Manual Divida1

DVIDA ATIVA
MANUAL DE PROCEDIMENTOS
Aplicado Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios
Permitida a reproduo total ou parcial desta publicao desde que citada a fonte. Impresso no Brasil
MINISTRO DA FAZENDA Antonio Palocci Filho SECRETRIO-EXECUTIVO Bernard Appy SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL Joaquim Vieira Ferreira Levy SECRETRIOS-ADJUNTOS Almrio Canado de Amorim Jos Antonio Gragnani Jorge Khalil Miski Tarcsio Jos Massote de Godoy COORDENADOR-GERAL DE CONTABILIDADE Isaltino Alves da Cruz COORDENADORA DE CONTABILIDADE Helosa Teixeira Saito EQUIPE TCNICA Caio Csar Sales Nogueira Denis Urazato Pereira Marcelo Queiroga Reis Informaes: Fones: (61) 412-3067/412-3058/412-3022 Fax: (61) 412-1959 Correio Eletrnico: genoc.ccont.df.stn@fazenda.gov.br; geinc.ccont.df.stn@fazenda.gov.br e geanc.ccont.df.stn@fazenda.gov.br Pgina Eletrnica: http://www.tesouro.fazenda.gov.br Ministrio da Fazenda/Secretaria do Tesouro Nacional Esplanada dos Ministrios, Bloco P, Edifcio Anexo ao Ministrio da Fazenda, Ala A, Trreo 70048-900 Braslia-DF
MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL
DVIDA ATIVA
MANUAL DE PROCEDIMENTOS
Aplicado Unio e aos Estados, Distrito Federal e Municpios 1 edio
Braslia 2004
COORDENAO EDITORIAL / REVISO DE TEXTO Secretaria do Tesouro Nacional/Coordenao-Geral de Contabilidade CRIAO CAPA: TIRAGEM: 10.000 exemplares
Referncia Bibliogrfica
Dvida Ativa: Manual de Procedimentos. Braslia: Secretaria do Tesouro Nacional, 2004. Anual.
Ficha Catalogrfica Brasil. Ministrio da Fazenda. Secretaria do Tesouro Nacional. Dvida ativa : manual de procedimentos : aplicado Unio e aos Estados, Distrito Federal e Municpios / Ministrio da Fazenda, Secretaria do Tesouro Nacional. 1. ed. Braslia : Secretaria do Tesouro Nacional, Coordenao-Geral de Contabilidade, 2004. 44 p. ISBN: 85-87841-12-2 1. Dvida ativa Manual Brasil. 2. Finanas pblicas Manual Brasil. I. Ttulo. CDD 336.340981 CDU 336.3(81)
APRESENTAO
A Secretaria do Tesouro Nacional STN, na qualidade de rgo central do Sistema de Contabilidade Federal, nos termos da Lei n 10.180, de 6 de fevereiro de 2001 e do Decreto n 3.589, de 6 de setembro de 2000, vem buscando os meios normativos para atender ao disposto no pargrafo 2, do artigo 50 da LRF, padronizando os procedimentos contbeis nas trs esferas de governo, de forma a garantir a consolidao das contas exigidas na legislao financeira e, tambm, proporcionar maior clareza s receitas pblicas. Com este propsito, a Secretaria do Tesouro Nacional STN vem realizando, em conjunto com os Estados, o Distrito Federal, os Municpios e as entidades tcnicas representativas da sociedade, a padronizao dos conceitos, definies, regras e procedimentos contbeis a serem observados por aquelas unidades da federao da qual resulta a divulgao da 1 edio do presente Manual, intitulado Dvida Ativa Manual de Procedimentos. objetivo da Secretaria do Tesouro Nacional STN dar continuidade aos estudos para o desenvolvimento de mtodos e tcnicas que visem auxiliar a sociedade na obteno de informaes sobre a administrao pblica. Nesta oportunidade, a Secretaria do Tesouro Nacional STN agradece aos colaboradores individuais e institucionais que, direta ou indiretamente, contriburam para a edio deste Manual.
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PORTARIA N 564, DE 27 DE OUTUBRO DE 2004. Aprova a 1 edio do Manual de Procedimentos da Dvida Ativa. O SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL, SUBSTITUTO, no uso de suas atribuies que lhe confere a Portaria MF n 71, de 8 de abril de 1996, e conforme o artigo 50, 2 da Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 200 Lei de Responsabilidade Fiscal; e Considerando o disposto no art. 2, 3, da Portaria Interministerial n 163, de 04 de maio de 2001; Considerando o contido no inciso I do artigo 4 do Decreto n 3.589, de 06 de setembro de 2000, que confere Secretaria do Tesouro Nacional do Ministrio da Fazenda STN/MF a condio de rgo central do Sistema de Contabilidade Federal; Considerando as competncias do rgo central do Sistema de Contabilidade Federal, estabelecidas no artigo 5 do Decreto n 3.589, de 06 de setembro de 2000, complementadas pela atribuio definida no inciso XVII, do artigo 9 do Decreto n 4.643, de 24 de maro de 2003 e conforme artigo 18 da Lei n 10.180, de 06 de fevereiro de 2001; Considerando a necessidade de harmonizar os procedimentos contbeis nos trs nveis de governo, de forma a garantir a consolidao das contas exigidas na Lei de Responsabilidade Fiscal; Considerando a necessidade de iniciar o processo que permita reunir em um s documento conceitos, regras e procedimentos relativos ao tratamento da Dvida Ativa; Considerando a necessidade de proporcionar maior transparncia gesto dos recursos pblicos, resolve: Art. 1 - Aprovar a 1 edio do Manual de Procedimentos da Dvida Ativa, que dever ser utilizado pela Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios. Art. 2 - Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicao, tendo seus efeitos aplicados a partir do exerccio de 2005 e sua respectiva execuo.
ALMRIO CANADO DE AMORIM
SUMRIO 1 2 3 4 5 6 INTRODUO............................................................................................................ 11 CONCEITOS BSICOS.............................................................................................. 12 BASE LEGAL.............................................................................................................. 14 A COMPETNCIA PARA INSCRIO.................................................................... 15 A PRESUNO DE CERTEZA E LIQUIDEZ .......................................................... 16 FORMAS DE RECEBIMENTO .................................................................................. 17
7 NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA.................................................................................................................................. 18 7.1 7.2 7.3 8 8.1 8.2 8.3 8.4 8.5 8.6 9 9.1 9.2 9.3 9.4 9.5 9.6 10 10.1 10.2 10.3 10.4 10.5 11 12 13 AS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE ............................ 18 A EXPERINCIA INTERNACIONAL .............................................................. 19 OS PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DA CONTABILIDADE ......................... 20 ORIGEM DO CRDITO INSCRITO EM DVIDA ATIVA .............................. 22 CRDITOS PBLICOS PASSVEIS DE INSCRIO EM DVIDA ATIVA . 23 INSCRIO DO CRDITO EM DVIDA ATIVA............................................ 24 DVIDA ATIVA DE CURTO PRAZO ............................................................... 27 ATUALIZAO MONETRIA, JUROS, MULTAS/ENCARGOS ................. 29 BAIXA DA DVIDA ATIVA INSCRITA........................................................... 29 RPPS REGIME PRPRIO DE PREVIDNCIA SOCIAL .............................. 32 DESPESAS RELACIONADAS DVIDA ATIVA .......................................... 32 RECEBIMENTOS DE DVIDA ATIVA EM BENS OU DIREITOS ................ 32 PARCELAMENTO DE DVIDA ATIVA........................................................... 33 AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES..................................................... 33 COBRANA DE DVIDA ATIVA TERCEIRIZADA....................................... 33 PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA ............................................... 34 CONCEITO DE PROVISO............................................................................... 34 CENRIO PARA A CONSTITUIO DA PROVISO .................................. 34 NORMAS GERAIS PARA A CONSTITUIO DA PROVISO.................... 35 ATUALIZAO ANUAL DA CONTA PROVISO ........................................ 39 METODOLOGIA DE CLCULO DA PROVISO COM AJUSTE ANUAL .. 40 ANEXO I CONTAS DO SISTEMA PATRIMONIAL ........................................ 43 ANEXO II FLUXOGRAMA DE CONTABILIZAO...................................... 44 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS: .................................................................... 46
CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA ............................................................... 22
CASOS ESPECIAIS .................................................................................................... 32
INTRODUO
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INTRODUO
1.1 Este trabalho, intitulado Dvida Ativa Manual de Procedimentos, tem por objetivo instituir regras e procedimentos contbeis com vistas harmonizao dos registros referentes Dvida Ativa, em funo dos conceitos a serem observados pelas entidades governamentais. 1.2 A Dvida Ativa, regulamentada a partir da legislao pertinente, abrange os crditos a favor da Fazenda Pblica, cuja certeza e liquidez foram apuradas, por no terem sido efetivamente recebidos nas datas aprazadas. , portanto, uma fonte potencial de fluxos de caixa, com impacto positivo pela recuperao de valores, espelhando crditos a receber, sendo contabilmente alocada no Ativo. 1.3 No se confunde com a Dvida Passiva, que representa as obrigaes do Ente Pblico para com terceiros, e que contabilmente registrada no Passivo e denominada de Dvida Pblica. 1.4 Neste Manual esto elencados procedimentos contbeis para registro e controle da Dvida Ativa, o encaminhamento para inscrio, a movimentao dos crditos inscritos e a respectiva baixa. 1.5 O conjunto de procedimentos buscou, a partir da tradio patrimonialista, tratar contabilmente os crditos desde a efetivao at o momento da inscrio propriamente dita em Dvida Ativa, atribuindo ao rgo ou unidade do Ente Pblico responsvel pelo crdito, a iniciativa dos lanamentos contbeis. O envio dos valores para o rgo ou unidade competente para inscrio tratado como uma transferncia de gesto de crditos, ainda no mbito de um mesmo Ente Pblico. 1.6 Desta forma, ficam definidas, em termos de registro contbil, as responsabilidades distintas, conforme predisposto em Lei, dos rgos ou unidades responsveis originalmente pelos crditos e aqueles, dentro do mesmo Ente Pblico, que detm a atribuio legal da efetiva inscrio em Dvida Ativa, assim como pela apurao da certeza e liquidez dos valores inscritos. 1.7 Dentre os procedimentos, destaca-se o mtodo destinado a qualificar o montante inscrito, com a constituio de uma proviso para os crditos inscritos em Dvida Ativa de recebimento duvidoso, de carter redutor, no mbito do Ativo. 1.8 As rotinas e procedimentos descritos neste Manual, tanto pela necessidade, quanto pela relevncia, representam um impacto significativo na transparncia das contas pblicas nacionais. Sua aplicao, os benefcios dela decorrentes e seu aperfeioamento constituem tarefa de todos aqueles que, sob qualquer enfoque, detenham responsabilidade sobre a contabilidade aplicada administrao pblica, em todas as esferas de governo.
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DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS
CONCEITOS BSICOS
2.1 A Contabilidade, como cincia que tem por objeto o patrimnio, responsvel por evidenciar suas variaes, controlar e interpretar os fenmenos que nele ocorrem. de suma importncia o registro contbil real e tempestivo de todos os fenmenos econmicos, potenciais ou efetivos relacionados ao patrimnio das entidades, pblicas ou privadas. 2.2 Patrimnio o conjunto de bens, direitos e obrigaes de responsabilidade de um ente. Bens e direitos constituem o Ativo; as obrigaes constituem o Passivo, e a diferena representa o Patrimnio Lquido. Dentre os elementos integrantes do Patrimnio dos Entes Pblicos, o presente Manual trata das contas do Ativo que registram crditos inscritos em Dvida Ativa, das contas de controle, e as relacionadas com as respectivas variaes. 2.3 Dentro do Ativo dos Entes Pblicos so registrados crditos a favor da Fazenda Pblica com prazos estabelecidos para recebimento. A Dvida Ativa constitui-se em um conjunto de direitos ou crditos de vrias naturezas, em favor da Fazenda Pblica, com prazos estabelecidos na legislao pertinente, vencidos e no pagos pelos devedores, por meio de rgo ou unidade especfica instituda para fins de cobrana na forma da lei. 2.4 Portanto, a inscrio de crditos em Dvida Ativa representa contabilmente um fato permutativo resultante da transferncia de um valor no recebido no prazo estabelecido, dentro do prprio Ativo, contendo, inclusive, juros e atualizao monetria ou quaisquer outros encargos aplicados sobre o valor inscrito em Dvida Ativa. 2.5 O eventual cancelamento, por qualquer motivo, do devedor inscrito em Dvida Ativa representa extino do crdito e por isto provoca diminuio na situao lquida patrimonial, relativamente baixa do direito que classificado como variao patrimonial passiva independente da execuo oramentria ou simplesmente variao passiva extra-oramentria. Da mesma forma so classificados o registro de abatimentos, anistia ou quaisquer outros valores que representem diminuio dos valores originalmente inscritos em Dvida Ativa mas no decorram do efetivo recebimento. 2.6 A Dvida Ativa integra o grupamento de Contas a Receber e constitui uma parcela do Ativo de grande destaque na estrutura patrimonial de qualquer rgo ou entidade pblica. 2.7 Os montantes a serem registrados em Contas a Receber devem ser mensurados por seu valor lquido de realizao, ou seja, pelo produto final em dinheiro ou equivalente que se espera obter, de forma a assegurar a fiel demonstrao dos fatos contbeis. No entanto, nem sempre possvel assegurar que os valores registrados efetivamente sero recebidos, existindo sempre um percentual de incerteza sobre a realizao dos crditos. 2.8 prudente instituir mecanismos que previnam a incerteza dos recebimentos futuros registrados no Ativo, revestindo o demonstrativo contbil de um maior grau de preciso.
CONCEITOS BSICOS
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2.9 Com o objetivo de evidenciar essa margem de incerteza emprega-se contas redutoras para os agrupamentos de contas de registro desses Ativos, permitindo que o valor final dos crditos a receber seja uma expresso correta dos recebimentos futuros. No caso da Dvida Ativa, constituir-se- uma proviso para os crditos de recebimento ou liquidao duvidosa. A conta redutora dos crditos de Dvida Ativa denominada Proviso para Perdas de Dvida Ativa. 2.10 Essa proviso corresponde estimativa da entidade da parcela de crditos a receber cuja realizao no ocorrer. Tal estimativa deve ser apurada de forma criteriosa, tendo em vista o carter de incerteza envolvido, tomando por base o histrico de recuperao em exerccios anteriores.
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BASE LEGAL
3.1 A Dvida Ativa uma espcie de crdito pblico, cuja matria definida desde a Lei 4320/64, sendo sua gesto econmica, oramentria e financeira resultante de uma conjugao de critrios estabelecidos em diversos outros textos legais. O texto legal referido, que versa sobre normas gerais de direito financeiro e finanas pblicas, institui os fundamentos deste expediente jurdico-financeiro, conforme seu artigo 39:
Art. 39. Os crditos da Fazenda Pblica, de natureza tributria ou no tributria, sero escriturados como receita do exerccio em que forem arrecadados, nas respectivas rubricas oramentrias. (Redao dada pelo Decreto Lei n 1.735, de 20.12.1979). 1 - Os crditos de que trata este artigo, exigveis pelo transcurso do prazo para pagamento, sero inscritos, na forma da legislao prpria, como Dvida Ativa, em registro prprio, aps apurada a sua liquidez e certeza, e a respectiva receita ser escriturada a esse ttulo.(Pargrafo includo pelo Decreto Lei n 1.735, de 20.12.1979). 2 - Dvida Ativa Tributria o crdito da Fazenda Pblica dessa natureza, proveniente de obrigao legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, e Dvida Ativa no Tributria so os demais crditos da Fazenda Pblica, tais como os provenientes de emprstimos compulsrios, contribuies estabelecidas em lei, multa de qualquer origem ou natureza, exceto as tributrias, foros, laudmios, alugueis ou taxas de ocupao, custas processuais, preos de servios prestados por estabelecimentos pblicos, indenizaes, reposies, restituies, alcances dos responsveis definitivamente julgados, bem assim os crditos decorrentes de obrigaes em moeda estrangeira, de sub-rogao de hipoteca, fiana, aval ou outra garantia, de contratos em geral ou de outras obrigaes legais.(Pargrafo includo pelo Decreto Lei n 1.735, de 20.12.1979). 3 - O valor do crdito da Fazenda Nacional em moeda estrangeira ser convertido ao correspondente valor na moeda nacional taxa cambial oficial, para compra, na data da notificao ou intimao do devedor, pela autoridade administrativa, ou, sua falta, na data da inscrio da Dvida Ativa, incidindo, a partir da converso, a atualizao monetria e os juros de mora, de acordo com preceitos legais pertinentes aos dbitos tributrios. (Pargrafo includo pelo decreto Lei n 1.735, de 20.12.1979). 4 - A receita da Dvida Ativa abrange os crditos mencionados nos pargrafos anteriores, bem como os valores correspondentes respectiva atualizao monetria, multa e juros de mora e ao encargo de que tratam o art. 1 do Decreto-lei n 1.025, de 21 de outubro de 1969, e o art. 3 do Decreto-lei n 1.645, de 11 de dezembro de 1978.(Pargrafo includo pelo Decreto Lei n 1.735, de 20.12.1979). 5 - A Dvida Ativa da Unio ser apurada e inscrita na Procuradoria da Fazenda Nacional. (Pargrafo includo pelo Decreto Lei n 1.735, de 20.12.1979).
3.2 A Lei 4320/64, ao mesmo tempo em que evidencia a natureza do crdito a favor do Ente Pblico, caracterizando a origem como tributria e no-tributria, atribui Procuradoria Geral da Fazenda Nacional PGFN competncia para gesto administrativa e judicial da Dvida Ativa da Unio. 3.3 As demais esferas governamentais, Estados, Distrito Federal e Municpios, disporo sobre competncias de rgos e entidades para gesto administrativa e judicial da Dvida Ativa pertinente.
A COMPETNCIA PARA INSCRIO
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A COMPETNCIA PARA INSCRIO
4.1 A inscrio em Dvida Ativa ato jurdico que visa legitimar a origem do crdito em favor da Fazenda Pblica, revestindo o procedimento dos necessrios requisitos jurdicos para as aes de cobrana. 4.2 A Lei 6.830, de 22 de setembro de 1980, em seu artigo 2, pargrafo 3, determina que cabe ao rgo competente apurar a liquidez e certeza dos crditos, qualificando a inscrio como ato de controle administrativo da legalidade. Depreendese, portanto, que os Entes Pblicos devero outorgar a um rgo a competncia para este procedimento, dissociando, obrigatoriamente, a inscrio do crdito em Dvida Ativa e a origem desse crdito. 4.3 Para o caso da Unio, a Constituio Federal, em seu artigo 131, 3, atribui expressamente a representao da Dvida Ativa de natureza tributria da Unio Procuradoria Geral da Fazenda Nacional PGFN. A Lei Complementar n 73 estabelece uma nova situao quando, alm de atribuir competncia Procuradoria Geral da Fazenda Nacional - PGFN para apurao da liquidez e certeza da dvida ativa tributria e representao da Unio em sua execuo, delega as mesmas atribuies s autarquias e fundaes, em seus artigos n 12 e n 17:
Captulo VII Da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional Art. 12. Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, rgo administrativamente subordinado ao titular do Ministrio da Fazenda, compete especialmente: I - apurar a liquidez e certeza da dvida da Unio de natureza tributria, inscrevendo-a para fins de cobrana, amigvel ou judicial; II - representar privativamente a Unio, na execuo de sua dvida ativa de carter tributrio. Captulo IX Dos rgos Vinculados Art. 17. Aos rgos jurdicos das autarquias e das fundaes pblicas compete: I - a sua representao judicial e extrajudicial; II - as respectivas atividades de consultoria e assessoramento jurdicos; III - a apurao da liquidez e certeza dos crditos, de qualquer natureza, inerentes s suas atividades, inscrevendo-os em dvida ativa, para fins de cobrana amigvel ou judicial.
4.4 Assim, como regra geral, no caso da Unio, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional PGFN responsvel pela apurao da liquidez e certeza dos crditos da Unio, tributrios ou no, a serem inscritos em Dvida Ativa, e pela representao legal da Unio. A Lei Complementar n 73 d aos rgos jurdicos das autarquias e fundaes pblicas a mesma competncia para o tratamento da Dvida Ativa respectiva. 4.5 De forma anloga, para os Estados e Municpios, a competncia para inscrio em Dvida Ativa atribuda, por intermdio de normativos de mesma espcie, aos representantes legais de cada esfera de governo, conforme j mencionado.
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A PRESUNO DE CERTEZA E LIQUIDEZ
5.1 A Dvida Ativa inscrita goza da presuno de certeza e liquidez, e tem equivalncia de prova pr-constituda contra o devedor. O ato da inscrio confere legalidade ao crdito como dvida passvel de cobrana, facultando ao Ente Pblico, representado pelos respectivos rgos competentes, a iniciativa do processo judicial de execuo. A Lei 6830, de 22 de setembro de 1980, define a inscrio nos termos do artigo 2, 3:
Art. 2 - Constitui Dvida Ativa da Fazenda Pblica aquela definida como tributria ou no tributria na Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964, com as alteraes posteriores, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. 1 - Qualquer valor, cuja cobrana seja atribuda por lei s entidades de que trata o artigo 1, ser considerado Dvida Ativa da Fazenda Pblica. 2 - A Dvida Ativa da Fazenda Pblica, compreendendo a tributria e a no tributria, abrange atualizao monetria, juros e multa de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato. 3 - A inscrio, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, ser feita pelo rgo competente para apurar a liquidez e certeza do crdito e suspender a prescrio, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou at a distribuio da execuo fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo.
5.2 A presuno de certeza e liquidez, no entanto, relativa, pois pode ser derrogada por prova inequvoca, cuja apresentao cabe ao sujeito passivo. 5.3 A Dvida Ativa compreende, alm do valor principal, atualizao monetria, juros, multa e demais encargos previstos. J o pagamento de custas e emolumentos foi dispensado para os atos judiciais da Fazenda Pblica, de acordo com o artigo 39 da Lei 6830, de 22 de setembro de 1980, conhecida como Lei de Execues Fiscais LEF. Portanto, a incidncia desses acrscimos, previstos desde a Lei 4.320/64, legal e de ocorrncia natural, cabendo o registro contbil oportuno.
FORMAS DE RECEBIMENTO
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FORMAS DE RECEBIMENTO
6.1 O pagamento dos valores inscritos pode ser efetuado em dinheiro ou em bens, aplicando-se de forma geral o disposto no artigo 708 da Lei n.....- Cdigo de Processo Civil, e o Captulo V da Lei n......- Cdigo Civil:
Seo II Do Pagamento ao Credor Subseo I Das Disposies Gerais
Art. 708. O pagamento ao credor far-se-: I - pela entrega do dinheiro; II - pela adjudicao dos bens penhorados; III - pelo usufruto de bem imvel ou de empresa.
CAPTULO V Da Dao em Pagamento
Art. 356. O credor pode consentir em receber prestao diversa da que lhe devida. Art. 357. Determinado o preo da coisa dada em pagamento, as relaes entre as partes regular-se-o pelas normas do contrato de compra e venda. Art. 358. Se for ttulo de crdito a coisa dada em pagamento, a transferncia importar em cesso. Art. 359. Se o credor for evicto da coisa recebida em pagamento, restabelecer-se a obrigao primitiva, ficando sem efeito a quitao dada, ressalvados os direitos de terceiros.
6.2 O recebimento em bens tem regras especiais em alguns casos, como a dao em pagamento de imveis para fins de reforma agrria e o recebimento de Ttulos da Dvida Agrria TDAs. 6.3 Qualquer que seja a forma de recebimento de crditos, o fato constituir em receita oramentria, prevista especificamente ou no no oramento do exerccio de recebimento. 6.4 Alternativamente ao recebimento, existe ainda a possibilidade de compensao de crditos inscritos em Dvida Ativa com crditos contra a Fazenda Pblica. Essa forma de extino do crdito fiscal estabelecida pela Lei n 5. 172, de 25 de Outubro de 1966 Cdigo Tributrio Nacional, e complementada por leis federais, estaduais e municipais. A compensao no implica no ingresso de valores ou bens, constituindo um fato permutativo que anula um crdito registrado no Ativo com uma obrigao da Fazenda Pblica para com terceiros.
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NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA AS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE
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7.1.1 As Normas Internacionais de Contabilidade NIC tem como foco principal o resultado, com base na tradio patrimonialista. Com a viso gerencial do setor pblico voltada para resultado, passa a absorver os conceitos patrimonialistas, sendo alcanado tambm pelas Normas Internacionais de Contabilidade NIC. 7.1.2 Essa nova viso gerencial levou a Federao Internacional de Contadores IFAC a criar o comit do setor pblico para editar as Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Pblico NICSP, tomando por base as Normas Internacionais de Contabilidade NIC, porm observando as particularidades do setor pblico. 7.1.3 Na tica contbil, todos os valores inscritos em Dvida Ativa so crditos vencidos a favor da Fazenda Pblica. Nessa condio, a Dvida Ativa encontra abrigo nas Normas Internacionais de Contabilidade e nos Princpios Fundamentais de Contabilidade como integrante do Ativo do Ente Pblico. No Brasil, por fora do texto legal, ainda atende a requisitos jurdicos de legalidade e transparncia. 7.1.4 Assim sendo, so pertinentes as orientaes contidas nas Normas Internacionais de Contabilidade relativas aos valores registrados no Ativo do Ente Pblico, em especial aquelas que tratam do prazo esperado de realizao, a probabilidade de no ocorrer o recebimento de Ativos de realizao futura e tambm a idia de evidenciao de Ativos Contingentes, mensurados de acordo com os princpios determinados para a constituio de proviso. 7.1.5 A Norma Internacional de Contabilidade do Setor Pblico 1 (NICSP 1), no pargrafo 79, adota o conceito de ativos correntes (ou de curto prazo), abrigando recebveis do Ente Pblico, e institui o critrio de curto e longo prazo em funo da expectativa de realizao ou recebimento do ativo, tambm para o setor pblico. 7.1.6 O recebimento futuro incerto de um ativo abordado na Norma Internacional de Contabilidade do Setor Pblico 15 (NICSP 15), quando discorre sobre ativos financeiros, citando-os no pargrafo 9 como direitos contratuais a receber. O pargrafo 48 prev a necessidade de discusso e divulgao da poltica de controle de risco associado a ativos financeiros, incluindo valores recebveis de forma genrica, conforme o pargrafo 13. Esse risco de crdito entendido como sendo o risco de no recebimento de um crdito, causando uma perda financeira entidade que o tenha registrado em seu Ativo. 7.1.7 A Norma Internacional de Contabilidade do Setor Pblico 19 (NICSP 19) introduz o conceito de Ativos Contingentes, qualificando-os como Ativos que sero confirmados por eventos futuros no totalmente sob controle do Ente Pblico, conforme o pargrafo 18. Apesar dessa caracterstica aproximar-se da natureza da Dvida Ativa, a Norma excetua os Ativos relacionados com tributos ou equivalentes em seu pargrafo 1. Alm disso, em seu pargrafo 75, trata a expectativa de dficits futuros como perdas, referindo-se Norma de Contabilidade Internacional 36 (NIC 36). O tratamento indicado pela NICSP 19 para os Ativos Contingentes o no reconhecimento, conforme
NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA
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o pargrafo 39, o que caracteriza a harmonia de aplicao das perdas para os ativos reconhecidos por outras normas. 7.1.8 A mesma Norma Internacional de Contabilidade do Setor Pblico 19 admite, em seu pargrafo 42, a divulgao, em relatrio ou notas explicativas, da natureza de Ativos Contingentes quando existir probabilidade de ingresso de benefcios econmicos, conforme pargrafo 105, assim como, quando possvel, a mensurao de seus efeitos financeiros utilizando os princpios descritos nos pargrafos 44 a 62 para proviso. Ressalte-se que, no entendimento da citada Norma Internacional, uma proviso um passivo, uma obrigao que carrega uma incerteza com relao a seu valor ou vencimento. As Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor Pblico no mencionam a figura da proviso para Ativos de recebimento incerto, porm indicam a observncia da Norma Internacional de Contabilidade 36 (NIC 36), que trata especificamente do fenmeno. 7.1.9 A Dvida Ativa o direito de qualquer crdito a favor da Fazenda Pblica, tanto de natureza tributria quanto no tributria, cujo recebimento no ocorreu no prazo legal estabelecido e tornou-se, por conseguinte, incerto. Entretanto, os valores contm um percentual de perda intrnseco, que deve ser determinado e deduzido do valor registrado, utilizando parmetros indicados nos Princpios Fundamentais de Contabilidade e ainda nas Normas Internacionais de Contabilidade. 7.2 A EXPERINCIA INTERNACIONAL 7.2.1 De forma geral, os pases mais avanados na modernizao da contabilidade pblica reconhecem no Ativo os tributos recebveis no exerccio, efetuando uma proviso para provveis inadimplncias ou perdas, independentemente de utilizar o conceito da Dvida Ativa. A partir da edio das Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor Pblico NICSP, esses pases vm envidando esforos para adequar seus procedimentos contbeis tradio patrimonialista. 7.2.2 A Contabilidade Governamental australiana reconhece como Ativos (Tributos a Receber) todos os impostos, contribuies e obrigaes estatutrias, quando ocorrem as seguintes situaes: a) Determinao, mediante processo de estimativa confivel pelo Departamento de Receita, de um ativo tributrio relevante e referente ao exerccio atual; e b) Por declarao tributria, por parte do contribuinte, referente ao exerccio atual; 7.2.3 Como as normas contbeis australianas no permitem o reconhecimento como ativo, no Balano Patrimonial dos entes pblicos, das receitas cujos recebimentos pelo Governo no sejam provveis, e considerando que, na prtica, no h apurao precisa da quantia que os contribuintes deixaro de pagar por exerccio, apresentada uma proviso para crditos duvidosos com base em estimativa do valor que pode no ser pago. A estimativa para constituio dessas provises inclui o exame da magnitude dos dbitos individuais, bem como dos crditos em litgio, usando-se como referncia padres histricos de arrecadao.
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7.2.4 Os Tributos a Receber considerados irrecuperveis perante a Lei ou antieconmicos para se cobrar so baixados contabilmente. A proviso para crditos duvidosos constituda quando h incerteza a respeito de arrecadao. 7.2.5 A Contabilidade Governamental canadense reconhece os tributos a receber no Balano Patrimonial pelo regime de competncia, ou seja, antes de vencido o prazo de recolhimento e at mesmo no momento anterior ao da entrada do recurso em caixa. O Balano Patrimonial apresenta o montante de todos os tributos a receber pendentes, deduzidos da proviso para crditos duvidosos. As contas do Ativo representativas de receitas pendentes de pagamento so organizadas, conforme estejam vencidas a menos de um ano at h mais de cinco anos. 7.2.6 Em relao Nova Zelndia, a conta Tributos a Receber classificada como ativo corrente, tendo como nica exceo a conta Financiamentos a Estudantes que pode ser classificada em ativo corrente ou no-corrente (que equivalem curto e longo prazo, respectivamente). O processo de estimao do valor a ser recebido durante o exerccio realizado para cada tipo de tributo. 7.2.7 Na administrao de dbito, h ocasies em que no existe viabilidade econmica de se empreender aes de coleta contra devedores, ficando a baixa contbil sujeita a uma deciso gerencial. Se uma conta parcialmente recupervel, deve ser reduzida ao seu valor de realizao. As receitas tributrias so segregadas dentro de diferentes linhas tais como imposto de renda, imposto sobre pessoa jurdica, imposto sobre bens e servios (conhecido como imposto sobre valor adicionado em outros pases), imposto sobre empregador deduzido na fonte, etc. 7.2.8 Uma proviso para crditos duvidosos calculada estatisticamente mediante amostras de contas pendentes relativas a cada tipo de receita. Essa proviso baseada em uma norma interna da Nova Zelndia, que trata de provises, passivos contingentes e ativos contingentes. 7.3 OS PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DA CONTABILIDADE 7.3.1 As normas pblicas brasileiras de contabilidade, assim como a literatura acadmica disponvel, no tratam do tema Dvida Ativa em suas particularidades. No entanto, o assunto est sujeito aplicao dos Princpios Contbeis, consolidados na Resoluo CFC n 750, de 29 de dezembro de 1993. 7.3.2 O Princpio da Competncia define que as alteraes no ativo ou passivo resultam em aumento ou diminuio no patrimnio lquido devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, independentemente de recebimento ou pagamento. 7.3.3 Portanto, os crditos a favor do Ente Pblico devem ser reconhecidos no exerccio a que pertencem, como uma gerao de ativo com a correspondente contrapartida de resultado. O crdito inadimplente que ser inscrito em Dvida Ativa derivado de um crdito anterior que, pelo transcurso do prazo esperado de recebimento, ficou em atraso. A inscrio em Dvida Ativa configura uma transferncia de responsabilidade de cobrana de ativos dentro do mesmo Ente Pblico, entre o rgo ou unidade de origem do crdito e o rgo ou unidade competente para inscrio. A Dvida
NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA
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Ativa um estgio do crdito a receber de valores j imbudos de incerteza de recebimento, que j deve ter seus reflexos como variao patrimonial reconhecidos na dedutibilidade dos crditos a receber. 7.3.4 O Princpio da Oportunidade determina o registro das variaes patrimoniais, mesmo na hiptese de existir razovel certeza de sua ocorrncia, enfatizando ainda o reconhecimento universal das variaes ocorridas no patrimnio da Entidade. 7.3.5 O Princpio da Prudncia institui a adoo da hiptese de que resulte menor patrimnio lquido, com o menor valor para os componentes do Ativo, com nfase quando, para definio dos valores relativos s variaes patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau varivel. 7.3.6 Os valores lanados como Dvida Ativa, pela prpria natureza, carregam consigo um grau de incerteza com relao ao seu recebimento. Especialmente para o caso da Unio, a relao entre o valor registrado no Ativo e o valor recebido ano a ano pequena, permitindo concluir-se que apenas essa parcela do valor contabilizado efetivamente realizada. 7.3.7 No entanto, esses crditos inadimplentes figuram no Ativo da Entidade, ainda que no longo prazo, influenciando qualquer anlise que se pretenda sobre os demonstrativos contbeis consolidados. Em atendimento aos Princpios da Oportunidade e da Prudncia, faz-se necessrio instituir um mecanismo que devolva ao ativo a expresso real do valor contabilizado, tornando-o compatvel com a situao da Entidade. 7.3.8 Procedimento adequado s Normas Brasileiras, assim como Legislao vigente, a proviso para ativos que dificilmente sero recebidos, ajustando-se o saldo da Dvida Ativa pela resultante do valor inscrito e da conta redutora denominada Proviso para Perdas de Dvida Ativa. Este procedimento harmoniza as Normas nacionais com as Normas Internacionais.
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8 8.1
CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA ORIGEM DO CRDITO INSCRITO EM DVIDA ATIVA
8.1.1 Nos termos da Lei 4.320/64, sero inscritos em Dvida Ativa os crditos da Fazenda Pblica exigveis pelo transcurso do prazo de pagamento, anteriormente reconhecidos e no pagos pelos respectivos devedores. 8.1.2 A Lei 6.830/80, em seu artigo 1, pargrafo 3, atribui essa apurao aos rgos competentes na Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, caracterizando-a como ato de controle administrativo de legalidade. 8.1.3 Aos rgos de contabilidade reservada a tarefa de sistematizar a escriturao de crdito a receber, bem como daqueles que venham a ser inscritos em Dvida Ativa. 8.1.4 Aos rgos ou unidades responsveis pelos crditos a serem inscritos em Dvida Ativa, compete estabelecer o processo administrativo de reconhecimento da existncia e quantificao do crdito a favor do Ente Pblico, e encaminh-lo para o rgo ou unidade competente para inscrio, nos prazos definidos em Lei. 8.1.5 Encaminhado o processo administrativo para inscrio em Dvida Ativa, cabe ao rgo competente a apurao da certeza e liquidez do crdito e verificao das condies gerais que permitam proceder inscrio. O resultado dessa anlise ser a inscrio em Dvida Ativa ou a rejeio da inscrio, com conseqente devoluo do processo origem. 8.1.6 O conjunto de procedimentos que culminar na inscrio em Dvida Ativa tem origem em um crdito anteriormente reconhecido a favor da Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, de origem tributria ou no tributria, registrado contabilmente no rgo ou entidade originrias do crdito. 8.1.7 Esse rgo ou entidade responsvel pelo crdito pblico, cabendo-lhe a gesto at o recebimento ou a transferncia para inscrio em Dvida Ativa. Essa inscrio responsabilidade do rgo ou entidade competente para apurao da certeza e liquidez e a final inscrio em Dvida Ativa, nos termos da lei. 8.1.8 A existncia desse crdito em favor da Fazenda Pblica e sua inscrio em Dvida Ativa, configura fato contbil permutativo dentro do Ativo do Ente Pblico. 8.1.9 A participao de rgos distintos dentro do Ente Pblico, deve ser destacada contabilmente, em atendimento ao preceituado na Lei Complementar 101/2000 Lei de Responsabilidade Fiscal que estabelece, em seu artigo 50, inciso III:
Seo II Da Escriturao e Consolidao da Contas Art. 50. Alm de obedecer s demais normas de contabilidade pblica, a escriturao das contas pblicas observar as seguintes: ....... III - as demonstraes contbeis compreendero, isolada e conjuntamente, as transaes e operaes de cada rgo, fundo ou entidade da administrao direta, autrquica e fundacional, inclusive empresa estatal dependente;
CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA
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8.1.10 atribuio do rgo responsvel pelo crdito, previamente ao encaminhamento para inscrio, reconhecer o valor como direito em seu Ativo. Somente podero ser encaminhados para inscrio em Dvida Ativa os crditos vencidos, anteriormente reconhecidos e registrados no Ativo do Ente Pblico. 8.1.11 O lanamento de registro do crdito originrio no Ativo do rgo ou Entidade Pblica ser: D Ativo / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial) C Variao Ativa / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial) 8.1.12 O valor do crdito a receber dever permanecer registrado no Ativo at o recebimento correspondente, ou reclassificado pelo vencimento do prazo de pagamento. 8.1.13 Verificada a falta do recebimento do valor vencido, pela inadimplncia ou por ato de autoridade competente, cabe ao rgo ou entidade responsvel pela gesto do crdito encaminh-lo ao rgo ou entidade responsvel pela inscrio em Dvida Ativa, com observncia dos prazos legais. 8.1.14 Em termos de expectativa de liquidez, ocorre uma transferncia do curto prazo para o longo prazo, tendo em vista que o inadimplemento torna incerta a realizao do crdito. O procedimento inicia-se mediante a instaurao de processo administrativo destinado a subsidiar a apurao da certeza e liquidez do crdito. Formalizado o processo administrativo, o crdito encaminhado para inscrio pelo rgo competente. 8.2 CRDITOS PBLICOS PASSVEIS DE INSCRIO EM DVIDA ATIVA
8.2.1 Os crditos a favor da Fazenda Pblica que se encontram vencidos e no pagos devem ser contabilmente discriminados dos demais. Conforme o texto legal, qualquer crdito a favor da Fazenda Pblica, seja de origem tributria ou no tributria, passvel de inscrio em Dvida Ativa. 8.2.2 Atendendo a preceitos legais, devem ser registrados, ainda no mbito do rgo responsvel pelo crdito, como Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa. Verifica-se nesse momento uma reclassificao de ativos, deixando de ser registrado um ativo a receber para um ativo inadimplente, em processo de encaminhamento para inscrio em Dvida Ativa. Trata-se de registros permutativos dentro do Ativo. 8.2.3 Essa rubrica contbil vai abrigar os valores desde a inadimplncia at a transferncia para o rgo ou unidade competente para inscrio. Contempla os valores ainda no encaminhados para inscrio, em elaborao de processo administrativo, ou pendentes de outras providncias, que no permitam o encaminhamento para inscrio, inclusive aqueles devolvidos a qualquer ttulo pelo rgo responsvel pela inscrio. 8.2.4 A contabilizao para os crditos com prazo de pagamento expirado a serem encaminhados para inscrio em Dvida Ativa deve ser, no mbito do rgo de origem: D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial)
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8.2.5 A contabilizao do direito pelo rgo ou unidade de origem do crdito caracteriza a inscrio em Dvida Ativa no rgo competente como uma transferncia de Ativos entre unidades de um mesmo Ente Pblico. Por ocasio do encaminhamento do processo para apreciao da inscrio, mantm-se junto ao rgo de origem, primeiro gestor do crdito, o registro dos valores encaminhados para inscrio em contas de Ativo, e registra-se no rgo ou unidade competente para inscrio em contas de controle para fins de acompanhamento. 8.2.6 Cabe ao rgo ou unidade competente para inscrio a adoo de contas de controle com detalhamento de contas correntes mais adequado s necessidades de gesto. 8.2.7 A atualizao monetria e juros ou encargos incidentes so calculados pelo rgo ou unidade de origem do crdito desde o vencimento at a data de encaminhamento. 8.2.8 Cabe ao rgo de contabilidade a disponibilizao de contas contbeis, em nveis de detalhamento adequados s necessidades de gesto. 8.3 INSCRIO DO CRDITO EM DVIDA ATIVA
8.3.1 A contabilizao referente fase de encaminhamento dos crditos para inscrio, considerando a necessidade de perfeita identificao dos responsveis pelo recurso pblico, dever ser efetivada simultaneamente no rgo ou unidade competente para inscrio em Dvida Ativa e no rgo ou unidade originria do crdito, da seguinte forma: a) No rgo ou entidade originria do crdito: D Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) b) No rgo ou unidade competente para apurao da certeza e liquidez e inscrio em Dvida Ativa: D Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Passivo Compensado / Crditos da Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) 8.3.2 A contabilizao referente fase de efetiva inscrio em Dvida Ativa tambm ter lanamentos simultneos nos rgos envolvidos, da seguinte forma: a) No rgo ou entidade originria do crdito: D Variao Passiva / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)
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b) No rgo ou unidade competente para inscrio: D Ativo / Crdito Inscrito em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Variao Ativa / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) D Ativo Compensado / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) 8.3.3 O rgo responsvel originalmente pelo crdito deve encaminhar para inscrio o valor do principal em atraso, acrescido da atualizao monetria, dos juros e multas e de outros encargos pactuados ou legalmente incidentes at a data do encaminhamento, que sero incorporados ao valor original. 8.3.4 Exemplo de contabilizao: - Crdito em favor do Ente Pblico: R$ 100,00 - Encargos incidentes aps o vencimento: multa de 20% e atualizao pela taxa SELIC mensal. 1 Lanamento (antes do vencimento): a) No rgo ou unidade originria do crdito:
D Ativo / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial) C Variao Ativa / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial).................................................R$ 100,00
b) No rgo ou unidade competente para inscrio:

No h lanamento.
2 Lanamento (por ocasio do vencimento): a) No rgo ou unidade originria do crdito:

D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial)................................................................R$ 100,00

No h lanamento.
3 Lanamento (por ocasio do encaminhamento para inscrio): a) No rgo ou unidade originria do crdito:
D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Variao Ativa Multa (Sistema Patrimonial) ......................................................................R$ 20,00 D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Variao Ativa Atualizao SELIC (Sistema Patrimonial)..................................................R$ 30,00 D Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)..........R$ 150,00
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D Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Passivo Compensado / Crditos da Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)................................R$ 150,00
4 Lanamento (por ocasio da inscrio em Dvida Ativa): a) No rgo ou entidade originria do crdito:
D Variao Passiva / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial).......R$150,00
b) No rgo ou unidade competente para inscrio

D Ativo / Crdito Inscrito em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Variao Ativa / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial).........................R$150,00 D Ativo Compensado / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo Compensado/Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)................R$150,00
8.3.5 No caso de rejeio de crditos a serem inscritos em Dvida Ativa devero ser observados os seguintes registros contbeis: a) No rgo de origem do crdito: D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)
b) No rgo competente para inscrio: D Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa Devolvidos (Sistema Patrimonial) C Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) 8.3.6 Assim, o rgo competente para inscrio registra a devoluo nos controles, e o crdito volta condio inicial (a encaminhar) no rgo originalmente responsvel, aguardando a concluso do processo administrativo ou a soluo das pendncias ou providncias necessrias para permitir a inscrio. 8.3.7 O recebimento do crdito, ou o cancelamento do direito por qualquer motivo justificado, em qualquer circunstncia ou instncia, enseja a baixa do direito registrado no mbito do rgo originalmente responsvel pela gesto do crdito. Em caso de recebimento ou cancelamento parcial, a baixa dever ser tambm parcial, de forma concomitante com o valor recebido. 8.3.8 Contornados os entraves para inscrio, e persistindo inadimplente o crdito, reiniciado o processo de encaminhamento.
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8.3.9
A contabilizao pode ser resumida pelo seguinte fluxo:

RGO COMPETENTE PARA INSCRIO EM DVIDA ATIVA No h lanamentos.
FASE DE RGO ORIGINRIO DO CRDITO CONTABILIZAO Reconhecimento do D Ativo / Crditos a Receber (Sistema Ativo Patrimonial) C Variao Ativa / Crditos a Receber (Sistema Patrimonial) Inadimplemento D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo/Crditos a Receber (Sistema Patrimonial) Encaminhamento D Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) Inscrio D Variao Passiva / Crditos Inscritos em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo /Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)
No h lanamentos.
D Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Passivo Compensado / Crditos da Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) D Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C Variao Ativa / Crditos Inscritos em Dvida Ativa D Ativo Compensado / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) D Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa Devolvidos (Sistema Patrimonial) C Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)
Rejeio da Inscrio D Ativo / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial) C Ativo / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa (Sistema Patrimonial)
8.3.10 Os lanamentos efetuados no encaminhamento para inscrio tero seqncia pela efetiva inscrio ou pela devoluo do processo administrativo por parte do rgo competente para inscrio. 8.3.11 As contas de controle do Compensado destinam-se ao registro da movimentao entre as unidades respectivas do Ente Pblico, e tero seus saldos zerados a cada encerramento do exerccio, com exceo dos saldos dos processos encaminhados pelos rgos ou unidades originrias do crdito e ainda pendentes de devoluo ou de inscrio definitiva pelos rgos ou unidades competentes para inscrio. 8.4 DVIDA ATIVA DE CURTO PRAZO
8.4.1 Em observncia aos dispositivos legais pertinentes, os crditos classificveis em Dvida Ativa devem ser inicialmente registrados no Ativo de Longo Prazo, considerando a incerteza intrnseca de sua condio. 8.4.2 No entanto, a ao de cobrana dos rgos competentes pela gesto do estoque da Dvida Ativa, em todas as esferas de governo, gera um fluxo real de recebimentos,
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mensurvel em cada exerccio. Esse fluxo constituise em uma base de valores histricos representativa para uma estimativa de recebimentos futuros. 8.4.3 Por outro lado, o sucesso das aes de cobrana acaba resultando em cronogramas de recebimento, firmados com datas e parcelas definidas, por vezes em contratos registrados com garantia reais. 8.4.4 Dessa forma, deve-se reclassificar os crditos inscritos de acordo com a expectativa de sua realizao, enquadrando-os como Dvida Ativa de Curto Prazo e Dividia Ativa de Longo Prazo. 8.4.5 No curto prazo devem ser registrados os valores inscritos cuja expectativa de recebimento at o encerramento do prximo exerccio. O montante a ser lanado em curto prazo determinado pelo fluxo histrico de recebimentos, e expresso pelo dobro da mdia anual de recebimentos efetivos dos ltimos trs exerccios. O longo prazo abriga o restante do estoque de crditos inscritos em dvida ativa. 8.4.6 Como exemplo de clculo, um Ente Pblico hipottico, no Exerccio x4 tem um estoque de crditos da ordem de R$ 1.000,00. Nos ltimos trs anos, vem observando que o recebimento desses crditos apresenta os seguintes valores: Exerccio x1: Exerccio x2: Exerccio x3: Total: R$ 130,00 R$ 175,00 R$ 232,00 R$ 537,00
Mdia anual: R$ 537,00 divididos por 3 anos = R$ 179,00 Dobro da mdia: R$ 179,00 x 2 = R$ 358,00 8.4.7 Desta forma, para o registro da Divida Ativa do Exerccio x4, o rgo ou entidade competente para inscrio vai registrar no curto prazo o montante de R$ 358,00, correspondentes ao dobro da mdia anual dos ltimos trs exerccios, e no longo prazo o restante, no valor de R$ 642,00. 8.4.8 Alternativamente, para os Entes Pblicos cujos rgos ou entidades responsveis pela inscrio mantenham um controle interno suficiente para estabelecer e manter os parcelamentos e renegociaes de Dvida Ativa, firmados com valores e datas certas para pagamento, o montante de curto prazo pode ser estimado com base nas datas de recebimento estabelecidas. 8.4.9 Como exemplo de clculo, para o mesmo rgo do exemplo anterior, cujo estoque de crditos a receber inscritos em Dvida Ativa seja de R$ 1.000,00, mantm um sistema de controle interno dos valores inscritos em Dvida Ativa e renegociados com datas e parcelas a receber definidas, que permite determinar com certeza que o Ente Pblico tem datas e parcelas de recebimento renegociadas e j firmadas da seguinte forma: Exerccio x4: R$ 305,00
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Exerccio x5: Exerccio x6: Total
R$ 274,00 R$ 106,00 R$ 684,00
Total vencvel at o final do exerccio seguinte: Exerccio x4: Exerccio x5: Total: R$ 305,00 R$ 274,00 R$ 579,00
8.4.10 Desta forma, para o registro da Dvida Ativa do Exerccio x4, o rgo competente para inscrio vai registrar no curto prazo o montante de R$ 579,00, correspondentes ao montante de parcelas firmadas para recebimento at o final do exerccio seguinte. Ao longo prazo, caberia o montante de R$ 421,00, correspondente diferena entre o total inscrito (R$ 1.000,00) e o valor determinado para o curto prazo.
8.5
ATUALIZAO MONETRIA, JUROS, MULTAS/ENCARGOS
8.5.1 Os crditos inscritos em Dvida Ativa so objeto de atualizao monetria, juros e multas, previstos em contratos ou em normativos legais, que so incorporados ao valor original inscrito. A atualizao monetria deve ser lanada no mnimo mensalmente, de acordo com ndice ou forma de clculo pactuada ou legalmente incidente. O lanamento contbil ser do tipo: D Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C Variao Ativa / Atualizao Monetria (ou juros, multas ou outros encargos) 8.5.2 Os lanamentos para juros, multas e outros encargos de exerccios anteriores seguem a mesma composio de contas, porm variando a respectiva conta de variao patrimonial. 8.6 BAIXA DA DVIDA ATIVA INSCRITA
8.6.1 Todo recebimento de Dvida Ativa, qualquer seja a forma, dever corresponder a uma receita oramentria e simultnea baixa contbil de crdito registrado anteriormente no Ativo. O recebimento da Dvida Ativa sem a baixa do Ativo configura a ocorrncia de receita sem o respectivo cancelamento do direito a receber, gerando uma informao incorreta nos demonstrativos contbeis do Ente Pblico. As baixas da Dvida Ativa podem ocorrer: a) pelo recebimento; b) pelos abatimentos ou anistias previstos legalmente; e c) pelo cancelamento administrativo ou judicial da inscrio. 8.6.2 As formas de recebimento da Dvida Ativa so definidas em lei, destacando-se duas formas: em espcie ou na forma de bens, tanto pela adjudicao quanto pela dao
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em pagamento. A receita relativa Dvida Ativa tem carter oramentrio, e pertence ao exerccio em que for realizada. 8.6.3 O abatimento ou anistia de quaisquer crditos a favor do Errio depende de autorizao por intermdio de lei, servindo como instrumento de incentivo em programas de recuperao de crditos, observando o artigo 14 da Lei Complementar n 101/2000 Lei de Responsabilidade Fiscal. 8.6.4 O cancelamento decorre de determinao de autoridade competente no sentido de baixar o crdito inscrito em Dvida Ativa, tanto em nvel administrativo quanto judicial. 8.6.5 A compensao de crditos inscritos em Dvida Ativa com crditos contra a Fazenda Pblica tambm orientada na forma da lei especfica, porm no resulta em ingresso de valores ou bens, configurando fato permutativo dentro do Patrimnio do Ente Pblico. 8.6.6 A receita da Dvida Ativa deve observar as orientaes e enquadramentos previstos no Manual de Procedimentos de Receitas Pblicas. O registro das receitas oriundas do recebimento da Dvida Ativa deve ser discriminado em contas contbeis de acordo com a natureza do crdito original. Tambm devem ser classificados em contas especficas os recebimentos referentes a multas, juros e outros encargos. 8.6.7 Contabilizao da baixa por Recebimento do Principal:
a) No rgo competente para inscrio: D Ativo / Disponibilidades ou Receita a Classificar C Receita de Dvida Ativa D Variao Passiva / Baixa Dvida Ativa por Recebimento C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa 8.6.8 Contabilizao da baixa por Recebimento de Juros, Multas e Outros Encargos:
a) No rgo competente para inscrio: D Ativo / Disponibilidade ou Receita a Classificar C Receita de Juros de Dvida Ativa (ou multa, ou Outros Encargos) D Variao Passiva Baixa Juros de Dvida Ativa por Recebimento C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa 8.6.9 Contabilizao da baixa por Abatimentos e Anistias
a) No rgo competente para inscrio: D Variao Passiva Baixa Dvida Ativa por abatimento C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa
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D Variao Passiva Baixa Juros de Dvida Ativa por abatimento (ou multas, ou Outros Encargos) C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa 8.6.10 Contabilizao de Cancelamentos a) No rgo competente para inscrio: D Variao Passiva Baixa Dvida Ativa por Cancelamento C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa D Variao Passiva Baixa Juros de Dvida Ativa por Cancelamento (ou multas, ou Outros Encargos) C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa
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9 9.1
CASOS ESPECIAIS RPPS REGIME PRPRIO DE PREVIDNCIA SOCIAL
9.1.1 Os rgos administradores do Regime Prprio de Previdncia Social - RPPS que inscreverem na Dvida Ativa do RPPS os crditos a receber de devedores que sejam integrantes dos oramentos fiscal e da seguridade social registraro como repasse financeiro o respectivo recebimento e no como receita oramentria, de acordo com a Portaria MPS n 916/2003. 9.1.2 A Dvida Ativa inscrita pelo RPPS que tenha como devedor o Ente Pblico de relacionamento no dever ser registrada em seu Ativo, porm dever ser registrada no Ativo Compensado, para fins de controle. Ao contrrio, esses valores devero estar registrados no Passivo do respectivo Ente Pblico devedor. 9.2 DESPESAS RELACIONADAS DVIDA ATIVA
9.2.1 As despesas a que a Fazenda Pblica seja obrigada em decorrncia de condenaes judiciais (Lei 6830/80, artigo 39, pargrafo nico) vinculadas a cobranas de processos judiciais inscritos em Dvida Ativa devero ser reconhecidas e pagas pelo processo normal, sem trnsito pelas contas relativas Dvida Ativa. 9.2.2 Despesas acessrias ou de pequena monta, relacionadas aos processos de cobrana, tambm devero ser apropriadas como encargos, sem reflexo na Dvida Ativa. 9.3 RECEBIMENTOS DE DVIDA ATIVA EM BENS OU DIREITOS
9.3.1 Os recebimentos em bens ou direitos que configurem a quitao de Dvida Ativa, nos termos previstos em textos legais, devem refletir-se pela baixa do direito inscrito em Dvida Ativa e reconhecimento de receita oramentria, bem como a incorporao do bem ou direito correspondente com reconhecimento de despesa oramentria, independentemente de sua destinao. Qualquer que seja a forma de recebimento da Dvida Ativa no poder acarretar prejuzos na distribuio das receitas correspondentes. 9.3.2 O registro ser pelo valor do bem recebido, nos termos do auto de arrematao/adjudicao na hiptese de leilo; ou do laudo de avaliao na hiptese de dao em pagamento. 9.3.3 O recebimento em bens ou direitos envolver os seguintes lanamentos contbeis: D DESPESA / Despesa Oramentria D ATIVO / Bem ou Direito (objeto de negociao). C Variao Ativa / Incorporao de Bem ou Direito C ATIVO / Crditos Inscritos em Dvida Ativa D Variao Passiva / Baixa da Dvida Ativa por Recebimento C RECEITA / Receita Oramentria da Dvida Ativa
CASOS ESPECIAIS
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9.4
PARCELAMENTO DE DVIDA ATIVA
9.4.1 A incluso de valores inscritos em Dvida Ativa em Programas de Recuperao de Dvidas legalmente institudos ou renegociaes administrativas, efetuadas pelo rgo ou entidade competente, que possibilitem a fixao de datas e valores de recebimentos futuros dever ser expresso em termos contbeis. A parcela com vencimento determinado para datas at o encerramento do exerccio subseqente dever ser reclassificada para a Dvida Ativa de curto prazo, permanecendo a parcela restante no longo prazo. 9.4.2 A concesso de abatimentos, redues e anistias sobre os valores da Dvida Ativa principal, atualizao monetria, juros, multas e outros encargos dever ser registrada como baixa de Dvida Ativa, com contrapartida de conta de Variao Passiva especfica para o tipo de baixa. 9.5 AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES
9.5.1 Caso particular que merece destaque o lanamento de valores que so relativos a exerccios anteriores, j encerrados. Nesse caso ser necessrio efetuar-se um ajuste pela baixa ou inscrio do principal da Dvida Ativa, e atualizao monetria, juros, multa e outros encargos relativos. O registro do encaminhamento segue o mesmo roteiro anterior, porm a inscrio ocorrer em conta de variao patrimonial expressa: 9.5.2 No caso de aumento da Dvida Ativa:
D Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C Variao Patrimonial Ativa Ajustes exerccios anteriores 9.5.3 No caso de diminuio da Dvida Ativa:
D Variao Patrimonial Passiva Ajustes exerccios anteriores C Ativo / Crditos Inscritos em Dvida Ativa 9.6 COBRANA DE DVIDA ATIVA
9.6.1 Os procedimentos relativos ao servio de cobrana da Dvida Ativa - tanto administrativos quanto judiciais - devero observar todos os preceitos legais objetivando o controle, a transparncia e o recebimento justo dos valores devidos Fazenda Pblica. 9.6.2 O servio de cobrana, desde que cumpridos os regramentos legais, dever receber registro contbil individualizado, atravs de contas correntes prprias. 9.6.3 Qualquer que seja o benefcio da Dvida Ativa, a baixa correspondente redundar em receita oramentria .
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10 10.1
PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA CONCEITO DE PROVISO
10.1.1 Proviso definida em termos genricos como uma reserva de valores, com finalidade especfica ou no. Contabilmente, um instrumento constitudo para reconhecer, segundo o Princpio de Competncia, os encargos ou riscos incidentes sobre o Patrimnio, com reflexos sobre o resultado. 10.1.2 A proviso instituda para prevenir possveis perdas financeiras derivadas da falta de pagamento dos valores devidos Fazenda Pblica. Ressalte-se que a incerteza reside no ato da efetiva realizao, ou recebimento futuro, e no no devedor ou mesmo no crdito, que so bem determinados pelas etapas anteriores inscrio em Dvida Ativa. 10.1.3 A proviso deve ser reavaliada em cada perodo no qual sejam elaboradas demonstraes contbeis, e ajustada para refletir a melhor estimativa corrente. Caso no seja mais provvel que uma sada de recursos incorporando benefcios econmicos e servios potenciais sero exigidos para liquidar a obrigao, ela deve ser revertida. 10.1.4 Os princpios empregados no processo de constituio de proviso tambm so utilizados para se estimar o efeito financeiro de uma provvel entrada de benefcios econmicos e servios potenciais, os quais do origem a ativos contingentes, em ateno s Normas Internacionais de Contabilidade NIC. 10.2 CENRIO PARA A CONSTITUIO DA PROVISO
10.2.1 A constituio da proviso para o recebimento de crditos inscritos em Dvida Ativa atende ao disposto na NBCT 4, aprovada pela Resoluo CFC 732/1992 e ao Princpio da Prudncia, estabelecido pela Resoluo CFC n 750/1993, que impe a escolha da hiptese que resulte o menor Patrimnio Lquido, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis diante dos demais Princpios Fundamentais de Contabilidade. 10.2.2 Como a atual forma de contabilizao dos crditos tributrios e no-tributrios inscritos em Dvida Ativa registra esses valores pelo seu total, no realizando qualquer provisionamento ou segregao de seu contedo, faz-se necessria a constituio de proviso para crditos inscritos em dvida ativa de recebimento incerto. 10.2.3 O provisionamento justifica-se pelo dever que a contabilidade tem de espelhar correta e claramente a real situao patrimonial do ente, seja este governamental ou no. Conforme a Norma Internacional de Contabilidade do Setor Pblico n 19 NICSP 19, s devem ser reconhecidos nas demonstraes contbeis aqueles ativos onde se tenha uma grande possibilidade de realizao, enquanto que os direitos de recebimento totalmente incerto e fora do controle da entidade no devem constar dos balanos. Como os crditos so representados por grande quantidade de credores e no se conhece de quais deles o recebimento incerto, utiliza-se a estatstica para registrar as perdas provveis.
PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA
35
10.2.4 Os saldos da Dvida Ativa que possuem razovel expectativa de recebimento e meios de cobrana e recuperao devem ser mantidos no Ativo deduzidos de proviso cujo montante deve abranger a melhor estimativa dos valores dos crditos a serem baixados contabilmente. 10.2.5 O procedimento de registro da proviso redutora da Dvida Ativa vai ao encontro dos princpios divulgados pela Federao Internacional de Contadores - IFAC, responsvel pela emisso das NICSP, e pelo Manual de Estatsticas de Finanas Pblicas do FMI, cujos focos tm sido a divulgao de demonstrativos contbeis com ativos que retratem a real situao patrimonial do Setor Pblico. 10.2.6 A Contabilidade Pblica brasileira vem dispensando maior ateno aos conceitos da Lei n 4.320/64, predominantemente execuo oramentria e financeira, com nfase s operaes de arrecadao e pagamento da Administrao Pblica. Assim, o estabelecimento da proviso de crditos de recebimento duvidoso em relao aos crditos da Dvida Ativa, no sentido de demonstrar o real valor dos crditos provenientes de receitas tributrias e no-tributrias, contribui para o processo de fortalecimento da viso patrimonial, alm de maior qualidade e transparncia na informao contbil, observando o disposto nos artigos 83 a 89 da referida Lei. 10.3 NORMAS GERAIS PARA A CONSTITUIO DA PROVISO
10.3.1 Responsabilidade pelo Clculo e Registro Contbil da Proviso 10.3.1.1 A proviso incidir sobre os valores devidamente inscritos em Dvida Ativa. Os crditos assim qualificados encontram-se sob a gesto do rgo competente pela inscrio em cada esfera de governo, uma vez que j ocorreu a transferncia de Ativos. 10.3.1.2 Portanto, a responsabilidade pelo clculo e registro contbil da proviso para crditos inscritos em Dvida Ativa ser do rgo competente para apurar a certeza e liquidez dos crditos, e efetuar a inscrio em Dvida Ativa. 10.3.2 Forma de Mensurao da Proviso 10.3.2.1 A constituio de proviso sobre contas a receber encerra um carter de incerteza, pela prpria natureza futura de realizao dos recebimentos. Especialmente no caso da Dvida Ativa, a diversidade da origem dos crditos a favor do Ente Pblico, somada aos variados graus de estruturao dos mecanismos de cobrana nas trs esferas de governo, torna bastante complexa a tarefa de estimar uma proviso. 10.3.2.2 Um dos pontos crticos avaliar a capacidade de cobrana do organismo pblico. A forma mais tradicional de estimar um sucesso futuro de recebimento desses valores j com prazo de pagamento vencido atravs da experincia acumulada em exerccios passados. correto avaliar que os valores recebidos verificados na srie histrica de cada Ente Pblico reflitam com bastante preciso o esforo na ao de cobrana conjugado com os meios de cobrana disposio do gestor. 10.3.2.3 Outro ponto que merece tratamento especial a prpria natureza do saldo das contas de valores inscritos em Dvida Ativa. Normalmente, essa conta dinmica, recebendo dbitos e crditos de forma bastante variada. Esse saldo representa o estoque
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de Dvida Ativa, sobre o qual recaem as aes de cobrana, representando um valor significativo para qualquer avaliao ou estimativa de cobrana futura. 10.3.2.4 Com base nesses critrios, a metodologia de clculo da proviso baseou-se em duas variveis principais: a) mdia percentual de recebimentos passados; b) saldo atualizado da conta de crditos inscritos em Dvida Ativa. 10.3.2.5 A mdia percentual de recebimentos passados utiliza uma mdia ponderada dos recebimentos com relao aos montantes inscritos dos trs ltimos exerccios. 10.3.2.6 Essa mdia ponderada de recebimentos calculada em cada um dos 3(trs) ltimos exerccios pela diviso da mdia mensal de recebimentos em cada exerccio pela mdia anual dos saldos mensais. 10.3.2.7 A partir da mdia ponderada dos recebimentos dos trs ltimos exerccios, calcula-se a mdia percentual de recebimentos pela diviso da soma desses percentuais dividida pelo nmero de meses correspondentes ao exerccio oramentrio do ente governamental. 10.3.2.8 Em termos matemticos:
Mdia mensal de recebimentos = Total de recebimentos no exerccio 12 Mdia anual de saldos mensais = soma dos saldos mensais 12 Mdia ponderada de recebimentos = Mdia mensal de recebimentos Mdia de saldos de valores inscritos em Dvida Ativa. 10.3.2.9 Exemplo numrico, para o exerccio X1:
Soma dos saldos mensais de valores inscritos em Dvida Ativa no exerccio X1: 75.000 Mdia anual de saldos mensais: 75.000 12 = 6.250 Soma dos recebimentos mensais no exerccio: 3.150 Mdia mensal de recebimentos: 3.150 12 = 262,50 Mdia ponderada de recebimentos para o exerccio X1: ( 262,50 6.250 ) x 100 = 4,20% 10.3.2.10 Considerando para os exerccios X2 e X3 com a mesma forma de clculo: Mdia ponderada de recebimentos para o exerccio X2: 12,75% Mdia ponderada de recebimentos para o exerccio X3: 9,00% 10.3.2.11 Podemos calcular ento a mdia percentual de recebimentos para fins de clculo da proviso: Mdia % de recebimentos = ( 4,20% + 12,75% + 9,00% ) 3 = 8,65%
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10.3.2.12 O valor da proviso do Ente Pblico ser igual ao saldo da conta de valores inscritos em Dvida Ativa menos o percentual da mdia percentual de recebimentos multiplicado pelo mesmo saldo da conta de valores inscritos em Dvida Ativa. 10.3.2.13 Em termos matemticos: Proviso = Saldo conta Crditos Inscritos em Dvida Ativa ( mdia % de recebimentos x Saldo da conta Crditos Inscritos em Dvida Ativa ). 10.3.2.14 Exemplo numrico: Utilizando a mdia percentual de recebimentos do exemplo anterior, calculamos a proviso para o primeiro ms do exerccio X4: Mdia % de recebimentos = 8,65% Saldo de valores inscritos em Dvida Ativa ao final de X3: 10.000 % Mdia de recebimentos = 8,65% Valor da Proviso: 10.000 ( 8,65% x 10.000 ) = 10.000 865 = 9.135 Assim, a composio das contas para abertura do exerccio X4 seria: Dvida Ativa 865 Valores Inscritos em Dvida Ativa 10.000 ( - ) Proviso para Perdas de Dvida Ativa 9.135 10.3.2.15 Observa-se que o saldo lquido da Dvida Ativa que vai impactar no Ativo do Ente Pblico igual ao montante calculado pela multiplicao da mdia percentual de recebimentos pelo total dos valores inscritos em Dvida Ativa, refletindo apenas a expectativa de recebimento dos Ativos inscritos.
10.3.2.16 No ms seguinte primeira constituio da proviso, o clculo deve ser refeito alterando-se apenas o saldo dos valores inscritos em Dvida Ativa, mantendo-se a mdia percentual de recebimentos para todo o exerccio. 10.3.2.17 Deve ser observado se o valor calculado conforme a metodologia acima para a proviso maior ou menor do que o valor registrado nessa conta ao trmino do ms anterior. Se o novo valor obtido para a proviso for maior do que o registrado anteriormente, o valor que falta na conta Proviso dever ser complementado. Caso o novo valor obtido seja menor do que o valor registrado anteriormente, o procedimento a ser adotado deve ser o de reverter o saldo a maior da conta Proviso para a conta de Variao Ativa.
10.3.2.18 Exemplo de clculo:
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Considerando o saldo de valores inscritos em Dvida Ativa para o encerramento do primeiro e segundo meses de X4, e utilizando os nmeros do exemplo anterior: Para o primeiro ms: Saldo do final de janeiro X4: 90.000 Mdia % de recebimentos: 8,65% Clculo da nova Proviso: 90.000 (8,65% x 90.000) = 90.000 7.785 = 82.215 Valor provisionado anteriormente: 9.135 Diferena para a nova proviso: 82.215 9.135 = 73.080 10.3.2.19 Lanamento a ser efetuado: D Variao Passiva Constituio de Proviso C Proviso para Perdas de Dvida Ativa 73.080
10.3.2.20 A composio das contas para o segundo ms do exerccio X4 seria: Dvida Ativa 7.785 Valores Inscritos em Dvida Ativa 90.000 ( - ) Proviso para Perdas de Dvida Ativa 82.215
10.3.2.21 Observa-se que o valor lquido da Dvida Ativa sofreu um aumento, no pelo aumento da expectativa relativa de recebimento, mas apenas pelo aumento do montante do estoque de Dvida Ativa a cobrar.
10.3.2.22 Para o segundo ms: Saldo no final de fevereiro X4: 1.000 Mdia % de recebimentos: 8,65% Clculo da nova Proviso: 1.000 (8,65% x 1.000) = 1.000 86,50 = 913,50 Valor provisionado anteriormente: 82.215 Diferena para a nova proviso: 82.215 913,50 = 81.301,50 10.3.2.23 Lanamento a ser efetuado: D Proviso para Perdas de Dvida Ativa C Variao Ativa Baixa de Proviso
81.301,50
10.3.2.24 A composio das contas para o segundo ms do exerccio X4 seria: Dvida Ativa 86,50 Valores Inscritos em Dvida Ativa 1.000,00 ( - ) Proviso para Perdas de Dvida Ativa 913,50
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10.3.2.25 No exemplo ocorreu uma variao desproporcional de valores do saldo, exagerada de forma proposital para fins de ilustrao. No entanto, comum uma movimentao na Dvida Ativa dentro do exerccio tanto pelo crescimento natural pela via da atualizao monetria quanto pelos recebimentos, ajustes, cancelamentos e novas inscries. 10.3.2.26 Ao final do exerccio X4, ser conhecido um novo valor de recebimentos ocorridos durante o exerccio X4. Esse valor tomar o lugar, na frmula de clculo da mdia percentual de recebimentos do valor obtido no exerccio X1, para fins de clculo da proviso inicial do exerccio X5. 10.3.2.27 Cumpre ressaltar que o uso da mdia percentual de recebimentos destina-se a captar o grau de sucesso do Ente Pblico na cobrana de seus crditos inscritos em Dvida Ativa refletindo seus esforos na recuperao do recurso pblico. Por outro lado o uso do saldo atual a cada ms dentro do exerccio visa refletir as mutaes do estoque da Dvida Ativa a ser cobrada. 10.3.2.28 Assim, o incremento de recuperao de crditos inscritos em Dvida Ativa ter reflexos ainda dentro do exerccio, pela diminuio do saldo de valores inscritos, e tambm em exerccios posteriores, pela melhoria da relao mdia percentual de recebimentos.
10.4
ATUALIZAO ANUAL DA CONTA PROVISO
10.4.1 Em decorrncia das caractersticas e peculiaridades dos entes da Federao, facultado aos municpios com populao inferior a cinqenta mil habitantes constituir e atualizar a proviso da Dvida Ativa anualmente. 10.4.2 A forma de mensurao do valor a ser provisionado na conta Dvida Ativa deve obedecer ao critrio dos recebimentos histricos. Por esse critrio, o valor da proviso deve ser inversamente proporcional mdia aritmtica dos percentuais de recebimento referentes conta Dvida Ativa nos ltimos trs exerccios, ou seja, se a referida mdia nos ltimos trs anos for de 5%, ento o valor a ser provisionado deve ser de 95% (100 5). 10.4.3 Nos exerccios seguintes primeira constituio da proviso, deve ser observado se o valor calculado para a proviso maior ou menor do que o valor registrado nessa conta ao trmino do exerccio. Se o novo valor obtido para a proviso for maior do que o registrado anteriormente, o valor que falta na conta Proviso dever ser complementado. Caso o novo valor obtido seja menor do que o valor registrado anteriormente, o procedimento a ser adotado deve ser o de reverter o saldo a maior da conta Proviso para a conta de Variao Ativa.
40
10.5
METODOLOGIA DE CLCULO DA PROVISO COM AJUSTE ANUAL
10.5.1 A metodologia de clculo baseada em uma mdia percentual dos recebimentos ao longo dos trs ltimos exerccios anteriores ao que incidir a proviso que est sendo calculada. A seguir apresentado um exemplo de metodologia de clculo da Proviso da Dvida Ativa: 10.5.2 O quadro a seguir apresenta uma srie histrica de seis exerccios, que ser utilizada como base para constituir a primeira proviso da Dvida Ativa ao trmino do Ano 3.
R$ milhares ESPECIFICAO A = Saldo da Conta Dvida Ativa no Incio do Exerccio Financeiro B = Saldo de Recebimentos da Conta Dvida Ativa ao trmino do Exerccio Financeiro <Ano 1> <Ano 2> <Ano 3> <Ano 4> <Ano 5> <Ano 6>
10.000
12.000
15.000
20.000
25.000
26.000
1.000
1.500
500
1.000
8.000
4.500
C = Saldo de Inscries durante o Exerccio Financeiro
3.000
4.500
5.500
6.000
9.000
8.500
D = Saldo da Dvida Ativa ao final do Exerccio Financeiro D=AB+C Recebimento da Dvida Ativa (%) F = ( B A ) x 100
12.000
15.000
20.000
25.000
26.000
30.000
10
12,5
3,3
32
16
10.5.3 O clculo do recebimento da Dvida Ativa em termos percentuais relaciona o valor absoluto recebido com o saldo dos valos inscritos ao incio do exerccio, captando assim a relao entre o saldo a ser recebido base de valor para as aes do gestor de cobrana e o resultado obtido. Essa relao introduz um fator de ponderao da estatstica calculada. 10.5.4 A seguir, calcula-se a Mdia Aritmtica dos Percentuais de Recebimento, baseada na mdia simples dos valores percentuais de recebimento para os trs exerccios considerados como base para o ano em que se estima a proviso: (10 % + 12,5% + 3,3%) 3 = 8,6%
41
10.5.5 Temos, ento, que, para os trs exerccios anteriores obteve-se uma mdia de 8,6% de recebimento, indicando que os esforos de cobrana do Ente Pblico no lograram receber efetivamente o restante do saldo disponvel. Esse restante o inverso do percentual calculado, ou, em termos percentuais: 100% - 8,6% = 91,4% 10.5.6 Esse clculo indica que, para o exemplo, razovel estimar que 91,4% do saldo da conta Crditos Inscritos em Dvida Ativa no sero recebidos no prximo perodo. Portanto, esse ser o montante a ser provisionado ao trmino do exerccio 3, que em termos de valores pode ser calculado por: 91,4% x 20.000 = 18.280 10.5.7 O valor de 20.000 o valor inscrito em Dvida Ativa ao trmino do exerccio 3. O lanamento a ser efetuado ser: D Variao Passiva Constituio de proviso C Proviso para Perdas de Dvida Ativa
18.280
10.5.8 Para o prximo exerccio ano 4 na tabela acima haver necessidade de um reclculo da proviso da dvida Ativa ao trmino do exerccio 4, repetindo-se os passos do s itens 8.1.4 em diante, excluindo-se o percentual de recebimentos do Ano 1 (10%) e incluindo-se o percentual do Ano 4 (5%): Mdia dos Percentuais de Recebimento: (12,5% + 3,3% + 5%) 3 = 6,93 % Percentual da Proviso: 100% - 6,93% = 93,07% Percentual do valor inscrito em dvida ativa ao trmino do exerccio 4: 93,07% Montante a ser provisionado ao trmino do exerccio 4: 93,07% x 25.000 = 23.268 10.5.9 O valor de 25.000 o valor inscrito em Dvida Ativa ao trmino do exerccio 4. O valor do registro de complementao da proviso ao final do exerccio 4 ser: 23.268 18.280 = 4.988 10.5.10 O lanamento a ser efetuado ser: D Variao Passiva Constituio de Proviso C Proviso para Perdas de Dvida Ativa
4.988
10.5.11 Da mesma forma, o reclculo da proviso da Dvida Ativa ao trmino do exerccio 5, excluindo o percentual de recebimentos do Ano 2 (12,5%) e incluindo-se o percentual do Ano 5 (32%): Mdia dos Percentuais de Recebimento: (3,3% + 5% + 32%) 3 = 13,43 %
42
Percentual da Proviso: 100% - 13,43% = 86,57% Percentual do valor inscrito em dvida ativa ao trmino do exerccio 5: 86,57% Montante a ser provisionado ao trmino do exerccio 5: 86,57% x 26.000 = 22.508 10.5.12 O valor de 26.000 o valor inscrito em Dvida Ativa ao trmino do exerccio 5. Valor do registro de reverso da proviso ao final do exerccio 5: 22.508 - 23.268 = - 760 10.5.13 O valor de 23.268 o saldo da proviso (credor) constituda no exerccio anterior, resultante dos crditos de 18.280 e 4.988, dos anos 3 e 4, respectivamente. O lanamento ser: D Proviso para Perdas de Dvida Ativa C Variao Ativa Baixa de Proviso
760
10.5.14 Para esse ano 5 ocorreu uma baixa de proviso, diminuindo o saldo da conta Proviso para Perdas de Dvida Ativa, e afetando positivamente o saldo lquido da Dvida Inscrita. Esse efeito reflete a entrada de um percentual de recebimento de 32% no ano 5 em confronto com a excluso de um percentual de 12,5% do ano 4. Assim, o melhor retorno das aes de cobrana do Ente Pblico implicou uma reduo do valor provisionado, com efeito positivo no saldo lquido para os crditos inscritos em Dvida Ativa.
ANEXO I CONTAS DO SISTEMA PATRIMONIAL
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11
ANEXO I CONTAS DO SISTEMA PATRIMONIAL
ATIVO: ATIVO DE CURTO PRAZO CRDITOS A RECEBER DVIDA ATIVA DE CURTO PRAZO ( - ) PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA
ATIVO DE LONGO PRAZO DVIDA ATIVA DE LONGO PRAZO CRDITOS A ENCAMINHAR PARA INSCRIO EM DVIDA ATIVA CRDITOS ENCAMINHADOS PARA INSCRIO EM DVIDA ATIVA CRDITOS INSCRITOS EM DVIDA ATIVA ( - ) PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA
ATIVO COMPENSADO: CRDITOS A INSCREVER EM DVIDA ATIVA CRDITOS A INSCREVER EM DVIDA ATIVA DEVOLVIDOS CRDITOS INSCRITOS EM DVIDA ATIVA
PASSIVO COMPENSADO: CRDITOS DA DVIDA ATIVA
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ANEXO II FLUXOGRAMA DE CONTABILIZAO

CONTABILIZAO:
Fase 1: Reconhecimento do Crdito a Receber no ATIVO
Unidade Originria do crdito: D ATIVO / Crditos a Receber C Variao Ativa / Crditos a Receber
Fase 2: Inadimplncia do Crdito
Unidade Originria do crdito: D ATIVO / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa C ATIVO / Crditos a Receber
Unidade Originria do crdito: D ATIVO / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa C ATIVO / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa
Fase 3: Encaminhamento para Inscrio em Dvida Ativa
rgo de Inscrio: D ATIVO COMPENSADO / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa C PASSIVO COMPENSADO / Crditos da Dvida Ativa
ANEXO II FLUXOGRAMA DE CONTABILIZAO
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Unidade Originria do Crdito: D ATIVO / Crditos a Encaminhar para Inscrio em Dvida Ativa C ATIVO / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa
Rejeita Inscrio
rgo de Inscrio: D ATIVO COMPENSADO / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa Devolvidos C ATIVO COMPENSADO / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa
Fase 4: O rgo de Inscrio aceita ou no o Encaminhamento para Inscrio em Dvida Ativa
Unidade Originria do Crdito: D Variao Passiva / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C ATIVO / Crditos Encaminhados para Inscrio em Dvida Ativa
Aceita Inscrio
rgo de Inscrio: D ATIVO / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C Variao Ativa / Crditos Inscritos em Dvida Ativa D Ativo Compensado / Crditos Inscritos em Dvida Ativa C Ativo Compensado / Crditos a Inscrever em Dvida Ativa
Fase 5: Baixa da Dvida Ativa por: a)Recebimento, b)Cancelamento, c)Ajustes
rgo de Inscrio: D ATIVO / Disponibilidades C RECEITA de Dvida Ativa D Variao Passiva / Baixa Dvida Ativa por Rec/Canc/Ajustes C ATIVO / Crditos Inscritos em Dvida Ativa
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13
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS:
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REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
47
providencias. Dirio Oficial [da] Repblica Federativa do Brasil, Poder Legislativo, Braslia, DF, 5 maio 2000, Seo 1, p. 1. CFC Conselho Federal de Contabilidade Resoluo n 732, de 29 de dezembro de 993. Dispe Sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade (PFC). Dirio Oficial [da] Repblica Federativa do Brasil, Poder Legislativo, Braslia, DF, 31 dez. 1993. CFC Conselho Federal de Contabilidade Resoluo n 750, de 29 de dezembro de 1993. Dispe Sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade (PFC). Dirio Oficial [da] Repblica Federativa do Brasil, Poder Legislativo, Braslia, DF, 31 dez. 1993. IASB International Accounting Standards Board. [on line]. Normas Internacionais de Contabilidade. Disponvel em <http://www.iasb.org> IFAC International Federation of Accountants. [on line].Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Pblico. Disponvel em <http://www.ifac.org> Ministrio da Previdncia Social. Portaria n 916, de 15 de julho de 2003. Aprova o Plano de Contas, o Manual das Contas, os Demonstrativos e as Normas de Processamento Contbeis aplicados aos Regimes Prprios de Previdncia Social RPPS, constantes dos anexos I, II, III e IV, da Portaria. Dirio Oficial [da] Repblica Federativa do Brasil, Poder Executivo, Braslia, DF, 17 jul. 2003.

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DVIDA ATIVA

MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL

BL de BR ICA FEDERATIVA DO No 9 vem 188 bro de

ALMRIO CANADO DE AMORIM

CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA ............................................................... 22

CASOS ESPECIAIS .................................................................................................... 32

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

A COMPETNCIA PARA INSCRIO

A COMPETNCIA PARA INSCRIO

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

A PRESUNO DE CERTEZA E LIQUIDEZ

Seo II Do Pagamento ao Credor Subseo I Das Disposies Gerais

CAPTULO V Da Dao em Pagamento

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA AS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

NORMAS DE CONTABILIDADE APLICVEIS AO REGISTRO DA DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA ORIGEM DO CRDITO INSCRITO EM DVIDA ATIVA

CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA

b) No rgo ou unidade competente para inscrio:

2 Lanamento (por ocasio do vencimento): a) No rgo ou unidade originria do crdito:

b) No rgo ou unidade competente para inscrio:

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b) No rgo ou unidade competente para inscrio:

b) No rgo ou unidade competente para inscrio

CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA

A contabilizao pode ser resumida pelo seguinte fluxo:

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CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA

Exerccio x5: Exerccio x6: Total

R$ 274,00 R$ 106,00 R$ 684,00

ATUALIZAO MONETRIA, JUROS, MULTAS/ENCARGOS

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

CONTABILIZAO DA DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

CASOS ESPECIAIS RPPS REGIME PRPRIO DE PREVIDNCIA SOCIAL

PARCELAMENTO DE DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA CONCEITO DE PROVISO

PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA

10.3.2.18 Exemplo de clculo:

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA

ATUALIZAO ANUAL DA CONTA PROVISO

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

METODOLOGIA DE CLCULO DA PROVISO COM AJUSTE ANUAL

C = Saldo de Inscries durante o Exerccio Financeiro

PROVISO PARA PERDAS DE DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

ANEXO I CONTAS DO SISTEMA PATRIMONIAL

ANEXO I CONTAS DO SISTEMA PATRIMONIAL

PASSIVO COMPENSADO: CRDITOS DA DVIDA ATIVA

DVIDA ATIVA MANUAL DE PROCEDIMENTOS

ANEXO II FLUXOGRAMA DE CONTABILIZAO

Fase 1: Reconhecimento do Crdito a Receber no ATIVO

Fase 2: Inadimplncia do Crdito

Fase 3: Encaminhamento para Inscrio em Dvida Ativa