Lorsque la nouvelle socit est passible de l'IS, un droit spcial de mutation peru au taux global de 4,80 % est en principe exigible sur certains apports en nature. Un droit fixe de 230 peut toutefois tre substitu au droit de 4,80 % sur les apports de fonds de commerce et biens assimils et des immeubles affects l'activit, si les associs s'engagent conserver pendant trois ans les titres dtenus la date du changement de rgime fiscal (voir n 15720 et 16911). Ces rgles sont applicables en cas de transformation de SCP en SEL (Rp. Marchand : AN 26-7-1993, p. 2213).

Impts directs

56075
dfaut de dispositions spcifiques aux SCP, il y a lieu de faire application des rgles de droit commun prvues en matire de transformation de socits de personnes exerant une activit professionnelle (CGI art. 202 ter, I). La transformation de la SCP en socit d'exercice libral, ou en socit d'une autre forme soumise l'IS emporte ainsi cessation d'entreprise avec toutefois des consquences attnues, conformment aux rgles exposes n 11020 s. Des modalits particulires d'imposition des crances acquises sont par ailleurs prvues (voir n 54435 s.). L'imposition des plus-values constates sur les parts dtenues par les associs de la SCP est reporte dans les conditions de droit commun (CGI art. 151 nonies, III ; n 21785).
PRECISIONS a. En ce qui concerne la transformation de SCP en SCM, ou en une autre SCP, voir n 11025. Pour l'opration consistant passer de la forme de SCP celle de socit en participation, voir ci-avant n 56040. b. Le report d'imposition dont bnficient les plus-values constates lors de l'apport de l'activit individuelle la SCP ( n 54410 s.) est maintenu en cas de transformation de la SCP en socit d'exercice libral (SEL), jusqu' la date de cession, de rachat ou d'annulation des parts ou actions de l'apporteur (ou du bnficiaire de la transmission lorsque les parts ont fait l'objet d'une transmission titre gratuit) (CGI art. 151 octies, I-a-al. 2).

C. Fusions et oprations assimiles

56100
Les socits civiles professionnelles sont soumises aux dispositions de l'article 1844-4 du Code civil qui autorise titre gnral les fusions et scissions de socits ( n 16000 s.). La fusion par absorption d'une ou plusieurs socits civiles professionnelles par une autre socit ainsi que la transmission du patrimoine d'une socit civile professionnelle, par voie d'apport ou de scission, d'autres socits sont donc autorises (Loi de 1966 art. 21, abrog par la loi du 31-12-1990). Certains dcrets d'application postrieurs la loi de 1990 (notamment dcret du 20-7-1992 relatif aux avocats, art. 79) semblent n'autoriser que la fusion de SCP par cration de socits nouvelles, puisqu'ils prvoient la dissolution de plein droit de l'ensemble des socits participant l'opration de fusion. Leur validit, sur ce point, ne nous parat pas vidente dans la mesure o ils contrarient les dispositions lgales de l'article 1844-4 du Code civil et o aucune disposition de la loi de 1966 ne prvoit la possibilit de droger au principe pos par ce texte.

Rgime fiscal

56105
Au regard des impts directs, les fusions et scissions entranent la dissolution des socits absorbes ou scindes et produisent donc en principe les consquences d'une cessation d'entreprise. Ces oprations peuvent conduire galement l'imposition au nom des associs des plus-values d'change de titres de la socit absorbe ou scinde. En cas d'apport, la socit apporteuse est normalement imposable sur les plus-values d'apport. Toutefois, afin de faciliter les regroupements de socits, la loi prvoit des dispositifs de report d'imposition des plus-values constates dans ces diffrentes hypothses. C'est ainsi que les SCP relevant de l'impt sur le revenu qui font l'objet d'une fusion ou d'une scission, ainsi que celles qui consentent un apport partiel d'actif portant sur une branche complte d'activit, peuvent bnficier d'un dispositif de report d'imposition des plus-values d'apport constates cette occasion ; un report d'imposition est galement prvu pour les plusvalues d'change de titres ralises par les associs des socits absorbes ou scindes (CGI art. 151 octies A). Ce rgime s'applique quels que soient la nature juridique et le rgime fiscal de la socit bnficiaire de l'apport (socit de capitaux, SEL, autre SCP, socit de personnes). Des dispositions particulires sont par ailleurs applicables pour l'imposition des crances acquises immdiatement taxables en raison de la cessation (voir n 54435 s.).
PRECISIONS a. Les oprations de restructuration places sous le rgime de report de l'article 151 octies A du CGI ne remettent pas en cause le report d'imposition des plus-values d'apports antrieurs la SCP (voir n 54410 s.).

b. Au regard des droits d'enregistrement, les oprations de fusion et assimiles relvent du mme rgime que les apports en socit : voir n 3600 s. c. Les SCP ayant opt pour leur assujettissement l'impt sur les socits peuvent placer les oprations de restructuration qu'elles ralisent entre elles ou avec d'autres socits soumises l'IS sous le rgime de faveur prvu aux articles 210 A et 210 B du CGI (voir n 16401 s.).

56105
Socits civiles professionnelles - Oprations de fusions et de scissions - Dfinition fiscale Inst. 5 G-13-02 BF 2/03 Inf. 202

Report d'imposition des plus-values d'apport

56110
Le mcanisme de report d'imposition est celui prvu l'article 151 octies du CGI en cas d'apport d'une entreprise individuelle en socit ( n 4700 s.). Sa mise en uvre repose sur une distinction entre la plus-value nette globale affrente aux immobilisations non amortissables dont l'imposition reste la charge de l'associ de la socit apporteuse, et la plus-value nette globale constate sur les immobilisations amortissables dont la taxation est transfre la socit bnficiaire des apports. En cas de fusion ou de scission, l'apport peut tre effectu au profit de socits prexistantes ou de socits nouvelles. Le report s'applique sur option conjointe de la SCP apporteuse et de la socit bnficiaire des apports. L'option doit tre exerce dans l'acte d'apport ou le trait de fusion ou de scission. Les associs ne peuvent pas opter individuellement pour l'application du report d'imposition de la fraction de la plus-value leur revenant ou, au contraire, renoncer ce report pour tre imposs immdiatement. Plus-value nette sur lments non amortissables

56115
L'imposition de la plus-value, qui reste la charge des associs de la socit apporteuse, est reporte jusqu' l'anne au cours de laquelle intervient l'un des vnements suivants (pour le cas de transmission titre gratuit des titres, voir n 56120) : - perte de la proprit par la socit bnficiaire des apports des immobilisations non amortissables apportes, quelle qu'en soit la cause (vente, change, expropriation, disparition du bien, transmission titre gratuit) ; - perte par la socit ayant ralis un apport partiel d'actif de la proprit des titres qu'elle a reus en rmunration de cet apport (ou attribution de ces titres aux associs) ; - perte par l'associ de la socit qui a ralis l'apport partiel d'actif de la proprit des titres de cette socit ; - perte par l'associ de la socit absorbe ou scinde de la proprit des titres qu'il a reus en rmunration de la fusion ou de la scission. Si la perte de proprit par la socit bnficiaire des apports ne concerne qu'une partie seulement des immobilisations non amortissables apportes, seules les plus-values affrentes ces immobilisations deviennent immdiatement imposables, dans la limite, bien entendu, de la plus-value nette totale en report d'imposition. De la mme faon, en cas de perte partielle de la proprit des titres viss ci-dessus, la plus-value en report ne devient imposable immdiatement que dans la proportion des titres cds.

56120
En cas de transmission titre gratuit une personne physique (succession ou donation) des titres reus en rmunration de la fusion, de la scission ou des titres de la socit ayant ralis l'apport partiel d'actif, le report d'imposition est maintenu si le bnficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impt sur les plus-values au titre de l'anne au cours de laquelle intervient l'un des vnements suivants : - le bnficiaire de la transmission perd la proprit des titres reus gratuitement ; - la socit bnficiaire perd la proprit des immobilisations non amortissables apportes ; - la socit ayant ralis l'apport partiel d'actif perd la proprit des titres reus en rmunration de son apport.

PRECISIONS a. Les rgles prvues en cas de cession partielle des titres ou des immobilisations apportes, dcrites n 56115, sont le cas chant applicables. b. L'engagement du bnficiaire de la transmission peut rsulter d'une mention expresse inscrite dans l'acte authentique constatant la transmission, ou d'un acte sous seing priv ayant date certaine. Il doit tre joint aux dclarations de revenus ou de rsultat de l'ancien et du nouvel associ souscrites au titre de l'anne de la transmission (accompagn, le cas chant, de l'acte constatant la transmission titre gratuit).

56125
Lorsqu'il est mis fin au report d'imposition, la plus-value nette long terme est impose au taux des plus-values long terme en vigueur l'anne de la survenance de l'vnement mettant fin au report. S'il s'agit d'une plus-value nette court terme, celle-ci est ajoute aux revenus de la mme anne et impose d'aprs le barme progressif et la situation de famille du contribuable au titre de cette mme anne. En cas de moins-value, celle ralise court terme s'impute sur le revenu global du contribuable. En revanche, les moinsvalues long terme ne sont imputables que sur des plus-values de mme nature ralises, au sein de la mme entreprise, au cours des dix annes ou exercices suivants. Ds lors qu'en cas de fusion ou de scission, la SCP disparat, l'imputation ne pourra en principe s'effectuer que sur les plus-values long terme encore en report si elles deviennent imposables dans le dlai de dix ans. Plus-values nettes constates sur les immobilisations amortissables

56130
Ces plus-values ne sont pas imposes au nom des associs de la socit apporteuse, mais rintgres aux rsultats imposables dans les conditions et au taux de droit commun de la socit bnficiaire de l'apport, selon les modalits prvues l'article 210 A-3-d du CGI. Pour la gnralit des biens, cette rintgration est effectue sur une dure de cinq ans. Toutefois, pour les constructions, la rintgration est effectue sur une dure de 15 ans ou, si la plus-value nette affrente aux constructions excde 90 % de la plus-value nette globale constate sur les lments amortissables, sur une priode gale la dure moyenne pondre d'amortissement de ces biens. La SCP apporteuse conserve cependant la facult d'opter pour l'imposition immdiate, au nom des associs, de la plusvalue nette long terme globale affrente l'ensemble des lments amortissables apports, au taux rduit de 16 % (major des prlvements sociaux). Corrlativement, la socit bnficiaire est, bien entendu, dispense de la rintgration de la plusvalue ainsi impose. Cette plus-value peut, le cas chant, tre impute sur la fraction du dficit global du contribuable, provenant de l'activit qui a gnr la plus-value en cause, aprs imputation des revenus de l'anne en cours.

Plus-values d'change de titres constates par les associs personnes physiques de la SCP absorbe ou scinde

56135
L'absorption ou la scission d'une SCP entrane pour les associs de cette socit l'change de leurs titres contre des titres de la socit bnficiaire des apports. Cette opration constitue en principe un fait gnrateur de plus ou moins-values immdiatement imposables ou dductibles. Toutefois, si les socits qui participent l'opration optent pour le rgime de report d'imposition des plus-values d'apport prvu l'article 151 octies A-I du CGI (rgime expos ci-dessus n 56110 s.), la plus-value d'change ralise par les associs personnes physiques est automatiquement place sous le rgime de report d'imposition prvu au II du mme article, sans qu'il soit possible d'y renoncer : l'imposition de la plus-value d'change est reporte au titre de l'anne au cours de laquelle l'associ de la SCP absorbe ou scinde perd la proprit des titres reus en change lors de la fusion ou de la scission. En cas d'change avec soulte, le report d'imposition ne joue que si le montant de la soulte n'excde ni 10 % de la valeur nominale des parts ou actions attribues, ni le montant de la plus-value d'change. En outre, la plus-value reste immdiatement imposable dans ce cas hauteur de la soulte perue.

PRECISIONS a. Le dispositif de report de l'article 151 octies A-II du CGI est exclusif de l'application du rgime du sursis d'imposition prvu l'article 93 quater V du mme Code pour certains cas d'change de droits sociaux conscutifs des oprations de fusion ou scission de socits places sous le rgime de l'article 210 B du CGI (voir n 16420). b. Le report ne concerne que la plus-value d'change, la moins-value ventuellement constate par l'associ cette occasion est donc dductible au titre de l'anne au cours de laquelle intervient la fusion ou la scission.

56140
Le report est maintenu en cas de transmission titre gratuit des titres reus en change, si le bnficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impt sur les plus-values la date laquelle il perdra la proprit de ces titres. Lorsqu'il est mis fin au report d'imposition, la fraction de la plus-value d'change qui relve du rgime des plus-values long terme est impose au taux rduit d'imposition en vigueur l'anne de survenance de l'vnement mettant fin au report (il est rappel que l'application de ce rgime s'apprcie notamment au regard du dlai de dtention des titres remis l'change). La fraction relevant du rgime des plus-values court terme est ajoute au revenu de la mme anne imposable d'aprs le barme progressif et la situation de famille de l'associ.

Obligations dclaratives

56145
Le report d'imposition est soumis aux obligations dclaratives suivantes. Les associs de la SCP absorbe, scinde ou ayant ralis un apport partiel d'actif doivent produire un tat de suivi des plus-values d'apport des lments non amortissables et de la plus-value d'change de titres. L'tat doit tre joint la dclaration de revenus n 2042 souscrite au titre de l'anne au cours de laquelle l'opration est ralise et de chacune des annes suivantes, tant que le report d'imposition subsiste en tout ou partie. Cette obligation incombe galement au bnficiaire d'une transmission titre gratuit des titres qui s'engage acquitter l'impt en report. La socit bnficiaire des apports et, en cas d'apport partiel d'actif, la socit apporteuse doivent aussi joindre leur dclaration de rsultat un tat de suivi des plus-values d'apport qui concerne la fois les lments amortissables et non amortissables apports ainsi que, pour la seule socit ayant ralis l'apport partiel d'actif, les titres reus en rmunration d'un tel apport. L'tat doit tre produit au titre de l'anne au cours de laquelle l'opration est ralise et des annes suivantes tant qu'il existe des plus-values en report d'imposition. Toutefois, pour la socit ayant ralis un apport partiel d'actif, l'tat souscrit au titre des annes suivant celle de l'apport ne comprend que les renseignements relatifs aux titres reus en rmunration de l'apport. La socit bnficiaire des apports doit par ailleurs tenir un registre de suivi des plus-values sur les lments d'actif non amortissables donnant lieu report. Tout manquement ces obligations est sanctionn par une amende gale 5 % des montants omis (CGI art. 1734 ter).

D. Prorogation
Rgime juridique

56180
Selon l'article 26 de la loi du 29 novembre 1966, la prorogation de la socit est dcide par les associs statuant la majorit qui sera dtermine par le dcret d'application particulier la profession.
Cette majorit est en gnral des trois quarts des voix des associs (commissaires aux comptes, architectes, gomtres, vtrinaires). Elle n'est parfois pas mentionne (commissaires-priseurs, avocats, mdecins, directeurs de laboratoires d'analyses, chirurgiens-dentistes, infirmiers, masseurs-kinsithrapeutes) ; dans ce cas, il convient de s'en rapporter aux rgles de majorit relatives la modification des statuts. Elle est des deux tiers dans les socits d'avocats aux Conseils. En revanche, dans les socits d'avous, d'huissiers et de greffiers au tribunal de commerce il faut runir une majorit reprsentant les trois quarts du capital social et, sauf dispositions contraires des statuts, la moiti des parts d'industrie.

Enfin, le dcret concernant les notaires dispose que, sauf prorogation, les modifications des statuts sont dcides la majorit des trois quarts des voix. Il faut dduire de cela que la prorogation ncessite l'accord unanime des associs.

Rgime fiscal

56185
Il convient de faire application des rgles exposes dans la premire partie (voir n 16710 s.).

Barme des mdecins conventionns

(voir n 55345)

56200
Nota : Pour le calcul des frais, seuls les honoraires conventionnels (avant dduction des sommes rtrocdes des remplaants) doivent tre en principe pris en compte. Il faut ajouter aux honoraires conventionnels les sommes perues au titre de soins donns aux invalides de guerre. En revanche, les honoraires libres doivent tre exclus, mme si leur taux n'excde pas celui du tarif conventionnel. Ne doivent donc pas tre pris en compte les honoraires de dpassement, les sommes verses par des confrres, les sommes perues titre de frais de justice par des mdecins experts auprs des tribunaux. Doivent tre galement exclues les sommes reues des compagnies d'assurances la suite d'expertises sur accidents ou lors de la souscription d'assurance-vie et les sommes verses par les administrations aux mdecins asserments ou par les non-assurs sociaux.
Catgories de mdecins

Total des recettes provenant d'honoraires conventionnels

Montant de la dduction en euros 770 920 1 220 1 530 1 830 2 140 2 440 2 750 3 050 770 920 1 220 1 530 1 830

Omnipraticiens

n'excdant pas 9 100 compris entre 9 100 et 12 150 compris entre 12 150 et 15 200 compris entre 15 200 et 18 250 compris entre 18 250 et 21 300 compris entre 21 300 et 24 350 compris entre 24 350 et 27 400 compris entre 27 400 et 30 450 suprieur 30 450

Spcialistes mdicaux

n'excdant pas 9 100 compris entre 9 100 et 12 150 compris entre 12 150 et 16 750 compris entre 16 750 et 19 800 compris entre 19 800 et 22 850

compris entre 22 850 et 25 900 compris entre 25 900 et 28 950 compris entre 28 950 et 32 000 suprieur 32 000 Chirurgiens et spcialistes mdicaux n'excdant pas 9 100

2 140 2 440 2 750 3 050 770

compris entre 9 100 et 15 200 compris entre 15 200 et 18 250 compris entre 18 250 et 22 850 compris entre 22 850 et 27 400 compris entre 27 400 et 30 450 compris entre 30 450 et 33 500 compris entre 33 500 et 36 550 suprieur 36 550 lectroradiologistes qualifis n'excdant pas 15 200 compris entre 15 200 et 24 350 compris entre 24 350 et 33 500 compris entre 33 500 et 41 150 compris entre 41 150 et 48 750 compris entre 48 750 et 51 800 compris entre 51 800 et 57 900 compris entre 57 900 et 64 000 suprieur 64 000

920 1 220 1 530 1 830 2 140 2 440 2 750 3 050 770 920 1 220 1 530 1 830 2 140 2 440 2 750 3 050

VI. Comptabilit 56300

Nous examinerons successivement : - les obligations des socits civiles professionnelles en matire de plan comptable et de tenue de la comptabilit ; - les dispositions comptables particulires les concernant ; - l'information financire.

A. Plan comptable et tenue de la comptabilit

Plan comptable

56305
Il n'existe pas d'obligations gnrales en la matire, mais :a. Les socits civiles professionnelles de notaires doivent appliquer le plan comptable notarial (Dcret 78-126 du 2-1-1978). Voir tous dveloppements sur ce plan dans le Mmento Professions librales n 9250 s. b. Les socits civiles professionnelles adhrant une association agre sont tenues d'appliquer la nomenclature comptable officielle. En fait, l'imprim de dclaration fiscale des BNC (n 2035) reprend dans son ensemble les comptes de cette nomenclature et l'administration considre que les obligations particulires aux adhrents des associations agres ont valeur de recommandations pour l'ensemble des ressortissants des ordres et des organisations des membres des professions librales. c. Les socits civiles ayant une activit conomique sont tenues aux obligations des personnes morales de droit priv exerant une telle activit lorsque leur importance le justifie (voir n 17555 et 18190).
Ce caractre a t retenu, notamment, aux SCP : - d'huissiers de justice (Cass. crim. 1-6-1987) ; - exploitant un laboratoire d'analyses mdicales (Bull. Conseil national des commissaires aux comptes n 69 mars 1988 p. 100).

Nomenclature comptable

56320
Institue par arrt du 30 janvier 1978, il s'agit d'une nomenclature de recettes et de dpenses, qui comprennent donc la TVA. Mais il existe une possibilit d'option pour la prise en compte des crances acquises et des dpenses engages : par drogation la rgle fixe par l'article 93 du CGI, les contribuables soumis au rgime de la dclaration contrle (donc les SCP) peuvent opter pour la dtermination de leur bnfice partir des crances acquises et des dpenses engages (CGI art. 93 A : voir n 54860). I. Comptes financiers Banque. Chques postaux. Caisse. Les critures du livre-journal enregistres dans ces comptes sont ventiles : - soit dans les comptes inscrits sous II, III et IV (Recettes et dpenses professionnelles d'exploitation) ; - soit dans les comptes inscrits sous V (Recettes et dpenses patrimoniales). II. Recettes professionnelles d'exploitation (TVA comprise - voir toutefois n 56500) Honoraires encaisss (voir n 56410). Produits financiers. Gains divers. III. Honoraires rtrocds. IV. Dpenses professionnelles d'exploitation (TVA comprise - voir toutefois n 56500) Achats. Frais de personnel. Salaires nets pays. Charges sociales sur salaires (parts patronale et ouvrire). Impts et taxes (dont TVA paye).

Taxe sur la valeur ajoute (voir toutefois n 56500). Taxe professionnelle. Autres impts. Travaux, fournitures et services extrieurs Loyers et charges locatives. Location de matriel et de mobilier. Entretien et rparations. Personnel intrimaire. Petit outillage. Chauffage, eau, gaz, lectricit. Honoraires ne constituant pas des rtrocessions. Primes d'assurances. Transports et dplacements Frais de voyages et de sjours. Frais de voiture automobile. Autres frais de dplacement (voyages). Charges sociales personnelles Assurance vieillesse. Assurance maladie. Allocations familiales. Autres charges. Frais divers de gestion Frais de rception, de reprsentation et de congrs. Fournitures de bureau. Documentation. Frais de PTT. Frais d'actes et de contentieux. Cotisations syndicales et professionnelles. Autres frais divers de gestion. Frais financiers Pertes diverses. V. Recettes et dpenses patrimoniales de l'anne Souscriptions de capital. Rpartitions de bnfices. Acquisitions de valeurs immobilises. Cessions d'immobilisations. Tiers : Avances au personnel. Emprunts. Tiers divers. Virements internes. VI. Dtermination du rsultat net comptable Excdent (ou insuffisance) des recettes d'exploitation sur les dpenses d'exploitation. Dotations de l'exercice aux comptes amortissements et provisions ( dduire) : Amortissements des frais d'tablissement. Amortissements des immobilisations : Immeubles. Matriel technique. Vhicules.

Agencements, matriel et mobilier de bureau. Autres immobilisations. Provisions pour dprciation des immobilisations (non amortissables). Plus ou moins-values de cession d'lments d'actif ( ajouter ou dduire) : Prix de cession des lments cds. Valeur comptable des lments cds ( dduire) : Prix de revient des lments cds. Amortissements (ou provisions) sur lments cds ( dduire). VII. Cumul des lments d'actif et corrections de valeur Comptes inscrire sur le registre des immobilisations et des amortissements : Valeurs immobilises : Frais d'tablissement. Immobilisations non amortissables : Sols. Autres immobilisations non amortissables. Immobilisations amortissables : Immeubles. Matriel technique. Vhicules. Agencements, matriel et mobilier de bureau. Autres immobilisations amortissables. Amortissements et provisions : Amortissements des frais d'tablissement. Amortissements des immeubles. Amortissements du matriel technique. Amortissements des vhicules. Amortissements des agencements, du matriel et du mobilier de bureau. Amortissements des autres immobilisations. Provisions pour dprciation des immobilisations (non amortissables).

Plan de comptes de la socit

56330
Le plan de comptes ci-aprs, fourni titre indicatif permet, partir de la prcdente nomenclature, avec utilisation des comptes du PCG de tenir compte des spcificits des socits civiles professionnelles et de remplir directement la dclaration fiscale de rsultat n 2035.
Voir liaison comptes et dclarations 2035 et 2036 relative aux socits civiles de moyens pour les charges au n 59325.

Classe 1. Comptes de capitaux

101.Capital. 120.Rsultat de l'exercice (bnfice). 129.Rsultat de l'exercice (perte). 160.Emprunts et dettes assimiles.

Classe 2. Comptes d'immobilisations

201.Frais d'tablissement. 210.Immobilisations corporelles. 280.Amortissements des immobilisations. 290.Provisions pour dprciation des immobilisations.

Classe 4. Comptes de tiers

400.Fournisseurs et comptes rattachs. 411.Clients et comptes rattachs. 419.Clients - Provisions sur honoraires. 421.Personnel - Rmunrations dues. 428.Personnel - Charges payer et produits recevoir. 4286.Charges payer. 4287.Produits recevoir. 430.Scurit sociale et autres organismes sociaux. 445. tat - Taxes sur le chiffre d'affaires. 4452.TVA due intracommunautaire. 4455.TVA dcaisser. 4456.TVA dductible. 4457.TVA collecte. 4458.TVA rgulariser. 447.tat - Autres impts, taxes et versements assimils. 455.Associs - Comptes courants. 461.Confrres. 468.Autres dbiteurs et crditeurs divers. 470.Comptes d'attente. 486.Charges constates d'avance. 487.Produits constats d'avance. 491.Provisions pour dprciation des comptes de clients (voir n 56490).

Classe 5. Comptes financiers

512.Banque. 530.Caisse. 580.Virements internes.

Classe 6. Comptes de charges

600.Achats. 605.Petit outillage. 606.Matires, fournitures 6061.Chauffage, eau, gaz, lectricit. 6062.Fournitures de bureau. 613.Locations. 6131.Loyers. 6132.Location de matriel et de mobilier. 614.Charges locatives. 615.Entretien et rparations. 616.Primes d'assurances. 618.Documentation. 620.Remboursement des charges communes - socit civile de moyens. 621.Personnel intrimaire. 622.Rmunrations d'intermdiaires et honoraires. 6221.Honoraires (ne constituant pas des rtrocessions). 6222.Frais d'actes et de contentieux. 625.Dplacements, missions et rceptions. 6251.Frais de voiture automobile. 6252.Autres frais de dplacement. 6256.Frais de rception, reprsentation, congrs. 626.Frais postaux et frais de tlcommunication. 628.Divers 6281.Cotisations professionnelles. 6282.Autres frais divers de gestion.

630.Impts, taxes et versements assimils. 640.Charges de personnel. 6411.Salaires et appointements. 64112.Salaires nets. 64113.Charges sociales - part salaris. 6412.Congs pays. 6415.Rmunrations des associs. 6417.Avantages en nature. 6451.Charges sociales - part socit. 6455.Charges sociales personnelles. 651.Honoraires rtrocds. 655.Quote-part de perte - socit civile de moyens. 660.Frais financiers. 675.Moins-values de cession d'lments d'actif. 6751.Moins-values court terme. 6755.Moins-values long terme. 678.Autres charges exceptionnelles. 681.Dotations aux amortissements. 687.Dotations aux provisions pour dprciation des comptes de clients. 692.Dbours pays.

Classe 7. Comptes de produits

701.Honoraires clients. 708.Produits des activits annexes. 751.Honoraires acquis des confrres. 755.Quote-part de bnfice - socit civile de moyens. 760.Produits financiers. 775.Plus-values de cession d'lments d'actif. 7751.Plus-values court terme. 7755.Plus-values long terme. 778.Autres produits exceptionnels. 787.Reprises sur provisions pour dprciation des comptes de clients. 791.Remboursements de frais. 792.Remboursements de dbours. 797.Prestations fournies sous forme d'avantages en nature au personnel.

Tenue de la comptabilit
Obligations fiscales

56340
Les socits civiles professionnelles sont soumises aux mmes obligations fiscales que les membres de la profession exerant titre individuel. Les rsultats raliss par les membres des socits civiles professionnelles sont soumis au rgime de la dclaration contrle. La socit est tenue d'avoir un livre-journal servi au jour le jour et prsentant le dtail de ses recettes et de ses dpenses professionnelles ainsi qu'un registre des immobilisations (CGI art. 99 ; voir n 55160 s.). Reddition de comptes

56345
La plupart des dcrets instituant le rglement d'administration public particulier chaque profession prcisent qu'aprs la clture de chaque exercice le ou les grants tablissent, dans des conditions fixes par les statuts, les comptes annuels (ou comptes sociaux ) de la socit et un rapport sur les rsultats de celle-ci.

Cette disposition ne fait que reprendre et prciser l'obligation de reddition de compte du Code civil. Dtermination du rsultat social

56350
Ce rsultat doit, notre avis, tre dtermin en appliquant les principes et rgles comptables du Code de commerce ; mais la comptabilit des membres des professions librales est habituellement tenue en recettes et dpenses en vue de l'obtention du rsultat fiscal, qu'ils exercent individuellement ou en SCP. Ces deux objectifs nous semblent pouvoir tre concilis en oprant comme suit, au choix :1. Soit la tenue d'une comptabilit de type commercial avec passage en fin d'exercice au rsultat fiscal : annulation de la variation de l'exercice des crances d'exploitation, des dettes d'exploitation et des provisions ou option pour l'imposition sur le rsultat comptable. 2. Soit la tenue d'une comptabilit de trsorerie en partie double permettant de dterminer le rsultat fiscal, puis passage au rsultat comptable. Il est procd comme suit : - suivi en cours d'anne des oprations d'exploitation partir des recettes professionnelles et des dpenses professionnelles ; - inventaire en fin d'anne, d'une manire extra-comptable, des crances clients et des dettes fournisseurs ainsi que, le cas chant, des stocks, des provisions pour dprciation d'lments de l'actif et des provisions pour risques et charges ; partir de cet inventaire sont passes des critures qui permettent de passer au rsultat social et d'intgrer ces lments dans le bilan de la SCP. Traitement informatis de la comptabilit des notaires

56355
Un arrt du 26 mai 1984 modifi par arrt du 5 novembre 1996 a fix les prescriptions en la matire, leur conformit tant constate par une attestation dlivre par un commissaire aux comptes pralablement la mise en service du systme de traitement. Les exigences minimales concernent les entres et la constitution des fichiers, les sorties et les contrles et la documentation.

B. Dispositions comptables particulires

56400
Compte tenu de la grande diversit des professions librales, nous nous limiterons quelques problmes d'ordre gnral, les numros de comptes prconiss l'tant titre purement indicatif.

Rmunration de l'activit exerce

56405
Il convient de distinguer les produits bruts et nets. Produits bruts

56410
Ils comprennent :1. Les honoraires dus par les clients en contrepartie des services rendus, inscrits au compte 701 Honoraires clients . 2. Les honoraires rtrocds par les confrres ports au compte 751 Honoraires acquis des confrres .
Le plan comptable notarial 1978 retenait le compte 75 moluments acquis des confrres . Dans le plan comptable notarial 1988, les moluments et honoraires sont regroups au compte de prestations de services 706 qui comprend en particulier les subdivisions suivantes : 7068 moluments et honoraires acquis des confrres 7069 moluments et honoraires acquis aux confrres . En ce qui concerne les notaires, ces moluments sont normalement acquis le jour de la signature de l'acte chez le confrre. Dans la pratique, pour des raisons de simplicit, il a t admis de ne les prendre en recettes qu'au moment de leur encaissement. En revanche, si le notaire a opt pour le systme des crances acquises, les moluments doivent tre comptabiliss le jour de la signature de l'acte, que le client ait ou non vers une provision (D. adm. 5 G-223).

3. Les remboursements de frais rclams en sus des honoraires inscrits au compte 791 Remboursements de frais .
Le plan comptable notarial 1978 retenait le compte 79 Remboursement de frais supprim dans le plan 1988. En PCG ils constituent des produits accessoires comptabiliss au compte 708 Produits des activits annexes (voir Mmento comptable n 580). Lorsque les frais sont engags par la socit, ils sont compris dans les charges, selon leur nature.

4. Les produits financiers (intrts de crances, dpts, cautionnements et comptes courants acquis dans l'exercice de la profession) inscrits au compte 760 Produits financiers . 5. Les produits accessoires - directement lis l'exercice de l'activit librale dont ils constituent le prolongement sont ports au compte 708 Produits des activits annexes .
En cas d'imposition la TVA, il convient d'enregistrer sparment (voir n 56500) : - les produits passibles - par taux ; - les produits non passibles.

56415
Les produits bruts ne comprennent pas :1. Les provisions sur honoraires reues, dbites au compte de trsorerie par le crdit du compte du client les ayant verses, bien qu'elles soient prises en compte pour la dtermination du rsultat fiscal. Il y a donc intrt les isoler dans le sous-compte 419 Clients-Provisions sur honoraires . 2. Les provisions sur frais reues, crdites au compte du client concern.
Fiscalement : - les provisions reues par les avous, ne constituant pas une recette imposable, doivent tre enregistres dans un compte spcial ; les frais pays au fur et mesure de l'avancement de la procdure sont enregistrs dans ce mme compte ; ils ne constituent pas des dpenses professionnelles (D. adm. 5 G-223 n 3) ; - les provisions pour frais d'actes reues par les notaires sont porter aux comptes Clients ; elles sont vires au compte tude lorsque l'molument est acquis, c'est--dire le jour de la signature de l'acte (D. adm. 5 G-223 n 9).

3. Les remboursements de dbours des clients, le critre des dbours tant constitu par le fait qu'en cas de nonpaiement des sommes en cause c'est le client qui est poursuivi ; tel est le cas, notamment, pour les droits d'enregistrement et les sommes verses la conservation des hypothques par les notaires ainsi que pour les droits de plaidoirie verss par les avocats. Les dbours pays par la socit pour le compte de ses clients sont, en principe, dbits au compte de ceux-ci (une subdivision particulire pouvant leur tre attribue) par le crdit de la trsorerie. Lors de leur remboursement par le client, son compte en est crdit - pour solde - par le dbit de la trsorerie. Afin de permettre de remplir plus facilement la dclaration fiscale, les dbours pays peuvent, notre avis, tre enregistrs au compte 692, Dbours pays et les remboursements de dbours rclams aux clients au compte 792 Remboursements de dbours (ils ont le caractre d'un transfert de charges). la clture de l'exercice, les dbours non encore rclams aux clients (dossiers en cours) sont crdits au compte 792 par le dbit du compte 410 Clients et comptes rattachs ; l'incidence des dbours sur le rsultat est ainsi annule.
Cette criture d'inventaire est extourne l'exercice suivant. Selon le PCG, les oprations traites par la socit pour le compte de tiers en qualit de mandataire sont comptabilises dans un compte de tiers. Seule la rmunration de la socit est comptabilise dans le rsultat. En revanche, les oprations traites, pour le compte de tiers, au nom de la socit, sont inscrites selon leur nature dans les charges et les produits de la socit (PCG art. 394-1).

4. Les consignations des fonds appartenant aux clients encaisss par le professionnel doivent tre enregistres dans un compte spcial.
Dans le plan notarial 1988, elles sont inscrites au compte spcifique 54 tablissements dpositaires autoriss .

Produits nets

56420
Ils sont constitus par les produits bruts suivants : 701. Honoraires clients 751. Honoraires acquis des confrres 791. Remboursements de frais 792. Remboursements de dbours

sous dduction des charges suivantes : 651. Honoraires rtrocds ; 692. Dbours pays (pour le compte des clients).
Ces produits nets correspondent la ligne 2.4 Montant net des recettes de l'imprim fiscal, sous rserve de passer ensuite des produits aux recettes comme nous le verrons plus loin.

Exemple rcapitulatif

56430
Donnes : A nouveau Clients au 1/1/n : 35, suivant dtail : Honoraires : 50 Frais rcuprer : 15 Dbours : 10 Provisions : - 40 Oprations de l'exercice :
Provisions pour frais reues des clients 36 0 20 90 0 10 90 30

Dbours pays pour le compte des clients Honoraires rclams aux clients (provision reue : 300)

Frais rcuprer Honoraires rtrocds un confrre Honoraires reus d'un confrre

Comptabilisation des dbours aux comptes Clients

Comptabilisation des dbours en charges et produits

Rmunrations dues au personnel

56440
En principe, selon le PCG, le compte 421 Rmunrations dues au personnel est crdit des rmunrations brutes verser par le dbit du compte de charges 641 Rmunrations du personnel subdivision 6411 Salaires et appointements . Exemple simplifi :
Salaires bruts 20 0 30 17 0 60

Charges sociales - part salaris

Salaires nets

Charges sociales - part socit

Toutefois, notre avis, par simplification, il est galement possible d'enregistrer le montant net payer (et non le brut) au vu des bulletins de paie, le compte 641 Rmunrations du personnel (montant brut) tant dbit par le crdit des comptes ouverts chacun des tiers bnficiaires : 421. Rmunrations du personnel (montant net payer). 425. Avances et acomptes au personnel. 427. Oppositions (ventuellement). 431. Scurit sociale. 437. Autres organismes sociaux ( ventiler par organisme). Reprise de l'exemple prcdent

Mais, sur la dclaration fiscale 2035 il convient de distinguer : - d'une part les salaires nets, et non le brut retenu au compte 6411 ; - d'autre part, les charges sociales sur salaires (parts employeur et employ) alors que seule la part employeur est retenue au compte 645. Cette dclaration peut tre remplie partir de la comptabilit - tout en y respectant le classement des charges par nature - en enregistrant les salaires nets avec ventilation du compte 6411 en : 64112. Salaires nets 64113. Charges sociales - part salaris

Reprise de l'exemple prcdent :

Dclaration 2035 : - salaires nets : 170 (compte 64112). - charges sociales sur salaires : 90 (comptes 64113 et 645).

Bien qu'en principe il convienne d'inscrire en comptabilit les avantages en nature, l'administration admet, en l'absence de rubrique distincte au compte de rsultat, qu'elles puissent s'abstenir de les comptabiliser. Les charges tant comptabilises selon leur nature (loyer, entretien, amortissement de la voiture de fonction) et non selon leur destination (personnel bnficiaire), il n'existe pas de compte spcifique regroupant l'ensemble des avantages en nature. Mais, devant tre compris dans les salaires sur la dclaration n 2035, il y a intrt les dbiter au compte 6417 Avantages en nature par le crdit du compte de transferts de charges 797 Prestations fournies sous forme d'avantages en nature au personnel .
Sur la dclaration n 2035 : - les avantages en nature sont compris dans les dpenses professionnelles, ligne 9, - les prestations fournies sont comprises dans les recettes, ligne 6 Gains divers .

Charges personnelles aux associs et leur conjoint

56450
Selon les dispositions statutaires, la socit peut prendre en charge : - les rmunrations des associs, - les cotisations sociales personnelles aux associs, - les salaires de leur conjoint. Rmunrations des associs

56455
Qu'ils soient grants ou non, quels que soient leur rgime social et fiscal, elles ont le caractre d'une charge de personnel. Elles peuvent tre isoles au compte 6415 Rmunrations des associs . Cotisations sociales personnelles aux associs

56460
Si la socit les a statutairement prises sa charge, elles constituent une charge de personnel qui, faisant l'objet d'une ligne particulire sur la dclaration fiscale n 2035, peut tre isole au compte 6455 Charges sociales personnelles .

Si la socit les a acquittes pour le compte des associs sans leur en demander le remboursement, elles constituent une avance qui leur est faite. Elle est dbite leur compte courant. Salaires des conjoints d'associs

56465
Ils sont compris dans les charges de personnel au compte 6411 Salaires et appointements .

talement des charges dans le temps

Frais d'tablissement

56480
Au sens de la nomenclature comptable de 1978, les frais d'tablissement sont les frais engags lors de la constitution de la socit (droits d'enregistrement, honoraires, frais d'actes) ou de l'acquisition de ses moyens permanents d'exploitation (frais d'acquisition des immobilisations, frais de premier tablissement). Dans le PCG, les frais d'acquisition des immobilisations peuvent tre compris dans les charges rpartir sur plusieurs exercices. En principe, ils constituent une charge de l'exercice au cours duquel ils ont t engags. Mais ils peuvent tre ports l'actif du bilan, au compte 201 Frais d'tablissement , leur cot tant tal sur cinq exercices au maximum par l'intermdiaire de leur amortissement. Le PCG ne fixe pas la dure d'amortissement des frais d'acquisition d'immobilisations. notre avis, elle devrait tre identique celle des frais d'tablissement. Amortissement des immobilisations

56485
Il est pratiqu comme en matire commerciale (voir n 55040 s.) Provisions

56490
Les conditions remplir pour la constitution de provisions pour dprciation ou pour risques et charges sont identiques celles qui sont retenues en matire commerciale. Mais, fiscalement, seule la constitution de provisions pour crances douteuses dans le rgime optionnel crances-dettes est admise (voir n 54855 prcision d et 54860 prcision c). Il est possible de distinguer les dotations aux amortissements (compte 681), des provisions pour dprciation des comptes de clients (comptes 687 et 787).

Comptabilisation de la TVA

56500
Le PCG nonce que les charges et les produits sont comptabiliss hors TVA ; d'o l'inscription de cette taxe aux comptes 4456 TVA dductible et 4457 TVA collecte . Fiscalement, les recettes, les achats et les frais gnraux doivent tre retenus pour leur montant taxe comprise. L'administration admet toutefois que les contribuables puissent, sur option, enregistrer leurs oprations et dclarer leurs rsultats hors taxe (voir n 54865). Le bnfice de cette mesure est subordonn par l'administration la condition que les intresss aient tenu pour l'anne entire une comptabilit hors taxe. cet effet, les journaux de recettes et dpenses, ainsi que le livre des achats, peuvent, en pratique, comporter une colonne TVA dans laquelle, pour les recettes, la taxe doit tre ventile par taux. D'autre part, en ce qui concerne les contribuables assujettis partiels, les documents comptables doivent indiquer en outre le montant de la TVA qu'ils sont autoriss rcuprer. Par ailleurs, les recettes non passibles de la TVA doivent tre inscrites sparment.

Rvaluation du bilan

56510
C'est l'opration de caractre non courant qui consiste porter les immobilisations la valeur relle la date du bilan. Il peut s'agir d'une rvaluation libre ou rglemente. a. Rvaluation libre. L'opration peut tre faite exceptionnellement (les statuts n'ont pas la prvoir), le Code de commerce lui imposant les conditions suivantes (art. L 123-18) : - est rvalu l'ensemble des immobilisations corporelles et financires (en sont donc exclues les immobilisations incorporelles) ; - l'cart de rvaluation ne peut tre utilis compenser les pertes ; - l'cart de rvaluation est inscrit directement au passif : il est compris dans les capitaux propres au poste carts de rvaluation . b. Rvaluation rglemente. Certains des dcrets instituant les SCP prvoient que si la constitution de rserves ou le dgagement de plus-values le permet, il est procd priodiquement l'augmentation du capital social, cette augmentation de capital ne pouvant intervenir avant la libration totale des parts sociales correspondant des apports en numraire. Les statuts doivent en fixer les conditions d'application. Lorsque l'augmentation de capital provient du dgagement de plus-values, il en rsulte une rvaluation de la finance de l'office ou du droit de prsentation de la clientle et, ventuellement, des immobilisations corporelles (immeuble notamment). Le capital est crdit du montant global de l'augmentation des valeurs d'actif concernes.

C. Information financire
Comptes annuels

56550
Il n'existe aucune obligation formelle en matire d'tablissement de leurs comptes annuels ; les socits professionnelles peuvent donc suivre les modles du PCG, ventuellement simplifis en fonction des seuls besoins de la reddition des comptes, avec adjonction des postes spcifiques chaque profession.

Documents de gestion

56560
Les socits d'une taille particulirement importante qui les fait entrer dans le champ d'application de l'article L 612-2 du Code de commerce sont tenues l'tablissement de documents de gestion caractre interne (voir n 18190).

Prparation comptable des dclarations fiscales

Dclaration des bnfices non commerciaux des associs

56570
(rgime de la dclaration contrle obligatoirement - imprim n 2035). - Ce sont les recettes et les dpenses professionnelles qui sont retenues. Toutefois, par drogation la rgle fixe par l'article 93 du CGI, les contribuables soumis au rgime de la dclaration contrle peuvent opter pour la dtermination de leur bnfice partir des crances acquises et des dpenses engages (voir n 54860).

56575

Rsultat fiscal produits et charges . L'utilisation de la nomenclature comptable des associations agres et la comptabilisation en charges et produits des dbours permettent aux associs, aprs les corrections fiscales (rintgration des amendes, ) de remplir directement la dclaration 2035. La dotation aux amortissements de l'exercice des frais d'tablissement est porte la ligne 39 Frais d'tablissement . La dotation de l'exercice la provision pour dprciation des crances douteuses est comprise dans les pertes diverses (ligne 31) et leur reprise dans les gains divers (ligne 6). Les charges non dductibles fiscalement sont inscrites la ligne 35 Divers rintgrer et, inversement, les dductions qui ne correspondent pas une charge de l'exercice le sont la ligne 43 Divers dduire . Le contenu des lignes 35 et 43 doit tre prcis dans une note annexe.

56580
Rsultat fiscal recettes et dpenses . Il peut tre obtenu : 1. soit l'aide de tableaux du type suivant :
Produits Comptes Produits (classe 7) + recevoir au 1/1 (compte 41) - recevoir au 31/12 (compt e 41) 40 5 20 65 Recettes dclarer

701. Honoraires clients 751. Honoraires acquis des confrres 708. Produits accessoires 760. Produits financiers 791. Remboursements de frais 792. Remboursements de dbours TOTAUX 419. Variation des provisions sur honoraires RECETTES

900 30 10 20 960

50 15 10 75

910 30 20 10 970 + 60 1 030 (1)

Les chiffres indiqus sont ceux du cas expos au n 56430.

(1) Dtail des recettes :

- provisions verses par les clients : - factures payes par les clients : - honoraires reus de confrres : 360 640 30 1 030

L'tablissement de ce tableau implique que les comptes Clients soient ventils entre les diffrentes natures de recettes, ou qu'il soit possible de le faire pour leur solde la date du bilan.

Charges Comptes Charges (classe 6) + Restant d au 1/1 - Restant d au 31/12 Dpenses dclarer

Salaires Charges sociales

2. soit par la tenue d'une comptabilit de recettes-dpenses en cours d'exercice, une balance des comptes des classes 6 et 7 tant tablie avant les critures de rgularisation de fin d'exercice (passage aux produits et aux charges hors TVA). Cette balance fournit les lments de la dclaration n 2035 condition, l'exercice suivant, de n'extourner ces critures de rgularisation qu' l'occasion des critures d'inventaire (et non la reprise des comptes au dbut de l'exercice). Ce procd a l'avantage de la simplicit, mais il ne permet pas le suivi des comptes Clients en cours d'exercice.

SECTION 3

Les associs
I. Droits et obligations

Droit aux bnfices

Rpartition

56800
La socit peroit les honoraires verss en rmunration de l'activit professionnelle des associs, mais, en contrepartie, ceuxci ont vocation au partage des bnfices raliss par la socit. La rpartition ne s'effectue pas comme dans les autres socits civiles (voir n 20280). L'huissier, associ d'une SCP titulaire de la charge, perd le droit rmunration attach ses parts sociales compter de la cession de celles-ci. Ds lors, il ne saurait demander la rmunration des actes dlivrs par lui avant la cession et pays aprs. En effet, c'est la SCP, jouissant de la personnalit morale et disposant d'un patrimoine propre, qui exploite la clientle et peroit les recettes (CA Amiens 9-6-1989 : Bull. Joly 1990.459). Jug par ailleurs que l'acte de cession de parts qui prvoit le point de dpart de la participation du cessionnaire aux rsultats d'une SCP ne peut pas lui permettre de justifier une perception des bnfices affrents des actes effectus avant son entre dans la socit, rests trangers son activit dans celle-ci et seulement acquitts postrieurement (Cass. civ. 9-6-1993 : Bull. Joly 1993 p. 921 note le Cannu).

56801
Le dcret particulier chaque profession et, son dfaut, les statuts peuvent prvoir un partage des bnfices non proportionnel aux apports en capital (Loi du 29-11-1966 art. 14). Cette disposition permet de ne pas dfavoriser les apporteurs en industrie qui ne concourent pas la formation du capital social (voir n 54170). Seuls les dcrets concernant les professions mdicales ont prvu des modalits de rpartition des bnfices. Ainsi pour les mdecins, chirurgiens-dentistes, infirmiers et masseurs-kinsithrapeutes, la rmunration verse aux parts reprsentant des apports de droits incorporels (clientle, droit au bail, etc.) ne peut excder le taux des avances sur titres de la Banque de France diminu de deux points et celle verse aux parts reprsentant d'autres apports (immeubles, mobilier, numraire, etc.) ne peut excder ce mme taux major de deux points. Le surplus des bnfices est rparti entre les associs selon des bases de rpartition priodique fondes sur des critres professionnels fixs par les statuts. Pour les vtrinaires, la rmunration verse aux parts sociales concourant la formation du capital ne peut excder le taux de rescompte de la Banque de France major de trois points. Le surplus des bnfices aprs constitution ventuelle de rserves, est rparti sur le fondement des critres fixs par les statuts.

56802
Les associs ne peuvent pas, mme d'un commun accord, procder en pratique une rpartition des bnfices diffrente de celle prvue par les statuts sans avoir modifi au pralable ces derniers. Jug, en effet, dans un cas o les deux associs d'une SCP de mdecins avaient procd la rpartition des bnfices en fonction des rsultats de l'activit de chacun alors que les statuts prvoyaient une rpartition galitaire, que cette rpartition ingale n'tait pas valable en l'absence de consentement unanime des associs exprim dans un acte, la preuve de ce consentement ne pouvant pas tre dduite du mode de fonctionnement de la socit (application de l'article 1854 C. civ. ; n 8500) (Cass. 1e civ. 21-3-2000 n 582 : RJDA 5/00 n 548). La Cour suprme abandonne ainsi la solution qu'elle avait prcdemment retenue - dans un arrt toutefois rendu en formation restreinte et non publi (Cass. 1e civ. 22-11-1994 n 1521 D : Bull. Joly 1995. 169 note Saintourens) - selon laquelle la volont unanime des associs d'une SCP de modifier le mode de rpartition des bnfices pouvait rsulter de ce que, dans les faits, ceux-ci avaient adopt une clef de rpartition diffrente de celle prvue par les statuts.

56803
En l'absence de disposition rglementaire ou de clause statutaire, tous les associs, y compris les apporteurs en industrie, ont droit la mme part dans les bnfices (Loi du 29-11-1966 art. 14, al. 3). Sur les droits aux bnfices des hritiers et des membres interdits d'exercer dfinitivement, voir n 57220.

Droit l'information
Comptes sociaux

56810
Les conditions dans lesquelles les associs sont informs de l'tat des affaires sociales sont dtermines par les dcrets d'application complts, le cas chant, par les statuts (Loi de 1966 art. 13). Comme dans les autres formes de socit, ce droit porte sur les comptes de l'exercice qui devront tre approuvs par l'assemble gnrale. Ces comptes doivent tre communiqus, ainsi que le rapport des grants et le texte des rsolutions proposes, tous les associs quinze jours au moins avant la runion de l'assemble et au plus tard avec la convocation de celle-ci (Dcrets de toutes les professions). En outre, les associs ont le droit de prendre personnellement connaissance de tous registres et documents dont la tenue est prescrite par les dispositions lgislatives ou rglementaires et, dans la plupart des cas, de tous documents dtenus par la socit (SCP chirurgiens-dentistes, avocats aux Conseils, directeurs de laboratoires d'analyses, architectes, mdecins, gomtres, avocats, commissaires aux comptes, experts agricoles et fonciers, experts forestiers). Le droit de prendre connaissance semble emporter celui de prendre copie, bien que les dcrets ne le prvoient pas l'exception de ceux concernant les infirmiers et les masseurs-kinsithrapeutes (art. 26). Information entre associs

56815
Cette information dborde le strict domaine de la vie sociale puisque les associs doivent se tenir mutuellement au courant de leurs activits sans que le secret professionnel puisse tre oppos entre les membres de la socit.

Droit au maintien dans la socit

Principe

56830
En principe, toute personne entre dans la socit a droit au maintien de la qualit d'associ jusqu' son dcs ou son retrait par cession ou rachat de ses parts sociales. Cas d'exclusion

56835
Dans les socits civiles professionnelles, l'exclusion d'un associ peut tre prononce en cas d'interdiction, mme temporaire, d'exercer la profession. Sauf cas particulier, elle ne peut tre dcide qu' l'unanimit et seulement si l'associ est frapp d'une interdiction d'au moins trois mois. Dans les SCP de mdecins, de chirurgiens-dentistes, d'infirmiers, et de masseurs-kinsithrapeutes, la majorit renforce prvue par les statuts suffit et aucune dure minimale d'interdiction n'est exige. Chez les vtrinaires, la majorit simple est requise mais l'associ doit avoir t interdit pour un minimum de six mois. Enfin, les directeurs de laboratoires d'analyses peuvent exclure un associ temporairement interdit dans les conditions de majorit prvues pour les modifications des statuts. La dcision d'exclusion d'un associ d'une SCP titulaire d'un office d'huissiers de justice, prise l'unanimit des autres associs (Dcret 69-1274 du 31-12-1969 art. 56) n'entrane pas la perte de la qualit d'huissier de justice associ de l'intress tant qu'un arrt du ministre de la justice n'est pas intervenu (CA Versailles 31-5-1989 : D. 1989 IR p. 224).

Droit de se retirer de la socit

Principe

56850
Un associ peut se retirer de la socit, soit qu'il cde ses parts sociales, soit que la socit lui rembourse la valeur de ses parts (Loi de 1966 art. 18, al. 1). Le retrait peut s'effectuer tout moment et il n'est soumis aucune condition. L'associ qui dsire sortir de la socit doit notifier sa dcision celle-ci. L'officier public ou ministriel qui se retire d'une SCP en raison d'une msentente entre associs peut solliciter sa nomination un office cr cet effet la mme rsidence dans les conditions prvues par le dcret d'application particulier chaque profession, l'expiration d'un dlai de cinq ans compter de sa nomination en qualit d'officier public ou ministriel associ au sein de cette socit (Loi de 1966 art. 18). Sur les conditions de ce rtablissement notamment pour les professions de notaire, d'huissier, d'avou et de commissaire-priseur, voir respectivement les dcrets modifis 67-868 du 2 octobre 1967 (art. 89-1 s.), 69-1274 du 31 dcembre 1969 (art. 89-2 s.), 69-1057 du 20 novembre 1969 ( art. 89-2 s.) et 69-763 du 24 juillet 1969 (art. 89-2 s.). La mise en uvre des dispositions prcites suppose que l'intress ait au pralable fait constater par le tribunal de grande instance, dans le ressort duquel la SCP a son sige, la ralit de la msentente invoque (Cass. 1e civ. 21-2-1995 : Bull. civ. I n 96). Pour un exemple dans lequel cette procdure avait t mise en uvre trop tardivement, l'arrt autorisant le retrait (ordinaire) de l'intress ayant dj t publi, de sorte que ce dernier avait perdu la qualit d'associ et le droit de faire reconnatre la msentente, voir Cass. 1e civ. 13 avril 1999 n 775 : Bull. Joly 1999. 904 note Daigre. Le droit de retrait prvu par l'article 89-1 du dcret 67-868 ne prive pas les associs d'une SCP de notaires de la prrogative gnrale et d'ordre public que leur reconnat l'article 1844-7-5 du Code civil de solliciter la dissolution de la socit pour msentente (Cass. 1e civ. 18-7-1995 n 1609 : RJDA 10/95 n 1116). Cette solution est transposable aux autres professions (huissier de justice, avou, etc.) pour lesquelles ont t prcises les conditions de rtablissement des associs qui, la suite de leur retrait, sollicitent leur nomination un office cr cet effet. L'associ d'une SCP de notaires ne peut se prvaloir de la cause qu'il a lui-mme cre en provoquant le trouble social pour bnficier des mesures prvues par l'article 89-1 du dcret 67-868 (TGI Grenoble 15-11-1993 : JCP d. N 1994 p. 94 note Pillebout). propos des modalits de rglement de la valeur des parts sociales de l'associ retrayant d'une SCP de notaires, voir TGI Bayonne 31 janvier 1994 : JCP d. N 1994 p. 93. Modalits du retrait

56855
Lorsqu'un associ le demande, la socit est tenue soit de faire acqurir ses parts par d'autres associs ou par des tiers, soit de les acqurir elle-mme, dans les conditions dtermines par le dcret particulier chaque profession (Loi de 1966 art. 21). La socit dispose en gnral d'un dlai de six mois partir du moment o lui a t notifie la dcision de retrait de l'associ pour faire connatre celui-ci le projet de cession ou de rachat de ses parts.

Ce dlai est d'une anne dans les SCP d'avocats aux Conseils.

56856
Les dcrets concernant notamment les mdecins, les directeurs de laboratoires d'analyses, les chirurgiens-dentistes, les vtrinaires, les infirmiers et les masseurs-kinsithrapeutes, donnent aux statuts la possibilit de subordonner le retrait d'un associ l'expiration d'un dlai ne pouvant excder six mois compter de la notification faite par celui-ci. Sur la possibilit pour un associ de SCP de mdecins de renoncer son retrait, voir Cass. 1e civ. 4 janvier 1995 : Dr. socits 1995/5 n 89 note Bonneau.

56857
L'associ qui exerce la facult de retrait prvue par l'article 18 de la loi de 1966 a droit la valeur de ses parts et peut prtendre l'ensemble des droits patrimoniaux dtenus au jour du retrait et incluant sa quote-part de la valeur du droit de prsentation de la clientle (Cass. 1e civ. 18-6-1996 : JCP d. E.1997.II.910 note Daigre). C'est tort qu'une cour d'appel a nonc que le droit de prsentation de la clientle de la socit est envisageable pour l'associ qui se retire d'une SCP d'avocats seulement si le successeur non encore associ le devient, mais qu'il est sans objet si un ou plusieurs associs ou la socit rachtent les parts, alors qu'est attach aux parts sociales le droit pour l'associ de partager les bnfices ou de profiter de l'conomie qui rsulte de l'exploitation en socit, indpendamment de la personne du cessionnaire (Cass. 1e civ. 3-3-1993 : Bull. Joly 1993.596). L'article 31 al. 2 du dcret du 2 octobre 1967 relatif aux SCP de notaires, selon lequel l'associ titulaire de parts sociales perd, compter de la publication de l'arrt constatant son retrait, les droits attachs sa qualit d'associ, l'exception toutefois des rmunrations affrentes ses apports en capital , ne contient aucune disposition particulire au paiement des parts sociales du notaire en cas de retrait au sens strict mais assimile seulement cette hypothse au retrait avec cession de parts quant au moment o s'achve l'exercice professionnel de l'officier ministriel. Ds lors ce texte n'affecte en rien le droit du notaire d'obtenir le remboursement de ses parts sociales tout en prservant jusque-l la rmunration de son capital (Cass. 1e civ. 18-6-1996, prcit). Il rsulte de l'article 31 du dcret du 31 dcembre 1969 relatif aux SCP d'huissiers de justice (disposition identique l'article 31, al. 2 du dcret du 2-10-1967 prcit) que le cdant dont le retrait est intervenu en cours d'exercice ne peut prtendre obtenir rmunration de ses parts au titre de l'anne considre, seul l'associ prsent en fin d'exercice pouvant y prtendre, faute de convention contraire et faute pour l'assemble gnrale d'avoir dcid de distribuer tout ou partie des bnfices raliss au cours de l'exercice sous forme de dividendes (TGI Carpentras 12-7-2000 : Bull. info. C. cass. 01/534 p. 35). C'est compter, non de l'arrt de retrait ou de sa publication au Journal officiel qui n'est pas opposable aux tiers, mais de la publication de ce retrait au registre du commerce et des socits que le retrayant d'une SCP de notaires cesse d'tre associ de celle-ci (CA Douai 25-9-1997 : Petites Affiches 3-12-1997 n 145 p. 17 note B. Soinne).

56858
La valeur du droit de prsentation de la clientle doit tre fixe la date du retrait de l'associ de la SCP ; il ne peut tre tenu compte de l'volution postrieure de la SCP (CA Toulouse 11-1-1995 : Gaz. Pal. 1995 p. 202 note Daigre). Consquences du retrait

56860
En principe le retrait d'un associ n'emporte pas dissolution de la socit, sauf si les dcrets d'application ou les statuts le prvoient (Loi du 29-11-1966 art. 24, al. 1). L'associ qui se retire en restant membre de la profession peut en reprendre l'exercice soit titre individuel, soit en entrant dans une autre socit civile professionnelle. Cependant, les statuts peuvent lui imposer une obligation de non-rinstallation. Jug que la cession de parts d'une SCP de mdecins, l'occasion de laquelle le cdant avait t dispens de l'interdiction de rtablissement, ne pouvait tre annule pour dfaut de cause au seul motif que le droit de prsentation de la clientle demeurant l'lment essentiel de l'actif de la socit, la leve de l'interdiction de se rtablir vidait les parts sociales de leur consistance (Cass. civ. 25-3-1991 : Bull. Joly 1991 p. 533). La clause statutaire de non-rtablissement ne se limite pas au cabinet principal mais couvre tous les cabinets dans lesquels la SCP exerce ses activits (Cass. 1e civ. 14-3-1995 n 517 D : Bull. Joly 1995 p. 532). L'obligation de non-rinstallation ne prend effet qu'au jour du dpart effectif de l'associ de la SCP et non compter de la date fixe par les associs pour la mise en uvre du retrait (arrt prcit).

Sur l'obligation pour les juges de vrifier la licit de la clause de non-concurrence invoque, voir Cass. com. 17 novembre 1998 : RJDA 1/99 n 117.

56861
En cas de non-paiement de ses parts sociales (rachetes par la SCP de notaires) la date de son retrait, l'associ sortant a droit, outre les intrts au taux lgal, la rmunration de ses apports en capital jusqu' la date du remboursement effectif des parts (application de l'article 31 du dcret du 2-10-1967 relatif aux SCP de notaires) (Cass. 1e civ. 1-7-1997 n 1237 P : JCP d. N 1997 n 30 p. 1017). Dans le mme sens, propos du retrait d'un associ de SCP de vtrinaires, voir CA Caen 11 janvier 1990 : Gaz. Pal. 1991 som. 9/10 octobre).

Obligation au passif social

tendue

56870
Les associs rpondent indfiniment et solidairement des dettes sociales l'gard des tiers (Loi du 29-11-1966 art. 15). Constituent des dettes sociales non seulement celles qui ont t contractes par le grant agissant dans l'exercice de ses fonctions, mais aussi les consquences pcuniaires des fautes professionnelles commises par les associs. Jug que les associs rpondent des dettes sociales la date de leur exigibilit, de sorte que seuls les associs la date laquelle les paiements sont exigibles peuvent tre recherchs par les cranciers (Cass. 1e civ. 26-11-1991 : RJDA 3/92 n 259). poux

56875
L'obligation indfinie et solidaire des associs ne fait pas obstacle ce que deux poux soient associs dans une mme SCP (Loi de 1966 art. 15, al. 1). Procdure

56880
Le crancier ne peut poursuivre le paiement des dettes sociales contre un associ qu'aprs avoir vainement mis en demeure la socit et condition de la mettre en cause (Loi de 1966 art. 15, al. 2). La fixation d'une crance par le tribunal charg de la liquidation judiciaire de la socit vaut mise en demeure (CA Nmes 19-6-2001 : Dr. socits comm. n 61 note Lucas). Dans les rapports des associs entre eux, les statuts fixent les modalits de la contribution aux dettes sociales. Celle-ci peut tre gale pour tous, proportionnelle aux apports, proportionnelle au volume d'affaires traites, etc. Dans le silence des statuts, chaque associ contribue aux dettes sociales pour une mme part.

Exercice de la profession

56890
Sauf disposition contraire du dcret particulier chaque profession, un associ ne peut tre membre que d'une seule SCP et ne peut pas exercer la mme profession titre individuel (Loi du 29-11-1966 art. 4). S'agissant des architectes associs, les statuts de la socit peuvent autoriser, dans des limites qu'ils fixent, l'exercice en parallle de la profession titre individuel condition que l'activit autorise soit expressment exclue de l'objet de la socit par une clause statutaire (Dcret 77-1480 du 28-12-1977 art. 41). Les professionnels mdicaux associs d'une SCP peuvent poursuivre leur activit titre individuel sous forme librale mais seulement titre gratuit (voir les dcrets relatifs ces professions). Les dcrets adopts ou modifis depuis l'adoption de la loi du 31 dcembre 1990 relative aux SEL prcisent en outre l'impossibilit d'tre la fois membre d'une SCP et d'une SEL.

Responsabilit professionnelle des associs

Acte professionnel

56900
Chaque associ rpond, sur l'ensemble de son patrimoine personnel, des actes professionnels qu'il accomplit, la socit tant solidairement responsable avec lui des consquences dommageables de ces actes (Loi du 29-11-1966 art. 16, al. 1 et 2). Mais, alors que les dettes sociales incombent principalement la socit et subsidiairement aux associs, la dette provenant d'une faute professionnelle doit tre paye par son auteur et accessoirement par la socit ou les autres associs qui ont un recours pour le tout contre le fautif. Il rsulte des dispositions prcites que le client d'une SCP de notaires peut valablement engager une action en responsabilit l'encontre de l'un des associs de cette socit pour obtenir rparation d'une faute que celui-ci a commise dans ses fonctions en sa qualit de rdacteur d'actes (CA Paris 1e ch. A 3-3-1999 : RJDA 4/99 n 435 ; dans le mme sens, propos d'une SCP d'avocats, CA Paris 1e ch. A 30-3-1999 : Bull. Joly 1999.531 note Daigre). Assurance

56905
La socit ou les associs doivent contracter une assurance de responsabilit civile professionnelle dans les conditions prvues par le dcret d'application particulier chaque profession (Loi du 29-11-1966 art. 16, al. 3).

II. Parts sociales 57000

Les parts sociales sont les parts reprsentatives d'apports en numraire ou en nature ( n 21000 s.). Elles concourent la formation du capital social, doivent tre de valeur nominale gale et ne peuvent tre reprsentes par des titres ngociables (Loi du 29-11-1966 art. 9). Bien qu'aucune disposition lgale n'impose une valeur nominale minimale, les dcrets d'application de la loi de 1966 en ont fix une pour chacune des professions.

A. Cessions de parts
1. Rgime juridique

Incessibilit des parts d'industrie

57005
Les parts d'industrie ne peuvent pas tre cdes et doivent tre annules lorsque leur titulaire perd sa qualit d'associ pour quelque cause que ce soit (voir le dcret de chaque profession). Si, pour une raison quelconque, celui-ci vient cesser sa collaboration, il n'excute plus son obligation d'apport et doit alors perdre les droits correspondants (voir Cass. 1e civ. 9-2-1955 : Bull. civ. I n 67).

Formalits de cession des parts sociales

57020
La cession des parts sociales doit tre constate par un crit (C. civ. art. 1865). Elle est rendue opposable la socit dans les formes prvues l'article 1690 du Code civil, c'est--dire aprs signification par huissier ou acceptation de la socit par un acte authentique, ou par un transfert sur les registres de la socit si les statuts le prvoient (C. civ. art. 1865, al. 1). Sur ces formalits voir n 21280 s. Sauf dispositions contraires des dcrets d'application propres chaque profession, cette cession n'est opposable aux tiers qu'aprs accomplissement des formalits indiques ci-dessus et de celles prvues par l'article 52 du dcret 78-704 du 3 juillet

1978 : dpt au greffe du tribunal de commerce de deux copies authentiques de l'acte s'il est notari, ou de deux originaux s'il est sous seing priv. Jusqu' l'accomplissement de ces diverses mesures de publicit, le cdant est considr, l'gard des tiers, comme n'ayant jamais cess d'tre propritaire des parts cdes.

57025
Dans les socits constitues entre officiers publics ou ministriels, les conventions par lesquelles un associ cde tout ou partie de ses parts la socit ou un ou plusieurs associs doivent tre portes la connaissance du garde des Sceaux. Dans les SCP d'avocats, ces conventions doivent tre adresses au btonnier.

57030
La cession totale ou partielle consentie un ou plusieurs associs s'effectue librement, sauf disposition contraire des statuts (Loi du 29-11-1966 art. 20). Si les parts sont acquises par la socit, celle-ci est tenue de rduire son capital du montant de la valeur nominale des parts (art. 21 de la loi prcite). Lorsque le cessionnaire prsent par l'associ est un tiers, la cession doit ncessairement recueillir l'agrment de la socit.

Agrment

57040
Cet agrment est donn par les associs reprsentant au moins les trois quarts des voix, sauf majorit plus forte fixe par les statuts (art. 19 de la loi prcite). Le cdant peut prendre part au vote, s'il n'en est pas dispos autrement dans les dcrets d'application ou, dfaut, dans les statuts. Le projet de cession doit tre notifi la socit et chacun des associs soit dans les formes prvues l'article 1690 du Code civil (voir n 57020), soit par lettre recommande avec demande d'avis de rception. compter de la dernire notification, la socit dispose d'un dlai de deux mois pour formuler son avis dans les mmes formes (voir les dcrets d'application). Si la socit ne fait pas connatre sa dcision dans ce dlai, le consentement la cession est implicitement donn (Loi du 2911-1966 art. 19, al. 2). Dans le cas o elle refuse l'agrment, elle doit prsenter l'associ un projet de cession ou de rachat des parts ( n 57045). Consquences du refus d'agrment

57045
La socit est tenue soit d'acqurir elle-mme les parts, soit de les faire acqurir par une personne qu'elle dsigne. Elle doit faire connatre son projet l'associ dans un dlai qui est gnralement de six mois compter de la notification du refus d'agrment (art. 19, al. 3 de la loi prcite). Dans les socits titulaires d'un office de commissaires-priseurs, d'avous, d'huissiers de justice, de greffiers de tribunal de commerce, le dlai peut tre prorog par le garde des Sceaux, la demande de tous les associs, y compris le cdant. La mme prorogation est possible pour les avocats aux Conseils mais limite trois mois. Si la socit n'excute pas son obligation au terme du dlai, l'associ peut contraindre judiciairement la socit s'excuter, c'est--dire racheter les parts dfaut d'acqureur.

valuation des parts

57060
En cas de contestation, le prix de rachat des parts est fix dans les conditions de droit commun prvues par l'article 1843-4 du Code civil (c'est--dire par un expert dsign par les parties ou, en cas de dsaccord, par ordonnance du prsident du tribunal statuant en la forme des rfrs) (Loi de 1966 art. 19, al. 3). Dans ce sens, voir Cass. 1e civ. 18 juin 1996 : JCP d.

E.1997 II 909 note Daigre ; Cass. 1e civ. 6 dcembre 1994 : D. 1995 IR p. 40 ; CA Paris 13 septembre 1995 2e ch. A : JCP d. N 1996 II p. 151 note G. Paire ; CA Paris 18 septembre 1995 1e ch. A : D. 1990 IR p. 270 ; CA Paris 21 mai 1996 1e ch. A : Dr. socits 1996/9 n 163 note Bonneau. Cette rgle a vocation s'appliquer toutes les SCP et ne saurait tre lude en matire d'arbitrage (CA Paris 21-5-1996, prcit). Jug qu'en se remettant l'estimation d'un expert pour l'valuation des parts, les parties font de la dcision de celui-ci leur loi : dfaut d'erreur grossire, il n'appartient pas au juge, en modifiant le prix retenu par l'expert, de leur imposer une convention diffrente de celle qu'elles avaient entendu tablir (CA Paris 1e ch. A 22-9-1998 : Bull. Joly 1998. 381 note Daigre). Le juge saisi d'une contestation sur la valeur des parts d'un associ se retirant d'une SCP de notaires ne peut pas procder luimme l'valuation en se rfrant notamment au prix de rachat fix l'occasion d'une autre transaction ralise la mme priode et portant sur un nombre identique de parts de la SCP (Cass. 1e civ. 18-6-1996, prcit).

57061
L'valuation des droits sociaux doit tenir compte de la valeur du droit de prsentation de la clientle (Cass. 1e civ. 3-3-1993 : Bull. Joly 1993 p. 596 note Daigre ; Cass. 1e civ. 18-6-1996 : JCP d. E.1997 II 910 note Daigre). En cas de retrait, la valeur du droit de prsentation de clientle doit tre fixe la date de ce retrait ; il ne peut tre tenu compte de l'volution postrieure de la SCP (CA Toulouse 11-1-1995 : Gaz. Pal. 1995 p. 202). La crance de prix rsultant de l'valuation des parts doit tre rduite de la valeur des reprises de clientle effectues par l'associ qui se retire (CA Paris 1e ch. A 22-9-1998 : Bull. Joly 1998. 381 note Daigre).

Refus du cdant de signer l'acte de cession

57070
Si le cdant refuse de signer l'acte portant cession des parts, il est pass outre ce refus deux mois aprs la sommation faite par la socit et demeure infructueuse. Si la cession porte sur la totalit des parts, le cdant perd sa qualit d'associ l'expiration de ce dlai.

Cession force

57080
Lorsqu'un associ se trouve contraint de quitter la socit parce qu'il est frapp d'une peine disciplinaire entranant son exclusion, d'une interdiction lgale ou judiciaire ou encore d'une incapacit physique dfinitive d'exercer la profession, il dispose de six mois compter du jour de la radiation, de la destitution, de l'interdiction ou de la notification de l'exclusion, pour cder ses parts. Ce dlai est port un an en cas d'interdiction lgale ou judiciaire (commissaires aux comptes, avocats, architectes, gomtres, greffiers de tribunal de commerce, avocats aux Conseils, vtrinaires). Si aucune cession n'est intervenue l'expiration de ce dlai, la socit est tenue d'acqurir les parts ou de les faire acqurir dans les mmes conditions qu'en cas de refus d'agrment (voir n 57045). Les parts de SCP de notaires, huissiers, avous, avocats, greffiers de tribunal de commerce ou commissaires-priseurs ne peuvent pas tre vendues aux enchres publiques (voir les dcrets d'application modifis). L'associ conserve vocation aux bnfices jusqu' la cession (Loi du 29-11-1966 art. 24, al. 4).

2. Rgime fiscal

Droits d'enregistrement

57100

Les cessions de droits sociaux dans les socits civiles professionnelles sont soumises au rgime fiscal de droit commun des cessions de parts. Elles donnent donc normalement ouverture au droit de 4,80 % prvu l'article 726, I-2 -al. 1 du CGI, que la cession soit ou non constate par un acte (voir n 21405 s.).
PRECISIONS a. L'application des prvisions de l'article 726 du CGI aux cessions de parts de SCP est exclusive de celles de l'article 720 du CGI relatives aux conventions de successeurs (Cass. com. 22-3-1988 : BO 7 D-3-88 ; Cass. com. 19-61990 n 864 : RJF 10/90 n 1288). b. La transmission d'un office de notaire ralise sous la forme de la cession de toutes les parts de la socit civile professionnelle titulaire de l'office et, sur instructions de la Chancellerie, de la dissolution de la socit suivie de la constitution d'une nouvelle socit, constitue une opration unique dans la commune intention des parties. Aucun droit de prsentation n'ayant t transmis aux cessionnaires personnellement, le droit d'apport la nouvelle socit ne peut tre exig (Cass. com. 30-5-1983 : RJF 2/84 n 255).

Cession de parts reprsentatives d'apports en nature

57105
Lorsque les parts cdes sont reprsentatives de l'apport d'un corps certain (d'un office public ou ministriel par exemple), elles sont considres comme ayant pour objet les biens en nature reprsents par les titres cds, lorsque la cession intervient dans le dlai de trois ans compter de la ralisation dfinitive de l'apport (CGI art. 727, I) (voir n 21440 s.). S'agissant plus particulirement de la cession de parts reprsentatives de l'apport d'un office ministriel fait une socit civile professionnelle (cession consentie sous la condition suspensive de l'agrment de cette socit et de sa nomination par le garde des Sceaux), le dlai de trois ans prend cours la date de la constitution de la socit professionnelle et non la date de l'agrment puisque l'article 1179 du Code civil attribue un effet rtroactif l'accomplissement de la condition. Si ce dlai n'est pas expir au moment de la cession, c'est le rgime fiscal applicable aux cessions d'offices qui est applicable (voir n 3735 ; CGI art. 724, I) ; c'est le tarif en vigueur la date de l'acte de cession des parts qui s'applique, conformment aux dispositions de l'article 859 du CGI (Cass. com. 20-12-1976 : RJF 4/77 n 266 ; BO 7 D-2 et 3-77). Si, au contraire, le dlai de 3 ans est expir, c'est le droit proportionnel de 4,80 % prvu par l'article 726 du CGI qui est seul exigible. Dans un cas comme dans l'autre, et par drogation la rgle gnrale concernant le rgime fiscal des actes sous condition suspensive, la perception doit tre opre sur la convention de cession, bien que celle-ci ne doive devenir dfinitive qu'aprs agrment et nomination du cessionnaire, faute de quoi il ne serait pas possible au cessionnaire de satisfaire aux exigences de l'article 859 du CGI au point de vue de la constitution du dossier appuyant la demande de nomination. Mais les droits perus sont sujets restitution toutes les fois que la transmission n'a pas t suivie d'effet (D. adm. 7 D-5211 n 12).
PRECISIONS En cas de cession de parts sociales rsultant d'une fusion, le dlai de trois ans prvu l'article 727 du CGI est dcompt partir de l'apport fait aux socits absorbes dont les oprations de fusion ont entran la dissolution (D. adm. 7 D-5211 n 11). Mais cette mesure de temprament n'est pas applicable aux cessions de parts sociales rsultant d'une scission (Rp. Charles : AN 13-6-1994 p. 2992).

Plus-values
SCP soumise au rgime des socits de personnes

57120
La cession ou le rachat des parts d'une socit civile professionnelle soumise au rgime des socits de personnes entrane, en principe, l'imposition de la plus-value ralise sur les parts cdes ou rachetes, cette imposition tant effectue selon le rgime des plus-values professionnelles (CGI art. 151 nonies et 238 bis K, II). En outre, la cession des parts sociales met fin au sursis d'imposition dont avait pu jusqu'alors bnficier la plus-value d'apport.

57125
La plus-value rsultant de la cession des parts est dtermine et impose selon les rgles exposes n 21782. Signalons que l'imposition des plus-values est applicable, sans distinguer selon qu'il s'agit :

- d'une transmission titre onreux ou titre gratuit : cession d'autres associs, anciens ou nouveaux, rachat des parts par la socit, dcs de l'associ, donation (cependant, lorsque les parts de la SCP font l'objet d'une transmission titre gratuit, la plus-value constate peut, sous certaines conditions, bnficier d'une exonration provisoire ; voir n 57240) ; - d'une cession totale ou partielle des titres. Les plus-values de cession de parts sont calcules par rapport la valeur d'acquisition des parts. La plus-value est gale l'excdent du prix de cession ou de rachat sur la valeur nominale des parts sociales lorsqu'il s'agit d'un associ d'origine de la SCP, ou la diffrence entre le prix de cession et le prix d'acquisition des parts, dans le cas contraire (D. adm. 5 G-4813 n 61).

57126
La plus-value d'apport en sursis d'imposition devient imposable lors de la cession ou du rachat des droits reus en rmunration de l'apport, ainsi que cela a dj t indiqu ci-dessus ( n 54415 et 4710). SCP soumise l'IS

57130
La cession des parts d'une socit civile professionnelle ayant opt pour l'IS relve du rgime unique applicable l'ensemble des plus-values ralises par les particuliers l'occasion de la cession de valeurs mobilires ou de droits sociaux lorsque le montant global annuel de cessions dpasse 7 650 (CGI art. 150-0 A 150-0 E) : voir n 21640 s. L'imposition est tablie au titre de l'anne de cession, quelles que soient les modalits de paiement, au taux de 16 % (26 % avec les prlvements sociaux). Par ailleurs, la cession de ces titres entrane, outre l'expiration du report d'imposition prvu aux articles 151 octies et 93 quater du CGI ( n 54410 s.), l'imposition de la plus-value constate sur les titres lors de l'exercice de l'option pour l'IS et place en sursis d'imposition en application de l'article 151 nonies, III du CGI ( n 54830).

B. Transmission par dcs

1. Rgime juridique

Principe

57200
Les hritiers d'un associ dcd n'acquirent pas la qualit d'associ mais seulement le droit de cder les parts qui leur sont dvolues (Loi du 29-11-1966 art. 24, al. 2). Si un ou plusieurs d'entre eux remplissent les conditions d'aptitude professionnelle, ils peuvent demander le consentement des associs pour prendre la place de leur auteur dans la socit.

Conditions de cession

57205
La loi de 1966 ouvre aux ayants droit, pendant un dlai fix par les dcrets d'application (en gnral un an), la facult de cder ou d'obtenir le remboursement des parts de leur auteur. Le dlai est de six mois dans les socits d'avocats et de gomtres. Ce dlai est renouvelable soit par les autorits professionnelles, soit par le garde des Sceaux pour les officiers publics ou ministriels, la demande des hritiers et avec le consentement des associs reprsentant au moins les trois quarts des voix. Les modalits de cession ou de rachat sont calques sur celles des cessions entre vifs (voir n 57020 s.). Mais, la diffrence des cessions ordinaires o le cdant participe aux dlibrations portant sur l'agrment, les hritiers n'ont pas le droit de vote car ils ne sont pas associs.

57210
Lorsque les hritiers n'ont pas mis profit le dlai qui leur tait imparti pour rgler le sort des droits sociaux de leur auteur, la socit dispose d'un dlai d'un an renouvelable par les autorits professionnelles ou de tutelle pour acqurir ou faire acqurir les parts sociales.

Ce dlai est de six mois dans les socits de commissaires aux comptes et d'architectes. Le dlai de un an est prorogeable sans limitation de dure par le garde des Sceaux la demande des intresss dans les socits titulaires d'un office sauf pour les avocats aux Conseils et les greffiers de tribunal de commerce pour lesquels les dcrets d'application prvoient une limitation trois mois.

Attribution prfrentielle

57215
Un hritier professionnellement apte prendre la place de son auteur dans la socit peut se voir attribuer prfrentiellement par les associs les parts du dfunt, charge de soulte s'il y a lieu (Loi du 29-11-1966 art. 24, al. 2). Seules les parts sociales sont susceptibles d'entrer dans le champ d'application de l'attribution prfrentielle l'exclusion des parts d'industrie et des offices. Le ou les ayants droit doivent obtenir le consentement des associs leur entre dans la socit dans les mmes conditions qu'en cas de cession entre vifs (voir n 57040). En cas de rejet de la demande d'attribution, les hritiers n'ont pas d'autre recours que de cder les parts sociales de leur auteur. Le dlai de cession se trouve alors prolong du temps coul entre la demande de consentement et le refus de celui-ci (art. 24, al. 2 de la loi). Si, au terme de ce dlai, les parts n'ont pas t cdes, la socit est tenue de les acheter ou de les faire acheter comme dans le cas de refus d'agrment (voir n 57045). L'attribution prfrentielle ne peut tre accorde aux ayants droit de l'associ interdit d'exercer la profession (art. 24, al. 3 de la loi).

Droit des hritiers

57220
Lorsqu'un associ dcde, ses hritiers ne peuvent exercer aucun droit dans la socit, mais conservent vocation la rpartition des bnfices dans les conditions prvues aux statuts jusqu' la cession des parts sociales (art. 24, al. 4 de la loi). En raison d'une clientle unique attache un cabinet de radiologie, la quote-part de la valeur patrimoniale du droit de prsentation global revenant chacun des quatre mdecins restants, est passe de 20 % 25 % ; l'indemnit due aux hritiers du dfunt a pour cause cet accroissement (Cass. 1e civ. 5-5-1993 : Bull. civ. I n 157).

2. Incidences fiscales de la transmission titre gratuit des parts

Exonration provisoire des plus-values

57240
Lorsque les parts de la socit civile professionnelle font l'objet d'une transmission titre gratuit (succession ou donation), la plus-value constate peut bnficier de l'exonration provisoire prvue par l'article 151 nonies, II du CGI, si les conditions fixes par ce texte sont remplies (voir n 22160 s.). L'imposition de la plus-value est reporte jusqu'au moment de la cession ou du rachat par la socit des parts transmises titre gratuit. La transmission titre gratuit des parts d'une SCP soumise l'IS ne gnre pas de plus-value taxable.
PRECISIONS a. Les reports de taxation qui se sont le cas chant appliqus lors du changement de rgime fiscal de la socit ou en cas de cessation d'activit d'un associ peuvent tre maintenus en cas de transmission titre gratuit des parts (voir n 21785). b. Sort des plus-values d'apport antrieures non encore imposes : voir n 54415 (apports antrieurs au 1er avril 1981) et n 4710 (apports raliss partir du 1er avril 1981).

Droits de succession ou de donation

57245
Les transmissions titre gratuit entre vifs (donations) ou par dcs (successions) supportent les droits de mutation titre gratuit dans les conditions de droit commun avec possibilit de paiement fractionn (voir n 22180 s.).
PRECISIONS Lorsque le bnficiaire de la transmission exerce, dans la SCP, son activit professionnelle, les droits de mutation titre gratuit sont dductibles de sa quote-part du bnfice (voir n 55420 et 10745).

SECTION 4

Dispositions diverses
A. Dissolution de la socit

Causes de dissolution

57600
La dissolution d'une socit civile professionnelle peut intervenir : - par l'arrive du terme, sauf prorogation (voir n 16700) ; - sur dcision des associs prise dans les conditions de majorit prvues par les dcrets d'application (Loi du 29-11-1966 art. 26, al. 1) ;
Cette dernire est de trois quarts des associs pour les professions mdicales, d'experts, d'administrateurs judiciaires et de conseil en proprit industrielle, d'au moins deux associs pour les avocats aux Conseils, de trois quarts des associs disposant ensemble des trois quarts des voix pour les commissaires aux comptes, les avocats, les gomtres, les architectes, les avous, les commissairespriseurs, les huissiers et les notaires. Enfin, elle est de la majorit des associs disposant des trois quarts du capital et de la moiti des parts d'industrie pour les greffiers du tribunal de commerce. L'associ unique d'une SCP de directeurs de laboratoires prend seul toutes les dcisions qui relvent de la comptence des assembles et peut dissoudre tout moment cette socit puisqu'il dtient la totalit du capital (Rp. Gantier : AN 13-4-1987 p. 2160). Jug que l'associ d'une SCP n'engage pas sa responsabilit en soumettant l'assemble une rsolution tendant la dissolution anticipe de la socit ds lors que sa volont de nuire n'est pas tablie (Cass. civ. 19-2-1991 : BRDA 10/91 p. 18).

- ou pour une des autres causes prvues par l'article 1844-7 du Code civil ( n 24100 s.). Les dispositions spciales permettant un officier public ou ministriel de se retirer d'une SCP pour msentente et de solliciter sa nomination un office cr cet effet (voir supra n 56850), ne privent pas les associs de la prrogative gnrale et d'ordre public que leur reconnat l'article 1844-7-5 du Code civil de demander en justice la dissolution de la socit pour msentente (Cass. 1e civ. 18-7-1995 n 1609 : RJDA 10/95 n 1116).

57605
Sauf disposition contraire des dcrets d'application ou, dfaut, des statuts, la socit n'est pas dissoute par le dcs, l'incapacit, le retrait d'un associ pour quelque cause que ce soit ou l'interdiction dfinitive d'exercer la profession (Loi prcite art. 24, al. 1). En revanche, la radiation ou la destitution de la socit par les organismes professionnels, le dcs ou le retrait simultan de tous les associs entrane la dissolution automatique de la socit. L'interdiction temporaire de la socit ne la dissout pas mais l'empche seulement d'exercer son activit pendant la dure de la peine.

Consquences de la dissolution
Liquidation

57620

La dissolution de la socit civile professionnelle entrane sa liquidation, sauf en cas de fusion (voir n 16025). Depuis la loi 2001-420 du 15 mai 2001, la dissolution dcide la suite de la runion de toutes les parts entre les mains d'un associ personne physique entrane la liquidation de la socit (C. civ. art. 1844-5, al. 4 nouveau ; voir n 24215). La loi de 1966 ne prvoit pas les conditions de la liquidation. Ce sont donc les dispositions du Code civil ou des dcrets d'application, lorsque celles-ci y drogent, qui s'appliquent.
PRECISIONS Conformment au droit commun, l'action qui peut tre engage pour manquement des obligations contractuelles l'encontre d'une SCP (commissaires aux comptes) dissoute ne fait pas obstacle l'action en responsabilit dlictuelle engage contre le principal associ de la SCP qui avait contribu la violation du contrat auquel il tait tranger (Cass. 1e civ. 26-1-1999 n 160 : RJDA 4/99 n 490). Les associs d'une SCP (avocats) recouvrent le droit d'exercer titre individuel ds la dissolution de la socit sans attendre la clture de la liquidation (CA Bordeaux 8-6-1995 : JCP d. G 1996.II.22652).

Remboursement des apports

57625
Le remboursement ou la reprise des apports s'effectue en suivant les rgles applicables aux socits civiles (voir n 25270). En cas de dissolution d'une SCP titulaire d'un office public ou ministriel, l'article 26, alina 4 de la loi du 29 novembre 1966 permet aux associs de demander leur nomination dans des offices crs cet effet. Les dcrets d'application prcisent les conditions dans lesquelles les intresss peuvent solliciter leur nomination. Toutefois, cette possibilit est exclue pour l'associ qui a fait apport d'un droit de prsentation lorsque ce droit est exerc en sa faveur. Cette disposition permet de penser que l'exercice du droit de prsentation par le liquidateur de la SCP s'effectuera en faveur de l'associ apporteur d'origine, associ qui pourra ainsi succder la socit aprs dissolution de celle-ci (Rp. Mesmin : AN 20-3-1995 p. 1545). Partage

57630
Aprs paiement des dettes et remboursement du capital social, le partage de l'actif est effectu entre les associs d'aprs les modalits de rpartition prvues par les statuts. Ceux-ci ne doivent en aucun cas exclure une catgorie d'associs, notamment les apporteurs en industrie. Dans le silence des statuts, il convient d'appliquer les rgles prvues pour la rpartition des bnfices (C. civ. art. 1844-9, al. 1).

Rgime fiscal de la dissolution

57640
Les consquences fiscales de la dissolution et du partage des socits civiles professionnelles ne diffrent pas de celles applicables aux socits civiles de droit commun relevant de l'impt sur le revenu. Il en est ainsi tant en matire d'impts directs que de droits d'enregistrement, tant prcis que, pour ces derniers, le partage demeure soumis aux rgles dcoulant de l'application de la thorie de la mutation conditionnelle des apports ( n 25545 s.). Il convient donc de se reporter l'expos gnral des consquences fiscales de la dissolution qui se trouve dans la 1re partie ( n 25400 s.). Pour les associs qui sont entrs dans la socit au cours de la vie sociale, les plus-values ne sont pas calcules en tenant compte du cot d'achat de leurs parts mais partir du prix de revient (ou d'apport) des biens pour la socit. Par consquent, les associs concerns peuvent tre imposs sur une plus-value qui a dj fait l'objet d'une imposition entre les mains de leur cdant.
PRECISIONS Le partage des biens sociaux conscutif la dissolution d'une SCP met fin, le cas chant, au sursis d'imposition dont avaient pu bnficier les plus-values d'apport, avant le 1er avril 1981, en application de l'article 93 quater, II du CGI (voir n 54415). Ces plus-values deviennent alors imposables (CE 29-12-1978 n 8758 ; CE 16-5-1990 n 88782-95932 : RJF 7/90 n 825). Il devrait normalement en tre de mme pour les plus-values d'apport qui bnficient du rgime d'exonration provisoire prvu l'article 151 octies du CGI ( n 4700 s.).

B. Redressement et liquidation judiciaires

Consquences sur le fonctionnement de la socit

Administration

57700
La socit continue exercer les actes de disposition et d'administration sur ses biens ainsi que les droits et actions qui ne sont pas compris dans la mission de l'administrateur judiciaire.

Consquences pour les associs

Extension obligatoire

57710
Une procdure de redressement (ou de liquidation) judiciaire est ouverte l'gard de chacun des associs ds le prononc du jugement de mise en redressement (ou en liquidation) judiciaire de la socit (C. com. art. L 624-1). Ainsi l'appartenance une socit civile professionnelle rend l'associ susceptible d'une procdure collective (redressement ou liquidation judiciaires) qui n'existe pas pour les praticiens exerant titre individuel. Les procdures collectives ainsi ouvertes l'encontre des associs sont indpendantes les unes des autres, chacune conservant son autonomie et suivant son rgime propre (Cass. com. 20-2-2001 : RJDA 6/01 n 706 ; propos d'un GIE mais transposable).

Consquences pour les dirigeants sociaux

Faillite personnelle

57720
Les dirigeants de droit ou de fait peuvent tre frapps de faillite personnelle, mais les associs non-grants chappent cette sanction (C. com. art. L 625-1). Banqueroute

57725
Si la SCP a une activit conomique au sens des dispositions de l'article L 626-1 du Code de commerce - cas des SCP d'huissiers de justice - ses dirigeants de droit ou de fait s'exposent aux peines de la banqueroute dans le cas o ils auraient commis l'un des actes numrs par l'article 197 de la loi (dsormais C. com. art. L 626-2) (Cass. crim. 1-6-1987 : JCP 1987 IV p. 274).

SECTION 5

Rgimes particuliers
A. Socits civiles interprofessionnelles

Caractristiques
Dfinition

58000

Les socits interprofessionnelles sont constitues entre des personnes relevant d'ordres professionnels diffrents ou entre membres de professions rglementes et de professions librales non soumises un statut lgislatif ou rglementaire particulier. Elles ont pour objet l'exercice en commun de leurs professions ou la mise en commun de moyens propres faciliter chacun l'exercice de son activit.

Rgime juridique
Textes applicables

58010
L'article 2 de la loi du 29 novembre 1966 renvoie un dcret en Conseil d'tat pour autoriser de telles associations et pour en dterminer les conditions. ce jour, il n'existe aucune socit de ce type. La constitution de socits qui associent des membres de professions librales rglementes et des membres de professions librales non rglementes est subordonne l'autorisation de l'organisme exerant leur gard la juridiction disciplinaire. Ce contrle individuel est ncessaire car une collaboration avec un membre d'une profession non rglemente peut tre parfois incompatible avec les usages corporatifs. Seules les socits d'architecture ont un caractre interprofessionnel dans la mesure o les architectes peuvent s'associer avec des personnes exerant des professions dont le concours est utile l'architecte pour assumer pleinement les actes de sa profession (ingnieurs urbanistes, dcorateurs) (Dcret 77-1480 du 28-12-1977 art. 2). Fonctionnement

58015
Les socits interprofessionnelles ne peuvent accomplir les actes d'une profession dtermine que par l'intermdiaire d'un de leurs membres ayant qualit pour exercer cette profession (Loi du 29-11-1966 art. 2, al. 3).

58020
Rien ne parat exclure la possibilit de crer des socits de moyens entre des personnes physiques exerant des professions diffrentes (Rp. Michel : AN 12-4-1982 p. 1506 ; Rp. Bireau : AN 15-4-1996 p. 2077).
Sur les socits civiles de moyens, voir n 58500 s.

B. Socits civiles professionnelles coopratives

Caractristiques
Statut des coopratives

58100
Les socits civiles professionnelles peuvent adopter le statut des socits coopratives rgies par la loi du 10 septembre 1947 (modifie par la loi 92-643 du 13-7-1992 : JO du 14). Les dispositions de la loi de 1966 ne leur sont applicables que dans la mesure o elles ne sont pas contraires celles de la loi portant statut de la coopration (Loi du 29-11-1966 art. 37). On a voulu permettre aux socits coopratives existant dans certaines professions librales (Dcret du 2-11-1965 pour les mdecins) de se placer sous l'empire de la loi sur les socits civiles professionnelles sans perdre pour autant le bnfice du statut coopratif.

58105
L'adoption de ce statut implique le respect des principes essentiels de cette forme de socits savoir : le principe de la double qualit, les associs tant fournisseurs ou clients de la socit, le principe de gestion dmocratique ( un homme, une voix ) qui permet chaque associ de disposer d'une voix l'assemble quelle que soit la nature ou l'importance de son apport et le principe de la ristourne proportionnelle d'aprs lequel les bnfices sont distribus au prorata des oprations traites ou des services fournis.

Rgime juridique

58120
La loi du 29 novembre 1966 carte expressment sur un point l'une des consquences normales du rgime coopratif : En cas de dissolution d'une socit ayant adopt le statut de cooprative le boni de liquidation peut tre rparti entre les associs dans les conditions fixes par le dcret d'application particulier chaque profession (art. 37 al. 2 de la loi), alors qu'une cooprative doit se conformer en pareil cas la rgle de la dvolution collective des biens de la socit une autre cooprative. La plupart des dcrets d'application prvoient que l'actif net de la socit subsistant aprs extinction du passif et remboursement du capital est rparti entre les associs au prorata des parts dtenues par chacun d'eux, y compris les parts correspondant aux apports en industrie. Pour la profession d'architecte cette modalit doit avoir t prvue par les statuts (Dcret du 28-12-1977 art. 63). En revanche, elle n'existe pas dans les socits de commissaires aux comptes, d'avocats aux Conseils et de vtrinaires. Le statut coopratif s'applique toutes les autres rgles de fonctionnement de la socit civile professionnelle.

Rgime fiscal

58130
Les socits civiles professionnelles constitues sous forme de coopratives restent soumises au rgime fiscal des socits de personnes en application de l'article 8 ter du CGI (voir n 54800 s.).

CHAPITRE 2

Socits civiles de moyens A. Rgime juridique

Dfinition

58500
L'objet de la socit civile de moyens n'est pas l'exercice de la profession mais seulement la prestation de services ou la fourniture de moyens matriels (personnel, locaux, appareils) ses membres dont la situation juridique professionnelle ne subit par l mme aucun changement. Elle a pour but de faciliter l'exercice de l'activit de chacun. Il n'y a ni partage de bnfices ni de clientle, mais seulement contribution aux frais communs. La socit n'exerant pas par elle-mme la profession, ne jouit d'aucune ressource propre.

Textes applicables

58510
Prvue par l'article 36 de la loi du 29 novembre 1966, la socit civile de moyens est rgie comme toute socit civile particulire par les articles 1845 et suivants du Code civil. Les dispositions de la loi de 1966 sur les socits civiles professionnelles (voir n 54005 s.) ne leur sont pas applicables dans la mesure o les 32 premiers articles de la loi ne constituent qu'un cadre juridique et ne peuvent tre mis en uvre que par des dcrets d'application particuliers chaque profession, tandis que l'article 36 sur la socit de moyens est d'application immdiate.

Associs

58520
Les associs ne peuvent tre que des membres d'une ou plusieurs professions librales, mais il peut s'agir aussi bien de personnes physiques exerant titre individuel, que de personnes morales, telles que des associations ou des socits civiles professionnelles ou encore des socits d'exercice libral. Les socits de socits ne prsentent ici aucun inconvnient (en ce sens, Rp. Stehlin : AN 24-5-1973 p. 1521).

Fonctionnement

58530
Les socits civiles de moyens sont constitues librement. Elles chappent la surveillance des organismes corporatifs et ne peuvent faire l'objet de poursuites disciplinaires puisqu'elles n'exercent pas la profession.

58531
Toutefois, les contrats et avenants ayant pour objet l'exercice de la profession de mdecin ou de chirurgien-dentiste ainsi que ceux concernant l'usage du matriel et du local ncessaires l'exercice de ces professions doivent tre constats par crit et communiqus au Conseil dpartemental de l'Ordre (CSP art. L. 4113-9 s.). Un contrle similaire existe pour la profession de sage-femme (C. dont. art. 45).

58532
Les apports peuvent tre effectus soit en numraire, soit en nature. Les apports en industrie ne sont pas interdits mais il semble qu'ils ne puissent tre envisageables car l'industrie des associs est forcment professionnelle, or la socit de moyens ne peut s'immiscer dans l'exercice de la profession. En cas de retrait d'une SCM, l'associ qui se retire ne peut prtendre qu'au seul remboursement de la valeur de ses droits sociaux, et non celui de son apport en tant que tel (Cass. 1e civ. 3-6-1998 n 982 : Bull. Joly 1998. 296).

58533
La rpartition des frais gnraux se fait conformment l'accord intervenu entre les associs (Cass. civ. 25-2-1992 : Dr. socits 1992/6 n 130).

Responsabilit

58540
Les associs sont indfiniment et conjointement (mais non solidairement) responsables (C. civ. art. 1857). En effet, la solidarit ne se prsume pas entre non-commerants.

B. Rgime fiscal
1. Apports une socit civile de moyens

Droits d'enregistrement

58600
Les socits civiles de moyens n'entrent pas dans le champ d'application de l'impt sur les socits, mme si elles ont pris la forme de cooprative.

Le rgime fiscal des constitutions de ces socits relve donc des rgles de droit commun exposes dans la premire partie propos des apports faits des socits civiles non passibles de l'IS ( n 3600 s.).
PRECISIONS En l'absence de dispositions spcifiques ces socits, les oprations d'augmentation de capital et les autres modifications statutaires ainsi que la dissolution et la liquidation des socits civiles de moyens sont soumises aux rgles prvues pour toutes les socits de personnes non soumises l'IS exposes dans la premire partie : modifications statutaires ( n 14500 s.), dissolution et partage ( n 25400 s.).

Plus-values d'apports

58610
Lorsque des contribuables exerant une profession non commerciale apportent une socit civile de moyens des biens affects l'exercice de leur profession, la plus-value ventuellement constate cette occasion est soumise au rgime des plus-values professionnelles conformment aux rgles gnrales exposes n 4355 s. En raison de l'objet des socits civiles de moyens, le rgime de sursis d'imposition des plus-values d'apport d'une activit professionnelle ne peut pas trouver s'appliquer ( n 4700 s.). En cas d'apport d'un bien appartenant au patrimoine priv d'un des futurs associs (hypothse sans doute assez rare), c'est, bien entendu, le rgime des plus-values des particuliers qui est alors applicable. Cas particulier : Location la socit d'un immeuble professionnel

58615
Lorsque le contribuable donne en location une socit civile de moyens dont il est membre l'immeuble o il exerce sa profession et appartenant son actif professionnel, cette opration emporte transfert de l'immeuble dans le patrimoine priv et taxation ventuelle de la plus-value dgage cette occasion. Corrlativement, les revenus tirs de la location sont imposables soit dans la catgorie des revenus fonciers si le bail porte sur des locaux nus, soit dans celle des BIC si l'immeuble lou est muni de mobilier et de matriel ncessaires son exploitation. Mais il est tenu compte de la charge correspondant ces loyers pour la dtermination du bnfice professionnel de l'intress par le biais de la dduction des sommes verses la SCM en l'acquit des dpenses ncessites par l'exercice de la profession. La doctrine administrative qui, la premire, a dfini ces rgles (Rp. Coust : AN 9-11-1981 p. 3189 et Rp. Sergheraert : AN 46-1984 p. 2569) a t confirme par la jurisprudence du Conseil d'tat qui a galement conclu l'existence d'un transfert de l'immeuble dans le patrimoine priv dans les cas suivants : - location par un conseil juridique d'une partie de son local professionnel (CE 3-6-1992 n 90905 : RJF 7/92 n 971) ; - location par un masseur-kinsithrapeute une association constitue avec un confrre, du local dans lequel il exerait seul auparavant (CE 8-7-1992 n 89841 : RJF 11/92 n 1500). En dernier lieu, le Conseil d'tat a jug que le fait pour un contribuable exerant une profession non commerciale de donner en location les locaux dont il est propritaire, son entreprise personnelle ou une socit par l'intermdiaire de laquelle ou au moyen de laquelle il exerce sa profession, fait obstacle ce que les locaux en cause puissent tre regards comme des lments d'actif affects l'exercice de la profession non commerciale au sens de l'article 93 du CGI (CE 6-4-2001 n 208672 : RJF 7/01 n 939). Il a cass pour erreur de droit l'arrt de la cour administrative d'appel de Nancy selon lequel la location par un mdecin une SCM des locaux dans lesquels il exerait jusque-l titre individuel ne modifiant pas leur affectation l'exercice de sa profession ds lors que leur inscription sur le registre des immobilisations est maintenue, cette opration n'emportait pas le transfert des locaux dans le patrimoine priv et les revenus locatifs ne relevaient pas des revenus fonciers (CAA Nancy 30-31999 n 94-1315 : RJF 10/99 n 1176).

2. Imposition des bnfices des socits civiles de moyens

a. Principes

58650
En rgle gnrale, les socits civiles de moyens ont pour objet de mettre la disposition de leurs associs les locaux, le matriel et le personnel ncessaires l'exercice de leur profession. Cette activit s'analyse, sur le plan fiscal, comme une

entreprise de fourniture de services et relve de la catgorie des bnfices industriels et commerciaux, ce qui devrait normalement entraner l'assujettissement l'IS des SCM. Toutefois, conformment aux dispositions de l'article 239 quater A du CGI, les socits civiles de moyens ne sont jamais soumises l'impt sur les socits, mme si elles adoptent le statut de cooprative, lorsqu'elles ne s'cartent pas de leur objet lgal, c'est--dire lorsqu'elles mettent exclusivement la disposition de leurs membres des moyens ncessaires l'exercice de leur profession. Elles ne peuvent pas davantage opter pour le rgime des socits de capitaux (CGI art. 239, 1).

58651
Les SCM sont soumises un rgime analogue, en dpit de certaines particularits, celui des socits de personnes vises l'article 8 du CGI. Les bnfices raliss sont dtermins au niveau de la socit elle-mme, dclars par elle et vrifis galement son niveau. Ils ne sont pas imposs au nom de la socit mais au nom personnel des associs. Chaque membre de la socit est personnellement passible, pour la part des bnfices correspondant ses droits dans la socit, soit de l'impt sur le revenu, soit de l'impt sur les socits s'il s'agit d'une entreprise relevant de cet impt. Les rsultats sociaux imposables au nom des associs sont dtermins, quel que soit le montant des recettes de la socit, selon les rgles : - du rgime de la dclaration contrle des BNC lorsque les membres de la SCM sont eux-mmes titulaires de BNC ; - du rgime simplifi d'imposition des BIC, avec possibilit de tenue d'une comptabilit super-simplifie, lorsque les associs sont assujettis l'impt sur les socits (SCP ayant opt ou SEL, par exemple) ou relvent des BIC. L'option pour le rgime rel normal est toutefois possible. Les SCM comprenant des membres appartenant chacune des catgories prcites doivent procder une double dtermination de leurs rsultats.

Ralisation d'oprations avec des tiers

58655
Les SCM sont assujetties l'impt sur les socits si elles mettent des moyens en matriel et en personnel la disposition de tiers non associs moyennant rmunration, mais uniquement, selon l'administration, lorsque ces oprations reprsentent plus de 10 % des recettes totales (D. adm. 5 G-482 n 2). L'assujettissement l'IS des SCM qui dpassent cette limite entrane, au plan fiscal, cessation d'entreprise (CGI art. 202 ter, I). Cependant, les effets de la cessation peuvent tre fortement attnus, dans les conditions exposes n 11030 s.
PRECISIONS Pour apprcier si la limite de 10 % est ou non respecte, il convient de se placer dans le cadre de l'anne civile. Les recettes prendre en considration comprennent (D. adm. 5 G-482 n 4) : - d'une part, les remboursements de frais effectus par les associs : d'une manire gnrale, les versements que les associs effectuent au profit de la socit de moyens sont ports au crdit d'un compte courant ouvert leur nom dans les critures de la socit. Pour l'apprciation de la limite de 10 %, il y a lieu de considrer que ces versements ne constituent pas des recettes, mais seulement des avances de trsorerie consenties par les membres. La recette n'est rpute ralise qu'au moment o, aprs rpartition des dpenses communes, la quote-part de chacun des associs dans ces dpenses est porte au dbit des comptes courants ; - d'autre part, les sommes reues de tiers non associs raison d'oprations caractre commercial, conclues entre les intresss et la socit civile de moyens, notamment de la location de locaux quips ou de moyens en matriel et en personnel destins l'exercice d'une activit librale (ex. : mise la disposition de mdecins non associs des locaux ou des quipements d'une maison mdicale), l'exclusion des sommes ayant le caractre de revenus mobiliers ou fonciers (ex. : intrts perus par une socit civile de moyens pour des sommes dposes dans un tablissement financier).

Mise disposition des associs de locaux nus

58660
Les socits qui se bornent mettre la disposition de leurs membres, pour l'exercice de leur profession, des locaux nus dont elles sont propritaires, relvent du mme rgime fiscal que les autres SCM. Dans le cadre de ce rgime, la base amortissable des immeubles est, selon l'administration, gale la valeur nette comptable qu'ils auraient eue dans les critures de la socit s'ils avaient, ds l'origine, t amortis selon les rgles applicables en matire de bnfices industriels et commerciaux ou en matire de bnfices non commerciaux. La socit doit donc inscrire l'actif de son bilan la valeur d'origine de l'immeuble et les amortissements ainsi reconstitus. C'est sur la base de cette valeur rsiduelle thorique que les immeubles dont la dure d'utilisation n'est pas acheve peuvent continuer tre amortis (Inst. 5 G-3-00 n 38 et 39).
PRECISIONS Cette solution s'applique depuis l'imposition des revenus de 2000. Auparavant, l'administration considrait que les socits concernes taient soumises l'impt sur le revenu dans la catgorie des revenus fonciers. Cette doctrine a t rapporte par l'instruction vise ci-dessus. Il reste que la solution retenue pour dterminer la base amortissable des immeubles compter du 1er janvier 2000 apparat rigoureuse, surtout pour les socits qui exercent leur activit de longue date, prives de tout ou partie de leurs possibilits de dduction.

b. Dtermination des rsultats

SCM comprenant exclusivement des membres titulaires de BNC

58680
Lorsque toutes les parts d'une SCM sont dtenues par des contribuables dont les revenus sont imposables dans la catgorie des BNC (qu'ils relvent titre individuel de la dclaration contrle ou du rgime micro-BNC), le bnfice social est dtermin pour l'intgralit de son montant en suivant les rgles applicables en matire de BNC dans le cadre du rgime de la dclaration contrle. Ce rgime s'applique quel que soit le montant des recettes ralises par la socit. Le bnfice social, calcul sur l'anne civile, est constitu par l'excdent des recettes totales encaisses sur les dpenses payes ncessites par l'exercice de l'activit, sauf option expresse de la socit pour la dtermination de son rsultat en fonction des crances acquises et des dpenses engages (CGI art. 93 A). Nous nous contenterons d'apporter ci-aprs certaines prcisions concernant les socits civiles de moyens.

58685
Les recettes imposables des SCM correspondent gnralement au remboursement des frais et charges supports pour le compte des associs (ou le cas chant de tiers). N'en font partie : - ni les apports ou avances en compte courant des associs destins notamment financer l'acquisition d'lments d'actif immobilis ou constituer un fonds de trsorerie ; - ni les sommes ayant le caractre de revenus mobiliers ou fonciers (par exemple location des tiers), qui relvent pour leur imposition de la catgorie qui leur est propre.

58687
Les dpenses dductibles correspondent aux dpenses rparties entre les associs que ces derniers peuvent, de leur ct, dduire de leur propre rsultat (voir n 58845). Elles peuvent aussi comprendre, le cas chant, les dpenses ncessites par les oprations ralises avec des tiers non associs. Voir galement n 58706 , 58710 et 58712.

58690
Les plus-values ou moins-values ralises l'occasion de la cession d'lments de l'actif social relvent du rgime des plusvalues professionnelles expos n 4355 s.

SCM dont tous les associs relvent des BIC ou de l'IS

58700

Le rsultat ralis par ces SCM est dtermin selon les rgles des BIC rels qui prvoient la prise en compte des crances acquises et des dpenses engages. Quelle que soit l'importance de leurs recettes, le rgime simplifi d'imposition est applicable (CGI art. 302 septies A bis) avec possibilit de tenue d'une comptabilit super-simplifie ( n 58810). Ces socits peuvent toutefois opter pour l'imposition d'aprs leur bnfice rel normal dans les conditions de droit commun (CGI ann. II art. 267 septies A). Nous n'exposerons pas ici en dtail le rgime d'imposition des bnfices industriels et commerciaux qui dborderait le cadre limit du prsent ouvrage. Nous nous contenterons d'apporter les prcisions suivantes concernant les socits civiles de moyens.

58705
Les recettes sont constitues par l'ensemble des sommes perues par la socit. Il s'agit, en principe, des sommes verses par les associs qui correspondent souvent au simple remboursement des frais supports par la socit. Mais les recettes peuvent excder les dpenses si la socit entend couvrir l'amortissement de ses matriels et installations ou constituer des provisions. Ne sont pas comprendre parmi les recettes les versements effectus par les associs sous forme d'apports ou d'avances en compte courant en vue, notamment, de financer l'acquisition d'immobilisations ou de constituer un fonds de trsorerie.

58706
Comme dans toutes les socits relevant du rgime de l'article 8 du CGI, les sommes attribues aux associs en rmunration de leur activit (grance par exemple) ne sont pas dductibles des rsultats imposables. En revanche, les salaires verss aux conjoints des associs de SCM ne sont pas soumis la limite prvue pour les socits de personnes. Ces salaires sont dductibles en totalit, quel que soit le rgime matrimonial des intresss, ds lors qu'ils correspondent la rmunration normale de fonctions effectivement exerces. Sont galement exclus des charges dductibles conformment la rgle gnrale, les intrts verss au titre du capital souscrit ainsi que ceux, le cas chant, qui rmunrent des prts accords par les associs au-del de la limite prvue l'article 39, 1-3 du CGI ( n 10235).

58708
Les plus-values ou moins-values ralises l'occasion de la cession d'lments de l'actif social relvent du rgime des plusvalues professionnelles court terme et long terme et doivent faire l'objet d'une compensation distincte au niveau de la socit ( n 4355 s.). Il convient de souligner que cette compensation est opre selon des rgles diffrentes pour la part du rsultat qui revient des membres soumis l'impt sur les socits et pour celle revenant des associs relevant de l'impt sur le revenu. En effet, les plus-values correspondant aux droits de chacune de ces deux catgories d'associs sont soumises des rgles d'imposition diffrentes compte tenu de la restriction du champ d'application du rgime du long terme applicable aux entreprises soumises l'IS. Il faut galement noter que l'exonration des plus-values prvue par l'article 151 septies du CGI ne concerne, lorsqu'elle est applicable ( n 4400 s.), que la part des plus-values revenant des membres soumis l'impt sur le revenu. Pour l'apprciation de la limite de 54 000 , les recettes prendre en compte sont les remboursements des associs et les sommes dues au titre de l'exercice, ainsi que les recettes provenant d'oprations avec les tiers et les produits divers raliss par la socit (Rp. Valleix : AN 10-8-1992 p. 3670).

58710
Les amortissements des matriels, des installations et des immeubles inscrits l'actif de la socit doivent tre pratiqus par la socit dans ses propres critures.

58712
Les dficits antrieurs ordinaires ventuellement constats dans les comptes de la socit sont reportables au niveau de chaque associ dans le cadre de l'impt dont il est personnellement redevable. En revanche, les amortissements pratiqus en l'absence de bnfices et rputs diffrs au point de vue fiscal entrent en compte sans limitation de dure pour la dtermination des bnfices du ou des premiers exercices de la socit civile de

moyens susceptibles d'y faire face et, par suite, ne peuvent pas tre imputs sur les rsultats de chaque associ au prorata de ses droits (voir n 10601 prcision c).

SCM comprenant des membres titulaires de BNC et d'autres membres titulaires de BIC ou soumis l'IS

58720
Les socits civiles de moyens doivent procder une double dtermination de leur rsultat fiscal lorsqu'elles comprennent la fois des associs exerant une activit dont les revenus sont imposables dans la catgorie des bnfices non commerciaux et des associs exerant une activit dont les revenus sont imposables dans la catgorie des bnfices industriels et commerciaux ou soumis l'impt sur les socits. Pour chacune de ces catgories d'associs, elles doivent donc respectivement faire application des rgles exposes ci-avant. Afin de limiter les difficults pratiques qui s'attachent la double dtermination du rsultat, ces socits ont intrt opter pour la dtermination de la part du rsultat revenant aux associs titulaires de BNC partir des crances acquises et des dpenses engages (application des rgles prvues l'article 93 A du CGI : voir n 54860).

Changement de mode de dtermination du rsultat

58730
Les SCM qui passent des rgles BIC (crances - dettes) aux rgles BNC (recettes - dpenses), ou l'inverse, doivent effectuer certaines rgularisations extra-comptables lors du changement. Ces corrections sont destines viter que certains produits ne fassent l'objet d'une double imposition ou que certaines charges ne fassent l'objet d'une double dduction (CGI ann. III art. 46 terdecies F). Passage des rgles BIC aux rgles BNC

58735
Sauf option pour la dtermination du bnfice non commercial partir des crances et des dettes, des corrections doivent tre effectues dans les cas suivants : - une personne relevant des bnfices non commerciaux devient associe d'une SCM dont tout ou partie des parts sont dtenues par des associs relevant des bnfices industriels et commerciaux ou de l'impt sur les socits ; - un associ relevant des bnfices non commerciaux reoit des parts d'un associ relevant des bnfices industriels et commerciaux ou de l'impt sur les socits.

58740
L'anne du changement et, le cas chant, les annes suivantes, le rsultat soumis aux rgles de droit commun des BNC (CGI art. 93) est dtermin en faisant abstraction : - des recettes encaisses qui correspondent des crances acquises prises en compte au titre d'un exercice antrieur ; - des dpenses payes qui correspondent des dpenses engages dj dduites au titre d'un exercice antrieur. Les avances reues au cours d'un exercice dont le rsultat a t dtermin selon les rgles BIC et qui ne correspondaient pas, l'anne de leur encaissement, des crances acquises sont ajoutes au montant des recettes de l'anne de leur acquisition et dont le bnfice imposable est dtermin, en tout ou en partie, selon les rgles BNC. Les acomptes sur dpenses pays au cours d'un exercice dont le rsultat a t dtermin selon les rgles BIC et qui ne correspondaient pas, l'anne de leur paiement, des dpenses engages, sont ajouts au montant des dpenses payes au cours de l'anne de leur engagement et dont le bnfice imposable est, en tout ou en partie, dtermin selon les rgles BNC. Ces corrections ne concernent pas les frais gnraux antrieurement pris en compte lors de leur paiement dans le cadre d'une comptabilit super simplifie BIC ( n 58810).

EXEMPLE : Une SCM dtermine au titre de l'anne N un rsultat selon les rgles prvues l'article 93 du CGI.

- Prise en compte des recettes : Crance acquise au titre de l'anne N-1 et paye en N : la recette correspondante, qui a t impose en N-1, doit tre extourne du montant des recettes encaisses en N. Acompte encaiss en N-1 au titre d'une crance acquise en N : l'acompte doit tre ajout au montant des recettes encaisses en N. - Prise en compte des dpenses : Dpense engage en N-1 et rgle en N : la dpense correspondante, qui a t dduite en N-1, doit tre extourne du montant des dpenses rgles en N. Acompte rgl en N-1 sur une dpense engage en N : l'acompte rgl en N-1 est dductible du rsultat N.

Passage des rgles BNC aux rgles BIC

58745
Des rgularisations doivent tre effectues pour la dtermination du rsultat de l'exercice (et des exercices suivants le cas chant) au titre duquel une personne relevant des bnfices industriels et commerciaux ou une personne morale soumise l'impt sur les socits : - devient associe d'une socit civile de moyens dont tout ou partie des parts sont dtenues par des associs titulaires de bnfices non commerciaux ; - reoit des parts d'un associ titulaire de bnfices non commerciaux. Ces rgularisations n'ont pas tre effectues si la socit civile de moyens avait opt antrieurement pour la dtermination du bnfice non commercial selon les crances acquises et les dpenses engages.

58750
Le rsultat dtermin selon les rgles BIC doit tre : - augment du montant des recettes encaisses au cours de l'exercice et qui correspondent des crances acquises au titre d'une anne dont le rsultat, ou une fraction de celui-ci, a t dtermin en application des dispositions de l'article 93 du CGI ; - diminu du montant des dpenses payes au cours de l'exercice et qui correspondent des dpenses engages au titre d'une anne dont le rsultat, ou une fraction de celui-ci, a t dtermin en application des dispositions de l'article 93 du CGI. Les avances reues au cours d'une anne dont un rsultat a t dtermin en application de l'article 93 du CGI et qui ne correspondaient pas, l'anne de leur encaissement, des crances acquises, sont retranches du montant des crances de l'exercice de leur acquisition. Les acomptes sur dpenses pays au cours d'une anne dont un rsultat a t dtermin en application de l'article 93 du CGI et qui ne correspondaient pas, l'anne de leur paiement, des dpenses engages, sont retranchs du montant des dpenses de l'exercice de leur engagement.

EXEMPLE : Au titre d'une anne N-1, une socit civile de moyens dont tous les associs relevaient des bnfices non commerciaux a dtermin un rsultat selon les rgles prvues l'article 93 du CGI. Au cours de l'anne N, la socit comprend un nouvel associ relevant des bnfices industriels et commerciaux. Elle doit dterminer pour cet associ un rsultat selon les rgles des bnfices industriels et commerciaux en procdant aux corrections suivantes : - Prise en compte des produits : Crance acquise au titre de l'anne N-1 et paye en N : la recette correspondante doit tre rattache au rsultat de l'anne N. Acompte encaiss en N-1 au titre d'une crance acquise en N : la recette correspondant la crance acquise doit tre rattache l'anne N, sous dduction de l'acompte encaiss en N-1. - Prise en compte des dpenses : Dpense engage en N-1 et rgle en N : la dpense est prise en compte pour la dtermination du rsultat N. Acompte rgl en N-1 sur une dpense engage en N : la dpense est prise en compte pour la dtermination du rsultat en N, sous dduction de l'acompte rgl en N-1.

Obligations lies au changement de rgime

58755

Lorsque les rsultats de deux exercices conscutifs sont soumis des rgles d'imposition diffrentes (crances - dettes, recettes - dpenses), la socit est tenue de fournir en annexe sa dclaration de rsultats un tat des crances acquises et des dpenses engages au cours du premier de ces exercices ainsi que des versements reus l'avance en paiement du prix et des acomptes sur dpenses pays au cours de ce mme exercice et correspondant des crances non encore acquises ou des dpenses non encore engages la clture de celui-ci. Ce document doit tre produit chaque anne jusqu' l'expiration des crances et des dettes. Il doit tre accompagn, lorsqu'il y a lieu, d'une note tablie sur papier libre, comportant le dtail des corrections opres pour la dtermination du rsultat. La note doit mentionner les noms et adresses des dbiteurs ou des cranciers concerns, la date de l'opration qui avait entran la constatation de la crance ou de la dette, son montant ainsi que le montant sur lequel porte chacune des corrections (CGI ann. III art. 46 terdecies H).
PRECISIONS a. Lorsqu'une SCM procde une double dtermination de son rsultat et doit en outre effectuer des ajustements pour la quote-part imposable au nom de nouveaux associs, le rsultat corrig peut tre dtermin sur une annexe rdige sur papier libre reprenant les mentions prvues sur la dclaration n 2036. La fraction du rsultat ainsi corrig revenant aux associs concerns est ensuite reporte sur la dclaration n 2036. b. Si les documents exigs ne sont pas produits ou comportent des omissions ou inexactitudes, les sanctions prvues aux articles 1725 et 1726 du CGI sont applicables (voir n 14015 et 14025).

c. Obligations

Obligations dclaratives

58780
Les socits civiles de moyens doivent souscrire tous les ans une dclaration spciale modle n 2036. Le dlai de dclaration expire le 30 avril, quelle que soit la date de clture de l'exercice. L'imprim n 2036 tient lieu la fois de la dclaration de rsultats (rgime simplifi d'imposition) et de la dclaration spciale incombant aux SCM susceptibles d'tre exonres de TVA sur les remboursements de frais effectus par les associs ( n 59080 s.). Il comporte notamment : - le rsultat d'exploitation dtermin, selon le cas, suivant les rgles prvues pour les bnfices industriels et commerciaux et pour les bnfices non commerciaux ; - les noms, prnoms et domicile des associs et l'identification de ceux d'entre eux dont les droits dans la socit sont affects l'exercice d'une activit dont les revenus sont imposables dans la catgorie des bnfices non commerciaux ; - la part des bnfices de l'exercice ou des exercices clos au cours de l'anne prcdente, correspondant aux droits de chacun des associs dans la socit ; - un tableau retraant les amortissements pratiqus sur les biens possds par la socit ; - le montant des dpenses rparties entre les associs (il s'agit des dpenses payes par la socit) ; - un bilan lorsque le chiffre d'affaires hors taxes de la socit civile de moyens excde 54 000 (CGI art. 302 septies A bis VI). Lorsqu'elles n'ont pas opt pour la souscription de la dclaration des bnfices industriels et commerciaux selon le rgime du bnfice rel normal, les socits concernes par cette obligation doivent joindre leur dclaration un bilan simplifi modle 2033 A. L'obligation de joindre un bilan n'est pas exige des socits civiles de moyens qui comprennent exclusivement des associs exerant une activit dont les revenus sont imposables dans la catgorie des bnfices non commerciaux.

58785
Les socits civiles de moyens qui ont opt pour l'imposition d'aprs leur bnfice rel normal dans les conditions de droit commun doivent produire, dans le dlai lgal ( n 46305), une dclaration de rsultats n 2031 accompagne des diffrents tableaux comptables et fiscaux prvus pour les entreprises commerciales relevant de ce rgime (CGI art. 53 A). Elles doivent joindre cette dclaration une dclaration n 2036 qui fait apparatre le montant des dpenses rparties entre les associs et, le cas chant, la dtermination du bnfice revenant aux associs imposables dans la catgorie des bnfices non commerciaux (D. adm. 5 G-4822 n 57).

Obligations comptables

58800
Les obligations comptables des SCM diffrent selon que leurs associs relvent des BNC ou des BIC/IS. Les SCM qui comprennent la fois des associs relevant des BNC et d'autres des BIC ou de l'IS sont tenues aux obligations comptables affrentes chacune de ces catgories pour la dtermination de leur rsultat. Celles qui comprennent exclusivement des associs exerant une activit dont les revenus sont imposables dans la catgorie des bnfices non commerciaux sont dispenses des obligations comptables lies la dtermination d'un rsultat selon les rgles des bnfices industriels et commerciaux. Dtermination du rsultat selon les rgles BNC (associs BNC )

58805
Dans ce cas, les obligations comptables des SCM sont celles prvues l'article 99 du CGI : tenue d'un livre-journal et d'un registre des immobilisations et amortissements (voir n 55165 s.). Dtermination du rsultat selon les rgles BIC (associs BIC/IS )

58810
Relevant en gnral du rgime simplifi, les SCM doivent tre mme de justifier l'exactitude des chiffres dclars et, par suite, tenir une comptabilit rgulire, sincre et appuye des pices justificatives. Mais cette comptabilit peut tre simplifie. Comme les entreprises idividuelles relevant de l'impt sur le revenu dans la catgorie des BIC, les socits civiles de moyens soumises au rgime simplifi peuvent tenir une comptabilit super simplifie en exerant cet effet une option au titre de chaque exercice sur la dclaration de rsultats n 2036 (CGI art. 302 septies A ter A). Les modalits pratiques de la comptabilit super simplifie sont les suivantes : - en cours d'exercice, il est tenu une simple comptabilit de trsorerie n'enregistrant journellement que le dtail des encaissements et des paiements en distinguant le mode de rglement et la nature de l'opration ralise ; - en fin d'exercice, les entreprises doivent constater leurs crances et leurs dettes (ainsi que le cas chant procder au recensement et l'valuation de leurs stocks et travaux en cours ; une mthode simplifie est propose) et, d'une manire gnrale, procder l'inventaire des valeurs actives et passives pour l'tablissement du bilan et du compte de rsultats. En outre, certains frais gnraux peuvent tre enregistrs selon des modalits forfaitaires ou simplifies : ainsi les frais gnraux accessoires pays en espces peuvent tre dduits sans justifications dans la limite de 1 p. mille du chiffre d'affaires ralis, avec un minimum de 150 ; les frais gnraux pays chance rgulire (primes d'assurances, abonnements, loyers) dont l'chance de paiement n'excde pas un an peuvent tre dduits des rsultats de l'exercice au cours duquel intervient leur paiement. Les SCM ralisant un chiffre d'affaires hors taxes infrieur 54 000 sont dispenses de produire un bilan (CGI art. 302 septies A bis, VI).

d. Situation des membres des socits civiles de moyens

58840
Les membres des socits civiles de moyens ont vis--vis de la socit la double qualit de clients et d'associs. En qualit de clients, ils bnficient de prestations diverses dont ils remboursent le cot la socit ; en qualit d'associs, ils participent aux bnfices et aux pertes.

Dduction des sommes verses la socit

58845
Les associs des socits civiles de moyens peuvent dduire du bnfice ralis dans le cadre de leur activit professionnelle les sommes verses la socit en l'acquit de dpenses ncessites par l'exercice de leur profession. Les sommes verses titre d'apports ou d'avances en compte courant ne peuvent, en aucun cas, tre regardes comme des dpenses

professionnelles puisqu'elles ont pour contrepartie un accroissement de l'actif social et donc de la valeur des parts dtenues par les associs. Lorsque le contribuable relve du rgime de la dclaration contrle, les sommes dductibles sont portes pour leur montant rel sur les lignes de la dclaration de bnfice non commercial (n 2035) se rapportant aux dpenses correspondantes. Dans le cas o les remboursements d'un associ sont infrieurs aux dpenses acquittes pour son compte par la socit, la dduction que peut pratiquer cet associ ne doit pas excder le montant des sommes effectivement verses la socit (D. adm. 5 G-4822 n 27). Toutefois, si l'associ a opt pour la dtermination de son rsultat selon le rgime des crances acquises et des charges engages, il peut notre avis dduire les sommes dues la SCM, mme si elles n'ont pas encore t rembourses. Lorsque le contribuable relve du rgime micro, aucune dduction n'est effectue sur le montant des recettes brutes. En effet, le bnfice net est calcul automatiquement aprs application d'un abattement de 35 % qui est rput couvrir l'ensemble des charges exposes dans le cadre de l'exercice de la profession, y compris par l'intermdiaire d'une SCM (D. adm. 5 G-4822 n 28).
PRECISIONS a. Aucun double emploi ne doit exister entre les frais professionnels dduits sous le couvert de la socit civile de moyens et les dpenses assumes titre personnel par l'associ. b. Les sommes verses la socit et dont la dduction est demande doivent tre calcules sur la base exacte des services rendus chaque associ ; c'est seulement lorsque ces services ne peuvent tre individualiss ou s'il s'agit de la participation aux dpenses de fonctionnement interne de la socit qu'un autre type de rpartition - par exemple en proportion des droits sociaux - peut tre admis. c. Les associs n'ont pas la possibilit d'amortir directement les biens sociaux, cet amortissement devant toujours tre effectu au niveau de la socit.

Imposition des rsultats sociaux au nom des associs

58860
Chaque associ est personnellement passible, pour la part des bnfices correspondant ses droits dans la socit, soit de l'impt sur le revenu, soit de l'impt sur les socits s'il relve de cet impt (CGI art. 239 quater A). La situation des associs dont l'activit est imposable dans la catgorie des BNC appelle les prcisions suivantes. Les parts des socits civiles de moyens tant considres comme des lments affects l'exercice de la profession (CGI art. 93, 5), la fraction des rsultats sociaux revenant chaque associ doit tre prise en compte pour la dtermination des bnfices non commerciaux raliss dans le cadre de son activit professionnelle. Si l'associ est plac sous le rgime de la dclaration contrle, il fait apparatre de manire distincte, sur la dclaration n 2035, la fraction du rsultat social qui lui revient et, selon qu'il s'agit d'un bnfice ou d'un dficit, ajoute ou retranche cette fraction son propre rsultat fiscal. Si l'associ relve du rgime micro-BNC, la fraction du bnfice ou du dficit social de la socit civile de moyens n'est pas prise en compte pour la dtermination du montant des recettes imposables selon le rgime micro. Cette fraction doit tre dclare distinctement sur la dclaration d'ensemble des revenus (n 2042) sous la rubrique revenus non commerciaux professionnels - rgime de la dclaration contrle . Il faut aussi noter que, pour dterminer le rgime d'imposition applicable l'activit non commerciale exerce titre individuel par l'associ d'une SCM, l'administration accepte de faire abstraction de la part des recettes correspondant aux droits de l'associ dans la socit, ds lors que cette socit exerce une activit conforme son objet (D. adm. 5 G-4822 n 31).

58865
Les socits civiles de moyens sont susceptibles de raliser des plus-values long terme lors de la cession d'lments de leur actif social. Celles-ci sont alors imposables distinctement au nom de chaque associ, pour la part correspondant ses droits statutaires, dans la catgorie d'impt dont il relve (BNC, BIC ou IS). Lorsque les associs relvent de l'impt sur le revenu, le montant net de ces plus-values, taxable 16 % (26 % avec les prlvements sociaux) doit, selon l'administration, tre report par chaque associ sur sa dclaration d'ensemble de revenus n 2042.

 notre avis cependant, ds lors que la quote-part de rsultat de la SCM et le rsultat provenant de l'activit professionnelle de l'associ relvent de la mme catgorie d'imposition, il est possible de compenser les plus-values ou moins-values nettes long terme transmises par la SCM avec d'ventuelles moins ou plus-values long terme, ralises par l'associ dans le cadre de son activit propre : par consquent, cet associ doit pouvoir mentionner le montant de sa quote-part de plus ou moins-value dans la SCM sur sa dclaration n 2035.

3. Rgime fiscal des parts sociales 58950

Les parts de SCM font partie de l'actif professionnel des associs (CGI art. 93, 5). Les associs qui relvent du rgime de la dclaration contrle doivent donc inscrire leurs parts sur le registre des immobilisations et des amortissements dont la tenue leur incombe. Est consign sur ce registre : - soit la valeur de souscription des parts de socits civiles de moyens dont les associs sont propritaires, s'ils sont associs d'origine ; - soit le prix de revient de ces parts, s'ils les ont acquises en cours de socit.

Dduction des frais d'acquisition

58955
Dans la mesure o les parts de SCM sont considres comme des lments d'actif professionnel, les frais exposs par un associ pour leur acquisition (intrts d'emprunts, frais d'acte et d'enregistrement) constituent une charge dductible de son bnfice. Sont galement dductibles, selon l'administration, les intrts des emprunts contracts par les associs pour souscrire une augmentation de capital destine permettre la socit d'assurer le financement de ses investissements (Rp. Lucotte : Sn. 14-4-1976 p. 518) ainsi que pour procder l'acquisition de biens apports ensuite la socit titre pur et simple. En revanche, la dduction est refuse lorsque le bien financ par emprunt est vendu la socit.

Cessions de parts
Droits d'enregistrement

58970
Les cessions de parts de socits civiles de moyens sont soumises au droit de 4,80 %, sauf application des dispositions de l'article 727, I du CGI (voir n 21440 s.).

58975
Toutefois, lorsqu'elle est corrlative la cessation de l'activit du cdant, la cession de parts consentie au successeur est imposable dans les conditions prvues l'article 720 du CGI, soit aux droits fixs pour les ventes de clientle (voir n 3735 s.) (D. adm. 7 H-212 n 62). Il a t jug que l'article 720 du CGI s'appliquait dans l'espce suivante : un radiologue avait, par convention unique, cd le droit de prsentation de clientle de son cabinet et les parts d'une socit civile de moyens qui avait pour objet exclusif de faciliter chacun de ses membres l'exercice de son activit dans un cabinet de radiologie. Jug que l'acquisition de ces parts, ralise conjointement avec celle du droit de prsentation la clientle, avait fourni au cessionnaire le moyen matriel d'exercer son activit comme le cdant dans le cabinet de radiologie et que, par suite, la cession desdites parts tait imposable au titre de l'article 720 du CGI (Cass. com. 8-11-1983 : RJF 7/84 n 913 ; D. adm. 7 D-212 n 30). Selon l'administration, cette solution n'a pas t remise en cause par la jurisprudence issue de la dcision du 22 mars 1988 par laquelle la Cour de cassation a nonc le principe gnral selon lequel toutes les cessions de droits sociaux entrent dans les prvisions de l'article 726 du CGI et non de l'article 720 du mme code (Cass. com. 22-3-1988 : Bull. cass. p. 82 n 1188).

L'administration considre en effet que cette jurisprudence n'est applicable qu'aux cessions de titres de socits d'exercice, l'exclusion des SCM.

58980
Lorsque la cession de parts entrane la dissolution de la socit (cas dsormais exceptionnel, y compris en cas de cession massive des parts : voir n 21480), le droit de mutation est d : - sur la partie du prix qui s'applique aux acquts sociaux d'aprs les rgles qui gouvernent les licitations ordinaires : droit peru sur la valeur de la totalit des biens si le cessionnaire est un tiers, perception limite la valeur des parts acquises par le cessionnaire si ce dernier est un associ ; - sur la valeur des biens dtermins (immeubles, matriel, mobilier, etc.) apports par un associ et repris par un autre. La reprise par un associ des biens qu'il a apports ne donne ouverture aucun droit, sous rserve de la perception de la taxe de publicit foncire 0,60 % s'il s'agit d'immeubles ou de droits immobiliers (CGI art. 678). Lorsque la cession a pour objet du matriel ou du mobilier, par exemple, la cession est taxe conformment aux dispositions de l'article 720 du CGI, si le cessionnaire exerce la mme profession ou la mme fonction que le cdant (D. adm. 7 D-556 n 6 et 7). Si la cession des parts entrane la runion de toutes les parts en une seule main, il y a lieu d'appliquer les rgles exposes n 25440 s.

58985
En ce qui concerne les possibilits de paiement fractionn des droits de succession ou de donation sur les transmissions titre gratuit de parts de socits civiles de moyens, voir n 22190 s. Imposition des plus-values

58990
Ds lors que les parts de socits civiles de moyens sont considres comme des lments affects l'exercice de la profession, les plus-values rsultant de leur cession sont soumises au rgime d'imposition des plus-values professionnelles expos n 4355 s.

58995
Les plus-values constates lors de l'change de parts de SCM rsultant d'une fusion de socit bnficient d'un sursis d'imposition : voir n 16420.

4. Rgime de TVA applicable aux socits civiles de moyens

a. Principes

59050
Lorsque, comme il est de rgle gnrale, les socits civiles de moyens se bornent mettre la disposition de leurs associs des locaux amnags, le matriel ou le personnel ncessaires l'exercice de leur profession, elles exercent une activit imposable, en principe, la TVA, et ce, mme si ces oprations sont effectues prix cotant . Toutefois, ces mises disposition sont susceptibles de bnficier de l'exonration prvue par l'article 261 B du CGI en faveur des remboursements de frais effectus par les membres de certains groupements.

59055
Si - ce qui doit tre exceptionnel - les socits civiles de moyens se contentent de mettre la disposition de leurs membres, pour l'exercice de la profession des intresss, des locaux non amnags dont elles sont propritaires, elles ont une activit qui, sous rserve d'une option pour le paiement volontaire de la TVA, n'est pas soumise cette taxe (CGI art. 261 D, 2).

b. Exonration des remboursements de frais par les membres des socits civiles de moyens

59080
Les services rendus leurs adhrents par les groupements constitus par des personnes physiques ou morales exerant une activit exonre de TVA ou pour laquelle elles n'ont pas la qualit d'assujetti sont exonrs de cette taxe la condition qu'ils concourent directement et exclusivement la ralisation de ces oprations exonres ou exclues du champ d'application de la

TVA et que les sommes rclames aux adhrents correspondent exactement la part leur incombant dans les dpenses communes (CGI art. 261 B). Pour bnficier de cette exonration, les socits civiles de moyens doivent remplir certaines conditions tenant, d'une part, la situation de leurs membres au regard de la TVA, d'autre part, la nature ou aux modalits des oprations effectues.

Situation des membres de la socit au regard de la TVA

59085
Les personnes physiques ou morales membres de la socit civile de moyens doivent exercer une activit exonre ou pour laquelle elles n'ont pas la qualit d'assujetti. Tel est le cas, notamment : - des membres des professions mdicales et paramdicales ; - d'une partie des agriculteurs. Certaines de ces personnes peuvent toutefois tre redevables de la TVA pour certaines de leurs oprations, titre obligatoire ou sur option. Tel peut tre notamment le cas des mdecins propharmaciens. La socit dont sont membres ces redevables de la TVA ne perd pas pour autant le bnfice de l'exonration de TVA au titre des services qu'elle leur rend ds lors que, pour chacun d'entre eux, le pourcentage de recettes donnant lieu au paiement de la taxe par rapport aux recettes totales traduit le caractre nettement prpondrant des oprations qui chappent l'imposition. Cette condition est prsume remplie si ce pourcentage est infrieur 20 %. Au-del, l'exonration ne peut tre admise qu' titre tout fait exceptionnel, en tenant compte des circonstances de fait propres l'activit exerce (D. adm. 3 A-315 n 5).
PRECISIONS Pour la premire anne au cours de laquelle les recettes taxables ralises par un des membres de la socit civile de moyens ont franchi la limite de 20 %, l'exonration n'est pas remise en cause, la double condition : - que le dpassement ne rsulte pas d'un changement intervenu dans la nature ou les conditions d'exercice de l'activit de l'intress ; - que l'adhrent en cause n'appartienne plus la socit compter du 1er janvier de l'anne suivant celle au cours de laquelle s'est produit le dpassement (D. adm. 3 A-315 n 6).

Oprations susceptibles d'tre exonres

59100
L'article 261 B du CGI n'exonre de la TVA que les prestations de services l'exclusion, par consquent, des livraisons de biens. Parmi les prestations de services qui sont le plus couramment susceptibles de donner lieu la perception de simples remboursements de frais, on peut citer : la mise la disposition de personnels et de matriels, le recrutement, la gestion et la paye du personnel, la gestion et l'entretien des locaux ou d'installations, les travaux d'informatique. Les services rendus doivent remplir trois conditions tenant la qualit du client, l'utilisation qui est faite du service et au mode de rmunration (D. adm. 3 A-315 n 9 s.). Qualit du client

59105
Les services doivent, titre principal, tre rendus aux associs de la socit civile de moyens. L'exonration est maintenue lorsque les socits civiles de moyens rendent des services des personnes qui leur sont trangres, condition qu'elles soumettent ces prestations la TVA, dans les conditions de droit commun. Si, au titre d'une prestation dtermine, les recettes provenant de personnes non associes de la SCM atteignent ou excdent 50 % de celles perues au total, la SCM doit soumettre la TVA l'ensemble des sommes affrentes cette prestation. Pour apprcier si la socit civile de moyens est ou non dans une telle situation, il convient de se placer dans le cadre d'une anne civile. S'il apparat, au 31 dcembre d'une anne, qu'une socit civile de moyens a peru, pour une prestation dtermine, de personnes non associes, des sommes atteignant ou dpassant 50 % du montant total des recettes affrentes

 cette prestation, cette dernire doit tre en totalit, y compris pour la partie facture aux adhrents, soumise la TVA depuis le 1er janvier de la mme anne. Dans un tel cas, il appartient la socit civile de moyens de rgulariser, compter de cette date, sa situation au regard de la TVA et notamment d'acquitter la taxe sur le montant des remboursements de frais dcompts ses associs. Utilisation du service

59106
Les services rendus par la socit civile de moyens ses associs doivent concourir directement et exclusivement la ralisation d'oprations exonres ou exclues du champ d'application de la TVA. Utilisation directe : Les services qui ne sont pas directement ncessaires l'exercice des activits des membres de la socit civile de moyens ne peuvent pas bnficier de l'exonration. Tel est le cas, notamment, de la mise disposition de moyens, en personnel ou en matriel, destins la satisfaction des besoins privs des associs. Utilisation exclusive : En droit strict, les services rendus par la socit civile de moyens devraient n'tre utiliss par l'associ que pour la ralisation d'oprations ne donnant pas lieu au paiement de la TVA. L'administration estime cependant que cette condition doit tre apprcie avec largeur de vue, et qu'il convient d'accorder l'exonration au titre des services qui sont essentiellement destins la ralisation d'oprations chappant l'imposition (D. adm. 3 A-315 n 13).
PRECISIONS La condition tenant l'utilisation du service ne concerne que les services rendus aux associs. Une socit civile de moyens ne perd pas le bnfice de l'exonration de TVA prvue l'article 261 B du CGI pour les services rendus ses membres si elle rend des services des tiers ayant la qualit d'assujetti et dont l'activit n'est pas exonre. Ces dernires prestations sont seulement soumises la TVA dans les conditions de droit commun (CE 8-7-2002 n 212867 : RJF 10/02 n 1086).

Mode de rmunration

59107
Les sommes rclames aux associs de la socit civile de moyens doivent correspondre exactement la part leur incombant dans les dpenses communes. En principe, les sommes prsentant un caractre forfaitaire sont exclues. Mais l'administration ne conteste pas l'exonration des charges communes ainsi entendues : - charges comptables certaines dans leur principe et leur montant engages au cours de l'exercice, mme si elles ne sont pas rgles en tout ou partie, au cours de cet exercice ; - amortissements (linaires ou dgressifs) rgulirement comptabiliss au titre des biens communs ; - le cas chant, provision pour congs pays (D. adm. 3 A-315 n 14 s.). La rpartition des dpenses ou des charges effectives doit se faire : - en imputant chaque membre le cot exact des services qui lui sont rendus ou, - lorsque ce cot ne peut tre dtermin, en valuant son montant de manire aussi quitable que possible, en fonction de critres significatifs (par exemple : temps de mise disposition de personnels ou de matriels) dtermins l'avance ; - lorsque la socit civile de moyens se fait rembourser l'ensemble des charges de fonctionnement, en rpartissant dans la mme proportion les amortissements rgulirement comptabiliss de l'anne, les frais payer et, le cas chant, la provision pour congs pays. La priodicit des rpartitions des frais entre les associs de la socit civile de moyens peut tre variable, mais cette rpartition doit, en tout tat de cause, tre opre au moins une fois par an.
PRECISIONS La socit civile de moyens peut demander ses membres des avances de trsorerie condition de procder leur apurement lors de la rpartition des dpenses effectives (D. adm. 3 A-315 n 17). Cet apurement est subordonn la prsentation chaque associ d'un dcompte faisant apparatre : - le montant total des avances qu'il a consenties la socit ; - le dtail des divers frais dont le remboursement lui incombe personnellement ; - le solde, crditeur ou dbiteur, de son compte. Si le solde de son compte est dbiteur, l'associ est amen effectuer un complment de versement. Si ce solde est crditeur, il est remis la disposition de l'associ.

Aprs avoir procd l'apurement des comptes, la socit civile de moyens peut demander ses associs de lui consentir de nouvelles avances de trsorerie. Mais les avances de trsorerie ne doivent jamais excder d'une faon notable le montant des frais susceptibles d'tre engags entre deux apurements des comptes.

Consquences de l'exonration

59110
Ds lors qu'une socit civile de moyens bnficie pour l'intgralit des sommes perues de l'exonration de TVA prvue l'article 261 B, elle : - ne peut oprer aucune dduction au titre des biens ou services utiliss pour la ralisation des services rendus ; - doit acquitter la taxe sur les salaires sur les rmunrations verses aux personnels concourant l'excution de ces services.

c. Obligations

59140
Eu gard l'objet du prsent ouvrage, nous nous bornerons donner, en la matire, les prcisions suivantes. Comme toutes les personnes soumises la TVA, les socits civiles de moyens doivent remplir un certain nombre d'obligations dclaratives (dclaration d'existence dans les quinze jours du commencement de leur activit, de cessation dans les trente jours de celle-ci, etc.) et comptables. Les socits civiles de moyens redevables de la TVA (socits ne bnficiant pas de l'exonration de l'article 261 B du CGI ou socits en bnficiant pour les oprations ralises au profit de leurs associs mais ralisant galement des oprations avec des tiers) relvent, en principe, du rgime simplifi d'imposition. Ds lors, elles doivent dposer chaque anne une dclaration de rgularisation de chiffre d'affaires CA 12 (cette dclaration permet de calculer le montant exact des taxes sur le chiffre d'affaires dues au titre de l'anne prcdente, de le comparer aux versements effectus en cours d'anne titre provisionnel et de procder la liquidation dfinitive de l'impt). En cours d'anne, le versement des acomptes provisionnels s'opre dans les conditions ordinaires lorsque la ralisation d'oprations taxables est habituelle, la fin du trimestre civil au cours duquel ont t ralises des oprations taxables lorsque la ralisation de telles oprations n'est pas habituelle. Pour pouvoir bnficier de l'exonration prvue l'article 261 B du CGI, les socits civiles de moyens doivent fournir certains renseignements. La dclaration de ceux-ci est effectue sur l'imprim spcial n 2036 (voir n 58780 et 58785) tenant lieu de dclaration de rsultats. Il est prcis que les socits civiles de moyens qui ne ralisent aucune opration taxable la TVA n'ont aucune dclaration TVA dposer. Elles peuvent donc se borner souscrire la dclaration n 2036.

5. Taxe professionnelle et taxes assises sur les salaires

Taxe professionnelle

59200
Les socits civiles de moyens sont places l'gard de cette taxe sous le mme rgime que les socits civiles professionnelles n'ayant pas opt pour l'IS. Par suite, la taxe professionnelle est tablie non au niveau de ces socits mais au nom de chacun de leurs membres, la base d'imposition tant rpartie entre eux. Il convient donc de se reporter sur ce point aux indications donnes ci-dessus n 55750 s.

Taxes assises sur les salaires

59210
Les socits civiles de moyens ne sont pas redevables de la taxe d'apprentissage. Les autres taxes sont dues dans les conditions de droit commun : voir n 12300 s.

C. Comptabilit
59300
Les socits civiles de moyens n'ont pas d'obligations comptables particulires. Rappelons que lorsqu'il en est ainsi les socits civiles appliquent nanmoins les principes et rgles du Code de commerce qui ont une porte gnrale (voir n 17700). Mais ces socits prsentent la particularit de ne pas avoir d'exploitation proprement dite avec l'objectif de raliser un profit. Se limitant grer des moyens qu'elles mettent la disposition de leurs associs, il n'y a - en principe - ni bnfice ni perte. Toutefois, elles peuvent tre conduites raliser des oprations exceptionnelles comportant un rsultat (notamment des cessions d'lment d'actif) ou mme des oprations accessoires avec des tiers. Enfin, il est ncessaire que leur comptabilit soit tenue de telle manire qu'elle permette fiscalement la fois : - de dterminer les rsultats de la socit ; - de dterminer la part de rsultat revenant chacun des associs. Dans ce cadre, nous examinerons successivement : - la tenue de la comptabilit ; - les dispositions comptables particulires ; - l'information financire.

1. Tenue de la comptabilit 59305

Les rsultats sociaux imposables au nom des associs sont dtermins, quel que soit le montant des recettes, selon les rgles : - du rgime de la dclaration contrle des BNC pour la quote-part des membres de la SCM eux-mmes titulaires de BNC ; - du rgime simplifi d'imposition des BIC avec possibilit de tenue d'une comptabilit super simplifie, lorsque les associs sont assujettis l'impt sur les socits ou relvent des BIC. L'option pour le rgime du rel normal est possible. Les SCM qui comprennent des membres relevant de catgories diffrentes doivent procder une double dtermination de leurs rsultats.

Dclaration de rsultats 2036

59310
La rpartition des charges communes de l'exercice couvrir par les associs fait l'objet de la dclaration n 2036 Socits civiles de moyens .
Comptabilit commerciale ou d'engagement Rsultat = Produits - charges Concerne : - les bnfices industriels et commerciaux ; - l'impt sur les socits ; - les bnfices non commerciaux sur option (CGI art. 93 A). Le rsultat tient compte des crances acquises sur l'exercice (produits Le rsultat ne tient compte que de la trsorerie (entres et sorties en

Comptabilit de trsorerie ou de caisse Rsultat = Recettes encaisses - Dpenses dcaisses Concerne : - les bnfices non commerciaux ; - les bnfices industriels et commerciaux lorsque la SCM a opt pour la comptabilit super simplifie, mais uniquement en cours d'exercice.

recevoir) et des dettes payer concernant l'exercice (charges payer). La comptabilit tient compte des engagements, c'est--dire des crances et des dettes. Les produits retenus sont les produits acquis pendant l'exercice, qu'ils soient encaisss au cours de l'exercice ou au cours d'un autre exercice. Les charges retenues sont les charges engages pendant l'exercice, qu'elles soient dcaisses au cours de l'exercice ou d'un autre exercice.

banque et en caisse pendant l'exercice). La comptabilit ne tient pas compte des crances recevoir et des dettes payer. Les produits retenus sont les produits effectivement encaisss pendant l'exercice, qu'ils concernent l'exercice ou un autre exercice. Les charges retenues sont les charges effectivement dcaisses pendant l'exercice, qu'elles concernent l'exercice ou un autre exercice.

59315
La dclaration n 2036 (modle 2002) est compose de cinq cadres. Le cadre I permet de dterminer le rsultat fiscal : - la colonne I concerne la dtermination du rsultat selon les rgles BNC ; - la colonne II concerne les BIC et les BNC crances-dettes ; - les dpenses sont ventiles sur les lignes 1 8 ; - les recettes sont ventiles sur les lignes 9 12 ; - le rsultat est port sur la ligne 13 ou 14 selon qu'il s'agit d'un bnfice fiscal ou d'une perte fiscale ; - le montant des plus-values et moins-values nettes long terme est indiqu sur les lignes 15 et 16. Le cadre II concerne les immobilisations dont la SCM est propritaire et le montant des amortissements. Le cadre III indique la rpartition du rsultat entre les associs : - colonne 1 : renseignements concernant chaque associ ; - colonne 2 : rgime fiscal de chaque associ (BIC, IS, BNC) ; - colonne 3 : nombre de parts dtenues par chaque associ ; - colonne 4 : montant du bnfice revenant chaque associ ; - colonne 5 : montant du dficit revenant chaque associ ; - colonne 6 : montant de la plus-value long terme revenant chaque associ. Le cadre IV mentionne diverses informations : effectif du personnel la clture de l'exercice, montant des apports faits au cours de l'exercice Le cadre V constitue l'tat dtaill des dpenses rparties entre les associs de la SCM : - achats ( l'exclusion des dpenses de matriel et d'outillage), colonne 1 ; - salaires nets et avantages en nature, colonne 2 ; - charges sociales sur salaires (parts patronale et employ), colonne 3 ; - taxes foncires sur les proprits bties, colonne 4 ; - taxe sur les salaires, colonne 5 ; - autres impts, colonne 6 ; - loyers et charges locatives (baux professionnels), colonne 7 ; - location de matriel et de mobilier, colonne 8 ; - entretien et rparation, colonne 9 ; - personnel intrimaire, colonne 10 ; - matriel et petit outillage (valeur unitaire infrieure 500 HT, compter du 1er janvier 2002), colonne 11 ; - chauffage, eau, gaz, lectricit, colonne 12 ; - honoraires ne constituant pas des rtrocessions, colonne 13 ; - primes d'assurances, colonne 14 ; - frais de vhicules, colonne 15 ; - autres frais de dplacements (voyages), colonne 16 ; - frais de rception, de reprsentation et de congrs, colonne 17 ;

- fournitures de bureau, documentation, PTT, colonne 18 ; - frais d'actes et de contentieux, colonne 19 ; - cotisations syndicales et professionnelles, colonne 20 ; - autres frais divers de gestion, colonne 21 ; - frais financiers, colonne 22 ; - amortissements (fraction rpartie entre les associs), colonne 23 ; - total par associ (total des colonnes 1 23), colonne 24. Nomenclature comptable

59320
Un modle de liste des comptes minima est fourni, titre indicatif, en annexe ( n 59550). Les comptes de rsultat appellent des prcisions. Afin de faciliter l'tablissement de la dclaration 2036, il convient de distinguer : - la gestion et la couverture des moyens ; - les autres oprations ; - les consquences d'ventuelles divergences entre comptabilit et fiscalit. 1. Gestion et couverture des moyens : Pour les charges communes rpartir entre les associs, le passage des comptes aux dclarations 2036 et 2035 est fourni dans le tableau ci-aprs du n 59325. Les remboursements des associs constituent les produits d'exploitation de la SCM inscrire au compte 701 Remboursement des charges communes . Le total des dpenses rparties entre les associs au cadre I, ligne 1 est dtaill au cadre V (dclaration n 2036). La ligne 1 du cadre I est ventile en deux colonnes : - la colonne I (BNC) indique le total des dpenses rparties entre les associs qui correspondent aux dpenses effectivement payes par la SCM au cours de l'exercice ; - la colonne II (BIC, BNC crances-dettes ) indique le total des dpenses engages rparties entre les associs. Les remboursements par les associs sont mentionns au cadre I, ligne 9 : - colonne I (BNC) : indication des sommes effectivement verses au cours de l'exercice la SCM par les associs au titre des remboursements des dpenses professionnelles l'exclusion des avances de trsorerie et des apports destins financer des immobilisations ; - colonne II (BIC et BNC crances-dettes ) : indication des remboursements des dpenses professionnelles dus au titre de l'exercice, qu'ils aient ou non t effectivement pays par les associs l'exclusion des versements effectus par les associs sous forme d'apports ou d'avances en compte courant en vue de financer l'acquisition d'lments de l'actif immobilis ou de constituer un fonds de trsorerie. 2. Pour les autres oprations, le passage des comptes au cadre V de la dclaration 2036 est fourni dans le tableau n 59330. 3. Divergences comptabilit - fiscalit. Les ventuelles divergences entre rsultat comptable et rsultat fiscal de la socit sont portes sur la dclaration 2036-Cadre I : Ligne 8. Divers dduire. Sur cette ligne doivent tre portes les charges diverses dduire ainsi que la fraction de la plus-value court terme de l'exercice dont l'talement est demand ( n 4366). Les ajustements rsultant du changement de mode de dtermination du rsultat de la SCM sont galement ports sur cette ligne. Ligne 12. Divers rintgrer. Sur cette ligne doivent tre ports, la reprise au rsultat du 1/3 de la prcdente plus-value court terme, les rmunrations des associs, les intrts non dductibles fiscalement (voir n 58706), les produits divers rintgrer, les ajustements rsultant du changement de mode de dtermination du rsultat de la SCM. 4. Plus ou moins-values long terme. Lorsque la cession d'immobilisations appartenant la SCM dgage des plus-values ou moins-values long terme, la plus-value nette long terme 16 % figure sur la ligne 15 et la moins-value nette long terme 16 % figure sur la ligne 16.

59325

Charges communes rpartir Numros de compte Dclaration 1 2036 SCM 2035 Associs 8

600 64112 6412 6415 6417 64113/645 63512 6311 630 6132 614 6135 615 621 605 6061 6226 616 6252 6253 6251-6254 6256 6257 6185

Achats Salaires nets 2 Congs pays Rmunration du grant associ 3 Avantages en nature 2 Charges sociales sur salaires 2 Taxes foncires sur les proprits bties Taxe sur les salaires Autres impts 4 Loyers Charges locatives Location de matriel et de mobilier Entretien et rparations Personnel intrimaire Matriel et petit outillage Chauffage, eau, gaz, lectricit Honoraires ne constituant pas des rtrocessions Primes d'assurances Frais de voiture automobile Frais de moto Autres frais de dplacement (voyages) Missions Rceptions Congrs

3 4 5 6 7

10

13

14

8 9 10 11 12 13 14 15

15 16 17 18 19 20 21 22

16

23

17

25

6064 6181 626 6227 6281 6282 660 681

Fournitures de bureau Documentation Frais postaux et frais de tlcommunication Frais d'actes et de contentieux Cotisations syndicales et professionnelles Autres frais divers de gestion Frais financiers 5 Dotations aux amortissements rparties 19 20 21 22 23 27 28 29 30 40 18 26

1. Sur la base du modle 2002. 2. Voir comptabilisation n 56440. 3. rintgrer au rsultat fiscal cadre 1. 4. La taxe professionnelle est tablie au nom de chaque associ et figure sur la ligne 12 de la dclaration n 2035. 5. Certains intrts ne sont pas dductibles fiscalement (voir n 58706).

59330
Autres oprations Numros de compte Charges 650 486 400 Autres dpenses 2 Charges payes d'avance Fournisseurs et charges payer Dotations aux amortissements 3 6851 6857 6858 Amortissements pour dprciations Amortissements drogatoires Dotations aux provisions Pertes 6751 Moins-values court terme Produits 7 6 5 2 3 4 Dclaration 2036 1

708

Autres produits 4 Profits

10

760 7751 778 785 7917

Produits financiers Plus-values court terme Autres profits exceptionnels Reprises sur amortissements et provisions non rpartis Prestations fournies sous forme d'avantages en nature au personnel 11

1. Sur la base du modle 2002. 2. Les autres dpenses correspondent aux oprations ralises avec les tiers. 3. Il s'agit des amortissements d'immobilisations dont la socit est propritaire qui n'ont pas t rpartis entre les associs. 4. La ligne 10 fait apparatre les recettes encaisses au titre de l'exercice correspondant aux oprations ralises avec les tiers. Les crances acquises concernant les oprations ralises avec les tiers sont galement indiques (colonne 2).

SCM relevant du rel normal

59340
En cas d'imposition dans la catgorie BIC selon le rgime rel normal, il est fait application des rgles de droit commun. La dclaration fiscale de rsultat n 2031 devant tre accompagne des diffrents tableaux comptables prvus pour les entreprises commerciales relevant de ce rgime, il en rsulte la tenue d'une comptabilit commerciale. La ventilation des dpenses rparties entre les associs est effectue sur la dclaration n 2036.

2. Dispositions comptables particulires 59400

Nous distinguerons : - la gestion des moyens pour le compte des associs ; - la gestion des moyens pour le compte de tiers ; - les oprations diverses ralises avec les associs ; - la comptabilisation des immobilisations et de leur amortissement ; - la comptabilisation de la TVA.

Gestion des moyens pour le compte des associs

59405
Lorsqu'il est tenu une comptabilit de trsorerie :1. En cours d'exercice : - les charges de gestion communes rpartir entre les associs sont enregistres lors de leur rglement avec ventilation entre les associs ;

- les charges de gestion non rparties sont isoles au compte 650 Dpenses de gestion non rparties lors de leur rglement ; - les remboursements de charges communes par les associs sont inscrits au compte 701 lors de leur encaissement, qu'il s'agisse d'avances, de provisions ou de la rgularisation annuelle ; - les ventuels autres produits encaisss sont enregistrs selon leur nature au compte 760 Produits financiers ou 778 Autres produits exceptionnels ; - les rsultats de cession d'lments d'actif peuvent tre inscrits aux comptes 675 Moins-values de cession d'lments d'actif et 775 Plus-values de cession d'lments d'actif subdiviss entre long terme et court terme. Cette drogation aux dispositions du PCG permet leur report sur l'imprim fiscal 2036 ; - les avantages en nature au personnel ( fournir sur la dclaration 2036) peuvent tre dbits au compte 6417 Avantages en nature par le crdit du compte 7917 Prestations fournies sous forme d'avantages en nature au personnel . 2. la clture de l'exercice, l'occasion des oprations d'inventaire, il est procd aux rgularisations s'il est ncessaire de passer des dpenses/recettes aux charges/produits de l'exercice. Elles peuvent tre opres de deux manires : a. Extourne des rgularisations figurant au bilan d'ouverture de l'exercice et constatation des rgularisations de la situation la clture de l'exercice. Le montant en classe 6 des dpenses de l'exercice retenir pour l'tablissement de la dclaration 2036 serait fauss si l'extourne des rgularisations figurant au bilan d'ouverture de l'exercice tait opre lors de la rouverture des comptes. Les rgularisations de la situation la clture de l'exercice sont opres comme suit : - le montant des sommes dues aux fournisseurs et aux autres tiers (tat, scurit sociale, ) est crdit leurs comptes par le dbit des comptes de charges correspondants ; - le montant des sommes payes d'avance aux fournisseurs et aux autres tiers est dbit au compte 486 Charges constates d'avance par le crdit des comptes de charges correspondants ; toutefois, si la SCM a opt pour le rgime fiscal de tenue d'une comptabilit super simplifie, les charges chance rgulire, dont la priodicit n'excde pas un an peuvent ne pas faire l'objet d'une rgularisation en fin d'exercice - cette solution nous parat pouvoir tre galement retenue, par simplification, pour la dtermination du rsultat social, son incidence ne prsentant gnralement pas une importance significative ; - la rgularisation des remboursements de frais par les associs aboutit, en fonction des avances ou provisions reues durant l'exercice, soit un produit recevoir crdit au compte 701 Remboursement des charges communes par le dbit du compte 455 Associs-comptes courants , soit un produit comptabilis d'avance dbiter au compte 701 par le crdit du compte 455 ou du compte 487 Produits constats d'avance . b. Constatation de la variation de l'exercice (montant final - montant initial) des crances et des dettes comptabiliser et comptabilises d'avance. Ce sont les montants de cette variation qui sont porter au cadre I de la dclaration 2036 modle 2001, ligne 3 Charges payes d'avance et ligne 4 Fournisseurs et charges payer . Ces montants sont diffrents de ceux qui sont retenus lorsqu'est tenue une comptabilit de type commercial car, dans ce deuxime cas, la rgularisation est opre partir des dettes et crances enregistres durant l'exercice (et non des dcaissements et encaissements les concernant). La ligne 3 Charges payes d'avance constate la fraction des dpenses payes au cours de l'exercice, comprises ligne 1 Dpenses rparties entre les associs mais qui se rapportent l'exercice suivant (avances fournisseurs ou loyers pays d'avance par exemple). La ligne 4 Fournisseurs et charges payer constate le montant des sommes dues aux fournisseurs et les charges payer, c'est--dire le montant des frais engags au cours de l'exercice qui seront pays lors du prochain exercice. Pour la dtermination du rsultat fiscal selon les rgles des BNC, les lignes 3 Charges payes d'avance et 4 Fournisseurs et charges payer n'ont pas tre remplies (il en est de mme de la ligne 6 Dotations aux provisions ).

Gestion des moyens pour le compte de tiers

59420

La mise, moyennant rmunration, de moyens en matriel ou en personnel la disposition de tiers non associs constitue un produit accessoire qui, pour faciliter l'tablissement de la dclaration 2036, peut tre enregistr au compte 708 Produits des oprations ralises avec des tiers pour son montant hors TVA, cette taxe tant crdite au compte 4457 TVA collecte .

Oprations diverses ralises avec les associs

59430
La gestion des moyens par la SCM pour le compte de ses associs ayant t examine prcdemment, nous verrons : - les appels de fonds ; - la participation d'associs l'activit de la SCM ; - la rpartition du rsultat social entre les associs. Appels de fonds

59435
Ils sont habituellement destins la couverture des charges. Mais, si le capital social couvre habituellement au dpart les immobilisations et le fonds de trsorerie, les associs peuvent tre appels financer l'acquisition de nouvelles immobilisations ou l'augmentation du fonds de trsorerie. 1. Appels de fonds pour couverture des charges. Nous avons vu que la couverture des charges par les associs constitue les produits de gestion de la socit crdits au compte 701 Remboursement des charges communes par le dbit du compte 455 Associs-Comptes courants . 2. Appels de fonds pour financement permanent. Les sommes complmentaires rclames cet effet aux associs peuvent, notre avis, tre crdites au compte 19 Apports non capitaliss par le dbit du compte 455 Associs-Comptes courants . Participation d'associs l'activit de la socit

59440
Elle peut consister pour un associ en : - l'exercice rmunr de la grance de la socit : il en rsulte pour la socit une charge de personnel qui, n'tant pas dductible fiscalement, peut tre isole au compte spcifique 6415 Rmunrations des associs ; - diverses autres oprations : voir n 18060 s. avec leurs incidences fiscales. Partage du rsultat social entre les associs

59445
L'objet des socits civiles de moyens n'est pas la ralisation d'un profit : il y a seulement contribution des frais communs, leur cot. En principe, il ne devrait donc pas y avoir de rsultat ; il en existe un nanmoins, ce rsultat provenant d'oprations accessoires et/ou exceptionnelles et de la possibilit d'absence de rpartition de certaines charges communes (les dotations aux amortissements notamment). La distinction entre charges rparties et non rparties fournir sur la dclaration fiscale 2036 peut tre obtenue : - pour les dotations aux amortissements, par l'utilisation - selon le cas - du compte 681 Dotations aux amortissements rpartis ou 685 Dotations aux amortissements et aux provisions non rparties , - pour les autres charges, en les extournant des comptes o elles ont t enregistres selon leur nature pour les transfrer au compte 650 Dpenses de gestion non rparties . Dans l'esprit de ce type de socit, ce rsultat nous parat - sauf dispositions spcifiques des statuts - devoir tre affect systmatiquement (bnfice ou perte) aux associs. En consquence, aprs son approbation par l'assemble des associs, il est vir du compte 120 ou 129 au compte 455 Associs-Comptes courants .

Immobilisations

59460
L'immobilisation des biens dont la SCM est propritaire s'opre avec application des dispositions du PCG en la matire : objet du bien, valuation du bien, modalits de dprciation (amortissement ou provision). Le cadre II de l'imprim fiscal 2036 modle 2002 permet le suivi des immobilisations et de leur amortissement. S'il est tenu une comptabilit de trsorerie : - durant l'exercice, les paiements d'achats d'immobilisations sont inscrits au compte 210 Immobilisations corporelles qui peut tre subdivis si besoin est ; - la clture de l'exercice, les factures non payes sont dbites au compte 210 par le crdit du compte 400 Fournisseurs et Comptes rattachs ou isoles au compte 404 Fournisseurs d'immobilisations .

Comptabilisation de la TVA

59470
La doctrine comptable prconise l'enregistrement des charges et des produits hors TVA ; d'o l'inscription de cette taxe aux comptes 4456 TVA dductible et 4457 TVA collecte .

3. Information financire

Comptes annuels

59500
Les socits civiles de moyens n'ont pas d'obligation en matire d'tablissement de leurs comptes annuels. Elles peuvent prsenter leur bilan et leur compte de rsultat partir de la nomenclature comptable prconise n 59550, en particulier pour ce qui concerne les rubriques spcifiques de produits. Les apports non capitaliss sont prsents au passif immdiatement aprs le capital.

Prparation comptable des dclarations fiscales

59510
Il a t prcdemment prconis des drogations aux critures retenues dans le PCG et sa liste de comptes afin de faciliter l'tablissement des dclarations fiscales de rsultat (n 2036) et de TVA.

4. Annexe : exemple de liste des comptes adapte aux socits civiles de moyens 59550
Compte tenu de leurs spcificits et des besoins de leurs dclarations fiscales, la liste des comptes minima peut tre du type suivant :

Classe 1. Comptes de capitaux

101.Capital 120.Rsultat de l'exercice (solde crditeur : bnfice) 129.Rsultat de l'exercice (solde dbiteur : perte) 150.Provisions pour risques et charges 160.Emprunts et dettes assimiles 190.Apports non capitaliss

Classe 2. Comptes d'immobilisations

201.Frais d'tablissement 210.Immobilisations corporelles 280.Amortissements des immobilisations 290.Provisions pour dprciation des immobilisations

Classe 4. Comptes de tiers

400.Fournisseurs et comptes rattachs 404.Fournisseurs d'immobilisations 410.Clients (gestion pour compte de tiers) 421.Personnel - Rmunrations dues 428.Personnel - Charges payer et produits recevoir 430.Scurit sociale et autres organismes sociaux 445.tat - Taxes sur le chiffre d'affaires 4455.TVA dcaisser 4456.TVA dductible 4457.TVA collecte 4458.TVA rgulariser 447.tat - Autres impts, taxes et versements assimils 455.Associs-Comptes courants 460.Dbiteurs et crditeurs divers 486.Charges constates d'avance 487.Produits constats d'avance 490.Provisions pour dprciation des comptes de tiers

Classe 5. Comptes financiers

512.Banque 530.Caisse 580.Virements internes

Classe 6. Comptes de charges

600.Achats 605.Petit outillage 606.Achats de matires et fournitures 6061.Chauffage, eau, gaz, lectricit 6064.Fournitures administratives 613.Locations 6132.Locations immobilires 6135.Location de matriel et de mobilier 614.Charges locatives 615.Entretien et rparations 616.Primes d'assurance 618.Divers 6181.Documentation 6185.Frais de colloques, sminaires, confrences 621.Personnel intrimaire 622.Rmunrations d'intermdiaires et honoraires 6226.Honoraires 6227.Frais d'actes et de contentieux 625.Dplacements, missions et rceptions 6251.Voyages et dplacements 6252.Frais de voiture automobile 6253.Frais de moto 6254.Autres frais de dplacement 6256.Missions 6257.Rceptions 6258.Congrs 626.Frais postaux et frais de tlcommunications 628.Divers 6281.Cotisations syndicales et professionnelles

6282.Autres frais divers de gestion 630.Impts, taxes et versements assimils 6311.Taxe sur les salaires 63512.Taxes foncires 641.Rmunrations du personnel 6411.Salaires et appointements 64112.Salaires nets 64113.Charges sociales - parts salaris 6412.Congs pays 6415.Rmunrations des associs 6417.Avantages en nature 645.Charges sociales - part socit 650.Dpenses de gestion non rparties 665.Intrts dus aux associs 668.Autres frais financiers 675.Moins-values de cession d'lments d'actif 6751.Moins-values court terme 6755.Moins-values long terme 678.Autres charges exceptionnelles 681.Dotations aux amortissements rparties 685.Dotations aux amortissements et aux provisions non rparties 6851.Amortissements pour dprciation 6857.Amortissements drogatoires 6858.Provisions

Classe 7. Comptes de produits

701.Remboursement des charges communes 708.Produits des oprations ralises avec des tiers 760.Produits financiers 775.Plus-values de cession d'lments d'actif 7751.Plus-values court terme 7755.Plus-values long terme 778.Autres produits exceptionnels 785.Reprises sur amortissements et provisions non rpartis 7857.Amortissements drogatoires 7858.Provisions 791.Transferts de charges d'exploitation 7917.Prestations fournies sous forme d'avantages en nature au personnel

CHAPITRE 3

Socits civiles et groupements agricoles

60000
De nombreux groupements constitus sous forme de socits civiles et ayant pour objet l'exercice d'une activit agricole obissent aux rgles gnrales prvues pour les socits civiles et examines dans le cadre de la premire partie de l'ouvrage. Cela dit, il a t prvu en leur faveur de nombreuses dispositions particulires qui drogent aux rgles de droit commun, notamment au plan fiscal. Nous nous bornerons rsumer ci-aprs ces mesures particulires, tant entendu que, pour une tude plus approfondie, nos lecteurs peuvent se reporter notre Mmento Agriculture qui traite en dtail des problmes agricoles sous leur aspect juridique, fiscal, social et comptable.

A. Groupements agricoles d'exploitation en commun (Gaec)

60005

En vue de faciliter le regroupement cultural des exploitations familiales, les agriculteurs peuvent constituer entre eux des groupements agricoles d'exploitation en commun (en abrg : Gaec) dans des conditions fixes par les articles L 323-1 s. du Code rural. Constitus sous la forme de socits civiles de personnes, l'objet de ces groupements est de permettre la ralisation d'un travail en commun dans des conditions comparables celles existant dans les exploitations de caractre familial ; il peut consister galement dans la vente en commun, frais communs, du fruit du travail des associs. Un Gaec ne peut tre constitu entre des associs dont les uns mettraient en commun l'ensemble de leurs activits agricoles et les autres une partie seulement de celles-ci. Les associs ne peuvent pas se livrer titre individuel une production pratique par le groupement (art. L 323-2 al. 1 et 2). La participation un Gaec ne doit pas avoir pour effet de mettre ceux des associs qui sont considrs comme chefs d'exploitation, pour tout ce qui touche leurs statuts conomique, social et fiscal, dans une situation infrieure celle des autres chefs d'exploitation agricole (art. L 323-13). Un Gaec ne peut se constituer qu'entre personnes physiques majeures. La constitution d'un Gaec par deux poux seuls associs est interdite. Il en est de mme, depuis le 2 fvrier 1995, pour la constitution d'un Gaec par deux personnes vivant maritalement qui en seraient les seuls associs (Loi 95-95 du 1er fvrier 1995 art. 23).
PRECISIONS Cette interdiction ne concerne que les Gaec constitus depuis la publication de la loi (soit le 2-2-1995). Par suite n'est pas valable le retrait d'agrment d'un Gaec constitu avant cette publication mais qui, trois ans plus tard, ne comportait plus comme associs que deux personnes vivant maritalement (CE 14-3-2001 : RTD Com. 2001 p. 870 obs. Orsini). Elle devrait concerner les partenaires d'un pacte civil de solidarit dans la mesure o l'objet de celui-ci est d'organiser la vie commune des intresss (cf. C. civ. art. 515-1), laquelle suppose, outre une rsidence commune, une vie de couple (Cons. const. 9-11-1999 n 99-419 DC : RJDA 1/00 n 29).

1. Rgime juridique

Caractristiques des Gaec

60010
Le Gaec est une socit civile particulire. Toutes les dispositions concernant la socit civile de droit commun lui sont applicables. Mais le Gaec chappe aux principaux obstacles de la lgislation sur les socits civiles : - Les frais de constitution sont peu levs : enregistrement au droit fixe ; pas de taxe de publicit foncire. - La responsabilit de chacun des associs l'gard des tiers ayant contract avec le groupement est limite, en principe, deux fois la fraction du capital qu'il possde (C. rur. art. L 323-10). Cette disposition droge aux rgles de droit commun de l'article 1857 du Code civil et sont seules applicables (Cass. 1e civ. 8-10-1996 : Droit des socits 1996/12 n 228). La responsabilit d'un associ de Gaec est limite sans tre proportionnelle la fraction du capital qu'il dtient. - Le fermier peut mettre les terres qu'il loue la disposition du Gaec (simplement en avisant son propritaire par lettre recommande avec accus de rception). - Les associs en Gaec ayant fait des apports en nature ou en espces conservent leur statut de chefs d'exploitation ainsi que les droits et avantages qui en dcoulent (possibilit de prts individuels, de livrer des produits contingents, subventions).

60015
Les Gaec doivent, par ailleurs, conserver le caractre familial des exploitations et la prminence du travail : 1. Les associs du Gaec doivent participer aux travaux d'excution mens en commun (C. rur. art. L 323-7). L'exercice des fonctions de direction ne dispense pas de cette obligation. 2. Les associs d'un Gaec ne peuvent pas se livrer titre individuel une production pratique par le groupement. 3. Le travail en commun doit se faire dans des conditions comparables celles existant dans les exploitations de caractre familial (C. rur. art. L 323-3). Dans cet esprit, et pour viter toute concentration abusive, il est prvu que : - les Gaec ne peuvent rassembler plus de 10 exploitants (C. rur. art. L 323-2) ;

- le nombre des salaris du Gaec ne doit pas dpasser celui des salaris normalement employs dans les exploitations de type familial de la rgion (C. rur. art. R 323-31) ; - les exploitations regroupes doivent tre suffisamment proches pour permettre un travail en commun. Toutefois, sauf limitation par la rglementation du contrle des structures, il n'y a pas de limite de superficie. 4. Les associs doivent tous participer, dans l'galit, aux responsabilits de la conduite de l'entreprise. Cette gestion collgiale n'empche pas la dsignation de grants ayant pouvoir d'agir au nom de la socit. 5. Chaque associ doit pouvoir se faire entendre valablement lors des prises de dcisions en assemble gnrale quel que soit le montant des parts qu'il dtient dans le capital. Afin de donner la priorit au travail par rapport au capital, les associs participant effectivement au travail en commun doivent avoir la majorit des voix. La majorit des voix l'assemble gnrale ne peut appartenir un mme associ qu' titre temporaire (C. rur. art. R 323-24).

Constitution et fonctionnement du Gaec

Objet

60030
Les Gaec ont pour objet la poursuite d'une activit agricole au stade de la production (exploitation d'un domaine, gestion de terres ou la fois exploitation et gestion). Mais cet objet peut tre total ou partiel (table commune ou vente et conditionnement de produits agricoles). Dure

60035
Les statuts fixent librement la dure du groupement. Le retrait d'un associ n'entrane pas la dissolution du groupement, mais seulement la rduction du capital social puisque le partant peut reprendre ses apports en nature. Apports

60040
Dans un Gaec, les apports peuvent tre de deux types : 1. Apports au capital social (en nature ou en jouissance) : - soit en argent (un fonds de roulement est ncessaire) ; - soit en nature (une valuation dtaille doit tre tablie). 2. Apports en industrie : travail, connaissances, comptences. Reconnaissance et surveillance des statuts

60045
Non seulement les associs doivent prsenter les statuts mais ils doivent demander un agrment dlivr par un comit dpartemental sigeant la direction dpartementale de l'agriculture. Un comit national fonctionne comme instance d'appel. Il existe des statuts types mais l'adoption de ceux-ci par une socit ne saurait, elle seule, lui donner droit la reconnaissance comme Gaec car le comit dpartemental peut estimer que ses conditions de fonctionnement ne sont pas conformes l'esprit de la loi. D'autre part, et postrieurement l'agrment, les services dpartementaux de l'agriculture ont la charge de surveiller les groupements agrs. Les groupements agrs doivent, de leur ct, faire connatre aux services dpartementaux de l'agriculture toutes modifications apportes leurs statuts et leurs conditions de fonctionnement. Pour plus de prcisions en ce qui concerne le rgime juridique des Gaec, voir le Mmento Agriculture n 7360 s. Cession de parts

60050

Aucune disposition particulire ne vise la cession des parts d'intrt reprsentatives d'apport en capital. Elle s'opre donc conformment au droit commun des socits civiles (voir n 21200 s.). Toutefois, compte tenu du caractre personnel trs marqu du groupement, les statuts prvoient gnralement que les cessions de parts sont subordonnes l'accord unanime des associs. Retrait d'un associ, exclusion

60055
Lorsqu'un associ invoque un motif grave et lgitime, il peut tre autoris par les autres associs se retirer du groupement. En cas de refus de ceux-ci, l'autorisation de retrait peut tre donne par le tribunal de grande instance. De mme, les statuts du Gaec peuvent reconnatre l'assemble gnrale le droit d'exclure un associ pour motif grave et lgitime. L'associ qui se retire peut obtenir le remboursement de ses droits sociaux, la reprise de tout ou partie de ses apports en nature ou l'attribution de biens sociaux concurrence de tout ou partie de la valeur de ses droits.

2. Rgime fiscal

Impt sur le revenu

60080
Il est admis que la double particularit des Gaec de pouvoir tre dots d'un capital variable et de limiter la responsabilit de leurs membres n'est pas susceptible de confrer ces groupements le caractre de socits de capitaux. Par suite, chacun des membres de ces groupements est personnellement passible, pour la part des bnfices sociaux correspondant ses droits dans le groupement, de l'impt sur le revenu dtermin selon les rgles prvues en matire de bnfices des exploitations agricoles. Les Gaec sont toutefois susceptibles d'tre assujettis l'impt sur les socits, soit en cas d'option pour cet impt, soit en cas de ralisation d'oprations commerciales accessoires dans les conditions exposes aux n 10050 s. Par ailleurs, les Gaec dont tous les associs participent effectivement et rgulirement l'activit du groupement par leur travail personnel, ce qui est gnralement le cas (voir n 60015), bnficient d'un statut fiscal spcifique (CGI art. 71). En revanche, les Gaec ne regroupant pas exclusivement des associs participant l'exploitation sont exclus du rgime spcial dfini n 60085 60090 et sont soumis au rgime de droit commun des socits civiles agricoles. Le rgime fiscal des associs est donc dtermin en comparant la moyenne des recettes totales du groupement la limite normale d'application des rgimes de bnfice rel (sauf activit exerce titre individuel). L'imposition des plus-values s'effectue au niveau du groupement avant rpartition des rsultats. Rgime d'imposition

60085
Le rgime d'imposition des membres du Gaec est dtermin en considrant la moyenne des recettes totales du groupement. Une limite spciale est toutefois prvue : la moyenne des recettes au-del de laquelle le groupement est soumis un rgime d'imposition d'aprs le bnfice rel est fixe de la manire suivante : - si la moyenne des recettes du groupement excde 230 000 , la limite est gale 60 % de celle prvue pour les exploitants individuels, multiplie par le nombre d'associs ; - si cette moyenne est infrieure ou gale 230 000 , elle est gale la limite prvue pour les exploitants individuels multiplie par le nombre d'associs. Lorsque les recettes du groupement excdent cette limite, le groupement est soumis un rgime de bnfice rel (normal ou simplifi). Il doit se conformer aux obligations dclaratives propres ce rgime. Si les recettes sont infrieures, le groupement relve du forfait (quelle que soit la date de constitution).
PRECISIONS a. Pour le calcul des seuils d'imposition, les associs sont pris en compte ds l'anne de leur arrive dans le groupement et y compris l'anne de leur dpart. Chaque conjoint associ est considr comme un associ part entire ds lors qu'il participe au travail en commun. Les associs gs de plus de soixante ans au premier jour de l'exercice ne sont pas pris en compte. Pour plus de prcisions sur ce point, voir Mmento Agriculture n 575 s.

b. Lorsque les associs exercent par ailleurs titre individuel, ils peuvent relever du rgime du bnfice rel si leurs recettes personnelles augmentes de leur quote-part dans les recettes du groupement excdent la limite. Dans ce cas, ils doivent produire les documents exigs dans le cadre du rgime de bnfice rel normal ou simplifi : le groupement est alors tenu de leur fournir ces documents.

60085
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5 Solutions particulires

60090
a. Apports en industrie. La base imposable de l'associ apporteur en industrie est obtenue en ajoutant les rmunrations perues par lui sa part dans les bnfices sociaux, ces derniers tant dtermins aprs dduction des rmunrations attribues aux associs et des charges sociales obligatoires correspondantes. b. Les rmunrations des apports en jouissance un Gaec ont le caractre de bnfices agricoles. En revanche, la rmunration de la mise la disposition d'immeubles a le caractre de revenu foncier. c. Apport d'une exploitation agricole un Gaec. L'apport d'une exploitation individuelle un Gaec n'entrane ni cession ou cessation totale d'activit, ni cession des immobilisations, au sens et pour l'application des articles 39 quaterdecies (talement des plus-values court terme) et 42 septies du CGI (subventions d'quipement) (en ce sens, CE 10-3-1999 n 164647 et 164648 : RJF 5/99 n 559). d. Plus-values. Le Gaec bnficie sur ce plan de la transparence fiscale ; les plus-values ralises par le groupement sont imposables au nom de chaque associ selon les rgles prvues pour les exploitants individuels membres d'un groupement, en tenant compte de sa quote-part dans les recettes totales du groupement conformment l'article 71, 2 du CGI : exonration si cette quote-part, augmente ventuellement de ses recettes personnelles, est infrieure ou gale 152 600 TTC et si l'activit de l'associ est exerce depuis au moins cinq ans. La mme rgle s'applique aux plus-values de cession de parts de Gaec (Inst. 5 E-9-01). Il est tenu compte des moins-values. Pour l'apprciation du seuil, il est tenu compte de la moyenne des recettes encaisses au cours des deux annes civiles prcdant celle de la ralisation de la plus-value (CGI art. 151 septies, al. 2). e. Frais et intrts d'emprunt contracts pour l'acquisition de parts de Gaec : voir n 10745.

60090
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5 Retrait d'associ

60095
En cas de transmission titre onreux ou gratuit ou de rachat, en cours d'anne, des parts d'un associ personne physique, la loi autorise les Gaec, comme toute socit de personnes exerant une activit agricole et soumise un rgime rel d'imposition, arrter un rsultat intermdiaire, dtermin la date de l'vnement (CGI art. 73 D). Ce dispositif s'applique pour l'imposition des rsultats des exercices ouverts depuis le 1er janvier 2001. Dans cette situation, l'associ sortant (ou ses ayants cause en cas de dcs) peut faire l'objet d'une imposition immdiate sur un rsultat intermdiaire dtermin la date de la transmission ou du rachat des parts, concurrence de la quote-part correspondant ses droits. Cette quote-part comprend, le cas chant, les plus-values professionnelles ralises depuis la fin de la dernire priode d'imposition. Il est galement tenu compte des amortissements rputs diffrs (ARD), ainsi que des dficits correspondant aux ARD des exercices antrieurs (Inst. 5 E-12-01 n 15). L'imposition est tablie au vu d'une dclaration n 2143 (rel normal) ou n 2139 (rel simplifi), comportant la rpartition du rsultat fiscal entre les associs (cadre de la dclaration n 2143 ou annexe 2039 ter), souscrite par la socit dans les 60 jours de la transmission ou du rachat de titres par la socit, ou dans les six mois du dcs. Dans le mme dlai, le cdant (ou ses ayants droit) doit souscrire une dclaration de revenu n 2042 (Inst. 5 E-12-01, n 39 et 40).

Le bnficiaire de la transmission est quant lui impos raison de la part correspondant ses droits dans les bnfices de l'exercice de ralisation de l'opration, diminus de la quote-part du rsultat intermdiaire dj impose au nom du cdant. De la mme faon, en cas de rachat des parts par la socit, les associs prsents la clture de l'exercice au cours duquel le rachat est intervenu sont imposables raison du rsultat ralis par la socit au cours de l'exercice, sous dduction de la part du rsultat impose au nom de l'associ dont les titres ont t rachets. Ce dispositif tant optionnel, il s'applique sur demande conjointe de l'associ sortant (ou de ses ayants cause) et du (ou des) bnficiaire(s) de la transmission (ou des associs prsents la date du rachat des parts par la socit). L'option doit tre formule dans le mme dlai que la dclaration de rsultat intermdiaire. L'associ bnficiaire ou les associs prsents la clture de l'exercice doivent joindre leur dclaration de revenus une note mentionnant le dtail de la quote-part du rsultat de la socit imposable leur nom (CGI ann. III art. 38 sexdecies U W).
PRECISIONS a. Peuvent opter pour ce dispositif les associs personnes physiques de socits de personnes exerant une activit agricole : sont notamment concerns les Gaec, les GFA exploitants ( n 60240 s.), les EARL associ unique ou plusieurs associs vises n 60725 et n 60730, les socits civiles d'exploitation agricole imposables dans la catgorie des bnfices agricoles. b. L'imposition de l'associ qui cde ses parts vient en dduction de l'impt sur le revenu tabli ultrieurement raison de l'ensemble de ses bnfices ou revenus raliss au cours de l'anne de transmission ou de rachat. Lorsque la transmission rsulte du dcs de l'associ, l'imposition est tablie son nom dans les conditions prvues l'article 204 du CGI. c. dfaut d'option pour le dispositif d'imposition immdiate, le rsultat constat la clture de l'exercice est en principe impos au nom des seuls associs prsents cette date, conformment aux rgles gnrales applicables aux socits de personnes. L'administration estime en effet qu'une rpartition des rsultats prorata temporis entre associs et anciens associs, en cas de cession de parts sociales en cours d'anne, ne lui est pas opposable (Rp. Pricard : AN 30-8-1993 p. 2707).

Droits d'enregistrement
Constitution

60110
Les apports titre pur et simple, de toute nature, effectus lors de la constitution des Gaec (non assujettis l'impt sur les socits), sont exonrs de tout droit. Les apports titre onreux sont imposs selon les conditions de droit commun (taxation spcifique de 4,80 % pour les immeubles ou droits immobiliers et droits de mutation ordinaires pour les autres biens. Toutefois, l'administration admet que les apports titre onreux rsultant de la prise en charge du passif grevant les immeubles apports aux Gaec soient soumis au mme rgime que les apports titre pur et simple : ils sont donc exonrs (Inst. 17-12000, 7 H-100 ; D. adm. 7 H-532 n 2). Cette solution est galement applicable aux apports de cheptel, matriel et autres objets mobiliers dpendant de l'exploitation agricole qui auraient le caractre d'immeubles par destination du fait que leur apport serait corrlatif celui des terres constituant le fonds rural. Augmentation de capital

60115
Les augmentations de capital ralises par les Gaec sont soumises au mme rgime fiscal que les apports faits lors de la formation de la socit, sous rserve de l'application d'un droit fixe de 230 aux apports raliss titre pur et simple. Ce droit fixe trouve s'appliquer aux apports titre onreux rsultant de la prise en charge du passif grevant les immeubles apports dans les conditions indiques ci-dessus. Transformation en Gaec d'une socit d'exploitation agricole

60120
L'acte constatant la transformation donne ouverture au droit fixe de 75 prvu par l'article 680 du CGI, lorsqu'elle n'emporte pas cration d'une personne morale nouvelle. Dans le cas contraire, le rgime de droit commun s'applique d'o : exigibilit des

droits prvus tant pour la dissolution de la socit transforme que pour la cration de la nouvelle socit (le Gaec) et publicit foncire si l'actif comprend des immeubles ou des droits immobiliers. Cession de parts sociales de Gaec

60125
Les cessions de gr gr de parts de Gaec sont enregistres au droit fixe de 75 (et non au droit de 4,80 %) quel que soit le type d'apport qu'elles reprsentent (CGI art. 730 bis).
PRECISIONS a. Ce rgime - en vigueur depuis le 1er janvier 2001 - trouve s'appliquer que les cessions soient ou non constates par un acte (Inst. 7 D-2-01). b. L'administration a indiqu que dans l'hypothse o l'application du rgime de droit commun des cessions de parts prvu l'article 726 du CGI (taux de 4,80 %) est de nature donner ouverture des droits infrieurs au droit fixe de 75 vis l'article 730 bis prcit, ce sont les droits de mutation titre onreux dtermins selon le rgime de droit commun qui doivent tre perus (Inst. 7 D-2-01).

Taxe sur la valeur ajoute

60140
Il n'existe pas de rgime spcial pour les Gaec. Comme la gnralit des agriculteurs, ils peuvent : - soit tre assujettis de plein droit la TVA ; - soit choisir entre le remboursement forfaitaire et l'option pour l'assujettissement la TVA. Parmi les diffrents cas d'assujettissement obligatoire la TVA, celui qui parat le plus frquemment susceptible de s'appliquer aux Gaec est celui, prvu par l'article 298 bis, II-5 du CGI, qui impose la TVA les exploitants agricoles dont le montant moyen des recettes calcul sur les deux annes conscutives prcdentes, dpasse un certain seuil. Pour les exploitants individuels, ce seuil est de 46 000 . Pour les Gaec, il est fix comme suit : - pour 2 associs : 92 000 ; - pour 3, 4 et 5 associs : 138 000 ; - pour 6 associs et plus : 60 % de la limite prvue pour les exploitants individuels (soit 27 600 ) multipli par le nombre d'associs (soit 276 000 pour 10 associs).

B. Groupements fonciers agricoles (GFA)

60200
Rgis par les articles L 322-1 s. du Code rural, les groupements fonciers agricoles sont (comme les Gaec) constitus sous la forme de socits civiles de personnes, groupant uniquement des personnes physiques. Leur objet peut consister soit dans la location des exploitations agricoles leur appartenant, soit dans l'exploitation directe de ces proprits (sous certaines conditions), soit dans l'une et l'autre de ces oprations. Leur capital social peut tre constitu d'apports en numraire. Pour une prsentation complte des GFA, on se reportera au Mmento Agriculture n 7338 s. (rgime juridique) et n 1649 1662 (rgime fiscal).

1. Rgime juridique

Constitution des GFA

60205
Seules, en principe, des personnes physiques peuvent s'associer dans un GFA. Cependant les Safer peuvent tre membres d'un GFA titre transitoire (5 ans) si elles ne dtiennent pas plus de 30 % du capital. Il en est de mme, sous certaines conditions, pour les compagnies d'assurances et les socits civiles de placement immobilier (SCPI). Contrairement aux Gaec, la cration d'un GFA n'est soumise aucun rgime administratif d'agrment ou de reconnaissance.

Les associs sont indfiniment responsables du passif du groupement proportionnellement leur part dans le capital social. Ils peuvent se retirer partiellement ou totalement du groupement dans les conditions prvues par les statuts. dfaut, le retrait ne peut tre autoris que par une dcision unanime des autres associs (C. rur. art. L 322-23). Le capital social peut tre constitu par des apports en proprit d'immeubles ou de droits immobiliers ou des apports en argent. Mais un GFA doit donner bail les fonds agricoles dont il est propritaire lorsque son capital est constitu par plus de 30 % d'apports en argent ou lorsqu'une personne morale est membre du GFA.

Fonctionnement des GFA

60220
Les GFA peuvent soit exploiter directement les biens agricoles dont ils sont propritaires, soit les donner bail, le locataire pouvant tre un Gaec comportant des membres communs aux deux groupements. Le plus souvent, les GFA sont constitus afin de permettre la ralisation d'une des oprations suivantes : - rglement anticip d'une succession, - maintien en place d'un fermier manquant de moyens financiers pour user de son droit de premption, - installation d'un jeune agriculteur, - cration de GFA dits mutuels .

2. Rgime fiscal

Impt sur le revenu

60240
dfaut d'option pour le rgime fiscal des socits de capitaux, les groupements fonciers agricoles relvent du rgime de l'impt sur le revenu selon les rgles prvues par l'article 8 du CGI l'gard des socits de personnes. Chaque membre est donc personnellement tax l'impt sur le revenu pour la part de bnfices sociaux correspondant ses droits dans la socit. Les rsultats du GFA sont dtermins selon les rgles applicables, selon le cas : - aux revenus fonciers lorsqu'il donne en location les exploitations lui appartenant (dans ce cas, le GFA est tenu de dposer une dclaration annuelle sur imprim n 2072) ; - aux bnfices agricoles lorsqu'il exploite directement ses proprits, soit d'aprs le rgime forfaitaire pour les socits constitues avant le 1er janvier 1997, soit d'aprs le rgime du bnfice rel simplifi (sauf option pour le rgime rel normal).
PRECISIONS a. La ralisation d'oprations commerciales accessoires est susceptible d'entraner l'assujettissement du GFA l'impt sur les socits (voir n 10050 s.). b. L'option pour le rgime du bnfice rel agricole exerce par le GFA vaut pour l'ensemble des associs en ce qui concerne les bnfices retirs de leur participation au groupement. c. Pour la dtermination du revenu imposable des proprits rurales, voir n 31250 s. d. En cas de cession de terres agricoles, comme en cas de cession des parts du groupement, l'associ peut bnficier, pour la plus-value ralise, de l'exonration prvue l'article 150 D, 2 du CGI (voir n 33525). e. En ce qui concerne la possibilit d'arrter un rsultat intermdiaire en cas de dpart d'un associ en cours d'anne, voir n 60095.

60240
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5

Droits d'enregistrement
Constitution et augmentation de capital

60250
Les actes (ou dfaut les dclarations) constatant des apports de toute nature titre pur et simple sont totalement exonrs lorsqu'il s'agit de la constitution du GFA et soumis au droit fixe de 230 en cas d'augmentation de capital. (Dans le cas exceptionnel o le GFA est assujetti l'IS, voir n 60750). Les apports titre onreux sont imposs selon les conditions de droit commun (taxation spcifique de 4,80 % pour les immeubles ou droits immobiliers et droits de mutation ordinaires pour les autres biens). S'agissant des apports titre onreux rsultant de la prise en charge du passif grevant les immeubles, les solutions administratives exposes n 60110 et 60115 sont galement applicables aux GFA. Partage, licitation, ou cession de parts

60255
Le partage d'un GFA ou la licitation de ses biens, ainsi que la cession des parts des GFA non exploitants ne donnent ouverture qu' un droit de 1 % (y compris les soultes de partage) lorsque les biens partags ou reprsents par les parts se trouvaient dans l'indivision entre des apporteurs parents ou allis jusqu'au 4e degr inclus (cousins germains) et que ces biens ou parts sont attribus des apporteurs, leurs conjoints survivants ou leurs ayants droit titre gratuit (CGI art. 730 ter, 748 bis et 750 bis). Les cessions de parts des GFA exploitants sont soumises, depuis le 1er janvier 2001, un droit fixe de 75 . Ds lors, l'application de droit de 1 % vis ci-dessus se trouve dpourvue de porte pratique leur gard.
PRECISIONS a. Lorsqu'elles ne rpondent pas aux conditions poses par l'article 730 ter du CGI, les cessions de parts de GFA non exploitants sont soumises au droit de 4,80 % prvu l'article 726 du CGI. b. Conformment aux dispositions de l'article 1840 G sexies du CGI, toute infraction aux articles L 322-1 L 322-24 du Code rural relatifs aux GFA et aux GFR donne lieu au remboursement des avantages fiscaux qu'ils prvoient. Jug que la transformation d'un GFA en SCI entrane la disparition de l'activit sociale en considration de laquelle le rgime fiscal de faveur a t accord et entrane le remboursement des avantages fiscaux (Cass. com. 10-3-1998 n 665 P : RJF 6/98 n 728).

Exonration partielle des droits de succession ou de donation

60260
L'article 793, 1-4 du CGI exonre partiellement, sous certaines conditions, des droits de mutation titre gratuit lors de chacune de leur transmission titre gratuit, les parts des groupements fonciers agricoles. Cette exonration est notamment subordonne la condition que le bien reste la proprit du donataire, hritier ou lgataire pendant cinq ans compter de la date de transmission titre gratuit (CGI art. 793 bis). Lorsque la valeur totale des parts transmises par le donateur ou le dfunt chaque donataire hritier ou lgataire n'excde pas 76 000 , l'exonration s'applique concurrence des trois quarts de cette valeur. Dans le cas contraire, le pourcentage d'exonration est ramen de 75 % 50 % pour la fraction de valeur excdant 76 000 . La limite de 76 000 est apprcie en tenant compte des donations antrieurement consenties par la mme personne (abstraction faite toutefois des donations passes devant notaire depuis plus de dix ans). Lorsque la transmission porte la fois sur des parts de GFA et des biens ruraux lous long terme, la limite s'applique distinctement au titre de chaque catgorie de biens. En outre, seule la fraction de la valeur nette des parts correspondant aux biens donns bail long terme peut bnficier de l'exonration partielle.
PRECISIONS L'exonration partielle des droits de mutation titre gratuit ne s'applique pas aux parts de GFA qui sont (ou ont t) dtenues par des compagnies d'assurances ou par des SCPI (CGI art. 793, 1-4 , in fine).

Impt de solidarit sur la fortune

60265
Les parts de GFA non exploitants peuvent faire l'objet d'une exonration totale ou partielle d'ISF (voir n 13210).

C. Groupements forestiers
60400

En vue de favoriser le reboisement et la conservation des massifs forestiers, les articles L 241-1 s. et R 241-1 s. du Code forestier donnent aux propritaires de bois ou de terrains reboiser la possibilit de constituer entre eux des groupements forestiers, pour une dure maximale de 99 ans. Ces groupements doivent avoir un objet exclusivement civil : constitution, amlioration, quipement, conservation ou gestion d'un ou plusieurs massifs forestiers, acquisition de forts ou de terrains boiser l'exclusion de toutes oprations telles que la transformation des produits qui ne constitueraient pas un prolongement normal de l'activit agricole. Ils ont la possibilit d'inclure parmi les forts et terrains reboiser qu'ils possdent des terrains vocation pastorale, mais leur superficie ne doit pas excder une certaine limite fixe par arrt prfectoral. Pour plus de prcisions, voir Mmento Agriculture n 7336 et 7337 pour le rgime juridique, n 1663 1671 pour le rgime fiscal.

1. Rgime juridique 60405

Les groupements forestiers sont des socits civiles particulires soumises immatriculation ayant pour but de favoriser la mise en valeur forestire, l'exclusion des oprations de transformation. Des apports en espces, ou de droits mobiliers ou en industrie sont admis. Le capital social ne peut pas tre reprsent par des titres ngociables. Les associs d'un groupement forestier peuvent se retirer totalement ou partiellement de celui-ci dans les conditions prvues par les statuts. dfaut, leur retrait ne peut tre autoris que par une dcision unanime des autres associs. Adhsion force un groupement forestier

60410
Dans deux cas, il est permis de contraindre des propritaires adhrer un groupement forestier : - lorsque le groupement est constitu en vue de mettre fin une indivision si une minorit ne veut pas y adhrer ; - lorsque les terrains sont situs l'intrieur d'un secteur de reboisement dans lequel des travaux de reboisement ont t dclars obligatoires par arrt du ministre de l'agriculture.

2. Rgime fiscal

Rduction d'impt pour investissements forestiers

60420
Une rduction d'impt est accorde aux personnes physiques qui, du 1er janvier 2001 au 31 dcembre 2010, souscrivent ou acquirent en numraire des parts de groupements forestiers (CGI art. 199 decies H). La rduction d'impt est gale 25 % du montant de l'investissement retenu dans la limite annuelle de 5 700 pour une personne clibataire, veuve ou divorce et de 11 400 pour un couple mari soumis imposition commune. Le montant annuel maximal de l'avantage fiscal susceptible d'tre accord s'lve donc ainsi 1 425 pour une personne seule et 2 850 pour un couple mari. La rduction d'impt est calcule sur le prix de souscription ou d'acquisition des parts de groupements forestiers. Elle est accorde au titre de l'anne de la souscription ou de l'acquisition des parts. Si la rduction est suprieure l'impt d, l'excdent ne peut tre ni rembours ni report. La rduction d'impt accorde fait l'objet d'une reprise si son bnficiaire ou si le groupement forestier ne respectent pas leurs engagements, sauf cas d'invalidit, licenciement, dcs du contribuable ou de son conjoint (ou autres situations prvues par l'administration). Dans ce cas, la rduction d'impt fait l'objet d'une imposition supplmentaire au titre de l'anne au cours de laquelle est intervenu, selon le cas, la rupture de l'engagement ou la dissolution du groupement forestier. Le montant de la dpense ayant servi de base au calcul de la rduction est assimil une insuffisance de dclaration.
PRECISIONS a. La rduction d'impt est accorde aux contribuables, personnes physiques, domicilies en France mtropolitaine ou dans les DOM qui investissent dans le cadre de la gestion de leur patrimoine priv : les associs de groupements ne peuvent pas bnficier de la rduction d'impt au titre d'investissements forestiers raliss par un groupement quel que soit son rgime fiscal.

b. Il peut s'agir indiffremment de souscriptions au capital initial ou aux augmentations de capital du groupement. c. Le groupement doit, pralablement la souscription, avoir pris l'engagement d'appliquer pendant quinze ans un plan simple de gestion agr par le centre rgional de la proprit forestire. d. Le souscripteur ou l'acqureur doit s'engager conserver les parts du groupement jusqu'au 31 dcembre de la huitime anne suivant la date de leur souscription ou de leur acquisition. e. L'ensemble du dispositif a t comment par l'administration dans une instruction du 6 mai 2002 (5 B-10-02), qui prcise les obligations, notamment dclaratives, des contribuables et des groupements (CGI ann. III art. 46 AGH 46 AGJ).

Imposition des rsultats

60430
Les groupements forestiers constitus dans les conditions prvues par les articles L 241-1 s. du Code forestier sont des socits qui ne sont pas assujetties l'impt sur les socits et ne sont pas autorises opter pour cet impt. Chaque membre du groupement est personnellement impos, pour sa part dans les bnfices sociaux : - soit l'impt sur le revenu, en principe dans la catgorie des bnfices agricoles (avec application du rgime spcial de taxation forfaitaire des exploitations forestires) ; - soit l'impt sur les socits si l'associ est une personne morale passible dudit impt. En cas de cession de terres agricoles, comme en cas de cession des parts du groupement, l'associ peut bnficier de l'exonration de plus-values prvue l'article 150 D, 2 du CGI (voir n 33525).

60430
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5

Droits d'enregistrement
Apports

60440
Les actes (ou dfaut les dclarations) constatant des apports purs et simples de toute nature un groupement forestier sont soumis au rgime de droit commun applicable toutes les constitutions de socits non passibles de l'IS : exonration totale lors de la constitution et paiement d'un droit fixe de 230 lors d'une augmentation de capital. Les apports titre onreux sont imposs selon les conditions de droit commun (taxation spcifique de 4,80 % pour les immeubles ou droits immobiliers et droits de mutation ordinaires pour les autres biens). S'agissant des apports titre onreux rsultant de la prise en charge du passif grevant les immeubles, les solutions administratives exposes n 60110 et 60115 sont galement applicables aux groupements forestiers. Depuis le 11 juillet 2001, les apports raliss postrieurement la constitution du groupement sont exonrs du droit fixe de 230 s'ils sont constitus de terrains en nature de bois et forts ou de terrains nus boiser, condition que ces terrains soient d'une surface infrieure cinq hectares et d'un montant infrieur 7 623 (CGI art. 810 ter). Cette exonration concerne tant les apports purs et simples que les apports titre onreux concurrence de la prise en charge du passif pour le groupement forestier.
PRECISIONS Sont exonres de tous droits les acquisitions de bois et forts et de terrains nus non frapps d'interdiction de boisement, constates par acte authentique sign avant le 1er janvier 2005 si l'acqureur prend l'engagement dans l'acte d'acquisition de reboiser les terrains nus dans un dlai de cinq ans et de prsenter dans le mme dlai une des garanties de gestion durable prvues par l'article L 8 du Code forestier (Loi 2001-602 du 9-7-2001 art. 67, I-D). Cette exonration est applicable aux apports titre onreux effectus, notamment, au profit des groupements forestiers (Inst. 31-7-2002, 7 C-6-02).

60440

Groupements forestiers - Acquisitions ou apports titre onreux de bois et forts et de terrains nus reboiser Commentaires administratifs Inst. 31-7-2002, 7 C-6-02 BF 10/02 Inf. 968 Transformation de socit en groupement forestier

60445
L'acte constatant la transformation de socits propritaires de bois ou terrains boiser en groupement forestier donne ouverture au droit fixe de 75 prvu par l'article 680 du CGI lorqu'elle n'emporte pas cration d'une personne morale nouvelle. Dans le cas contraire, le rgime de droit commun s'applique, d'o : exigibilit des droits prvus tant pour la dissolution de la socit transforme que pour la cration du groupement et publicit foncire si l'actif comprend des immeubles ou des droits immobiliers. Cessions de parts

60450
Les cessions de gr gr de parts de groupements forestiers (constates ou non pour un acte) sont enregistres au droit fixe de 75 (et non au droit de 4,80 %) quel que soit le type d'apport qu'elles reprsentent (Inst. 13-2-2001, 7 D-2-01).
PRECISIONS L'application de ce rgime de faveur prive de porte pratique le rgime de l'article 730 ter du CGI aux termes duquel les cessions de parts de groupements forestiers ne donnent ouverture qu' un droit de 1 % lorsqu'elles sont reprsentatives de biens indivis entre des apporteurs parents ou allis jusqu'au 4e degr inclus (cousins germains) et que les cessions interviennent entre les apporteurs, leurs conjoints survivants ou leurs ayants droit titre gratuit (hritiers, donataires ou lgataires).

Exonration partielle des droits de succession ou de donation

60455
Sous certaines conditions, les parts d'intrts dtenues dans un groupement forestier sont exonres des droits de mutation titre gratuit concurrence des trois quarts de leur valeur vnale relle ; en outre, lorsqu'elles ont t acquises titre onreux, l'exonration est subordonne la condition que les parts transmises aient t dtenues depuis plus de deux ans (CGI art. 793, 1-3).

D. Groupements pastoraux
60500
Dans le cadre de la mise en valeur pastorale, des groupements dits groupements pastoraux peuvent tre crs en vue de l'exploitation de pturages situs dans les zones de montagne, les zones dfavorises et les zones d'activits agricoles extensives. Ces groupements sont rgis par les dispositions des articles L 113-3 L 113-5 et R 113-1 R 113-12 du Code rural. Aucun type de socits n'a t impos par la loi pour ces groupements qui, de ce fait, peuvent tre constitus sous la forme de socits civiles particulires. Les groupements pastoraux sont soumis agrment du prfet. Pour plus de prcisions, voir Mmento Agriculture n 7377 en ce qui concerne le rgime juridique, et n 1677 1679 pour le rgime fiscal.

Rgime juridique

60505
Le groupement doit tre compos pour les deux tiers au moins d'agriculteurs des rgions ci-dessus. S'il s'agit d'une socit, les agriculteurs locaux doivent dtenir la majorit du capital social. La dure du groupement doit tre au minimum de neuf ans. L'objet des groupements pastoraux est l'exploitation des pturages qui peuvent leur appartenir en propre ou leur tre donns bail soit par des propritaires individuels, soit par des associations foncires pastorales.

Rgime fiscal

60520
Si le groupement est constitu sous la forme d'une socit civile particulire, il est soumis au rgime de l'impt sur le revenu comme l'ensemble des socits de personnes. En revanche, dans le cas o il revt la forme d'une socit de capitaux, son rgime fiscal est, bien entendu, celui de l'impt sur les socits. En matire de droits d'enregistrement, les apports mobiliers ou immobiliers consentis lors de la constitution du groupement ou l'occasion d'une augmentation de capital sont soumis au rgime de droit commun ( n 3600 s. et 14700) ; il en est de mme en ce qui concerne les augmentations de capital par incorporation de bnfices ou de rserves ( n 14710 s.).

60520
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5

E. Socits civiles d'exploitation agricole

60600
Cette formule est utilise soit pour l'exploitation d'un domaine agricole, soit pour la gestion de terres bties ou non, ou de forts, soit la fois pour l'exploitation et la gestion. Souvent, ces socits civiles ont un caractre familial.

Rgime juridique

60605
Ces socits sont soumises aux rgles gnrales rgissant les socits civiles (voir premire partie, n 15 s.). Comme dans toute socit, les apports peuvent tre effectus en numraire, en nature ou en industrie. La socit civile peut prendre bail une exploitation ou donner bail les terres dont elle est propritaire. Les associs peuvent tre des personnes morales et mme ne pas tre des agriculteurs.

Rgime fiscal

60620
Ces socits civiles sont soumises au rgime fiscal des socits de personnes applicable aux autres socits civiles et expos en premire partie de l'ouvrage. En particulier, l'imposition des bnfices de ces socits relve, en rgle gnrale, de la catgorie des bnfices agricoles (et, le cas chant, des revenus fonciers lorsqu'elles se bornent donner leurs terres bail) (voir, plus prcisment ce sujet, les n 10665 s.). En matire de droits d'enregistrement, et dfaut de disposition spcifique, les apports aux socits civiles d'exploitation agricole (SCEA) sont soumis aux rgles suivantes : - les apports titre pur et simple, de toute nature, sont exonrs de tout droit ou soumis un droit fixe de 230 selon qu'ils sont effectus lors de la constitution de la socit ou l'occasion d'une augmentation de capital ; - les apports titre onreux sont soumis une taxation spcifique de 4,80 % pour les immeubles ou droits immobiliers et aux droits de mutation ordinaires pour les autres biens. Par ailleurs, les cessions de gr gr de parts de SCEA sont soumises au droit fixe de 75 prvu l'article 730 bis du CGI (Inst. 13-2-2001, 7 D-2-01).

60620
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5

F. Exploitations agricoles responsabilit limite (EARL)

60700
La loi 85-697 du 11 juillet 1985 a cr deux nouveaux types de socits : l'entreprise unipersonnelle responsabilit limite (EURL) qui n'est, en fait, juridiquement qu'une SARL associ unique et l'exploitation agricole responsabilit limite (EARL), qui est une socit civile particulire responsabilit limite. Nous ne traitons pas dans l'ouvrage de l'EURL, s'agissant d'une socit forme commerciale. Pour une tude approfondie du rgime de l'EARL, voir Mmento Agriculture n 1700 s. (rgime fiscal) et n 7371 s. (rgime juridique).

1. Rgime juridique 60705

L'exploitation agricole responsabilit limite (EARL) est une socit civile constitue par une ou plusieurs (dix au maximum) personnes physiques. Elle a pour objet l'exercice d'activits rputes agricoles au sens de l'article L 311-1 du Code rural (voir n 205 s.). Le rgime juridique de cette catgorie de socits est dfini aux articles L 324-1 L 324-11 du Code rural. L'EARL est rgie par les dispositions des chapitres I et II du titre IX du livre III du Code civil, l'exception de l'article 1844-5. Ses associs ne supportent les pertes qu' concurrence de leurs apports. Le capital de l'EARL doit tre de 7 500 au moins.

2. Rgime fiscal

Imposition des bnfices

60720
Les EARL constitues d'un seul associ (EARL unipersonnelles ) ou des membres d'une mme famille (EARL familiales ) relvent du rgime des socits de personnes, sauf option expresse pour l'impt sur les socits (CGI art. 8, 5). Il en est de mme des EARL constitues entre l'apporteur de tout ou partie d'une exploitation individuelle, une personne qui s'installe et, le cas chant, les membres de leurs familles. Les EARL composes de plusieurs associs non parents (EARL pluripersonnelles non familiales) sont, a contrario, soumises de plein droit l'impt sur les socits, malgr leur caractre de socits civiles (Rp. Wiltzer : AN 16-3-1987 p. 1493 ; D. adm. 4 H-1141 n 7).
PRECISIONS a. Sur la possibilit accorde aux EARL soumises au rgime des socits de personnes d'arrter un rsultat intermdiaire en cas de dpart d'un associ en cours d'anne, voir n 60095. b. Les plus-values constates l'occasion de l'apport d'une exploitation individuelle une EARL peuvent bnficier du sursis d'imposition prvu l'article 151 octies du CGI.

60720
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5 EARL associ unique

60725
Lorsqu'elle ne comporte qu'un associ, l'EARL est soumise de plein droit au rgime des socits de personnes. Elle peut toutefois opter pour son assujettissement l'impt sur les socits et relve alors du rgime gnral des socits de capitaux : n 10200 s.

Les bnfices raliss par la socit sont imposs l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices agricoles au nom de l'associ (y compris la rmunration qui lui est verse). Ils sont dtermins suivant les rgles particulires cette catgorie de bnfices, en fonction du montant des recettes de la socit ( n 10665 s.).
PRECISIONS a. Les salaires verss un grant non associ sont en principe dductibles des bnfices sociaux. Cette dduction est cependant limite si le grant est le conjoint commun en biens de l'associ. En cas d'option pour l'IS, la rmunration de l'associ (grant ou non) relve de l'article 62 du CGI et est dductible ce titre. b. Les EARL cres depuis le 1er janvier 1997 sont expressment exclues du rgime du forfait (CGI art. 69 D).

60725
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5 EARL comprenant plusieurs associs

60730
Selon que les associs ont ou non entre eux des liens de parent, l'EARL relve du rgime des socits de personnes (et donc de l'impt sur le revenu) ou est assujettie l'impt sur les socits. Constituent des EARL de famille les socits formes uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frres et urs ainsi qu'entre les conjoints de ces personnes. Leurs rsultats sont imposables l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices agricoles entre les mains de chaque associ proportion de ses droits sans qu'il soit distingu entre les associs exploitants et les associs simples apporteurs de capitaux. Relvent galement de ce rgime les EARL constitues l'occasion de l'apport de tout ou partie d'une exploitation individuelle entre l'apporteur et un exploitant qui s'installe, ainsi qu'entre les membres de leurs familles. Ces EARL doivent, en outre, disposer d'une surface minimum d'exploitation. En cas d'option pour l'IS, les rmunrations alloues aux associs (grants ou non) relvent de l'article 62 du CGI.

60730
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5

60735
Les EARL qui ne rpondent pas la dfinition des EARL de famille (EARL pluripersonnelles non familiales ) sont assujetties de plein droit l'impt sur les socits et obissent aux rgles exposes n 10200 s.
PRECISIONS Les rmunrations verses aux associs d'EARL soumises l'impt sur les socits, notamment celle de l'associ grant, sont dductibles dans les conditions de droit commun c'est--dire si elles correspondent un travail effectif et ne sont pas exagres. Les bnficiaires sont soumis l'impt : - soit dans la catgorie des traitements et salaires, dans le cas des associs non grants et des grants minoritaires ; - soit dans le cadre de l'article 62 du CGI pour le grant majoritaire de droit ou de fait.

Droits d'enregistrement
Constitution et augmentation de capital

60750
Dans le cas gnral o l'EARL est soumise au rgime des socits de personnes, les apports purs et simples, de toute nature, sont exonrs de tout droit ou soumis un droit fixe de 230 , selon qu'ils sont effectus lors de la constitution de la socit ou l'occasion d'une augmentation de capital. Lorsque l'EARL est passible de l'impt sur les socits, les apports purs et simples d'immeubles ou de droits immobiliers qui lui sont consentis par une personne (physique ou morale) non soumise cet impt, sont assujettis un droit de mutation de 4,80 %. Ces apports peuvent toutefois tre exonrs lorsque l'apporteur s'engage conserver les titres remis en contrepartie de l'apport dans les conditions exposes n 3647.

Les apports titre onreux sont, quel que soit le rgime fiscal de l'EARL, soumis une taxation spcifique de 4,80 % pour les immeubles ou les droits immobiliers et aux droits de mutation ordinaires pour les autres biens.
PRECISIONS S'agissant des apports titre onreux rsultant de la prise en charge du passif grevant les immeubles, les solutions administratives exposes n 60110 et 60115 sont galement applicables aux EARL non soumises l'impt sur les socits.

Transformation en EARL d'une socit prexistante

60755
La transformation d'une socit en EARL ne donne lieu, en l'absence de cration d'une personne morale nouvelle, qu'au paiement du droit fixe de 75 prvu l'article 680 du CGI. Toutefois, si la transformation s'accompagne de l'assujettissement l'impt sur les socits de l'EARL, ce changement de rgime fiscal rend exigible le droit spcial de mutation (pouvant tre remplac sous condition d'engagement de conservation des titres pendant trois ans, par un simple droit fixe de 230 sur les apports titre pur et simple qui ont t faits l'ancienne socit depuis le 1er aot 1965 par des personnes non soumises cet impt (voir n 16910). Cession des parts de l'EARL

60760
Les cessions de gr gr de parts d'EARL non passibles de l'impt sur les socits sont enregistres au droit fixe de 75 quel que soit le type d'apport qu'elles reprsentent (CGI art. 730 bis). Si l'EARL est passible de l'impt sur les socits, les cessions de parts sont soumises au droit de 4,80 % prvu l'article 726 du CGI.

G. Groupements fonciers ruraux (GFR)

60800
Les groupements fonciers ruraux (GFR) sont des socits civiles constitues en vue de rassembler et grer des immeubles usage agricole et forestier (C. rur. art. L 322-22 L 322-24).

Rgime juridique

60805
Le statut des GFR est hybride ; ils sont rgis la fois par les dispositions du Code rural relatives aux groupements fonciers ruraux (art. L 322-1 s.) et par les articles L 241-3 L 241-7 du Code forestier sur les groupements forestiers. On se rapportera donc aux dveloppements concernant ces deux catgories de groupements (supra n 60200 s. et n 60400 s.). Leurs associs sont en principe des personnes physiques. Les Safer peuvent toutefois participer au capital des GFR ds lors que cette participation ne dpasse pas 30 % de la valeur des biens usage agricole dtenus par le groupement.

Rgime fiscal
Impts directs

60820
Le rgime fiscal des biens du GFR relve des dispositions propres aux groupements agricoles pour la partie agricole, et des dispositions propres aux groupements forestiers, pour la partie forestire (C. rur. art. L 322-22, al. 3). Compte tenu des diffrences existant entre les rgimes fiscaux applicables ces groupements, le rgime fiscal des GFR devrait tre apprci en considrant deux secteurs d'activit, l'un relevant des bnfices agricoles ou des revenus fonciers (partie biens agricoles : n 60240), l'autre pouvant relever d'autres catgories (partie biens forestiers : n 60430) ; seul le secteur biens agricoles pourrait faire l'objet d'une option pour l'impt sur les socits.
PRECISIONS a. Les GFR constitus depuis le 1er janvier 1997 sont exclus, pour la partie agricole de leur activit, du rgime de forfait (CGI art. 690), la partie forestire restant soumise au forfait forestier dfini l'article 76 du CGI.

b. Les GFR peuvent dterminer un rsultat fiscal intermdiaire - pour la partie agricole de leur activit - en cas de transmission ou de rachat de parts en cours d'anne : voir n 60095.

60820
Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5 Droits d'enregistrement

60825
Les parts de GFR sont soumises en matire de droits de mutation titre onreux ou gratuit aux dispositions applicables aux parts de groupements forestiers pour leur fraction reprsentative de biens de nature forestire et aux parts de GFA pour leur fraction reprsentative de biens de nature agricole (CGI art. 848 bis). Les rgimes spciaux de taxation et exonrations applicables ces parts sont donc applicables aux parts de GFR : voir n 60450 s. s'agissant des parts de groupements forestiers et n 60255 s. s'agissant des parts de GFA.
PRECISIONS Voir n 60255 (prcisions), l'incidence en matire de droits d'enregistrement des infractions aux dispositions du Code rural vises n 60800.

H. Socits d'pargne forestire

60900
En vue de favoriser l'investissement forestier, la loi 2001-602 du 9 juillet 2001 a cr un nouveau type de socits de placement collectif : les socits d'pargne forestire dont l'objet principal est l'acquisition et la gestion d'un patrimoine forestier. Les dispositions les concernant sont codifies sous les articles L 214-85 L 214-88 du Code montaire et financier.

60900
Dcret d'application de la loi du 9 juillet 2001 Dcret 2003-82 du 29 janvier 2003 : JO du 31 janvier p. 1941. BRDA 3/03 Inf. 8

1. Rgime juridique

Composition et gestion de l'actif social

60905
L'actif des socits d'pargne forestire est constitu, d'une part, pour 60 % au moins de bois ou forts, de parts d'intrt de groupements forestiers ou de socits dont l'objet exclusif est la dtention de bois et forts et, d'autre part, de liquidits ou valeurs assimiles (C. mon. fin. art. L 214-85, al. 1). La part de l'actif constitue de bois et forts est fixe 51 % lorsque les socits d'pargne forestire consacrent, dans des conditions qui seront dfinies par dcret en Conseil d'tat, une fraction de leur actif la bonification ou la garantie de prts accords par des tablissements de crdit agrs par l'autorit administrative pour financer des oprations d'investissement, de valorisation ou d'exploitation des bois et forts (C. mon. fin. art. L 214-86). Les bois et forts dtenus par ces socits doivent tre grs conformment un plan simple de gestion agr (C. mon. fin. art. L 214-85, al. 2) ; celui-ci doit tre approuv par l'assemble gnrale des associs (C. mon. fin. art. L 214-87 in fine).

Constitution et fonctionnement

60920
Aux termes de l'article L 214-87 du Code montaire et financier, les socits d'pargne forestire et leurs socits de gestion sont soumises aux mmes rgles que celles prvues pour les socits civiles de placement immobilier et leurs socits de gestion (notamment capital minimal de 760 000 , possibilit de faire appel public l'pargne, agrment de la socit de gestion par la COB et contrle de cette dernire) (voir n 36500 s.), sous rserve des amnagements suivants :

- le capital maximal fix par les statuts doit tre souscrit concurrence de 15 % au moins par le public dans un dlai de deux ans (un an pour les SCPI) aprs la date d'ouverture de la souscription, dfaut de quoi la socit est dissoute et les associs rembourss du montant de leur souscription (voir C. mon. fin. art. L 214-54) ; - l'agrment par la COB de la socit de gestion de la socit d'pargne forestire (cf. C. mon. fin. art. L 214-67) doit tre soumis l'avis pralable du Centre national professionnel de la proprit forestire ; - certains changes, alinations ou constitutions de droits rels portant sur le patrimoine forestier des socits d'pargne forestire relveront des oprations normales de gestion et ne seront donc pas soumis autorisation de l'assemble gnrale des associs par drogation au premier alina de l'article L 214-72 du Code montaire et financier. Leur liste doit tre fixe par un dcret en Conseil d'tat ; - par drogation au premier alina de l'article L 214-80 du Code montaire et financier, les socits d'pargne forestire sont autorises fusionner, non seulement avec une autre socit d'pargne forestire grant un patrimoine de composition comparable, mais galement avec un groupement forestier grant un patrimoine dont les forts sont soumises des plans simples de gestion agrs ; la fusion est alors soumise l'agrment de la COB. Les modalits d'application de ces nouvelles dispositions doivent tre prcises par un dcret en Conseil d'tat (C. mon. fin. art. L 214-88).

60920
Dcret d'application de la loi du 9 juillet 2001 Dcret 2003-82 du 29 janvier 2003 : JO du 31 janvier p. 1941. BRDA 3/03 Inf. 8

2. Rgime fiscal

Avantages fiscaux en faveur des investisseurs

Rduction d'impt pour investissements forestiers

60940
Une rduction d'impt est accorde aux personnes physiques qui, du 1er janvier 2001 au 31 dcembre 2010, souscrivent ou acquirent en numraire des parts de socits d'pargne forestire (CGI art. 199 decies H). Ce dispositif tant identique celui institu en faveur des souscriptions ou acquisitions de parts de groupements forestiers, il est renvoy au n 60420.
PRECISIONS La base de la rduction d'impt est constitue, s'agissant d'investissements en parts de socits d'pargne forestire, par le prix d'acquisition ou de souscription de ces parts retenu dans la limite de 60 % de son montant.

Amortissement exceptionnel des titres

60945
Les entreprises soumises l'impt sur les socits peuvent pratiquer, ds l'anne de ralisation de l'investissement, un amortissement exceptionnel gal 50 % du montant des sommes effectivement verses pour la souscription de parts de socits d'pargne forestire dans la limite de 15 % du bnfice imposable de l'exercice et au plus de 100 000 . En cas de cession de tout ou partie des parts souscrites dans les huit ans de leur acquisition, le montant de l'amortissement exceptionnel est rintgr au bnfice imposable de l'exercice au cours duquel intervient la cession et major d'une somme gale au produit de ce montant par le taux de l'intrt de retard. Il en est de mme en cas de dissolution des socits concernes ou lorsque ces dernires ne respectent pas les dispositions prvues par les articles L 214-85 et L 214-87 du Code montaire et financier concernant la nature de ces socits (CGI art. 217 terdecies et ann. III art. 46 quater-0ZZ quater et 46 quater-0ZZ quinquies).

Imposition des rsultats de la socit

60960
Les parts des socits d'pargne forestire sont assimiles, pour l'application de la loi fiscale, aux parts d'intrts des groupements forestiers (C. mon. fin. art. L 214-85). En application de l'article 238 ter du CGI, ces socits relvent donc du

rgime des socits de personnes pour l'imposition de leurs bnfices. Chacun des membres est passible de l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices agricoles (avec le cas chant, rgime des exploitations forestires) ou de l'impt sur les socits si l'associ est une personne morale passible de cet impt.

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Exploitants agricoles membres d'une socit de personnes - Rgime d'imposition ; Exonration des plus-values d'actif Commentaires administratifs Inst. 23-8-2002, 5 E-6-02 FR 40/02 Inf. 2 n 1 s. p. 5

Droits d'enregistrement et ISF

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Les parts des socits d'pargne forestire sont assimiles aux parts de groupements forestiers pour l'application de la loi fiscale, l'exception de l'article 885 H du CGI (C. mon. fin. art. L 214-85, dernier alina). Il en rsulte que : - les cessions titre onreux de parts de ces socits doivent, au mme titre que les cessions de parts de groupements forestiers, tre enregistres au droit fixe de 75 (voir n 60450) ; - les transmissions titre gratuit (donations, successions) des mmes parts peuvent bnficier de l'exonration partielle prvue par l'article 793, I-3 du CGI (voir n 60455). - les apports aux socits d'pargne forestire devraient tre soumis aux dispositions applicables aux groupements forestiers (voir n 60440). En revanche, l'exonration partielle prvue en matire d'ISF au profit des parts de groupement forestier (CGI art. 885 H), est expressment exclue.