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CONTABILIDADE INTERNACIONAL

PROF MONICA V. ENCINAS

2012 1 SEMESTRE

Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre)

SUMRIO
Parte I - Processo de Convergncia das Normas Internacionais de Contabilidade 1 - Introduo 2 - Convergncia das Normas Internacionais de Contabilidade 2.1 - Histrico do Processo de Convergncia das Normas Internac. de Contabilidade 2.2 - Razes, Vantagens e Desvantagens 3 - Principais rgos envolvidos no Processo de Convergncia 3.1 - rgos Brasileiros 3.2 - rgos Internacionais 3.3 - rgos Norte-americanos 4 - Principais Causas das diferenas entre os pases na Emisso de Normas Contbeis 4.1 - Classificao dos Sistemas Contbeis 4.2 Causas das Diferenas Internacionais 4.2.1 - Caractersticas, natureza e tipo de sistema legal vigente 4.2.2 - Forma de captao de recursos pelas empresas 4.2.3 - Nvel de influncia, credibilidade e status (amadurecimento) da profisso contbil 4.2.4 - Vinculao da Legislao Tributria com Contabilidade Societria 4.2.5 - Nvel de qualidade da educao na rea contbil 4.2.6 Outras Razes 4.3 - Exerccios Parte I I- Normas Internacionais de Contabilidade Introduo - Internacional Financial Reporting Standards (IFRS) 1 Apresentao das Demonstraes Contbeis (IAS 01) Exerccios s/ IAS 01 2 - Prticas contbeis, mudana de estimativas contbeis e erros Exerccios s/ IAS 08 3 - Eventos Subseqentes Exerccios s/ IAS 10 4 - Arrendamento Mercantil (Leasing) Exerccios s/ IAS 17 5 - Resultado por Ao (IAS 33) Exerccios s/ IAS 33 6 - Ativos Intangveis (IAS 38) Exerccios s/ IAS 38 7 - Relatrio por Segmento (IFRS 8) Exerccios s/ IFRS 8 8 - Conceito de Valor Justo (FASB) (SFAS 157) Exerccios s/ SFAS 157 9 - Ativos de Longo Prazo Mantidos para Venda e Operaes Descontinuadas (IFRS 5) Exerccios s/ IFRS 5
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03 03 03 04 04 05 06 07 09 10 11 12 13 14 14 15 15 16 16 20 20 22 32

(IAS 08)

36 38

(IAS 10)

42 43 (IAS 17) 45 49 52 54 56 61 64 66 68 70 71 74

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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre)

PARTE I - CONVERGNCIA DAS NORMAS DE CONTABILIDADE


1 INTRODUO
A Harmonizao das Normas Contbeis no apenas uma questo terica a ser estudada. A credibilidade da informao contbil no cenrio mundial pode ser afetada pela falta de comparabilidade das demonstraes contbeis, o que poder prejudicar o interesse por investimentos diretos e indiretos por parte dos investidores estrangeiros. O desejo por uma contabilidade harmonizada internacionalmente e de alta qualidade no recente. Todavia, somente nos ltimos anos a presso pela harmonizao tem se tornado mais efetiva. Companhias transnacionais no so entidades recm estruturadas, mas a acelerao dos negcios num mercado mundial tem encorajado operaes genuinamente internacionais. O rgo que desempenha um papel de destaque no processo de harmonizao das normas contbeis internacionais o IASB (International Accounting Standards Board), rgo responsvel pela emisso das IFRS (International Financial Reporting Standards).

2 HARMONIZAO DAS NORMAS CONTBEIS

A harmonizao contbil pode ser conceituada como o processo de trazer os padres contbeis internacionais para algum tipo de acordo tal que as demonstraes contbeis de diferentes pases sejam preparadas segundo um conjunto comum de princpios de mensurao e disclosure. A harmonizao no objetiva chegar a normas uniformes, mas a obter equivalncia e comparabilidade. Harmonizao tem sido confundida erroneamente com completa Padronizao. Sobre isso nos diz John A Wilson apud Belkaoui (1985, p.57):
O termo Harmonizao em relao Padronizao implica em uma reconciliao de diferentes pontos de vista. Isto significa um processo de alcance de conciliao e no de uniformizao, particularmente quando padronizao significa dizer que os procedimentos e normas de um pas deveriam ser adotados por todos os outros. Harmonizao vem a ser uma questo de melhor comunicao, de informao de uma forma que possa ser interpretada e compreendida internacionalmente.

Paton e Littelton (1940, p.3) j na dcada de 40 vislumbravam possveis problemas contbeis oriundos da desarmonizao:
Os relatrios das empresas tm assumido uma caracterstica pblica: eles tm se tornado base de dados para o investidor, o empregado, o consumidor e o governo. O princpio reconhecido e o mtodo seguido em compilar e registrar contas tm se tornado questo de interesse amplo. Nesta situao, a necessidade por uma estrutura de padres contbeis consistente evidente.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 2.1 Histrico da Harmonizao Contbil


O debate profissional em torno da harmonizao internacional da contabilidade teve origem em St. Louis, em 1904, durante o Primeiro Congresso Internacional de Contadores. O assunto foi discutido no congresso posterior, realizado a cada cinco anos, no entanto sem nenhum progresso efetivo. A questo da harmonizao foi retomada no final dos anos 50 por Jacob Kraayenhof, scio de uma das maiores empresas de auditoria da Holanda. Este defendia que o AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) deveria coordenar comits contbeis em vrias grandes naes. O AICPA no respondeu ao desafio. Em 1970, na tentativa de estreitar as diferenas entre os procedimentos contbeis adotados por cada pas, a Unio Europia tentou, de 1970 a 1980, implementar um programa de harmonizao das legislaes contbeis. O programa tambm no obteve sucesso. Finalmente em 1973 foi criado o IASC (International Accounting Standards Committee), predecessor do IASB, por rgos de contabilidade nacionais de diversos pases e sobre o qual falaremos mais tarde.

2.2 -

Razes, Vantagens e Desvantagens

A rapidez com que alguns mercados desenvolvidos esto adotando as normas internacionais indica claramente que dentro em breve essa ser a nica sada para os pases cujas empresas desejem captar recursos externos. At 2005 cerca de 90 pases devero ter suas empresas divulgando informaes financeiras de acordo com as normas internacionais de contabilidade. Um problema adicional neste cenrio que as empresas com interesse na negociao de ttulos nas Bolsas de Valores ou em outras formas de captao de recursos, alm dos mercados nacionais, acabam incorrendo em custos e consumo de tempo adicional para apresentao das demonstraes contbeis na linguagem contbil do pas fornecedor de capitais. Alm disso, existe o risco do constrangimento com as freqentes alteraes ou at mesmo, inverso no resultado das empresas, oriundas da elaborao de um segundo conjunto de demonstraes contbeis. A figura 2.1 abaixo ilustra o caso de algumas empresas que tiveram seu resultado alterado ao converter suas demonstraes financeiras para os US GAAP (United States Generally Accepted Accounting Principles).

ANO
1993 1992 1992 1999 1999

EMPRESA
Daimler-Benz Norsk Hydro News Corporation Copel Telemar

Pas de Origem
Alemanha Noruega Austrlia Brasil Brasil

Resultado Original
370 milhes 167 milhes 502 milhes 289 milhes (286,11 milhes)

Resultado Convertido
(1 bilho) 1,7 bilhes 241 milhes (283 milhes) (1.087 milhes)

Moeda
Dlares Americanos Coroas Norueguesas Dlar Australiano Dlares Americanos Dlares Americanos

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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) Vantagens


Facilitar anlises comparativas de resultados financeiros de empresas nacionais estrangeiras; Ajudar os usurios externos das demonstraes financeiras a avaliar o desempenho das empresas a nvel mundial; Reduo de tempo e custo relacionado converso de demonstraes financeiras de subsidirias estrangeiras; Muitos pases no tm ainda uma normatizao contbil adequada. Estes pases, alm de harmonizarem suas normas, poderiam organiza-las internamente. A Harmonizao ir facilitar transaes internacionais, poltica de preos e deciso de alocao de recursos, alm de tornar o mercado de capitais internacional mais eficiente. Empresas que precisam de capital externo para crescimento tero vantagem por apresentar demonstraes financeiras comparveis.

Desvantagens

Alguns contadores so extremamente contra quaisquer esforos no sentido de harmonizar normas contbeis porque acreditam que a harmonizao impede o progresso contbil ao refutar prticas contbeis bem fundamentadas, ou seja, para eles o processo de harmonizao de normas contbeis implica reduo de opes de prticas contbeis apropriadas; Ausncia de julgamento subjetivo em se tratando de interpretao e divulgao de eventos econmicos, pois cada entidade possui caractersticas prprias;

Diferentes normas contbeis devem ser derivadas de diferentes conjuntos de postulados para diferentes sistemas culturais, sociais, legais, polticos e econmicos; Na maioria dos pases o Governo, na qualidade de arrecadador de impostos, uma das principais fontes de regulao da contabilidade; Algumas vezes governos locais lanam polticas fiscais provisrias, visando atender a determinada situao temporria. Um artigo publicado em 1995 pelos autores Dr. Fernando Pereira Tostes e Luiz Carlos Gomes de Melo apresenta ainda outras desvantagens: Desafio soberania nacional; Dificilmente padres internacionais de informaes divergentes conseguem conciliar as diferenas; A harmonizao desconsidera diferena de costumes comerciais e tradies culturais. Ex: cheque pr-datado.

3 PRINCIPAIS RGOS ENVOLVIDOS NO PROCESSO DE CONVERGNCIA


Dentro do processo de harmonizao das normas contbeis, podemos citar alguns rgos que muito tem contribudo para seu desenvolvimento. O principal deles o IASC, responsvel pela emisso das normas internacionais de contabilidade. e sobre ele que iremos nos focar. Com relao aos demais, ser feita apenas uma rpida apresentao.
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3.1 ORGOS BRASILEIROS ENVOLVIDOS NO PROCESSO DE CONVERGNCIA

3.1.1 - CVM - Comisso de Valores Mobilirios

Em 1976 foi divulgada a Lei 6.404, denominada Lei das Sociedades Annimas. Nesse mesmo ano foi criada a Comisso de Valores Mobilirios, CVM, atravs da Lei 6385/76, rgo normativo do sistema financeiro, especificamente voltado para o desenvolvimento, a disciplina e a fiscalizao do mercado de valores mobilirios. Entre suas atribuies referidas na Lei, tem competncia para regulamentar com observncia da poltica definida pelo Conselho Monetrio Nacional. A CVM tem poderes para disciplinar, criar normas e fiscalizar a atuao dos diversos agentes integrantes do mercado. Seu poder normatizador abrange todas as matrias referentes ao mercado de valores mobilirios. Ressalte-se que no exerce papel fiscalizador em relao a qualquer informao divulgada pelas companhias, mas preocupa-se com a regularidade e confiabilidade, por isto normatiza e almeja a sua padronizao.

3.1.2 - IBRACON Instituto dos Auditores Independentes do Brasil

Em 1971, foi criado o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, IAIB, atualmente denominado Ibracon. O Ibracon tem a funo de discutir, desenvolver e aprimorar as questes ticas e tcnicas da profisso do auditor e do contador e, ao mesmo tempo, atuar como porta-voz dessas categorias diante de organismos pblicos e privados e da sociedade em geral. Auxiliar na difuso e na correta interpretao das normas que regem a profisso, possibilitando aos profissionais conhec-la e aplic-la de forma apropriada, tambm parte de sua misso.

3.1.3 - CFC - Conselho Federal de Contabilidade


No Brasil, o rgo representativo da classe contbil o Conselho Federal de Contabilidade, CFC, cujas atribuies so orientar, normatizar e fiscalizar as atividades profissionais do contador. Destacam-se tambm organismos governamentais que determinam prticas contbeis para cada segmento do mercado que regulam, como por exemplo o Banco Central do Brasil, Bacen, que normatiza as instituies financeiras; Superintendncia de Seguros Privados - Susep, normatiza as seguradoras; a Secretaria de Previdncia Complementar, SPC, normatiza os Fundos de Penso e a Agncia Nacional de Energia Eltrica, Aneel, normatiza o Setor Eltrico. Em outubro de 2005, foi criado o Comit de Pronunciamentos Contbeis, CPC. O objetivo similar ao do FASB e do IASB que o de centralizar a emisso de normas contbeis no pas.

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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 3.1.4 - Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC)
Criado pela Resoluo CFC n 1.055/05, o CPC tem como objetivo "o estudo, o preparo e a emisso de Pronunciamentos Tcnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgao de informaes dessa natureza, para permitir a emisso de normas pela entidade reguladora brasileira, visando centralizao e uniformizao do seu processo de produo, levando sempre em conta a convergncia da Contabilidade Brasileira aos padres internacionais". O Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) foi idealizado a partir da unio de esforos e comunho de objetivos das seguintes entidades: - ABRASCA; - APIMEC NACIONAL; - BOVESPA; - Conselho Federal de Contabilidade; - FIPECAFI; e - IBRACON. O Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) em funo das necessidades de: - convergncia internacional das normas contbeis (reduo de custo de elaborao de relatrios contbeis, reduo de riscos e custo nas anlises e decises, reduo de custo de capital); - centralizao na emisso de normas dessa natureza (no Brasil, diversas entidades o fazem); - representao e processo democrticos na produo dessas informaes (produtores da informao contbil, auditor, usurio, intermedirio, academia, governo). Caractersticas Bsicas: - O CPC totalmente autnomo das entidades representadas, deliberando por 2/3 de seus membros; - O Conselho Federal de Contabilidade fornece a estrutura necessria; - As seis entidades compem o CPC, mas outras podero vir a ser convidadas futuramente; - Os membros do CPC, dois por entidade, na maioria Contadores, no auferem remunerao. Alm dos 12 membros atuais, sero sempre convidados a participar representantes dos seguintes rgos: - Banco Central do Brasil; - Comisso de Valores Mobilirios (CVM); - Secretaria da Receita Federal; - Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP). Outras entidades ou especialistas podero ser convidados. Podero ser formadas Comisses e Grupos de Trabalho para temas especficos. Produtos do CPC: - Pronunciamentos Tcnicos; - Orientaes; e - Interpretaes. Os Pronunciamentos Tcnicos sero obrigatoriamente submetidos a audincias pblicas. As Orientaes e Interpretaes podero, tambm, sofrer esse processo.

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3.2 ORGOS INTERNACIONAIS ENVOLVIDOS NO PROCESSO DE CONVERGNCIA

3.2.1 International Accounting Standards Board (IASB) O IASB foi precedido pelo IASC (International Accounting Standards Committee), e foi fundado como instituio privada em 29 de Junho de 1973, em Londres (Gr-Bretanha), por acordo feito entre profissionais de nove pases: Austrlia, Canad, Frana, Alemanha, Japo, Mxico, Pases Baixos, Reino Unido e Estados Unidos. Outros pases foram se associando gradativamente, entre os quais o Brasil, e hoje ele rene mais de 140 pases. Outros organismos se associaram e apoiaram o IASC, entre eles o IFAC em 1982, o IOSCO em 1987, o FASB (Financial Accounting Standards Board) em 1991 e a Comunidade Europia em 1995. Os ministros das finanas dos pases que formam o grupo do G7 e Fundo Monetrio Internacional apiam o uso das normas a fim de fortalecer a estrutura financeira internacional. O comit da Basilia expressa apoio no de 2000.
Em 1 de abril de 2001 o IASB assumiu a responsabilidade de emisso de padres contbeis internacionais, tornando-se ento uma fundao sem fins lucrativos. De acordo com a sua constituio, o IASB tem os seguintes objetivos:

a)

Desenvolver, no interesse pblico, um nico conjunto de normas contbeis globais de alta qualidade, inteligveis, exeqveis, que exijam informaes de alta qualidade, transparentes e comparveis nas demonstraes contbeis e em outros relatrios financeiros, para ajudar os participantes do mercado de capital e outros usurios em todo o mundo a tomar decises econmicas;

b) c)

Promover o uso e a aplicao rigorosa dessas normas; e Promover a convergncia entre as normas contbeis locais e as Normas Internacionais de Contabilidade de alta qualidade. Com o intuito de expandir a representatividade dos organismos interessados nas informaes

contbeis, o IASB estabeleceu um grupo consultivo internacional, formado por representantes de usurios e preparadores das informaes contbeis, organismos emissores de padres contbeis e demais organismos da profisso contbil. Quanto sua estrutura, o IASB subordinado Fundao IASC, entidade sem fins lucrativos, com sede nos Estados Unidos, conta com 19 curadores, que indicam os membros do colegiado do IASB, do colegiado de interpretaes e do conselho assessor de padres. Segue abaixo uma figura que demonstra a atual estrutura do IASB.

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Fonte: IASB

IASC (International Accounting Standards Committee) O Comit de Padres Internacionais de Contabilidade um rgo que monitora, supervisiona o IASB. SAC (Standards Advisory Council) O Conselho Consultivo de Padres o organismo internacional atravs do qual grupos e indivduos fazem recomendaes ou aconselham o IASB. Foi presidido pelo Professor Nelson Carvalho. IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee) O IFRIC o rgo responsvel por interpreter a aplicao dos padres do IASB no contexto do seu referencial terico (framewoerk). Atualmente (fevereiro de 2012) encontram-se em vigor as seguintes normas: 29 IASs (International Accounting Standard) emitidos pelo IASC; e 9 IFRSs (International Financial Reporting Standard) emitidos pelo IASB.

3.2.2 International Organization of Securities Commission (IOSCO)


O IOSCO foi criado em abril de 1983 a partir do encontro entre 11 agncias reguladoras das Amricas, realizado em Quito. Ele nasceu da transformao do seu antecessor inter-American Regional Association (criado em 1974) em uma verdadeira corporao internacional. Em 1984, pela primeira vez, agncias reguladoras de fora das Amricas se juntaram ao grupo, sendo elas da Frana, Indonsia, Korea e Reino Unido. Vinte anos mais tarde, esta organizao est presente em mais de 181 pases e continua crescendo rapidamente. Ele responsvel pela regulao de mais de 90% do Mercado de Capitais no mundo.

3.2.3 International Standards of Accounting and Reporting (ISAR)


O ISAR (Intergovernamental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting) foi formalmente criado em 1982, pelo Comissariado das Naes Unidas. Ele foi criado para estudar o impacto das grandes corporaes multinacionais sobre o desenvolvimento das relaes internacionais.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 3.2.4 International Federation of Accounting Committee (IFAC)
O IFAC foi fundado em 1976, tendo sendo sido precedido por ouros organismos: o ICA (International Congress of Accounts), fundado em 1904 e o ICCAP (International Coordination Committee for the Accounting Profession) em 1972. O IFAC uma federao de organizaes nacionais de profissionais contbeis que representa os contadores dos diversos setores, como tambm alguns grupos especializados que freqentemente se interligam com a profisso. Atualmente ele representa cerca de 156 organizaes com mais de 2,4 milhes de contadores em mais de 114 pases. O objetivo do IFAC desenvolver a profisso e harmonizar padres mundiais, a fim de permitir aos contadores fornecer servios de alta qualidade de interesse pblico.

3.3 ORGOS NORTE-AMERCIANOS ENVOLVIDOS NO PROCESSO DE CONVERGNCIA

3.3.1 Financial Accounting Standards Board (FASB)


O FASB (Financial Accounting Standards Board) o principal rgo de normatizao contbil nos Estados Unidos. Iniciou suas atividades em Junho de 1973, com grande apoio financeiro por parte do Governo dos Estados Unidos, das entidades de classe da profisso contbil e por grandes empresas. A SEC (Securities and Exchange Commission), a CVM americana, endossou o FASB como a nica emissora de padres reconhecidos. A misso do FASB estabelecer e melhorar os padres de contabilidade financeira, promover a convergncia internacional de padres de Contabilidade, alm de contribuir para a educao contbil e ampliao do nvel de entendimento dos contadores, auditores e usurios das informaes financeiras. O FASB um rgo de grande importncia para a harmonizao contbil mundial pelo fato de que as maiores investidoras mundiais so as companhias multinacionais, muitas das quais americanas, e que adotam os US GAAP (US Generally Accepted Accounting Principles). Alm disso, o Mercado de Capitais americano um dos maiores do mundo. A base conceitual para os US-GAAP est includa nos pronunciamentos conceituais do FASB, denominados SFAC, que criaram uma espcie de estrutura conceitual bsica usada pelo conselho para o estabelecimento de padres de contabilidade. Os pronunciamentos emitidos pelo FASB so chamados de FAS (Financial Accounting Standards) ou SFAS (Statement of Financial Accounting Standards).

3.3.2 - Securities and Exchange Commission (SEC)


Securities and Exchange Commission, SEC, uma agncia governamental independente, estabelecida em 1934, responsvel pela regulamentao do comrcio de valores mobilirios nos EUA com o objetivo principal, no campo da contabilidade, de assegurar a total transparncia. O formato e o contedo das demonstraes financeiras das companhias abertas so regulados pela SEC.

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3.3.3 - American Istitute of Certified Public Accountants (AICPA)

O Instituto americano dos contadores pblicos certificados possui um comit snior denominado comit executivo de padres de contabilidade (AcSEC). Esse comit composto de 15 membros voluntrios, com representantes de diversos segmentos. o corpo tcnico do AICPA designado para determinar as polticas da profisso relativas a normas contbeis e apresentao de demonstraes contbeis. Ele publica boletins prticos de orientaes especficas sobre auditoria e contabilidade alm de prover regras sobre matrias contbeis que o Financial Accounting Standards Board, FASB (Comit de Normas de Contabilidade) no tenha se pronunciado. Comparao entre rgos reguladores brasileiros, americanos e internacionais

Origem

Pronunciamentos

Emisso de Pronunciamentos Contbeis * Diversos IASB FASB

Regulao do Mercado de Aes CVM IOSCO SEC

Emisso de Normas Contbeis e de Auditoria Ibracon/CFC IFAC AICPA/PCAOB

Brasil Internacional Estados Unidos

BR GAAP IFRS US GAAP

* A partir do ano de 2007 iniciou a atuao do CPC Comit de Pronunciamentos Contbeis com o objetivo de ser um organismo semelhante ao FASB e IASB.

4 PRINCIPAIS CAUSAS DAS DIFERENAS ENTRE OS PASES NA EMISSO DE NORMAS CONTBEIS


A contabilidade, por ser uma cincia social aplicada, fortemente influenciada pelo ambiente em que atua. De uma forma geral, valores culturais, tradio histrica, estrutura poltica, econmica e social acabam refletindo nas prticas contbeis de uma nao e, conseqentemente, a evoluo das mesmas pode estar vinculada ao nvel de desenvolvimento econmico de cada pas. Usualmente, a contabilidade considerada a linguagem "dos negcios", ou seja, onde os principais agentes econmicos buscam informaes (principalmente de natureza econmico-financeira) sobre a performance empresarial e avaliao de risco para se realizar investimentos. Nesse sentido, relatrios contbeis sempre so requeridos pelos investidores que desejam mensurar a convenincia e oportunidade para concretizar seus negcios. Assim, sua importncia ultrapassou as fronteiras, deixando de ter sua utilidade limitada ao campo domstico para servir de instrumento de processo decisrio em nvel internacional, principalmente no atual cenrio de globalizao dos mercados.
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Entretanto, essa linguagem no homognea em termos internacionais, pois cada pas tem suas prticas contbeis prprias, significando dizer que o lucro de uma empresa brasileira no seria o mesmo se adotadas prticas contbeis de outros pases, dificultando sua compreenso devido falta de uniformidade. A linguagem no uniforme porque cada pas tem critrios prprios e diferentes para reconhecer e mensurar cada transao. A busca de critrios consentneos o processo de harmonizao contbil internacional, visando proporcionar uma compreenso dessa linguagem e a sua comparabilidade.

4.1 Classificao dos Sistemas Contbeis


A contabilidade, por ser cincia social aplicada, produto do ambiente em que atua. Como cada pas tem seu prprio ambiente poltico, social, cultural e econmico (diferente um do outro), e sendo a contabilidade produto dessa complexa interao, classificar sistemas contbeis nacionais de uma forma objetiva no uma tarefa fcil para os pesquisadores. "O nmero de tentativas que tm sido feitas para classificar sistemas contbeis nacionais o mesmo esforo que os bilogos tentam fazer para classificar fauna e flora", conforme Nobes e Parker (1995). A afirmao de Nobes e Parker mostra a dificuldade e possivelmente o grau de arbitrariedade que envolvem tentativas para classificao de pases ou grupos de pases, segundo seus sistemas contbeis. De forma geral, a maioria dos autores destaca dois grandes grupos distintos: o modelo Anglo-Saxo e o modelo Continental. O Modelo Anglo-Saxo composto por pases como Gr-Bretanha (incluindo Inglaterra, Pas de Gales, Irlanda e Esccia), Austrlia, Nova Zelndia, Estados Unidos da Amrica, Canad, Malsia, ndia, frica do Sul e Cingapura, cujas caractersticas predominantes so: a) existncia de uma profisso contbil forte e atuante; b) slido mercado de capitais, como fonte de captao de recursos; c) pouca interferncia governamental na definio de prticas contbeis; e d) as demonstraes financeiras buscam atender, em primeiro lugar, os investidores. O Modelo Continental, por sua vez, composto por pases como Frana, Alemanha, Itlia, Japo, Blgica, Espanha, pases comunistas (Europa Oriental), pases da Amrica do Sul, entre outros, e as caractersticas predominantes so as seguintes: a) profisso contbil fraca e pouco atuante; b) forte interferncia governamental no estabelecimento de padres contbeis, notadamente a de natureza fiscal; c) as demonstraes financeiras buscam atender primeiramente os credores e o Governo em vez dos investidores; e
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d) importncia de bancos e outras instituies financeiras (inclusive governamentais) em vez de recursos provenientes do mercado de capitais como fonte de captao pelas empresas. Analisando-se particularmente o caso brasileiro, observa-se, primeira vista, uma forte vinculao com o modelo da Europa Continental, caracterizado pela influncia governamental na edio de normas contbeis, a pouca valorizao da profisso contbil, e, ainda, por ser a educao na rea contbil ainda de qualidade duvidosa, requerendo exames de suficincia e educao profissional continuada. Entretanto, em termos de financial reporting com a vigncia da Lei n 6.404/76 e os esforos da CVM para adaptao das normas contbeis internacionais, a disseminao cada vez mais acentuada do ensino da contabilidade baseada na escola norte-americana e a possvel criao de um Comit de Procedimentos Contbeis revelam que mudanas podem ocorrer no futuro.

4.2 Causas das Diferenas Internacionais


Considerando-se que cada pas tem seu conjunto de leis, regras, filosofias, procedimentos, objetivos (buscam proteger os seus interesses nacionais), razovel supor que os sistemas contbeis de cada pas venham a ser impactados por tais medidas, dependendo do seu grau de influncia sobre outros. Walton (2003) apresenta interessante comparao (at de forma jocosa) para explicar as causas das diferenas internacionais, ao afirmar: A compreenso de regras internacionais muito difcil porque as regras tm diferentes significados: na Alemanha, tudo proibido a menos que esteja explicitamente permitido na lei, enquanto que na Inglaterra tudo permitido a menos que esteja explicitamente proibido na lei. No Ir, por outro lado, tudo proibido mesmo que esteja permitido na lei enquanto que na Itlia tudo permitido, especialmente se proibido. Como a contabilidade usualmente mencionada como linguagem de comunicao, a regra contbil tambm pode se enquadrar na comparao de Walton, como, por exemplo, a proviso para crditos de liquidao duvidosa cuja constituio seria proibida se no explicitamente permitida na lei (Alemanha) ou cuja constituio permitida, exceto se no explicitamente proibida na lei (Inglaterra). No exemplo acima, se a aplicssemos no caso brasileiro, haveria ainda um complicador, o que pior: enquanto a lei societria estabelece a obrigatoriedade de constituir citada proviso na medida julgada necessria para cobertura de perda julgada provvel, a legislao tributria probe expressamente sua constituio. Aqui temos efetivamente um conflito de natureza legal na constituio da proviso para crditos de liquidao duvidosa. Os principais estudiosos sobre o assunto apresentam diversos aspectos como causas das diferenas internacionais. Comparando-se as razes das diferenas internacionais no financial reporting, identificadas pelos principais autores que abordaram o tema, h algumas semelhanas entre si, das quais procuraremos resumir as principais causas.
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4.2.1 - Caractersticas, natureza e tipo de sistema legal vigente unanimidade entre os autores pesquisados que as caractersticas e o tipo de sistema legal de um pas tm destacada influncia nas diferenas internacionais, principalmente no que diz respeito sua classificao em duas correntes: - common-law, conhecida como no legalstica; e - code-law, conhecida como legalstica. Essa estrutura legal (common-law ou code-law) capaz de influenciar o comportamento e o direcionamento que um pas pode assumir, inclusive quanto profisso contbil e ao financial reporting. Aqui, voltamos a discutir novamente a classificao dos sistemas contbeis, segundo modelo "anglo-saxnico" ou "continental": a) sistema legal de um pas baseado em common-Iaw predominante em pases como Gr-Bretanha, Estados Unidos da Amrica, Canad, Austrlia, Nova Zelndia, onde no se faz necessrio detalhar as regras a serem aplicadas para todos os casos ou para todas as situaes, e tambm focando o que deve ser evitado (presume-se que o que no vem a ser proibido aceito, conforme j abordado anteriormente). A Gr-Bretanha, que de certa forma influenciou os demais pases, exportando esse modelo, trouxe como conseqncia uma nfase maior na apresentao das demonstraes contbeis dentro da "viso justa e verdadeira" (true and Jair value) que tendem a ser mais transparentes para os acionistas. Nesse contexto, segundo Saudagaran (2004), o ambiente legal de um pas em que vigora o common-Iaw tende a ser propcio para inovaes em termos de financial reporting. Por outro lado, Elliot e Elliot lembram que em pases onde vigora a common-Iaw, a criatividade para interpretar o "esprito da lei", que pode ser evasivo, pode tambm resultar em artifcios para manipular ou aproveitar brechas legais; e b) sistema legal de um pas baseado em code-Iaw, predominante em pases como Alemanha, Frana e Japo tem resultado em uma estrutura legal, onde requerido um elevado grau de detalhamento das regras a serem cumpridas, incluindo procedimentos a serem observados pelas empresas. Nesse sentido, h muito menos flexibilidade na preparao e apresentao das demonstraes contbeis. A nfase maior na proteo dos credores da companhia, diferentemente dos pases onde predomina o common-law, que tm a preocupao maior voltada para os acionistas.

4.2.2 - Forma de captao de recursos pelas empresas Outro fator de destaque a existncia de um mercado de capitais slido e atuante, onde as empresas podem buscar recursos ou, de outro lado, sua dependncia junto ao mercado bancrio ou fonte governamental, seus principais provedores de recursos. Por que a forma de captao de recursos pelas empresas relevante para a determinao do tipo de financial reporting? Primeiramente, porque quando nos referimos a financial reporting devemos ter em mente que a contabilidade a linguagem de comunicao empresarial, que objetiva suprir os usurios com informaes que sejam relevantes ao seu processo decisrio.
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Nessa linha de raciocnio, para julgar o que relevante para o usurio, teramos que conhecer um pouco melhor quem esse usurio para saber que tipos de informaes so necessrios. E a que reside a questo: as informaes requeri das por investidores (em aes) so significativamente diferentes das requeridas pelos credores por emprstimos (seja crdito bancrio ou fonte governamental)? Conseqentemente, se um pas tem caractersticas voltadas para financiar suas empresas com recursos oriundos do mercado acionrio, tender a apresentar suas demonstraes contbeis contemplando informaes que privilegiem seu usurio mais importante, seus acionistas. Por outro lado, se um pas tem caractersticas voltadas para financiar suas empresas com recursos oriundos do crdito bancrio ou fonte governamental, tender a privilegiar a apresentao de suas demonstraes contbeis contemplando informaes que favoream seu usurio mais importante, qual seja, o credor bancrio ou governamental.

4.2.3 - Nvel de influncia, credibilidade e status (amadurecimento) da profisso contbil Nos pases onde o mercado de capitais slido e atuante, como Canad, Estados Unidos da Amrica, Gr-Bretanha, informaes financeiras confiveis e tempestivas tm sido requeridas pelos seus usurios (investidores em geral). A profisso contbil nesses pases "auto-regulamentada" (com pouca interferncia do governo) e responsvel pela promulgao de padres contbeis e de auditoria. Tambm a prpria profisso contbil que estabelece critrios para credenciamento de contadores e auditores, por intermdio de seus conselhos ou rgos de classe, seja por meio de exames ou certificaes. Por outro lado, "em pases onde no h demanda do mercado para buscar informaes financeiras, contadores tm sido tratados como 'bookkeepers' (responsveis pela escriturao) e com baixo status", segundo Elliot e Elliot (2002). Saudagaran (2004) tambm lembra que, "onde a profisso contbil fraca, questiona-se a qualidade das demonstraes contbeis produzidas bem como se os auditores tm realmente independncia e 'status' suficiente para produzir relatrios sobre as empresas por ele auditados". Analisando-se a situao brasileira, observamos que a profisso contbil representada por dois rgos: o CFC e o IBRACON, mas nenhum deles politicamente forte o suficiente para influenciar rgos governamentais legalmente autorizados para editar normas contbeis. Infelizmente, a realidade brasileira revela que o "status" da profisso contbil e a capacidade de influenciar (ou mesmo de editar) a elaborao de normas contbeis esto ainda aqum do esperado.

4.2.4 - Vinculao da Legislao Tributria com Contabilidade Societria O Fisco tem objetivo especfico voltado para tributao do lucro e, conseqentemente, estabelece critrios ou percentuais bem definidos para reconhecimento de despesas ou receitas (como, por exemplo, depreciao de ativo permanente), enquanto os usurios de demonstraes contbeis tm: propsitos diferentes do Fisco, como, por exemplo, os investidores (querem: avaliar o retorno de seu investimento), os credores (querem conhecer fluxo de caixa futuros que garantam a devoluo dos emprstimos). Dessa forma, critrios de reconhecimento e mensurao de ativos
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para propsitos de Contabilidade financeira (Financial Reporting) podem ser fortemente impactados por regras fiscais. O Brasil apresenta uma caracterstica peculiar: embora a legislao societria tenha criado a figura dos "registros auxiliares" para amparar critrios contbeis diferentes dos prescritos em lei e o Fisco tenha consagrado o Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR), ainda convivemos com inmeras situaes desconfortveis de legislaes ou regulamentos de natureza tributria determinando regras de como contabilizar transaes (como, por exemplo, o leasing, aqui denominado arrendamento mercantil, j mencionado anteriormente) ou regras proibindo (ou no admitindo sua dedutibilidade fiscal como despesa e, conseqentemente, desincentivando sua contabilizao), ou, ainda, regras para classificao (se um adiantamento para fornecedores, por exemplo, permanente ou realizvel a longo prazo).

4.2.5 - Nvel de qualidade da educao na rea contbil

Saudagaran (2004) apresenta interessante comparao entre os pase: que tm longa tradio na rea contbil e que contam com elevado padro de ensino oferecendo, inclusive, alternativas para seus alunos buscarem programas de mestrado/doutorado ou serem treinados para enfrentar um mercado de trabalho atraente e bem remunerado. Entretanto, em muitos outros pases onde a qualidade do ensino na rea contbil relativamente fraca, ( Contabilidade confundida com escriturao fiscal e tratada mais come uma vocao do que profisso. Alm disso, o ensino limitado ao nvel secundrio, no sendo disponvel em curso superior (nvel universitrio) Como conseqncia, a profisso contbil sofre os efeitos da qualidade de ensino, bem como se sente incapaz de atrair melhores alunos para integrarem a carreira profissional de contadores, pelo pouco prestgio perante a sociedade. No mbito brasileiro, conforme j mencionado, o ensino da Contabilidade caracteriza-se ainda pela predominncia do ensino mdio (e nmero de tcnicos em Contabilidade superior ao de contadores) e pele pouco interesse (ou dificuldade) dos contadores em prosseguir seus estudo: em nvel de ps-graduao (mestrado/doutorado). Outra questo que a maioria dos cursos de cincias contbeis no Brasil oferecida noite para aqueles que j trabalham. O corpo docente na maior parte das faculdades particulares tambm representado por profissionais que atuam no mercado de trabalho durante o dia e dedicam-se ao ensino como atividade complementar, muitas vezes para melhorar seu rendimento mensal. Por conseguinte, difcil o aperfeioamento deste corpo docente mediante afastamento para cursar mestrado ou doutorado, exceto em universidades pblicas. A exigncia do Exame de Suficincia pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) para os bacharis em cincias contbeis e os graduados no ensino mdio de contabilidade tambm revela que o nvel de ensino esto aqum do que o mercado de trabalho requer para o exerccio da profisso. Finalmente, em nosso entendimento, o ensino de contabilidade tem limitada influncia no financial reporting das empresas, principalmente por trs fatores: a) poucos cursos notoriamente de excelente qualidade;
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b) poucos docentes com formao acadmica e titulao adequados; e c) regras para o financial reporting esto nas mos de rgos governamentais que editam normas contbeis. A profisso contbil e a academia tm pouca participao ou capacidade de influir. 4.2.6 Outras Razes Algumas outras razes so apontadas em diversos estudos. No entanto, dada a sua menor importncia em termos de correlao com as causas da diferenas, no sero profundamente abordadas aqui. So elas: a) Estrutura empresarial e tipo de empresas; b) Existncia de um arcabouo conceitual terico e o nvel de desenvolvimento da teoria contbil ou estrutura conceitual bsica da contabilidade; c) Acidentes de percurso, invases, localizao geogrfica, herana de ser colnia, linguagem, etc; d) Nvel de inflao.

4.3 - EXERCCIOS
4.3.1 (CVM/2006) a) b) c) d) e) Os International Accounting Standards (IAS) so:

mandatrios para aplicao em todas as sociedades por aes no Brasil. sugestes que os auditores obrigam-se a cumprir no mundo inteiro. objetos do projeto de harmonizao conjunta patrocinado pela CVM, Ibracon e Banco Central. padres contbeis emitidos pelo antigo IASC que a partir de 01.04.2001 foram extintos. padres contbeis internacionais emitidos a partir de 1973.

4.3.2 - (Simulado-2008/ Prof. Jos Wagner) Analise as informaes a seguir sobre o processo de internacionalizao da Contabilidade: I Uma das causas das diferenas nos sistemas nacionais de contabilidade a existncia de sistemas legais de natureza e caractersticas distintas. Enquanto nos pases de sistema legal baseado no Common Law as prticas contbeis no precisam estar detalhadas nas normas, nos pases de sistema legal baseado no Code Law requerido um elevado grau de detalhamento das regras contbeis a serem seguidas. II A atual entidade responsvel pela emisso de normas internacionais de contabilidade o International Accounting Standards Board IASB, sucessor do International Accounting Standards Committee IASC. Entretanto, a sigla IASC ainda existe e denomina a fundao mantenedora e responsvel pela indicao dos membros do IASB, atualmente designada de IASC Foundation. III Uma vez construdo o conjunto das normas internacionais de contabilidade, os pases representados no IASB esto obrigados a adotar as IAS e as IFRS, a exemplo dos pases da Unio Europia. Est(o) correta(s) a(s) afirmao(es): a) I, apenas. b) II, apenas. c) III, apenas.
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d) I e II, apenas. e)I, II e III.

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4.3.3 - (Petrobras-2008/Cesgranrio) O IASB (The International Accounting Standards Board), rgo independente do setor privado, com sede em Londres, que se destina ao estudo dos padres contbeis, formado por um Conselho de Membros, constitudo por mais de 140 entidades mundiais, dentre elas as brasileiras, Instituto Brasileiro de Contadores (sic) e Conselho Federal de Contabilidade. Um dos seus objetivos a) determinar o uso e aplicao rigorosa de todas as suas normas, em todos os pases a ele filiados. b) estabelecer uma data especfica para a harmonizao das normas contbeis dos pases do Conselho de Membros. c) implementar a harmonizao das normas contbeis em todos os paises do Conselho de Membros, a partir de 2010. d) promover a convergncia entre as normas fiscais locais e as Normas Internacionais de Contabilidade, de alta qualidade. e) verificar, pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade, formado por, no mnimo, 5 auditores praticantes, se suas normas so cumpridas. 4.3.4 - (Petrobras-2006/Cesgranrio) H alguns anos o IASB International Accounting Standards Board (colegiado de padres contbeis internacionais) vem buscando realizar uma harmonizao nos padres de contabilidade das naes associadas. Fundamentalmente, o objetivo dessa harmonizao dos padres contbeis mundiais visa a: a) b) c) d) e) permitir a comparabilidade das informaes. criar um padro nico a ser utilizado por todas as naes. estabelecer princpios contbeis universais. estabelecer leis, regras e normas a que todas as naes obedeam. padronizar, exclusivamente, a forma de apresentao dos demonstrativos contbeis.

4.3.5 - (Petrobras-2008/Cesgranrio) H uma forte tendncia de os autores destacarem a existncia de dois grandes grupos de sistemas contbeis: o modelo anglo-saxo e o modelo continental, que tm como caractersticas predominantes, dentre outras, as seguintes: I existncia de profisso contbil forte a atuante; II demonstraes financeiras que buscam atender credores e governo, preferencialmente; III demonstraes financeiras que buscam atender os investidores, preferencialmente; IV forte importncia de Bancos como fontes de captao de recursos, em substituio ao mercado de capitais. So caractersticas predominantes do modelo anglo-saxo APENAS a a) I e a II. b) I e a III. c) I e a IV. d) II e a III. e) III e IV.

4.3.6 - (Petrobras-2008/Cesgranrio) A harmonizao dos padres contbeis internacionais no significa a padronizao das normas contbeis. Ela se caracteriza por ser um processo que procura preservar as particularidades dos pases, mas de forma a permitir a reconciliao dos seus sistemas de informaes contbeis, visando a melhorar a interpretao e o entendimento dos aludidos sistemas. Uma das provveis vantagens decorrentes da harmonizao dos sistemas contbeis provocar a a) aceitao das normas contbeis internacionais, evitando a xenofobia ou barreiras por nacionalismo exacerbado. b) unificao dos currculos bsicos dos cursos de Cincias Contbeis. c) eliminao de entraves burocrticos para o credenciamento de contadores de outros pases.
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d) reduo do atrelamento da contabilidade s normas tributrias e da influncia governamental nessa rea. e) efetiva contribuio para a reduo de custos nos trabalhos de auditoria.

4.3.7 - (BNDES-2008/Cesgranrio) Dentre as opes abaixo, assinale a que caracteriza uma vantagem, j identificada e reconhecida, da adoo da harmonizao das normas internacionais para as empresas sediadas nos pases que as adotam. a) As barreiras de nacionalismo exacerbado devero se vencidas pelos rgos internos de contabilidade desses pases, que precisaro exercer o poder de determinao para implantao das normas. b) Em pases com forte legislao trabalhista protecionista, precisar ser efetivada a harmonizao dos currculos bsicos dos cursos de cincias contbeis com o processo de credenciamento de contadores e auditores para atuao em outros pases. c) Em pases fortemente legalistas, a harmonizao contbil passa tambm pela mudana do sistema legal, sendo retirada do governo a autoridade de emitir normas contbeis. d) Em pases que no possuem padro prprio de sistemas contbeis, estrutura legal ou organismos profissionais atuantes, a implementao das normas internacionais torna-se mais fcil, em vista de existirem poucos ajustes a serem realizados. e) Em pases que no possuem Bolsa de Valores, a harmonizao dever indicar que as empresas que pretendem ingressar no mercado de capitais procurem as Bolsas de Valores dos pases mais desenvolvidos para o lanamento de suas aes. 4.3.8 - (BNDES-2008/Cesgranrio) Qual o rgo internacional e independente que, atualmente, estuda os padres contbeis mundiais, visando estabelecer uma harmonizao de procedimentos vlida para os pases membros: a) FASB Financial Accounting Standards Board. b) IOSCO International of Securities Comission. c) IASB International Accounting Standards Board. d) IFAC International Federation of Accountants. e) OECD Organization for Economic Cooperation and Development. 4.3.9 - (Petrobras Distribuidora -2008/Cesgranrio) Um dos fatores que demonstram grandes diferenas entre os pases, em relao aos sistemas contbeis por eles praticados, a legislao tributria. Os pases em que as demonstraes contbeis (financial reporting) se destinam a atender tanto a propsitos fiscais como a objetivos especficos de usurios externos so: a) b) c) d) e) Gr-Bretanha, Holanda e Sua. Alemanha, ustria e Frana. Sucia, Dinamarca e Islndia. Espanha, Portugal e Austrlia. Estados Unidos, Irlanda e Canad.

4.3.10 - (Petrobras Distribuidora -2008/Cesgranrio) Nos Estados Unidos da Amrica, a regulamentao e a normatizao de matria contbil esto sob a responsabilidade de um organismo do setor privado FASB Financial Accounting Standards Board, mas a edio de padres contbeis sustentada pelo(a)
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a) b) c) d) e) FED Federal Reserve Bank. ASEC Accounting Standards Executive Committee. SEC Securities and Exchange Commission. FIA Federal International Accountants. AICPA American Institute of Certified Public Accountants.

4.3.11 - (Petrobras Distribuidora -2008/Cesgranrio) As tentativas para classificar os pases, ou grupos de pases, de acordo com seus sistemas contbeis, tm revelado um alto grau de dificuldade. Entretanto, a maioria dos autores e estudiosos de sistemas contbeis destaca a existncia de dois grandes grupos distintos: o modelo anglo-saxo e o modelo continental. Para essa classificao, as principais caractersticas do modelo anglo-saxo so a existncia de uma: (a) profisso contbil forte e atuante; slido mercado de capitais como fonte de captao de recursos; pouca interferncia governamental na definio de prticas contbeis; e demonstraes financeiras que buscam atender, em primeiro lugar, aos investidores. (b) profisso contbil forte e atuante; slido mercado de capitais como fonte de captao de recursos; forte interferncia governamental no estabelecimento de padres contbeis, notadamente, de natureza fiscal; e demonstraes financeiras que buscam atender, primeiramente, aos credores. (c) profisso contbil forte e atuante; importncia de Bancos e outras instituies financeiras como provedores dos recursos; forte interferncia governamental no estabelecimento de padres contbeis, notadamente, de natureza fiscal; e demonstraes financeiras voltadas, em primeiro lugar, para o governo. (d) profisso contbil fraca e pouco atuante; slido mercado de capitais como fonte de captao de recursos; forte interferncia governamental no estabelecimento de padres contbeis, notadamente, de natureza fiscal; e demonstraes financeiras voltadas, em primeiro lugar, para os investidores. (e) profisso contbil fraca e pouco atuante; uso de Bancos e instituies financeiras como fonte de captao de recursos; pouca interferncia governamental na definio de prticas contbeis; e demonstraes financeiras voltadas, em primeiro lugar, para os administradores. 4.3.12 - (Petrobras Distribuidora -2008/Cesgranrio) No entendimento de autores e pensadores da Contabilidade, a principal razo para haver a harmonizao dos padres contbeis internacionais : (a) padronizar os procedimentos contbeis de forma universal. (b) reduzir custos por permitir registros nicos em vrios pases. (c) permitir a comparabilidade das informaes. (d) unificar os impostos cobrados nos diversos pases. (e) unificar os princpios fundamentais de contabilidade

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PARTE II NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE


INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS (IFRS)
O IFRS, sucessor do IAS (International Accounting Standard), o conjunto de padres contbeis internacionais, de alta qualidade, emitidos pelo IASB e por seu predecessor, o IASC. O IASC emitiu 41 IAS, conhecidos no Brasil como Normas Internacionais de Contabilidade NIC, de 1973 a 2000, e o IASB emitiu 08 IFRS desde ento. Neste perodo o IASB/IASC emendou alguns IASs, props mudar e substituir ou emendar outros.

IAS/IFRS/IFRIC x PRONUNCIAMENTOS CPC (Revisado em 08/02/2012)


CPC-00-R1 - Estrutura Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis IAS 1 IAS 2 IAS 7 IAS 8 IAS 10 IAS 11 IAS 12 IAS 16 IAS 17 IAS 18 IAS 19 IAS 20 IAS 21 IAS 23 IAS 24 IAS 27 IAS 27 IAS 28 IAS 29 IAS 31 IAS 32 IAS 32 IAS 33 IAS 34 IAS 36 IAS 37 CPC-26-R1 - Apresentao das Demonstraes Contbeis CPC-16-R1 - Estoques CPC-03-R2 - Demonstrao dos Fluxos de Caixa CPC-23 - Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro CPC-24 - Evento Subsequente CPC-17 - Contratos de Construo CPC-32 - Tributos sobre o Lucro CPC-27 - Ativo Imobilizado CPC-06-R1 - Operaes de Arrendamento Mercantil CPC-30 - Receitas CPC-33 - Benefcios a Empregados CPC-07-R1 - Subveno e Assistncia Governamentais CPC-02-R2 - Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Conv de Demonstraes Contbeis CPC-20-R1 - Custo de Emprstimos CPC-05-R1 - Divulgao sobre Partes Relacionadas CPC-35-R1 - Demonstraes Separadas CPC-36-R2 - Demonstraes Consolidadas CPC-18 - Investimento em Coligada CPC-42 - Contabilidade e Evidenciao em Economia Hiperinflacionria CPC-19-R1 - Participao em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture) CPC-08-R1 - Custos de Transao e Prmios na Emisso de Ttulos e Valores Mobilirios CPC-39 - Instrumentos Financeiros: Apresentao CPC-41 - Resultado por Ao CPC-21-R1 - Demonstrao Intermediria CPC-01-R1 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos CPC-25 - Proviso e Passivo e Ativo Contingentes
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IAS 38 IAS 39 IAS 40 IAS 41 IFRS 1 IFRS 2 IFRS 3 IFRS 4 IFRS 5 IFRS 6 IFRS 7 IFRS 8 IFRS 9

CPC-04-R1 - Ativo Intangvel CPC-38 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao CPC-28 - Propriedade para Investimento CPC-29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola CPC-37-R1 - Adoo Inicial das IFRS CPC-10-R1 - Pagamento Baseado em Aes CPC-15-R1 - Combinaes de Negcios CPC-11 - Contratos de Seguro CPC-31 - Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada CPC-34 - Explorao e Avaliao de Recursos Minerais CPC-40 - Instrumentos Financeiros: Evidenciao CPC-22 - Informaes por Segmento CPC-40 - Instrumentos Financeiros: Evidenciao

INTERPRETAES IFRIC 02 IFRIC 04 IFRIC 05 IFRIC 06 IFRIC 08 IFRIC 11 IFRIC 12 IFRIC 15 IFRIC 16 IFRIC 17 IFRIC 18 IFRIC 19 ICPC-14 - Cotas de Cooperados em Cooperativas e Instrumentos Similares ICPC-03 - Aspectos Complementares da Operao de Arrendamento Mercantil ICPC-13 - Direitos a Participaes Decorrentes de Fundos de Desativao, Restaurao e Reabilitao Ambiental ICPC-15 - Passivo Decorrente de Participao em Mercado Especfico - Resduos de Equipamentos Eletroeletrnicos ICPC-04 - Alcance do CPC 10 - Pagamento Baseado em Aes ICPC-05 - Transaes de Aes do Grupo e em Tesouraria ICPC-01-R1 - Contratos de Concesso ICPC-02 - Contrato de Construo do Setor Imobilirio ICPC-06 - Hedge de Investimentos Lquidos em Uma Operao no Exterior ICPC-07 - Distribuio de Dividendos In Natura ICPC-11 - Reconhecimento em Transferncia de Ativos dos Clientes ICPC-16 - Extino de Passivos Financeiros com Instrumentos Patrimoniais

OUTROS ATOS DO CPC SEM EQUIVALNCIA EM IFRS:


PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS CPC-09 - Demonstrao do Valor Adicionado (DVA) CPC-12 - Ajuste a Valor Presente (NBC-TG-12) CPC-13 - Adoo Inicial da Lei 11.638/07 e da Medida Provisria 449/08 CPC-14 - (Revogado) Veja CPC-38 - CPC-39 - CPC-40 e OCPC-03 CPC-43-R1 - Adoo Inicial dos Pronunciamentos Tcnicos CPC 15 a 40
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CPC-PME - Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas

ORIENTAES TCNICAS OCPC-01-R1 - Entidades de Incorporao Imobiliria OCPC-02 - Esclarecimentos sobre as Demonstraes Contbeis de 2008 OCPC-03 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao OCPC-04 - Aplicao da Interpretao Tcnica ICPC 02 s Entidades de Incorporao Imobiliria Brasileiras OCPC-05 - Contratos de Concesso

INTERPRETAES TCNICAS ICPC-08 - Contabilizao da Proposta de Pagamento de Dividendos ICPC-09 - Demonstraes Contbeis Individuais, Demonstraes Contbeis Separadas, Demonstraes Consolidadas e Aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial ICPC-10 - Interpretao sobre a Aplicao Inicial ao Ativo Imobilizado e Propriedade para Investimento dos Pronunciamentos CPC 27, 28, 37 e 43 ICPC-12 - Mudanas em Passivos por Desativao, Restaurao e Outros Passivos Similares

REVISES TCNICAS RCPC-01 - Pronunciamentos Tcnicos e Orientao Tcnica (CPC-02 / 03 / 16 / 26 / 36 OCPC-01)

Cabe destacar que, nesta disciplina, considerando o perodo disponvel, sero trabalhadas apenas algumas das normas descritas acima. A seleo das normas a serem discutidas foi baseada na prerrogativa de que estas no foram contempladas no curso, dando prosseguimento ementa das disciplinas Contabilidade Bsica, Intermediria e Avanada.

Sendo assim, nesta apostila sero abordadas as seguintes normas: IAS 01 Apresentao das Demonstraes Contbeis IAS 08 Prticas contbeis, mudana de estimativas contbeis e erros IAS 10 Eventos Subsequentes IAS 17 Arrendamento Mercantil (Leasing) IAS 33 Resultado por Ao IAS 38 - Ativos Intangveis SFAS 157 - Conceito de Valor Justo (FASB) e CPC 12 - Ajuste a Valor Presente IFRS 8 Relatrio por Segmento

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1 APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS (IAS 1)


O objetivo da IAS 1 estabelecer bases para a apresentao das demonstraes contbeis, buscando assegurar a comparabilidade tanto das demonstraes contbeis de um ano para outro quanto em relao s demonstraes contbeis de outras empresas. O objetivo das demonstraes contbeis o de proporcionar informao acerca da posio patrimonial e financeira, do desempenho e dos fluxos de caixa da entidade que seja til a um grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomada de decises econmicas. As demonstraes contbeis tambm objetivam apresentar os resultados da atuao da administrao na gesto da entidade e sua capacitao na prestao de contas quanto aos recursos que lhe foram confiados. Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui: (a) Balano Patrimonial; (b) Demonstrao do Resultado Agrangente; (c) Demonstrao das Mutaes do PL; (d) Demonstrao dos Fluxos de Caixa; e (e) Notas Explicativas. So Pressupostos bsicos das Demonstraes Financeiras: Regime de Competncia, Continuidade e Essncia sobre a Forma. O IAS 1 estabelece que uma entidade cujas demonstraes financeiras esto em conformidade com as IFRSs deve fazer uma declarao explcita e sem reservas dessa conformidade nas notas. No se deve considerar que as demonstraes financeiras cumprem as IFRSs a menos que cumpram todos os requisitos das IFRSs. As informaes comparativas do perodo anterior devem ser apresentadas para todos os saldos e valores divulgados nas demonstraes contbeis e nas notas explicativas, exceto quando em casos especficos, uma outra norma ou interpretao de norma permita ou requeira que a informao comparativa no seja apresentada. As demonstraes contbeis devem ser apresentadas pelas entidades no mnimo anualmente. Se houver mudana na data do exerccio social e as demonstraes contbeis forem apresentadas para um perodo diferente de 1 (um) ano (em comparao com as ltimas demonstraes contbeis apresentadas), requerida a divulgao do motivo para utilizao de um perodo diferente de um ano, bem como do fato de que as informaes comparativas da demonstrao de resultado, da mutao do patrimnio lquido e do fluxo de caixa, no so totalmente comparveis. A IAS 1 especifica requerimento mnimo de itens a serem apresentados na demonstrao de posio financeira, na demonstrao do resultado abrangente e na demonstrao do patrimnio lquido. A norma tambm apresenta um guia para identificao de itens em linhas adicionais. A IAS 1 tambm especifica a apresentao mnima de notas explicativas. So informaes obrigatrias s Demonstraes Financeiras: Nome da Entidade. Se as DCs so individuais ou consolidadas. Data ou perodo coberto pelas demonstraes.
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Moeda das demonstraes (segundo a IAS 21). Demonstraes em conformidade com as IFRSs. Nvel de arredondamento dos valores das demonstraes. Divulgaes: Base de mensurao usada. Sumrio das polticas contbeis adotadas. Principais julgamentos realizados pela administrao.

1.1 - DEMONSTRAO DE POSIO FINANCEIRA (BALANO PATRIMONIAL)


A IAS 1 estabelece que a Demonstrao da Posio Financeira deve apresentar, no mnimo, as seguintes informaes: a) b) c) d) e) f) g) h) i) j) k) l) m) n) o) p) q) r) Imobilizado; Propriedades para investimento; Ativos Intangveis; Ativos Financeiros; Investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial; Ativos biolgicos; Estoques; Clientes e outros Recebveis; Caixa e Equivalentes de Caixa; total de ativos classificados como Mantidos para Venda e ativos includos nos grupos de disposio classificados como Ativo No Corrente Mantido para Venda e Operao Descontinuada; Fornecedores e outras contas a Pagar; Provises; Passivos financeiros; Ativos e passivos relativos a impostos correntes; Ativos e passivos relativos a impostos diferidos; Passivos includos no grupo de disposio classificados como mantidos para venda; participao de no controladores apresentada de forma destacada dentro do patrimnio lquido; e capital social e reservas e outras contas atribuveis aos acionistas controladores.

A classificao dos ativos e passivos pode ter diferentes abordagens, j que a norma no prescreve ordem ou formato especfico para o Balano Patrimonial: Correntes e no correntes; Separao por ordem de liquidez; e Classificao mista.
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Sendo assim, a Demonstrao de Posio Financeira (ou Balano Patrimonial) pode ser apresentada da seguinte forma:

1.1.1

Demonstrao de Posio Financeira em ordem Crescente de Liquidez


ATIVO 2008 2007 PL e PASSIVO Patrimnio Lquido Capital Reservas Lucros Retidos Passivo no Corrente Emprstimos 2008 2007

Ativo No-Corrente Goodwill Impostos Diferidos Imobilizado Lquido Investimentos Societrios

Ativo Corrente Outros Ativos Correntes Estoques Clientes Caixa e Equivalentes TOTAL DO ATIVO

Impostos Diferidos Passivo Corrente Fornecedores Salrios a Pagar Emprstimos TOTAL PL e PASSIVO

1.1.2

Demonstrao de Posio Financeira em ordem Decrescente de Liquidez


ATIVO 2008 2007 PL e PASSIVO Passivo Corrente Fornecedores Salrios a Pagar Emprstimos Passivo no Corrente Emprstimos Impostos Diferidos Patrimnio Lquido Capital Reservas Lucros Retidos 2008 2007

Ativo Corrente Caixa e Equivalentes Clientes Estoques Outros Ativos Correntes Ativo No-Corrente Investimentos Societrios Imobilizado Lquido Impostos Diferidos Goodwill

TOTAL DO ATIVO

TOTAL PL e PASSIVO

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A entidade deve apresentar ativos orrentes e no correntes, e passivos correntes e no correntes, como grupos de contas separados no balano patrimonial, exceto quando uma apresentao baseada na liquidez proporcionar informao confivel e mais relevante. Qualquer que seja o mtodo de apresentao adotado, a entidade deve evidenciar o montante esperado a ser recuperado ou liquidado em at doze meses ou mais do que doze meses para cada item de ativo e passivo. O ativo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios: (a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade; (b) est mantido essencialmente com o propsito de ser negociado; (c) espera-se que seja realizado at doze meses aps a data do balano; ou (d) caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para liquidao de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses aps a data do balano. Todos os demais ativos devem ser classificados como no corrente. O passivo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios: (a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade; (b) est mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado; (c) deve ser liquidado no perodo de at doze meses aps a data do balano; ou (d) a entidade no tem direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos doze meses aps a data do balano. Todos os outros passivos devem ser classificados como no correntes. A entidade deve apresentar contas adicionais, cabealhos e subtotais nos balanos patrimoniais sempre que sejam relevantes para o entendimento da posio financeira e patrimonial da entidade. Na situao em que a entidade apresente separadamente seus ativos e passivos correntes e no correntes, os impostos diferidos ativos (passivos) no devem ser classificados como ativos correntes (passivos correntes).

1.2 - DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO


Todas as despesas e receitas devem ser includas na DRE, a menos que uma norma ou interpretao especfica requeira outro tratamento. As despesas podem ser classificadas de duas formas: Pela natureza: Gastos gerais de produo, matria-prima, depreciao e amortizao etc. Pela funo: Custo dos produtos vendidos, despesas de vendas, desp. administrativas etc. A IAS 1 introduziu a exigncia de uma Demonstrao do Resultado Abrangente, devendo a empresa apresentar todos os itens de receita e despesa reconhecidos no perodo em uma das duas seguintes formas: a) Uma nica demonstrao do resultado abrangente; b) Em duas demonstraes: uma demonstrando os componentes de lucro ou prejuzo (uma demonstrao parte) e uma segunda demonstrao comeando com o lucro ou prejuzo, seguido dos componentes de outro resultado abrangente.
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A administrao ao decidir sobre o formato da demonstrao de resultados abrangentes (natureza ou funo) deve levar em considerao aquele que fornecer informaes mais relevantes e confiveis aos usurios das demonstraes contbeis. Em caso de apresentao da demonstrao de resultado por funo de itens de receitas e despesas, informaes adicionais por natureza (tais como: depreciao e amortizao, e custos com funcionrios) devem ser divulgadas em notas explicativas, pelo fato de a informao sobre a natureza dos gastos ser til para a previso de fluxo de caixa futuro. A IAS 1 estabelece um conjunto de informaes mnimas a serem apresentadas na face da Demonstrao dos Resultados, que deve incluir linhas de itens com as quantias seguintes para o perodo: a) receita; b) custos financeiros; c) participao nos resultados de coligadas e de empreendimentos conjuntos (joint-ventures) contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial; d) despesas de imposto; e) uma quantia nica composta pelo total (i) dos resultados aps os impostos de unidades operacionais descontinuadas e (ii) do ganho ou perda aps os impostos reconhecido na mensurao pelo justo valor menos os custos de vender ou na alienao dos ativos ou do(s) grupo(s) de alienao que constituem a unidade operacional descontinuada; e f) lucro ou prejuzo; g) cada componente de outro resultado abrangente, classificado por natureza; h) parcela de outro resultado abrangente de associadas ou joint-ventures registrado pelo mtodo da equivalncia patrimonial; e i) resultado abrangente total (total comprehensive income).

A demonstrao do resultado abrangente deve, no mnimo, incluir as seguintes rubricas: (a) resultado lquido do perodo; (b) cada item dos outros resultados abrangentes classificados conforme sua natureza. (c) parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do mtodo de equivalncia patrimonial; e (d) resultado abrangente do perodo.

Os itens que se seguem devem ser divulgados nas respectivas demonstraes do resultado e do resultado abrangente como alocaes do resultado do perodo: (a) resultados lquidos atribuveis participao de scios no controladores; e aos detentores do capital prprio da empresa controladora; (b) resultados abrangentes totais do perodo atribuveis participao de scios no controladores; e aos detentores do capital prprio da empresa controladora.

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A Demonstrao do Resultado pode ser apresentada das formas a seguir: 1.2.1 - Demonstrao de Resultados (por Natureza)
Receita de Vendas (+)Outras Receitas (-) Mudana nos Estoques de Produtos Acabados e EPE (-) Matria-Prima e materiais consumidos (-) Despesas com Pessoal (Salrios e Encargos) (-) Despesas de Depreciao e Amortizao (-) Impairment de Ativos (-) Outras Despesas (-) Custos Financeiros (+) Equivalncia Patrimonial de Coligadas Lucro Antes dos Impostos (-) Imposto de Renda Lucro Lquido do Exerccio 2008 2007

1.2.1 - Demonstrao de Resultados (por Funo)


Receita de Vendas (-) Custo das Vendas Lucro Operacional Bruto Outras Receitas (-) Custos de Distribuio (-) Despesas Administrativas (-) Outras Despesas (-) Custos Financeiros Lucro Antes dos Impostos (-) Imposto de Renda Lucro Lquido do Exerccio

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1.3 - DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO


Os ativos lquidos de uma entidade (seu patrimnio lquido) podem mudar por vrios motivos, principalmente os lucros e as despesas reportados na demonstrao do resultado abrangente e o aporte ou retorno de capital aos acionistas. A IAS 1 exige que a apresentao da demonstrao das mutaes no patrimnio lquido exiba no corpo da demonstrao: a) o resultado abrangente total do perodo, mostrando separadamente os valores totais atribuveis aos proprietrios da empresa controladora e a terceiros no controladores; b) para cada componente do patrimnio lquido, as consequncias das mudanas nas polticas contbeis e as correes dos erros reconhecidos de acordo com a IAS 8; e, c) para cada componente do patrimnio lquido, uma reconciliao entre o saldo acumulado no incio e no final do perodo, mostrando separadamente as mudanas resultantes de: (i) lucro ou prejuzo; (ii) cada item de outro resultado abrangente; e (iii) transaes com proprietrios, em sua funo como proprietrios, mostrando separadamente contribuies de e para eles e mudanas na participao em subsidrias que no resultem em perda de controle. A norma tambm exige a divulgao da quantia de dividendos reconhecidos como distribuies aos acionistas durante o perodo, e a quantia relativa por ao. Isso pode ser mostrado no corpo da demonstrao das mutaes no patrimnio lquido, ou nas notas. A IAS 1 no permite mais que essa informao seja destacada na demonstrao do resultado abrangente.

1.4 - DEMONSTRAO DO FLUXO DE CAIXA


Em linhas gerais podemos entender a DFC como sendo o demonstrativo contbil que procura evidenciar o fluxo de recebimentos e pagamentos, para um determinado perodo de tempo, feitos por uma entidade. O fluxo de caixa compreende a movimentao das contas que representam as disponibilidades imediatas da empresa, ou seja, caixa, propriamente dito, depsitos bancrios vista, numerrios em transito e aplicaes de liquidez imediata.

1.4.1 ATIVIDADES DA DFC


1.4.1.1 - ATIVIDADES OPERACIONAIS - so as principais atividades geradoras de receitas da empresa e outras atividades diferentes de investimento e financeiras. Os fluxos de caixa decorrentes dessas atividades derivam basicamente das seguintes operaes: recebimentos de vendas de mercadorias ou servios, comisses, etc., e pagamentos a fornecedores, empregados, impostos e outros desta natureza.

1.4.1.2 - ATIVIDADES DE INVESTIMENTO - so as aquisies e vendas de ativos de longo prazo e outros investimentos no inclusos nos equivalentes a caixa. No entendimento do IASC a divulgao segregada dos fluxos de caixa decorrentes das atividades de investimentos tem sua importncia medida
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que revelam a abrangncia dos dispndios feitos com recursos destinados a gerar futuras receitas e fluxos de caixa. Como exemplos de fluxos de caixas decorrentes desse tipo de atividade tem-se:

desembolso para aquisio de ativos imobilizados, intangveis e outros ativos de longo prazo; recebimentos pela venda de ativo imobilizado, intangveis e outros ativos de longo prazo; recebimentos em funo da venda e desembolsos decorrentes de aquisio de: aes ou instrumentos de dvida de outras empresas e interesses em joint ventores; adiantamento de caixa e emprstimos feitos a terceiros e seus respectivos recebimentos e/ou amortizao, com exceo daqueles feitos por uma instituio financeira; desembolsos/recebimentos por contratos de futuros, contratos a termo, contratos de opo e swap, com exceo daqueles que se destinam para intermediao ou transao prpria, ou os pagamentos/recebimentos so classificados como atividade financeira;

1.4.1.3 - ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO: so atividades que resultam em mudanas no tamanho e na composio do capital e emprstimos a pagar da empresa. O IASC considera que a divulgao separada dos fluxos de caixa decorrentes das atividades financeiras importante em funo da sua utilidade na predio das exigncias impostas a futuros fluxos de caixa pelos fornecedores de capital empresa. Como exemplo de fluxos de caixa decorrente desse tipo de atividade tem-se: numerrios recebidos provenientes da emisso de aes ou outros instrumentos de capital; pagamentos de investidores para adquirir ou resgatar aes da empresa; numerrios recebidos provenientes da emisso de debntures, emprstimos, ttulos e valores, hipotecas e outras modalidades de captao de emprstimos a curto e longo prazos; amortizao de emprstimos a pagar. 1.4.2 - FORMAS DE APRESENTAO DO FLUXO DE CAIXA So duas as formas de apresentao do fluxo de caixa: mtodo direto e o mtodo indireto. 1.4.2.1 - O MTODO DIRETO Por este mtodo, a DFC evidencia todos os pagamentos e recebimentos decorrentes das atividades operacionais da empresa, devendo apresentar os componentes do fluxo por seus valores brutos.

Fluxo de Caixa Das Atividades Operacionais (+) Recebimentos de Clientes e outros (-) Pagamentos a Fornecedores (-) Pagamentos a Funcionrios (-) Recolhimentos ao Governo (-) Pagamentos a Credores Diversos (=) Disponibilidades geradas pelas (aplicadas nas) Atividades Operacionais Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativo Permanente (+) Recebimento de Dividendos (=) Disponibilidades geradas pelas (aplicadas Investimentos

nas)

Atividades

de

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Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital (-) Pagamento de Dividendos (=) Disponibilidades geradas pelas Financiamento

(aplicadas

nas)

Atividades

de

Aumento/Diminuio Nas Disponibilidades DISPONIBILIDADES- no incio do perodo DISPONIBILIDADES- no final do perodo Fazendo comentrios ao modelo proposto pelo FASB, Martins destaca a inegvel capacidade informativa que este modelo tem. Ao permitir a anlise segregada por itens operacionais, de investimento e financiamento, contudo, chama ateno para o fato de que o fluxo de caixa sozinho, apesar de mostrar o que ocorreu, no concilia dficits financeiros que possam ocorrer com o lucro do perodo, apesar de, na opinio do autor isso ser perfeitamente possvel.

1.4.2.2 - O MTODO INDIRETO O mtodo indireto consiste na demonstrao dos recursos provenientes das atividades operacionais a partir do lucro lquido, ajustados pelos itens que afetam o resultado (tais como depreciao, amortizao e exausto), mas que no modificam o caixa da empresa. A seguir mostramos um modelo genrico de DFC pelo mtodo indireto: Fluxo de Caixa Das Atividades Operacionais Lucro Lquido (-) Aumento de Estoques (+) Depreciao (-) Aumento de Clientes (+) Pagamento a Funcionrios (+) Contas a Pagar (+) Pagamentos de Impostos e Tributos (+) Aumentos de Fornecedores (=) Fluxo de Caixa Operacional Lquido Das Atividades de Investimentos Idntico ao Mtodo Direto Das Atividades de Financiamentos Idntico ao Mtodo Direto Aumento/Diminuio nas Disponibilidades DISPONIBILIDADES- no incio do perodo DISPONIBILIDADES- no final do perodo

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1.5 - NOTAS EXPLICATIVAS As notas devero ser apresentadas de maneira sistemtica, tanto quanto possvel. Cada item do corpo da demonstrao de posio financeira, da demonstrao do resultado abrangente, da demonstrao de resultado (se apresentada separadamente), da demonstrao das mutaes no patrimnio lquido e da demonstrao de fluxos de caixa dever ter referncia cruzada com qualquer informao que seja pertinente e que esteja presente nas notas.

1.6 EQUIVALNCIA E COMPARAO COM BRGAAP

1.6.1 - Norma Brasileira Equivalente CPC 26 - Apresentao das Demonstraes Contbeis, aprovado pela Deliberao da CVM n 595 de 15 de setembro de 2009, a ser aplicada s Demonstraes Financeiras dos exerccios encerrados a partir de dezembro de 2010 e s demonstraes financeiras de 2009 a serem divulgadas em conjunto com as demonstraes de 2010 para fins de comparao. 1.6.2 Comparao com as normas Brasileiras Desde as mudanas ocorridas a partir da Lei 11.638/2007, e da aprovao do cpc 26, existem poucas diferenas entre as normas nacionais e internacionais de contabilidade em relao forma de apresentao das Demonstraes Contbeis. As principais diferenas, isto , aquelas que so efetivamente diferenas, so as seguintes: 1.1) - A IAS considera a Demonstrao do Valor Adicionado (DVA) como informao suplementar, isto , fora do mbito das IFRS, enquanto que o CPC considera a DVA como um dos componentes para um conjunto completo, em decorrncia da legislao societria at ento vigente. 1.2) - A IAS 1 prev a possibilidade de apresentao do balano patrimonial por ordem crescente de liquidez, decrescente de liquidez ou mista. Nossa Lei das Sociedades por Aes exige sempre na ordem decrescente de liquidez e de exigibilidade, conforme o 1 do seu art. 178. O CPC 26 no prescreve a ordem ou o formato que deva ser utilizado na apresentao das contas do balano patrimonial, mas a ordem legalmente instituda no Brasil deve ser observada. 134) O CPC 26 determina que o ativo no circulante deve ser subdividido em realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel. O IAS 1 no prev esta obrigao.

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1.7 - EXERCCIOS: IAS 1 DEMONSTRAES CONTBEIS


1.7.1) - Em relao IAS 1 Apres. das Demonstraes Financeiras, s CORRETO afirmar que: (a) A IAS 1 especifica requerimento mnimo de itens a serem apresentados nas Demonstraes Financeiras, entre eles a identificao do Conselho de Administrao da sociedade. (b) A classificao dos ativos e passivos na Demonstrao da Posio Financeira pode ter diferentes abordagens, entre elas: (i) Correntes e no correntes; (ii) Separao por ordem de liquidez; e (iii) Classificao mista. No entanto, a exemplo do brasil, devem ser apresentadas em ordem decrescente de Liquidez e Exigibilidade. (c) Entre as Demonstraes Financeiras obrigatrias podemos citar a Demonstrao da Posio Financeira e a Demonstrao do Resultado Abrangente. (d) Na Demonstrao de Rresultados os gastos podero ser segregados por funo - despesa de depreciao, despesa de salrio, ou natureza custo dos produtos vendidos e despesas administrativas, etc.

1.7.2) - Em relao IAS 1 Apres. das Demonstraes Financeiras, julgue as alternativas abaixo: a) ( ) Para o IASB, o reconhecimento de um ativo est condicionado satisfao de dois critrios: a probabilidade de benefcios econmicos associados ao ativo flurem para a empresa e a possibilidade de mensurao confivel do custo do ativo.. b) ( ) A IAS 1 estabelece que o ciclo operacional de uma entidade o intervalo entre a aquisio de ativos para processamento e o seu recebimento. c) ( ) A IAS 1 estabelece um conjunto de informaes mnimas a serem apresentadas na face da Demonstrao dos Resultados, entre elas o Custo da Mercadoria Vendida. d) ( ) A IAS 1 estabelece um conjunto de informaes mnimas a serem apresentadas na face do Balano Patrimonial, entre elas os Intrumentos Financeiros. 1.7.3) - A respeito das Demonstraes Financeiras, julgue as alternativas a seguir: a.( b.( c.( d.( e.( f.( g.( ) Somente sero considerados Ativos Correntes aqueles realizados, vendidos ou consumidos dentro do ciclo operacional normal da entidade. ) A IAS 1 exige a divulgao da Demonstrao de Posio Financeira em lugar do Balano Patrimonial exigido pelas normas brasileiras de Contabilidade. ) A IAS 1 determina um formato nico de apresentao das demonstraes de posio financeira, fazendo a distino entre ativo e passivo corrente e ativo e passivo no corrente. ) A distino entre ativo / passivo corrente e no corrente poder ser dispensada quando uma apresentao baseada na liquidez fornece informaes confiveis e mais relevantes. ) A IAS 1 estabelece que o ciclo operacional de uma entidade o intervalo entre a aquisio de ativos para processamento e sua venda. ) Os ativos realizveis dentro de 12 meses aps a data da demonstrao da posio financeira sero classificados como ativo corrente, com exceo dos ativos por impostos diferidos. ) Na demonstrao de resultados os gastos podero ser segregados por natureza - custo dos produtos vendidos e despesas administrativas, ou funo despesa de depreciao, despesa de salrio, etc.
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1.7.4) - (BNDES-2005/UFRJ) A Cia. JAX efetuou as seguintes transaes durante o perodo de 19X1: I. Captao de emprstimo bancrio. II. Pagamento de dividendos. III. Recebimento de juros sobre aplicaes financeiras. IV. Pagamento de uma parcela de imobilizado adquirido a prazo, com financiamento obtido diretamente junto ao vendedor. V. Pagamento de juros sobre emprstimos obtidos. Considerando-se a norma norte-americana de contabilidade, mais precisamente o SFAS n 95/87, indique, respectivamente, quais fluxos de caixa foram impactados por essas transaes, ou seja, Operacional (O), Investimento (I) ou Financiamento (F): a) F I O I F; c) F F O F O; e) I O O I O. b) F I O F O; d) F F I I F;

1.7.5) - (Termoau-2008/Cesgranrio) Considerando as Normas Internacionais de Contabilidade, especificamente o International Accounting Standard IAS n 7 que trata da Demonstrao do Fluxo de Caixa, tem-se que: a) A divulgao da demonstrao dos fluxos de caixa dever ser para 3 (trs) exerccios sociais comparativos. b) A movimentao do fluxo de caixa classificada em trs categorias segundo a natureza de sua atividade; so elas: operacional, de terceiros e financiamento. c) A demonstrao dos fluxos de caixa pode ser elaborada pelo mtodo indireto ou direto, sendo que neste ltimo os fluxos de caixa so apresentados ajustando-se o resultado do perodo. d) Caixa e equivalentes de caixa englobam as contas de Caixa, Bancos e aplicaes financeiras com vencimento at 3 (trs) meses. e) Caixa e equivalentes de caixa englobam as contas de Caixa, Bancos e aplicaes financeiras com vencimento at 6 (seis) meses. 1.7.6) - (CVM-2008 / NCE-UFRJ) A IAS 7 e o CPC 3 permitem relativa flexibilidade na divulgao da DFC. No entanto, uma das prticas a seguir exigida por essas normas que: a). O imposto de renda pago seja separado entre os trs fluxos de caixa; b). Os itens equivalentes ao caixa correspondam aos ttulos adquiridos at noventa dias de seus venctos; c). A exposio do fluxo de caixa operacional seja pelos mtodos direto e indireto; d). Os dividendos recebidos sejam includos nas atividades operacionais; e). Os juros capitalizados integrem as atividades de investimento.

1.7.7) - (Petrobras Distribuidora -2008/Cesgranrio) Na elaborao dos fluxos de caixa, o conceito de


caixa ampliado, envolvendo o caixa puro, dinheiro em mo e em conta corrente bancria e as aplicaes em equivalentes de caixa. Como equivalentes de caixa podem ser consideradas as aplicaes financeiras resgatveis at: a) b) c) d) e) 3 meses da data da aplicao. 3 meses da data da emisso. 6 meses da data da aplicao. 6 meses da data da emisso. 12 meses da data da aplicao.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 1.7.8) - (Petrobras Distribuidora -2008/Cesgranrio) As atividades operacionais inclusas na
demonstrao dos fluxos de caixa relacionam-se, normalmente, com as transaes que aparecem na: a) b) c) d) e) Avaliao peridica dos ativos de longo prazo que a empresa utiliza para produzir bens e servios. Demonstrao do valor adicionado. Demonstrao de resultados. Operao de emprstimo de credores e investidores da entidade. Obteno de recursos dos donos e no pagamento a eles do retorno sobre seus investimentos.

Ateno: Os exerccios a seguir foram extrados do livro Contabilidade Internacional para Graduao, do Nelson Carvalho e SirleiLemes, Editora Atlas 2010 (pg.28) .

1.7.9) - Qual das seguintes divulgaes no exigida pela IAS 1? (a) Objetivo, polticas e processos para a administrao do capital. (b) Reconciliao das aes em circulao no incio e no final do perodo. (c) Nome e endereo dos principais acionistas. (d) Moeda de apresentao de relatrios e o arrendodamento adotado. (e) Capital social e reservas atribuveis aos acionistas controladores.

1.7.10) - Se a empresa optar pela demonstrao do resultado com as despesas divulgadas por funo, todas as seguintes informaes devero ser adicionalmente divulgadas, exceto: (a) Despesa de depreciao. (b) Despesa com benefcios de empregados. (c) Natureza da despesa. (d) Despesa de amortizao. (e) Despesa com pr-labore.

1.7.11) - Todos os itens a seguir devem ser apresentados como informao mnima na demonstrao da posio financeira, exceto: (a) Investimentos avaliados pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial. (b) Contingncias Passivas. (c) Ativos Financeiros. (d) Impostos Diferidos. (e) Fornecedores e Clientes.

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1.7.12) - Com relao s orientaes gerais sobre as demonstraes contbeis correto afirmar que a entidade: (a) Deve fazer uma declarao explcita e sem restries quanto ao cumprimento das IFRSs. (b) Deve usar o mesmo nome para as demonstraes contbeis, conforme indicado na IAS 1. (c) Est obrigada a fazer todas as divulgaes exigidas, mesmo que imateriais. (d) requerida a apresentar as demonstraes contbeis no mnimo a cada dois anos. (e) No pode apresentar o valor lquido de clientes com a respectiva proviso para devedores duvidosos.

1.7.13) - Qual dos seguintes relatrios no uma demonstrao contbil obrigatria de acordo com a IAS 1: (a) Demonstrao da Posio Financeira. (b) Demonstrao do Valor Adicionado. (c) Demonstrao dos Fluxos de Caixa. (d) Demonstrao do resultado Abrangente. (e) Notas Explicativas.

1.7.14) - A Cia ABC S.A. uma fabricante de aparelhos de televiso. O mercado domstico para aparelhos eletrnicos no est indo muito bem atualmente e, consequentemente, muitas empresas esto optando pela exportao. Alm disso, a Cia ABC teve um prejuzo de $ 5 milhes no ltimo ano. Nessa mesma data, seus ativos correntes somam $ 30 milhes e seus passivos correntes somam $ 40 milhes. Com base na anlise das mudanas favorveis na conjuntura econmica para o setor, a companhia projeta lucro para os anos seguintes. Adicionalemnte, a empresa tem conseguido emprstimos para seus planos de expanso e para capital de giro para os prximos 12 meses. Atendendo s orientaes do IAS 1, a entidade dever:

(a) Fazer uma declarao explcita sobre o no cumprimento do pressuposto de continuidade, pois ela no tem nenhuma alternativa realstica para continuar com suas atividades; (b) Alm de divulgar que as demonstraes contbeis no foram preparadas sob o pressuposto da continuidade, tambm informar a base em que as demonstraes foram elaboradas; (c) Contratar um perito em avaliao de empresas para emitir um laudo a ser submetido aos auditores; (d) No divulgar que ela opera em descontinuidade, pois a administrao tem argumentos para defender que o pressuposto da continuidade est mantido com base na capacidade da entidade de obter emprstimo e na projeo de lucros futuros; (e) Obter uma declarao das instituies financeiras que a esto financiando sobre as possibilidades de recuperao financeira da entidade.

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2 POLTICAS CONTBEIS, MUDANAS DE ESTIMATIVAS E ERROS (IAS 8) Deve ser aplicada por uma entidade para: definio de suas polticas contbeis, contabilizao dos efeitos de mudanas das polticas contbeis adotadas, contabilizao dos efeitos de mudanas de estimativas contbeis e correo de erros. No processo de escolha de suas polticas contbeis, a administrao deve considerar inicialmente normas (IAS, IFRS) e interpretaes (SIC, IFRIC) que sejam aplicveis a uma transao especifica. Na ausncia de uma norma ou interpretao especfica, a administrao deve utilizar-se de seu julgamento para desenvolver e aplicar polticas contbeis que sejam relevantes para os usurios das demonstraes contbeis, e confiveis no contexto das demonstraes como um todo. A administrao, no exerccio de seu julgamento para desenvolver uma poltica contbil, deve considerar as seguintes fontes: i) Verificar os requisitos e orientaes nas normas e interpretaes existentes, que tratam de assuntos similares e relacionados; e ii) Buscar as definies, critrio de reconhecimento e conceito de mensurao para ativos, passivos, receitas e despesas na estrutura conceitual bsica das IFRS Adicionalmente, a administrao poder tambm, quando no existir norma ou interpretao sob IFRS aplicvel para tratamento contbil de uma transao especfica, considerar pronunciamentos tcnicos emitidos por outros rgos internacionais que possuam uma estrutura conceitual bsica similar, e cujo pronunciamento no seja conflitante com pronunciamentos da IFRS. As polticas contbeis determinadas pela entidade devem ser aplicadas consistentemente para transaes similares. obrigatria a divulgao de mudana de poltica contbil, de estimativas e correo de erros. 2.1 - Mudana de Polticas Contbeis Prticas contbeis so princpios especficos, fundamentos, convenes, regras e prticas aplicadas por uma entidade ao preparar e apresentar demonstraes financeiras. As prticas contbeis so aplicadas consistentemente a operaes semelhantes. Alteraes em prticas contbeis so modificaes que, por exigncia de uma norma, interpretao ou por resultar em melhor apresentao ou informao mais confivel nas demonstraes contbeis dos efeitos de transaes ou de outros eventos na posio patrimonial e financeira da entidade em seu desempenho e sua movimentao financeira, podem gerar ajustes nas demonstraes contbeis. Tais ajustes, quando ocorrem, devem ser divulgados detalhadamente em notas explicativas. Exemplos de Mudana de Prtica: Parada Programada de acordo com a CVM 489 e Impairment de acordo com CPC 01. Se a mudana de prtica contbil for requerida por um IFRS, os requerimentos de transio do pronunciamento so seguidos. Se nenhum IFRS for especificado, ou se a mudana for voluntria, a nova poltica contbil aplicada retrospectivamente pela reapresentao dos perodos anteriores. Na impossibilidade de reapresentao, o efeito cumulativo da mudana includo no resultado. Se o efeito cumulativo no puder ser determinado, a nova poltica aplicada prospectivamente; Uma entidade deve divulgar a existncia de uma nova norma ou interpretao emitida, mas que ainda no tenha entrado em vigor, e seus possveis impactos sobre as demonstraes contbeis.
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2.2 - Mudana em estimativas contbeis Alteraes em estimativas contbeis resultam de novas informaes ou novos acontecimentos e, assim sendo, no so correes de erros. As estimativas contbeis esto relacionadas com estimativas de perdas com clientes considerados duvidosos, estimativas de perdas com estoques obsoletos, estimativas de vida teis de ativos imobilizados para fins dos clculos das depreciaes, estimativas de prazos de benefcios de ativos intangveis para fins de clculos das amortizaes, etc. As estimativas so revisadas periodicamente quando surgem novas circunstncias ou quando surgem fatos novos. Os ajustes decorrentes de Mudanas de Estimativas Contbeis (por exemplo, mudana na vida til de um ativo) tero seus efeitos ajustados no Resultado do Perodo Corrente da Companhia, na conta contbil prpria que se ocorreu a mudana. Caso a mudana resulte em mudanas nos ativos e passivos, ou esteja vinculada a um componente do patrimnio lquido, ela deve ser reconhecida pelo ajuste no correspondente item do ativo, passivo ou patrimnio lquido no perodo das mudanas.

2.3 - Erros de Perodos anteriores So omisses e erros nas demonstraes financeiras de um ou mais perodos anteriores, que surgem de falhas por uso, ou uso incorreto, de informaes confiveis que: a) estavam disponveis quando as demonstraes daqueles perodos foram autorizadas para publicao; e b) poderiam ser razoavelmente esperadas como tendo sido obtidas e levadas em conta na preparao e apresentao daquelas demonstraes. Tais erros incluem os efeitos de erros matemticos, erros ao aplicar polticas contbeis, lapsos ou interpretaes incorretas de fatos, e fraude. Correo de erros so retificaes de fatos ocorridos em exerccios anteriores, os quais no podem ser atribudos a fatos subseqentes. O erro de perodos anteriores dever ser corrigido com ajuste retrospectivo, exceto quando for impraticvel determinar o efeito nos perodos especficos ou o efeito cumulativo do erro. Quando for impraticvel determinar o ajuste do perodo anterior, a entidade deve ajustar o saldo inicial das correspondentes contas do ativo, passivo e patrimnio lquido do perodo mais antigo apresentado que for praticvel. Quando for impraticvel determinar o efeito cumulativo do erro em perodos anteriores, a entidade deve ajustar as informaes comparativas para correo do erro, de forma prospectiva, a partir da data inicial que for praticvel.

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2.4 EXERCCIOS
2.4.1) - Durante o ano de 2002, a Cia. Gama descobriu que alguns produtos vendidos durante o ano de 2001 foram incorretamente includos nos estoques em 31 de dezembro de 2001, ao valor de $ 6.500. Os registros contbeis da Cia. Gama para 2002 apresentam vendas de $ 104.000, Custo dos Produtos Vendidos de $ 86.500 (incluindo os $ 6.500 do erro nos estoques) e Imposto de Renda de $ 5.250. Em 2001, a Cia. Gama apresentou $ Vendas (-) Custo dos Produtos Vendidos = Lucro Antes do Imposto de Renda (-) Imposto de Renda Lucro Lquido 73.500 (53.500) 20.000 (6.000) 14.000

Em 2001 o saldo dos Lucros Acumulados era de $ 20.000, fechando em $ 34.000. A empresa est sujeita a alquota de 30% de Imposto de Renda. Para efeito de simplificao, ela no teve nenhuma outra receita ou despesa. A Cia. Gama tinha $ 5.000 de Capital Social. Cia. Gama Extrato da DRE Vendas (-) Custo dos Produtos Vendidos = Lucro Antes do Imposto de Renda (-) Imposto de Renda Lucro Lquido 2002 $ 2001 (corrigido) $

Ateno: Os exerccios a seguir foram extrados do livro Contabilidade Internacional para Graduao, do Nelson Carvalho e SirleiLemes, Editora Atlas 2010 (pg.51) .

2.4.2) Estudo de Caso 1 (pg.51) - Adaptada


A Cia Muda Tudo S.A. alterou sua poltica contbil em 2001 com relao avaliao dos estoques. At 2000, os estoques eram avaliados usando a mdia ponderada. Em 2001, a empresa passou a dotar a tcnica PEPS por consider-la mais apropriada para refletir o uso e fluxo de mercadorias durante seu ciclo econmico. O impacto no custo dos produtos vendidos foi determinado como segue: Em 31 de dezembro de 2000: reduo de $ 5.000. Em 31 de dezembro de 2001: reduo de $ 15.000.

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As Demonstraes de Resultados anteriores aos ajustes, desconsiderando o efeito dos impostos, eram: 2001 ($) Vendas (-) Custo dos Produtos Vendidos = Lucro Antes do Imposto de Renda (-) Despesas Gerais e Administrativas (-) Despesas de Vendas Lucro Lquido 370.000 (120.000) 250.000 (80.000) (30.000) 140.000 2001 Ajustado 2000 ($) 300.000 (100.000) 200.000 (70.000) (20.000) 110.000 2000 Ajustado

A Demonstrao de Lucros ou prejuzos Acumulados de 2001, anterior aos ajustes, era: Lucros Acumulados (2001) Saldo em 1/1/2000 Lucro Lquido do Exerccio (2000) Saldo em 31/12/2000 Lucro Lquido do Exerccio (2001) Saldo em 31/12/2001 400.000 110.000 510.000 140.000 650.000

Apresente o reflexo da mudana de poltica contbil na Demonstrao de Resultado e na Demonstrao de Lucros ou prejuzos Acumulados de acordo com os requerimentos da IAS 8.

2.4.3) Estudo de Caso 2 (pg.52)


O auditor interno da Cia. Agnus & Petra S.A. anunciou em 2002 que em 2001 a entidade no havia contabilizado uma despesa de amortizao de $ 40.000 relacionada a determinado ativo intangvel. Um resumo da Demonstrao do Resultado da empresa para os anos encerrados em 31 de dezembro de 2001 e de 2002, antes da correo do erro, como segue: 2002 ($) Lucro bruto (-) Despesas Gerais e Administrativas (-) Despesas de Vendas (-) Despesa de Amortizao = Lucro Antes do Imposto de Renda (-) Imposto de Renda Lucro Lquido 550.000 (80.000) (30.000) (40.000) 400.000 (60.000) 340.000 2002 Ajustado 2001 ($) 650.000 (130.000) (40.000) (0) 480.000 (72.000) 408.000 2001 Ajustado

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Os lucros acumulados da Cia , para os anos de 2001 e 2002, antes da correo dos erros, so: 2002 ($) Lucros acumulados, no incio do ano Lucros acumulados, no final do ano Pede-se: Considerando que a Cia Agnus & Petra est sujeita `a alquota de 15% de Imposto de Renda, apresente o tratamento contbil prescrito pela IAS 8 para a correo de erro. 2.4.4) Os objetivos da IAS 8 se fundamentam em:
(a) orientar as empresas no clculo das estimativas contbeis; (b) distinguir as polticas contbeis materiais das imateriais para permitir que a emrpesa priorize aquelas

2002 Ajustado

2001 ($)

2001 Ajustado

que so relevantes para os usurios;


(c) determinar os controles a serem implementados na empresa para identificao de erros e fraudes; (d) listar as polticas contbeis a serem adotadas pelas empresas; (e) nenhuma das alternativas anteiores.

2.4.5) - A Cia ABC muda sua tcnica de avaliao do custo dos estoques de mdia ponderada para PEPS. A Cia ABC dever contabilizar essa mudana como: (a) mudana de estimativa e contabiliz-la prospectivamente; (b) mudana de poltica contbil e contabiliz-la prospectivamente; (c) mudana de poltica contbil e contabiliz-la retrospectivamente; (d) correo de erro e contabiliz-la retrospectivamente; (e) nenhuma das alternativas anteriores. 2.4.6) Na ausncia de tratamento especfico pelo IASB de determinada poltica contbil, a empresa dever:
(a) observar pronunciamentos recentes de outros rgos emissores de normas contbeis, mesmo que no

se assemlehem com a estrutura conceitual do IASB;


(b) seguir prticas contbeis locais, independentemente de divergirem dos pronunciamentos do IASB; (c) procurar polticas similares nos projetos em discusso do IASB ainda no aprovados; (d) identificar, em primeiro lugar, nas Normas, Interpretaes e Guias do IASB, tratamentos de polticas

similares;
(e) nenhuma das alternativas anteriores.

2.4.7) Mudana de poltica contbil inclui:


(a) mudana de vida til de um ativo, para fins de depreciao, de dez para sete anos; (b) mudana no valor de proviso para garantias de produtos em funo de novas informaes sobre

defeitos de produtos recm-lanados;


(c) mudana no valor da depreciao acumulada em funo de a empresa no ter contabilizado a

depreciao de dois anos atrs;


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(d) mudana da tcnica de avaliao do custo dos estoques de mdia ponderada para PEPS; (e) nenhuma das alternativas anteriores.

2.4.8) Quando um especialista em avaliao independente comunica empresa que o valor contbil lquido de um item do imobilizado mudou dras ticamente e que a mudana material, a empresa dever:
(a) retrospectivamente mudar a taxa de depreciao com base no novo valor revisado; (b) mudar a taxa de depreciao e trat-la como correo de erro; (c) mudar a depreciao anual para o ano corrente e os anos futuros; (d) ignorar o efeito da mudan na depreciao anual, considerando que o valor remanescente afetar

somente o futuro, e no futuro o valor poder ser recuperado;


(e) nenhuma das alternativas anteriores.

2.4.9) Quando for difcil para a empresa distinguir entre uma mudana de estimativa e uma mudan de poltica contbil, a empresa dever:
(a) Tratar a mudan como sendo estimativa, com as divulgaes apropriadas; (b) Distribuir o valor do ajuste, proporcionalmente, entre valores relativos a mudana de poltica contbil

e de estimativas e tratar cada uma delas de acordo com a IAS 8;


(c) Tratar toda a mudana como sendo de poltica contbil, com as divulgaes apropriadas; (d) Como essa mudana uma mistura de dois tipos de alteraes, melhor

ignor-la no ano da

mudana e esperar o ano seguinte para ver como a mudana se desenvolve e ento trat-la de acordo com a IAS 8.
(e) Nenhuma das alternativas anteriores.

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3 EVENTOS SUBSEQUENTES (IAS 10)


Eventos ocorridos subseqentemente data do balano podem ser classificados como eventos que: Requerem ajustes s demonstraes contbeis, pois trazem evidncias adicionais de condies que j existiam na data do Balano. No requerem ajustes, pois se relacionam a situaes que surgiram aps a data do Balano. Dessa forma, itens do balano devem ser ajustados somente quando o evento for do tipo que requer ajuste ou, adicionalmente, quando um evento indicativo de que a entidade no atende ao pressuposto de continuidade operacional. Exemplos de eventos que requerem ajustes nas Demonstraes Contbeis: Falncia de um cliente (impacto na PCLD); Empresa perdeu um processo fiscal; A sociedade foi notificada de processo judicial; Questionamento por vrios clientes sobre defeitos tcnicos de produtos fabricados no ltimo ms do exerccio social. Mesmo que um evento subseqente seja considerado como evento que no ajusta as DCs, em sendo relevante, deve ser divulgado em nota explicativa e seus efeitos mensurados, se praticvel. Exemplos de eventos que requerem apenas divulgao em Notas Explicativas: O controle acionrio da sociedade foi vendido; A sociedade adquiriu uma nova empresa; Houve uma desvalorizao substancial da moeda nacional; A Sociedade conseguiu um emprstimo de valor substancial.

Os dividendos declarados (ou seja, os dividendos que j foram autorizados e no esto mais ao arbtrio da entidade) aps a data do balano, mas antes da autorizao da publicao das demonstraes contbeis, no devem ser reconhecidos como passivo nadata do balano porque no satisfazem definio de obrigao presente de acordo com a IAS 37. A entidade deve divulgar a data em que as demonstraes contbeis foram autorizadas para emisso e quem autorizou (ex.: conselho de administrao, diretoria, etc).

3.1 - EQUIVALNCIA E COMPARAO COM BRGAAP CPC 24 Eventos Subsequentes, aprovado pela Deliberao da CVM n 593 de 15 de setembro de 2009, a ser aplicada s Demonstraes Financeiras dos exerccios encerrados a partir de dezembro de

2010 e s demonstraes financeiras de 2009 a serem divulgadas em conjunto com as demonstraes de 2010 para fins de comparao.
No existem diferenas entre o CPC 24 e o IAS 10.

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3.2 EXERCCIOS
Ateno: Os exerccios a seguir foram extrados do livro Contabilidade Internacional para Graduao, do Nelson Carvalho e SirleiLemes, Editora Atlas 2010 (pg.60) .

3.2.1) - Estudo de Caso 1 (pg.60) A Administrao da Global S.A. finaliza, em 14 de maro de 2008, as demonstraes contbeis para o perodo finalizado em 31 de dezembro de 2007. Em 31 de maro de 2008, a diretoria revisou as demonstraes contbeis e autorizou sua emisso. A entidade divulgou seu lucro e outras informaes selecionadas em 5 de abril de 2008. As demonstraes contbeis tornaram-se disponveis aos acionistas em 10 de abril de 2008. A assemblia geral dos acionistas, realizada em 15 de abril de 2008, aprovou as demonstraes contbeis e autorizou sua emisso, as quais foram arquivadas junto agncia reguladora em 20 de abril de 2008. Pede-se: Qual a data de autorizao das demonstraes contbeis de acordo com a IAS 10?

3.2.2) - Estudo de Caso 4 (pg. 61) A Cia VHO, uma concessionria de veculos, rgistra seus estoques ao menor valor entre custo e valor realizvel lquido. Em 31 de dezembro de 2007, o valor dos estoques nas demonstraes contbeis era de $ 5 milhes, apurado pela mdia ponderada. Devido a uma severa recesso econmica que afetou o setor, o estoque no foi vendido durante os meses de janeiro e fevereiro. Somente em maro, aps uma grande promoo, ela conseguiu vender seus estoques, faturando um total de $ 3 milhes. As demonstraes contbeis da Cia. VHO foram autorizadas para emisso em 10 de abril de 2008. Pede-se: A Cia VHO deve ajustar suas demonstraes contbeis de 31 de dezembro de 2007? Se sim, por qual valor?

3.2.3) - Estudo de Caso 5 (pg. 61) Os auditores independentes da Cia GRM emitiram seu relatrio em 28 de fevereiro de 2007 referente s demonstraes contbeis de 31 de dezembro 2006. A diretoria administrativa da Cia GRM autorizou a emisso das demonstraes contbeis em 10 de maro de 2007 e os acionistas aprovaram tais demonstraes em 22 de maro de 2007. Os seguintes eventos ocorreram: a) A Cia GRM declarou dividendos no valor de R$ 120.000 em 15 de janeiro de 2007, os quais sero pagos em 10 de abril do mesmo ano; b) Um cliente da Cia GRM pediu falncia em 5 de fevereiro de 2007. As demonstraes contbeis da Cia GRM incluem um valor a receber desse cliente de $ 30.000 e uma proviso para crditos de liquidao duvidosa, tambm para esse cleiente, no valor de $ 3.000.
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c) Um equipamento utilizado na fbrica do principal produto da Cia GRM, adquirido em mar de 2006 por $ 730.000, foi totalmente danificado por um superaquecimento ocorrido em 10 de dezembro do mesmo ano. Com base na aplice de seguro existente para o equipamento, a Cia GRM reconheceu um valor a receber da seguradora de $ 680.000. Aps as investigaes, a companhia de seguros concluiu, em 2 de maro/2007, que o superaquecimento foi causado por negligncia dos operadores do equipamento. Como consequncia, nenhum passivo foi reconhecido pela seguradora. Pede-se: Como a Cia GRM deve tratar esses eventos aps a data do balano, de acordo com a IAS 10?

3.2.4) So exemplos de eventos aps o balano que geram ajustes nas demosntraes contbeis:
(a) Um investimento em uma controlada estrangeira que foi reduzido consideravelmente em funo da

queda no preo das aes como consequncia de forte crise que afetou o setor de atuao da controlada;
(b) Dividendos propostos pela administrao; (c) Reclassificao de um equipamento industrial do imobilizado para o ativo circulante, em funo de a

administrao da empresa concluir que o referido equipamento gerar benefcios somente pela venda;
(d) Dasapropriao de uma das instalaes da empresa em funo da construo de uma usina

hidreltrica;
(e) Venda de um equipamento industrial por um valor inferior ao seu valor contbil.

3.2.5) A industria Pardalite S.A. passou a fabricar, em 2005, um novo equipamento de perfurao de poos de petrleo em guas profundas. A fabricao foi possvel devido ao desenvolvimento de uma nova tecnologia pela prpria empresa, como resultado de alguns anos de pesquisa. A nova tecnologia foi patenteada pela Pardalite ainda em 2005, de forma que ela tornou-se, naquele ano, a nica industria fabricante do equipamento. Em 18 de fevereiro de 2006, quando do uso do referido equipamento num poo de petrleo, ocorreu um exploso que causou a morte de 22 funcionrios da empresa petrolfera. Em 5 de maro de 2006, um processo judicial foi aberto contra a Pardalite pelos familiares dos funcionrios mortos, exigindo uma indenizao de $ 220.000. Aps uma srie de investigaes, as autoridades concluram, no final de maro, que a exploso foi consequncia do uso inadequado do equipamento pela empresa petrolfera, e que o fabricante do equipamento no teve culpa. As demonstraes contbeis foram autorizadas para emisso pela diretoria em 10 de abril de 2006. Qual procedimento a Pardalite dever adotar de acordo com a IAS 10.
(a) A empresa dever somente divulgar em notas explicativas os $ 220.000 porque se refere a um evento

que gera ajuste;


(b) A empresa dever reconhecer no passivo a dvida de $ 220.000 porque se refere a um evento que gera

ajuste.
(c) A empresa dever reconhecer no passivo a dvida de $ 220.000, pois apesar de ser um evento que

gera ajuste, o valor material;


(d) A empresa dever somente divulgar em notas explicativas os $ 220.000 (passivo contingente), pois

apesar de ser um evento aps a data do balano que gera ajustes, uma obrigao presente com uma sada improvvel de recursos;
(e) A empresa no dever fazer nada a respeito do evento.

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4 - ARRENDAMENTO MERCANTIL LEASING (IAS 17)


O termo Leasing oriundo do verbo to lease, que significa alugar. associado concepo econmica de que o fato propulsor de rendimentos para uma empresa consiste na utilizao e no na propriedade de um bem. A finalidade a cesso de uso de bens de capital, por um determinado prazo, mediante contrato e demais condies pactuadas. O arrendamento mercantil um instrumento utilizado desde os tempos mais remotos e repousa sobre o conceito de propriedade. Assim que, mediante uma remunerao acordada entre as partes, o proprietrio arrendador cede o uso de um bem ao arrendatrio por determinado espao de tempo. De forma geral, hoje podemos diferenciar dois tipos bsicos de arrendamento mercantil: OPERACIONAL e FINANCEIRO. Embora sejam conceitualmente distintos, classific-los entre esta ou aquela categoria no tem sido to fcil. Isto porque, por motivos diversos, os envolvidos faro o possvel para converter em operacional, um leasing financeiro.

4.1 - Classificao do Arrendamento Mercantil


A classificao de arrendamentos mercantis baseia-se na extenso em que os riscos e benefcios inerentes propriedade de um ativo arrendado sejam transferidos do arrendador ao arrendatrio. Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas capacidade ociosa ou obsolescncia tecnolgica e de variaes no retorno em funo de alteraes nas condies econmicas. Os benefcios podem ser representados pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida econmica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao de um valor residual. Um arrendamento mercantil classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. Um arrendamento mercantil classificado como operacional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. A classificao de um arrendamento mercantil como um arrendamento mercantil financeiro ou um arrendamento mercantil operacional depende da natureza da transao e no da forma do contrato. Exemplos de situaes que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro so: (a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no fim do prazo do arrendamento mercantil; (b) o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida; (c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se maior parte da vida econmica do ativo mesmo que o ttulo no seja transferido;
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(d) no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil atinge pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e (e) os ativos arrendados so de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes. Os exemplos e indicadores enunciados acima nem sempre so conclusivos. Se for claro, com base em outras caractersticas, que o arrendamento mercantil no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil classificado como operacional. Isso pode acontecer se, por exemplo, a propriedade do ativo se transferir ao final do arrendamento mercantil mediante um pagamento varivel igual ao valor justo no momento, ou se h pagamentos contingentes, como resultado dos quais o arrendatrio no tem substancialmente todos os riscos e benefcios.

4.2 - Arrendamento Mercantil nas demonstraes financeiras dos Arrendatrios


4.2.1 - Arrendamento Mercantil Financeiro no Arrendatrio No incio do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no incio do arrendamento mercantil. A taxa de desconto a ser utilizada no clculo do valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a taxa de juros implcita no arrendamento mercantil, se for praticvel determinar essa taxa; se no for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do arrendatrio. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatrio so adicionados quantia reconhecida como ativo. Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao relativa a ativos depreciveis, assim como uma despesa financeira para cada perodo contbil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a dos demais ativos depreciveis e a depreciao reconhecida deve ser calculada de acordo com as regras aplicveis aos Ativos Imobilizados (e com as relativas amortizao aos Ativos Intangveis quando pertinente). Se no houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. O valor deprecivel de um ativo arrendado alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado numa base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. Para determinar se um ativo arrendado est desvalorizado, uma entidade aplica o Pronunciamento relativo Reduo ao Valor Recupervel de Ativos (Teste de Impairment).

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4.2.2 - Arrendamento Mercantil Operacional no Arrendatrio Os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil segundo um arrendamento mercantil operacional devem ser reconhecidos como despesa numa base em base linear durante o prazo do arrendamento mercantil, exceto se uma outra base sistemtica for mais representativa do modelo temporal do benefcio do usurio. Para os arrendamentos mercantis operacionais, os pagamentos da prestao (excluindo os custos de servios tais como seguros e manuteno) so reconhecidos como despesa numa base linear, salvo se uma outra base sistemtica for representativa do modelo temporal do benefcio do usurio, mesmo que tais pagamentos no sejam feitos nessa base.

4.3 - Arrendamento mercantil nas demonstraes financeiras dos Arrendadores


4.3.1 - Arrendamento Mercantil financeiro no Arrendador Os arrendadores devem reconhecer os ativos mantidos por um arrendamento mercantil financeiro nos seus balanos e apresent-los como uma conta a receber por um valor igual ao investimento lquido no arrendamento mercantil. Substancialmente, num arrendamento mercantil financeiro, todos os riscos e benefcios inerentes propriedade legal so transferidos pelo arrendador e, portanto, os pagamentos do arrendamento mercantil a serem recebidos so tratados pelo arrendador como reembolso de capital e receita financeira para reembolsar e recompensar o arrendador pelo seu investimento e servios. O reconhecimento da receita financeira deve basear-se num modelo que reflita uma taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento mercantil financeiro. Um arrendador tem como meta apropriar a receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil numa base sistemtica e racional. Essa apropriao da receita baseia-se num modelo que reflete um retorno peridico constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento mercantil financeiro. Os pagamentos do arrendamento mercantil relacionados ao perodo, excluindo custos de servios, so aplicados ao investimento bruto no arrendamento mercantil para reduzir tanto o principal quanto as receitas financeiras no realizadas. Os fabricantes ou comerciantes, quando legalmente permitido, oferecem muitas vezes a clientes a escolha entre comprar ou arrendar um ativo. Um arrendamento mercantil financeiro de um ativo por um arrendador fabricante ou negociante d origem a dois tipos de receita: (a) lucro ou perda resultante de uma venda imediata do ativo a ser arrendado, a preos normais de venda, refletindo quaisquer descontos aplicveis por quantidade ou comerciais; e (b) receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil. A receita de vendas reconhecida no incio do prazo do arrendamento mercantil por um arrendador fabricante ou negociante o valor justo do ativo, ou, se inferior, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil pertencentes ao arrendador, calculado a uma taxa de juros do mercado. O custo de venda reconhecido no incio do prazo do arrendamento mercantil o custo, ou o valor contbil se diferente, da propriedade arrendada menos o valor presente do valor residual no
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garantido. A diferena entre a receita da venda e o custo de venda o lucro bruto da venda, que reconhecido de acordo com a poltica seguida pela entidade para as vendas imediatas. 4.3.2 - Arrendamento Mercantil Operacional no Arrendador Os arrendadores devem apresentar os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais nos seus balanos de acordo com a natureza do ativo. A receita de arrendamento mercantil proveniente de arrendamentos mercantis operacionais deve ser reconhecida na receita numa base linear durante o prazo do arrendamento mercantil, a menos que outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal em que o benefcio do uso do ativo arrendado seja diminudo. Os custos, incluindo a depreciao, incorridos na obteno da receita de arrendamento mercantil so reconhecidos como despesa. A receita de arrendamento mercantil (excluindo recebimentos de servios proporcionados tais como seguros e manuteno) reconhecida numa base linear durante o prazo do arrendamento mercantil mesmo se os recebimentos no forem em tal base, a menos que uma outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal em que o benefcio de uso do ativo arrendado seja diminudo. A poltica de depreciao para ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a poltica de depreciao normal do arrendador para ativos semelhantes, e a depreciao deve ser calculada de acordo com as regras aplicveis aos Ativos Imobilizados (e a amortizao aos Ativos Intangveis). Um arrendador fabricante ou negociante no reconhece qualquer lucro de venda ao celebrar um arrendamento mercantil operacional porque no o equivalente de uma venda.

4.4 - Transaes de venda e leaseback


Uma transao de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido. Se uma transao de venda e leaseback resultar em um arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil no deve ser imediatamente reconhecido como receita por um vendedor-arrendatrio. Ao invs disso, deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. Se uma transao de venda e leaseback resultar em um arrendamento mercantil operacional, e se for claro que a transao estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou perda deve ser imediatamente reconhecido. Se o preo de venda estiver abaixo do valor justo, qualquer lucro ou perda deve ser imediatamente reconhecido, a menos que, se a perda for compensada por futuros pagamentos do arrendamento mercantil abaixo do preo de mercado, ela deve ser diferida e amortizada em proporo aos pagamentos do arrendamento mercantil durante o perodo pelo qual se espera que o ativo seja usado. Se o preo de venda estiver acima do valor justo, o excesso sobre o valor justo deve ser diferido e amortizado durante o perodo pelo qual se espera que o ativo seja usado.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 4.5 - EXERCCIOS (LEASING)


4.5.1) O Bradesco Leasing realiza um leasing para a Cia Americana nas seguintes condies: Parcelamento em 36 meses Valor das Parcela: $ 2.000,00 Valor presente das parcelas: $ 50.000,00 Valor justo do bem: $ 60.000 Tempo de vida til do bem = 50 meses. A empresa tem certeza que ficar com o bem. Pede-se: Contabilize a operao na arrendatria.

4.5.2) O Bradesco Leasing realiza um leasing para a Cia Americana nas seguintes condies: Nmero de parcelas = 24 Valor das Parcela: $ 3.000,00 Valor presente das parcelas: $ 56.704,00 Tempo de vida til do bem = 50 meses. A empresa no est segura que ficar com o bem. Dados do bem: Valor de Mercado na data do contrato = $ 65.000,00

Pede-se: Contabilize a operao na arrendatria.

4.5.3) - (Refap-2007/Cesgranrio) Assinale a opo que apresenta uma das caractersticas do leasing operacional. a) Durante o perodo de arrendamento, a posse do bem da arrendante, enquanto a propriedade permanece com a arrendadria. b) O arrendatrio assume, de forma definitiva, o compromisso irrecusvel de manter o equipamento at o final de sua vida til, mesmo que tal situao ocorra antes do trmino do arrendamento. c) O arrendador arca com os riscos decorrentes do direito de propriedade, sobretudo no que diz respeito obsolescncia tecnolgica e s condies de comercializao no mercado secundrio de equipamentos. d) O arrendamento operacional no inclui a responsabilidade por manuteno e reparos do ativo arrendado, ficando esta exclusiva responsabilidade do locatrio, que deve devolver o bem nas mesmas condies em que o arrendou. e) igual a um aluguel simples, pois no existe clusula de compra, relocao ou devoluo do bem usado no final do contrato.
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4.5.4) - (Refap-2007/Cesgranrio) uma operao financeira em que uma empresa, chamada arrendante, adquire bens de capital segundo as especificaes e para uso de outra, chamada arrendatria. Esta, em contrapartida, se prope a amortizar o preo do bem acrescido de juros, em contraprestaes peridicas como se fossem aluguis e, ao final do prazo, saldar o residual da dvida com seu pagamento ou devoluo do bem. Este o enunciado de: a) Leasing financeiro. d) Faturizao. b) Leasing operacional. e) Factoring. c) Leasing fatorial.

4.5.5) - (CVM-2008/NCE-UFRJ) A IAS 17 relaciona algumas situaes que podem conduzir a que uma transao de arrendamento mercantil seja classificada como financeira. A situao que est mais identificada com outras modalidades de arrendamento : a). o arrendamento transfere a posse do ativo ao arrendatrio no fim do prazo do contrato; b). o arrendatrio possui a opo de comprar o ativo por um preo que se espera ser equivalente a seu valor justo na data em que a opo seja exercida; c). o prazo do arrendamento abrange a maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que o ttulo de propriedade no seja transferido; d). no incio do arrendamento o valor dos pagamentos mnimos ajustados do contrato atinge, pelo menos substancialmente, todo o valor justo do ativo arrendado; e). o ativo arrendado de tal natureza especializada que apenas o arrendatrio pode us-lo sem que sejam efetuadas grandes modificaes. 4.5.6) - (CVM-2008/NCE-UFRJ) Uma companhia celebrou um contrato de arrendamento financeiro em 31 de dezembro de 20X0, associado a um equipamento. O contrato estabeleceu: (1) uma contraprestao anual de R$ 25.000, com vencimento no final de cada ano; (2) um valor residual garantido (opo de compra) de R$ 8.000; (3) um perodo de 5 anos, que equivale a vida til do ativo; e (4) uma taxa de juros de 10% ao ano. O valor presente lquido desse contrato representa R$ 99.737. Com base no tratamento contbil da IAS 17, as despesas incorridas com depreciao e juros no exerccio de 20X2 so, aproximadamente: a). b). c). d). e). R$ 18.954 e R$ 9.477; R$ 19.947 e R$ 6.818; R$ 18.954 e R$ 7.925; R$ 19.947 e R$ 8.471; R$ 19.947 e R$ 9.477.

4.5.7) - (CESGRANRIO / 2011 - Petrobrs / Contador Jnior) Segundo o CPC 06, a diferena entre arrendamento mercantil financeiro e operacional que, enquanto o arrendamento mercantil financeiro transfere de forma substancial os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil operacional a) transfere apenas os benefcios. b) transfere apenas os riscos. c) transfere apenas a enfiteuse. d) no realiza essa transferncia. e) equivale a uma venda a prazo.
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4.5.8) (CESGRANRIO / 2011 - TRANSPETRO / Contador Jnior ) Com o crescimento da carteira de pedidos, uma indstria precisou fazer o arrendamento mercantil de uma mquina nas seguintes condies:
Quantidade de Prestaes Mensais Valor de entrada Valor de cada prestao, vencvel ao final de cada ms Juros contratuais, includos no contrato Valor residual a ser pago junto com a 36 prestao Juros do contrato = total do 1 ano Juros do contrato = total do 2 ano Juros do contrato = total do 3 ano Valor dessa mquina para pagamento vista, no dia da operao 36 Sem entrada R$ 1.500,00 1,02% ao ms R$ 145,00 R$ 4.797,00 R$ 3.087,00 R$ 1.155,00 R$ 48.550,00

O contador, ao analisar criteriosamente as caractersticas desse contrato do arrendamento mercantil, concluiu tratar-se da modalidade de arrendamento mercantil financeiro. Considerando-se a deciso do contador e adotando-se exclusivamente os valores informados e a boa tcnica contbil, o valor registrado da mquina no Ativo, em reais,

a) 45.106,00 b) 48.550,00 c) 49.903,00 d) 50.348.00 e) 54.000,00


4.5.9) (FCC / 2011 - INFRAERO / Auditor) Em relao s operaes de arrendamento mercantil, correto afirmar, de acordo com as novas Normas Brasileiras de Contabilidade: a) Um arrendamento mercantil classificado como financeiro se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. b) No comeo do prazo do contrato de arrendamento mercantil operacional, os arrendatrios devem reconhecer os arrendamentos mercantis operacionais como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil. c) Os arrendadores devem reconhecer nos seus balanos patrimoniais os ativos mantidos por um arrendamento mercantil financeiro e apresent-los como uma conta a receber por um valor igual ao investimento lquido no arrendamento mercantil. d) Os pagamentos do arrendamento mercantil financeiro devem ser reconhecidos como despesa pelo arrendatrio numa base de linha reta durante o prazo do arrendamento mercantil, a no ser que outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal do benefcio do usurio. e) Um arrendamento mercantil classificado como operacional se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade.

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5 RESULTADO POR AO (IAS 33)


O objetivo deste Pronunciamento Tcnico estabelecer princpios para a determinao e a apresentao do resultado por ao, a fim de melhorar as comparaes de desempenho entre diferentes companhias (sociedades por aes) no mesmo perodo, bem como para a mesma companhia em perodos diferentes. Mesmo que os dados do resultado por ao tenham limitaes por causa das diferentes polticas contbeis que podem ser usadas para determinar resultados, um denominador determinado consistentemente melhora os relatrios financeiros. O foco deste Pronunciamento est no denominador do clculo do resultado por ao. A norma deve ser aplicada a: Entidades com aes ordinrias negociadas em mercados pblicos ou potenciais aes ordinrias; Entidades que esto em processo de emisso de aes ordinrias; Quando apresentadas as demonstraes da controladora e as demonstraes consolidadas em um nico relatrio, o LPA obrigatrio somente nas demonstraes consolidadas; Entidades que divulgam LPA, independentemente de sua orbigatoriedade, devem observar a IAS 33.

A Mensurao do Lucro por Ao deve ser apresentada nas formas Bsico e Diludo, sendo: LPA resultado das operaes continuadas LPA resultado das operaes descontinuadas LPA resultado das operaes continuadas e descontinuadas Para uma melhor compreenso desta norma, faz-se necessrio esclarecer os seguintes conceitos: Ao ordinria - instrumento representativo de capital social subordinado a todas as demais classes de instrumentos representativos do capital social. Potencial ao ordinria - Passivos financeiros ou instrumentos de capital prprio, incluindo aes preferenciais, que sejam conversveis em aes ordinrias. Warrants ou opes - Aes que seriam emitidas apos o cumprimento de condies resultantes de acordos contratuais, tais como a compra de uma empresa ou de outros ativos. Diluio - Reduo no lucro por ao no pressuposto de que os instrumentos conversveis so convertidos. Antidiluio - Aumento no lucro por ao no pressuposto de que os instrumentos conversveis so convertidos. O IAS 33 destaca que o resultado por ao deve ser calculado para as aes ordinrias. Ele requer que o resultado por ao seja calculado e, conseqentemente, apresentado considerando a forma bsica e a forma diluda.

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5.1 - Resultado por Ao Bsico

A companhia deve calcular o valor do resultado bsico por ao para o lucro ou prejuzo atribuvel aos titulares de aes ordinrias (ou capital prprio ordinrio) da companhia e, se apresentado, o lucro ou prejuzo resultante das operaes continuadas atribuvel a esses titulares de aes ordinrias. O resultado bsico por ao deve ser calculado dividindo-se o lucro ou prejuzo atribuvel aos titulares de aes ordinrias da companhia (o numerador) pelo nmero mdio ponderado de aes ordinrias em poder dos acionistas (excludas as mantidas em tesouraria) (o denominador) durante o perodo. O objetivo da informao relativa ao resultado bsico por ao proporcionar a mensurao da participao de cada ao da companhia no desempenho da entidade durante o perodo.

- O Resultado por Ao Bsico dever ser calculado mediante a seguinte frmula: Lucro ou prejuzo lquido atribuvel aos detentores de aes ordinrias Nmero mdio ponderado de aes ordinrias Numerador - Lucro ou prejuzo lquido do perodo menos Dividendos destinados aes preferenciais. Denominador - Mdia ponderada da quantidade de aes em circulao durante o perodo.

RPA (Bsico) =

5.2 Resultado por Ao Diludo


A companhia deve calcular as quantias relativas ao resultado diludo por ao para o lucro ou o prejuzo atribuvel aos titulares de capital prprio ordinrio da companhia e, se apresentado, o lucro ou o prejuzo resultante das operaes continuadas (ou seja, excludo o resultado das operaes descontinuadas) atribuvel a esses titulares do capital prprio ordinrio. Para a finalidade de calcular o resultado diludo por ao, a companhia deve ajustar o lucro ou o prejuzo atribuvel aos titulares de aes ordinrias (capital prprio ordinrio) da companhia, bem como o nmero mdio ponderado de aes totais em poder dos acionistas (em circulao), para refletir os efeitos de todas as aes ordinrias potenciais diluidoras. O objetivo do resultado diludo por ao consistente com o do resultado bsico por ao fornecer uma medida da participao de cada ao ordinria no desempenho da companhia e, ao mesmo tempo, refletir os efeitos de todas as aes ordinrias potenciais diluidoras em circulao durante o perodo.

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O Resultado por Ao Diludo dever ser calculado mediante a seguinte frmula: Lucro ajustado depois dos impostos e efeitos de dividendos, juros, receitas de todas potenciais aes ordinrias Mdia ponderada das aes diludas A Mdia ponderada das aes diludas obtidas atravs da Mdia ponderada das aes bsicas mais mdia ponderada das aes ordinrias a serem emitidas na converso de todas as potenciais aes ordinrias com efeitos diluidor.

RPA (Diludo) =

5.3) - EXERCCIOS:
5.3.1) - (CVM-2008 / NCE-UFRJ) Na determinao do resultado por ao diludo, o elemento que no participa do denominador da frmula, que diz respeito s aes ordinrias potenciais : a) b) c) d) e) as aes que sejam emitidas para a satisfao de condies resultantes de acordos contratuais; os contratos de opes em aes; as garantias (warrants); os emprstimos bancrios e outros instrumentos de endividamento; os instrumentos patrimoniais, inclusive os ligados a aes preferenciais que sejam conversveis em ordinrias.

5.3.2) - (CVM-2008 / NCE-UFRJ) A IAS 33 prescreve as prticas contbeis associadas ao clculo e divulgao do resultado por ao. A prtica que conflita com as orientaes da IAS 33 : a) a entidade que escolher divulgar o resultado por ao para suas demonstraes individuais, apresentar essa informao tambm para as demonstraes consolidadas; b) diluio consiste na reduo do resultado por ao, em razo da suposio de que instrumentos conversveis sero convertidos em aes ordinrias; c) se uma entidade apresentar suas demonstraes individuais e para o consolidado, o resultado por ao apenas precisar ser apresentado numa base consolidada; d) a norma aplicvel s demonstraes individuais de uma entidade cujas aes ordinrias sejam negociadas em mercado de balco, incluindo os locais e regionais; e) um acordo de ao contingente (contingent shares agreement) consiste no acordo para emisso de aes, que dependa da satisfao de condies especficas.

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5.3.3) Com base nas informaes a seguir, calcule o Lucro por Ao Bsico da Companhia, de acordo com as normas internacionais de contabilidade IAS 33. Lucro Lquido do Exerccio = R$ 1.000.000,00 Remunerao das aes preferenciais de 10% Quantidade de aes preferenciais em circulao: 100.000 (cada uma cotada a R$ 20,00) Aes ordinrias em circulao (01/01/X1) = 500.000 Emisso de aes ordinrias em 01/07/X1 = 800.000 Recompra de aes ordinrias em 01/10/X1 = 400.000

5.3.4) Com base nas informaes do exerccio anterior, e as informaes adicionais apresentadas abaixo, calcule o Lucro por Ao Diludo da Companhia, de acordo com as normas internacionais de contabilidade IAS 33. As aes preferenciais foram adquiridas em 1/01/XI, e no houve alterao em sua composio ao longo do ano; Existem 100.000 debntures em circulao, conversveis em ao, no valor de R$ 30,00 cada. As debntures foram adquiridas em X0 e so remuneradas a uma taxa de 10% ao ano. Ignore os efeitos do Imposto de Renda. A alquota de Imposto de Renda da empresa de 25%.

5.3.5) - Com base nas informaes a seguir, e de acordo com a IAS 33 Resultado por Ao, e Normas Brasileiras de Contabilidade, pede-se: a) Lucro por Ao Bsico da Companhia, de acordo com a IAS 33: ____________________ b) Lucro por Ao Diludo da Companhia, de acordo com a IAS 33: ____________________ c) Lucro por Ao, de acordo com as NBCs anteriores convergncia: ___________________ Lucro Lquido do Exerccio de 31/12/2009 = R$ 500.000,00 Remunerao das aes preferenciais: 4% ao ano

Quantidade de aes preferenciais em circulao, emitidas em 01/01/2008: 80.000 (R$ 5,00/ao) Aes ordinrias em circulao em 01/01/2009 = 800.000 Recompra de aes ordinrias em 01/04/2009 = 400.000 Recompra de aes ordinrias em 01/07/2009 = 200.000 Emisso de aes ordinrias em 01/10/2009 = 800.000 Existem 100.000 debntures em circulao, conversveis em ao, no valor de R$ 3,00 cada. As debntures foram adquiridas em 2008 e so remuneradas a uma taxa de 5% ao ano. A alquota de Imposto de Renda da empresa de 25%.

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5.3.6) - Com base nas informaes a seguir, calcule o Lucro por Ao Bsico e o Lucro por Ao Diludo da Companhia, de acordo com as normas internacionais de contabilidade IAS 33. Lucro Lquido do Exerccio = R$ 1.500.000,00 Aes Ordinrias 01/Janeiro/2009 Aes em Circulao ........................ 01/Maio/2009 Emisso de Aes ................................ 01/Agosto/2009 Emisso de Aes ............................. 01/Novembro/2009 Recompra de Aes ..................... Aes Preferenciais 01/Abril/2009 Aes em Circulao ............................ 600.000 Remunerao das Aes Preferenciais .......................... R$ 500.000,00 Debntures 01/Julho/2009 Ttulos em Circulao ............................ 200.000 Remunerao das Debntures .........................................R$ 140.000,00 Outras Informaes: Imposto de Renda = 25% As aes PN e as Debntures so conversveis em ONs 500.000 600.000 400.000 800.000

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6 ATIVOS INTANGVEIS (IAS 38)


A IAS 38 define o tratamento contbil dos ativos intangveis que no so abrangidos especificamente em outro Pronunciamento, e estabelece que uma entidade deve reconhecer um ativo intangvel apenas se determinados critrios especificados neste Pronunciamento forem atendidos. O Pronunciamento tambm especifica como mensurar o valor contbil dos ativos intangveis, exigindo divulgaes especficas sobre esses ativos.

6.1 - Definio:
Ativo um recurso: a) Controlado por uma entidade; e b) Do qual espera-se que sejam gerados benefcios econmicos futuros para a entidade. Ativo Intangvel : a) Um ativo no monetrio; b) Identificvel; e. c) Sem substncia fsica. As entidades freqentemente despendem recursos ou contraem obrigaes com a aquisio, o desenvolvimento, a manuteno ou o aprimoramento de recursos intangveis como conhecimento cientfico ou tcnico, desenho e implantao de novos processos ou sistemas, licenas, propriedade intelectual, conhecimento mercadolgico, nome, reputao, imagem e marcas registradas (incluindo nomes comerciais e ttulos de publicaes). Exemplos de itens que se enquadram nessas categorias amplas so: softwares, patentes, direitos autorais, direitos sobre filmes cinematogrficos, listas de clientes, direitos sobre hipotecas, licenas de pesca, quotas de importao, franquias, relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participao no mercado e direitos de comercializao. Nem todos os itens descritos acima se enquadram na definio de ativo intangvel, ou seja, so identificveis, controlados e geradores de benefcios econmicos futuros. Caso um item abrangido pela IAS 38 no atenda definio de ativo intangvel, o gasto incorrido na sua aquisio ou gerao interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido.

Identificabilidade
Um ativo satisfaz o critrio de identificao, em termos de definio de um ativo intangvel, quando: a) for separvel, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independente da inteno de uso pela entidade; ou b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.

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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) Controle


A entidade controla um ativo quando detm o poder de obter benefcios econmicos futuros gerados pelo recurso subjacente e de restringir o acesso de terceiros a esses benefcios. Normalmente, a capacidade da entidade de controlar os benefcios econmicos futuros de ativo intangvel advm de direitos legais que possam ser exercidos num tribunal. A ausncia de direitos legais dificulta a comprovao do controle. No entanto, a imposio legal de um direito no uma condio imprescindvel para o controle, visto que a entidade pode controlar benefcios econmicos futuros de outra forma.

Benefcio econmico futuro


Os benefcios econmicos futuros gerados por ativo intangvel podem incluir a receita da venda de produtos ou servios, reduo de custos ou outros benefcios resultantes do uso do ativo pela entidade. Por exemplo, o uso da propriedade intelectual em um processo de produo pode reduzir os custos de produo futuros em vez de aumentar as receitas futuras.

6.2 Reconhecimento e Mensurao


A IAS 38 exige que uma entidade reconhea um ativo intangvel (ao custo inicialmente) se, e somente, se: a) For provvel que os benefcios econmicos futuros que so atribuveis aos ativos ingressaro na entidade; e b) O custo do ativo possa ser mensurado com segurana.

6.2.1 Ativo Intangvel adquirido separadamente


O custo de ativo intangvel adquirido separadamente inclui: a) seu preo de compra, acrescido de impostos de importao e impostos no recuperveis sobre a compra, aps deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e b) qualquer custo diretamente atribuvel preparao do ativo para a finalidade proposta. Exemplos de custos diretamente atribuveis so (i) Custos de benefcios aos empregados incorridos diretamente para que o ativo fique em condies operacionais (de uso ou funcionamento); (ii) honorrios profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condies operacionais; e (iii) custos com testes para verificar se o ativo est funcionando adequadamente. Exemplos de gastos que no fazem parte do custo de ativo intangvel: a) custos de lanamento de novo produto ou servio, como propaganda e atividades promocionais; b) custos da transferncia das atividades para novo local ou para nova categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); c) custos administrativos e outros custos indiretos; d) custos incorridos quando o ativo j est nas condies planejadas pela entidade, mas est aguardando pelo uso; e e) perdas operacionais iniciais, tais como aquelas incorridas enquanto a demanda para os produtos do ativo est aumentando gradualmente.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 6.2.2 - Ativo intangvel gerado internamente
Por vezes difcil avaliar se um ativo intangvel gerado internamente se qualifica para o reconhecimento, devido s dificuldades para: a) identificar se, e quando, existe um ativo identificvel que gerar benefcios econmicos futuros esperados; e b) determinar com segurana o custo do ativo. Em alguns casos no possvel separar o custo incorrido com a gerao interna de ativo intangvel do custo da manuteno ou melhoria do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente ou com as operaes regulares (do dia-a-dia) da entidade. Para avaliar se um ativo intangvel gerado internamente atende aos critrios de reconhecimento, a entidade deve classificar a gerao do ativo: (a) na fase de pesquisa; e/ou (b) na fase de desenvolvimento. Caso a entidade no consiga diferenciar a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento de projeto interno de criao de ativo intangvel, o gasto com o projeto deve ser tratado como incorrido apenas na fase de pesquisa.

Fase de pesquisa
Nenhum ativo intangvel resultante de pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno) deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos.

Fase de desenvolvimento
Um ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de projeto interno) deve ser reconhecido somente se a entidade puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados: i). viabilidade tcnica para concluir o ativo intangvel de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda; ii). inteno de concluir o ativo intangvel e de us-lo ou vend-lo; iii). capacidade para usar ou vender o ativo intangvel; iv). forma como o ativo intangvel deve gerar benefcios econmicos futuros. Entre outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existncia de mercado para os produtos do ativo intangvel ou para o prprio ativo intangvel ou, caso este se destine ao uso interno, a sua utilidade; v). disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangvel; e vi). capacidade de mensurar com segurana os gastos atribuveis ao ativo intangvel durante seu desenvolvimento. O custo de ativo intangvel gerado internamente inclui todos os gastos diretamente atribuveis, necessrios criao, produo e preparao do ativo para ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administrao. Exemplos de custos diretamente atribuveis:
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a) b) c) d) gastos com materiais e servios consumidos ou utilizados na gerao do ativo intangvel; custos de benefcios a empregados relacionados gerao do ativo intangvel; taxas de registro de direito legal; e amortizao de patentes e licenas utilizadas na gerao do ativo intangvel.

Os seguintes itens no so componentes do custo de ativo intangvel gerado internamente: a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se tais gastos puderem ser atribudos diretamente preparao do ativo para uso; b) ineficincias identificadas e prejuzos operacionais iniciais incorridos antes do ativo atingir o desempenho planejado; e c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo.

6.2.3 Aquisio como parte de uma Combinao de Negcios


Se um ativo intangvel for adquirido em uma combinao de negcios, o seu custo o valor justo na data de aquisio, o qual reflete as expectativas sobre a probabilidade de que os benefcios econmicos futuros incorporados no ativo sero gerados em favor da entidade. Em outras palavras, a entidade espera que haja benefcios econmicos em seu favor, mesmo se houver incerteza em relao poca e ao valor desses benefcios econmicos. Portanto, o adquirente deve reconhecer na data da aquisio, separadamente do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) apurado em uma combinao de negcios, um ativo intangvel da adquirida, independentemente de o ativo ter sido reconhecido pela adquirida antes da aquisio da empresa. Isso significa que a adquirente reconhece como ativo, separadamente do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill), um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida se o projeto atender definio de ativo intangvel. Se um ativo intangvel for adquirido em uma combinao de negcios, o seu custo deve ser o valor justo na data de aquisio, o qual reflete as expectativas sobre a probabilidade de que os benefcios econmicos futuros incorporados no ativo sero gerados em favor da entidade. Em outras palavras, a entidade espera que haja benefcios econmicos em seu favor, mesmo se houver incerteza em relao poca e ao valor desses benefcios econmicos. Se um ativo adquirido em uma combinao de negcios for separvel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que exista informao suficiente para mensurar com confiabilidade o seu valor justo. O adquirente deve reconhecer na data da aquisio, separadamente do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) apurado em uma combinao de negcios, um ativo intangvel da adquirida, independentemente de o ativo ter sido reconhecido pela adquirida antes da aquisio da empresa. Isso significa que a adquirente reconhece como ativo, separadamente do gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill), um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida se o projeto atender definio de ativo intangvel. Um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida atende definio de ativo intangvel quando: a). corresponder definio de ativo; e b). for identificvel, ou seja, separvel ou resulta de direitos contratuais ou outros direitos legais.

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Se um ativo intangvel adquirido em uma combinao de negcios for separvel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que o seu valor justo pode ser mensurado com confiabilidade. Quando, para as estimativas utilizadas na avaliao do valor justo de ativo intangvel, existir uma gama de resultados possveis, com diferentes probabilidades, a incerteza passa a fazer parte da determinao do valor justo.

6.3 - Goodwill
O goodwill adquirido em uma combinao de negcios e, portanto, reconhecido como tal, representa os benefcios econmicos que surgem dos outros ativos adquiridos na combinao, que so incorporados ao goodwill por no serem nem individualmente identificados nem separadamente reconhecidos. O goodwill gerado internamente no reconhecido como um ativo porque ele no um recurso identificvel no separvel nem surge de acordos legais nem controlado pela entidade. Adicionalemnte, pouco provvel que a entidade consiga atribuir custos incorridos gerao desse goodwill.

6.4 Amortizao
A entidade deve avaliar se a vida til de ativo intangvel definida ou indefinida e, no primeiro caso, a durao ou o volume de produo ou unidades semelhantes que formam essa vida til. A entidade deve atribuir vida til indefinida a um ativo intangvel quando, com base na anlise de todos os fatores relevantes, no existe um limite previsvel para o perodo durante o qual o ativo dever gerar fluxos de caixa lquidos positivos para a entidade. O valor amortizvel de ativo intangvel com vida til definida deve ser apropriado de forma sistemtica ao longo da sua vida til estimada. A amortizao deve ser iniciada a partir do momento em que o ativo estiver disponvel para uso, ou seja, quando se encontrar no local e nas condies necessrios para que possa funcionar da maneira pretendida pela administrao. A amortizao deve cessar na data em que o ativo classificado como mantido para venda ou includo em um grupo de ativos classificado como mantido para venda ou, ainda, na data em que ele baixado, o que ocorrer primeiro. O mtodo de amortizao utilizado reflete o padro de consumo pela entidade dos benefcios econmicos futuros. Se no for possvel determinar esse padro com segurana, deve ser utilizado o mtodo linear. Um Ativo intangvel com vida til indefinida no deve ser amortizado. Em seu lugar, a entidade deve testar a perda de valor dos ativos intangveis com vida til indefinida comparando o seu valor recupervel com o seu valor contbil: i). anualmente; e ii). sempre que existam indcios de que o ativo intangvel pode ter perdido valor.

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6.4 - EXERCCIOS
6.4.1 - (Petrobras-2008/Cesgranrio) Um dos problemas da harmonizao contbil reside nos gastos desembolsados com pesquisa e desenvolvimento que, a cada dia que passa, vo tendo relevncia maior, com destaque para as reas de Sade e Qumica. De acordo com as normas internacionais de Contabilidade, os gastos com pesquisa devem ser a) ativados, se h projeto claramente definido. b) b) ativados, independente do prazo de amortizao. c) ativados, quando estiverem sujeitos a fortes investimentos. d) tratados sempre como despesa. e) considerados como despesa, quando incorridos.

6.4.2 - (BNDES 2008/Cesgranrio) Um dos critrios analisados pelos rgos internacionais de contabilidade diz respeito aos gastos com pesquisa e desenvolvimento. Qual o tratamento contbil internacional recomendado para esses gastos? (a) Devero ser capitalizados como Ativo e amortizados durante o perodo esperado de futuros benefcios econmicos, no superiores a 10 anos. (b) Devero ser capitalizados como Ativo e amortizados durante o perodo esperado de benefcios futuros, sendo o prazo dos gastos com pesquisa de 5 anos, e o de gastos com desenvolvimento, de at 10 anos. (c) Devem ser levados a resultado do exerccio imediatamente, quando incorridos, em razo da incerteza dos benefcios econmicos futuros. (d) Os gastos com pesquisa devero ser capitalizados como Ativo durante o perodo mnimo de 5 anos, enquanto os gastos com desenvolvimento devero ser levados a resultado, to logo tenham sido incorridos. (e) (E) Os gastos com pesquisa devero ser reconhecidos como Despesa do Exerccio, quando incorridos, e os gastos com desenvolvimento podero ser capitalizados no Ativo, se atendidas certas condies.

Ateno: Os exerccios a seguir foram extrados do livro Contabilidade Internacional para Graduao, do Nelson Carvalho e SirleiLemes, Editora Atlas 2010 (pg.208) . 6.4.3 - Estudo de Caso 2 (pg.209)
Dados: (a) Custos pr-operacionais para abertura do negcio; (b) Software contbil desenvolvido internamente para uso da prpria empresa; (c) Projeto de um plano piloto, j comprovado, que ser produzido comercialmente; (d) Licenas e royalties; (e) Direitos de transmisso e operao; (f) Compra de goodwill em uma combinao de negcios; (g) Licena de produo de esterides por meio de uma concesso governamental; (h) Custo de cursos realizados pelos administradores para qualificao; (i) Propaganda na televiso que ir estimular as vendas de uma indstria tecnolgica;
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Pede-se: Quais dos custos acima podem ser capitalizados de acordo com a IAS 38 e quais deles sero tratados como despesas, quando incorridos?

6.4.4 - Estudo de Caso 4 (pg.211)


Dados: A Cia.Cyrcus, um laboratrio farmacutico, tem uma patente registrada de determinada droga, cuja produo e venda gerar um fluxo de caixa estimado para a entidade por 12 anos. A entidade tem um acordo com um laboratrio de um governo estrangeiro que comprar da Cia Cyrcus a referida patente ao final de seis anos por 40% do seu valor da data de aquisio. Pede-se: Descreva como a Cia. Cyrcus deve tratar a patente, quanto ao reconhecimento, amortizao e teste de impairment, sabendo-se que ela atende aos critrios de reconhecimento de um ativo intangvel.

6.4.5 - Estudo de Caso 6 (pg.212)


Dados: A Cia.Area Atlntida possui autorizao para operar deerminada rota area bastante lucrativa entre Nova Iorque e Londres. A autorizao pode ser renovada a cada quatro anos, desde que a entidade cumpra com as normas e regulamentaes envolvendo a renovao , o que a compahia pretende fazer. As renovaes da autorizao so concedidas a um custo mnimo e historicamente a Cia Area Atlntida tem conseguido atender s exigncias e fazer a renovao. A empres espera fornecer o servio indefinidamente entre o principal aeroporto de cada uma das duas cidades e prev que a infraestrutura necessria continuar sendo disponibilizada pelos aeroportos enquanto ela detiver a auorizao de operao. Essa anlise da entidade suportada por evidncias sobre a demanda e o Fluxo de Caixa. Pede-se: Como a Cia Area Atlntida dever tratar a vida til da autorizao para operar a citada rota area?

6.4.6 - Estudo de Caso 7 (pg.212)


Dados: Considernado os dados do Estudo de Caso anterior, suponha qua a autoridade que concede as licenas para operaes de rotas areas decide no mais renovar a autorizao da Cia Area Atlntida e promover um leilo para essa e outras rotas. Quando ocorre essa mudana, a autorizao atual tem ainda trs anos at sua expirao e a companhia prev que a rota area continuar a gerar fluxo de caixa por esse perodo de trs anos. Pede-se: Como a Cia. Area Atlntida dever tratar a vida til da autrizao para operar a citada rota area?

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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 6.4.7


(a) (b) (c) (d)

Um ativo intangvel identificvel se: (pg213)

ele pode ser separado da entidade e negociado ou surge por meio de um contrato; ele claramente identificado no plano de contas da empresa; ele includo no goodwill em uma combinao de negcios; a entidade tem o poder de obter seus benefcios econmicos e de restringir o acesso de terceiros a esses benefcios; (e) ele somente derivar de combinaes de negcios.

6.4.8

As trs condies para atendimento do conceito de ativo intangvel so: (pg214)

(a) gerao de benefcios econmicos, separabilidade e controle; (b) controle, gerao de benefcios futuros e identificabilidade; (c) separabilidade, propriedade e mensurao confivel; (d) identificabilidade, posse e separabilidade; (e) identificabilidade, mensurao confivel e gerao de benefcios futuros.

6.4.9

Para um ativo intangvel com vidatil indefinida correto afirmar que: (pg215)

(a) A entidade no consegue prever o perodo de gerao de benefcios econmicos desse ativo; (b) Ele foi adquirido em uma combinao de negcios e a adquirente no tem informaes detalhadas

sobre sua vida til; (c) Aps anlises, a entidade conclui que o ativo tem vida til infinita; (d) Uma vez classificada como indefinida, essa vida til no poder mais ser alterada; (e) Ele deve ser amortizado pelo perodo mximo que a entidade estima que duraro seus negcios como um todo.

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7 RELATRIO POR SEGMENTO - IFRS 8 (CPC 22)


As empresas devem divulgar informaes que permitam aos usurios de suas demonstraes financeiras avaliarem a natureza e os efeitos financeiros das atividades de negcio em que esto envolvidas, assim como os ambientes econmicos em que operam, principalmente na situao em que a empresa possua subsidirias localizadas em outros pases ou, ainda, quando a empresa e/ou suas subsidirias operem em mais de um segmento de mercado. O presente pronunciamento aplica-se: a) s demonstraes financeiras individuais de uma empresa: (i) cujos instrumentos de dvida ou de capital sejam negociados num mercado pblico (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira ou um mercado "de balco", incluindo mercados locais e regionais); ou (ii) que tenha arquivado, ou esteja em vias de arquivar, as suas demonstraes financeiras junto a uma comisso de valores mobilirios ou de outra organizao reguladora, com vista a emitir qualquer classe de instrumentos num mercado pblico. b) s demonstraes financeiras consolidadas de um conglomerado: (i) cujos instrumentos de dvida ou de capital sejam negociados num mercado pblico (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira ou um mercado "de balco", incluindo mercados locais e regionais); ou (ii) que tenha arquivado, ou esteja em vias de arquivar, as suas demonstraes financeiras consolidadas junto a uma comisso de valores mobilirios ou de outra organizao reguladora, com vista a emitir qualquer classe de instrumentos num mercado pblico. Se a entidade que no obrigada a aplicar este Pronunciamento optar por divulgar informaes sobre segmentos que no estiverem de acordo com este Pronunciamento, no deve classific-las como informaes por segmento. Se um relatrio financeiro que contm tanto as demonstraes contbeis consolidadas da controladora que esto dentro do alcance deste Pronunciamento quanto suas demonstraes contbeis individuais, a informao por segmento exigida somente para as demonstraes contbeis consolidadas.

Conceito de Segmento Operacional


Um segmento operacional uma componente de uma empresa: a) que desenvolve atividades de negcio de que obtm receitas e pelas quais incorre em gastos (incluindo receitas e gastos relacionados com transaes realizadas com reas de negcio da mesma empresa); b) cujos resultados operacionais so regularmente revisados pelo executivo responsvel pela tomada de decises operacionais da empresa para efeitos da tomada de decises sobre a alocao de recursos ao segmento e da avaliao do seu desempenho;e c) sobre a qual esteja disponvel informao financeira diferenciada. Um segmento operacional pode desenvolver atividades de negcio cujas receitas ainda sero obtidas. Por exemplo, as operaes em incio de atividade podem constituir segmentos operacionais antes da obteno de receitas.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) Segmentos a serem reportados


Uma entidade emitir relatrio divulgando separadamente as informaes sobre cada segmento operacional que: A entidade deve divulgar separadamente as informaes sobre o segmento operacional que atenda a qualquer um dos seguintes parmetros: (a) sua receita reconhecida, incluindo tanto as vendas para clientes externos quanto as vendas ou transferncias intersegmentos, igual ou superior a 10% da receita combinada, interna e externa, de todos os segmentos operacionais; (b) o montante em termos absolutos do lucro ou prejuzo apurado igual ou superior a 10% do maior, em termos absolutos, dos seguintes montantes: (i) lucro apurado combinado de todos os segmentos operacionais que no apresentaram prejuzos; e (ii) prejuzo apurado combinado de todos os segmentos operacionais que apresentaram prejuzos;

(c) seus ativos so iguais ou superiores a 10% dos ativos combinados de todos os segmentos operacionais.
Os segmentos operacionais que no atinjam quaisquer dos parmetros mnimos quantitativos podem ser considerados divulgveis e podem ser apresentados separadamente se a administrao entender que essa informao sobre o segmento possa ser til para os usurios das demonstraes contbeis. Se o total de receitas externas reconhecido pelos segmentos operacionais representar menos de 75% da receita da entidade, segmentos operacionais adicionais devem ser identificados como segmentos divulgveis (mesmo que eles no satisfaam aos critrios enunciados acima) at que pelo menos 75% das receitas da entidade estejam includas nos segmentos divulgveis. As informaes sobre outras atividades de negcio e outros segmentos operacionais no divulgveis devem ser combinadas e apresentadas numa categoria outros segmentos, separadamente de outros itens na conciliao exigida acima.

Critrios de combinao
Os segmentos operacionais freqentemente exibem desempenho financeiro a longo prazo se apresentam caractersticas econmicas semelhantes. Por exemplo, mdias semelhantes de margens brutas a longo prazo seriam esperadas para dois segmentos operacionais com caractersticas econmicas semelhantes. Dois ou mais segmentos operacionais podem se combinar em um nico segmento operacional desde que essa combinao mantenha a consistncia com o princpio fundamental desta IFRS, os segmentos tenham caractersticas econmicas semelhantes e sejam semelhantes, tambm, em cada um dos seguintes fatores: (a) natureza dos produtos e servios; (b) natureza dos processos de produo; (c) tipo ou classe de cliente consumidor dos seus produtos e servios; (d) nos mtodos usados na distribuio de seus produtos ou na prestao de seus servios; e (e) se aplicvel, natureza do ambiente de regulamentao, por exemplo, setor bancrio, de seguros ou servios de utilidade pblica.

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A entidade pode combinar informaes sobre segmentos operacionais que no atinjam os parmetros mnimos com informaes sobre outros segmentos operacionais que tambm no atinjam os parmetros, para produzir um segmento divulgvel, somente se os segmentos operacionais tiverem caractersticas econmicas semelhantes e compartilhem a maior parte dos critrios de agregao enunciados acima. As informaes relativas a cada item dos segmentos relatados pela empresa devem, necessariamente, corresponder s mesmas informaes em termos de contedo e forma, que so fornecidas aos tomadores de deciso da empresa, e que so utilizadas para o acompanhamento e mensurao das atividades, e tomada de decises para efeitos de alocao de recursos a cada um dos segmentos. Os ajustes e eliminaes efetuados no mbito da elaborao das demonstraes financeiras e da alocao de receitas, custos, despesas e ganhos ou perdas de uma empresa s devem ser includos na determinao dos lucros ou prejuzos do segmento reportado se estiverem includos na respectiva mensurao utilizada pelos tomadores de decises pelas operaes da empresa. De igual modo, relativamente a cada segmento, devem ser relatados apenas os ativos e passivos includos nas correspondentes mensuraes utilizadas pelos tomadores de decises operacionais. Se forem alocadas quantias aos lucros ou prejuzos, ativos ou passivos de cada segmento relatado, essas quantias devem ser atribudas em uma base razovel. As empresas devem apresentar para cada segmento reportvel uma explicao das bases adotadas para as mensuraes dos lucros ou prejuzos e segregao dos ativos e passivos de cada segmento. As empresas devem proporcionar reconciliaes dos seguintes elementos: a) o total das receitas dos segmentos reportveis com as receitas totais da empresa; b) o total das mensuraes dos lucros ou prejuzos dos segmentos reportveis com os lucros ou prejuzos dos segmentos reportveis com os lucros ou prejuzos da empresa antes da tributao (Imposto de Renda e contribuio social) e unidades operacionais descontinuadas. Todavia, se a empresa atribuir a segmentos reportveis itens como despesas com impostos, ela pode reconciliar o total das mensuraes dos lucros ou prejuzos dos segmentos com os lucros ou prejuzos da empresa depois desses itens (lucro lquido); c) o total dos ativos dos segmentos reportveis com os ativos da empresa; d) o total dos passivos dos segmentos reportveis com os passivos da empresa, se os passivos dos segmentos forem relatados de acordo com o pargrafo 23 da Norma IFRS 8; e) o total das quantias dos segmentos reportveis relativos a quaisquer outros itens materiais das informaes divulgadas com as correspondente quantias da empresa. Informaes sobre lucro ou prejuzo, ativo e passivo A entidade deve divulgar o valor do lucro ou prejuzo e do ativo total de cada segmento divulgvel. A entidade deve divulgar o valor do passivo para cada segmento divulgvel se esse valor for apresentado regularmente ao principal gestor das operaes. A entidade deve divulgar tambm as seguintes informaes sobre cada segmento se os montantes especificados estiverem includos no valor do lucro ou prejuzo do segmento revisado pelo principal gestor das operaes, ou for regularmente apresentado a este, ainda que no includo no valor do lucro ou prejuzo do segmento:

(a) (b) (c) (d) (e) (f)

receitas provenientes de clientes externos; receitas de transaes com outros segmentos operacionais da mesma entidade; receitas financeiras; despesas financeiras; depreciaes e amortizaes; itens materiais de receita e despesa divulgados de acordo com o item 97 do Pronunciamento Tcnico CPC 26 - Apresentao das Demonstraes Contbeis;
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(g) participao da entidade nos lucros ou prejuzos de coligadas e de empreendimentos sob controle conjunto (joint ventures) contabilizados de acordo com o mtodo da equivalncia patrimonial; (h) despesa ou receita com imposto de renda e contribuio social; e (i) itens no-caixa considerados materiais, exceto depreciaes e amortizaes.
Informao sobre produto e servio A entidade deve divulgar as receitas provenientes dos clientes externos em relao a cada produto e servio ou a cada grupo de produtos e servios semelhantes, salvo se as informaes necessrias no se encontrarem disponveis e o custo da sua elaborao for excessivo, devendo tal fato ser divulgado. Os montantes das receitas divulgadas devem basear-se nas informaes utilizadas para elaborar as demonstraes contbeis da entidade. Informao sobre rea geogrfica A entidade deve evidenciar as seguintes informaes geogrficas, salvo se as informaes necessrias no se encontrarem disponveis e o custo da sua elaborao for excessivo: (a) receitas provenientes de clientes externos: (i) atribudos ao pas-sede da entidade; e (ii) atribudos a todos os pases estrangeiros de onde a entidade obtm receitas. Se as receitas provenientes de clientes externos atribudas a determinado pas estrangeiro forem materiais, devem ser divulgadas separadamente. A entidade deve divulgar a base de atribuio das receitas provenientes de clientes externos aos diferentes pases; (b) ativo no circulante, exceto instrumentos financeiros e imposto de renda e contribuio social diferidos ativos, benefcios de ps-emprego e direitos provenientes de contratos de seguro: (i) localizados no pas sede da entidade; e (ii) localizados em todos os pases estrangeiros em que a entidade mantm ativos. Se os ativos em determinado pas estrangeiro forem materiais, devem ser divulgados separadamente.

Informao sobre os principais clientes

A entidade deve fornecer informaes sobre seu grau de dependncia de seus principais clientes. Se as receitas provenientes das transaes com um nico cliente externo representarem 10% ou mais das receitas totais da entidade, esta deve divulgar tal fato, bem como o montante total das receitas provenientes de cada um desses clientes e a identidade do segmento ou dos segmentos em que as receitas so divulgadas. A entidade no est obrigada a divulgar a identidade de grande cliente nem o montante divulgado de receitas provenientes desse cliente em cada segmento. Para fins deste Pronunciamento, um conjunto de entidades, que a entidade divulgadora sabe que est sob controle comum, deve ser considerado um nico cliente, assim como o governo (nacional, estadual, provincial, territorial, local ou estrangeiro) e as entidades que a entidade divulgadora sabe que esto sob controle comum desse governo, deve ser considerado um nico cliente.

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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) Diagrama para identificao de segmentos reportveis
Identificar segmentos operacionais com base no sistema de informaes gerenciais

Alguns segmentos operacionais cumprem todos os critrios de agregao?

Sim segmento, se
desejado

Agregar

No

Sim

Alguns segmentos operacionais atingem os parmetros quantitativos?

No

Sim
Agregar segmentos, se desejado

Alguns segmentos operacionais remanescentes cumprem a maioria dos critrios de agregao?

No

Os segmentos informveis identificados contabilizam 75 % da receita da entidade?

Sim

No Informar segmento adicional se a receita externa de todos os segmentos for menor que 75% da receita da entidade Esses so os segmentos informveis a serem divulgados

Agregar segmentos remanescentes na categoria todos os outros segmentos

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7.1 - EXERCCIOS
7.1.1 - (CVM-2008/NCE-UFRJ) Segundo a IFRS 8 dois ou mais segmentos podem ser agregados num nico segmento operacional, se possurem caractersticas econmicas similares e tiverem similaridades em relao a vrios aspectos operacionais. O aspecto que desconsiderado para fins da deciso de agregao de segmentos : a) a natureza dos mtodos utilizados para distribuio de seus produtos e fornecimento de seus servios; b) a natureza de seus processos de produo utilizados no ambiente de manufatura; c) a natureza do ambiente regulatrio, se for o caso, como ocorre para seguros e utilidade pblica; d) a natureza dos recursos humanos empregados no fornecimento de seus servios; e) a natureza e composio dos produtos elaborados e servios fornecidos.

7.1.2) - A IFRS 8 determina critrios para divulgao de Relatrio por Segmento. A norma estabelece que a entidade divulgue informaes para permitir que os usurios de suas demonstraes financeiras avaliem a natureza e os efeitos financeiros de suas atividades operacionais e dos ambientes econmicos em que ela opera. Sobre o assunto, responda: a) A quem se aplica este pronunciamento? b) O que se entende por Segmento Operacional? c) Quais os critrios para divulgao em separado dos segmentos operacionais? d) Quais os critrios quantitativos exigidos para dois ou mais segmentos operacionais se combinarem em um s?

7.1.3) - Julgue as alternativas abaixo: a. ( ) A IFRS 8, que trata de Relatrio por segmento, somente deve ser aplicada s demonstraes financeiras consolidadas de um conglomerado, a fim de evidenciar os segmentos onde ele opera. ) Pode-se identificar um segmento operacional como aquele do qual se obtm receitas e pelas quais se incorre em custos, e cujos resultados operacionais so includos no resultado do conglomerado, cuja receita seja superior a 10% da Receita Combinada do Grupo. ) Uma entidade emitir relatrio divulgando separadamente as informaes sobre cada segmento operacional que: Sua receita divulgada em relatrio para clientes externos representa 5 por cento ou mais da receita combinada, interna e externa, de todos os segmentos operacionais. ) O IFRS 8 - Relatrio por Segmento, utiliza como premissa a abordagem da Administrao.

b. (

c. (

d. (

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7.1.4) - A Cia Diversificada SA identificou os seguintes segmentos no grupo.

Segmento Roupa Sapato Bebidas Mveis Eletrodomsticos Bolsa Concesso Rodoviria Outros Segmentos Total Pede-se:

Ativos 280.000 125.000 180.000 230.000 80.000 85.000 320.000 300.000 1.600.000

% 18% 8% 11% 14% 5% 5% 20% 19% 100%

Receita 560.000 250.000 450.000 480.000 160.000 120.000 620.000 560.000 3.200.000

% 18% 8% 14% 15% 5% 4% 19% 18% 100%

Lucro Prejuzo 78.000 12.000 (35.000) 97.000 (35.000) 24.000 120.000 85.000 346.000

% 19% 3% 8% 23% 8% 6% 29% 20% 117%

Reportvel?

1. Determine qual dos segmentos voc classificaria como reportveis. 2. Os segmentos reportveis atendem ao patamar mnimo de 75% do total de segmentos reportveis?

7.1.5) - A Cia Tudojunto SA identificou os seguintes segmentos no grupo.


Segmento Agropecuria Construo Civil Supermercado Telefonia Moda Infantil Turismo Shopping Total Ativos 400.000 115.000 340.000 125.000 58.000 87.000 175.000 1.300.000 % 31% 9% 26% 10% 4% 7% 13% 100% Receita 350.000 175.000 550.000 315.000 165.000 170.000 275.000 2.000.000 % 18% 9% 28% 16% 8% 9% 14% 100% Lucro/Prej 50.000 12.000 65.000 35.000 7.500 10.000 20.500 200.000 % 25% 6% 33% 18% 4% 5% 10% 100% Reportvel?

Considerando que a Receita da Agropecuria toda proveniente do segmento de Supermercado do Grupo, pede-se: 1. Determine qual dos segmentos voc classificaria como reportveis. 2. Os segmentos reportveis atendem ao patamar mnimo de 75% do total de segmentos reportveis?

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7.1.5) - A multinacional Campo Grande estruturou suas atividades em cinco segmentos operacionais, conforme modelo de gesto aprovado pelos acionistas. Seguem os dados relativos a estes segmentos:
Segmento Brinquedos Vdeo Games Roupas Infantis Foods & Pets Creche Total Combinado Corporativo Eliminaes entre segmentos Total Consolidado (61.138) 87.735 Receita 41.991 69.549 4.912 9.101 23.320 148.873 Receita entre segmentos 39.536 19.018 1.239 969 376 61.138 Resultado por Segmento 14.072 2.785 (834) (815) 446 15.656 (1.796) 720 13.140 Ativos Identificveis por segmentos 53.175 31.218 15.536 11.717 5.652 117.298 19.137 (6.720) 129.715

Pede-se: 1. Determine qual dos segmentos voc classificaria como reportveis. 2. Os segmentos reportveis atendem ao patamar mnimo de 75% do total de segmentos reportveis? Segmento Brinquedos Vdeo Games Roupas Infantis Foods & Pets Creche % Receita % Resultado % Ativo Reportvel?

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8) - FAIR VALUE (VALOR JUSTO) - SFAS 157


Norma: SFAS 157, em vigor desde 15/11/2007.

A avaliao dos ativos e passivos a valores histricos sempre foi a forma mais tradicional utilizada em contabilidade para mensurao. No entanto, ao longo das dcadas, foi possvel perceber que para alguns ativos e passivos o consenso do mercado resultou na introduo de outras bases, como o valor justo. Apesar de mais fcil de ser verificada, a informao a valores histricos para determinar itens patrimoniais no auxiliava na predio de fluxos de caixa futuros, levando ao surgimento de uma nova corrente que defende a substituio do modelo de mensurao com base em valores histricos pelo mtodo de avaliao econmica dos ativos e das obrigaes, subsidiando informaes atualizadas nas demonstraes financeiras e que permita aos usurios avaliarem a qualidade dos lucros. Em setembro de 2006, o Financial Accouting Standards Board (FASB) publicou o pronunciamento Fair Value Measurement (SFAS 157), respondendo aos anseios dos usurios das demonstraes financeiras por maiores informaes sobre a extenso e os efeitos do uso do valor justo pelas empresas na avaliao de ativos e passivos. Esse pronunciamento teve como objetivos prover diretrizes, criao de uma definio nica de valor justo, estabelecer critrios de mensurao e expanso das divulgaes sobre valor justo nas demonstraes financeiras, permitindo dessa forma que os usurios pudessem avaliar a confiabilidade das medies e o impacto causado nelas ao utilizarem premissas menos verificveis. O SFAS 157 no contemplou diretrizes sobre tcnicas de com mensurar o valor justo, restringindo-se ao seu objetivo de uniformizar o conceito e de requerer necessidade que informaes importantes para a avaliao dos usurios constem nas demonstraes financeiras. Aps o acordo firmado entre o FASB e o IASB, acordo de Norwalk, foi publicado um discussion paper, pelo IASB, baseado no SFAS 157 emitido pelo FASB. Em setembro de 2009 finalizou o prazo para comentrios sobre o exposure draft emitido em maio de 2009. Atualmente, o IASB tem agendado para ano de 2010 a publicao de um IFRS tratando do valor justo.

8.1 - Definio:
FASB: Fair value (valor justo) o preo que seria recebido por um ativo ou pago para transferir um passivo em uma transao ordenada entre participantes do mercado numa data de mensurao, considerando o mercado principal da entidade. (SFAS 157) IASB: Fair value (valor justo) o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo ser liquidado, entre partes interessadas e informadas, em uma transao isenta de favorecimentos.. Vantagem Desvantagem Premissa Relevncia: valor preditivo e oportunidade. Confiabilidade: verificabilidade e neutralidade Mercado mais Vantajoso, Melhor utilizao do Ativo e Participante do Mercado.
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Apostila de Contabilidade Internacional (2012/1 Semestre) 8.2 - Tcnicas de Avaliao:


Market Approach (abordagem de mercado): Utilizao de preos observveis e de outras informaes relevantes geradas por transaes no mercado envolvendo ativos ou passivos idnticos ou comparveis. Exemplo: cotao de aes. Income Approach (abordagem de renda): Tcnicas que convertem montantes futuros (caixa ou lucros) em um nico valor presente (descontado). Ex.: VP, precificao de opes etc. Cost Approach (abordagem de custo): Montante que seria requerido para um ativo com igual capacidade de gerao de servios (custo de reposio). O valor deve ser ajustado pela obsolescncia ou deteriorao fsica.

Obs: Custos de transao no devem ser considerados na definio do fair value, mas podem ajudar a definir o Mercado mais vantajoso.

8.3 - Hierarquia:
So definidos trs nveis, dependendo das informaes disponveis no mercado: Nvel 1 Inputs observveis (cotaes) para ativos ou passivos idnticos negociados em mercados ativos nos quais a entidade pode ter acesso. Baseados em informaes obtidas de fontes independentes da entidade. Nvel 2 Inputs observveis que no sejam preos (cotaes) de ativos ou passivos idnticos mas similares. Nvel 3 Utilizao de inputs no observveis, baseados em premissas prprias da entidade sobre o mercado

8.6 Ajuste a Valor Presente


Regulamentao: CPC 12 aprovado pela Deliberao CVM n 564, de 17/12/2008

8.6.1 Objetivos O objetivo deste Pronunciamento estabelecer os requisitos bsicos a serem observados quando da apurao do Ajuste a Valor Presente de elementos do ativo e do passivo quando da elaborao de demonstraes contbeis. Este Pronunciamento trata essencialmente de questes de mensurao, no alcanando com detalhes questes de reconhecimento. importante esclarecer que a dimenso contbil do reconhecimento envolve a deciso de quando registrar ao passo que a dimenso contbil da mensurao envolve a deciso de por quanto registrar. A questo mais relevante para a aplicao do conceito de valor presente, nos moldes de Pronunciamento baseado em princpios como este, no a enumerao minuciosa de quais ativos ou passivos so abarcados pela norma, mas o estabelecimento de diretrizes gerais e de metas a serem alcanadas. Nesse
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sentido, como diretriz geral a ser observada, ativos, passivos e situaes que apresentarem uma ou mais das caractersticas abaixo devem estar sujeitos aos procedimentos de mensurao tratados neste Pronunciamento: a) transao que d origem a um ativo, a um passivo, a uma receita ou a uma despesa (conforme definidos no Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis deste CPC) ou outra mutao do patrimnio lquido cuja contrapartida um ativo ou um passivo com liquidao financeira (recebimento ou pagamento) em data diferente da data do reconhecimento desses elementos; b) reconhecimento peridico de mudanas de valor, utilidade ou substncia de ativos ou passivos similares emprega mtodo de alocao de descontos; c) conjunto particular de fluxos de caixa estimados claramente associado a um ativo ou a um passivo; 8.6.2 Diretrizes Os elementos integrantes do ativo e do passivo decorrentes de operaes de longo prazo, ou de curto prazo quando houver efeito relevante, devem ser ajustados a valor presente com base em taxas de desconto que reflitam as melhores avaliaes do mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos especficos do ativo e do passivo em suas datas originais. A quantificao do ajuste a valor presente deve ser realizada em base exponencial "pro rata die", a partir da origem de cada transao, sendo os seus efeitos apropriados nas contas a que se vinculam. As reverses dos ajustes a valor presente dos ativos e passivos monetrios qualificveis devem ser apropriadas como receitas ou despesas financeiras, a no ser que a entidade possa devidamente fundamentar que o financiamento feito a seus clientes faa parte de suas atividades operacionais, quando ento as reverses sero apropriadas como receita operacional. Esse o caso, por exemplo, quando a entidade opera em dois segmentos distintos: (i) venda de produtos e servios e (ii) financiamento das vendas a prazo, e desde que sejam relevantes esse ajuste e os efeitos de sua evidenciao. Devem ser utilizados, no que for aplicvel e no conflitante, os conceitos, as anlises e as especificaes sobre ajuste a valor presente, especialmente sobre elaborao de fluxos de caixa estimados e definio de taxas de desconto contidas no Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, inclusive no seu Anexo. Subsdios tambm podem ser obtidos no item 36 do Pronunciamento Tcnico CPC 14 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento, Mensurao e Evidenciao.

8.6.3 Passivos no contratuais Passivos no contratuais so aqueles que apresentam maior complexidade para fins de mensurao contbil pelo uso de informaes com base no valor presente. Fluxos de caixa ou sries de fluxos de caixa estimados so carregados de incerteza, assim como so os perodos para os quais se tem a expectativa de desencaixe ou de entrega de produto/prestao de servio. Logo, muito senso crtico, sensibilidade e experincia so requeridos na conduo de clculos probabilsticos. Pode ser que em determinadas situaes a participao de equipe multidisciplinar de profissionais seja imperativo para execuo da tarefa.
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O reconhecimento de provises e passivos est disciplinado no ambiente contbil brasileiro. So contempladas as obrigaes legais e as no formalizadas (estas ltimas tambm denominadas pela Teoria Contbil Normativa como obrigaes justas ou construtivas), que nada mais so do que espcies do gnero passivo no contratual. Obrigaes justas resultam de limitaes ticas ou morais e no de restries legais. J as obrigaes construtivas decorrem de prticas e costumes. Garantias concedidas a clientes discricionariamente, assistncia financeira freqente a comunidades nativas situadas em regies nas quais sejam desenvolvidas atividades econmicas exploratrias, entre outros, so alguns exemplos. O desconto a valor presente requerido quer se trate de passivos contratuais, quer se trate de passivos no contratuais, sendo que a taxa de desconto necessariamente deve considerar o risco de crdito da entidade. Quando da edio de norma que d legitimidade aplicao do conceito de ajuste a valor presente, como o caso deste Pronunciamento Tcnico, a tcnica deve ser aplicada a todos os passivos, inclusive s provises. A obrigao para retirada de servio de ativos de longo prazo, qualificada pela literatura como Asset Retirement Obligation (ARO), um exemplo de passivo no contratual j observado em companhias que atuam no segmento de extrao de minrios metlicos, de petrleo e termonuclear, ajustando-o a valor presente.

8.6.4 - Efeitos fiscais Para fins de desconto a valor presente de ativos e passivos, a taxa a ser aplicada no deve ser lquida de efeitos fiscais, e, sim, antes dos impostos. No tocante s diferenas temporrias observadas entre a base contbil e fiscal de ativos e passivos ajustados a valor presente, essas diferenas temporrias devem receber o tratamento requerido pelas regras contbeis vigentes para reconhecimento e mensurao de imposto de renda e contribuio social diferidos.

8.6.5 - Classificao Na classificao dos itens que surgem em decorrncia do ajuste a valor presente de ativos e passivos, quer seja em situaes de reconhecimento inicial, quer seja nos casos de nova medio, dentro da filosofia do valor justo, deve ser observado o que prescreve a Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis do CPC, em seu item 35, ao tratar da questo da primazia da essncia sobre a forma. A operao comercial que se caracterize como de financiamento, nos termos do item 7 deste Pronunciamento, deve ser reconhecida como tal, sendo que o valor consignado na documentao fiscal que serve de suporte para a operao deve ser adequadamente decomposto para efeito contbil. Juros embutidos devem ser expurgados do custo de aquisio das mercadorias e devem ser apropriados pela fluncia do prazo. importante relembrar que o ajuste de passivos, por vezes, implica ajuste no custo de aquisio de ativos. o caso, por exemplo, de operaes de aquisio e de venda a prazo de estoques e ativo imobilizado, posto que juros imputados nos preos devem ser expurgados na mensurao inicial desses ativos.

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8.6.6 - Divulgao Em se tratando de evidenciao em nota explicativa, devem ser prestadas informaes mnimas que permitam que os usurios das demonstraes contbeis obtenham entendimento inequvoco das mensuraes a valor presente levadas a efeito para ativos e passivos, compreendendo o seguinte rol no exaustivo: a) descrio pormenorizada do item objeto da mensurao a valor presente, natureza de seus fluxos de caixa (contratuais ou no) e, se aplicvel, o seu valor de entrada cotado a mercado; b) premissas utilizadas pela administrao, taxas de juros decompostas por prmios incorporados e por fatores de risco (risk-free, risco de crdito, etc.), montantes dos fluxos de caixa estimados ou sries de montantes dos fluxos de caixa estimados, horizonte temporal estimado ou esperado, expectativas em termos de montante e temporalidade dos fluxos (probabilidades associadas); c) modelos utilizados para clculo de riscos e inputs dos modelos; d) breve descrio do mtodo de alocao dos descontos e do procedimento adotado para acomodar mudanas de premissas da administrao; e) propsito da mensurao a valor presente, se para reconhecimento inicial ou nova medio e motivao da administrao para levar a efeito tal procedimento; f) outras informaes consideradas relevantes.

8.7) Exerccios Valor Justo e Ajuste a Valor Presente


8.7.1) - Supondo-se uma venda de imvel por $ 10.000 mil, pago com entrada de $ 4.000 mil em dinheiro e 3 (trs) notas promissrias anuais de $ 2.000 mil cada uma, sem juros, efetuada num momento em que a taxa de juros, para o tipo de vendedor e comprador, seja, para ambos, de 18% ao ano (essas taxas podem ser diferentes para eles), efetue o lanamento contbil no Vendedor e no Comprador.

8.7.2) - Alpha uma fornecedora para o setor automotivo e vendeu peas para uma grande companhia alem de automveis no montante de R$ 150.000 (valor da nota) para ser recebida em 20 meses. A taxa de desconto apropriada de 2,5%a.m. Quais devem ser os lanamentos contbeis no reconhecimento inicial e no primeiro ms aps a venda?

8.7.3) (FCC / 2010 - TCE-RO / Auditor) As contrapartidas de aumentos ou diminuies de valores atribudos a elementos do ativo, em decorrncia de sua avaliao a valor justos, quando previstas pela Lei n 6.404/76 e suas alteraes, enquanto no computadas no resultado sero registradas na conta a) Resultado de Exerccios Futuros. b) Resultado a Apropriar. c) Reservas de Capital. d) Reservas de Reavaliao. e) Ajustes de Avaliao Patrimonial.

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8.7.4) ( FUNCAB/ 2010 - SEJUS-RO/ Contador) Conforme descrito na Resoluo CFC n 1.282/10, entende-se por valor justo: a) o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transao sem favorecimentos. b) o valor ajustado da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais, reconhecendo os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda. c) o valor presente, descontado do fluxo futuro de entrada lquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operaes da Entidade. d) o valor presente, descontado do fluxo futuro de sada lquida de caixa que se espera seja necessrio para liquidar o passivo no curso normal das operaes da Entidade. e) valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. 8.7.5) (FUNCAB / 2010 - SEJUS-RO - Contador) De acordo com a Lei n 6.404 atualizada, no balano, os elementos do ativo sero avaliados pelo seu valor justo quando se tratar de: a) aplicaes em instrumentos financeiros, em direitos e ttulos de crditos, classificados no ativo circulante ou no realizvel a longo prazo, destinados negociao ou disponveis para venda. b) aplicaes em instrumentos financeiros, em direitos e ttulos de crditos, classificados no ativo circulante ou no realizvel a longo prazo e no destinadas negociao. c) direitos que tenham por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado. d) investimentos em participao no capital social de outras sociedades, ressalvado os investimentos em coligadas, controladas e as que faam parte de um mesmo grupo. e) direitos classificados no imobilizado, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortizao ou exausto. 8.7.6) (CESGRANRIO / 2011 - Petrobrs - Tcnico de Contabilidade) Admita a seguinte descrio: A Comercial Natural S/A adquiriu, em janeiro de 2008, com inteno de permanncia, 2% das aes ordinrias da Comercial Vistosa S/A, por R$ 100.000,00. A Natural no tem nenhuma influncia significativa na Comercial Vistosa. Em fevereiro/2009, a Natural recebeu da Comercial Vistosa dividendos no valor de R$ 5.000,00. Em outubro de 2009, o valor de mercado das aes da Comercial Vistosa possudas pela Natural foi estimado em R$ 80.000,00, em decorrncia da perda de um contrato de fornecimento de material para a Unio. A perda de valor das aes foi considerada definitiva para todos os efeitos. Considerando-se a descrio acima, as determinaes normativas e legais e a no incidncia de qualquer tipo de imposto nessa situao, a perda do valor do investimento ser registrada pela Natural (em reais, sem data nem histrico) com o seguinte lanamento: a) D- Outras Despesas 15.000,00 b) D- Outras Despesas 15.000,00 c) D- Outras Despesas 20.000,00 d) D- Outras Despesas 20.000,00 / / / / C Investimentos/ Comercial Vistosa 15.000,00 C Proviso para Perdas Provveis 15.000,00 C Investimentos/ Comercial Vistosa 20.000,00 C Proviso para Perdas Provveis 20.000,00

e) D- Proviso para Perdas Provveis 20.000,00 / C Investimentos/ Comercial Vistosa 20.000,00

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8.7.7) (FCC / 2011 - TRT - 4 REGIO (RS) - Analista Judicirio) Em relao ao ajuste a valor presente, correto afirmar: a) As reverses dos ajustes a valor presente decorrentes de financiamentos feitos a clientes que a empresa entende que faz parte de suas atividades operacionais devem ser apropriadas como receita operacional. b) As contas de ativos e passivos circulantes, sempre que indexadas, devem ser trazidas a valor presente e ajustadas contra a conta que originou o lanamento inicial. c) Os impostos diferidos, ativos e passivos, devem ser trazidos a valor presente pela taxa selic, independentemente de serem de curto ou longo prazo. d) Os passivos contratuais e no contratuais devem sempre ser trazidos a valor presente, desde que a taxa de desconto no considere o risco de crdito, mas sim a taxa embutida no papel. e) A taxa a ser utilizada para trazer os montantes a valor presente deve sempre ser lquida dos efeitos fiscais, para no atribuir valor superior ao realizvel efetivamente. 8.7.8) (FCC/ 2012 - TRE-CE) A Empresa Aviamento S.A possui em seus passivos fornecedores que financiaram Bens de Capital empresa em quatro anos. A empresa produz mquinas de costura e para viabilizar seus clientes tem como poltica de vendas, oferecer a seus clientes prazos de 360, 720 e 900 dias, com juros pr-fixados de 30% a.a.. H em sua carteira de clientes operaes com todos os prazos, dessa forma pode-se afirmar que de acordo com as leis e normas contbeis vigentes, que a) as transaes de curto prazo podem ser ajustadas se o ajuste a valor presente for relevante e as de longo prazo devem ser ajustados obrigatoriamente. b) opcional o reconhecimento do ajuste a valor presente, uma vez que as operaes so de longo prazo afetando os resultados durante um longo tempo. c) somente as operaes com prazo de 360 dias devem ser ajustadas a valor presente, uma vez que geram maior volume de juros nas operaes. d) todas as operaes devem obrigatoriamente ser ajustadas por conterem juros embutidos, independente da relevncia do ajuste. e) no h necessidade de efetuar o ajuste a valor presente, uma vez que os juros j foram reconhecidos e esto embutidos nas vendas efetuadas e nos financiamentos.

8.7.9) ( CESGRANRIO / 2011 - Petrobrs / Contador Jnior) A Companhia Mquinas Pesadas Supimpa S/A vendeu um equipamento pesado nas seguintes condies: Valor da venda: R$ 22.500.000,00 Entrada de 20% e o restante em 3 parcelas anuais iguais e sucessivas Juros da data da operao: 10% ao ano Tabela das taxas de desconto a 10% ao ano: Perodo 0 Perodo 1 Perodo 2 Perodo 3 Perodo 4 1,00000 0,90909 0,82645 0,75131 0,68301

Considerando-se o disposto no CPC 12 Ajuste a Valor Presente , o valor da receita da Companhia Supimpa, apurado no mesmo dia da venda desse equipamento, em reais,

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a) 4.090.905,00 b) 4.500.000,00 c) 19.421.100,00 d) 20.454.525,00 e) 22.500.000,00

8.7.10) Um ativo financeiro negociado em duas bolsas com preos diferenciados. A entidade negocia nos dois mercados. No mercado A, o preo que seria recebido seria de $ 26 e os custos de transao neste mercado so de $ 3. No mercado B, o preo que seria recebido seria de $ 25 e os custos de transao neste mercado so de $1. O ativo negociado em mesmo volume e nvel de atividades nos dois mercados. Com base nestas informaes, defina o fair value do ativo.

8.7.11) Supondo que uma empresa desejasse avaliar o fair value de sandlias havaianas, considere que: No Rio de Janeiro as sandlias so vendidas por R$ 10,00, e na Europa por R$ 30,00. Que valor deveria ser considerado como fair value deste produto?

8.7.12) Uma empresa possui um ativo e est apta a negoci-lo nos mercados A ou B. O preo do ativo no mercado A de $ 50 e os custos para negoci-lo neste mercado so de $ 10; o preo do ativo no mercado B de $ 55 e os custos para negociao neste mercado so de $ 20. Qual o fair value do ativo?

8.7.13) Observe os montantes estimados de fluxo de caixa, para daqui a um ano, descritos abaixo. Considere ainda que a taxa livre de risco para um ano de 5% e h um prmio para o risco sistemtico de 3%. Qual ser o valor presente do fluxo de caixa esperado?

Fluxo de Caixa Possvel $ 500 $ 800 $900

Probabilidade 15% 60% 25%

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