LEI 87-96 - Comentários

ICMS - LEI COMPLEMENTAR 87/96

Antonio S. Poloni

1 - BREVES COMENTÁRIOS 1.1 - Foi sancionada e promulgada a Lei Complementar 87, de 13.9.96, que introduziu relevantes modificações na disciplina do Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e Comunicação - ICMS. Dentre as principais alterações, em atendimento ao disposto na Lei Maior, podemos destacar o direito ao aproveitamento do crédito do ICMS na aquisição de bens de capital e também de uso e consumo. 1.2- No que diz respeito à sistemática de apuração do ICMS, a Lei Complementar Nº 87/96 passa a reconhecer o direito do contribuinte ao aproveitamento de créditos sobre operações anteriores, de que resultem a entrada de bens destinados a seu ativo fixo e ao uso e consumo. Com isso, o encargo tributário relativo ao ICMS incide nas operações que resultam na entrada de todos os bens e qualquer bem, mercadoria e insumo utilizado e/ou consumido, e também que integre o custo final da mercadoria produzida ou revendida deve gerar crédito de ICMS, a fim de evitar a cumulatividade do imposto na operação seguinte. 1.3. Para atender os objetivos sociais as empreasas adquirem materiais, matérias-primas, materiais de embalagens, insumos, serviços, bens do ativo imobilizado, etc., mas por posição de extrema restrição, evidentemente objetivando maior arrecadação, a legislação do ICMS , contrariando flagantemente ao que dispõe a Constituição Federal, não autoriza a apropriação do ICMS cobrado nas aquisições de materiais de uso e consumo. Quanto aos bens do ativo imobilizado, por força da Lei Complementar 87/96, a partir de 1.11..96, passou-se a gerar creditos do ICMS pelas entradas tributadas. 1.4- A Lei Complementar 87/96, entre outras providências regulou o ICMS no Sistema Tributário Nacional, preenchendo uma lacuna existente desde a promulgação da Constituição Federal, pois os Estados foram autorizados a fixar "provisoriamente" normas, no texto do parágrafo 8º do artigo 34 do ADCT. Essa provisão durou sete anos. A LC entrou em vigência em vigor na data de sua publicação (16.09.96), com as exceções que mencionou, cabendo aos Estados, implementá-las na legislação estadual.

de 21. II e III. não só os elementos do tributo como também o seu sistema de compensação e as formas utilizadas pelo sujeito ativo para sua exigência e arrecadação foram. de 23/12/97. tendo como escopo. recepcionado na CF vigente. A citada Lei Complementar veio dar ênfase às discussões judiciais em razão da legislação ordinária vedar o crédito do ICMS relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. 1. artigo 31. Mas não admite o crédito sobre entradas de bens destinados ao uso ou consumo do estabelecimento. liquidos e certos. adveio a LC Complementar nº 92. Lei nº 6.11. dentre outros motivos. e .11. assim entendida a que não se distine a integrar o produto final e nem a ser consumida no processo de industralização ( Convênio 66/68.7.8. o fez no âmbito da competência que lhe fora constitucionalmente atribuída. Esse crédito. ainda que se admita tenha a Lei Complementar 87/96 disposto sobre o regime de compensação do imposto.colocando um ponto final nas inúmeras discussões judiciais movidas por contribuintes para verem seus créditos de direito.poderiam ser creditados a partir de 1º janeiro de1998-.) .374/89. é inconstitucional porque uma vez assegurado o crédito do contribuinte.96).Ocorre que. em verdade o negue por mais dois anos.10 .97. desde que dele saia como resultado da mercância. determinando que o direito a crédito se aplicasse somente a partir de 1º de janeiro de 2000.1. 1. . como fartamente ficará demonstrado neste trabalho. inc. 1. sempre ao apagar as luzes de mais um ano. inclusive as de bens do ativo imobilizado. mas ainda com ressalvas para os materiais de uso e consumo -. foi somente autorizado na legislação paulista pelo Decreto 41. tornando-o o inútil e ineficaz.Diante dos fatos. por pressão dos governadores dos Estados. serem reconhecidos pela Fisco. bem como dos bens adquiridos para integrar o ativo imobilizado ( já reconhecidos pela Lei Complementar 87/96 a partir de 1. doutrinadores e advogados militantes no direito tributário.01. no Estado de São Paulo.6. 1. porquanto o Convênio 66/88 estaria fazendo as vezes de lei complementar. no mesmo estado físico ou por incorporação física a um bem transformado. 1.9. artigo 40. de modo que jamais poderia sobreviver a regra que a pretexto de indicar prazo para a sua entrada em vigor ( que a rigor seria imediata desde a promulgação da CF/88).O dispositivo. a falta de lei complementar. Entretanto. entende-se ser legítimo o aproveitamento dos créditos de ICMS pelas entradas de mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. desde o início. O sujeito ativo sempre argüiu em sua defesa o " respaldo constitucional do provisório".Em rigor. Inc. II. no entender da remansosa doutrina pátria.557. fortemente combatidos por juristas . 1. a Fazenda Estadual admite a legitimidade do aproveitamento dos créditos do ICMS incidente sobre tudo quanto entra no estabelecimento do contribuinte.5.

....O imposto previsto no inciso I....Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir: I . o montante cobrado nas anteriores. O saldo verificado em determinado período a favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes".Decreto Lei 406/68: "Art. verbis: "Art. 3o .. ... compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal "... os lineamentos básicos do princípio da nãocumulatividade vêm apontados no art.. deve-se iniciar pela descrição constitucional a seu respeito.. "b". em determinado período.. abatendo-se. Parágrafo 2º ..1... Parágrafo 1o . em cada operação. § 2º. b) Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. BASE JURÍDICA E ENTENDIMENTO DOUTRINÁRIO 2.O Imposto sobre Circulação de Mercadorias é nãocumulativo. Qualquer que seja o exame que se faça sobre um imposto... 155 .Impostos sobre: a) .. I ..2. ...Será não-cumulativo. No caso do ICMS.. atenderá ao seguinte: I .A lei estadual disporá de forma que o montante devido resulte da diferença a maior. 155. entre o imposto referente às mercadorias saídas do estabelecimento e o pago relativamente às mercadorias nele entradas. pelo mesmo ou por outro Estado. da Constituição Federal e artigo 3º do Decreto-lei 406/68. ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

toda a vez que o Estado ultrapassa os limites fixado pela Constituição Federal. 155. definitivamente. não tem validade normativa. pg. em pleno recesso compulsório do Congresso Nacional. a nenhum título.As disposições basilares delimitam a competência do legislador ordinário. na medida em que o legislador constitucional já elencou exaustivamente na própria Constituição. mesmo assim. parágrafo 2º. créditos tributários. Verifica-se que o Decreto-Lei nº 406/68 não contém qualquer restrição quanto à apropriação dos créditos relativos ao ICMS. por ser hierarquicamente superior. O que. para definir ou limitar competências tributárias". Embora caiba à lei complementar dispor sobre vários aspectos importantíssimos para que torne viável a cobrança do imposto. essa matéria esteve disciplinada pelo Decreto. pelas Constituições dos Estados. pela Constituição Federal. também. lei alguma poderá modificar o perfil do imposto definido pela Lei maior. ele age além do poder que lhe é outorgado e. seu fundamento de validez o Ato Institucional nº 5 de 13.96. consequentemente.68. apesar de formalmente não ser lei complementar. de 13. as restrições legítimas ( art. tais como: definição de contribuintes.5 . porisso.68. substituição tributária. não pode.4.12. II. aquele comando expedido fora do seu limite de atribuição de competência.A lei tributária não pode alterar a definição. é alargar esse campo e prever outros casos de vedação ao crédito ou que restrinjam sua utilização.2. foi regrada pelo Convênio . o Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 110: " Artigo 110 . compensação do imposto. 2. Essas hipóteses.são exceções ao princípio constitucional da não cumulatividade.Edvaldo Brito. considerando as circunstância de sua emissão. Se a regra é constitucional.só para os casos de isenção ou de não incidência e. conceitos e formas de direito privado. excepcionais . leciona na obra "O ICMS. Mas. utilizados.3 . a vedação seria absolutamente inconstitucional. se diversamente não dispuser norma infra-constitucional .2 . ainda que contivesse. assim.116: " Até a edição da Lei Complementar nº 87. Desta forma. expressa ou implicitamente. prefixando-lhes no plano abastrato da norma. quais as únicas e possíveis hipóteses de restrições e limitações aos créditos de ICMS sobre entradas no estabelecimento. A matéria. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais.09. a exceção só pode estar na própria Constituição. que legitimava o Presidente da República como fonte legislativa. etc. sendo. tinha a sua materialidade. E se o Estado não pode o mais ( acabar com o princípio da não cumulatividade) também não pode o menos ( mitigar o referido princípio). Dialética. ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios.Lei nº 406 de 31.A Constituição já disciplinou os casos em que os créditos pode ser vedado. o conteúdo e o alcance de institutos.12. "a" e "b". 2. 2. Ademais. incentivos fiscais. traçando um rápido histórico. da CF/88).

de disciplina integral do tributo estadual." 2. uma relação de débito contra os Estados e o Distrito Federal. oponível. E a seguir o artigo 20 diz que: " é assegurada ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria real ou simbólica. pois. Ao cuidar do princípio da não cumulatividade. contudo. por revestirem natureza de "lex mitior".. o direito de abatimento..7. em favor dos contribuintes e.O princípio da não-cumulatividade do ICMS faz nascer um ralação de crédito. pode-se afirmar. a ele superveniente. E continua o autor: " Polêmica a eficácia desse convênio. a recém publicada Lei Complementar Nº 87/96 cuida de quase todas as matérias previstas na Constituição Federal como passíveis de regramento por diploma de carácter nacional.Caderno Jurisprudência Tributária. 2.8. oriundas da Lei Complementar nº 87/96. Salvo as drásticas e.nº 66 celebrado em 14. (o grifo não é do original) 2. Este princípio leva em conta o ciclo econômico de produção e circulação como um todo. estabelece que " o imposto é não cumulativo. tendo em vista o § 8º do art. 554). dispôs que ao contribuinte é assegurado o creditamento do ICMS cobrado nas operaçõe anteriores. 24/96. um único fato gerador. em especial quanto à sistemática de compensação do imposto. gera um duplo efeito jurídico: o débito para o sujeito que promove a saída do bem ou prestação dos serviços e o crédito para o sujeito destinatário daqueles bens ou serviços. 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias do estatuto político de 1988. nos termos do inciso I do artigo 106 do Código Tributário Nacional ". são interpretativas e. no sentido de que seria instrumento de colmatação das lacunas do Decreto-Lei nº 406/68.12.. reproduzindo a norma do artigo 155... no estabelecimento. Em razão disto. inconstitucionais restrições impostas pelo Convênio nº 66/88. do ICMS na Constituição de 1988. devem ter eficácia retroativa. inclusive a destinada a seu uso ou consumo ou ao Ativo Permanente. ao Poder . sendo um autêntico código do ICMS aplicável em todo o território nacional. o artigo 20 da LC Nº 87/96. a dicção constitucional " compensando-se o que for devido. ipso facto. § 2º. em conclusão. ( ..)" ( IOB . com revogação de todas as demais leis complementares. confere. inciso II da CF/88.".. 2.6. Com assevera Hamilton Dias de Souza. Com isso. pg. porrisso. de modo direto. Tratra-se. que as novas regras favoráveis. pacificou-se . ao mesmo tempo.88. Realmente. relativamente às mercadorias entradas no estabelecimento. ao sujeito passivo do ICMS. compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual ou de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado. O artigo 19 da LC 87/96.. e visa distribuir equanimente a carga tributária de modo que cada contribuinte suporte apenas a fração que lhe couber no conjunto. por via de consequência. em face da disciplina.9. inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente.

nitidamente.. ( Hugo de Brito Machado. 148). acondicionamento.13 . O regime do crédito financeiro.. pg. em conjungação com o inciso II do caput ( redação da Emenda Constitucional 3/93. oponível ao Estado pelo contribuinte do imposto estadual. p. ( Roque Antonio Carraza.Entende-se como regime do crédito financeiro aquele no qual todos os cutos. ao mesmo tempo.10 . Dialética. " O ICMS. exatamente porque os submeteu aos efeitos jurídicos tipicamente produzidos por um determinado sistema de abatimento criado pela própria Constituição ( a não cumulatividade é resultado..Geraldo Ataliba e Cleber Giardino. ensejam créditos respectivos. 155.Público.Teoria e Prática. o ônus do ICMS respectivo configura um crédito deste imposto. a utilização como matéria-prima. 13): . do art. pg 131) 2. Sempre que a empresa suporta um custo. seja na instituição ( providência legislativa). in Revista Dialética. é o que realiza mais amplamente o princípio da não-cumulatividade. mencionados por Roque Antonio Carraza. na obra já citada: " O 'abatimento' é. 131. O próprio Texto Constitucional que outorgou ao Estado o poder de exigir o ICM.. 2. Dialética. embalagem.Da consideração do preceito do artigo 2º. o consumidor final ( contribuinte de fato).11 . seja ele consubstanciado no preço de um serviço. direito público subjetivo de nível constitucional. produto intermediário. para fazê-la iluminar a compreensão do sistema de abatimentos. do sistema de abatimentos)" 2. o legislador constituinte teve em mira beneficiar o contribuinte ( de direito) deste tributo e. in ICMS . como é fácil de se ver. 1997. decorre. nº 25. e quer seja este destinado à revenda.12. fez do ICMS e do IPI tributos não cumulativos. categoria jurídica de hierarquia constitucional: porque criada pela Constituição. Por meio do princípio da não cumulatividade do ICMS. citando Geraldo Ataliba e Cléber Giardino: " A Constituição não tomou emprestado da economia um fugidia não cumulatividade. José Eduardo Soares de Mello. ou mesmo ao consumo ou à imobilização.. 2. ou de um bem.. deu ao contribuinte o direito de abatimento". em sentido amplo. no caso de agir. que vierem a ser onerados pelo ICMS. Ao contrário. e não causa . seja na cobrança ( atividade administrativa) do tributo. portanto ( Aires F. Mais que isso: é direito constitucional reservado ao contribuinte do ICM. II. pg. Aspectos Fundamentais do ICMS . Barreto. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. de modo inconstitucional. a quem convém preços mais reduzidos ou menos gravemente onerados pela carga tributária.

I.A esse respeito eis o escólio de Aliomar Baleeiro. toda e qualquer aquisição decorrente de operação tributada ( inclusive a de bens de capital) é geradora de crédito de ICMS. qualquer exigência legal que gere distorção ou restrição no seu exercício fere o dispositivo constitucional. e) este ( adquiriente) passa a deter título jurídico ( crédito) que poderá ser usado para abatimento de imposto a pagar ( forma de pagamento . quanto do IPI. facilitando sua execução de acordo com os fins que inspiram o legislador cosntituinte". c) por isso mesmo. 1985. c. não restringe nem dilata o campo limitado.total ou parcial . na obra já citada: "a) o direito de crédito. Considerando-se que o ICMS está sujeito ao princípio da não cumulatividade (artigo 155.32: " A lei complementar não cria limitações que já existiam na Constituição. por conseguinte. 2. parágrafo 2o. a norma que institui o crédito é a própria Constituição: logo nenhuma lei pode dispor em sentido contrário. O direito ao crédito em decorrência da aplicação do princípio da não-cumulatividade é constitucional e não legal. São ainda os consagrados mestres Geraldo Ataliba e Cleber Giardino que oferecem a seguinte sintese conclusiva.14. Forense. p. não emerge da lei. Desse modo. Ed. " f) o crédito e o débito são entidades distintas e inconfundíveis emergentes de fatos diversos. Completa e esclare as disposições relativas à limitação. b) como tal. é constitucional. nem dela depende. nessas incluídas as incorporadas ao ativo imobilizado. além daquelas que se destinem a integrar o produto final e a ser consumida no ." 2. o legislador não pode condicionar seu exercício. d) esse direito surge com a realização de operação tributável em benefício do adquirente. 2. b. submetidos a regimes autônomos. a lei não pode vedar ou reduzir crédito em nunhuma hipótese. tanto do ICM. da CF). 6ª edição.a.16. na obra Limitações Constitucionais ao poder de Tributar. é plenamente de direito os créditos do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. o crédito é consequência inexorável e automática de todas as operações tributadas. o que faz que este tributo grave o valor agregado à mercadoria. d.15 .de débito de ICM .

Também não são diferente os ensinamentos de Gilberto Ulhôa Canto: . 2. pois. é óbvio. do ICMS devido pelas saídas. temos a lição escorreita de Heron Arzua ( Créditos de ICMS e IPI. 2. como seguido pela Lei Complementar 87/96. S.1969. 2. formas tributárias nas quais vige o princípio da nãocumulatividade. nº 64. parágrafo 2o. se agregassem ao preço significando muitas vezes imposto sobre imposto. pg. aliás. nas entradas e saídas. importando que o recolhimento dos valores devidos observará um sistema de crédito e débito com a compensação da carga fiscal suportada no momento da entrada da matéria-prima.cumulatividade tem por fim evitar a superposição de incidências sobre uma série de operações que visam completar um único ciclo econômico de produção. Paulo . O primado da não cumulatividade. O ICMS compõe com o IPI. sem limitações e restrições. em nunhum momento.18. § 2º. com o "quantun debeatur". 2. Daí a razão de concluir haver a Constituição de 1988 estruturado o princípio da não cumulatividade do ICMS pelo regime de compensação irrestrita de créditos e débitos fiscais. de tal forma que as incidências sucessivas. o valor do ICMS pago pelas entradas. que dispõe que a isenção não implicará crédito ou acarretará anulação do crédito relativo às operações anteriores. tem como função evitar a tributação "em cascata". I da Constituição Federal.256): " A Constituição alude a cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços e compensação do montante cobrado nas (operações ou prestações) anteriores. O cerne da não cumulatividade está no direito à compensação ( como um direito pleno. que o princípio da não-cumulatividade exige a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. Esta superposição é evitada através do mecanismo de crédito e débito de imposto pago e a pagar quando feito generalizadamente.21. 155. produtos. da Constituição Federal.20. materiais e mercadorias.17. e por todas as entradas. em relação às saídas. sem registrar. por desígnio constitucional. Pelo disposto no artigo 155. Segundo Ruy Barbosa Nogueira. que o contribuinte tem de deduzir num deteminado período. página 32).processo de industrialização. As únicas restrições ao creditamento do ICMS são as apontadas no art.19 . que ditas operações devem estar ligadas ou dizer respeito à mesma mercadoria ou ao mesmo serviço que o contribuinte impulsiona em direção ao consumo ou ao uso ". II. sem restrições).Nesse sentido. 2. em fiel cumprimento à norma maior. a técnica da não. (Estudos de Problemas e Casos Tributários. conceituado pela compensação entre débito e crédito fiscal. in Revista de Direito Público.

ampliar. pg. restringir ou limitar os seus efeitos.23. b) calcular o imposto sobre o valor integral da operação tributada.973.Paulo. ao contribuinte. explicitar e interpretar as normas constitucionais que dispõem sobre o ICMS.). 1. e serviços recebidos. com o recolhimento aos cofres estaduais apenas do saldo resultante. tornando-se claras e práticas. material de escritório.) adquiridos pelo contribuinte. a entrada de bens destinados ao consumo.A LC 87/96 " teve por missão suprema integrar. " ( in ICM não cumulatividade. etc. 205) 2. do montante do ICMS a pagar. daquelas que integram fisicamente o produto final.22.. uma diretriz de créditos/débitos ( as entradas fazem nascer créditos.). o ICM grava apenas o valor acrecido em cada etapa do ciclo econômico (. preleciona: "A Consituição ora em vigor. S. confere.25. 2. vol. o artigo 31 do Convênio 66/68 dispõe que não implica crédito de imposto para efeito de compensação. ( Aroldo Gomes de Mattos. independentemente de seu destino ou de sua utilização". portanto. 137) 2. desde que onerados pelo ICMS.24 . todavia. Revista de Direito Tributário. etc. nessa conta creditando-os os montantes do imposto recolhidos por outros contribuintes que figuraram em fases anteriores do processo econômico e debitando-se os montantes totais do tributo calculado sobre valores das operações de saídas que se processem no mesmo período. pelo contrário. Assim. matérias-primas e outros bens tributados ( máquinas. geram a partir da CF/88 irrestrito crédito. I . Ora quaisquer espécie de bens ou mercadorias ( matérias-primas.Vol. (Curso de Direito Tributário .Revista dos Tribunais. Impondo restrições e limitações. o legislador poderia adotar duas formas: a) calcular o imposto sobre a diferença entre a operação tributada e a anterior. embalagens. como leciona Bernardo Ribeiro de Morais." Ficou claro que a não cumulatividade do ICMS é assegurada por diversas disposições constitucionais e de legislação complementar que prescrevem o recolhimento. salvo nas hipóteses expressamente previstas na CF.. 363). bem . produtos intermediários. 2. 29/30. materiais de expediente. de apenas o saldo de uma conta corrente fiscal que se apure ao fim de um determinado período. pág. o direito de abater. pelos contribuintes. não podendo. Estabelece. 150 da obra já citada. as saídas débitos) ". às pg. p. ICMS. tudo o que foi devido por outros contribuintes que lhe prestaram serviços ou lhe forneceram mercadorias. Para tributar esse valor agregado. deduzindo-se do imposto a pagar o valor do imposto pago na operação anterior. veículos .Comentários à LC 87/96. Nota-se que o legislador não distinguiu as mercadorias para uso ou consumo no estabelecimento. Dialética.Roque Antonio Carraza.

concluiu que o crédito há de ser cem por cento do imposto que incidiu sobre a entrada de mercadorias em geral : " Se o principio da não-cumulatividade não operar em função do movimento global de entradas e saídas de mercadorias e serviços. vinculado ao processo produtivo onerado pelo imposto. 67. in ICMS . 74/75.Ed Sintese. a ação do Fisco. produtivo indistintamente.O Crédito do Contribuinte . inclusive os bens adquiridos para o ativo permanente do estabelecimento.como a entrada de mercadorias ou produtos que.26. estabelecer restrições inovatórias quanto ao direito de crédito na aquisição de quaisquer bens ou mercadorias. exclusivamente. concluiu o Plenário do IX Congresso Brasileiro de Direito Tributário ( Revista de Direito Tributário. consubstanciadas Estatuto Supremo . Por esse motivo. não podendo ser restringido pela lei ordinária. sob o enfoque do custo financeiro incorrido.e não no do basis on basis . nem pelos atos administrativos as exceções da Fazenda Pública.isenção e não incidência ( art. Se assim o fizessem estariam tornando-os cumulativo. portanto. utilizados no processo industrial.27. p. Julio de Castilho Ferreira. § 2º. pp. nunca impuseram limitações de crédito do imposto. desta maneira. no ressalvando-se. 2. da Carta de 1988. Mas. § 2º. chega-se à conclusão de que não pode o Convênio 66/88. indiscriminadamente. Não se justifica. não seja nele consumidos ou não integrarem o produto final na condição de elemento indispensável a sua composição. portanto. devendo. uma vez que regime que decorrer da nãocumulatividade adota o critério de fazer o confronto do tipo imposto contra . I. 155. Malheiros Ed. constituindo-se. ser compensado como o que for devido em cada operação o montante cobrado nas anteriores.28.213): " O direito ao crédito do ICMS surge no mesmo instante em que se verifica o fato jurídico-tributário deste imposto. já que o custo dos bens e serviços adquiridos pelo contribuinte é repassado ao preço do produto final 2.. pelo quando na estão forma vinculados processo onerado imposto anteriormente explicitada. buscando impedir que o contribuinte se credite de cem por cento do imposto que incidiu sobre as mercadorias em geral. 155. os serviços de transportes ao e de comunicação. sendo o princípio da não-cumulatividade baseado no critério do tax on tax . ao ressaltar que. 2. I e II) ( aprovado por maioria)". Assim. nossos Textos Constitucionais e Complementares. então teremos o ICMS como um tributo meio-nãocumulativo e meio-cumulativo. num imposto diverso em seus efeitos jurídicos e econômicos daquele que está plasmado no art.

39.... conforme o caso.É vedado o crédito do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida e. credor e devedor um do outro..) 2... contrariando frontalmente a Lei Maior. ( Nesse sentido o artigo 29 da Lei Paulista no 440/74. 2. Em determinado momento. que importa em compensação apenas do imposto incidente sobre bens incorporados fisicamente ao produto final.Créditos ..29...374/89.. ... RDT nº 45.. Note-se que o contribuinte tem um crédito que resulta da determinação legal.. III.. Importante ressaltar que a não cumulatividade tem que . Para uso ou consumo do próprio estabelecimento.30 .. consolidado no artigo 48. Decreto 33. Nestas condições. pg.118/91).. Todavia. A lei cria uma obrigação para o fisco mas estabelece de que modo ela é exigível pelo credor e este modo é a compensação. II.".imposto ( montante do imposto pago x montante do imposto a pagar) e não do modo da mercadoria ou serviço contra a mesma mercadoria... suas obrigações extinguem-se até onde se compensarem. .. os Estados sempre legislaram restringindo o referido princípio à sistemática do crédito físico..É ainda Roque Antonio Carraza. O inciso II do artigo 40.. explicita: " A lei atribui ao contribuinte um crédito contra a Fazenda Estadual em soma igual ao do imposto sobre as mercadorias entradas..Natureza Jurídica...32.. "in verbis": "Artigo 40 ." 2. ainda.... assim entendido a que não seja utilizada na comercialização e a que não seja empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou. sendo inconstitucionais as leis ( complementares ou ordinárias) ou os atos administrativos que dispuserem em sentido contrário". havendo créditos de operações ou prestações anteriores o direito de abatimento é inafastável. está assim redigido..31... que esclarece: " De qualquer modo.... 2.. do Decreto no 17. à prestação de serviço tomado: I. ao mesmo tempo.777/81. em ICMS. fisco e contribuinte são.Alcides Jorge Costa... Portanto. vedam expressamente a manutenção do crédito do imposto incidente sobre materiais de uso ou consumo do próprio estabelecimento. II. na prestação de serviços. bem como o artigo 40 da recente Lei no 6. normas estaduais sobre o ICMS. mesmo obrigados a se aterem aos Textos Constitucionais e Complementares citados.

31. Agora está dita a regra que assegura a eficácia do princípio. III e IV.. 178 e seguintes). 155. Então. não está a disposição do legislador. do artigo 155: o imposto .Cometário à LC 87/96.ser rigorosamente obedecida. ao ensinar: " A Constituição Brasileira desprezou todos os métodos e escolheu um só. È a Constituição que me dá esse direito. que tem como suporte o art. em honenagem ao cânone da não-cumulatividade do tributo.O saudoso Geral Ataliba. a lei não pode reduzir a medida. introduzir qualquer tipo de modificação tendente. ICMS . não pode tirar. OAB-SP pág. Para Ives Gandra da Silva Martins. não expediente que possa reduzí-lo. são uma infeliz e inconstitucional inovação dos Senhores Secretários Estaduais de Finanças. à restrição de tais limites. todas as mercadorias adquiridas e incididas pelo ICMS geram o direito a crédito para aproveitamento. II. II. anulá-lo.34. compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação de serviços com o montante cobrado nas operações anteriores.33. .será não-cumulativo.. hoje chamado de compensação. pg. inc. sem respaldo na CF/88. Aroldo Gomes de Mattos. 159 e seguintes. b) destarte. § 2º. o chamado ICMS é um direito constitucional. segundo os lineamentos constitucionais. ao contrário do inc. 151. traça o real perfil definido pela Constituição. que é o sistema de abatimento. seja qual for o seu posterior destino ( revenda. I. logo se a lei não dá. de produtos com aquelas matérias-primas fabricadas. O legislador não poderá sob pretexto algum. letra b. in Revista de Direito Tributário Nº 48/89. não é um direito legal. e dá a medida.ICMS . emerge claro e límpido o direito subjetivo constitucional das empresas de crédito do montante do ICMS incidido na tomada de serviço ou na aquisição de mercadorias ou bens. uso e consumo ou integração no ativo fixo). 2. 2.. praticamente resume: " Ex positis. tudo conforme se . I. da esma Carta. Se a Constituição dá. Está aí o princípio. art. pg. pode-se chegar às seguintes conclusões: a) as restrições feitas pelo Convênio 66/68. A venda poderá ser dos mesmos produtos.35. E disse. ao mínimo que seja. incs. (Advocacia Empresarial. mutilá-lo ou retardá-lo" 2. de produtos fabricados graças ao consumo de inúmeros insumos no processo de fabricação. no parágrado 2º. inclusive os materiais para uso ou consumo.

inc. assevera: ( Dialética.Afinado no mesmo diapasão. que foi exatamente disciplinado pelo próprio Texto Magno". Daí porque. parágrafo 2º. I.".. com muita facilidade. embalagens. citado. uso ou qualificação da mercadoria. uso. 155.pode criar obstáculos ou de alguma maneira inovar na regulação deste direito à "não-cumulutividade". a compra.. c) . do disposto na CF. mormente na última venda.. 2. de matérias primas. As leis estaduais e os atos normativos.nº 147-420.37 .percebe.. serviços e bens de capital. pg... bens e serviços para fisn de crédito do ICMS. na composição do preço da mercadoria. por contribuinte do imposto. 155.. como o ICMS tem por objetivo impedir que. o Supremo Tribunal Federal adota idêntico entendimento: "O princípio da não-cumulatividade de certos tributos.36 .) ou dos serviços de transporte e de comunicações que lhe são prestados. 153) " O direito à não cumulatividade do ICMS independe. 2. art. Nem mesmo a lei complementar . integração no ativo fixo. etc. que restringem o direito ao crédito do ICMS sobre o pressuposto de que o crédito é meramente físico. de venda ao consumidor final. contidas em leis ou atos normativos infralegais. insumos...Roque Antonio Carraza ao comentar a irrevelância da destinação das mercadorias. § 2º. a parcela representativa do tributo venha representar percentual excedente do que correspondente à alíquota máxima permitida em lei..38 Na Revista ADCOAS Jurisprudência -1995. Opera ele. in Revista de Direito Público.260: " .artigo 155.são inconstitucionais as restrições ao direito de abatimento do ICMS. pg. nº 25. I. o fazem por preconceitos históricos. da CF/88-. 2.tornamos a acentuar . da destinação que o contribuinte vai dar às mercadorias ou bens que adquirir ( revenda. nas diversas fases de seu ciclo econômico. consumo. para ser fruído por inteiro. Heron Arzua assevera (Créditos de ICMS e IPI. independentemente do destino. XII.fora do limitado campo adjetivo e procedimental que lhe reservou a Constituição ( art. § 2º. nº 64. por meio de compensação do tributo pago na entrada da mercadoria com o valor devido na ocasião da . como disposto no artigo 23 da CF/69 . gera irrecusavelmente crédito a ser compensado com operações tributárias próprias..

com expedição de centenas e centenas de Decretos ratificando Convênios de toda ordem.e. Aliás. Vittorio Cassone. portanto de todos os custos que compõem necessariamente o preço final. que. Evita-se.41. a regulamentação." 2. é um dos impostos mais complexos. Trata-se de um imposto com características nacionais.39. ou de materiais de uso ou consumo. por lei complementar. mas também aos bens adquiridos para integrar o ativo permanente das empresas. e não sobre mercadorias agregadas. o objetivo são de produzir algo ao para posterior de comercialização. como comanda a Constituição Federal. 281. compensando-se o que for devido em cada operação relativa a circulação. in Direito Financeiro e Tributário. numa cadeia de incidências. ainda que não se integrem fisicamente ao produto final. pg. Em síntese. não justifica a adoção do crédito físico. o ICMS mão é um imposto sobre o valor agregado." 2. o imposto é sobre o valor agregado. ou tais seja. A falta de lei complementar para disciplinação deste imposto. insumos sempre necessários processo . um imposto não cumulativo. estão neles incorporados financeiramente . cumulação do tributo. não virá. 6ª edição. A natureza jurídica do ICMS é sua essência. porque incide a cada operação de circulação jurídica ou econômica da mercadoria. usurpando matéria de reserva legal. A alegação de que o empresário é consumidor final dos bens destinados ao ativo imobilizado. que a operação de venda é tributada tão somente pelo valor adicionado ao preço. e pela sua natureza não-cumulativa cada unidade da Federação é obrigada a reconhecer. crédito de imposto pago a outras. significando na prática.40. desta forma interessa tributar a mais-valia embutida na mercadoria diminuída. está criando uma verdadeira situação de caos legislativo. pois. Atlas 1995. 201. pois os bens do ativo são adquiridos com o mesmo objetivo pelo qual se adquirem matérias-primas. pg." 2. O direito ao crédito deve-se estender não só aos materiais de uso e consumo. grava operações interestaduais. atualmente. Atlas. com o montante do ICMS cobrado nas operações anteriores. por esse motivo. in Direito Tributário. escreveu: " O ICMS. complicados e de difícil operacionalização. enquanto os governos estaduais tiverem interesse em continuar tributando à margem da lei e à sombra da confusão. apesar de ser competência estadual.saída.de fato. ensina: " Pelo que se extrai das normas constitucionais. Kiyoshi Harada.

' disciplinar o regime de compensação de imposto' ( art.equipamentos de informática.Recorrendo mais uma vez aos ensinamentos de Roque Antonio Carraza. o conteúdo do princípio da não-cumulatividade está posto. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática ' nãocumulatividade'. A mesma Lei Maior. mas meramente regulatório. Não resta a menor dúvida que a Lei Complementar 87/96. exclusivamente. in Revista de Direito Tributário. 163 da obra já citada. práticos e operacionais. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. . 2. Entendemos que têm direito ao crédito em questão. 2. in Revista de Direito Tributário. também. 64. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). na obra Créditos de ICMS e IPI. entrementes.43. um pouco. incumbiu à lei complementar tão-só a fixação do mecanismo.Tal opinião. com base no qual se calcula o preço da mercadoria. nº 64. os comandos constitucionais".42. XII. 302): " À Lei Complementar cabe. a aridez da teoria. dar alguns exemplos práticos. rigidamente. estadual e municipal. pela taxa ou margem de lucro. v. soma algébrica de fatos geradores ocorrido em um período". não possuindo efetivo caráter inovatório. isto é. as empresas que.44 . caracterizando-se como lei nacional que fundamenta. praticando operações ou prestações de serviços tributáveis por meio de ICMS. de José Eduardo Soares de Melo ( Questões. A Lei Complementar objetiva explicitar a norma constitucional. vamos. da forma pela qual se implementa o regime da compensação ( período considerado. adquirem: I . p. na Constituição. 155. 2. jamais torpedeá-lo ou limitar.industrialização e compõe o custo do produto final. para melhor levar a cabo seus objetivos institucionais. pg. tornando claros. p. temos: " Deixando de lado. vem dar ponto final às inúmeras discussões entre fisco e cobribuintes sobre a não-cumulatividade do ICMS. 256: " Ora. inspira e permeia as legislações federal. c). agora. do método. O alcance da Lei Complementar no que concerne ao princípio da não cumulatividade foi bem definido no magistério de Heron Arzua.

tudo o que viabiliza a atividade comercial da empresa. I. flores . a LC 87/96 acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. pode fazê-lo a qualquer tempo. do Texto Supremo. o direito de crédito.objetos voluntários ( rádios. na verdade.presentes. existia. Errou. pois que. corrigidos monetariamente.veículos. pelo menos a partir de 1988.Como a Lei Complementar 87/96 limitou-se a estebelecer que somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso e consumo do estabelecimento. operou-se a ruptura da ordem jurídica anterior. ). ventilador. 155. § 2º. 2. 33. que serão utilizadas na fabricação de mercadorias. que são por legião.matérias-primas. para serem aplicados em seus veículos que prestam serviços de transportes transmunicipal. I) e que somente darão direito ao crédito as mercadorias destinadas ao ativo permanente entradas no estabelecimento a partir de 1º de novembro de 1996 ( art.II . ainda. respeitando o prazo prescricional de cinco anos. que. que a ela preexistia.45 . serão postos em comércio. V. com o advento da CF/88. os menos cautos podem supor que só a partir destes marcos temporais é que o contribuinte pode ter acesso irrestrito ao direito constitucional à não-cumulatividade do ICMS. pára serem aplicadas em seus produtos. que venham a ser utilizados para o transporte de seus funcionários ( auto transporte). etc. quando. e observados as formalidades legais.46. Em suma. nele entradas a partir de 1º de janeiro de 1998 ( art. Os exemplos poderiam ser multiplicados. a final. porém. que ornamentarão o estabelecimento ou servirão para divulgar as atividades nele desenvolvidas. etc. 2. contados a partir de abril/89. televisão. já que deflui do art. o contribuinte tinha o direito ao crédito de ICMS nas aquisições de bens destinados ao uso. inclusive bens de uso e consumo ou ativo permanente. Visto. rende ensejo à utilização do crédito do ICMS. Em suma. ao consumo ou ao ativo permanente.47. Só as hipóteses de isenção e não incidência fecham as portas à plena fruição deste direito constitucional " 2. deixou de exercer se direito de crédito. . pelo menos desde 5 de outubro de 1988 ( data da promulgação da atual Constituição). Mas.máquinas ou ferramentas. brindes. de que aqui requer-se. III. 36). quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. e não importa o motivo. IV. e VI .

" 2. ao lado da compra de energia elétrica. bem como os de comunicações. não a partir de 1º de novembro de 1996 ( no caso das mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento) ou a partir de 1º de janeiro de 1998 ( no caso das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento). restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). minérios. assim.50. p. uma série de demandas administrativas e judiciais. Essas vedações.) " À Lei Complementar cabe. p 302. bens ou serviços. Dialética." 2. porém.49. Todavia.O contribuinte tem o direito incontornável de lançar em sua escrita contábil. que o benefício em tela é devido. daí. para no momento oportuno ( em geral a cada trinta dias). todavia. resume a questão: " Antes da LC 87/96. 2. c) isto é. Malheiros Ed. § 2º. XII. 162): 2.51 . in Curso de Direito Tributário " vol. pela sua ambiguidade. pg. exclusivamente. 137. etc) Marco Aurélio Greco e Ana Paula Zonari." ICMS Materialidades e Princípios Constitucionais. nº 25.Geram. provocaram. p. 2.Roque Antonio Carraza. mas. in Revista de Direito Tributário. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática da não cumulatividade. Aroldo Gomes de Mattos.. não geravam crédito as aquisições de bens destinados ao ativo permanente. 162: " Vai. . além de determinados serviços tributados pelo ICMS. O crédito deve ser relativo a todas as operações de entrada de mercadorias.2. máquinas. Dialética. conforme bem explicitou José Eduardo Soares de Melo ( "Questões". erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte. créditos do ICMS as aquisições de serviços de transporte intermunicipal e interestadual por esse imposto onerado.48. combustíveis. isumos. CEJSP. o "crédito financeiro" de todas as aquisições realizadas no período não prescrito. agora. peças. 64. utilizá-lo como moeda de pagamento deste tributo ou transferí-lo a outros contribuintes nas formas estabelecidas na legislação de regência. 155. o assunto ficou inteiramente superado. em ICMS -Comentários à LC 87/96. partes. a CF/88 aboliu a liberdade que tinha a LC para estipular o que permitia crédito fiscal ou não. bem como os insumos que não se incorporavam ao produto final ou que não eram consumidos no processo de industrialização.52. SP. de forma imediata e integral. ' disciplinar o regime de compensação de imposto ' ( art. na época. materiais. jamais torpedeá-lo ou limitar.

pg. reduzir ou eliminar o direito de "creditar-se" pelo ICMS relativo a operações anteriores. b. 33 da Lei Complementar nº 87/96) que fixou termo inicial para momento ulterior ( 1º..têm assegurado o direito ao crédito. 166. Dialética. leciona: " Todos são créditos e débitos do ICMS.. vale a pena conferir a primorosa lição de Roque Antonio Carraza. Logo.. p.53 . respectivamente)"... 11.. a Lei Complementar 87/96. Barreto.. têm-se: " Em complemento.. 2.11. onde o mestre nos brinda com o que segue: "Em suma. desde a data de sua aquisição. in Crédito de ICMS .54 . II. § 2º. e) a aquisição dos bens destinados ao uso. in Curso de Direito Tributário.1. 155.. Dialética. por inocorrer enquadramento à restrição constitucional... a formulação constitucional é ampla e irrestrita: toda operação tributável gera crédito.98 e 1º.55. pp. quando uma nova ordem jurídica foi inaugurada. nº 25. Sendo a operação subsequente " de circulação de mercadorias". 2. a saber: .. Dialética..sim.À guisa de conclusão e pondo um pá de cal em qualquer argumentação que porventura busque se insurgir contra o aqui apontado. cabe apontar demais pontos de interesse o entendimento do cânone da não-cumulatividade. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagrante descompasso com a Constituição". a Constituição só prevê duas execeções ao direito de crédito.que não devem implicar posterior operação/serviço tributado ..Limites da Lei Complementar... inclusive de bens de uso.No magistério de José Eduardo Soares de Melo.. Em resumo. a compensação com créditos decorrentes de prestação de serviços ( e vice-versa) não pode sofrer rejeição. 283/284. acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições...96). .Aires F. podemos concluir afirmando que: a. Foi a própria Constituição que assim preceituou. desde a promulgação da Constituição Federal de 1998. revelando-se inconstitucional a norma ( incisos I e III do art.... consumo ou ativo permanente do estabelecimento . no caso do ICMS: as versadas no art. c. 2.. nenhuma lei pode condicionar.

já que deflui do art. do Texto Supremo".consumo ou ativo permanente. porém. que a ele preexistia. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagante descompasso com a Constituição.n. I. § 2º. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. os argumentos aqui desenvolvidos convergem para a necessária conclusão de que é amplo e irrestrito o direito de crédito do ICMS sobre todas as aquisições. ( g.) Diante de todo o exposto. Logo. inclusive dos materiais de consumo e de bens do ativo imobilizado. . ultrapassando as raias da constitucionalidade. Errou. 155.

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