O PLANEJAMENTO TRIBUTRIO SOB UM NOVO PARADIGMA

Marco Aurlio Greco

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Problemas centrais
Eficcia da operao perante o Fisco (um terceiro em relao operao) Questionamento de PARTE de seus efeitos jurdicos no mais eficaz Enquadramento jurdico perante o Fisco Operao oponvel ou inoponvel ao Fisco

Parmetros iniciais
Liberdade de auto-organizao Proteo constitucional liberdade Vedada a inviabilizao indireta da liberdade Liberdade no absoluta contextualizada Jurisprudncia dos valores (superao da jurisprudncia dos conceitos e dos interesses) Sociedade complexa = Constituio pluri-axiolgica e diretiva = valores conflitantes

Da abordagem esttica para a dinmica No existe gerao espontnea Nada instantneo Tudo vem de algo e vai para algo Importncia da varivel tempo em diversas dimenses Pensar dentro do tempo e no fora dele Planejar a vida (inclusive econmica) faz parte dela

Indicadores da existncia do plano (9)

(isolados ou em conjunto) Encadeamento de etapas (nexo relevante ou necessrio):
Posterior s existe se ocorrer a anterior e vice-versa Anterior constri o pressuposto legal ou de fato do cabimento e da realizao da posterior (p.ex., lucro presumido)

Inexorabilidade da seqncia
Conjunto no pode deixar de se concluir Mtua implicao dos atos e declaraes de vontade

 No celebrao com terceiros:

s interessa daquela forma e com aqueles personagens

Relevncia do efeito tributrio como fim do plano Neutralizao de efeitos indesejveis:

Clusulas de bloqueio parcial Ou de esvaziamento da eficcia No assumir os efeitos prprios dos negcios

 Ocorrncia de coincidncias (existem mas so raras) Uso de institutos em hibernao Condutas aparentemente conflitantes: entra s 10,00hs e sai s 14,00hs:
sai pois invivel ficar ou nunca quis entrar?

Distores em propores, fraes, participaes (capital, patrimnio etc.) Como avaliar: Teste do sorriso e pretenso a Houdini

Importncia de identificar um plano (9)

Reconhecer uma unidade: floresta e no apenas rvores Enquadramento do conjunto no tipo legal Critrios ligados ao conjunto e no s a cada etapa:
Estticos: existncia, validade, eficcia Dinmicos: consistncia, coerncia, proporcionalidade

 Justificao do conjunto e no apenas de cada etapa ou elemento Reconhecimento de outros elementos no conjunto:
Efeitos colaterais de cada etapa ou do todo Outros personagens: p.ex., agncias reguladoras, rgos de controle
Eficcia preclusiva de pronunciamentos materiais sobre o objeto (existncia e natureza da operao)

Interpretao do conjunto e de cada etapa

 Significado de cada etapa dado pelo conjunto (p.ex., sada programada do contrato) Confrontar o perfil objetivo do ato ou negcio com a insero no conjunto: eventuais distores Plano no afasta o cumprimento minucioso de todas as demais exigncias pontuais e formais que o caso requer (boa idia versus m execuo)

Repercusses do plano (4)

Reconhecimento de um plano repercute: Identificao do sujeito passivo da exigncia Pessoa fsica ou pessoa jurdica Qual dentre vrias Determinao dos respectivos responsveis Contribuintes, participantes do negcio: diretores, scios, assessores, terceiros etc

 Parmetro para definio do grau de culpa e outros elementos da conduta Dolo, m-f, boa-f, intuito de fraude, confiana, erro etc. Parmetro para definio da graduao da pena Interesse pblico protegido, proporcionalidade, critrios da lei do processo administrativo federal etc

INCIDNCIA DA LEI E QUALIFICAO DOS FATOS

O que foi feito? Identidade do negcio jurdico VISO CLSSICA
Natureza do negcio determinada pela manifestao de vontade pura, atemporal Vontade expressa nos documentos firmados Negcio o que se QUER Qualquer vcio deve estar enquadrado como vcio da vontade vista de uma perspectiva pura e isolada (em si, pontual) Se as partes quiseram uma ciso, uma ciso

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 Viso proposta:
Considerar a vontade
vista de sua expresso externa e objetiva = atos materiais praticados e condutas realizadas dentro de um contexto
Temporal = antes e depois - o que era e o que ficou sendo questionamento da circularidade Motivos - propsito, causa do negcio Fins - objetivos, resultado alcanado, efeitos prticos

Considerar a execuo do negcio

modo de cumprimento critrio de interpretao comportamento concludente se assim agiu, porque assim o pacto assumir os efeitos
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Concluso
NEGCIO o que se faz = relevncia da conduta concreta e no apenas dos aspectos subjetivos da vontade Perguntar: o que foi feito objetivamente e no apenas o que foi querido subjetivamente PRXIMA ETAPA: Como qualificar (construir o conceito de) o fato?

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Incidncia x Conflito de qualificaes

LEI FATO GERADOR LEI FATO GERADOR

QUALIFICAO JURDICA (CISO x ALIENAO) FATO CONCRETO (CISO)

FATO CONCRETO ( ? )

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Tipificao do evento (viso clssica)

LEI = alienao Qualificar como alienao = analogia (vedada pelo CTN)

Deve alcanar Alienao

SE negcio concreto
Ciso
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Tipificao do evento (viso proposta)

LEI = alienao LEI = alienao

QUALIFICAO = alienao

QUAL o negcio concreto? SE negcio concreto no ciso, mas alienao

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Converso em outro negcio?

Negcio no necessariamente aquele que as partes quiseram , mas sim o que fizeram Mesmo nulo (simulado ou em fraude lei) pode gerar converso e produzir efeitos CC/02
Art. 170. Se, porm, o negcio jurdico nulo contiver os requisitos de outro, subsistir este quando o fim a que visavam as partes permitir supor que o teriam querido, se houvessem previsto a nulidade.

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Reexame do critrio de tratamento das lacunas

Lacuna existe ou vista por ? Detectar ou construir ? Lacuna falta de norma especfica para o caso Recurso a uma norma geral Duas normas gerais possveis Norma geral exclusiva = liberdade = no h incidncia Norma geral inclusiva = capacidade contributiva = h incidncia Antinomia de valores constitucionais soluo no positiva (ponderao e subjetivismo) = criar a soluo e no descobri-la
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nus da prova do Fisco

DUPLO nus da prova:
No o negcio que se apresenta outro negcio qual?

Provar as condutas e os negcios Bem qualific-los luz das suas caractersticas provadas Bem enquadr-los na lei pertinente No basta estar convencido de que o negcio este ou aquele preciso convencer os outros disso! Atravs da prova
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nus da prova do contribuinte?

nus da prova do Fisco no afasta a possibilidade de pedir que o contribuinte explique e justifique o que fez = provar que o negcio aquele que ele diz ser Falta de explicao abre espao para uma qualificao livre = fragiliza o que foi feito Explicao deve ser coerente, congruente com os fatos = ter sentido

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 Explicao deve ser levada em conta e refutada pelo Fisco Explicao insatisfatria no afasta o duplo nus da prova a cargo do Fisco Refutao insuficiente pelo Fisco fragiliza a exigncia A PROVA FUNDAMENTAL !

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CRITRIOS TERICOS PARA ANALISAR OPERAES Desafio: como lidar com o diferente ? Diferente no nem bom nem ruim; apenas diferente Resguardar a liberdade legitimamente exercida Resguardar a criatividade humana o novo

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Sugesto de critrios
QUATRO CRITRIOS
Sucessivos (passo a passo) Cumulativos (exigncias superpostas)

DOIS DE CARTER NEGATIVO:

Operao feriu algum preceito ?

DOIS DE CARTER POSITIVO:

Operao possui determinada qualidade ?
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Critrios negativos
CARTER EMINENTEMENTE ESTRUTURAL requisitos normativos PRIMEIRO = crivo da legalidade e da licitude Critrio clssico ato lcito Antes da ocorrncia do fato gerador depois dele ocultao, sonegao etc.

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Critrios negativos
SEGUNDO = o crivo das patologias dos negcios jurdicos
Simulao (nulidade) Fraude lei (nulidade) Abuso de direito (ilcito) Abuso de formas (ineficaz [pelo menos])

Patologias podem surgir reunidas: simulou para fraudar; abusou para simular etc.
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Critrios positivos
CARTER EMINENTEMENTE FUNCIONAL JUSTIFICAO - SENTIDO

PRIMEIRO = interno ao negcio jurdico:

motivo e finalidade predominantemente de outra natureza que no a tributria, aliados congruncia do negcio jurdico em relao a ambos causa no negcio

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Critrios positivos
AUSNCIA DE MOTIVAO EXTRATRIBUTRIA - O princpio da liberdade de auto-organizao, mitigado que foi pelos princpios constitucionais da isonomia tributria e da capacidade contributiva, no mais endossa a prtica de atos sem motivao negocial, sob o argumento de exerccio de planejamento tributrio. (Ac. n 104-21.675, de 22/06/2006)

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Critrios positivos
SEGUNDO = externo ao negcio jurdico:
- insero da operao no mbito do empreendimento do qual a pessoa jurdica vestimenta; - sintonia da operao com o planejamento estratgico da empresa = atividade econmica que desempenha

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HOJE, no Brasil: que critrios aplicar?

Implica ponderao: do que foi vivido (tradio e experincia [liberdade absoluta]) da proteo boa-f e da previsibilidade das conseqncias poca dos fatos (cautelas normais e lisura da conduta) do que se busca construir (CF/88) Critrios negativos = certamente aplicveis Critrios positivos = o primeiro, sim; o segundo, NO; ainda no est consolidado na experincia brasileira futuro vai dizer
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PERSPECTIVAS A CONSIDERAR
NO S lcito/legal/vlido titularidade do direito pessoa jurdica liberdade pura ato isolado (foto) o que se quis interpretar a lei MAS TAMBM eficaz/oponvel ao Fisco fundamento e modo exerccio empresa/empreendimento funo/motivo/finalidade conjunto (filme) o que se fez qualificar o FATO
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Concluses gerais da anlise realizada

- No h mais modelos admissveis mas casos admitidos - Estamos na faixa intermdia do conflito de qualificaes - Risco da seduo pela nova abordagem - Risco da demonizao do diferente - Nem tudo possvel - Mas nem tudo est contaminado - H espao para planejar desde que atendidos os critrios de anlise (dois negativos e um positivo)

Responsabilidade de terceiros instrumentais?

S.T.F.- Informativo 475, 15.08.2007 Responsabilidade de assessores jurdicos MS-24.584 a) Parecer opinativo no tem responsabilidade solidria (MS-24.073) b) Parecer do artigo 38, nico da Lei 8666 gera responsabilidade solidria
Par. nico As minutas de editais de licitao, bem como as dos contratos, acordos, convnios ou ajustes devem ser previamente examinadas e aprovadas por assessoria jurdica da Administrao.

PERGUNTA: Se o Estatuto Social ou o rol de tarefas da funo disserem o mesmo, aplica-se a responsabilidade no mbito privado?

MS-24.631 Obrigatoriedade a que submetida a conduta do agente pblico define natureza do parecer: a) Facultativa = no vincula autoridade que pediu b) Obrigatria = vincula salvo novo parecer (?dvida se h responsabilidade?) c) Vinculante = S pode decidir no sentido do parecer = codeciso (h responsabilidade solidria) RESUMO Duas disciplinas relevantes: 1.- tipo de pronunciamento emitido (opinio, recomendao, codeciso) 2.- tipo de vnculo entre ato a emanar e parecer (facultativo, obrigatrio, vinculante)

Responsabilidade de terceiros instrumentais

Distinguir graus de manifestao Opinio: expresso da cincia ou tcnica para a qual est habilitado Recomendao: sem interesse no resultado com interesse no resultado Co-deciso: parecer vinculante quanto ao, ao contedo e direo homologao ou aprovao do ato para dar-lhe eficcia (postas todas as repercusses) Dever de informar operaes: EUA, Inglaterra (j existe), Frana, Portugal (em estudo)