ICMS - LEI COMPLEMENTAR 87/96

Antonio S. Poloni

1 - BREVES COMENTÁRIOS 1.1 - Foi sancionada e promulgada a Lei Complementar 87, de 13.9.96, que introduziu relevantes modificações na disciplina do Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e Comunicação - ICMS. Dentre as principais alterações, em atendimento ao disposto na Lei Maior, podemos destacar o direito ao aproveitamento do crédito do ICMS na aquisição de bens de capital e também de uso e consumo. 1.2- No que diz respeito à sistemática de apuração do ICMS, a Lei Complementar Nº 87/96 passa a reconhecer o direito do contribuinte ao aproveitamento de créditos sobre operações anteriores, de que resultem a entrada de bens destinados a seu ativo fixo e ao uso e consumo. Com isso, o encargo tributário relativo ao ICMS incide nas operações que resultam na entrada de todos os bens e qualquer bem, mercadoria e insumo utilizado e/ou consumido, e também que integre o custo final da mercadoria produzida ou revendida deve gerar crédito de ICMS, a fim de evitar a cumulatividade do imposto na operação seguinte. 1.3. Para atender os objetivos sociais as empreasas adquirem materiais, matérias-primas, materiais de embalagens, insumos, serviços, bens do ativo imobilizado, etc., mas por posição de extrema restrição, evidentemente objetivando maior arrecadação, a legislação do ICMS , contrariando flagantemente ao que dispõe a Constituição Federal, não autoriza a apropriação do ICMS cobrado nas aquisições de materiais de uso e consumo. Quanto aos bens do ativo imobilizado, por força da Lei Complementar 87/96, a partir de 1.11..96, passou-se a gerar creditos do ICMS pelas entradas tributadas. 1.4- A Lei Complementar 87/96, entre outras providências regulou o ICMS no Sistema Tributário Nacional, preenchendo uma lacuna existente desde a promulgação da Constituição Federal, pois os Estados foram autorizados a fixar "provisoriamente" normas, no texto do parágrafo 8º do artigo 34 do ADCT. Essa provisão durou sete anos. A LC entrou em vigência em vigor na data de sua publicação (16.09.96), com as exceções que mencionou, cabendo aos Estados, implementá-las na legislação estadual.

A citada Lei Complementar veio dar ênfase às discussões judiciais em razão da legislação ordinária vedar o crédito do ICMS relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento.9. a Fazenda Estadual admite a legitimidade do aproveitamento dos créditos do ICMS incidente sobre tudo quanto entra no estabelecimento do contribuinte.01. no entender da remansosa doutrina pátria. II e III. o fez no âmbito da competência que lhe fora constitucionalmente atribuída. de modo que jamais poderia sobreviver a regra que a pretexto de indicar prazo para a sua entrada em vigor ( que a rigor seria imediata desde a promulgação da CF/88). desde que dele saia como resultado da mercância.374/89. no mesmo estado físico ou por incorporação física a um bem transformado. adveio a LC Complementar nº 92. doutrinadores e advogados militantes no direito tributário.) . O sujeito ativo sempre argüiu em sua defesa o " respaldo constitucional do provisório". artigo 40.Ocorre que.poderiam ser creditados a partir de 1º janeiro de1998-.96). por pressão dos governadores dos Estados. fortemente combatidos por juristas . 1. entende-se ser legítimo o aproveitamento dos créditos de ICMS pelas entradas de mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. liquidos e certos.11. 1. é inconstitucional porque uma vez assegurado o crédito do contribuinte. porquanto o Convênio 66/88 estaria fazendo as vezes de lei complementar.Diante dos fatos.colocando um ponto final nas inúmeras discussões judiciais movidas por contribuintes para verem seus créditos de direito.5. a falta de lei complementar. de 21. dentre outros motivos. como fartamente ficará demonstrado neste trabalho. tornando-o o inútil e ineficaz. serem reconhecidos pela Fisco. inc.97. assim entendida a que não se distine a integrar o produto final e nem a ser consumida no processo de industralização ( Convênio 66/68.O dispositivo.557. tendo como escopo. sempre ao apagar as luzes de mais um ano. não só os elementos do tributo como também o seu sistema de compensação e as formas utilizadas pelo sujeito ativo para sua exigência e arrecadação foram.7. 1. mas ainda com ressalvas para os materiais de uso e consumo -.6. .8. recepcionado na CF vigente.1. e . em verdade o negue por mais dois anos. determinando que o direito a crédito se aplicasse somente a partir de 1º de janeiro de 2000. II. Entretanto. Lei nº 6. de 23/12/97. foi somente autorizado na legislação paulista pelo Decreto 41.Em rigor. ainda que se admita tenha a Lei Complementar 87/96 disposto sobre o regime de compensação do imposto. 1. no Estado de São Paulo. inclusive as de bens do ativo imobilizado.10 . Mas não admite o crédito sobre entradas de bens destinados ao uso ou consumo do estabelecimento. Esse crédito. artigo 31.11. bem como dos bens adquiridos para integrar o ativo imobilizado ( já reconhecidos pela Lei Complementar 87/96 a partir de 1. desde o início. Inc. 1. 1.

verbis: "Art....2.Decreto Lei 406/68: "Art.1.O imposto previsto no inciso I.... Parágrafo 2º . 155... Parágrafo 1o . BASE JURÍDICA E ENTENDIMENTO DOUTRINÁRIO 2. compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal ". atenderá ao seguinte: I . o montante cobrado nas anteriores. No caso do ICMS. § 2º..... da Constituição Federal e artigo 3º do Decreto-lei 406/68.. 3o . I .. deve-se iniciar pela descrição constitucional a seu respeito. pelo mesmo ou por outro Estado. abatendo-se..Será não-cumulativo.. "b".. .Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir: I . 155 . em cada operação. entre o imposto referente às mercadorias saídas do estabelecimento e o pago relativamente às mercadorias nele entradas.. O saldo verificado em determinado período a favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes". ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.. b) Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação..Impostos sobre: a) .O Imposto sobre Circulação de Mercadorias é nãocumulativo. Qualquer que seja o exame que se faça sobre um imposto....A lei estadual disporá de forma que o montante devido resulte da diferença a maior. . em determinado período. os lineamentos básicos do princípio da nãocumulatividade vêm apontados no art...

A lei tributária não pode alterar a definição.96. Essas hipóteses. quais as únicas e possíveis hipóteses de restrições e limitações aos créditos de ICMS sobre entradas no estabelecimento.As disposições basilares delimitam a competência do legislador ordinário. lei alguma poderá modificar o perfil do imposto definido pela Lei maior. que legitimava o Presidente da República como fonte legislativa. prefixando-lhes no plano abastrato da norma. não pode. II. da CF/88). pela Constituição Federal. definitivamente.4. tinha a sua materialidade.Edvaldo Brito. conceitos e formas de direito privado. ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios. as restrições legítimas ( art. em pleno recesso compulsório do Congresso Nacional.só para os casos de isenção ou de não incidência e. Mas. ele age além do poder que lhe é outorgado e. para definir ou limitar competências tributárias". se diversamente não dispuser norma infra-constitucional . Verifica-se que o Decreto-Lei nº 406/68 não contém qualquer restrição quanto à apropriação dos créditos relativos ao ICMS. tais como: definição de contribuintes.A Constituição já disciplinou os casos em que os créditos pode ser vedado. Ademais. Embora caiba à lei complementar dispor sobre vários aspectos importantíssimos para que torne viável a cobrança do imposto. não tem validade normativa. o conteúdo e o alcance de institutos. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. traçando um rápido histórico. pg.5 . expressa ou implicitamente. Se a regra é constitucional. consequentemente. seu fundamento de validez o Ato Institucional nº 5 de 13. O que. porisso. Desta forma. substituição tributária. compensação do imposto. toda a vez que o Estado ultrapassa os limites fixado pela Constituição Federal.12. foi regrada pelo Convênio . é alargar esse campo e prever outros casos de vedação ao crédito ou que restrinjam sua utilização. a vedação seria absolutamente inconstitucional. 2. Dialética. "a" e "b". pelas Constituições dos Estados. 2.68. na medida em que o legislador constitucional já elencou exaustivamente na própria Constituição. o Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 110: " Artigo 110 .68. A matéria. 2.116: " Até a edição da Lei Complementar nº 87.são exceções ao princípio constitucional da não cumulatividade. mesmo assim. também. a exceção só pode estar na própria Constituição. considerando as circunstância de sua emissão. por ser hierarquicamente superior.Lei nº 406 de 31. ainda que contivesse. excepcionais . apesar de formalmente não ser lei complementar.09. E se o Estado não pode o mais ( acabar com o princípio da não cumulatividade) também não pode o menos ( mitigar o referido princípio). de 13. assim.2. leciona na obra "O ICMS.2 .3 . parágrafo 2º. utilizados. sendo. a nenhum título. créditos tributários. essa matéria esteve disciplinada pelo Decreto. incentivos fiscais. 155. aquele comando expedido fora do seu limite de atribuição de competência. etc.12.

Este princípio leva em conta o ciclo econômico de produção e circulação como um todo... gera um duplo efeito jurídico: o débito para o sujeito que promove a saída do bem ou prestação dos serviços e o crédito para o sujeito destinatário daqueles bens ou serviços. 2. uma relação de débito contra os Estados e o Distrito Federal. tendo em vista o § 8º do art. ao sujeito passivo do ICMS.9. estabelece que " o imposto é não cumulativo. por via de consequência. Realmente. pode-se afirmar. porrisso. com revogação de todas as demais leis complementares. 24/96. Com assevera Hamilton Dias de Souza. a dicção constitucional " compensando-se o que for devido. pacificou-se . Ao cuidar do princípio da não cumulatividade. o direito de abatimento. ( . 554). 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias do estatuto político de 1988. ao Poder . compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual ou de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado. pg.12.8. que as novas regras favoráveis..6. de modo direto." 2. § 2º. em face da disciplina. a ele superveniente. ipso facto. reproduzindo a norma do artigo 155. contudo.88. devem ter eficácia retroativa. por revestirem natureza de "lex mitior".. a recém publicada Lei Complementar Nº 87/96 cuida de quase todas as matérias previstas na Constituição Federal como passíveis de regramento por diploma de carácter nacional. inciso II da CF/88. inclusive a destinada a seu uso ou consumo ou ao Ativo Permanente. Com isso. o artigo 20 da LC Nº 87/96. no sentido de que seria instrumento de colmatação das lacunas do Decreto-Lei nº 406/68.. no estabelecimento. do ICMS na Constituição de 1988. Salvo as drásticas e.. E continua o autor: " Polêmica a eficácia desse convênio. O artigo 19 da LC 87/96. (o grifo não é do original) 2.. inconstitucionais restrições impostas pelo Convênio nº 66/88.nº 66 celebrado em 14. em favor dos contribuintes e. confere.7. em especial quanto à sistemática de compensação do imposto.". oriundas da Lei Complementar nº 87/96. Em razão disto. inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente. são interpretativas e. E a seguir o artigo 20 diz que: " é assegurada ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria real ou simbólica. oponível. em conclusão. e visa distribuir equanimente a carga tributária de modo que cada contribuinte suporte apenas a fração que lhe couber no conjunto. pois. um único fato gerador. ao mesmo tempo.Caderno Jurisprudência Tributária.O princípio da não-cumulatividade do ICMS faz nascer um ralação de crédito. de disciplina integral do tributo estadual. Tratra-se.. 2. nos termos do inciso I do artigo 106 do Código Tributário Nacional ". sendo um autêntico código do ICMS aplicável em todo o território nacional. dispôs que ao contribuinte é assegurado o creditamento do ICMS cobrado nas operaçõe anteriores.)" ( IOB . relativamente às mercadorias entradas no estabelecimento.

portanto ( Aires F. categoria jurídica de hierarquia constitucional: porque criada pela Constituição. pg. e não causa . ou mesmo ao consumo ou à imobilização.10 . Sempre que a empresa suporta um custo. acondicionamento. Por meio do princípio da não cumulatividade do ICMS. 155. 2. seja na instituição ( providência legislativa).Entende-se como regime do crédito financeiro aquele no qual todos os cutos. a utilização como matéria-prima. 148). Dialética. José Eduardo Soares de Mello. Mais que isso: é direito constitucional reservado ao contribuinte do ICM. e quer seja este destinado à revenda. mencionados por Roque Antonio Carraza. deu ao contribuinte o direito de abatimento". fez do ICMS e do IPI tributos não cumulativos. ao mesmo tempo.Geraldo Ataliba e Cleber Giardino. de modo inconstitucional. Aspectos Fundamentais do ICMS .Teoria e Prática. in ICMS .11 . para fazê-la iluminar a compreensão do sistema de abatimentos. Dialética. 131. do sistema de abatimentos)" 2. ou de um bem. em conjungação com o inciso II do caput ( redação da Emenda Constitucional 3/93. Barreto. a quem convém preços mais reduzidos ou menos gravemente onerados pela carga tributária. exatamente porque os submeteu aos efeitos jurídicos tipicamente produzidos por um determinado sistema de abatimento criado pela própria Constituição ( a não cumulatividade é resultado. em sentido amplo...Público.. II. o ônus do ICMS respectivo configura um crédito deste imposto. direito público subjetivo de nível constitucional. ( Hugo de Brito Machado. o legislador constituinte teve em mira beneficiar o contribuinte ( de direito) deste tributo e. " O ICMS. do art. ensejam créditos respectivos. seja ele consubstanciado no preço de um serviço. oponível ao Estado pelo contribuinte do imposto estadual. Ao contrário. como é fácil de se ver. que vierem a ser onerados pelo ICMS. nitidamente. citando Geraldo Ataliba e Cléber Giardino: " A Constituição não tomou emprestado da economia um fugidia não cumulatividade. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. pg 131) 2. nº 25.Da consideração do preceito do artigo 2º. seja na cobrança ( atividade administrativa) do tributo. decorre. embalagem. ( Roque Antonio Carraza. no caso de agir. O regime do crédito financeiro. produto intermediário. 2. pg. p... na obra já citada: " O 'abatimento' é. 13): .. in Revista Dialética.13 . 1997. é o que realiza mais amplamente o princípio da não-cumulatividade. O próprio Texto Constitucional que outorgou ao Estado o poder de exigir o ICM.12. o consumidor final ( contribuinte de fato).

da CF). qualquer exigência legal que gere distorção ou restrição no seu exercício fere o dispositivo constitucional. o que faz que este tributo grave o valor agregado à mercadoria. c) por isso mesmo. Desse modo. a norma que institui o crédito é a própria Constituição: logo nenhuma lei pode dispor em sentido contrário.32: " A lei complementar não cria limitações que já existiam na Constituição. toda e qualquer aquisição decorrente de operação tributada ( inclusive a de bens de capital) é geradora de crédito de ICMS. facilitando sua execução de acordo com os fins que inspiram o legislador cosntituinte". nem dela depende. b) como tal.total ou parcial .16. Completa e esclare as disposições relativas à limitação. c.de débito de ICM . o legislador não pode condicionar seu exercício. 1985. 6ª edição. na obra já citada: "a) o direito de crédito. o crédito é consequência inexorável e automática de todas as operações tributadas. tanto do ICM." 2. e) este ( adquiriente) passa a deter título jurídico ( crédito) que poderá ser usado para abatimento de imposto a pagar ( forma de pagamento . I. O direito ao crédito em decorrência da aplicação do princípio da não-cumulatividade é constitucional e não legal.14. Considerando-se que o ICMS está sujeito ao princípio da não cumulatividade (artigo 155. submetidos a regimes autônomos. d. nessas incluídas as incorporadas ao ativo imobilizado. Ed. " f) o crédito e o débito são entidades distintas e inconfundíveis emergentes de fatos diversos. é constitucional. Forense. 2.15 . na obra Limitações Constitucionais ao poder de Tributar.a.A esse respeito eis o escólio de Aliomar Baleeiro. quanto do IPI. além daquelas que se destinem a integrar o produto final e a ser consumida no . São ainda os consagrados mestres Geraldo Ataliba e Cleber Giardino que oferecem a seguinte sintese conclusiva. p. parágrafo 2o. não emerge da lei. b. não restringe nem dilata o campo limitado. d) esse direito surge com a realização de operação tributável em benefício do adquirente. por conseguinte. é plenamente de direito os créditos do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. 2. a lei não pode vedar ou reduzir crédito em nunhuma hipótese.

sem limitações e restrições.19 . Daí a razão de concluir haver a Constituição de 1988 estruturado o princípio da não cumulatividade do ICMS pelo regime de compensação irrestrita de créditos e débitos fiscais. e por todas as entradas. sem registrar. com o "quantun debeatur". em relação às saídas.18. Esta superposição é evitada através do mecanismo de crédito e débito de imposto pago e a pagar quando feito generalizadamente.20.17. por desígnio constitucional. O cerne da não cumulatividade está no direito à compensação ( como um direito pleno. parágrafo 2o. temos a lição escorreita de Heron Arzua ( Créditos de ICMS e IPI. importando que o recolhimento dos valores devidos observará um sistema de crédito e débito com a compensação da carga fiscal suportada no momento da entrada da matéria-prima. O ICMS compõe com o IPI. que o princípio da não-cumulatividade exige a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.cumulatividade tem por fim evitar a superposição de incidências sobre uma série de operações que visam completar um único ciclo econômico de produção. que ditas operações devem estar ligadas ou dizer respeito à mesma mercadoria ou ao mesmo serviço que o contribuinte impulsiona em direção ao consumo ou ao uso ". 2.1969. in Revista de Direito Público. produtos. que o contribuinte tem de deduzir num deteminado período. 155. formas tributárias nas quais vige o princípio da nãocumulatividade. conceituado pela compensação entre débito e crédito fiscal.processo de industrialização. 2. (Estudos de Problemas e Casos Tributários. I da Constituição Federal. do ICMS devido pelas saídas. O primado da não cumulatividade. em fiel cumprimento à norma maior. 2. sem restrições). o valor do ICMS pago pelas entradas. página 32). que dispõe que a isenção não implicará crédito ou acarretará anulação do crédito relativo às operações anteriores. As únicas restrições ao creditamento do ICMS são as apontadas no art. nas entradas e saídas. 2. em nunhum momento. a técnica da não. materiais e mercadorias. da Constituição Federal. pois. Pelo disposto no artigo 155.256): " A Constituição alude a cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços e compensação do montante cobrado nas (operações ou prestações) anteriores. nº 64. 2. como seguido pela Lei Complementar 87/96. tem como função evitar a tributação "em cascata". Segundo Ruy Barbosa Nogueira. é óbvio. Paulo . § 2º. II. aliás. Também não são diferente os ensinamentos de Gilberto Ulhôa Canto: .21.Nesse sentido. de tal forma que as incidências sucessivas. pg. S. se agregassem ao preço significando muitas vezes imposto sobre imposto.

25. e serviços recebidos. p. o ICM grava apenas o valor acrecido em cada etapa do ciclo econômico (.. pelo contrário. (Curso de Direito Tributário . preleciona: "A Consituição ora em vigor. Para tributar esse valor agregado. S. embalagens. as saídas débitos) ". tudo o que foi devido por outros contribuintes que lhe prestaram serviços ou lhe forneceram mercadorias.22. restringir ou limitar os seus efeitos. I .Roque Antonio Carraza. materiais de expediente. de apenas o saldo de uma conta corrente fiscal que se apure ao fim de um determinado período. uma diretriz de créditos/débitos ( as entradas fazem nascer créditos. pág. Impondo restrições e limitações. pelos contribuintes. confere. portanto. independentemente de seu destino ou de sua utilização".973. 205) 2. 137) 2. desde que onerados pelo ICMS. 29/30.Vol. do montante do ICMS a pagar. material de escritório. Dialética. geram a partir da CF/88 irrestrito crédito. todavia.Paulo. etc. com o recolhimento aos cofres estaduais apenas do saldo resultante. às pg. Revista de Direito Tributário. explicitar e interpretar as normas constitucionais que dispõem sobre o ICMS.). b) calcular o imposto sobre o valor integral da operação tributada.Comentários à LC 87/96. o legislador poderia adotar duas formas: a) calcular o imposto sobre a diferença entre a operação tributada e a anterior. 363)." Ficou claro que a não cumulatividade do ICMS é assegurada por diversas disposições constitucionais e de legislação complementar que prescrevem o recolhimento. 2. ao contribuinte. ( Aroldo Gomes de Mattos. deduzindo-se do imposto a pagar o valor do imposto pago na operação anterior. etc. a entrada de bens destinados ao consumo. Nota-se que o legislador não distinguiu as mercadorias para uso ou consumo no estabelecimento.Revista dos Tribunais. tornando-se claras e práticas. Estabelece.A LC 87/96 " teve por missão suprema integrar. 2. pg. daquelas que integram fisicamente o produto final. o direito de abater.24 . ampliar. como leciona Bernardo Ribeiro de Morais.). nessa conta creditando-os os montantes do imposto recolhidos por outros contribuintes que figuraram em fases anteriores do processo econômico e debitando-se os montantes totais do tributo calculado sobre valores das operações de saídas que se processem no mesmo período. veículos . o artigo 31 do Convênio 66/68 dispõe que não implica crédito de imposto para efeito de compensação. bem . Ora quaisquer espécie de bens ou mercadorias ( matérias-primas. Assim. não podendo. 1. produtos intermediários. ICMS. " ( in ICM não cumulatividade.23..) adquiridos pelo contribuinte. salvo nas hipóteses expressamente previstas na CF. matérias-primas e outros bens tributados ( máquinas. 150 da obra já citada. vol.

nunca impuseram limitações de crédito do imposto. pp. p. portanto. já que o custo dos bens e serviços adquiridos pelo contribuinte é repassado ao preço do produto final 2. nossos Textos Constitucionais e Complementares. constituindo-se. num imposto diverso em seus efeitos jurídicos e econômicos daquele que está plasmado no art. I. 155. § 2º. sob o enfoque do custo financeiro incorrido. nem pelos atos administrativos as exceções da Fazenda Pública. a ação do Fisco. indiscriminadamente. da Carta de 1988. consubstanciadas Estatuto Supremo . Assim. Julio de Castilho Ferreira. 2.e não no do basis on basis . Não se justifica. exclusivamente.Ed Sintese. os serviços de transportes ao e de comunicação. ao ressaltar que. 2. 155. então teremos o ICMS como um tributo meio-nãocumulativo e meio-cumulativo.28. vinculado ao processo produtivo onerado pelo imposto. sendo o princípio da não-cumulatividade baseado no critério do tax on tax .como a entrada de mercadorias ou produtos que. I e II) ( aprovado por maioria)". chega-se à conclusão de que não pode o Convênio 66/88. in ICMS . portanto. utilizados no processo industrial. Malheiros Ed. não seja nele consumidos ou não integrarem o produto final na condição de elemento indispensável a sua composição. 67. ser compensado como o que for devido em cada operação o montante cobrado nas anteriores..213): " O direito ao crédito do ICMS surge no mesmo instante em que se verifica o fato jurídico-tributário deste imposto.isenção e não incidência ( art. produtivo indistintamente. Por esse motivo. devendo. buscando impedir que o contribuinte se credite de cem por cento do imposto que incidiu sobre as mercadorias em geral. § 2º. desta maneira. 74/75.concluiu que o crédito há de ser cem por cento do imposto que incidiu sobre a entrada de mercadorias em geral : " Se o principio da não-cumulatividade não operar em função do movimento global de entradas e saídas de mercadorias e serviços. inclusive os bens adquiridos para o ativo permanente do estabelecimento. estabelecer restrições inovatórias quanto ao direito de crédito na aquisição de quaisquer bens ou mercadorias.O Crédito do Contribuinte . pelo quando na estão forma vinculados processo onerado imposto anteriormente explicitada. não podendo ser restringido pela lei ordinária. no ressalvando-se. Se assim o fizessem estariam tornando-os cumulativo. uma vez que regime que decorrer da nãocumulatividade adota o critério de fazer o confronto do tipo imposto contra .27. concluiu o Plenário do IX Congresso Brasileiro de Direito Tributário ( Revista de Direito Tributário.26. Mas.

Créditos . vedam expressamente a manutenção do crédito do imposto incidente sobre materiais de uso ou consumo do próprio estabelecimento.. ao mesmo tempo. os Estados sempre legislaram restringindo o referido princípio à sistemática do crédito físico. Todavia. havendo créditos de operações ou prestações anteriores o direito de abatimento é inafastável." 2.31. contrariando frontalmente a Lei Maior. explicita: " A lei atribui ao contribuinte um crédito contra a Fazenda Estadual em soma igual ao do imposto sobre as mercadorias entradas.. Importante ressaltar que a não cumulatividade tem que .Alcides Jorge Costa.. Nestas condições. mesmo obrigados a se aterem aos Textos Constitucionais e Complementares citados. III. sendo inconstitucionais as leis ( complementares ou ordinárias) ou os atos administrativos que dispuserem em sentido contrário"... na prestação de serviços. bem como o artigo 40 da recente Lei no 6.... está assim redigido..".. 39... 2. do Decreto no 17.118/91). Decreto 33...32.. à prestação de serviço tomado: I.. RDT nº 45. consolidado no artigo 48. A lei cria uma obrigação para o fisco mas estabelece de que modo ela é exigível pelo credor e este modo é a compensação.É vedado o crédito do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida e.. ainda...374/89. II.. Portanto. Em determinado momento. normas estaduais sobre o ICMS.... ( Nesse sentido o artigo 29 da Lei Paulista no 440/74.. . suas obrigações extinguem-se até onde se compensarem.Natureza Jurídica..... O inciso II do artigo 40. pg. assim entendido a que não seja utilizada na comercialização e a que não seja empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou....É ainda Roque Antonio Carraza. em ICMS... fisco e contribuinte são. conforme o caso. credor e devedor um do outro. II..29. .777/81. Para uso ou consumo do próprio estabelecimento.. que esclarece: " De qualquer modo.) 2. 2.30 . Note-se que o contribuinte tem um crédito que resulta da determinação legal.. "in verbis": "Artigo 40 .imposto ( montante do imposto pago x montante do imposto a pagar) e não do modo da mercadoria ou serviço contra a mesma mercadoria. que importa em compensação apenas do imposto incidente sobre bens incorporados fisicamente ao produto final...

todas as mercadorias adquiridas e incididas pelo ICMS geram o direito a crédito para aproveitamento. 2. ao ensinar: " A Constituição Brasileira desprezou todos os métodos e escolheu um só. II. Agora está dita a regra que assegura a eficácia do princípio. OAB-SP pág. I. O legislador não poderá sob pretexto algum. que tem como suporte o art. do artigo 155: o imposto . 155. letra b. ICMS . pg. compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação de serviços com o montante cobrado nas operações anteriores. ao mínimo que seja. Se a Constituição dá. introduzir qualquer tipo de modificação tendente. mutilá-lo ou retardá-lo" 2. 159 e seguintes. inc. Para Ives Gandra da Silva Martins. 178 e seguintes). .. b) destarte. Está aí o princípio. não pode tirar. e dá a medida. I.34. não é um direito legal. E disse. in Revista de Direito Tributário Nº 48/89. traça o real perfil definido pela Constituição. hoje chamado de compensação. à restrição de tais limites. 31. 151. uso e consumo ou integração no ativo fixo). pg. Então. sem respaldo na CF/88.ICMS . pode-se chegar às seguintes conclusões: a) as restrições feitas pelo Convênio 66/68. A venda poderá ser dos mesmos produtos. de produtos fabricados graças ao consumo de inúmeros insumos no processo de fabricação. anulá-lo. não expediente que possa reduzí-lo. são uma infeliz e inconstitucional inovação dos Senhores Secretários Estaduais de Finanças. III e IV. 2. de produtos com aquelas matérias-primas fabricadas. logo se a lei não dá.ser rigorosamente obedecida. inclusive os materiais para uso ou consumo. emerge claro e límpido o direito subjetivo constitucional das empresas de crédito do montante do ICMS incidido na tomada de serviço ou na aquisição de mercadorias ou bens. o chamado ICMS é um direito constitucional. que é o sistema de abatimento.. praticamente resume: " Ex positis. incs. tudo conforme se . não está a disposição do legislador.35.. a lei não pode reduzir a medida. seja qual for o seu posterior destino ( revenda.Cometário à LC 87/96. da esma Carta. È a Constituição que me dá esse direito. Aroldo Gomes de Mattos. art. II. em honenagem ao cânone da não-cumulatividade do tributo. § 2º.O saudoso Geral Ataliba.será não-cumulativo. no parágrado 2º. (Advocacia Empresarial. segundo os lineamentos constitucionais. ao contrário do inc.33.

Nem mesmo a lei complementar .36 .. assevera: ( Dialética. 153) " O direito à não cumulatividade do ICMS independe. da destinação que o contribuinte vai dar às mercadorias ou bens que adquirir ( revenda. § 2º. o Supremo Tribunal Federal adota idêntico entendimento: "O princípio da não-cumulatividade de certos tributos. contidas em leis ou atos normativos infralegais.. como o ICMS tem por objetivo impedir que. uso ou qualificação da mercadoria. como disposto no artigo 23 da CF/69 . por meio de compensação do tributo pago na entrada da mercadoria com o valor devido na ocasião da . que restringem o direito ao crédito do ICMS sobre o pressuposto de que o crédito é meramente físico. bens e serviços para fisn de crédito do ICMS.260: " .são inconstitucionais as restrições ao direito de abatimento do ICMS. 155.37 . independentemente do destino. Daí porque. c) . da CF/88-. a compra. integração no ativo fixo.Afinado no mesmo diapasão. o fazem por preconceitos históricos.. nas diversas fases de seu ciclo econômico. de venda ao consumidor final. gera irrecusavelmente crédito a ser compensado com operações tributárias próprias.. art. pg. consumo. com muita facilidade.tornamos a acentuar . embalagens.. uso. na composição do preço da mercadoria. Opera ele. insumos. para ser fruído por inteiro. nº 64.nº 147-420. § 2º. 2.. do disposto na CF. serviços e bens de capital. a parcela representativa do tributo venha representar percentual excedente do que correspondente à alíquota máxima permitida em lei.Roque Antonio Carraza ao comentar a irrevelância da destinação das mercadorias.". 155. inc. parágrafo 2º. As leis estaduais e os atos normativos.. I.. 2. de matérias primas.38 Na Revista ADCOAS Jurisprudência -1995.pode criar obstáculos ou de alguma maneira inovar na regulação deste direito à "não-cumulutividade". mormente na última venda. pg. Heron Arzua assevera (Créditos de ICMS e IPI.. I. etc..fora do limitado campo adjetivo e procedimental que lhe reservou a Constituição ( art..percebe.artigo 155. in Revista de Direito Público. citado. XII.) ou dos serviços de transporte e de comunicações que lhe são prestados. por contribuinte do imposto. que foi exatamente disciplinado pelo próprio Texto Magno". 2. nº 25.

por esse motivo. A alegação de que o empresário é consumidor final dos bens destinados ao ativo imobilizado. complicados e de difícil operacionalização. que. o ICMS mão é um imposto sobre o valor agregado. in Direito Financeiro e Tributário. a regulamentação. e não sobre mercadorias agregadas. ou de materiais de uso ou consumo. por lei complementar. A natureza jurídica do ICMS é sua essência. pg." 2. como comanda a Constituição Federal. Evita-se. mas também aos bens adquiridos para integrar o ativo permanente das empresas. Trata-se de um imposto com características nacionais.saída. está criando uma verdadeira situação de caos legislativo. Em síntese. significando na prática. estão neles incorporados financeiramente . um imposto não cumulativo. 201. com expedição de centenas e centenas de Decretos ratificando Convênios de toda ordem. pg. e pela sua natureza não-cumulativa cada unidade da Federação é obrigada a reconhecer. compensando-se o que for devido em cada operação relativa a circulação. A falta de lei complementar para disciplinação deste imposto. é um dos impostos mais complexos. Vittorio Cassone.41." 2. com o montante do ICMS cobrado nas operações anteriores. ou tais seja. Aliás. apesar de ser competência estadual. O direito ao crédito deve-se estender não só aos materiais de uso e consumo. Atlas 1995. portanto de todos os custos que compõem necessariamente o preço final. usurpando matéria de reserva legal. Atlas. enquanto os governos estaduais tiverem interesse em continuar tributando à margem da lei e à sombra da confusão. numa cadeia de incidências.39. 6ª edição. desta forma interessa tributar a mais-valia embutida na mercadoria diminuída. que a operação de venda é tributada tão somente pelo valor adicionado ao preço." 2. cumulação do tributo. ainda que não se integrem fisicamente ao produto final. ensina: " Pelo que se extrai das normas constitucionais. grava operações interestaduais. crédito de imposto pago a outras.40. o imposto é sobre o valor agregado. pois. o objetivo são de produzir algo ao para posterior de comercialização. escreveu: " O ICMS. in Direito Tributário.de fato. não justifica a adoção do crédito físico. atualmente. pois os bens do ativo são adquiridos com o mesmo objetivo pelo qual se adquirem matérias-primas. 281.e. porque incide a cada operação de circulação jurídica ou econômica da mercadoria. insumos sempre necessários processo . não virá. Kiyoshi Harada.

estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática ' nãocumulatividade'. vem dar ponto final às inúmeras discussões entre fisco e cobribuintes sobre a não-cumulatividade do ICMS. vamos. práticos e operacionais.42. na obra Créditos de ICMS e IPI. praticando operações ou prestações de serviços tributáveis por meio de ICMS. a aridez da teoria. 155. soma algébrica de fatos geradores ocorrido em um período".43. na Constituição. entrementes. adquirem: I . incumbiu à lei complementar tão-só a fixação do mecanismo. 64. para melhor levar a cabo seus objetivos institucionais. temos: " Deixando de lado. 163 da obra já citada. exclusivamente. p. 256: " Ora. agora. 2. in Revista de Direito Tributário. do método. tornando claros. estadual e municipal. rigidamente. c). Não resta a menor dúvida que a Lei Complementar 87/96.equipamentos de informática. pg. 2. XII. in Revista de Direito Tributário. pela taxa ou margem de lucro. o conteúdo do princípio da não-cumulatividade está posto. ' disciplinar o regime de compensação de imposto' ( art. 2. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. da forma pela qual se implementa o regime da compensação ( período considerado. . jamais torpedeá-lo ou limitar. não possuindo efetivo caráter inovatório. com base no qual se calcula o preço da mercadoria. caracterizando-se como lei nacional que fundamenta. v.Recorrendo mais uma vez aos ensinamentos de Roque Antonio Carraza. isto é. Entendemos que têm direito ao crédito em questão. A Lei Complementar objetiva explicitar a norma constitucional. p. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). os comandos constitucionais". mas meramente regulatório. inspira e permeia as legislações federal. as empresas que. 302): " À Lei Complementar cabe. A mesma Lei Maior. um pouco.44 . também. de José Eduardo Soares de Melo ( Questões. nº 64. O alcance da Lei Complementar no que concerne ao princípio da não cumulatividade foi bem definido no magistério de Heron Arzua.Tal opinião.industrialização e compõe o custo do produto final. dar alguns exemplos práticos.

contados a partir de abril/89. pelo menos a partir de 1988. que são por legião. pelo menos desde 5 de outubro de 1988 ( data da promulgação da atual Constituição). já que deflui do art. IV. 155. etc. flores . Visto. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. porém. e não importa o motivo. brindes.II . tudo o que viabiliza a atividade comercial da empresa. nele entradas a partir de 1º de janeiro de 1998 ( art. e VI . que serão utilizadas na fabricação de mercadorias. para serem aplicados em seus veículos que prestam serviços de transportes transmunicipal. Os exemplos poderiam ser multiplicados.45 . televisão. serão postos em comércio. I. ventilador. quando. existia.veículos. Errou. 33. rende ensejo à utilização do crédito do ICMS. o direito de crédito. etc. § 2º. na verdade. os menos cautos podem supor que só a partir destes marcos temporais é que o contribuinte pode ter acesso irrestrito ao direito constitucional à não-cumulatividade do ICMS. I) e que somente darão direito ao crédito as mercadorias destinadas ao ativo permanente entradas no estabelecimento a partir de 1º de novembro de 1996 ( art.máquinas ou ferramentas. respeitando o prazo prescricional de cinco anos. 2. ainda. III. operou-se a ruptura da ordem jurídica anterior. a LC 87/96 acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. Mas.objetos voluntários ( rádios.46.matérias-primas. que venham a ser utilizados para o transporte de seus funcionários ( auto transporte). do Texto Supremo. V. pára serem aplicadas em seus produtos. Em suma. . que ornamentarão o estabelecimento ou servirão para divulgar as atividades nele desenvolvidas. corrigidos monetariamente. e observados as formalidades legais. inclusive bens de uso e consumo ou ativo permanente. o contribuinte tinha o direito ao crédito de ICMS nas aquisições de bens destinados ao uso.47.Como a Lei Complementar 87/96 limitou-se a estebelecer que somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso e consumo do estabelecimento. 2. que.presentes. 36). deixou de exercer se direito de crédito. ). Em suma. com o advento da CF/88. Só as hipóteses de isenção e não incidência fecham as portas à plena fruição deste direito constitucional " 2. ao consumo ou ao ativo permanente. pois que. de que aqui requer-se. pode fazê-lo a qualquer tempo. a final. que a ela preexistia.

SP. O crédito deve ser relativo a todas as operações de entrada de mercadorias. 2. 155. utilizá-lo como moeda de pagamento deste tributo ou transferí-lo a outros contribuintes nas formas estabelecidas na legislação de regência. nº 25. para no momento oportuno ( em geral a cada trinta dias). etc) Marco Aurélio Greco e Ana Paula Zonari. 2. a CF/88 aboliu a liberdade que tinha a LC para estipular o que permitia crédito fiscal ou não. combustíveis. peças. mas.. 162): 2." 2. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. daí. in Curso de Direito Tributário " vol. resume a questão: " Antes da LC 87/96. assim. § 2º. p. 137. XII. conforme bem explicitou José Eduardo Soares de Melo ( "Questões". Dialética. máquinas. jamais torpedeá-lo ou limitar. pg." 2. c) isto é. em ICMS -Comentários à LC 87/96. pela sua ambiguidade. p. Malheiros Ed.49. uma série de demandas administrativas e judiciais. Essas vedações. de forma imediata e integral. partes. exclusivamente. o "crédito financeiro" de todas as aquisições realizadas no período não prescrito.) " À Lei Complementar cabe.Geram. bem como os de comunicações. minérios. materiais." ICMS Materialidades e Princípios Constitucionais. Aroldo Gomes de Mattos. bem como os insumos que não se incorporavam ao produto final ou que não eram consumidos no processo de industrialização. bens ou serviços. isumos.O contribuinte tem o direito incontornável de lançar em sua escrita contábil. in Revista de Direito Tributário. agora. não a partir de 1º de novembro de 1996 ( no caso das mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento) ou a partir de 1º de janeiro de 1998 ( no caso das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento). 64.48. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática da não cumulatividade. não geravam crédito as aquisições de bens destinados ao ativo permanente. ' disciplinar o regime de compensação de imposto ' ( art. CEJSP. p 302. além de determinados serviços tributados pelo ICMS. provocaram. todavia. créditos do ICMS as aquisições de serviços de transporte intermunicipal e interestadual por esse imposto onerado. ao lado da compra de energia elétrica.51 . Dialética.52. Todavia. que o benefício em tela é devido. . porém. na época.Roque Antonio Carraza.2.50. 162: " Vai. o assunto ficou inteiramente superado. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais).

nº 25.53 . Logo.54 .. 2. reduzir ou eliminar o direito de "creditar-se" pelo ICMS relativo a operações anteriores. 33 da Lei Complementar nº 87/96) que fixou termo inicial para momento ulterior ( 1º.Aires F. .96)... leciona: " Todos são créditos e débitos do ICMS. respectivamente)".. vale a pena conferir a primorosa lição de Roque Antonio Carraza. 2..têm assegurado o direito ao crédito. acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. Barreto..98 e 1º. podemos concluir afirmando que: a. a Constituição só prevê duas execeções ao direito de crédito. II. revelando-se inconstitucional a norma ( incisos I e III do art. 155. inclusive de bens de uso. Dialética. no caso do ICMS: as versadas no art. desde a data de sua aquisição.No magistério de José Eduardo Soares de Melo. in Crédito de ICMS .. a saber: . 2. Foi a própria Constituição que assim preceituou. b.. a compensação com créditos decorrentes de prestação de serviços ( e vice-versa) não pode sofrer rejeição.1..Limites da Lei Complementar. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagrante descompasso com a Constituição". a Lei Complementar 87/96. Sendo a operação subsequente " de circulação de mercadorias". pg.. cabe apontar demais pontos de interesse o entendimento do cânone da não-cumulatividade.que não devem implicar posterior operação/serviço tributado ... 283/284.. consumo ou ativo permanente do estabelecimento . e) a aquisição dos bens destinados ao uso. in Curso de Direito Tributário. 11.11. 166. a formulação constitucional é ampla e irrestrita: toda operação tributável gera crédito... onde o mestre nos brinda com o que segue: "Em suma. nenhuma lei pode condicionar. desde a promulgação da Constituição Federal de 1998... § 2º. Em resumo. têm-se: " Em complemento.. por inocorrer enquadramento à restrição constitucional. pp..À guisa de conclusão e pondo um pá de cal em qualquer argumentação que porventura busque se insurgir contra o aqui apontado. Dialética. quando uma nova ordem jurídica foi inaugurada.... Dialética. p.sim.55. c..

( g. Errou. ultrapassando as raias da constitucionalidade. porém. que a ele preexistia. Logo.n.) Diante de todo o exposto.consumo ou ativo permanente. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagante descompasso com a Constituição. § 2º. 155. I. do Texto Supremo". os argumentos aqui desenvolvidos convergem para a necessária conclusão de que é amplo e irrestrito o direito de crédito do ICMS sobre todas as aquisições. . inclusive dos materiais de consumo e de bens do ativo imobilizado. já que deflui do art. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito.

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