ANLISE DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE APLICADAS AO SETOR PBLICO NBCASP: MUDANAS E DESAFIOS PARA A CONTABILIDADE PBLICA Leandro

o Lus Dars UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA Adriano de Souza Pereira UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA RESUMO Diante de um contexto de harmonizao internacional das normas contbeis, este artigo apresenta as principais mudanas e inovaes para a Contabilidade pblica decorrentes da aprovao das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico (NBCASP). So apresentadas as inovaes promovidas pela norma e os reforos para o cumprimento das determinaes contidas na Lei de Responsabilidade Fiscal LRF e na Lei Federal n 4320/64. Como resultado constatou-se que as normas contribuem para a implementao de dispositivos contidos na LRF e Lei 4.320/64, de forma a elevar a eficcia e efetividade das Leis quanto aos seus objetivos de promover o planejamento, a transparncia e responsabilidade da gesto fiscal. Alm disso, as normas trazem inovaes para a contabilidade pblica, tais como previso de depreciao, adoo do regime da competncia para receitas e despesas, contabilizao dos bens de uso comum e relatrios de fluxo de caixa. Esses pontos contribuem para a correo do enfoque da contabilidade aplicada ao setor pblico estritamente ligada execuo dos oramentos pblicos, abrangendo tambm aspectos da contabilidade patrimonial. 1 INTRODUO A tendncia de harmonizao internacional das normas contbeis parece ser uma necessidade imposta pela integrao dos mercados e uma exigncia de investidores e credores. No Brasil, a harmonizao das prticas contbeis est em discusso no mbito do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), que criou o Comit Gestor de Convergncia com o objetivo de desenvolver aes para promover a harmonizao das Normas Brasileiras de Contabilidade. O objetivo que at 2010 as normas brasileiras de contabilidade estejam em sintonia com as determinaes do Conselho Internacional de Normas Contbeis (IASB International Accounting Standards Board) e com as Normas Internacionais de Auditoria e Assegurao emitidas pela Federao Internacional de Contadores (IFAC International Federation of Accountants). As diretrizes de harmonizao abrangem tambm a contabilidade pblica, at ento afastada das discusses sobre o tema. A expectativa para a rea pblica que no ano de 2012 haja a convergncia das normas contbeis brasileiras s Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico (IPSAS International Public Sector Accounting Standards). Um dos pontos principais da transio na contabilidade pblica a mudana do enfoque contbil, eminentemente centrado no controle oramentrio, para uma contabilidade pblica patrimonial, com a adoo do regime de competncia para as receitas e despesas pblicas. Com o intuito de contribuir na aproximao das normas brasileiras de contabilidade pblica com as regras internacionais, o Ministrio da Fazenda, publicou a Portaria MF n 184,

de 25/08/08. A portaria dispe sobre as diretrizes a serem observadas pela rea pblica (abrangida pelos entes pblicos Unio, Estados e Municpios) em relao aos procedimentos, prticas, elaborao e divulgao das demonstraes contbeis, de forma a torn-los convergentes s do IPSAS (publicadas IFAC) e s Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Pblico NBCASP (editadas pelo CFC). Como parte deste processo evolutivo foram publicadas pelo Conselho Federal de Contabilidade em 21/11/08 as 10 primeiras Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico: Resoluo CFC n 1.128/08 aprova a NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao; Resoluo CFC n 1.129/08 aprova a NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas Contbeis; Resoluo CFC n 1.130/08 aprova a NBC T 16.3 Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contbil; Resoluo CFC n 1.131/08 aprova a NBC T 16.4 Transaes no Setor Pblico; Resoluo CFC n 1.132/08 aprova a NBC T 16.5 Registro Contbil; Resoluo CFC n 1.133/08 aprova a NBC T 16.6 Demonstraes Contbeis; Resoluo CFC n 1.134/08 aprova a NBC T 16.7 Consolidao das Demonstraes Contbeis; Resoluo CFC n 1.135/08 aprova a NBC T 16.8 Controle Interno; Resoluo CFC n 1.136/08 aprova a NBC T 16.9 Depreciao, Amortizao e Exausto; Resoluo CFC n 1.137/08 aprova a NBC T 16.10 Avaliao e Mensurao de Ativos e Passivos em Entidades do Setor Pblico.

Nesse sentido, o objetivo do trabalho apresentar os principais pontos de cada uma 10 normas aprovadas, bem como destacar as inovaes promovidas nos dispositivos que reforam o cumprimento dos Princpios Fundamentais de Contabilidade, Lei de Responsabilidade Fiscal e Lei Federal n 4.320/64. A relevncia deste estudo pode ser justificada pela necessidade de uma maior discusso acadmica e conceitual de temas relacionados contabilidade pblica. A carncia de bibliografias e trabalhos empricos no Brasil limita o desenvolvimento de tcnicas e prticas de aperfeioamento da contabilidade pblica. 2 NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE APLICADAS AO SETOR PBLICO NBCASP 2.1 NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao Esta norma conceitua a contabilidade aplicada ao setor pblico como o ramo da cincia contbil que aplica, no processo gerador de informaes, os princpios fundamentais de contabilidade e as normas contbeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor pblico. Delimita como seu objeto o patrimnio pblico, e caracteriza como sua funo social evidenciar informaes de natureza oramentria, econmica, financeira e fsica do

patrimnio da entidade do setor pblico como forma de apoio: tomada de decises, prestao de contas da gesto e instrumentalizao do controle social. A NBC T 16.1 caracteriza em sentido amplo como entidade do setor pblico os rgos, fundos e pessoas jurdicas de direito pblico ou que, possuindo personalidade jurdica de direito privado, recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem recursos pblicos, na execuo de suas atividades, e equipara, para fins contbeis, as pessoas fsicas que recebam de rgo pblico subveno, benefcio, ou incentivo, fiscal ou creditcio. Nesse sentido, a norma institui que o campo de aplicao contabilidade aplicada ao setor pblico abrange todas as entidades anteriormente citadas, no entanto, faz uma separao no tocante a observncia e aplicao das normas contbeis pblicas, as quais devem ser integralmente seguidas pelas entidades governamentais, servios sociais e conselhos profissionais, e parcialmente observadas pelas demais entidades (aquelas que recebam, guardem, movimentem, gerenciem ou apliquem recursos pblicos, na execuo de suas atividades) no tocante aos aspectos contbeis da prestao de contas. Ainda quanto ao campo de aplicao, a NBCASP refora o disposto no artigo 83 da Lei Federal n 4.320/64, onde determina que a contabilidade deve evidenciar as operaes realizadas por quaisquer pessoas que arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens pertencentes ou confiados Administrao Pblica. Esta norma apresenta como inovao o conceito de Unidade Contbil, caracterizado pela soma, agregao ou diviso de patrimnio de uma ou mais entidades do setor pblico e suas classificaes. Subdivide as Unidades Contbeis em: Originria representa o patrimnio das entidades do setor pblico na condio de pessoas jurdicas; Descentralizada representa parcela do patrimnio de Unidade Contbil Originria; Unificada representa a soma ou a agregao do patrimnio de duas ou mais Unidades Contbeis Descentralizadas; Consolidada representa a soma ou a agregao do patrimnio de duas ou mais Unidades Contbeis Originrias.

Cabe destacar que o conceito de Unidade Contbil Originria apresenta relao com a Unidade Oramentria caracterizada no artigo 14 da Lei Federal n 4.320/64 que diz Art. 14. Constitui unidade oramentria o agrupamento de servios subordinados ao mesmo rgo ou repartio a que sero consignadas dotaes prprias. No tocante ao controle contbil segregado por Unidade Contbil Originria, o artigo 50, inciso III da LRF determina que as demonstraes contbeis devem compreender, isolada e conjuntamente, as transaes e operaes de cada rgo, fundo ou entidade da administrao direta, autrquica e fundacional, inclusive empresa estatal dependente. A criao de Unidades Contbeis Descentralizadas, Unificadas e Consolidadas segundo a NBC T 16.1 ser realizada nos seguintes casos: Registro dos atos e dos fatos que envolvem o patrimnio pblico ou suas parcelas, em atendimento necessidade de controle e prestao de contas, de evidenciao e instrumentalizao do controle social; Unificao de parcelas do patrimnio pblico vinculadas a unidades contbeis descentralizadas, para fins de controle e evidenciao dos seus resultados;

Consolidao de entidades do setor pblico para fins de atendimento de exigncias legais ou necessidades gerenciais.

A LRF prev em seus artigos 19 e 20 a verificao do limite com gastos com Pessoal, a ser realizada de forma segregada entre os Poderes Executivo, Legislativo, Judicirio e Ministrio Pblico. Para auxiliar no cumprimento dessa tarefa, cabe a criao de Unidade Contbil Consolidada por Poder, conforme previsto na NBCASP. 2.1 NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas Contbeis Esta norma estabelece a definio de patrimnio pblico e a classificao dos elementos patrimoniais sob o aspecto contbil, alm de apresentar o conceito de sistema e de subsistemas de informaes contbeis para as entidades pblicas. No tocante a classificao dos elementos patrimoniais, a NBC T 16.2 estabelece critrios para a classificao do Ativo e Passivo em Circulante e No-Circulante, com base nos atributos de Conversibilidade (transformao de bem ou direito em moeda) e Exigibilidade (classificao das obrigaes por prazo de vencimento). A NBCASP carateriza o sistema contbil pblico como a estrutura de informaes sobre identificao, mensurao, avaliao, registro, controle e evidenciao dos atos e dos fatos da gesto do patrimnio pblico, com o objetivo de orientar e suprir o processo de deciso, a prestao de contas e a instrumentalizao do controle social. A norma segrega o Sistema Contbil Pblico em 5 (cinco) Subsistemas de Informaes Contbeis: Oramentrio, Financeiro, Patrimonial e de Compensao, e traz como inovao a criao do subsistema de Custos. Oramentrio registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e execuo oramentria; Financeiro registra, processa e evidencia os fatos relacionados aos ingressos e aos desembolsos financeiros, bem como as disponibilidades no incio e final do perodo; Patrimonial registra, processa e evidencia os fatos no financeiros relacionados com as variaes qualitativas e quantitativas do patrimnio pblico; Custos registra, processa e evidencia os custos dos bens e servios, produzidos e ofertados sociedade pela entidade pblica; Compensao registra, processa e evidencia os atos de gesto cujos efeitos possam produzir modificaes no patrimnio da entidade do setor pblico, bem como aqueles com funes especficas de controle.

O subsistema Financeiro assume papel importante no cumprimento do artigo 50, inciso I da LRF, onde prev a escriturao de forma individualizada da disponibilidade de caixa, com o intuito de permitir a identificao dos recursos vinculados a rgo, fundo ou despesa obrigatria. O subsistema de Compensao previsto na NBC T 16.2 tem como uma de suas funes evidenciar os atos que possam vir a afetar o patrimnio pblico (atos potenciais), de forma que atende o artigo 105 da Lei Federal n 4.320/64, onde prev que o Balano Patrimonial deve demonstrar em contas de compensao os bens, valores, obrigaes e situaes que, imediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio. A norma traz como inovao a criao do subsistema de Custos, a ser implementado para coletar, processar e apurar os custos da gesto de polticas pblicas. Nesse sentido, a Lei

Federal n 4.320/64 determina em seu artigo 99 a adoo de contabilidade especifica para apurar os custos dos servios industriais. A LRF, artigo 50, 3, amplia para toda a Administrao Pblica a necessidade de implementao de sistema de custos 2.3 NBC T 16.3 Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contbil Esta norma estabelece as bases para controle contbil sobre o planejamento das entidades do setor pblico, planejamento este expresso em planos hierarquicamente interligados. A NBC T 16.3 define Plano como o conjunto de documentos elaborados com a finalidade de materializar o planejamento por meio de programas e aes, compreendendo desde o nvel estratgico at o nvel operacional, bem como propiciar a avaliao e a instrumentalizao do controle. Na Administrao Pblica Brasileira os planos os hierarquicamente interligados se traduzem no Plano Plurianual PPA (nvel estratgico, definies de metas para perodos de quatro anos), Lei de Diretrizes Oramentrias LDO (orientaes para a elaborao dos oramentos anuais), e Lei Oramentria Anual LOA (nvel operacional, traduo em metas fsicas e financeiras dos objetivos da Administrao Pblica para o perodo de um ano). A norma traz como inovao a ampliao do controle contbil sobre os instrumentos de planejamento, onde alm de evidenciar a execuo oramentria anual (LOA), pretende-se acompanhar a cumprimento das metas estratgicas contidas no PPA. 2.4 NBC T 16.4 Transaes no Setor Pblico A NBC T 16.4 caracteriza como transao no Setor Pblico os atos e os fatos que promovem alteraes qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais, no patrimnio das entidades do setor pblico, e enfatiza que o registro contbil deve observar os Princpios Fundamentais de Contabilidade e s Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico. A norma segrega as transaes, conforme sua natureza em: Econmico-financeira aquelas originadas de fatos que afetam o patrimnio pblico, em decorrncia, ou no, da execuo de oramento, podendo provocar alteraes qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais. Exemplos: recebimento de bens por doao (aumento do patrimnio sem a necessidade de utilizao de recursos oramentrios, portanto extraoramentrio); arrecadao de receita de Impostos (aumento do patrimnio decorrente de ingresso de receita oramentria); Administrativa corresponde s transaes que no afetam o patrimnio pblico, originadas de atos administrativos, com o objetivo de dar cumprimento s metas programadas e manter em funcionamento as atividades da entidade do setor pblico. Registro em contas de compensao dos contratos firmados com fornecedores de bens e servios; controle contbil sobre os bens em poder de terceiros.

A norma tambm trata das transaes que envolvem valores de terceiros, caracterizadas como sendo aquelas em que a entidade do setor pblico responde como fiel depositria e que no afetam o seu patrimnio lquido, devendo ser demonstradas de forma segregada. Como exemplo, tem-se a reteno do Imposto sobre Servios ISS efetuado por Entidade Pblica no momento do pagamento para prestador de servio (nesse instante a entidade pblica figura como mera depositria do ISS pertencente Prefeitura Municipal). Posteriormente, a entidade pblica deve repassar os recursos de ISS retido Prefeitura Municipal que possui a competncia de arrecadao do imposto.

2.5 NBC T 16.5 Registro Contbil Esta norma estabelece critrios para o registro contbil dos atos e fatos que afetam ou possam vir a afetar o patrimnio pblico, apresenta as caractersticas do registro e das informaes contbeis no setor pblico, trata da estrutura do plano de contas contbil, e abre a possibilidade de escriturao contbil eletrnica. A NBC T 16.5 d nfase estruturao do sistema de informao contbil no momento em cita que este deve possuir Plano de contas que contemple: Terminologia das contas e sua adequada codificao, identificao do subsistema a que pertence, a natureza e o grau de desdobramento, de forma que possibilite os registros de valores e a integrao dos subsistemas; Funo e o funcionamento a cada uma das contas (circunstncias de dbito e crdito, inverso ou no de saldos, se transporta saldo para o exerccio seguinte, etc.); Utilizao do mtodo das partidas dobradas em todos os registros dos atos e dos fatos que afetam ou possam vir a afetar o patrimnio das entidades do setor pblico, de acordo com sua natureza oramentria, financeira, patrimonial e de compensao nos respectivos subsistemas contbeis; Contas especficas que possibilitem a apurao de custos; Tabela de codificao de registro que identifique o tipo de transao, as contas envolvidas, a movimentao a dbito e a crdito e os subsistemas utilizados.

No tocante aos documentos de sustentao aos registros contbeis, a NBCASP considera como documento de suporte qualquer documento hbil, fsico ou eletrnico que comprove a transao na entidade do setor pblico, utilizado para sustentao ou comprovao do registro contbil. Ao tratar das formalidades do registro contbil, a NBCASP discorre que a entidade do setor pblico deve manter procedimentos uniformes de registros contbeis, por meio de processo manual, mecanizado ou eletrnico, podendo ser utilizados livros ou meios eletrnicos que permitam a identificao e o seu arquivamento de forma segura. Nesse aspecto, enfatiza-se a possibilidade aberta pela norma de implementao de escriturao contbil eletrnica, bem como a permisso de digitalizao e armazenamento em meio eletrnico ou magntico dos documentos em papel. A NBCASP destaca que as transaes no setor pblico devem ser reconhecidas e registradas integralmente no momento em que ocorrerem, vindo ao encontro do Principio Fundamental de Contabilidade da Oportunidade. A Norma cita que os registros contbeis devem ser realizados e os seus efeitos evidenciados nas demonstraes contbeis do perodo com os quais se relacionam, reconhecidos, portanto, pelos respectivos fatos geradores, independentemente do momento da execuo oramentria. Esse posicionamento da NBCASP demonstra um desprendimento do foco estritamente oramentrio, e serve como reforo para a implementao de uma contabilidade pblica com viso patrimonial, que evidencie a totalidade dos os atos e fatos, oramentrios e extraorcamentrios, previstos ou no em legislao, de modo que prevalea a essncia da Cincia Contbil, qual seja a de evidenciar as alteraes no patrimnio da entidade. Por fim, a NBC T 16.5 orienta que na ausncia de norma contbil aplicado ao setor pbico, o profissional da contabilidade deve utilizar, subsidiariamente, e nesta ordem, as

normas nacionais e internacionais que tratem de temas similares, evidenciando o procedimento e os impactos em notas explicativas. 2.6 NBC T 16.6 Demonstraes Contbeis Esta norma estabelece como Demonstraes Contbeis a serem elaboradas e divulgadas pelas entidades pblicas: Balano Patrimonial; Balano Oramentrio; Balano Financeiro; Demonstrao das Variaes Patrimoniais; Demonstrao dos Fluxos de Caixa; e Demonstrao do Resultado Econmico. Nesse sentido, a norma alm de atender o disposto no art. 101 da Lei Federal n 4.320/64, onde determina a publicao dos Balanos Oramentrio, Financeiro e Patrimonial e da Demonstrao das Variaes Patrimoniais, traz como inovao a Demonstrao do Fluxo de Caixa e a Demonstrao do Resultado Econmico, ampliando o rol de demonstrativos a serem elaborados pela Contabilidade. Ao tratar da Demonstrao do Fluxo de Caixa, a NBCASP esclarece que se deve evidenciar as movimentaes de caixa e equivalentes segregadas nos fluxos: Fluxo de caixa das operaes: compreende os ingressos, inclusive decorrentes de receitas originrias e derivadas, e os desembolsos relacionados com a ao pblica e os demais fluxos que no se qualificam como de investimento ou financiamento; Fluxo de caixa dos investimentos: recursos relacionados aquisio e alienao de ativo no circulante, bem como recebimentos em dinheiro por liquidao de adiantamentos ou amortizao de emprstimos concedidos e outras operaes da mesma natureza; Fluxo de caixa dos financiamentos: recursos relacionados captao e amortizao de emprstimos e financiamentos.

Quanto previso de elaborao da Demonstrao do Resultado Econmico, a NBC T 16.6 detalha que deve conter a seguinte estrutura: Receita econmica dos servios prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos; Custos e despesas identificados com a execuo da ao pblica; Resultado econmico apurado.

Para o clculo da Receita econmica, a norma determina como sendo a quantidade de servios prestados multiplicada pelo custo de oportunidade. Como custo de oportunidade caracteriza como o valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menor valor entre aquelas consideradas possveis para a execuo da ao pblica. No entanto, cabe destacar a ausncia de informaes nos sistemas contbeis atuais sobre o custo de oportunidade, o que resulta em grande desafio e dificuldade para a implementao do referido demonstrativo. Nesse aspecto, a NBCASP proporciona um auxlio para atender a um dos pressupostos da LRF, qual seja a transparncia da gesto fiscal, e mais especificamente o disposto nos artigos 48 e 49, os quais tratam dos instrumentos de transparncia da gesto e de sua forma de acesso e divulgao para a sociedade.

2.7 NBC T 16.7 Consolidao das Demonstraes Contbeis A NBC T 16.7 conceitua Unidade Contbil Consolidada como a soma ou a agregao de saldos ou grupos de contas de duas ou mais unidades contbeis originrias, excludas as transaes entre elas. A LRF prev em seu artigo 56 que as Contas do Poder Executivo incluiro os Poderes Legislativo, Judicirio e o Ministrio Pblico, o que cria a necessidade da elaborao do Balano Consolidado do Ente. No entanto, a LRF determina que as Contas dos Poderes supracitados devem ser analisadas separadamente pelos Tribunais de Contas, o que resulta na elaborao de Balanos Consolidados para cada Poder. Para auxiliar no cumprimento dessa tarefa, cabe a criao de Unidade Contbil Consolidada para cada Poder e Unidade Contbil Consolidada Geral (abrangendo todos os Poderes), conforme previsto na NBCASP. Segundo a NBCASP, a consolidao das demonstraes contbeis objetiva o conhecimento e a disponibilizao de macroagregados do setor pblico, a viso global do resultado e a instrumentalizao do controle social. Nesse sentido, a norma contribui para o atendimento ao disposto nos artigos 111 Lei Federal n 4.320/64 e 51 da LRF, que determinam que compete Unio promover a consolidao, nacional e por esfera de governo, das contas dos entes da Federao No tocante aos procedimentos para consolidao previstos na NBCASP, cabe destacar que os ajustes e as eliminaes devem ser realizados em documentos auxiliares, no originando nenhum tipo de lanamento na escriturao das entidades que formam a unidade contbil. Alm disso, as demonstraes contbeis consolidadas devem ser complementadas por notas explicativas que contenham, pelo menos, identificao e caractersticas das entidades do setor pblico includas na consolidao, os procedimentos adotados na consolidao, a natureza e montantes dos ajustes efetuados, e os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que possam ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis consolidadas. 2.8 NBC T 16.8 Controle Interno A NBC T 16.8 trata do controle interno aplicvel as entidades pblicas, objetivando garantir razovel grau de eficincia e eficcia do sistema de informao contbil. Segundo a norma o controle interno sob o enfoque contbil compreende o conjunto de recursos, mtodos, procedimentos e processos adotados pela entidade do setor pblico, com a finalidade de: Salvaguardar os ativos e assegurar a veracidade dos componentes patrimoniais; Dar conformidade ao registro contbil em relao ao ato correspondente; Propiciar a obteno de informao oportuna e adequada; Estimular adeso s normas e s diretrizes fixadas; Contribuir para a promoo da eficincia operacional da entidade; Auxiliar na preveno de prticas ineficientes e antieconmicas, erros, fraudes, malversao, abusos, desvios e outras inadequaes.

Nesse sentido, a NBCASP apresenta do modo amplo o campo de atuao do Controle Interno Contbil, visto que este deve abranger todo o patrimnio da entidade, diferentemente da viso estritamente oramentria imposta pela Lei Federal n 4.320/64, que dispe no artigo

77 que o controle interno deve verificar de forma prvia, concomitante e subseqente a legalidade dos atos da execuo oramentria. Sob esse aspecto, a NBCASP refora o disposto no artigo 59 da LRF, onde determina que o controle interno deve fiscalizar o cumprimento das metas previstas na LDO e os limites: das dvidas consolidada e mobiliria; das despesas com pessoal; para a contratao de operaes de crdito; para a concesso de garantias e para a inscrio em restos a pagar. 2.9 NBC T 16.9 Depreciao, Amortizao e Exausto Esta norma estabelece critrios e procedimentos para o registro contbil da depreciao, amortizao e exausto. No tocante ao registro, a NBC T 16.9 estabelece que valor depreciado, amortizado ou exaurido deve ser apurado mensalmente, com o devido registro nas contas de resultado do exerccio, e deve ser reconhecido at que o valor lquido contbil do ativo seja igual ao valor residual. Cita ainda que o valor residual e a vida til econmica de um ativo devem ser revisados, pelo menos, no final de cada exerccio A NBCASP arrola os ativos que no esto sujeitos ao regime de depreciao: Bens mveis de natureza cultural, tais como obras de artes, antigidades, documentos, bens com interesse histrico, bens integrados em colees, entre outros; Bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos pblicos, considerados tecnicamente, de vida til indeterminada; Animais que se destinam exposio e preservao; Terrenos rurais e urbanos.

Por fim, dentre os mtodos de depreciao, a NBCASP sugere a adoo dos seguintes: mtodo das quotas constantes; mtodo das somas dos dgitos; mtodo das unidades produzidas. 2.10 NBC T 16.10 Avaliao e Mensurao de Ativos e Passivos em Entidades do Setor Pblico Estabelece critrios e procedimentos para a avaliao e mensurao de ativos e passivos integrantes do patrimnio de entidades do setor pblico. Destaca-se a previso de contabilizao no Ativo Permanente dos Bens de Uso Comum (tais como praas, estradas, etc.). A norma apresenta conceitos importantes para fins de avaliao patrimonial, destacando-se: Avaliao patrimonial: a atribuio de valor monetrio a itens do ativo e do passivo decorrentes de julgamento fundamentado em consenso entre as partes e que traduza, com razoabilidade, a evidenciao dos atos e dos fatos administrativos. Reduo ao valor recupervel (impairment): o ajuste ao valor de mercado ou de consenso entre as partes para bens do ativo, quando esse for inferior ao valor lquido contbil. Valor de mercado ou valor justo (fair value): o valor pelo qual um ativo pode ser intercambiado ou um passivo pode ser liquidado entre partes interessadas que atuam em condies independentes e isentas ou conhecedoras do mercado.

No tocante a avaliao dos elementos patrimoniais, a NBCASP estabelece critrios para cada um dos grupos: disponibilidades, crditos e dvidas, estoques, investimentos permanentes, imobilizado, intangvel e diferido. Quanto s disponibilidades, aos crditos e dvidas, estabelece a avaliao pelo valor original, feita a converso, quando em moeda estrangeira, taxa de cmbio vigente na data do Balano Patrimonial. Dessa forma, atende ao disposto no artigo 106, inciso I da Lei Federal n 4.320/64. Quando trata da avaliao dos estoques a norma estabelece para mensurao e avaliao das sadas dos estoques o custo mdio ponderado, em conformidade com o artigo 106, inciso III da Lei Federal n 4.320/64. A NBCASP adota como base o valor de aquisio ou no valor de produo ou de construo, ou o valor de mercado, caso este ltimo seja o menor. A NBC T 16.10 ao tratar da avaliao do ativo imobilizado, determina a mensurao ou avaliao com base no valor de aquisio, produo ou construo, e traz uma grande inovao, ao propor a contabilizao dos bens de uso comum, tais como praas e rodovias. A norma dispe que os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos pblicos, ou aqueles eventualmente recebidos em doao, devem ser includos no ativo no circulante da entidade responsvel pela sua administrao ou controle, estejam, ou no, afetos a sua atividade operacional. Ou seja, segundo a NBCASP, a contabilidade deve incorporar ao patrimnio pblico e efetivar controle sobre os bens de uso comum construdos com recursos ou sob a responsabilidade da Administrao Pblica. A implementao do controle contbil sobre esses bens permitir a implementao de acompanhamento dos custos, com a possibilidade de verificar, por exemplo, o valor anual aplicado na manuteno de uma determinada rodovia. A NBCASP tambm estabelece regras para a realizao de reavaliaes dos componentes patrimoniais, onde se deve utilizar o valor justo ou o valor de mercado na data de encerramento do Balano Patrimonial. Alem disso, estipula prazos para que seja procedida reavaliao, conforme segue: Anualmente, para as contas ou grupo de contas cujos valores de mercado variar significativamente em relao aos valores anteriormente registrados; A cada quatro anos, para as demais contas ou grupos de contas.

3 CONSIDERAES FINAIS As Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico so importante para a implementao de dispositivos contidos na LRF e Lei 4.320/64, tais como a implementao de sistema de custos, ampliao do controle contbil sobre o cumprimento das metas estabelecidas no planejamento governamental (PPA, LDO e LOA). Em sentido amplo as novas normas so um instrumento para elevar a eficcia e efetividade das Leis quanto aos seus objetivos de promover o planejamento, a transparncia e responsabilidade da gesto fiscal. Especificamente, h inovaes no reconhecimento de receitas e despesas sob a tica do regime da competncia. Alem disso, foi dado destaque a instrumentos de transparncia e de registro de operaes similares a contabilidade comercial, como o estabelecimento de atributos especficos da informao contbil do setor pblico, relatrio de fluxo de caixa, previso de depreciao e da contabilizao dos bens de uso comum, caminhando para a correo da viso da contabilidade aplicada ao setor pblico estritamente ligada execuo dos oramentos pblicos.

Espera-se que a implementao das normas provoque uma melhoria nos controles internos para a proteo do patrimnio pblico, alm de apresentar maior transparncia aplicao de recursos da sociedade. O tema ainda carece de discusso, sobretudo da validao emprica dos pressupostos contidos em cada uma das normas. A Secretaria do Tesouro Nacional, como rgo central de normatizao no Brasil, deve buscar instrumentos de difuso das normas, em especial nos estados e municpios, visando a harmonizao de entendimento e aplicao das normas. REFERNCIAS BRASIL. Lei Complementar Federal n 101, de 4 de maio de 2000. Estabelece normas de finanas pblicas voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal e d outras providncias. Disponvel em: <http://www.pge.sc.gov.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Lei Federal n 4.320, de 17 de maro de 1964. Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Disponvel em: <http://www.pge.sc.gov.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Portaria Ministrio da Fazenda n 184, de 25 de agosto de 2008. Dispe sobre as diretrizes a serem observadas no setor pblico (pelos entes pblicos) quanto aos procedimentos, prticas, laborao e divulgao das demonstraes contbeis, de forma a torn-los convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico. Disponvel em: <http://www.pge.sc.gov.br>. Acesso em 30/01/09. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo CFC n 750, de 29 de dezembro de 1993. Dispe sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade (PFC). Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.103, de 28 de setembro de 2007. Cria o Comit Gestor da Convergncia no Brasil, e d outras providncias. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.111, de 29 de novembro de 2007. Aprova o Apndice II da Resoluo CFC n. 750/93 sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.121, de 28 de maro de 2008. Aprova a NBC T 1 Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.128, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 16.1 Conceituao, Objeto e Campo de Aplicao. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.129, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 16.2 Patrimnio e Sistemas Contbeis. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.130, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 16.3 Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contbil. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09. ________. Resoluo CFC n 1.131, de 21 de novembro de 2008. Aprova a NBC T 16.4 Transaes no Setor Pblico. Disponvel em: <http://www.cfc.org.br>. Acesso em 30/01/09.

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