Analyse Et Traitement Comptable Des Cas Specifiques

Analyse et traitement comptable des cas spcifiques
ETUDE DE CAS N1 : IMMOBILISATIONS EN COURS

RAPPEL :
Selon le PCG la production de lexercice conserve par lentreprise en vue de son
immobilisation constitue un produit dexploitation enregistr son cot de production (ce qui
quilibre les charges correspondantes)1. Il est crdit au compte 714 immobilis prod. Par
lentrepr. pour elle-mme :
Soit par le dbit du compte 239 immobilisations corporelles en cours ou 2285
immobilisations incorporelles en cours , du cot rel de production des immobilisations
cres par les moyens propre de lentreprise, au fur et mesure de la progression des
travaux ; lors de la mise en service du bien, le compte 239 est crdit (et sold) par le dbit
du compte dimmobilisation intress,
Soit directement par le dbit des comptes dimmobilisation intress si le transit par le
compte 239 ne savre pas ncessaire.
NB : Le compte 239 a pour objet de faire apparatre la valeur des immobilisations non
termine la fin de chaque exercice.
Fiscalement, cette production constitue une livraison soi mme en principe passible de la
TVA, sauf en ce qui concerne les biens incorporels comme les logiciels par exemple. Cette
taxe est exigible et dductible la date de la premire utilisation du bien.
Il en rsulte sur le plan comptable que la TVA exigible est crdit au compte 4455
Etat, TVA facture par le dbit du compte dimmobilisation concern (montant de la
TVA non dductible) et du compte 34551 Etat, TVA rcuprable sur
immobilisation
(montant de la TVA dductible).
Francis Lefebvre, Mmento pratique comptable 2004, 23e dition, PP : 520-521.

1
APPLICATION 0012 :
La socit BAYER a commenc la clture de lexercice 2006, la fabrication pour elle mme
dune machine de production. Pour un cot hors TVA de 40000. Elle est acheve le 15 avril
2007 pour un cot total de 100000 et mise en service.
Lentreprise napplique pas de prorata de TVA. TVA 20%.
La machine est amortie (conomiquement) selon le mode linaire en 4 ans (soit un taux de
25%).
Lentreprise utilise les possibilits fiscales qui lui sont offertes et pratique un amortissement
dgressif (soit un taux de 37,5%).
TAF : Passer les critures correspondantes.
SOLUTION 001 :
Au 31/12/2006
2393
7143
Immo. Corp.en cours des ITMO

Immo. Corp. Produite
40
Matriel et outillage
Etat, TVA rcp. Sur immo.
Immo. Corp. Produite
Immo. Corp.en cours des ITMO
Etat, TVA facture
100
20
40
Au 15/04/2007
2332
34551
7143
2393
4455
60
40
20
Calcul de lamortissement :
Amortissements
Exercice 2007
Exercice 08
Exercice 09
Exercice 10
Exercice 11
Pour dprciation
Linaire (1)
17809 (a)
25000
25000
25000
7191
Fiscaux
Dgressifs (2)
28125 (b)
26953
22461
22461
0
Drogatoires
(2)-(1)
10316
1953
-2539
-2539
-7191
Total
100000
100000
(a) 17809 = 25000 * 260/365

(b) 28125 = 37500 * 9/12
2
Francis Lefebvre, Mmento pratique comptable 2004, 23e dition, PP : 522-523.
ETUDE DE CASN2 : LOGICIELS

RAPPEL3 :
Le PCG et lavis du CNC ne traitent que des logiciels dissocis (logiciels dapplication ou
progiciels) et pas des logiciels indissociables du matriel (systme dexploitation, logiciels de
fabrication intgrs,).
En effet, les logiciels indissociables constituent des immobilisations corporelles car ils font
partie intgrante des matriels auxquels ils sont associs.
Il ncessaire de distinguer selon que lentreprise destine le logiciel :
un usage commercial : il sagit des logiciels destins tre vendus, lous ou
commercialiss sous dautres formes :

-
Les logiciels utiliss par lentreprise comme moyen dexploitation constituent

des immobilisations incorporelles ;
Les logiciels destins tre vendue constituent des stocks, trois cas peuvent
se prsenter :
1) Logiciels acquis par lentreprise pour tre revendus en ltat, leur traitement
comptable est tout fait pareil celui des marchandises.
2) Logiciels spcifiques cres pour une commande client, les dpenses engendres par la
cration sont portes dans les comptes de charge au cours de lexercice et la clture
les travaux non encore facturs sont inscrit au compte 3134 services en cours par
le crdit du compte 7134 variation des stocks de services en cours .
3) Logiciels standard fabriqus en sries partir dun logiciel mre cre cet effet, ce
dernier servant de base aux applications.
Le code gnral de normalisation comptable numre les tapes suivantes comme tant
celles du dveloppement du logiciel mre :
Phases
Charges correspondantes
Francis Lefebvre, Mmento pratique comptable 2004, 23e dition, PP : 448-449-450-451-452-453-454-455456.

1. Etude pralable
2. Analyse fonctionnelle (analyse
Phase conceptuelle
fonctionnelle (conception gnrale de

lapplication)
3. Analyse organique (conception
dtaille de lapplication)
4. Programmation (codification)
Phase de production
5. Tests et jeux dessais

6. Documentation destine une
Phase de mise la disposition de lutilisateur
utilisation interne ou externe
et phase de suivi
7. Formation de lutilisateur
8. Suivi du logiciel (maintenance)
Conditions dimmobilisation des frais dtudes

Avant de faire lobjet dune inscription lactif du bilan, les frais dtude et de recherche sur
logiciel mre doivent remplir les trois conditions suivantes :
-
Le projet doit avoir de srieuses chances de russite technique et de rentabilit

commerciale ;
Lentreprise doit avoir manifest concrtement lintention de produire le logiciel-mre

concern, et de sen servir durablement pour rpondre aux besoins de sa clientle, compte
tenu de lvolution prvisible des connaissances techniques en matire de conception et de
production de logiciel ;
Lentreprise doit mettre en uvre des outils de gestion permettant dindividualiser

nettement chaque projet et dtablir distinctement leur cot, de rattacher les charges
engages aux diffrentes phases techniques, dvaluer les chances de russite technique et
de rentabilit commerciale du projet chaque tape.
Comptabilisation des frais dtude du logiciel-mre

Lorsque les trois conditions sus cites sont remplies, lentreprise peut inscrire, en tant quactif
immobilis, le cot de production du logiciel-mre. Le code gnral de normalisation
comptable a prcis, pour chaque phase du dveloppement, le traitement comptable des
charges correspondantes. Ce traitement se rsume comme suit dans le tableau ci-dessous :
Charges correspondant aux diffrentes
Incorporation dans le cot de production

4

phases
1. Etude pralable
2. Analyse fonctionnelle
3. Analyse organique
4. Programmation
6. Documentation
8. Suivi du logiciel
Charges exclues
Charges exclues
Charges incluses
Charges incluses
Charges incluses
Charges incluses
Charges exclues
Charges exclues
Les dpenses engages incluses dans le cot de production du logiciel-mre sont inscrites :
-
au dbit du compte 2285 : Immobilisations incorporelles en cours
par le crdit du compte 7142 : Immobilisations incorporelles produites
En cas dchec total du projet le compte 2285 est sold par le dbit du compte 6512 : VNA
des immobilisations incorporelles cdes
Lorsque le logiciel-mre est achev, son cot est vir au compte 2220 : Brevets, marques,
droits et valeurs similaires Il est alors rparti sur sa dure probable dutilisation selon un
plan damortissement.
un usage interne : il sagit de tous logiciels qui ne rpondent pas la dfinition de
lusage commercial .
Quil soit acquis ou cre un logiciel constitue une immobilisation incorporelle du fait de
lexistence dun droit de proprit incorporelle exclusif sur les logiciels
Le traitement comptable prconis par le PCG et lavis CNC est identique en cas de cration
ou dacquisition de logiciel.
Comptabilisation dun logiciel usage interne : le cot dacquisition dtermin est
comptabilis au compte 2220 Brevets, marques, droits et valeurs similaires ds son
acquisition par le compte 1486 fournisseurs dimmobilisations .
Le cot de production des logiciels crs est dtermin de manire identique celle
mentionne pour les logiciels usage commercial.
APPLICATION 0024 :
La socit infochoc est spcialise dans la conception et la commercialisation de logiciels
usage professionnel.
Nous relevons ci dessous certaines oprations sur logiciels raliss par la socit Infochoc,
afin den tudier le traitement comptable et fiscal.
Logiciels usage commercial :
4
M.Fridrich, Comptabilit Approfondie DECF/MSTCF preuve n6, dition Foucher, Paris 2002, PP : 3233-34-35.
5

Infochoc a commenc, durant lanne N, la mise au point dun logiciel destin aux
cabinets davocats. Ce logiciel doit remplir de nombreuses fonctions : traitement de texte
avec automatisation des rapports types, de lettres types, tableur avec tablissement
automatique des notes dhonoraires, comptable avec la tenue complte de la comptabilit
gnrale du cabinet
Une tude de march, ralise avant de commencer le dveloppement du logiciel mre, a
montr que ce type de logiciel pourra tre commercialis auprs de nombreux avocats
marocains sans aucune difficult.
Les phases de ralisation du logiciel mre, baptis Avochoc , ainsi que leurs cots
respectifs, se dtaillent ainsi :
Date de ralisation
Charges correspondant aux
Montant
diffrentes phases
Fevrier N
1. Etude pralable
Avril N
2. Analyse fonctionnelle
Juin N
3. Analyse organique
Septembre N
4. Programmation
Janvier N+1
Mars N+1
6. Documentation
Septembre N+1
Le logiciel mre Avochoc est achev le 1er Octobre N+1. On pense
3000
4650
3422
9160
5300
6280
3600
quil pourra tre
exploit sur le march pendant 4 ans.

Paralllement, Infochoc a dvelopp un logiciel spcifique qui lui a t command par
un trs gros cabinet de conseil juridique.
Le cot de production de ce logiciel spcifique, rattach lexercice N, est de 5040 .
La fabrication du logiciel est acheve le 15 Mai N+1, pour un cot total de 7750. Ce
logiciel est vendu cette date au prix de 13800 HT.
Logiciels usage interne :
Le 15 Septembre N+1, la socit Infochoc acquiert les logiciels suivants :
- Un logiciel utilitaire Orditest , au prix HT de 200, destin mesurer la performance des
micro-ordinateurs ;
- Un logiciel antivirus Norton V.7 , au prix HT de 680. Infochoc a souscrit, lors de cette
acquisition, un contrat denvoi systmatique des mises jour sur ce logiciel.
En vertu de ce contrat, la socit reoit une mise jour de Norton V.7 courant dcembre
N+1, au prix de 20 HT.
- Courant N+1, infochoc cre un logiciel de conception de masques de saisie, baptis
Masks . Ce logiciel sera utilis par son propre personnel pour faciliter la ralisation des
6

logiciels commercialiser. Le cot de production de ce logiciel est de 600 HT. Il est achev
et mis en service le 1er novembre N+1.
La dure dutilisation prvue pour tous ces logiciels usage interne est de 4 ans.
TAF :
1. Dterminer le cot de production du logiciel mre Avochoc :
A la clture de lexercice N,
Lors de sa mise en service en octobre N+1
2. Enregistrer, en N, et N+1 toutes les critures concernant les logiciels usage
commercial, y compris les rgularisations dinventaire.
3. Enregistrer les oprations concernant les logiciels usage interne et leur
amortissement en N+1.
Infochoc dsire acclrer la dduction fiscale de ses dpenses, chaque fois que cela est
possible, on retiendra dans la totalit de cet application une TVA au taux normal de 20%.
SOLUTION 002 :
1. Cot de production du logiciel Avochoc
Les diffrentes tapes du dveloppement dun logiciel cre par lentreprise, usage
commercial ou usage interne, doivent tre traites ainsi :
Charges
Charges incluses dans le cot de
exclues du cot
production
Exercice N
Exercice N+1
de production
Etude de march pralable : 3000
Analyse fonctionnelle : 4650
Analyse organique : 3422
Programmation : 9160
Tests et jeux dessais : 5300
Documentation : 6280
Formation des utilisateurs : 3600
3422
9160
5300
6280
Le cot dAvochoc la clture de lexercice N est donc de 12 582 MAD.

Le cot total lors de sa mise en service en N+1 est de 24 162 MAD.
2. Comptabilisation des oprations sur logiciels usage commercial
Lexercice N
2285
7142
31.12. N
Immobilisations incorporelles en cours
Immobilisations incorporelles produites
12582
12582
Cot de production dAvochoc la clture de lexercice N
d
65941
1351
DNC pour amortis drogatoires

Prov. pour amortis drogatoires
12582
12582
Dduction fiscale immdiate des dpenses immobilises
3134
7134
Services en cours
Variation des stocks de service en cours
5040
5040
Cot de production du logiciel faisant lobjet dune commande spcifique

Lexercice N+1
15.05. N+1
3421
Clients
71243
4455
16560
Prestations de services
Etat, TVA facture
13800
2760
Vente du logiciel spcifique au cabinet de conseil juridique
2220
34551
7142
2285
4455
01.10. N+1
Brevets, marques, droits, et valeurs similaires 24162
Etat, TVA rcuprable sur immobilisation
4832,4
Immob incorporelles produites
Immob incorporelles en cours
Etat, TVA facture
11580
12582
4832,4
Mise en service du logiciel mre Avochoc
7134
3134
31.12. N+1
Variation des stocks de service en cours
Services en cours
5040
5040
Annulation de len-cours initial du logiciel spcifique
61922
2822
65941
1351
31.12. N+1
DEA des brevets, marques, DVS
Amortissements des BMDVS
24162 * 25% * 3/12
31.12. N+1
1510,125
1510,125
10069,87
10069,87
Dduction fiscale immdiate des dpenses immobilises
3. Logiciels usage interne

Acquisition de logiciels
Logiciel Orditest : son prix dachat HT est infrieur 500 DH. La disposition fiscale
permettant denregistrer directement dans un compte de charge, les achats de petits matriels
et outillages dont le prix unitaire HT est infrieur 500 DH, a t tendue aux acquisitions de
logiciels.
6125
34552
4411
15.09. N+1
Achats non stocks de matires et fournitures
Etat, TVA rcuprable sur charges
Fournisseurs
200
40
240

Logiciel Sheldon AntiV
15.09. N+1
2220
34551
1481
61335
34552
4411
Brevets, MDVS
Etat, TVA rcuprable sur immob
Fournisseurs dimmobilisations
10.12. N+1
Maintenance
Etat, TVA rcuprable sur charges
Fournisseurs
680
136
816
20
4
24
Cration du logiciel usage interne Masks

01.11. N+1
2220
34551
7142
4455
Brevets, MDVS
Etat, TVA rcuprable sur immob
Immobs incorporelles produites
Etat, TVA facture
600
120
600
120
Oprations dinventaire
- Le logiciel acquis Sheldon AntiV peut bnficier dun amortissement fiscal
exceptionnel sur douze mois :
Amortissement fiscalement dductible : 680* 4/12 = 227 MAD
Amortissement pour dprciation : 680* 25% * 105/ 360 = 49,58 MAD
La dotation aux amortissements drogatoires sera donc de : 227- 49,58 = 177,42 MAD
61922
65941
2822
1351
31.12. N+1
49,58
177,42
49,58
177,42
- Le logiciel Masks fait lobjet dun amortissement comptable linaire sur quatre ans,
mais la dpense immobilise est fiscalement dductible ds maintenant.
31.12. N+1
61922
2822

25
25
600* 25% * 2/12
31.12. N+1
65941
1351

575
575
(600-25)
10

Remarques : Amortissements des logiciels acquis ou cres 5
Logiciels acquis, lamortissement doit (PCG, art .331-3 I) commencer compter de sa date dacquisition et non
celle de mise en service
Fiscalement : selon larticle 236-II du CGI, un logiciel peut tre amorti en totalit ds la fin de la priode de 11
mois conscutifs suivant le mois de cette acquisition, cet amortissement seffectue prorata temporis, sur une
priode de 12 mois .le mois dacquisition du logiciel tant compt pour un mois entier
En pratique un logiciel pourra donc tre amorti sur 12 mois alors quun autre logiciel de mme nature et
dutilisation identique pourra tre amorti sur sa dure dutilisation.
Logiciels cre :
.Tant que le logiciel nest pas achev, il ne donne pas lieu amortissement (cf.PCG art .331-31).
Fiscalement :depuis linstruction du 2 Mars 1999 (BOI 4 E-2-99), les entreprises peuvent dsormais
dduire les dpenses de cration de logiciels indpendamment du fait quelles les immobilisent
comptablement ; mme si celui ci nest pas amorti comptablement, un amortissement drogatoire est
alors constat en comptabilit.
. Ds que le logiciel est achev, doit tre alors amorti sur sa dure dutilisation selon un plan
damortissement linaire dans un dlai maximal de 5 ans.
Les entreprises qui ont choisi la dduction fiscale immdiate des dpenses de cration, un
amortissement drogatoire peu tre constat ds linscription lactif des dpenses concernes.
Francis Lefebvre, Mmento pratique comptable 2004, 23e dition, PP : 829-830

11
ETUDE DE CASN3 : LES FRAIS DE RECHERCHE ET DE

DEVELOPPEMENT
RAPPEL :
Les frais de R&D sont des dpenses qui correspondent leffort ralis par lentreprise dans
ce domaine pour son propre compte. En sont par consquent exclus les frais entrant dans le
cot de production des commandes passes par des tiers.
1. Traitement comptable :
Lentreprise enregistre dans les charges de lexercice au cours du quelles elles sont engages,
les frais de R&D, linscription en immobilisations incorporelles ne pouvant se faire qu
titre exceptionnel . Seul les frais de recherche applique peuvent tre inscris lactif : les
frais de recherche fondamentale doivent donc toujours tre ports dans les charges.
Exceptionnellement, les frais de recherche appliqu et de dveloppement peuvent tre inscrit
lactif au compte 2210 immobilisation en R&D , sous rserve que les conditions suivantes
soient simultanment remplies :
- Les projets en cause sont nettement individualiss ;
- Chaque projet doit avoir la date dtablissement des situations comptables de
srieuses chances de russite technique et de rentabilit commerciale ;
- Leur cot peut tre distinctement tablie.
2. Amortissement des frais de R&D immobiliss :
Les
frais de R&D sont amortis selon un plan et dans un dlai maximal de 5 ans,
lamortissement pratiqu a le caractre dexploitation (compte 6192
DEA des
immobilisations incorporelles )
Il nest pas possible de constater, en sus du plan damortissement, des amortissements
drogatoires.
En cas dchec du projet, les frais correspondants sont immdiatement amortis au compte
65912 DAE des immobilisations incorporelles
3. Date de dpart des amortissements :
La position de IASB dans sa norme IAS 38 (section 79), prcise que lamortissement dbute
compter de la date la quelle lactif est prt tre mis en service
12
APPLICATION 0036
La SA des laboratoires Garnier vous demande de traiter le dossier relatif aux frais de
recherche et de dveloppement. Les laboratoires Garnier pratiquent une politique d'activation
des frais de recherche et de dveloppement, toutes les dpenses de recherche faisant l'objet
d'une inscription l'actif du bilan sont amorties sur une dure de 5 ans et ce, ds leur anne
d'inscription.
Les dpenses engages pour la R&D, durant l'exercice N, vous sont prsentes ci-dessous :
Projet
MB56
BX34
CZ45
SR22
Dpenses engages
Charges de
Charges de
personnel
production
15000
78000
12000
12000
8000
54000
24000
22000
Nature de la recherche
Amt
2500
18000
22000
2500
Recherche dans le cadre

d'une commande
spcifique
Recherche fondamentale
Dveloppement
Recherche applique
Chances de
russite
commerciale
Srieuses
Srieuses
Trs bonnes
Trs faibles
D'autres part, la socit vous communique les renseignements suivants :
Au cours de l'anne N, il a t vers 70000 aux laboratoires DUREX, disposant d'un

matriel spcialis, ont ralis pour Garnier des travaux de recherche s'insrant dans le
projet CZ45.La facture des laboratoires DUREX a t comptabilise au compte
"6141Etudes, recherche et documentation".
Des recherches concernant ce projet, ont t dj activs pour 56000 en N-2 et 49000
en N-1.
Projet AS88 : Il a t inscrit l'actif en N-1 pour un montant de 26000 alors qu'on
avait de forts espoirs de russite. Durant l'exercice N, un concurrent a lanc sur le
march le produit que l'on esprait mettre au point dans le projet AS88.Les
laboratoires Garnier ont dcides donc d'abandonner ce projet.
Projet AB32 : Ce projet qui avait t mis en chantier en N-3 est une parfaite russite
et il vient d'aboutir la prise d'un brevet par les laboratoires garnier. Au 31 dcembre,
il figure l'actif du bilan pour une VO de 98500 et est amorti de 58500.
TAF : Procder aux enregistrements comptables pour l'exercice N.
M.Fridrich, Comptabilit Approfondie DECF/MSTCF preuve n6, dition Foucher, Paris 2002, PP : 3637-38-39
13
SOLUTION 003 :
1. Explication :
PROJET MB56 :
Ces dpenses entrent dans le cadre de recherches excutes pour le compte d'un tiers. Bien
qu'elles prsentent de srieuses chances de russite commerciale, elles ne peuvent figurer
l'actif du bilan en tant que immobilisations en R&D. Cependant, le cot total des dpenses
engages la clture de l'exercice N constitue des "tudes en cours" faire figurer au niveau
des stocks des produits en cours, pour la somme de 15000+8000+2500=25500.
PROJET BX34 :
Ce projet correspond une activit de recherche fondamentale. Son activation est donc
exclue.
Ces dpenses doivent rester inscrites fans mes comptes de charges de l'entreprise.
PROJET CZ45 :
Les dpenses de ce projet sont engages dans un but de dveloppement. De plus elles
prsentent de trs bonnes chances de russite commerciale. Elles pourront tre inscrites au
dbit du compte "2210 immobilisation en recherche et dveloppement".
Il convient donc d'incorporer la totalit des dpenses dans le cot de production du projet
CZ45, qu'elles soient engages par l'entreprise elle-mme ou sous-traites une entreprise
extrieure.
Le total activer : 12000+24000+22000+70000=128000
Cette somme vient s'ajouter aux dpenses dj actives en N-2 et N-1, pour le calcul des
amortissements, soit : 56000/5+49000/5+128000/5=46600.
PROJET SR22 :
La nature des dpenses de recherche de ce projet autorise son activation, mais la deuxime
condition n'tant pas remplie, ce projet ne pourra pas faire l'objet d'une inscription l'actif du
bilan.
PROJET AS88 :
Ce projet est un chec et vient d'tre abandonn. Il figure au bilan du 312.12.N pour un
montant net de : 26000*4/5=20800. Il doit faire l'objet d'un amortissement exceptionnel pour
solde, soit pour 20800.
PROJET AB32 :
Le brevet qui a t pris la suite de ce projet doit faire l'objet d'une inscription l'actif du
compte "2220 brevets, marques, droits et valeurs similaires".
14

Lorsque la prise d'un brevet est l'aboutissement de recherches effectues par l'entreprise, la
VO du brevet est constitue par la VCN des dpenses de recherche et dveloppement inscrites
au bilan.
La VO du brevet AB32 est donc de 98500-58500=40000.
Ce projet peut bnficier d'un amortissement sur 5 ans; soit donc 40000/5=8000
2. Enregistrements comptables :
31342
71342
31.12.N
Etudes en cours
Variations des stocks des tudes en cours
25500
25500
Projet MB56
2210
7142
Immobilisation en recherche et dveloppement

Immobilisations incorporelles produites
Projet CZ45
128000
6192
2821
DEA des immobilisations incorporelles

Amt de l'immobilisation en R&D
Projet CZ45
46600
65912
2821
Dot aux amt exceptionnel des immo incorporelles

Projet AS88
2821
2210

128000
46600
20800
20800
26000
26000
Projet AS88
2220
2821
2210
Brevets, marques, droits et valeurs similaires

Projet AB32
6192
2822
DEA des immo incorporelles

Amt des BMDV
Projet AB32
40000
58500
98500
8000
8000
15
ETUDE
DE
CAS
N4 :
CREDIT
BAIL
MOBILIER /
IMMOBILIER
APPLICATION 004 (1) :Crdit-bail mobilier- cession ultrieure du bien
acquis la leve doption.
La socit anonyme Myrta souscrit, le 1er juillet N, deux contrats de crdit-bail mobilier, le
contrat M portant sur une machine-outil et le contrat V portant sur une voiture particulire.
Ces deux biens sont mis immdiatement sa disposition par la socit de crdit-bail. Les
caractristiques des deux contrats sont les suivantes :
Contrat M :
Valeur brute du bien : 800000 MAD HT, dure de vie 10 ans.
Amortissement dgressif, coefficient 2,5.
Paiement de 20 redevances trimestrielles de 54000 HT chacune, premire redevance paye le
1er juillet N, date dchance de redevances trimestrielles 1er juillet 1er octobre- 1er janvier et
1er avril.
Leve de loption dachat possible le 1er juillet N+5, pour 176000 HT.
Contrat V :
Valeur brute du bien : 300000 HT, dure de vie 5 ans.
Paiement de 6 redevances semestrielles de 97000 HT chacune, premire redevance paye le
1er juillet N, date dchance de redevances semestrielles le 1er juillet et le 1er janvier.
Leve de loption dachat possible le 1er juillet N+3, pour 80000 HT.
Le 1er juillet N+3 la socit Myrta lve loption dachat de la voiture suivant les clause du
contrat V. le vhicule est amortis par la socit Myrta sur une dure de 12 ans.
Le 1er juillet N+5, la socit Myrta lve loption dachat de la machine-outil suivant les clause
du contrat M. la machine-outil fait lobjet dun amortissement, aprs son rachat, sur une dure
de 5 ans.
Fin juin N+7, la socit Myrta revend la machine-outil acquise en N+5, en fin de contrat de
crdit-bail, une autre entreprise pour un prix HT de 200000 .
- On retiendra un taux de TVA de 20% sur lensemble de cet exercice.
16
TAF :
1. Enregistrer le paiement des premires redevances au 1er juillet N dans les livres
de la socit Myrta ?
2. Analyser le rgime de dductibilit fiscale de redevances comptabilises en
charge durant lexercice N
3. Prsenter les renseignements concernant les contrats de crdit-bail, devant figur
dans lannexe dtaill au 31 dcembre N+2, date de clture de la socit Myrta
4. Enregistrer, au 1er juillet N+3, dans les livres de la socit Myrta la leve de
loption sur contrat V. procder lanalyse fiscale de cette opration
5. Enregistrer, au 1er juillet N+5, dans les livres de la socit Myrta la leve de
loption sur contrat M. procder lanalyse fiscale de cette opration
6. Au 30 juin N+7 comptabiliser les oprations relatives la cession de la machineoutil au journal de la socit Myrta.
17

SOLUTION 004 (1) :
1. Paiement des redevances :
61321
61321
34552
5141
01. 07. N
Redevances de crdit-bail, mobilier et matriel- contrat M 54000
Redevances de crdit-bail, mobilier et matriel- contrat V(1) 116400
Etat, TVA rcuprable sur charge
10800
Banque
181200
Sagissant dun crdit-bail portant sur un vhicule de tourisme, la TVA nest pas rcuprable
comme pour toutes les dpenses lies aux vhicules de tourisme : achat, location, rparations
(1)
2. Dductibilit des redevances :

Contrat M :
La socit Myrta a comptabilis dans ses charges en N, la somme de 10800 correspondant
deux
redevances. Cette somme constitue une charge fiscalement dductible au titre de
lexercice N.
Contrat V :
La socit Myrta a comptabilis dans ses charges, la somme de 11640 correspondant la
redevance semestrielle de juillet. Cette redevance est relative un contrat de crdit-bail ayant
pour objet une voiture.
Fiscalement : pour les voitures particulire prises en crdit-bail ou en location pour une
dure dau moins trois mois, la dduction des loyers est limite. Nest pas dductible la part
du loyer correspondant lamortissement pratiqu par le bailleur pour la fraction du prix
dachat du vhicule excdant 60000.
La fraction non dductible correspond la part de lamortissement calcul sur le prix
dacquisition TVA comprise excdant cette limite.
La somme fiscalement non dductible est donc de :
(360000-300000)*20%*6/12=6000.
Il convient de pratiquer une rientgration fiscale de 6000 au rsultat fiscal de lexercice N.
18
3. Annexe au 31.12.N+2
Redevances
Poste du
bilan
Matriel
et
outillage
Matriel
de
transport
Valeur
dorigine
Amortissements
De
lexerci
ce
Cumul des
exercices
prcdent
s
800000
216000
360000
232800
Redevances
payer
+ d1 an
5 ans
Prix
dachat
rsiduel
216000
324000
176000
116400
96000
De
lexercice
Jusqu
1 an
324000
131250
275000
349200
72000 (2)
108000
(1) Amortissements N = 80000 * 25% * 6/12 = 100000

Amortissements N+1 = 700000 * 25% = 175000
Amortissements N+2 = 525000 *25% = 131250
+
de
5
an
s
Cumul des
exercices
prcdents
(1)
restant
(2) Amortissements N = 36000 * 20% *6/12 = 36000

4. Leve de loption sur contrat V au 1er juillet N+3

Analyse comptable
Lorsque le locataire lve loption, le bien est porte lactif du bilan pour son cot
dacquisition qui est gale au prix dachat rsiduel stipul dans le contrat de crdit-bail.
Le bien est ensuite amorti par la socit Myrta sur la dure probable dutilisation, soit ici 2
ans.
01.07. N+3
2340
Matriel de transport
5141
96000
Banque
96000
Analyse fiscale
La position fiscale est identique la position comptable, le prix dachat rsiduel constitue le prix de
revient fiscal de limmobilisation rachete.
5. Leve de loption sur contrat M au 1er juillet N+5

Analyse comptable
Lorsque le locataire lve loption, le bien est port lactif du bila pour son cot dacquisition qui est
gal au prix dachat rsiduel stipul dans le contrat du crdit-bail.
Le bien est ensuite amorti par la socit Myrta sur la dure probable dutilisation, soit ici 5 ans.
19
2332
34551
5141
01.07. N+5
Etat, TVA rcuprable sur immobilisations
Banque
176000
35200
211200
Analyse fiscale
La position fiscale est identique la position comptable, le prix dachat rsiduel constitue le
prix de revient fiscal de limmobilisation rachete.
Le bien est considr comme un bien doccasion, il nest donc plus admis au bnfice de
lamortissement dgressif, seul le systme linaire est autoris.
6. Cession de la machine le 30 juin N+7
La cession dun bien, pralablement acquis loccasion de la leve doption dun contrat de
crdit-bail, se comptabilise comme une cession normale dimmobilisation. Nous aurons donc :
61933
30.06. N+7
DEA des ITMO
28332
Amortis du matriel et outillage
17600
17600
Complment damortissement = 176000 * 20% * 1/12
6513
105600
70400
2332
VNA des immobilisations corporelles cdes

Amortis du matriel et outillage
240000
7513
4455
Crances sur cessions dimmobilisations

P.C. des immobilisations corporelles
Etat, TVA facture
28332
3481
176000
200000
40000
Rsultat comptable sur cession = 200000 105600 = 94400 MAD de profit.
20
APPLICATION 004 (2) : Crdit-bail immobilier- Cession ultrieure du

bien acquis la leve doption.
La socit anonyme Saint-remi exploite un rseau de magasins de vente en gros de matriel et
fournitures pour salles de bains, baignoires, lavabos, accessoires de toilette divers,
Elle dcide, courant N-1, dacqurir un terrain et dy faire construire un btiment dstin
exposer divers modles de salles de bains entirement amnages, afin de montrer ses
clients dtaillants des propositions de dcoration possibles.
Le prix dachat du terrain slve 100000 et le cot de la construction est estim 300000.
ne disposant pas de fonds propres suffisants pour financer cette construction, la socit SaintRmi sadresse une socit de crdit bail immobilier.
Les conditions du crdit bail proposes par la SICOMI leasing International (la proposition
prend effet le 1er Janvier N) sont les suivantes :
-
dure du crdit bail : 18 ans ;
redevances trimestrielles de 11400 HT (TVA 20%) chacune, payable terme chu ;
prix dachat de lensemble immobilier lors de leve doption au 1er Janvier N+18 :
140000.
TAF :
1.
Enregistrer le paiement de la redevance au 31/12/N+10.
2.
Prsenter les informations que la socit doit faire figurer dans lannexe dtaille de son bilan au
31/12/N+10.
3.
Procder aux enregistrements comptables qui, en vertu du principe du prudence, dcoulent de la

dcision de lever doption (Tau dIS : 35%).
4.
Enregistrer lacquisition de lensemble immobilier par la socit Saint Remi lors de la leve
doption au 1er Janvier N+18. la socit Saint-Rmi amortira lensemble immobilier
linairement sur 10 ans compter du jour dacquisition.
5.
Prsenter lanalyse fiscale de cette opration et exposer les consquences comptables qui en
dcoulent, au titre de lexercice N+18 et des exercices suivants.
Finalement les locaux savrant trop petits pour une bonne exposition, la socit
Saint-Rmi
er
revend lensemble immobilier une autre entreprise le 1 Juillet N+22. le prix de cession est fix
250000 ( dont 110000 pour le terrain).
6.
Enregistrer les oprations de cession de limmeuble dans la comptabilit de Saint-Rmi.
7.
Procder lanalyse fiscale de la cession.
21
SOLUTION 004 (2)

1. Paiement de la redevance trimestrielle :
01. 07. N
Redevances de crdit-bail
Etat, TVA rcuprable sur charge
Banque
6132
34552
5141
11400
2280
13680
2. Informations devant figurer dans lannexe au 31/12/N+10 :
Poste du
bilan
Valeur
dorigine
Redevances
Cumul des
De
exercices
lexerci
prcdent
ce
s
Terrain
Btiment
100000
300000
45600
456000
Amortissements
Redevances restant payer
De
lexercice
Cumul des
exercices
prcdents
Jusqu
1 an
0
12000
0
120000
45600
+ d1 an
5 ans
+ de 5
ans
182400
91200
140000
3. Dcision de lever doption :

La socit Saint-Rmi a dcid de lever loption dachat en fin de contrat, le 1 er Janvier
N+18.
Elle sait donc, par avance qu cette occasion, elle sera impose sur la diffrence entre le
prix dachat pay et la valeur rsiduelle de lensemble immobilier, telle quelle apparatra
dans son annexe, cest dire la valeur nette comptable, au jour de la leve doption, de
limmeuble dont la socit Saint-Rmi serait suppose avoir t propritaire.
Cette valeur nette comptable sera de : 400000 (300000 * 4%*18) = 184000.
La rintgration fiscale pratiquer lors de la leve doption sera donc de :
184000 140000= 44000.
Cette rintgration occasionnera une imposition gale : 440000*35%= 15400.
En vertu du principe de prudence, la socit Saint-Rmi doit provisionner cette charge
dimpt sur la dure du contrat du crdit bail, soit 18 exercices. On enregistre donc une
provision pour impt gale 15400*1/18=856.
Lenregistrement comptable est le suivant :
31/12/N N+17
6595
1551
DNC aux provisions pour risques et charges

Provisions pour impts
Prix
dachat
rsiduel
856
856
22

4.Acquisition de limmeuble au 1er Janvier N+18 :
Il convient de ventiler le prix dacquisition (140000) entre les deux lments de
lensemble immobilier. On impute dabord le prix au terrain, dans la limite de sa valeur
initiale (soit 100000) puis le solde est considr comme constituant le prix dachat de la
construction (soit 40000).
231
232
Terrains
Constructions
01/01/N+18
5141
100000
40000
Banque
140000
5. Analyse fiscale :
- au titre de la leve doption
Pour ladministration fiscale la socit Saint-Rmi doit rintgrer la diffrence entre le
prix pay et la valeur rsiduelle de lensemble immobilier telle quapparat dans son
annexe, soit une rintgration de 44000 dans le rsultat fiscal de lexercice N+18.
La socit Saint-Rmi a comptabilis une provision pour risques, la clture des 18
exercices prcdents, pour faire face limpt d sur la rintgration. Cette provision est
maintenant devenue sans objet ; elle doit donc tre reprise, la clture de lexercice N+18.
31/12/N+18
1551
7595
Provision pour impts *

Reprises NC sur s.prov p.risques et charges
15400
15400
*Provisions pour impts (856*18)

Cette reprise sur provisions nest pas imposable puisque les dotations pralables ntaient
pas dductibles.
-
Au titre des oprations dinventaire de lexercice N+18 et des oprations suivants :

Pour ladministration fiscale, le prix de revient de la construction est de :
40000+44000=84000.
Cest cette valeur qui constitue la base fiscalement amortissable sur 10 ans (dure
dutilisation retenue pour la socit Saint-Rmi).
Lannuit damortissement fiscalement dductible est donc de : 84000*10%=8400.
Comme en comptabilit, la valeur brute de construction nest que de 40000,
lamortissement
pour
dprciation
annuellement
comptabilise
sera
de :
40000*10%=4000.
23

Il convient donc de comptabiliser, la clture de chacun des exercices, un
amortissement drogatoire, afin de prendre en compte la totalit de
lamortissement fiscalement dductible, soit :
8400-4000=4400.
Nous aurons donc, la clture de chaque exercice compter de dcembre N+18,
les enregistrements suivants :
31/12/N+18,N+19
4000
2832
DEA des IMMOB CORP

Amortis des constructions
4400
1351

61933
65941
4000
4400
6. Cession de lensemble immobilier au 1er juillet N+22 :

A la date de la cession, les comptes concernant lensemble immobilier prsentent les soldes
suivants aprs enregistrement des dotations complmentaires du 1er semestre N+22 :
Terrain . 100000
Constructions... 40000
Amortissements des constructions (40000*10%*4,5) 18000
Amortissements drogatoires (4400*4,5). 19800
Lenregistrement de la cession se prsente comme suit :
231
232
01/07/N+22
VNA des immobilisations corporelles cdes
Amortis des constructions
Terrains
Constructions d
7513

6513
2832
3481
122000
18000
100000
40000
250000
250000
La construction tant cde, il faut reprendre la totalit des amortissement drogatoires

rattachs ce bien, soit :
01/07/N+22
1351
75941

Reprises sur amortis drogatoires
19800
19800
24
Lincidence de la cession sur le rsultat comptable est donc :

Des produits comptabiliss (250000+19800) - des charges comptabiliss (122000), soit
un profit comptable de 147800.
7) Analyse fiscale de la cession :
1) rsultat fiscal sur la cession du terrain :
Prix de cession .110000
- Valeur dentre= prix de revient fiscal -100000
Soit une plus value de 10000
2) rsultat fiscal sur la cession de la construction :
Prix de cession .140000
- valeur fiscale nette ..-46200
prix de revient fiscal au 1/01/N+18
84000
- amortissement pour dprciation
-18000
- amortissement drogatoire
-19800
soit une plue value de .93800

Noter que la somme des deux plus value fiscales est de 103800 alors que le profit comptabilis pour la mme
opration est de 147800, il faut donc oprer une dduction fiscale de 44000 afin de porter le rsultat comptable
au niveau du rsultat fiscal.
Remarquer que cette dduction est gale la rintgration qui avait t pratique lors de lacquisition en leve
doption. Finalement sur lensemble de lopration, les retraitements fiscaux sannulent ; position comptable et
position fiscale se rejoignent, il y a seulement un problme de rpartition des montants imposables dans le
temps.
25
APPLICATION004 (3) : Cession de contrat de crdit bail immobilier

La socit anonyme Mattei a dcid, dbut N, de dcentraliser dans une nouvelle de la
banlieue parisienne ses services administratifs, informatiques et commerciaux. Linstallation a
eu lieu dans un nouveau btiment mis en service le 1er avril N. cet ensemble immobilier
valu 2500000 (dont 500000 pour le terrain) a t financ par un contrat de crdit bail
conclu avec SICOMI, le 1er avril N. la dure normale dutilisation de la construction est de 25
ans.
Le contrat de crdit bail a t conclu pour une dure de 10 ans moyennant de redevances
trimestrielles au 1er janvier, 1er avril , 1er juillet, 1er octobre. Le montant de chaque redevance
est fix 85000. Le premier versement est effectu le 1er juillet N.
Le contrat prvoit une option dachat en fin de crdit bail, soit le 1 er avril N+10, pour un
montant de 775000 (dont 500000 pour le terrain).
Finalement, les dirigeants de la socit Mattei regrettent, aprs quelques annes, la nouvelle
implantation de leurs services gnraux quils jugent trop loigne de la capitale. Ils dcident
alors de revenir dans le quartier de la Dfense. Afin de raliser ce projet, ils cdent la socit
TOUR2 ? LE ( Janvier N+7, le contrat du crdit bail conclu avec la SICOMI. La cession
prend effet, au 1er janvier N+7 aprs versement par la socit Mattei de la redevance chant
cette date.
Pour la cession, le prix de vente HT du contrat est gal estime aux dires dexpert de
lensemble immobilier, diminu du montant des sommes restant verser jusqu la fin du
contrat du crdit bail (Prix de vente arrondi au millier deuro)= 614000.
Lensemble immobilier est valu 2170000 (dont 600000 pour le terrain) par M.
Arpenteurh, expert immobilier, la fin de dcembre N+6.
TAF :
1. Prsenter les informations que la socit Mattei doit faire figurer dans lannexe dtaille de
son bilan au 31/12/N+6.
2. Enregistrer les oprations de cession du contrat de crdit bail dans la comptabilit de la

socit Mattei (TVA 20%).
3. Prsenter lanalyse fiscale de cette opration chez Mattei.

4. Enregistrer lacquisition du contrat de crdit bail dans la comptabilit de la socit Tour.
5. Sachant que la socit Tour a fix 20 ans la dure de vie normale de lensemble,
prsenter lanalyse fiscale de cette acquisition et indiquer les consquences comptables qui en
dcoulent.
26
SOLUTION004 (3)
1.
Informations devant figurer dans lannexe au 31/12/N+6 :
Poste du
bilan
Valeur
dorigine
Redevances
Cumul des
De
exercices
lexerci
prcdent
ce
s
Terrain
Btiment
500000
2000000
340000
2.
1870000
Amortissements
Redevances restant payer
De
lexercice
Cumul des
exercices
prcdents
Jusqu
1 an
0
80000
0
460000
340000
+ d1 an
5 ans
+ de 5
ans
850000
775000
Enregistrement de la cession chez Mattei :
La cession sanalyse comme la sortie de patrimoine dun lment non comptabilis
3481
7513
4455
01/07/N+7
Etat TVA Facture
736800
614000
122800
Le profit comptabilis slve 614000.

3.
Analyse fiscale de lopration chez le cdant :
La plus value globale, soit 614000, doit tre ventile entre la plus value ralise sur le terrain
(non amortissable) et la plus value ralise sur la construction.
La ventilation seffectue proportionnellement aux valuations du terrain et de la construction
la date de cession du contrat, soit 600000 pour le terrain et 1570000 pour la construction
(daprs lvaluation de lexpert immobilier). Dou :
-
plue value sur le terrain= 614000*600000/21700000= 169770.
Plus value sur la construction=614000*1570000/2170000.

4.
Acquisition du contrat de crdit bail chez Tour :
Lopration sanalyse comme lentre dune immobilisation.

2280
2280
34551
1481
01.01. N+7
Autres immobilisations corporelles (terrain)
169770
Autres immobilisations corporelles (construction) 444230
Etat, TVA rcuprable sur immobilisations
122800
Prix
dachat
rsiduel
736800
Afin de faciliter le suivi des lments du contrat de crdit-bail, il parat judicieux de scinder
en deux sous-comptes, le compte 2280
27

5.
Analyse fiscale de lopration chez le cessionnaire
Pour ladministration fiscale, le prix pay par lacqureur dun contrat de crdit-bail avant son
terme est la contre partie dun actif amortissable. Lamortissement doit tre calcul selon le
mode linaire sur la dure normale dutilisation du bien la date de rachat du contrat.
Dure normale dutilisation de lensemble immobilier retenue par la socit Tour : 20 ans.
Lamortissement fiscal annuel pratiquer sera de : 444230 * 5% = 22211,50.
Consquence comptable :
Afin de respecter lobligation fiscale damortir, on doit pratiquer un amortissement
drogatoire, soit :
31.12. N+7,.
65941
1351
22211,50
DNC pour amortissements drogatoires

Provisions pour amortis drogatoires
22211,50
28
ETUDE DE CAS N5 : CONTRATS A LONG TERME

RAPPEL :
Sont contrats long terme les contrats portant sur la ralisation dun bien, dun service ou
dun ensemble de biens ou de services dont lexcution stale sur une dure suprieure
douze mois.
Par ailleurs il est prciser que seuls les bnfices raliss la date de la clture dun
exercice peuvent tre inscrits dans les comptes annuels. Ainsi, la clture dun exercice,
seules les oprations acheves peuvent donner lieu constatation dun bnfice : il sagit de la
mthode dite de lachvement, dont lapplication gnrale dcoule du principe de prudence
(Constatation des travaux en cours la clture de chaque exercice, ce qui neutralise les
charges engages ; facturation et comptabilisation du chiffre daffaires lissue des travaux).
Cependant, pour les contrats long terme bnficiaires et sous certaines conditions, il est
possible de dgager un bnfice selon la mthode de lavancement :
Soit en comptabilisant un rsultat lavancement : mthodes des produits nets
partiels ;
Soit en comptabilisant un chiffre daffaires et un rsultat lavancement :
mthode de lavancement du chiffre daffaires et du rsultat.
29
APPLICATION 005 (1) : Produits sur contrats long terme

La socit anonyme Flamini sous-traite pour le compte de lindustrie aronautique, la
fabrication de prototypes de pices diverses. Le dlai moyen dexcution de ces contrats est
de 15 20 mois. La socit a un exercice comptable qui concide avec lanne civile.
Un prototype lui a t command en mars N, sa livraison est prvue en juin N+1.
Les lments chiffrs concernant cette commande sont suivants :

o Cot total de production estim par les services tudis
o Cot de production engag la clture de lexercice N
o Prix de vente prvu
1 350 000
810 000
1 800 000
Le cot total prvisionnel a t correctement estim par les services dtudes.
Fin juin N+1, le prototype est factur au client au prix de vente prvu, soit 1 800 000
HT.
TAF :
1. Enregistrer toutes les critures concernant la fabrication et la vente de ce
prototype durant les exercices N et N+1 en utilisant la mthode de lachvement.
Indiquer lincidence de ces enregistrements sur les comptes de rsultat des deux
exercices.
2. Procder aux mmes enregistrements, en supposant maintenant que la socit
souhaite utiliser la mthode lavancement prconise par le PCG. Indiquer
lincidence de ces enregistrements sur les comptes de rsultat des deux exercices.
30
SOLUTION OO5 (1) :

1. Comptabilisation selon la mthode de lachvement :
Exercice N
31/12/N
31341
Travaux en cours
71341
810 000
Variations des stocks de travaux
810 000
Prise en compte du stock final den-cours
Lincidence de lopration de production du prototype sur le CPC est la suivante :

Classe 6- charges
Compte 31341
diverses composant le
810 000
810 000
Travaux en cours
cot de production
Total des charges
810 000
810 000
Total des produits
Exercice N+1
31/06/N+1
6/N+1
3421
Clients
2 160 000
7121
Vente de produits finis
4455
Etat TVA facture
1 800 000
360 000
Facturation dfinitive au client
31/06/N+1
71341

31341
810 000
Travaux en cours
810 000
Annulation du stock initial
Lincidence de lopration de production du prototype sur le compte de rsultat est la

suivante :
8600.-Rsultat de lexercice
Classe 6- charges diverses composant le
cot de production
540 000
- 810 000
1 800 000
Compte 31341 -travaux en cours

Compte7121-ventes de produits
Total des charges
540 000
990 000
Total des produits
Incidence sur le rsultat = +450 000 DH

31

Lincidence de cette mthode de comptabilisation sur le rsultat des deux exercices est de :
0(en N) + 450 000 (en N+1) = +450 000 DH (au total)
2. Comptabilisation selon la mthode lavancement :
Exercice N :
Il faut dterminer le pourcentage davancement des travaux fin N, soit :
Le chiffre daffaire ralis la clture de lexercice N, est de 1 800 000 x
0.6 =1 080 000.
Les enregistrements comptables sont les suivants :
810000
135000
0
= 0.60
31/12/N
34271
Clients, factures tablir
1 296 000
7121
Vente des produits
1 080 000
4455
Etat TVA facture
216 000
Chiffre daffaire ralis la clture de lexercice N
Lincidence de lopration de production du prototype sur le compte de rsultat est la

suivante :
8600-Rsultat de lexercice 31/12/N
cot de production
540 000
1 080 000
Compte7121- ventes de produits

(1 800 000 1 080 000)
Total des charges
540 000
1 080 000
Total des produits
Incidence sur le rsultat = +270 000DH

Exercice N+1
31/06/N+1
6/N+1
7121
Vente de produits finis
4455
Etat TVA facture

34271
1 080 000
216 000
Clients, factures tablir
1 296 000
Contre passation du produit recevoir de fin N
31/06/N+1
3421
Clients
2 160 000
7121
Vente des produits finis
4455
Etat TVA facture
1 800 000
360 000
Facturation dfinitive au client
Lincidence de lopration de production du prototype sur le CPC est la suivante :
32

8600-Rsultat de lexercice 31/12/N
cot de production
540 000
720 000
Compte7121-ventes de produits
(1 800 000 1 080 000)
Total des charges
540 000
720 000
Total des produits
Incidence sur le rsultat = +180 000

Lincidence de cette mthode de comptabilisation sur le rsultat des deux exercices est de :
+ 270 000 (en N) +180 000 (en N+1) = + 450 000 (au total)
Nous pouvons constater sue les deux mthodes ont la mme incidence sur le montant final du
rsultat ; seule la rpartition des produits dans le temps est diffrente.
33
APPLICATION 005 (2) : contrats long terme- Traitement des contrats

bnficiaires et des contrats dficitaires
La socit anonyme MMM (Maisons Modernes du MAROC) exerce son activit dans le
secteur de la construction de maisons individuelles.
Au 31 dcembre N, date de clture de son exercice, trois chantiers sont en cours. Les
caractristiques de chacun de ces chantiers sont rsumes dans le tableau ci-dessous.
Elments des contrats
Chantier A
Chantier B
Chantier C
Chiffre daffaires total prvisionnel

Cot de revient total prvisionnel
Cot constat au 31.12.N
850 000
700 000
280 000
Indtermin
3 500 000
2 800 000
2 000 000
3 600 000
1 200 000
1. La socit MMM a opt pour la mthode lavancement pour comptabiliser ses

contrats long terme. Procder aux enregistrements comptables que vous
jugerez ncessaires la clture de lexercice N. analyser la position fiscale
lorsquelle vous semblera diverger des enregistrements comptables effectus.
2. Mmes questions en supposant, au contraire, que la socit MMM utilise la
mthode lachvement.
34
SOLUTION OO5 (2) :

1. Mthode lavancement :
Chantier A :
-
Traitement comptable :
Le degr davancement des travaux la clture de lexercice N est de :

Le chiffre daffaire partiel la clture de lexercice N est de : 850 000
x 40%= 340 000
Do lenregistrement comptable suivant :
31/12/N
34271
Clients factures tablir
280 000
700 000
= 40%
408 000
7121
Vente des produits
340 000
4455
Etat TVA facture
68 000
Position fiscale :
Pour les contrats bnficiaires, ladministration fiscale ne remet pas en cause la mthode de
comptabilisation retenue par lentreprise.il sagit dun choix de gestion.
Chantier B :
-
Le chiffre daffaire terminaison ne peut pas tre estim de manire fiable.

Le chiffre daffaires partiel la clture de lexercice N est donc limit au montant des charges
constates soit 2 800 000 .
31/12/N
34271

71241
Travaux
4455
Etat TVA facture
3 360 000
2 800 000
560 000
Chantier C :
-
Le degr davancement des travaux la clture de lexercice N est

de :
2 000 000 x 33.33% = 666 667 .
Do le traitement comptable suivant :
1 200
000
3 600
000
=
33.33%
35
31/12/N
34271
800 000
71241
Travaux
666 667
4455
Etat TVA facture
133 333
Le contrat est dficitaire. La perte constate la suite de lcriture ci-dessus est :

Charges enregistres au 31.12.N
1 200 000
Chiffre daffaire enregistr au 31.12.N
666 667
Perte constate en comptabilit
533 333
La socit MMM doit comptabiliser une provision pour risques couvrant la perte totale
probable terminaison sous dduction de la perte dj constate lavancement :
Perte totale probable (2 000 000 -3 600 000)
1 600 000
Perte constate en comptabilit
533 333
Provision constituer
1 066 667
31/12/N
6195
Dotations aux provisions pour risques et charges

1518
1 066 667
Autres provisions pour risques
1 066 667
Position fiscale :
Ladministration fiscale considre que la provision dductible la clture dun exercice, pour
perte, est limite la diffrence entre le cot de revient des travaux dj excuts et le prix de
vente des mmes travaux dj excuts.
La perte fiscale dductible est donc en pratique limite la perte constate en comptabilit,
soit 533 333 . Par contre, le supplment de charges d la dotation de la provision nest pas
dductible, il faut procder une rintgration fiscale de 1 066 667 .
2. Mthode lachvement :
Chantier A :
-
Les charges constates la clture de lexercice sont enregistres comme en-cours de

production.
31/12/N
31341
Travaux En-cours
71341
280 000
280 000
Prise en compte du stock final den cours
36
Chantier B :
-
31/12/N
3183
Travaux En cours
7131
2 800 000
Variations de stocks produits en-cours
2 800 000
Prise en compte du stock final den cours
Chantier C
-
Il sagit dun contrat dficitaire.

La socit MMM provisionne la totalit de la perte prvisible, soit 1 600 000.
Le montant des en-cours comptabiliss la clture de lexercice N ntant que de 1 200 000,
ceux-ci sont provisionns pour dprciation 100% et pour lexcdent, soit 400 000, la
socit MMM constitue une provision pour risques.
Do les enregistrements comptables suivants.
31/12/N
31341
Travaux encours
71341
1 200 000
Variations de stocks produits en cours
1 200 000
Prise en compte du stock final den-cours
61961
Dotations aux provisions pour dprciation de lactif

3913
provisions pour dprciation des produits encours
1 200 000
provisions pour dprciation totale des en-cours
6195
Dotations aux provisions pour risques et charges

dexploitation
1518
1 200 000
400 000
400 000
Autres provisions pour risques

Complment de provision pour perte totale sur contrat
C
Position fiscale :
Ladministration fiscale considre que la provision dductible la clture dun exercice, pour
pertes, est limite la diffrence entre le cot de revient des travaux dj excuts et le prix
de vente des mmes travaux dj excuts.
1 200
Le degr davancement des travaux sur contrat C, au 31.12.N est de :
000
=
Le chiffre daffaires correspondant aux travaux excuts peut donc
33.33%
3
600
tre valu :
000
37

2 000 000 x 33.33%= 666 667.
La perte fiscale dductible est ainsi limite 1 200 000- 666 667 = 533 333.
Il faut procder une rintgration fiscale de 1 200 000 -533 333= 1 066 667.
38
ETUDE DE CAS N6 : CHANGEMENT DES METHODES

COMPTABLES
Le terme mthode comptable sapplique aux mthodes et rgles dvaluation et aux mthodes
et rgles de prsentation des comptes.
Trois causes possibles de changement de mthode comptable, deux linitiative de
lentreprise et une dcide par lautorit comptente et qui simpose lentreprise :
1er cause : un vnement exceptionnel remettant en question lapplication des mthodes
comptables, ce qui signifie qu un changement de mthode a pour cause des modifications
intervenues dans la situation de lentreprise ou dans le contexte conomique, industriel ou
financier. La dcision de changer de mthode rsulte de circonstances qui rendent de
changement ncessaire .
2me cause : la seule recherche dune meilleure information.
3me cause : changement de rglementation comptable : Il sagit des changements qui
simpose lentreprise du fait dune modification dune rgle comptable.
Une fois les nouvelles mthodes adoptes, ce choix devient alors dfinitif car un retour la
mthode prcdente impliquerait une rgression dans la qualit de linformation financire
produite.
39
APPLICATION 006 (1) : Changement de mthode dvaluation des stocks7

La socit CDTM, socit de ngoce dont lexercice comptable concide avec lanne civile,
modifie la mthode d valuation des stocks de marchandises : jusquau 31/12/N+1 inclus,
elle utilisait la mthode PEPS.
A compter du 31/12/N+2 inclus, compte tenu de lallongement de la dure de rotation des
stocks, elle utilise ma mthode CMP, plus reprsentative de la valeur dacquisition du stock.
La valorisation des stocks se prsente comme ainsi :
Dates
31/12/N
31/12/N+1
31/12/N+2
Mthode PEPS
1100
1500
Mthode CMP
900
1400
1800
TAF :
Proposer un traitement comptable du changement de mthode dvaluation des stocks.
SOLUTION 006 (1) :
Variation de stock de lexercice N+2 :
1800-1500=+300
Elle sanalyse ainsi :
-
impact sur le stock initial du changement de mthode : 1400-1500= -100
variation de stock sur la base de la mthode CMP : 1800-1400=+400

1/janvier
N+2
1169
3111
Report nouveau
100
Stock de marchandises
100
Impact du changement de mthode
6114
3121
3111
6114
31/12/N+2
Variations des stocks de marchandises
Stocks de matires premires
Evaluation au CMP du stock initial
31/12/N+2
Stock de marchandises
Variations des stocks de matires premires
Evaluation au CMP du stock final
1400
1800
1400
1800
Ainsi, le compte variation de stock de marchandises enregistre une variation de 400,

obtenue sur la base dvaluation homogne du stock initial et du stock final en mthode
CMP, la variation relle du stock +300 est corrig de linfluence du changement de
mthode +100, isole en report nouveau.
7
R.Maso, Comptabilit gnrale approfondie, 2me dition, DUNOD, Paris 1999, PP : 129-130.
40
APPLICATION 006 (2) : changement de mthode de traitement des CLT et

des Frais de R&D
Le groupe PANAMA a pris le contrle de la socit MOBILCOM en mars, cette dernire se
trouve alors oblige d'adopter les mmes mthodes que le groupe PANAMA, suite
l'exigence de ce groupe se filiales d'adopter les mmes mthodes.
Contrats long terme :

PANAMA
Mthode
l'avancement
MOBILCOM
Mthode
l'achvement
Un seul contrat long terme est en cours chez MOBILCOM. Ses caractristiques sont les
suivantes :
- Dbut d'excution des travaux.....Mars N-1
- Fin de travaux prvue..Fvrier N+1
-
CA HT prvue..17000
Cot de production engag
AU 31.12.n-1..8500
Au 31.12.N...12750
Pourcentage d'achvement
Au 31.12.N-1...60%
Au 31.12N...90%
Frais de recherche et de dveloppement :

PANAMA
A l'actif du bilan, amortissables sur 5
ans
MOBILCOM
Dans les charges de
l'exercice
La socit MOBILCOM a support 15000 de frais de recherche et de dveloppement au

cours de l'exercice N-1 pour le dveloppement du procd UTMS. Elle ne les avait pas
comptabilis l'actif du bilan bien que ces frais satisfassent aux conditions de leur
activation. Au cours de l'exercice N, le projet a entran 12000 de frais supplmentaires.
41
SOLUTION 006 (2)8 :

L'effet aprs impt, des changements de mthodes comptable doit, en gnral, tre
calcul de manire rtrospective. Le bilan d'ouverture de l'exercice est retrait comme si
la nouvelle mthode avait t toujours applique. La contrepartie, aprs impt, de ces
retraitements est impute au report nouveau.
Contrat long terme valu l'avancement :
34271
4455
3134
1551
1169
71211
4455
34271
Courant N
Clients factures tablir (17000*60%*1,2)
Etat-TVA facture
Services en cours
Prov. pour impt
Report nouveau
12240
Retraitement du stock l'ouverture de N
Ventes de produis finis (17000*60%)

Etat-TVA facture
10200
2040
2040
8500
595
1105
12240
Contre-passation du produit recevoir rsultant du retraitement prcdent
34271
71211
4455

Ventes de produis finis (17000*0.9)
Etat-TVA facture
CA l'avancement au 31.12N
1551
7195
Provision pour impt

Reprise sur provisions pour R&C
18360
15300
3060
595
595
Frais de recherche inscrits l'actif :

Par exception la rgle gnrale, le changement de la mthode comptable consistant
inscrire les frais de R&D l'actif, doit tre trait de manire prospective.
La nouvelle mthode n'est applique qu'aux frais encourus compter de l'exercice du
changement, tant pour les projets anciens que pour les nouveaux projets.
Les frais de recherche de N-1 ne doivent pas tre retraits.
2210
7142
31.12.N
Immobilisation en R&D
Immo incorporelles produites
12000
12000
Activation des FRD du projet UTMS, partir de l'exercice n

d
8
M.Fridrich, Comptabilit Approfondie DECF/MSTCF preuve n6, dition Foucher, Paris 2002, PP :
148-149-150-152.
42

6192
DEA des immo incorporelles
2821
2400
Amortissement de l'immo en R&D
2400
12000/5
ETUDE DE CASN7 : CREANCES ET DETTES LIBELLEES

EN DEVISE
RAPPEL :
Les crances et les dettes en monnaies trangres sont converties et comptabilises en dh sur
la base du dernier cours de change.
Lorsque lapplication du taux de conversion la date de larrt des comptes a pour effet de
modifier les montants en MAD prcdemment comptabiliss, les diffrences de conversion
sont inscrites dans des comptes transitoires, en attente de rgularisation ultrieures :
-
lactif du bilan pour les diffrences correspondant une perte latente ;
au passif du bilan pour les diffrences correspondant un gain de change.
On utilisera les comptes :

-
Pertes latentes : 3701 Diminution des crances

3702 Augmentation des dettes
- Gains latents :
4701 Augmentation des crances

4702 Diminution des dettes
NB : les gains latents ninterviennent pas dans la formation du rsultat, les pertes latentes
entranent, par contre la constitution dune provision pour risque (perte de change).
La provision pour risques est caractre financier et se constate par lcriture :
6393
1516
Dotations aux provisions pour risques

charges financiers
Provisions pour pertes e change
et
*
*
43

Rgles particulires prvues par le plan comptable9 :
1. lorsque lopration traite en devises et assortie par lentreprise dune opration
parallle destine couvrir les consquences de la fluctuation du change (couverture
de change), la provision nest constitue qu concurrence du risque couvert ;
2. lorsquun emprunt en devises, sur lequel est constate une perte latente, est affect
lacquisition dimmobilisations situes dans le pays ayant pour unit montaire la
mme devise que celle de lemprunt, il nest pas en principe, constitu de provision
globale pour la perte latente attache lemprunt affect. Dans ce cas il est procd,
selon la mthode la mieux approprie, la rgularisation (par talement de la perte
latente) sur la dure la plus courte soit lemprunt, soit la vie utile du bien ;
3. lorsque pour les oprations dont les termes sont suffisamment voisins les pertes et les
gains latents peuvent tre considrs comme concourant une position globale de
change, le montant de la dotation peut tre limit lexcdent des pertes sur les gains ;
4. lorsque des pertes latentes sont attaches une opration affectant plusieurs exercices,
lentreprise peut procder ltalement de ces pertes.
Achat et vente de devises terme :
Lorsque la couverture concerne une opration commerciale de lexercice suivant, on ne
constate aucune criture de fin dexercice ou au dnouement du contrat, le gain ou la perte
latents tant automatiquement compenss par la perte ou le gain raliss en sens contraire sur
lopration commerciale. Si la couverture concerne une opration dj ralise, on se retrouve
en prsence des rgles ci dessus.
J. LUC Siegwart, Synthses/ Applications/ corrigs DECF preuve N6 comptabilit approfondie et rvision
comptable, ditions ESKA, 1995, PP :110-111.
44
APPLICATION 007 (1) : suivi de crances et dettes en devises10

La S.N.B. effectue de nombreuses oprations avec ltranger. Vous tes charg du suivi des
crances et dettes mentionnes ci-dessous en prsentant toutes les critures ncessaires :
a) Achat, le 22 octobre N de matires premires aux Etats Unis pour 6000 $ (cours : 5,47
MAD) ; paiement de 3000 $ le 30 novembre (cours : 5,32 MAD) et du solde le 15 janvier
(cours : 5,55 MAD). Le cours du dollar au 31/12/N tait de 5,60 MAD.
b) Encaissement, le 17 septembre, dun acompte de 5000 DM sur commande dun client
allemand (cours : 3,43 MAD) ; facturation des produits finis (en marks, la demande du
client) le 15 octobre : 12000 DM (cours : 3,41 MAD) ; encaissement du solde le 19 janvier
(cours : 3,46 MAD). Le cours du mark au 31/12/N tait de 3,45 MAD.
c) Un acompte de 175000 FB a t encaiss le 15 dcembre (cours : 0,166 MAD), valoir sur
une livraison facturer en janvier. Le cours du franc belge au 31/12/N tait de 0,164 MAD.
10
45
SOLUTION 007 (1) :

a) Achat aux Etats Unis
Dette au 22/10 : 6000 * 5,47 = 32820 MAD.
Paiement de lacompte : 3000 * 5,32 = 15960 ; gain de change : 3000 * (5,47-5,32) = 450
MAD.
Dette au 31/12 : 3000 * 5,60 = 33600 ; perte latente : 3000 * (5,60-5,47) = 390 MAD.
Paiement de solde : 3000 * 5,55 = 16650 MAD ; perte de change : 3000 * (5,55-5,47) = 240
MAD.
La perte latente au 31/12 est constate en diffrence de conversion et donne lieu
constitution dune provision :
22/10
6121
4411
Achat de matires premires

Fournisseurs
32820
4411
5141
7331
Fournisseurs
Banque
Gain de change
3702
4411
31/12
Augmentation des dettes circulantes
Fournisseurs
390
6393
1516
id
Dotations aux provisions pour risques et charges financiers
Provision pour pertes de change
390
4411
3702
01/01
Fournisseurs
Augmentation des dettes circulantes
390
4411
6331
5141
Fournisseurs
Pertes de change
Banque
32820
30/11
16410
15960
450
390
390
390
15/01
1516
7393
31/12/N+1
Provisions pour pertes de change
Reprises sur provisions pour risques et charges financiers
16410
240
16650
390
390
46

b) Vente en Allemagne
Le compte de ventes sera crdit :
Du montant de lacompte effectivement encaiss, soit : 5000 * 3,43 = 17150 MAD.
Du solde factur au jour dtablissement de la facture : 7000 * 3,41 = 23870 MAD.
= 41020
Crance au 15/10 : 7000 * 3,41 = 23870 MAD.
Crance au 31/12 : 7000 * 3,45 = 24150 MAD ; gain latent : 7000 * (3,45-3,41) = 280 MAD.
Encaissement du solde : 7000 * 3,46 = 24220 MAD ; gain de change : 7000 * (3,46-3,41) =
350 MAD.
Le gain latent au 31/12/N est constat en diffrence de conversion mais ne donne lieu
aucun enregistrement de produit (principe de prudence) :
17/09
5141
4421
Banque
17150
Clients, avances et acomptes reus
3421
4421
7111
15/10
Clients
Ventes produits finis
3421
clients
17150
23870
17150
41020
31/12
4701
280
Augmentation des crances
280
1 janvier
4701
3421
Augmentation des crances

clients
5141
3421
7331
banque
Clients
Gains de change
280
390
19/janvier
24220
23870
350
c) acompte sur vente en Belgique :

Lacompte est dfinitivement encaiss, il ny a plus de risque de change et on ne
constatera aucune criture au 31/12/N :
15/12
5141
4421
Banque
29050
29050
47
APPLICATION 007 (2) 11: Evaluation des crances et dettes en devises

La socit BIXENTE a ralis dans les derniers mois de lanne N les oprations suivantes :
1. Vente de marchandises au Danemark pour 140000 K en novembre (cours : 0,877) payables
au 31 janvier ; pour se prmunir contre une baisse de la couronne danoise, elle a emprunt, le
jour de la vente, 100000 K chance du 31 janvier. Le cours de la couronne danoise au
31/12/N est de 0,863.
2. Vente de marchandises en Espagne pour 1200000 pesetas en dcembre (cours : 0,0415)
payables le 28 fvrier N+1 ; en novembre, un matriel, payable fin fvrier, a t achet en
Espagne pour 1000000 pesetas (cours : 0,0420). Le cours de la peseta au 31/12/N est de
0,0410.
3. Emprunt, le 10/07/N, de 200000 FS auprs de la Banque Genevoise pour le Commerce,
dans les conditions suivantes :
Remboursement par annuits constantes, sur 5 ans, compter du 30 juin N+1
Taux dintrt : 6,5%.
Le cours du franc suisse tait de 3,97 le jour de lemprunt. Il est de 4,07 au 31/12/N.
Une demande avait t faite auprs du CDM qui avait propos un taux dintrt de 8%.
TAF :
1.
Pour chacune de ces oprations, calculez les carts de conversion au

31/12/N et le montant de la provision pour pertes de change constituer.
2.
Prsenter les critures dinventaires concernant ces oprations. La

provision pour perte de change constitue en N-1 tait de 27450 ; elle
concernait des oprations qui sont toutes dnoues.
3.
La socit possde galement, sur un compte, libell en devise 5000 FS

acquis au taux moyen de 3,90.
11
48
SOLUTION 007 (2) :

1.
calcul des carts de conversion et de provision :
1.1 Il existe une couverture de change partielle de la vente par lemprunt (cas 1 des
rgles ci-dessus).
Perte latente sur la vente : 140000 * (0,877-0,863) = 1960 F
Gain latent sur lemprunt : 100000 * (0,877-0,863) = 1400 F
Dans ce cas la provision pour risque ne sera constituer que pour le risque rel de perte de
change, soit 1960-1400 = 560 F.
Les montants couverts ou servant la couverture seront constater part dans les compte 4768
et 4778.
1.2 Les chances de la crance et de la dette en pesetas sont situes des dates voisines ; les
pertes ralises sur une opration seront donc automatiquement compenses par les gains
raliss sur lopration en sens contraire. Il existe donc une position globale de change (cas
3 ci-dessus) permettant de limiter la provision lexcdent de perte latente sur les gains
latents.
Perte latente sur la vente : 1200000 * (0,0415- 0,0410) = 600.
Gain latent sur lachat : 1000000 * (0,0412 0,0410) = 200.
Provision constituer : 600-200 = 400.
Attention : une position globale de change ne constitue pas une couverture (la machine na pa
t achete en fonction de la vente de marchandise)
1.3 le cours du franc suisse tant plus lev au 31/12, il faut constater une perte latente de
change au 31/12. Mais en application du (cas 4 ci-dessus), la provision sera limite la
diffrence entre les charges calcules et les charges rellement supportes :
Perte latente de change : 200000 * (4,07 - 3,97) = 20000.
Intrt rellement courus au 31/12 : 200000 * 6,5% * 6/12 * 4,07 = 26455.
Intrt courus au 31/12 si lemprunt a t effectu au Maroc : 200000 * 3,97 * 8%* 6/12 =
31760.
Le montant de la dotation peut tre limit lconomie ralis sur les intrts, soit : 3176026455 = 5305.
49

La charge totale enregistre (intrt + perte de change) est de 26455 + 5305 = 31760, ce qui
correspond bien la charge qui aurait t enregistre si lemprunt avait t contract au
Maroc ; le reste de la perte de change est considr comme tant compens par le gain
effectu sur le taux dintrt. Cette solution est critiquable car contraire au principe de
prudence.
2.
Ecriture dinventaire :
31/12/N
4702
3421
Diminution des dettes circulantes

Clients
1960
1481
1720
d
Emprunts auprs des tablissements de crdit
Diminution des dettes de financement
1960
1400
1400
d
3702
3421
Diminution des crances circulantes

Clients
2720
1481
d
Diminution des dettes circulantes
d
Augmentation des dettes de financement
6311
4493
d
Intrt des emprunt s et dettes
Intrt courus et non chus payer
1486
4702
1516
7393
6393
1516
d
Provisions pour pertes de change
Reprises sur provisions pour risques et charges
financiers
d
(560 + 400+ 5305)
3.
5141
7331
600
600
200
200
20000
20000
26455
26455
27450
27450
6265
6265
Compte en devise :
d
Banque [5000 * (4,07 3,99)]
Gains de change
400
400
50
APPLICATION 007 (3) : Oprations affectant plusieurs exercices et achat

terme de devise12
Vous tes charg de comptabiliser les oprations suivantes effectues par la socit holding
Ecosystme.
a) Emprunt effectu le 1er octobre auprs dune banque allemande pour 100000 DM, au taux
de 6% remboursable sur 5 ans par amortissement constant. Un emprunt au Maroc aurait pu
tre contract dans des conditions similaires
Cours du DM :
-
Le 01/10/N : 3,43.
Le 31/12/N : 3,46.
Le 01/10/N+1 : 3,50.
Le 31/12/N+1 : 3,48.
Lentreprise Ecosystme dcide dtaler la perte de change sur la dure de lemprunt.

1. Prsenter les critures de lemprunt, dinventaire N et du paiement de la
premire annuit ;
2. Calculer la dotation aux provisions pour lexercice N+1
b) Envisageant une hausse de la Livre anglaise, la socit Ecosystme a achete terme, le
2/10 100000 au taux de 8,43 lchance de 31 janvier.
Cours de la :
-
le 31/12 : 8,35.
Le 31/01 : 8,33.
TAF :
Prsenter toutes les critures qui vous semblent ncessaire.
12
51
SOLUTION 007 (3) :

a) emprunt en Allemagne :
5141
1481
01-10-N
Banque (100000*3,43)
343000
343000
Perte latente le 31-12-N : 100000*(3,46-3,43)= 3000.

On ne fera supporter lexercice N que : 3000*3/60 = 150.
Intrts courus : 100000*3,46*6%*3/12= 5190.
2720
1481
31/12/N
Augmentation des dettes de financement
6393
1516
d
6311
4493
d
Intrt des emprunt s et dettes
Intrt courus et non chus payer
3000
3000
150
150
5190
5190
Remboursement de la premire chance : 100000 /5)*3,5=70000.

Perte de change : 200000*(3,50-3,43)=1400.
Intrts de la premire chance : 100000*6%*3,50= 21000.
NB : les critures de diffrence de conversion et dintrts courus ont t contre passes
au 01/01.
1481
6311
6331
5141
01/10/N+1
Emprunts auprs des tablissements de crdit (20000*3,43)
Charges dintrts
Pertes de change
Banque
68600
21000
1400
91000
Perte latente au 31/12/N+1 : 80000*(3,48- 3,43)= 4000.

Provision totale ncessaire : 4000*15/60= 1000.
Dotation pour lexercice N+1 : 1000-150= 850.
b) Achat de devise terme :
Lachat terme ne donne lieu aucune criture puisquil sagit dun engagement.
Le 31-decembre, la baisse du cours de cre une probabilit de perte lors de dnouement du
contrat, de : 100000*(8,43-8,35)= 8000.
Il faut doter une provision pour risque.
Le 31/janvier, lopration se solde par une perte de 100000*(8,43-8,30)= 13000.
52
6393
1516
31/12
8000
8000
d
6393
5141
Perte change
13000
Banque
13000
53
CAS N8 : REEVALUATION LIBRE DES BILANS

Le dirigeant de la socit X dsire amliorer la lisibilit de son bilan par les tiers
(fournisseurs, tablissements financiers,..). Dans ce but, il fait valuer par des experts les
principaux lments de son patrimoine immobilis. Les rsultats de cette valuation ont t
les suivants la date du 31/12/N :
Nature des immobilisations
Fonds commercial
Terrain
Construction
Valeur nette comptable

aprs inventaire
100 000
120 000
Valeur dexpertise
490 000
600 000
acquise600 000MAD
450 000
850 000
le 1/1/N-4
Installation industrielle (a)
Matriels et outillages
550 000
1 200 000
35 991
60 000
industriels divers
acquis pour 140 000DH
le 18/4/N-4 (b)
(a)
Cette installation, destine lpuration des eaux industrielles, a t
mise en service le 1er juillet N-4. Sa valeur dentre est de 1 000 000 MAD. La
dprciation conomique tait tale linairement sur dix ans. Cette installation
bnficie dun amortissement exceptionnel sur 12 mois compter de sa mise en
service. Des amortissements drogatoires ont t comptabiliss.
(b) Ces matriels industriels ont fait lobjet dun amortissement dgressif sur dix
ans. Les annuits dgressives correspondent la dprciation conomique de ces
biens.
Pour les autres immobilisations figurant au bilan, les valuations des experts sont
sensiblement gales aux valeurs nettes comptables.
Le dirigeant aimerait que son bilan reflte la situation relle de son entreprise. Il estime que
les montants qui y figurent devraient tre gaux aux estimations des experts. Un ami lui
conseille alors de procder une rvaluation de ses comptes. Il lui dit : il me semble que
cela est permis par la loi, mais je ne connais pas en dtail cette procdure.
Le dirigeant vous consulte alors sur la possibilit de rvaluer son bilan.
54
TAF :
1. En se rfrant au cas de la socit X, tablir un rapport lattention du dirigeant
rpondant aux questions suivantes :
1.1.
Description succincte des procdures comptable de la rvaluation libre

prvue par la loi
1.2.
Champ dapplication de cette rvaluation. Tous les lments du

patrimoine soumis aux dires de lexpert peuvent-ils faire lobjet dune
rvaluation ? sinon, quels sont ceux qui sont exclus ?
1.3.
Il estime aussi que pour les ITMO divers, lcart de rvaluation dgag
parla rvaluation nest pas trs significatif. Il souhaite ne pas procder la
rvaluation de ces lments. Est-ce possible ? pourquoi ?
1.4.
Rgime fiscal des carts de rvaluation dgags.
2. Le dirigeant est maintenant convaincu quil doit procder la rvaluation libre

de ses immobilisations. Il vous demande alors :
2.1.
Deffectuer les calculs prparatoires cette opration ;
2.2.
De prparer les enregistrements comptables qui en dcouleront ;
2.3.
De dterminer lincidence de la rvaluation sur le rsultat fiscal N.
3. Le dirigeant se pose maintenant une dernire question : que se passera t il si je

revends une des immobilisations rvalus ?
En prenant comme hypothse la vente de linstallation industrielle le 1 er juillet
N+3 pour une valeur de 800 000 MAD HT (TVA 20%), vous lui rpondez en
procdant lanalyse comptable.
55
SOLUTION008:
1. Rapport destin au dirigeant :
1.1.
Principes de la rvaluation libre :
Selon les entreprises peuvent rvaluer lensemble de leurs immobilisations

corporelles et financires.
La valeur actuelle rvalue est substitue lactif du bilan la valeur comptable nette
des immobilisations. Lcart ainsi dgag est inscrit directement au passif du bilan
dans les postes de capitaux propres.
1.2.
Champ dapplication :
Les textes de loi prvoient la rvaluation des seules immobilisations corporelles et

financires. Les immobilisations incorporelles sont donc exclues.
En consquence, le dirigeant ne pourra rvaluer son fonds de commerce car celui-ci
est un meuble incorporel.
1.3.
Exclusion volontaire de certains lments :
Lorsquune entreprise dcide de procder , la rvaluation libre de ses

immobilisations corporelles et financires, elle ne doit exclure aucune. Toutes les
immobilisations corporelles financires figurant au bilan et dont la valeur actuelle est
suprieur la valeur nette comptable, doivent tre prises en compte dans lopration
de rvaluation.
Le dirigeant ne peut donc exclure de la rvaluation les matriels et outillages divers.
56

1.4.
Rgime fiscal des carts de rvaluation dgags :
Les carts dgags par lopration de rvaluation sont imposables.

2. Pratique de la rvaluation libre
2.1.
Calculs prparatoires
Rvaluation du terrain :
Avant
Rvaluation en
Aprs
rvaluation
date du 31.12.N
rvaluation
1130. Ecarts de
Terrain
rvaluation
120 000 MAD
600 000 MAD
480 000 MAD
Rvaluation de la construction :
Construction
-
Amortissement
V. nette comptable
Avant
Rvaluation en date du
Aprs
rvaluation
31.12.N
rvaluation
600 000
+400 000
1 000 000
-150 000
Valeur inchange des amortissements
-150 000
1130. Ecarts de rvaluation
850 000
450 000
400 000 MAD
Rvaluation de linstallation industrielle
Avant
Aprs
57

rvaluation
31.12.N
1 000 000
+650 000
1 650 000
-450 000
-450 000
550 000
1 200 000
Installation industrielle
-
Amortissement
rvaluation
(1 000 000 x 10%x 4.5)

V. nette comptable
650 000 MAD
Par ailleurs, linstallation industrielle a fait lobjet damortissements drogatoires. La

loi prvoit quen cas de rvaluation libre, les amortissements drogatoires non encore
repris doivent tre rapports en bloc au rsultat comptable de lexercice de la
rvaluation.
Le traitement des amortissements drogatoire a t le suivant :

Dotation comptabilise en N-4
450 000
Dotation comptabilise en N-3
400 000
Reprise comptabilise en N-3
-100 000
Reprise comptabilise en N-1
-100 000
Reprise comptabilise en N
-100 000
Do un solde non repris de
550 000
Rvaluation des matriels et outillage industriels divers

Avant
rvaluation
31.12.N
Aprs
rvaluatio
58

n
Mat. Outillages divers

-
Amortissements
V. nette comptable
140 000
+24 009
164 009
-104 009
-104 009
35 991
60 000
24 009 MAD
2.2.
Enregistrements comptables :
31.12. N
231
232
2331
2332
1130
Terrains
Constructions
Installations industrielles
Ecart de rvaluation
480 000
400 000
650 000
24 009
1 554 009
d
1351
75941
Provision pour amortissement drogatoire

Reprise sur amortissement drogatoire
550 000
550 000
3. Cession dune immobilisation rvalue :

La cession dune immobilisation rvalue selon le rgime de la rvaluation libre
senregistre comme nimporte quelle cession dimmobilisation.
Dans lhypothse de la cession de linstallation industrielle au 1er juillet N+3, les critures
seront les suivantes.
2833
995 455
2332
Amortissements des installations techniques, matriel et outillage

450 000 + (1 200 000/5.5) x 2.5
Valeur nette comptable des lments cds
Installation technique
Crances sur cession dimmobilisation
Produits de cession des lments dactif
Etat TVA facture
960 000
7513
4451
6513
3481
654 545
1 650 000
800 000
160 000
La fraction de lcart de rvaluation libre attach cette immobilisation, soit 650 000 MAD,
peut tre transfre, soit au compte de rsultat, soit un compte de rserves distribuables.
59

1130
758
Ecart de rvaluation
Produits non courant
650 000
650 000
60

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