ICMS - LEI COMPLEMENTAR 87/96

Antonio S. Poloni

1 - BREVES COMENTÁRIOS 1.1 - Foi sancionada e promulgada a Lei Complementar 87, de 13.9.96, que introduziu relevantes modificações na disciplina do Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e Comunicação - ICMS. Dentre as principais alterações, em atendimento ao disposto na Lei Maior, podemos destacar o direito ao aproveitamento do crédito do ICMS na aquisição de bens de capital e também de uso e consumo. 1.2- No que diz respeito à sistemática de apuração do ICMS, a Lei Complementar Nº 87/96 passa a reconhecer o direito do contribuinte ao aproveitamento de créditos sobre operações anteriores, de que resultem a entrada de bens destinados a seu ativo fixo e ao uso e consumo. Com isso, o encargo tributário relativo ao ICMS incide nas operações que resultam na entrada de todos os bens e qualquer bem, mercadoria e insumo utilizado e/ou consumido, e também que integre o custo final da mercadoria produzida ou revendida deve gerar crédito de ICMS, a fim de evitar a cumulatividade do imposto na operação seguinte. 1.3. Para atender os objetivos sociais as empreasas adquirem materiais, matérias-primas, materiais de embalagens, insumos, serviços, bens do ativo imobilizado, etc., mas por posição de extrema restrição, evidentemente objetivando maior arrecadação, a legislação do ICMS , contrariando flagantemente ao que dispõe a Constituição Federal, não autoriza a apropriação do ICMS cobrado nas aquisições de materiais de uso e consumo. Quanto aos bens do ativo imobilizado, por força da Lei Complementar 87/96, a partir de 1.11..96, passou-se a gerar creditos do ICMS pelas entradas tributadas. 1.4- A Lei Complementar 87/96, entre outras providências regulou o ICMS no Sistema Tributário Nacional, preenchendo uma lacuna existente desde a promulgação da Constituição Federal, pois os Estados foram autorizados a fixar "provisoriamente" normas, no texto do parágrafo 8º do artigo 34 do ADCT. Essa provisão durou sete anos. A LC entrou em vigência em vigor na data de sua publicação (16.09.96), com as exceções que mencionou, cabendo aos Estados, implementá-las na legislação estadual.

II e III. no Estado de São Paulo.11.colocando um ponto final nas inúmeras discussões judiciais movidas por contribuintes para verem seus créditos de direito. não só os elementos do tributo como também o seu sistema de compensação e as formas utilizadas pelo sujeito ativo para sua exigência e arrecadação foram. tendo como escopo.1. Esse crédito. adveio a LC Complementar nº 92. liquidos e certos. recepcionado na CF vigente. 1.6. sempre ao apagar as luzes de mais um ano.9.374/89.10 . Entretanto. O sujeito ativo sempre argüiu em sua defesa o " respaldo constitucional do provisório". fortemente combatidos por juristas . em verdade o negue por mais dois anos. de 21. como fartamente ficará demonstrado neste trabalho.Em rigor. o fez no âmbito da competência que lhe fora constitucionalmente atribuída. artigo 31.7. entende-se ser legítimo o aproveitamento dos créditos de ICMS pelas entradas de mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. no entender da remansosa doutrina pátria. desde o início. Inc. foi somente autorizado na legislação paulista pelo Decreto 41.97.96). dentre outros motivos. de 23/12/97. por pressão dos governadores dos Estados. 1.Ocorre que. tornando-o o inútil e ineficaz. serem reconhecidos pela Fisco. inc. de modo que jamais poderia sobreviver a regra que a pretexto de indicar prazo para a sua entrada em vigor ( que a rigor seria imediata desde a promulgação da CF/88). . 1.8.Diante dos fatos. mas ainda com ressalvas para os materiais de uso e consumo -. Mas não admite o crédito sobre entradas de bens destinados ao uso ou consumo do estabelecimento.O dispositivo. é inconstitucional porque uma vez assegurado o crédito do contribuinte. bem como dos bens adquiridos para integrar o ativo imobilizado ( já reconhecidos pela Lei Complementar 87/96 a partir de 1. e .01.) . porquanto o Convênio 66/88 estaria fazendo as vezes de lei complementar. artigo 40. inclusive as de bens do ativo imobilizado. doutrinadores e advogados militantes no direito tributário.5.557. desde que dele saia como resultado da mercância. a falta de lei complementar. no mesmo estado físico ou por incorporação física a um bem transformado. A citada Lei Complementar veio dar ênfase às discussões judiciais em razão da legislação ordinária vedar o crédito do ICMS relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. 1.poderiam ser creditados a partir de 1º janeiro de1998-. 1.11. a Fazenda Estadual admite a legitimidade do aproveitamento dos créditos do ICMS incidente sobre tudo quanto entra no estabelecimento do contribuinte. Lei nº 6. 1. II. determinando que o direito a crédito se aplicasse somente a partir de 1º de janeiro de 2000. assim entendida a que não se distine a integrar o produto final e nem a ser consumida no processo de industralização ( Convênio 66/68. ainda que se admita tenha a Lei Complementar 87/96 disposto sobre o regime de compensação do imposto.

A lei estadual disporá de forma que o montante devido resulte da diferença a maior.. b) Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação... atenderá ao seguinte: I .. 3o . ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.Impostos sobre: a) .. 155 .Decreto Lei 406/68: "Art.Será não-cumulativo.. abatendo-se...2.. § 2º.. Qualquer que seja o exame que se faça sobre um imposto.Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir: I . O saldo verificado em determinado período a favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes".. entre o imposto referente às mercadorias saídas do estabelecimento e o pago relativamente às mercadorias nele entradas. BASE JURÍDICA E ENTENDIMENTO DOUTRINÁRIO 2.. o montante cobrado nas anteriores.. No caso do ICMS... ...O imposto previsto no inciso I. verbis: "Art.. deve-se iniciar pela descrição constitucional a seu respeito. em cada operação. da Constituição Federal e artigo 3º do Decreto-lei 406/68.O Imposto sobre Circulação de Mercadorias é nãocumulativo.. em determinado período. pelo mesmo ou por outro Estado.. os lineamentos básicos do princípio da nãocumulatividade vêm apontados no art. I .. Parágrafo 2º ... . compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal ".. "b".. 155. Parágrafo 1o .1.

considerando as circunstância de sua emissão. E se o Estado não pode o mais ( acabar com o princípio da não cumulatividade) também não pode o menos ( mitigar o referido princípio). etc. da CF/88). Mas. pelas Constituições dos Estados.5 .só para os casos de isenção ou de não incidência e. toda a vez que o Estado ultrapassa os limites fixado pela Constituição Federal. a nenhum título. na medida em que o legislador constitucional já elencou exaustivamente na própria Constituição.As disposições basilares delimitam a competência do legislador ordinário. aquele comando expedido fora do seu limite de atribuição de competência. ainda que contivesse.4.Edvaldo Brito. que legitimava o Presidente da República como fonte legislativa. a vedação seria absolutamente inconstitucional. excepcionais . em pleno recesso compulsório do Congresso Nacional.são exceções ao princípio constitucional da não cumulatividade.116: " Até a edição da Lei Complementar nº 87. lei alguma poderá modificar o perfil do imposto definido pela Lei maior. tais como: definição de contribuintes. Desta forma. de 13. é alargar esse campo e prever outros casos de vedação ao crédito ou que restrinjam sua utilização. seu fundamento de validez o Ato Institucional nº 5 de 13.09. as restrições legítimas ( art. Ademais.96. Dialética.12. Se a regra é constitucional. assim. 2. pela Constituição Federal. leciona na obra "O ICMS. consequentemente.2. conceitos e formas de direito privado. 2.68. pg. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. ele age além do poder que lhe é outorgado e. apesar de formalmente não ser lei complementar. A matéria. o Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 110: " Artigo 110 . para definir ou limitar competências tributárias". Embora caiba à lei complementar dispor sobre vários aspectos importantíssimos para que torne viável a cobrança do imposto. 155.12. não pode. O que. porisso. "a" e "b". utilizados. mesmo assim. ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios. essa matéria esteve disciplinada pelo Decreto. Essas hipóteses. tinha a sua materialidade. sendo. prefixando-lhes no plano abastrato da norma. não tem validade normativa.A Constituição já disciplinou os casos em que os créditos pode ser vedado. também. 2. parágrafo 2º. se diversamente não dispuser norma infra-constitucional . II. por ser hierarquicamente superior. quais as únicas e possíveis hipóteses de restrições e limitações aos créditos de ICMS sobre entradas no estabelecimento. substituição tributária. a exceção só pode estar na própria Constituição.3 . o conteúdo e o alcance de institutos. incentivos fiscais. traçando um rápido histórico. créditos tributários. expressa ou implicitamente. definitivamente.2 . foi regrada pelo Convênio .A lei tributária não pode alterar a definição. compensação do imposto. Verifica-se que o Decreto-Lei nº 406/68 não contém qualquer restrição quanto à apropriação dos créditos relativos ao ICMS.Lei nº 406 de 31.68.

88. em conclusão. 554). compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual ou de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado. ao Poder . porrisso. um único fato gerador. pg.. e visa distribuir equanimente a carga tributária de modo que cada contribuinte suporte apenas a fração que lhe couber no conjunto. no estabelecimento. Em razão disto. pacificou-se . Ao cuidar do princípio da não cumulatividade. Com assevera Hamilton Dias de Souza." 2. a recém publicada Lei Complementar Nº 87/96 cuida de quase todas as matérias previstas na Constituição Federal como passíveis de regramento por diploma de carácter nacional..Caderno Jurisprudência Tributária.. Com isso. E continua o autor: " Polêmica a eficácia desse convênio. E a seguir o artigo 20 diz que: " é assegurada ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria real ou simbólica. são interpretativas e. a dicção constitucional " compensando-se o que for devido. oponível. em face da disciplina. 24/96. Tratra-se. 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias do estatuto político de 1988. reproduzindo a norma do artigo 155. estabelece que " o imposto é não cumulativo.O princípio da não-cumulatividade do ICMS faz nascer um ralação de crédito. de modo direto. O artigo 19 da LC 87/96.. 2. contudo. 2. nos termos do inciso I do artigo 106 do Código Tributário Nacional ". ao sujeito passivo do ICMS.nº 66 celebrado em 14. oriundas da Lei Complementar nº 87/96. pois. relativamente às mercadorias entradas no estabelecimento.7. ao mesmo tempo. ( . uma relação de débito contra os Estados e o Distrito Federal. § 2º... inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente. tendo em vista o § 8º do art.9. a ele superveniente. de disciplina integral do tributo estadual.8. com revogação de todas as demais leis complementares. inciso II da CF/88. no sentido de que seria instrumento de colmatação das lacunas do Decreto-Lei nº 406/68.12. em especial quanto à sistemática de compensação do imposto. por via de consequência. inconstitucionais restrições impostas pelo Convênio nº 66/88. do ICMS na Constituição de 1988. devem ter eficácia retroativa. o artigo 20 da LC Nº 87/96. gera um duplo efeito jurídico: o débito para o sujeito que promove a saída do bem ou prestação dos serviços e o crédito para o sujeito destinatário daqueles bens ou serviços.. Salvo as drásticas e. pode-se afirmar.6. que as novas regras favoráveis. dispôs que ao contribuinte é assegurado o creditamento do ICMS cobrado nas operaçõe anteriores.)" ( IOB . ipso facto. inclusive a destinada a seu uso ou consumo ou ao Ativo Permanente. confere.". em favor dos contribuintes e.. Realmente. Este princípio leva em conta o ciclo econômico de produção e circulação como um todo. sendo um autêntico código do ICMS aplicável em todo o território nacional. por revestirem natureza de "lex mitior". o direito de abatimento. (o grifo não é do original) 2.

( Hugo de Brito Machado. nitidamente. o legislador constituinte teve em mira beneficiar o contribuinte ( de direito) deste tributo e. é o que realiza mais amplamente o princípio da não-cumulatividade. Dialética. portanto ( Aires F. 148). a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. ( Roque Antonio Carraza. em sentido amplo. categoria jurídica de hierarquia constitucional: porque criada pela Constituição. in ICMS . O regime do crédito financeiro..Geraldo Ataliba e Cleber Giardino.12. ou mesmo ao consumo ou à imobilização. Aspectos Fundamentais do ICMS .. mencionados por Roque Antonio Carraza. " O ICMS. seja na cobrança ( atividade administrativa) do tributo. ou de um bem. a quem convém preços mais reduzidos ou menos gravemente onerados pela carga tributária. como é fácil de se ver. do art. em conjungação com o inciso II do caput ( redação da Emenda Constitucional 3/93. produto intermediário. 131. Por meio do princípio da não cumulatividade do ICMS. Dialética. citando Geraldo Ataliba e Cléber Giardino: " A Constituição não tomou emprestado da economia um fugidia não cumulatividade.Entende-se como regime do crédito financeiro aquele no qual todos os cutos. e não causa .Da consideração do preceito do artigo 2º. O próprio Texto Constitucional que outorgou ao Estado o poder de exigir o ICM. Mais que isso: é direito constitucional reservado ao contribuinte do ICM. o ônus do ICMS respectivo configura um crédito deste imposto. a utilização como matéria-prima. na obra já citada: " O 'abatimento' é. in Revista Dialética. Barreto. pg.. exatamente porque os submeteu aos efeitos jurídicos tipicamente produzidos por um determinado sistema de abatimento criado pela própria Constituição ( a não cumulatividade é resultado. nº 25.11 . acondicionamento. de modo inconstitucional. seja na instituição ( providência legislativa). p. Ao contrário. para fazê-la iluminar a compreensão do sistema de abatimentos.. 2. 2. pg 131) 2. José Eduardo Soares de Mello. no caso de agir. 155. II. pg. embalagem. fez do ICMS e do IPI tributos não cumulativos.10 . 13): . ao mesmo tempo. Sempre que a empresa suporta um custo. 1997.Teoria e Prática. e quer seja este destinado à revenda. o consumidor final ( contribuinte de fato). decorre. direito público subjetivo de nível constitucional.13 .Público. oponível ao Estado pelo contribuinte do imposto estadual.. ensejam créditos respectivos. que vierem a ser onerados pelo ICMS. deu ao contribuinte o direito de abatimento". seja ele consubstanciado no preço de um serviço.. do sistema de abatimentos)" 2.

Ed. é constitucional. o que faz que este tributo grave o valor agregado à mercadoria. na obra Limitações Constitucionais ao poder de Tributar.a. b) como tal. não emerge da lei.32: " A lei complementar não cria limitações que já existiam na Constituição. 2. quanto do IPI." 2. d. I. c. na obra já citada: "a) o direito de crédito. o crédito é consequência inexorável e automática de todas as operações tributadas. Desse modo. Forense. nem dela depende. b.de débito de ICM . o legislador não pode condicionar seu exercício.16. São ainda os consagrados mestres Geraldo Ataliba e Cleber Giardino que oferecem a seguinte sintese conclusiva. por conseguinte. nessas incluídas as incorporadas ao ativo imobilizado. " f) o crédito e o débito são entidades distintas e inconfundíveis emergentes de fatos diversos. 2. da CF).total ou parcial . a lei não pode vedar ou reduzir crédito em nunhuma hipótese. tanto do ICM. e) este ( adquiriente) passa a deter título jurídico ( crédito) que poderá ser usado para abatimento de imposto a pagar ( forma de pagamento . O direito ao crédito em decorrência da aplicação do princípio da não-cumulatividade é constitucional e não legal. 1985. 6ª edição.A esse respeito eis o escólio de Aliomar Baleeiro. não restringe nem dilata o campo limitado. qualquer exigência legal que gere distorção ou restrição no seu exercício fere o dispositivo constitucional. facilitando sua execução de acordo com os fins que inspiram o legislador cosntituinte".14. parágrafo 2o. a norma que institui o crédito é a própria Constituição: logo nenhuma lei pode dispor em sentido contrário. Considerando-se que o ICMS está sujeito ao princípio da não cumulatividade (artigo 155. é plenamente de direito os créditos do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. além daquelas que se destinem a integrar o produto final e a ser consumida no . c) por isso mesmo. Completa e esclare as disposições relativas à limitação. toda e qualquer aquisição decorrente de operação tributada ( inclusive a de bens de capital) é geradora de crédito de ICMS. d) esse direito surge com a realização de operação tributável em benefício do adquirente. p.15 . submetidos a regimes autônomos.

256): " A Constituição alude a cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços e compensação do montante cobrado nas (operações ou prestações) anteriores.21. 2. pois. página 32). sem registrar. O cerne da não cumulatividade está no direito à compensação ( como um direito pleno. importando que o recolhimento dos valores devidos observará um sistema de crédito e débito com a compensação da carga fiscal suportada no momento da entrada da matéria-prima. que o contribuinte tem de deduzir num deteminado período. em fiel cumprimento à norma maior. produtos. conceituado pela compensação entre débito e crédito fiscal. com o "quantun debeatur".20. (Estudos de Problemas e Casos Tributários. Também não são diferente os ensinamentos de Gilberto Ulhôa Canto: . pg. 2. a técnica da não.1969. que o princípio da não-cumulatividade exige a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. de tal forma que as incidências sucessivas. 2.19 . S. temos a lição escorreita de Heron Arzua ( Créditos de ICMS e IPI. em nunhum momento. Daí a razão de concluir haver a Constituição de 1988 estruturado o princípio da não cumulatividade do ICMS pelo regime de compensação irrestrita de créditos e débitos fiscais. nas entradas e saídas. sem limitações e restrições. O ICMS compõe com o IPI. O primado da não cumulatividade.processo de industrialização.cumulatividade tem por fim evitar a superposição de incidências sobre uma série de operações que visam completar um único ciclo econômico de produção. do ICMS devido pelas saídas. Paulo . materiais e mercadorias. e por todas as entradas. parágrafo 2o. que dispõe que a isenção não implicará crédito ou acarretará anulação do crédito relativo às operações anteriores. As únicas restrições ao creditamento do ICMS são as apontadas no art. § 2º. 155. Esta superposição é evitada através do mecanismo de crédito e débito de imposto pago e a pagar quando feito generalizadamente. é óbvio. aliás. o valor do ICMS pago pelas entradas. Pelo disposto no artigo 155.Nesse sentido. in Revista de Direito Público. se agregassem ao preço significando muitas vezes imposto sobre imposto. formas tributárias nas quais vige o princípio da nãocumulatividade. I da Constituição Federal. 2. II. que ditas operações devem estar ligadas ou dizer respeito à mesma mercadoria ou ao mesmo serviço que o contribuinte impulsiona em direção ao consumo ou ao uso ".18. Segundo Ruy Barbosa Nogueira. por desígnio constitucional. da Constituição Federal. como seguido pela Lei Complementar 87/96. 2.17. nº 64. tem como função evitar a tributação "em cascata". sem restrições). em relação às saídas.

portanto. como leciona Bernardo Ribeiro de Morais. do montante do ICMS a pagar. confere. pelos contribuintes.973. a entrada de bens destinados ao consumo. 2. 2.23. 137) 2. às pg.). b) calcular o imposto sobre o valor integral da operação tributada. veículos . matérias-primas e outros bens tributados ( máquinas. salvo nas hipóteses expressamente previstas na CF. deduzindo-se do imposto a pagar o valor do imposto pago na operação anterior. Nota-se que o legislador não distinguiu as mercadorias para uso ou consumo no estabelecimento. S. geram a partir da CF/88 irrestrito crédito. " ( in ICM não cumulatividade. pelo contrário. desde que onerados pelo ICMS. ampliar. Assim. nessa conta creditando-os os montantes do imposto recolhidos por outros contribuintes que figuraram em fases anteriores do processo econômico e debitando-se os montantes totais do tributo calculado sobre valores das operações de saídas que se processem no mesmo período." Ficou claro que a não cumulatividade do ICMS é assegurada por diversas disposições constitucionais e de legislação complementar que prescrevem o recolhimento. I .A LC 87/96 " teve por missão suprema integrar.). etc. preleciona: "A Consituição ora em vigor.24 .Revista dos Tribunais. tornando-se claras e práticas. bem . vol.Paulo. materiais de expediente. p. 205) 2. material de escritório. 150 da obra já citada. Para tributar esse valor agregado. Revista de Direito Tributário. com o recolhimento aos cofres estaduais apenas do saldo resultante. Dialética. embalagens.) adquiridos pelo contribuinte. restringir ou limitar os seus efeitos. 363). o artigo 31 do Convênio 66/68 dispõe que não implica crédito de imposto para efeito de compensação. pág.. (Curso de Direito Tributário . 29/30. daquelas que integram fisicamente o produto final. ao contribuinte. tudo o que foi devido por outros contribuintes que lhe prestaram serviços ou lhe forneceram mercadorias. etc. não podendo.Roque Antonio Carraza.Vol. independentemente de seu destino ou de sua utilização". o ICM grava apenas o valor acrecido em cada etapa do ciclo econômico (. o direito de abater.25. ( Aroldo Gomes de Mattos. todavia. uma diretriz de créditos/débitos ( as entradas fazem nascer créditos.Comentários à LC 87/96. explicitar e interpretar as normas constitucionais que dispõem sobre o ICMS. Impondo restrições e limitações. as saídas débitos) ". 1. pg. de apenas o saldo de uma conta corrente fiscal que se apure ao fim de um determinado período.22. ICMS. Ora quaisquer espécie de bens ou mercadorias ( matérias-primas.. Estabelece. o legislador poderia adotar duas formas: a) calcular o imposto sobre a diferença entre a operação tributada e a anterior. produtos intermediários. e serviços recebidos.

28. portanto. chega-se à conclusão de que não pode o Convênio 66/88. 155. no ressalvando-se. 67.O Crédito do Contribuinte . uma vez que regime que decorrer da nãocumulatividade adota o critério de fazer o confronto do tipo imposto contra . já que o custo dos bens e serviços adquiridos pelo contribuinte é repassado ao preço do produto final 2. constituindo-se. Se assim o fizessem estariam tornando-os cumulativo. p. não podendo ser restringido pela lei ordinária. sendo o princípio da não-cumulatividade baseado no critério do tax on tax . exclusivamente.27. Mas. buscando impedir que o contribuinte se credite de cem por cento do imposto que incidiu sobre as mercadorias em geral. num imposto diverso em seus efeitos jurídicos e econômicos daquele que está plasmado no art. consubstanciadas Estatuto Supremo . nem pelos atos administrativos as exceções da Fazenda Pública. os serviços de transportes ao e de comunicação. ao ressaltar que.213): " O direito ao crédito do ICMS surge no mesmo instante em que se verifica o fato jurídico-tributário deste imposto. I.e não no do basis on basis . 74/75. Não se justifica. então teremos o ICMS como um tributo meio-nãocumulativo e meio-cumulativo. ser compensado como o que for devido em cada operação o montante cobrado nas anteriores. inclusive os bens adquiridos para o ativo permanente do estabelecimento. produtivo indistintamente. desta maneira. concluiu o Plenário do IX Congresso Brasileiro de Direito Tributário ( Revista de Direito Tributário. da Carta de 1988. Julio de Castilho Ferreira. nunca impuseram limitações de crédito do imposto.concluiu que o crédito há de ser cem por cento do imposto que incidiu sobre a entrada de mercadorias em geral : " Se o principio da não-cumulatividade não operar em função do movimento global de entradas e saídas de mercadorias e serviços. nossos Textos Constitucionais e Complementares. pelo quando na estão forma vinculados processo onerado imposto anteriormente explicitada. sob o enfoque do custo financeiro incorrido. pp. portanto. I e II) ( aprovado por maioria)".26.Ed Sintese. indiscriminadamente. Assim. § 2º. § 2º.isenção e não incidência ( art. Por esse motivo. vinculado ao processo produtivo onerado pelo imposto. a ação do Fisco. 2. 2.. devendo. estabelecer restrições inovatórias quanto ao direito de crédito na aquisição de quaisquer bens ou mercadorias. não seja nele consumidos ou não integrarem o produto final na condição de elemento indispensável a sua composição. 155.como a entrada de mercadorias ou produtos que. in ICMS . Malheiros Ed. utilizados no processo industrial.

...118/91).. credor e devedor um do outro. II... A lei cria uma obrigação para o fisco mas estabelece de que modo ela é exigível pelo credor e este modo é a compensação.32. Note-se que o contribuinte tem um crédito que resulta da determinação legal. suas obrigações extinguem-se até onde se compensarem.. à prestação de serviço tomado: I.29.. consolidado no artigo 48. explicita: " A lei atribui ao contribuinte um crédito contra a Fazenda Estadual em soma igual ao do imposto sobre as mercadorias entradas... ainda... ao mesmo tempo.. RDT nº 45. ( Nesse sentido o artigo 29 da Lei Paulista no 440/74... mesmo obrigados a se aterem aos Textos Constitucionais e Complementares citados..É ainda Roque Antonio Carraza. normas estaduais sobre o ICMS.. ..... está assim redigido.30 .31..) 2. em ICMS. conforme o caso. vedam expressamente a manutenção do crédito do imposto incidente sobre materiais de uso ou consumo do próprio estabelecimento... II. Para uso ou consumo do próprio estabelecimento. 39. III. na prestação de serviços. que esclarece: " De qualquer modo. contrariando frontalmente a Lei Maior..Alcides Jorge Costa.. havendo créditos de operações ou prestações anteriores o direito de abatimento é inafastável.Créditos .. sendo inconstitucionais as leis ( complementares ou ordinárias) ou os atos administrativos que dispuserem em sentido contrário". O inciso II do artigo 40.. 2. que importa em compensação apenas do imposto incidente sobre bens incorporados fisicamente ao produto final. assim entendido a que não seja utilizada na comercialização e a que não seja empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou.imposto ( montante do imposto pago x montante do imposto a pagar) e não do modo da mercadoria ou serviço contra a mesma mercadoria. os Estados sempre legislaram restringindo o referido princípio à sistemática do crédito físico. . pg. Portanto..Natureza Jurídica.. do Decreto no 17. Todavia... bem como o artigo 40 da recente Lei no 6.374/89. Nestas condições. Em determinado momento. Decreto 33...... fisco e contribuinte são. "in verbis": "Artigo 40 ..777/81.".É vedado o crédito do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida e." 2. Importante ressaltar que a não cumulatividade tem que . 2.

mutilá-lo ou retardá-lo" 2. 2. II. A venda poderá ser dos mesmos produtos. E disse. Aroldo Gomes de Mattos.O saudoso Geral Ataliba. que é o sistema de abatimento. introduzir qualquer tipo de modificação tendente. b) destarte. segundo os lineamentos constitucionais. de produtos fabricados graças ao consumo de inúmeros insumos no processo de fabricação. em honenagem ao cânone da não-cumulatividade do tributo. pg. incs. todas as mercadorias adquiridas e incididas pelo ICMS geram o direito a crédito para aproveitamento. ICMS . praticamente resume: " Ex positis. que tem como suporte o art. III e IV. e dá a medida. ao contrário do inc. da esma Carta. Para Ives Gandra da Silva Martins. hoje chamado de compensação. o chamado ICMS é um direito constitucional. traça o real perfil definido pela Constituição.será não-cumulativo. à restrição de tais limites.. O legislador não poderá sob pretexto algum. ao ensinar: " A Constituição Brasileira desprezou todos os métodos e escolheu um só. de produtos com aquelas matérias-primas fabricadas. emerge claro e límpido o direito subjetivo constitucional das empresas de crédito do montante do ICMS incidido na tomada de serviço ou na aquisição de mercadorias ou bens. uso e consumo ou integração no ativo fixo). Então. a lei não pode reduzir a medida. OAB-SP pág. sem respaldo na CF/88. letra b. no parágrado 2º.. tudo conforme se . não está a disposição do legislador. pg. inc.. logo se a lei não dá. 178 e seguintes). compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação de serviços com o montante cobrado nas operações anteriores. I. não expediente que possa reduzí-lo. ao mínimo que seja. I.ser rigorosamente obedecida.35. do artigo 155: o imposto . não é um direito legal. § 2º.34. 159 e seguintes. Se a Constituição dá.Cometário à LC 87/96. anulá-lo.33. Está aí o princípio. È a Constituição que me dá esse direito. in Revista de Direito Tributário Nº 48/89. seja qual for o seu posterior destino ( revenda. II. não pode tirar. art. 151. 2. (Advocacia Empresarial. pode-se chegar às seguintes conclusões: a) as restrições feitas pelo Convênio 66/68.ICMS . inclusive os materiais para uso ou consumo. 31. 155. são uma infeliz e inconstitucional inovação dos Senhores Secretários Estaduais de Finanças. . Agora está dita a regra que assegura a eficácia do princípio.

tornamos a acentuar ... serviços e bens de capital. na composição do preço da mercadoria. o Supremo Tribunal Federal adota idêntico entendimento: "O princípio da não-cumulatividade de certos tributos. citado. I... parágrafo 2º. Nem mesmo a lei complementar . I. inc. etc. XII. da CF/88-. pg. nº 25. mormente na última venda.37 . As leis estaduais e os atos normativos. in Revista de Direito Público. 2.. a parcela representativa do tributo venha representar percentual excedente do que correspondente à alíquota máxima permitida em lei. o fazem por preconceitos históricos. do disposto na CF. nas diversas fases de seu ciclo econômico.pode criar obstáculos ou de alguma maneira inovar na regulação deste direito à "não-cumulutividade"."..) ou dos serviços de transporte e de comunicações que lhe são prestados.nº 147-420. de matérias primas. gera irrecusavelmente crédito a ser compensado com operações tributárias próprias.36 . Daí porque. para ser fruído por inteiro. que restringem o direito ao crédito do ICMS sobre o pressuposto de que o crédito é meramente físico. § 2º.Afinado no mesmo diapasão. contidas em leis ou atos normativos infralegais. como o ICMS tem por objetivo impedir que. nº 64.260: " . § 2º. insumos. uso ou qualificação da mercadoria.fora do limitado campo adjetivo e procedimental que lhe reservou a Constituição ( art. 2. que foi exatamente disciplinado pelo próprio Texto Magno". pg. Opera ele. art. Heron Arzua assevera (Créditos de ICMS e IPI.. independentemente do destino. como disposto no artigo 23 da CF/69 . assevera: ( Dialética. de venda ao consumidor final.são inconstitucionais as restrições ao direito de abatimento do ICMS. com muita facilidade.. 155..percebe.. 153) " O direito à não cumulatividade do ICMS independe. bens e serviços para fisn de crédito do ICMS. consumo. por meio de compensação do tributo pago na entrada da mercadoria com o valor devido na ocasião da . a compra. integração no ativo fixo.artigo 155. uso.Roque Antonio Carraza ao comentar a irrevelância da destinação das mercadorias. da destinação que o contribuinte vai dar às mercadorias ou bens que adquirir ( revenda. 155.38 Na Revista ADCOAS Jurisprudência -1995. 2. c) . embalagens.. por contribuinte do imposto.

e pela sua natureza não-cumulativa cada unidade da Federação é obrigada a reconhecer. A alegação de que o empresário é consumidor final dos bens destinados ao ativo imobilizado. pois. escreveu: " O ICMS. insumos sempre necessários processo . desta forma interessa tributar a mais-valia embutida na mercadoria diminuída. numa cadeia de incidências. é um dos impostos mais complexos. Aliás. complicados e de difícil operacionalização. a regulamentação. compensando-se o que for devido em cada operação relativa a circulação. com expedição de centenas e centenas de Decretos ratificando Convênios de toda ordem. ou de materiais de uso ou consumo.41. um imposto não cumulativo. que a operação de venda é tributada tão somente pelo valor adicionado ao preço." 2. com o montante do ICMS cobrado nas operações anteriores. pg. 281. Atlas. pois os bens do ativo são adquiridos com o mesmo objetivo pelo qual se adquirem matérias-primas. Trata-se de um imposto com características nacionais. e não sobre mercadorias agregadas. ou tais seja. 201.de fato. grava operações interestaduais." 2. por esse motivo. por lei complementar.saída. Atlas 1995. que. apesar de ser competência estadual. porque incide a cada operação de circulação jurídica ou econômica da mercadoria. in Direito Financeiro e Tributário.e." 2. O direito ao crédito deve-se estender não só aos materiais de uso e consumo. está criando uma verdadeira situação de caos legislativo. usurpando matéria de reserva legal. enquanto os governos estaduais tiverem interesse em continuar tributando à margem da lei e à sombra da confusão. ainda que não se integrem fisicamente ao produto final. Vittorio Cassone. ensina: " Pelo que se extrai das normas constitucionais. não virá. in Direito Tributário. mas também aos bens adquiridos para integrar o ativo permanente das empresas. significando na prática. o ICMS mão é um imposto sobre o valor agregado. não justifica a adoção do crédito físico. A natureza jurídica do ICMS é sua essência.39. portanto de todos os custos que compõem necessariamente o preço final.40. o imposto é sobre o valor agregado. o objetivo são de produzir algo ao para posterior de comercialização. crédito de imposto pago a outras. Evita-se. atualmente. 6ª edição. cumulação do tributo. A falta de lei complementar para disciplinação deste imposto. estão neles incorporados financeiramente . Em síntese. Kiyoshi Harada. pg. como comanda a Constituição Federal.

pela taxa ou margem de lucro. p. a aridez da teoria. 64. XII. exclusivamente. in Revista de Direito Tributário. não possuindo efetivo caráter inovatório. ' disciplinar o regime de compensação de imposto' ( art. na Constituição.Tal opinião. rigidamente. A mesma Lei Maior. . vamos.Recorrendo mais uma vez aos ensinamentos de Roque Antonio Carraza. com base no qual se calcula o preço da mercadoria. incumbiu à lei complementar tão-só a fixação do mecanismo. 2. o conteúdo do princípio da não-cumulatividade está posto. para melhor levar a cabo seus objetivos institucionais. vem dar ponto final às inúmeras discussões entre fisco e cobribuintes sobre a não-cumulatividade do ICMS. estadual e municipal. práticos e operacionais. c). um pouco. caracterizando-se como lei nacional que fundamenta. tornando claros.44 . in Revista de Direito Tributário. A Lei Complementar objetiva explicitar a norma constitucional. O alcance da Lei Complementar no que concerne ao princípio da não cumulatividade foi bem definido no magistério de Heron Arzua. agora. Não resta a menor dúvida que a Lei Complementar 87/96. pg. os comandos constitucionais". nº 64. dar alguns exemplos práticos. Entendemos que têm direito ao crédito em questão.industrialização e compõe o custo do produto final. do método. 256: " Ora. temos: " Deixando de lado.equipamentos de informática. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. 155. mas meramente regulatório. de José Eduardo Soares de Melo ( Questões. praticando operações ou prestações de serviços tributáveis por meio de ICMS. 302): " À Lei Complementar cabe. inspira e permeia as legislações federal. as empresas que.43. entrementes. da forma pela qual se implementa o regime da compensação ( período considerado. p. isto é. também. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática ' nãocumulatividade'.42. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). 163 da obra já citada. soma algébrica de fatos geradores ocorrido em um período". na obra Créditos de ICMS e IPI. 2. v. adquirem: I . jamais torpedeá-lo ou limitar. 2.

II . 2. que são por legião. Em suma. IV.matérias-primas. ao consumo ou ao ativo permanente. os menos cautos podem supor que só a partir destes marcos temporais é que o contribuinte pode ter acesso irrestrito ao direito constitucional à não-cumulatividade do ICMS. § 2º. 36).Como a Lei Complementar 87/96 limitou-se a estebelecer que somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso e consumo do estabelecimento. I) e que somente darão direito ao crédito as mercadorias destinadas ao ativo permanente entradas no estabelecimento a partir de 1º de novembro de 1996 ( art. que. nele entradas a partir de 1º de janeiro de 1998 ( art. corrigidos monetariamente.46. do Texto Supremo. pelo menos a partir de 1988. com o advento da CF/88. serão postos em comércio. 155. porém. I. que serão utilizadas na fabricação de mercadorias. deixou de exercer se direito de crédito. Os exemplos poderiam ser multiplicados.máquinas ou ferramentas. rende ensejo à utilização do crédito do ICMS. Só as hipóteses de isenção e não incidência fecham as portas à plena fruição deste direito constitucional " 2. pode fazê-lo a qualquer tempo. a LC 87/96 acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições.presentes. televisão. que a ela preexistia. .veículos. 2. brindes. a final. Mas. ainda. 33. pelo menos desde 5 de outubro de 1988 ( data da promulgação da atual Constituição). que ornamentarão o estabelecimento ou servirão para divulgar as atividades nele desenvolvidas. e VI . V. Visto. ventilador. operou-se a ruptura da ordem jurídica anterior. o contribuinte tinha o direito ao crédito de ICMS nas aquisições de bens destinados ao uso. etc.objetos voluntários ( rádios. que venham a ser utilizados para o transporte de seus funcionários ( auto transporte). flores . etc. e observados as formalidades legais. tudo o que viabiliza a atividade comercial da empresa. o direito de crédito. pois que. de que aqui requer-se. contados a partir de abril/89.45 . Errou.47. III. Em suma. existia. pára serem aplicadas em seus produtos. quando. inclusive bens de uso e consumo ou ativo permanente. na verdade. e não importa o motivo. ). para serem aplicados em seus veículos que prestam serviços de transportes transmunicipal. já que deflui do art. respeitando o prazo prescricional de cinco anos. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito.

" 2. c) isto é." 2. o "crédito financeiro" de todas as aquisições realizadas no período não prescrito. mas. XII.51 . 2. em ICMS -Comentários à LC 87/96. pg. créditos do ICMS as aquisições de serviços de transporte intermunicipal e interestadual por esse imposto onerado." ICMS Materialidades e Princípios Constitucionais. 162): 2. in Revista de Direito Tributário. p. Dialética. a CF/88 aboliu a liberdade que tinha a LC para estipular o que permitia crédito fiscal ou não. jamais torpedeá-lo ou limitar.52.2. 162: " Vai. exclusivamente. bem como os insumos que não se incorporavam ao produto final ou que não eram consumidos no processo de industrialização. ao lado da compra de energia elétrica.48. assim. além de determinados serviços tributados pelo ICMS. minérios. todavia. isumos. provocaram.O contribuinte tem o direito incontornável de lançar em sua escrita contábil. agora. etc) Marco Aurélio Greco e Ana Paula Zonari. 64.Geram. materiais. 2. in Curso de Direito Tributário " vol. p 302. bem como os de comunicações. pela sua ambiguidade. . CEJSP. peças. SP. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). o assunto ficou inteiramente superado. O crédito deve ser relativo a todas as operações de entrada de mercadorias. porém. na época.50. não a partir de 1º de novembro de 1996 ( no caso das mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento) ou a partir de 1º de janeiro de 1998 ( no caso das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento). Dialética. conforme bem explicitou José Eduardo Soares de Melo ( "Questões". p. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática da não cumulatividade. combustíveis. 137. bens ou serviços. de forma imediata e integral.49.Roque Antonio Carraza. partes. § 2º. utilizá-lo como moeda de pagamento deste tributo ou transferí-lo a outros contribuintes nas formas estabelecidas na legislação de regência. Malheiros Ed. uma série de demandas administrativas e judiciais. máquinas. nº 25. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte.) " À Lei Complementar cabe. Essas vedações.. resume a questão: " Antes da LC 87/96. 155. Aroldo Gomes de Mattos. Todavia. daí. ' disciplinar o regime de compensação de imposto ' ( art. para no momento oportuno ( em geral a cada trinta dias). não geravam crédito as aquisições de bens destinados ao ativo permanente. que o benefício em tela é devido.

. Dialética..À guisa de conclusão e pondo um pá de cal em qualquer argumentação que porventura busque se insurgir contra o aqui apontado. revelando-se inconstitucional a norma ( incisos I e III do art.. a saber: . Foi a própria Constituição que assim preceituou.Aires F.. 2.11. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagrante descompasso com a Constituição". 155.... têm-se: " Em complemento. acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. 283/284.. b.96). a Constituição só prevê duas execeções ao direito de crédito. II. Dialética.Limites da Lei Complementar. cabe apontar demais pontos de interesse o entendimento do cânone da não-cumulatividade. inclusive de bens de uso..sim. consumo ou ativo permanente do estabelecimento . 2. Dialética. reduzir ou eliminar o direito de "creditar-se" pelo ICMS relativo a operações anteriores. pg. c.1. Em resumo.. respectivamente)". por inocorrer enquadramento à restrição constitucional. Barreto.. 2. 11. desde a data de sua aquisição. p. quando uma nova ordem jurídica foi inaugurada. nenhuma lei pode condicionar. .. onde o mestre nos brinda com o que segue: "Em suma.98 e 1º. pp.No magistério de José Eduardo Soares de Melo.. in Curso de Direito Tributário.. nº 25. podemos concluir afirmando que: a. leciona: " Todos são créditos e débitos do ICMS. desde a promulgação da Constituição Federal de 1998...que não devem implicar posterior operação/serviço tributado . 166. Sendo a operação subsequente " de circulação de mercadorias".. e) a aquisição dos bens destinados ao uso..53 .. vale a pena conferir a primorosa lição de Roque Antonio Carraza. Logo. a Lei Complementar 87/96. no caso do ICMS: as versadas no art. a compensação com créditos decorrentes de prestação de serviços ( e vice-versa) não pode sofrer rejeição. a formulação constitucional é ampla e irrestrita: toda operação tributável gera crédito... 33 da Lei Complementar nº 87/96) que fixou termo inicial para momento ulterior ( 1º. § 2º..55.têm assegurado o direito ao crédito. in Crédito de ICMS ..54 .

§ 2º. os argumentos aqui desenvolvidos convergem para a necessária conclusão de que é amplo e irrestrito o direito de crédito do ICMS sobre todas as aquisições. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagante descompasso com a Constituição.) Diante de todo o exposto. Logo. ultrapassando as raias da constitucionalidade. já que deflui do art. que a ele preexistia. . do Texto Supremo". quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. inclusive dos materiais de consumo e de bens do ativo imobilizado.consumo ou ativo permanente. Errou. ( g. 155.n. I. porém.