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CURSO ON-LINE: RESUMÃO DE AUDITORIA PARA A RFB PROFESSORES: DAVI BARRETO E FERNANDO GRAEFF AULA 03

Introdução

01

Testes em Áreas Específicas das Demonstrações Contábeis

02

Carta de Responsabilidade da Administração

17

Bibliografia

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Introdução

Prezado Aluno,

Essa é

a

última aula do nosso Resumão de Auditoria para o concurso de

Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil.

Hoje, finalizamos o conteúdo do edital, tratando sobre os Testes em Áreas Específicas das Demonstrações Contábeis e Eventos Subsequentes e sobre a Carta de Responsabilidade da Administração.

Caso tenha dúvidas, participe do nosso Fórum, que é um dos diferenciais do Ponto. Lá você poderá tirar suas dúvidas, auxiliar outras pessoas e nos ajudar no aprimoramento dos nossos cursos.

Dito isto, mãos à obra

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Testes em Áreas Específicas das Demonstrações Contábeis

Vimos que o auditor utiliza testes substantivos para obter de evidências quanto

à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil

da entidade. Dessa forma, verifica se as transações e saldos registrados nas demonstrações retratam corretamente os fatos contábeis, de acordo com as normas contábeis vigentes no país.

Ora, muito provavelmente, a primeira coisa que nos vem à cabeça é querer saber se os valores estão corretos, exatos.

O auditor deve saber que o saldo de uma conta do balanço patrimonial (BP) ou

da demonstração do resultado do exercício (DRE) pode estar errado para mais (superavaliação) ou para menos (subavaliação).

Devido a esse risco, as contas da contabilidade, por intermédios dos testes substantivos, devem ser testadas nesses dois sentidos, ou seja, para mais ou para menos.

Segundo a doutrina, a experiência tem demonstrado que é mais prático dirigir os testes principais de superavaliação para as contas devedoras (normalmente, as contas do ativo e despesas) e os de subavaliação para as contas credoras (geralmente, contas do passivo e receitas).

Você, nessa altura do campeonato, já está craque em contabilidade e deve saber que os fatos contábeis são registrados por meio das partidas dobradas, assim, quando se testam as contas devedoras para superavaliação, as contas credoras também estão sendo testadas indiretamente nessa mesma direção.

Por exemplo, se durante o exame das demonstrações contábeis de uma empresa, para o ano findo em 31-12-20X0, o auditor descobre que as despesas de pessoal estão superavaliadas, em função de os salários do mês de janeiro de 20X1 terem sido provisionados indevidamente em 20X0, é evidente que a conta credora de salários a pagar, classificada no passivo circulante, também está superavaliada.

Da mesma forma, quando se testam as contas credoras para subavaliação, as contas devedoras estão sendo testadas secundariamente nessa mesma direção.

Por exemplo, por ocasião da auditoria da conta credora de fornecedores a pagar (testado para subavaliação), o auditor descobre que uma fatura de compra de matéria-prima não foi registrada na contabilidade;

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consequentemente, as contas de fornecedores a pagar e matéria-prima (conta devedora classificada no grupo de estoque do ativo circulante está subavaliada).

Esse assunto é muito explorado em provas, por isso, vamos ver outros exemplos:

a) Teste principal para superavaliação do ativo e teste secundário para superavaliação de receita: Na auditoria da conta duplicatas a receber (ativo circulante), o auditor constatou que uma venda realizada em 20X1 foi contabilizada em 20X0. Como consequência, a conta de duplicatas a receber (teste principal) e a conta de receita bruta na venda de bens (teste secundário) estavam superavaliadas.

b) Teste principal para subavaliação do passivo e teste secundário para subavaliação do ativo: Na auditoria da conta de fornecedores a pagar (passivo circulante), o auditor notou que uma nota fiscal de competência de 20X0, referente à compra de uma máquina, foi registrada somente na ocasião de seu efetivo pagamento em 20X1. Por conseguinte, a conta de fornecedores a pagar (teste principal) e a conta de máquinas do ativo imobilizado (teste secundário) estavam subavaliadas.

Contudo, esse não é o único tipo de impropriedade que é possível encontrar. Existe também a possibilidade de uma conta devedora estar superavaliada às custas da subavaliação de outra conta devedora.

De forma análoga, que o mesmo pode acontecer para contas credoras.

Por exemplo, o auditor pode constatar que os imóveis de propriedade da entidade foram registrados na conta Investimentos, quando o correto seria no Imobilizado. Como consequência a conta devedora Investimentos está superavaliada e a conta devedora Imobilizado está subavaliada.

A situação análoga pode acontecer com as contas credoras.

Vejamos mais alguns exemplos:

a) Teste principal para superavaliação do ativo e teste secundário para subavaliação da despesa: Na auditoria da conta de máquinas e equipamentos (ativo imobilizado), o auditor verificou que foram debitadas no ativo peças de reposição, que, de acordo com os princípios contábeis, deveriam ser registradas como despesas. Portanto, a conta máquinas e equipamentos (teste principal) está superavaliada e o grupo de despesas (teste secundário) subavaliado.

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b) Teste principal para subavaliação do passivo e teste secundário para superavaliação do passivo: No exame da conta empréstimos a pagar, o auditor constatou que um financiamento foi registrado indevidamente na conta fornecedores a pagar. Portanto, a conta de empréstimos a pagar (teste principal) estava subavaliada e a conta fornecedores a pagar (teste secundário) estava superavaliada.

Tranquilo até aqui?

Vamos, agora, aproveitar para falar sobre um tipo específico de impropriedade que podem ser constatadas durante a aplicação dos testes substantivos.

Dizemos que há um Ativo Fictício quando se constatam bens e direitos que somente existem no Balanço Patrimonial, mas de fato não constam no patrimônio da empresa. Em outras palavras, é algo que não existe (=fictício).

De forma análoga, definimos Passivo Fictício como obrigações que somente constam nas demonstrações, mas de fato não existem ou já foram quitadas.

Por outro lado, a situação inversa pode ocorrer: direitos e obrigações que de fato existem não são registrados na contabilidade da empresa. Nesse caso, temos, respectivamente, Ativos Ocultos e Passivos Ocultos.

Agora, perguntamos para você: existe alguma relação entre essas definições e os testes de superavaliação e subavaliação?

Parece que sim, não é mesmo?

Ora, quando estamos diante de Ativos e Passivos Fictícios, lidamos com direitos e obrigações que estão presentes nas demonstrações contábeis mas que não existem, inflacionando o valor dessas contas (= contas superavaliadas).

Já quando nos deparamos com Ativos e Passivos Ocultos, estamos diante de direitos e obrigações que existem, mas não foram registrados nas demonstrações contábeis, diminuindo o real valor dessas contas (= contas subavaliadas).

Vejamos um quadro que resume toda nossa discussão:

Ativo Fictício

Bens e direitos que somente existem no Balanço Patrimonial, mas de fato não constam no patrimônio da empresa.

superavaliação

Ativo Oculto

Bens e direitos que existem de fato e

subavaliação

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não são apresentados no Balanço Patrimonial.

 

Passivo Fictício

São as obrigações que somente constam nas demonstrações, mas de fato não existem ou já foram quitadas.

superavaliação

Passivo Oculto

São obrigações que existem e não estão contabilizadas nas demonstrações.

subavaliação

Caixas e Bancos

Sabemos que os ativos são classificados por ordem decrescente de grau de liquidez, sendo que Caixas e Bancos estão na “primeira linha” do lado ativo, no Balanço Patrimonial. Enfim, são os ativos de maior liquidez, de forma que não há restrições quanto ao seu uso imediato.

Mesmo sem saber nada de auditoria, é possível perceber que esse tipo de ativo

é o mais sujeito à utilização indevida. Em outras palavras, como o seu uso

é imediato, o risco de alguém “passar a mão” nesses recursos é muito alto.

Na maioria dos casos, os alcances, desfalques e desvios estão diretamente relacionados com o dinheiro disponível. Além disso, o dinheiro está diretamente envolvido em um grande número de operações, que quase todo o trabalho do auditor tem estreita relação com a verificação das disponibilidades.

Dessa forma, mesmo que haja um bom sistema de controle interno (=baixo risco de controle), o auditor deve fazer um maior número de testes que o normal, devido ao alto risco inerente dessas contas.

Portanto, preste atenção nesse detalhe! Caixas e Banco são os ativos mais sensíveis e de maior risco, portanto o auditor deve dar especial atenção a essas contas.

Bom… agora, quais são os objetivos da auditoria específicos para essas áreas?

Os testes de auditoria são dirigidos para superavaliação e o principal objetivo é verificar a existência do ativo.

De tal forma que a finalidade dos exames vai além de apurar se realmente existem todas as disponibilidades mencionadas no balanço, devendo averiguar se existem todas aquelas que deveriam existir.

Para atingir seus objetivos o auditor utiliza alguns procedimentos específicos:

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Contagem de caixa: consiste na contagem dos valores (dinheiro, cheques, títulos de pronta liquidez) em poder do caixa. Recomenda-se fazer essa contagem de surpresa, em data próxima ao balanço.

Confirmação de saldos bancários: trata-se uma carta de confirmação dos saldos das contas endereçada aos bancos, para averiguar se os saldos existentes na contabilidade da empresa conferem com aqueles que estão nos estratos bancários.

Corte (Cut-off) de cheques: o corte é uma interrupção na continuidade das operações, ou seja, consiste em anotar os últimos cheques emitidos antes do exame da auditoria, de forma que o auditor tenha um referencial temporal para que possa avaliar as demonstrações.

Testes de conciliações bancárias: consiste em verificar as transações registradas pela empresa e não registradas pelos bancos e vice-versa.

Testes das transferências bancárias: corresponde a conciliações bancárias entre diferentes bancos.

Clientes

Vamos passar, agora, a analisar outra área com procedimentos característicos de auditoria: Clientes.

Sabemos que Contas a Receber representam os direitos adquiridos por vendas a prazo de bens e serviços 1 , e a auditoria nessa área tem como alguns de seus objetivos apurar se:

as contas são autênticas e têm origem em transações relacionadas com vendas;

os valores apresentados são efetivamente realizáveis;

não há devoluções, descontos, abatimentos ou qualquer outro ônus a ser considerado; e

há avaliação prudente do montante de contas a receber, levando em consideração as provisões para devedores duvidosos (PDD).

Em resumo, os principais pontos que o auditor deve cobrir são existência, avaliação e classificação desse grupo de contas.

1 Outras transações classificadas como Contas a Receber: adiantamentos e empréstimos a empregados, impostos a recuperar, PDD, sinistros a receber etc., contudo, vamos focar apenas nos Clientes.

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Vejamos quais são os procedimentos de auditoria mais utilizados para atingir esses objetivos:

Confirmação de contas a receber de clientes (circularização): a partir de uma listagem de todos os títulos a receber, é possível obter a confirmação direta do devedor sobre os saldos em aberto.

Testes de avaliação das contas a receber: avaliação do valor líquido realizável dos recebíveis.

Por meio de exames documentais e cálculos, é possível comparar mapas de idades das duplicatas e índices de recebimento do período atual com períodos anteriores.

Uma das finalidades desse procedimento é averiguar a adequação das perdas já conhecidas e das perdas estimadas que constituem a PDD

Testes das duplicatas descontadas: identificação das duplicatas descontadas por meio de confirmação bancária.

Estoques

Nossa próxima área de interesse é o grupo de contas que compõem o Estoque.

Estoques são os bens destinados à venda ou à fabricação, relacionados com os objetivos e atividades da empresa, sendo importantes na apuração do lucro líquido de cada exercício social (pois compõem o Custo das Mercadorias Vendidas) e na determinação do valor do capital circulante líquido do Balanço Patrimonial.

O auditor, nesse momento, tem a oportunidade de desenvolver recomendações construtivas, visando o aprimoramento dos controles e a redução de custos da empresa.

Entretanto, sabemos o principal objetivo da auditoria independente não é fazer recomendações, mas emitir uma opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis, incluindo os Estoques.

Dessa forma, podemos afirmar que a finalidade principal desses procedimentos é verificar se:

os estoques existem;

existem ônus sobre os estoques;

há obsolência, defeitos e má conservação; e

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os critérios de avaliação são adequados.

Portanto, os principais procedimentos aplicados pelo auditor são:

Verificação da existência física: inspeções físicas e acompanhamento das contagens para assegurar-se da real existência dos bens que compõem os estoques.

Acompanhamento do inventário físico: o auditor deve acompanhar a contagem física dos bens e confronto dos resultados com os registros contábeis.

Cortes (cut-off): definição do momento em que os registros contábeis refletem o inventário, ou seja, consiste em definir uma data-limite para interromper a contabilização de novas transações.

Testes de avaliação de estoques: revisão do sistema de alocação de custos aos estoques (UEPS ou PEPS) e conferência de cálculos.

Agora que já falamos um pouco sobre os procedimentos aplicados nas contas do Estoque, vejamos um em particular – o cut-off.

O corte (=cut-off), como já adiantamos, consiste em determinar o momento

em que os registros contábeis e os documentos relacionados refletem o levantamento do inventário.

Esse tipo de procedimento é bem intuitivo. Ora, se coloque no lugar do auditor que irá acompanhar um inventário.

A empresa não interrompe suas atividades durante a auditoria, ou seja, há um

fluxo constante de mercadorias entrando e saindo do estoque. Dessa forma, é

importante definir um momento, uma data, um “corte” nas operações da empresa para servir de referencial para o auditor.

Escolhido esse momento, e estando todos os registros em dia, verifica-se a última anotação constante dos registros que indicará os materiais que, até ali, farão parte do inventário. Lançamentos posteriores corresponderiam a mercadorias não registradas até o momento do “corte” e que, portanto, não devem ser inventariados.

Dessa forma, mercadorias adquiridas no período posterior, por exemplo, não podem constar no período em análise.

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Investimentos

Continuando com os procedimentos específicos, vamos falar sobre aqueles utilizados nas contas do grupo Investimentos.

Você já deve saber que os investimentos da empresa são constituídos por aplicações financeiras, participação no capital social de outras empresas e outros investimentos.

As empresas, como parte de sua política, aplicam recursos em títulos e outros direitos, com objetivos diversos, tais como tornar rentável o excesso temporário de dinheiro disponível e estender o leque de suas operações por meio de participação no capital social de outras companhias.

Estaremos interessados, principalmente, no último caso, aquele que trata dos investimentos relevantes de uma empresa. Nesse sentido, o auditor deverá examinar e avaliar os investimentos relevantes para poder opinar sobre a real situação patrimonial e financeira de uma empresa.

Não é nosso foco discutir os critérios legais para contabilização desses investimentos, mas entender qual é o objetivo da auditoria nessa área e que procedimentos devem ser utilizados.

É intuitivo o fato de que, se uma empresa detém parte do ativo de outra, a saúde econômica desta terá reflexos na daquela. Essa influência será maior ou menor, conforme o vulto do investimento.

De tal forma que o objetivo do exame nessa área é verificar o comportamento dos investimentos relevantes realizados pela empresa auditada. Os principais procedimentos utilizados são:

Exame

em

verificar os documentos comprobatórios da existência dos investimentos como cautelas de ações, certificados e contratos sociais.

documental

dos

títulos

de

investimento:

consiste

Verificação

de

cálculos, levando em consideração as aquisições e variações dos investimentos, confrontando com os registros contábeis e com a carta de responsabilidade da administração.

da

contabilização

do

investimento:

conferência

Avaliações dos investimentos em coligadas e controladas: avaliar a aplicação do Método de Equivalência Patrimonial - MEP, verificando:

descrição dos investimentos (companhia, natureza da ação, participação etc.);

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aquisições e baixas de ações e/ou quotas no período;

ajustes equivalência patrimonial (ágios, deságios etc.)

Imobilizado

Vamos, agora, tratar do grupo de contas do Imobilizado.

Os bens do imobilizado representam, geralmente, uma parcela significativa dos ativos da empresa. Esses bens têm uma permanência prolongada na entidade e são destinados à manutenção de suas atividades.

Sabemos que esses ativos são contabilizados por todos os custos envolvidos em sua aquisição e instalação, em alguns, casos esses custos são acrescidos também de reavaliação.

Aqui já podemos notar um dos principais objetivos da auditoria nessa área:

avaliação da existência e da correta contabilização do ativo, identificando possíveis superavaliações.

Além disso, você sabe que esses bens são deduzidos da depreciação, que é um processo de apropriação de custos e despesas e conseqüente redução do valor contábil do ativo.

Portanto, notamos outro ponto de interesse para a auditoria: a necessidade de averiguar a adequação do processo de depreciação, identificando possíveis subavaliações dessas contas.

Vejamos os principais procedimentos que o auditor pode aplicar nesse grupo de contas:

Verificação da existência física do bem: inspeção física para avaliar se os bens realmente existem e o seu estado de conservação.

Verificação da propriedade e da existência de ônus: exame documental dos certificados de propriedade de veículos e certidões atualizadas dos registros de imóveis.

Verificação do valor do Imobilizado: identificar o real valor do ativo, considerando as baixas e adições que afetam o saldo das contas.

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Testes das despesas de manutenção e reparo: averiguar se estão sendo tratadas como despesas do ano.

Testes das depreciações: exames documentais e de registros contábeis, bem como conferências de cálculos, com o intuito de verificar a vida útil dos bens e as taxas de depreciação utilizadas.

Seguros e Folha de Pagamento

Os procedimentos adotados na área de Seguros objetivam principalmente constatar qual a cobertura existente para os ativos da empresa.

Isso pode ser feito por:

Exame das apólices vigentes: entrevistas com funcionários da empresa e exame documental das apólices para identificar quais ativos estão segurados e por qual valor.

Circularização com seguradoras: confirmação com seguradoras da validade das apólices, bem como valores de prêmios e seguros a pagar.

Nesse sentido, mais importante do que verificar quais ativos estão segurados é averiguar o valor coberto pelos seguros, comparando às apólices com os valores do imobilizado.

Os testes da folha de pagamento envolvem uma série de procedimentos, entre os quais podemos citar (perceba que esses testes, além de serem apenas ilustrativos, são bem intuitivos, então não se preocupe em decorar, apenas dê uma olhada e tente entender seu objetivo).

Selecione no razão da contabilidade lançamentos contábeis de despesa com pessoal (valores debitados referentes a pessoal, como, por exemplo: salários de encargos sociais).

Selecione empregados para teste com base na folha de pagamento.

Seleção de pessoal

Registro de empregados

Confira o salário constante na folha de pagamento com o registro de empregados

Carteiras profissionais

Verifique o correto preenchimento

Benefícios

Previdenciários

Verifique se os benefícios estão sendo pagos nas bases adequadas

IRRF (Imposto de

Verifique

se

o

empregado

declarou

por

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Renda Retido na Fonte)

escrito, utilizando formulário próprio, os respectivos dependentes, para fins de incidência do IRRF

 

Verifique se as quantidades de horas extras foram previamente aprovadas;

Horas Extras

confira os cálculos destas;

verifique se a taxa de valorização está de acordo com a legislação em vigor e a “tradição” da empresa.

Advogados

Ao falarmos em circularização de Advogados, temos que ter em entender um pouco sobre contingências.

Contingência, bem resumidamente, é algo que não é certo, que não é determinado, mas que se acontecer pode ter grande relevância quanto a real situação ou mesmo quanto a continuidade normal das atividades da empresa.

Antes de tudo, vamos dar uma repassada em alguns termos que você já deve conhecer da disciplina de Contabilidade, mas que pela importância para nosso tema vale uma revisada, ressalvando que essas definições devem ser vistas sob a ótica da contingência:

Provisão é um passivo de prazo ou valor incerto. Ela deve ser reconhecida quando, cumulativamente:

a entidade tem uma obrigação legal ou não-formalizada presente como consequência de um evento passado;

é provável que recursos sejam exigidos para liquidar a obrigação; e,

o montante da obrigação possa ser estimado com suficiente segurança.

Passivo é uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos já ocorridos, cuja liquidação resultará em uma entrega de recursos.

Obrigação Legal é aquela que deriva de um contrato, por meio de termos explícitos ou implícitos, de lei ou de outro instrumento fundamentado em lei.

Obrigação Não-formalizada é aquela que surge quando a entidade, mediante práticas do passado, políticas divulgadas ou declarações feitas,

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cria expectativa válida por parte de terceiros e, por conta disso, assume um compromisso.

Contingência Passiva é:

o

a)

uma possível obrigação presente cuja existência será

confirmada somente pela ocorrência, ou não, de um ou mais eventos futuros, que não estejam totalmente sob o controle da entidade; ou,

o b) uma obrigação presente que surge de eventos passados, mas que não é reconhecida porque:

b.1) é improvável que a entidade tenha de liquidá-la; ou,

b.2) o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente segurança.

Contingência Ativa é um possível ativo, decorrente de eventos passados, cuja existência será confirmada somente pela ocorrência, ou não, de um ou mais eventos futuros, que não estejam totalmente sob o controle da entidade.

Fato Gerador, no que se refere às contingências, é um evento passado que cria uma obrigação presente para entidade, legal ou não- formalizada.

Contrato Oneroso é o contrato no qual, apesar de ainda não-concluído, ou até mesmo iniciado, já apresenta prejuízo decorrente da existência de custos inevitáveis que excedem os benefícios econômicos esperados do contrato.

Para fins de classificação dos ativos e passivos como contingentes ou não, a Resolução CFC nº 1.066/05 (atenção: esta norma foi revogada pela Resolução nº 1.180/09, mas com efeitos a partir de 1º/1/10, portanto, é aplicável ainda em nossa prova) usa os termos praticamente certo, provável, possível e remota, com os seguintes conceitos:

Praticamente certo - este termo é mais fortemente utilizado no julgamento de contingências ativas. Ele é aplicado para refletir a situação na qual um evento futuro é certo, apesar de não- ocorrido. Essa certeza advém de situações cujo controle está com a administração da entidade, e depende apenas dela, ou de situações em que há garantias reais ou decisões judiciais favoráveis para a entidade, sobre as quais não cabem mais recursos;

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Provável - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer é maior do que a de não ocorrer;

Possível - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer é menor que provável, mas maior que a remota; e,

Remota - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer é muito pequena.

A norma traz ainda a seguinte tabela que relaciona o tipo de contingência com

a probabilidade do evento ocorrer e com o tratamento que deve ser dado:

Tipo de contingência

Probabilidade

Tratamento

Contingência ativa

Praticamente certa

Reconhecer o

ativo.

Provável

Divulgar.

Possível ou remota

Não divulgar.

Possível

Divulgar.

Remota

Não divulgar.

Contingência passiva

Provável - mensurável com suficiente segurança - não mensurável com suficiente segurança

Provisionar.

Divulgar.

Em qualquer dos casos a administração da entidade é a responsável pela adoção de políticas e procedimentos para identificar, avaliar, contabilizar e/ou divulgar, adequadamente, os passivos não-registrados e as contingências.

No entanto, o Auditor Independente deve considerar alguns procedimentos na realização de um exame para identificar passivos não-registrados e contingências ativas ou passivas relacionados a litígios, pedidos de indenização ou questões tributárias, e assegurar-se de sua adequada contabilização e/ou divulgação nas Demonstrações Contábeis examinadas, de acordo com a tabela que acabamos de ver.

Em outras palavras, o auditor deve verificar se as contingências relevantes estão devidamente tratadas nas demonstrações contábeis, seja pela contabilização, seja pela divulgação, de acordo com a probabilidade de sua ocorrência.

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Atenção: como regra, a empresa não deverá reconhecer as contingências (=contabilizar) em suas demonstrações contábeis, elas devem ser adequadamente divulgadas nas notas explicativas. As exceções são: as contingências ativas praticamente certas e as contingências passivas prováveis, que possam ser mensuradas com suficiente segurança.

Identificação das contingências

Muitas vezes a identificação dos passivos não-registrados e das contingências são de difícil identificação, então o auditor pode se valer de diversos procedimentos, entre eles:

a) indagar e discutir com a administração a respeito das políticas e

dos procedimentos adotados;

b) obter, formalmente, da administração uma descrição das contingências na data de encerramento das Demonstrações Contábeis;

c) examinar os documentos em poder do cliente vinculados aos

passivos não-registrados e às contingências, incluindo correspondências

e faturas de consultores jurídicos; e,

d) obter representação formal da administração, contendo a lista de consultores ou assessores jurídicos que cuidam do assunto e representação de que todas as contingências potenciais ou ainda não- formalizadas, relevantes, foram divulgadas nas Demonstrações Contábeis.

Como já alertamos outras vezes: Não se preocupe em gravar listas como essa de procedimentos, pois, além de serem na maioria das vezes exemplificativas, são bem intuitivas, caso apareça uma questão sobre esse assunto (que achamos muito difícil de ocorrer) simplesmente avalie a pertinência do procedimento adotado com o objetivo de identificar as contingências, se parecer lógico considere correto, se for absurdo, considere errado.

Bom

nas informações obtidas dos consultores jurídicos, tendo em vista eventuais

incertezas e relevância do assunto, deve solicitar à administração a opinião de outro consultor jurídico independente.

Voltando ao assunto. Caso considere necessário, o Auditor, baseado

A circularização dos consultores jurídicos é uma forma de o auditor obter confirmação independente das informações fornecidas pela administração referentes a situações relacionadas a litígios, pedidos de indenização ou questões tributárias.

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Importante salientar que a recusa de um consultor jurídico em fornecer a informação solicitada, por meio de circularização ou em reunião, ou a ausência de opinião de outro consultor jurídico independente nas condições consideradas necessárias é uma limitação na extensão da auditoria suficiente para impedir a emissão de um parecer sem ressalvas.

Devemos considerar ainda que alguns fatores fogem da competência ou do conhecimento do consultor jurídico e podem influenciar a probabilidade de um resultado desfavorável, como, por exemplo, a inexistência de jurisprudência sobre o assunto.

Em tais circunstâncias, o Auditor pode concluir que as Demonstrações Contábeis estão afetadas por uma incerteza relativa ao resultado de um evento futuro que não é suscetível de ser, razoavelmente, estimado.

O Auditor deve avaliar todas essas circunstâncias e as evidências obtidas durante a aplicação de seus procedimentos de auditoria para passivos não- registrados e contingências para formar o seu julgamento quanto à adequação às práticas contábeis adotadas na elaboração e na apresentação das Demonstrações Contábeis sob exame.

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Carta de Responsabilidade da Administração

O assunto que vamos tratar agora, Carta de Responsabilização da

Administração, é disciplinado pela Resolução CFC 1.054/05 de aprovou o item

11.17 da NBC T 11.

Este é um assunto que não traz maiores dificuldades, é bem intuitivo, portanto, não se preocupe em “decorar” o que iremos falar.

Como o próprio nome sugere, a carta de responsabilidade da administração é um documento emitido pelos administradores da entidade, cujas Demonstrações Contábeis estão sendo auditadas.

A administração da entidade deve encaminhar a carta ao auditor independente, confirmando as informações e os dados a ele fornecidos, assim como as bases de preparação, apresentação e divulgação das Demonstrações Contábeis submetidas para exame de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.

Nós já vimos que o auditor em seu parecer deve mencionar a divisão de responsabilidades entre ele e a administração. Deve ficar claro que a administração é responsável pela preparação e pelo conteúdo das demonstrações contábeis, cabendo ao contabilista que as assina a responsabilidade técnica.

Muito bem, o auditor deve obter evidência dessa responsabilidade.

Deve ter documentado, por intermédio da carta de responsabilidade, que a administração reconhece a responsabilidade pela preparação e apresentação adequada, assim como pela aprovação das Demonstrações Contábeis de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil ou outro conjunto de normas contábeis que sejam aplicáveis nas circunstâncias.

Além disso, sempre que o auditor não possa ter uma expectativa razoável quanto à existência de outra evidência de auditoria pertinente, ele deve obter declarações por escrito da administração sobre os assuntos significativos para as Demonstrações Contábeis.

As declarações sempre que possível devem ser feitas por escrito, pois

declarações verbais são de difícil comprovação e a possibilidade de mal- entendidos entre o auditor e a administração é reduzida quando são escritas.

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Desta forma, uma declaração por escrito é uma evidência de auditoria melhor do que uma declaração verbal.

Por uma questão de eficiência e praticidade as declarações por escrito solicitadas da administração podem estar limitadas aqueles assuntos considerados, individual ou coletivamente, como significativos para as Demonstrações Contábeis.

Nesse sentido, muitas vezes caberá ao auditor esclarecer a administração a necessidade da carta, visto entender relevante o assunto em relação às Demonstrações Contábeis tomadas em conjunto.

A norma determina que o auditor deve obter a declaração por escrito da administração em que ela:

reconhece sua responsabilidade pela elaboração e implementação de controles internos para prevenir e identificar erros; e

acredita que os efeitos agregados de distorções não-ajustadas são irrelevantes, individualmente ou em conjunto, para as Demonstrações Contábeis como um todo.

Sempre que, no decorrer da auditoria, a administração da entidade auditada fizer declarações ao auditor, espontaneamente ou em resposta a indagações específicas, sobre assuntos significativos para as Demonstrações Contábeis, ele deve (o auditor deve ser prudente, por natureza é um ser desconfiado ):

buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes dentro e fora da entidade;

avaliar se as declarações feitas pela administração são razoáveis e consistentes com outras evidências de auditoria obtidas, incluindo outras declarações; e

analisar se as pessoas que fazem as declarações podem ser consideradas bem informadas sobre assuntos específicos sob os quais emitiram suas declarações.

Importante As declarações da administração não substituem outras evidências de auditoria. O auditor não pode deixar de realizar os procedimentos necessários de auditoria para obter as evidências em troca de cartas da administração. (O auditor não pode ser preguiçoso )

Assim, constituirá uma limitação de escopo da auditoria o fato do auditor não conseguir obter uma evidência de auditoria adequada e suficiente, que seja esperado que esteja disponível, sobre um item que tenha

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ou possa ter um efeito significativo sobre as Demonstrações Contábeis, mesmo que a administração emita uma declaração sobre isso.

Porém, em certos casos, uma declaração da administração pode ser a única evidência de auditoria que, normalmente, está disponível, como por exemplo, para corroborar a intenção da administração de manter um investimento específico a longo prazo.

Nós já vimos na aula 00 que cabe a administração da entidade a responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraudes e erros, através da implementação e manutenção de adequado sistema contábil e de controle interno.

Assim, devido à natureza das fraudes (que resultam de ações deliberadas, de conluios) e das dificuldades inerentes em detectá-las, o auditor deve obter declarações formais da Administração de que ela reconhece sua responsabilidade na elaboração e na implementação dos controles para prevenir e detectar sua ocorrência.

Além disso, o auditor deve obter a declaração da entidade de que ela não tem conhecimento de qualquer fraude ou suspeita de fraude que pudesse ter efeito relevante nas Demonstrações Contábeis.

Caso a declaração da administração seja conflitante com outra evidência de auditoria, o auditor deve investigar as circunstâncias e, se necessário, reconsiderar a confiabilidade de outras declarações feitas pela administração.

As declarações por escrito podem assumir diversas formas, entre elas:

carta com as declarações de responsabilidade da administração;

carta do auditor descrevendo, resumidamente, seu entendimento das declarações da administração, devidamente reconhecidas e confirmadas pela administração; ou

atas de reuniões do conselho de administração, dos sócios ou de órgão da administração com função semelhante.

A Carta de Responsabilidade da Administração com as suas declarações devem ser endereçadas aos auditores independentes e deve conter, no mínimo, as seguintes informações específicas, sempre que, a juízo destes, essas informações sejam significativas para formar opinião sobre as Demonstrações Contábeis que estão auditando, a saber:

Não se preocupe em decorar esses itens (até porque seria impossível), na verdade, eles são bem intuitivos e se referem a quase tudo relacionado ao

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trabalho de auditoria, dê uma atenção especial aos itens grifados, cremos que são aqueles que têm mais chances de serem cobrados na prova.

fazer referência às Demonstrações Contábeis cobertas pelo parecer de auditoria, incluindo seus principais valores (ativo total, passivos, patrimônio líquido, lucro líquido ou outros julgados importantes para a identificação);

mencionar que a administração está ciente de sua responsabilidade pela adequada preparação e apresentação das Demonstrações Contábeis de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil (ou outro conjunto de normas que seja aplicável), divulgando as principais bases de avaliação dos ativos e dos passivos e de reconhecimento de receitas e despesas;

mencionar que a administração cumpriu com as normas e os regulamentos a que a entidade está sujeita;

mencionar que o sistema contábil e de controle interno adotado pela entidade auditada é de responsabilidade da administração e adequado ao seu tipo de atividade e volume de transações;

confirmar que todas as transações efetuadas no período coberto pelas Demonstrações Contábeis foram devidamente registradas nos livros contábeis;

confirmar que as estimativas contábeis foram efetuadas sob responsabilidade da administração, com base em dados consistentes e que os riscos e incertezas existentes foram divulgados nas Demonstrações Contábeis;

confirmar que não existem contingências ambientais, fiscais, trabalhistas, previdenciárias ou de outras naturezas que possam afetar, substancialmente, a situação patrimonial e financeira da entidade auditada além daquelas que foram divulgadas nas Demonstrações Contábeis;

confirmar a relação de todos os consultores jurídicos externos que representaram ou patrocinaram causas envolvendo a entidade auditada até a data da carta;

confirmar que não existe nenhum fato conhecido que possa impedir a continuidade normal das atividades da entidade;

confirmar que todos os livros contábeis e os registros auxiliares, inclusive atas de reuniões de acionistas ou sócios, diretores ou conselheiros e

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outros documentos comprobatórios, foram colocados à disposição dos auditores, e que não existem outros além daqueles disponibilizados. Quanto mais específica for a carta melhor será a sua utilidade. Portanto, o auditor independente deve considerar a hipótese de serem listados as atas e os outros documentos que a seu julgamento sejam importantes;

confirmar que a administração tem responsabilidade em manter controles que permitam identificar os saldos e as transações com partes relacionadas, e que as Demonstrações Contábeis incluem todas as divulgações requeridas para essas transações;

confirmar que:

o

a entidade auditada é proprietária dos ativos apresentados nas Demonstrações Contábeis;

o

não existem quaisquer outros ativos que não tenham sido apresentados nessas demonstrações;

o

a administração tem responsabilidade em manter controles que permitam identificar os compromissos de compra e venda, os acordos para a recompra de ativos anteriormente vendidos ou a revenda de ativos anteriormente comprados;

o

as garantias prestadas a terceiros, os ônus ou outros gravames existentes sobre os ativos foram, adequadamente, divulgados;

o

as transações envolvendo instrumentos financeiros derivativos que possam não estar registrados em contas patrimoniais foram, adequadamente, divulgadas nas Demonstrações Contábeis;

confirmar que não existem planos ou intenções que possam afetar, substancialmente o valor ou a classificação de ativos ou passivos constantes das Demonstrações Contábeis;

confirmar que não existem irregularidades, envolvendo a administração ou os empregados, que possam ter efeito significativo sobre as Demonstrações Contábeis;

confirmar que a administração está ciente de sua responsabilidade quanto à elaboração e à implementação de controles para prevenir e detectar fraudes, e que não tem conhecimento de qualquer fraude ou suspeita de fraude que pudesse ter efeito significativo nas Demonstrações Contábeis;

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confirmar que não são de conhecimento da administração quaisquer questões pendentes perante os órgãos reguladores e fiscalizadores que pudessem ter efeito significativo sobre as Demonstrações Contábeis;

confirmar que os seguros efetuados foram contratados de acordo com as necessidades operacionais da entidade auditada;

confirmar que não são conhecidos conflitos de interesse envolvendo a administração ou os seus empregados graduados;

confirmar que a administração não tem conhecimento de eventos ou circunstâncias ocorridos ou esperados que levem a crer que os ativos, em particular o ativo imobilizado, possam estar apresentados nas Demonstrações Contábeis por valores superiores ao seu valor de recuperação;

declarar que as eventuais distorções contábeis (ajustes) não- reconhecidas nas Demonstrações Contábeis são irrelevantes, tanto individualmente quanto em agregado, em relação à essas Demonstrações Contábeis tomadas em conjunto (a própria carta ou seu anexo, devidamente rubricado pela administração, deve listar tais distorções);

confirmar que a administração é responsável pela destinação do lucro de acordo com o estatuto social ou seu instrumento legal e pela observância da legislação societária que trata do assunto e que foi dado cumprimento ao estabelecido;

informar os planos de pensão formais ou não-formais, detalhando os compromissos assumidos pela entidade auditada;

confirmar que não existe qualquer evento subsequente que pudesse afetar de forma significativa a posição patrimonial e financeira ou o resultado do período coberto pelas Demonstrações Contábeis.

A data da carta com as declarações de responsabilidade da administração da entidade deve ser a mesma data do parecer dos auditores independentes sobre as Demonstrações Contábeis a que dizem respeito.

No entanto, em determinadas circunstâncias, uma carta contendo declarações sobre certas transações ou outros eventos específicos também pode ser obtida no decorrer da auditoria ou em data posterior àquela do parecer dos auditores, por exemplo, na data de uma oferta pública.

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A carta de responsabilidade da administração deve ser assinada pelos

membros da administração que sejam os principais responsáveis pela entidade

e sua movimentação financeira, assim como pelo contabilista responsável

pelas Demonstrações Contábeis, de forma a cobrir os aspectos contábeis com base no melhor entendimento e juízo desses executivos.

Em determinadas circunstâncias, o auditor pode considerar necessário obter cartas com declarações de responsabilidade de outros membros da administração. Por exemplo, o auditor pode requerer uma declaração por escrito de que todas as atas das assembléias dos acionistas, do conselho de administração e dos comitês relevantes lhe foram disponibilizadas.

A recusa da administração em fornecer parcial ou totalmente a carta

de responsabilidade constitui-se numa limitação de escopo, nesse caso, o auditor deve expressar parecer com ressalva ou com abstenção de opinião.

No caso de declaração parcial ou de declaração conflitante com outras evidências encontradas, o auditor deve reavaliar a confiança depositada em outras declarações feitas pela administração no decorrer da auditoria.

Entendemos que até não seria necessário, mas por prudência, vamos falar um pouquinho (prometemos) dos papéis de trabalho referente à Resolução CFC nº 1.024/05 (esse item não consta do seu edital, mas, pode ser cobrada na relação com outros assuntos, como nesse caso, da carta de responsabilidade).

Assim, resumidamente, os papéis de trabalho são compostos pela documentação considerada importante para proporcionar as evidências e comprovar que a auditoria foi executada de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.

Ou seja, papéis de trabalho são os registros mantidos pelo auditor sobre os procedimentos aplicados, os testes realizados, as informações obtidas e as conclusões tiradas durante a auditoria, a fim de apoiar seu parecer sobre as demonstrações financeiras.

Você sabe que cada auditoria tem suas peculiaridades, uma é diferente da outra, então os papéis de trabalho de uma auditoria serão diferentes dos de outra, pois são elaborados, estruturados e organizados para atender às circunstâncias do trabalho e satisfazer as necessidades do auditor para cada uma.

Mas, de onde vêem os papéis de trabalho?

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Eles resultam da documentação preparada pelo auditor (tabelas, anotações, gráficos, relatórios, etc.) e/ou fornecida a este pela administração (carta de responsabilidade, declarações, balancetes, balanços, razão, atas, contratos, etc.) ou por terceiros (cartas de confirmações, respostas a entrevistas, etc.) durante a execução da auditoria.

Assim, nesse emaranhado de informações, a elaboração dos papéis de trabalho deve integrar um processo organizado de registro de evidências da auditoria por intermédio de informações em papel, filmes, fotos, meios eletrônicos ou outros que assegurem o objetivo a que se destinam. Ou seja, “papéis de trabalho” não são só papéis, representam na verdade qualquer meio idôneo de transmissão de informações.

Mas, o que deve ser registrado nos papéis de trabalho?

Atenção O auditor deve registrar nos papéis de trabalho informação relativa ao planejamento da auditoria, natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos aplicados, os resultados obtidos e suas conclusões da evidência da auditoria.

Ou seja,

Como foi planejada a auditoria;

Quanto aos procedimentos (mnemônico: naopex)

o

Natureza (o que fazer, quais aplicar);

o

Oportunidade (quando aplicar);

o

Extensão (até onde aplicar, quanto aplicar);

Quanto às evidências:

o

Resultados; e,

o

Conclusões.

Já sabemos que os papéis de trabalho são o instrumento de trabalho do auditor e futuramente servirão de prova do trabalho realizado em todas as fases da auditoria, desde o planejamento, passando pela execução, indo até a emissão do parecer.

Mas, além disso, os papéis de trabalho de auditoria cumprem outros objetivos, tais como:

a) ajudar, pela análise dos documentos de auditorias anteriores, ou pelos coligidos quando da contratação de uma primeira auditoria, no planejamento e execução da auditoria;

b) registrar as evidências do trabalho executado, para fundamentar o parecer do auditor independente;

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c) atender as normas de auditoria;

d) facilitar a revisão por parte do auditor responsável, para que ele assegure-se de que o serviço foi efetuado de forma correta;

e) servir como base para avaliação dos auditores; e,

f) resguardar o auditor no caso de ações na justiça.

Bom, vimos que os papéis de trabalho são extremamente importantes e tem muita utilidade, tanto para o auditor no trabalho atual de auditoria, quanto para outros auditores em trabalhos futuros.

Então, os papéis de trabalho constituem a memória da auditoria. Constituem- se no roteiro, no mapa do caminho que leva às conclusões. A partir de sua análise, outro auditor deve poder chegar às conclusões que o auditor que os elaborou chegou.

Desta forma, como os papéis de trabalho são a base para as conclusões do auditor, eles devem incluir seu juízo acerca de todas as questões significativas, principalmente nas áreas que envolvem questões de princípio ou de julgamento difícil.

Os papéis de trabalho devem registrar os fatos pertinentes que eram do conhecimento do auditor no momento em que chegou às suas conclusões. Só assim, outro auditor conseguirá entender essas conclusões.

Caro concursando,

Finalizamos, aqui, nosso Resumão, esperamos que tenha gostado e que faça a diferença na prova que se aproxima.

Saiba que, apesar de nosso curso acabar hoje, estaremos sempre à disposição para ajudá-lo no que for possível – seja pelo fórum de dúvidas ou por nossos e-mails.

Bons estudos e boa sorte!

Um grande abraço, Davi e Fernando

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