Victor Venturini S UNIVERSIDADE FEDERAL DO ESPRITO SANTO CENTRO TECNOLGICO CUSTOS INDUSTRIAIS VITRIA-ES JUNHO DE 2014 Conceito Implantao e Gerenciamento de um sistema de custos Implantao de Forma Gradativa Reaes iniciais Anlise de Custo/Benefcio Roteiro para implantao de um sistema de apurao de custos da produo Deficincias de um sistema de apurao de Custos Relatrios Gerenciais Principais caractersticas dos relatrios gerenciais Questionrio para aferio da qualidade do sistema de relatrios Informaes de sada dos relatrios dos subsistemas Esquematizao do Sistema de Relatrios Gerenciais Exemplo
O sistema de custos, conforme Zanella, um dos instrumentos que o administrador pode utilizar para revitalizar a estrutura interna de controle da empresa, assegurando o domnio de todos os fatores que interferem nas operaes. A implantao de um sistema de apurao e contabilizao de custos da produo dever ser efetuada observando- se o que segue:
Implantao de forma gradativa; Reaes iniciais da equipe de produo; Anlise de custo/benefcio; Roteiro para implantao de um sistema de apurao de custos da produo; Deficincias de um sistema de apurao de custos. A implantao do sistema requer um treinamento adequado e todo o pessoal envolvido, assim como todo sistema desenvolvido ou adquirido necessitar de ajustes que somente sero identificados na prtica. Assim sendo, a implantao dever ser efetuada:
Da parte para o todo : uma linha de produo ou um produto dever ser escolhido para teste do sistema. Uma vez aprovado, outras linhas ou produtos sero incorporados;
Do simples para o sofisticado: quanto mais simples, mais fcil ser o processo de implantao do sistema. Assim sendo, em princpio, somente os custos relevantes devero ser apurados com preciso. medida que o pessoal envolvido for se habituando ao sistema, outros custos passaro a ser apurados e controlados buscando-se o aperfeioamento do sistema. Em princpio, a equipe de produo visa principalmente a produo, no se importando com controles burocrticos. Considerando-se que a participao da equipe fundamental para o sucesso do sistema, torna-se necessrio um trabalho de conscientizao da importncia das informaes geradas pelo sistema.
Os relatrios gerados pelo sistema devero ser divulgados ao pessoal da produo para que eles possam constatar a importncia e os resultados apurados com as informaes que eles geraram. A implantao de um sistema de apurao de custos, principalmente quando integrada contabilidade geral, onerosa para a empresa, pois requer pessoal especializado e envolve certa burocracia. Assim sendo, necessrio que haja uma anlise dos resultados obtidos para ver se compensam os custos exigidos. Antes de se implantar um dado a mais, h que se responder indagao: Qual sua real utilidade e qual seu real gasto adicional? A implantao de um sistema de custos e de sistemas de informaes em geral deve ser vista como um projeto; e, como tal, precisa ter a sua viabilidade econmica comprovada.
Em perodos de alta inflao, os resultados apurados por um sistema de apurao de custos baseados em custos histricos ficam distorcidos e exigem ajustes extracontbeis para poderem ser analisados. Por outro lado, o sistema de custeio por absoro engloba os custos fixos que so apropriados aos produtos por meio de critrios de rateio nem sempre adequados. Assim sendo, pode ser mais interessante para a empresa manter um sistema de apurao de custos:
para fins gerenciais baseados no custeio varivel, valorizado ao custo- padro atualizado; e
para fins fiscais, valorizar seus estoques de acordo com os critrios estabelecidos pelo fisco, para as empresas que no mantenham sistema de apurao de custos integrado contabilidade geral. Na implantao de um sistema de apurao de custos da produo, geralmente, devero ser seguidos os seguintes passos:
Conhecimento da empresa de modo geral; Conhecimento dos produtos e do sistema de produo Definio dos centros de custos Conhecimento dos componentes do custo da produo Identificao dos custos diretos e indiretos Identificao dos custos mais importantes Definio dos critrios de rateio e de direcionadores de custos Definio dos apontamentos da produo Definio do controle dos estoques e mtodo de avaliao Definio dos formulrios do sistema Definio da contabilizao dos sistemas Definio dos relatrios de controle gerencial Deficincias de um sistema de apurao de custos
Conhecimento da empresa de modo geral necessrio conhecer a estrutura administrativa e gerencial da empresa para que sejam definidos os objetivos a serem atingidos pelo sistema a ser implantado. Esses objetivos sero formulados de acordo com o nvel de controles existentes e a necessidade de informaes para a tomada de decises.
Conhecimento dos produtos e do sistema de produo
Logicamente, um bom sistema de apurao de custos somente poder ser desenvolvido por quem conhea bem os produtos e os sistemas de produo. Assim sendo, necessrio que sejam feitas visitas fbrica e entrevistas com o pessoal da produo para conhecer, adequadamente, o sistema de produo da empresa e seus produtos. "Pacotes" adquiridos nem sempre so adequados, pois cada empresa tem peculiaridades prprias e fundamental que o sistema d'e apurao de custos se adapte ao sistema de produo, e no o contrrio. Definio dos centros de custos Uma vez conhecido o sistema de produo, devero ser identificados os centros de custos auxiliares e os produtivos. Essa definio importante, pois depende dela a incorporao adequada de todos os custos ao produto. Conhecimento dos componentes do custo da produo
Cada produto dever ser decomposto para identificao de todos os custos incorridos em sua produo. Basicamente, esses custos sero classificados como : matria-prima; mo-de-obra; custos indiretos de fabricao. O nvel de detalhamento de cada um desses custos depender do sistema a ser implantado e dos objetivos propostos.
Identificao dos custos diretos e indiretos
Por meio dessa classificao, sero conhecidos os custos : que sero identificados e apropriados aos produtos por meio de requisio de materiais, apontamentos de mo- de-obra etc. (custos diretos); e que sero apropriados por meio de rateios (custos indiretos) ou, preferivelmente, de direcionadores. O controle de cada item de custo ser determinado a partir dessa classificao. Identificao dos custos mais importantes
Mais uma vez, aplica-se a anlise de custo x benefcio: os custos mais importantes sero mais bem controlados; enquanto os custos considerados irrelevantes tero controles menos rgidos. Definio dos critrios de rateio e de direcionadores de custos Custos mal rateados podem distorcer os resultados apurados. Assim sendo, necessrio o mximo de ateno ao se definirem os critrios de rateios dos custos indiretos, principalmente os fixos. Critrios de rateio vlidos para uma empresa nem sempre so vlidos para outras empresas, pois cada uma tem suas prprias caractersticas.
Definio dos apontamentos da produo Em funo dos objetivos e do nvel de detalhamento do sistema a ser implantado, devero ser definidos os controles e as informaes necessrios, assim como os apontamentos da produo em termos de: mo-de-obra consumida por produto em cada fase de produo; material aplicado; estgio de fabricao dos produtos em processo; quantidades produzidas e em processo etc.
Definio do controle dos estoques e mtodo de avaliao O controle dos estoques poder: ser manual ou informatizado; exigir controles paralelos (financeiros, quantitativo); ser valorizado em vrias moedas (real, dlar etc. ); ser baseado em custo histrico, padro, corrigido ou outro; ser valorizado pelo mtodo do custo mdio, PEPS, UEPS ou outro considerado adequado. Definio dos formulrios do sistema Os formulrios devero : ser de fcil preenchimento; conter somente informaes teis; especificar a informao que se pretenda obter - unidade de medida, cdigos e produtos etc.; ser numerados tipograficamente para possibilitar controle; conter informaes como: prazo de entrega, responsabilidade pelo preenchimento, aprovao etc.; ser preenchidos e aprovados por pessoal que tenha sido adequadamente treinado.
Definio da contabilizao dos sistemas Nesse passo, devero ser definidos os seguintes aspectos: se o sistema ser ou no integrado contabilidade; se a contabilidade geral usar razo analtico; como ser garantido que todas as informaes contbeis do razo sinttico estejam correspondidas no razo auxiliar e vice-versa; como ser efetuada a conciliao entre o razo geral e o razo analtico. Definio dos relatrios de controle gerencial quais relatrios sero emitidos; contedo; usurio; prazos de apresentao; acompanhamento.
Um bom relatrio de custos dever: ser simples e conciso: fornecer informaes teis de forma objetiva; ser de preparao rpida: apresentar informao em prazo adequado para a tomada de decises; ser entrosado com outros relatrios: as informaes do relatrio de custos devem ser integradas s de outros relatrios, como balano, balancetes, relatrios de produo, relatrios de vendas etc.; fornecer dados comparativos: comparaes entre custo real e custo padro, custo do ms corrente e de perodos anteriores etc. so sempre teis para anlise e tomada de decises; salientar fatos relevantes: informaes relevantes devem ser destacadas a fim de chamar a ateno do usurio para o que seja realmente importante. Deficincias de um sistema de apurao de custos O sistema de apurao de custos dever gerar informaes teis tomada de deciso . Assim sendo, devem-se evitar: padres no atualizados : distorcem a anlise da variao entre o real e o padro; informaes incorretas sobre produtos e custos : geram custos distorcidos e podem levar a decises erradas; incluses de custos de capacidade ociosa no custo da produo: esses custos devem ser apropriados diretamente ao resultado como perda do perodo.
Conjunto de relatrios informativos e esclarecedores relacionados com as atividades da organizao e dos diversos departamentos; Levar os resultados conclusivos ateno dos diversos gestores e tomadores de deciso na empresa; As reas produtivas esto mais envolvidas e comprometidas com o controle e reduo dos custos, portanto, os relatrios e recomendaes devem ser apresentados com linguajar adequado a todos. As informaes geradas pelo sistema devem:
Ser contidas num sistema de relatrios peridicos definido; Ser estratificadas para cada nvel de cargo com poderes de deciso; Ter a profundidade de detalhe que cada um desses nveis requer; Ser oportunas, antecipando-se ao momento em que as decises devem ser tomadas; Ser econmicas, isto , no ter um custo de apurao superior s eventuais perdas que sua falta possa acarretar.
Subsistema da contabilidade de custos Deve incluir os principais departamentos ou centros de custo de produo, conforme o organograma, detalhando os valores reais, orados e as variaes. Relatrios de ponto de equilbrio: nos casos em que o sistema de custo direto adotado. Demonstrao de vendas por produto ou linha de produto: incluindo, se aplicvel, separao por canal de distribuio, em quantidades e valores reais, orados e variaes.
Subsistema de apurao de custos Relatrios de custos setoriais e unitrios da produo: incluindo valores reais, orados e variaes. Relatrios de anlises de custos: decompondo custos excepcionais e analisando variaes de oramento.
Situar adequadamente o subsistema contbil dentro do sistema global de informaes. Os responsveis de cada departamento deve definir as caractersticas das informaes necessrias; Adaptar o grau de complexidade e a periodicidade do relatrio ao ambiente e estilo da organizao Apresentar as informaes e dados da maneira mais simples possvel Evitar a linguagem e os termos tcnicos contbeis; Consultar os especialistas no caso de necessidade de conhecimentos tcnicos e cientficos que fogem ao campo do conhecimento do contador Conhecer as limitaes do sistema de informaes contbeis, considerando sempre o fato de que muitos fatores e eventos importantes para a organizao no so passveis de mensurao monetria Indstria de porte mdio, fabricante de tubos, tubetes e conicais de papel e papelo. Com cerca de 100 funcionrios e 2.500 m de rea fabril, distribudos em 3 unidades. Inicio das atividades em 1993 Com o propsito de fabricar e comercializar seus produtos, para atender, preferencialmente, um nico cliente. Estabelecida em importante plo txtil e de indstrias, que utilizavam os diversos tipos de produtos fabricados pela empresa.
Antes de se instalar, a empresa possua um cliente em potencial. Posteriormente, este cliente influenciou e contribuiu, diretamente, para que a empresa ampliasse a comercializao dos seus produtos. Com a qualidade dos produtos e o atendimento personalizado, a empresa obteve maior destaque, se tornando respeitada em seu ramo. Com o crescimento e expanso da empresa foram necessrias melhorias nos sistemas de controle de gesto.
A implantao do sistema de controle de gesto da empresa seguiu as seguintes etapas: Caracterizao da empresa; Identificao da necessidade de controles de gesto; Verificao da estrutura organizacional; Anlise do layout da empresa; Identificao dos materiais utilizados; Anlise do sistema de custeamento; Implantao de um sistema de controles de gesto.
Trata-se de analisar suas caractersticas em termos de clientes, produtos, formas de comercializao e produo, fornecedores, etc. A empresa tem a possibilidade de atender, exclusivamente, um nico cliente, como, tambm, a diversos deles, de uma s vez. Atualmente, a empresa possui uma quantidade de clientes considervel, tendo expandido suas vendas para todo o pas, inclusive, para alguns pases, no mbito do Mercosul. Destaca-se por apresentar produo em larga escala de produtos padronizados e, tambm, pela flexibilidade de sua produo. Por conseguinte, a empresa utiliza-se tanto da produo por ordem, como da produo contnua.
Verificar a situao da empresa, em termos de controles de gesto, alm de suas necessidades, particularmente, no tocante aos controles de gesto, com nfase nos custos. Foi identificada a necessidade de controles de gesto, com nfase em custos, a fim de, atender estas necessidades dos gestores.
Apresenta-se a forma pela qual a empresa est estruturada, em seus diferentes nveis hierrquicos. Desse modo, devem ser descritas a forma de constituio de sua estrutura administrativa e a atribuio das responsabilidades. Na empresa investigada, a estrutura organizacional est constituda sob forma linear, que tem como principal caracterstica a existncia de uma nica autoridade, em relao aos seus subordinados, isto , uma hierarquizao de poder, admitindo uma relao direta de controle e responsabilidade. Assim, todos os departamentos desta empresa esto diretamente relacionados com a gerncia, onde repassada a responsabilidade e determinao a cada encarregado dos diferentes setores, tendo que estes repassam as ordens aos outros funcionrios.
As funes e responsabilidades de cada funcionrio so atribudas conforme suas funes dentro do departamento, ou, setor em que esto lotados. Na empresa pesquisada, esto divididos em: Departamento Comercial Departamento Financeiro Departamento Administrativo e Contbil Setor de Manuteno Setor de Produo Setor de Recursos Humanos.
O layout demonstra a disposio fsica dos equipamentos, dentro dos departamentos existentes na empresa. Antes da utilizao de qualquer tipo de layout, deve-se observar a capacidade de produo desejada e, sempre, planejar este arranjo fsico. A produo da indstria no estatizada, e dependendo da situao e do tipo de cliente, trabalha-se tanto com produo por encomenda como por produo contnua.
Com base nisso, dois principais tipos de layout so indicados e utilizados pela empresa:
layout de processo ou funcional: h um layout para cada departamento
layout de linha: associado a produo contnua
O layout adotado pela empresa investigada est de acordo com o seu processo produtivo, mas h aspectos que atrapalham o fluxo de sua produo.
Um deles que a indstria est instalada em um estabelecimento no muito adequado realizao de suas atividades, dificultando a execuo.
Esta identificao de fundamental importncia, pois estes materiais representam um dos fatores bsicos, para a formao dos custos dos produtos.
Os materiais utilizados para fabricar os produtos, na empresa pesquisada, independem do tipo a ser fabricado, no importando a variao da espessura, do dimetro, do tamanho, apenas da escala de produo de cada produto.
Os materiais utilizados para a fabricao dos tubos se constituem, basicamente, em cola (de adesivo vegetal) e papel.
Quanto aos produtos fabricados, estes possuem as seguintes especificaes: dimetro interno, espessura e comprimento, podendo variar conforme as necessidades e as exigncias de cada cliente. Tubos pesados, utilizados por indstrias de papel de embalagens plsticas; Tubos leves, utilizados, principalmente, por indstrias de tecelagem, malharias; Tubos para fiao, utilizados, exclusivamente, por indstrias de tecelagem; Tubos especiais, que so produzidos, para atender uma clientela diferenciada, com produtos como canudos para formatura, formas destinadas construo civil, sendo que esses j possuem caractersticas padronizadas
A identificao do tipo de sistema adotado pela empresa importante no sentido do controle da gesto e da organizao do seu processo produtivo.
Produo sob encomenda e em pequena escala, a produo no padronizada e seus custos so mais visveis e precisos. Produo contnua, a produo ocorre em alta escala e padronizada, mantendo normalmente um custo e consumo de materiais constantes, no havendo tanto desperdcios de materiais.
A identificao do tipo de sistema de custeio adotado importante para implementar e desenvolver sistemas de gesto a fim de determinar quais os controles necessrios para a empresa.
Aps a implantao das etapas j descritas, onde se obteve as informaes necessrias ao desenvolvimento de controles de gesto, principalmente, no setor de produo, pode-se configurar a proposta de implantao de um sistema de controles de gesto com nfase em custos. Aps vrias observaes e reunies com os gestores e funcionrios, ficou estabelecido que os controles seriam inicialmente realizados mediante fichas preenchidas pelos prprios funcionrios da produo.
Realizou-se o controle da quantidade de matria prima que chegava, de quanto era consumido e produzido pela empresa. O funcionrio antes de iniciar a produo devia ir at o estoque e registrar as quantidades necessrias dos seguintes aspectos dos materiais:
Em uma segunda ficha, realizava-se a contagem e controle de itens no estoque. A seguir, a ficha referente s bobinas, bolachas e tubos, evitando transtorno e dvidas em relao a quantidade em estoque de cada material. Para facilitar o controle de produo, adotou- se uma Ordem de Produo.
Alm da implantao desses controles, inmeras mudanas foram realizadas na indstria, como reduo dos desperdcios de materiais, redefinies de funes, conscientizao de todos os funcionrios quanto necessidade de cooperao. Assim, por intermdio dessas aes e da implantao de algumas fichas foi possvel o desenvolvimento e a implantao de alguns controles de gesto bsicos, com nfase nos custos da empresa.
Para implantar qualquer tipo de sistema de controles de gesto, em uma empresa, h necessidade de se realizar um diagnstico, que informe a sua real situao, como um todo, ou, de determinado setor. Este estudo procurou contribuir, em termos prticos, para a melhoria da competitividade da empresa, tornando-a fixadora do seu preo, para os produtos fabricados.
Alm disso, viabilizou uma melhor organizao das atividades desenvolvidas, pelos diversos setores, como um sistema ordenado de interao, para atingir o resultado, de modo mais controlado, o que, supostamente, proporciona maior segurana. Os controles implantados so relevantes na determinao do custo do produto e na formao de preo de venda.
Contabilidade de Custos. Martins,Eliseu. Ed. Atlas S.A. So Paulo-2003.
Gesto Estratgica de Custos.Junior,Jos H.P., Ed. Atlas S.A. So Paulo-2003.