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LEI 87-96 - Comentários

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ICMS - LEI COMPLEMENTAR 87/96

Antonio S. Poloni

1 - BREVES COMENTÁRIOS 1.1 - Foi sancionada e promulgada a Lei Complementar 87, de 13.9.96, que introduziu relevantes modificações na disciplina do Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e Comunicação - ICMS. Dentre as principais alterações, em atendimento ao disposto na Lei Maior, podemos destacar o direito ao aproveitamento do crédito do ICMS na aquisição de bens de capital e também de uso e consumo. 1.2- No que diz respeito à sistemática de apuração do ICMS, a Lei Complementar Nº 87/96 passa a reconhecer o direito do contribuinte ao aproveitamento de créditos sobre operações anteriores, de que resultem a entrada de bens destinados a seu ativo fixo e ao uso e consumo. Com isso, o encargo tributário relativo ao ICMS incide nas operações que resultam na entrada de todos os bens e qualquer bem, mercadoria e insumo utilizado e/ou consumido, e também que integre o custo final da mercadoria produzida ou revendida deve gerar crédito de ICMS, a fim de evitar a cumulatividade do imposto na operação seguinte. 1.3. Para atender os objetivos sociais as empreasas adquirem materiais, matérias-primas, materiais de embalagens, insumos, serviços, bens do ativo imobilizado, etc., mas por posição de extrema restrição, evidentemente objetivando maior arrecadação, a legislação do ICMS , contrariando flagantemente ao que dispõe a Constituição Federal, não autoriza a apropriação do ICMS cobrado nas aquisições de materiais de uso e consumo. Quanto aos bens do ativo imobilizado, por força da Lei Complementar 87/96, a partir de 1.11..96, passou-se a gerar creditos do ICMS pelas entradas tributadas. 1.4- A Lei Complementar 87/96, entre outras providências regulou o ICMS no Sistema Tributário Nacional, preenchendo uma lacuna existente desde a promulgação da Constituição Federal, pois os Estados foram autorizados a fixar "provisoriamente" normas, no texto do parágrafo 8º do artigo 34 do ADCT. Essa provisão durou sete anos. A LC entrou em vigência em vigor na data de sua publicação (16.09.96), com as exceções que mencionou, cabendo aos Estados, implementá-las na legislação estadual.

inclusive as de bens do ativo imobilizado. não só os elementos do tributo como também o seu sistema de compensação e as formas utilizadas pelo sujeito ativo para sua exigência e arrecadação foram.Diante dos fatos. de 23/12/97. doutrinadores e advogados militantes no direito tributário.96).374/89. o fez no âmbito da competência que lhe fora constitucionalmente atribuída.10 .colocando um ponto final nas inúmeras discussões judiciais movidas por contribuintes para verem seus créditos de direito. liquidos e certos.O dispositivo. foi somente autorizado na legislação paulista pelo Decreto 41.) . recepcionado na CF vigente. porquanto o Convênio 66/88 estaria fazendo as vezes de lei complementar.557.9. em verdade o negue por mais dois anos. ainda que se admita tenha a Lei Complementar 87/96 disposto sobre o regime de compensação do imposto. inc. II. Lei nº 6. serem reconhecidos pela Fisco. A citada Lei Complementar veio dar ênfase às discussões judiciais em razão da legislação ordinária vedar o crédito do ICMS relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. 1. sempre ao apagar as luzes de mais um ano. mas ainda com ressalvas para os materiais de uso e consumo -.11. de 21. 1. desde que dele saia como resultado da mercância. adveio a LC Complementar nº 92. é inconstitucional porque uma vez assegurado o crédito do contribuinte.poderiam ser creditados a partir de 1º janeiro de1998-.Ocorre que.Em rigor. bem como dos bens adquiridos para integrar o ativo imobilizado ( já reconhecidos pela Lei Complementar 87/96 a partir de 1.6. 1. tendo como escopo.01. determinando que o direito a crédito se aplicasse somente a partir de 1º de janeiro de 2000. a Fazenda Estadual admite a legitimidade do aproveitamento dos créditos do ICMS incidente sobre tudo quanto entra no estabelecimento do contribuinte.11. II e III. 1. 1. no mesmo estado físico ou por incorporação física a um bem transformado.5. como fartamente ficará demonstrado neste trabalho. entende-se ser legítimo o aproveitamento dos créditos de ICMS pelas entradas de mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. por pressão dos governadores dos Estados. no Estado de São Paulo. assim entendida a que não se distine a integrar o produto final e nem a ser consumida no processo de industralização ( Convênio 66/68. artigo 40. Inc. Mas não admite o crédito sobre entradas de bens destinados ao uso ou consumo do estabelecimento. e . . tornando-o o inútil e ineficaz. fortemente combatidos por juristas . artigo 31. Esse crédito.7. O sujeito ativo sempre argüiu em sua defesa o " respaldo constitucional do provisório". 1.8.1. a falta de lei complementar.97. desde o início. de modo que jamais poderia sobreviver a regra que a pretexto de indicar prazo para a sua entrada em vigor ( que a rigor seria imediata desde a promulgação da CF/88). no entender da remansosa doutrina pátria. dentre outros motivos. Entretanto.

No caso do ICMS... atenderá ao seguinte: I . os lineamentos básicos do princípio da nãocumulatividade vêm apontados no art. 155 ..... verbis: "Art.O imposto previsto no inciso I. BASE JURÍDICA E ENTENDIMENTO DOUTRINÁRIO 2.Será não-cumulativo. Parágrafo 1o .1. .O Imposto sobre Circulação de Mercadorias é nãocumulativo. pelo mesmo ou por outro Estado. em cada operação. ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.. 155.A lei estadual disporá de forma que o montante devido resulte da diferença a maior.Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir: I .. o montante cobrado nas anteriores. Qualquer que seja o exame que se faça sobre um imposto...Decreto Lei 406/68: "Art.. entre o imposto referente às mercadorias saídas do estabelecimento e o pago relativamente às mercadorias nele entradas.. Parágrafo 2º . deve-se iniciar pela descrição constitucional a seu respeito... O saldo verificado em determinado período a favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes".. .. I . abatendo-se. 3o ... "b".. compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal ".....2. da Constituição Federal e artigo 3º do Decreto-lei 406/68.. § 2º.Impostos sobre: a) .. b) Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. em determinado período.

68. O que. a exceção só pode estar na própria Constituição. E se o Estado não pode o mais ( acabar com o princípio da não cumulatividade) também não pode o menos ( mitigar o referido princípio). para definir ou limitar competências tributárias". também. excepcionais . parágrafo 2º. não tem validade normativa. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. não pode.só para os casos de isenção ou de não incidência e. lei alguma poderá modificar o perfil do imposto definido pela Lei maior. é alargar esse campo e prever outros casos de vedação ao crédito ou que restrinjam sua utilização.5 . tinha a sua materialidade. de 13. 2. conceitos e formas de direito privado.As disposições basilares delimitam a competência do legislador ordinário. compensação do imposto. Ademais. Verifica-se que o Decreto-Lei nº 406/68 não contém qualquer restrição quanto à apropriação dos créditos relativos ao ICMS. as restrições legítimas ( art.Lei nº 406 de 31. considerando as circunstância de sua emissão.12. A matéria. o Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 110: " Artigo 110 . ainda que contivesse. foi regrada pelo Convênio . em pleno recesso compulsório do Congresso Nacional. da CF/88).4. toda a vez que o Estado ultrapassa os limites fixado pela Constituição Federal. 2. quais as únicas e possíveis hipóteses de restrições e limitações aos créditos de ICMS sobre entradas no estabelecimento. 2. pelas Constituições dos Estados. leciona na obra "O ICMS. o conteúdo e o alcance de institutos. "a" e "b".são exceções ao princípio constitucional da não cumulatividade.09.A lei tributária não pode alterar a definição. pela Constituição Federal.96. a nenhum título. ele age além do poder que lhe é outorgado e.Edvaldo Brito.116: " Até a edição da Lei Complementar nº 87. que legitimava o Presidente da República como fonte legislativa. a vedação seria absolutamente inconstitucional. Embora caiba à lei complementar dispor sobre vários aspectos importantíssimos para que torne viável a cobrança do imposto. prefixando-lhes no plano abastrato da norma. sendo. 155. por ser hierarquicamente superior. definitivamente. incentivos fiscais. mesmo assim.2.2 . Essas hipóteses.A Constituição já disciplinou os casos em que os créditos pode ser vedado. consequentemente. II. tais como: definição de contribuintes. se diversamente não dispuser norma infra-constitucional . traçando um rápido histórico. Dialética.3 . Mas. aquele comando expedido fora do seu limite de atribuição de competência. créditos tributários. substituição tributária. expressa ou implicitamente.12. etc.68. Desta forma. porisso. ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios. seu fundamento de validez o Ato Institucional nº 5 de 13. pg. na medida em que o legislador constitucional já elencou exaustivamente na própria Constituição. Se a regra é constitucional. utilizados. apesar de formalmente não ser lei complementar. assim. essa matéria esteve disciplinada pelo Decreto.

em face da disciplina. E continua o autor: " Polêmica a eficácia desse convênio. são interpretativas e. devem ter eficácia retroativa. a dicção constitucional " compensando-se o que for devido... e visa distribuir equanimente a carga tributária de modo que cada contribuinte suporte apenas a fração que lhe couber no conjunto..6. de disciplina integral do tributo estadual. sendo um autêntico código do ICMS aplicável em todo o território nacional. ao sujeito passivo do ICMS. pode-se afirmar. Tratra-se. Este princípio leva em conta o ciclo econômico de produção e circulação como um todo.. 554). 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias do estatuto político de 1988.O princípio da não-cumulatividade do ICMS faz nascer um ralação de crédito. contudo. em especial quanto à sistemática de compensação do imposto.88. pois. inclusive a destinada a seu uso ou consumo ou ao Ativo Permanente. E a seguir o artigo 20 diz que: " é assegurada ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria real ou simbólica. ( . inciso II da CF/88. Realmente..7. (o grifo não é do original) 2. inconstitucionais restrições impostas pelo Convênio nº 66/88. tendo em vista o § 8º do art. ao mesmo tempo. Ao cuidar do princípio da não cumulatividade. que as novas regras favoráveis. a ele superveniente. inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente. reproduzindo a norma do artigo 155. ipso facto. nos termos do inciso I do artigo 106 do Código Tributário Nacional ". Em razão disto. por via de consequência. no sentido de que seria instrumento de colmatação das lacunas do Decreto-Lei nº 406/68. Com isso. em conclusão. em favor dos contribuintes e. 24/96. o artigo 20 da LC Nº 87/96. com revogação de todas as demais leis complementares. um único fato gerador." 2.9. de modo direto.12. estabelece que " o imposto é não cumulativo. pacificou-se . oriundas da Lei Complementar nº 87/96. porrisso. Salvo as drásticas e.... O artigo 19 da LC 87/96. 2. a recém publicada Lei Complementar Nº 87/96 cuida de quase todas as matérias previstas na Constituição Federal como passíveis de regramento por diploma de carácter nacional. pg. oponível. 2. § 2º. dispôs que ao contribuinte é assegurado o creditamento do ICMS cobrado nas operaçõe anteriores. uma relação de débito contra os Estados e o Distrito Federal. Com assevera Hamilton Dias de Souza. por revestirem natureza de "lex mitior". no estabelecimento. o direito de abatimento.8.". confere.)" ( IOB . compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual ou de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado.nº 66 celebrado em 14.Caderno Jurisprudência Tributária. do ICMS na Constituição de 1988. relativamente às mercadorias entradas no estabelecimento. ao Poder . gera um duplo efeito jurídico: o débito para o sujeito que promove a saída do bem ou prestação dos serviços e o crédito para o sujeito destinatário daqueles bens ou serviços.

portanto ( Aires F. citando Geraldo Ataliba e Cléber Giardino: " A Constituição não tomou emprestado da economia um fugidia não cumulatividade. pg. o consumidor final ( contribuinte de fato). Por meio do princípio da não cumulatividade do ICMS. do art.Geraldo Ataliba e Cleber Giardino. 2. " O ICMS.10 . mencionados por Roque Antonio Carraza.Da consideração do preceito do artigo 2º.Teoria e Prática. como é fácil de se ver. decorre.. deu ao contribuinte o direito de abatimento". produto intermediário. pg. exatamente porque os submeteu aos efeitos jurídicos tipicamente produzidos por um determinado sistema de abatimento criado pela própria Constituição ( a não cumulatividade é resultado.12. embalagem. de modo inconstitucional. Ao contrário. a utilização como matéria-prima. O próprio Texto Constitucional que outorgou ao Estado o poder de exigir o ICM. o ônus do ICMS respectivo configura um crédito deste imposto. e não causa . que vierem a ser onerados pelo ICMS. ( Hugo de Brito Machado. ou mesmo ao consumo ou à imobilização. 131.. no caso de agir.13 . na obra já citada: " O 'abatimento' é. ensejam créditos respectivos. p. e quer seja este destinado à revenda. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. seja na cobrança ( atividade administrativa) do tributo. 1997. para fazê-la iluminar a compreensão do sistema de abatimentos. fez do ICMS e do IPI tributos não cumulativos. Mais que isso: é direito constitucional reservado ao contribuinte do ICM. acondicionamento. o legislador constituinte teve em mira beneficiar o contribuinte ( de direito) deste tributo e. ao mesmo tempo. do sistema de abatimentos)" 2. seja na instituição ( providência legislativa). O regime do crédito financeiro.. Dialética.Público. José Eduardo Soares de Mello.. em sentido amplo. 148). in ICMS .Entende-se como regime do crédito financeiro aquele no qual todos os cutos. 13): ... 155. nº 25. ( Roque Antonio Carraza. oponível ao Estado pelo contribuinte do imposto estadual. a quem convém preços mais reduzidos ou menos gravemente onerados pela carga tributária. direito público subjetivo de nível constitucional. Aspectos Fundamentais do ICMS . ou de um bem. categoria jurídica de hierarquia constitucional: porque criada pela Constituição. in Revista Dialética. pg 131) 2. Barreto. II. Sempre que a empresa suporta um custo.11 . nitidamente. Dialética. seja ele consubstanciado no preço de um serviço. é o que realiza mais amplamente o princípio da não-cumulatividade. em conjungação com o inciso II do caput ( redação da Emenda Constitucional 3/93. 2.

O direito ao crédito em decorrência da aplicação do princípio da não-cumulatividade é constitucional e não legal. não restringe nem dilata o campo limitado. 2. I. é plenamente de direito os créditos do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. " f) o crédito e o débito são entidades distintas e inconfundíveis emergentes de fatos diversos. toda e qualquer aquisição decorrente de operação tributada ( inclusive a de bens de capital) é geradora de crédito de ICMS. não emerge da lei. 1985. Considerando-se que o ICMS está sujeito ao princípio da não cumulatividade (artigo 155. é constitucional." 2. Forense. da CF). na obra já citada: "a) o direito de crédito. p. Ed. o que faz que este tributo grave o valor agregado à mercadoria. quanto do IPI.total ou parcial .32: " A lei complementar não cria limitações que já existiam na Constituição. nessas incluídas as incorporadas ao ativo imobilizado.A esse respeito eis o escólio de Aliomar Baleeiro.de débito de ICM . qualquer exigência legal que gere distorção ou restrição no seu exercício fere o dispositivo constitucional. b. o legislador não pode condicionar seu exercício. e) este ( adquiriente) passa a deter título jurídico ( crédito) que poderá ser usado para abatimento de imposto a pagar ( forma de pagamento . b) como tal. facilitando sua execução de acordo com os fins que inspiram o legislador cosntituinte". Desse modo. submetidos a regimes autônomos. o crédito é consequência inexorável e automática de todas as operações tributadas. na obra Limitações Constitucionais ao poder de Tributar. d) esse direito surge com a realização de operação tributável em benefício do adquirente. São ainda os consagrados mestres Geraldo Ataliba e Cleber Giardino que oferecem a seguinte sintese conclusiva. 2. parágrafo 2o.16. 6ª edição. por conseguinte. nem dela depende.14. Completa e esclare as disposições relativas à limitação. a norma que institui o crédito é a própria Constituição: logo nenhuma lei pode dispor em sentido contrário. tanto do ICM.15 . além daquelas que se destinem a integrar o produto final e a ser consumida no .a. c. a lei não pode vedar ou reduzir crédito em nunhuma hipótese. c) por isso mesmo. d.

Esta superposição é evitada através do mecanismo de crédito e débito de imposto pago e a pagar quando feito generalizadamente.Nesse sentido.20. O ICMS compõe com o IPI. página 32). Também não são diferente os ensinamentos de Gilberto Ulhôa Canto: . 2. nas entradas e saídas. formas tributárias nas quais vige o princípio da nãocumulatividade. Segundo Ruy Barbosa Nogueira. Daí a razão de concluir haver a Constituição de 1988 estruturado o princípio da não cumulatividade do ICMS pelo regime de compensação irrestrita de créditos e débitos fiscais. S. que ditas operações devem estar ligadas ou dizer respeito à mesma mercadoria ou ao mesmo serviço que o contribuinte impulsiona em direção ao consumo ou ao uso ".256): " A Constituição alude a cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços e compensação do montante cobrado nas (operações ou prestações) anteriores. é óbvio. § 2º. se agregassem ao preço significando muitas vezes imposto sobre imposto. materiais e mercadorias. de tal forma que as incidências sucessivas.1969. tem como função evitar a tributação "em cascata". O primado da não cumulatividade. pois. produtos. sem restrições). e por todas as entradas. da Constituição Federal. aliás.17. Pelo disposto no artigo 155. pg.19 . por desígnio constitucional. parágrafo 2o. sem limitações e restrições.cumulatividade tem por fim evitar a superposição de incidências sobre uma série de operações que visam completar um único ciclo econômico de produção. que dispõe que a isenção não implicará crédito ou acarretará anulação do crédito relativo às operações anteriores. que o princípio da não-cumulatividade exige a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.21. As únicas restrições ao creditamento do ICMS são as apontadas no art. em nunhum momento. com o "quantun debeatur". 2. temos a lição escorreita de Heron Arzua ( Créditos de ICMS e IPI. I da Constituição Federal. em fiel cumprimento à norma maior. (Estudos de Problemas e Casos Tributários. 2.18. II.processo de industrialização. 2. in Revista de Direito Público. que o contribuinte tem de deduzir num deteminado período. 2. O cerne da não cumulatividade está no direito à compensação ( como um direito pleno. como seguido pela Lei Complementar 87/96. importando que o recolhimento dos valores devidos observará um sistema de crédito e débito com a compensação da carga fiscal suportada no momento da entrada da matéria-prima. a técnica da não. conceituado pela compensação entre débito e crédito fiscal. nº 64. o valor do ICMS pago pelas entradas. Paulo . sem registrar. do ICMS devido pelas saídas. 155. em relação às saídas.

nessa conta creditando-os os montantes do imposto recolhidos por outros contribuintes que figuraram em fases anteriores do processo econômico e debitando-se os montantes totais do tributo calculado sobre valores das operações de saídas que se processem no mesmo período. de apenas o saldo de uma conta corrente fiscal que se apure ao fim de um determinado período. explicitar e interpretar as normas constitucionais que dispõem sobre o ICMS.Paulo.24 . com o recolhimento aos cofres estaduais apenas do saldo resultante.973. pelos contribuintes.) adquiridos pelo contribuinte. às pg. b) calcular o imposto sobre o valor integral da operação tributada.A LC 87/96 " teve por missão suprema integrar. 29/30. restringir ou limitar os seus efeitos. etc. 2. como leciona Bernardo Ribeiro de Morais. (Curso de Direito Tributário . S. bem . as saídas débitos) ". não podendo. pg. ICMS. o direito de abater." Ficou claro que a não cumulatividade do ICMS é assegurada por diversas disposições constitucionais e de legislação complementar que prescrevem o recolhimento.23. do montante do ICMS a pagar. geram a partir da CF/88 irrestrito crédito.22. I . pág. e serviços recebidos. " ( in ICM não cumulatividade.Roque Antonio Carraza. 363). Assim.Comentários à LC 87/96. 2. o ICM grava apenas o valor acrecido em cada etapa do ciclo econômico (. confere. embalagens. 137) 2. vol.Vol.. salvo nas hipóteses expressamente previstas na CF.). Ora quaisquer espécie de bens ou mercadorias ( matérias-primas. tudo o que foi devido por outros contribuintes que lhe prestaram serviços ou lhe forneceram mercadorias. material de escritório. matérias-primas e outros bens tributados ( máquinas. materiais de expediente. etc. a entrada de bens destinados ao consumo. 205) 2. preleciona: "A Consituição ora em vigor.Revista dos Tribunais. desde que onerados pelo ICMS.25.. o artigo 31 do Convênio 66/68 dispõe que não implica crédito de imposto para efeito de compensação. Estabelece. todavia. ampliar. daquelas que integram fisicamente o produto final.). o legislador poderia adotar duas formas: a) calcular o imposto sobre a diferença entre a operação tributada e a anterior. veículos . Dialética. uma diretriz de créditos/débitos ( as entradas fazem nascer créditos. pelo contrário. Nota-se que o legislador não distinguiu as mercadorias para uso ou consumo no estabelecimento. ao contribuinte. produtos intermediários. Revista de Direito Tributário. portanto. deduzindo-se do imposto a pagar o valor do imposto pago na operação anterior. 150 da obra já citada. Impondo restrições e limitações. ( Aroldo Gomes de Mattos. independentemente de seu destino ou de sua utilização". 1. tornando-se claras e práticas. Para tributar esse valor agregado. p.

Julio de Castilho Ferreira.26. devendo. vinculado ao processo produtivo onerado pelo imposto. sendo o princípio da não-cumulatividade baseado no critério do tax on tax . a ação do Fisco. 2.isenção e não incidência ( art. buscando impedir que o contribuinte se credite de cem por cento do imposto que incidiu sobre as mercadorias em geral. nem pelos atos administrativos as exceções da Fazenda Pública.27.28. p. produtivo indistintamente. uma vez que regime que decorrer da nãocumulatividade adota o critério de fazer o confronto do tipo imposto contra . consubstanciadas Estatuto Supremo . já que o custo dos bens e serviços adquiridos pelo contribuinte é repassado ao preço do produto final 2. Não se justifica. utilizados no processo industrial. in ICMS . Se assim o fizessem estariam tornando-os cumulativo. § 2º.e não no do basis on basis . I e II) ( aprovado por maioria)".O Crédito do Contribuinte . 2. portanto. Malheiros Ed. nossos Textos Constitucionais e Complementares. concluiu o Plenário do IX Congresso Brasileiro de Direito Tributário ( Revista de Direito Tributário. 74/75. Por esse motivo. Assim. então teremos o ICMS como um tributo meio-nãocumulativo e meio-cumulativo. 155. estabelecer restrições inovatórias quanto ao direito de crédito na aquisição de quaisquer bens ou mercadorias.Ed Sintese. num imposto diverso em seus efeitos jurídicos e econômicos daquele que está plasmado no art. não seja nele consumidos ou não integrarem o produto final na condição de elemento indispensável a sua composição. chega-se à conclusão de que não pode o Convênio 66/88.213): " O direito ao crédito do ICMS surge no mesmo instante em que se verifica o fato jurídico-tributário deste imposto. da Carta de 1988. inclusive os bens adquiridos para o ativo permanente do estabelecimento. § 2º. os serviços de transportes ao e de comunicação. ser compensado como o que for devido em cada operação o montante cobrado nas anteriores. ao ressaltar que.concluiu que o crédito há de ser cem por cento do imposto que incidiu sobre a entrada de mercadorias em geral : " Se o principio da não-cumulatividade não operar em função do movimento global de entradas e saídas de mercadorias e serviços. Mas. no ressalvando-se. portanto.como a entrada de mercadorias ou produtos que. I. desta maneira. exclusivamente. 155. constituindo-se. pelo quando na estão forma vinculados processo onerado imposto anteriormente explicitada. nunca impuseram limitações de crédito do imposto. pp. indiscriminadamente. não podendo ser restringido pela lei ordinária. 67.. sob o enfoque do custo financeiro incorrido.

Para uso ou consumo do próprio estabelecimento.. na prestação de serviços. Em determinado momento. que importa em compensação apenas do imposto incidente sobre bens incorporados fisicamente ao produto final.. conforme o caso. normas estaduais sobre o ICMS...Alcides Jorge Costa. explicita: " A lei atribui ao contribuinte um crédito contra a Fazenda Estadual em soma igual ao do imposto sobre as mercadorias entradas. Decreto 33.. Nestas condições. fisco e contribuinte são. havendo créditos de operações ou prestações anteriores o direito de abatimento é inafastável.. A lei cria uma obrigação para o fisco mas estabelece de que modo ela é exigível pelo credor e este modo é a compensação. ( Nesse sentido o artigo 29 da Lei Paulista no 440/74. do Decreto no 17.. ao mesmo tempo........374/89. está assim redigido.. II... que esclarece: " De qualquer modo.32. credor e devedor um do outro...29..777/81..... O inciso II do artigo 40. assim entendido a que não seja utilizada na comercialização e a que não seja empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou. Todavia. "in verbis": "Artigo 40 .." 2.Créditos .. suas obrigações extinguem-se até onde se compensarem... bem como o artigo 40 da recente Lei no 6... mesmo obrigados a se aterem aos Textos Constitucionais e Complementares citados. à prestação de serviço tomado: I.". consolidado no artigo 48. em ICMS.. 39. ainda. contrariando frontalmente a Lei Maior. vedam expressamente a manutenção do crédito do imposto incidente sobre materiais de uso ou consumo do próprio estabelecimento..Natureza Jurídica..30 . Importante ressaltar que a não cumulatividade tem que . pg. os Estados sempre legislaram restringindo o referido princípio à sistemática do crédito físico.. Note-se que o contribuinte tem um crédito que resulta da determinação legal.É vedado o crédito do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida e. RDT nº 45.. . sendo inconstitucionais as leis ( complementares ou ordinárias) ou os atos administrativos que dispuserem em sentido contrário".imposto ( montante do imposto pago x montante do imposto a pagar) e não do modo da mercadoria ou serviço contra a mesma mercadoria.118/91). . Portanto. II. 2. III. 2..) 2..31.É ainda Roque Antonio Carraza..

pode-se chegar às seguintes conclusões: a) as restrições feitas pelo Convênio 66/68. tudo conforme se . ao ensinar: " A Constituição Brasileira desprezou todos os métodos e escolheu um só. em honenagem ao cânone da não-cumulatividade do tributo.Cometário à LC 87/96. à restrição de tais limites.ser rigorosamente obedecida. I.O saudoso Geral Ataliba. traça o real perfil definido pela Constituição. introduzir qualquer tipo de modificação tendente. A venda poderá ser dos mesmos produtos. ao contrário do inc. pg.35. III e IV. II. 151. não expediente que possa reduzí-lo. hoje chamado de compensação. que é o sistema de abatimento. a lei não pode reduzir a medida. art. 31. Para Ives Gandra da Silva Martins. o chamado ICMS é um direito constitucional. ICMS . . seja qual for o seu posterior destino ( revenda. 178 e seguintes). Agora está dita a regra que assegura a eficácia do princípio. ao mínimo que seja. in Revista de Direito Tributário Nº 48/89.. que tem como suporte o art. inc. compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação de serviços com o montante cobrado nas operações anteriores. (Advocacia Empresarial. O legislador não poderá sob pretexto algum. Está aí o princípio.33. anulá-lo. sem respaldo na CF/88. È a Constituição que me dá esse direito. praticamente resume: " Ex positis. da esma Carta. emerge claro e límpido o direito subjetivo constitucional das empresas de crédito do montante do ICMS incidido na tomada de serviço ou na aquisição de mercadorias ou bens. no parágrado 2º. 159 e seguintes. incs. e dá a medida. do artigo 155: o imposto . mutilá-lo ou retardá-lo" 2. não é um direito legal.34. OAB-SP pág. Então. não está a disposição do legislador. b) destarte.. de produtos fabricados graças ao consumo de inúmeros insumos no processo de fabricação. uso e consumo ou integração no ativo fixo). 2. de produtos com aquelas matérias-primas fabricadas. E disse. 2. segundo os lineamentos constitucionais.será não-cumulativo. pg. Aroldo Gomes de Mattos. letra b. § 2º. são uma infeliz e inconstitucional inovação dos Senhores Secretários Estaduais de Finanças.ICMS . todas as mercadorias adquiridas e incididas pelo ICMS geram o direito a crédito para aproveitamento. II. não pode tirar. I. logo se a lei não dá.. 155. inclusive os materiais para uso ou consumo. Se a Constituição dá.

art. uso. XII. parágrafo 2º.. para ser fruído por inteiro. contidas em leis ou atos normativos infralegais.37 . assevera: ( Dialética. § 2º. in Revista de Direito Público. de venda ao consumidor final. do disposto na CF. como o ICMS tem por objetivo impedir que.) ou dos serviços de transporte e de comunicações que lhe são prestados.. Opera ele.. 155. embalagens. nas diversas fases de seu ciclo econômico. I. etc.". com muita facilidade. 155. nº 64. 2. independentemente do destino. I. pg.Roque Antonio Carraza ao comentar a irrevelância da destinação das mercadorias.percebe. que restringem o direito ao crédito do ICMS sobre o pressuposto de que o crédito é meramente físico. 2. c) .. serviços e bens de capital. da CF/88-.36 . de matérias primas.. integração no ativo fixo. insumos. 2. Daí porque. mormente na última venda..Afinado no mesmo diapasão. que foi exatamente disciplinado pelo próprio Texto Magno". Heron Arzua assevera (Créditos de ICMS e IPI. o fazem por preconceitos históricos. por meio de compensação do tributo pago na entrada da mercadoria com o valor devido na ocasião da . da destinação que o contribuinte vai dar às mercadorias ou bens que adquirir ( revenda.fora do limitado campo adjetivo e procedimental que lhe reservou a Constituição ( art. Nem mesmo a lei complementar . bens e serviços para fisn de crédito do ICMS.. § 2º. o Supremo Tribunal Federal adota idêntico entendimento: "O princípio da não-cumulatividade de certos tributos.tornamos a acentuar .nº 147-420... consumo. citado.. como disposto no artigo 23 da CF/69 .38 Na Revista ADCOAS Jurisprudência -1995. inc.. na composição do preço da mercadoria.pode criar obstáculos ou de alguma maneira inovar na regulação deste direito à "não-cumulutividade". nº 25. pg. uso ou qualificação da mercadoria.são inconstitucionais as restrições ao direito de abatimento do ICMS. a compra.artigo 155. As leis estaduais e os atos normativos. a parcela representativa do tributo venha representar percentual excedente do que correspondente à alíquota máxima permitida em lei. gera irrecusavelmente crédito a ser compensado com operações tributárias próprias. 153) " O direito à não cumulatividade do ICMS independe. por contribuinte do imposto.260: " .

mas também aos bens adquiridos para integrar o ativo permanente das empresas. por lei complementar. Atlas 1995. que a operação de venda é tributada tão somente pelo valor adicionado ao preço. Aliás. não justifica a adoção do crédito físico. ensina: " Pelo que se extrai das normas constitucionais. ou de materiais de uso ou consumo. que. o objetivo são de produzir algo ao para posterior de comercialização." 2. não virá.de fato. um imposto não cumulativo. O direito ao crédito deve-se estender não só aos materiais de uso e consumo. 6ª edição. 201. pg. ainda que não se integrem fisicamente ao produto final. como comanda a Constituição Federal. enquanto os governos estaduais tiverem interesse em continuar tributando à margem da lei e à sombra da confusão. o ICMS mão é um imposto sobre o valor agregado. está criando uma verdadeira situação de caos legislativo. crédito de imposto pago a outras. com o montante do ICMS cobrado nas operações anteriores. 281." 2. cumulação do tributo. significando na prática. ou tais seja. insumos sempre necessários processo . pois. Em síntese. numa cadeia de incidências. por esse motivo. in Direito Tributário.40.39. Trata-se de um imposto com características nacionais.saída. desta forma interessa tributar a mais-valia embutida na mercadoria diminuída. porque incide a cada operação de circulação jurídica ou econômica da mercadoria. é um dos impostos mais complexos. pois os bens do ativo são adquiridos com o mesmo objetivo pelo qual se adquirem matérias-primas. estão neles incorporados financeiramente . e não sobre mercadorias agregadas. atualmente. compensando-se o que for devido em cada operação relativa a circulação. portanto de todos os custos que compõem necessariamente o preço final. grava operações interestaduais. in Direito Financeiro e Tributário." 2.e. o imposto é sobre o valor agregado. Evita-se. Atlas. apesar de ser competência estadual. A falta de lei complementar para disciplinação deste imposto. a regulamentação. A alegação de que o empresário é consumidor final dos bens destinados ao ativo imobilizado. usurpando matéria de reserva legal. complicados e de difícil operacionalização.41. A natureza jurídica do ICMS é sua essência. escreveu: " O ICMS. pg. Vittorio Cassone. com expedição de centenas e centenas de Decretos ratificando Convênios de toda ordem. Kiyoshi Harada. e pela sua natureza não-cumulativa cada unidade da Federação é obrigada a reconhecer.

industrialização e compõe o custo do produto final. estadual e municipal. 2.equipamentos de informática. 163 da obra já citada. praticando operações ou prestações de serviços tributáveis por meio de ICMS. dar alguns exemplos práticos. jamais torpedeá-lo ou limitar. XII. adquirem: I . 256: " Ora.Recorrendo mais uma vez aos ensinamentos de Roque Antonio Carraza. para melhor levar a cabo seus objetivos institucionais. Entendemos que têm direito ao crédito em questão. na obra Créditos de ICMS e IPI. agora. entrementes. da forma pela qual se implementa o regime da compensação ( período considerado. 155. c). inspira e permeia as legislações federal. incumbiu à lei complementar tão-só a fixação do mecanismo. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. nº 64. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). tornando claros. o conteúdo do princípio da não-cumulatividade está posto. na Constituição. de José Eduardo Soares de Melo ( Questões. rigidamente. a aridez da teoria. Não resta a menor dúvida que a Lei Complementar 87/96. in Revista de Direito Tributário. com base no qual se calcula o preço da mercadoria. os comandos constitucionais". ' disciplinar o regime de compensação de imposto' ( art. pg. p. O alcance da Lei Complementar no que concerne ao princípio da não cumulatividade foi bem definido no magistério de Heron Arzua. as empresas que. do método.43.42. exclusivamente. um pouco. também. não possuindo efetivo caráter inovatório. 64. soma algébrica de fatos geradores ocorrido em um período". 2. p. 302): " À Lei Complementar cabe.Tal opinião. vem dar ponto final às inúmeras discussões entre fisco e cobribuintes sobre a não-cumulatividade do ICMS.44 . temos: " Deixando de lado. mas meramente regulatório. práticos e operacionais. A mesma Lei Maior. caracterizando-se como lei nacional que fundamenta. . v. isto é. in Revista de Direito Tributário. vamos. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática ' nãocumulatividade'. 2. A Lei Complementar objetiva explicitar a norma constitucional. pela taxa ou margem de lucro.

ainda. que serão utilizadas na fabricação de mercadorias. pára serem aplicadas em seus produtos. operou-se a ruptura da ordem jurídica anterior. 2.objetos voluntários ( rádios. I) e que somente darão direito ao crédito as mercadorias destinadas ao ativo permanente entradas no estabelecimento a partir de 1º de novembro de 1996 ( art. pelo menos desde 5 de outubro de 1988 ( data da promulgação da atual Constituição). Em suma. na verdade. Visto.45 . Errou. e observados as formalidades legais. que a ela preexistia. Os exemplos poderiam ser multiplicados. com o advento da CF/88. 2. tudo o que viabiliza a atividade comercial da empresa.II . existia.Como a Lei Complementar 87/96 limitou-se a estebelecer que somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso e consumo do estabelecimento. ventilador. e não importa o motivo. que venham a ser utilizados para o transporte de seus funcionários ( auto transporte). ao consumo ou ao ativo permanente.veículos. que ornamentarão o estabelecimento ou servirão para divulgar as atividades nele desenvolvidas. rende ensejo à utilização do crédito do ICMS. pode fazê-lo a qualquer tempo. já que deflui do art. os menos cautos podem supor que só a partir destes marcos temporais é que o contribuinte pode ter acesso irrestrito ao direito constitucional à não-cumulatividade do ICMS. ). que. § 2º. IV. etc. respeitando o prazo prescricional de cinco anos. e VI .máquinas ou ferramentas. Só as hipóteses de isenção e não incidência fecham as portas à plena fruição deste direito constitucional " 2.47.46. inclusive bens de uso e consumo ou ativo permanente. nele entradas a partir de 1º de janeiro de 1998 ( art.matérias-primas. . a final. de que aqui requer-se. III. para serem aplicados em seus veículos que prestam serviços de transportes transmunicipal. Mas. a LC 87/96 acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. porém. I. o direito de crédito. serão postos em comércio. quando. 36). 33. brindes.presentes. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. etc. corrigidos monetariamente. contados a partir de abril/89. televisão. deixou de exercer se direito de crédito. Em suma. V. que são por legião. pois que. pelo menos a partir de 1988. do Texto Supremo. o contribuinte tinha o direito ao crédito de ICMS nas aquisições de bens destinados ao uso. flores . 155.

Todavia.Roque Antonio Carraza. conforme bem explicitou José Eduardo Soares de Melo ( "Questões". o assunto ficou inteiramente superado. Essas vedações. mas. pela sua ambiguidade. minérios." ICMS Materialidades e Princípios Constitucionais. pg.2.49. utilizá-lo como moeda de pagamento deste tributo ou transferí-lo a outros contribuintes nas formas estabelecidas na legislação de regência. em ICMS -Comentários à LC 87/96. bem como os de comunicações. p. isumos. não geravam crédito as aquisições de bens destinados ao ativo permanente. bens ou serviços. não a partir de 1º de novembro de 1996 ( no caso das mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento) ou a partir de 1º de janeiro de 1998 ( no caso das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento)." 2. etc) Marco Aurélio Greco e Ana Paula Zonari. O crédito deve ser relativo a todas as operações de entrada de mercadorias. bem como os insumos que não se incorporavam ao produto final ou que não eram consumidos no processo de industrialização.) " À Lei Complementar cabe. combustíveis.50. materiais. na época.48. máquinas.Geram. p. todavia. 137. 162: " Vai. agora. uma série de demandas administrativas e judiciais.O contribuinte tem o direito incontornável de lançar em sua escrita contábil. para no momento oportuno ( em geral a cada trinta dias). Aroldo Gomes de Mattos. assim.52. porém. partes. nº 25. p 302. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática da não cumulatividade. 155.. Dialética. 162): 2.51 . erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. SP. o "crédito financeiro" de todas as aquisições realizadas no período não prescrito. Dialética. de forma imediata e integral. a CF/88 aboliu a liberdade que tinha a LC para estipular o que permitia crédito fiscal ou não. 2. daí. jamais torpedeá-lo ou limitar. § 2º. Malheiros Ed. in Revista de Direito Tributário. créditos do ICMS as aquisições de serviços de transporte intermunicipal e interestadual por esse imposto onerado. exclusivamente. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). além de determinados serviços tributados pelo ICMS. CEJSP. in Curso de Direito Tributário " vol. peças. que o benefício em tela é devido. ' disciplinar o regime de compensação de imposto ' ( art. XII. ao lado da compra de energia elétrica. provocaram. resume a questão: " Antes da LC 87/96. 2. c) isto é. 64. ." 2.

desde a data de sua aquisição. e) a aquisição dos bens destinados ao uso. Dialética. cabe apontar demais pontos de interesse o entendimento do cânone da não-cumulatividade. consumo ou ativo permanente do estabelecimento . c. pg. desde a promulgação da Constituição Federal de 1998.têm assegurado o direito ao crédito.... II.53 . nenhuma lei pode condicionar. no caso do ICMS: as versadas no art.. a formulação constitucional é ampla e irrestrita: toda operação tributável gera crédito. Foi a própria Constituição que assim preceituou..96).À guisa de conclusão e pondo um pá de cal em qualquer argumentação que porventura busque se insurgir contra o aqui apontado.sim.No magistério de José Eduardo Soares de Melo. 283/284. in Crédito de ICMS . a compensação com créditos decorrentes de prestação de serviços ( e vice-versa) não pode sofrer rejeição.. § 2º. respectivamente)". reduzir ou eliminar o direito de "creditar-se" pelo ICMS relativo a operações anteriores.. podemos concluir afirmando que: a. vale a pena conferir a primorosa lição de Roque Antonio Carraza.. 2.. 11. por inocorrer enquadramento à restrição constitucional.. nº 25. a Lei Complementar 87/96. 2.. Em resumo.. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagrante descompasso com a Constituição". revelando-se inconstitucional a norma ( incisos I e III do art.Aires F. a saber: . leciona: " Todos são créditos e débitos do ICMS. b. Barreto. 33 da Lei Complementar nº 87/96) que fixou termo inicial para momento ulterior ( 1º. 166.11.54 . Sendo a operação subsequente " de circulação de mercadorias".1. Dialética...55. p. acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. quando uma nova ordem jurídica foi inaugurada.Limites da Lei Complementar. 2. inclusive de bens de uso. in Curso de Direito Tributário. onde o mestre nos brinda com o que segue: "Em suma. a Constituição só prevê duas execeções ao direito de crédito.. pp.98 e 1º.. Dialética.que não devem implicar posterior operação/serviço tributado . 155... . têm-se: " Em complemento.. Logo.....

que a ele preexistia. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagante descompasso com a Constituição. ultrapassando as raias da constitucionalidade. Logo. .n. inclusive dos materiais de consumo e de bens do ativo imobilizado. ( g. § 2º. porém. os argumentos aqui desenvolvidos convergem para a necessária conclusão de que é amplo e irrestrito o direito de crédito do ICMS sobre todas as aquisições.consumo ou ativo permanente.) Diante de todo o exposto. Errou. do Texto Supremo". já que deflui do art. I. 155. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito.

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