Escolar Documentos
Profissional Documentos
Cultura Documentos
BANCAR
CUPRINS
Pagina
INTRODUCERE 2
CONCLUZII
BIBLIOGRAFIE
INTRODUCERE
În ultimii ani, politica fiscală din România nu a reuşit să evite deficitele excesive – deşi a
existat această intenţie – şi nu a acţionat eficient asupra deficitului cvasi-fiscal.
Reforma fiscală a avut ca strategie crearea unui sistem de impozite care, pe termen lung,
să se alinieze la cele similare ale ţărilor europene, iar pe termen scurt, să răspundă condiţiilor
concrete ale diferitelor etape de transformare a economiei. Astfel, s-a recurs la ajustarea sau
implementarea unor instrumente fiscale care să asigure, în primul rând, procurarea veniturilor
bugetului public, urmând ca pe parcurs – pe măsura creării cadrului administrativ adecvat şi a
unei pieţe care să ofere o bază cât mai diversificată de impozitare – să se restructureze şi să se
contureze un sistem fiscal adecvat scopurilor economice pe termen lung.
Sistemul fiscal este expresia voinţei politice a unei comunităţi umane organizate,fixată pe
un teritoriu determinat şi dispunând de o autonomie suficientă pentru a putea ,prin intermediul
organelor care le reprezintă,să se doteze cu o întreagă serie de reguli juridice şi fiscale.
2
Sistemul fiscal,alături de alte sisteme (monetar sau bănesc,de credit sau
financiar),urmăreşte realizarea obiectivelor politicii economice şi sociale a statului.
Lucrarea de faţă, intitulată „Rolul impozitelor indirecte in sistemul fiscal din România”,
este structurată pe trei capitole, astfel:
I. Capitolul I, intitulat „Aspecte generale privind impozitele în cadrul economiei de piaţă”, care
cuprinde o integrare a impozitelor în cadrul economiei, tratând conţinutul şi clasificarea
impozitelor, precum şi rolul acestora în cadrul economiei de piaţă.
II. Capitolul II, intitulat „Rolul taxei pe valoarea adăugată si a accizelor in sistemul fiscal din
Romania”, prezintă evoluţia acestor impozite de-a lungul timpului.
III. Capitolul III, analizează evoluţia fluxurilor fiscale indirecte, în România, în perioada 2005-
2010, precum şi proiecţia acestora pentru perioada 2010-2012.
Aderarea la piaţa unică, la spaţiul economic şi social comunitar a depins de politicile
economice promovate în economia de schimb, politica monetară, reforma economiei publice,
politica socială etc. Deşi politica fiscală constituie doar una dintre politicile care se impun a fi
promovate în economie, sub aspect tehnic aceasta este influenţată de impactul celorlalte asupra
structurilor economico – sociale.
CAPITOLUL I.
Corespunzător primei abordări (mai restrânsă) ,sistemul fiscal este văzut ca totalitatea
impozitelor dintr-un stat.Cea de-a doua abordare (extinsă) îl defineşte prin prisma elementelor
componente şi a relaţiilor dintre elementele care formează acest sistem.Conform celei de a doua
3
abordări ,sistemul fiscal se defineşte ca ansamblul de concepte ,principii, metode,procese cu
privire la o mulţime de elemente (materie impozabilă,cote),între care se manifestă relaţii
care apar ca urmare a proiectării ,aşezării şi perceperii impozitelor şi care sunt gestionate
conform legislaţiei fiscale în scopul realizării obiectivelor sistemului.
Ficare stat şi-a adoptat propriul sistem fiscal ,mai mult sau mai puţon perfecţionat,în
strânsă legatură cu gradul de dezvoltare economică,socială şi militară. În măsura în care statul
suveran din punct de vedere politic îşi poate exercita o putere fiscală absolută pe teritoriul său,se
poate vorbi de suveranitate fiscală. Pentru ca un sistem fiscal să dispună de autonomie fiscală
completă (suveranitate fiscală),este necesar ca aceasta să întrunească urmatoarele cerinţe:
Delimiterea unor etape în evoluţia sistemelor fiscale reprezintă un demers destul de dificil
,având în vedere ,pe de o parte,vechimea perceperii impozitelor ,iar pe de altă parte ,lipsa unor
informaţii coerente şi ancorate în perioade mai vechi.
4
-acoperirea necesarului de resurese financiare publice ale statului;
a) Etapa antică – în care are loc formarea sistemelor fiscale,prin introducerea treptată a
impozitelor.
In acea perioadă,sistemele fiscale în curs de c onstituire erau mai mult sau mai puţin
evoluate,necesarul de resurse fiind în strânsă legatură cu capacitatea de menţinere a ordinii
interne,de apărare a frontierelor.
c)Etapa liberală este cuprinsă între secolul al XVI-lea şi secolul al XIX-lea, perioadă în
care asupra sistemelor fiscale şi-au pus amprenta relaţiile de tip capitalist.Caracteristicile
acestora s-au modificat substanţial, fiind strans legate de obiectivele urmărite:
-procurarea resurselor fiscale ale statului să se realizeze astfel încat să nu fie afectate
procesele de acumulare şi consolidare ale capitalului;
După cel de-al doilea război mondial,se delimitează,treptat, patru categorii de sisteme
fiscale:
-alegerea impozitelor care să perturbe cât mai puţin posibil macanismul de luare a
deciziilor economice;
6
-costuri de administrare a impozitelor să fie la un nivel care să nu afecteze realitatea
obiectivelor de politică fiscală;
Termenul de impozit provine din limba latină de la cuvântul “impositus” şi din limba
franceză de la cuvântul “impot”.
Impozitul reprezintă prelevarea unei părţi din veniturile şi/sau averea persoanelor fizice şi
juridice la dispoziţia statului pentru acoperirea cheltuielilor publice. Prelevarea se face în mod
obligatoriu, cu titlu nerambursabil şi fără o contraprestaţie directă din partea statului.
Caracterul obligatoriu al impozitelor trebuie înţeles în sensul că plata acestora către stat
este o sarcină impusă tuturor persoanelor fizice şi juridice care realizează venit dintr-o anumită
sursă sau care posedă un anumit tip de avere pentru care, conform legii, datorează impozit.
Dreptul de a introduce impozite îl are statul şi el exercită de cele mai multe ori, prin intermediul
puterii legislative (Parlamentul), iar uneori şi, în anumite condiţii, prin organele de stat locale.
Parlamentul se pronunţă în legătură cu introducerea impozitelor de stat de importanţă naţională
(generală), iar organele de stat locale pot introduce unele impozite în favoarea unităţilor
administrativ-teritoriale. În România, conform Constituţiei, consiliile locale sau judeţene
stabilesc impozitele şi taxele locale, în limitele şi în condiţiile legii.
7
Rolul impozitelor de stat se manifestă pe plan financiar, economic şi social. Modul
concret de manifestare a acestui rol cunoaşte unele diferenţieri de la o etapă de dezvoltare
economino-socială la alta.
Rolul cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar, deoarece acestea
constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea
cheltuielilor publice. Astfel, în ţările dezvoltate, impozitele, taxele şi contribuţiile procură opt,
nouă zecimi din totalul resurselor financiare publice. În cadrul ţărilor aflate în dezvoltare,
ponderea impozitelor şi taxelor în totalul resurselor financiare publice înregistrează diferenţieri
importante, variind între cinci şi nouă zecimi.
Pe plan social, rolul impozitelor se concertizează în faptul că, prin intermediul lor, statul
procedează la redistribuirea unei părţi importante din produsul intern brut între grupuri sociale şi
indivizi, între persoanele fizice şi cele juridice. Astfel, prin intermediul impozitelor, taxelor şi
contribuţiilor statul preia la buget între patru şi cinci zecimi şi chiar mai mult din PIB, în ţările
dezvoltate şi între trei şi patru zecimi în ţările în dezvoltare.
Prin urmare, impozitele constituie unul din principalele instrumente de care statul dispune
pentru redistribuirea veniturilor şi averii.
1. Principiul justeţii impunerii (echităţii fiscale ) care constă în aceea ca supuşii fiecărui stat să
contribuie, pe cât posibil, cu impozite în funcţie de veniturile pe care le obţin. Prin
promovarea acestui principiu, se urmarea anularea privilegiilor de care se bucurau nobilii şi
1
Adam Smith – reprezentant de seamă al economiei politice clasice din secolul al XVIII-lea şi primul
pătrar al secolului al XIX-lea, Avuţia naţională, vol. II, Editura Academiei Republicii Populare Române,
Bucureşti, 1965, p.242-244
8
clerul în ceea ce priveşte impozitele directe şi participarea tuturor supuşilor statului la
acoperirea cheltuielilor publice pe măsura veniturilor obţinute;
În mod normal fiecare impozit nou introdus trebuie să corespundă cerinţelor, principiilor
de echitate, de politică financiară, de politică economică şi socială. Aceste principii însă sunt
interpretate frecvent de pe poziţiile celor care deţin puterea politică şi drept urmare sunt aplicate,
în general, în concordanţă cu interesele acestora.
1. Stabilirea minimului neimpozabil, adică legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim
care să permită satisfacerea nevoilor de trai strict necesare. Minimul neimpozabil însă poate
fi stabilit ca atare numai în cazul impozitelor directe (mai ales la impozitele pe venit),
neavând aplicabilitate în materie de impozite indirecte;
9
2. Sarcina fiscală să fie stabilită în funcţie de puterea contributivă a fiecărui plătitor, adică cu
luarea în considerare a mărimii venitului sau averii care face obiectul impunerii, precum şi a
situaţiei personale a acestuia;
3. La o anumită putere contributivă, sarcina fiscală a unei categorii sociale să fie stabilită în
comparaţie cu sarcina fiscală a altei categorii sociale, respectiv sarcina fiscală a unei
persoane să fie stabilită în comparaţie cu sarcina altei persoane din aceeaşi categorie socială;
4. Impunerea să fie generală, adică să cuprindă toate categoriile sociale, respectiv toate
persoanele care realizează venituri sau care posedă un anumit gen de avere, cu excepţia
persoanelor ale căror venituri se situează sub un anumit nivel (minimul neimpozabil).
Un rol deosebit în respectarea echităţii fiscale îl are cota de impunere care determină
modul de dimensionare a impozitului considerat. Practica fiscală cunoaşte impunerea în sume
fixe şi respectiv, în cote procentuale.
Pentru ca un impozit să aibă randament fiscal ridicat, se cer a fi îndeplinite mai multe
condiţii:
1. Impozitul să aibă un caracter universal, adică să fie plătit de toate persoanele (fizice sau
juridice) care obţin venituri din aceeaşi sursă, posedă acelaşi gen de avere sau îşi apropie
(prin cumpărare, import etc) aceeaşi categorie de bunuri. Universalitatea impozitului
presupune, în aceeaşi măsură, ca întreaga materie impozabilă aparţinând unei persoane să fie
supusă la impunere;
2. Să nu existe posibilităţi de sustragere de la impunere (pe căi ilicite sau licite) a unei părţi din
materia impozabilă;
10
Un impozit este considerat stabil, atunci când randamentul său rămâne constant de-a
lungul întregului ciclu economic. Cu alte cuvinte, randamentul unui impozit nu trebuie neapărat
să sporească o dată cu creşterea volumului producţiei şi a veniturilor în perioadele favorabile ale
ciclului economic şi nici să scadă în perioadele de criză şi depresiune ale ciclului economic.
Stabilitatea este necesară şi pentru a permite agenţilor economici să-şi elaboreze planuri
financiare pe termen lung. Modificările frecvente ale sistemului fiscal şi ale cuantumului
impozitării conduc la un climat de neîncredere, potrivnic unei dezvoltări economice durabile.
Încurajarea dezvoltării unei ramuri sau subramuri economice poate fi realizată şi prin
măsuri de ordin fiscal, cum sunt: stabilirea unor taxe vamale ridicate la import, reducerea sau
scutirea de plata impozitelor indirecte a mărfurilor autohtone, micşorarea impozitelor directe
stabilite în sarcina întreprinzătorilor care îşi plasează capitalurile în ramura sau subramura
respectivă, facilitarea amortizării accelerate a capitalului fix din acest domeniu, ceea ce conduce
la reducerea profitului impozabil al societăţilor de capital din ramura sau subramura respectivă
etc.În vederea creşterii consumului unei anumite mărfi, statul procedează la micşorarea sau chiar
suprimarea impozitelor indirecte percepute la vânzarea acesteia. Dacă se urmăreşte reducerea
consumului, atunci se procedează la majorarea cotelor de impozit aplicate la vânzarea mărfii
respective.
Impozitele sunt folosite şi pentru limitarea consumului unor produse care au consecinţe
dăunătoare asupra sănătăţii (tutun, băuturi alcoolice). Totodată, în unele ţări se practică un
11
impozit special în sarcina celibatarilor şi a persoanelor căsătorite fără copii, pentru a se influenţa
creşterea natalităţii.
Dacă ţinem cont de criteriile care au stat la baza aşezării impozitelor directe, atunci
acestea pot fi grupate în impozite reale şi impozite personale.
Impozitele personale se aşează asupra veniturilor sau averii, în stânsă legatură cu situaţia
personală a subiectului impozitului, motiv pentru care sunt cunoscute şi sub denumirea de
impozite subiective.
Impozitele indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri şi al prestării unor servicii
(transport, spectacole, activităţi hoteliere etc), al importului, ori exportului etc. Ceea ce înseamnă
că ele vizează cheltuielile unor venituri. In cazul impozitelor indirecte, chiar prin lege se atribuie
calitatea de subiect al impozitului altei persoane fizice sau juridice decât suportătorului acestuia.
a) taxe de consumaţie;
b) venituri de la monopolurile fiscale;
c) taxe vamale;
12
d) taxe de timbru şi de înregistrare.
Dacă avem în vedere obiectul impunerii, atunci impozitele pot fi clasificate în impozite
pe venit (profit), impozit pe avere (patrimoniu net sau capital) şi impozite pe consum (cheltuieli).
Impozitele de ordine sunt introduse mai ales pentru limitarea unei anumite acţiuni sau în
vederea atingerii unui ţel ce nu are caracter fiscal.
După frecvenţa realizării lor, impozitele se pot grupa în impozite permanente şi impozite
incidentale.
Impozitele permanente se încasează periodic (de regulă, anual), iar impozitele incidentale
se introduc şi se încasează o singură dată (de exemplu, impozitul pe averea sau pe profiturile
excepţionale de război).
Impozitele mai pot fi grupate şi după instituţia care le administrează. Din acest punct de
vedere, în statele cu structură federală, distingem impozite federale, impozite ale statelor,
provinciilor sau regiunilor membre ale federaţiei şi impozite locale, iar în statele de tip unitar se
întălnesc impozite ale administraţiei centrale de stat şi impozite ale organelor administraţiei de
stat locale.
13
CAPITOLUL II.
14
randamentul impozitelor pe venit ca, de altfel, şi al celor pe avere, este mai scăzut. Dacă la
acestea adăugăm comoditatea şi costul relativ redus al perceperii taxelor de consumaţie şi al altor
impozite indirecte, găsim explicaţia pentru impozitele indirecte.
⇒ ,,necesită o perioadă scurtă de timp din momentul luării deciziei de instituire a impozitelor
(majorare a cotei) printr-un act normativ şi până devin operaţionale;
⇒ sunt mai voalate – fiind cuprinse în preţul de vânzare al produselor (tarifele prestărilor de
servicii), iar nemulţumirea cumpărătorilor (beneficiarilor) se îndreaptă împotriva agenţilor
economici care practică preţuri (tarife) majorate, iar nu a statului, care a ordonat sporirea
impozitelor, ce a dus la scumpirea acestora: cumpărătorul (beneficiarul) nu ştie cât din preţul
plătit pentru produs (serviciu) revine agentului economic şi cât ajunge în tezaurul public.’’2
Prin urmare, în cazul impozitelor indirecte nu este vorba de o constrângere politică, aşa
cum se intâmplă la impozitele directe, ci de una de ordin economic.
2
Iulian Văcărel, ,,Spre o ,,nouă filozofie” în materie de resurse financiare publice”, în Economistul nr. 60
din 30 martie 1998.
15
periclitând realizarea echilibrului bugetar sau conducând la adâncirea deficitului bugetar. Rezultă
că impozitele indirecte manifestă o sensibilitate sporită faţă de conjunctura economică.
2) se stabilesc pe consumul unor produse şi servicii, precum băuturile alcoolice, tutun, ţigări,
cafea, jocuri de noroc etc.;
4) sunt cuprinse în preţul unor produse şi tariful unor servicii, ceea ce face ca cei ce cumpără
produsele şi/sau serviciile respective să nu cunoască dacă acestea conţin sau nu impozite
indirecte, dacă da, cât de mari sunt acestea (în sumă fixă şi/sau în cotă procentuală din preţul
de vânzare);
16
6) suportatorul este în toate cazurile diferit de plătitor – de exemplu, în cazul alcoolului, la care
acciza este stabilită în sumă fixă pe unitate de produs, plătitor este unitatea producătoare, iar
suportator (contribuabilul adevărat) sunt persoanele fizice şi juridice care consumă produsele
obţinute din acesta, indiferent de numărul agenţilor economici pe la care trece alcoolul până
ajunge să fie livrat sub forma diferitelor produse. În cazul taxei pe valoarea adăugată,
plătitoare sunt unităţile producătoare, iar suportator este ultimul consumator (consumatorul
final) al produselor supuse T.V.A.;
7) termenul de plată este diferit la contribuabil faţă de plătitori – pentru contribuabili, termenul
de plată îl constituie data efectuării cheltuielilor, respectiv data plăţii produselor şi serviciilor
care conţin impozite indirecte; pentru plătitori (în general agenţi economici) termenul de
plată este stabilit prin lege, respectiv până la o anumită dată fie după data livrării produsului
respectiv, fie după expirarea lunii în care s-a vândut produsul respectiv.
2) frânarea importului şi a consumului unor bunuri şi servicii din partea populaţiei, bunuri şi
servicii al căror consum, în special excesiv, este dăunător sănătăţii fizice, morale şi mentale a
populaţiei. Între aceste produse şi servicii se încadrează alcoolul băuturile alcoolice, tutunul,
produsele din tutun, activitatea barurilor şi restaurantelor (în special celor cu program de
noapte), jocurile de noroc, prostituţia (devenită fenomen social) e.t.c.
17
În prezent se constată că pe măsură ce creşte discrepanţa dintre necesarul de venituri
bugetare – tot mai mare – şi posibilităţile reduse de asigurarea a acestora, numai pe calea
impozitelor directe, se apelează din ce în ce mai mult la impozitele indirecte. Aceasta şi ca
urmare a faptului că, impozitele directe, fiind „vizibile”, depăşirea unui anumit nivel al acestora
conduce la sporirea stării de nemulţumire din partea marii majorităţi a populaţiei, la „atacuri” tot
mai frecvente şi serioase la adresa sistemului fiscal. Aceste „atacuri” la adresa sistemului fiscal,
determinate de mărirea poverii fiscale „directe”, susţinute de numeroase personalităţi, oameni
politici, partidele de opoziţie, au ajuns uneori la adevărate „revoluţii fiscale”, conducând la
căderea de la putere a guvernului şi chiar a unor partide politice.
⇒ care este mărimea acestor impozite; spre exemplu, un produs conţine accize
(impozit pentru frânarea consumului produsului respectiv, precum la băuturi
alcoolice, ţigări, cafea etc.), dar acestea pot reprezenta 10%, 20%, 100% sau
200% din preţul produsului respectiv. În cazul taxei pe valoarea adăugată, unele
18
produse sunt scutite de T.V.A. (în cazul în care se practică mai multe cote de
T.V.A.) de 5%, 10%, 15%, 20% şi chiar 30%.
Fiecare persoană fizică şi juridică suportă, fără să ştie când şi cât, impozitele indirecte
(accize, T.V.A., taxe vamale, impozitul la ţiţei şi gaze naturale etc.), în funcţie de structura
produselor şi serviciilor cumpărate, respectiv în funcţie de natura cheltuielilor efectuate.
Taxele generale pe vânzări se întâlnesc sub forma impozitului pe cifra de afaceri. Acesta
a fost introdus după primul război mondial, fiind aşezat asupra deverului total al întreprinderilor
industriale, comerciale şi al celor care prestează servicii şi efectuează lucrări etc.
19
În cazul impozitului cumulativ, mărfurile sunt supuse impozitării la toate verigile pe la
care trec din momentul ieşirii lor din producţie şi până când ajung la consumatori. Aceasta
înseamnă că, practic, cu cât o marfă trece mai multe verigi, cu atât impozitul plătit statului este
mai mare. Impozitul cumulativ este cunoscut şi sub denumirea de ,,impozit în cascadă’’, ,,în
piramidă’’ sau ,,bulgăre de zăpadă’’, deoarece se calculează asupra preţului de vânzare al
mărfurilor în care se include şi impozitul plătit în amonte, adică se percepe impozit la impozit.
Impozitul cumulativ s-a practicat o anumită perioadă în Germania, Olanda etc.
Din punctul de vedere al bazei de calcul, impozitul pe cifra de afaceri cunoaşte forma
impozitului pe cifra de afaceri brută şi a impozitului pe cifra de afaceri netă.
Impozitul pe cifra de afaceri brută se calculează prin aplicarea cotei de impozit asupra
întregii valori a mărfurilor vândute, care include şi impozitul plătit la verigile anterioare. Prin
urmare, acest impozit, încasându-se la toate verigile prin care trece o marfă, are un randament
fiscal ridicat; el prezintă însă şi unele neajunsuri. Astfel, aşezându-se la fiecare verigă asupra
preţului de vânzare al mărfii, care cuprinde şi impozitele plătite anterior, impozitul pe cifra de
afaceri brută conduce la calcularea şi perceperea de impozit la impozit, sau altfel spus, duce la o
stratificare de impozit, la o aplicare cumulată a acestuia. Acest impozit are ca efect concentrarea
producţiei, deoarece întreprinderile integrate evită plata impozitului la una sau chiar două verigi,
fiind astfel avantajate faţă de cele neintegrate. În plus, acest impozit este lipsit de transparenţă,
adică nu se cunoaşte exact cât s-a plătit la buget de la producător la consumatorul final, pentru a
solicita rambursarea sumei aferente exportului. Întrucât bunurile care fac obiectul comerţului
exterior se impun, de regulă, în ţara de destinaţie, iar nu în cea de origine, în unele ţări se
restituie exportatorilor, parţial sau total, impozitele aferente mărfurilor exportate.
Impozitul pe cifra de afaceri netă se aplică numai asupra diferenţei dintre preţul de
vânzare şi preţul de cumpărare, adică numai asupra valorii adăugate de către fiecare participant
20
la procesul de producţie şi circulaţie al mărfii respective. Drept urmare, acest impozit face
posibilă înlăturarea neajunsurilor menţionate la impozitul pe cifra de afaceri brută. Mai corect,
prin modul de aşezare şi percepere a impozitului pe cifra de afaceri netă se ajunge ca suma
datorată statului să fie aceeaşi, indiferent de numărul verigilor prin care trece marfa. Totodată, în
cazul acestui impozit, compensaţia de export se poate calcula cu uşurinţă. Acest impozit se
percepe, în prezent, în peste 70 de ţări ale lumii. Numărul şi nivelul cotelor taxei pe valoarea
adăugată diferă de la o ţară la alta, iar în aceeaşi ţară poate diferi de la o perioadă la alta. Astfel,
în Italia, Belgia şi Luxemburg se utilizează patru cote (cota zero, cota redusă, cota standard şi
cota majorată), în Grecia, Irlanda, Portugalia şi Spania se utilizează două cote (cota redusă şi cota
standard), iar în Danemarca se aplică o singură cotă.
În Uniunea Europeană, prin Directiva nr. 77/388/CEE din 17.05.1977, s-a fixat nivelul
minim al cotei reduse (5%) şi al celei standard (15%), fără să se stabilească şi un plafon al
acestor cote.
În România, cel mai important impozit indirect, care s-a perceput până la 1 iulie 1993 şi
care era o forma a impozitului pe cifra de afaceri brută, multifazic, a fost impozitul pe circulatia
mărfurilor (I.C.M.). De exemplu, aportul acestui impozit la formarea veniturilor înscrise în
bugetul de stat, pe anul 1991, a fost de aproximativ 43%.
Avându-se în vedere avantajele pe care le oferă impozitul pe cifra de afaceri netă, cât şi
preocupările ţărilor membre ale uniunii Europene pe linia armonizării legislaţiei privind
impozitele indirecte, acestea au înlocuit treptat impozitul pe cifra de afaceri brută cu impozitul pe
cifra de afaceri netă, cunoscut sub denumirea de taxa pe valoarea adăugată.
a) fie asupra valorii adăugate în fiecare stadiu pe care îl parcurge marfa de la producător la
cumpărător;
b) fie asupra preţului de vânzare, din care se deduce taxa (calculată în acelaşi fel) aferentă
preţului de vânzare din stadiul anterior.
21
Diferenţa rezultată este taxa pe valoarea adăugată aferentă stadiului respectiv. În practică
se utilizează cu precădere a doua variantă de calcul.
La baza aplicării taxei pe valoarea adăugată poate sta, în general, fie principiul originii
mărfii, fie principiul destinaţiei acestora.
Taxa pe valoarea adăugată este vărsată la buget de către fiecare întreprindere (care apare
în calitate de vânzător) şi se suportă de consumatorii mărfurilor sau serviciilor respective o dată
cu cumpărarea lor.
Numărul şi nivelul cotelor taxei pe valoarea adăugată diferă de la o ţară la alta, iar în
aceeaşi ţară pot diferi de la o perioadă la alta.
Diferenţierea nivelului cotelor se face cu luarea în considerare a unor aspecte, cum sunt:
sfera de aplicare a taxei, natura mărfurilor şi a serviciilor supuse impozitării, asigurarea
veniturilor pentru buget în colaborare cu politica dusă în domeniul cheltuielilor publice,
asigurarea protecţiei sociale pentru cei cu venituri mici etc. Astfel, de exemplu, ţările în care se
utilizează mai multe cote, la celelalte mărfuri şi servicii se aplică cota standard.
22
Prin neimpozitarea cu taxa pe valoarea adăugată a mărfurilor destinate exportului şi prin
impozitarea importurilor la fel ca şi produsele indigene se asigură condiţia de bază pentru buna
funcţionare a unei pieţe concurenţiale.
În acest fel, taxa pe valoarea adăugată îşi demonstrează caracterul ei neutru faţă de
comerţul exterior şi capacitatea de a nu distorsiona producţia sau distribuţia internă. Taxa pe
valoarea adăugată prezintă şi avantajul că apare ca o sursă relativ stabilă de venituri pentru buget,
deoarece consumul (în cazul majorităţii produselor şi serviciilor de primă necesitate supuse
impozitării) nu cunoaşte fluctuaţii deosebite de la o perioadă la alta.
Conform reglementărilor3 care stau la baza taxei pe valoarea adăugată în România, sub
incidenţa acesteia cad toate operaţiunile vizând livrările de bunuri (mobile şi imobile, prestările
de servicii şi importul de bunuri şi servicii).
b) operaţiuni scutite de plata TVA cu drept de deducere. În acest caz furnizorii de bunuri
şi/sau prestări de servicii au dreptul de deducere a TVA aferentă bunurilor şi/sau serviciilor
c) operaţiuni scutite de TVA fără drept de deducere. În această categorie se includ o serie
e activităţi de un larg interes general, cum sunt cele realizate de: spitale, sanatorii, dispensare,
cabinete şi laboratoare medicale ş.a.; unităţile cuprinse în sistemul naţional de învăţământ;
instituţiile de interes public care desfăşoară activităţi de asistenţă şi protecţie socială; instituţii
publice care realizează servicii culturale etc. Printre operaţiunile scutite mai întâlnim operaţiuni
bancare şi financiare (acordarea de credite, operaţiuni de investiţii financiare, de intermediere
financiară), operaţiuni de asigurare şi reasigurare; editarea, tipărirea şi/sau vânzarea de manuale
şcolare şi/sau de cărţi, livrările de proteze de orice fel etc.
d) operaţiunile de import scutite de plata TVA. În acest caz este vorba de unele operaţiuni
de import, cum sunt: importul de bunuri care se comercializează în regim duty-free; reparaţiile şi
3
Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, publicată în Monitorul Oficial nr. 371/01.06.2002
23
transformările la nave şi aeronave româneşti în străinătate; importul de bunuri a căror livrare este
scutită de plata TVA în interiorul ţării; importul de licenţe de filme şi programe destinate
activităţii de radio şi televiziune etc.
În concluzie, legat de regimul TVA care se practică la un moment dat este de reţinut că:
⇒ majoritatea cotelor TVA poate ajuta, pe termen scurt, la acoperirea unor goluri de venituri la
buget, însă pe termene mijlocii şi lungi pot aparea probleme, deoarece duce la scumpirea
mărfurilor şi afectează puterea de cumpărare;
⇒ TVA este un venit care alimentează şi bugetul Uniunii Europene, deoarece ţările membre
varsă o cotă din încasările realizate pe seama TVA la acest buget. Înseamnă că, practic, cu
24
cât va fi mai mare volumul încasărilor din TVA realizat într-un stat membru cu atât mai
ridicat va fi cuantumul vărsămintelor la bugetul Uniunii Europene.
c) importul de bunuri;
d) serviciile efectuate de prestatori cu sediul sau domiciliul în străinătate, pentru care locul
prestării se consideră a fi în România, în conformitate cu criteriile teritoriale stabilite prin
normele de aplicare a prezentei ordonanţe de urgenţă”
Normele metodologice pentru aplicarea Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, publicată
în Monitorul Oficial nr. 112/06.02.2004, aduc unele dezvoltări şi clarificări privind operaţiunile
care intră sub incidenţa taxei pe valoarea adăugată.
Dacă o societate aduce ca aport la constituirea unei alte societăţi unde va avea participaţii
un bun mobil sau imobil va înregistra taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă acestui aport.
25
În cazul bunurilor livrate sau aprovizionate pentru constituirea şi reîmprospătarea
rezervelor naţionale materiale şi/sau de mobilizare, taxa pe valoarea adăugată apare doar în
momentul în care bunurile respective sunt scoase din regimul menţionat şi sunt livrate către alţi
beneficiari.
Pentru toate prestările de astfel de servicii, contribuabilii sunt obligaţi să calculeze taxa
pe valoarea adăugată aferentă valorii serviciului (pentru ei taxa respectivă reprezintă taxa pe
valoarea adăugată colectată).
Bunurile imobile care intră sub incidenţa taxei pe valoarea adăugată în cadrul transferului
dreptului de proprietate între contribuabili, precum şi între aceştia şi persoane fizice sunt:
locuinţele, vilele, construcţiile comerciale, industriale, agricole, terenurile, bunurile mobile care
nu pot fi detaşate fără a fi deteriorate sau fără a antrena deteriorarea imobilelor.
În sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată intră bunurile introduse în ţară direct sau
prin intermediari autorizaţi, de către orice persoană fizică sau juridică, în condiţiile prevăzute de
Regulamentul Vamal. De asemenea, intră sub incidenţa taxei pe valoarea adăugată şi serviciile
efectuate de prestatorii cu sediul sau domiciliul în străinătate dacă locul prestării se consideră a fi
în România. Rezultă că operaţiunile de mai sus sunt impozabile şi atunci când sunt realizate de
persoane fizice neînregistrate ca plătitori de taxa de valoarea adăugată.
În cazul în care, în cadrul unei societăţi comerciale, are loc preluarea unui echipament de
lucru pentru care s-a exercitat dreptul de deducere al taxei pe valoarea adăugată şi este pus în
mod gratuit la dispoziţia unui terţ, societatea comercială asimilează această operaţiune unei
livrări care intră sub incidenţa taxei pe valoarea adăugată. Aferent acestei livrări societatea
trebuie să determine taxa pe valoarea adăugată colectată.
a) „persoane juridice;
4
Legea 571/2003, privind Codul fiscal al României, publicat în Monitorul Oficial, partea I, nr.
927/23.12.2003, Titlul VI, Cap. XI, art. 150, 151
26
c) alte persoane decât cele prevăzute mai sus, asociaţii sau organizaţii de
orice fel care desfăşoară în România activităţi cu caracter economic, social, cultural,
politic, sindical, filantropic, religios sau de natură publică;
d) instituţiile publice;
Categoriile de contribuabili prezentate mai sus sunt subiecţi ai taxei pe valoarea adăugată
în cazul în care desfăşoară activităţi care intră în sfera de acţiune a taxei.
27
O altă excepţie privind locul care este considerat locul prestării serviciilor apare în cazul
activităţilor de transport de bunuri sau persoane. Transportul de bunuri sau persoane se supune
taxei pe valoarea adăugată dacă locul de plecare al transportului se află în România. De
asemenea, în cazul bunurilor importate, transportul lor se supune taxei pe valoarea adăugată dacă
locul de sosire se situează în România.
1) livrări de bunuri şi prestări de servicii rezultate din activitatea specifică autorizată efectuată
de anumite organizaţii şi unităţi expres prevăzute de lege;
2) operaţiuni de import.
Dacă instituţiile de mai sus desfăşoară şi alte activităţi decât cele sanitare şi de asistenţă
socială, în vederea obţinerii de profit, are loc înregistrarea unităţilor ca plătitoare de taxă numai
pentru partea din structura organizatorică a contribuabilului care desfăşoară o astfel de activitate
(operaţiunile respective sunt operaţiuni impozabile). Pentru înregistrarea ca plătitor de TVA
trebuie ca cifra de afaceri să fie mai mare de 50 milioane. Activităţile care se pot încadra în
categoria operaţiunilor impozabile sunt: livrările de medicamente, livrările de bunuri din
gospodăriile anexe, prestările hoteliere, activităţile de comerţ şi altele.
28
De asemenea, sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată unităţile şi instituţiile de
învaţământ cuprinse în sistemul naţional de învaţământ, unităţile care desfăşoară, potrivit legii,
activităţi de cercetare-dezvoltare şi inovare şi execută programe, subprograme, teme, proiecte
precum şi acţiuni componente ale Programului naţional de cercetare-dezvoltare finanţate în
parteneriat internaţional, regional şi bilateral.
Sumele încasate pentru activitatea desfăşurată de tipografii sau edituri, pentru alte
activităţi specifice decât cele prezentate mai sus, cum ar fi sumele încasate din reclamă,
29
publicitate sau din tipărituri realizate exclusiv în scopuri comerciale, intră sub incidenţa taxei pe
valoarea adăugată.
Sunt scutite de la plata taxei pe valoarea adăugată programele de radio şi televiziune, atât
în cazul unităţilor care le realizează, cât şi în cazul unităţilor care le difuzează. Intră sub incidenţa
taxei pe valoarea adăugată programele de reclamă şi publicitate.
Este o operaţiune scutită de taxa pe valoarea adăugată aportul de bunuri la capitalul social
de către acţionari sau asociaţi. Intră sub incidenţa taxei pe valoarea adăugată operaţiunea de
cumpărare, de către contribuabil, de bunuri care să se constituie aport în natură la capitalul
social.
Sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată uniformele pentru copii din învăţământul
preşcolar şi primar, articolele de îmbăcăminte şi încălţăminte pentru copii în vârstă de până la 1
an. Pentru încadrarea în scutirea acordată, hainele trebuie să se încadreze în anumite mărimi
stabilite de legiuitor prin normele metodologice de aplicare a ordonanţei.
Sunt scutite de taxa pe valorea adăugată o serie de activităţi desfăşurate în zonele libere,
de către contribuabilii autorizaţi. Aceste activităţi, aşa cum rezultă din normele metodologice de
aplicare a taxei pe valoarea adăugată sunt:
⇒ concesionarea clădirilor;
30
⇒ navlosirea, agenturarea şi aprovizionarea navelor;
Trebuie menţionat că pentru alte activităţi desfăşurate în zonele libere, altele decât cele
prezentate mai sus, se aplică regimul taxei pe valoarea adăugată, ele nefiind scutite de la plata
taxei.
a) pentru mijloacele de transport, mărfurile şi alte bunuri provenite din străinătate care se
introduc direct în zonele libere;
b) pentru licenţele de filme şi programe, abonamentele la agenţiile de ştiri externe şi altele de
această natură, destinate activităţii de radio şi televiziune;
c) pentru bunurile importate de instituţiile publice, direct sau prin comisionari, finanţate din
împrumuturi contractate de pe piaţa externă, cu garanţie de stat.
Legiuitorul acordă posibilitate contribuabililor care realizează operaţiuni scutite de taxa
pe valoarea adăugată ca, la cerere şi în funcţie de interesele lor, să opteze pentru plata taxei pe
valoarea adăugată aferentă acestor operaţiuni sau numai unei părţi din aceasta. Pentru aceasta,
este necesară o aprobare dată de Ministerul Finanţelor, aplicabilitatea fiind data de întâi a lunii
următoare datei aprobării. Aprobarea este irevocabilă până pe data de 31 decembrie al celui de-al
patrulea an următor anului în care s-a făcut opţiunea şi se prelungeşte automat pentru încă 5 ani
în cazul în care contribuabilul şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată
aferentă mijloacelor fixe cumpărate.
31
În ţara noastră, în condiţiile trecerii la economia de piaţă şi ca urmare a urmăririi alinierii
fiscalităţii la practica ţărilor dezvoltate, impozitul pe circulaţia mărfurilor, care funcţiona ca un
impozit indirect, a fost înlocuit cu taxa pe valoarea adăugată.
Pentru introducerea taxei pe valoarea adăugată au fost luate o serie de măsuri referitoare
la impozitul pe circulaţia mărfurilor, pentru a facilita trecerea de la un impozit la altul. Astfel, în
1991, s-a redus la cinci numărul cotelor de impozit pe circulaţia mărfurilor aferente bunurilor şi
serviciilor şi s-a instituit un nou impozit indirect (acciza) pentru unele produse şi articole
considerate de lux.
Aşa cum a fost stabilită, această taxă reprezintă un impozit indirect care, spre deosebire
de impozitul pe circulaţia mărfurilor, se aplică pe întreg circuitul economic, până la utilizatorul
final al produselor sau serviciilor, însă numai la valoarea adăugată în fiecare fază a acestui
circuit.
Valoarea adăugată este egală cu diferenţa dintre vânzările şi cumpărările aceluiaşi stadiu
al circuitului economic sau diferenţa rezultată scăzând din valoarea bunurilor livrare sau
serviciilor prestate valoarea bunurilor achiziţionate şi a serviciilor recepţionate, într-o perioadă
de timp, de regulă lunar.
Perceperea taxei pe valoarea adăugată s-a făcut sub forma unor cote procentuale
diferenţiate în funcţie de anumite criterii, însă pentru acelaşi produs se percepe acelaşi impozit,
indiferent de întinderea circuitului economic pe care acesta îl parcurge.
32
asupra întregii valori finale pe care o capătă produsul în faza transmiterii sale în proprietatea
consumatorului final.
Un alt principiu al taxei pe valoarea adăugată se referă la aria ei de aplicare. Pentru ţara
noastră, în ceea ce priveşte teritorialitatea taxei pe valoarea adăugată, se aplică principiul
destinaţiei, fiind impozitat consumul, deci are loc o impozitare a bunurilor sau serviciilor care se
comercializează sau sunt prestate în România, indiferent dacă provin de la producători interni sau
din import. Bunurile importate sunt impozitate în România la intrarea acestora în ţară (o data cu
înregistrarea declaraţiei vamale de import).
Prestările de servicii sunt impozabile atunci când sunt utilizate în România, indiferent de
locul unde este situat sediul sau domiciliul prestatorului.
Deşi sunt, la fel ca şi taxa pe valoarea adăugată, impozite care se aplică asupra
consumului şi nu asupra rezultatelor, accizele se deosebesc de TVA prin faptul că sfera lor de
aplicare nu se extinde asupra majorităţii bunurilor şi serviciilor, fiind mult mai restrânsă.
Accizele sunt taxe speciale de consumaţie care fac parte din categoria impozitelor
indirecte aplicate asupra unor mărfuri şi produse provenite atât din producţia internă, cât şi din
import.
33
Statul, prin intermediul accizelor, urmăreşte, atât colectarea unor venituri cât mai mari,
cât şi dirijarea consumului către anumite grupe de produse. Astfel, prin aplicarea unor accize
ridicate, statul poate influenţa preţul unor produse, în sensul creşterii şi în acest fel poate
determina cumpărătorii să se îndrepte către produse similare existente pe piaţă, care au preţuri
mai scăzute. Totuşi, spre deosebire de taxele vamale şi ţinând cont de faptul că accizele se aplică
unor produse greu substituibile, de cele mai multe ori, prin majorarea accizelor se ajunge la
diminuarea consumului.
Accizele sunt aplicate unui număr restrâns de produse impozabile, acestea fiind
nominalizate în anexele la actul legislativ care reglementează acest impozit indirect. Dintre
aceste produse amintim: alcoolul etilic alimentar, băuturile alcoolice naturale, ţigările şi
produsele din tutun, bijuteriile, autoturismele, benzina şi altele.
Taxele speciale de consumaţie sau accizele sunt aşezate asupra unor produse care se
consumă în cantităţi mari şi care nu pot fi înlocuite de cumpărători cu altele, pentru ca în acest
fel impozitul să aibă în mod constant un randament fiscal cât mai ridicat. Drept urmare, accizele
se instituie asupra unor produse care au a cerere neelastică, cum sunt: alcoolul, vinul, cidrul,
berea, apele minerale, produse petroliere etc. (în Franţa); tutunul, cafeaua, alcoolul, ceaiul,
uleiurile minerale etc. (în Germania); berea, vinul, spirtul, tutunul, uleiurile minerale etc. (în
Marea Britanie).
În ţara noastră se practică accize pe produse, cum sunt: băuturile alcoolice, vinurile şi
produsele pe bază de vin, berea, produsele din tutun, , uleiurile minerale (benzina cu plumb,
benzina fără plumb şi motorina etc.), cafeaua, confecţiile din blănuri naturale, articole din cristal,
bijuteriile din aur şi/sau platină, autoturismele şi autoturismele de teren (inclusiv din import, noi
sau rulate), parfumurile, apele de colonie şi apele de toaletă, aparatele video de înregistrat sau de
reprodus, camerele video, cuptoare cu microunde, aparate pentru aer condiţionat, arme de
vânătoare, bărci cu motor, etc.
Taxele de consumaţie pe produs se calculează fie în sumă fixă pe unitatea de măsură, fie
pe baza unor cote procentuale aplicate asupra preţului de vânzare. În mod normal, produsele
provenite din import trebuie impuse cu aceleaşi taxe, ca şi produsele indigene, iar cele destinate
exportului, de regulă, nu sunt impozitate. Nivelul cotelor utilizate pentru calcularea accizelor
34
diferă de la o ţară la alta şi de la un produs la altul. De exemplu, pentru produsele din tutun
nivelul acestor cote depăşeşte frecvent 50 şi chiar 60 de procente.
⇒ stabilirea de accize în echivalent euro/U.M. (hl., buc., kg, tonă) pentru alcool, băuturi
alcoolice, vinuri şi produse pe bază de vin, bere, produse din tutun, cafea şi uleiuri minerale;
⇒ pentru confecţii din blănuri naturale, articole din cristal, bijuterii din aur şi/sau platină,
autoturisme, produse de parfumerie, aparate video, cuptoare cu microunde, aparate pentru aer
condiţionat etc., accizele se calculează prin aplicarea cotelor procentuale stabilite prin lege
asupra bazei de impozitare (preţ de livrare, valoare în vamă etc.). Nivelul acestor cote variază
între 1% (la unele tipuri de autoturisme) şi 50% (la articole din cristal şi arme de vânătoare);
⇒ plata accizelor se efectuează lunar, pe baza declaraţiei privind obligaţiile de plată la buget pe
care o întocmesc agenţii plătitori ai accizelor şi o depun lunar la organul fiscal teritorial.
În unele ţări, în ultimele decenii, s-au intensificat preocupările privind utilizarea, într-o
mai mare măsură, a accizelor ca instrument pentru înfăptuirea unor obiective de ordin social.
Astfel, creşterea consumului de alcool şi efectele nocive ale acestuia (absenteism, accidente
rutiere, spitalizare, creşterea numărului de infracţiuni etc.) au condus la concluzia că taxele de
consumaţie pe alcool nu sunt folosite în suficientă măsură ca mijloc de frânare a consumului de
alcool. Pe această linie, se poate vorbi de o legătură directă între volumul consumului de alcool şi
nivelul impozitelor indirecte care se percep asupra alcoolului.
În practica fiscală din ţările membre ale Uniunii Europene există diferenţe mari între
nivelul accizelor percepute la băuturile alcoolice. Astfel, în Suedia nivelul accizei (care este cel
mai mare în cadrul ţărilor membre ale UE) la 1 hl alcool pur este de 9 ori mai mare decât nivelul
minim întâlnit în Italia. Având în vedere că în Suedia de practică acciza cea mai mare şi la vinuri
se poate afirma că este vorba de o preocupare (întâlnită şi în ţările nordice) pentru estomparea
consumului de alcool. Diferenţe importante apar şi între nivelurile accizelor percepute asupra
tutunului. De exemplu, acciza specifică la 1000 ţigarete în Regatul Unit este de peste 46 de ori
mai mare decât cea din Spania, iar acciza ad-valorem din Franţa este de aproape 3 ori mai mare
decât cea din Irlanda. De menţionat că la ţigarete, care deţin ponderea în cadrul produselor din
tutun, accizele în ţările membre ale UE, reprezintă cel puţin 57% din preţul cu amănuntul, care
include toate impozitele, inclusiv TVA. Totodată, şi în ceea ce priveşte nivelul accizei la unele
produse petroliere există diferenţe mari între nivelul minim şi cel maxim întâlnit în cadrul UE.
5
Legea 571/2003, privind Codul fiscal al României, publicată în Monitorul Oficial, partea I, nr.
927/23.12.2003.
35
Astfel, accizele se instituie, de regulă, asupra produselor la care:
⇒ consumul lor conduce la externalităţi de ordin negativ (afectează starea de sănătate şi conduc
la cheltuieli suplimentare pentru refacere, influenţează mediul înconjurător).
a) alcoolul brut, alcoolul etilic rafinat, băuturile alcoolice şi orice alte produse destinate
industriei alimentare sau consumului, care conţin alcool etilic, grupă care cuprinde: alcoolul
brut, alcoolul etilic rafinat, whiski, gin, rom, rachiuri din trestie de zahăr, alte băuturi
alcoolice spirtoase, băuturi alcoolice naturale, vinurile şi produsele pe bază de vin, berea.
b) produsele din tutun, categorie în care includem: ţigaretele, ţigările de foi, tutunul destinat
fumatului, tutunul de prizat, tutunul de mestecat.
c) produsele petroliere, care cuprind: benzine, benzine fără plumb, motorine, petrol
turboreactor, combustibil pentru încălzit, cu excepţia păcurii, alte produse şi semifabricate
petroliere şi/sau petrochimice rezultate din prelucrarea ţiţeiului, care pot fi utilizate drept
carburanţi pentru motoare auto, în cazul în care acestea nu sunt livrate altor rafinării
prelucrătoare, uleiurile pentru motoare auto, aditivi preparaţi pentru benzine, inclusiv
metilterţbutileten, tetraetil de plumb, vaseline, parafine.
d) alte produse şi grupe de produse, unde includem: cafea verde, cafea prăjită, inclusiv cu
înlocuitori, cafea solubilă, inclusiv amestecuri de cafea solubilă, confecţii din blănuri naturale
(cu excepţia celor de iepure, oaie, capră), articole din cristal, bijuterii din aur şi/sau din
platină, cu excepţia verighetelor, autoturisme, parfumuri, ape de colonie şi ape de toaletă,
aparate video de înregistrat sau de reprodus, combine audio, dublu-radiocasetofoane cu
redare de pe bandă magnetică sau de pe compact-disc, cameră video, cuptoare cu microunde,
36
aparate pentru aer condiţionat de perete sau de fereastră, formând un singur corp, arme de
vânătoare şi arme de uz individual, altele decât cele de uz militar sau de sport.
2.3.2. Baza de impozitare a accizelor
Baza de impozitare prezintă o mare diversitate, referitor la modul său de determinare, în
funcţie de felul produselor care se supun accizelor, precum şi de provenienţa lor (de la intern sau
de la import).
Baza de impozitare a accizelor pentru ţigarete este formată din numărul de ţigarete, pe
baza căreia se calculează acciza unitară şi din baza de impozitare pentru acciza ad-valorem. Baza
de impozitare pentru acciza ad-valorem în cazul ţigaretelor, este preţul maxim de vânzare cu
amănuntul declarat pentru fiecare tip de ţigaretă.
Baza de impozitare pentru produsele din tutun, altele decât ţigăretele este dată de numărul
unităţilor de 1.000 de bucăţi pentru ţigări sau cantitatea exprimată în kilograme pentru tutun.
În cazul produselor petroliere sau a sortimentelor de cafea, baza de impozitare este dată
de cantitatea de produse exprimată în tone.
Pentru produsele a căror acciză se determină prin aplicarea unei cote procentuale la baza
de impozitare, baza de impozitare este diferenţiată în funcţie de provenienţa acestor produse. La
determinarea bazei de impozitare trebuie să se ţină cont de faptul că accizele preced taxa pe
valoarea adăugată şi se calculează o singură dată. Deci, taxa pe valoarea adăugată nu se include
în baza de impozitare a accizelor. În schimb, accizele se includ în baza de impozitare a taxei pe
valoarea adăugată. Apare astfel, dubla impunere internă, calculându-se impozit (în cazul TVA)
prin aplicarea cotei de impozitare la o bază de impozitare care conţine impozite.Astfel, pentru
produsele din producţia internă, baza de impozitare este dată de preţurile de livrare, mai puţin
accizele. Altfel spus, baza de impozitare este determinată de preţul importatorului, dar nu poate
fi mai mică decât costurile aferente realizării acestor produse.
37
Pentru produsele care provin de la persoanele fizice neînregistrate ca agenţi economici,
dar comercializează prin agenţi economici, baza de impozitare este dată de contravaloarea care
se cuvine persoanei fizice pentru produsele respective.
Pentru bunurile supuse accizelor vândute prin intermediul caselor de amanet, baza de
impozitare a accizei este dată de preţul de vânzare (fără taxa pe valoarea adăugată) al bunurilor
respective, mai puţin accizele.
Pentru produsele din import, baza de impozitare este reprezentată de valoarea în vamă la
care se adaugă taxa vamală, comisionul vamal şi alte taxe prevăzute de lege.
Vom prezenta plătitorii accizelor în funcţie de cele patru mari grupe de produsele supuse
impozitării.
În cazul alcoolului brut, alcoolului etilic rafinat, băuturilor alcoolice şi oricăror alte
produse destinate industriei alimentare sau consumului, care conţin alcool, plătitorii sunt agenţii
economici – persoanele juridice, asociaţiile familiale, persoanele fizice autorizate – care produc
sau importă astfel de produse.
b) agenţii economici, pentru cantităţile de produse supuse accizelor, obţinute din producţie
proprie sau din import, care sunt acordate ca dividende sau ca plată în natură acţionarilor
sau asociaţilor, precum şi persoanelor fizice angajate.
38
Pentru produsele care se află în regim de import temporar scutirea are loc numai dacă
agentul importator depune o garanţie egală cu valoarea accizelor aferente, garanţie care va fi
restituită agentului economic în situaţia în care marfa iese din acest regim.
Totodată sunt scutite bunurile din import provenite din donaţii sau finanţate direct din
împrumuturi nerambursabile, precum şi din cooperare ştiinţifică şi tehnică, acordate de guvernele
străine, organisme internaţionale şi organizaţii non-profit de caritate, instituţiilor de învăţământ şi
cultură, ministerelor şi altor organe ale administraţiei publice.
Scutire de la plata accizelor se acordă şi în cazul alcoolului etilic rafinat care este utilizat
pentru producţia de alcool sanitar, numai pentru cantităţile de alcool sanitar livrate direct
unităţilor sanitare şi farmaciilor, precum şi alcoolul etilic rafinat utilizat în producţia de
medicamente şi de oţet alimentar. De asemenea este scutit de la plata accizelor alcoolul etilic
utilizat în scop medical în spitale şi farmacii. De scutire mai beneficiază şi cantităţile de
combustibili pentru încălzire utilizate pentru consumul casnic, precum şi petrolul turboreactor
utilizat exclusiv drept combustibil pentru aviaţie.
În cazul produselor cuprinse în grupa alcoolului brut, alcoolul etilic rafinat, produsele
obţinute pe bază de alcool etilic şi băuturile alcoolice obţinute din distilate de cereale, care sunt
utilizate ca materie primă pentru obţinerea altor produse supuse accizelor se acordă posibilitatea
deducerii accizelor plătite pentru acestea din accizele datorate pentru produsele obţinute din
prelucrare. Accizele care se deduc sunt accizele plătite în vamă sau la achiziţionarea de pe piaţa
internă a materiei prime de la agenţii economici producători sau importatori. Acest principiu al
deducerii se aplică şi în cazul alcoolului brut care este supus prelucrării pentru a se obţine alcool
etilic rafinat.
39
Deducerea are loc pe baza cantităţilor de materii prime folosite la producerea bunurilor
supuse accizelor, în limita normelor de consum. Limitele pentru normele de consum rezultă din
reţetele de fabricaţie a băuturilor alcoolice, reţete pe baza cărora s-a obţinut licenţa de fabricaţie.
Pentru a se putea efectua deducerea accizelor specifice materiei prime sunt necesare
următoarele documente justificative:
⇒ factura externă.
⇒ factura fiscală care să ateste provenienţa alcoolului, în care acciza să fie calculată
separat;
. taxe anti-dumping;
. taxe compensatorii;
. taxe de retorsiune;
Aşezarea taxelor vamale porneşte de la declaraţia vamală de import, care este însoţită de
licenţa ce atestă legalitatea tranzacţiei , factura, documentele de transport internaţional,
certificatul ce atestă originea mărfurilor şi alte documente. Baza o reprezintă factura, deoarece
pornind de la aceasta se calculează valoarea în vamă.
42
Valoarea în vamă cuprinde preţul extern transformat în moneda naţională la cursul oficial al
zilei, la care se adugă cheltuielile de transport, cheltuielile de asigurare şi alte cheltuieli efectuate
pentru transportul mărfii pâna în vamă.
Asupra aceste valori în vamă se aplică taxa vamală. După achitarea acesteia se primeşte în
scris „liberul de vamă” , care atestă că operaţia de vămuire s-a încheiat.
Ansamblul taxelor vamale ale unei ţări se constituie în Tariful / Codul vamal. Tariful vamal
stabileşte modul concret de a aplicare pe fiecare produs în parte.
Pe măsura avansării procesului de aderare a ţărilor la Uniunea Europeană, taxele vamale
dispar din relaţiile comerciale ale tot mai multor state, corespunzător liberei circulaţii a
mărfurilor, iar politica vamală naţională devine de domeniul trecutului.
Capitolul III.
43
Cotele aplicate la impozitele indirecte nu sunt diferenţiate în funcţie de venitul, averea
sau situaţia personală a plătitorului, lăsând falsa impresie că afectează în aceeaşi măsură
veniturile tuturor consumatorilor. În realitate, impozitele indirecte îi afectează mai pregnant pe
contribuabilii cu venituri mici (şi medii) comparativ cu cei care obţin venituri mari şi foarte mari.
Plata impozitelor indirecte nu este dictată de o constrângere politică (aşa cum este la
impozitele directe), ci una de ordin economic, întrucât capacitatea de procurare a bunurilor şi
serviciilor este dată de nivelul veniturilor realizate (cele rămase disponibile după aplicarea
impozitelor indirecte). Tocmai din acest motiv, numeroşi economişti remarcă la impozitarea
indirectă un pronunţat caracter regresiv.
Ponderea cea mai mare a impozitelor indirecte în PIB o are taxa pe valoarea adăugată,
după cum reiese din graficul nr. 1:
4000000,0
3500000,0
3000000,0
2500000,0
2000000,0
1500000,0
1000000,0
500000,0
0,0
2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010*
44
Ca pondere în total venituri fiscale, principalele impozite indirecte prezintă următoarele
procente, conform graficului nr.2.
Accize
13%
Alte venituri fiscale
62%
45
Evoluţia TVA în valori relative, ca pondere în total venituri
fiscale şi în PIB, în România, în perioada 2005-2010
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
2005 2006 2007 2008 2009 2010
100%
90%
80%
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010*
Accize
* date de proiect TVA Taxe vamale Tx I inmatriculare Impozite indirecte total
46
Valorile cele mai ridicate revin taxei pe valoarea adăugată, urmată de accize şi taxele
vamale, iar pe ultimul loc taxa de prima inmatriculare.
Conform execuţiei bugetare, taxele vamale au crescut în 2004 faţă de 2003, 3.58%. Însă
în 2005 faţă de 2004, cresc cu 37.60%, ritm de creştere menţinut şi în 2006 faţă de 2005
(26.01%) şi în 2007 faţă de 2006 (21.18%).
La creşterea din 2005 a contribuit şi Ordonanţa Guvernului Nr. 59 din 22 august 2002
pentru modificarea Legii nr. 202/2000 privind unele măsuri pentru asigurarea respectării
drepturilor de proprietate intelectuală în cadrul operaţiunilor de vămuire, prin care se încerca
împiedicarea de introducere în ţară de mărfuri-pirat. Cea mai mare influenţă asupra acestei
creşteri o are creşterea importurilor de bunuri supuse taxei vamale conform Codului vamal,
conform încadrării tarifare.
În anul fiscal 2004, conform execuţiei bugetare, accizele au atins o cotă de 86.47% din
valoarea proiectată prin Legea bugetului de stat pentru 2004. Similar, şi în anul 2005 (84.79%).
În schimb începand cu anul 2006 şi până în 2008, s-a înregistrat o depăşire a valorii proiectate,
astfel: cu 31.67% în 2006 şi cu 15.58% în 2007 şi respectiv 2008 (conform datelor de mai jos):
Tabelul nr. 1:
Execuţia bugetului de stat - %
Impozite indirecte
AN/INDICATOR total Accize TVA Taxe vamale
2004 95,77% 86,47% 103,89% 86,83%
2005 102,92% 84,79% 116,86% 98,49%
2006 107,36% 131,67% 105,81% 157,81%
2007 107,48% 115,58% 102,33% 117,42%
2008 107,48% 115,58% 102,33% 117,42%
Execuţia bugetară pune în evidenţă faptul că accizele au crescut cu 45.94% în 2004 faţă
de 2003. În 2005 faţă de 2004 au avut o creştere de doar 18.83%, pentru ca în 2006 să crească cu
86.25% faţă de 2005. În 2007 creşte cu doar 31.86% faţă de 2006. Similar în 2008 faţă de 2007
înregistrează o creştere de 41.82% (tabelul nr.2).
47
Creşterea din 2004 se justifică prin punerea în aplicare a prevederilor ORDONANŢA
GUVERNULUI Nr. 27 din 30 ianuarie 2000 privind regimul produselor supuse accizelor şi a
ORDONANŢEI DE URGENŢĂ Nr. 158 din 27 noiembrie 2001 privind regimul accizelor, prin
care a fost restricţionat modul de comercializare a produselor accizabile şi întărită supravegherea
fiscală, astfel că s-a redus evaziunea fiscală prin „producţia subterană de alcool”.
Evoluţia accizelor ca pondere în PIB şi în venituri fiscale, urmează un traseu asemănător
cu cel al valorilor absolute în termeni reali.
Tabelul nr. 2
48
Evoluţia accizelor în valori relative, ca pondere în PIB şi în venituri fiscale, în
România, în perioada 2005-2010
25%
20%
15%
10%
5%
0%
2005 2006 2007 2008 2009 2010
Accize % în PIB Accize % în venituri fiscale
După cum se remarcă în graficul de mai sus, accizele aduc bugetului general consolidat
între 5 si aproximativ 20% din totalul veniturilor fiscale, ceea ce înseamnă că există încă rezerve
de creştere a lor, prin orientarea taxării asupra obiectelor de lux şi a celor nocive sănătăţii
populatiei. De asemenea, ar putea fi avută în vedere aşezarea de accize şi asupra veniturilor din
jocuri de noroc, acestea trebuind să fie impozitate mai accentuat decât veniturile provenite din
muncă.
Urmărirea în permanenţă a evoluţiei elasticităţii impozitelor indirecte în raport cu PIB,
poate oferi managementului financiar informaţii utile pentru reglarea fluxurilor fiscale prin
intermediul acelor canale care permit o creştere a impozitării, pe de o parte, în corelaţie cu
mersul economiei reale, iar pe de altă parte, prin valorificarea acelor canale de alimentare unde
se constată a fi rezerve în acest sens (la accize şi taxe vamale), astfel încât, pe ansamblu,
presiunea fiscală să nu sporească. Totodată, măsurile de intensificare a fluxurilor fiscale pe
seama accizelor şi a taxelor vamale, pe lângă aportul la creşterea veniturilor publice, s-au înscris
în politica fiscală de armonizare a sistemului fiscal din România cu cel european.
49
III.1. Perspective macroeconomice fiscale şi bugetare, în România, în perioada
2010-2012
⇒ produsul intern brut va creşte – în medie – cu 5,9%, ceea ce va determina reducerea treptată a
decalajelor privind standardul de viaţă faţă de cel din UE;
⇒ o mai bună adaptare a producţiei la cerere, insoţita de menţinerea nivelului stocurilor relativ
aproape de limita necesarului;
⇒ reducerea ponderii deficitului de cont curent în produsul intern brut (până la circa 12,8% în
2012);
⇒ formarea brută de capital fix se va majora cu aproape 37% faţa de 2008 (în medie cu 11%
anual);
⇒ rata inflaţiei se va reduce treptat, ajungănd la 2,6% in 2012, nivel comparabil cu cel al
statelor member ale Uniunii Europene
⇒ construcţiile vor înregistra ritmuri superioare ritmului de creştere a produsului intern brut ;
50
Exportul net işi va reduce contribuţia negativă la creşterea reală a produsului intern brut, dar
datorită necesarului de echipamente performante pentru investiţii, aceasta va ramăne negativă.
1) exportul de bunuri urmează să crească cu un ritm mediu anual de 14,5%, superior celui
al importului de bunuri, al cărui ritm mediu anual de creştere este estimată la 13,9%;
4) deficitul de cont curent se va majora în medie anual cu circa 12%, în timp ce ponderea
acestuia în PIB se va diminua pănă la 12,8% căt se estimeaza pentru anul 2012;
6) în ceea ce priveşte comerţul exterior extra UE, acesta va avea un ritm mediu de creştere
de 10,2% pentru export şi 12,3% pentru import
51
Astfel, rata inflaţiei, ca medie anuală, urmează să scadă gradual pană la nivelul de 2,8% in anul
2012.
52
CONCLUZII
Concluzii:
În raportul Comisiei Europene pentru România pe anul 2000 sunt reliefate progresele
înregistrate de Administraţia Vamală Română pe linia preluării acquis-ului comunitar în
legislaţia vamală primară şi secundară. Se precizează domeniile activităţii vamale în care
progresele sunt considerabile: alinierea legislaţiei privind tranzitul comun, aplicarea procedurilor
simplificate de vămuire şi începerea elaborării Tarifului Vamal Integrat Român (TARIR) în
concordanţă cu structura şi principiile Tarifului Vamal Integrat Comunitar (TARIC).
Elaborarea tarifului vamal integrat este o activitate extrem de laborioasă care presupune
inventarierea întregului cadru legislativ (legi, ordonanţe, ordonanţe de urgenţă, hotărâri de
guvern, ordine ale miniştrilor, circulare şi norme de aplicare etc.) şi identificarea sferei de
aplicabilitate alocată la fiecare fel de marfă (reprezentată prin cadrul tarifar aferent) care face
obiectul unei operaţiuni comerciale specifice supuse vămuirii.
Necesitatea introducerii unui astfel de instrument în activitatea de vămuire este mai mult
decât evidentă din următoarele motive:
existenţa unui cadru legislativ foarte vast în continuă modificare şi perfecţionare care
reglementează activitatea de vămuire. Pentru exemplificare în teritoriul vamal al Uniunii
Europene operează circa 2000 de norme legale cu aplicabilitate în activitatea de vămuire
53
dintre care mai mult de jumătate sunt aplicabile în domeniul foarte sensibil al politicii
agricole comune. În ţara noastră, până la adoptarea integrală a acquis-ului comunitar, există
câteva sute de reglementări care au fost luate în calcul la elaborarea tarifului vamal integrat
român;
contribuie la crearea unui mediu de afaceri atractiv în care legea se aplică unitar atât în
interesul agenţilor economici cât şi pentru realizarea funcţiilor administraţiei vamale (fiscale,
sociale şi de fluidizare a comerţului).
Prin modificările succesive aduse legislaţiei care reglementează regimul accizelor şi care
se regăsesc şi în noul act normativ Ordonanţa Guvernului nr.158/2001, s-au realizat importante
îmbunătăţiri ale prevederilor legislaţiei române în sensul armonizării cu legislaţia comunitară,
cum sunt:
54
stabilirea, pentru ţigarete (atât pentru cele obţinute din producţia internă cât şi pentru cele din
import) a unei accize mixte compuse din: acciza specifică de 2 Euro/1000 ţigarete şi acciza
ad-valorem de 25% aplicată asupra preţul maxim de vânzare cu amănuntul declarat;
stabilirea aceluiaşi nivel pentru acciza specifică datorată pentru “vinul spumos” şi “vinul
spumat”;
55
BIBLIOGRAFIE