CONSULTA Se trata de una empresa cuyo nico socio es una administracin local (Ayuntamiento), el cual realiza una serie

de obras (construye unas instalaciones) y las equipa con maquinaria, herramienta, etc., que posteriormente le deja a la empresa (S.L.U.) para que sea la misma quien lleve a cabo la explotacin de la actividad econmica que se tiene previsto realizar en dichas instalaciones con todo el equipamiento que, como se ha explicado, adquiri el ayuntamiento a tal fin. La duda me surge a la hora de contabilizar las amortizaciones del inmovilizado cedido por el ayuntamiento, y ms en concreto: si lo contabilizo como una amortizacin normal y corriente voy a tener un inmovilizado negativo, ya que la amortizacin va a superar en importe el poco inmovilizado que ha adquirido la propia S.L.U., cosa que no creo que sea tcnicamente correcta; pero por otra parte no s si podra contabilizar esa cesin por parte del ayuntamiento como un bien inmaterial, en cuyo caso tampoco sabra encuadrarlo en una cuenta del Plan General de Contabilidad. De todas formas si ninguna de estas dos soluciones es acertada estoy dispuesto a aceptar sugerencias sobre la forma de contabilizar estas operaciones que les acabo de enunciar. SOLUCION De la consulta se deduce que una empresa, bajo la personalidad jurdica de sociedad de responsabilidad limitada unipersonal (SLU), realiza una actividad econmica al objeto de elaborar unos productos o prestar servicios, utilizando para ello, entre otras inversiones, las instalaciones, maquinaria, utillaje, etc., adquiridas por el Ayuntamiento o su construccin promocionadas por el propio Ayuntamiento. Entendemos que los activos mencionados son, en principio, propiedad del Ayuntamiento y que para ceder el uso a la empresa SLU, cabe varias posibilidades: A) Que dichas inversiones se trasmitan a la empresa SLU, a ttulo de Capital Social, en concepto de aportaciones no dinerarias, y el Ayuntamiento recibir participaciones en el capital. En cuanto al valor, se corresponde con el valor venal, esto es, el precio que un potencial adquirente estara dispuesto a satisfacer, teniendo en cuenta el estado (nuevo, seminuevo, deteriorado,...) y lugar; obviamente, cuanto ms lejos se encuentre y cuanto ms dificultades existan en el traslado, influir en el precio. El valor asignado estar en concordancia con la utilidad del bien en el seno de la empresa; es decir, el valor objeto de activacin estar en funcin del supuesto de continuidad de las actividades de explotacin. Si las inversiones objeto de la consulta son nuevas y no ha habido traslados y modificaciones, la valoracin a asignar por la empresa SLU coincidir con el precio de adquisicin o coste de produccin establecido por el Ayuntamiento. En este caso, las inversiones pasan a ser propiedad de la empresa SLU. B) Que se ceda el uso de las inversiones a la empresa SLU, manteniendo la propiedad el Ayuntamiento, y a cambio del uso se establezcan contrapartidas econmicas, financieras o monetarias, tales como alquileres, venta de productos, prestacin de servicios, etc.., a favor del Ayuntamiento. C) Que se ceda el uso de las inversiones a la empresa SLU, manteniendo la propiedad el Ayuntamiento, y a cambio del uso NO se establezca ninguna contrapartida; esta posibilidad es la que se corresponde con la consulta. En este caso nos encontramos ante aspectos similares a las subvenciones de capital y donaciones. Al margen de consideraciones jurdicas y fiscales, y atendiendo a la esencia del negocio en su aspecto econmico, resulta e vidente que la empresa SLU ha de gestionar eficientemente las inversiones recibidas y mantenerlas de modo diligente, como si fueran propias. En la esfera de la racionalidad econmica, para calcular el coste de produccin del producto o servicio se han de considerar todos los factores necesarios, directos e indirectos de fabricacin, conforme a criterios de Contabilidad de Costes o de Gestin. Como las inversiones mencionadas han participado en la produccin o generacin, resulta evidente que en la operacin de transformacin o de produccin de servicios de transformacin, de servicios comerciales o de administracin, se ha de incluir una parte del valor de dichas inversiones, en concepto del desgaste, consumo o amortizacin.; de ese modo, parte del coste del producto elaborado o del servicio prestado, se corresponde con el factor amortizacin de inmovilizado incorporado por unidad. En

nuestra opinin, el no contemplar como factor de coste la amortizacin de las inversiones utilizadas en la produccin, puede inducir errores en la toma de decisiones, ser objeto de disputas de carcter poltico, etc.. Para ello, la empresa SLU debe reflejar la recepcin de las inversiones procedentes del Ayuntamiento que son cedidas, ya que forman parte de los medios para la explotacin. Se dar de alta las inversiones segn el valor venal expuesto anteriormente, o segn el valor razonable o justo (fair value)1, establecido por el Comit de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Si las inversiones son nuevas, consideramos que pueden darse de alta segn el precio de adquisicin o coste de produccin para el Ayuntamiento, siempre que sean razonables. Para ello, se cargaran las inversiones segn la denominacin que corresponda segn su naturaleza, aadiendo ...cedidos por entidades locales. La contrapartida u origen ha de ser considerado como un ingreso, al no existir, en su esencia, una contraprestacin u obligacin. En caso de que las inversiones a emplear, tienen una vida o proyeccin econmica superior al ao, el ingreso tiene la naturaleza de plurianual o a distribuir en varios ejercicios. En cuanto a la denominacin del ingreso a distribuir en varios ejercicios, a ubicar en el pasivo del balance mientras no se agoten las inversiones afectadas, podra ser Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales a distribuir en varios ejercicios (13X). 1 INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD (1992, revisado en 1998): Norma Internacional Contable (NIC) (International Accounting Standard (IAS) n 16, sobre Inmovilizado material: propiedades, planta y equipos; prrafo 29. El valor razonable viene a ser, en su esencia, como aquel importe por el que un bien podra ser intercambiado entre dos partes informadas en un mercado libre. Fecha de cesin Cargo debe Valor Razonable abono haber Inmovilizado material cedidos de entidades locales (22X) Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales a distribuir en varios ejercicios (13X). Valor Razonable A medida que se amortizan los inmovilizados cedidos a la empresa SLU para su explotacin, se imputar a la Cuenta de Prdidas y Ganancias una porcin del saldo de Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales a distribuir en varios ejercicios (13X), reconocindose un ingreso del periodo en concepto de Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales traspasado al resultado del ejercicio o Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales en el ejercicio, formando parte de los ingresos de explotacin (75X), si el precio de los productos elaborados o servicios prestados por la empresa son fijados por el ente pblico, contemplndose el efecto de dicha cesin; o como ingreso extraordinario (77X), si el precio es libre, siguiendo al Plan General de Contabilidad respecto al tratamiento de las subvenciones de capital. En cuanto al importe a considerar como ingreso del periodo, se corresponder con lo que resulte de aplicar como criterio el mismo que los establecido para el clculo de la amortizacin. Si existieran inversiones diferentes, con distinta vida til, se practicarn los desgloses necesarios para cada tipo de inversiones y segn cada uno de los criterios de amortizacin aplicados. 31-12-XXXX: Amortizacin en N periodos Cargo debe Valor Razonable/N Valor

Razonable/N Amortizacin acumulada de inmovilizado material cedido de entidades locales (282X) abono haber Amortizacin de Inmovilizado material cedidos de entidades locales (682X) (prdidas y ganancias) 31-12-XXXX: Imputacin del ingreso a distribuir en N ejercicios Cargo debe Valor Razonable/N abono haber Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales a distribuir en varios ejercicios (13X). Cesin del uso sobre inmovilizados de entidades locales en el ejercicio (75X).(prdidas y ganancias) Valor Razonable/N Desde el punto de vista fiscal, no se tendran en cuenta ni el gasto, ni tampoco el ingreso; daran lugar a diferencias permanentes, una de carcter positiva y la otra negativa, quedando neutralizado ambos conceptos. De todo ello, resulta que el beneficio antes de impuestos no variar, al coincidir las amortizaciones por un lado, y las imputaciones a resultados del ingreso a distribuir en varios ejercicios. Se acompaar en la Memoria o Anexo a los estados contables una nota complementaria acerca de esta cuestin. Referencias: El tratamiento contable es similar a lo establecido por la AECA en su Documento n 12 de la serie de Principios Contables, aplicables a Ingresos diferidos, en relacin con las Subvenciones de capital y donaciones recibidas. No obstante, en relacin con las subvenciones de capital, cabe otro tratamiento contable, considerarlas como menor valor de las inversiones subvencionadas, al igual que el Comit de Normas Internacionales de Contabilidad, mediante la Norma Internacional Contable n 16, prrafo 202. **** **** **** Entendemos que, desde el punto de vista econmico y financiero, conviene mostrar por un lado el valor del inmovilizado independientemente de la fuente de recursos utilizada, si con recursos propios, con recursos ajenos u otras vas. A efectos del anlisis de estados financieros, al objeto de hacer comparaciones con otras empresas en aquellos aspectos relacionados con la estructura de las inversiones, rentabilidades econmica y financiera, utilizando como excedente el resultado operativo o de explotacin y ordinario, es deseable que no se incluya el efecto de las subvenciones que financian activos. Por otro lado, el considerar a las subvenciones recibidas como menor valor contable del inmovilizado, supone un menor importe de amortizaciones resultando un agravio comparativo respecto a otras empresas que no recibieron subvenciones; el beneficio de explotacin y el beneficio de actividades ordinarias sera mayor en las subvencionadas, dando una imagen aparente de ms eficientes. Por ello, a pesar de que existen bastantes autores que estn de acuerdo con lo contemplado por el IASB, consideramos que lo mejor es mantener las subvenciones desde su origen como un ingreso a distribuir en varios ejercicios y que, atendiendo a su naturaleza permanente, se va imputando a resultados a medida que se consumen los inmovilizados correlacionados, teniendo el ingreso en cuestin la consideracin de extraordinario. **** **** **** El propio IASB, mediante otra Norma, la NIC(IAS) n 203, sobre Subvenciones y ayudas del gobierno, contempla el tratamiento alternativo, como ingreso a distribuir en varios ejercicios, en los prrafos 24 y 26. **** **** **** Podemos concluir que son muchas las ventajas derivadas del tratamiento contable expuesto; y, qu duda cabe!, si no se reconocen las inversiones o inmovilizados, objetos de la consulta, en el balance, no tienen

sentido que se practiquen las amortizaciones correspondientes. 2 INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD (1992, revisado en 1998): Norma Internacional Contable (NIC) (International Accounting Standard (IAS) n 16, sobre Inmovilizado material: propiedades, planta y equipos; prrafo 20. 3 NIC(IAS) n 20: Contabilizacin de las subvenciones del gobierno e informacin a revelar sobre ayudas gubernamentales. (Reordenada en 1994). 24. Las subvenciones del gobierno relacionadas con activos, incluyendo las de carcter no monetario por su valor razonable, deben presentarse, en el balance, bien reconocindolas como ingresos diferidos, bien como deducciones del valor de los activos con los que se relacionan. 26. Uno de los mtodos presenta las subvenciones como ingresos diferidos, que se reconocen como ingresos de los diferentes periodos sobre bases sistemticas y racionales, a lo largo de la vida til de los correspondientes activo