Escolar Documentos
Profissional Documentos
Cultura Documentos
Sumar
Contents
Evaluri
erban TOADER
Managementul n perioada de criz: prioriti ale managerilor
de top . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .3
- Managing in an Economic Decline: Priorities on Top Executives'
Agenda
Cercetri n audit i raportri financiare
Lect.univ.dr. Iulia JIANU, lect.univ.dr. Ramona LAPTE
& lect.univ.drd. Gabriel RADU
Auditul financiar-contabil, moderator i integrator al procesului
de armonizare a raportrilor financiare cu directivele europene
i IFRS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .11
- Auditing - Moderator and Integrator of the Process of
Harmonization of Financial Reporting with the European Directives
and IFRS
Prof.univ.dr Sorin DOMNIORU, lect.univ.dr Daniel GOAGR
& asist.univ.drd Sorin Sandu VNTORU
Auditul intern versus cluza dezvoltrii sale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .23
- Internal Audit versus the Guide of its Development
Prof.univ.dr. Ana MORARIU, prof.univ.dr. Maria MANOLESCU
& lect.univ.dr. Cornel CRECAN
Valori, etic i atitudini profesionale n audit financiar . . . . . . . . . . .31
- Values, Ethics and Professional Attitude concerning Financial
Audit
Prof.univ.dr. Nicolae TODEA & drd. Ionela STANCIU
Studiu privind calculul pragului de semnificaie n activitatea
de audit financiar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .40
- Study on the Calculation of Materiality in the Financial Audit
Activity
Auditul i raportrile financiare de la teorie la practic
Urania MOLDOVANU
Monitorizarea activitii auditorilor financiari, atribuie
prioritar n domeniul asigurrii calitii . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .48
- Monitoring - a Prioritary Duty Within the Domain of the Quality
Assurance Activity of the Financial Auditors
Informaii financiar -contabile
Consiliul tiinific
Acad. Constantin IONETE
Acad. Iulian VCREL
Prof. univ. Alain BURLAUD, Institut National des Techniques Economiques
et Comptables (INTEC) Paris
Prof.univ.dr. Dumitru MATI, auditor financiar, Universitatea Babe-Bolyai", Cluj-Napoca
Prof.univ.dr. Ioan TALPO, auditor financiar, Universitatea de Vest din Timioara
Prof.univ.dr. Alexandru UGUI, Universitatea Al. I. Cuza", Iai
Prof.univ.dr. Ion IONACU, auditor financiar, Academia de Studii Economice, Bucureti
Prof.univ.dr. Veronel AVRAM, auditor financiar, Universitatea din Craiova
Prof.univ.dr. Vasile RILEANU, auditor financiar, Academia de Studii Economice, Bucureti
Prof.univ.dr. Constantin STAICU, auditor financiar, Universitatea din Craiova
Prof.univ.dr. Tatiana DNESCU, auditor financiar, Universitatea Petru Maior" Trgu Mure
Prof.univ.dr. Victoria STANCIU, auditor financiar, Academia de Studii Economice,Bucureti
Dr. Alexandra LAZR, auditor financiar, Consilier Ministerul Finanelor Publice, Bucureti
Mircea BOZGA, ACCA, auditor financiar, Bucureti
Monica TEFAN, ACCA, auditor financiar, Bucureti
Luminia CIOAC, ACCA, auditor financiar, Bucureti
Director tiinific
Prof.univ.dr. Pavel NSTASE,
ASE Bucureti
Director editorial
Dr. Corneliu CRLAN
Redactor ef
Cristiana RUS
Colectiv redacional
Adriana COA, Alexandra JORA, Irina Ctlina PUNGARU, Daniela TEFNU, Angela TUDOR
Secretar de redacie: Cristina RADU; Marketing - publicitate: Stancu LIC
Prezentare grafic i tehnoredactare: Nicolae LOGIN
Consiliul tiinific i colectivul redacional nu i asum responsabilitatea pentru coninutul
articolelor publicate n revist.
Telefon: (021) 410.74.43 interior 120; Fax: (021) 410.03.48; E-mail: revista@cafr.ro; http: revista.cafr.ro
Tipar: Universal Color S.A., str.Victoriei, bl. A2-A3, Piteti, tel.: +40 (248) 215788
ISSN 1583 - 5812
Managementul
n perioada de criz:
prioriti ale managerilor
de top
erban TOADER*
Abstract
Cuvinte cheie:
administrarea riscurilor, managementul de trezorerie, surse
alternative de finanare, planificare fiscal, reducerea
costurilor, competenele echipei de audit, scepticismul
profesional, fraud, principiul continuitii activitii
Introducere
n climatul economic actual, managerii de top se confrunt cu numeroase provocri. Ei trebuie s se
asigure c afacerile pe care le conduc vor supravieui scderii activitii economice, dar sunt obligai s
aib n vedere i modaliti prin
care s se asigure c se vor situa pe
o poziie superioar concurenei n
momentul relurii creterii economice.
Societile ce depesc dificultile
scderii economice actuale prin soluii inovatoare sunt liderii industriei de mine. Pentru a atinge creterea mult dorit, acum este momentul pentru regndirea afacerii,
pentru reproiectarea proceselor i
pentru re-desenarea structurilor
organizaionale. Succesul depinde
de managerul capabil s stabilizeze
afacerea, s identifice i s valorifice oportunitile i s ncorporeze
inovaia n deciziile luate.
Provocrile cu care se confrunt
mediul de afaceri se reflect n mod
direct i n eforturile pe care auditorii financiari trebuie s le depun
pentru a evalua impactul asupra
situaiei i performanei financiare
ale societilor auditate. Astfel, nelegerea riscurilor la care este
10/2009
Evaluri
Managementul
trezoreriei
Una dintre cele mai mari dificulti
cu care se confrunt societile n
prezent este asigurarea fluxului de
numerar. Lichiditatea a devenit o
problem critic pe msur ce bncile au redus activitatea de finanare. Astfel, managerii trebuie s nvee rapid i eficient cum s controleze zilnic fluxurile de numerar.
Acest control presupune existena
unor prioriti clare i a unor planuri de rezerv pentru a face fa
evenimentelor neprevzute. Societile sunt obligate s fie mult mai
prudente n ceea ce privete gestiunea i utilizarea rezervelor de lichiditate, avnd n vedere faptul c, n
contextul actual, organizaiile ce
dispun de lichiditi beneficiaz de
un avantaj competitiv semnificativ.
Managerii trebuie s analizeze cu
atenie relaia dintre venituri i
fluxuri de numerar i s stabileasc
un echilibru favorabil ntre a investi n viitorul firmei i a dispune de
resurse suficiente n prezent. Pstrarea acestui echilibru poate fi un
exerciiu dificil. Raportarea zilnic
a poziiei trezoreriei poate ajuta n
identificarea ariilor n care se pierd
bani sau al cror potenial de generare de numerar nu este valorificat
la maxim, astfel nct echipa de
management s poat lua msurile
necesare, eficientiznd utilizarea
capitalului disponibil.
4
Planificare fiscal
ntr-o perioad n care managementul eficient al lichiditilor este
vital, planificarea fiscal devine
mai important ca niciodat. Societile trebuie s analizeze oportuniti de optimizare a fluxurilor
de numerar. Un exemplu poate fi
solicitarea de rambursri de taxe
imediat ce este cazul. De asemenea,
societile trebuie s in pasul cu
modificrile legislative i s fie
pregtite n cazul unui audit realizat de autoritile fiscale. Noua
legislaie intrat n vigoare n Romnia a introdus taxe noi i a anulat numeroase excepii, cu scopul
de a spori ncasrile bugetare. n
acelai timp, autoritile fiscale
romne, mpreun cu autoritile
fiscale din ntreaga lume, i-au
sporit eforturile de combatere a
evitrii taxrii i a evaziunii fiscale.
Astfel, prin respectarea cerinelor
fiscale n vigoare, societile pot
reduce riscul apariiei unui eveniment fiscal neprevzut ce poate
10/2009
O abordare tiinific
a msurilor de reducere
a costurilor
Reducerea costurilor poate fi o msur important de mbuntire a
fluxurilor de numerar n contextul
unei reduceri a activitii economice, dar aceasta trebuie abordat n
mod tiinific. Un studiu recent
publicat de KPMG International,
Reconsiderarea Structurii Costurilor,
a artat c, n medie, companiile
reuesc s realizeze doar 59% din
economiile planificate. Pentru o
reducere eficient, costurile trebuie
alese cu mare atenie pentru a se
asigura c demersurile sunt orientate spre eliminarea risipei i se
evit degradarea activitii firmei.
Societile trebuie s fie contiente
de costurile ce pot fi eliminate
rapid, cum ar fi recrutarea sau perfecionarea personalului, pentru a
asigura un ctig imediat. Mult mai
inovativ, dar mult mai puin evident, msurile de reducere a costurilor pot presupune perioade mai
mari de implementare, aducnd
beneficii mari n momentul revenirii economiei i fiind de un real
folos pentru a obine att de dorita
revenire a afacerii. Odat ce programul de reducere a costurilor a
fost definit, este esenial s se
obin suportul managementului,
astfel nct acesta s fie implementat eficient. Angajaii trebuie ncurajai s reduc costurile care nu
sunt necesare. n mod frecvent, se
dovedete util angajarea unui consultant extern pentru implementarea programului de reducere a
costurilor, cu condiia ca acesta s
ctige ncrederea managementului i a angajailor
Administrarea riscurilor
o prioritate de top
n vremuri de provocri, administrarea riscurilor este o preocupare
esenial. Societile trebuie s
identifice riscurile semnificative cu
care se confrunt, s evalueze
impactul potenial al acestora i s
adopte cele mai potrivite msuri n
cazul unor evenimente neprevzute. Managerii trebuie s analizeze care riscuri au fost amplificate
ca urmare a scderii mediului economic. De asemenea, trebuie s
evalueze informaiile disponibile
cu privire la riscurile semnificative
i s se asigure c principalele premise sunt corect testate.
Procesul de evaluare a riscurilor
semnificative trebuie s includ i o
estimare a riscului de fraud: risc
care se poate accentua n timpul
unei perioade de recesiune. De
exemplu, funcia de administrare a
riscurilor trebuie s ia n considerare modul n care angajaii pot
aciona sub presiune la standarde
etice mai reduse pentru a-i ndeplini sarcinile.
Procese i controale
interne
O alt zon asupra creia societile trebuie s se concentreze n
contextul economic nefavorabil o
reprezint controalele interne. n
ncercarea de a preveni o alt criz,
multe societi implementeaz controale care s faciliteze n orice
moment nelegerea ameninrilor
poteniale.
O variant alternativ presupune
crearea unor procese i controale
care s favorizeze implicarea i
supravegherea din partea managementului.
5
Evaluri
Societile i definesc controale,
att n ceea ce privete personalul,
ct i aplicaiile IT utilizate, care
surprind mai eficient riscurile asociate unei investiii. O parte a problemelor ce au condus la actuala
criz economic a fost lipsa nelegerii naturii investiiilor deinute i
a volatilitii crescute a acestora.
Prin cunoaterea n amnunt a tuturor activelor deinute, societile
vor fi mai eficiente n administrarea
riscurilor aferente, reducnd astfel
impactul unor turbulene economice viitoare.
n cazul n care o societate investete masiv n instrumente financiare msurate la valoare just, ea
trebuie s ia n considerare implementarea unor procese controlate,
precum i a unor proceduri aferente n ceea ce privete determinarea valorii juste. Aceste procese i proceduri includ:
z
Cerine de prezentare
n contextul economic actual, att
investitorii, ct i organismele de
reglementare sunt interesate de
detalierea informaiilor prezentate
n situaiile financiare. nainte de a
6
Planificarea prezentului
i viitorului
Regndirea structurii i a planurilor de afaceri este reacia a numeroase societi la provocrile mediului de afaceri curent. Una din
abordrile adoptate este back to
basics(napoi la principiile de
baz) i se concentreaz pe activitile de baz ce au susinut dezvoltarea n etapele anterioare. Consolidarea relaiei cu clienii, distribuitorii i furnizorii este vital pentru supravieuire i dezvoltare, in-
n al doilea rnd, planul de afaceri trebuie s fie adaptat nevoilor, s solidifice relaia cu distribuitorii, furnizorii i clienii
existeni i n acelai timp s
pun fundaiile unor relaii noi
care pot conduce la reducerea
costurilor.
n al treilea rnd, trebuie realizate cercetri cu privire la condiiile de pia, dar i la situaia
financiar a distribuitorilor i
furnizorilor, astfel nct societatea s evite posibile ntreruperi
ale activitii sau nregistrarea
unor credite neperformante.
Profilul de lichiditate;
Componena echipei i
organizarea misiunii de audit
Planificarea timpurie i eficient a
misiunii de audit reprezint primul
pas n depirea acestor provocri.
n cadrul acestei etape, comunicarea solicitrilor suplimentare ctre
10/2009
fraud;
Evaluarea calitii i
a capacitii de adaptare
a proceselor interne
de administrare a riscurilor
Gradul de propagare a efectelor crizei economice ridic un semn de
ntrebare n ceea ce privete soliditatea i adecvarea proceselor de administrare a riscurilor existente,
mai ales n cadrul societilor
financiare.
Primul pas n evaluarea proceselor
interne de administrare a riscurilor
de ctre echipa de audit o reprezint nelegerea activitilor i a
relaiilor de afaceri ce expun societatea la risc:
z
actuariat.
Evaluri
A doua etap o reprezint nelegerea mecanismelor de rspuns
implementate i evaluarea msurii
n care acestea sunt eficiente. Care
este metodologia utilizat pentru
identificarea riscurilor semnificative?, Ct de experimentat este i
de ce pregtire dispune personalul
implicat n evaluarea riscurilor?, Ce
controale au fost proiectate i
implementate pentru a combate
riscurile?, Ce planuri sau bugete
exist, mai ales n ceea ce privete
principiul continuitii activitii?
acestea sunt doar cteva din
ntrebrile auditorului financiar.
Profilul de lichiditate
n condiiile de pia actuale, utilizatorii situaiilor financiare evalueaz cu un interes crescut profilul
de lichiditate al societii. Elementele urmrite n principal sunt:
z
numerarul,
Ca rspuns la riscul apariiei fraudelor, auditorul poate apela la specialiti n domeniu care s-l asiste
n evaluarea riscului de fraud sau
la conceperea unor teste specifice
referitoare la fraudele identificate.
Recunoaterea veniturilor trebuie
s reprezinte punctul principal de
interes al echipei de audit. n acest
context pot aprea situaii complexe, cum ar fi contractele pe termen lung, n cadrul crora nregistrarea veniturilor se realizeaz pe
baza unor estimri ale managementului. Momentul recunoaterii
veniturilor este rezultatul analizei
10/2009
mai multor factori; auditorul trebuie s evalueze importana fiecrui factor analizat pentru a putea
determina corectitudinea tratamentului aplicat.
Tranzaciile numeroase de creditare finanare cu companiile din
cadrul grupului trebuie evaluate n
contextul planurilor de afaceri existente la nivelul grupului. Structurile complexe de finanare n cadrul
unui grup pot indica un risc crescut
de fraud.
Riscul apariiei fraudei este amplificat de existena a trei condiii: tentaia sau presiunea de a comite
fraud, existena oportunitilor
comiterii fraudei i capacitatea de a
ascunde frauda comis. Prezumia
c exist o oportunitate de a comite
fraud se nate din convingerea c
sistemul de control intern poate fi
ocolit, mai ales de ctre persoanele
aflate pe poziii influente n cadrul
societii sau care posed cunotine extinse despre funcionarea
i slbiciunile controalelor implementate.
Detectarea erorilor semnificative
incluse n situaiile financiare ca urmare a unor fraude poate reprezenta un exerciiu dificil pentru auditorul financiar. ncercrile de acoperire a fraudelor implic mecanisme complexe i bine organizate,
fapt ce ngreuneaz misiunea auditorului. n acest context, riscul
nedetectrii fraudelor este mai ridicat n ceea ce privete fraudele
managementului, comparativ cu
fraudele comise de angajai.
Ca rspuns la amplificarea riscului
de fraud, auditorul trebuie s se
concentreze pe meninerea scepticismului profesional: risc crescut
de fraud scepticism sporit n
efectuarea misiunii de audit.
Scepticismul presupune o atitudine
Evaluarea i prezentarea
instrumentelor financiare
n condiiile unei piee inactive sau
n care accesul la lichiditate este
semnificativ redus, cotaiile de
pia pot fi dificil de obinut.
Astfel, ipotezele utilizate n modelele de evaluare se bazeaz pe surse
alternative, date neobservabile. Un
exemplu de astfel de ipotez este o
cotaie orientativ oferit de un
broker. Aceast cotaie nu reprezint o valoare la care respectivul broker ar efectua o tranzacie de pia.
Credibilitatea acestor cotaii trebuie evaluat att de ctre management, ct i de ctre auditor.
n procesul de evaluare a cotaiilor
primite de la brokeri, auditorul trebuie n primul rnd s neleag
mecanismul prin care a fost determinat aceast cotaie. De exemplu, cotaia poate fi bazat pe tranzaciile cu instrumente similare,
poate fi rezultatul unui model
bazat pe fluxuri de numerar sau o
combinaie de factori.
Atunci cnd este posibil, cea mai
bun dovad de audit este compararea evalurii instrumentelor
financiare cu evaluarea instrumentelor similare de pe pia.
Principiul continuitii
activitii
Evenimentele i condiiile rezultate
ca urmare a declinului economic
pot pune sub semnul ntrebrii
unul din principiile fundamentale
pe care se bazeaz auditul situaiilor financiare: principiul continuitii activitii.
Dificultile principale ce pot aprea se refer n special la ngreu9
Evaluri
narea accesului la o finanare cu
costuri acceptabile ca urmare a
scderii apetitului la risc al investitorilor i finanatorilor. Scderile
valorilor unor active, cum ar fi fondul comercial, activele de fond de
pensii sau proprietile imobiliare,
pot fi semnificative i pot avea
efecte destabilizatoare asupra situaiei societii.
n evaluarea principiului continuitii activitii, auditorul trebuie s
aib n vedere:
z
Cerinele de prezentare n
situaiile financiare
Auditorul trebuie s evalueze cu
obiectivitate suficiena i relevana
10
Evenimente semnificative, n
special riscurile ce ar putea afecta modelul de afaceri i principiul continuitii activitii;
Evenimente
bilanului.
ulterioare
datei
Concluzie
Climatul economic actual aduce
provocri att pentru managerul
societii, ct i pentru auditorul
financiar.
Primul trebuie s se asigure c afacerea pe care o conduce va supravieui i, mai mult, va crete
profitnd de oportunitile aprute
prin inovaie.
Cel de-al doilea trebuie s se
adapteze schimbrilor aprute: att
cele din mediul economic n care i
desfoar activitatea societatea,
ct i cele din cadrul internaional
de reglementare.
Organismele internaionale au
emis reglementri noi pentru a
atenua efectele crizei economice,
multe dintre acestea avnd un
impact direct n activitatea de audit
financiar.
ntrirea relaiilor managerului cu
auditorul financiar n climatul economic actual capt o importan
deosebit.
Auditul de calitate este valoarea
adugat de auditorul financiar,
conferind credibilitate afacerii n
contextul unui mediu economic n
continu schimbare. Prin urmare,
comunicarea permanent i de o
manier deschis a auditorului cu
managerul societii, precum i
nelegerea nevoilor i preocuprilor actuale ale acestuia din urm
permite auditorului s se plaseze n
poziia unui partener de ncredere,
concomitent cu pstrarea integritii i onestitii cerute de profesie.
Bibliografie
Alerte interne KPMG 2009
Materiale interne ale KPMG
Reconsiderarea Structurii Costurilor un sondaj KPMG Internaional
Auditul financiar-contabil,
moderator i integrator
al procesului de armonizare
a raportrilor financiare cu
directivele europene i IFRS
Iulia JIANU*, Ramona LAPTE** & Gabriel RADU***
Abstract
Cuvinte cheie:
normalizare contabil, armonizare contabil,
practic contabil, IFRS, Romnia
Introducere
La nceputul anului 2000, evoluia
contabilitii romneti se afla sub
semnul a trei fenomene: normalizare, armonizare i internaionalizare, concepte ndelung comentate n rndul specialitilor din ara
noastr. Fenomenul de armonizare
a avut ecou i n contabilitatea romneasc, care ncepnd cu anul
2000 a pit ntr-o nou etap a
reformei. Dac la nceputul anilor
90 pentru construcia sistemului
contabil din ara noastr ne-am orientat ctre modelul contabil francez, ulterior, normalizatorul romn
a optat pentru un sistem contabil
mixt att de influen european,
ct i de influen internaional,
care i avea pilonii, pe de o parte,
pe Directiva a IV-a a CEE, iar, pe de
alt parte, pe standardele internaionale de contabilitate.
A fost necesar aceast reorientare?
Rspunsul majoritii specialitilor
romni a fost un DA convingtor, din mai multe considerente. n
primul rnd, mirajul accesului n
Uniunea European i apoi nevoia
10/2009
11
1 Roberts, A.D. (2002), Consideraii privind evoluia reformei contabile romneti, studiu tradus de Ionacu I. i Calu D., Revista
Contabilitate, Expertiz i Audit nr. 1/2002, pag. 14-19
12
Analiznd evoluia reformei contabilitii din ara noastr dup implementarea OMF 94/2001, M.
Scrin4 a identificat, la rndul su,
o serie de inadvertene n procesul
de armonizare a contabilitii romneti la referenialul internaional: inexistena unui program coerent de promovare i urmrire a
aplicrii standardelor internaionale de contabilitate; inexistena
precizrilor cu privire la ntocmirea
conturilor consolidate;5 prezentarea
deficitar a unor elemente care vizau situaia fluxurilor de trezorerie;
adoptarea standardelor internaionale de contabilitate fr ca aceasta
s fie urmat imediat de modificri
ale reglementrilor fiscale; reticena
manifestat de managerii unor societi din ara noastr n aplicarea
anumitor standarde contabile atunci cnd tratamentul contabil nu este
n concordan cu cel fiscal; ntrzierea care exist n ara noastr n
ceea ce privete traducerea referenialului contabil internaional.
La sfritul anului 2005, discuiile
specialitilor romni n legtur cu
coordonatele contabilitii romneti ncepnd cu 1.01.2006 anticipau ideea meninerii a dou sisteme de contabilitate:
z
2 Dumitrana, M; Jianu, I; Jinga, G.; Popa, A.F. (2009), Conceptual and practical difficulties regarding the appliance of IAS 12 in
Romania, studiu publicat pe CD n volumul Conferinei Internaionale AMIS 2009
3 Ristea, M. & Jianu, I. (2009), Lexperience de la Roumanie dans lapplication des normes IAS/IFRS, studiu prezentat la Congresul
Asociaie Franceze de Contabilitate, Strasbourg 2009, disponibil pe site-ul www.afc-cca.fr
4 Scrin, M. (2004), Lumini i umbre ale implementrii Standardelor Internaionale de Contabilitate n Romnia, studiu publicat n
volumul Congresului profesiei contabile din Romnia, pag. 741-748
5 Problema situaiilor financiare consolidate a aprut pentru prima dat n reglementrile contabile romneti n anul 2000
prin adoptarea OMF 772/2000; s-a ncercat o aplicare experimental a acestui ordin pe cinci societi de grup, dar n cele din
urm s-a renunat la aplicarea acestuia din raiuni care ne sunt necunoscute
10/2009
13
6 Ristea, M. (2005), Static i dinamic n contabilitate, Revista Contabilitate i Informatic de Gestiune nr. 13-14/2005,
pag. 6-12
7 Entitile de interes public cuprind: instituiile de credit; instituiile financiare nebancare, societile de asigurare, de asigurare-reasigurare i de reasigurare; entitile autorizate, reglementate i supravegheate de Comisia de Supraveghere a
Sistemului de Pensii Private, societile de servicii de investiii financiare, societile de administrare a investiiilor i organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naional a Valorilor Mobiliare; societile comerciale ale cror
valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat; companile i societile naionale
14
Metodologia
de cercetare
Obiectivul acestui studiu l reprezint analiza punctelor de vedere
ale firmelor de consultan i audit
din Romnia cu privire la evoluia
procesului de armonizare a raportrilor financiare cu directivele europene i cu standardele internaionale de raportare financiar i a
practicii contabile naionale. Pentru
realizarea acestui obiectiv s-a realizat o cercetare de tip pozitiv. n
acest sens, I. Ionacu9 precizeaz c
abordarea pozitiv n contabilitate
presupune c orice formulare teoretic nu poate fi valabil, deci
adevrat, dect dac este verificat empiric, prin confruntarea ipotezei cu faptele. Casta J.F.10 estimeaz c teoria pozitiv a contabilitii
tinde s explice i s previzioneze
comportamentul productorilor i
utilizatorilor informaiei contabile,
n scopul reflectrii genezei situaiilor financiare. Astfel, teoria pozitiv a contabilitii nu urmrete s
arate ceea ce trebuie fcut, ci s explice practicile observate cu scopul
de a elabora legi de comportament.
Metodologia teoriei pozitive const
n a dezvolta ipoteze asupra factorilor care influeneaz practicile
contabile i s testeze empiric validitatea lor.
Prin acest studiu ne-am propus s
validm sau s invalidm urmtoarele ipoteze:
IPOTEZA 1: Profesionitii contabili
acord mai mare importan recunoaterii tranzaciilor economico-financiare dect prezentrii informaiilor n situaiile
financiare;
IPOTEZA 2: n practica contabil
din Romnia, raionamentul fiscal domin raionamentul economic n momentul recunoaterii tranzaciilor economico-financiare;
IPOTEZA 3: Entitile care au aplicat reglementrile contabile armonizate cu directivele europene i standardele internaionale
de contabilitate au ntmpinat
dificulti mai mari n punerea
acestora n aplicare dect entitile mici i mijlocii care au aplicat doar reglementrile contabile conforme cu directivele
europene;
8 Feleag, L. & Feleag, N. (2008), Lumini i umbre ale implementrii Standardelor Internaionale de Contabilitate n Romnia, studiu
publicat n volumul Congresului profesiei contabile din Romnia, pag. 180-190
9 Ionacu, I. (2003), Dinamica doctrinelor contabilitii contemporane, Ed. Economic, Bucureti, pag.76-84
10 Casta, J.F. (2009), Theorie positive de la comptabilit, Encyclopedie de Comptabilit, Controle de Gestion et Audit, Ed.
Economic, pag. 1393-1402
10/2009
15
Rezultate i discuii
Persoanele care au rspuns demersului nostru ndeplinesc funcii de
administrator, sunt persoane cu
funcii de conducere (manager contabil, director executiv, director
financiar, director), asociai, experi
contabili. Mai mult de 90% dintre
respondeni au i calitatea de auditori. n ceea ce privete sediul social
al entitilor care au rspuns solicitrilor noastre, 75% din societi
Prin cercetarea noastr ne-am propus s aflm n ce msur profesionitii contabili acord importana cuvenit situaiilor financiare. Am plecat de la premisa c
exist posibilitatea meninerii unei
inerii care nclin n favoarea
tehnicismului contabil i recunoaterii tranzaciilor economico-financiare. Dup centralizarea tuturor rspunsurilor am constatat c
prima ipotez11 formulat de noi
este invalidat: 92% dintre respondeni consider c profesionitii
contabili acord aceeai importan
recunoaterii tranzaciilor econo-
11 IPOTEZA 1: Profesionitii contabili acord mai mare importan recunoaterii tranzaciilor economico-financiare dect
prezentrii informaiilor n situaiile financiare
16
10/2009
17
14 IPOTEZA 2: n practica contabil din Romnia, raionamentul fiscal domin raionamentul economic n momentul
recunoaterii tranzaciilor economico-financiare
15 IPOTEZA 3: Entitile care au aplicat reglementrile contabile armonizate cu directivele europene i standardele internaionale de raportare financiar au ntmpinat dificulti mai mari n punerea acestora n aplicare dect entitile mici i
mijlocii care au aplicat doar reglementrile contabile conforme cu directivele europene
18
16 IPOTEZA 4: Entitile consider c beneficiile implementrii standardelor internaionale de raportare financiar justific
dificultile implicate de aplicarea acestora
17 Ionacu, I. (2008), Internaionalizarea contabilitii. Evoluii i consecine n mediul romnesc, Ed. ASE, Bucureti, pag. 51-82
10/2009
19
18 Raffournier, B. (2007), Les oppositions franaises ladoption des IFRS: examen critique et tentative dexplication, Revue
Comptabilit, Controle, Audit, decembrie 2007, pag. 21-41
19 IPOTEZA 5: Armonizarea reglementrilor contabile cu IFRS s-a fcut nainte ca profesionitii contabili s fie pregtii pentru aceast schimbare
20 Procentul a fost calculat ca media gradului de cunoatere al IFRS furnizat de fiecare respondent
21 Standardele mai vechi emise de Accounting Standards Committee (nlocuit n prezent de Accounting Standards Board)
22 Standardele emise de Accounting Standards Board
20
n Romnia, reglementarea contabil a fost numai n responsabilitatea Ministerului Finanelor Publice, n afara unei consultri sufi-
Prin urmare, influena anglo-saxon privind existena unui organism independent format din profesioniti contabili care s joace un
Concluzii
n urma studiului pe care l-am realizat am constatat c profesionitii
contabili din Romnia acord n
egal msur importan recunoaterii tranzaciilor economico-financiare, ct i prezentrii informaiilor n situaiile financiare. Se remarc astfel deschiderea profesionitilor contabili ctre spiritul standardelor internaionale de raportare
financiar, unde accentul este pus
pe prezentarea informaiilor n situaiile financiare i nu numai pe
modul de evaluare i recunoatere
a tranzaciilor economico-financiare n contabilitate.
Relaia contabilitate-fiscalitate, o
relaie mult discutat i interpretat din diverse puncte de vedere i
interese, reprezint n continuare o
surs de convergene i divergene,
de compatibiliti i incompatibiliti. Dei n prezent contabilitatea
din Romnia, prin reglementrile
contabile care au fost emise n
ultimii ani, s-a detaat de fiscalitate, cutuma unei contabiliti conectate la fiscalitate caracterizeaz
nc practica contabil. O demonstreaz rezultatele studiului nostru
care valideaz ipoteza conform
creia, n practica contabil din
Romnia, raionamentul fiscal domin raionamentul economic n
10/2009
21
Mulumiri
Acest articol este rezultatul proiectului de cercetare Dezvoltarea unui model funcional de optimizare a strategiei naionale privind raportrile financiare
ale entitilor sectorului privat din Romnia, CNMP 92-085/2008. Acest
proiect este finanat de Consiliul Naional de Management al Proiectelor,
fiind coordonat de Universitatea Babe-Bolyai din Cluj, Academia de
Studii Economice din Bucureti i Universitatea de Vest din Timioara.
Mulumim societilor de audit care au rspuns demersului nostru, precum i evaluatorului anonim care a realizat recenzia articolului i ale crui
recomandri au condus la mbuntirea calitii prezentei lucrri.
Bibliografie
Casta, J.F. (2009), Theorie positive de la comptabilit, Encyclopedie de Comptabilit, Controle de Gestion et Audit, Ed. Economica, pag. 1393-1402
Dumitrana, M; Jianu, I; Jinga, G.; Popa, A.F. (2009), Conceptual and practical difficulties regarding the appliance of IAS 12 in Romania, studiu publicat pe CD
n volumul Conferinei Internaionale AMIS 2009
Feleag, L. & Feleag, N. (2008), Lumini i umbre ale implementrii Standardelor
Internaionale de Contabilitate n Romnia, studiu publicat n volumul
Congresului profesiei contabile din Romnia, pag. 180-190
IASB (2007), Standarde Internaionale de Raportare Financiar, traducere, Ed.
CECCAR, Bucureti
Ionacu, I. (2008), Internaionalizarea contabilitii. Evoluii i consecine n mediul
romnesc, Ed. ASE, Bucureti, pag. 51-82
Ionacu, I. (2003), Dinamica doctrinelor contabilitii contemporane, Ed. Economic, Bucureti, pag.76-84
Raffournier, B. (2007), Les oppositions franaises ladoption des IFRS: examen critique et tentative dexplication, Revue Comptabilit, Controle, Audit, decembrie 2007, pag. 21-41
Ristea, M. & Jianu, I. (2009), Lexperience de la Roumanie dans lapplication des
normes IAS/IFRS, studiu prezentat la Congresul Asociaie Franceze de
Contabilitate, Strasbourg 2009, disponibil pe site-ul www.afc-cca.fr
Ristea, M. (2005), Static i dinamic n contabilitate, Revista Contabilitate i
Informatic de Gestiune nr. 13-14/2005, pag. 6-12
Roberts, A.D. (2002), Consideraii privind evoluia reformei contabile romneti,
studiu tradus de Ionacu I. i Calu D., Revista Contabilitate, Expertiz i
Audit nr. 1/2002, pag. 14-19
Scrin, M. (2004), Lumini i umbre ale implementrii Standardelor Internaionale
de Contabilitate n Romnia, studiu publicat n volumul Congresului profesiei contabile din Romnia, pag. 741-748
Walton, P. (2008), La comptabilit anglo-saxonne, Ed. Dcouverte, Paris, pag. 5-16
Auditul intern
versus
cluza dezvoltrii sale
Sorin DOMNIORU*, Daniel GOAGR** & Sorin Sandu VNTORU***
Abstract
Cuvinte cheie:
control, audit intern, control de gestiune,
controlling, verificare, inspecie
Introducere
Termenul control, fiind unul polisemantic, induce o
serie de ambiguiti n comunicare i aciune. Din
aceast cauz, se produc o serie de nenelegeri i contradicii, chiar abordri concepionale eronate. Una
dintre acestea o apreciem ca fiind modul n care controlul de gestiune a fost legiferat i transpus n practica entitilor din ara noastr. Anomalia a devenit evident odat cu reglementarea i implementarea auditului intern.
n aceste condiii, ne propunem s aducem n atenie
cteva lmuriri privind poziionarea, locul i rolul
auditului intern i, n special, a controlului de gestiune n cadrul organizaiilor.
Metodologia cercetrii
Abordarea noastr are ca obiectiv prezentarea propriei viziuni privind poziionarea, locul i rolul auditului intern i a controlului de gestiune versus controlul financiar de gestiune autohton, respectiv,
inspecia financiar de gestiune din cadrul organizaiilor n actualul context economic i social.
Demersul are n vedere o sintez i antitez a ideilor
regsite pe aceast tem n literatura de specialitate, a
reglementrilor elaborate de diversele organisme
naionale i internaionale. Astfel, apreciem c va
deveni facil poziionarea corect a conceptului de
audit intern n relaia acestuia cu oricare dintre termenii apropiai, dar diferii, inclusiv raportat la controlul de gestiune.
10/2009
23
Argumentri, susineri
i dezbateri
Pentru nceput, considerm utile cteva precizri privind sensurile atribuite cuvntului control i utilizarea acestora. n principiu, acestea sunt: de stpnire a
unei situaii, a unui proces, a unei structuri, organizaii, a populaiei i altele; de verificare a regularitii
sau conformitii privind realizarea unui proiect, proces, operaie sau rezultat, comparativ cu exigenele
prestabilite, cu scopul de a descoperi eventualele abateri.
Dac alturm i auditul - definindu-l ca o funcie de
monitorizare i investigare a funcionalitii i conformitii unui proces, sistem sau activitate1 - observm
c lucrurile par a se complica i se consolideaz necesitatea unor clarificri. Pe scurt, atunci cnd vorbim
de control, auditul i verificarea pot fi implicite, dar
nu reprezint nici pe departe aceleai substane i
este recomandabil a nu se confunda n limbajul utilizat. Controlul este un atribut al managementului
mult mai amplu, care cuprinde conceperea, realizarea
i funcionarea sistemelor i relaiilor ntr-un anume
mod. Pe lng verificare i auditare, se mai gsesc n
cadrul controlului, de pild, filozofia i atitudinea
conducerii, gradul de educare, formare i moralitate a
angajailor etc.
n consecin, propunem ca pentru verificare s se
utilizeze exclusiv sensul definit anterior, cel de examinare a regularitii sau conformitii, iar pentru control - primul sens etalat, cel de stpnire, stvilire i
dirijare a unui anumit proces, activiti sau entiti.
Sensul pozitiv al controlului presupune c aceast
dominaie nu se realizeaz ntmpltor, haotic sau
este strns legat de noiunea de informaie i calitatea acesteia; cuantific beneficiile i costurile
resurselor informaionale; identific oportunitile
1 Strausz, R., Timing of verification procedures: Monitoring versus auditing, Journal of Economic Behavior & Organization, vol.
59, 2005, pg. 90.
2 Stoian, M., Auditul, atribut al unui management performant, Revista Administraie i Management Public nr. 2, Bucureti,
2004, pg. 10 12.
3 Iacob, C., Controlul de gestiune la nivelul firmei, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1999; Briciu, S., Contabilitatea managerial
aspecte teoretice i practice, Ed. Economic, Bucureti 2006 .a.
4 Buchanan, S.; Gibb, F., The information audit: Role and scope, International Journal of Information Management, no. 27, 2007,
pg. 160.
24
contribuie pn la a determina reglarea comportamentelor dintr-o organizaie; colecteaz i transmite partea important a datelor necesare evalurii (ne)realizrilor centrelor de responsabilitate
i a personalului implicat;
5 Dumitrescu A., Contabilitate, control i audit, Tribuna Economic nr. 30/2008, pg. 61.
6 Hovrt &Partners, Controlling sisteme eficiente de cretere a performanei firmei, Ed. C.H. Beck, Bucureti, 2007, pg. 5-12.
7 Bouquin, H.; Fiol, M., Le contrle de gestion: Repres perdus, Espaces retrouver, http://193.51.90.226/cahiers/bouquin-fiol.pdf.
10/2009
25
8 n opinia noastr, procesele de control intern sunt cuprinse n cele de management al riscurilor sau cel puin au o important parte comun!
9 Renard, J., Teoria i practica auditului intern, Ed d` Organisation, ediia a 4-a, Paris, 2002, Traducere Ministerul Finanelor
Publice, Bucureti, 2003, pg. 78-79.
10 Greceanu, V., Ce mai este controlul financiar de gestiune i cine l reglementeaz, Tribuna Economic nr. 12/2006, pg. 46 i State,
O., replic la articolul menionat, Tribuna Economic nr. 21/2006, pg. 56-69.
11 n cadrul acestei lucrri, termenii ntreprindere, companie, entitate i organizaie, n principiu, i considerm echivaleni,
dar, n acest caz, ntreprinderea spune mai mult. Scoate n fa buna iniiativ din traseul ctre performan
12 urlea, E.; tefnescu, A., Performana entitilor sectorului public, ntre actualitate i perspectiv, Revista Audit financiar nr.
5, CAFR , Bucureti, 2009, pg. 20.
26
13 Renard, J., Teoria i practica auditului intern, Ed d` Organisation, ediia a 4-a, Paris, 2002, Traducere Ministerul Finanelor
Publice, Bucureti, 2003, pg. 80-83.
14 Mare dezbaterea: dac este vorba de activiti sau de funcii
15 Zhang, Y., Zhou, J., Zhou, N., Audit committee quality, auditor independence, and internal control weakness, Journal of
Accounting and Public Policy, no. 26, 2007, pg. 306.
10/2009
27
Concluzii
Mediul n care opereaz entitile, trendul descendent
al resurselor, lipsa de transparen n utilizarea acestora, obiective insuficient definite, dificultatea evalurii performanei manageriale sunt doar cteva dintre
elementele care impun definirea i utilizarea fr
echivoc a celor dou activiti i n organizaiile romneti.
Viziunea autohton actual asupra controlului de
gestiune scade viteza de reacie, oportunitatea i eficiena aciunilor manageriale. Aceast stare de fapt
ntrzie cu mult deciziile de reglare a proceselor i
sistemelor, trecndu-le n domeniul inutilului. Ce s
mai spunem despre caracterul anticipativ i preventiv
care lipsete cu desvrire?
Considerm o scpare faptul c o component a crei
prezen este tot mai dorit n cadrul companiilor de
succes i a entitilor publice performante nu este
exploatat la adevratul ei potenial.
Apreciem c, dac vor fi concepute n spiritul evocat
de noi n aceast lucrare, auditul intern i controlul de
gestiune, prin prestaiile lor de mare profunzime, se
pot constitui n adevrate resurse menite s asigure
profesionalizarea managementului. Mai mult, implementarea duetului n poziia i rolul pentru care au
fost create de experiena organizaional internaional poate fi una dintre soluiile de revigorare a multor entiti romneti.
Bibliografie
Bouquin, H.; Fiol, M.,Le contrle de gestion: Repres
perdus, Espaces retrouver,
http://193.51.90.226/cahiers/bouquin-fiol.pdf.
Briciu, S.,Contabilitatea managerial aspecte teoretice
i practice, Ed. Economica, Bucureti, 2006;
Buchanan, S.; Gibb, F.,The information audit: Role and
scope, International Journal of Information
Management, no. 27, 2007;
Domnioru, S.; Vntoru, S.,Audit i control intern
preliminarii conceptuale i procedurale, Ed. Sitech,
Craiova, 2008;
Dumitrescu, A.,Contabilitate, control i audit, Tribuna
Economic, nr. 30/2008;
Greceanu, V.,Ce mai este controlul financiar de gestiune
i cine l reglementeaz, Tribuna Economic, nr.
12/2006;
Hovrt &Partners,Controlling sisteme eficiente de
cretere a performanei firmei, Ed. C.H. Beck,
Bucureti, 2007;
Iacob, C.,Controlul de gestiune la nivelul firmei, Ed.
Tribuna Economic, Bucureti, 1999;
Morariu, A.; Stoian, F. ,Audit intern i guvernan corporativ, Ed. Universitar, Bucureti, 2008;
Renard, J.,Teoria i practica auditului intern, Ed d`
Organisation, ediia a 4-a, Paris, 2002, Traducere
Ministerul Finanelor Publice, Bucureti, 2003;
State, O.,Replic la Ce mai este controlul financiar de
gestiune?, Tribuna Economic nr. 21/2006;
Stoian, M.,Auditul atribut al unui management performant, Administraie i Management Public, nr, 2,
Bucureti, 2004;
Strausz, R.,Timing of verification procedures:
Monitoring versus auditing, Journal of Economic
Behavior & Organization, vol. 59/2005;
urlea, E.; tefnescu, A.,Performana entitilor sectorului public, ntre actualitate i perspectiv, Audit
financiar, nr. 5, Ed. CAFR , Bucureti, 2009;
Zhang, Z.; Zhou, J.; Zhou, N.,Audit committee quality,
auditor independence, and internal control weakness,
Journal of Accounting and Public Policy, nr.
26/2007.
Noutate editorial
prevederile internaionale de audit i
control de calitate emise de Consiliul
pentru Standarde Internaionale de
Audit i Asigurare (IAASB) al Federaiei Internaionale a Contabililor
(IFAC) - organismul internaional
responsabil de normalizare n domeniul auditului.
Introducere
Valori, etic
i atitudini
profesionale
n audit financiar
Ana MORARIU*, Maria MANOLESCU** & Cornel CRECAN***
Abstract
Cuvinte cheie:
etic, independen, obiectivitate, competen,
onestitate
10/2009
31
Responsabilitatea unui auditor financiar nu presupune n mod exclusiv satisfacerea cerinelor unui
client sau angajator individual.
Standardele profesiunii de auditor
financiar sunt determinate ntr-o
mare msur de interesul public.
Auditorii financiari profesioniti au
un rol important n societate. Investitorii, creditorii, angajatorii i alte
segmente ale comunitii de afaceri, precum i guvernul i publicul
n sens larg se bazeaz pe auditorii
financiari profesioniti n ceea ce
privete o contabilitate i o raportare financiar corect, un management financiar eficient i o consultan competent pentru o varietate de aspecte circumscrise afacerii
i impozitrii.
Dilema de reglementare,
o provocare la nivel
socio-empatic
1 Gavin, Thomas A.; Klinefelter, Donald S., Professional Ethics and Audit , Journal of Managerial Auditing, 2008, Volume 4,
issue2
32
10/2009
n procesul de aplicare a standardelor de conduit etic, auditorii financiari pot ntlni probleme n
identificarea comportamentului
lipsit de etic sau n soluionarea
conflictelor legate de etic. n cazul
n care auditorii financiari se confrunt cu aspecte de etic semnificative, acetia trebuie s urmeze
politicile existente ale organizaiei
angajatoare pentru a gsi rezolvarea unui astfel de conflict.
Prevederi standard
de etic i conduit
profesional
la nivel global
Motivul de baz al existenei unui
nivel foarte nalt de conduit profesional n orice profesie const n
nevoia de a obine ncrederea publicului n calitatea serviciilor prestate de breasla respectiv, indiferent de persoana care le presteaz.
Pentru un expert contabil este
esenial ca att clientul, ct i utilizatorii externi ai situaiilor financiare s aib ncredere n calitatea
auditurilor i a altor servicii. ncrederea publicului n calitatea serviciilor profesionale este mult mai
mare atunci cnd profesia respec-
b) profesionalismul - profesia de
auditor presupune existena
unor capaciti intelectuale i
experiene dobndite prin pregtire i educaie i printr-un
cod de valori i conduit comun
tuturor auditorilor;
c) calitatea serviciilor - const n
competena auditorilor de a-i
realiza sarcinile ce le revin cu
obiectivitate, responsabilitate,
srguin i onestitate;
d) ncrederea - n ndeplinirea sarcinilor de serviciu, auditorii trebuie s promoveze cooperarea
i bunele relaii cu ceilali auditori i n cadrul profesiunii, iar
sprijinul i cooperarea profesional, echilibrul i corectitudinea
sunt elemente eseniale ale profesiei de auditor, deoarece ncrederea public i respectul de
care se bucur un auditor reprezint rezultatul realizrilor cumulative ale tuturor auditorilor;
e) conduita - auditorii trebuie s
aib o conduit ireproabil att
pe plan profesional, ct i personal;
f) credibilitatea - informaiile furnizate de rapoartele i opiniile
auditorilor trebuie s fie fidele
realitii i de ncredere.
33
Legislaia relevant.
2 Alden Wilson, Barbara, Managing Business Ethics: Straight Talk About How to Do It Right, John Wiley and Sons Inc, 2006
10/2009
35
3 Dillard, Jesse F.; Yuthas, Kristi, A responsibility for Audit Expert Systems, Journal of Business Ethics, 2007, Volume 30
10/2009
37
Concluzii
n ultimii ani, din ce n ce mai
multe state au adoptat coduri de
conduit mai stricte dect cel al
IACPA/AICPA (Institutul American al Contabililor Publici). n
prezent, practicienii publici trebuie
s acorde o atenie deosebit eficienei i eficacitii muncii lor.
Nimeni nu poate sri peste etapele
mai grele i spera s reueasc,
nimeni nu se poate comporta de
manier neprofesionist i spera s
supravieuiasc. Meninerea unui
nalt nivel de aptitudini pe tot parcursul carierei profesionale, exercitarea unei rigori profesionale cuvenite, respectarea standardelor
promulgate n prestarea oricrui
serviciu, dar i adoptarea unei atitudini profesioniste n toate activitile ntreprinse constituie cheile
succesului unui practician. Obiectivul final este angajamentul total
fa de excelena profesional.
Codul de conduit profesional
cere membrilor s respecte normele etice i tehnice ale profesiei, s
depun efort continuu n sensul
mbuntirii competenei i cali-
Bibliografie
Alden Wilson, Barbara, Managing Business Ethics: Straight Talk About How
to Do It Right, John Wiley and Sons Inc., 2006
Carmichael,Sheena; Hummels, Harry; Ten Klooster, Arco; Van Luijk,
Henk, How ethical auditing can help companies compete more effectively at an
international level, http://www.nd.edu/~isbee/papers.htm
Dillard, Jesse F.; Yuthas, Kristi, A Responsibility for Audit Expert Systems,
Journal of Business Ethics, 2007, Volume 30, Number 4
Gavin Thomas A.; Klinefelter, Donald S., Professional Ethics and Audit,
Journal of Managerial Auditing, 2008, Volume 4, issue 2
Code of Ethics and Auditing Standards, http://intosai.connexcchosting.net/blueline/upload/1codethaudstande.pdf
Codul de Etic IFAC, Editura Irecson, 2006
4 Gavin, Thomas A.; Klinefelter, Donald S., Professional Ethics and Audit , Journal of Managerial Auditing , 2008, Volume 4,
issue 2
10/2009
39
Abstract
Cuvinte cheie:
prag de semnificaie, audit, risc de audit, auditor financiar
* Prof.univ.dr., Universitatea "1 Decembrie 1918", Alba Iulia,auditor financiar, e-mail: ntodea@uab.ro
** Drd., Universitatea "Valahia" Trgovite, e-mail: s_ionela09@yahoo.com
40
rspunderea auditorului este limitat la informaiile semnificative stabilite prin prisma unui
prag de semnificaie, determinat de auditor pe
baza raionamentului su profesional;
Metodologia cercetrii
Orice cercetare ce se dorete tiinific ar trebui s
aib un scop. Scopul acestei cercetri este, pe de o
parte, acela de a prezenta aspecte teoretice legate de
importana calculrii pragului de semnificaie n
activitatea de audit financiar, iar, pe de alt parte, de
a oferi un exemplu de studiu de caz privind calcularea acestuia n cadrul unei entiti.
Metodologia de cercetare la care am apelat pentru
realizarea acestei lucrri a constat n studierea
Standardelor Internaionale de Audit, lucrrilor din
domeniul auditului financiar elaborate de autori din
ar i din strintate, accesarea unor baze de date
internaionale, ca, de exemplu: emereldinsight.com,
jstor.org, precum i documentarea faptic la o entitate,
persoan juridic romn, n vederea elaborrii studiului de caz.
Lucrarea de fa are n vedere studiul privind calculul
pragului de semnificaie, att din punct de vedere teoretic, ct i practic. n studiul nostru am fcut apel la
metode de cercetare ca documentarea, comparaia,
analiza, sinteza, pentru a realiza obiectivele propuse
i atinse ntr-o oarecare msur.
1 Prin angajamentul de audit se nelege acceptarea de ctre auditor a numirii, a obiectivului i sferei angajamentului de audit,
a ntinderii responsabilitilor auditorului fa de client i a formei raportului su.
10/2009
41
42
reducerea nivelului evaluat al riscului de control, dac este posibil, sau susinerea nivelului
redus prin utilizarea unor teste suplimentare de
control;
3 Potrivit ISA nr. 400, riscul de audit reprezint riscul pe care auditorul l atribuie unei opinii de audit neadecvate, atunci cnd
situaiile financiare conin informaii eronate semnificative.
4 Prin risc de nedetectare se nelege riscul ca o procedur de fond a auditorului financiar s nu detecteze o informaie eronat
semnificativ n mod individual sau cumulat cu o alt informaie.
5 Ana Morariu, Eugen urlea, Auditul financiar contabil, Editura Economic, Bucureti, 2001, pag. 93.
6 Ioan Oprean, Irimie Emil Popa, Radu Dorin Lenghel, Procedurile auditului i ale controlului financiar, Editura Risoprint, Cluj
Napoca, 2007, pag. 206.
7 Eroarea tolerabil este o eroare maximal ntr-o populaie selecionat pe care auditorul poate s o accepte, trgnd concluzii
c rezultatele sondajului au atins obiectivul auditului.
10/2009
43
44
10/2009
45
46
Concluzii
n cadrul unui audit al datelor contabile, cel mai important este s se determine dac informaiile nregistrate reflect corect evenimentele economice care s-au
produs n cursul exerciiului contabil.
n contextul unui audit al situaiilor financiare, regulile aplicate sunt, n cele mai multe cazuri, principiile contabile general acceptate. Pe lng o bun
nelegere a contabilitii, auditorul trebuie s dispun de experien n colectarea i interpretarea probelor de audit.
La sfritul mandatului su, auditorul elaboreaz o
list cuprinznd constatrile sale. Dac conducerea
entitii accept rectificrile auditorului, atunci el
emite un raport fr rezerve. n cazul n care entitatea
refuz s accepte sugestiile fcute de auditor, caracterul semnificativ sau nu al constatrile fcute va
determina ca raportul de audit s fie:
a) cu rezeve auditorul trebuie s specifice n ce
constau rezervele sale, cum trebuie corijate
aceste posturi i, dac se poate, ce influen
aduce corijarea posturilor bilaniere. Dac auditorul are prea multe rezerve, el va refuza
auditarea conturilor anuale;
10/2009
b) refuzat este atunci cnd regularitatea i sinceritatea conturilor anuale nu prezint o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a
situaiei financiare i a rezultatului;
c) imposibil dac auditorul consider c nu are
destule elemente date de ntreprindere ca s
stabileasc o opinie.
Se poate spune c, dei stabilirea elementelor semnificative i a pragului de semnificaie este important,
metoda de determinare este una subiectiv.
Stabilirea lor se face la aprecierea auditorului i pe
baza experienei sale, din cauza numeroilor factori
care trebuie luai n considerare i a importanei relative.
Bibliografie
Arens, Alvin A.; Loebbecke, James K., Audit. O abordare integrat, Editura ARC, Chiinu, 2005.
Boulescu, Mircea Auditul financiar, Editura
Economic, Bucureti, 2003.
Chen, Hanmei; Pany, Kurt; Zhang, Jian, An analysis of
the relationship between accounting restatements and
quantitative benchmarks of audit planning materiality,
Journal: Review of Accounting and Finance, vol.7,
issue: 3, 2008;
Dnescu, Tatiana, Proceduri i tehnici de audit financiar,
Editura Irecson, Bucureti, 2007.
Dnescu, Tatiana, Audit financiar. Convergene ntre
teorie i practic, Editura Irecson, Bucureti, 2007.
Morariu, Ana; urlea, Eugen, Auditul financiar contabil. Editura Tribuna economic, Bucureti, 2001.
Marshall, Rex; Smith, Malcolm, The impact of audit
risk, materiality and seventy on ethical decisions marking: An analysis of the perceptions of tax agents in
Austria, Journal: Managerial Auditing Journal,
vol.21, 2006;
Oprean, Ioan; Popa, Irimie; Lenghel, Radu Dorin,
Procedurile auditului i ale controlului financiar,
Editura Risoprint, Cluj Napoca, 2007.
Toma, Marin, Iniiere n auditul situaiilor financiare ale
unei entiti, Editura CECCAR, Bucureti, 2007.
Revista Audit Financiar, colecia 2007-2008.
47
Monitorizarea activitii
auditorilor financiari,
atribuie prioritar n
domeniul asigurrii calitii
Urania MOLDOVANU*
Abstract
Cuvinte cheie:
monitorizare, pregtire continu, cursuri suplimentare, repetarea inspeciei, proceduri privind
controlul calitii
* ef al Departamentului de Monitorizare i Competen Profesional, e-mail: monitorizare@cafr.ro
48
monitorizarea i ndrumarea
auditorilor care au obinut calificativele D, C i B;
10/2009
I. Reglementrile
legale n domeniul
monitorizrii
Pentru realizarea cercetrii s-a efectuat o documentare pe baza reglementrilor legale n domeniu, constnd n norme i proceduri, pentru
stabilirea regulilor care s fie urmate de ctre inspectorii DMCP i
auditorii financiari - membri ai Camerei.
Metodologia de
cercetare
49
rilor statutari i firmelor de audit ale entitilor de interes public, a unor experi care s acioneze sub controlul unui inspector, cu respectarea condiiilor
referitoare la independen;
-
50
prevederea posibilitii ca, n cazul n care recomandrile Camerei nu sunt puse n practic,
auditorul financiar sau firma de
audit, dac este cazul, s fac
obiectul sistemului de investigaii i sanciuni, aa cum este
prevzut de OUG 90/2008;
2. n conformitate cu prevederile
art. 29 din Normele privind controlul calitii activitii de audit
financiar i a serviciilor conexe,
aprobate prin Hotrrea nr. 139
/24 martie 2009, Camera monitorizeaz, pe parcursul a trei inspecii consecutive, auditorii financiari care au obinut la inspecia calitii calificativele D,
C i B, prin stabilirea de msuri
pentru remedierea neconformitilor i aplicarea de sanciuni
disciplinare, dup caz.
100/30 octombrie 2007, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 798 din 23 noiembrie
2007.
Principiile generale ale acestor proceduri sunt:
a) Constatarea modului de remediere a neconformitilor reinute cu ocazia primei inspecii
se face prin repetarea inspeciei,
n cadrul celor trei ani de monitorizare prevzui de art. 29
din Normele privind controlul
calitii activitii de audit financiar i a serviciilor conexe
acestuia;
10/2009
d) Publicarea sanciunilor prin intermediul mijloacelor de comunicare n mas ale Camerei (siteul Camerei, revista Audit financiar) i ale Organismului de
supraveghere.
3. DMCP a iniiat elaborarea Procedurilor pentru verificarea modului de aplicare a art. 29 din
Normele privind controlul calitii activitii de audit financiar,
care au fost aprobate prin Hotrrea Consiliului CAFR nr. 82/
19 aprilie 2007, publicate n Monitorul Oficial al Romniei Partea I nr. 398 din 13 iunie 2007,
completat prin Hotrrea nr.
52
prin creterea numrului calificativelor D i C i diminuarea calificativului A atribuit auditorilor inspectai. Acest lucru se datoreaz
faptului c o parte semnificativ a
auditorilor financiari verificai erau
la prima inspecie, fiind, fie dintre
membrii noi ai Camerei, fie au nceput s desfoare activitate de
audit financiar dup o perioad
mai lung de timp, ulterioar obinerii calitii de auditor financiar.
Pe de alt parte, rezultatele inspeciei de calitate din semestrul I 2009
sunt influenate de rezultatele aciunii de reverificare a auditorilor
evaluai la inspeciile anterioare cu
calificativele C i D.
2. Rezultatele reverificrii
dup un an a activitii
auditorilor financiari
monitorizai
n baza programului de activitate
al DMCP pentru trimestrul I 2009,
nregistrat sub nr. 4.529/10 noiembrie 2.008 i aprobat n edina
Consiliului CAFR din data de 25
noiembrie 2008, Departamentul de
Monitorizare i Competen Profesional a derulat un program de
reverificare a activitii auditorilor
financiari persoane fizice i firme
de audit, care au obinut calificativele C i D cu ocazia inspeciilor
de calitate efectuate n perioada
2007-2008.
sancionarea cu avertisment
a unui numr de 65 auditori
financiari care au fost evaluai,
ca urmare a inspeciei efectuate
n anul 2006, cu calificativul C;
sancionarea cu mustrare a
unui numr de 11 auditori
financiari care au fost evaluai,
ca urmare a inspeciei efectuate
n anul 2006, cu calificativul D;
54
Concluzii
Cele mai importante modificri aduse reglementrilor contabile n vigoare se refer la:
-
precizarea utilizatorilor situaiilor financiare anuale care sunt situaii financiare cu scop general;
instrumentele financiare;
recunoaterea:
10/2009
Informaii financiar-contabile
-
actualizarea provizioanelor;
56