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Imunidades tributárias à luz do entendimento do Supremo Tribunal Federal

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Imunidades tributárias à luz do entendimento do Supremo Tribunal Federal Paulo Vitor Coelho Dias* 1 - Introdução

A Constituição Federal prevê 33 (trinta e três) hipóteses de imunidades tributárias em relação às diversas espécies, a seguir distribuídas. São 07 (sete) hipóteses de imunidades genéricas (dizem respeito somente a impostos) e 26 (vinte e seis) hipóteses são imunidades específicas, sendo que 11 (onze) dessas são referentes a impostos, 11 (onze) relativas a taxas e 04 (quatro) dizem respeito a contribuições. Estudaremos neste trabalho as imunidades genéricas previstas no artigo 150, VI, "a", "b", "c" e "d", e § § 2º a 4º, da Lei Maior, quais sejam, a imunidade recíproca; dos templos de qualquer culto; dos partidos políticos; das entidades sindicais de trabalhadores; das instituições de educação e assistência social; e dos livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. Tais imunidades são consideradas genéricas porque dirigem vedações às pessoas políticas, abrangendo impostos que recaiam sobre o patrimônio, a renda e os serviços das entidades. Abordaremos as lições de Hugo de Brito Machado, Aliomar Baleeiro, Paulo de Barros Carvalho, Ricardo Lobo Torres, Eduardo de Moraes Sabbag, Luciano Amaro, Kiyoshi Harada, Celso Ribeiro Bastos, dentre outros e, também, as de Regina Helena da Costa que demonstra tamanha sabedoria no estudo de imunidades tributárias. De há muito, já existiam as imunidades tributárias. As mesmas já eram previstas no texto da Constituição de 1967, exceto as hipóteses relativas às fundações instituídas e mantidas pelo poder público, às fundações dos partidos políticos e às entidades dos trabalhadores. A Constituição Federal de 1988 trouxe a expressão "sem fins lucrativos" prevista na alínea "c" do dispositivo constitucional supramencionado. Apesar de a Carta Magna prever em seu artigo 150, § 2º, a extensão das imunidades tributárias às autarquias e às fundações mantidas pelo poder público, trataremos nesta monografia as decisões do Supremo Tribunal Federal, estendendo-se as imunidades para determinadas empresas públicas e sociedades de economia mista. Pelo presente trabalho, extraiu-se a essência das imunidades tributárias previstas na Constituição Federal, pois a matéria encontra guarida em vários princípios constitucionais, tais como liberdade de expressão, acesso à cultura e à informação, livre manifestação de pensamento, capacidade contributiva, federalismo, autonomia municipal, difusão da liberdade política, proteção da liberdade sindical, liberdade religiosa no país e difusão das atividades de benemerência no âmbito social. Desta feita, procuramos, com esta pesquisa, tentar sintetizar, de forma clara e concisa, este tema, através de pesquisas em obras doutrinárias e jurisprudências do Supremo Tribunal Federal, sem perder a visão crítica de alguns aspectos que as cercam.

2 - Conceito
As imunidades tributárias estão insertas dentre as limitações constitucionais do poder de tributar, ganhando estatura, para o Supremo Tribunal Federal, de cláusulas pétreas, ou seja, imodificáveis por emendas constitucionais, em razão da impossibilidade destas estiolar direitos e garantias individuais previstos no artigo 60, § 4º, IV da Constituição Federal. A Constituição Federal intitula a Seção II do Capítulo VI "Das Limitações ao Poder de Tributar" e, dentro dela, insere, as imunidades tributárias propriamente ditas e os demais princípios de

normas reguladoras dos direitos e garantias individuais, como legalidade, irretroatividade, anterioridade, isonomia, vedação ao confisco, liberdade de tráfego e outros. Em análise aos limites do poder de tributar em relação aos princípios e às imunidades, podemos extrair a seguinte lição de Aliomar Baleeiro: Os princípios e imunidades geram os mesmos efeitos: limitam o poder de tributar. Mas os princípios são normas e diretrizes gerais, que não estabelecem a incompetência tributária sobre certos fatos ou situações determinados, enquanto as imunidades: 1. são normas que somente atingem certos fatos e situações, amplamente determinadas (ou necessariamente determináveis) na Constituição; 2. reduzem, parcialmente, o âmbito de abrangência das normas atributivas do poder aos entes políticos da Federação, delimitando-lhes negativamente a competência; 3. e, sendo proibições de tributar expressas (ou fortes), têm eficácia ampla e imediata; 4. criam direitos ou permissões em favor das pessoas imunes, de forma juridicamente qualificada.(01) De acordo com o autor supracitado, podemos conceituar imunidade tributária da seguinte maneira: É a norma que estabelece a incompetência. Ora, estabelecer incompetência é negar competência ou denegar poder de instituir tributos, conjunto de normas que só adquire sentido em contraste com outro conjunto que atribui ou concede poder tributário. Conjunto só inteligível se logicamente se pressupõe um outro conjunto, por ele reduzido ou delimitado: o das normas atributivas de poder.(02) Para Hugo de Brito Machado: Imunidade é o obstáculo decorrente de regra da Constituição à incidência de regra jurídica de tributação. O que é imune não pode ser tributado. A imunidade impede que a lei defina como hipótese de incidência tributária aquilo que é imune. É limitação de competência tributária.(03) Frise-se que as imunidades demarcarão "campos" dentro dos quais não poderá haver a incidência tributária, sendo, portanto, "áreas de intributabilidade". A imunidade pode ser considerada o reverso da competência tributária. Nesse diapasão, como as imunidades tributárias constituem normas impeditivas de competência tributária, convém salientar alguns atributos tratados por Regina Helena da Costa,(04) a saber: a) privativa ou exclusiva porque se refere somente às pessoas, bens e situações expressamente indicadas no texto constitucional; b) indelegável, visto que não pode ser imputada a outrem; c) incaducável ou imprescritível, porque mesmo que não exercida por longo tempo não impõe a extinção do direito público subjetivo; d) inalterável, já que a pessoa beneficiada a recebe da constituição e não tem a possibilidade de modificá-la; e) irrenunciável,(05) visto que a pessoa imune não pode abrir mão da imunidade, mesmo que até pague o tributo imunizado; f) facultativa, eis que a pessoa beneficiada pode ou não valer-se da norma imunizante. O escopo das imunidades tributárias está atrelado a conceitos de natureza política e social de determinada sociedade em dado momento histórico, com o intento de garantir liberdades individuais previstas na própria Constituição Federal através de exoneração de tributos para não macular a existência de direitos relevantes.

b) templos de qualquer culto.1 Diferenças entre imunidade e isenção Antes de diferenciarmos imunidade de isenção tributária. devese considerar que os mesmos são sinalagmáticos. quais sejam: (. inclusive suas fundações. consoante o artigo 150. Convém salientar que o artigo em comento trouxe a regra imunizante apenas e tão-somente aos impostos. acesso à cultura. inciso VI da Constituição Federal: Art. aos Estados. pode-se afirmar que não há dever prestacional tributário.. renda ou serviços. sem fins lucrativos. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte. é vedado à União. jornais. ao Distrito Federal e aos Municípios "cobrar imposto"(07) e o artigo 150. das entidades sindicais dos trabalhadores. pois tanto no caso de imunidade quanto na hipótese de isenção. pois a imunidade tributária é norma constitucional. podemos sublinhar apenas três semelhanças entre as duas instituições. portanto. 150. podemos fazer um paralelo entre tais instituições. Note que o artigo 9º.) a circunstância de serem normas jurídicas válidas no sistema. De acordo com Paulo de Barros Carvalho. inciso VI. como. versam sobre impostos. 2. integrarem a classe de regra de estrutura. renda ou serviços dos partidos políticos. ou mesmo cobrar a contribuição de melhoria de uma entidade sindical de trabalhadores. tais gravames prevalecem sobre a regra imunizante.) VI . ao passo que a infringência de lei que traduz a isenção importa em ilegalidade e não em inconstitucionalidade. Sendo assim. verbi gratia. justificando. do Código Tributário Nacional. . teleologicamente. ao Distrito Federal e aos Municípios: (.. A Constituição Federal refere-se a espécie "impostos" e não a taxas ou contribuições. inciso IV. às quais nos ateremos neste trabalho. pois não há uma coadunação entre a sistemática da imunidade tributária e a de isenção. c) patrimônio..instituir impostos sobre: a) patrimônio. liberdade política e a difusão da educação e do ensino. pacto federativo.Destarte. da Constituição Federal traz a mesma vedação. d) livros.(06) Quanto ao mais. portanto. a liberdade de expressão. periódicos e o papel destinado a sua impressão."(08) Diante dessas divergências. das instituições de educação e de assistência social. Portanto. Não perca de vista que as principais imunidades atingem tributos e não apenas uma espécie deles. uns dos outros. pode-se cobrar uma taxa de uma igreja. podemos concluir pela plausibilidade da nova redação trazida pela Constituição Federal. não restam dúvidas de que as principais imunidades. pois deve se vedar a decretação e não a cobrança do imposto decretado. Neste aspecto. Cabe salientar que o paralelo supramencionado não se justifica. mas no sentido de "instituir imposto. fica traçada uma semelhança entre as duas instituições expostas. as leis ordinárias que violam as regras imunizantes são inconstitucionais. as regras imunizantes sinalizam situações que prestigiam valores constitucionalmente inafastáveis. diz que é vedado à União. liberdade religiosa. Porém. e tratarem de matéria tributária. aos Estados. as dispensas. atendidos os requisitos da lei. Com relação aos demais tributos não mencionados no artigo supracitado. enquanto que a isenção se dá no plano da legislação ordinária. há grandes diferenças entre as duas espécies normativas..

Com efeito. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte.(12) Portanto. o ilustre professor Eduardo de Moraes Sabbag.Em análise ao brilhante conceito de Paulo de Barros Carvalho. ao Distrito Federal e aos Municípios: (. Imunidade . evita-se o lançamento. podemos concluir que as imunidades tributárias são endógenas em relação às normas de competência tributária. atuando dentro delas para diminuir-lhes a eficácia. a autoridade legislativa evita que o sujeito passivo da obrigação tributária se submeta ao tributo.(13) 3 . a jurisprudência americana se expandiu.Imunidade intergovernamental recíproca A origem da imunidade tributária recíproca provém da Suprema Corte americana. escala hierárquica em que nascem as regras tributárias em sentido estrito. aos Estados. cabe transcrever o trecho em que o autor elucida tal afirmativa: O universo do direito brasileiro abriga muitas interdições explícitas que. se há isenção. sofremos a ingerência americana a partir da Constituição de 1891 e dos trabalhos de Rui Barbosa. Apenas implícita. Mas a situação do não contribuinte. não é diversa daquele isento ou imune. Uma proibição aos entes políticos da Federação de instituir imposto (no caso a imunidade) ou uma proibição à cobrança de tributo (no caso a isenção ou alíquota zero). é vedado à União. atendendo à orientação do Poder Constituinte Originário. 150.é uma não incidência constitucionalmente qualificada.. isto é.(09) Em conclusão. decidiu-se a impossibilidade de incidência de impostos estaduais sobre o banco de propriedade da União. decorrente de regra da Constituição. pois lhes delimitam negativamente a extensão. No Brasil. guardarão a fisionomia jurídica de normas de imunidade. não se pode falar em imunidade. dispõe a Constituição Federal de 1988: Art. em função das ideias políticas vigentes. Portanto. É o obstáculo. com o intento de proteger o governo federal. tendo como relator o Juiz Marshall. num instante considerado. Nesta evolução histórica. devemos considerar que as imunidades foram firmadas em considerações extrajurídicas.instituir impostos sobre: . preservando determinados valores fundamentais à sociedade brasileira. podem ter o condão de inibir a atividade legislativa ordinária.(11) Diante do exposto. convém transcrever o trecho digno de nota da ilustre obra de Aliomar Baleeiro: As imunidades e as isenções (incluída a alíquota zero) são permissões explícitas do ponto de vista do contribuinte e configuram proibições ou deveres de omissão aos entes estatais. No famoso caso McCulloch vs. O quadro das proposições normativas de nível constitucional é seu precípuo campo de eleição. à incidência de tributos sobre determinados fatos ou situações.) VI . extraímos que as imunidades tributárias estão contidas na Constituição Federal. nos traz conceitos enriquecedores dos dois institutos: Isenção . Tão-somente aquelas que irrompem do próprio texto da Lei Fundamental.é um favor legal consubstanciado na dispensa de pagamento de tributo devido. Maryland em 1819.(10) Em uma diferenciação mais simplista. Sendo assim.. entretanto. do ponto de vista eficacial. Sobretudo.

renda e serviços. corpóreas ou não. . renda ou serviços. salvo. ou relativas a títulos ou valores mobiliários(20) (IOF)..juros do título público. expressamente referida ao sujeito. equiparando-se às rente. contribuições de melhoria e contribuições parafiscais. da Constituição Federal.(21) deve-se considerar que as entidades estatais devem estar excluídas de quaisquer tributações. os tributos correspondem a uma prestação consubstanciada na realização de uma atuação estatal.. inclusive complexo de coisas. Municípios e suas respectivas autarquias.. câmbio e seguro. ocorreu o plano Brasil (do governo Collor).a) patrimônio. inciso VI. mas. Outrossim. quando o Estado ou Município faz aplicações financeiras. podemos concluir que tal imunidade não tem atuação sobre tributos. feitas pelos Estados. Deve-se considerar que o imposto sobre operações de crédito. como uma empresa. Como sempre defendeu o mestre Baleeiro. mas também. Serviços são públicos. ou. sua exigência não configura o exercício de supremacia de um ente político sobre o outro justamente porque. Em uma interpretação literal do dispositivo constitucional.(15) se não existisse tal disposição constitucional. segundo o qual a imunidade abrangeria impostos sobre patrimônio. através da Lei 8. não estão especulando o mercado financeiro. uns dos outros. nessa hipótese. Portanto. a imunidade intergovernamental recíproca prevista do artigo 150. patrimônio e serviços: Constituem o patrimônio todos os bens ou todas as coisas vinculadas à propriedade pública e integrantes do serviço público. como consectário imprescindível da conjugação do esquema federativo de Estado. nitidamente. (. para o Supremo Tribunal Federal. vejamos o que se entende por renda. atinge o patrimônio mobiliário do ente estatal. Segundo Oswaldo Aranha Bandeira de Mello. remunerando-a. mas apenas sobre uma espécie do gênero (impostos). de venda de seus bens e utilização de seus serviços.033/90 (oriunda da Medida Provisória nº 16/90).(16) A alínea "a" menciona um rol classificatório. que impôs a incidência do imposto sobre operações de crédito .(19) A título de exemplo. Segundo Sacha Calmon Navarro Coêlho. não há imunidade sobre taxas. podemos considerar que a imunidade recíproca esquiva não apenas a incidência de impostos que tenham por fatos geradores. Como bem ilustra Regina Helena da Costa: No caso de tributos vinculados. sim. universitas rerum. se assumirem o caráter de imposto.sobre aplicações financeiras.(18) o nome jurídico renda. amparados pela estrutura federativa do Estado e pela autonomia municipal. "a". as rendas ou os serviços. zelando o poder aquisitivo da moeda em períodos de alta inflação. o significado que Rui defendeu para rendas. infringindo.) Rendas não são apenas os tributos.(17) deve-se dar interpretação lato sensu à expressão. móveis ou imóveis. a quaisquer impostos que molestam o patrimônio ou a renda das entidades estatais. estaríamos obrigados a aceitarmos tal imunidade. neste último caso. na década de 90. Destarte. Não é admissível. Portanto. afastando-se quaisquer impostos que pudessem onerar economicamente a entidade impositora.) A imunidade recíproca prevista no aludido dispositivo constitucional decorre da igualdade entre os entes. (..IOF . o patrimônio. segundo a noção que deles dá o direito administrativo. à outorga de uma especial vantagem ou especial despesa provocada pelo sujeito passivo. na linguagem francesa . em qualquer caso. Todavia. então. mas também os preços públicos que possam provir do exercício de suas atribuições. à luz do princípio da capacidade contributiva. patrimônio e serviços possuem significados amplos.

§ 4º. constituindo-se em Estado Democrático de Direito. segundo o qual "não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir (. da Constituição Federal. sendo que o caput de seu artigo 18 complementa..'. da diminuição das grandes diferenças econômico-materiais. Com efeito. inciso I. em favor de um desenvolvimento solidário federalismo cooperativo .Extensão da imunidade recíproca Antes de mais nada. presume-se um poder de sujeição. podendo ser entendido como garantia à liberdade forma de redução da concentração do poder . o Distrito Federal e os Municípios. Sua normatividade efetiva repele as ficções ou presunções jurídicas que escondem os verdadeiros valores e princípios fundamentais. sendo instrumento governamental.. Se o art. já houve transferência para o Poder Público. em que as entidades impositoras (União.. um ente político poderia intrometer-se nos negócios do outro. deve-se levar em consideração que a finalidade precípua do imposto é munir os cofres públicos de recursos para atingir os anseios sociais. "a".(25) 3. sua inclusão ao amparo da imunidade recíproca deu-se com a Carta Magna de 1988. como um tributo unilateral.1 . Resta claro que o avanço do Federalismo. estabelecendo que "a organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União."(23) Convém salientar que.(22) 3. da Constituição Federal de 1988. Estados.se faz sentir.Neste raciocínio. existe um federalismo de equilíbrio. na teoria da imunidade recíproca. mais uma vez. No que diz respeito às fundações públicas. Transcrevo: A constituição de 1988 parece antes apontar mais no sentido de fortalecer a tese de (. o qual. I.. Fácil ver que. nem. da Constituição Federal. Pois.) a forma federativa de Estado". convém concluir. em face da subordinação tributária. Mormente. inciso VI. de 1965. 145. pacificadas. restritivas ou formal. porque já pertence à coletividade. que foi o grande precursor desta interpretação lata no que diz respeito à imunidade recíproca. Aqui se estende a imunidade recíproca às autarquias e . não são hierarquizadas. nem é signo de capacidade econômica. todos autônomos nos termos desta Constituição. O artigo 1º. a imunidade recíproca está protegida contra emendas constitucionais. a cobrança de impostos. os Estados. no Brasil. saliente-se que a inclusão das autarquias como beneficiárias da imunidade tributária remonta à Emenda Constitucional 18.2 . § 4º. gerando o caos e pondo em sérios risco a federação brasileira. da Constituição Federal estabelece que a República Federativa do Brasil é formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios e do Distrito Federal.. se sujeita ao princípio da solidariedade no pagamento de imposto..) Geraldo Atatiba do que na direção de uma interpretação literal. por força do disposto no artigo 60. não existisse tal regra imunitória. O artigo 150. § 1º. determina que 'sempre que possível os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte. que une aquele que o cobra e aquele de quem se cobra. deve ser compreendido com a leitura do § 2º do mesmo artigo. É totalmente desnecessário um ente estatal arredar o imposto e entregá-lo para outro. Municípios e Distrito Federal).e penetrado na ideia de igualdade. caput. a interpretação sobre a extensão da imunidade recíproca deve levar em conta as repercussões dos impostos sobre o patrimônio publico. tampouco. (24) Por fim.Elemento teleolóligo O elemento teleológico da imunidade tributária deste capítulo é o pacto federativo previsto no artigo 60. mas sim. com o entendimento do mestre Aliomar Baleeiro.

fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público. rendas e serviços. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte. poderes. mister se faz a irrefragável lição de Sacha Calmon Navarro Coêlho: (. os imóveis das autarquias não ligados às suas atividades institucionais são passíveis de tributação pelo IPTU (grifo nosso). se e quando afetados à destinação específica destas.) VI .. renda ou serviços.) o Município. conforme visto no início deste capítulo. prerrogativas. (.(30) . à renda e aos serviços. "a". quanto à criação.(27) o que importa é preservar o "patrimônio" e a "renda" dos entes políticos e de suas autarquias e fundações do ataque de quaisquer impostos.. 150. Celso Antonio Bandeira de Mello conceitua autarquias como "pessoas jurídicas de direito público de capacidade exclusivamente administrativa". sem fins lucrativos. vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes (grifo nosso). aos Estados.) § 2º . Vejamos a íntegra do dispositivo legal em questão: Art. Como bem ressalvou o Ministro Moreira Alves. devemos concluir que não se deve permitir que a res publica venha a ser melindrada pela tributação. É perceptível. numa interpretação literal.. privilégios e sujeições. do dispositivo constitucional transcrito linhas retro que as imunidades se estendem às autarquias e fundações públicas apenas no que tange ao patrimônio. De acordo com Maria Sylvia Zanella di Pietro. necessários se faz conhecermos a natureza jurídica dessas entidades que compõem a Administração Pública Indireta. deve cumprir a finalidade precípua.(26) Diante do exposto. extinção. é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público. entender as autarquias como: Sendo pessoa jurídica. Para melhor elucidar o alcance da imunidade tributária recíproca às autarquias e fundações públicas.(29) Já as fundações são entidades dotadas de personalidade jurídica de direito privado. devemos aplicar uma interpretação lata nesse aspecto. Traduzindo o dispositivo constitucional. uns dos outros.(28) Sinteticamente. concluímos que há uma condição inafastável prevista na parte final do § 2º do Artigo 150: a entidade autárquica e a fundacional. patrimônio gerido pelos respectivos órgãos de direção e funcionamento custeado por recursos da União e de outras fontes. de forma muito feliz. ao Distrito Federal e aos Municípios: (. no que se refere ao patrimônio. é vedado à União. nem os pertencentes às suas instrumentalidades autárquicas. Sem sombra de dúvida este é o caminho mais consentâneo com a axiologia da imunidade recíproca.instituir impostos sobre: a) patrimônio. Mas em se tratando de serviços públicos concedidos.. não pode tributar os terrenos e edifícios da União e dos Estados. ela é titular de direitos e obrigações próprios. Nesse sentido. criadas em virtude de autorização legislativa para o desenvolvimento de atividades que exijam execução por órgão ou entidades de direito publico. com o princípio imunitório em estudo. submete-se a regime jurídico de direito público.. os imóveis das empresas concessionárias ficam sujeitos ao gravame. Todavia. distintos daquelas pertencentes ao ente que a instituiu. titular de competência privativa para instituir e cobrar o IPTU. com autonomia administrativa. De igual modo. sendo pública.A vedação do inciso VI. para fruir a imunidade tributária..

Ressalvados os casos previstos nesta Constituição. assim como as empresas públicas e as sociedades de economia mista. da Constituição se aplica exclusivamente às empresas públicas que exploram atividade econômica em regime de concorrência com o setor privado.) (32) Ainda neste voto do Ministro Carlos Velloso arremata: a) o art. motivo pelo qual está amparada pela imunidade recíproca. VI. dado que e Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos . Note que as empresas estatais não estão incluídas no § 2º do artigo 150 da Magna Carta.. distinguiu as empresas públicas que prestam serviços públicos das que exercem atividade econômica. X. estabeleceu-se a distinção entre (a) a empresa pública como instrumento de participação do Estado na economia e (b) empresa prestadora de serviço público. da Constituição (. 150.) Nesse julgamento. motivo pelo qual estão incluídas nos artigo 150. devido à sua personalidade jurídica de direito privado.A celeuma da extensão às empresas estatais Como é cediço. 3. § 2º . pois podemos encontrar tal vedação na própria Carta Polícia em seu artigo 173. § 2º. 173. podemos firmar que. não incidindo. conforme definidos em lei. as autarquias e as fundações púbicas têm personalidade jurídica de direito público. (33) . Sendo assim. as autarquias e as fundações públicas compõem a Administração Pública Indireta. Vejamos: Art. § 2º. deve-se considerar o entendimento do Supremo Tribunal Federal ser a fundação uma espécie de autarquia.. para afirmar que estas últimas estão abrangidas pela imunidade prevista no art. § 2º. estão sujeitas. em regra.(31) Como se percebe.. pois.3 .. "a". Cabe transcrever um trecho digno de nota deste julgado: (. 173. a exploração direta de atividade econômica pelo Estado só será permitida quando necessária aos imperativos da segurança nacional ou a relevante interesse coletivo. CF). Assim decidiu o Supremo Tribunal Federal: (.. Diante desse dispositivo constitucional.ECT se caracteriza como empresa pública prestadora de serviço público reservado União. o Supremo Tribunal Federal estendeu a imunidade a uma empresa pública (Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos) que desempenha atividade na função exclusiva de Estado. valendo salientar que o serviço postal não perde a natureza e o regime públicos por ter sido delegado a uma empresa pública. a origem dos recursos e o regime administrativo de tutela absoluta a que. O Pretório Excelso.) o entendimento desta Corte é o de que a finalidade. as empresas estatais (sociedades de economia mista e empresas públicas) não gozam da imunidade intergovernamental recíproca.Em que pese o conceito legal trazer a personalidade de direito privado para as fundações. estariam em concorrência desleal em relação às empresas do setor privado que não fruem as imunidades tributárias previstas na Constituição Federal. as empresas estatais não fruem da imunidade tributária recíproca.As empresas públicas e as sociedades de economia mista não poderão gozar de privilégios fiscais não extensivos às do setor privado (grifo nosso). entendendo que a Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos é prestadora de serviço público de prestação obrigatória e exclusiva do Estado (serviço postal previsto no artigo 21. por lei. primeiramente.. da Constituição Federal. Caso contrário. Todavia. na hipótese. fazem delas espécie do gênero autarquia.

as metas das políticas de saneamento do Poder Público (. quando delegatárias de serviços públicos ou de atos de polícia.) Inegavelmente se trata de um manus público-estatal para o cumprimento de mais uma atividade-obrigação do Estado. o saneamento básico (. nosso entendimento no que tange ao julgado.. está abrangida pela imunidade tributária prevista no art. Em sequência.. diretamente. perquirindo o elemento teleológico desta regra imunitória. igualmente. Com efeito. em que o município de Salvador pleiteava a incidência do ISS sobre a atividade desempenhada pela INFRAERO. de instrumentos de descentralização administrativa. em regime de monopólio. "c"). ainda. em mais uma atual decisão do Supremo Tribunal Federal. portanto. o princípio da imunidade recíproca.412/BA. em decisão monocrática. porquanto está a cargo de cumprir. o encargo de 'explorar (. ou. Diante da inteligência desta decisão. de maneira plausível. por isso que são longa manus das pessoa políticas que. mais uma vez.) que as empresas públicas e as sociedades de economia mista. Na realidade. qual seja. pela própria União Federal. mediante utilização..... . foi estendida a imunidade recíproca à Empresa Brasileira de Infra-Estrutura Aeroportuária . são tão imunes aos impostos quanto as próprias pessoas políticas. assim. art..CAERD é sociedade de economia mista prestadora do serviço público obrigatório de saneamento básico (abastecimento de água e esgotos sanitários) e. vem aplicando. uma vez equiparada às autarquias. mediante outorga da União Federal. A decisão foi proferida no Recurso Extraordinário 363.(34) E. 21. confirmando-se.. uma interpretação ampliativa e finalística ao dispositivo constitucional em questão.) É de se observar que a apelante.) (CF. O Ministro Celso de Mello. aeroespacial e a infra-estrutura aeroportuária (. não podendo ser comparada com as empresas privadas. ser beneficiada pela imunidade tributária. portanto. indiretamente. strito sensu. a INFRAERO executa e presta serviço público. constata-se que a atividade econômica. "a". é prestadora de serviço público obrigatório. (36) Em análise ao voto do Ministro Gilmar Mendes.. cujo advogado era o ilustre doutrinador citado neste trabalho Sacha Calmon Navarro Coêlho. por meio de lei. XII. podemos extrair a lição em que o ilustre Ministro ressalva o entendimento de Roque Carraza: (. cabe transcrever um trecho da decisão do Ministro Celso de Mello: Cumpre enfatizar. (35) Outro não foi o entendimento esposado pelo voto vencido no acórdão impugnado pelo recurso extraordinário: Nitidamente. então. 150. o equilíbrio federativo do Brasil. a quem foi constitucionalmente deferido.INFRAERO. o Supremo Tribunal Federal estendeu. transcrevo um trecho do voto do Ministro Gilmar Mendes: Conforme atestam os documentos juntados aos autos. de acordo com a jurisprudência deste Tribunal. VI. estendeu a imunidade recíproca a esta empresa pública federal. a Companhia de Águas e Esgotos do Estado de Rondônia . devendo. por relevante. portanto. sob a égide do postulado da Federação. que a exploração de serviços de infra-estrutura aeroportuária poderá ser executada. como acentua sua lei de instituição.Ademais. as criam e lhes apontamos objetivos públicos a alcançar.. a elas se aplicando. efetivamente. por essa pessoa política. destarte. é no sentido de que o Supremo Tribunal Federal está buscando o escopo finalístico da norma constitucional.) a navegação aérea. da Constituição. (37) Conclui-se que o Supremo Tribunal Federal. a imunidade recíproca a uma sociedade de economia mista (CAERD . nada possui a CAERD.Rondônia).

. afasta-se os impostos da casa do religioso (anexa ao templo). (40) Hugo de Brito Machado e Aliomar Baleeiro. Prédios alugados. o culto deve prestigiar a fé e os valores transcendentais que circundam a fé. em terreno não edificado. No que tange ao conceito de templo. a perscrutar a vontade dos deuses. da Constituição Federal dispõe que não haverá a incidência de impostos sobre "templos de qualquer culto". ainda. vem roborar o sublime Aliomar Baleeiro: . De acordo com o entendimento desses doutrinadores. exclusivamente ao local do culto. a "coisificação" do templo. em uma evolução cronológica de pensamento. Hugo de Brito Machado adota essa tese. Neste desiderato: Templo. que se prende. Cabe ao exegeta perquirir o sentido dos termos: "templo e culto". ou qualquer outro edifício utilizado para atividade religiosas. Mas pode incidir imposto sobre bens pertencentes á igreja. abrangendo aquilo que. consagrado pelos augures. do local destinado à aprendizagem do culto (conventos) e. bem como Pontes de Mirada. passemos a analisar as seguintes teorias. Não a casa paroquial ou o convento. (. abordaremos. é o lugar destinado ao culto. que o templo ande sobre barcos. podemos classificar este raciocínio como "Teoria Clássico-Ampliativa". desde que não sejam instrumentos desta. pois o conceito de templo está adstrito somente ao lugar destinado ao culto. Em Roma era lugar aberto. Podemos conceituar culto como sendo a manifestação religiosa que veicula valores consonantes com aquilo que se preconiza em um Estado Democrático de Direito. a seguir. A saber: Sacha Calmo Navarro Coêlho. direta e indiretamente. Evoluindo no conceito de templo. Evidencia-se. do veículo utilizado na difusão do trabalho religioso. sacerdotes da adivinhação. por exemplo. (39) Podemos denominar este entendimento doutrinário como "Teoria Clássico-Restriva".4 . Onde quer que se oficie um culto. a doutrina apresenta conceitos variados. Em comparação com o entendimento anterior.. pois. ou para residência dos religiosos. (41) Nesse mesmo sentido. Hoje os templos de todas as religiões são comumente edifícios. caminhões e vagonetes. Assim. assim como os respectivos rendimentos. porém. o conceito de templo recebe uma ampliação. descoberto e elevado. Nada impede. batizados ou qualquer outro ato religioso. Portanto. nessa tentativa de todas as religiões de religar o homem e sua finitude ao absoluto. que parte de uma teorização clássica para uma concepção moderna. Assim. Templo não significa apenas a edificação. do latim templu. ou seja. (38) conceituam templo como o local destinado à celebração do culto. Para analisar o conceito de templo. inciso VI. Nem sobre qualquer bem que esteja a serviço do culto. viabiliza o culto. a Deus. mas tudo quanto seja ligado ao exercício da atividade religiosa.Imunidade dos templos de qualquer culto A alínea "b" do artigo 150. aí é o templo. Não pode haver imposto sobre missas. como lembrado por Baleeiro. podem ser tributados. o entendimento dos ilustres doutrinadores Roque Antonio Carrazza.) E quando tributa é para evitar que sob a capa da fé se pratiquem atos de comércio ou se exercite animus lucrandi sem finalidade benemérita. sem prejudicar a isonomia ou outros valores. São os conhecidos anexos aos templos. ao ponderar que: Nenhum imposto incide sobre os templos de qualquer culto.

.. a aparição do termo "entidade" na Constituição Federal. alíneas "b" e "c". para os adeptos desta teoria suplanta os conceitos clássicos de "coisa" e de "atividade" (o local do culto mais os anexos). menciona. renda de alugueres de imóveis. o que parece justificar ainda mais a teleologia deste entendimento moderno. Nesse sentido. Peremptoriamente. conceitualmente. (42) Os autores que aderem esse entendimento afirmam que a locação de imóveis. mas também a dependência acaso contígua (.As vedações expressas no inciso VI. assim. § 4º. ou . relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas (grifo nosso). as entidades religiosas poderiam. A entidade. terrenos. como. bens e rendas do Bispado ou da paróquia etc. desenvolver atividades industriais e empresariais. o sentido desejado foi o de atrelá-la à organização ou instituição..essenciais ou não -. demarcando-o como entidade. como igreja ou instituição.) § 4º . sinagoga o edifício principal. ao amparo da imunidade. onde se celebra a cerimônia pública..O templo não deve ser apenas a igreja. o artigo 150. é vedado à União. A principal autora adepta desta tese é Regina Helena da Costa. relevantes ao fenômeno tributário que tendem a difusão do culto. 150. afetas às igrejas. aos Estados. da Constituição Federal. praticando verdadeira concorrência desleal em relação às empresas privadas. por exemplo. deve-se afastar a incidência de impostos sobre as atividades do templo . a renda e os serviços. ao Distrito Federal e aos Municípios: (. Classificamo-o como "Teoria Moderna". O artigo 150. Nota-se que tal tese. é uma atividade econômica que não guarda nenhuma pertinência com o culto religioso. (. dispõe acerca de finalidades relacionadas com as finalidades essenciais. Com efeito. quer-nos parecer que o entendimento doravante estudado prevalece. deixa de ofertar repostas a questões mais atuais. goza de imunidade em relação a eles.) b) templos de qualquer culto. Mas não se incluem na imunidade as casas de aluguel.. Seguindo a progressão das teses apresentadas supra. da Constituição Federal. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte. expressamente. os doutrinadores supramencionados entendem que. o Supremo Tribunal Federal(43) defende a necessidade de aplicação da teoria moderna quanto à extensão dos efeitos imunitórios a atividades estranhas à religiosidade.instituir impostos sobre: (. desde que se comprovem o reinvestimento do valor arrecado na consecução dos objetivos institucionais da igreja. extrapola o plano da universitas rerum. Contudo. não obstante um pouco mais abrangente. O entendimento do "templo-entidade" define o templo de modo abrangente.) VI . entidade. § 4º. Vejamos: Art. ratificando a perspicácia da teoria moderna. mas destina seus recursos à consecução de suas finalidades essenciais e. Ademais.). Regina Helena da Costa vem corroborar com esse entendimento: a) a entidade religiosa desenvolve atividades atípicas.. verbi gratia. bem como a inexistência de prejuízo à livre concorrência. compreendem somente o patrimônio. Neste raciocínio... o templo. Assim. entidade é a igreja em sentido lato. se fôssemos aplicar um entendimento mais abrangente. Portanto. aproximando-se de todas as manifestações.

sindicais. 4. a pluralidade de religião corrobora o Estado de Direito.Imunidade das instituições partidárias. Nessa medida. Não obstante. em que o Imperador dava o aval para a escolha de sacerdotes. quer se prestigiar a postura de neutralidade do Estado no que diz respeito à religião. o pluralismo político. Nos países parlamentaristas são os sustentáculos do poder político. subvencioná-las. no Império. a colaboração de interesse público.. é vedado à União. o catolicismo era a religião oficial do Brasil. Sacha Calmon Navarro Coêlho nos traz a seguinte lição: Desempenham o papel mais relevante da cena política.1 . congregando as correntes de opinião. sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos e garantida.. na forma da lei. portanto. não permite influência ou mesmo óbice que determinado governo poderia lançar contra essa ou aquela religião. desde que cumpram os requisitos supramencionados. aos Estados. Assim. sinaliza como um dos fundamentos da República Federativa do Brasil. da Carta Magna. Note que. Neste período existia uma espécie de Césaro-Papismo. a situação e a oposição.Elemento teleológico O elemento finalístico da imunidade em apreço encontra guarida na própria Constituição Federal.(45) Até a Proclamação da República. que desfruta de endosso retumbante na doutrina. representando as minorias e as maiorias. Podemos afirmar que a existência do pluralismo político veicula a democracia brasileira. seus intérpretes mais abalizados. (. a intributabilidade dos templos de qualquer culto vem ao encontro da liberdade de crença/neutralidade de Estado. no bojo do entendimento ampliativo.um Estado sem religião oficial. Pois. Colocando os templos de qualquer culto ao largo da tributação.(46) Destarte. pois os mesmos não possuem capacidade contributiva. O artigo 1º. portanto. o partido político deverá obter registro no Tribunal Superior Eleitoral. o Brasil se tornou laico . da Constituição Federal. embaraçar-lhes o funcionamento ou manter com eles e seus representantes relações de dependência ou aliança. os partidos políticos estão sob o manto da Constituição Federal. Porém. § 2º. educacionais e assistenciais As regras imunizantes dos partidos políticos vêm de encontro ao regime democrático e ao liberalismo político. as igrejas serão imunes. diversa da "preferência" da maioria do povo. sendo inserida no Direito Brasileiro na Constituição democrática de 1946. prestigiava-se uma religião. o catolicismo ser a religião majoritária. ou seja. a proteção aos locais de culto e suas liturgias. desfrutar da imunidade tributária com respeito àqueles. ressalvada.) os partidos . por exemplo. os partidos políticos "clandestinos" que apregoem finalidades dissonantes do Regime Democrático. A Constituição Federal de 1988 incluiu as fundações dos partidos políticos.(44) Ademais. para fruição de tal imunidade. não terão a proteção da norma imunizadora. 5 . não podendo. Portanto. consoante o artigo 17. inciso V. na forma da lei. Após a Proclamação da República. servindo como um dos pilares do liberalismo. pois é inviolável a liberdade de consciência e de crença. valores prestigiados na atual Carta Magna.b) a entidade religiosa desenvolve atividades atípicas e não demonstra a destinação de recursos assim obtidos à consecução de suas finalidades essenciais. em detrimento das demais. ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer cultos religiosos ou igrejas.

da Constituição Federal. deve-se observar que a regra imunitória protege tão-somente os sindicatos dos empregados. III. seu preparo para o exercício da cidadania e sua qualificação para o trabalho" (artigo 205. Partiremos. pois são entidades firmadas para fins públicos. da Constituição Federal. organizados e imunes de qualquer influência de forças governamentais. tal proteção vem ao encontro dos direitos sociais previstos na própria Carta Política. CF). Note. inciso. Deve-se observar que o elemento finalístico da norma constitucional foi o de proteger o lado tido como hipossuficiente na relação laboral: o do empregado. visando ao pleno desenvolvimento da pessoa. a imunidade. inspiradores do contribuinte. será promovida e incentivada com a colaboração da sociedade. Sem a pluralidade dos partidos políticos.os sindicatos patronais ou dos empregadores . a autenticidade do sistema representativo'. segundo o qual a vedação à exigência de impostos compreende o patrimônio. segundo as circunstâncias. como as que promovem a formação extracurricular.políticos são instituições típicas estritamente políticas e destinam-se 'a assegurar. por seus efeitos econômicos. consoante os ensinamentos de Ricardo Lobo Torres: O conceito de instituição de educação abrange assim as que se dedicam à instrução formal. inciso VI.(51) Portanto. desfalcariam o patrimônio.(49) Deve-se observar que imunidade em testilha inclui até mesmo a colônia de férias de um sindicato de trabalhadores. O escopo desta extensão é o de proporcionar lazer aos empregados. consoante o entendimento de José Jayme de Macêdo Oliveira: Para alcançar os efeitos da preservação. No que tange às imunidades das entidades sindicais de trabalhadores.(48) Observa-se que os partidos políticos servem como veículos entre o cidadão e o exercício do poder político. inclusive em questões prejudiciais ou administrativas. que reclama partidos políticos. ao conceito de instituição de educação. pelo fato de serem os fins da instituições beneficiadas também atribuições. pois está ligada à sua finalidade essencial. conforme afiança Aliomar Baleeiro. "c". diminuiriam a eficácia dos serviços ou a integral . abriga sob as regras imunitórias as instituições de educação.(47) Os partidos políticos se distinguem das demais instituições colocadas neste capítulo por serem instrumentos de governo. Para que os partidos políticos fruam de tal imunidade tributária deverá ser observado o artigo 150. § 4º. convém lembrar que a Confederação Sindical é parte legítima para propor ação direta de inconstitucionalidade. renda e os serviços relacionados com suas finalidades essenciais. proteção e estímulo. Saliente-se que o Poder Constituinte Originário visou preservar a estrutura do regime democrático. no interesse do regime democrático. Ainda em estudo do artigo 150. interesses e deveres do Estado. id est. Do artigo 8º. da Constituição Federal podemos extrair que cabe aos sindicatos a defesa dos direitos e interesses coletivos ou individuais da categoria. melhorando. assim como órgãos da própria organização estatal. dificilmente se compreenderá o regime democrático representativo. Ademais. assim. Outrossim.receberão a tributação com normalidade. bem como as instituições de fins culturais. dos obreiros. as condições do trabalho e a vida dos mesmos. que os outros . a partir de agora. deve abranger os impostos que.(50) A educação é "direito de todos e dever do Estado e da família. pois. nem de fontes econômicas.

haja vista que com o faturamento das mensalidades é que se permitirá o pagamento dos professores. a vedação da exigência da contribuição para a seguridade social de quem necessitar de assistência social e.(59) A alínea "c" deve ser analisada com o artigo 150. passar o requerente a gozar da imunidade requerida. justamente.(53) Portanto.aplicação das rendas aos objetivos específicos daquelas entidades presumidamente interessada por sua própria natureza. da Constituição Federal. ao apreciar pedido de um Centro de Cultura que necessitava da lei regulamentadora do art. conheço. da Constituição Federal.(52) Ressalte-se que o fato de a instituição cobrar mensalidades dos alunos não restringe seu direito à imunidade.(55) Com efeito.. da Constituição. no prazo máximo de 6 meses. parágrafo 7º. De acordo com Ricardo Lobo Torres. 232-RJ.(54) Por fim. para fruir de benefícios tributários (lei até então inexistente). sob pena de. nos seguintes termos: Assim. no qual consta a expressão: "(.) mesmo as instituições de educação privadas. através do Excelentíssimo Ministro Relator Moreira Alves. a velhice e a pobreza. da Constituição Federal. do pedido e.(58) Por derradeiro. as instituições de assistência social não se sujeitarão ao pagamento de contribuição previdenciária. nessa parte. cumpram os requisitos do art. § 7º. 195. vencido esse prazo sem que essa obrigação se cumpra. conforme a imunidade prevista no artigo 195. autorizar a tributação. se associem ao Estado na consecução dos objetivos contemplados no art. porém. a essa mesma atividade de interesse público em colaboração com o Estado. funcionários e investimentos necessários para a prestação dos serviços de sua finalidade. § 7º. executando atribuições típicas do Estado. que cobram mensalidades de seus alunos. as instituições de assistência social são aquelas que abrangem a maternidade. deferiu parcialmente o pedido. a regra imunizadora visa difundir o ensino e a cultura no país. são abrangidas pela imunidade. por via de impostos e de contribuição para a seguridade social. Neste sentido ensina o ilustre Roque Antônio Carraza: (.) relacionadas com as finalidades essenciais". 205 da Lei Maior e. o Supremo Tribunal Federal. de um lado. o defiro para declarar o estado de mora em que se encontra o Congresso Nacional. das instituições sem fins lucrativos e das entidades beneficentes. é possível que as entidades visem lucro. as entidades beneficentes estão inseridas no texto constitucional dentre as imunidades tributárias por auxiliarem o Estado na consecução do bem comum. destaca-se a lição de Regina Helena da Costa: Ora. abordaremos a regra imunizante no que diz respeito às entidades de assistência social. incidente sobre o empregador ou empresa. a fim de que. não faria sentido impor. a infância. adote ele as providências legislativas que se impõem para o cumprimento da obrigação de legislar decorrente do art... no julgamento do Mandado de Injunção n.(56) Afinal de contas. Assim. que se dedicam. Basta que. aplicação integral de seus rendimentos no País e escrituração correta de suas receitas). em parte. . Tal artigo dispõe que "são isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam as exigências atendidas em lei" (onde se lê: isentas. leia-se: imunes). é claro. de outro. 14 do Código Tributário Nacional (ausência de intuito lucrativo. sem fins lucrativos.. pois realizam trabalhos de benemerência. 195. § 4º.(57) Com efeito.

. in fine. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte. isto é. Assim. Saliente-se que a lei. vale a pena enfatizar que este artigo 14 trata exclusivamente dos aspectos formais da imunidade. mister se faz a regulamentação por meio de Lei Complementar.. cabendo. "c". da Constituição Federal de 1988: Art. das instituições de educação e de assistência social. Antes de comentarmos os incisos. não podendo alterar o contorno constitucional da imunidade. está se referindo ao animus distribuendi. Destarte. VI. deve-se observar que a lei a que se refere tal alínea é a lei complementar. Todavia. que se devem realizar no território nacional.não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas. 146.. é vedado à União. Cabe à lei complementar: (. deve-se analisar o comando inserido no artigo 150. das entidades sindicais dos trabalhadores. observa-se a expressão "sem fins lucrativos". Pois. Ressalte-se que a lei complementar é o Código Tributário Nacional. pois este surgiu com a Lei 5. § 4º. haverá a imunidade se tal incremento superavitário não for reinvestido. todavia. Aliás. sem penetrar na essência da regra imunitória. Lei Maior. Ex positis. ao Distrito Federal e aos Municípios: (. entidades sindicais. desse modo. para que os partidos políticos.(60) Portanto. Paulo de Barros Carvalho denomina a norma constitucional em estudo de "norma de estrutura"(61).172/66 e.aplicarem integralmente...(63) Analisando o inciso II. da Lei Maior. assim. renda ou serviços dos partidos políticos. para que as pessoas jurídicas elencadas neste capítulo adquiram a imunidade prevista na Constituição. e não ao animus lucrandi. III . II . esta dirige-se para o beneficiado. logo após.regular as limitações constitucionais ao poder de tributar. evita-se uma antinomia com o artigo 150.) II . inclusive suas fundações.Quando se lê a parte final da alínea "c". à lei complementar regular a matéria. parece- . (. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I .) Por outro lado.manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão (grifo nosso).instituir impostos sobre: c) patrimônio. nada obsta a que as instituições aufiram um resultado positivo. atendidos os requisitos da lei (grifo nosso). a qualquer título. os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais. concluímos que a aplicação dos recursos no Brasil respeita as finalidades da própria entidade. Entrementes. sendo recepcionado pela Constituição Federal de 1988. trata-se de "limitação ao poder de tributar". 150. deve-se observar alguns requisitos previstos no artigo 14 e incisos do Código Tributário Nacional. no País. Observe-se que é necessário e indispensável para a consecução de seus fins. sem fins lucrativos.. aos Estados. VI. Perceba que.) VI . seu iter procedimental. ganhou o status de lei complementar. ao vedar a distribuição de lucro. pode-se afirmar que se trata de uma espécie de imunidade tributária condicionada. quais sejam: Art. Portanto. conforme se extrai da análise dos artigos inframencionados: Art. cuja melhor interpretação será "sem fins lucrativos para si". instituições de educação e as entidades de assistência social fruam da imunidade tributária prevista no artigo 150. 14. enquanto aquela constante do artigo 14 seria "norma de conduta"(62).

periódicos e o papel destinado à sua impressão). periódicos e do papel destinado à sua impressão Primeiramente. as imunidades estudadas acima hospedam imunidades subjetivas. atribui-se um caráter assemelhado ao de uma cláusula pétrea. Em que pese parte da doutrina entender que somente o livro feito de papel é imune a impostos. Convém salientar que a imunidade objetiva afasta a incidência de impostos sobre bens Imposto de Importação.g. etc. em detrimento do suporte físico difusor da cultura. estendeu a regra imunitória aos livros. haja vista que a manutenção da escrituração contábil em dia tende a comprovar os outros dois incisos. letra "d" do artigo 150. logicamente. pode-se afirmar que a empresa jornalística. jornais. jornais e periódicos. Deve-se perquirir o verdadeiro sentido da palavra livro. Imposto sobre Circulação de Mercadorias. Vale dizer que a regra recai sobre "bens" (livros.(65) . alínea "c"). e não sobre "pessoas". deve-se observar que o Poder Judiciário. pois. bem como o imposto sobre propriedade de veículos automotores sobre a propriedade do veículo da editora. considerando-as norma imunizante. são imunes a Bíblia. a Carta de 1967. os romances. não há imunidade para o livro em branco. jornais. o investimento efetuado no exterior se reverterá para os fins institucionais. Nesse sentido. nesse caso. a fim de alcançar a teleologia da norma. se tal dispositivo não pode ser alterado via emenda constitucional. 6 . eróticos. inciso V. A Constituição de 1969 manteve a mesma regra. O inciso III do dispositivo legal supramencionado vem corroborar os dois primeiros incisos. o livro fiscal. periódicos e livros. Logo. periódicos e papel destinado a sua impressão no inciso VI. de 1965. v. etc. uma vez que exonera os veículos de transmissão de pensamentos de impostos. Portanto..(64) Assim. sendo restrita apenas ao papel destinado exclusivamente à impressão de jornais. também não poderá ser modificado por nenhum outro tipo de norma. enfatizo a lição de Marcelo Abdalla da Silva: Livro é o veículo de sistema de idéias. além de manter a imunidade do papel destinado à sua impressão. incidirá o imposto de renda sobre a renda da editora. não alcançando aqueles impostos incidentes sobre o patrimônio ou renda das pessoas jurídicas. Aliás. Imposto sobre Produtos Industrializados e Imposto sobre Serviços -. há muito. tem entendido que se deve privilegiar o fim da difusão do conhecimento. jornais. A imunidade em comento é conhecida pela doutrina como objetiva. tendo em vista o princípio da hierarquia. a Constituição de 1988 manteve o instituto das imunidades tributárias dos livros. os livros científicos. jornais e periódicos. Imposto de Exportação. Contudo. Tal dicção foi mantida com o advento da Emenda Constitucional 18. Em aspectos práticos. O Supremo Tribunal Federal classificou no rol das imunidades os jornais e livros e as declarou insuscetíveis de alteração por Emenda Constitucional.nos razoável a concessão de bolsas de estudo no exterior para seus empregados. Por outro lado. a imunidade em questão surgiu na Constituição de 1946 (artigo 31. a empresa fabricante do papel para a impressão de livros. como o caderno. No entanto. a editora. o vendedor de livros e o seu próprio autor não são imunes.Imunidade de livros. tendo em vista que.

de pensamentos. sem enxergar o futuro e o avanço tecnológico.. portanto. independentemente do conteúdo. Nesta última categoria não importa que sejam pornográficos.g. exclusivamente. podemos afirmar que estes são publicações de circulação intermitente. informativo ou cultural. v. para o Supremo Tribunal Federal. deve alcançar os livros difundidos em meios ópticos (CD-ROM). sob pena de prejudicar o alcance do dispositivo. o constituinte.) o fato de as edições de listas telefônicas veicularem anúncios e publicidade não afasta o beneficio constitucional da imunidade. A imunidade tributária em questão engloba os serviços prestados pela empresa jornalística na divulgação. assim. máquinas. o livro é instrumento de expressão e de comunicação. . Assim. uma interpretação evolutiva. assim como. uma vez que são equiparadas aos periódicos. aplicam-se aos jornais e periódicos. É importante salientar que. na substituição de livros tradicionais pelos livros magnéticos. Como bem afirma Yoshiaki Ichihara. ou seja. pois nos últimos anos a evolução tecnológica tem sido impressionante.. não haverá incidência de impostos. protegem-se os jornais e revistas. de anúncio e de propaganda. preso a uma interpretação literal. tinta. haverá normal incidência sobre outros papéis. ao elaborar a constituição não tinha motivos para acreditar na rápida evolução tecnológica e. jornal ou periódico -. Até abril de 2011. aplicando-se. Sendo assim. guardanapos e sobre outros insumos. O Excelentíssimo Ministro Relator Marco Aurélio asseverou que: (.(68) Ao lado dos livros. serão imunes até mesmo os periódicos que difundem conteúdo leviano ou fescenino. não importando que seja de caráter técnico. pois a ideia ou pensamento será irrelevante para a ocorrência da imunidade.Note que o livro deve ser visto como veículo de transmissão de ideias. e. permeados por fotografias. Devemos levar em consideração que o Constituinte de 1988 não viveu a realidade atual. bem como aos substitutos destes. portanto. Neste diapasão. desde que venham impressos no corpo do jornal ou do periódico.papel destinado à impressão do livro. figuras ou desenhos. gravação em fita de vídeo ou CD-ROM. em jornais.Interpretação finalística acerca dos insumos Quanto ao insumo previsto na alínea . encontramos motivos para aplicarmos uma interpretação ampliativa ao dispositivo constitucional em questão. assim. Portanto. A inserção visa a permitir a divulgação das informações necessárias ao serviço público a custo zero para os assinantes. o legislador optou por restringir a benesse a este insumo.(69) Verifica-se que as conclusões extraídas acerca dos livros e seus sucedâneos. No que diz respeito aos periódicos.(70) devia haver uma interpretação restritiva quanto aos insumos utilizados na fabricação do livro.. consubstanciando acessório que segue a sorte do principal. as listas telefônicas são imunes. por conseguinte. irrelevante se o mesmo é feito em papel ou está contido em impressa magnética em disquete de computador.(66) Deve. A imunidade. o exegeta levar em consideração essa evolução nas últimas décadas. Logo. didático. Portanto. insumos em geral utilizados na impressão do livro. Devemos considerar livros tanto os tradicionais quanto os sucedâneos.1 . para o Supremo Tribunal Federal. 6. que saem periodicamente. não reconhecer a imunidade para os livros eletrônicos seria o mesmo que parar no tempo.(67) Verifica-se que não há o fim de desnaturar o caráter didático do suporte material.

de forma inequívoca. bem como os direitos exclusivos dos autores de utilização. quais sejam: liberdade de comunicação. publicação de suas obras. ou seja. portanto. Enfatiza-se que os veículos que difundem a educação. Dessa forma. maquinário e insumos. portanto. Verificamos que a competência tributária representa a necessidade legiferante de criação de tributos. a expressão da atividade intelectual.Elemento teleológico A imunidade tributária em estudo prestigia diversos valores. que as situações nele contidas são representativas de tais valores. "d". total. sobretudo. estes são os fundamentos da imunidade tributária em estudo. aos insumos em geral é que deverá ser aplicada a norma imunizante. deve-se buscar a redução de custo dos livros a fim de que um número maior de pessoas tenham acesso à educação. Ricardo Lobo Torres ressalva que o fundamento precípuo da intributabilidade dos livros. Aliomar Baleeiro(75) aduz que a regra imunitória assegura os direitos e garantias fundamentais previstos no artigo 5º da Constituição Federal. uma interpretação literal. trata-se de um instituto jurídico que visa proteger valores supremos.(72) Outrossim. traduz-se como incompetência tributária. jornais e periódicos.2 . baseia-se na ideia de justiça fiscal. Portanto. a liberdade de manifestação de pensamento. O Estado Democrático de Direito visa à liberdade de expressão e de opinião. da Constituição Federal.Recentemente. aplicando-se uma exegese teleológica à Constituição Federal. podemos concluir. portanto.(76) Contudo. pode-se afirmar que as regras que versam sobre as imunidades são zonas de intributabilidade. inciso VI. No caso específico. que revela. pois a principal matéria-prima do livro (papel) já é protegido pela imunidade.Conclusão Em suma. a cultura e a informação não podem sofre influências políticas. o Supremo Tribunal Federal houve por bem estender a imunidade tributária aos demais insumos necessários para a confecção de livros. à alfabetização. transmissível aos herdeiros ao tempo que a lei fixar. a regra constitucional deve abarcar todo o processo de produção dos livros. numa interpretação ampliativa que "não há livro sem tinta". 6. científica. o artigo 111 do Código Tributário Nacional(73) reserva as hipóteses para que se aplique uma interpretação literal. jornais e periódicos é ampla. uma vez que o escopo da norma é baratear o custo dos livros.(71) Dessa maneira. em decorrência. em um país com drástica condição educacional e cultural. jornais ou periódicos e o papel destinado à sua impressão. 7 . Saliente-se que o próprio produto acabado e sua principal matéria-prima são imunes. pode-se afirmar que a imunidade tributária prevista no artigo 150. em 26 de abril de 2011. Ficou assentado que a imunidade tributária relativa a livros. visando o acesso à informação e à difusão da cultura e da educação. amparados pelo ordenamento jurídico. A Primeira Turma do Supremo Tribunal Federal decidiu que são imunes à cobrança de ICMS e IPI as peças sobressalentes para equipamentos de preparo e acabamento de chapas de impressão offset para jornais. Devemos aplicar uma interpretação finalística ao dispositivo constitucional em debate. apanhando produto. as imunidades tributárias representam um limite negativo de competência tributária. Pois. Resume-se como . Destarte. A referência a papel é exemplificativa e não exaustiva. artística. os tipos gráficos e as máquinas impressoras também deverão ser protegidos pela regra imunitória. à cultura e. não se permitindo. jornais e periódicos. não há motivo algum para que os demais insumos (acessórios) também o sejam.(74) Nesta seara. a tinta de impressão.

bens ou situações. que podem ser resumidos no bem estar social -. pois os tributos afetam o direito à propriedade privada e o direito de liberdade. acesso à cultura e liberdade de culto religioso. 9. 2001. BALEEIRO. ed. Limitações Constitucionais do Poder de Tributar. Direito Tributário Brasileiro. a sociedade é a beneficiária das imunidades tributárias. da autonomia municipal. seus valores são determinados internamente no próprio sistema constitucional. prestigiando valores segurança jurídica. São Paulo. . 2006. com respaldo no princípio da não-obstância do exercício de direitos fundamentais por meio de tributação. consequentemente. Rio de Janeiro: Forense. não há relação jurídico-tributária. Sendo assim. Portanto. Celso Ribeiro. São Paulo: Saraiva. Rio de Janeiro: Forense. 21. de não se submeterem a tributação. 7. ed. Impede-se. 5. BASTOS. Luís Roberto. da capacidade contributiva.rígida -. Curso de Direito Financeiro e Tributário. ed. 8. ou seja. como os princípios da igualdade. a tributação em razão de pessoas. Malheiros Editores. isto é. como meio de estímulo a certas atividades consideradas socialmente necessárias para o Estado. Direito Tributário Brasileiro. ed. haja vista que são consideradas como cláusulas pétreas. A imunidade tem o escopo de garantir valores constitucionalmente assegurados. Curso de Direito Constitucional Tributário. Bibliografia AMARO. Em última análise. ed. ed. assim. Constiuição da República Federativa do Brasil: Anotada. Levando em consideração que a Lei Maior classifica-se quanto à sua extensão como analítica. Os direitos e garantias fundamentais devem ser observados para que haja a tributação. A Constituição Federal brasileira classifica-se como analítica e rígida. que constituem os principais fundamentos das imunidades tributárias. são endógenas. São Paulo: Malheiros Editores. da supremacia do interesse público sobre o particular. pois frui os seus direitos. No que se refere à classificação adotada quanto à sua alterabilidade . concluímos que as imunidades atingem o maior grau. CARRAZZA. exercício de liberdade e manifestação de pensamento. Com efeito. Essa correlação entre os princípios gera uma teia na qual repousam as regras imunitórias. pois a regra imunizadora não está no campo de incidência do tributo. BARROSO. liberdade individual e o bem comum. 11. Roque Antonio. portanto. 2002. 2005. a isenção é uma dispensa legal. conferindo a intributabilidade a certas pessoas. 2002. 2006.a exoneração fixada na própria Lei Maior. da impessoalidade e da moralidade administrativa. verificamos que a opção do Poder Constituinte foi a de definir a competência tributária como constitucional e. As normas imunizantes estão entrelaçadas com outras regras constitucionais. os direitos fundamentais amparados pela Constituição Federal não podem ser violados pelo exercício de uma atividade tributante. na imunidade. realização de atividades de educação e social. estando no campo da incidência tributária. sabemos que a regra imunitória materializa uma dispensa constitucional do poder de tributar. federativo. bens e situações. ed. são limitações ao Poder Constituinte Derivado. 2003. quais sejam. 22. Aliomar. que confere direito público subjetivo a certas pessoas. As normas sobre imunidades tributárias encontram morada na própria Constituição Federal. São Paulo: Saraiva. impedindo a atribuição de competência tributária. São Paulo: Celso Bastos Editor. ao passo que. Luciano. previu as imunidades fiscais mais relevantes.

2002. 2007. ed. ed. Curso de Direito Administrativo. Marcelo Abdalla da. 11. I. 8. PIETRO. Curso de Direito Constitucional Positivo. Yoshiaki. 3. Belo Horizonte: Inédita. MELLO. (02) Ibidem. São Paulo: Editora Atlas. 2006. ed. Código Tributário Nacional: Comentários. 2002. 2007. ed. Rio de Janeiro: Borsoi. 28. rendas e serviços das entidades da Federação. Manual de Direito Tributário. 14. Tributação dos bens. 28. 2006. Pedro. Rio de Janeiro: Editora Forense. Ricardo Lobo. José Afonso da. 2007. 2004. Compêndio de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros Editore. COSTA. OLIVEIRA. ed. São Paulo: Editora Método. COÊLHO. Malheiros Editores. Revista de Direito. Pontes de. São Paulo. p. Rio de Janeiro: Forense. Curso de Direito Tributário. Paulo de Barros. Celso Antonio Bandeira de. Direito Tributário Brasileiro. Notas (01) BALEEIRO. ed. 9:124-5. tít. ICHIHARA. ed. p. LENZA. 116. 3. São Paulo: Premier Máxima. Maria Sylvia Zanella di. ed. MIRANDA. Aliomar. 26. 11. (03) MACHADO. São Paulo: Malheiros. MORAES. Oswaldo Aranha Bandeira de. 2001. Questões Forenses. ed. 2003. Rio de Janeiro: Forense. SILVA. José Jayme de Macêdo. São Paulo: Saraiva.CARVALHO. Curso de Direito Tributário. ed. São Paulo: Saraiva. MARTINS. São Paulo. Direito Administrativo. 2. Doutrina e Jurisprudência.116. Curso de Direito Tributário. ed. Hugo de Brito. 20. 2006. São Paulo. . 1996. Bernardo Ribeiro de. SILVA. 304. SABBAG. Hugo de Brito. 2002. Rio de Janeiro: Renovar. MELLO. Direito Tributário. p. 2007. Elementos do Direito Tributário. Direito Constitucional Esquematizado. 8. 2003. MACHADO. Eduardo de Moraes. Malheiros Editores. Direito Tributário Didático. Malheiros Editores. TORRES. Curso de Direito Financeiro e Tributário. São Paulo: Saraiva. Regina Helena da. ed. São Paulo: Atlas. Ives Gandra da Silva. Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário. Imunidades Tributárias: Teoria e Análise da Jurisprudência do STF. 1996. 2002.

Bernardo Ribeiro de. Compêndio de Direito Tributário. 143. Revista de Direito. Aliomar. Limitações Constitucionais do Poder de Tributar. 9º. 209. consoante o magistério de José Afonso da Silva. p. Rio de Janeiro: Forense. Paulo de Barros. § 1º. 1996. 275 . p. ed. Manual de Direito Tributário. 117. a inalienabilidade.181 (07) Art.. Eduardo de Moraes. ed. inciso V. 2006. p. São Paulo: Saraiva. 370. p. São Paulo: Método. ed. cit. 9:124-5. (13) MORAES. VI. (18) BALEEIRO. ed. (16) COSTA. da Constituição Federal. (17) BARROSO. (22) BALEEIRO. (11) SABBAG. Direito Constitucional Esquematizado. 2002. Malheiros Editores. Tributação dos bens. São Paulo: Saraiva. Curso de Direito Tributário. (19) COÊLHO. 2. p. p. Imunidades Tributárias: Teoria e Análise da Jurisprudência do STF. ed. (09) CARVALHO. op. Luís Roberto. ed. 150. ed. 57. 308. 8. 139. 7. os quais coincidem com as características das imunidades tributárias ora apontadas. p. 2002. Curso de Direito Financeiro e Tributário. (20) Art. 14. Constiuição da República Federativa do Brasil: Anotada. 2002.(04) COSTA. op. (06) CARVALHO. (08) Art. Elementos do Direito Tributário. p. São Paulo: Premier Máxima. Ricardo Lobo. além da historicidade. são caracteres dos direitos fundamentais. op. São Paulo: Saraiva.. 2007. Paulo de Barros. a imprescritibilidade e a irrenunciabilidade (Curso de Direito Cosntitucional Positivo. IV. (10) BALEEIRO. Rio de Janeiro: Forense. p. 185). Pedro. 2002. ed. ed. Sacha Calmon Navarro.. (05) Interessante notar que. Curso de Direito Tributário. 2006. (23) LENZA. 14. p. ed. 63. autênticos direitos fundamentais. 3. (21) Art. Ives Gandra da Silva. 145. São Paulo: Saraiva. p. 2001. 153. 179. (12) MARTINS. 133. cit. 8. Curso de Direito Tributário. Regina Helena da. da Constituição Federal. 5. p. cit. Rio de Janeiro: Forense. Rio de Janeiro: Renovar. rendas e serviços das entidades da Federação. São Paulo. 2001. 11. (15) MELLO. p. 2006. (14) TORRES. p. Oswaldo Aranha Bandeira de. 48. p. 3. 824.

São Paulo: Saraiva.2007. (32) RE 407099-RS. (31) RE 215. op.2004. 200/67.. Min. (28) PIETRO. p. inciso I. j. (29) MELLO. p. Celso de Mello.06. p. Rel. Celso Antonio Bandeira de. (48) BALEEIRO. 399. (45) Art. (25) BASTOS.. 9.596/87. 2002. op. José Jayme de Macêdo. Carlos Velloso. em 30. (39) COÊLHO. (30) Dec. São Paulo: Malheiros. 150.06. cit. (26) COÊLHO. I. da Constituição Federal. Min. Rel. São Paulo: Celso Bastos Editor. 22. cit. Curso de Direito Constitucional Tributário. (46) OLIVEIRA.2001. op. p. (33) RE 407099-RS.2004. (42) BALEEIRO. (38) MIRANDA. p. 204. Celso Ribeiro. Código Tributário Nacional: Comentários. p.. (43) RE 247.. p.03. p.(24) OLIVEIRA.741/SE.. da Constituição Federal. (37) Ibidem. 330. cit. 5º. op. Pontes de. cit. Rel. São Paulo: Editora Atlas. 2003. p.. Min. (40) CARRAZZA. 825. op. 22. ed. Direito Administrativo. 2007. tít. op.02. p. Questões Forenses. ed.1999. alterado pela Lei n. Curso de Direito Administrativo. (36) Ibidem. op. 2006. Rio de Janeiro: Borsoi. 7. Min. (44) Art. 20. Lei n. Roque Antonio.05. Gilmar Mendes. inciso VI. 06. Ilmar Galvão. 109. 308. Rel. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 151. Doutrina e Jurisprudência. cit. cit. Maurício Corrêa.. cit. 105. 21/03/2007. 137. . 22. São Paulo: Malheiros Editores. 145. cit. ed. Min. (34) RE 363412-BA. op. (27) BARROSO.. 15. Min. (47) COÊLHO. Rel. Carlos Velloso. p. (41) MACHADO. 2004. Maria Sylvia Zanella di. 10. (35) AC 1550-RO.809-RJ.

conforme dispuser a lei.117. (67) SABBAG. ed. filantrópica ou confessional. p.. 2002. op. (52) OLIVEIRA.não obstante referir-se impropriamente a isenção de contribuição para a seguridade social -. p. (58) COSTA. Yoshiaki. à adolescência e à velhice. cit. p.. 203. (61) CARVALHO.a promoção da integração ao mercado de trabalho. Belo Horizonte: Inédita.o amparo às crianças e adolescentes carentes. 311. p. (59) MI 232/RJ. 2005. 1996. contemplou as entidades beneficentes de assistência social com o favor constitucional da imunidade tributária. V . à infância. (51) Destaquem-se as regras contidas no artigo 213 e incisos I e II da Constituição Federal: "Art. Direito Tributário Brasileiro. confessionais e filantrópicas. Os recursos públicos serão destinados às escolas publicas. A assistência social será prestada a quem dela necessitar. op. 152. 326. p. p. . da Constituição Federal.assegurem a destinação de seu patrimônio a outra escola comunitária. 2002. cit. (53) CARRAZZA.a garantia de um salário mínimo de benefício mensal à pessoa portadora de deficiência e ao idoso que comprovem não possuir meios de prover à própria manutenção ou de tê-la provida por sua família. 177. São Paulo: Atlas. Malheiros Editores.comprovem finalidade não-lucrativa e apliquem seus excedentes financeiros em educação. data. cit. (55) TORRES. Rel. (63) COSTA. As idéias podem ser sistematizadas e expressas através de símbolos: letras. cit. op. (50) TORRES. (62) Ibidem.a proteção à família. Direito Tributário Didático. § 7º. (54) SABBAG. Marcelo Abdalla da.. (60) AMARO. etc. (57) A cláusula inscrita no art. op. no caso de encerramento de suas atividades". p.. p. cit. Roque Antônio.. op. da Constituição . cit. podendo ser dirigidos as escolas comunitárias. independentemente de contribuição à seguridade social. São Paulo. op. Moreira Alves. inciso IX. (64) Idéias ordenadas em um conjunto lógico e sistematizado.ou ao Poder Público. IV . 183. 56. Min. p. imagens. que: I .. (56) "Art. 21.. 8. p. 103. Curso de Direito Constitucional Tributário. 213. (68) ICHIHARA. p. 65. (65) SILVA. op. op. Direito Tributário.. (66) MACHADO. p.. 195. definas em lei. 169. p. II . cit. e tem por objetivos: I . II . op. 183. cit. 65. cit. à maternidade. São Paulo: Saraiva. III . 58.a habilitação e reabilitação das pessoas portadoras de deficiência e a promoção de sua integração à vida comunitária. ed.(49) Art. 167. Luciano.

Marco Aurélio. 192. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: I suspensão ou exclusão do crédito tributário. 355.SP.183. (74) Art. p.(69) RE 199. cit. cit. III .08.fiscosoft.2011. Rel. (76) TORRES. IX. (71) RE 202. cit. 12. 5º. 205. IV.com. op. Rel. p. 111. Rel. (73) "Art. (70) RE 273. (72) COSTA.06.308 .RS. 22. 215 e 220. 65 Leia mais: http://www. XIV e XXVII. Min.php?bfnew=1&idLog=23111351&PID=259668#top _pos#ixzz1mP5H5i77 .. op. Moreira Alves. (75) BALEEIRO. Rel..149 . op.dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias".04. Menezes Direito. Marco Aurélio.98.br/index. II . p. 26. do Acórdão Min. Min.outorga de isenção. Min.2000..

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