Capitolul 3

CAPITOLUL 3
Metode i practici specifice

contabilitii financiare agricole
3.1. Planul de conturi general funcional
n contabilitatea agricol
Potrivit reglementrilor contabile romneti, n categoria
stocurilor, deci a activelor consumabile, sunt incluse i animalele
tinere indiferent de scopul pentru care sunt crescute, animalele de
reproducie, precum i animalele de producie. Se poate aprecia c o
astfel de clasificaie denatureaz poziia financiar a ntreprinderii,
ntruct astfel de active biologice autoregeneratoare (de exemplu, vacile
pentru lapte, oile pentru ln) sunt cuprinse n categoria activelor curente.
n Romnia, sistemul contabil general adoptat de entitile din
agricultur prelucreaz date la toate activitile (cultur i refacere,
zootehnie, exploatarea pdurilor, punerea n valoare a masei lemnoase,
creterea i valorificarea vnatului, salmonicultura etc.) pentru care
conducerea entitii dispune de informaii numerice, avnd ca suport
documente justificative i exprimate n etalon bnesc care trebuie s
serveasc prognozrii, controlului i prezentrii situaiilor financiare i
performanelor acesteia.
Forma de nregistrare contabil utilizat de aceste entiti este cea
pe jurnale adaptate la sistemele informatice de prelucrare a datelor.
nregistrarea operaiilor economico-financiare n conturi se face pe baza
documentelor justificative n momentul efecturii lor, angajnd
rspunderea persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, precum i
a celor care le-au nregistrat n contabilitate, dup caz 1. Dup ntocmire,
documentele justificative sunt verificate i prelucrate din punctul de
vedere al formei, al calculului aritmetic i al fondului.
Documentele justificative n cadrul entitilor agricole au un traseu
care trebuie s respecte graficele de circulaie a cror ntocmire i
urmrire sunt n sarcina directorului economic. Att documentele
justificative, ct i registrele de contabilitate sunt obligatorii i trebuie
1
Art. 6 alin. (2) din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare.
pstrate n condiii care s asigure integritatea lor pentru o anumit

perioad de timp. Integritatea acestora nu se poate asigura numai prin
arhivarea lor conform Legii nr. 16/19962. Aceste documente, conform
Legii nr. 82/1991, se pstreaz n arhiva general a entitilor timp de 10
ani, iar statele de salarii, timp de 50 de ani. Dar, utiliznd sisteme de
prelucrare automat a datelor, entitile agricole sunt obligate, conform
cadrului legislativ n domeniu, s stocheze i s pstreze pe supori
tehnici datele nregistrate n contabilitate.
Planul de conturi utilizat de entitile agricole care nu aplic IFRSurile este cel prevzut n OMFP nr. 3.055/2009 la care se adaug noile
conturi prevzute n OMFP nr. 2.067/2014 i OMFP nr. 1.898/2013.
Planul de conturi utilizat de entitile agricole care aplic IFRSurile este cel prevzut n OMFP nr. 1286/2012.
Planul de conturi utilizat n cazul composesoratelor este cel
prevzut n Ordinul Ministerului Economiei i Finanelor nr. 1969/2007
privind aprobarea reglementrilor contabile pentru persoanele juridice
fr scop patrimonial.
3.2. Contabilitatea imobilizrilor

necorporale. Generaliti i practici
specifice
3.2.1. Definire i structuri
O imobilizare necorporal este un activ identificabil,
nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n
procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a
fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative . (OMFP 3055,
art. 72 (1))
O imobilizare necorporal ndeplinete criteriul de a fi
identificabil cnd:
a) este separabil, adic poate fi separat sau divizat de entitate
i vndut, transferat, autorizat, nchiriat sau schimbat, fie individual,
2
Legea Arhivelor Naionale, publicat n Monitorul Oficial nr. 71 din 9 aprilie 1996,
cu modificrile i completrile ulterioare.
fie mpreun cu un contract corespunztor, un activ identificabil sau o

datorie identificabil; sau
30
b) decurge din drepturi contractuale sau de alt natur legal,
indiferent dac acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate
sau de alte drepturi i obligaii. (OMFP 3055, art. 72(2))
O entitate controleaz o imobilizare dac entitatea are
capacitatea de a obine beneficii economice viitoare de pe urma resursei
i de a restriciona accesul altora la acele beneficii. Beneficiile economice
viitoare care decurg dintr-o imobilizare necorporal pot include venitul
din vnzarea produselor sau serviciilor, economisiri de costuri sau alte
beneficii rezultate din utilizarea imobilizrii de ctre entitate. (OMFP
3055, art. 72(3))
Privite din punctul de vedere al reglementrilor
contabile romneti, respectiv OMFP 3055/2009 i OMFP nr
2.067/2013 pentru modificarea i completarea unor reglementri
contabile imobilizrile necorporale ale unei entiti agricole se compun
din:
cheltuielile de constituire;
cheltuielile de dezvoltare;
concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile
i activele similare, cu excepia celor create intern de entitate;
fondul comercial;
alte imobilizri necorporale;
avansurile acordate furnizorilor de imobilizri necorporale; i
imobilizrile necorporale n curs de execuie. (OMFP 3055, art.
74)
n ceea ce ne privete, n continuare vom face referire doar la
acele categorii de imobilizri necorporale care se ntlnesc mai des i n
contabilitatea entitilor care desfoar activiti agricole.
3.2.2. Politici contabile
A.DEFINIRE
Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de
nfiinarea sau dezvoltarea unei entiti (taxe i alte cheltuieli de
nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de
aciuni i obligaiuni, precum i alte cheltuieli de aceast natur, legate de
nfiinarea i extinderea activitii entitii) (OMFP 3055/2009, art. 75).
O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active",
caz n care poate imobiliza cheltuielile de constituire. n aceast
situaie, cheltuielile de constituire trebuie amortizate n cadrul unei
perioade de maximum cinci ani. (OMFP 3055/2009, art. 76(1))).
n situaia n care cheltuielile de constituire nu au fost integral
amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepia
cazului n care suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a
profitului reportat este cel puin egal cu cea a cheltuielilor
neamortizate. (OMFP 3055/2009, art. 76(2))).
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale,
drepturile i activele similare, cu excepia celor create intern de
entitate.
Conform OMFP nr. 3.055/2009, concesiunile primite se reflect
ca imobilizri necorporale atunci cnd contractul de concesiune
stabilete o durat i o valoare determinate pentru concesiune.
Amortizarea concesiunii urmeaz a fi nregistrat pe durata de folosire a
acesteia, stabilit potrivit contractului.
n cazul n care contractul prevede plata unei redevene/chirii, i
nu o valoare amortizabil, n contabilitatea entitii care primete
concesiunea, se reflect cheltuiala reprezentnd redevena/chiria fr
recunoaterea unei imobilizri necorporale (pct. 81(2)).
OMFP 2067/2013 introduce prevederi referitoare la recunoaterea
conectrii utilizatorilor la reelele de utiliti, astfel:
n cazul racordrii utilizatorilor la reeaua electric,
contravaloarea cheltuielilor suportate de utilizatori cu racordarea
reprezint imobilizri necorporale de natura drepturilor de utilizare i
se evideniaz n contul 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci
comerciale, drepturi i active similare/analitic distinct.
4
Amortizarea imobilizrilor necorporale ... se nregistreaz pe

perioada pentru care entitatea are dreptul de a utiliza reelele
respective, dac aceast durat este specificat n contractele
ncheiate sau, dac nu este stabilit o asemenea durat, pe durata de
via a instalaiilor de utilizare de la locul de consum.
Tratamentul contabil prevzut anterior se aplic i n cazul
cheltuielilor efectuate de entiti pentru racordarea la reeaua de
ap, gaze sau alte utiliti, dac n contractele de racordare se prevede
plata unor sume pentru racordarea la reelele respective de distribuie.
n toate cazurile se vor avea n vedere clauzele cuprinse n
contractele ncheiate ntre pri.
Alte imobilizri necorporale programe informatice. n cazul
programelor informatice achiziionate mpreun cu licenele de
utilizare, dac se poate efectua o separare ntre cele dou active, acestea
sunt contabilizate i amortizate separat. (OMFP 3055/2009, art.
84(3)).
Avansurile acordate furnizorilor de imobilizri necorporale.
n cadrul avansurilor i altor imobilizri necorporale se nregistreaz
avansurile acordate furnizorilor de imobilizri necorporale,
programele informatice create de entitate sau achiziionate de la teri
pentru necesitile proprii de utilizare, precum i reete, formule,
modele, proiecte i prototipuri. (OMFP 3055/2009, art. 84(1)).
B.EVALUAREA INIIAL
O imobilizare necorporal se nregistreaz iniial la costul de

achiziie sau de producie, aa cum sunt definite n prezentele
reglementri. (OMFP 3055/2009, art.86).
Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare,
taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana
juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de
transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct
achiziiei bunurilor respective. (OMFP 3055/2009, art.51(1)).
5
n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele

notariale, cheltuielile cu obinerea de autorizaii i alte cheltuieli
nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse n costul de achiziie i
atunci cnd funcia de aprovizionare este externalizat. (OMFP
3055/2009, art.51(2)).
Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe
factura de achiziie ajusteaz n sensul reducerii costul de achiziie al
bunurilor. (OMFP 3055/2009, art.51(3)).
Cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare necorporal
dup cumprarea sau finalizarea acesteia se nregistreaz n conturile
de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate. (OMFP 3055/2009, art.88(1)).
Cheltuielile ulterioare vor majora costul imobilizrii
necorporale atunci cnd este probabil c aceste cheltuieli vor permite
activului s genereze beneficii economice viitoare peste performana
prevzut iniial i pot fi evaluate credibil. (OMFP 3055/2009, art.88(2)).
B.EVALUAREA LA INVENTAR
Evaluarea imobilizrilor .. necorporale, cu ocazia
inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilit n funcie de
utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Fac obiectul evalurii i
imobilizrile n curs de execuie.
Corectarea valorii imobilizrilor necorporale ... i aducerea
lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de
depreciere existent, fie prin nregistrarea unei amortizri
suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere ireversibil, fie
prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n
cazul n care se constat o depreciere reversibil a acestora. (OMFP
3055/2009, art.56(1)).
C.EVALUAREA LA BILAN
Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate n bilan la
valoarea contabil, aceasta fiind reprezentat de costul de achiziie,
costul de producie sau alt valoare care substituie costul, diminuat
6
cu amortizarea cumulat pn la acea dat, precum i cu pierderile

cumulate din depreciere. (OMFP 3055/2009, art.69).
O imobilizare necorporal trebuie prezentat n bilan la
valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare.
(OMFP 3055/2009, art.89).
D.EVALUAREA LA IEIRE
O imobilizare necorporal trebuie scoas din eviden la cedare
sau atunci cnd niciun beneficiu economic viitor nu mai este ateptat din
utilizarea sau cedarea sa. (OMFP 3055/2009, art.90
n cazul scoaterii din eviden a unei imobilizri necorporale,
sunt evideniate distinct veniturile din vnzare, cheltuielile
reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrii i alte cheltuieli
legate de cedarea acesteia. (OMFP 3055/2009, art.91(1))).
n scopul prezentrii n contul de profit i pierdere, ctigurile
sau pierderile care apar odat cu ncetarea utilizrii sau ieirea unei
imobilizri necorporale se determin ca diferen ntre veniturile
generate de ieirea activului i valoarea sa neamortizat, inclusiv
cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, i trebuie prezentate ca
valoare net, ca venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i
pierdere, la elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte
cheltuieli de exploatare", dup caz. (OMFP 3055/2009, art.91(2))).
3.2.3. Documente justificative
Documentele utilizate pentru evidena existenei i micrii
activelor imobilizate necorporale sunt: facturi emise de teri, deconturi
de cheltuieli care atest cheltuielile efectuate, contracte de concesiune,
procese verbale de predare primire sau procese verbale de recepie a
bunurilor care fac obiectul concesiunii, extrase de cont, ordine de plat,
plan de amortizare, proces verbal de scoatere din eviden.
7
3.2.4. Sistemul de conturi utilizate

Cu ajutorul contului 201 Cheltuieli de constituire se ine
evidena cheltuielilor ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea unei
entiti (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli
privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, precum i alte
cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii
entitii).
Debit
Credit
- cheltuielile ocazionate de
- amortizarea cheltuielilor de
nfiinarea sau dezvoltarea entitii
constituire scoase din eviden
(404, 462, 512,
(280).
531).
Soldul contului reprezint valoarea cheltuielilor de constituire
existente.
Cu ajutorul contului 205 "Concesiuni, brevete, licene, mrci
comerciale, drepturi i active similare" se ine evidena concesiunilor
recunoscute ca imobilizri necorporale, brevetelor, licenelor, mrcilor
comerciale, precum i a altor drepturi i active similare aportate,
achiziionate sau dobndite pe alte ci.
Debit
Credit
- brevetele, licenele, mrcile
- valoarea neamortizat a
comerciale i alte valori similare
concesiunilor, brevetelor,
achiziionate, reprezentnd aport
licenelor, altor drepturi i valori
n natur, primite ca subvenii
similare scoase din eviden
guvernamentale sau cu titlu
(658);
gratuit, precum i cele constatate
- amortizarea concesiunilor,
plus la inventar (404, 456, 4751,
brevetelor, licenelor, altor
4753, 4754);
drepturi i valori similare, scoase
- brevetele, licenele, mrcile
din eviden (280);
comerciale i alte valori similare
- valoarea brevetelor i a altor
achiziionate de la entiti afiliate drepturi i valori similare aportate
sau de la entiti legate prin
i retrase (456);
interese de participare (451, 453); - valoarea brevetelor, licenelor i
8
- valoarea concesiunilor primite

a altor drepturi i valori similare
(167);
depuse ca aport la capitalul altor
- imobilizrile de natura
entiti, n schimbul dobndirii de
cheltuielilor de dezvoltare
participaii n capitalul acestora
aferente brevetelor sau licenelor
(261, 263, 265).
(203).
Soldul contului reprezint concesiunile recunoscute ca imobilizri
necorporale, brevetele, licenele, mrcile comerciale i alte drepturi i
valori similare existente.
Cu ajutorul contului 208 "Alte imobilizri necorporale" se ine
evidena programelor informatice create de entitate sau achiziionate de
la teri, precum i a altor imobilizri necorporale.
Debit
- valoarea programelor
informatice i a altor imobilizri
necorporale achiziionate (404);
necorporale achiziionate de la
entiti afiliate sau de la entiti
legate prin interese de participare
(451, 453);
informatice realizate pe cont
propriu (233, 721);
informatice reprezentnd aport la
capitalul social (456);
necorporale primite ca subvenii
guvernamentale (4751);
necorporale primite cu titlu gratuit
(4753);
- plusurile de inventar constatate
Credit
- valoarea neamortizat a altor
imobilizri necorporale scoase din
eviden (658);
- amortizarea altor imobilizri
necorporale, scoase din eviden
(280);
- valoarea altor imobilizri
necorporale aportate i retrase
(456);
- valoarea altor imobilizri
necorporale depuse ca aport la
capitalul altor entiti, n schimbul
dobndirii de participaii la
capitalul acestora (261, 263, 265).
la programele informatice i la
alte imobilizri necorporale
(4754).
Soldul contului reprezint valoarea altor imobilizri necorporale
existente.
Cu ajutorul contului 234 "Avansuri acordate pentru imobilizri
necorporale" se ine evidena avansurilor acordate furnizorilor de
imobilizri necorporale.
Debit
- valoarea avansurilor acordate
furnizorilor de imobilizri
necorporale (404);
- diferenele favorabile de curs
valutar rezultate din evaluarea, la
finele lunii, respectiv la nchiderea
exerciiului financiar, a
avansurilor acordate n valut
(765);
- diferenele favorabile aferente
creanelor din avansuri exprimate
n lei, a cror
decontare se face n funcie de
cursul unei valute, rezultate din
evaluarea acestora
la finele lunii, respectiv la
nchiderea exerciiului financiar
(768).
Credit
- valoarea avansurilor acordate
furnizorilor de imobilizri
necorporale, decontate
(404);
- diferenele nefavorabile de curs
valutar rezultate din evaluarea, la
exerciiului financiar, a
avansurilor acordate n valut sau
cu ocazia decontrii acestora
(665);
- diferenele nefavorabile aferente
creanelor din avansuri exprimate
n lei, a cror decontare se face n
funcie de cursul unei valute,
rezultate din evaluarea acestora la
exerciiului financiar, sau
nregistrate
cu ocazia decontrii lor (668).
Soldul contului reprezint avansurile acordate furnizorilor de
imobilizri necorporale, nedecontate.
Cu ajutorul contului 280 "Amortizri privind imobilizrile
necorporale" se ine evidena amortizrii imobilizrilor necorporale
10
Debit
Credit
- amortizarea aferent
- valoarea amortizrii
imobilizrilor necorporale scoase imobilizrilor necorporale (681).
din eviden (201, 203,
205, 207, 208).
Soldul contului reprezint amortizarea imobilizrilor necorporale.
Cu ajutorul contului 290 "Ajustri pentru deprecierea
imobilizrilor necorporale" se ine evidena ajustrilor pentru
deprecierea imobilizrilor necorporale.
Debit
Credit
- sumele reprezentnd diminuarea - sumele reprezentnd constituirea
sau anularea ajustrilor pentru
sau suplimentarea ajustrilor
deprecierea
pentru deprecierea imobilizrilor
imobilizrilor necorporale (781).
necorporale (681).
Soldul contului reprezint valoarea ajustrilor aferente imobilizrilor
necorporale.
Principalele operaiuni implicate n determinarea, evaluarea i
reflectarea deprecierilor sunt:
Rezultatele inventarierii sunt prezentate conducerii societii n
vederea aprobrii nregistrrii deprecierilor n contabilitate.
Dac valoarea de inventar este mai mare dect valoarea
contabil, plusul rezultat nu se nregistreaz.
Pierderile din depreciere se nregistreaz individual la activele
imobilizate la care valoarea contabil net depete valoarea
de inventar.
Ca tehnic de nregistrare, deprecierile ireversibile
(permanente) se nregistreaz n contabilitate pe seama
amortizrii, iar deprecierile reversibile (temporale) pe seama
ajustrilor pentru depreciere.
Pentru respectarea principiului prudenei, se va ine seama de
toate ajustrile datorate deprecierilor, indiferent dac rezultatul
exerciiului financiar este profit sau pierdere.
Astfel, n exerciiul financiar curent societatea trebuie s se
evidenieze constituirea ajustrilor permanente i temporare.
11
3.2.5.
Particulariti privind
concesiunea n unitile agricole exemplificri
Exemplul 1
O entitate care activeaz n domeniul piscicol i are ca obiect de
activitate creterea i valorificarea crapului de consum primete n
concesiune un lac care aparine domeniului public al statului. Durata
concesiunii este de 20 de ani ncepnd cu 1.01.N. n contract este
prevzut valoarea total a concesiunii de 1.000.000 lei, cu o redeven
lunar de 4.167 lei, pltibil pe data de 15 a lunii urmtoare celei n care
se datoreaz. Amortizarea concesiunii se efectueaz pe durata
contractului, prin metoda liniar. La expirarea contractului, lacul se
restituie domeniului public al statului.
Concesiunea primit se reflect ca imobilizare necorporal
deoarece contractul de concesiune prevede o durat (20 de ani) i o
valoare (1.000.000 lei) determinate pentru concesiune.
a) La data de 1.01.N, odat cu semnarea contractului se
recunoate activul necorporal pentru valoarea total a concesiunii
primite:
1.000.000 lei
205
Concesiuni,
brevete, licene,
mrci comerciale,
drepturi i active
similare
167
Alte
mprumuturi i
datorii asimilate
1.000.000 lei
i concomitent
1.000.000 lei
Debit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
12
i cu chirie
b) Amortizarea lunar a concesiunii:

Durata contractului n luni = 20 ani x 12 luni = 240 luni
Amortizarea lunar = 1.000.000 lei / 240 luni = 4.167 lei
4.167 lei
6811
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
2805
Amortizarea
concesiunilor,
brevetelor, licenelor,
mrcilor comerciale,
drepturilor i
activelor similare
4.167 lei
c) La data de 15.02.N se nregistreaz redevena lunar:

4.167 lei
167
Alte
mprumuturi i
datorii asimilate
404
Furnizori de
imobilizri
4.167 lei
5121
Conturi la bnci
n lei
4.167 lei
d) Plata redevenei:
4.167 lei
404
Furnizori de
imobilizri
Ultimele trei nregistrri se repet lunar timp de 20 ani, pe durata

contractului de concesiune.
e) La expirarea contractului, odat cu restituirea lacului se
nregistreaz scoaterea din eviden a concesiunii primite:
1.000.000 lei
2805
Amortizarea
concesiunilor,
brevetelor, licenelor,
mrcilor comerciale,
drepturilor i
activelor similare
205
Concesiuni,
brevete, licene,
mrci comerciale,
drepturi i active
similare
1.000.000 lei
13
i concomitent:
=
Credit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
1.000.000 lei
Exemplul 2
O entitate care activeaz n domeniul piscicol i are ca obiect de
activitate creterea i valorificarea crapului de consum primete n
concesiune un lac care aparine domeniului public al statului. Durata
concesiunii este de 20 de ani ncepnd cu 1.01.N. n contract este
prevzut o redeven lunar de 4.167 lei, pltibil pe data de 15 a lunii
urmtoare celei n care se datoreaz. Amortizarea concesiunii se
efectueaz pe durata contractului, prin metoda liniar. La expirarea
contractului lacul se restituie domeniului public al statului.
Concesiunea primit se reflect ca o cheltuial deoarece
contractul de concesiune prevede plata unei redevene (4.167 lei), i
nu o valoare amortizabil.
a) La data de 1.01.N, odat cu semnarea contractului se
nregistreaz extracontabil valoarea total a redevenelor: 4.167 lei/lun x
20 ani x 12 luni = 1.000.000 lei:
1.000.000 lei
Debit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
b) La data de 15.02.N se nregistreaz redevena lunar:

4.167 lei
612
Cheltuieli cu
redevenele, locaiile
de gestiune i chiriile
401
Furnizori
4.167 lei
14
i concomitent:
c)
4.167 lei
Credit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
1.000.000 lei
5121
Conturi la bnci
n lei
4.167 lei
Plata redevenei:
401
Furnizori
Ultimele dou nregistrri se repet lunar timp de 20 de ani, pe

durata contractului de concesiune.
3.2.6. Cazuri particulare privind concesiunea:
terenurile aferente activelor vndute de
Regia Naional a Pdurilor Romsilva
Un caz particular de concesiune se ntlnete n domeniul
forestier, unde fondul forestier de proprietate public a statului nu poate
fi concesionat, cu excepia terenurilor aferente activelor vndute de
Regia Naional a Pdurilor Romsilva (Codul silvic, art. 11 alin.
(3)).
Aceste terenuri fac obiectul Ordinului ministrului mediului i
pdurilor nr. 367/2010. Paragrafele semnificative din acest ordin care
conduc la elucidarea problemei sunt prezentate n continuare prin
preluare ad litteram:
Art. 1
(1) Redevena pentru terenurile forestiere proprietate public a
statului, aferente unor active vndute de Regia Naional a Pdurilor
Romsilva, se stabilete sub forma unui venit fix anual al
concedentului egal cu valoarea concesiunii terenului, la care se aplic
dobnda de referin stabilit de Banca Naional a Romniei. (...)
15
(3) Pentru anul n care s-a ncheiat contractul de concesiune,

redevena se calculeaz de la data ncheierii contractului de vnzarecumprare a activului pn la sfritul anului respectiv. (...)
Art. 2
(1) Valoarea concesiunii pentru terenurile forestiere aferente
activelor vndute de Regia Naionala a Pdurilor Romsilva se
calculeaz conform formulei:
VAC = S x Cr x PML x (1 + N),
n care:
VAC = valoarea concesiunii, exprimat n lei;
S
= suprafaa terenului care se concesioneaz, exprimat n
hectare, cu 4 zecimale;
Cr
= creterea medie la exploatabilitate, exprimat n m3/ha,
pentru mesteacn, carpen i plop alb i negru de clasa a
V-a de producie, n funcie de etajul fitoclimatic n care
este localizat terenul, conform anexei nr. 1;
PML = preul mediu al unui metru cub de mas lemnoas pe
picior, exprimat n lei/m3, corectat cu coeficientul 1,10
pentru speciile mesteacn i carpen i 1,00 pentru plop
alb i negru;
N
= coeficientul rezultat prin nsumarea notelor prevzute n
anexa nr. 2, atribuite terenului n cauz. (...)
(3) Anual, prin act adiional la contract, valoarea redevenei se
recalculeaz n funcie de valoarea concesiunii (...), la care se aplic
dobnda de referin stabilit de Banca Naional a Romniei, la data de
1 ianuarie.
Art. 3
(1) n termen de 180 de zile de la data semnrii contractului de
concesiune, concesionarul constituie o garanie n valoare de 5% din
cuantumul redevenei calculate pentru 12 luni de folosin a
terenului forestier
16
(2) n cazul n care concesionarul nu depune garania, n cuantumul

i pn la data prevzute n contractul de concesiune, acesta nceteaz de
drept.
Art. 4
(1) Plata redevenei se face semestrial la bugetul de stat, n contul
deschis n acest scop de Ministerul Mediului i Pdurilor, astfel:
a) 40% pn la 30 iunie;
b) 60% pn la 31 decembrie.
Creterea medie anual la exploatabilitate a arboretului total
pentru speciile mesteacn, carpen i plop alb i negru:3
- m3/an/ha Nr.
crt.
Specia principal
Clasa de producie
Etajul fitoclimatic
1.
Mesteacn
3,4
FM1-FM3, FD4
2.
Carpen
4,8
FD1-FD3
3.
Plop alb i negru
4,3
CF, SS
Criteriile n baza crora se determin coeficientul N utilizat la

calculul valorii concesiunii sunt:4
Nr.
crt.
3
4
Nota
acorda
t
Criterii
1.
Categorii
de arborete
sau terenuri
de mpdurit
pe tipuri
funcionale
Arboretele la care sunt interzise orice fel de intervenii

pentru extragerea de mas lemnoas sau de alte produse
nelemnoase, parcuri naionale, rezervaii naturale i
tiinifice, monumente ale naturii, precum i terenuri
destinate mpduririi, ncadrate la tipul funcional TI
15
Arboretele la care nu este permis sau nu este posibil

dect executarea tierilor de igien sau a lucrrilor
speciale de conservare, precum i terenuri destinate
10
Conform anexei nr. 1 la Ordinul ministrului mediului i pdurilor nr. 367/2010.

Conform anexei nr. 2 la Ordinul ministrului mediului i pdurilor nr. 367/2010.
17
mpduririi, ncadrate la tipul funcional TII
2.
Amplasarea
terenului
fa de
localiti
Arboretele la care sunt permise tratamente intensive,

cum sunt cele de codru grdinrit sau cvasigrdinrit,
precum i terenuri destinate mpduririi, ncadrate la
tipul funcional TIII
Arboretele la care sunt permise tratamente cu perioada

de regenerare normal sau mai mare, dar cu restricii n
executarea tierilor, precum i terenuri destinate
mpduririi, ncadrate la tipul funcional TIV
Arboretele cu funcii de producie i de protecie la care

nu sunt restricii privind tratamentele, precum i terenuri
destinate mpduririi, ncadrate la tipurile funcionale
TV i TVI
Terenurile fr vegetaie forestier
2.A. Teren n intravilan i pn la 2 km de la limita

perimetrului construibil:
municipiul Bucureti i staiuni balneare, climaterice
sau turistice
150
municipii reedin de jude, peste 100.000 de

locuitori
120
municipii reedin de jude, sub 100.000 de locuitori
90
municipii
60
orae
40
sate reedin de comun
20
sate
10
2.B. ntre 2 i 10 km de la limita perimetrului construibil:

sau turistice
80

locuitori
60
40
municipii
30
orae
20
10
sate
2.C. Peste 10 km de la limita perimetrului construibil:
18
3.
4.
5.
Amplasarea
terenului
fa de
reelele de
transport
Alte
utiliti
Ponderea
suprafeei
fondului
forestier
naional n
cadrul
judeului

sau turistice
40

locuitori
30
20
municipii
10
orae
sate
3.A. Transport rutier (terenul este amplasat la o distan

de cel mult 2 km fa de calea de transport):
autostrzi i drumuri naionale europene
40
alte drumuri naionale, strzi din intravilanul

municipiilor
30
drumuri judeene, strzi din intravilanul oraelor
20
drumuri comunale, strzi din intravilanul comunelor,

strzi din intravilanul satelor
10
drumuri forestiere, industriale i altele asemenea
3.B. Transport feroviar (n cazul n care terenul se afl la

o distan de cel mult 5 km fa de staie)
3.C. Transport fluvial (n cazul n care terenul se afl la

o distan de cel mult 5 km fa de port)
3.D. Transport maritim (n cazul n care terenul se afl

la o distan de cel mult 5 km fa de port)
Reele de ap-canal pn la 500 m
Reele de distribuie a energiei electrice pn la 500 m
Reele de distribuie a gazelor naturale pn la 1.000 m
Pn la 16%
50
16,1-20%
40
20,1-30%
30
30,1-40%
20
Peste 40%
10
NOT:
19
1. Coeficientul N se determin ca sum a notelor acordate pentru ndeplinirea

tuturor criteriilor menionate.
2. Pentru criteriul Amplasarea terenului fa de localiti, n cazul n care
diferena dintre distana fa de localitatea cea mai apropiat i distana fa de o
localitate ncadrat la o categorie de importan mai mare aflat n apropiere este mai
mic de 10 km, se ia n considerare distana fa de localitatea de cea mai mare
categorie.
3. n cazul criteriului Amplasarea terenului fa de reelele de transport se
cumuleaz, n funcie de situaie, notele de la pct. 3.A., 3.B., 3.C. i 3.D.
4. n cazul pct. 3.A. se alege doar criteriul ndeplinit de obiectiv cu punctajul cel
mai mare.
5. Pentru stabilirea criteriilor se iau n considerare distanele cele mai scurte, n
proiecie orizontal.
Coeficientul N se determin ca sum a notelor acordate pentru

ndeplinirea tuturor criteriilor menionate.
Exemplu
Presupunem c un ocol silvic privat achiziioneaz de la Regia
Naional a Pdurilor Romsilva mai multe cldiri, respectiv: un fost
sediu de canton, un sediu de district, un sediu de ocol, 2 sedii cabane
adpost muncitori, 2 gatere i 3 puncte de achiziie fructe de pdure.
Costul de achiziie al cldirilor a fost de 300.000.000 lei.
Odat cu ncheierea contractului de vnzare-cumprare a cldirilor
se ncheie i contractul de concesiune aferent terenului forestier,
durata concesiunii fiind, conform Ordinului ministrului mediului i
pdurilor nr. 367/2010, de 49 de ani. Contractul a fost semnat pe data de
1.01.N.
n continuare presupunem c terenul forestier pe care sunt
amplasate cldirile prezint urmtoarele caracteristici:
suprafaa terenului care se concesioneaz: 4.520,4573 ha;
plantaia terenului este format din arborete mesteacn la
care sunt permise tratamente intensive, cum sunt cele de
codru grdinrit sau cvasigrdinrit, precum i terenuri
destinate mpduririi, ncadrate la tipul funcional TIII;
terenul este situat la peste 10 km de la limita perimetrului
construibil al unui sat de munte;
amplasarea terenului fa de reelele de transport se prezint
astfel:
20
- transport rutier: terenul este amplasat la o distan de cel

mult 2 km fa un drum judeean; de un drum comunal i
de un drum forestier;
- transport feroviar: terenul se afl la o distan de cel mult
5 km fa de staie gar;
alte utiliti: exist reele de distribuie a energiei electrice
pn la 500 m fa de terenul concesionat;
suprafaa fondului forestier naional n cadrul judeului se
situeaz ntre 16,1% i 20%;
preul mediu al unui metru cub de mas lemnoas pe picior
pentru mesteacn este 150 lei/m3.
Lum n considerare o rat dobnzii de referin stabilit de BNR
de 5,5% pe an.
Rezolvare
Redevena anual = VAC x Rata dobnzii de referin stabilit de
BNR
VAC = S x Cr x PML x (1 + N)
1. Se calculeaz VAC:
Etapele pentru calculul VAC:
I. Se stabilete creterea medie la exploatabilitate, exprimat n
m3/ha, pentru mesteacn:
Cr = 3,4 (conform anexei nr. 1 la Ordinul ministrului mediului i
pdurilor nr. 367/2010)
II. Se calculeaz coeficientul N, astfel:
1. Arborete mesteacn la care sunt permise tratamente intensive,
cum sunt cele de codru grdinrit sau cvasigrdinrit, precum
i terenuri destinate mpduririi, ncadrate la tipul funcional
TIII.
NOTA conform tabel = 5
21
2. Terenul este situat la peste 10 km de la limita perimetrului

construibil al unui sat de munte.
NOTA conform tabel = 1
3. Amplasarea terenului fa de reelele de transport:
Transport rutier: terenul este amplasat la o distan de cel
mult 2 km fa un drum judeean, de un drum comunal i de
un drum forestier.
NOTA conform tabel: se alege criteriul cu punctajul cel mai
mare adic: drum judeean, nota 20
Transport feroviar: terenul se afl la o distan de cel mult 5
km fa de staie gar.
NOTA conform tabel: 5
Total = 20 + 5 = 25
4. Alte utiliti: exist reele de distribuie a energiei electrice
pn la 500 m fa de terenul concesionat.
5. Suprafaa fondului forestier naional n cadrul judeului se
situeaz ntre 16,1% i 20%.
N = 5 + 1 + 25 + 5 + 40 = 76
III. PML se corecteaz cu coeficientul 1,10 pentru speciile
mesteacn.
PML = 150 lei/m3 x 1,10 = 165 lei/m3
IV. Se calculeaz VAC:
VAC = S x Cr x PML x (1 + N)
VAC = 4.520,4573 ha x 3,4 m3/ha x 165 lei/m3 x (1 + 76) =
195.270.193 lei
2. Se calculeaz redevena anual:
22
Redevena anual = VAC x Rata dobnzii de referin stabilit de

BNR
Redevena anual = 195.270.193 lei x 5,5% pe an = 10.739.860
lei/an
Redevena lunar = 10.739.860 lei / 12 luni = 894.988 lei/lun
3. Se calculeaz garania:
Garania = 5% x Redevena anual
Garania = 5% x 10.739.860 lei = 536.993 lei
Ordinul ministrului mediului i pdurilor nr. 367/2010 prezint
n Anex i un model de contract n care este specificat doar valoarea
redevenei, deci excludem varianta capitalizrii.
ntruct prin act adiional la contract valoarea redevenei se
recalculeaz anual, n plan contabil se ridic problema nregistrrii
diferenelor care rezult.
Exemplu
nregistrrile contabile propuse de noi se prezint dup cum
urmeaz:
a) Pe 1.01.N, n baza contractului de vnzare-cumprare se
nregistreaz achiziia cldirilor:
300.000.000 lei
212
Construcii
404
Furnizori de
imobilizri
300.000.000 lei
b) Pe 1.01.N se nregistreaz extracontabil contractul de

concesiune pentru valoarea total a redevenelor: 894.988 lei/lun x 49
ani x 12 luni = 526.252.944 lei:
526.252.944 lei Debit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune i cu
chirie
23
c) Pe 30.06.N (peste 180 de zile) se nregistreaz garania:

536.993 lei
2678
Alte creane
imobilizate
5121
Conturi la bnci
n lei
536.993 lei
d) Pe 30.06.N se nregistreaz redevena semestrial: 894.988

lei/lun x 6 luni = 5.369.928 lei:
5.369.928 lei
612
Cheltuieli cu
401
Furnizori
5.369.928 lei
Credit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
5.369.928 lei
5121
Conturi la bnci
n lei
5.369.928 lei
i concomitent:
e) Plata redevenei:
5.369.928 lei
401
Furnizori
Ultimele dou nregistrri se efectueaz i pe 31.12.N.

f) Pentru anul N+1, presupunem c valoarea VAC este aceeai,
dar rata dobnzii de referin stabilit de BNR este 5,6%.
lei/an
Redevena lunar = 10.935.131 lei / 12 luni = 911.260 lei/lun
Creterea redevenei lunare va trebui nregistrat pentru restul de
48 de ani:
(911.260 lei 894.988 lei) x 12 luni x 48 ani = 9.372.672 lei
24
Prin urmare la 01.01.N+1:

9.372.672 lei
Debit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
g) Pe 30.06.N+1 (peste 180 de zile) se nregistreaz diferena de

garanie:
Garania = 5% x Redevena anual
Garania = 5% x 10.935.131 lei = 546.756,5 lei
Diferena = 546.756,5 lei 536.993 lei = 9.763,5 lei
9.763,5 lei
2678
Alte creane
imobilizate
5121
Conturi la bnci
n lei
9.763,5 lei
h) Pe 30.06 N+1 se nregistreaz redevena semestrial: 911.260

lei/lun x 6 luni = 5.467.560 lei:
5.467.560 lei
612
Cheltuieli cu
401
Furnizori
5.467.560 lei
Credit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
5.467.560 lei
5121
Conturi la bnci
5.467.560 lei
i concomitent:
i)
Plata redevenei:
5.467.560 lei
401
Furnizori
25
n lei

j) Pentru anul N+2, presupunem c valoarea VAC este aceeai, dar
rata dobnzii de referin stabilit de BNR este 5,4%.
lei/an
Redevena lunar = 10.544.590 lei / 12 luni = 878.715,8 lei/lun
Scderea redevenei lunare va trebui nregistrat pentru restul de 47
de ani:
(878.715,8 lei 911.260 lei) x 12 luni x 47 ani = -18.354.928,8 lei
Prin urmare la 1.01.N+2:
Credit 8038
-18.354.928,8 lei
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
k) Pe 30.06.N+2 (peste 180 zile) se nregistreaz diferena de

garanie:
Garanie = 5% x Redevena anual
Garanie = 5% x 10.544.590 lei = 527.229,5 lei
Diferena = 527.229,5 lei 546.756,5 lei = -19.527 lei se
recupereaz:
19.527 lei
5121
Conturi la bnci
n lei
2678
Alte creane
imobilizate
l) Pe 30.06.N+2 se nregistreaz
878.715,8 lei/lun x 6 luni = 5.272.294,8 lei:
5.272.294,8 lei
612
Cheltuieli cu
redevena
401
Furnizori
19.527 lei
semestrial:
5.272.294,8 lei
26
i concomitent:
Credit 8038
Bunuri publice
primite n
administrare,
concesiune
i cu chirie
5.272.294,8 lei
5121
Conturi la bnci
n lei
5.272.294,8 lei
m) Plata redevenei:
5.272.294,8 lei
401
Furnizori
3.3. Contabilitatea imobilizrilor

corporale. Generaliti i practici
specifice
OMFP 1898/2013 definete imobilizrile corporale ca fiind
active care:
a) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de
bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a
fi folosite n scopuri administrative; i
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Privite din punctul de vedere al reglementrilor contabile
romneti, imobilizrile corporale ale unei entiti agricole se compun
din:
27
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
terenuri i construcii (terenuri agricole, terenuri i drumuri

forestiere, sedii administrative, construcii speciale: ferme
zootehnice, grajduri, cantoane silvice, cabane silvice,
amenajri de terenuri, voliere de stocaj pentru fazanerii etc.);
instalaii de lucru, utilaje i maini (mijloace de transport,
utilaje agricole, tractoare, utilaje de scos-apropiat lemn,
gatere, instalaii frigorifice, eclozoare etc.);
animale de reproducie i munc;
plantaii;
mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a
valorilor materiale i umane;
imobilizri n curs (drumuri forestiere, construcii n curs de
execuie etc.);
alte imobilizri corporale.

OMFP 1898/2013 precizeaz c: prin politicile contabile se
stabilesc condiiile specifice pentru recunoaterea imobilizrilor
corporale.
A.EVALUAREA INIIAL
O imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat
iniial la costul su determinat potrivit regulilor de evaluare din
prezentele reglementri, n funcie de modalitatea de intrare n entitate.
(OMFP 3055/2009, art. 105(1)).
Acest cost poate fi reprezentat de:
a) cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;
c) valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile
reprezentnd aport la capitalul social;
d) valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau
constatate plus la inventariere. (OMFP 3055/2009, art. 50(1)).
n ceea ce privete recunoaterea iniial la cost, OMFP
1898/2013 aduce urmtoarele nouti legislative:
28
Unele elemente de imobilizri corporale pot fi achiziionate din

motive de siguran sau legate de mediu. Achiziia unor astfel de
imobilizri corporale, dei nu crete n mod direct beneficiile economice
viitoare ale oricrui element existent de imobilizri corporale, poate fi
necesar unei entiti pentru a obine beneficii economice viitoare din alte
active. Astfel de elemente de imobilizri corporale ndeplinesc condiiile
pentru a fi recunoscute ca active, deoarece dau posibilitatea unei entiti
s obin din activele conexe beneficii economice viitoare n plus fa de
ceea ce s-ar putea obine dac elementele respective nu ar fi fost
dobndite.
n vederea recunoaterii imobilizrilor corporale se impune
utilizarea raionamentului profesional la aplicarea criteriilor de
recunoatere pentru circumstanele specifice entitii. n unele cazuri, ar
putea fi adecvat s fie agregate elementele nesemnificative
individual, cum ar fi matriele, aparatele de msur i control, uneltele i
alte elemente similare, i s se aplice criteriile de recunoatere a
valorii agregate a acestora.
Piesele de schimb importante i echipamentele de securitate
sunt considerate imobilizri corporale atunci cnd o entitate
preconizeaz c le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de
un an.
Costul de producie al imobilizrilor cuprinde cheltuielile
directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie
consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli
directe de producie, costul proiectrii produselor, precum i cota
cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat
de fabricaia acestora. (OMFP 3055/2009, art. 52(2)).
Exemple de costuri care se efectueaz n legtur cu
construcia unei imobilizri corporale, direct atribuibile acesteia,
sunt:
a) costurile reprezentnd salariile angajailor, contribuiile legale
i alte cheltuieli legate de acestea, care rezult direct din construcia
imobilizrii corporale;
b) cheltuieli materiale;
c) costurile de amenajare a amplasamentului;
29
d) costurile iniiale de livrare i manipulare;

e) costurile de instalare i asamblare;
f) cheltuieli de proiectare i pentru obinerea autorizaiilor;
g) costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup
deducerea ncasrilor nete provenite din vnzarea elementelor produse
n timpul aducerii activului la amplasamentul i condiia de funcionare
(cum ar fi eantioanele produse la testarea echipamentului);
h) onorariile profesionale pltite avocailor i experilor (OMFP
3055/2009, art. 105(2)).
De asemenea, n costul unei imobilizri corporale sunt incluse
i costurile estimate iniial cu demontarea i mutarea acesteia la
scoaterea din funciune, precum i cu restaurarea amplasamentului
pe care este poziionat imobilizarea, atunci cnd aceste sume pot fi
estimate credibil i entitatea are o obligaie legat de demontare, mutare a
imobilizrii corporale i de refacere a amplasamentului. (OMFP
3055/2009, art. 105(4)). Aa cum precizeaz n continuare acelai
paragraf, aceste costuri se recunosc n coresponden cu un cont de
provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizri
corporale i alte aciuni similare legate de acestea").
Legat de imobilizrile corporale trebuie s precizm i cteva
particulariti privind costurile ndatorrii. Astfel, paragraful 53 din
OMFP 3055/2009 precizeaz:
(1) Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei,
construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de fabricaie pot fi
incluse n costul acelui activ. De exemplu, n costurile ndatorrii pot fi
incluse dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea achiziiei,
construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie, precum
i comisioanele aferente acestor mprumuturi contractate.
(2) Costurile ndatorrii pot fi incluse n costurile de producie
ale unui activ cu ciclu lung de fabricaie, n msura n care sunt legate
de perioada de producie.
B.CHELTUIELILE ULTERIOARE
30
n legtur c recunoaterea cheltuelilor ulterioare, noul OMFP

1898/2013 precizeaz:
Cheltuielile ulterioare efectuate n legtur cu o imobilizare
corporal sunt cheltuieli ale perioadei n care sunt efectuate sau
majoreaz valoarea imobilizrii respective, n funcie de beneficiile
economice aferente acestor cheltuieli.
O entitate nu recunoate n valoarea contabil a unui element
de imobilizri corporale costurile ntreinerii zilnice a elementului
respectiv. Aceste costuri sunt recunoscute n contul de profit i pierdere
pe msur ce sunt suportate.
Costurile ntreinerii zilnice sunt reprezentate, n principal, de
costurile cu manopera i materiale consumabile. Scopul acestor cheltuieli
l constituie reparaiile i ntreinerea curente ale elementului de
imobilizri corporale.
Cheltuielile cu lucrrile de reparaii, altele dect cele
menionate mai sus, efectuate potrivit condiiilor tehnice de exploatare a
activelor respective, care au ca rezultat mbuntirea parametrilor
tehnici sau sunt indispensabile, la intervale regulate, pentru a asigura
continuarea exploatrii activelor la parametrii normali se includ n
valoarea activului respectiv.
.
Entitatea stabilete prin politicile contabile criteriile n funcie
de care cheltuielile ulterioare efectuate n legtur cu imobilizrile
corporale majoreaz valoarea acestora sau se evideniaz n contul de
profit i pierdere.
Lucrrile de reparaii la imobilizrile corporale amortizate
integral i care mai pot fi folosite majoreaz valoarea acestora, cu
excepia costurilor ntreinerii zilnice.
Componentele unor elemente de imobilizri corporale pot
necesita nlocuirea la intervale regulate de timp. Entitatea recunoate
n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale costul
prii nlocuite a unui astfel de element cnd acel cost este suportat de
entitate, dac sunt ndeplinite criteriile de recunoatere pentru
imobilizrile corporale.
31
C.EVALUAREA LA BILAN
Ca regul general, evaluarea imobilizrilor corporale la data
bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i ajustrile
cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind
valoarea just la data reevalurii, mai puin orice amortizare
ulterioar cumulat i orice pierderi din depreciere ulterioare
cumulate. (OMFP 3055/2009, art. 56(1)).
O imobilizare corporal trebuie prezentat n bilan la
valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare.
(OMFP 3055/2009, art. 109).
Ca orice entitate, i entitile agricole i pot reevalua
imobilizrile corporale existente la sfritul exerciiului financiar. n
acest caz, aa cum prevede OMFP 3055/2009, entitatea va aplica
prevederile subseciunii 8.2.5. "Reguli de evaluare alternative".
Din punct de vedere al politicilor contabile n cazul reevalurilor
prezint importan urmtoarele aspecte:
1) n cazul efecturii reevalurii imobilizrilor corporale, acest
lucru trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu elementele
supuse reevalurii, metoda prin care s-au calculat valorile
prezentate, precum i elementul afectat din contul de profit i
pierdere. (OMFP 3055/2009, art. 121(4)).
Totodat, n cazul n care se efectueaz reevaluarea, n notele
explicative trebuie prezentate, separat pentru fiecare element din
bilan de natura imobilizrilor corporale reevaluate, urmtoarele
informaii:
a) valoarea la cost istoric a imobilizrilor reevaluate i suma
ajustrilor cumulate de valoare; sau
b) valoarea la data bilanului a diferenei dintre valoarea rezultat
din reevaluare i cea reprezentnd costul istoric i, atunci cnd este
cazul, valoarea cumulat a ajustrilor suplimentare de valoare. (OMFP
3055/2009, art. 126).
2) Elementele dintr-o grup de imobilizri corporale se
reevalueaz simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv i
raportarea n situaiile financiare anuale a unor valori care sunt o
32
combinaie de costuri i valori calculate la date diferite. (OMFP

3055/2009, art. 123(2)).
3) Dac un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active
din grupa din care face parte trebuie reevaluate. (OMFP 3055/2009,
art. 123(3)).
n ceea ce privete reevaluarea ca elemente de noutate fa de
vechile reglementri legale, OMFP 1898/2013
face urmtoarele
precizri:
Dac o imobilizare corporal complet amortizat mai poate fi
folosit, entitatea poate proceda la reevaluarea acesteia. Cu ocazia
reevalurii imobilizrii corporale, acesteia i se stabilesc o nou valoare
i o nou durat de utilizare economic, corespunztoare perioadei
estimate a se folosi n continuare.
n cazul terenurilor i cldirilor care au fost reevaluate i au
fcut obiectul unei cedri pariale, la scoaterea din eviden a acestora,
diferena din reevaluare aferent prii cedate se consider surplus
realizat din rezerve din reevaluare, corespunztor valorii contabile a
terenurilor, respectiv a cldirilor, scoase din eviden, i se evideniaz
n contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din
reevaluare.
D.AMORTIZAREA
Din punct de vedere fiscal, amortizarea imobilizrilor corporale
a entitilor agricole se stabilete conform HG nr. 2.139/20045 prin
aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a acestora.
(OMFP 3055/2009, art. 110(1)).
Amortizarea imobilizrilor corporale se calculeaz ncepnd cu
luna urmtoare punerii n funciune i pn la recuperarea integral a
valorii lor de intrare. La stabilirea amortizrii imobilizrilor corporale
sunt avute n vedere duratele de utilizare economic i condiiile de
utilizare a acestora. (OMFP 3055/2009, art. 110(2)).
Hotrrea Guvernului nr. 2.139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind

clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe, publicat n
Monitorul Oficial nr. 46 din 13 ianuarie 2005.
33
Specificul activitii agricole determin o serie de particulariti la

nivelul contabilitii financiare, att din punctul de vedere al elementelor
de activ cele mai reprezentative n acest domeniu, ct i din punctul de
vedere al documentelor cu caracter specific.
Astfel, pe lng elementele generale (cldiri, echipamente, utilaje),
imobilizrile corporale utilizate de entitile din domeniul agriculturii
cuprind i animale de munc, de reproducie, plantaii pe rod, pduri.
Terenurile, inclusiv cele mpdurite i drumurile forestiere, nu
reprezint active amortizabile, ele fiind reflectate n contabilitate la
valoarea contabil. Acest lucru se specific n notele la situaiile
financiare anuale.
Investiiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, a heleteelor
pentru pete, a terenurilor pentru agrement se recupereaz pe calea
amortizrii, prin includerea n cheltuielile de exploatare ntr-o perioad
stabilit de administratorii entitilor respective.
Conform OMFP 3055/2009, art. 112(1)), entitile amortizeaz
imobilizrile corporale utiliznd unul din urmtoarele regimuri de
amortizare:
a) amortizarea liniar realizat prin includerea uniform n
cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu
numrul de ani ai duratei de utilizare economica acestora;
b) amortizarea degresiv, care const n multiplicarea cotelor de
amortizare liniar cu un anumit coeficient, caz n care poate fi avut n
vedere legislaia n vigoare;
c ) amortizarea accelerat, care const n includerea, n primul an
de funcionare, n cheltuielile de exploatare a unei amortizri de pn la
50% din valoarea de intrare a imobilizrii. Amortizrile anuale pentru
exerciiile financiare urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de
amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de
utilizare rmai. Deoarece amortizarea calculat trebuie s fie corelat cu
modul de utilizare a activului i, ntruct n cazuri rare o imobilizare
corporal se consum n primul an n procent de pn la 50%, rezult c
metoda de amortizare accelerat este mai puin utilizat n scopuri
contabile;
d ) amortizare calculat pe unitate de produs sau serviciu,
atunci cnd natura imobilizrii justific utilizarea unei asemenea metode
de amortizare.
34
n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n

conservare, n funcie de politica contabil adoptat, entitatea
nregistreaz n contabilitate o cheltuial cu amortizarea sau o
cheltuial corespunztoare ajustrii pentru deprecierea constatat.
(OMFP 3055/2009, art 11093)).
Ca element de noutate n ceea ce privete amortizarea, OMFP
1898/2013 precizeaz: o modificare semnificativ a condiiilor de
utilizare, cum ar fi numrul de schimburi n care este utilizat activul,
precum i n cazul efecturii unor investiii sau reparaii, altele dect
cele determinate de ntreinerile zilnice, sau nvechirea unei imobilizri
corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea,
n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n conservare,
folosirea lor fiind ntrerupt pe o perioad ndelungat, poate fi
justificat revizuirea duratei de amortizare. n acest caz, durata de
amortizare stabilit iniial se poate modifica, aceast reestimare
conducnd la o nou cheltuial cu amortizarea pe perioada rmas de
utilizare
Stabilirea duratelor de via economic ale imobilizrilor
corporale n funcie de care se calculeaz amortizarea contabil este o
problem de politic contabil a firmei.
HG nr. 2.139/2004 prevede n Anex, la pct. 2 din Capitolul I
Dispoziii generale, c ,,durata normal de funcionare reprezint
durata de utilizare n care se recupereaz, din punct de vedere fiscal,
valoarea de intrare a mijloacelor fixe pe calea amortizrii.
Catalogul privind clasificarea i duratele normale de funcionare a
mijloacelor fixe cuprinde o limit minim i o limit maxim a
duratelor normale de funcionare, n ani. n acest sens, societile
comerciale pot stabili o durat economic de via a imobilizrilor
corporale care s se ncadreze n intervalul minim i maxim al duratei de
via prevzut n Hotrrea de Guvern. n asemenea situaie, nu exist
diferene ntre amortizarea contabil i amortizarea fiscal, aceeai
durat de via a imobilizrii corporale fiind utilizat att n scopuri
contabile ct i n scopuri fiscale.
35
Conform HG nr. 2.139/2004, duratele normale de funcionare ale

mijloacelor fixe corespund cu duratele de amortizare n ani aferente
amortizrii liniare.
n cazul activelor fixe utilizate de entitile agricole, duratele
normale de funcionare preluate din HG nr. 2.139/2004 se prezint dup
cum urmeaz:
Codul de
clasificare
Denumirea activelor fixe
Duratele
normale de
funcionare
(n ani)
1.2.
Construcii agricole
1.2.1.
Cldiri agrozootehnice
24 36
1.2.2.
Construcii agricole uoare (barci, magazii,

oproane, cabane)
8 12
1.2.3.
Depozite de ngrminte minerale sau naturale

(construcii de compostare)
16-24
1.2.4.
Silozuri pentru furaje
24-36
1.2.5.
Silozuri pentru depozitarea i conservarea

cerealelor
28-42
1.2.6.
Ptule pentru depozitarea porumbului
20-30
1.2.7.
Construcii pentru creterea animalelor i psrilor,

padocuri
20-30
1.2.8.
Heletee, iazuri, bazine, ecluze i ascensoare, baraje,

jgheaburi, etc. pentru piscicultur
24-36
1.2.9.
Terase pe arabil, plantaii pomicole i

viticole
32-48
1.2.10.
Sere, solarii, rsadnice i ciupercarii:
1.2.10.1.
- din zidarie, beton, metal sau lemn i sticl
1.2.10.2.
- construcie uoar din lemn i folie din

mas plastic
1.2.11.
Codul de
16-24
2-4
Alte construcii agricole neregsite n cadrul subgrupei

1.2.
16-24
Denumirea activelor fixe
Duratele
36
normale de
funcionare
(n ani)
clasificare
2.4.1.
Animale
2.4.1.1.
Cai de reproducere i de munc. Mgari i catri
8-12
2.4.1.2.
Boi i bivoli de munc, vaci pentru lapte i tauri pentru

reproducere
5-9
2.4.1.3.
Oi, capre i porci pentru reproducere
4-6
2.4.1.4.
Psri de reproducere
2-4
2.4.1.5.
Cini de paz i vntoare
4-8
2.4.1.6.
Alte animale necuprinse n cadrul clasei 2.4.1
4-6
2.4.2.1.
Plantaii de meri, peri, pruni, gutui, duzi, migdali,

castani
16-24
2.4.2.2.
Plantaii de cirei, viini, piersici, aluni i caii
9-15
2.4.2.3.
Plantaii de nuci
24-36
2.4.2.4.
Plantaii de agrii, coaczi i trandafiri de dulcea
6-10
2.4.2.5.
Plantaii de zmeur i ali arbuti i subarbuti

(muri, cpuni etc.)
4-6
2.4.2.6.
2.4.2.6.1.
2.4.2.6.2.
Plantaii de vi-de-vie:
- vii altoite (nobile) i portaltoi vie
- vii indigene, vii hibride, productori direci
16-24
12-18
2.4.2.7.
Plantaii de hamei
13-21
2.4.2.8.
2.4.2.8.1.
2.4.2.8.2.
Plantaii de protecie i de consolidare a terenurilor:

- foioase i rinoase
- plopi, salcmi i slcii
50-70
24-36
2.4.2.9.
Rchitrii
5-9
2.4.2.10.
Alte plantaii neregsite n cadrul clasei 2.4.2.
16-24
E.EVALUAREA LA IEIRE
n cazul scoaterii din eviden a unei imobilizri corporale,
sunt evideniate distinct veniturile din vnzare, cheltuielile
reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrii i alte cheltuieli
legate de cedarea acesteia. (OMFP 3055/2009, art. 115(1)).
37
n scopul prezentrii n contul de profit i pierdere, ctigurile

sau pierderile obinute n urma casrii sau cedrii unei imobilizri
corporale trebuie determinate ca diferen ntre veniturile generate
de scoaterea din eviden i valoarea sa neamortizat, inclusiv
cheltuielile ocazionate de aceasta i trebuie prezentate ca valoare net,
ca venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i pierdere, la
elementul "Alte venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de
exploatare", dup caz. (OMFP 3055/2009, art. 115(2)).
Documentele utilizate pentru evidena existenei i micrii
activelor imobilizate sunt consemnate n OMEF nr. 3.512/20086:
registrul numerelor de inventar, fia mijlocului fix, bonul de micare a
mijloacelor fixe, procesul-verbal de recepie, procesul-verbal de recepie
provizorie, procesul-verbal de punere n funciune, procesul-verbal de
predare-preluare, procesul-verbal de scoatere din funciune, lista de
inventariere.
Registrul numerelor de inventar este utilizat pentru atribuirea
numerelor de inventar activelor fixe de natura mijloacelor fixe existente
n instituie.
Fia mijlocului fix se utilizeaz pentru evidena analitic a
mijloacelor fixe. Documentul se ntocmete de ctre compartimentul
financiar-contabil ntr-un singur exemplar. Pentru activele scoase din
funciune fiele se in separat. Se completeaz pe baza documentelor care
atest micarea mijloacelor fixe sau modificarea valorii de intrare a
acestora prin modernizri, reevaluri etc.
Bonul de micare a mijloacelor fixe se utilizeaz ca document
justificativ de predare-primire a mijloacelor fixe ntre dou locuri de
folosin ale unitii (punct de lucru, secie, birou, sector, brigad, atelier,
alte uniti subordonate), document de nsoire a mijloacelor fixe pe
timpul transportului de la secia sau subunitatea predtoare la cea
primitoare, document justificativ de nregistrare n evidena gestionarului
la locurile de folosin n contabilitate.
Procesul-verbal de recepie este utilizat ca document de aprobare
a recepiei. Se ntocmete atunci cnd intr active care nu necesit
6
Ordinul ministrului economiei i finanelor nr. 3.512/2008 privind documentele

financiar-contabile, publicat n Monitorul Oficial nr. 870 bis din 23 decembrie
20008.
38
montaj, probe tehnologice, iar bunurile se consider a fi puse n funciune

la data recepionrii lor. Procesul-verbal se ntocmete pe baza diverselor
documente, n funcie de modalitatea de intrare a bunului: factur, aviz de
nsoire, contract de vnzare-cumprare, contract de sponsorizare,
proiecte i devize de lucrri etc.
Procesul-verbal de predare-preluare se completeaz n cazul
bunurilor intrate prin concesiune, locaii de gestiune, nchiriere, transfer
de la alte instituii fr plat.
Procesul-verbal de scoatere din funciune servete ca document
de consemnare a scoaterii din funciune a bunurilor.
Lista de inventariere servete la inventarierea mijloacelor fixe i
st la baza determinrii diferenelor din inventariere.
n agricultur, evidena imobilizrilor corporale este n principiu
similar celei conduse pentru alte tipuri de imobilizri corporale, dar apar
i o serie de caracteristici specifice, cum sunt:
1. Animalele de munc, de producie i reproducie sunt
active amortizabile. n timpul exploatrii acestora se obin, pe
lng produsele principale, i alte produse, cum sunt: ln,
gunoi de grajd, de la unele specii de prsil care se reflect n
contabilitate asemenea produciei agricole.
2. Plantaiile pe rod reprezint o categorie aparte de imobilizri
corporale. nfiinarea plantaiilor pomiviticole necesit
parcurgerea unor etape succesive, astfel: formarea materialului
sditor n pepiniere (materialul de plantat reprezentnd de multe
ori produse finite rezultate n cadrul entitii), nfiinarea
plantaiilor tinere (sunt imobilizri corporale n curs) i trecerea
pe rod a plantaiilor tinere. Plantaiile pe rod sunt supuse
amortizrii; n etapa de nfiinare i ntreinere a plantaiilor pe
rod pot rezulta produse finite.
3. Terenurile i construciile (terenuri i drumuri forestiere, sedii
administrative, grajduri de animale, cantoane i cabane silvice,
amenajri de terenuri, voliere de stocaj pentru fazanerii etc.).
4. Amenajrile de terenuri, heleteele artificiale, desecrile.
Terenurile, inclusiv cele mpdurite i drumurile forestiere, nu
reprezint active amortizabile, ele fiind reflectate n
contabilitate la valoarea contabil. Acest lucru se specific n
notele la situaiile financiare anuale.
Investiiile realizate pentru amenajarea lacurilor, blilor,
iazurilor, terenurilor, heleteelor pentru pete, terenurilor pentru
39
agrement i altele similare se recupereaz pe calea amortizrii,

prin includerea n cheltuielile de exploatare ntr-o perioad
hotrt de administratori sau de persoanele care au obligaia
gestionrii entitii, pe baza duratelor de via util ale acestora.
Activitatea de cretere a animalelor este o producie din care
rezult concomitent active imobilizate (bunuri cu ciclu lung de consum
productiv) i active circulante (carne, lapte, ln etc.), iar creterea
psrilor este o activitate de producie a stocurilor (bunuri cu ciclu scurt
de consum productiv).
Sunt cazuri care se afl la limita dintre creterea animalelor de
producie i creterea psrilor, recunoaterea i clasificarea acestora
presupunnd aplicarea raionamentului profesional.
Exemplu
Struii, dei biologic sunt psri i la prima vedere s-ar putea
ncadra n categoria activelor circulante, din punct de vedere contabil
satisfac criteriile pentru recunoaterea ca active imobilizate: valoarea lor
este foarte mare (ca adult reproductor poate ajunge la peste 10.000 lei),
iar exploatarea lor se poate face ntr-un numr mai mare de ani (5-7 ani).

Contabilitatea analitic a imobilizrilor se ine pe grupe de
imobilizri i pe fiecare categorie n parte.
Cu ajutorul contului 2134 Animale i plantaii se ine evidena
existenei i micrii animalelor de reproducie i de munc, precum i
evidena plantaiilor.
Debit
Credit
Valoarea animalelor i plantaiilor

achiziionate, realizate din producie
proprie, primite prin subvenii pentru
investiii, ca aport la capitalul social
(404, 446, 223, 231, 4751, 456);
primite cu titlu gratuit (4753);
Valoarea neamortizat a animalelor i

plantaiilor scoase din eviden (658);
Amortizarea animalelor i plantaiilor
scoase din eviden (281);
Descreterile fa de valoarea
contabil net, rezultate din
reevaluarea animalelor i plantaiilor,
40
Plusurile de inventar constatate la

animale i plantaii (4754);
achiziionate de la entiti afiliate sau
de la entiti legate prin interese de
participare (451, 453);
Creterea fa de valoarea contabil
net, rezultat din reevaluarea
animalelor i plantaiilor, dac nu a
existat o descretere anterioar
recunoscut ca o cheltuial aferent
imobilizrii corporale reevaluate (105);
Creterea fa de valoarea contabil
net, rezultat din reevaluarea
animalelor i plantaiilor, recunoscut
ca venit care s compenseze cheltuiala
cu descreterea, recunoscut anterior
la acel activ (781).
n limita soldului creditor al rezervei

din reevaluare (105);
Valoarea descreterii rezultate din
reevaluarea animalelor i plantaiilor,
recunoscut ca o cheltuial cu
ntreaga valoare a deprecierii, atunci
cnd n rezerva din reevaluare nu este
nregistrat o sum referitoare la acel
activ (681);
care fac obiectul participrii n natur
la capitalul social al altor entiti, n
schimbul dobndirii de participaii n
capitalul acestora (261, 263, 265);
distruse de calamiti (671).
Soldul contului reprezint valoarea animalelor i plantaiilor existente.
Cu ajutorul contului 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de

transport, animalelor i plantaiilor se ine evidenta amortizrii
plantaiilor i animalelor pentru reproducie i de munc.
Debit
Valoarea amortizrii animalelor i
plantaiilor scoase din eviden
(2134);
Valoarea amortizrii animalelor i
plantaiilor, eliminat cu ocazia
reevalurii din valoarea contabil
brut a acestora (2134).
Credit
Cheltuielile aferente amortizrii
animalelor i plantaiilor (681);
Ajustarea amortizrii cumulate
nregistrate pn la data reevalurii
animalelor i plantaiilor, atunci cnd
reevaluarea se efectueaz prin
aplicarea unui indice (105).
Soldul contului reprezint valoarea animalelor i plantaiilor.
Ajustrile de valoare cuprind toate coreciile destinate s in

seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data
bilanului, indiferent dac acea reducere este sau nu definitiv.
Ajustrile de valoare pot fi:
ajustri permanente, denumite n continuare amortizri;
i/sau
41
ajustri provizorii, denumite n continuare ajustri pentru

depreciere sau pierdere de valoare, n funcie de caracterul
permanent sau provizoriu al ajustrii activelor.
Trebuie s se in cont de toate deprecierile, indiferent dac
rezultatul exerciiului financiar este pierdere sau profit, i de tratamentul
fiscal al ajustrilor din depreciere.
Contul utilizat pentru reflectarea ajustrilor este 2913 Ajustri
pentru deprecierea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i
plantaiilor.
Debit
Sumele reprezentnd diminuarea sau
anularea ajustrilor pentru
deprecierea animalelor i plantaiilor
(781)
Credit
Sumele reprezentnd constituirea sau
suplimentarea ajustrilor pentru
deprecierea animalelor i plantaiilor
(681)
Soldul contului reprezint valoarea ajustrilor aferente animalelor i plantaiilor.
Principalele operaiuni implicate n determinarea, evaluarea i

reflectarea deprecierilor sunt similare cu cele prezentate n subcapitolul
privind imobilizrile necorporale.
3.4.
Contabilitatea activelor circulante.

Generaliti i practici specifice

Conform art. 152 (1) din OMFP 3055/2009, stocurile sunt active
circulante:
a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a
activitii;
b) n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii
normale a activitii;
sau
c ) sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care
urmeaz s fie folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de
servicii.
42
Totodat, potrivit pct. 154 din OMFP nr. 3.055/2009, din categoria
stocurilor fac parte i animalele i psrile, respectiv animalele nscute
i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele) crescute i
folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi
valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie
ln, lapte i blan.
Entitile agricole sunt obligate s adopte politici contabile conform
Reglementrilor contabile aprobate de OMFP nr. 3.055/2009. Precizrile
acestor reglementri care vizeaz politicile contabile aplicabile stocurilor
la entitile agricole sunt sintetizate n cele ce urmeaz.
A. Evaluarea iniial
Evaluarea iniial a stocurilor aferente entitilor agricole se face
la cost, care poate mbrca formele prezentate n paragraful privind
imobilizrile corporale.
n plus, pentru stocuri, aa cum prevede art. 160(1) din OMFP
3055/2009, n funcie de specificul activitii, pentru determinarea
costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, n
activitatea de producie sau metoda preului cu amnuntul, n comerul
cu amnuntul.
Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale
materialelor i consumabilelor, ale manoperei, ale eficienei i ale
capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i
ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile existente la un moment
dat. (OMFP 3055/2009, art. 160(2)). Diferenele de pre fa de costul de
achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n contabilitate,
fiind recunoscute n costul activului. (OMFP 3055/2009, art. 160(3)).
n comerul cu amnuntul poate fi utilizat metoda preului cu
amnuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase i
cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s
se foloseasc alt metod.
n aceast situaie, costul bunurilor vndute se calculeaz prin
deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Orice
43
modificare a preului de vnzare presupune recalcularea marjei brute .

(OMFP 3055/2009, art. 160(8)).
n general, costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile
aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru
a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc . (OMFP
3055/2009, art. 157(1)).
Costul de producie al unui bun cuprinde costul de achiziie al
materiilor prime i materialelor consumabile i cheltuielile de
producie direct atribuibile bunului. (OMFP 3055/2009, art. 52(1)).
Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i
costul de producie al imobilizrilor cuprind cheltuielile directe aferente
produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri
tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie,
costul proiectrii produselor, precum i cota cheltuielilor indirecte de
producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora.
(OMFP 3055/2009, art. 52(2)).
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i
alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor,
inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile
corespunztoare. (OMFP 3055/2009, art. 52(3)).
n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil
din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, n msura n
care acestea sunt legate de perioada de producie. Includerea n costul
stocurilor a regiilor generale poate fi adecvat n msura n care
reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n locul i forma
dorite. (OMFP 3055/2009, art. 52(4)).
Exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor,
ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit, sunt
urmtoarele:
pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie
nregistrate peste limitele normale admise, inclusiv pierderile
datorate risipei;
44
cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste

costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii
ntr-o nou faz de fabricaie; cheltuielile de depozitare se
includ n costul de producie atunci cnd sunt necesare pentru a
aduce stocurile n locul i n starea n care se gsesc;
regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip
la aducerea stocurilor n forma i n locul finale;
costurile de desfacere;
regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial
n perioada n care a aprut. Alocarea regiei fixe asupra
costurilor se face pe baza capacitii normale de producie
(activitate).
Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de
producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei,
cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i
costurile cu conducerea i administrarea seciilor. (OMFP 3055/2009,
art. 52(5)).
Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a
fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade, n
condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din
ntreinerea planificat a echipamentului. (OMFP 3055/2009, art. 52(6)).
ters rest
B. Evaluarea n bilan
Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil,
mai puin ajustrile pentru depreciere constatate. Ajustri pentru
depreciere se constat inclusiv pentru stocurile fr micare. n cazul n
care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea de
inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil
net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere.
Fac obiectul evalurii i stocurile n curs de execuie.
Prin valoare realizabil net a stocurilor se nelege preul de
vnzare estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale
a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci
cnd este cazul, i costurile estimate necesare vnzrii. (OMFP
3055/2009, art. 56(2)).
45
Materiile prime i materialele consumabile care sunt n mod

constant nlocuite i a cror valoare total este de o importan secundar
pentru entitate pot fi prezentate la Active la o valoare fix i o cantitate
fix, dac valoarea, cantitatea i structura acestora nu variaz n mod
semnificativ. (OMFP 3055/2009, art. 158).
C. Evaluarea la ieire
La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se
evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau la
valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu, valoarea
reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau
valoarea just pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat). (OMFP 3055/2009, art. 61(1)).
Activele constatate minus n gestiune se scot din eviden la
data constatrii lipsei acestora. La scoaterea din eviden a activelor se
reiau la venituri ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare
aferente acestora. (OMFP 3055/2009, art. 61(2)).
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile i al acelor
bunuri sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie
determinat prin identificarea specific a costurilor individuale. (OMFP
3055/2009, art. 159(1)).
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot
distinge n mod substanial unele de altele. (OMFP 3055/2009, art.
159(2)).
Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor
specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament
contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei
comenzi distincte, indiferent dac au fost cumprate sau produse. (OMFP
3055/2009, art. 159(3)).
Identificarea specific nu poate fi folosit n cazurile n care
stocurile cuprind un numr mare de elemente, care sunt de regul
fungibile. (OMFP 3055/2009, art. 159(4)).
46
La ieirea din gestiune a stocurilor i a altor active fungibile,

acestea se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate prin aplicarea
uneia dintre urmtoarele metode:
a) metoda primul intrat-primul ieit FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat CMP;
c) metoda ultimul intrat-primul ieit LIFO. (OMFP
3055/2009, art. 161(1)).
Dac valoarea prezentat n bilan, rezultat dup aplicarea
metodelor specificate mai sus, difer n mod semnificativ, la data
bilanului, de valoarea determinat pe baza ultimei valori de pia
cunoscute nainte de data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie
prezentat n notele explicative ca total pe categorie de active. (OMFP
3055/2009, art. 161(2)).
Potrivit metodei primul intrat-primul ieit (FIFO), bunurile ieite
din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei
intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n
ordine cronologic. (OMFP 3055/2009, art. 161(3)).
Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea
costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor
elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului
elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei.
Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare recepie.
Perioada de calcul nu trebuie s depeasc durata medie de stocare.
(OMFP 3055/2009, art. 161(4)).
Potrivit metodei ultimul intrat-primul ieit (LIFO), bunurile ieite
din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei
intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior, n
ordine cronologic. n cazul n care aplicarea metodei LIFO conduce la
solduri creditoare n conturile de stocuri, aceast diferen se reia pe
seama altor venituri din exploatare. (OMFP 3055/2009, art. 161(5)).
Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente
similare de natura stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu
47
financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s

modifice metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active
fungibile, n notele explicative trebuie s se prezinte urmtoarele
informaii:
motivul modificrii metodei, i
efectele sale asupra rezultatului. (OMFP 3055/2009, art. 162(1)).
O entitate trebuie s utilizeze aceleai metode de determinare a
costului pentru toate stocurile care au natur i utilizare similare.
Noiunea de utilizare similar este proprie fiecrei entiti.
Pentru stocurile cu natur sau utilizare diferite, folosirea unor
metode diferite de calcul al costului poate fi justificat. (OMFP
3055/2009, art. 162(2)).
O diferen n localizarea geografic nu este suficient pentru a
justifica alegerea de metode diferite. (OMFP 3055/2009, art. 162(3)).
Valoarea produselor i serviciilor n curs de execuie se determin
prin inventarierea produciei neterminate la sfritul perioadei, prin
metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de
efectuare a operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costurile de
producie.
D. Politici de
sintetice a stocurilor
organizare
contabilitii
Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai

valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului
intermitent. (OMFP 3055/2009, art. 164(1)).
n condiiile folosirii inventarului permanent, n contabilitate se
nregistreaz toate operaiunile de intrare i ieire, ceea ce permite
stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ, ct i
valoric. (OMFP 3055/2009, art. 164(2)).
Inventarul intermitent const n stabilirea ieirilor i nregistrarea
lor n contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfritul perioadei.
(OMFP 3055/2009, art. 164(3)).
Entitile care utilizeaz metoda inventarului intermitent efectueaz
inventarierea faptic a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai
trziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat
48
obligaii fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune

respectarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.
(OMFP 3055/2009, art. 164(4)).
Metoda inventarului intermitent const n faptul c intrrile de
stocuri nu se nregistreaz prin conturile de stocuri, ci prin conturile de
cheltuieli. (OMFP 3055/2009, art. 165(1)).
Stabilirea ieirilor de stocuri n cursul perioadei are la baz
inventarierea faptic a stocurilor la sfritul perioadei. Ieirile de stocuri
se determin ca diferen ntre valoarea stocurilor iniiale, la care se
adaug valoarea intrrilor, i valoarea stocurilor la sfritul perioadei
stabilite pe baza inventarului. (OMFP 3055/2009, art. 165(2)).
Inventarul intermitent nu se utilizeaz n comerul cu amnuntul n
situaia n care se aplic metoda global-valoric. (OMFP 3055/2009, art.
165(3)).
Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate n bilan la o
valoare mai mare dect valoarea care se poate obine prin utilizarea
sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaz
pn la valoarea realizabil net, prin reflectarea unei ajustri
pentru depreciere. (OMFP 3055/2009, art. 166).

Potrivit actelor normative n vigoare (OMEF nr. 3.512/2008,
OMFP nr. 2.226/20067) principalele documente utilizate n gestiunea
valorilor materiale sunt:
Factura formular cu regim intern de tiprire i numerotare, ce
servete ca: document pe baza cruia se ntocmete instrumentul de
decontare a bunurilor livrate i a serviciilor prestate; document de nsoire
a mrfii pe timpul transportului, dup caz; document de ncrcare n
gestiunea cumprtorului; document justificativ de nregistrare n
contabilitatea furnizorului i a cumprtorului.
7
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2.226/2006 privind utilizarea unor

formulare financiar-contabile de ctre persoanele prevzute la art. 1 din Legea
contabilitii nr. 82/1991, republicat, publicat n Monitorul Oficial nr. 1.056 din 30
decembrie 2006, cu modificrile ulterioare.
49
Se ntocmete, n dou sau mai multe exemplare, pentru livrri de

bunuri i/sau prestri de servicii. n situaia n care factura nu se
ntocmete n momentul livrrii, bunurile livrate sunt nsoite pe timpul
transportului de avizul de nsoire a mrfii.
Nota de recepie i constatare de diferene servete ca
document pentru recepia bunurilor aprovizionate i ncrcarea acestora
n gestiune i ca document justificativ de nregistrare n contabilitate. Se
folosete ca document de recepie obligatoriu numai n cazul: bunurilor
materiale cuprinse ntr-o factur, care fac parte din gestiuni diferite;
bunurilor materiale procurate de la persoane fizice; celor care sosesc
nensoite de documente de livrare; celor care prezint diferene la
recepie; mrfurilor intrate n gestiune la care evidena se ine la pre de
vnzare. n alte cazuri dect cele menionate, recepia i ncrcarea n
gestiune, precum i nregistrarea n contabilitate se fac pe baza
documentului de livrare care nsoete transportul (factura, avizul de
nsoire a mrfii etc.).
Bonul de predare, transfer, restituire servete ca document
de predare la magazine a produselor finite, a semifabricatelor, pentru
transferul semifabricatelor ntre secii, transferul valorilor materiale de la
o gestiune la alta i ca dispoziie de restituire la magazine a valorilor
materiale nefolosite de seciile de producie.
Bonul de consum i bonul de consum colectiv servesc ca
documente de eliberare din magazie pentru consum a materialelor.
Dispoziia de livrare servete ca document pentru eliberarea
din magazine a produselor, mrfurilor sau altor valori materiale destinate
vnzrii.
Fia de magazie se utilizeaz pentru evidena intrrilor,
ieirilor i stocurilor de valori materiale la locul de depozitare.
Fia de eviden a obiectelor de inventar n folosin se
utilizeaz ca document de eviden a materialelor de natura obiectelor de
inventar pn la scoaterea din folosin.
Registrul stocurilor se utilizeaz drept document de evaluare
a stocurilor de valori materiale i de verificare a concordanei
nregistrrilor efectuate n fiele de magazine i n contabilitate.
Lista de inventariere se utilizeaz pentru inventarierea
valorilor materiale aflate n gestiunea instituiei, servind n acelai timp i
ca document de baz pentru determinarea minusurilor i plusurilor de
valori materiale. Lista st la baza completrii Registrului-inventar.
50
n cadrul societilor cu profil agricol apar i documente

specifice pentru gestiunea stocurilor, cum sunt:
Fia consumului de furaje servete pentru justificarea
furajelor consumate pe specii i categorii de vrst i st la baza
ntocmirii bonului de consum.
Bonul de mcini servete ca document de primire a
cerealelor pentru mcinat, n regim de prestaie, cu plata n natur sau n
bani; pentru evidenierea uiumului reinut n natur sau plata prestaiei n
numerar i a produselor eliberate beneficiarului; ca document de
nregistrare n gestiune a veniturilor realizate din activitatea de prestaii
de mcini a uiumului n natur sau a sumelor ncasate n numerar.
Se ntocmete, n dou exemplare, de ctre unitatea prestatoare,
nscriindu-se cantitatea adus la mcinat, uiumul reinut n natur sau
preul prestaiei n lei, precum i produsele eliberate beneficiarului.
Lunar, prestatorul morii ntocmete Raportul de producie din
mcini, document centralizator pentru nregistrarea n contabilitatea
sintetic i analitic.
Borderoul de achiziie servete ca document de nregistrare
n gestiune a bunurilor cumprate de la persoane fizice, document
justificativ de nregistrare n evidena contabil n partid simpl a valorii
bunurilor cumprate, document pentru justificarea sumelor primite ca
avans (spre decontare) pentru achiziii sau pentru decontarea sumelor
pltite pentru achiziii. Se ntocmete n dou exemplare pentru
aprovizionrile cu bunuri de pe piaa rneasc, de la productorii
individuali sau de la alte persoane fizice, n momentul achiziiei.
Bonul de recoltare zilnic sau jurnalul recoltatului sunt
utilizate la recoltatul produselor vegetale (cereale, fructe etc.) i al
produselor zootehnice (ln, ou etc.).
Jurnalul de mulsori se ntocmete lunar n cadrul fermelor
zootehnice i se utilizeaz pentru nregistrarea produciei.
Actul de ftare se ntocmete diferit, n funcie de tipul
animalelor. Pentru produii din specia cabalinelor i taurinelor,
nregistrarea se face individual, atribuindu-se numere de inventar. Pentru
celelalte specii, nscrierea se face pe total capete i greutate, indicndu-se
numrul de femele i de masculi i numrul matricol al mamei.
Actul de mutaie se utilizeaz la trecerea animalelor de la o
categorie inferioar la o categorie superioar sau la modificarea
destinaiei lor. Documentul conine categoria din care ies i cea n care
51
intr animalele, numrul de capete i greutatea, gestiunea care le pred i

cea care le primete.
Actul de cntrire a animalelor se utilizeaz pentru
consemnarea sporului n greutate al animalelor.
Actul de necropsie - dispariie - tiere a animalelor
servete la scderea din gestiune a animalelor moarte sau sacrificate. St
la baza completrii bonului de predare, de transfer, de restituire pentru
produsele rezultate n urma sacrificrii animalelor.
Registrul evoluiei efectivelor de animale servete pentru
inerea evidenei cantitative a efectivelor de animale, n cadrul lui
deschizndu-se partizi pe specii i pe categorii de vrst.
Registrul pentru evidena animalelor tinere este utilizat
pentru gestiunea animalelor oprite pentru prsil sau completarea turmei
de baz.
Contul 361 Animale i psri
Cu ajutorul acestui cont de activ se ine evidena efectivelor de
animale de natura stocurilor, respectiv:
animalele nscute i cele tinere de orice fel , n vederea creterii
i folosirii lor pentru munc i reproducie;
animalele la ngrat pentru valorificare.
Debit
Valoarea la pre de nregistrare a
animalelor achiziionate (401, 408,
542);
animalelor aduse de la teri (356, 401);
Valoarea la pre de nregistrare sau
cost de producie a animalelor aduse
ca aport n natur de ctre acionari i
asociai (456);
animalelor obinute din producie
proprie, sporuri de greutate i
plusurile de inventar (711);
Credit
animalelor vndute, incluse pe
cheltuieli, constatate minus de
inventar i cele trimise la teri (356,
371, 606, 711);
animalelor livrate la unitate sau
subuniti (481, 482);
Valoarea pierderilor din calamiti
(671).
52
animalelor primite de la unitate sau

subuniti (481, 482);
Valoarea animalelor i psrilor
primite cu titlu gratuit (758).
Soldul activ reprezint valoarea la pre de nregistrare a animalelor existente n stoc la
sfritul perioadei.
Not. Evidena animalelor i psrilor se ine pe categorii de vrst,

astfel: ntre 0 i 6 luni, ntre 6 i 12 luni, utilizndu-se din punct de
vedere contabil analitice pentru contul 361, iar trecerea de la o categorie
la alta fcndu-se numai n urma operaiei de cntrire.
Contul 368 Diferene de pre la animale i psri
Cu ajutorul acestui cont rectificativ al valorii de nregistrare a
animalelor se ine evidena diferenelor, n plus sau n minus, ntre preul
de nregistrare standard (prestabilit) i costul de achiziie, respectiv costul
de producie.
Debit
Credit
Diferenele de pre n plus aferente

animalelor achiziionate (401, 542);
Diferenele de pre n minus aferente
animalelor incluse pe cheltuieli (606);
animalelor din producie proprie (711);
Diferenele de pre n minus
repartizate asupra valorii animalelor
i psrilor ieite din gestiune (711).

animalelor achiziionate (361, 542);
animalelor incluse pe cheltuielile
exerciiului (606);
animalelor din producie proprie (711);
Diferenele de pre n plus repartizate
asupra valorii animalelor din producie
proprie ieite din gestiune (711).
Soldul debitor sau creditor reprezint diferenele de pre aferente animalelor existente
n stoc.
Contul 396 Ajustri pentru deprecierea animalelor

Cu ajutorul acestui cont se ine evidena constituirii, de regul, la
sfritul exerciiului financiar, a ajustrilor pentru deprecierea stocurilor
de animale, precum i a suplimentrii, diminurii sau anulrii acestora.
Debit
Credit
Sumele reprezentnd diminuarea sau

anularea ajustrilor pentru deprecierea
Valoarea ajustrilor pentru deprecierea

stocurilor i a produciei n curs,
53
stocurilor i a produciei n curs (781).
constituite sau suplimentate (681).
Soldul creditor reprezint valoarea ajustrilor constituite la sfritul perioadei.
Alte conturi specifice contabilitii unitilor agricole sunt: 3025

Semine i material pentru plantat, 3026 Furaje. Cu ajutorul acestor
conturi se ine evidena existenei i micrii stocurilor de semine,
materiale de plantat i furaje.
Alte conturi utilizate n evidena contabil a stocurilor rezultate din
activitatea agricol sunt: 331 Producie n curs de execuie, 341
Semifabricate, 345 Produse finite, 351 Materii i materiale aflate la
teri, 354 Produse aflate la teri, 356 Animale aflate la teri, 326
Animale n curs de aprovizionare.
3.5. Contabilitatea financiar a

veniturilor i cheltuielilor
3.5.1. Recunoaterea i clasificarea veniturilor
Pentru recunoaterea i clasificarea veniturilor, entitile agricole
aplic Reglementrile contabile conforme cu directivele europene
aprobate prin OMFP nr. 3.055/2009. Totodat, n legtur cu
recunoaterea veniturilor noul OMFP 1898/2013 precizeaz: veniturile
sunt recunoscute n contul de profit i pierdere atunci cnd se poate
evalua n mod credibil o cretere a beneficiilor economice viitoare legate
de creterea valorii unui activ sau de scderea valorii unei datorii.
Recunoaterea veniturilor se realizeaz simultan cu recunoaterea
creterii de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creterea net a
activelor, rezultat din vnzarea produselor sau serviciilor, ori
descreterea datoriilor ca rezultat al anulrii unei datorii).
Astfel, conform reglementrilor contabile n vigoare, delimitarea
general a veniturilor se realizeaz n trei categorii:
a) venituri din exploatare;
b) venituri financiare;
c) venituri extraordinare. (OMFP 3055/2009, art. 255)
54
n cadrul veniturilor se face distincie ntre activitatea curent i

ctiguri, astfel: n categoria veniturilor se includ att sumele sau
valorile ncasate sau de ncasat n nume propriu din activiti curente, ct
i ctigurile din orice alte surse. (OMFP 3055/2009, art. 252(1))
Activitile curente sunt orice activiti desfurate de o entitate,
ca parte integrant a obiectului su de activitate, precum i activitile
conexe acestora. (OMFP 3055/2009, art. 252(2))
Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot
aprea sau nu ca rezultat din activitatea curent, dar nu difer ca natur
de veniturile din aceast activitate. n contul de profit i pierdere,
ctigurile sunt prezentate, de regul, la valoarea net, exclusiv
cheltuielile aferente, la elementul Alte venituri din exploatare. (OMFP
3055/2009, art. 252(3))
Evaluarea veniturilor se realizeaz astfel: suma veniturilor
rezultate dintr-o tranzacie este determinat, de obicei, printr-un acord
ntre vnztorul i cumprtorul/utilizatorul activului, innd cont de
suma oricror reduceri comerciale. (OMFP 3055/2009, art. 254))
Veniturile din exploatare cuprind: (OMFP 3055/2009, art.
256(1))
a) venituri din vnzarea de produse i mrfuri, precum i din
prestri de servicii;
n aceast categorie se includ i veniturile realizate din vnzarea de
locuine de ctre entitile care au ca activitate principal obinerea i
vnzarea de locuine.
Veniturile se recunosc la valoarea integral, inclusiv n cazul n
care entitatea practic programe de fidelizare a clienilor. n acest caz,
pentru contravaloarea punctelor cadou acordate clienilor ca parte a unei
tranzacii de vnzare de bunuri, prestare de servicii sau a altor forme
similare de stimulare, i care pot fi folosite n viitor de client pentru a
obine bunuri sau servicii gratuite sau la pre redus, sub rezerva
ndeplinirii unor eventuale condiii suplimentare, entitatea nregistreaz
n contabilitate un provizion.
n ceea ce privete momentul recunoaterii, n contabilitate,
veniturile din vnzri de bunuri se nregistreaz n momentul predrii
bunurilor ctre cumprtori, al livrrii lor pe baza facturii sau n alte
condiii prevzute n contract, care atest transferul dreptului de
proprietate asupra bunurilor respective, ctre clieni. (OMFP
3055/2009, art. 258(1))
55
Veniturile din vnzarea bunurilor se recunosc n momentul n

care sunt ndeplinite urmtoarele condiii:
entitatea a transferat cumprtorului riscurile i avantajele
semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor;
entitatea nu mai gestioneaz bunurile vndute la nivelul la care
ar fi fcut-o, n mod normal, n cazul deinerii n proprietate a
acestora i nici nu mai deine controlul efectiv asupra lor;
mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil;
este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie
generate ctre entitate; i
costurile tranzaciei pot fi evaluate n mod credibil. (OMFP
3055/2009, art. 258(2))
n ceea ce privete prestrile de servicii, OMFP nr. 3.055/2009
precizeaz:
Veniturile din prestri de servicii se nregistreaz n
contabilitate pe msura efecturii acestora. Prestarea de servicii
cuprinde inclusiv executarea de lucrri i orice alte operaiuni care nu pot
fi considerate livrri de bunuri. (OMFP 3055/2009, art. 259(1))
Stadiul de execuie al lucrrii se determin pe baz de situaii
de lucrri care nsoesc facturile, procese-verbale de recepie sau alte
documente care atest stadiul realizrii i recepia serviciilor prestate. .
(OMFP 3055/2009, art. 259(2))
Contravaloarea lucrrilor nerecepionate de beneficiar pn la
sfritul perioadei se evideniaz la cost, n contul 332 Servicii n curs
de execuie, pe seama contului 712 Venituri aferente costurilor
serviciilor n curs de execuie. . (OMFP 3055/2009, art. 259(4))
b) venituri aferente costului produciei, reprezentnd variaia n
plus (cretere) sau n minus (reducere) dintre valoarea la cost de
producie efectiv a stocurilor de produse i servicii n curs de execuie de
la sfritul perioadei i valoarea stocurilor iniiale ale produselor i
serviciilor n curs de execuie, nelund n calcul ajustrile pentru
depreciere reflectate;
c) venituri din producia de imobilizri, reprezentnd costul
lucrrilor efectuate de entitate pentru ea nsi, care se nregistreaz ca
imobilizri corporale i necorporale;
56
Variaia stocurilor de produse finite i n curs de execuie pe

parcursul perioadei reprezint o corecie a cheltuielilor de producie
pentru a reflecta faptul c fie producia a majorat nivelul stocurilor, fie
vnzrile suplimentare au redus nivelul stocurilor. (OMFP 3055/2009,
art. 256(2))
Veniturile aferente costului produciei n curs de execuie se
nscriu, alturi de celelalte venituri, n contul de profit i pierdere, cu
semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor). . (OMFP
3055/2009, art. 256(3))
d) venituri din subvenii de exploatare, reprezentnd subveniile
pentru acoperirea diferenelor de pre i pentru acoperirea pierderilor,
precum i alte subvenii de care beneficiaz entitatea;
e) alte venituri din exploatarea curent, cuprinznd veniturile din
creane recuperate, penaliti contractuale, datorii prescrise, scutite sau
anulate potrivit legii, precum i alte venituri din exploatare.
Veniturile financiare cuprind:
a) venituri din imobilizri financiare;
b) venituri din investiii pe termen scurt;
c) venituri din creane imobilizate;
d) venituri din investiii financiare cedate;
e) venituri din diferene de curs valutar;
f) venituri din dobnzi;
g) venituri din sconturi primite n urma unor reduceri financiare;
h) alte venituri financiare. (OMFP 3055/2009, art. 257).
Dobnzile se recunosc periodic, n mod proporional, pe msura
generrii venitului respectiv, pe baza contabilitii de angajamente, iar
dividendele se recunosc atunci cnd este stabilit dreptul acionarului de a
le ncasa. . (OMFP 3055/2009, art. 260).
Contravaloarea lucrrilor nerecepionate de beneficiar pn la
sfritul perioadei se evideniaz la cost, n contul 332 Servicii n curs
de execuie, pe seama contului 712 Venituri aferente costurilor
serviciilor n curs de execuie.
Dotrile tehnice aparinnd sectorului mecanic, tractoare, combine,
maini de recoltat, adesea sunt folosite de unitile agricole n activitatea
de prestrii servicii agricole pentru teri. Acestea sunt de regul
operaiuni de arat, semnat, discuit, recoltat .a.m.d. De obicei, pentru
57
aceste servicii, mijlocul de plat nu este numerarul, ci este vorba despre o

plat n natur, cunoscut sub denumirea de uium de exemplu, pentru
operaiuni de recoltare, plata se face n bunuri de natura celor recoltate
(gru, porumb etc.).
n cazul arendei pltite n natur cnd de fapt are loc un schimb
de bunuri cu servicii, n contabilitate trebuie reflectat fiecare tranzacie
n parte i recunoscut un venit din operaiunea de vnzare a bunului
predat n contrapartid pentru arenda convenit.
Legislaia naional nu permite efectuarea schimbului de bunuri i
servicii fr ntocmirea documentelor corespunztoare. Schimbul de
bunuri este reflectat ca o vnzare i o cumprare simultan.
Astfel, n momentul n care bunurile sunt vndute sau se presteaz
servicii n schimbul unor bunuri sau servicii ce nu sunt similare, schimbul
este privit ca o tranzacie care genereaz venit.
3.5.2. Recunoaterea
cheltuielilor
clasificarea
Aa cum s-a mai artat i n paragrafele anterioare, entitile

agricole aplic OMFP nr. 3.055/2009, conform cruia n definirea
cheltuielilor se realizeaz diferenierea conceptual ntre cheltuieli i
pierderi, astfel:
Cheltuielile entitii reprezint valorile pltite sau de pltit pentru:
consumuri de stocuri i servicii prestate, de care beneficiaz
entitatea;
cheltuieli cu personalul;
executarea unor obligaii legale sau contractuale etc. (OMFP
3055/2009, art. 262(1)).
Pierderile reprezint reduceri ale beneficiilor economice i pot
rezulta sau nu ca urmare a desfurrii activitii curente a entitii.
Acestea nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. n contul de profit
i pierdere, pierderile sunt prezentate, de regul, la valoarea net,
exclusiv veniturile aferente, la elementul Alte cheltuieli de exploatare.
(OMFP 3055/2009, art. 262(3)).
n ceea ce privete recunoaterea cheltuielilor, noul OMFP
1898/2013 precizeaz: Cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i
58
pierdere atunci cnd se poate evalua n mod credibil o diminuare a

beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ
sau de o cretere a valorii unei datorii. Recunoaterea cheltuielilor are
loc simultan cu recunoaterea creterii valorii datoriilor sau reducerii
valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau
amortizarea echipamentelor).
Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup
natura lor, astfel: (OMFP 3055/2009, art. 263(1)).
a)
cheltuieli de exploatare, care cuprind:
cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile;
costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de
achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor;
contravaloarea energiei i apei consumate; valoarea animalelor i
psrilor; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor;
cheltuieli cu serviciile executate de teri, redevene, locaii de
gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli cu alte
servicii executate de teri (colaboratori); comisioane i onorarii;
cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i
personal; deplasri, detari i transferri; cheltuieli potale i taxe de
telecomunicaii, servicii bancare i altele;
cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia
social i alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate);
alte cheltuieli de exploatare (cheltuielile legate de protejarea
mediului nconjurtor, aferente perioadei; pierderi din creane i debitori
diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii, sponsorizri i alte
cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital; creane prescrise potrivit legii; certificatele de emisii de gaze cu
efect de ser achiziionate potrivit legislaiei n vigoare i ale cror
costuri pot fi determinate, aferente perioadei curente etc.);
b) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creane legate
de participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; diferenele
nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n
curs; sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur
financiar i altele;
c) cheltuieli extraordinare (calamiti i alte evenimente
extraordinare).
Cheltuielile cu provizioanele, amortizrile i ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare, precum i cheltuielile cu impozitul
59
pe profit i alte impozite, calculate potrivit legii, se evideniaz distinct,

n funcie de natura lor. (OMFP 3055/2009, art. 263(2)).
Conturile sintetice de venituri i de cheltuieli se pot dezvolta pe
conturi analitice, n funcie de necesitile impuse de anumite
reglementri sau potrivit necesitilor proprii ale entitii. (OMFP
3055/2009, art. 264).
Cheltuielile unei entiti din agricultur reprezint sumele sau
valorile consumate sau de pltit pentru:
consumuri de bunuri materiale;
plata lucrrilor executate i servicii prestate de teri;
cheltuieli cu personalul angajat;
plata unor obligaii legale sau contractuale;
alte cheltuieli sau pli efectuate.
Pentru determinarea rezultatelor exerciiului financiar, n cadrul
cheltuielilor se mai cuprind: amortizrile i ajustrile pentru depreciere
sau pierdere de valoare a elementelor patrimoniale, provizioanelor,
precum i valoarea activelor cedate, distruse sau disprute etc.
3.5.3. Sistemul de documente i de conturi
utilizate
Informaia final privind mrimea cheltuielilor efectuate este
rezultatul prelucrrii datelor privind consumurile i plile n cadrul celor
trei subsisteme cunoscute8:
Subsistemul de documente, care cuprinde:
acte ntocmite la locul i n momentul efecturii operaiilor:
factur fiscal, extras de cont, poli de asigurare, chitan etc.;
documente interne: bon de consum, fi limit de consum, stat
de salarii, decont de cheltuieli, situaia de calcul a amortismentelor; i
alte documente specifice agriculturii: fia consumului de furaj;
bon de recoltare zilnic sau jurnalul recoltatului, jurnalul de mulsori, bon
de mcini, bon de vnzare material lemnos, aviz de nsoire material
lemnos etc.;
8
O. Bojian, Contabilitatea ntreprinderilor, Editura Eficient, Bucureti, 1996, p. 252.
60
Subsistemul evidenei tehnic-operative, care cuprinde o alt

serie de documente: situaii de lucrri, borderouri de achiziie (fructe de
pdure, ciuperci, ghinde etc.), registru unic de eviden a materialului
lemnos (instalaie de transformat lemn rotund gater), raport de
producie, jurnale care se ntocmesc periodic la nivelul entitii;
Subsistemul conturilor de cheltuieli pentru reflectarea n
contabilitatea financiar a cheltuielilor unei entiti silvice se utilizeaz
Planul de conturi general (PCG) utiliznd clasa 6 Conturi de cheltuieli,
care cuprinde grupe i conturi sintetice de gradele I i II.
Cheltuielile privind consumul de materii prime, materiale auxiliare,
combustibili, ambalaje, piese de schimb, costul de achiziie al
materialelor de natura obiectelor de inventar consumate, costul energiei i
apei consumate etc. fac parte din categoria cheltuielilor de exploatare ale
entitii. Contabilitatea lor se ine cu ajutorul conturilor din grupa 60
Cheltuieli privind stocurile, iar din categoria cheltuielilor cu materii
prime i materiale fac parte mai multe elemente primare de cheltuieli,
care privesc activitatea de exploatare a entitii. Materiile prime i
materialele sunt acele active circulante care constituie substana
produsului finit (de exemplu, semine i material sditor, puiei, buteni
de lemn pe sortimente i specii pentru obinerea de cherestea, semine
pentru obinerea puieilor etc.). nregistrarea n contabilitate a
cheltuielilor se evideniaz diferit, n funcie de metoda utilizat pentru
gestiunea stocurilor.
Materiile prime date n consum se consemneaz n documentul Bon
de consum sau n Fia limit de consum.
Conturile specifice veniturilor i cheltuielilor din agricultur sunt:
contul 6026 Cheltuieli cu furajele, contul 606 Cheltuieli cu animalele
i psrile, contul 701 Venituri din vnzarea produselor finite, contul
711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse.
3.6. Exemple generale privind

operaiunile contabile specifice
agriculturii
3.6.1. Culturile vegetale
61
n cazul culturilor vegetale, cheltuielile exerciiului financiar

aferente cultivrii culturilor de primvar i toamn, legumelor, ngrijirii
i ntreinerii livezilor, viilor, plantaiilor de arbuti fructiferi, recoltrii
fructelor se includ n costul de producie al acelui exerciiu financiar. n
contabilitate, acestea se reflect separat de cheltuielile exerciiului
financiar aferente cultivrii culturilor de toamn pentru producia anului
urmtor i de cheltuielile aferente executrii n exerciiul n curs a
lucrrilor de pregtire a solului pentru semnatul culturilor de primvar
i al altor culturi n exerciiul viitor (ierburilor perene), care se consider
producie n curs de execuie.
O parte din cheltuieli n cazul culturilor vegetale in de cultivarea
doar a ctorva culturi (grupe de culturi omogene). Aceste particulariti i
durata procesului de producie (uneori doi ani consecutivi) condiioneaz
inerea contabilitii cheltuielilor pe: tipuri de activiti, culturi, grupe de
culturi omogene, producie n curs de execuie (aratul de toamn,
boronitul, introducerea ngrmintelor pentru producia anilor viitori).
Structura produciei neterminate n ramura vegetal depinde de
natura culturii, respectiv de toamn sau de primvar.
Astfel, lucrrile care se execut n toamn alctuiesc producia
neterminat (de exemplu, semnatul culturilor de toamn, aratul de
toamn (fr ngrminte)). Totodat, pentru culturile de toamn (de
exemplu, grul, orzul, orzoaica de toamn, rapia), n producia
neterminat se includ lucrrile de nfiinare.
La culturile de primvar, producia neterminat se refer doar
la fertilizarea de baz i la artur.
n cazul culturilor vegetale, cheltuielile specifice se refer la:
I. Cheltuieli directe cu materiile prime i materialele
consumabile:
a) semine i material de plantat valoarea seminelor i a
materialului de plantat att din producie proprie, ct i procurate,
consumate pentru cultura respectiv, semnatul suplimentar al
semnturilor rare i rensmnarea celor distruse;
b) ngrminte (minerale i organice) valoarea ngrmintelor
minerale, bacteriale i a microngrmintelor, precum i a celor
organice; gunoiul de grajd, gunoiul de psri aplicate pentru cultura
(grupa de culturi) respectiv;
c) mijloace de protecie a plantelor i animalelor valoarea
pesticidelor, preparatelor insecto-fungicide, erbicidelor, defoliantelor,
62
altor mijloace chimice i biologice (inclusiv consumurile aferente

transportrii acestora) utilizate pentru combaterea duntorilor,
buruienilor i bolilor plantelor agricole.
d) alte cheltuieli cu materialele de exemplu, valoarea
materialului de legat (n vii).
II. Cheltuieli directe cu salariile, asigurrile i protecia social
cuprind cheltuielile directe cu salariile muncitorilor de producie
ncadrai n lucrrile executate manual, cu caii, cu tractorul pe obiecte de
calculaie a costurilor, inclusiv pregtirea solului pentru semnat,
prelucrarea i recoltarea, lucrrile de transport.
III. Servicii cuprind valoarea serviciilor (autotransportului de
mrfuri, transportului cu traciune animal, lucrrilor de transport
executate de tractoare, aprovizionrii cu energie electric, ap i gaze)
prestate pentru necesitile de producie ale fermei vegetale att de
activitile auxiliare proprii ale ntreprinderii, ct i de ctre teri;
cheltuielile aferente alimentrii cu ap pentru necesitile de producie ale
ntreprinderii, valoarea serviciilor ce in de deservirea agrochimic,
mecanizarea, ameliorarea, introducerea ngrmintelor, protecia
chimic i biologic a plantelor care sunt prestate de ctre teri.
IV. Cheltuieli cu ntreinerea imobilizrilor corporale cuprind
cheltuielile aferente ntreinerii imobilizrilor corporale folosite la
realizarea produciei: cheltuielile privind salariile muncitorilor care
deservesc imobilizrile corporale, inclusiv contribuiile aferente; valoarea
lubrifianilor i a carburanilor, precum i a tuturor tipurilor de energie
utilizat la ntreinerea imobilizrilor, inclusiv la executarea lucrrilor
agricole i altor lucrri, la deplasarea tractoarelor de pe un sector pe altul;
amortizarea imobilizrilor corporale raportate la cultura respectiv.
Produsele obinute pot fi:
a) produsele agricole de baz: cerealele, fructele, strugurii etc.;
b) produse agricole conjugate: masa verde, seminele, fnul etc.;
c) produse secundare: paie i deeuri la cultivarea culturilor
cerealiere.
De regul, evidena contabil se ine pe conturi analitice pentru
fiecare cultur, cel puin pentru conturile 331 Produse n curs de
execuie i 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse.
Tipurile de nregistrri contabile sunt:
a) Achiziia de materii prime i de materiale:
63
Cost
TVA aferent
%
301, 3022, 3025, 3028
Conturile de stocuri
4426
TVA deductibil
401
Furnizori
b) Consumul materiilor prime i materialelor consumabile:

b1) Consumul de materii prime:
601
Cheltuieli cu
materiile prime
301
Materii prime
b2)Consumul de combustibili:
6022
Cheltuieli privind
combustibilii
3022
Combustibili
3025
Semine i materiale
de plantat
b3)Consumul de semine:
6025
Cheltuieli privind
seminele i
materialele de plantat
b4)Consumul de alte materiale:

6028
Cheltuieli privind
alte materiale
consumabile
3028
Alte materiale
consumabile
c) nregistrarea produciei n curs:

331
Produse n curs
de execuie
711
Venituri aferente
costurilor stocurilor
de produse
64
Repartizarea celorlalte cheltuieli (603, 604, 605, 608, 611, 612,

613, 614, 622, 623, 624, 625, 626 628 etc.) se poate face proporional cu
suprafaa cultivat atunci cnd este vorba de cheltuieli de regie.
Cheltuielile specifice se repartizeaz pe cultura pentru care au fost
efectuate. De exemplu: cheltuielile cu amortizarea tractoarelor se pot
repartiza proporional pe toate culturile, dar cheltuielile cu depozitarea
grului nu pot fi repartizate pe cultura de porumb.
Atunci cnd societatea are mai multe culturi (de exemplu, gru,
porumb, orz), aceste cheltuieli, i implicit producia neterminat, se
nregistreaz proporional cu suprafaa cultivat, n cazul cheltuielilor
comune tuturor culturilor. Cheltuielile specifice fiecrei culturi se vor
nregistra numai pe aceast cultur.
O cultur se ncheie cu lucrri de desfiinare a culturii, care de
asemenea trebuie repartizate pe cultura respectiv. La recoltare, pe baza
notelor de cntar se poate determina cantitatea produs.
Tipurile de nregistrri contabile n acest caz sunt:
a) Descrcarea contului de producie n curs la nceputul lunii:
711
Venituri aferente
de produse
331
Produse n curs
de execuie
b) Costul produselor finite recoltate:

345
Produse finite
331
Produse n curs
de execuie
Dac societatea nu dispune de spaii de stocare proprii, iar

produsele sunt depozitate n custodie, valoarea produselor trimise spre
depozitare la teri se nregistreaz prin formula contabil:
354
Produse aflate
la teri
345
Produse finite
n cazul n care din cultura curent se pstreaz material pentru

semine, ncrcarea conturilor de semine presupune formula contabil:
65
3025
Semine i materiale
de plantat
345
Produse finite
Vnzarea produselor finite:

a) Pentru preul de vnzare:
4111
Clieni
%
701
Venit din vnzare
Venituri din
vnzarea produselor
finite
4427
TVA aferent
TVA colectat
b) Descrcarea de gestiune:
b1) Dac vnzarea se face din spaiile de depozitare proprii:
711
Venituri aferente
de produse
345
Produse finite
Cost
b2) Dac vnzarea se face direct din spaiile de depozitare ale

terilor:
711
Venituri aferente
de produse
354
Produse aflate
la teri
Cost
ters
3.6.2. Societile cu profil zootehnic
nainte de tratamentul contabil prezentm n continuare cteva
reguli tehnice specifice acestui domeniu9:
www.emonografii.ro
66
Cresctorii care au cumprat animale trebuie s informeze medicul

veterinar n termen de apte zile de la achiziie, iar n cazul n care
proprietarii vor s deplaseze animalele, acetia trebuie s solicite un
formular de micare care va fi eliberat n cel mult trei zile.
Fiecare cresctor trebuie s colaboreze cu medicul veterinar pentru
a fi sigur c animalele sunt identificate i nregistrate.
Fermierii care vor s deschid o cresctorie trebuie s anune
medicul veterinar cu apte zile nainte, acesta fiind termenul maxim n
care medicul veterinar va rspunde solicitrii fermierului i va completa
documentele necesare identificrii exploataiei respective. Datele privind
ferma vor fi nregistrate n baza de date a ANSVSA (Autoritatea
Naional Sanitar Veterinar i pentru Sigurana Alimentelor) n
maximum 72 de ore.
Naterile trebuie anunate medicului veterinar, n termen de apte
zile, medicul urmnd s aplice crotalia (o marc de identificare), s
completeze documentele de identificare i s nregistreze animalul n
baza de date.
Achiziiile de animale trebuie anunate tot n termen de apte zile.
Micarea animalelor trebuie de asemenea raportat veterinarilor.
Cresctorii anun intenia cu trei zile nainte de data la care vor s
deplaseze animalele, iar rspunsul la aceast solicitare este acordat n
maximum trei zile.
Fiecare proprietar de exploataie de animale sau deintorul
acestora are obligaia de a notifica medicul veterinar cu privire la orice
micare a animalelor din exploataie. n acest scop, proprietarul va
solicita medicului veterinar eliberarea formularului de micare. Medicul
veterinar rspunde solicitrii proprietarului exploataiei sau a
deintorului de animale n cel mai scurt termen (maximum 72 de ore) i
va nregistra evenimentul respectiv n baza de date n aceeai zi cu
eliberarea formularelor de micare.
Autoritatea mai atenioneaz fermierii c nu trebuie s permit
accesul n gospodrie sau n ferm al animalelor care nu sunt identificate
sau nu sunt nsoite de formulare de micare, iar n cazul bovinelor de
paaport.
Noul proprietar are obligaia de a solicita medicului veterinar
nregistrarea micrii i n paaportul bovinei.
Cresctorii trebuie s nregistreze i s identifice animalele pentru a
putea primi subvenii, n timp ce controlul deplasrii animalelor prin
eliberarea unor formulare de micare este necesar pentru prevenirea i
combaterea unor boli i stabilirea traseului alimentelor.
67
n fermele cu profil zootehnic, produsele obinute pot fi:

a) produse agricole de baz: laptele n vitritul pentru lapte; carnea
obinut din sacrificarea animalelor crescute n gospodria proprie;
animalele n mas vie pregtite pentru vnzare sau sacrificare;
b) produse agricole conjugate: laptele i lna de la turma de baz a
ovinelor. n sectorul zootehnic, concomitent cu produsele agricole
conjugate, pot fi obinute i active biologice suplimentare, de exemplu,
miei din turma de baz a ovinelor;
c) produse secundare: gunoi de grajd.
Producia neterminat este determinat pe obiecte de calculaie
(categorii de animale) ca urmare a operaiunii de inventariere i evaluare
la ncheierea exerciiului financiar precedent. Structura produciei
neterminate n ramura creterii animalelor cuprinde existentul de
animale tinere i la ngrat i cheltuielile pentru trimestrul IV la
categoria ovine de producie.
n cazul societilor cu profil zootehnic, cheltuielile specifice se
refer la:
I. Cheltuieli directe cu materiile prime i materialele
consumabile:
a) mijloace de protecie a animalelor valoarea preparatelor
biologice, a medicamentelor, a substanelor dezinfectante utilizate;
b) furaje valoarea furajelor att din producie proprie, ct i cea
a furajelor procurate utilizate pentru hrnirea vitelor. Cheltuielile aferente
transportrii furajelor din locurile pstrrii prealabile (stoguri, ire,
grmezi acoperite, depozite i alte locuri de colectare) n locurile pstrrii
permanente (depozitele sectoarelor, ale brigzilor, ale fermelor, ale
seciilor etc.) se includ n costul furajelor.
c) alte cheltuieli materiale valoarea aternutului pentru
animale.
II. Cheltuieli directe cu salariile, asigurrile i protecia social:
cuprind cheltuielile directe privind salariile muncitorilor de producie
ncadrai n lucrrile executate manual, ale mulgtoarelor, ale operatorilor
mulsului mecanizat, ale ngrijitorilor de vite, ale brigadierilor, ale
ngrijitoarelor de viei, ale ngrijitorilor de porci, ale ciobanilor, care
lucreaz n sectorul zootehnic la deservirea tipului respectiv (grupei) de
animale, precum i la nsmnarea artificial a animalelor.
68
III. Servicii: cuprind valoarea serviciilor (a autotransportului de

mrfuri, a aprovizionrii cu energie electric, ap i gaze, a instalaiilor
frigorifice) prestate pentru necesitile de producie ale sectorului
zootehnic att prin activitile auxiliare proprii ale ntreprinderii, ct i de
ctre teri.
IV. Cheltuieli cu ntreinerea imobilizrilor corporale: cuprind
cheltuielile cu amortizarea imobilizrilor corporale din sectorul zootehnic
i cheltuielile aferente reparaiei acestora.
Ciclul de nregistrri contabile se prezint dup cum urmeaz:
a) Aport la capital n natur animale i psri:
361
Animale i psri
456
Decontri cu
acionarii/asociaii
privind capitalul
Valoare
de aport
b) Achiziia de la furnizori de animale i psri pe baza facturii:

Cost de
achiziie
%
361
Animale i psri
4426
TVA deductibil
401
Furnizori
c) Achiziia de la teri, din cele date spre prelucrare sau

recondiionare:
361
Animale i psri
356
Animale aflate
la teri
d) Primirea prin donaie de animale i psri:

361
Animale i psri
7582
Venituri din
donaii primite
e) Obinerea de animale tinere nou-nscute:

361.01
711
Valoarea just
69
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale tinere
Venituri aferente
de produse
a vieilor
nou-nscui
f) Plusuri de inventar:
f1) la cele provenite din producie proprie:
361
Animale i psri
711
Venituri aferente
de produse
f2) la cele provenite din achiziii:

361
Animale i psri
606
Cheltuieli privind
animalele i psrile
g) Consumul de furaje speciale pentru hrana animalelor tinere:

6026
Cheltuieli privind
furajele
3026
Furaje
Cost furaje
consumate
h) Alte costuri legate de creterea animalelor tinere (combustibil,

salarii, amortizarea grajdurilor etc.):
6xx
Conturi de cheltuieli
pe naturi de cheltuieli
%
3xx
Conturi de stocuri
4xx
Conturi de teri
281
Amortizri privind
imobilizrile corporale
i) nregistrarea sporului n greutate:

361.01
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale tinere
711
Venituri aferente
de produse
Costul de
producie
determinat
70
Remarc. Sporul de cretere n greutate reprezint o problem

de calculaie a costurilor tratat n Capitolele IV i VI.
j) Trecerea animalelor tinere la animale de producie:
361.02
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale pentru
producie
361.01
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale tinere
Valoarea contabil
a animalelor
transferate la
categoria animale
pentru producie
k) Trecerea animalelor tinere la animale de reproducie:

2134.01
Animale i plantaii
Analitic
,,Animale pentru
reproducie
l)
361.01
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale tinere
Valoarea contabil
a animalelor
transferate la
categoria
imobilizri corporale
animale pentru
reproducie
Trecerea animalelor tinere la animale pentru ngrat:

361.02
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale pentru
ngrat
361.01
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale tinere
Valoarea contabil
a animalelor
transferate la
categoria animale
pentru ngrat
m) Trecerea animalelor tinere la animale pentru vnzare:

361.03
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale pentru
vnzare
361.01
Animale i psri
Analitic distinct
,,Animale tinere
Valoarea contabil
a animalelor
transferate la
categoria animale
pentru vnzare
n) Vnzarea animalelor tinere ctre diveri beneficiari:

71
4111
Clieni
%
701
Venituri din
vnzarea produselor
finite
4427
TVA colectat
Venit din
vnzare
TVA aferent
o) Descrcarea gestiunii pentru animalele tinere vndute:

711
Venituri aferente
de produse
361
Animale i psri
Cost de
producie
p) Sacrificarea animalelor n vederea obinerii de produse finite:

p1) pentru cele cumprate:
606
Cheltuieli privind
animalele i psrile
361
Animale i psri
Cost de
achiziie
p2) pentru cele obinute din producie proprie:

711
Venituri aferente
de produse
361
Animale i psri
Cost de
producie
Cele dou nregistrri de mai sus sunt valabile i n cazul

constatrii unui minus la inventar ncadrat n normele legale.
r) Calamiti (de exemplu, mortalitatea n urma unei epidemii):
671
Cheltuieli privind
calamitile i alte
evenimente extraordinare
361
Animale i psri
s) Donaii efectuate:
72
6582
Donaii acordate
361
Animale i psri
3.6.3. Contabilitatea specific silviculturii

3.6.3.1.
Reflectarea n contabilitate a operaiilor
economice specifice salmoniculturii
(pstrvrii)
Tehnologia optim de cretere a puietului de pstrv curcubeu n
primul an de via cuprinde patru etape distincte: incubaia, alevinajul
(ngrijirea i hrnirea puietului de pete), creterea n troci (1-2 luni)
i creterea n bazine. n perioadele de incubaie i alevinaj, puietul este
parcat n sala de incubaie n incubatoare. Dup circa 600 grade-zile
(incubaia + alevinajul), puietul este transferat n troci pentru o perioad
de dou luni, dup care este trecut n bazine.
n continuare, n sectorul de producie puietul se dezvolt, fiind
transferat ulterior n categoria reproductorilor.
Evidena contabil a cheltuielilor aferente efectivului piscicol se
ine cu ajutorul contului 331 Produse n curs de execuie analitic 3317
Produse piscicole n curs la costul de producie, care este format din:
cheltuieli cu puietul;
cheltuieli cu hrana granulat;
cheltuieli cu tratamentele;
cheltuieli cu salariile personalului angajat;
cheltuieli cu contribuiile sociale ale angajatorului la bugetul de
stat consolidat;
cheltuieli cu energia i apa;
cheltuieli cu ntreinerea iazului;
cheltuieli cu amortizarea (cas de incubaie, opron de cretere
a icrelor eclozate, eclozor icre pstrv);
cheltuieli generale de administraie.
n acest sector, din produsele de baz obinute enumerm: puietul
piscicol (larv-icre, puiet de pete (alevini), puiet de pete de un an),
puietul pentru repopulare, pstrvul de consum.
73
Filiera nregistrrilor contabile se prezint dup cum urmeaz:

a) Achiziia puietului:
361
Animale i psri
401
Furnizori
361
Animale i psri
b) Popularea iazului:
606
Cheltuieli privind
animalele i psrile
Remarc. Exist i opinia potrivit creia, din punctul de

vedere al procesului de cretere, achiziia puietului este o achiziie de
materii prime, caz n care nregistrrile sunt:
Achiziia puietului:
301
Materii prime
401
Furnizori
301
Materii prime
Popularea iazului:
601
Cheltuieli cu
materiile prime
c) Reflectarea n contabilitatea financiar a efectivului piscicol se

evideniaz prin articolul contabil:
3317
Produse piscicole
n curs
711
Venituri aferente
de produse
Cost efectiv
d) La valorificarea efectivului piscicol se efectueaz urmtoarele

nregistrri contabile:
74
d1) la populaie:
Pre de livrare
5311
Casa n lei
%
701
Venituri din
vnzarea produselor
finite
4427
TVA colectat
%
701
Venituri din
vnzarea produselor
finite
4427
TVA colectat
d2) la entitile economice:

Pre de livrare
4111/x
Clieni
Concomitent cu livrarea se nregistreaz i destocarea cheltuielilor

n funcie de cantitatea de pstrvi valorificat:
711
Venituri aferente
costului stocurilor
de produse
3317
Produse piscicole
n curs
Cost efectiv
Soldul debitor al analiticului 3317 Produse piscicole n curs la

sfritul exerciiului financiar reprezint costul efectiv al efectivului
piscicol aflat n pstrvrii.
Remarc. Poate fi reinut i varianta n care, la momentul

vnzrii, pentru costul de producie total se efectueaz nregistrarea:
345
Produse finite
3317
Produse piscicole
n curs
Cost efectiv
75
3.6.3.2. Reflectarea n contabilitate a operaiilor

specifice fazaneriilor
Crearea condiiilor de cretere foarte pretenioase pentru
dezvoltarea n captivitate a puilor nseamn investiii n cldiri, utilaje,
instalaii electrice, de ap, de igienizare i meninere a cureniei, condiii
de supraveghere continu, precum i personal specializat. Producia de
fazani se stabilete n fiecare an n funcie de aceste posibiliti.
Oule i puii, dac se valorific, constituie producia specific a
fazaneriei. Cunoaterea realizrilor nu se poate face fr recepia pe faze
de dezvoltare biologic.
Dup recepia pentru incubare, o parte din ou se valorific pe piaa
liber pentru consum. Puii se recepioneaz pe serii i hale de cretere,
de exemplu, la 40-50 de zile, stocai n voliere se valorific la intern i la
export. Valorificarea superioar nseamn ns i colonizarea lor n
terenuri de vntoare.
Producia de fazani se stabilete n fiecare an n funcie de
posibilitile de cretere, dotarea cu mijloace tehnice necesare (aparatur
de incubat, spaii de cretere n stare de funcionare i posibiliti reale
pentru valorificarea produciei obinute intern i extern export).
Neasigurarea desfacerii fr contracte ferme la export sau intern
constituie actul de deces, faliment sigur al cresctoriei, deoarece
fazanii stnd n ateptare n voliere de stocaj pentru valorificare consum
furaje, penajul se degradeaz, slbesc, iar procentul de pierderi crete.
Evidena valoric a efectivului de fazani se ine la costul de
achiziie pentru reproductorii procurai de la ali furnizori la care se
adaug lunar costul de ntreinere a lor i la costul de producie este
evideniat producia de ou i producia de pui.
Reproductorii se procur la data de 1 martie a anului de producie.
Evidena contabil a reproductorilor se ine cu ajutorul contului
361 Animale i psri, prin nregistrarea contabil:
Cost de
achiziie
TVA aferent
%
361
Animale i psri
4426
TVA deductibil
401
Furnizori
76
n fiecare perioad de gestiune (lun), la acest pre se adaug

cheltuielile aferente ntreinerii acestora care ar reprezenta sporul de
cretere, conform nregistrrii contabile:
361
Animale i psri
711
Venituri aferente
de produse
Conform HG nr. 2.139/2004, fazanii reproductori ar trebui s fie

nregistrai n categoria imobilizrilor corporale, n grupa 2 Instalaii
tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, 2.4. Animale i
plantaii, cod de clasificare 2.4.1.4. Psri de reproducere cu durat
normal de funcionare 2-4 ani. n aceast situaie apare i problema
amortizrii.
n acest caz, nregistrrile contabile efectuate sunt de forma:
a) Achiziionarea de reproductori conform facturii:
%
Cost de
2134.02
achiziie
Animale i plantaii
Analitic distinct
Fazani
reproductori
4426
TVA aferent
TVA deductibil
404
Furnizori de
imobilizri
b) Reflectarea n contabilitate a amortizrii:

6811
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
2813/x
Amortizarea
instalaiilor, mijloacelor
de transport, animalelor
i plantaiilor
Analitic distinct
Amortizarea psrilor
Remarc. ntruct entitile silvice nu respect aceste norme

n privina fazaneriilor, apreciem c specialitii n domeniu ar trebui s
77
reflecteze asupra acestui fapt pentru a evita eventualele consecine

negative.
Oule i puii de fazani constituie producia specific
fazaneriilor. Producia de ou se recepioneaz i se nregistreaz n
fiecare zi, urmrindu-se scriptic rezultatul ecloziunii pentru fiecare serie
de ou puse la incubat. Dup terminarea procesului de incubaie i
acoperirea necesarului privind realizarea programului de producie
stabilit, oule rezultate n plus vor fi valorificate pe piaa liber pentru
consumul uman.
Redm n tabelul de mai jos filiera nregistrrilor din contabilitatea
financiar.
Nr.
crt.
Operaia economic
nregistrarea contabil
1.
Consumul de furaje conform bonului de consum
6026 = 3026
2.
Consumul de materiale (medicamente)
6021 = 3021
3.
Centralizatorul statelor de salarii
641 = 421
4.
Contribuiile la asigurrile sociale
645 = 4311
5.
Amortizarea volierelor de stocaj, a eclozoarelor
6811 = 2812
6.
Energia i apa
605 = 401
7.
nregistrarea produciei de ou
345 = 711
Producia de pui se recepioneaz i se nregistreaz n fazaneriile

care dispun de hale de cretere dup cum urmeaz:
puii de fazani de o zi sortai odat cu trecerea lor n hale de
cretere se nregistreaz la costul de producie astfel:
3318
Pui de fazani
producie n curs
711
Venituri aferente
de produse
puii de 40-50 zile odat cu trecerea lor n voliere de stocaj

sau valorificarea lor la intern sau la export se nregistreaz la costul de
producie astfel:
711
Venituri aferente
3318
Pui de fazani
78
de produse
producie n curs
n momentul n care puii ajung la maturitate (900 g) peste

120 zile sunt nregistrai n contabilitatea financiar la cost efectiv astfel:
361
Animale i psri
711
Venituri aferente
de produse
3.6.3.3.
Reflectarea n contabilitate a produselor
accesorii ale pdurii
Dintre categoriile de produse accesorii (nelemnoase) ale pdurii
care n decursul timpului au avut i au o pondere nsemnat n activitatea
entitilor silvice prin comercializarea acestora att n ar, ct i n afara
ei, se evideniaz:
a) fructele de pdure: afinele, ctina, zmeura, murele, mceele
etc.;
b) ciupercile comestibile;
c) plantele medicinale etc.
n cele ce urmeaz vom aborda aspecte legate de reflectarea n
contabilitatea financiar i managerial a operaiilor economice privind
achiziia, sortarea, prelucrarea i comercializarea acestora.
Formele n care se comercializeaz ndeosebi la export fructele de
pdure sunt: n stare proaspt, refrigerate i congelate (n special mure i
zmeur). Activitatea de recoltare i achiziie a fructelor de pdure se
organizeaz la nivelul direciilor i ocoalelor silvice. Evidena
extracontabil a fructelor de pdure se ine cantitativ la costul de
achiziie.
Tipurile de nregistrri contabile sunt:
nregistrarea plii fructelor de pdure pe baza borderoului de
achiziie:
658.21
Alte cheltuieli
de exploatare
5311
Casa n lei
Cost de
achiziie
fructe
79
Analitic
Fructe de pdure
Remarc. n literatura de specialitate exist i varianta potrivit

creia fructele de pdure pot fi recunoscute ca materii prime, soluie
care ar face posibil o recunoatere adecvat a intrrilor, perisabilitilor
i cantitilor vndute:
301
Materii
prime
Analitic
Fructe de pdure
5311
Casa n lei
Cost de
achiziie
fructe
n msura n care fructele sunt transferate la centrul de fructe se

efectueaz nregistrarea:
482
Decontri ntre
subuniti
301
Materii prime
Analitic
Fructe de pdure
Cost de
achiziie
fructe
Pentru a fi comercializate, fructele de pdure sunt supuse unui

proces de sortare n vederea eliminrii impuritilor i a fructelor
necorespunztoare conform clauzelor din contractele ncheiate cu
partenerii interni i externi.
Acest proces presupune o serie de costuri, cum ar fi: energie, ap,
salarii muncitori, contribuiile angajatorului la asigurrile sociale,
amortizarea instalaiilor i alte cheltuieli.
n aceast variant nregistrrile contabile sunt de forma:
a)Evidenierea eventualelor cheltuieli cu achiziia:
601
Cheltuieli cu
materiile prime
301
Materii prime
Analitic
Fructe de pdure
Cost de
achiziie
fructe
b)Evidenierea cheltuielilor de procesare, ambalare:

658.21
Alte cheltuieli
401
Furnizori
Cost de
achiziie
80
de exploatare
Analitic
Fructe de pdure
lucrri
nregistrarea n contabilitatea financiar se evideniaz prin

articolul contabil:
3314
Producie n curs
Analitic
Fructe de pdure
711
Venituri aferente
de produse
Cost de
producie
La comercializare se nregistreaz:
a)Vnzarea fructelor de pdure la pre de vnzare:
4111/x
Clieni
%
701
Venituri din
vnzarea produselor
finite
4427
TVA colectat
b)destocarea produciei de fructe de pdure:

711
Venituri aferente
de produse
3314
Producie n curs
Analitic
Fructe de pdure
Cost de
producie
Totodat, n cazul transferurilor ctre centre de fructe i

evidenierea separat a veniturilor de ctre fiecare subunitate n parte,
att veniturile ct i cheltuielile se vor nregistra prin contul 482
Decontri ntre subuniti:
4111/x
Clieni
482
Decontri ntre
subuniti
81
i:
482
Decontri ntre
subuniti
701
Venituri din
vnzarea produselor
finite
Remarc. Dup prerea noastr, n urma procesului de

sortare, fructele de pdure pot fi considerate ca semifabricate, putnd
fi nregistrate n contabilitatea financiar n contul 341/x Semifabricate.
Totodat, din moment ce ele sunt achiziionate, o alt variant ar
putea fi considerarea acestora drept mrfuri, caz n care nregistrarea
contabil la intrarea n entitate este de tipul:
371
Mrfuri
401/x
Furnizori
Cost de
achiziie
La livrare, destocarea se va nregistra prin formula contabil:

607
Cheltuieli privind
mrfurile
371
Mrfuri
Cost de
achiziie
Prin acelai articol contabil s-ar putea nregistra i pierderile

inevitabile din procesul de sortare.
3.6.3.4.
fondului lemnos
Reflectarea n contabilitate a valorii
Activitatea forestier presupune din punct de vedere tehnologic

urmtoarele etape: cumprarea unei pduri n vederea exploatrii
lemnului, obinerea produsului exploatrii i valorificarea masei
lemnoase.
O prim particularitate fa de registrele contabile care se
utilizeaz de ctre entitile economice n general este c pentru evidena
extracontabil a volumului de mas lemnoas pus n valoare pe baza
APV-urilor (act de punere n valoare) se utilizeaz Registrul de
82
partizi care este adaptat sistemului informatic separat i uniform pentru

toate subunitile Regiei Naionale a Pdurilor (SUMAL).
a) nregistrarea achiziiei pe baza facturii primite de la ocolul de
unde se achiziioneaz partida:
351
Materii i materiale
aflate la teri
401
Furnizori
Cost de
achiziie
b) La nceperea exploatrii, pe baza avizului de nsoire se

nregistreaz:
301
Materii prime
351
Materii i materiale
aflate la teri
Cost de
achiziie
Recoltarea lemnului, de la locul recoltrii, denumit cioat,

cuprinde operaiile:
doborrea este operaia de desprindere a arborelui de sol;
curarea crcilor presupune tierea crcilor, a vrfurilor i a
cioturilor;
secionarea arborilor la cioat reprezint fragmentarea
acestora n piese cu forme i dimensiuni impuse de capacitatea
mijloacelor de colectare i condiiile silvice.
Colectarea lemnului este procesul de deplasare a lemnului de la
locul recoltrii pn la o cale de transport cu caracter permanent (drum
auto, cale ferat, curs de ap navigabil). Deplasarea se poate face fie pe
ci naturale (denumite i instalaii pasagere, deoarece nu au un caracter
permanent de utilizare, fiind folosite doar pe durata lucrrilor de
exploatare), fie pe ci de colectare, reprezentate de funiculare, drumuri de
tractor etc.
Colectarea cuprinde urmtoarele operaii:
Adunatul constituie prima deplasare a lemnului de la locul de
recoltare (cioat), fie pentru formarea direct a sarcinilor la un mijloc
mecanizat de colectare, tractor sau funicular, fie pentru o concentrare
prealabil a lemnului n tasoane (grmezi mai mult sau mai puin
ordonate de lemn), pachete de piese, de regul la o cale de colectare, n
vederea deplasrii ulterioare pe aceast cale. n primul caz, adunatul se
efectueaz cu troliul montat pe tractor sau prin tras lateral cu cablul
83
trgtor al funicularului, iar n al doilea caz, cu atelaje (tras cu atelaje),

prin alunecare liber (adunat cu apina sau corhnire), cu trolii
independente, minitractoare. Adunatul se efectueaz pe distane scurte, n
general sub 100 m, pe trasee naturale dispersate.
Apropiatul este operaia de deplasare pe ci special amenajate
a materialului lemnos de la locurile n care a fost concentrat prin adunat
pn la platforma primar. Se folosesc de regul tractoare sau funiculare,
cile de colectare au trasee bine determinate (drumuri de tractor, linii de
funicular), distanele de apropiat fiind relativ lungi.
Scosul, ca operaie intermediar, const n preluarea cu
tractorul, funicularul sau atelaje, a lemnului adunat, care este deplasat n
continuare pn la un traseu apropiat.
La intersecia cii de colectare cu cea de transport se amplaseaz
platforma primar (depozit primar), care reprezint o suprafa de teren
amenajat n mod special n vederea executrii lucrrilor de pregtire i
ncrcare a materialului lemnos n mijloacele de transport. Aceste lucrri
alctuiesc procesul denumit lucrri de platform primar, lemnul
suportnd aici o prim transformare major, fiind adus la forme i
dimensiuni corespunztoare cerinelor de transport.
Operaiile de curare a crcilor, secionare, cojire, despicare,
indiferent de locul unde se execut, se numesc global operaii de fasonare
a lemnului, denumire care exprim faptul c aceste lucrri efectuate dup
doborre constau n diverse modificri ale formei i dimensiunilor
lemnului supus exploatrii, astfel nct s se ajung la sortimente
definitive de lemn brut. De regul, ctre populaie se exploateaz i se
valorific produsele secundare (rrituri, tieri de conservare, tieri de
igien, cele asimilate produselor secundare).
Transportul tehnologic reprezint deplasarea lemnului de la
platforma primar a antierului de exploatare la un centru de sortare i
preindustrializare a lemnului sau direct la beneficiarii industriali. La
intersecia dintre cele dou ci se amplaseaz, de regul, un depozit
intermediar, unde se va realiza operaia de transbordare a lemnului,
etap realizat de regul cu ajutorul terilor i n urma creia se obin ca
sortimente mas lemnoas fasonat n depozit final i mas lemnoas
fasonat sortimente PAL i PAF.
Produsul exploatrii lemnului l constituie sortimentele de lemn
brut, reprezentnd segmente de arbori aduse la forme, dimensiuni i
caliti corespunztoare prelucrrii industriale (mecanic sau
chimic) sau utilizrii directe (n construcii, drept combustibil etc.),
84
lemnul brut fiind lemnul care i pstreaz forma natural rotund sau cel
mult despicat, fr s fi suportat vreo aciune de prelucrare mecanic sau
chimic.
c)
Tierea arborilor pe picior:

601
Cheltuieli cu
materiile prime
301
Materii prime
d) Din punct de vedere contabil, obinerea lemnului de lucru se

contabilizeaz prin formula:
345
Produse finite
711
Venituri aferente
de produse
Vnzarea i exploatarea masei lemnoase are la baz actul de

punere n valoare (APV), un document care prezint informaii cu
privire la principalele caracteristici ale parchetelor, la amplasare, la felul
tierii, la volumul i sortimentele de exploatat, la valoarea de vnzare a
masei lemnoase. Acesta este un document cu caracter tehnic, silvicultural
i economic fiind documentul justificativ de nregistrare n evidena
extracontabil a fondului lemnos n Registrul de partizi.
ntocmirea actului de punere n valoare necesit o serie de lucrri
pregtitoare, cum ar fi:
amplasarea parchetelor cuprinde dou operaii: operaia de
stabilire a arboretelor care urmeaz a fi parcurse cu tieri sub form de
produse principale, secundare i igien i n fine operaia de stabilire a
instalaiilor de transport necesare lucrrilor de exploatare;
delimitarea parchetelor reprezint marcarea cu ciocanul
ptrat10 a arborilor limit ce rmn neexploatai n cazul tierilor rase i
definitive.
10
Instrument de marcare a arborilor limit privind delimitarea parchetelor. Acest

instrument se ine sub sigiliu n fiete metalice i se elibereaz numai cu acordul i
n prezena efului de ocol, care de altfel face i consemnarea eliberrii lui ntr-un
registru cu regim special.
85

Remarc. Pentru a reflecta n contabilitate valoarea fondului
lemnos suntem de prere c trebuie inut cont de clasele de vrst
existente n structura fondului forestier.
Astfel, au fost identificate ase clase de vrst, intervalul pentru o
clas de vrst fiind de 20 de ani, conform tabelului:
Nr.
crt.
Clasa de vrst a
fondului forestier
Vrsta n ani
1.
1-20
2.
II
21-40
3.
III
41-60
4.
IV
61-80
5.
81-100
6.
VI
Peste 100
Valoarea masei lemnoase ar trebui s i regseasc echivalent n

cheltuielile efectuate pe fiecare clas de vrst, clasele I-VI
nregistrndu-se n evidena contabil n contul 331/x Producie n curs
de execuie mas lemnoas astfel:
331/1
Produse n curs
de execuie
mas lemnoas
clasa I
711/1
Venituri aferente
de produse
clasa I
331/2
Produse n curs
de execuie
mas lemnoas
clasa II
711/2
Venituri aferente
de produse
clasa II
331/3
Produse n curs
de execuie
mas lemnoas
clasa III
711/3
Venituri aferente
de produse
clasa III
86
331/4
Produse n curs
de execuie
mas lemnoas
clasa IV
711/4
Venituri aferente
de produse
clasa IV
331/5
Produse n curs
de execuie
mas lemnoas
clasa V
711/5
Venituri aferente
de produse
clasa V
331/6
Produse n curs
de execuie
mas lemnoas
clasa VI
711/6
Venituri aferente
de produse
clasa VI
Remarc. Menionm c n cadrul entitilor silvice evidena

contabil a acestor cheltuieli se ine global, dar pot fi evideniate i pe
clase de vrst, ntruct nu sunt unitare.
nregistrarea fondului lemnos ajuns la vrsta exploatrii este de
tipul:
345/x
Produse finite
Analitic
Lemn exploatat
711
Venituri aferente
de produse
Cost de
producie
e) Obinerea, n urma decojirii, a produsului rezidual coaj:

346
Produse reziduale
f)
Pre de livrare
711
Venituri aferente
de produse
La comercializare, nregistrarea contabil este:

4111
Clieni
%
701
87
Venituri din
vnzarea produselor
finite
703
Venituri din
vnzarea produselor
reziduale
4427
TVA colectat
g) Destocarea produselor finite lemn din exploatare se

nregistreaz astfel:
Pre de livrare
711
Venituri aferente
de produse
%
345
Produse finite
lemn exploatat
346
Produse reziduale
Remarc. Considerm aceast variant ca fiind o modalitate

de evideniere a valorii fondului lemnos n situaiile financiare anuale
care ar reflecta ntr-adevr imaginea real i fidel a entitilor silvice cu
o importan major i pentru utilizatori.
3.6.3.5.
forestier
Aspecte fiscale privind activitatea
I. Taxarea invers
Conform Codului fiscal, titlul VI Taxa pe valoarea adugat,
cap. 4 Dispoziii comune, art. 160 Msuri de simplificare, alin.
(2) lit. b), o operaiune pentru care se aplic taxarea invers este
livrarea de mas lemnoas i materiale lemnoase, astfel cum sunt
definite prin Legea nr. 46/2008 Codul silvic, cu modificrile i
completrile ulterioare.
Normele de aplicare prevd c n cazul livrrilor de bunuri
prevzute la art. 160 alin. (2) din Codul fiscal, inclusiv pentru avansurile
ncasate, furnizorii emit facturi fr tax i nscriu n aceste facturi o
meniune referitoare la faptul c au aplicat taxarea invers.
88
Taxa se calculeaz de ctre beneficiar i se nscrie n facturi i n

jurnalul pentru cumprri, fiind preluat att ca tax colectat, ct
i ca tax deductibil n decontul de tax.
Ca atare, beneficiarul, n cursul perioadei fiscale, va nregistra:
4426
TVA colectat
4427
TVA deductibil
II. Taxe forestiere

1. Contribuia la Fondul pentru mediu
Conform Ordonanei Guvernului nr. 31/2013 pentru modificarea i
completarea Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 196/2005 privind
Fondul pentru mediu, Fondul pentru mediu este un instrument
economico-financiar destinat susinerii i realizrii proiectelor i
programelor pentru protecia mediului i pentru atingerea
obiectivelor Uniunii Europene n domeniul mediului i schimbrilor
climatice, n conformitate cu dispoziiile legale n vigoare.
Veniturile Fondului pentru mediu se constituie din:
o contribuie de 2% din veniturile realizate din vnzarea masei
lemnoase i/sau a materialelor lemnoase obinute de ctre
administratorul, respectiv proprietarul pdurii, cu excepia lemnelor de
foc, arborilor i arbutilor ornamentali, pomilor de Crciun, rchitei i
puieilor (OG 196/2005 art. 9(1)(f), modificat de Legea 167/2010)).
Conform Legii nr. 384/2013, de aprobare a O.G. nr. 31/2013, aceste
sume se declarar i se pltesc lunar de ctre persoanele juridice i
fizice care desfoar activitile respective, pn la data de 25 inclusiv
a lunii urmtoare celei n care s-a desfurat activitatea.
o contribuie de 3% din suma care se ncaseaz anual pentru
gestionarea fondurilor de vntoare, pltit de ctre gestionarii

fondurilor de vntoare (OG 196/2005 art. 9(1)(j)). Conform Legii nr.
384/2013, de aprobare a O.G. nr. 31/2013, aceste sume se declarar i se
pltesc anual de ctre persoanele juridice i fizice care desfoar
respectivele activiti, pn la data de 25 ianuarie inclusiv a anului
urmtor.
89
timbrul de mediu pentru autovehicule (OG 196/2005 art. 9(1)

(r), modificat de OG 31/2013 i OUG 9/2013 privind timbrul de mediu
pentru autovehicule, art. 2(1)).
nregistrarea fondului n contabilitate se prezint astfel:
635/xx
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe i
vrsminte asimilate
Analitic
Fond mediu
447/xx
Fonduri speciale
taxe i vrsminte
asimilate
Analitic
Fond mediu
2. Contribuia la Fondul de conservare i regenerare a

pdurilor:
Legea nr. 46/2008 Codul silvic cu modificrile i completrile
ulterioare prevede la art. 33 alin. (2):
Fondul de conservare i regenerare a pdurilor (...) se constituie
din urmtoarele resurse:
a) contravaloarea terenului scos definitiv din fondul forestier
proprietate public a statului, n cazul n care nu se ofer teren n
compensare;
b) contravaloarea pierderii de cretere determinate de exploatarea
masei lemnoase nainte de vrsta exploatabilitii de pe terenurile scoase
definitiv sau ocupate temporar din fondul forestier proprietate public a
statului;
c) 40% din cuantumul chiriei pentru ocuparea
temporar a terenurilor din fondul forestier proprietate
public a statului;
d) contravaloarea despgubirilor pentru pagubele produse
fondului forestier proprietate public;
e) 50% din cuantumul despgubirilor pentru pagubele produse
fondului forestier proprietate privat;
f) 10-25% din valoarea masei lemnoase autorizate spre
exploatare, provenit din produse principale i accidentale I,
calculat la nivelul preului mediu al unui metru cub de mas
lemnoas pe picior; pentru fondul forestier proprietate public a statului,
90
nivelul procentului anual, n cazul statului, nivelul procentului anual, n

cazul produselor principale, se stabileste de Regia Naional a Pdurilor
Romsilva, respectiv de Institutului de Cercetri si Amenajri Silvice
Marin Drcea, reorganizat potrivit pre vederilor prezentei legi si de
ocolul silvic nfiinat de Regia Autonom Administraia Patrimoniului
Protocolului de Stat; pentru celelalte forme de proprietate forestier,
nivelul procentului anual, n cazul produselor principale, se stabileste
de ocoalele silvice prevzute la art. 10 alin. (2). Suma astfel
determinat se vireaz de ctre vnztorul masei lemnoase n contul
administratorului/prestatorului de servicii silvice;
g) sumele reprezentnd cheltuielile de instalare/reinstalare a
vegetaiei
forestiere
pentru
terenurile
care
fac
obiectul
compensrii/ocuprii temporare, precum si cheltuielile necesare pn la
realizarea strii de masiv pentru terenurile din fondul forestier naional;
h) sumele reprezentnd contravaloarea efectelor determinate de
funciile de protecie, ecologice i sociale ale pdurilor;
i) alocaii de la bugetul de stat;
j) diferena de valoare rezultat n urma evalurii vegetaiei
forestiere aferent terenurilor care fac obiectul schimbului, pentru situaia
n care valoarea vegetaiei forestiere de pe terenul proprietate public a
statului este mai mare dect valoarea vegetaiei forestiere de pe terenul cu
care se realizeaz schimbul
nregistrarea n contabilitatea financiar se prezint astfel:
658.15
Alte cheltuieli
de exploatare
Analitic
Fond conservare
i regenerare
472.13
Venituri nregistrate
n avans
Analitic
Fond conservare
i regenerare
Fondul de conservare i regenerare este ulterior utilizat pentru:

a) regenerarea suprafeelor parcurse cu tieri;
b) mpdurirea terenurilor goale nregistrate n amenajamentul
silvic sau a celor preluate n scopul mpduririi;
c) reinstalarea pdurii pe terenurile ocupate temporar din fondul
forestier naional;
91
d) efectuarea lucrrilor de ajutorare i de ngrijire a regenerrilor

naturale i de ngrijire a culturilor tinere existente;
e) efectuarea lucrrilor n resursele genetice forestiere nscrise n
Catalogul naional al materialelor forestiere de reproducere;
f) acoperirea cheltuielilor ocazionate de refacerea pdurilor
afectate de calamiti;
g) efectuarea lucrrilor de degajri si curiri;
h) cumprarea de terenuri cu destinaie agricol sau forestier;
i) gospodrirea pdurilor cu funcii speciale de protecie n
condiiile n care nu este reglementat procesul de producie lemnoas
(Legea nr. 46/2008 Codul silvic cu modificrile i completrile
ulterioare , art. 33 alin. (3)).
Diminuarea fondului se efectueaz pe baza situaiei de lucrri
ntocmite n fiecare lun, iar n contabilitate diminuarea fondului de
conservare i regenerare se nregistreaz prin formula:
472.13
n avans
Analitic
Fond conservare
i regenerare
741.16
Venituri din subvenii
de exploatare
Analitic
Fond conservare
i regenerare
3. Contribuia privind accesibilizarea fondului forestier

naional:
Conform Legii 56/2010 privind accesibilizarea fondului forestier
naional, n vederea accesibilizrii fondului forestier naional,
administratorii prevzui de legislaia n vigoare pentru fondul
forestier proprietate public a statului i pentru unitile
administrativ-teritoriale deintoare de fond forestier au obligaia s
nfiineze fondul de accesibilizare a pdurilor. (art 4(1)).
Fondul de accesibilizare a pdurilor, prevzut mai sus, poate fi
constituit i de proprietarii de fond forestier proprietate privat .
Decizia de constituire - hotrre a consiliului local, hotrre a adunrii
generale, hotrre a proprietarului unic, dup caz - se comunic anual, n
perioada 1-31 decembrie, pentru anul de producie urmtor, Ocolului
silvic care asigur administrarea sau serviciile silvice.
92
Conform art. 5 din Legea menionat, Fondul de accesibilizare a

pdurilor se constituie din urmatoarele resurse:
a) 10% din valoarea masei lemnoase vndute i ncasate n
condiiile legii, provenite din produse principale i accidentale I;
b) suma cuvenit administratorului fondului forestier proprietate
public a statului, stabilit potrivit prevederilor art. 42 alin. (1) lit. b) din
Legea nr. 46/2008 privind Codul silvic, cu modificrile i completrile
ulterioare.
Fondul de accesibilizare a pdurilor este un fond purttor de
dobnd. Sumele rmase disponibile din acest fond la sfritul
anului calendaristic se reporteaz n anul urmtor, cu aceeai
destinaie.
Alimentarea fondului de accesibilizare a pdurilor se face n
termen de cel mult 15 zile lucrtoare de la data ncasrii
contravalorii resurselor prevzute la alin. (1).
n cazul fondului forestier proprietate privat, sumele
neutilizate din fondul de accesibilizare a pdurilor se restituie
proprietarului, la cerere.
Fondul de accesibilizare a pdurilor se utilizeaz pentru:
a) proiectarea lucrrilor de construire a drumurilor forestiere;
b) proiectarea lucrrilor de intervenii de natura investiiilor la
drumurile forestiere existente;
c) executarea lucrrilor de construire a drumurilor forestiere noi;
d) executarea lucrrilor de intervenii de natura investiiilor la
drumurile forestiere existente. (Legea 56/2010, art 6).
4.Fondul de ameliorare reglementat de Ordinul nr. 2353 din
14.06.2012 emis de Ministerul Mediului i Pdurilor. Acest ordin
prezint n anex Normele Metodologice privind constituirea i utilizarea
Fondului de ameliorare a fondului funciar cu destinaie silvic.
Astfel, conform art. 1 sursele de constituire a Fondului de
ameliorare a fondului funciar cu destinaie silvic sunt urmtoarele:
a) taxa pentru scoaterea definitiv a terenurilor din fondul forestier
prevzut la art. 41 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 46/2008 - Codul silvic,
cu modificrile i completrile ulterioare;
b) dobnzi ncasate, n condiiile legii, la disponibilitile bneti, la
depozitele constituite din venituri ncasate din realizrile activitii
prevzute la lit. a).
93
Potrivit reglementrilor legale, din Fondul de ameliorare a

fondului funciar cu destinaie silvic se asigur (art. 4):
a) finanarea cercetrii, proiectrii i executrii lucrrilor prevzute
n proiectele de amenajare, ameliorare i punere n valoare prin
mpdurire a terenurilor degradate constituite n perimetre de ameliorare;
b) finanarea ntocmirii de studii i documentaii tehnicoeconomice pentru realizarea perdelelor forestiere de protecie;
c) finanarea mpduririi terenurilor pentru realizarea pe categorii a
Sistemului naional al perdelelor forestiere de protecie;
d) compensaia pierderii de venit corespunztor suprafeei efectiv
ocupate de perdelele forestiere de protecie, prevzut la art. 101 alin. (1)
din Legea nr. 46/2008, cu modificrile i completrile ulterioare.
Conform art. 9, soldul Fondului de ameliorare a fondului
funciar cu destinaie silvic rmas neutilizat la finele anului se
reporteaz n anul urmtor i se utilizeaz cu aceeai destinaie.
Ordinul menionat prezint n anex o monografie privind
nregistrarea n contabilitate a principalelor operaiuni privind
constituirea i utilizarea Fondului de ameliorare a fondului funciar cu
destinaie silvic:
a) La Ministerul Mediului i Pdurilor
b) La Regia Naional a Pdurilor - Romsilva (RNP)
c) La autoritatea teritorial competent a Ministerului Mediului i
Pdurilor
3.7. Contabilitatea subveniilor guvernamentale i

prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental
3.7. 1. Delimitri privind subveniile
Subveniile agricole sunt strns legate de politica de preuri. Se
cunoate o mare diversitate a acestora, n timp i pe domenii de activiti,
astfel11:
subvenii la productori, care se pot aplica la nivelul preurilor
inputurilor agricole (semine, ngrminte, ap de irigat, dobnzi
11
L. Zahiu, A. Dachin, Politici agroalimentare comparate, Editura Economic,

Bucureti, 2009.
94
bonificate la creditele pentru cumprarea inputurilor sezoniere sau a

mainilor agricole, subvenionarea stocurilor etc.) sau la nivelul
outputurilor (produse i servicii agricole). Subvenionarea outputurilor
agricole se practic pentru produsele de baz n alimentaie, mai ales
sub form de prime incluse n pre i acordate productorilor;
controlul administrativ al preurilor printr-un sistem complex
de subvenionare a consumului la unele alimente de baz;
subvenii acordate la serviciile pentru agricultur (servicii tip
extension, respectiv pentru extinderea cunotinelor agricole prin
instruirea profesional a fermierilor);
alocaii de la buget pentru ameliorarea solurilor, protecia
plantelor, servicii veterinare, prevenirea catastrofelor naturale etc.;
credite acordate cu dobnd subvenionat pentru investiii
destinate modernizrii fermelor sau pe baz de proiecte cofinanate;
subvenii pentru dezvoltarea complex, integrat, a economiei
rurale, finanate de Fondurile structurale ale UE;
subvenii la exportul unor produse agricole;
subvenionarea consumului categoriilor defavorizate, pe baza
unor programe sociale de combatere a srciei;
subvenii pentru protecia capitalului natural i a mediului din
zonele rurale etc.
Ministerul Finanelor Publice n Raportul privind situaia
macroeconomic pe anul 2014 i proiecia acesteia pe anii 2015-2017
precizeaz pentru anul 2014 n ce const sprijinul productorilor
agricoli acordat de la bugetul de stat prin Ministerul Agriculturii i
Dezvltrii Rurale:
1. Sprijin productori agricoli:
Aciuni ecologizare
Ajutor de stat motorin (acciza redus)
Ajutor de minimi pentru achiziionarea de tancuri de rcire a
laptelui
Pli naionale directe complementare n sectorul zootehnic,
pentru specia ovine/caprine
Pli naionale directe complementare n sectorul zootehnic,
pentru specia bovine, din care:
- schema decuplat de producie n sectorul lapte
- schema decuplat de producie n sectorul carne
95
Ameliorarea raselor de animale

Prime de asigurare
2 Pli naionale directe complementare n sectorul vegetal
Cele mai importante forme de sprijin pentru entitile care
activeaz n domeniul agricol sunt:
1. Msurile de sprijin pe suprafa:
1.1. Schema de plat unic pe suprafa (S.A.P.S.)
Const n acordarea unei sume uniforme pe hectar, decuplat
total de producie. Sursa de finanare se asigur din Fondul European
pentru Garantare n Agricultur. Beneficiarii plilor directe pot fi
persoanele fizice i/sau persoanele juridice care utilizeaz terenul
agricol pentru care solicit plata, n calitate de proprietari, arendai,
concesionari, asociai administratori n cadrul asociaiilor n
participaiune, locatari sau altele asemenea. Arendatorul,
concedentul i/sau locatorul nu beneficiaz de pli directe pentru
terenul arendat, concesionat i/sau nchiriat conform art. 6 din O.U.G.
nr. 125/2006 pentru aprobarea schemelor de pli directe i pli
naionale directe complementare, care se acord n agricultur ncepnd
cu anul 2007, i pentru modificarea art. 2 din Legea nr. 36/1991 privind
societile agricole i alte forme de asociere n agricultur, cu
modificrile i completrile ulterioare.
Beneficiarii plilor directe n cadrul S.A.P.S. trebuie s fie
nscrii n Registrul unic de identificare - RUI, administrat de A.P.I.A.
s depun o cerere unic de plat pe suprafa n termen i s
ndeplineasc condiiile generale de eligibilitate - art. 7 alin. 1 din
O.U.G. nr. 125/2006, cu modificrile i completrile ulterioare.
Principala condiie general este exploatarea unui teren agricol cu o
suprafa de cel puin 1 hectar, iar suprafaa parcelei agricole s fie de
cel puin 0,3 ha; n cazul viilor, livezilor, culturilor de hamei,
pepinierelor pomicole, pepinierelor viticole sau arbutilor fructiferi,
suprafaa minim a parcelei trebuie s fie de cel puin 0,1 ha.
1.2. Pli naionale directe complementar
(P.N.D.C) - sunt plile care suplimenteaz, din bugetul naional,
pe cele primite prin S.A.P.S.. Sursa de finanare se asigur din
bugetul naional.
96
2. Ajutor de stat motorin (acciza redus) - ajutorul de stat se

acord sub form de rambursare a diferenei dintre acciza standard
i acciza redus (stabilit la 21,00 euro/1000 litri) pentru motorina
utilizat la efectuarea lucrrilor mecanizate n agricultur n
sectoarele vegetal, zootehnic i mbuntiri funciare, n trimestrul
IV 2013 i trimestrele I, II i III 2014.
Cererile de solicitare a ajutorului financiar prin rambursare se
depun trimestrial, pn la finele lunii urmtoare trimestrului pentru
care se solicit restituirea diferenei de acciz, dup cum urmeaz:
- pentru trim. IV 2013 luna ianuarie 2014;
- pentru trim. I 2014 luna aprilie 2014;
- pentru trim. II 2014 luna iulie 2014;
- pentru trim. III 2014 luna octombrie 2014.
3. Subvenia primelor de asigurare - ajutor de stat pentru plata

primelor de asigurare n agricultur n conformitate cu prevederile
Hotrrii Guvernului nr. 756/2010 pentru aprobarea normelor
metodologice referitoare la modul de acordare a ajutorului de stat n
agricultur pentru plata primelor de asigurare, prin care se
subventioneaza 50% sau 70% din prima de asigurare n functie de
riscurile asigurate.
4. Ajutor de minimi pentru achiziionarea de tancuri de
rcire a laptelui. Principala obligaie a beneficiarului este s menin
numrul de vaci de lapte deinute la data acordrii sprijinului
financiar i s asigure ncheierea de contracte de livrare a laptelui
pentru procesare, pe o perioad de 2 ani, ncepnd cu data la care
sprijinul financiar a fost acordat.
5. Ameliorarea raselor de animale. Ajutoarele sunt furnizate
sub form de servicii subvenionate microntreprinderilor,
ntreprinderilor mici i mijlocii care i desfoar activitatea n
domeniul produciei de produse agricole. Ajutorul de stat se acord
pentru rasele de animale din speciile taurine, bubaline, ovine,
caprine, porcine i ecvine.
97
3.7.2. Politici contabile privind subveniile

3.7.2.1.Nouti aplicabile subveniilor din 2014 conform OMFP
1898/2013
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1898/2013 pentru
modificarea i completarea Reglementrilor contabile conforme cu
directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor
publice nr. 3.055/2009 aduce cteva nouti n ceea ce privete
tratamentul contabil al subveniilor, astfel:
I.Generaliti privind recunoaterea:
(1)
Subveniile
guvernamentale,
inclusiv
subveniile
nemonetare la valoarea just, nu trebuie recunoscute pn cnd nu
exist suficient siguran c:
a) entitatea va respecta condiiile impuse de acordarea lor; i
b) subveniile vor fi primite.
(2) Doar primirea unei subvenii nu furnizeaz ea nsi
dovezi concludente c toate condiiile ataate acordrii subveniei au
fost sau vor fi ndeplinite.
Exemplul 1: ntreprinderea ALFA primete o subvenie de 10.000
lei, n numerar, cu condiia repare sediul construciei deteriorat n urma
unei calamiti naturale. Factura privind reparaia construciei a fost
primit pe data de 17 mai iar subvenia a fost ncasat pe 20 iulie.
Subvenia va constitui surs de finanare pentru societate numai,
dac, n final toate condiiile ataate ei vot fi respectate. n cazul de fa
condiia de acordare, respectiv repararea construciei este ndeplinit,
ntru-ct a fost primit factura, plata urmnd a fi realizat dup ncasarea
subveniei. De asemenea, odat cu ncasarea subveniei pe data de 20
iulie, este ndeplinit i condiia de primire a subveniei.
lei, n numerar, cu condiia repare sediul construciei deteriorat n urma
unei calamiti naturale. Subvenia a fost ncasat pe 20 iulie anul N.
Reparaia cldirii, conform contractului ncheiat cu constructorul, ncepe
98
pe data de 1 august anul N i se va finaliza la 31.12. anul N+1.

Odat cu ncasarea subveniei pe data de 20 iulie, este ndeplinit
i condiia de primire a subveniei.
condiia de acordare, respectiv repararea cldirii se extinde pe parcursul a
dou exerciii financiare.
Prin urmare, recunoaterea subveniei se va realiza naintea
ndeplinirii condiiei solicitate, deci, subvenia va putea deveni
rambursabil n cazul n care societatea nu va finaliza reparaia
construciei la data de 31. 12. anul N+1.
lei, n numerar, cu condiia s achiziioneze un tractor care urmeaz a fi
utilizat n activitatea ei de exploatare. Factura privind achiziia tractorului
a fost primit pe data de 17 mai iar subvenia a fost ncasat pe 20 iulie.
condiia de acordare, respectiv achiziia tractorului este ndeplinit, ntruct a fost primit factura, plata urmnd a fi realizat dup ncasarea
subveniei. De asemenea, odat cu ncasarea subveniei pe data de 20
iulie, este ndeplinit i condiia de primire a subveniei.
lei, n numerar, cu condiia s construiasc un sediu nou. Subvenia a
fost ncasat pe 20 iulie anul N. Construcia sediului conform
contractului ncheiat cu constructorul, ncepe pe data de 1 august anul N
i se va finaliza la 31.12. anul N+4.
Odat cu ncasarea subveniei pe data de 20 iulie, este ndeplinit
i condiia de primire a subveniei.
condiia de acordare, respectiv construcia sediului se extinde pe
parcursul mai multor exerciii financiare.
Prin urmare, recunoaterea subveniei se va realiza naintea
ndeplinirii condiiei solicitate, deci, subvenia va putea deveni
rambursabil n cazul n care societatea nu va finaliza construcia sediului
la data de 31. 12. anul N+4.
99
II.Cazuri particulare privind recunoaterea subveniei n

contul de profit i pierdere sintetizate astfel:
Nr.
Crt.
1.
Subvenia a fost
acordat pentru:
Acoperirea anumitor
cheltuieli(ex.1)
Cnd se recunoate
venitul ?
n aceeai perioad ca
i cheltuiala aferent
2.
Active
amortizabile(ex.2)
3.
Compensaie pentru
cheltuieli sau pierderi
deja suportate fr a
exista costuri viitoare
aferente(ex.3)
Oferirea de ajutor
financiar imediat unei
entiti
Pe parcursul
perioadelor, i n
proporia n care
amortizarea acelor
active este
recunoscut.
n perioada n care
subvenia ndeplinete
condiiile
s
fie
recunoscut
drept
crean
n perioada n care
entitatea ndeplinete
condiiile
pentru
primirea subveniei
n perioada n care
subvenia
devine
crean
4.
5.
6.
Compensarea de
cheltuieli sau pierderi
suportate ntr-o
perioad
precedent(ex.5)
Terenuri care, pot
impune, prin
contractele ncheiate,
ndeplinirea anumitor
obligaii(ex.6).
Cadrul
legislativ
OMFP
3055/2009
punctul 2361
(1)
OMFP
3055/2009
punctul 2361
(1)
OMFP
3055/2009
punctul 2361
(2)
OMFP
3055/2009
punctul 2361
(3)
OMFP
3055/2009
punctul 2361
(4)
Pe parcursul
OMFP
perioadelor n care
3055/2009
sunt suportate costurile punctul 2362
ndeplinirii
respectivelor obligaii
100
(ex.1)
O societate primete o subvenie n valoare de 900 lei ce

urmeaz a fi ncasat n 4 ani, respectiv 100 lei n anul 1 i 2, 400 lei n
anul 3 i 300 lei n anul 4. Primirea subveniei este condiionat ce
crearea a 15 locuri de munc i meninerea lor cel puin 4 ani. Costurile
ocazionate de recrutarea angajailor sunt de 200 lei, iar salariile n anul 1
sunt de 1.000 lei, urmnd s creasc cu 300 lei n fiecare dintre anii
urmtori.
a)prezentarea subveniei ncasate n fiecare an comparativ cu
cheltuielile efectuate:
ANUL 1 ANUL 2 ANUL 3 ANUL 4 TOTAL
Subvenie
100
100
400
300
900
ncasat
Costuri cu 1200
1300
1600
1900
6000
personalul
b)determinarea subveniei trecute la venituri n fiecare an:
ANUL 1
ANUL 2
ANUL 3
ANUL 4
TOTAL
(900 lei 1 200 lei) / 6 000 lei= 180 lei

(900 lei 1 300 lei) / 6 000 lei = 195 lei
(900 lei 1 600 lei) / 6 000 lei = 240 lei
(900 lei 1 900 lei) / 6 000 lei = 285 lei
900 lei
(ex.2)
O societate primete o subvenie pentru a finana 70 % din

valoarea unui tractor. Condiia primirii subveniei este utilizarea
tractorului pe toat durata de via util a acestuia. Costul de achiziie a
fost 40.000 lei, durata de via util 5 ani, metoda de amortizare liniar.
Venitul aferent subveniei = 70 % x costurile vizate a fi
compensate, respectiv valoarea amortizrii anuale.
Amortizare anual = 40.000 lei : 5 ani = 8.000 lei
Venit aferent subveniei recunoscut n primul an = 70 % x 8.000
lei = 5.600 lei
(ex.3)
O societate primete n anul N o subvenie guvernamental

drept compensaie pentru pierderi nregistrate ca urmare a unei calamiti
101
naturale n anul N n valoare de 100 lei. Subvenia este ncasat n anul

N+1.
Exist cazuri n care subvenia este acordat necondiionat,
indiferent de aciunile viitoare ale ntreprinderii i fr cerine legale de
nregistrare a anumitor costuri suplimentare. n astfel de cazuri, dac nu
exist condiii implicite aferente subveniei, este recomandabil ca
ntreaga sum a subveniei s fie alocat la venituri n perioada n care
apare, adic atunci cnd se tie c va fi primit. Avnd n vedere aceste
specificri, tratamentul subveniei se prezint dup cum urmeaz:
a)subvenia va fi recunoscut n categoria veniturilor extraordinare n
anul N
b)ncasarea subveniei va fi recunoscut n anul N+1:
Ulterior disponibilizrii unor salariai, politica de protecie social
a impus acordarea unei subvenii pentru acoperirea cheltuielilor cu plile
compensatorii acordate personalului disponibilizat. Cheltuielile cu
disponibilizarea pltite n anul N se ridic la 200 lei; subvenia este
acordat n N+1, fiind n valoare de 50 lei.
(ex.5)
Subvenia este recunoscut la venit n anul N+1 cnd se

nregistreaz dreptul de a ncasa subvenia la ndeplinirea condiiilor
pentru acordarea acesteia.
(ex.6)
Vezi exemplul prezentat n paragraful tratamentul contabil al

subveniilor pentru active.
III.Contabilizarea:
OMFP nr. 1898/2013 completeaz articolul 235 din OMFP
3055/2009 cu art. 2352 astfel:
(1) Contabilitatea proiectelor finanate din subvenii se ine
distinct, pe fiecare proiect, surs de finanare, potrivit contractelor
ncheiate, fr a se ntocmi situaii financiare anuale distincte pentru
fiecare asemenea proiect.
102
(2) Pentru asigurarea corelrii cheltuielilor finanate din subvenii

cu veniturile aferente se procedeaz astfel:
a) din punctul de vedere al contului de profit i pierdere:
n cursul fiecrei luni se evideniaz cheltuielile dup natura
lor;
la sfritul lunii se evideniaz la venituri subveniile
corespunztoare cheltuielilor efectuate;
b) din punctul de vedere al bilanului:
creana din subvenii se recunoate n coresponden cu
veniturile din subvenii, dac au fost efectuate cheltuielile suportate
din aceste subvenii, sau pe seama veniturilor amnate, dac aceste
cheltuieli nu au fost efectuate nc;
periodic, odat cu cererea de rambursare a contravalorii
cheltuielilor suportate sau pe baza altor documente prin care se stabilesc
i aprob sumele cuvenite, se procedeaz la
regularizarea sumelor nregistrate drept crean din subvenii.
Prin urmare, cheltuielile finanate din subvenie vor fi recunoscute
la venituri n luna n care au fost efectuate, indiferent dac subvenia a
fost sau nu ncasat.
n cazul terenurilor i cldirilor pentru care s-au primit
subvenii i au fcut obiectul unei cedri pariale , la scoaterea din
eviden a acestora subvenia aferent prii cedate se transfer la
venituri, corespunztor valorii contabile a terenurilor, respectiv a
cldirilor, scoase din eviden (OMFP 3055/2009, art. 237 (3)).
IV.Raportarea financiar:
Entitatea prezint n notele explicative informaii referitoare la
subveniile primite, destinaia acestora i elementele care justific
ndeplinirea condiiilor necesare pentru acordarea subveniilor.
(OMFP 3055/2009, art. 2361 (5)).
O entitate prezint n notele explicative informaii privind
condiiile care nu au fost ndeplinite n legtur cu subven iile
guvernamentale i obligaiile ce deriv din nendeplinirea acestora .
(OMFP 3055/2009, art. 238 (4)).
103
3.7.2.2.Tratamentul contabil al subveniilor

Subveniile aferente activelor reprezint subvenii pentru
acordarea crora principala condiie este ca entitatea beneficiar s
cumpere, s construiasc sau s achiziioneze active imobilizate. O
subvenie guvernamental poate mbrca forma transferului unui activ
nemonetar, caz n care subvenia i activul sunt contabilizate la valoarea
just.
Subveniile aferente veniturilor cuprind toate subveniile, altele
dect cele pentru active.
n spiritul reglementrilor contabile aprobate prin OMFP nr.
3055/2009, tratamentul contabil aplicabil subveniilor este similar pentru
toate tipurile de activiti avnd n vedere condiiile de recunoatere a
acestora la venituri.
Astfel, potrivit reglementrilor contabile, regulile de recunoatere
a subveniilor la venituri se prezint dup cum urmeaz:
subveniile se recunosc, pe o baz sistematic, drept venituri ale
perioadelor corespunztoare cheltuielilor aferente pe care aceste
subvenii urmeaz s le compenseze;
subveniile nu trebuie nregistrate direct n conturile de capital
i rezerve;
subveniile pentru active, inclusiv subveniile nemonetare la
valoarea just, se nregistreaz n contabilitate ca subvenii pentru
investiii i se recunosc n bilan ca venit amnat.
Venitul amnat se nregistreaz n contul de profit i pierdere pe
msura nregistrrii cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori cedarea
activelor.
restituirea unei subvenii referitoare la un activ se nregistreaz
prin reducerea soldului venitului amnat cu suma rambursabil;
restituirea unei subvenii aferente veniturilor se efectueaz fie
prin reducerea veniturilor amnate dac exist, fie, n lipsa acestora, pe
seama cheltuielilor;
n msura n care suma rambursat depete venitul amnat sau
dac nu exist un asemenea venit, surplusul, respectiv valoarea integral
restituit se recunosc imediat ca o cheltuial.
Exemplu
104
Subvenia nemonetar
Societatea Agricom SRL urmeaz s primeasc de la guvern o
subvenie care const ntr-un teren agricol cu o suprafa total de 50 ha.
Condiiile acordrii acestei subvenii sunt:
1. Realizarea cu fore proprii a unui sistem de irigaii performant,
pe terenul respectiv, n termen de 6 luni de la primire, dar nu
mai trziu de luna iunie anul N.
2. ntreinerea acestui sistem de irigaie i utilizarea lui trebuie s
se efectueze pe o perioad de cel puin 5 ani.
Condiiile obinerii subveniei nemonetare:
1. Cultivarea ecologic a terenului cu legume cel puin 2 ani
consecutivi.
2. Productorul va trebui s acopere din fonduri proprii minimum
50% din sumele necesare achiziiei de rsaduri, semine i
fertilizatori, pentru primii 2 ani.
Pentru a primi aceast subvenie, societatea ntocmete i prezint
un plan de aciune i un buget de cheltuieli, astfel:
Obiectiv
Pre
Achiziie i instalare de sistem de irigaie prin picurare
350.000 lei
Componente cu nlocuire periodic anual

- linie de picurare
80.000 metri liniari
0,30 lei/metru liniar

24.000 lei
- alte accesorii
10.000 lei
Total componente
34.000 lei
Total sistem irigaii
384.000 lei
Termenul de realizare a obiectivelor este de 6 luni.
3.7.2.2.1.Tratamentul contabil al subveniilor pentru

active
Exemplu
105
Relund exemplul anterior, considerm n continuare c un

evaluator autorizat stabilete valoarea just a terenului ca fiind 352.800
lei.
Problemele care se ridic la nivelul societii care primete
subvenia sunt:
1. Recunoaterea subveniei aferente activelor nemonetare.
2. Efectuarea investiiei cu sistemul de irigare.
3. Recunoaterea subveniei aferente activelor la venituri.
1. Recunoaterea subveniei aferente activelor, reprezentate de
teren, la valoarea just a acestuia:
352.800 lei
2111
Terenuri
4751
Subvenii
guvernamentale
pentru investiii
352.800 lei
2. Investiia privind sistemul de irigare:

a) Recunoaterea investiiei:
350.000 lei
214
Mobilier, aparatur
birotic, echipamente
de protecie a
valorilor umane
i materiale i alte
active corporale
404
Furnizori de
imobilizri
350.000 lei
b) Recunoaterea cheltuielilor cu pri componente ale sistemului

de irigare neamortizabile, cu durate de via sub un an:
604
Cheltuieli privind
materialele nestocate
401
Furnizori
Suma
3. Recunoaterea la venituri a subveniei aferente activelor:

Condiia aferent acestei subvenii este de a realiza un sistem de
irigaii performant.
106
Valoarea acestui sistem de irigaii este conform bugetului

prezentat anterior, de 350.000 lei, n componente fixe cu durata de via
mai mare de 1 an, i 34.000 lei n componente cu nlocuire periodic,
respectiv la fiecare nou sezon.
Sistemul a fost pus n funciune la 1 iunie N+1, durata de via a
acestuia fiind de 7 ani.
Subvenia nemonetar va fi reluat la venituri proporional, pe
msur ce se genereaz costurile pentru care a fost acordat, respectiv pe
msura amortizrii acestui obiectiv i odat cu nlocuirea periodic a
componentelor consumabile.
Amortizarea lunar a echipamentului de irigare = 350.000 lei / (7
ani x 12 luni) = 4.166,67 lei
- lei Specificare
Iunie decembrie N
N+1 - N+16
Ianuarie mai N+17
Total costuri
pe durata de
utilizare
Amortizare
29.166,67
300.000
20.833,33
350.000
Consumabile
19.833,33
204.000
14.166,67
238.000
Total costuri
49.000,00
504.000
35.000,00
588.000
Reluarea
subveniei la
venituri 60%
anual
29.400,00
302.400
21.000,00
352.800
nregistrarea lunar a cheltuielilor cu amortizarea, cu prile

consumabile i reluarea subveniei nemonetare la venituri se efectueaz
astfel:
a) Amortizarea pentru perioada iunie-decembrie N: 4.166,67
lei/lun x 7 luni = 29.166,67 lei:
29.166,67 lei
681
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizrile,
provizioanele i
ajustrile pentru
depreciere
281
29.166,67 lei
Amortizri privind
107
b) Consumabilele n anul N: 34.000 lei / 12 luni x 7 luni =

19.833,33 lei:
19.833,33 lei
604
Cheltuieli privind
401
Furnizori
19.833,33 lei
c) nregistrarea relurii subveniei la venituri pentru perioada

iunie-decembrie N:
29.400 lei
4751
Subvenii
guvernamentale
pentru investiii
7584
Venituri din
subvenii pentru
investiii
29.400 lei
d) Anual, n perioada N+1 - N+16, se nregistreaz:

d1) Amortizarea: 4.166,67 lei/lun x 12 luni = 50.000 lei
50.000 lei
681
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizrile, provizioanele
i ajustrile pentru
depreciere
281
Amortizri privind
50.000 lei
401
Furnizori
34.000 lei
d2) Consumabilele:
34.000 lei
604
Cheltuieli privind
d3) nregistrarea relurii subveniei la venituri:

50.400 lei
4751
Subvenii
guvernamentale
pentru investiii
7584
Venituri din
subvenii pentru
investiii
50.400 lei
e) Pentru perioada ianuarie-mai N+17:

e1) Amortizarea: 4.166,67 lei/lun x 5 luni = 20.833,33 lei:
108
20.833,33 lei
681
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizrile, provizioanele
i ajustrile pentru
depreciere
281
20.833,33 lei
Amortizri privind
e2) Consumabilele: 34.000 lei / 12 luni x 5 luni = 14.166,67 lei:

14.166,67 lei
604
Cheltuieli privind
401
Furnizori
14.166,67 lei
e3) Reluarea subveniei la venituri:

21.000 lei
4751
Subvenii
guvernamentale
pentru investiii
7584
Venituri din
subvenii pentru
investiii
21.000 lei
3.7.2.2.2.Tratamentul contabil al subveniilor aferente

veniturilor
Pentru ilustrarea tratamentului contabil al subveniilor aferente
veniturilor prezentm urmtorul exemplu:
Exemplu
Societatea Fermalact deine 100 de vaci care produc aproximativ
365.000 l de lapte anual. Ferma dispune de o capacitate de producie
generat de ntreinerea a 150 de vaci pentru lapte i producerea a
500.000 l de lapte pe an. Totui, n condiiile impuse de stat prin cotele de
producie stabilite, dac ar produce mai mult de 365.000 l de lapte ntr-un
an, ar pierde dreptul de a primi subvenii guvernamentale de 4 lei pe litrul
de lapte produs. Subvenia este acordat o dat la 3 ani i este ncasat la
nceputul primului an, pe baza produciei estimate de societate. n cazul
n care ntreprinderea produce o cantitate mai mare dect cea impus prin
cotele de producie, aceasta trebuie s restituie integral contravaloarea
109
subveniei primite corespunztoare anului n care a depit volumul

produciei impuse.
Societatea a estimat o producie de lapte n urmtorii 3 ani astfel:
Anul N
360.000 l
Anul N+1 365.000 l
Anul N+2 365.000 l
n luna ianuarie N, societatea ncaseaz subvenia pentru cei 3 ani:
4 lei/l x (360.000 l + 365.000 l + 365.000 l) = 4.360.000 lei
Situaia produciei de lapte obinute n cei 3 ani este urmtoarea:
Anul N
350.000 l
Anul N+1 365.000 l
Anul N+2 500.000 l
I. Anul N:
a) Dreptul de a primi subvenia i ncasarea acesteia n luna
ianuarie:
4.360.000 lei
445
Subvenii
472
n avans
4.360.000 lei
5121
Conturi la bnci
n lei
445
Subvenii
4.360.000 lei
i
4.360.000 lei
b) Recunoaterea subveniei cuvenite la venituri ca urmare a

respectrii condiiilor pentru acordarea acesteia: 350.000 l x 4 lei/l =
1.400.000 lei:
1.400.000 lei
472
n avans
741
Venituri din
subvenii de
exploatare
1.400.000 lei
c) Subvenia de restituit: 10.000 l x 4 lei/l = 40.000 lei:

40.000 lei
472
5121
40.000 lei
110
n avans
Conturi la bnci
n lei
II. Anul N+1:

nregistrarea la venituri a subveniei cuvenite: 365.000 l x 4 lei/l =
1.460.000 lei:
1.460.000 lei
472
n avans
741
Venituri din
subvenii de
exploatare
1.460.000 lei
III. Anul N+2:

Se restituie ntreaga subvenie aferent anului N+2 ntruct
ntreprinderea a depit cotele de producie stabilite: 365.000 l x 4 lei/l =
1.460.000 lei:
1.460.000 lei
472
n avans
5121
Conturi la bnci
n lei
1.460.000 lei
3.7.3.Aspecte fiscale privind subveniile

I.Din punctul de vedere al impozitului pe profit:
Codul fiscal, n art 20 Venituri neimpozabile enumer veniturile
neimpozabile la calculul profitului impozabil, iar veniturile din subvenii
nu se regsesc printre acestea. De aici putem trage concluzia c, n cazul
societilor pltitoare de impozit pe profit, att subveniile aferente
veniturilor ct i veniturile din subveniile pentru investiii sunt
impozabile, iar cheltuielile reprezentnd amortizarea activelor sunt
deductibile.
n ceea ce privete cheltuielile deductibile, sunt cheltuieli
efectuate n scopul realizrii de venituri i: cheltuielile nregistrate ca
urmare a restituirii subveniilor primite, potrivit legii, de la Guvern,
agenii guvernamentale i alte instituii naionale i internaionale (Cod
fiscal, art. 21 (2)(r)).
111
II.Din punctul de vedere al TVA:

Baza de impozitare a taxei pe valoarea adugat este
constituit din: pentru livrri de bunuri i prestri de servicii, altele dect
cele prevzute la lit. b) i c), din tot ceea ce constituie contrapartida
obinut sau care urmeaz a fi obinut de furnizor ori prestator din partea
cumprtorului, beneficiarului sau a unui ter, inclusiv subveniile direct
legate de preul acestor operaiuni. (Cod fiscal, art. 137 (1)(a)).
Totodat, n Normele Metodologice, art. 137 (18) se precizeaz:
(1) Potrivit art. 137 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, subveniile
primite de la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul comunitar sau de la
bugetul asigurrilor sociale de stat, legate direct de preul bunurilor
livrate i/sau al serviciilor prestate, se includ n baza de impozitare.
Exigibilitatea taxei pe valoarea adugat pentru aceste subvenii
intervine la data ncasrii lor de la bugetul de stat, bugetele locale,
bugetul comunitar sau de la bugetul asigurrilor sociale de stat. Se
consider c subvenia este legat direct de pre dac se ndeplinesc
cumulativ urmtoarele condiii:
a) subvenia este concret determinabil n preul bunurilor
i/sau al serviciilor, respectiv este stabilit pe unitatea de msur a
bunurilor livrate i/sau a serviciilor prestate, n sume absolute sau
procentual;
b) cumprtorii trebuie s beneficieze de subvenia acordat
furnizorului/prestatorului, n sensul c preul bunurilor/serviciilor
achiziionate de acetia trebuie s fie mai mic dect preul la care aceleai
produse/servicii s-ar vinde/presta n absena subveniei.
(2) Nu se cuprind n baza de impozitare a taxei subveniile sau
alocaiile primite de la bugetul de stat, de la bugetele locale, de la
bugetul comunitar sau de la bugetul asigurrilor sociale de stat, care
nu ndeplinesc condiiile prevzute la alin. (1), respectiv subveniile
care sunt acordate pentru atingerea unor parametri de calitate,
subveniile acordate pentru acoperirea unor cheltuieli sau alte
situaii similare.
Prin Ordinul ANAF nr. 1877/2013, publicat n Monitorul
Oficial, Partea I, nr. 720 din 22 noiembrie 2013, a fost aprobat Decizia
Comisiei fiscale centrale nr. 4/2013 prin care sunt detaliate siuatiile n
112
care subveniile primite de o persoan impozabil nregistrat n

scopuri de TVA sunt incluse n baza de calcul a TVA:
a) suma subveniei depinde de volumul bunurilor
livrate/serviciilor prestate atunci cnd suma total a subveniei acordate
n cursul unei perioade stabilite de persoana care acord subvenia crete
sau scade direct proporional cu numrul de uniti de msur
subvenionate, subvenia fiind acordat pe fiecare unitate de msur
subvenionat;
b) se consider c suma subveniei poate fi determinat nainte de
desfurarea activitii atunci cnd beneficiarul subveniei cunoate
nainte de prestarea serviciilor/livrarea bunurilor suma absolut sau
procentual a subveniei care va fi acordat pe fiecare unitate de msur
subvenionat.
3.8.Alte aspecte fiscale aplicabile entitilor care

desfoar activiti agricole
1.Cota redus de TVA 9%:
Cota redus de 9% se aplic asupra bazei de impozitare pentru
urmtoarele prestri de servicii i/sau livrri de bunuri: triticum spelta,
gru comun i meslin, care se ncadreaz la codul NC 1001 99 00, i
secar, care se ncadreaz la codul NC 1002 90 00, prevzute n anexa I
la Regulamentul (CEE) nr. 2.658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987
privind Nomenclatura tarifar i statistic i Tariful Vamal Comun, astfel
cum a fost modificat prin Regulamentul de punere n aplicare (UE) nr.
927/2012 al Comisiei din 9 octombrie 2012. (Cod fiscal, art. 140(2) g)
(3)).
n MOf nr 250 din 14 aprilie 2015 a fost publicat OUG 6/2015
pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal
prin care, ncepand cu 1 iunie 2015, se aplic TVA redus de 9% pentru
urmtoarele prestri de servicii i/sau livrri de bunuri:
- serviciile de restaurant i de catering, cu excepia buturilor
alcoolice;
- alimente i buturi (cu excepia buturilor alcoolice), destinate
consumului uman i animal;
113
- animale i psri vii din specii domestice;

- semine, plante i ingrediente utilizate n prepararea
alimentelor;
- produse utilizate pentru a completa sau nlocui alimentele.
2.Taxarea invers.
Operaiunile pentru care se aplic taxarea invers sunt:
c) livrarea de cereale i plante tehnice menionate n continuare,
care figureaz n nomenclatura combinat stabilit prin Regulamentul
(CEE) nr. 2.658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura
tarifar i statistic i Tariful vamal comun:
Cod NC
Produs
1001 10 00 Gru dur
1001 90 10 Alac (Triticum spelta), destinat nsmnrii
ex 1001 90 Gru comun destinat nsmnrii
91
ex 1001 90 Alt alac (Triticum spelta) i gru comun, nedestinate
99
nsmnrii
1002 00 00 Secar
1003 00
Orz
1005
Porumb
1201 00
Boabe de soia, chiar sfrmate
1205
Semine de rapi sau de rapi slbatic, chiar sfrmate
1206 00
Semine de floarea-soarelui, chiar sfrmate
1212 91
Sfecl de zahr
(Cod fiscal, art. 160 (2) c)).
Prevederile de mai sus se aplic pn la data de 31 decembrie
2018 inclusiv. (Cod fiscal, art. 160 (6)).
Prin excepie ... n cazul operaiunilor taxabile persoana obligat
la plata taxei este beneficiarul pentru operaiunile prevzute mai sus.
Condiia obligatorie pentru aplicarea taxrii inverse este ca att
furnizorul, ct i beneficiarul s fie nregistrai n scopuri de TVA.
(Cod fiscal, art. 160 (1)).
Totodat, n Normele Metodologice art. 160 (82) se fac
urmtoarele precizri:
(3) n cazul livrrilor de bunuri ...., inclusiv pentru avansurile
ncasate, furnizorii emit facturi fr tax i nscriu n aceste facturi o
meniune referitoare la faptul c au aplicat taxarea invers. Taxa se
calculeaz de ctre beneficiar i se nscrie n facturi i n jurnalul
114
pentru cumprri, fiind preluat att ca tax colectat, ct i ca tax

deductibil n decontul de tax. Din punct de vedere contabil,
beneficiarul va nregistra n cursul perioadei fiscale 4426 = 4427 cu
suma taxei aferente.
(4) nregistrarea taxei de ctre cumprtor att ca tax colectat,
ct i ca tax deductibil n decontul de tax este denumit
autolichidarea taxei pe valoarea adugat. Colectarea taxei pe
valoarea adugat la nivelul taxei deductibile este asimilat cu plata taxei
ctre furnizor/prestator.
n Declaraia 394 trebuie incluse toate facturile care au fost
emise i care au nscris meniunea taxare invers. De asemenea,
declaraia trebuie s conin toate facturile care au fost primite n
perioada de raportare, inclusiv cele care au nscris meniunea taxare
invers (OPANAF nr. 2986/2013 publicat n Monitorul Oficial nr. 582
din 13.09.2013).
Exemplu: n luna martie 2014, ALFA nregistrat n scop de TVA

n Romnia vinde entitii BETA nregistrat n scop de TVA gru comun
n valoare de 15.000 lei.
I.Furnizorul ALFA:
15.000 lei
4111
Clieni
707
Venituri din
vnzarea
mrfurilor
II.Beneficiarul BETA va aplica taxerea invers:
a)Achiziia:
15.000 lei
301
=
401
Materii
Furnizori
prime
15.000 lei
15.000 lei
115
b) Taxarea invers pentru 15.000 lei x 9 % = 1.350 lei:

1.350 lei
4426
=
4427
1.350 lei
TVA
TVA
eductibil
colectat
NOT: Dup cum am artat mai sus, condiia obligatorie pentru
aplicarea taxrii inverse este ca att furnizorul, ct i beneficiarul s fie
nregistrai n scopuri de TVA. n msura n care beneficiarul nu ar fi fost
nregistrat n scop de TVA, situaia s-ar fi prezentat astfel:
I.Furnizorul ALFA:
16.350 lei
4111
Clieni
707
Venituri din
vnzarea
mrfurilor
4427
TVA
colectat
15.000 lei
1.350 lei
II.Beneficiarul BETA nu va aplica taxerea invers:

16.350 lei
301
=
401
16.350 lei
Materii
Furnizori
prime
Dac furnizorul nu ar fi fost nregistrat n scop de TVA iar
beneficiarul ar fi fost nregistrat n scop de TVA, situaia s-ar fi prezentat
astfel:
I.Furnizorul ALFA:
15.000 lei
4111
Clieni
707
Venituri din
vnzarea
mrfurilor
15.000 lei
II.Beneficiarul BETA nu va aplica taxerea invers ntruct a

cumprat de la un partener nepltitor de TVA:
a)Achiziia:
15.000 lei
301
=
401
15.000 lei
116
Materii
prime
Furnizori
3.Deducerea TVA n baza bonurilor fiscale

Pentru achiziiile de bunuri i servicii pe baz de bonuri fiscale
emise n conformitate cu prevederile Ordonanei de urgen a Guvernului
nr. 28/1999 privind obligaia agenilor economici de a utiliza aparate de
marcat electronice fiscale, republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare, deducerea taxei poate fi justificat cu bonurile fiscale care
ndeplinesc condiiile unei facturi simplificate n conformitate cu
prevederile art. 155 alin. (11), (12) i (20) din Codul fiscal dac
furnizorul/prestatorul a menionat pe bonul fiscal cu ajutorul
aparatului de marcat electronic fiscal codul de nregistrare n scopuri
de TVA al beneficiarului. Prevederile acestui alineat se completeaz cu
cele ale pct. 45. (Cod fiscal, Norme Metodologice, art. 146 (46 (3))).
Persoana impozabil care are obligaia de a emite facturi
conform prezentului articol, precum i persoana impozabil care opteaz
pentru emiterea facturii potrivit alin. (10) pot emite facturi simplificate
n oricare dintre urmtoarele situaii:
a) atunci cnd valoarea facturilor, inclusiv TVA, nu este mai
mare de 100 euro. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea n euro
a valorii facturii este cursul prevzut la art. 139^1; (Cod fiscal, art.
155(11)).
Facturile emise n sistem simplificat n condiiile prevzute
mas sus trebuie s conin cel puin urmtoarele informaii:
a) data emiterii;
b) identificarea persoanei impozabile care a livrat bunurile sau a
prestat serviciile;
c) identificarea tipului de bunuri sau servicii furnizate;
d) suma taxei colectate sau informaiile necesare pentru calcularea
acesteia;
e) n cazul documentelor sau mesajelor tratate drept factur n
conformitate cu prevederile alin. (2), o referire specific i clar la
factura iniial i la detaliile specifice care se modific. (Cod fiscal, art.
155(20)).
117
n cazul carburanilor TVA va putea fi dedus integral dac

vehiculul este folosit exclusiv n scopul activitii economice.
n caz contrar, Codul fiscal precizeaz:
Prin excepie de la prevederile ...se limiteaz la 50% dreptul de
deducere a taxei aferente cumprrii, achiziiei intracomunitare,
importului, nchirierii sau leasingului de vehicule rutiere motorizate i a
taxei aferente cheltuielilor legate de vehiculele aflate n proprietatea
sau n folosina persoanei impozabile, n cazul n care vehiculele nu
sunt utilizate exclusiv n scopul activitii economice. (Cod fiscal, art.
145^1 (1)).
Prevederile de mai sus nu se aplic urmtoarelor categorii de
vehicule rutiere motorizate:
a) vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgen, servicii
de paz i protecie i servicii de curierat;
b) vehiculele utilizate de agenii de vnzri i de achiziii;
c) vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat,
inclusiv pentru serviciile de taximetrie;
d) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plat,
inclusiv pentru instruire de ctre colile de oferi;
e) vehiculele utilizate pentru nchiriere sau a cror folosin este
transmis n cadrul unui contract de leasing financiar ori operaional;
f) vehiculele utilizate ca mrfuri n scop comercial. (Cod fiscal,
art. 145^1 (3)).
n Declaraia 394 nu se nscriu bonurile fiscale care ndeplinesc
condiiile unei facturi simplificate conform prevederilor art. 155 alin.
(11), (12) i (20) din Codul fiscal. Prevederea referitoare la bonurile
fiscale se va aplica numai pn la data de 31 decembrie 2014 (OPANAF
nr. 2986/2013 publicat n Monitorul Oficial nr. 582 din 13.09.2013).
Exemplul 1: Pe data de 15.04.2014 ALFA care nu aplic sistemul

TVA la ncasare cumpr pltind pe loc motorin n valoare total de 250
lei pe baza unui bon fiscal n care se specific codul de nregistrare n
scopuri de TVA al beneficiarului pentru un autoturism al firmei folosit de
un agent de vnzri (transportul laptelui la o fabric de iaurt). Cursul de
schimb la data emiterii bonului fiscal a fost 4.4978 lei/euro.
Verificare condiii:
118
1. Furnizorul a menionat pe bonul fiscal cu ajutorul aparatului de

marcat electronic fiscal codul de nregistrare n scopuri de TVA al
beneficiarului.
2.Valoare bon fiscal inclusiv TVA = 250 lei / 4.4978 lei/euro =
55,58 euro < 100 euro
3. Autoturismul este folosit exclusiv n scopul activitii
economice.
n concluzie ALFA va deduce integral TVA:
Achiziie combustibil:
201,61
6022
=
401
lei
Cheltuieli
Furnizori
privind
combustibilii
48,39 lei
4426
TVA
deductibil
Plata combustibil:
250 lei
401
=
5311
Furnizori
Casa n
lei
250 lei
250 lei

TVA la ncasare cumpr pltind pe loc motorin n valoare total de 250
lei pe baza unui bon fiscal n care se specific codul de nregistrare n
scopuri de TVA al beneficiarului pentru un autovehicul al firmei care nu
este folosit exclusiv n scopul activitii economice. Cursul de schimb la
data emiterii bonului fiscal a fost 4.4978 lei/euro.
n acest caz ALFA va deduce doar 50 % din TVA: 48,39 lei x 50
% = 24,19 lei
a)Achiziia motorinei:
201,61
6022
=
401
250 lei
lei
Cheltuieli
Furnizori
privind
combustibilii
48,39 lei
4426
TVA
119
deductibil
b)Deducerea TVA:
24,19
6022
lei
Cheltuieli
privind
combustibilii
Plata combustibil:
250 lei
401
Furnizori
4426
24,19 lei
TVA
deductibil
5311
Casa n
lei
250 lei
Cheltuiala cu combustibilul deductibil la calculul profitului

impozabil = 50 % x (201,61 lei + 24,19 lei ) = 112,9 lei.
TVA la ncasare cumpr pltind pe loc motorin n valoare total de
1.000 lei pe baza unui bon fiscal n care se specific codul de nregistrare
n scopuri de TVA al beneficiarului pentru tractorul firmei folosit la arat.
Cursul de schimb la data emiterii bonului fiscal a fost 4.4978 lei/euro.
Verificare condiii:
1. Furnizorul a menionat pe bonul fiscal cu ajutorul aparatului de
marcat electronic fiscal codul de nregistrare n scopuri de TVA al
beneficiarului.
2.Valoare bon fiscal inclusiv TVA = 1.000 lei / 4.4978 lei/euro =
222,33 euro >100 euro
3. Tractorul este folosit exclusiv n scopul activitii economice.
Deoarece valoarea bonului fiscal depete 100 euro ALFA nu va
putea deduce TVA dect n msura n care solicit factura fiscal.
1.000 lei
6022
Cheltuieli
privind
combustibilii
5311
Casa n
lei
1.000 lei
4.Aspecte privind activitatea zilierilor n entitile agricole

120
Aa cum arat Legea nr. 18/07.03.2014 pentru modificarea i

completarea Legii nr. 52/2011 privind exercitarea unor activiti cu
caracter ocazional desfurate de zilieri, precum i pentru modificarea
art. 8 alin. (1) din Legea nr. 416/2001 privind venitul minim garantat,
munca necalificat cu caracter ocazional se poate presta n urmtoarele
domenii prevzute n clasificarea activitilor din economia naional,
actualizat:
a) agricultur, vntoare i servicii anexe, cu excepia
cresctorilor de animale n sistem semiliber, tradiional i
transhuman - diviziunea 01;
b) silvicultur, cu excepia exploatri forestiere - diviziunea
02;
c) pescuit i acvacultur - diviziunea 03;
..
f) comer cu ridicata al produselor agricole brute i al
animalelor vii - grupa 462;
..
k) activiti desfurate n sere, spaii verzi, parcuri i grdini
zoologice - cod 0141.
Pentru obligaiile fiscale, prezint interes urmtoarele aspecte
preluate din Legea 52/2011 privind zilierii cu modificrile i completrile
ulterioare:
Zilier - persoana fizic, cetean romn sau strin, ce are
capacitate de munc i care desfoar activiti necalificate cu caracter
ocazional, pentru un beneficiar, contra unei remuneraii (Legea 52/2011
privind zilierii, art 1 (a))
Beneficiar de lucrri, denumit n continuare beneficiar persoana juridic, persoana fizic autorizat, ntreprinderea
individual, ntreprinderea familial, pentru care zilierul desfoar
activiti necalificate cu caracter ocazional (Legea 52/2011, art 1 (b))
121
Durata activitii ocazionale care poate fi exercitat n temeiul

prevederilor prezentei legi este de minimum o zi, corespunztor cu 8
ore de munc. (Legea 52/2011, art 4 (1))
Durata zilnic de executare a activitii unui zilier nu poate
depi 12 ore. Chiar dac prile convin un numr mai mic de ore de
activitate, plata zilierului se va face pentru echivalentul a cel puin 8
ore de munc. (Legea 52/2011, art 4 (2))
Beneficiarul are urmtoarele obligaii: s plteasc zilierului
remuneraia cuvenit, prin orice mijloc de plat admis de lege, la
sfritul fiecrei zile; plata remuneraiei se poate realiza cel mai
trziu la sfritul sptmnii sau al perioadei de desfurare a
activitii, numai cu acordul exprimat n scris de ctre zilier i beneficiar;
modalitatea de plat electronic i aspectele care privesc plata
remuneraiei se stabilesc prin normele metodologice de aplicare a
prezentei legi (Legea 52/2011, art 5 (2 (e)))
Plata impozitului pe venit datorat pentru activitatea prestat de
zilier este n sarcina beneficiarului. (Legea 52/2011, art 6 (1)
Cuantumul impozitului prevzut la alin. (1) este de 16%
calculat la remuneraia brut i se vireaz n conformitate cu
prevederile art. 58 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare. (Legea 52/2011, art 6 (2))
Impozitul se declar lunar prin declaraia 112 Declaraie
privind obligaiile de plat a contribuiilor sociale, impozitului pe
venit i evidena nominal a persoanelor asigurate i anual prin
declaraia 205 Declaraie informativ privind impozitul reinut la
surs i ctigurile/pierderile realizate, pe beneficiari de venit pn
pe data de 28 februarie a anului urmtor.
Pentru veniturile realizate din activitatea prestat de zilieri
nu se datoreaz contribuiile sociale obligatorii nici de ctre zilier,
nici de ctre beneficiar. (Legea 52/2011, art 8 (2))
122
Pentru activitatea executat, zilierul are dreptul la o

remuneraie al crei cuantum se stabilete prin negociere direct
ntre pri (Legea 52/2011, art 9 (1))
Cuantumul remuneraiei brute orare stabilite de pri nu
poate fi mai mic dect valoarea/or a salariului de baz minim brut
pe ar garantat n plat i se acord la sfritul fiecrei zile de lucru
sau la sfritul sptmnii, nainte de semnarea n Registru de ctre
zilier i beneficiar. (Legea 52/2011, art 9 (2)).
Conform HG nr. 871/2013, art 1:
(1) ncepnd cu data de 1 ianuarie 2015, salariul de baz
minim brut pe ar garantat n plat se stabilete la 975 lei lunar
(2) ncepand cu data de 1 iulie 2015, salariul de baz minim
brut pe ar garantat n plat se stabilete la 1.050 lei lunar.
Dovada plii remuneraiei se face prin semntura zilierului
n Registru (Legea 52/2011, art 9 (3))
Exemplu: Pentru recoltarea produselor agricole o entitate

angajeaz 3 zilieri cu o remuneraie brut de 15 lei pe or. Zilierii au
lucrat 5 zile cte 12 ore pe zi.
a) Remuneraia zilierilor: 3 zilieri x 5 zile x 12 ore/zi x 15 lei/h =
2.700 lei:
2.700 lei
628
=
401
2.700 lei
Cheltuieli cu
Furnizori
alte servicii
executate de
teri
b) nregistrarea impozitului pe venit: 2.700 lei x 16 % = 432 lei:
432 lei
401
=
444
432 lei
Furnizori
Impozitul pe
venitul din
salarii i
asimilate
123
3.9. Aspecte specifice privind

inventarierea
3.9.1. Constatarea elementelor inventariate
Constatarea existenei elementelor inventariate se face prin
observarea direct (prin numrare, cntrire, msurare, cubare i calcule
tehnice, dup caz), pentru bunurile corporale, i pe baza registrelor sau
documentelor (extrase de cont confirmate de teri), pentru bunurile
necorporale, creane i datorii.
n cele ce urmeaz sunt prezentate cteva noiuni de detaliu privind
constatarea elementelor inventariate, extrase din OMFP nr. 2.861/2009:
Inventarierea are ca scop principal stabilirea situaiei reale a
tuturor elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii
ale fiecrei entiti, precum i a bunurilor i valorilor deinute cu orice
titlu, aparinnd altor persoane juridice sau fizice, n vederea ntocmirii
situaiilor financiare anuale care trebuie s ofere o imagine fidel a
poziiei financiare i a performanei entitii pentru respectivul exerciiu
financiar. (pct. 1 alin. (2))
Inventarierea imobilizrilor necorporale se efectueaz prin
constatarea existenei i apartenenei acestora la entitile deintoare, iar
n cazul brevetelor, licenelor, mrcilor de fabric i al altor imobilizri
necorporale este necesar dovedirea existenei acestora pe baza titlurilor
de proprietate sau a altor documente juridice de atestare a unor drepturi
legale. (pct. 11)
Inventarierea terenurilor se efectueaz pe baza documentelor
care atest dreptul de proprietate al acestora i a altor documente, potrivit
legii.
Cldirile se inventariaz prin identificarea lor pe baza titlurilor
de proprietate i a dosarului tehnic al acestora.
Construciile i echipamentele speciale cum sunt: reelele de
energie electric, termic, gaze, ap, canal, telecomunicaii, cile ferate i
altele similare se inventariaz potrivit regulilor stabilite de deintorii
acestora.
Imobilizrile corporale care n perioada inventarierii se afl n
afara entitii (vapoare, locomotive, vagoane, avioane, autovehicule etc.),
124
plecate n curs de lung durat, mainile de for i utilajele energetice,

mainile, utilajele i instalaiile de lucru, aparatele i instalaiile de
msurare, control i reglare i mijloacele de transport date pentru
reparaii n afara entitii se inventariaz naintea ieirii lor temporare din
gestiunea entitii sau prin confirmare scris primit de la entitatea unde
acestea se gsesc, potrivit procedurilor proprii aprobate. (pct. 12)
Stabilirea stocurilor faptice se face prin numrare, cntrire,
msurare sau cubare, dup caz. Bunurile aflate n ambalaje originale
intacte se desfac prin sondaj, acest lucru urmnd a fi menionat i n
listele de inventariere respective. (pct. 15 alin. (1))
La lichidele a cror cantitate efectiv nu se poate stabili prin
transvazare i msurare, coninutul vaselor stabilit n funcie de volum,
densitate, compoziie etc. se verific prin scoaterea de probe din aceste
vase, inndu-se seama de densitate, compoziie i de alte caracteristici
ale lichidelor, care se constat fie organoleptic, fie prin msurare sau
probe de laborator, dup caz. (pct. 15 alin. (2))
Materialele de mas ca: ciment, oel beton, produse de carier
i balastier, produse agricole i alte materiale similare, ale cror
cntrire i msurare ar necesita cheltuieli importante sau ar conduce la
degradarea bunurilor respective, se pot inventaria pe baz de calcule
tehnice. (pct. 15 alin. (3))
Bunurile aflate asupra angajailor la data inventarierii
(echipament, cazarmament, scule, unelte etc.) se inventariaz i se trec n
liste de inventariere distincte, specificndu-se persoanele care rspund de
pstrarea lor. n cadrul evidenierii acestora pe formaii i locuri de
munc, bunurile vor fi centralizate i comparate cu datele din evidena
tehnico-operativ, precum i cu cele din evidena contabil. (pct. 17)
Bunurile existente n entitate i aparinnd altor entiti
(nchiriate, n leasing, n concesiune, n administrare, n custodie, primite
n vederea vnzrii n regim de consignaie, spre prelucrare etc.) se
inventariaz i se nscriu n liste de inventariere distincte. (pct. 19 alin.
(1))
Pentru bunurile depreciate, inutilizabile sau deteriorate, fr
micare ori greu vandabile, comenzi n curs, abandonate sau sistate,
precum i pentru creanele i obligaiile incerte ori n litigiu se ntocmesc
liste de inventariere distincte sau situaii analitice separate, dup caz.
(pct. 20)
125
Bunurile aflate n expediie se inventariaz de ctre entitile

furnizoare, iar bunurile achiziionate aflate n curs de aprovizionare se
inventariaz de entitatea cumprtoare i se nscriu n liste de inventariere
distincte. (pct. 22)
Inventarierea produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de
execuie din cadrul seciilor auxiliare se face prin stabilirea stadiului de
executare a acestora. (pct. 25 alin. (2))
Creanele i obligaiile fa de teri sunt supuse verificrii i
confirmrii pe baza extraselor soldurilor debitoare i creditoare ale
conturilor de creane i datorii care dein ponderea valoric n totalul
soldurilor acestor conturi, potrivit Extrasului de cont (cod 14-6-3) sau
punctajelor reciproce scrise. Nerespectarea acestei proceduri, precum i
refuzul de confirmare constituie abateri de la prezentele norme i se
sancioneaz potrivit legii. (pct. 28 alin. (1))
n situaia entitilor care efectueaz decontarea creanelor i
obligaiilor pe baz de deconturi interne sau deconturi externe periodice
confirmate de ctre parteneri, aceste documente pot ine locul extraselor
de cont confirmate. (pct. 28 alin. (2))
Disponibilitile bneti, cecurile, cambiile, biletele la ordin,
scrisorile de garanie, acreditivele, ipotecile, precum i alte valori aflate
n casieria entitilor se inventariaz n conformitate cu prevederile
legale. (pct. 29 alin. (1))
Disponibilitile aflate n conturi la bnci sau la unitile
Trezoreriei Statului se inventariaz prin confruntarea soldurilor din
extrasele de cont emise de acestea cu cele din contabilitatea entitii (...).
(pct. 29 alin. (2))
Disponibilitile n lei i n valut din casieria entitii se
inventariaz n ultima zi lucrtoare a exerciiului financiar, dup
nregistrarea tuturor operaiunilor de ncasri i pli privind exerciiul
respectiv, confruntndu-se soldurile din registrul de cas cu monetarul i
cu cele din contabilitate. (pct. 29 alin. (3))
Inventarierea titlurilor pe termen scurt i lung se efectueaz pe
baza documentelor care atest deinerea acestora (registrul acionarilor,
documente care au stat la baza achiziiei sau primirii cu titlu gratuit) cu
respectarea legislaiei n vigoare. (pct. 30)
nscrierea n listele de inventariere a mrcilor potale, a
timbrelor fiscale, a tichetelor de cltorie, a tichetelor de mas, a
tichetelor cadou, a tichetelor de cre, a tichetelor de vacan, a bonurilor
126
cantiti fixe, a biletelor de spectacole, de intrare n muzee, expoziii i

altele asemenea se face la valoarea lor nominal, cu excepia timbrelor cu
valoare filatelic. Pentru bunurile de aceast natur, constatate fr
utilitate (expirate, deteriorate), se ntocmesc liste de inventariere
distincte. (pct. 31 alin. (1))
Inventarierea timbrelor filatelice se efectueaz potrivit
procedurii elaborate n acest scop de ctre administratorii entitilor care
le au n eviden. (pct. 31 alin. (2))
Pentru toate celelalte elemente de natura activelor, datoriilor i
capitalurilor proprii, cu ocazia inventarierii, se verific realitatea
soldurilor conturilor respective, iar pentru cele aflate la teri se fac cereri
de confirmare, care se vor ataa la listele respective dup primirea
confirmrii. (pct. 32)
n cadrul entitilor agricole inventarierea se efectueaz, de
regul, cu ocazia nchiderii exerciiului financiar, dar avnd n vedere
c entitile agricole au activiti specifice i foarte complexe, bunurile
se inventariaz i n cursul exerciiului financiar (de exemplu, n
silvicultur), dar se asigur valorificarea i cuprinderea rezultatelor
inventarierii n situaiile financiare anuale ntocmite pentru exerciiul
financiar respectiv.
n situaia inventarierii unor gestiuni (pstrvrii, pepiniere,
fazanerii, exploatare mas lemnoas) pe parcursul anului, n registrulinventar sunt cuprinse valorile stocurilor faptice inventariate i nscrise n
listele de inventar actualizate cu intrrile i ieirile de bunuri din perioada
cuprins ntre data inventarierii i data nchiderii exerciiului financiar
respectiv.
3.9.2. Evaluarea la inventar a activelor,
datoriilor i capitalurilor proprii
Evaluarea elementelor inventariate se face la nivelul valorii
contabile sau actuale (juste), denumit valoare de inventar, la valoarea
contabil, dac aceasta este mai mic dect valoarea actual (just), i la
valoarea actual (just), n situaia invers.
Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimat n
funcie de preul pieei, de utilitatea bunului pentru economia
ntreprinderii, de starea i amplasarea bunului. De aceea, n mai multe
127
lucrri de specialitate se apreciaz c valoarea de inventar este egal cu

valoarea just.
ntr-o form corelativ, evaluarea la inventar, iar pe baza acestuia
recunoaterea activelor i datoriilor n bilan, se prezint n continuare.
Capitalurile proprii rmn evideniate la valorile din contabilitate.
n continuare prezentm cteva elemente de detaliu preluate din
OMFP nr. 2.861/2009:
Evaluarea, cu ocazia inventarierii, a elementelor de natura
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se face potrivit prevederilor
reglementrilor contabile aplicabile, precum i ale prezentelor norme.
(pct. 36 alin. (1))
Evaluarea se va efectua cu respectarea principiului
permanenei metodelor, potrivit cruia modelele i regulile de evaluare
trebuie meninute, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor
contabile. (pct. 36 alin. (2))
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se aplic
principiul prudenei, potrivit cruia se ine seama de toate ajustrile de
valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. n cazul n care
se constat c valoarea de inventar este mai mare dect valoarea cu care
acesta este evideniat n contabilitate, n listele de inventariere se nscriu
valorile din contabilitate. n cazul n care valoarea de inventar a bunurilor
este mai mic dect valoarea din contabilitate, n listele de inventariere se
nscrie valoarea de inventar. (pct. 37)
Pentru elementele de natura activelor la care s-au constatat
deprecieri, pe baza listelor de inventariere ntocmite distinct comisia de
inventariere face propuneri de ajustri pentru depreciere sau ajustri
pentru pierdere de valoare, dup caz, ori de nregistrare a unor amortizri
suplimentare (pentru deprecierile ireversibile ale imobilizrilor
amortizabile), acolo unde este cazul, artnd totodat cauzele care au
determinat aceste deprecieri. (pct. 38)
Pentru toate plusurile, lipsurile i deprecierile constatate la
bunuri, precum i pentru pagubele determinate de expirarea termenelor
de prescripie a creanelor sau din alte cauze, comisia de inventariere
solicit explicaii scrise de la persoanele care au rspunderea gestionrii
bunurilor, respectiv a urmririi decontrii creanelor (...). (pct. 39)
n situaiile financiare anuale, elementele inventariate se reflect i
se evalueaz la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele
inventarierii.
128
3.9.3. Documentele contabile specifice

inventarierii
Toate bunurile care se inventariaz se nscriu n listele de
inventariere, difereniate n raport cu felul i natura activelor i datoriilor
constatate efectiv pe teren (active imobilizate, stocuri, producie n curs
de execuie etc.). Listele de inventar cuprind, n principal: perioada de
gestiune inventariat; persoanele care au fcut inventarierea; plusurile i
minusurile constatate; compensrile efectuate; bunurile depreciate;
creanele i datoriile incerte i n litigii; creanele, datoriile i lichiditile
n devize; constituirea i regularizarea provizioanelor i ajustrilor de
valoare; regularizarea amortizrilor, alte elemente specifice inventarierii.
Un model privind listele de inventariere a stocurilor se prezint
dup cum urmeaz:
Unitatea
Lista de inventariere
Magazia
Data..
Nr.
crt.
Denumirea
bunurilor
inventariate
Codul
sau
numrul
de
inventar
U/M
Gestiunea
Pagina
.......
Loc de depozitare
CANTITI
Stocuri
Diferene
Faptice
Scriptice
Plus
Minus
PRE
UNITAR
VALOAREA CONTABIL
Valoarea
Diferene
Plus
Minus
10
11
Valoarea
de
inventar
DEPRECIEREA
Valoarea
Motivul
(cod)
12
13
14
Procesul-verbal privind rezultatele inventarierii trebuie s conin,

n principal, urmtoarele elemente: data ntocmirii; numele i prenumele
membrilor comisiei de inventariere; numrul i data deciziei de numire a
comisiei de inventariere; gestiunea/gestiunile inventariat/inventariate;
data nceperii i terminrii operaiunii de inventariere; rezultatele
inventarierii, concluziile i propunerile comisiei cu privire la cauzele
plusurilor i ale lipsurilor constatate i persoanele vinovate, precum i
propuneri de msuri n legtur cu acestea; volumul stocurilor depreciate,
fr micare, cu micare lent, greu vandabile, fr desfacere asigurat i
propuneri de msuri n vederea reintegrrii lor n circuitul economic;
propuneri de scoatere din funciune a imobilizrilor corporale, respectiv
din eviden a imobilizrilor necorporale; propuneri de scoatere din uz a
materialelor de natura obiectelor de inventar i declasare sau casare a
unor stocuri; constatri privind pstrarea, depozitarea, conservarea,
asigurarea integritii bunurilor din gestiune, precum i alte aspecte legate
de activitatea gestiunii inventariate.
129
Documentul contabil obligatoriu n care se nscriu rezultatele

inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor
proprii, grupate dup natura lor, conform posturilor bilaniere, este
Registrul-inventar.
Elementele de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii
nscrise n registrul-inventar au la baz listele de inventariere, proceseleverbale de inventariere i situaiile analitice, dup caz, care justific
coninutul fiecrui post din bilan.
n cazul n care inventarierea are loc pe parcursul anului, datele
rezultate din operaiunea de inventariere se actualizeaz cu intrrile sau
ieirile din perioada cuprins ntre data inventarierii i data ncheierii
exerciiului financiar, datele actualizate fiind apoi cuprinse n registrulinventar. Operaiunea de actualizare a datelor rezultate din inventariere
se va efectua astfel nct la sfritul exerciiului financiar s fie
reflectat situaia real a elementelor de natura activelor, datoriilor i
capitalurilor proprii.
Completarea registrului-inventar se efectueaz n momentul n care
se stabilesc soldurile tuturor conturilor bilaniere, inclusiv cele aferente
impozitului pe profit i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de
valoare dup caz.
Registrul-inventar poate fi adaptat n funcie de specificul i
necesitile entitilor, cu condiia respectrii coninutului minim de
informaii prevzut pentru acesta.
Exemplu
Exemplificativ, registrul-inventar este prezentat mai jos:
Recapitulaia inventarului
Denumirea
structurilor
inventariate
Valoarea
contabil
Valoarea de
inventar
constatat
Valoarea de
inventar
recunoscut
la bilan
Diferene de
nregistrat*)
4.000
3.750
3.750
250
680
670
670
10
80
80
80
Produse finite
400
410
400
Mrfuri
200
190
190
10
Active
imobilizate
Stocuri
Materiale
130
Clieni
*)
100
95
95
Diferena este calculat n listele de inventariere la nivel de sortimente depreciate.

Dac valoarea de inventar este mai mare dect valoarea contabil, n cazul
activelor, n listele de inventariere este recunoscut ca valoare de inventar nu
valoarea actual, ci valoarea contabil.
3.9.4. Particulariti privind operaiile de

inventariere n entitile agricole
n continuare v propunem o trecere n revist a particularitilor
operaiunilor de inventariere a elementelor patrimoniale ale
entitilor silvice n cadrul unor activiti specifice:
1.
Salmonicultur (pstrvrii)
2.
Creterea i valorificarea vnatului (fazanerii)
3.
Cultur i refacere (pepiniere)
4.
Inventarierea masei lemnoase pe picior.
1. Salmonicultura
Evidena efectivului piscicol se ine extracontabil, pe baz de
inventar care se efectueaz de dou ori pe an astfel: primvara 15
aprilie-15 mai i toamna 15 octombrie-15 noiembrie.
Cu ocazia operaiei de inventariere se numr i se cntrete tot
efectivul piscicol. De asemenea, acesta se trateaz i se sorteaz n
vederea asigurrii unor creteri uniforme a pstrvului de aceeai
categorie, metodologia fiind:
a) n mod normal ar trebui s existe un bazin gol n care se mut
pstrvul. n caz contrar, se elibereaz unul prin trecerea petilor n alte
bazine cu pstrv, innd cont de cerina ca acetia s fie de aceeai
mrime.
b) Prinderea pstrvilor. nainte de manipulare, pstrvii se in la
post timp de 48 de ore. La operaiunea de prindere se folosete un nvod
i mincioguri. Cu ajutorul nvodului pstrvii se grupeaz ctre clugr,
de unde se scot cu ajutorul minciogurilor.
c) Cntrirea i sortarea. Petii scoi cu minciogul se pun ntr-un
recipient cu ap, apoi se cntresc. Aproximativ 3% din cantitatea de
pstrv se numr, pentru a putea calcula greutatea medie pe bucat, i,
pe baza acesteia, numrul de peti din bazin.
131
Pstrvriile mai mari, cu posibiliti financiare, pot folosi utilaje

performante la extragerea petilor din bazine, dotate cu sisteme de
cntrire i de numrare automat.
Diferenierea indivizilor n funcie de greutate impune i o sortare a
lor pe categorii de mrime. Sortarea se poate face manual, cu ajutorul
ldielor, sau mecanizat, cu ajutorul sortatoarelor de mare performan.
ntruct sortarea se face de obicei n dou-trei categorii de mrime,
este nevoie de mai multe bazine goale n care s mutm pstrvii. O
variant ajuttoare este mprirea unui bazin, cu ajutorul unor site, n trei
pri.
n partea dinspre clugr se introduce categoria cea mai mare de
pstrv, iar n partea de la admisia apei n bazin, categoria cea mai mic.
ntr-un alt rezervor populat se pot grupa peti de aceeai mrime
provenii din mai multe bazine.
Dac populaia dintr-un bazin va face obiectul vnzrilor n anul n
curs, numrul petilor introdui se calculeaz n aa fel nct la atingerea
greutii de valorificare cantitatea total de pete s nu fie mai mare dect
capacitatea bazinului. n felul acesta vom fi scutii de manopere
suplimentare.
d) Ealonarea produciei de pstrv. O prim ealonare s-a
realizat deja, prin diferenierile de cretere constatate la inventariere i
sortarea petilor pe categorii de mrime.
La o cretere normal, ntr-o populaie de pstrv se difereniaz
trei categorii de mrime care, procentual, se distribuie n 25% cei mai
mari, 50% cei mijlocii i 25% cei mai mici. n funcie de cerinele pieei
se accelereaz sau ncetinete procesul de cretere al fiecrei categorii
prin modul de hrnire, att cantitativ, ct i calitativ.
O alt metod este crearea de loturi cu vrste diferite. Aceasta,
combinat cu cea prezentat anterior, mrete substanial posibilitatea
ealonrii n funcie de cerinele pieei.
Odat cu efectuarea inventarierii se acord i pierderile normale de
perisabilitate. Dup acordarea perisabilitilor din efectivul existent la
inventarul precedent se scad vnzrile efectuate ntre cele dou inventare,
determinndu-se stocul scriptic, care se compar cu stocul faptic gsit la
inventar, i se stabilesc diferenele de inventar.
Dac se constat c pierderile depesc limita admisibil legal,
comisia de inventariere solicit explicaii n scris de la persoanele care au
n rspundere gestionarea pstrvriilor. Pe baza explicaiilor primite i a
documentelor analizate, comisia stabilete dac diferena stabilit n
minus reprezint prejudiciu pentru entitatea silvic i acesta se
132
recupereaz de la persoanele vinovate n conformitate cu dispoziiile

legale.
2. Creterea i valorificarea vnatului (fazaneriile)
Inventarierea efectivului de fazani se organizeaz n perioada 15
octombrie-15 noiembrie a fiecrui an, deoarece imediat dup aceast
perioad are loc valorificarea lor la export sau intern. Explicaia e aceea
c, stnd n ateptare n volierele de stocaj, penajul se degradeaz, fazanii
slbesc, iar procentul de pierderi crete.
Operaia de inventariere se realizeaz prin numrare bucat cu
bucat, astfel:
a) pentru reproductori pe sex (masculi i femele), pe voliere
de stocaj i pe liste de inventar separate;
b) pentru fazanii ajuni la maturitate peste 120 de zile din
producia anului n curs pe sex, pe voliere de stocaj i pe
liste de inventar separate.
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor
constatate faptic i nscrise n listele de inventariere cu cele din evidena
tehnico-operativ (Registrul de eviden a fazanilor) i din evidena
extracontabil, inndu-se cont de pierderile maxime admise prin normele
emise de Regia Naional a Pdurilor Romsilva, pentru care se conduce
o eviden separat.
Prin compararea tuturor evidenelor amintite cu cea faptic se
stabilesc diferenele n plus sau n minus. Dac se constat diferene n
minus, dup o analiz amnunit se imput persoanelor vinovate, iar
managerul entitii silvice va lua msura imputrii acestora la valoarea de
nlocuire (de pia).
Potrivit Ordinului 3055/2009, paragraful 56. - (1) Evaluarea
imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la
valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea
acestuia i preul pieei. Ca regul general, att n silvicultur, ct i n
aproape toate entitile economice, acest punct nu se respect. Prin
urmare nu se reflect imaginea fidel i credibil a situaiilor financiare
anuale, valorile din bilanul contabil fiind denaturate. Desigur, pentru a se
realiza acest deziderat ar trebui ca la fiecare inventariere general a
elementelor de activ i pasiv s se numeasc o comisie pentru
determinarea valorii actuale (de pia) a elementelor patrimoniale din
care nu trebuie exclus evaluatorul autorizat. Considerm c managerii
acestor entiti ar trebui s acorde o deosebit importan operaiunilor de
133
inventariere, pentru ca valoarea entitii pe care o gestioneaz s fie ntradevr real.

3. Cultur i refacere (pepinierele)
Inventarierea puieilor se face n fiecare an, de trei ori pentru
fiecare specie, pe vrste i pe loturi de cultur.
Prima inventariere se efectueaz n a doua jumtate a lunii iunie
i are drept scop stabilirea n mod orientativ a materialului de plantat pe
care se va putea conta pentru toamna anului n curs i pentru primvara
anului urmtor.
O a doua inventariere se execut n luna septembrie i are drept
scop inventarierea puieilor api i inapi de plantat, precum i stabilirea
loturilor de cultur ai cror puiei se scot, lundu-se n calcul analiza
fcut privind consumul de puiei pentru toamna curent i pentru
primvara viitoare.
Ultima inventariere are loc imediat dup scosul puieilor i
efectuarea culturilor de toamn, urmrindu-se stabilirea stocului de
puiei api de plantat pentru lucrrile de mpdurire din primvara anului
urmtor.
Inventarierea se efectueaz pe loturi de cultur12 i se iau
suprafee de prob care trebuie s reprezinte minimum 10% din
suprafaa lotului. Pe aceste suprafee se numr toi puieii, stabilinduse numrul puieilor api sau inapi de a fi folosii la mpduriri. Esenial
este ca rndurile stabilite s reprezinte producia medie. Datele rezultate
din suprafeele de prob se nscriu ntr-un Carnet de inventar al
puieilor. Dup numrarea puieilor de pe toate rndurile alese din toate
grupele, se adun separat puieii api i cei inapi de plantat din fiecare
grup, dup care se mpart la numrul rndurilor de pe care s-au numrat
puieii respectivi, rezultnd astfel numrul mediu al puieilor api i
separat inapi corespunztor unui rnd, care se nmulete cu numrul
total al rndurilor din grup i se afl totalul puieilor api i inapi din
grup. Dup aceasta se totalizeaz grupele pe cele dou categorii de
puiei, rezultnd numrul total de puiei din totalul respectiv.
Dup inventarierea puieilor din toate loturile conform procedeului
de mai sus se face o centralizare pe specii a puieilor api i inapi de
plantat din ntreaga pepinier, ntocmindu-se Balana puieilor. Pe
baza datelor de repartizare de ctre managerul entitii silvice se
12
Acelai fel de cultur, aceeai provenien a seminelor, aceeai specie, aceeai

vrst, aceeai schem de cultur.
134
ntocmesc listele de livrare pe fiecare beneficiar n parte, operaiile de

livrare i cele de inventariere trecndu-se n Registrul de puiei al
pepinierei.
Rezultatele stabilite la ultima inventariere servesc la ntocmirea
situaiilor tehnico-economice, dar i la identificarea numrului mare de
puiei inapi ce rezult la sfritul ciclului de producie. n acest caz
intervine necesitatea de a menine n cultur aceti puiei, nc un sezon
de vegetaie, mrind astfel cheltuielile de producie (cheltuieli de
ntreinere, de rrire a puieilor, cheltuieli cu fertilizarea solului unde se
consum o mare cantitate de substane nutritive pentru puieii meninui
nc un sezon i cheltuieli legate de pierderea unui an de producie n
cazul urmririi rentei maxime a solului). Cheltuielile afecteaz imaginea
entitilor silvice prin prisma situaiilor financiare anuale ale anului
urmtor.
4. Inventarierea masei lemnoase pe picior
n perioada 1-30 septembrie a fiecrui an, odat cu nceperea
anului forestier, anterior anului de producie, ncepe inventarierea, care
const n msurarea caracteristicilor biometrice ale arborilor n vederea
determinrii volumului total i pe sortimente. Pe teren, arborii se
inventariaz pe categorii de diametre din 2 n 2 cm, mai rar din 4 n 4 cm.
n cazuri deosebite se formeaz categorii de diametre din centimetru n
centimetru (n cazul unor controale, expertize).
Lucrarea de inventariere const n:
msurarea diametrului arborelui;
msurarea nlimii unor arbori;
aprecierea clasei de calitate a trunchiului;
nregistrarea datelor;
recoltarea de probe de cretere radial;
marcarea arborilor.
nregistrarea datelor de teren se face ntr-un Carnet de inventar,
sau n nregistratoarele electronice difereniate n funcie de natura
produsului i proprietar.
Modelul unui Carnet de inventar se prezint astfel:
Carnet de inventariere
Ocolul silvic:
Operator:
135
Unitatea de producie:
Unitatea amenajistic:
Suprafaa:
Nr.
arbore
Specia
Data:
Procedeul de inventariere:
Raza cercurilor sau lungimea benzilor:
Categoria de
diametre (cm)
Clasa de
calitate
nlimea
Observaii
n literatura de specialitate se vorbete de urmtoarele tipuri de

inventariere a masei lemnoase:
Inventariere operaional (specific rilor europene), care are un
caracter intensiv cu scopul de a furniza date cu privire la cantitatea i
calitatea resurselor de lemn pe suprafee mici. Un exemplu l constituie
inventarele destinate tranzaciilor de vnzare a lemnului pe picior pentru
exploatare (actele de punere n valoare) sau cele efectuate n scopul
exploatrilor. Ele servesc la o planificare pe termen scurt i sunt folosite
de factorii de decizie de la nivelul inferior, mai rar mediu i superior.
Inventarierea integral (denumit i total sau inventariere fir cu
fir, specific rii noastre) se efectueaz astfel:
A. La produsele principale se efectueaz inventarierea fiecrui
arbore cu nregistrarea urmtoarelor caracteristici: numrul de ordine,
specia, diametrul i clasa de calitate.
Inventarierea pe poriuni de arboret (postae13) se realizeaz cu
condiia ca numrul total de arbori de inventariat s fie mai mare de
1.000. Scopul acestei inventarieri este de a determina volumul produselor
principale existente n arboretele de rinoase unde se aplic tratamentul
tierilor rase14 i n arboretele de crng15.
B. La produsele secundare (rrituri), inventarierea se efectueaz pe
uniti amenajistice.
C. La produsele accidentale i de igien, inventarierea se
efectueaz prin nregistrarea diametrelor n carnete de inventar speciale,
nscriindu-se pentru fiecare arbore: numrul de ordine, diametrul i clasa
de calitate.
13
Poriune din suprafaa arboretului de parcurs cu tieri, cuprinznd un numr de 200300 de arbori de extras.
14
Extragerea integral a arboretului btrn printr-o singur tiere, regenerarea pdurii
realizndu-se pe cale artificial, prin mpduriri.
15
Arborete supus la un numr mai mare de tieri, adesea rrite din cauza epuizrii,
putrezirii sau uscrii cioatelor.
136
Arborii complet putrezi fr ntrebuinri economice se inventariaz

la rnd cu ceilali arbori, nregistrndu-se i evideniindu-se separat. n
cazul doborturilor produse de vnt, prile din trunchi rmase n picioare
(cioate) se vor inventaria fir cu fir (diametru i nlime).
Inventarierea parial se efectueaz n pdurile tinere prin
procedeul suprafeelor de prob cu folosirea materialului rezultat. n
acest scop se delimiteaz pe teren cu vopsea suprafee de prob de form
regulat 500-1.000 m2 fiecare astfel nct totalitatea lor s reprezinte 24% din suprafaa unitii amenajistice. Acest procedeu presupune
inventarierea tuturor arborilor de extras cu diametre sub 8 cm la baz din
suprafaa de prob. Arborii cu diametru mai mare de 8 cm se vor
inventaria fir cu fir pe ntreaga suprafa, pe specii i clase de calitate i
se vor nregistra separat n carnetul de inventar, volumul lor calculnduse separat prin metoda tabelelor de cubaj. Toate datele culese din teren se
nregistreaz n carnetul de inventar. Pentru reuita lucrrilor de
inventariere i de evaluare a volumului de mas lemnoas este necesar ca
operaiunea s se fac corect i ct mai complet.
Este obligatorie completarea tuturor rubricilor cerute de formularul
tipizat (proprietarul, administratorul, pdurea, unitatea de producie, data,
echipa, conductorul lucrrii etc.).
Ulterior se va completa partida, actul de evaluare a volumului de
lemn destinat comercializrii. Toate filele carnetului utilizat se
numeroteaz. Pe ultima pagin din carnet se va ntocmi procesul-verbal,
care va cuprinde:
numrul deciziei privind numirea persoanelor care fac parte din
comisia de inventariere;
numele i prenumele persoanei care a participat la operaiunea
de inventariere, numrul deciziei i perioada inventarierii;
natura produsului inventariat i felul tierii;
suprafaa unitii amenajistice respective;
numrul total de arbori inventariai pe specii;
tehnologia de exploatare stabilit;
numrul i volumul arborilor necorespunztori calitativ;
alt lemn existent n arboret (numrul de arbori i volumul lor);
seminiul utilizat;
suprafaa acoperit cu stncrii;
numrul ciocanului rotund folosit la marcare i al ciocanului
ptrat folosit la delimitare;
137
culoarea vopselei pentru delimitare;

vrsta arborilor din speciile inventariate;
precizarea dac inventarierea s-a fcut pe elemente de arboret;
data terminrii operaiei de inventariere;
numele inginerului silvic care a condus echipa de marcare i a
celui care a verificat lucrarea n teren;
distana medie de scos apropiat; instalaii de transport existente
(drum auto etc.); recomandri privind scosul lemnului (cu
tractorul sau funicularul).
Dup ntocmire, procesul-verbal se semneaz de specialistul care a
condus lucrarea de marcare i de pdurarul care preia arborii de marcat n
gestiunea sa pn la autorizarea exploatrii. Organul de verificare a
lucrrii de teren va trece n carnet data verificrii i va semna. Carnetul
de inventariere mpreun cu fiele de punctaj pe clase i diametre
mpreun cu APV-urile pe baza unui raport scris se depun la sediul
entitii silvice, compartiment contabilitate, pentru confruntare cu soldul
scriptic din registrul de partizi pentru stabilirea diferenelor n plus sau
minus.
Potrivit normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii n
cazurile n care lipsurile n gestiune nu sunt considerate infraciuni, se va
trece la operaia de compensare a lipsurilor cu eventualele plusuri
constatate, dac se ndeplinesc condiiile: s existe riscurile de confuzie
ntre aceleai specii i sortimente (pe diametre); diferenele constatate n
plus sau n minus s priveasc aceeai perioad de gestiune i aceeai
gestiune (aceeai partid a aceluiai pdurar). Compensarea se face
pentru cantiti egale ntre plusurile i minusurile constatate.
Diferenele stabilite n minus n urma compensrii reprezint
prejudiciu pentru entitate i se recupereaz de la gestionarul partizii
(pdurarul) prin ntocmirea Deciziei de imputare, care este un titlu
executoriu, n conformitate cu dispoziiile legale, i este emis de
organele judectoreti.
ters
3.9.5. Tratamentul contabil i fiscal privind
minusurile din gestiune
3.9.5.1. TVA aferent minusurilor n gestiune
138
.....persoana impozabil trebuie s ajusteze, la data

modificrii intervenite, taxa deductibil aferent bunurilor de natura
stocurilor, serviciilor neutilizate, activelor corporale fixe n curs de
execuie, activelor corporale fixe, altele dect cele care sunt considerate
bunuri de capital ..., n situaia n care persoana impozabil pierde
dreptul de deducere a taxei. Ajustarea reprezint n aceast situaie
anularea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adugat deduse
iniial i se evideniaz n decontul de tax aferent perioadei fiscale n
care a intervenit evenimentul care a generat ajustarea. Persoana
impozabil realizeaz aceste ajustri ca urmare a unor situaii cum
ar fi: bunuri lips n gestiune din alte cauze dect cele prevzute la art.
148 alin. (2) din Codul fiscal. n cazul bunurilor lips din gestiune
care sunt imputate, sumele imputate nu sunt considerate
contravaloarea unor operaiuni n sfera de aplicare a TVA, indiferent
dac pentru acestea este sau nu obligatorie ajustarea taxei. (Cod fiscal,
Norme metodologice, art. 148 (53) (6) d)).
Pe de alt parte, OMFP 2861/2009 privind inventarierea, prevede
la pct. 40 alin. (2) c bunurile lipsa n gestiune, imputabile se imput
persoanei vinovate, la valoarea de nlocuire + TVA. (2) n cazul
consttarii unor lipsuri imputabile n gestiune, administratorii trebuie s
impute persoanelor vinovate bunurile lips la valoarea lor de nlocuire.
Prin valoare de nlocuire, n sensul prezentelor norme, se ntelege
costul de achiziie al unui bun cu caracteristici i grad de uzur
similare celui lips n gestiune la data constatrii pagubei, care
cuprinde preul de cumprare practicat pe pia, la care se adaug
taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de transport,
aprovizionare i alte cheltuieli, accesorii necesare pentru punerea n
stare de utilitate sau pentru intrarea n gestiune a bunului respectiv.
n cazul bunurilor constatate lips ce urmeaz a fi imputate, care nu pot fi
cumprate de pe pia, valoarea de imputare se stabilete de ctre o
comisie format din specialiti n domeniul respectiv.
Nu se ajusteaz deducerea iniial a taxei n cazul: bunurilor
distruse, pierdute sau furate, n condiiile n care aceste situaii sunt
demonstrate sau confirmate n mod corespunztor de persoana
impozabil. n cazul bunurilor furate, persoana impozabil
demonstreaz furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare emise de
organele judiciare. (Cod fiscal, art. 148(2) (a)).
Totodat, n Normele Metodologice se precizeaz:
139
n sensul art. 148 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, persoana
impozabil nu are obligaia ajustrii taxei deductibile n cazul
bunurilor distruse, pierdute sau furate, n condiiile n care aceste
situaii sunt demonstrate sau confirmate n mod corespunztor, n
situaii cum ar fi, de exemplu, urmtoarele, dar fr a se limita la acestea:
a) calamitile naturale i cauzele de for major, demonstrate
sau confirmate n mod corespunztor;
b) furtul bunurilor demonstrat pe baza actelor doveditoare
emise de organele judiciare;
c) contractele de leasing financiar avnd ca obiect bunuri mobile
corporale, altele dect bunurile de capital, care se reziliaz, iar bunurile
nu sunt restituite de utilizator n termenul prevzut n contract, caz n care
locatorul/finanatorul nu are obligaia s efectueze ajustri ale taxei
deduse dac face dovada c a iniiat i a efectuat demersuri pentru
recuperarea bunului, indiferent dac la finalizarea acestor demersuri
bunul este sau nu recuperat de ctre societatea de leasing;
d) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu
mai pot fi valorificate, caz n care nu se fac ajustri ale taxei
deductibile dac sunt ndeplinite n mod cumulativ urmtoarele
condiii:
1. degradarea calitativ a bunurilor se datoreaz unor cauze
obiective dovedite cu documente. Sunt incluse n aceast categorie i
produsele accizabile pentru care autoritatea competent a emis decizie de
aprobare a distrugerii;
2. se face dovada c bunurile au fost distruse; (Cod fiscal,
Norme Metodologice, art. 148 (53) (10)).
Obligaia de a demonstra sau confirma n mod corespunztor
c bunurile au fost distruse, pierdute sau furate... revine persoanei
impozabile. n situaia n care organele de inspecie fiscal nu consider
suficiente dovezile furnizate de persoana impozabil, acestea pot obliga
persoana respectiv s efectueze ajustarea taxei. Conform principiului
proporionalitii, organele fiscale nu pot solicita persoanei impozabile
mai mult dect ceea ce este necesar pentru dovedirea incidentului care a
condus la pierderea, distrugerea sau furtul bunului, astfel nct sarcina
persoanei impozabile s nu devin practic imposibil sau extrem de
dificil. (Cod fiscal, Norme Metodologice, art. 148 (53) (11)).
140
n cazul activelor corporale fixe, care nu sunt amortizate

integral, altele dect cele care sunt considerate bunuri de capital conform
art. 149 din Codul fiscal, ajustarea taxei conform art. 148 din Codul
fiscal se face pentru valoarea rmas neamortizat. Ajustarea se
efectueaz n funcie de cota de tax n vigoare la data achiziiei
activului corporal fix. (Cod fiscal, Norme Metodologice, art. 148(53)
(14)).
n cazul bunurilor de capital, Codul fiscal face urmtoarele

precizri:
Bunurile de capital reprezint toate activele corporale fixe,
definite la art. 125^1 alin. (1) pct. 3, precum i operaiunile de
construcie, transformare sau modernizare a bunurilor imobile, exclusiv
reparaiile ori lucrrile de ntreinere a acestor active, chiar n condiiile n
care astfel de operaiuni sunt realizate de beneficiarul unui contract de
nchiriere, leasing sau al oricrui alt contract prin care activele fixe
corporale se pun la dispoziia unei alte persoane; nu sunt considerate
bunuri de capital activele corporale fixe amortizabile a cror durat
normal de utilizare stabilit pentru amortizarea fiscal este mai
mic de 5 ani; activele corporale fixe de natura mijloacelor fixe
amortizabile care fac obiectul leasingului sunt considerate bunuri de
capital la locator/finanator dac limita minim a duratei normale de
utilizare este egal sau mai mare de 5 ani; (Cod fiscal, art. 149 (1)(a)).
Taxa deductibil aferent bunurilor de capital reprezint taxa
achitat sau datorat, aferent oricrei operaiuni legate de achiziia,
fabricarea, construcia, transformarea sau modernizarea acestor bunuri,
exclusiv taxa achitat sau datorat, aferent reparrii ori ntreinerii
acestor bunuri sau cea aferent achiziiei pieselor de schimb destinate
reparrii ori ntreinerii bunurilor de capital. (Cod fiscal, art. 149 (1)(d)).
Taxa deductibil aferent bunurilor de capital, n condiiile n
care nu se aplic regulile privind livrarea ctre sine sau prestarea ctre
sine, se ajusteaz, n situaiile prevzute la alin. (4) lit. a) - d):
a) pe o perioad de 5 ani, pentru bunurile de capital
achiziionate sau fabricate, altele dect cele prevzute la lit. b);
141
b) pe o perioad de 20 de ani, pentru construcia sau achiziia

unui bun imobil, precum i pentru transformarea sau modernizarea
unui bun imobil, dac valoarea fiecrei transformri sau
modernizri este de cel puin 20% din valoarea total a bunului
imobil astfel transformat sau modernizat. (Cod fiscal, art. 149 (2)).
Perioada de ajustare ncepe: de la data de 1 ianuarie a anului
n care bunurile au fost achiziionate sau fabricate, pentru bunurile
de capital menionate la alin. (2) lit. a), dac acestea au fost
achiziionate sau fabricate dup data aderrii (Cod fiscal, art. 149(3)
(a)).
Ajustarea taxei deductibile prevzute la alin. (1) lit. d) se
efectueaz: n situaia n care bunul de capital i nceteaz existena,
cu urmtoarele excepii: bunul de capital este pierdut, distrus sau
furat, n condiiile n care aceste situaii sunt demonstrate sau
confirmate n mod corespunztor. n cazul bunurilor furate, persoana
impozabil demonstreaz furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare
emise de organele judiciare. (Cod fiscal art 149 (4)(d)2)).
3.9.5.2.Prevederi referitoare la impozitul pe profit
Sunt cheltuieli efectuate n scopul realizrii de venituri
impozabile i urmtoarele: cheltuielile generate de taxa pe valoarea
adugat ca urmare a aplicrii proratei, n conformitate cu prevederile
titlului VI "Taxa pe valoarea adugat" din Codul fiscal, precum i n
alte situaii cnd taxa pe valoarea adugat este nregistrat pe
cheltuieli, n situaia n care taxa pe valoarea adugat este aferent
unor bunuri sau servicii achiziionate n scopul realizrii de venituri
impozabile. (Cod fiscal, Norme Metodologice, art. 21 (23)(b))).
Urmtoarele cheltuieli nu sunt deductibile: cheltuielile privind
bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate
lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost
ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe valoarea
adugat aferent, dac aceasta este datorat potrivit prevederilor
titlului VI. Nu intr sub incidena acestor prevederi stocurile i
mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamiti
naturale sau a altor cauze de for major, n condiiile stabilite prin
norme. (Cod fiscal, art. 21 (4)(c)).
142
Cheltuielile privind stocurile i mijloacele fixe amortizabile

distruse ca urmare a unor calamiti naturale sau a altor cauze de
for major sunt considerate cheltuieli deductibile la calculul
profitului impozabil, n msura n care acestea se gsesc situate n
zone declarate, potrivit prevederilor legale speciale pentru fiecare
domeniu, afectate de calamiti naturale sau de alte cauze de for
major. Totodat, sunt considerate deductibile i cheltuielile privind
stocurile i mijloacele fixe amortizabile distruse de epidemii,
epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale
sau economice, conjuncturi externe i n caz de rzboi. Fenomenele
sociale sau economice, conjuncturile externe i n caz de rzboi sunt cele
prevzute de Legea privind rezervele de stat. (Cod fiscal, Norme
Metodologice, art. 21 al. 4 c) (42)).
Exemplul 1: n urma unei spargeri a sediului ALFA a constatat
furtul a 100 de pui n valoare total de 7.000 lei. ALFA nu avea ncheiat
o poli de asigurare pentru asigurarea animalelor. ALFA a dovedit furtul
cu documente emise de poliie i organele judiciare.
Constatarea lipsei se nregistreaz prin formula:
700.000
606
=
361
700.000
lei
lei
Cheltuieli
Animale
privind
i psri
animalele
i psrile
ntruct ALFA a fcut dovada furtului TVA nu se ajusteaz.
Neexistnd ncheiat un contract de asigurare suma de 700.000
lei este nedeductibil la calculul profitului impozabil.
Exemplul 2: n urma unei spargeri a sediului ALFA a constatat
furtul a 100 de pui n valoare total de 7.000 lei. ALFA avea ncheiat o
poli de asigurare pentru asigurarea animalelor. n urma controlului
efectuat de organele de poliie, autorul furtului a rmas neidentificat. Ca
atare, ALFA nu a putut demonstra furtul bunurilor pe baza actelor
doveditoare emise de organele judiciare.
a)Constatarea lipsei:
700.000
606
=
361
700.000
lei
lei
Cheltuieli
Animale
143
privind
animalele
i psrile
i psri
b)ntruct furtul puilor nu a putut fi dovedit, se nregistreaz

ajustarea TVA: 700.000 lei x 24 % = 168.000 lei
168.000
635
=
4426
168.000
lei
lei
Cheltuieli
TVA
cu alte
deductibil
impozite,
taxe i
vrsminte
asimilate
ntruct exist ncheiat o poli de asigurare, sumele
nregistrate n conturile 606 i 635 sunt deductibile la calculul
profitului impozabil.
Exemplul 3: La inventar se constat un minus de semine roii n

valoare total de 50.000 lei. n urma cercetrilor efectuate se constat
vinovia gestionarului. Prin urmare minusul i este imputat la preul de
50.000 lei + TVA 24 % x 50.000 lei = 62.000 lei:
a)nregistrarea minusului:
50.000 lei
601
=
301
50.000 lei
Cheltuieli
Materii
cu
prime
materiile
prime
b)Imputarea:
62.000
4282
lei
Alte
7588
62.000 lei
Alte
144
creane n
legtur cu
personalul
c)Ajustarea taxei:
12.000
635
lei
Cheltuieli
cu alte
impozite,
taxe i
vrsminte
asimilate
venituri din
exploatare
=
4426
12.000 lei
TVA
deductibil
Ajustarea de mai sus se evideniaz n Decontul de tax aferent

perioadei fiscale n care a intervenit evenimentul care a generat ajustarea.
la rndul 30 "Regularizri de tax dedus" cu semnul minus.
ntruct TVA este aferent unor bunuri sau servicii
achiziionate n scopul realizrii de venituri impozabile, cheltuiala de
12.000 lei nregistrat n contul 635 va fi deductibil la calculul
Exemplul 4: O cresctorie de psri a achiziionat n urm cu

cteva luni 1.000 de pui. n urma unei epidemii dovedite cu acte de ctre
medicul veterinar au murit 400 de pui evaluai la 35.000 lei.
35.000
671
=
361
35.000 lei
lei
Cheltuieli
Animale
privind
i psri
calamitile i
alte
evenimente
extraordinare
n acest caz TVA nu se ajusteaz, iar cheltuieile nregistrate n
contul 671 sunt deductibile la calculul profitului impozabil.
145
Exemplul 5: La inventarierea din 31.12.2014 s-a constatat lipsa a

5 cai de reproducere, cost 500.000 lei, amortizare cumulat 45.000 lei.
ALFA a achiziionat caii n anul 2012, TVA dedus n acel moment fiind
120.000 lei. Pentru aceti cai ALFA nu a ncheiat o poli de asigurare
pentru animale. n urma cercetrilor efectuate de poliie nu s-a identificat
autorul furtului.
a)nregistrarea lipsei:
45.000
2816
=
2134.01
500.000
lei
lei
Amortizarea
Animale i
animalelor i
plantaii/Animale
plantaiilor
pentru
reproducie
455.000
6583
lei
Cheltuieli
privind
activele
cedate i alte
operaii de
capital
b)Ajustarea TVA n cadrul periodei de 5 ani ncepnd cu 1
ianuarie 2012: 120.000 lei x 3 ani/5 ani = 72.000 lei:
72.000
635
=
4426
72.000 lei
lei
Cheltuieli
TVA
cu alte
deductibil
impozite,
taxe i
vrsminte
asimilate
ntruct nu s-au ncheiat contracte de asigurare cheltuielile
nregistrate n conturile 6583 i 635 sunt nedeductibile la calculul
3.9.6. Tratamentul contabil i fiscal al

perisabilitilor
146
Prin perisabiliti se neleg acele sczminte care se produc n

timpul transportului, manipulrii, depozitrii i desfacerii mrfurilor,
procesul avnd loc ca urmare a unor transformri naturale ale mrfurilor
care conduc la scderea n greutate sau la deprecierea lor, inclusiv prin
procesele de fermentare sau alte procese biofizice.
Nu sunt considerate perisabiliti pierderile tehnologice, precum
i cele produse prin neglijena sau imputabile persoanelor vinovate,
sustragerile sau pierderile determinate de cauze de for major.
Actul normativ care reglementeaz limitele maxime ale
perisabilitilor este HG nr. 831/2004 pentru aprobarea Normelor
privind limitele admisibile de perisabilitate la mrfuri n procesul de
comercializare.
Perisabilitile produse n condiiile prezentate se aprob de
managerul, directorul sau administratorul persoanei juridice, dup
caz, la nivelul cantitilor efectiv constatate ca pierderi naturale cu ocazia
recepionrii mrfurilor transportate, a inventarierii sau a predrii
gestiunii, pn la limitele prevzute n HG nr. 831/2004.
n cadrul prevederilor generale mai sunt amintite urmtoarele:
Perisabilitile pot fi acordate numai dup o verificare faptic a
cantitilor de produse existente n gestiune, stabilite dup
cntrire, numrare, msurare i prin alte asemenea procedee i
dup efectuarea compensrilor conform prevederilor legale n
vigoare, respectiv OMFP nr. 2.861/2009.
Limitele maxime de perisabilitate admise la depozitare i
desfacere se stabilesc la nivelul ntregii activiti a persoanei
juridice pltitoare de impozit pe profit, prin aplicarea
coeficientului stabilit pentru grupa de mrfuri la preul de
nregistrare al mrfurilor intrate sau la preul de livrare pentru
mrfurile vndute n perioada cuprins ntre dou inventare.
Aceleai limite maxime de perisabilitate se acord i pentru
mrfurile din stoc.
Limitele maxime de perisabilitate n timpul transportului se
aplic o singur dat pentru cantitile de marf efectiv intrate
sau, dup caz, livrate, n funcie de condiia de livrare stabilit
ntre furnizor i beneficiar.
Pentru nregistrarea perisabilitilor din timpul transportului se
ntocmete Nota de recepie i constatare de diferene.
147
Nota de recepie folosete ca document justificativ pentru recepia

bunurilor intrate i pentru ncrcarea n gestiune. n cazul n care pe
timpul transportului se constat diferene, aceasta se ntocmete n trei
exemplare, de ctre comisia de recepie. nregistrarea n contabilitate se
face pe baza acestui document, prin nregistrarea cantitilor de marf
efectiv recepionate. Diferenele n minus se trec pe o list separat, pe
baza creia se vor stabili i limitele acceptate din punct de vedere fiscal
prin aplicarea procentelor asupra valorilor de achiziie.
Limitele maxime de perisabilitate care pot fi acordate mrfurilor n
procesul de comercializare sunt cele prevzute n anexele care fac parte
integrant din normele date n aplicarea HG nr. 831/2004.
Prezentm n tabelul de mai jos limitele maxime de perisabilitate
pentru produsele agricole:
Limita maxim de perisabilitate (%)
Nr.
crt.
Denumirea
grupei, subgrupei
sau produsului
Felul
ambalajului
Transport
Depozitare
Desfacere cu
amnuntul
sau
alimentaie
public
1.
Legume
proaspete
Lzi, ldie,
navete cutii,
plase,
casolete
0,50
0,70
1,30
2.
Fructe
proaspete
lzi, ldie,
navete cutii,
plase,
casolete
0,50
0,40
1,30
3.
Legume i fructe
uscate,
deshidratate
Lzi, navete
casolete
0,50
0,10
0,30
4.
Miere i produse
apicole (exclusiv
preambalate la
gramaj fix)
Bidoane,
borcane,
lzi
0,02
0,05
0,30
5.
Lemn de foc
Vrac
0,40
7,00 la o durat medie de

depozitare de 90 de zile;
limita maxim de
perisabilitate de 7,00 se
aplic proporional cu
durata efectiv de
depozitare raportat la o
perioad de 90 de zile.
148
6.
Ou
Lzi,
cofraje
0,50
0,30
1,50
7.
Lapte de consum
Butelii de
sticl i din
plastic,
pungi din
plastic,
cutii,
bidoane
0,10
0,20
0,45
8.
Pete:
viu
Cisterne,
lzi,
butoaie,
cutii
0,80
0,30
0,55
0,80
0,30
0,55
0,30
0,30
0,55
0,45
proaspt i
refrigerat
congelat
9.
Carne, slnin,
organe i
subproduse
comestibile (de
ovine, porcine,
bovine, psri,
vnat)
proaspete i
refrigerate
(exclusiv cele
preambalate la
gramaj fix i
carnea de miel)
Vrac, tvi,
navete, saci
0,15
0,25
10.
Carne de miel
proaspt i
refrigerat
0,25
0,45
11.
Carne congelat
Vrac, tvi,
navete
0,25
1,20
n pstrvrii, pierderile maxime de perisabilitate se acord pentru

creteri, sortri i tratamente ale pstrvilor. Aceste norme variaz n
funcie de specia i de vrsta pstrvului, dup cum urmeaz:
a) pstrvii indigeni de la ase luni la un an au un procent de
pierdere de 10% ntre cele dou inventare;
b) pstrvii curcubeu la aceeai vrst au procent de pierdere de
5%.
149
Pierderile maxime admise n activitatea de cretere i valorificare

a fazanilor i potrnichilor n cresctoriile Regiei Naionale a Pdurilor
Romsilva sunt stabilite prin Hotrrea Consiliului de Administraie nr.
12/2002 astfel:
1. Ou de fazan i de potrniche
10% din producia total de ou nainte de punere la incubator,
ca ou necorespunztoare;
35% din oule puse la incubat prin incubaie artificial (cu
incubator);
45% din oule puse la incubat prin incubaie seminatural
(cloti).
2. Pui de fazan
n perioada de cretere, de la 1-50 zile 16,5% din efectiv;
n stocaje, de la 51 la 150 zile 8% din efectiv;
n stocaje, de la 151 la 300 zile 1% din efectiv lunar;
n stocaje, n intervalul de la 45-300 zile la fiecare capturare
pentru tratament, sortare i livrare 1% din efectiv.
3. Pui de potrniche
n perioada de cretere, de la 1 la 50 zile 23% din efectiv;
n stocaje, de la 51 la 150 zile 15% din efectiv;
n stocaje, de la 151 la 300 zile 1% din efectiv lunar;
n stocaje, n intervalul de la 45-300 zile la fiecare captur
pentru tratament, sortare, livrare 1% din efectiv.
4. Reproductori
la fazani i potrnichi, de la introducerea n compartimentare
pn la sfritul ouatului 10% din efectiv.
5. Pe timpul transportului (la fazani i potrnichi n mod egal)
sub 50 km 1,25% din efectiv;
ntre 51 i 150 km 2% din efectiv;
peste 150 km i pentru fiecare grup de cte 50 km parcuri n
plus 0,05% din efectiv.
Pentru bunurile la care sunt acceptate sczminte, n cazul
compensrii lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere, sczmintele
se calculeaz numai n situaia n care cantitile lips sunt mai mari dect
cantitile constatate n plus. n aceast situaie, cotele de sczminte se
aplic n primul rnd la bunurile la care s-au constatat lipsurile.
150
Normele privind limitele admisibile la perisabilitate sau la cele

stabilite intern nu se aplic anticipat, ci numai dup constatarea
existenei efective a lipsurilor i numai n limita acestora. De asemenea,
normele de sczminte nu se aplic automat, aceste norme fiind
considerate limite maxime. Constatarea faptic a elementelor
patrimoniale inventariate este deosebit de important, asigurnd astfel
fidelitatea datelor din situaiile financiare anuale.
n ceea ce privete tratamentul fiscal al perisabilitilor, Codul
fiscal precizeaz: urmtoarele cheltuieli au deductibilitate limitat: d)
perisabilitile, n limitele stabilite de organele de specialitate ale
administraiei centrale, mpreun cu instituiile de specialitate, cu avizul
Ministerului Finanelor Publice; (Cod fiscal, art. 21 (3)(d)).
Nu sunt considerate perisabiliti pierderile tehnologice care
sunt cuprinse n norma de consum proprie necesar pentru
fabricarea unui produs sau obinerea unui serviciu. (Cod fiscal, Norme
Metodologice, art. 21 al.3 d) (35)).
...Persoana impozabil nu are obligaia ajustrii taxei
deductibile n cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate, n condiiile
n care aceste situaii sunt demonstrate sau confirmate n mod
corespunztor, n situaii cum ar fi, de exemplu, urmtoarele, dar fr a se
limita la acestea: perisabilitile, n limitele stabilite prin lege; (Cod
fiscal, Norme Metodologice, art. 148 (53) (10) (f))
Exemplu. O ferm a recoltat 10.000 kg de roii pe care le-a
depozitat n ldie.
Cazul 1. n momentul scoaterii roiilor din depozit n vederea
vnzrii se constat c ele cntresc 9.970 kg, ca urmare a degradrii lor
naturale.
Cazul 2. n momentul scoaterii roiilor din depozit n vederea
vnzrii, se constat c ele cntresc 9.920 kg, ca urmare a degradrii lor
naturale.
Preul de nregistrare este de 10 lei/kg.
Cazul 1:
Lips constatat = 10.000 kg 9.970 kg = 30 kg. Pentru aceast
lips se ntocmete un referat n vederea trecerii la perisabiliti.
151
Limita maxim a perisabilitilor admis de lege la depozitarea

legumelor proaspete este de 0,7%.
Prin urmare limita maxim a perisabilitilor admis de lege la
depozitarea roiilor = 0,7% x 10.000 kg = 70 kg.
Minusul de 30 kg nregistrat la cntar este inferior limitei
maxime a perisabilitilor de 70 kg. Prin urmare:
managerul fermei va putea aproba perisabiliti pentru 30 kg;
cheltuiala cu lipsa este deductibil la determinarea impozitului pe
profit;
nu se ajusteaz taxa pentru perisabilitile admise de lege.
Pentru 30 kg x 10 lei/kg = 300 lei se face nregistrarea:
300 lei
607
Cheltuieli privind
mrfurile
371
Mrfuri
300 lei
Cazul 2:
Lips constatat = 10.000 kg 9.920 kg = 80 kg. Pentru aceast
lips se ntocmete un referat n vederea trecerii la perisabiliti.
Limita maxim a perisabilitilor admis de lege la depozitarea
legumelor proaspete este de 0,7%.
Prin urmare limita maxim a perisabilitilor admis de lege la
depozitarea roiilor = 0,7% x 10.000 kg = 70 kg.
Minusul nregistrat la cntar de 80 kg este superior limitei
maxime a perisabilitilor de 70 kg. Prin urmare:
cheltuiala cu lipsa aferent celor 70 kg este deductibil la
determinarea impozitului pe profit;
pentru minusul aferent celor 70 kg nu nu se ajusteaz TVA;
cheltuiala cu lipsa aferent celor 10 kg care depesc limita
maxim admis este o cheltuial nedeductibil la determinarea
impozitului pe profit;
pentru minusul aferent celor 10 kg se procedeaz la ajustarea
TVA.
Pentru 70 kg x 10 lei/kg = 700 lei se face nregistrarea:
700 lei
607
Cheltuieli privind
mrfurile
371
Mrfuri
700 lei
152
Iar pentru 10 kg x 10 lei/kg = 100 lei se face nregistrarea:

100 lei
607
=
371
100 lei
Cheltuieli privind
Mrfuri
mrfurile
i se ajusteaz TVA deductibil:
TVA aferent celor 10 kg: 24% x 10 kg x 10 lei/kg = 24 lei:
24 lei
635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe i
vrsminte asimilate
4426
TVA deductibil
24 lei
153

Capitolul 3

Enviado por

Dados do documento

Título original

Direitos autorais

Formatos disponíveis

Compartilhar este documento

Compartilhar ou incorporar documento

Opções de compartilhamento

Você considera este documento útil?

Este conteúdo é inapropriado?

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Capitolul 3

Enviado por

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

CAPITOLUL 3

Metode i practici specifice

pstrate n condiii care s asigure integritatea lor pentru o anumit

3.2. Contabilitatea imobilizrilor

fie mpreun cu un contract corespunztor, un activ identificabil sau o

3.2.2. Politici contabile

Amortizarea imobilizrilor necorporale ... se nregistreaz pe

O imobilizare necorporal se nregistreaz iniial la costul de

n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele

cu amortizarea cumulat pn la acea dat, precum i cu pierderile

3.2.4. Sistemul de conturi utilizate

- valoarea concesiunilor primite

b) Amortizarea lunar a concesiunii:

c) La data de 15.02.N se nregistreaz redevena lunar:

Ultimele trei nregistrri se repet lunar timp de 20 ani, pe durata

b) La data de 15.02.N se nregistreaz redevena lunar:

Ultimele dou nregistrri se repet lunar timp de 20 de ani, pe

(3) Pentru anul n care s-a ncheiat contractul de concesiune,

(2) n cazul n care concesionarul nu depune garania, n cuantumul

Plop alb i negru

Criteriile n baza crora se determin coeficientul N utilizat la

Arboretele la care sunt interzise orice fel de intervenii

Arboretele la care nu este permis sau nu este posibil

Conform anexei nr. 1 la Ordinul ministrului mediului i pdurilor nr. 367/2010.

mpduririi, ncadrate la tipul funcional TII

Arboretele la care sunt permise tratamente intensive,

Arboretele la care sunt permise tratamente cu perioada

Arboretele cu funcii de producie i de protecie la care

Terenurile fr vegetaie forestier

2.A. Teren n intravilan i pn la 2 km de la limita

municipii reedin de jude, peste 100.000 de

municipii reedin de jude, sub 100.000 de locuitori

sate reedin de comun

2.B. ntre 2 i 10 km de la limita perimetrului construibil:

municipii reedin de jude, peste 100.000 de

municipii reedin de jude, sub 100.000 de locuitori

sate reedin de comun

2.C. Peste 10 km de la limita perimetrului construibil:

municipiul Bucureti i staiuni balneare, climaterice

municipii reedin de jude, peste 100.000 de

municipii reedin de jude, sub 100.000 de locuitori

sate reedin de comun

3.A. Transport rutier (terenul este amplasat la o distan

alte drumuri naionale, strzi din intravilanul

drumuri judeene, strzi din intravilanul oraelor

drumuri comunale, strzi din intravilanul comunelor,

drumuri forestiere, industriale i altele asemenea

3.B. Transport feroviar (n cazul n care terenul se afl la

3.C. Transport fluvial (n cazul n care terenul se afl la

3.D. Transport maritim (n cazul n care terenul se afl

Reele de ap-canal pn la 500 m

Reele de distribuie a energiei electrice pn la 500 m

Reele de distribuie a gazelor naturale pn la 1.000 m

1. Coeficientul N se determin ca sum a notelor acordate pentru ndeplinirea

Coeficientul N se determin ca sum a notelor acordate pentru

- transport rutier: terenul este amplasat la o distan de cel

2. Terenul este situat la peste 10 km de la limita perimetrului

Redevena anual = VAC x Rata dobnzii de referin stabilit de

b) Pe 1.01.N se nregistreaz extracontabil contractul de

c) Pe 30.06.N (peste 180 de zile) se nregistreaz garania:

d) Pe 30.06.N se nregistreaz redevena semestrial: 894.988

Ultimele dou nregistrri se efectueaz i pe 31.12.N.

Prin urmare la 01.01.N+1: