ICMS - LEI COMPLEMENTAR 87/96

Antonio S. Poloni

1 - BREVES COMENTÁRIOS 1.1 - Foi sancionada e promulgada a Lei Complementar 87, de 13.9.96, que introduziu relevantes modificações na disciplina do Imposto de Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e Comunicação - ICMS. Dentre as principais alterações, em atendimento ao disposto na Lei Maior, podemos destacar o direito ao aproveitamento do crédito do ICMS na aquisição de bens de capital e também de uso e consumo. 1.2- No que diz respeito à sistemática de apuração do ICMS, a Lei Complementar Nº 87/96 passa a reconhecer o direito do contribuinte ao aproveitamento de créditos sobre operações anteriores, de que resultem a entrada de bens destinados a seu ativo fixo e ao uso e consumo. Com isso, o encargo tributário relativo ao ICMS incide nas operações que resultam na entrada de todos os bens e qualquer bem, mercadoria e insumo utilizado e/ou consumido, e também que integre o custo final da mercadoria produzida ou revendida deve gerar crédito de ICMS, a fim de evitar a cumulatividade do imposto na operação seguinte. 1.3. Para atender os objetivos sociais as empreasas adquirem materiais, matérias-primas, materiais de embalagens, insumos, serviços, bens do ativo imobilizado, etc., mas por posição de extrema restrição, evidentemente objetivando maior arrecadação, a legislação do ICMS , contrariando flagantemente ao que dispõe a Constituição Federal, não autoriza a apropriação do ICMS cobrado nas aquisições de materiais de uso e consumo. Quanto aos bens do ativo imobilizado, por força da Lei Complementar 87/96, a partir de 1.11..96, passou-se a gerar creditos do ICMS pelas entradas tributadas. 1.4- A Lei Complementar 87/96, entre outras providências regulou o ICMS no Sistema Tributário Nacional, preenchendo uma lacuna existente desde a promulgação da Constituição Federal, pois os Estados foram autorizados a fixar "provisoriamente" normas, no texto do parágrafo 8º do artigo 34 do ADCT. Essa provisão durou sete anos. A LC entrou em vigência em vigor na data de sua publicação (16.09.96), com as exceções que mencionou, cabendo aos Estados, implementá-las na legislação estadual.

artigo 40. dentre outros motivos. por pressão dos governadores dos Estados. 1. Esse crédito. no entender da remansosa doutrina pátria.11. assim entendida a que não se distine a integrar o produto final e nem a ser consumida no processo de industralização ( Convênio 66/68. Lei nº 6. 1. de 23/12/97. porquanto o Convênio 66/88 estaria fazendo as vezes de lei complementar. 1.O dispositivo.8. desde que dele saia como resultado da mercância. inc. foi somente autorizado na legislação paulista pelo Decreto 41. não só os elementos do tributo como também o seu sistema de compensação e as formas utilizadas pelo sujeito ativo para sua exigência e arrecadação foram. artigo 31. como fartamente ficará demonstrado neste trabalho.374/89. doutrinadores e advogados militantes no direito tributário.7. no mesmo estado físico ou por incorporação física a um bem transformado. adveio a LC Complementar nº 92. Mas não admite o crédito sobre entradas de bens destinados ao uso ou consumo do estabelecimento. no Estado de São Paulo. é inconstitucional porque uma vez assegurado o crédito do contribuinte.96). 1. entende-se ser legítimo o aproveitamento dos créditos de ICMS pelas entradas de mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento. desde o início. Inc.6. 1. serem reconhecidos pela Fisco.) . A citada Lei Complementar veio dar ênfase às discussões judiciais em razão da legislação ordinária vedar o crédito do ICMS relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. mas ainda com ressalvas para os materiais de uso e consumo -.5. inclusive as de bens do ativo imobilizado.Em rigor. sempre ao apagar as luzes de mais um ano. recepcionado na CF vigente. Entretanto. de modo que jamais poderia sobreviver a regra que a pretexto de indicar prazo para a sua entrada em vigor ( que a rigor seria imediata desde a promulgação da CF/88). em verdade o negue por mais dois anos.9. II.poderiam ser creditados a partir de 1º janeiro de1998-.colocando um ponto final nas inúmeras discussões judiciais movidas por contribuintes para verem seus créditos de direito.Ocorre que. . liquidos e certos. tendo como escopo. de 21. 1. tornando-o o inútil e ineficaz. O sujeito ativo sempre argüiu em sua defesa o " respaldo constitucional do provisório". a falta de lei complementar.97. determinando que o direito a crédito se aplicasse somente a partir de 1º de janeiro de 2000. fortemente combatidos por juristas .Diante dos fatos. II e III. e .557.10 . bem como dos bens adquiridos para integrar o ativo imobilizado ( já reconhecidos pela Lei Complementar 87/96 a partir de 1. o fez no âmbito da competência que lhe fora constitucionalmente atribuída. a Fazenda Estadual admite a legitimidade do aproveitamento dos créditos do ICMS incidente sobre tudo quanto entra no estabelecimento do contribuinte.1.01. ainda que se admita tenha a Lei Complementar 87/96 disposto sobre o regime de compensação do imposto.11.

...2. verbis: "Art..A lei estadual disporá de forma que o montante devido resulte da diferença a maior.. pelo mesmo ou por outro Estado. ....Decreto Lei 406/68: "Art.. ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior..O Imposto sobre Circulação de Mercadorias é nãocumulativo. b) Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.O imposto previsto no inciso I.. entre o imposto referente às mercadorias saídas do estabelecimento e o pago relativamente às mercadorias nele entradas. .. No caso do ICMS...Impostos sobre: a) . abatendo-se.. compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal ". Qualquer que seja o exame que se faça sobre um imposto. deve-se iniciar pela descrição constitucional a seu respeito.. da Constituição Federal e artigo 3º do Decreto-lei 406/68. § 2º.Será não-cumulativo... I . 3o .... Parágrafo 1o . 155 . BASE JURÍDICA E ENTENDIMENTO DOUTRINÁRIO 2. 155... "b".. Parágrafo 2º . em determinado período.Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir: I . em cada operação.. O saldo verificado em determinado período a favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes". o montante cobrado nas anteriores.1. os lineamentos básicos do princípio da nãocumulatividade vêm apontados no art. atenderá ao seguinte: I .

excepcionais . na medida em que o legislador constitucional já elencou exaustivamente na própria Constituição. Se a regra é constitucional. definitivamente. consequentemente.Lei nº 406 de 31. parágrafo 2º. por ser hierarquicamente superior. o Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 110: " Artigo 110 . Mas. pela Constituição Federal. pg.5 . 2. mesmo assim. aquele comando expedido fora do seu limite de atribuição de competência. leciona na obra "O ICMS. ele age além do poder que lhe é outorgado e. não tem validade normativa. Dialética. a exceção só pode estar na própria Constituição.4. foi regrada pelo Convênio . tais como: definição de contribuintes. A matéria.116: " Até a edição da Lei Complementar nº 87. "a" e "b".2. 2. 2. de 13.96. em pleno recesso compulsório do Congresso Nacional. substituição tributária. O que. da CF/88). incentivos fiscais. quais as únicas e possíveis hipóteses de restrições e limitações aos créditos de ICMS sobre entradas no estabelecimento. que legitimava o Presidente da República como fonte legislativa. as restrições legítimas ( art. utilizados. ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios. expressa ou implicitamente. Embora caiba à lei complementar dispor sobre vários aspectos importantíssimos para que torne viável a cobrança do imposto.68.Edvaldo Brito.3 .só para os casos de isenção ou de não incidência e.09. não pode. considerando as circunstância de sua emissão. Essas hipóteses. créditos tributários. assim. conceitos e formas de direito privado.12.12. também. pelas Constituições dos Estados.A Constituição já disciplinou os casos em que os créditos pode ser vedado. o conteúdo e o alcance de institutos. E se o Estado não pode o mais ( acabar com o princípio da não cumulatividade) também não pode o menos ( mitigar o referido princípio). prefixando-lhes no plano abastrato da norma. 155. lei alguma poderá modificar o perfil do imposto definido pela Lei maior.são exceções ao princípio constitucional da não cumulatividade.68.As disposições basilares delimitam a competência do legislador ordinário. II. Ademais. toda a vez que o Estado ultrapassa os limites fixado pela Constituição Federal. a vedação seria absolutamente inconstitucional. porisso. etc. se diversamente não dispuser norma infra-constitucional . traçando um rápido histórico. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. compensação do imposto. Desta forma. a nenhum título. seu fundamento de validez o Ato Institucional nº 5 de 13.2 . para definir ou limitar competências tributárias". é alargar esse campo e prever outros casos de vedação ao crédito ou que restrinjam sua utilização. tinha a sua materialidade. essa matéria esteve disciplinada pelo Decreto. ainda que contivesse. apesar de formalmente não ser lei complementar. sendo. Verifica-se que o Decreto-Lei nº 406/68 não contém qualquer restrição quanto à apropriação dos créditos relativos ao ICMS.A lei tributária não pode alterar a definição.

relativamente às mercadorias entradas no estabelecimento. inciso II da CF/88. contudo. Com isso. nos termos do inciso I do artigo 106 do Código Tributário Nacional ". em favor dos contribuintes e. que as novas regras favoráveis. 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias do estatuto político de 1988. em especial quanto à sistemática de compensação do imposto. ao sujeito passivo do ICMS. oriundas da Lei Complementar nº 87/96. § 2º. no estabelecimento.12. por via de consequência. ( . Tratra-se. ao Poder . um único fato gerador. confere.6. pacificou-se . tendo em vista o § 8º do art. inconstitucionais restrições impostas pelo Convênio nº 66/88. porrisso. Em razão disto. com revogação de todas as demais leis complementares. devem ter eficácia retroativa. dispôs que ao contribuinte é assegurado o creditamento do ICMS cobrado nas operaçõe anteriores. de modo direto. a ele superveniente. são interpretativas e.". a recém publicada Lei Complementar Nº 87/96 cuida de quase todas as matérias previstas na Constituição Federal como passíveis de regramento por diploma de carácter nacional. Este princípio leva em conta o ciclo econômico de produção e circulação como um todo. ao mesmo tempo. pois. oponível. E a seguir o artigo 20 diz que: " é assegurada ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria real ou simbólica. Ao cuidar do princípio da não cumulatividade." 2. em face da disciplina.nº 66 celebrado em 14. (o grifo não é do original) 2. o artigo 20 da LC Nº 87/96. uma relação de débito contra os Estados e o Distrito Federal.O princípio da não-cumulatividade do ICMS faz nascer um ralação de crédito. inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente. por revestirem natureza de "lex mitior". Salvo as drásticas e. a dicção constitucional " compensando-se o que for devido. gera um duplo efeito jurídico: o débito para o sujeito que promove a saída do bem ou prestação dos serviços e o crédito para o sujeito destinatário daqueles bens ou serviços. ipso facto. em conclusão.9..8. 2. e visa distribuir equanimente a carga tributária de modo que cada contribuinte suporte apenas a fração que lhe couber no conjunto.. pode-se afirmar.. o direito de abatimento.Caderno Jurisprudência Tributária.. E continua o autor: " Polêmica a eficácia desse convênio..88. 2. inclusive a destinada a seu uso ou consumo ou ao Ativo Permanente. pg. 24/96.7.)" ( IOB . O artigo 19 da LC 87/96. no sentido de que seria instrumento de colmatação das lacunas do Decreto-Lei nº 406/68.. estabelece que " o imposto é não cumulativo.. reproduzindo a norma do artigo 155. Realmente. 554). do ICMS na Constituição de 1988. compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual ou de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado.. sendo um autêntico código do ICMS aplicável em todo o território nacional. Com assevera Hamilton Dias de Souza. de disciplina integral do tributo estadual.

.. 2. a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais. o consumidor final ( contribuinte de fato). é o que realiza mais amplamente o princípio da não-cumulatividade. 2. O regime do crédito financeiro.Geraldo Ataliba e Cleber Giardino. ou mesmo ao consumo ou à imobilização. decorre. produto intermediário. ao mesmo tempo. II. Aspectos Fundamentais do ICMS . a utilização como matéria-prima.11 . Dialética. em sentido amplo. Por meio do princípio da não cumulatividade do ICMS. oponível ao Estado pelo contribuinte do imposto estadual. 131. Sempre que a empresa suporta um custo. nitidamente. citando Geraldo Ataliba e Cléber Giardino: " A Constituição não tomou emprestado da economia um fugidia não cumulatividade.Da consideração do preceito do artigo 2º. o ônus do ICMS respectivo configura um crédito deste imposto. Ao contrário. fez do ICMS e do IPI tributos não cumulativos.Entende-se como regime do crédito financeiro aquele no qual todos os cutos. O próprio Texto Constitucional que outorgou ao Estado o poder de exigir o ICM. para fazê-la iluminar a compreensão do sistema de abatimentos. 13): . Dialética. deu ao contribuinte o direito de abatimento". in ICMS . pg. ( Hugo de Brito Machado.13 . mencionados por Roque Antonio Carraza. 1997. nº 25. acondicionamento. e quer seja este destinado à revenda. em conjungação com o inciso II do caput ( redação da Emenda Constitucional 3/93.. do art. seja na cobrança ( atividade administrativa) do tributo. de modo inconstitucional. a quem convém preços mais reduzidos ou menos gravemente onerados pela carga tributária. e não causa . exatamente porque os submeteu aos efeitos jurídicos tipicamente produzidos por um determinado sistema de abatimento criado pela própria Constituição ( a não cumulatividade é resultado. como é fácil de se ver. categoria jurídica de hierarquia constitucional: porque criada pela Constituição. seja na instituição ( providência legislativa).10 . in Revista Dialética. do sistema de abatimentos)" 2. que vierem a ser onerados pelo ICMS. portanto ( Aires F. pg.. ( Roque Antonio Carraza.12. 155.. no caso de agir. direito público subjetivo de nível constitucional.Teoria e Prática. na obra já citada: " O 'abatimento' é. p.. embalagem. pg 131) 2.Público. ou de um bem. 148). José Eduardo Soares de Mello. " O ICMS. o legislador constituinte teve em mira beneficiar o contribuinte ( de direito) deste tributo e. Barreto. ensejam créditos respectivos. seja ele consubstanciado no preço de um serviço. Mais que isso: é direito constitucional reservado ao contribuinte do ICM.

p. b) como tal. I. tanto do ICM. o legislador não pode condicionar seu exercício. Ed. e) este ( adquiriente) passa a deter título jurídico ( crédito) que poderá ser usado para abatimento de imposto a pagar ( forma de pagamento . parágrafo 2o. Forense. facilitando sua execução de acordo com os fins que inspiram o legislador cosntituinte". c) por isso mesmo. b. o que faz que este tributo grave o valor agregado à mercadoria. quanto do IPI. O direito ao crédito em decorrência da aplicação do princípio da não-cumulatividade é constitucional e não legal. é plenamente de direito os créditos do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida para uso ou consumo do próprio estabelecimento. c. na obra Limitações Constitucionais ao poder de Tributar. 6ª edição. na obra já citada: "a) o direito de crédito.total ou parcial . Completa e esclare as disposições relativas à limitação.a.15 . 2.16. além daquelas que se destinem a integrar o produto final e a ser consumida no . 1985. o crédito é consequência inexorável e automática de todas as operações tributadas. da CF). d. não emerge da lei. Considerando-se que o ICMS está sujeito ao princípio da não cumulatividade (artigo 155.A esse respeito eis o escólio de Aliomar Baleeiro. São ainda os consagrados mestres Geraldo Ataliba e Cleber Giardino que oferecem a seguinte sintese conclusiva.32: " A lei complementar não cria limitações que já existiam na Constituição. por conseguinte.de débito de ICM .14." 2. nem dela depende. não restringe nem dilata o campo limitado. Desse modo. nessas incluídas as incorporadas ao ativo imobilizado. a norma que institui o crédito é a própria Constituição: logo nenhuma lei pode dispor em sentido contrário. é constitucional. toda e qualquer aquisição decorrente de operação tributada ( inclusive a de bens de capital) é geradora de crédito de ICMS. submetidos a regimes autônomos. a lei não pode vedar ou reduzir crédito em nunhuma hipótese. " f) o crédito e o débito são entidades distintas e inconfundíveis emergentes de fatos diversos. qualquer exigência legal que gere distorção ou restrição no seu exercício fere o dispositivo constitucional. d) esse direito surge com a realização de operação tributável em benefício do adquirente. 2.

a técnica da não.256): " A Constituição alude a cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços e compensação do montante cobrado nas (operações ou prestações) anteriores. Daí a razão de concluir haver a Constituição de 1988 estruturado o princípio da não cumulatividade do ICMS pelo regime de compensação irrestrita de créditos e débitos fiscais.19 . in Revista de Direito Público. se agregassem ao preço significando muitas vezes imposto sobre imposto. II. sem restrições). 2. nº 64. por desígnio constitucional. da Constituição Federal. O primado da não cumulatividade. em fiel cumprimento à norma maior. como seguido pela Lei Complementar 87/96. O cerne da não cumulatividade está no direito à compensação ( como um direito pleno. Também não são diferente os ensinamentos de Gilberto Ulhôa Canto: . 2. produtos. I da Constituição Federal. que o princípio da não-cumulatividade exige a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. tem como função evitar a tributação "em cascata". 2. o valor do ICMS pago pelas entradas. em nunhum momento. nas entradas e saídas. página 32). Pelo disposto no artigo 155. Esta superposição é evitada através do mecanismo de crédito e débito de imposto pago e a pagar quando feito generalizadamente. 155.1969.17.processo de industrialização. materiais e mercadorias. aliás. que dispõe que a isenção não implicará crédito ou acarretará anulação do crédito relativo às operações anteriores. em relação às saídas. sem limitações e restrições. O ICMS compõe com o IPI. do ICMS devido pelas saídas. com o "quantun debeatur".20. de tal forma que as incidências sucessivas. 2. que ditas operações devem estar ligadas ou dizer respeito à mesma mercadoria ou ao mesmo serviço que o contribuinte impulsiona em direção ao consumo ou ao uso ". Segundo Ruy Barbosa Nogueira. pg. As únicas restrições ao creditamento do ICMS são as apontadas no art. e por todas as entradas.21. temos a lição escorreita de Heron Arzua ( Créditos de ICMS e IPI. § 2º. importando que o recolhimento dos valores devidos observará um sistema de crédito e débito com a compensação da carga fiscal suportada no momento da entrada da matéria-prima. (Estudos de Problemas e Casos Tributários.cumulatividade tem por fim evitar a superposição de incidências sobre uma série de operações que visam completar um único ciclo econômico de produção. parágrafo 2o. formas tributárias nas quais vige o princípio da nãocumulatividade. conceituado pela compensação entre débito e crédito fiscal. 2. pois. sem registrar. que o contribuinte tem de deduzir num deteminado período. Paulo .Nesse sentido.18. é óbvio. S.

Nota-se que o legislador não distinguiu as mercadorias para uso ou consumo no estabelecimento. desde que onerados pelo ICMS.A LC 87/96 " teve por missão suprema integrar. material de escritório.Comentários à LC 87/96. ao contribuinte. explicitar e interpretar as normas constitucionais que dispõem sobre o ICMS..Paulo. salvo nas hipóteses expressamente previstas na CF. o direito de abater.Roque Antonio Carraza. embalagens.Revista dos Tribunais. S. 2. Ora quaisquer espécie de bens ou mercadorias ( matérias-primas.23. com o recolhimento aos cofres estaduais apenas do saldo resultante. restringir ou limitar os seus efeitos.25.973. nessa conta creditando-os os montantes do imposto recolhidos por outros contribuintes que figuraram em fases anteriores do processo econômico e debitando-se os montantes totais do tributo calculado sobre valores das operações de saídas que se processem no mesmo período. deduzindo-se do imposto a pagar o valor do imposto pago na operação anterior. preleciona: "A Consituição ora em vigor." Ficou claro que a não cumulatividade do ICMS é assegurada por diversas disposições constitucionais e de legislação complementar que prescrevem o recolhimento. uma diretriz de créditos/débitos ( as entradas fazem nascer créditos. não podendo. tornando-se claras e práticas. pg. materiais de expediente. o ICM grava apenas o valor acrecido em cada etapa do ciclo econômico (. confere. 363). como leciona Bernardo Ribeiro de Morais. daquelas que integram fisicamente o produto final.) adquiridos pelo contribuinte. a entrada de bens destinados ao consumo. Assim. matérias-primas e outros bens tributados ( máquinas. Para tributar esse valor agregado. pelos contribuintes. as saídas débitos) ". às pg. bem . veículos . p.24 .). 137) 2. independentemente de seu destino ou de sua utilização". tudo o que foi devido por outros contribuintes que lhe prestaram serviços ou lhe forneceram mercadorias. produtos intermediários. b) calcular o imposto sobre o valor integral da operação tributada. Revista de Direito Tributário. o artigo 31 do Convênio 66/68 dispõe que não implica crédito de imposto para efeito de compensação..Vol. ICMS. 205) 2. ( Aroldo Gomes de Mattos. " ( in ICM não cumulatividade. Estabelece. ampliar. do montante do ICMS a pagar. vol. portanto. (Curso de Direito Tributário . 1. Dialética. o legislador poderia adotar duas formas: a) calcular o imposto sobre a diferença entre a operação tributada e a anterior. todavia. Impondo restrições e limitações. pelo contrário.). geram a partir da CF/88 irrestrito crédito. I . 2. pág. etc. de apenas o saldo de uma conta corrente fiscal que se apure ao fim de um determinado período. 150 da obra já citada. etc.22. 29/30. e serviços recebidos.

então teremos o ICMS como um tributo meio-nãocumulativo e meio-cumulativo. constituindo-se. § 2º. indiscriminadamente. 2. Malheiros Ed. 155. buscando impedir que o contribuinte se credite de cem por cento do imposto que incidiu sobre as mercadorias em geral. desta maneira. I e II) ( aprovado por maioria)". ser compensado como o que for devido em cada operação o montante cobrado nas anteriores. a ação do Fisco. num imposto diverso em seus efeitos jurídicos e econômicos daquele que está plasmado no art. 155. chega-se à conclusão de que não pode o Convênio 66/88. nossos Textos Constitucionais e Complementares.26.isenção e não incidência ( art. da Carta de 1988. § 2º.28. 67. Não se justifica. estabelecer restrições inovatórias quanto ao direito de crédito na aquisição de quaisquer bens ou mercadorias.. Assim. pelo quando na estão forma vinculados processo onerado imposto anteriormente explicitada. p.27. 2. produtivo indistintamente. inclusive os bens adquiridos para o ativo permanente do estabelecimento.O Crédito do Contribuinte . nem pelos atos administrativos as exceções da Fazenda Pública. in ICMS . Por esse motivo. ao ressaltar que.e não no do basis on basis . nunca impuseram limitações de crédito do imposto. portanto. no ressalvando-se. uma vez que regime que decorrer da nãocumulatividade adota o critério de fazer o confronto do tipo imposto contra . devendo. concluiu o Plenário do IX Congresso Brasileiro de Direito Tributário ( Revista de Direito Tributário. exclusivamente. não seja nele consumidos ou não integrarem o produto final na condição de elemento indispensável a sua composição.213): " O direito ao crédito do ICMS surge no mesmo instante em que se verifica o fato jurídico-tributário deste imposto.como a entrada de mercadorias ou produtos que. Mas.concluiu que o crédito há de ser cem por cento do imposto que incidiu sobre a entrada de mercadorias em geral : " Se o principio da não-cumulatividade não operar em função do movimento global de entradas e saídas de mercadorias e serviços.Ed Sintese. 74/75. pp. consubstanciadas Estatuto Supremo . portanto. sendo o princípio da não-cumulatividade baseado no critério do tax on tax . Julio de Castilho Ferreira. sob o enfoque do custo financeiro incorrido. os serviços de transportes ao e de comunicação. utilizados no processo industrial. I. não podendo ser restringido pela lei ordinária. vinculado ao processo produtivo onerado pelo imposto. Se assim o fizessem estariam tornando-os cumulativo. já que o custo dos bens e serviços adquiridos pelo contribuinte é repassado ao preço do produto final 2.

.. RDT nº 45. II. 2... explicita: " A lei atribui ao contribuinte um crédito contra a Fazenda Estadual em soma igual ao do imposto sobre as mercadorias entradas. ( Nesse sentido o artigo 29 da Lei Paulista no 440/74.. suas obrigações extinguem-se até onde se compensarem. Todavia.É ainda Roque Antonio Carraza..Alcides Jorge Costa... fisco e contribuinte são. Importante ressaltar que a não cumulatividade tem que . "in verbis": "Artigo 40 . Decreto 33.) 2. Para uso ou consumo do próprio estabelecimento. que esclarece: " De qualquer modo.. II... III. assim entendido a que não seja utilizada na comercialização e a que não seja empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou.777/81..Créditos . consolidado no artigo 48.. credor e devedor um do outro..Natureza Jurídica...... pg.. mesmo obrigados a se aterem aos Textos Constitucionais e Complementares citados. normas estaduais sobre o ICMS."..30 ...118/91). Note-se que o contribuinte tem um crédito que resulta da determinação legal... os Estados sempre legislaram restringindo o referido princípio à sistemática do crédito físico......imposto ( montante do imposto pago x montante do imposto a pagar) e não do modo da mercadoria ou serviço contra a mesma mercadoria.. bem como o artigo 40 da recente Lei no 6. do Decreto no 17. .. ainda. Nestas condições. ao mesmo tempo. Portanto.. Em determinado momento. contrariando frontalmente a Lei Maior..32.29. conforme o caso.. vedam expressamente a manutenção do crédito do imposto incidente sobre materiais de uso ou consumo do próprio estabelecimento.374/89.. sendo inconstitucionais as leis ( complementares ou ordinárias) ou os atos administrativos que dispuserem em sentido contrário". na prestação de serviços. havendo créditos de operações ou prestações anteriores o direito de abatimento é inafastável. que importa em compensação apenas do imposto incidente sobre bens incorporados fisicamente ao produto final. . 2.. 39.31. O inciso II do artigo 40." 2.. está assim redigido. à prestação de serviço tomado: I.É vedado o crédito do imposto relativo à mercadoria entrada ou adquirida e. A lei cria uma obrigação para o fisco mas estabelece de que modo ela é exigível pelo credor e este modo é a compensação. em ICMS.

Para Ives Gandra da Silva Martins. de produtos com aquelas matérias-primas fabricadas. 155. não expediente que possa reduzí-lo. tudo conforme se . ICMS .. introduzir qualquer tipo de modificação tendente. Está aí o princípio.. o chamado ICMS é um direito constitucional. traça o real perfil definido pela Constituição.ser rigorosamente obedecida. pode-se chegar às seguintes conclusões: a) as restrições feitas pelo Convênio 66/68. em honenagem ao cânone da não-cumulatividade do tributo. que tem como suporte o art. não pode tirar. 2. seja qual for o seu posterior destino ( revenda.33. . do artigo 155: o imposto . (Advocacia Empresarial. da esma Carta. hoje chamado de compensação. mutilá-lo ou retardá-lo" 2. a lei não pode reduzir a medida. incs. O legislador não poderá sob pretexto algum.34. anulá-lo. compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação de serviços com o montante cobrado nas operações anteriores. todas as mercadorias adquiridas e incididas pelo ICMS geram o direito a crédito para aproveitamento. Aroldo Gomes de Mattos. b) destarte. inc.Cometário à LC 87/96. logo se a lei não dá. Então. que é o sistema de abatimento. inclusive os materiais para uso ou consumo. È a Constituição que me dá esse direito. sem respaldo na CF/88. II. e dá a medida. I. ao contrário do inc. 159 e seguintes.35.O saudoso Geral Ataliba. não é um direito legal. A venda poderá ser dos mesmos produtos.. pg. são uma infeliz e inconstitucional inovação dos Senhores Secretários Estaduais de Finanças. II. não está a disposição do legislador. segundo os lineamentos constitucionais. I. III e IV. emerge claro e límpido o direito subjetivo constitucional das empresas de crédito do montante do ICMS incidido na tomada de serviço ou na aquisição de mercadorias ou bens. praticamente resume: " Ex positis. pg. 178 e seguintes). de produtos fabricados graças ao consumo de inúmeros insumos no processo de fabricação. art. uso e consumo ou integração no ativo fixo). in Revista de Direito Tributário Nº 48/89. OAB-SP pág. E disse. Agora está dita a regra que assegura a eficácia do princípio. no parágrado 2º. ao mínimo que seja. 31. Se a Constituição dá.será não-cumulativo. letra b.ICMS . 151. 2. à restrição de tais limites. § 2º. ao ensinar: " A Constituição Brasileira desprezou todos os métodos e escolheu um só.

o Supremo Tribunal Federal adota idêntico entendimento: "O princípio da não-cumulatividade de certos tributos.".38 Na Revista ADCOAS Jurisprudência -1995. c) . com muita facilidade. integração no ativo fixo. 2. Daí porque. § 2º. 155. 2. mormente na última venda... uso.. I. in Revista de Direito Público. da destinação que o contribuinte vai dar às mercadorias ou bens que adquirir ( revenda.pode criar obstáculos ou de alguma maneira inovar na regulação deste direito à "não-cumulutividade". para ser fruído por inteiro.Afinado no mesmo diapasão.artigo 155. uso ou qualificação da mercadoria.) ou dos serviços de transporte e de comunicações que lhe são prestados. da CF/88-. embalagens. I. o fazem por preconceitos históricos.são inconstitucionais as restrições ao direito de abatimento do ICMS. de matérias primas. 155.. a parcela representativa do tributo venha representar percentual excedente do que correspondente à alíquota máxima permitida em lei. pg.nº 147-420. como o ICMS tem por objetivo impedir que. art.. nº 25.36 . XII. Nem mesmo a lei complementar . a compra.tornamos a acentuar . independentemente do destino. que foi exatamente disciplinado pelo próprio Texto Magno". que restringem o direito ao crédito do ICMS sobre o pressuposto de que o crédito é meramente físico. etc.. de venda ao consumidor final. Heron Arzua assevera (Créditos de ICMS e IPI. 2. 153) " O direito à não cumulatividade do ICMS independe. gera irrecusavelmente crédito a ser compensado com operações tributárias próprias. por meio de compensação do tributo pago na entrada da mercadoria com o valor devido na ocasião da . Opera ele. insumos. do disposto na CF.260: " . nas diversas fases de seu ciclo econômico. contidas em leis ou atos normativos infralegais.. assevera: ( Dialética.. por contribuinte do imposto.. citado. nº 64.. como disposto no artigo 23 da CF/69 .37 . bens e serviços para fisn de crédito do ICMS. serviços e bens de capital. § 2º.fora do limitado campo adjetivo e procedimental que lhe reservou a Constituição ( art. pg. As leis estaduais e os atos normativos. inc. consumo. na composição do preço da mercadoria. parágrafo 2º.percebe..Roque Antonio Carraza ao comentar a irrevelância da destinação das mercadorias.

A alegação de que o empresário é consumidor final dos bens destinados ao ativo imobilizado. in Direito Financeiro e Tributário. porque incide a cada operação de circulação jurídica ou econômica da mercadoria.41. Trata-se de um imposto com características nacionais.de fato. portanto de todos os custos que compõem necessariamente o preço final. a regulamentação. Kiyoshi Harada. é um dos impostos mais complexos. enquanto os governos estaduais tiverem interesse em continuar tributando à margem da lei e à sombra da confusão. atualmente. Atlas. como comanda a Constituição Federal." 2. usurpando matéria de reserva legal.40. o imposto é sobre o valor agregado. por lei complementar. in Direito Tributário. compensando-se o que for devido em cada operação relativa a circulação. um imposto não cumulativo. e pela sua natureza não-cumulativa cada unidade da Federação é obrigada a reconhecer. com o montante do ICMS cobrado nas operações anteriores. ou de materiais de uso ou consumo. pg. que a operação de venda é tributada tão somente pelo valor adicionado ao preço." 2. o objetivo são de produzir algo ao para posterior de comercialização. não virá. e não sobre mercadorias agregadas. Evita-se.e. não justifica a adoção do crédito físico. com expedição de centenas e centenas de Decretos ratificando Convênios de toda ordem. 201. ou tais seja. Atlas 1995. Em síntese. A natureza jurídica do ICMS é sua essência. significando na prática. pois os bens do ativo são adquiridos com o mesmo objetivo pelo qual se adquirem matérias-primas. grava operações interestaduais. O direito ao crédito deve-se estender não só aos materiais de uso e consumo. o ICMS mão é um imposto sobre o valor agregado. por esse motivo. 6ª edição. Aliás. crédito de imposto pago a outras." 2. pg. pois. complicados e de difícil operacionalização. ensina: " Pelo que se extrai das normas constitucionais. apesar de ser competência estadual. que. cumulação do tributo. mas também aos bens adquiridos para integrar o ativo permanente das empresas. ainda que não se integrem fisicamente ao produto final. numa cadeia de incidências. insumos sempre necessários processo . A falta de lei complementar para disciplinação deste imposto.saída. escreveu: " O ICMS. 281. desta forma interessa tributar a mais-valia embutida na mercadoria diminuída. Vittorio Cassone. estão neles incorporados financeiramente .39. está criando uma verdadeira situação de caos legislativo.

erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte.Recorrendo mais uma vez aos ensinamentos de Roque Antonio Carraza.43.industrialização e compõe o custo do produto final. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática ' nãocumulatividade'. na obra Créditos de ICMS e IPI. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). rigidamente. vem dar ponto final às inúmeras discussões entre fisco e cobribuintes sobre a não-cumulatividade do ICMS. v. 64. p. com base no qual se calcula o preço da mercadoria. pela taxa ou margem de lucro.Tal opinião. praticando operações ou prestações de serviços tributáveis por meio de ICMS. caracterizando-se como lei nacional que fundamenta. incumbiu à lei complementar tão-só a fixação do mecanismo. adquirem: I . . também. XII. dar alguns exemplos práticos.42. um pouco. isto é. 2. A mesma Lei Maior. do método. inspira e permeia as legislações federal. não possuindo efetivo caráter inovatório. entrementes. A Lei Complementar objetiva explicitar a norma constitucional. 155. mas meramente regulatório. Não resta a menor dúvida que a Lei Complementar 87/96. c). 256: " Ora. para melhor levar a cabo seus objetivos institucionais. tornando claros. 2. na Constituição. jamais torpedeá-lo ou limitar. in Revista de Direito Tributário. da forma pela qual se implementa o regime da compensação ( período considerado. in Revista de Direito Tributário. os comandos constitucionais". de José Eduardo Soares de Melo ( Questões. nº 64. soma algébrica de fatos geradores ocorrido em um período". pg. O alcance da Lei Complementar no que concerne ao princípio da não cumulatividade foi bem definido no magistério de Heron Arzua. exclusivamente. temos: " Deixando de lado. agora. 2. o conteúdo do princípio da não-cumulatividade está posto. estadual e municipal. vamos. práticos e operacionais. 302): " À Lei Complementar cabe. as empresas que.44 . 163 da obra já citada. a aridez da teoria. p. Entendemos que têm direito ao crédito em questão.equipamentos de informática. ' disciplinar o regime de compensação de imposto' ( art.

o direito de crédito.45 . e observados as formalidades legais. que.46. . e não importa o motivo. etc. Errou. que a ela preexistia. operou-se a ruptura da ordem jurídica anterior. existia. a final. brindes. quando. que serão utilizadas na fabricação de mercadorias. III. pode fazê-lo a qualquer tempo.matérias-primas. respeitando o prazo prescricional de cinco anos. televisão. pára serem aplicadas em seus produtos. o contribuinte tinha o direito ao crédito de ICMS nas aquisições de bens destinados ao uso. ainda. inclusive bens de uso e consumo ou ativo permanente. a LC 87/96 acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. ventilador. pois que.47.Como a Lei Complementar 87/96 limitou-se a estebelecer que somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso e consumo do estabelecimento. etc. § 2º. que ornamentarão o estabelecimento ou servirão para divulgar as atividades nele desenvolvidas. Visto. serão postos em comércio. flores . contados a partir de abril/89.veículos. ). rende ensejo à utilização do crédito do ICMS. Só as hipóteses de isenção e não incidência fecham as portas à plena fruição deste direito constitucional " 2. Em suma. tudo o que viabiliza a atividade comercial da empresa. que são por legião.II . do Texto Supremo. pelo menos a partir de 1988. pelo menos desde 5 de outubro de 1988 ( data da promulgação da atual Constituição). I) e que somente darão direito ao crédito as mercadorias destinadas ao ativo permanente entradas no estabelecimento a partir de 1º de novembro de 1996 ( art. deixou de exercer se direito de crédito. e VI . Os exemplos poderiam ser multiplicados.máquinas ou ferramentas. Em suma. na verdade. 2. ao consumo ou ao ativo permanente. com o advento da CF/88. os menos cautos podem supor que só a partir destes marcos temporais é que o contribuinte pode ter acesso irrestrito ao direito constitucional à não-cumulatividade do ICMS. V. 2. corrigidos monetariamente. para serem aplicados em seus veículos que prestam serviços de transportes transmunicipal. Mas. que venham a ser utilizados para o transporte de seus funcionários ( auto transporte). quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. de que aqui requer-se. IV. 36). 155. nele entradas a partir de 1º de janeiro de 1998 ( art. já que deflui do art. 33. I.presentes.objetos voluntários ( rádios. porém.

Malheiros Ed. pg. minérios. 2.48. bens ou serviços. 155. etc) Marco Aurélio Greco e Ana Paula Zonari. O crédito deve ser relativo a todas as operações de entrada de mercadorias. Dialética. daí. agora. o "crédito financeiro" de todas as aquisições realizadas no período não prescrito. para no momento oportuno ( em geral a cada trinta dias). 162): 2.) " À Lei Complementar cabe. in Revista de Direito Tributário. CEJSP. c) isto é.49. porém. . combustíveis. a CF/88 aboliu a liberdade que tinha a LC para estipular o que permitia crédito fiscal ou não. Todavia. exclusivamente. utilizá-lo como moeda de pagamento deste tributo ou transferí-lo a outros contribuintes nas formas estabelecidas na legislação de regência. não a partir de 1º de novembro de 1996 ( no caso das mercadorias destinadas ao ativo permanente do estabelecimento) ou a partir de 1º de janeiro de 1998 ( no caso das mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento). Dialética. mas. 2. § 2º. isumos. Essas vedações. todavia. materiais. Aroldo Gomes de Mattos.Roque Antonio Carraza. além de determinados serviços tributados pelo ICMS. assim. na época. p. de forma imediata e integral. que o benefício em tela é devido. estabelecer um procedimento que objetive operacionalizar a sistemática da não cumulatividade." 2. SP. p. pela sua ambiguidade." ICMS Materialidades e Princípios Constitucionais. 162: " Vai. restringir ou cercear os direitos públicos subjetivos ( constitucionais). ' disciplinar o regime de compensação de imposto ' ( art. em ICMS -Comentários à LC 87/96. bem como os insumos que não se incorporavam ao produto final ou que não eram consumidos no processo de industrialização. 64. 137.Geram. peças. conforme bem explicitou José Eduardo Soares de Melo ( "Questões". ao lado da compra de energia elétrica. créditos do ICMS as aquisições de serviços de transporte intermunicipal e interestadual por esse imposto onerado. provocaram.2. partes. jamais torpedeá-lo ou limitar. resume a questão: " Antes da LC 87/96. o assunto ficou inteiramente superado. máquinas. nº 25. bem como os de comunicações.50. p 302. não geravam crédito as aquisições de bens destinados ao ativo permanente.52. in Curso de Direito Tributário " vol. XII.." 2.O contribuinte tem o direito incontornável de lançar em sua escrita contábil. erigidos como um autêntico estatuto do contribuinte.51 . uma série de demandas administrativas e judiciais.

a Constituição só prevê duas execeções ao direito de crédito.. normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagrante descompasso com a Constituição".. consumo ou ativo permanente do estabelecimento . Sendo a operação subsequente " de circulação de mercadorias". b. Dialética. a formulação constitucional é ampla e irrestrita: toda operação tributável gera crédito.. Barreto.. Foi a própria Constituição que assim preceituou.... vale a pena conferir a primorosa lição de Roque Antonio Carraza....têm assegurado o direito ao crédito. Em resumo.98 e 1º. 2. revelando-se inconstitucional a norma ( incisos I e III do art.. 166..que não devem implicar posterior operação/serviço tributado .96). acertou ao reconhecer o direito de crédito do ICMS para todas as aquisições. respectivamente)". § 2º. .55. in Curso de Direito Tributário. pg. no caso do ICMS: as versadas no art.sim. e) a aquisição dos bens destinados ao uso. Dialética. nenhuma lei pode condicionar.. 11. II. nº 25. Logo. p. quando uma nova ordem jurídica foi inaugurada.54 .11.No magistério de José Eduardo Soares de Melo.. têm-se: " Em complemento.Aires F... cabe apontar demais pontos de interesse o entendimento do cânone da não-cumulatividade. pp. onde o mestre nos brinda com o que segue: "Em suma. Dialética..Limites da Lei Complementar. inclusive de bens de uso. 155. 33 da Lei Complementar nº 87/96) que fixou termo inicial para momento ulterior ( 1º. in Crédito de ICMS .. c. por inocorrer enquadramento à restrição constitucional. desde a data de sua aquisição. desde a promulgação da Constituição Federal de 1998. 2. leciona: " Todos são créditos e débitos do ICMS.1.. a Lei Complementar 87/96. a saber: ..53 . 283/284. podemos concluir afirmando que: a. a compensação com créditos decorrentes de prestação de serviços ( e vice-versa) não pode sofrer rejeição... 2.À guisa de conclusão e pondo um pá de cal em qualquer argumentação que porventura busque se insurgir contra o aqui apontado. reduzir ou eliminar o direito de "creditar-se" pelo ICMS relativo a operações anteriores..

. porém.n. § 2º. Errou. os argumentos aqui desenvolvidos convergem para a necessária conclusão de que é amplo e irrestrito o direito de crédito do ICMS sobre todas as aquisições.) Diante de todo o exposto. quando apontou os termos iniciais para a fruição deste direito. já que deflui do art. que a ele preexistia. do Texto Supremo". normas que estabeleçam restrições de qualquer espécie ao direito de crédito põem-se em flagante descompasso com a Constituição.consumo ou ativo permanente. inclusive dos materiais de consumo e de bens do ativo imobilizado. 155. Logo. ultrapassando as raias da constitucionalidade. I. ( g.

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