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NORMA ISA 705 - Modificaes na Opinio do Auditor

Independente.

Introduo

Alcance

1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor de emitir


um relatrio apropriado nas circunstncias em que, ao
formar uma opinio sobre as demonstraes contbeis de
acordo com a NBC TA 700, o auditor conclui que necessria
uma modificao na sua opinio sobre as demonstraes
contbeis. Para entendimento apropriado e aplicao desta
Norma, modificao da opinio tem o significado de emitir
um relatrio diferente do "limpo", ou seja, observando um
dos tipos a seguir apresentado.

Tipos de opinio modificada

2. Esta Norma estabelece trs tipos de opinio modificada, a


saber, opinio com ressalva, opinio adversa e absteno de
opinio.

A deciso sobre que tipo de opinio modificada apropriada


depende da (ver item A1):

(a) natureza do assunto que deu origem modificao, ou


seja, se as demonstraes contbeis apresentam distoro
relevante ou, no caso de impossibilidade de obter evidncia
de auditoria apropriada e suficiente, podem apresentar
distoro relevante; e

(b) opinio do auditor sobre a disseminao dos efeitos ou


possveis efeitos do assunto sobre as demonstraes
contbeis.

Data de vigncia

3. Esta Norma aplicvel a auditoria de demonstraes


contbeis para perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro
de 2010.

Objetivo

4. O objetivo do auditor expressar claramente uma opinio


modificada de forma apropriada sobre as demonstraes
contbeis, que necessria quando:

(a) o auditor conclui, com base em evidncia de auditoria


obtida, que as demonstraes contbeis como um todo
apresentam distores relevantes; ou

(b) o auditor no consegue obter evidncia de auditoria

apropriada e suficiente para concluir que as demonstraes


contbeis como um todo no apresentam distores
relevantes.

Definies

5. Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir


possuem os significados a eles atribudos:

Generalizado o termo usado, no contexto de distores,


para descrever os efeitos disseminados de distores sobre
as demonstraes contbeis ou os possveis efeitos de
distores sobre as demonstraes contbeis que no so
detectados, se houver, devido impossibilidade de obter
evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Efeitos
generalizados sobre as demonstraes contbeis so
aqueles que, no julgamento do auditor:

(i) no esto restritos aos elementos, contas ou itens


especficos das demonstraes contbeis;

(ii) se estiverem restritos, representam ou poderiam


representar uma parcela substancial das demonstraes
contbeis; ou

(iii) em relao s divulgaes, so fundamentais para o


entendimento das demonstraes contbeis pelos usurios.

Opinio modificada compreende opinio com ressalva,


adversa ou absteno de opinio.

Requisitos

Circunstncias em que necessrio modificar a opinio do


auditor independente

6. O auditor deve modificar a opinio no seu relatrio


quando:

(a) ele conclui, com base na evidncia de auditoria obtida,


que as demonstraes contbeis, como um todo,
apresentam distores relevantes (ver itens A2 a A7); ou

(b) o auditor no consegue obter evidncia de auditoria


apropriada e suficiente para concluir que as demonstraes
contbeis como um todo no apresentam distores
relevantes (ver itens A8 a A12).

Determinao do tipo de modificao na opinio do auditor


independente Opinio com ressalva

7. O auditor deve expressar uma opinio com ressalva


quando:

(a) ele, tendo obtido evidncia de auditoria apropriada e


suficiente, conclui que as distores, individualmente ou em
conjunto, so relevantes, mas no generalizadas nas
demonstraes contbeis; ou

(b) ele no consegue obter evidncia apropriada e suficiente


de auditoria para suportar sua opinio, mas ele conclui que
os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver,
sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes,
mas no generalizados.

Opinio adversa

8. O auditor deve expressar uma opinio adversa quando,


tendo obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente,
conclui que as distores, individualmente ou em conjunto,
so relevantes e generalizadas para as demonstraes
contbeis.

Absteno de opinio

9. O auditor deve abster-se de expressar uma opinio


quando no consegue obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente para suportar sua opinio e ele
conclui que os possveis efeitos de distores no
detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis
poderiam ser relevantes e generalizadas.

10. O auditor deve abster-se de expressar uma opinio


quando, em circunstncias extremamente raras envolvendo
diversas
incertezas,
o
auditor
conclui
que,
independentemente de ter obtido evidncia de auditoria
apropriada e suficiente sobre cada uma das incertezas, no
possvel expressar uma opinio sobre as demonstraes
contbeis devido possvel interao das incertezas e seu
possvel efeito cumulativo sobre essas demonstraes
contbeis.

Consequncia da impossibilidade de obter evidncia de


auditoria apropriada e suficiente devido a uma limitao
imposta pela administrao depois da aceitao do trabalho
pelo auditor

11. Se, depois de aceitar o trabalho, o auditor tomar


conhecimento que a administrao imps uma limitao ao
alcance da auditoria que tem, segundo ele, probabilidade de
resultar na necessidade de expressar uma opinio com
ressalva ou abster-se de expressar uma opinio sobre as
demonstraes contbeis, o auditor deve solicitar que a
administrao retire a limitao.

12. No caso de a administrao se recusar a retirar a


limitao mencionada no item 11, o auditor deve comunicar
o assunto aos responsveis pela governana, a menos que
todos aqueles responsveis pela governana estejam
envolvidos na administrao da entidade (NCB TA 260, item
13), assim como determinar se possvel executar
procedimentos alternativos para obter evidncia de auditoria

apropriada e suficiente.

13. Se o auditor no conseguir obter evidncia apropriada e


suficiente de auditoria, o auditor deve determinar as
implicaes como segue:

(a) se ele concluir que os possveis efeitos de distores no


detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis
poderiam ser relevantes, mas no generalizados, o auditor
deve emitir uma opinio com ressalva; ou

(b) se ele concluir que os possveis efeitos de distores no


detectadas, se houver, sobre as demonstraes contbeis
poderiam ser relevantes e generalizados de modo que uma
ressalva na opinio seria no adequada para comunicar a
gravidade da situao, o auditor deve (ver itens A13 e A14):

(i) renunciar ao trabalho de auditoria, quando praticvel e


possvel de acordo com as leis ou regulamentos aplicveis;
ou

(ii) se a renncia ao trabalho de auditoria antes da emisso


do seu relatrio de auditoria independente no for vivel ou
possvel, abster-se de expressar uma opinio sobre as
demonstraes contbeis.

14. Se o auditor renunciar conforme previsto no item 13(b)


(i), antes da renncia, ele deve comunicar aos responsveis

pela governana quaisquer assuntos relativos a distores


identificadas durante a auditoria que dariam origem a uma
opinio modificada (ver item A15).

Outras consideraes
absteno de opinio

relativas

opinio

adversa

ou

15. Quando o auditor considera necessrio expressar uma


opinio adversa ou abster-se de expressar opinio sobre as
demonstraes contbeis como um todo, o seu relatrio de
auditoria independente no deve incluir, tambm, no mesmo
relatrio, uma opinio no modificada com relao mesma
estrutura de relatrio financeiro sobre um quadro isolado das
demonstraes contbeis ou sobre um ou mais elementos,
contas ou itens especficos da demonstrao contbil. A
incluso de uma opinio no modificada no mesmo relatrio
nessas circunstncias contrariaria a opinio adversa ou a
absteno de opinio do auditor sobre as demonstraes
contbeis como um todo (ver item A16). A NBC TA 805 trata
das circunstncias em que o auditor contratado para
expressar uma opinio separada sobre um ou mais
elementos,
contas
ou
itens
especficos
de
uma
demonstrao contbil.

Forma e contedo do relatrio do auditor independente com


opinio modificada Pargrafo contendo a base para a
modificao

16. Quando o auditor modifica a opinio sobre as


demonstraes contbeis, ele deve, alm dos elementos

especficos requeridos pela NBC TA 700, incluir um pargrafo


no seu relatrio de auditoria independente que fornece uma
descrio do assunto que deu origem modificao. O
auditor deve colocar esse pargrafo imediatamente antes do
pargrafo da opinio no seu relatrio de auditoria
independente, utilizando o ttulo "Base para opinio com
ressalva," "Base para opinio adversa" ou "Base para
absteno de opinio", conforme apropriado (ver item A17).

17. Se houver uma distoro relevante nas demonstraes


contbeis relacionada a valores especficos nessas
demonstraes
contbeis
(incluindo
divulgaes
quantitativas), o auditor deve incluir no pargrafo contendo
a base para a modificao uma descrio e a quantificao
dos efeitos financeiros da distoro, a menos que seja
impraticvel. Se no for praticvel quantificar os efeitos
financeiros, o auditor deve especificar isso no referido
pargrafo contendo a base para a modificao (ver item
A18).

18. Se houver uma distoro relevante nas demonstraes


contbeis, relacionada com as divulgaes nas notas
explicativas, o auditor deve incluir uma explicao sobre
como as divulgaes esto distorcidas no pargrafo
contendo a base para a modificao.

19. Se houver uma distoro relevante das demonstraes


contbeis, relacionada com a no divulgao de informaes
que devem ser divulgadas, o auditor deve:

(a) discutir a no divulgao com os responsveis pela


governana;

(b) descrever a natureza da informao omitida no pargrafo


contendo a base para a modificao; e

(c) a menos que proibido por lei ou regulamento, incluir as


divulgaes omitidas, desde que praticvel e que o auditor
tenha obtido evidncia de auditoria apropriada e suficiente
sobre a informao omitida (ver item A19).

20. Se a modificao for decorrente da impossibilidade de


obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, o
auditor deve incluir as razes dessa impossibilidade no
pargrafo contendo a base para a modificao.

21. Mesmo que o auditor tenha emitido uma opinio adversa


ou se absteve de expressar uma opinio sobre as
demonstraes contbeis, ele deve descrever no pargrafo
contendo a base para a modificao as razes para
quaisquer outros assuntos dos quais ele est ciente que
teriam requerido uma modificao da opinio, assim como
os respectivos efeitos (ver item A20).

Pargrafo da opinio

22. Quando o auditor modifica sua opinio deve usar o ttulo


"Opinio com ressalva," "Opinio adversa" ou "Absteno de

Opinio", conforme apropriado, para o pargrafo da opinio


(ver itens A21, A23 e A24).

23. Quando o auditor expressa uma opinio com ressalva


devido a uma distoro relevante nas demonstraes
contbeis, ele deve especificar no pargrafo da opinio que,
em sua opinio, exceto pelos efeitos do(s) assunto (s)
descrito(s) no pargrafo sobre a base para opinio com
ressalva:

(a) as demonstraes contbeis esto apresentadas


adequadamente, em todos os aspectos relevantes (ou
apresentam uma viso verdadeira e justa), de acordo com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel quando o relatrio
emitido de acordo com uma estrutura que tem como
objetivo a apresentao adequada das demonstraes
contbeis; ou

(b) as demonstraes contbeis foram elaboradas


adequadamente, em todos os aspectos relevantes, de
acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel
quando o relatrio emitido de acordo com uma estrutura
de conformidade.

Quando a modificao decorrente da impossibilidade de


obter evidncia apropriada e suficiente de auditoria, o
auditor deve usar a correspondente frase "exceto pelos
possveis efeitos do(s) assunto( s) ..." para a opinio
modificada (ver item A22).

24. Quando o auditor expressa uma opinio adversa, ele


deve especificar no pargrafo da opinio que, em sua
opinio, devido relevncia do(s) assunto (s) descrito(s) no
pargrafo sobre a base para opinio adversa:

(a) as demonstraes contbeis no esto apresentadas


adequadamente (ou no apresentam uma viso verdadeira e
justa), de acordo com a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel quando o relatrio emitido de acordo com uma
estrutura que tem como objetivo a apresentao adequada;
ou

(b) as demonstraes contbeis no foram elaboradas


adequadamente, em todos os aspectos relevantes, de
acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel
quando o relatrio emitido de acordo com a estrutura de
conformidade.

25. Quando o auditor se abstm de expressar uma opinio


devido impossibilidade de obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente, ele deve especificar no pargrafo da
opinio que:

(a) devido relevncia do(s) assunto(s) descrito(s) no


pargrafo sobre a base para absteno de opinio, o auditor
no conseguiu obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente para fundamentar sua opinio de auditoria; e,
consequentemente,

(b) o auditor no expressa opinio sobre as demonstraes


contbeis.

Descrio da responsabilidade do auditor quando expressa


uma opinio com ressalva ou adversa

26. Quando o auditor expressa uma opinio com ressalva ou


adversa,
ele
deve
alterar
a
descrio
de
sua
responsabilidade no relatrio para especificar que ele
acredita que a evidncia de auditoria obtida suficiente e
apropriada para fundamentar sua opinio modificada.

Descrio da responsabilidade do auditor quando se abstm


de expressar uma opinio

27. Quando o auditor se abstm de expressar uma opinio


devido impossibilidade de obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente, ele deve alterar o pargrafo
introdutrio do relatrio do auditor para especificar que foi
contratado para examinar as demonstraes contbeis. O
auditor tambm deve alterar a descrio da sua
responsabilidade e a descrio do alcance da auditoria para
especificar somente o seguinte: "Nossa responsabilidade a
de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis
com base na conduo da auditoria de acordo com as
normas brasileiras e internacionais de auditoria. Em
decorrncia do(s) assunto (s) descrito(s) no pargrafo sobre
a base para absteno de opinio, no conseguimos obter

evidncia de auditoria apropriada e


fundamentar uma opinio de auditoria."

suficiente

para

Comunicao com os responsveis pela governana

28. Quando o auditor prev modificar a opinio no seu


relatrio, ele deve comunicar aos responsveis pela
governana as circunstncias que levaram modificao
prevista e o texto proposto da modificao