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A CONTABILIDADE COMO MECANISMO DE CONTROLE DE UMA GESTO PUBLICA TRANSPARENTE E DEMOCRTICA

Lucio Mauro Gonalves de Menezes


RESUMO

Este trabalho objetiva demonstrar a importncia do Controle na Administrao Pblica brasileira e a contribuio da Contabilidade como principal mecanismo de Controle na busca da eficincia da Gesto Pblica brasileira. O trabalho enfoca importncia da transparncia governamental na administrao pblica, sob os pontos de vista poltico e econmico. Apresenta evidncias econmicas da importncia do acesso informao pblica para a melhoria das alocaes de verbas pblicas, no apenas sob o ponto de vista da preveno e do combate corrupo, mas tambm da melhoria na qualidade dos mecanismos de avaliao das polticas pblicas. Tambm avalia o panorama legal e institucional brasileiro referente ao acesso informao pblica. Conclui que a promoo da transparncia governamental condio necessria

modernizao dos mecanismos de gesto governamental, promoo de melhoria na qualidade dos gastos pblicos e consolidao da democracia.

Palavras-chave: contabilidade, contabilidade pblica, oramento pblico, transparncia da gesto pblica. Legislao. Democracia, cidadania

1 INTRODUO

No Brasil, quando se fala em Gesto Publica o que se tem em mente, de ser algo extremamente complexo e obscuro, isso nada mais o resultado de muitos anos de escndalos relacionados a poltica e especificamente a Gesto dos recursos pblicos. Ao longo da historia foram quando as instituies governamentais passaram a ser alvo de denncias e investigaes, o gestor pblico teve que elaborar estratgias para garantir a transparncia das suas aes. Escndalos

em rgos pblicos so, hoje em dia, notcias constantes em veculos de comunicao. Denncias de desvio de verbas e outras irregularidades ganham cada vez mais espao na mdia. Com o fim da ditadura militar e o processo de redemocratizao do pas, a sociedade quebrou esses anos de silncio e confrontou o poder pblico com os problemas que a atingiam. O gestor pblico se viu obrigado a adotar outra postura. O silncio sobre a aplicao do dinheiro pblico j no interessava mais. Era preciso agir, mostrar as fraudes e consertar as falhas do sistema. Emissoras de rdio e televiso, jornais, revistas e internet passaram a dedicar mais espao para reportagens sobre corrupo, exigindo das autoridades iniciativas de combate s irregularidades. As pessoas queriam ver um espetculo e, no final, o vilo precisava ser punido. Cabia aos rgos pblicos, intensificar a fiscalizao e realizar o trabalho que a sociedade desejava que fosse feito. Para isso, os gestores se empenharam em encontrar mecanismos que assegurassem a lisura dos processos que envolvem a aplicao de dinheiro pblico. Eles precisavam elaborar estratgias para garantir a transparncia das aes. O objetivo era restabelecer a credibilidade da sociedade em relao s atividades desenvolvidas pelos agentes governamentais. Se, nos tempos em que a inflao alcanava nmeros, que hoje so inimaginveis, o controle das finanas pblicas era praticamente inexistente, a criao do Plano Real e o controle da inflao trouxeram a necessidade de controlar as despesas do estado. Esses fatos levaram adoo da Lei de Responsabilidade Fiscal LRF (Lei Complementar 101/2000), que tem como objetivo corrigir os problemas do dficit pblico crnico, estabelecendo regras que levam a um maior controle sobre a gesto das finanas. A importncia do controle na Administrao Pblica brasileira passou a ser destacada, principalmente, com a Reforma Administrativa de 1967, segundo o artigo 6 do Decreto-lei n. 200/67, que coloca o controle, ao lado do planejamento, entre os cinco principais princpios fundamentais que norteiam a atividade pblica. A Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) proporcionou uma importante contribuio no crescimento da receita do pas e melhor aproveitamento dos recursos em benefcio da populao, na medida em que estabeleceu novas regras para a disciplina fiscal e garantiu maior transparncia das aes do

governo. A gesto pblica agora tem que lidar com uma sociedade muito mais ativa e ciente de seus direitos. Atualmente, a tendncia da tradio social continua sendo desqualificar boa parte da aplicao de recursos pblicos. Com poucas excees, as atividades desenvolvidas por rgos do Estado, que envolvem gastos, so tratadas pela sociedade sob o signo da suspeita e do receio. Como contrapartida, as instituies pblicas tm destinado grandes esforos para estudar e implementar modelos de gesto e, dessa forma, reconquistar a confiana da sociedade. Com o objetivo de mostrar a relevncia da contabilidade para uma gesto pblica transparente e democrtica frente sociedade, este estudo aborda os conceitos da contabilidade geral e pblica, oramento pblico e suas diretrizes, entender as funes do governo; as normas para a contabilidade pblica regidas pela Lei n 4.320/64, que estabelece normas gerais de Direito Financeiro para a elaborao dos Oramentos e Balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal; tendo como orientao a Constituio Federal de 1988 (CF/88); aprimorar sobre Lei Complementar n 101/2000, que trata de responsabilidade fiscal; advertindo sobre a importncia do Planejamento Pblico; e por fim analisar o oramento com base na Legislao. 2 - A CONTABILIDADE NO BRASIL

A Contabilidade no Brasil iniciou-se a partir da poca Colonial, representada pela evoluo da sociedade e a necessidade de controles contbeis para o desenvolvimento das primeiras Alfndegas que surgiram em 1530. Esses fatos demonstravam as preocupaes iniciais com o ensino comercial da rea contbil, pois, no ano de 1549 so criados os armazns alfandegrios e para controle destes, Portugal nomeou Gaspar Lamego como o primeiro Contador Geral das terras do Brasil, cuja expresso era utilizada para denominar os profissionais que atuavam na rea pblica. Constata-se na histria, que no dia 16 de julho de 1679, atravs da Carta Rgia criada a Casa dos Contos, rgo incumbido de processar e fiscalizar as receitas e despesas de Estado, ganhando autonomia somente no reinado de Joo I. Esse fato respaldado pela a chegada da Famlia Real ao

Brasil em 1808, proporcionando um desenvolvimento socioeconmico e cultural mais efetivo na colnia, devido a diversas ocorrncias, tais como a abertura dos portos s naes amigas, a colnia passou a comercializar produtos de outros pases, alm de Portugal; a criao do Banco do Brasil, originando a emisso do papel moeda, mais devido ao dficit dos cofres pblicos fechou no ano seguinte; a criao da Imprensa Rgia, permitindo a atividade impressora, (somente o governo tinha permisso para imprimir), sendo publicado o primeiro jornal do Brasil e criao do Museu Nacional e da Biblioteca Real, atualmente Biblioteca Nacional. O desenvolvimento social que ocorria naquele perodo, aliado a expanso da atividade colonial provocou um aumento nos gastos, exigindo um melhor controle das contas pblicas e receitas do Estado, e para este fim foi implantado o rgo denominado Errio Rgio. Com a instalao do Errio Rgio, foi introduzido o mtodo das partidas dobradas, j utilizado em Portugal. O rgo era composto por um presidente com funes de Inspetor Geral, um contador e um procurador fiscal, incumbidos de fazer toda arrecadao, distribuio e administrao financeira e fiscal. O processo de escriturao contbil nos rgos pblicos tornou-se obrigatrio em Portugal atravs do Alvar de 24 de dezembro de 1768. No Brasil, a primeira referncia oficial escriturao e relatrios contbeis ocorreu no ano de 1808, elaborada pelo Prncipe Regente D. Joo VI. O processo de escriturao das contas s poderia ser feita por profissionais que estudassem aulas de comrcio, sendo essas aulas realizadas no Brasil originrias de Portugal e preparavam os empregados do comrcio para o exame na Junta Comercial. Outro fato marcante foi o Cdigo Comercial Brasileiro estabelecido no perodo da Repblica, no ano de 1850 pelo Imperador D. Pedro II, com intuito de regulamentar os procedimentos contbeis, impondo s empresas a fazer escriturao dos livros, mostrando os fatos patrimoniais, conforme transcreve a Lei 556 do Art. 290: Art. 290. Em nenhuma associao mercantil poder se recusar aos scios o exame de todos os livros, documentos, escriturao e correspondncia, e do estado de caixa da companhia ou sociedade, sempre que o requerer; salvo tendo-se estabelecido no contrato ou qualquer outro ttulo

da instituio da sociedade, as pocas em que o mesmo exame unicamente poder ter lugar. Segundo D uria (1948), o Cdigo Comercial Brasileiro, de 1850, qualifica o guarda-livros como preposto do comerciante. Salienta que somente nos ltimos anos a profisso de contador considerada legalmente, tendo sido medida complementar a criao do Conselho Federal de Contabilidade e seus registros, nos Estados. Hoje obrigatrio o registro dos profissionais, para que possam exercer, legalmente, a funo de contador. O Cdigo Comercial Brasileiro sofreu algumas correes atravs da lei n 1083, dentre essas alteraes, foi estipulado que s empresas deveriam publicar e enviar ao Governo, em prazos determinados os balanos e as demonstraes contbeis, e aps vrias tentativas de implantao do Imposto de Renda, no ano de 1867, este imposto readquiriu fora, com base na Lei 514 de 28 de outubro de 1848. No ano de 1869 foi criado a Associao dos Guarda-Livros da Corte, sendo reconhecido oficialmente no ano seguinte pelo Decreto Imperial n 4.475, este fato foi importante, pois estava constitudo o guarda-livros, como a primeira profisso liberal do Brasil. O guarda-livros, como era conhecido antigamente o profissional de Contabilidade, era um profissional ou empregado incumbido de fazer os seguintes trabalhos da firma: elaborar contratos e distratos, controlar a entrada e sada de dinheiro, atravs de pagamentos e recebimentos, criar correspondncias e fazer toda a escriturao mercantil. Exigia-se que estes profissionais tivessem domnio das lnguas portuguesa e francesa, alm de uma aperfeioada caligrafia.

3 - ORGANIZAO E ESTRUTURA DA GESTO PUBLICA.

A Administrao Pblica pode ser considerada como o universo de rgos e pessoas que desempenham a funo administrativa e compreende a Administrao Direta e a Indireta. A Administrao Direta composta dos rgos dos Poderes polticos dos entes da federao que exercem atividades administrativas. O Poder Executivo, incumbido da funo administrativa, que tpica deste Poder, possui

uma estrutura mais complexa, definida pela legislao pertinente e por atos prprios. Os Poderes Legislativos e Judicirios definem, por atos prprios, sua estrutura orgnica. A estrutura do Poder Executivo, em relao administrao direta, compe-se de rgos de trs classes: a chefia do governo, os rgos de assessoria direta ou de chefia, tais como, Casa Civil e Militar, Procuradorias e Defensorias, etc., e os Ministrios ou Secretarias, como rgos de ao setorial. Referida estrutura semelhante nas trs esferas de Governo: Unio, Estados e Municpios. A Administrao Indireta composta por pessoas jurdicas, ou entidades, vinculadas administrao direta, que executam atividades administrativas de interesse do Estado, de forma descentralizada. Possuem personalidade jurdica prpria e compreendem as seguintes categorias de entidades: autarquias; empresas pblicas; sociedades de economia mista; e fundaes.

4 - CONTABILIDADE PUBLICA: GESTO E CONTROLE DO PATRIMNIO

A Administrao de uma entidade pblica ou privada exercida atravs de aes coordenadas e planejadas, denominadas de funes administrativas. Estas funes, segundo Fayol, apud Reis (2000), so a previso, a organizao, a coordenao, a direo e o controle. A funo do controle indispensvel para acompanhar a execuo de programas e apontar suas falhas e desvios; velar pela boa utilizao, manuteno e guarda dos bens patrimoniais; verificar a perfeita aplicao das normas e princpios adotados e constatar a veracidade das operaes realizadas. A importncia do controle na Administrao Pblica brasileira passou a ser destacada, com a Reforma Administrativa de 1967, que em seu artigo 6 do Decreto-lei n. 200/67, coloca o controle, ao lado dos cinco principais princpios fundamentais que norteiam a atividade pblica, que sero detalhados ainda neste captulo.

A funo do controle exige a ateno da Administrao voltada para a execuo de planos e programas, para que metas e objetivos previamente delineados sejam atingidos, consoante Reis 4(2000). A Lei n. 4.320/64 estabeleceu que o controle da execuo oramentria e financeira da Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal ser exercido pelos Poderes Legislativo e Executivo, mediante controles internos e externos, respectivamente. Tal entendimento foi reafirmado pelo artigo n. 70, da Constituio Federal Brasileira, de 1988. A Administrao Pblica pode ser analisada como o conjunto de rgos institudos para a consecuo dos objetivos do Governo. So aparelhos do Estado necessrios para realizao de servios que atendam s demandas da sociedade. por meio da funo administrativa que o Estado promove a gesto de todos os seus interesses, bem como os da populao. desempenhada por todos os Poderes da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios e abrange todos os rgos que, na gesto de interesses de Estado ou da coletividade, no estejam atuando legislativa ou jurisdicionalmente. Vrios princpios regem a Administrao Pblica. Entre eles:

legalidade; moralidade; impessoalidade; publicidade e eficincia. De acordo com o artigo 6, do Decreto-lei n. 200/67, planejamento, coordenao, descentralizao, delegao de competncia e controle so os princpios bsicos que devem nortear a atividade operacional na Administrao Pblica. O principal instrumento para o controle rigoroso das finanas a contabilidade, que pode ser entendida como a cincia que estuda, interpreta e registra os fenmenos que interferem no patrimnio de uma pessoa ou de uma instituio. Sendo assim, a Contabilidade Pblica responsvel pelo balano entre o valor arrecadado e o valor gasto pela administrao de rgos governamentais. a exatido desses dados que conferem a uma instituio a marca da honestidade. A Contabilidade Pblica constitui um ramo da contabilidade que registra, controla e demonstra a execuo de oramentos do patrimnio pblico. Ela ganhou importncia e valorizaes com o surgimento da Lei Complementar n 101 de 04 de maio de 2000, intitulada Lei de Responsabilidade Fiscal LRF -, que estabelece normas de finanas pblicas

voltadas para a responsabilidade na gesto fiscal, mediante aes em que se previnam riscos e se corrijam desvios capazes de afetar o equilbrio das contas pblicas, destacando-se o planejamento, o controle, a transparncia e a responsabilizao como premissas bsicas. No entanto, as observaes sobre os aspectos contbeis constantes da Lei 4.320/64 esto defasadas, em relao ao cenrio nacional atual. O Projeto de Lei Complementar n.135 de 1996 traz alteraes significativas e abrangentes quanto aos aspectos contbeis e torna a Contabilidade Pblica o melhor e mais eficiente instrumento de controle da administrao pblica brasileira. A Contabilidade Pblica constitui uma das subdivises da contabilidade aplicada a diferentes tipos de atividades, de entidades (PISCITELLI, 2004, p.21). Tradicionalmente, a Contabilidade vem sendo conduzida pela viso da rea privada, que norteia a atuao dos conselhos reguladores da profisso. Na rea publica, para Castro e Garcia (2004, p.39) isso acontece de forma diferente, pois o enfoque est no oramento e nas finanas, o oramento a prpria essncia do gasto pblico e as finanas bem controladas asseguram as condies para o cumprimento dos compromissos assumidos. Portanto, na rea pblica, os balanos mais utilizados so o oramentrio e o financeiro e suas conseqentes demonstraes, alm de um Plano de Contas nico, pelo o menos no mbito de cada esfera da Administrao, os demonstrativos contbeis tambm so obrigatrios e padronizados, diferentemente da iniciativa privada s o que est expressamente permitido que pode ser feito, e no o que no est proibido. Quer-se dizer, por exemplo, que procedimentos e critrios genricos para a administrao privada no so necessariamente suficientes na Administrao Pblica. A contabilidade pblica est interessada tambm em todos os atos praticados pelo administrador, sejam de natureza oramentria (previso da receita, fixao da despesa, empenho, descentralizao de crditos etc.), sejam meramente administrativos (contratos, convnios, acordos, ajustes, avais, fianas, valores sob responsabilidade, comodatos de bens etc.) representativos de valores potenciais que podero afetar o patrimnio no futuro.

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por meio da Contabilidade Pblica que os rgos do governo podem contribuir com informaes e demonstraes contbeis de qualidade geradas em seus Sistemas para subsidiar balanos teis para os gestores pblicos e cidados brasileiros. As publicaes dos relatrios relativos transparncia a que se refere Lei de Responsabilidade Fiscal so, de acordo com o Tribunal de Contas, os seguintes: 1. Plano Plurianual; - Quadrienalmente e na realizao de reviso, alterao; 2. Lei de Diretrizes Oramentrias - anualmente, 3. Lei Oramentria Anual - anualmente, 4. Relatrio Resumido da Execuo Oramentria Bimestralmente, 5. Relatrio da Gesto Fiscal quadrimestral ou semestral, 6. Prestao de Contas Anual - Pelo Executivo Integrando todos os Poderes; 7. Parecer Prvio do Tribunal de Contas Verso completa e simplificada, 8. Audincia no Poder Legislativo/Demonstrao e Avaliao de Metas Fiscais Quadrimestralmente; 9. Audincias no Poder Legislativo prvias elaborao do PPA, LDO e LOA. Com uma Administrao e Contabilidade Pblica harmnicas, os gestores pblicos podem administrar com mais eficincia e eficcia os recursos, a arrecadao pode melhorar atravs de maior atuao da fiscalizao e de tributos mais bem institudos e cobrados. As despesas podero ser mais seletivas e controladas, contando ainda com reduo de custos. As instituies podem ainda adiar obras no to essenciais, firmar parcerias com o setor privado, contar com a participao da populao em mutires e criar planos comunitrios que daro maior eficincia ao governamental, contribuindo para o aprimoramento da gesto fiscal e permitindo um volume maior e mais seletivo de realizaes.

5 - SISTEMA DE CONTROLE DE GESTO PUBLICA Depois de compreendermos a diferena que existe entre a

Administrao Empresarial e a Administrao Pblica, alm de detalharmos as

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caractersticas da Contabilidade Pblica, precisamos explicar o que so e para que servem os sistemas de controle de instituies pblicas. possvel imaginar o que seriam os rgos pblicos se no houvesse rgos responsveis pela fiscalizao das contas e das atividades? O nmero de atividades irregulares seria incontvel. para evitar que isso acontea que o Estado cria sistemas de controle.

6 - SISTEMAS DE CONTROLE EXTERNO E INTERNO

A implantao de Sistemas de Controle Externo e Interno na Administrao no opcional. Ela atende a uma exigncia da Constituio. A realizao de projetos em rgos pblicos depende do controle. Ele o responsvel por apontar falhas e desvios, zelar pela adequada utilizao dos recursos e perfeita aplicao das normas e princpios adotados pela instituio. Como tambm foi explicado no primeiro captulo, a Administrao Pblica precisa fazer com que planos e projetos do Governo sejam desenvolvidos. nesse ponto que os conceitos de Administrao e Controle se encontram. O Controle est intimamente ligado Administrao. Para analisar e avaliar resultados, a administrao usa o Controle como mecanismo. O Controle, quando bem planejado, considerando as peculiaridades da entidade permite responder a questes como o que controlar, como, onde, quando e por que. por meio dele que se pode detectar desvios, falhas ou problemas que aconteam durante a realizao de algum trabalho. Em um planejamento sistmico, o controle permite a reorganizao de atividades, evitando dessa maneira, o fracasso de um determinado projeto. Dois tipos de controle devem ser desenvolvidos em organizaes pblicas: o Externo e o Interno. O Controle Externo aquele exercido pela Unio, por meio do Congresso Nacional, junto ao Tribunal de Contas da Unio. Nos Estados, pelas Assemblias Legislativas, com auxlio do Tribunal de Contas do Estado e, nos municpios, pelas Cmaras Municipais de Vereadores, ajudadas pelo Tribunal de Contas dos Municpios. O controle da sociedade sobre o uso do dinheiro pblico tambm essencial.

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A publicao de relatrios e a prestao de contas funcionam como importantes instrumentos para o controle externo. O Controle Interno aquele que os Poderes exercem sobre suas prprias atividades. A histria do Controle Interno na Administrao Pblica tem seu marco inicial na Lei n. 4.320, de 17 de maro de 1964, que introduziu as expresses Controle Interno e Controle Externo e definiu as competncias para o exerccio daquelas atividades. A lei definiu em primeiro lugar a universalidade do controle, ou seja, sua abrangncia sobre todos os atos da Administrao, sem exceo, quer se trate da receita quer da despesa. Em seguida, fez o controle recair sobre cada agente da Administrao, individualmente, desde que responsvel por bens e valores pblicos. A grande inovao apareceu ao estabelecer a verificao do cumprimento do programa de trabalho, expresso em termos fsico-financeiros. O Controle Interno tem como finalidade: assegurar eficcia, eficincia e economicidade na administrao e aplicao dos recursos pblicos; evitar desvios, perdas e desperdcios; garantir o cumprimento das normas tcnicas, administrativas e legais; identificar erros, fraudes e seus agentes; preservar a integridade patrimonial; propiciar informaes para a tomada de decises. Entre as funes do Controle Interno, como j nos referimos, est a avaliao de sua prpria atividade. Em um contnuo processo de realizar e avaliar. Sabendo-se que suas funes convivem na Administrao com todas as demais funes, resulta que se encontra presente em cada desdobramento da organizao. Na sada de pessoas, veculos, bens e mercadorias, no

acompanhamento das condies de qualidade dos servios e dos produtos, na realizao de estatsticas e na contabilizao fsica e financeira, nos registros do pessoal, de seus dados cadastrais, situao funcional e remunerao, entre inmeras outras situaes. So tambm funes do Controle Interno: prestar informaes permanentes Administrao Superior sobre todas as reas relacionadas com o controle, seja contbil, administrativo, operacional ou jurdico; preservar os interesses da organizao contra ilegalidades, erros ou outras irregularidades;

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velar para a realizao das metas pretendidas; recomendar os ajustes necessrios com vistas eficincia operacional. Portanto, podemos entender que o controle deve ser realizado em todos os nveis, passando pela chefia, pelos rgos do sistema at a aplicao do dinheiro pblico e da guarda dos bens da unio. De acordo com Cristvo Ferreira de Lima, no artigo O Controle da Gesto Pblica e a Lei de Responsabilidade Fiscal (2001), o controle prvio feito a priori do ato administrativo, atravs da verificao do detalhamento do plano oramentrio. O controle concomitante deve ser utilizado simultaneamente realizao do ato administrativo na aplicao da fase de liquidao do ato administrativo, na comparao de clculos e registros da arrecadao da receita, na classificao de despesa ou ainda na aplicao dos preceitos de licitao. J o controle posterior necessrio aps a realizao do ato administrativo. Ele efetivado depois da realizao do ato de gesto, por ocasio do exame de tomada de contas anual ou da prestao de contas do gestor. O controle posterior deve ainda ser usado aps o encerramento dos balancetes, balanos etc. O controle externo exercido pela Unio atravs do Congresso Nacional, auxiliado pelo Tribunal de Contas da Unio; nos Estados pelas Assemblias Legislativas, com o auxlio dos respectivos Tribunais de Contas Estaduais; e nos Municpios, pelas Cmaras Municipais de Vereadores auxiliadas pelo Tribunal de Contas dos Municpios, outro rgo equivalente, institudo pelo legislativo municipal. So variveischave de controle do regime de gesto fiscal responsvel consoante a LRF: endividamento pblico; aumento dos gastos com a seguridade e demais aes de durao continuada; gastos com pessoal; e administrao financeira. Consta ainda a ser observado, segundo aquela Lei, restries ao endividamento pblico; disciplinamento das despesas; normas gerais sobre administrao financeira; normas prprias de cada ente da federao; declarao de responsabilidade fiscal; correo dos desvios e normas coercitivas; transparncia, divulgao e fiscalizao; dvida pblica, dvida mobiliria e concesso de garantias; e crimes de responsabilidade fiscal.

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A propsito da transparncia da gesto fiscal, o controle da sociedade sobre o uso do dinheiro pblico pea bsica da LRF e, para tanto, estabelece meios a ser observados, o mesmo ocorrendo em relao s novas formas de escriturar e consolidar as contas pblicas e consolidao das contas de todas as esferas de governo. O fundamento do controle externo est previsto nos artigos 32 e seus pargrafos, 70, 71, seus incisos e pargrafos, 163 a 168, seus incisos e pargrafos, na Constituio brasileira; nos artigos 81 e 83, da Lei 4.320/64; bem como as disposies contidas na LRF. Ter por objetivo a verificao da probidade da administrao, guarda e legal emprego dos recursos pblicos e o fiel cumprimento da Lei do Oramento Anual (LOA). Seja qual for a esfera governamental em que se situe, o Executivo anualmente prestar contas ao Legislativo, no prazo estabelecido pelas Constituies Federal e Estaduais, ou nas Leis Orgnicas Municipais. O controle externo exercido no apenas sobre os rgos da administrao direta, mas tambm sobre as entidades da administrao indireta bem como sobre todos os agentes da administrao, consoante as disposies constitucionais.

7 - A IMPORTNCIA DA AUDITORIA INTERNA

Inicialmente, era dever da Auditoria Interna apenas revisar e conferir valores e documentos em organizaes. A evoluo das relaes comerciais ampliou a gama de atribuies da Auditoria, que passou a avaliar os controles e as rotinas de trabalho para garantir lisura aos dados contbeis e espelhar a realidade econmica e financeira da instituio. Neste contexto, a Auditoria Interna assume importncia para desempenhar os papis de revisar seu prprio trabalho, que no um exerccio simples, e auxiliar a conscientizao das reas quanto a uma viso integrada de todo o processo institucional. A Auditoria Interna tem como objetivo prestar ajuda Administrao, oferecendo condies para um desempenho adequado das obrigaes, proporcionando anlise, apreciaes, recomendaes e comentrios objetivos e/ou convenientes em relao s atividades investigadas.

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A posio do administrador de bens e dinheiro pblicos a de agente delegado e nunca a de proprietrio. O gestor deve pautar todos os seus atos na trilha da prpria legislao, ou seja, fazer o que a lei determina, sobrepondo no o interesse prprio e sim o da coletividade. Afinal de contas, ele gere a mquina pblica e obrigado a prestar contas de todos os seus atos e decises. Portanto, a administrao pblica deve obedecer a princpios que serviro como instrumentos de controle e no de burocratizao. A Auditoria Interna realizada por integrantes de uma assessoria (equipe de Auditoria) especfica da entidade. Eles so selecionados e treinados especialmente para efetuar tais trabalhos com independncia e flexibilidade funcionais garantida pela sua subordinao alta administrao. A funo da Auditoria Interna examinar e avaliar a eficincia dos recursos utilizados na entidade, alm de promover um controle eficaz a um custo razovel. Para isso, necessria uma equipe dotada de capacitao adequada, de forma a responder aos desafios fixados pela administrao. So atributos essenciais ao perfil do profissional auditor: conceitos de tica profissional; regras de conduta (honestidade, objetividade no

cumprimento dos deveres, necessidade de obter evidncias suficientes para consistncia de suas informaes, emisso de pareceres etc.); evitar atividades conflitantes, uso adequado de informaes confidenciais, lealdade entidade, postura adequada de modo a proteger os interesses da entidade, observncia das normas tcnicas de auditoria e discrio; interpretao das regras de conduta; aplicao das regras a situaes especficas. Alm da anlise de conformidade legal, a auditoria deve buscar sempre a qualidade em todos os seus aspectos e, para tanto, utiliza os seguintes procedimentos: exames sistemticos realizados nos sistemas de Controle Interno, consolidados em relatrios de auditorias; pareceres tcnicos de assessoramento e interao de forma sistmica com os demais rgos de controle da organizao. A alta direo da entidade, os rgos de controle da entidade, o rgo de controle externo e as empresas de auditorias independentes so clientes da auditoria, que precisa orientar as aes de tica tcnica, objetivando esclarecer as atividades de auditoria interna do rgo (responsvel pelos exames e avaliao do grau de qualidade do Controle Interno).

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Antes de o auditor definir os seus exames, fundamental ter o conhecimento da situao. A grande pergunta qual a situao? A resposta definir com maior clareza o estado preliminar do rgo a ser examinado e certamente ser um facilitador para o auditor delimitar seu escopo, feito com base no planejamento de auditoria. importante a identificao para apresentar o estado geral da unidade auditada. Essa situao se apresenta por meio de evidncias. A Lei 4320 de 17 de maro de 1964 estabelece claramente no seu artigo 77 que: A verificao da legalidade dos atos de execuo oramentria ser prvia, concomitante e subseqente. O Controle Prvio devera ser realizado a priori do ato administrativo, atravs da verificao do detalhamento do plano oramentrio. Controle Concomitante se far simultaneamente realizao do ato administrativo como a aplicao da fase de liquidao do ato administrativo ou na comparao de clculos, e registros da arrecadao da receita, ou a classificao de despesa ou ainda a aplicao dos preceitos de licitao. Controle posterior imediatamente aps a realizao do ato administrativo efetivado aps a realizao do ato de gesto ou por ocasio do exame de tomada de contas anual ou da Prestao de Contas do gestor, ou ainda aps o encerramento dos balancetes, balanos, etc. importante lembrar que a Auditoria Interna realizada por funcionrios da organizao e que a investigao deve ser feita continuamente. Deve funcionar como staff da alta administrao, visando eficincia, convenincia e qualidade dos trabalhos realizados. Busca sempre uma viso de Qualidade Total, avaliando e medindo a eficcia dos controles existentes. A Auditoria tem um campo de ao bastante amplo e no deve ser confundido com o controle, elemento que completa o ciclo planejamento, organizao e direo da administrao. papel da Auditoria Interna promover uma coerente e bem definida viso da organizao, e sendo assim, o exame, a reviso e a avaliao dos

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sistemas de controle interno habilita a administrao a controlar os mltiplos recursos postos disposio dos administradores.

8 - SISTEMA ORAMENTARIO BRASILEIRO A Constituio Federal fixou uma organizao geral para o processo oramentrio com base em uma hierarquia de trs leis ordinrias: a Lei do Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO) e a Lei Oramentria Anual (LOA). A idia que o PPA seja o mais abrangente, com durao de quatro anos, tendo por funo principal fixar diretrizes, objetivos e metas para as despesas de capital (ou seja, os investimentos pblicos) e para as despesas de durao continuada (aquelas que perduram por dois exerccios financeiros ou mais). Seria, portanto, um instrumento de planejamento de longo prazo. A LDO, por ser subordinada ao PPA, no pode conter dispositivos que o contrariem. Em caso de conflito entre as duas leis, prevalece o disposto no PPA. A funo primordial da LDO fixar os parmetros gerais para orientao do oramento do ano seguinte, estabelecendo suas metas e prioridades. Essa Lei tem validade de um ano. Assim, por exemplo, no ano de 2007, aprovou-se a LDO que estabelece as diretrizes para a elaborao do oramento de 2008. A Lei Oramentria Anual (LOA), por ser subordinada ao PPA e LDO, no pode conter dispositivos que os contrariem. Quando isso ocorrer, o PPA e a LDO, nessa ordem, prevalecem. A LOA tem vigncia anual e a sua funo primordial estimar a receita pblica e fixar a despesa para o exerccio financeiro. 9 - PLANO PLURIANUAL PPA Esse projeto ditado pela necessidade da poltica governamental. O plano plurianual tem vigncia para quatro exerccios tanto no mbito federal quanto dos governos estaduais e municipais. um plano de mdio prazo, onde as aes do governo sero ordenadas para o atingimento dos objetivos e metas fixados (KOHAMA, 2010, p.35).

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De acordo com SLOMSKI (2009, p.304):


uma Lei que abranger os respectivos Poderes da Unio, nos Estados, no Distrito Federal e nos Municpios; ser elaborada no primeiro ano do mandato do Executivo e ter vigncia de quatro anos. No 1, do art. 165 da CF/88 dispe sobre a lei que instituir o plano plurianual estabelecer, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da administrao pblica federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas aos programas de durao continuada.

Outro fator importante de observar que nenhum investimento cuja execuo ultrapasse um exerccio financeiro poder ser iniciado sem prvia incluso no plano plurianual ou lei que autorize a incluso, sob pena de crime e responsabilidade. O objetivo maior do plano plurianual juntamente com o oramento fiscal e o oramento de investimento das estatais diminuir as desigualdades regionais e inter-regionais, segundo critrio populacional e serem apreciado pelo Congresso Nacional (HARADA, 2010), p.77. 10 - LEI DE DIRETRIZES ORAMENTARIAIS LDO

Em todos os anos a lei de diretrizes deve preceder lei oramentria anual e dever ocorrer em todas as esferas federal, estadual, municipal e no mbito do Distrito Federal. E ainda dispor sobre alteraes na legislao tributria que implicam o aumento, ou a diminuio da arrecadao, refletir na previso de receita a serem consignadas no oramento anual, segue-se que as isenes e incentivos fiscais, s podero ser concedidos antes do advento da lei de diretrizes (HARADA, 2010, p.77). A LDO uma lei de periodicidade anual, que disciplina a elaborao da lei oramentria para o exerccio financeiro subseqente, o seu projeto deve ser encaminhado ao Legislativo e aprovado antes do encaminhamento do projeto de lei do oramento, seu envio de at oito meses e meio antes do encerramento do exerccio financeiro e sua devoluo para sano at o primeiro perodo da sesso legislativa (SILVA, et. al. 2007, p.10). No artigo 4 da LRF estabelece sobre o equilbrio entre as receitas e despesas, sobre os critrios e forma de limitao de empenho, normas relativas ao controle de custos e avaliao dos resultados dos programas

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financiados com recursos dos oramentos e demais condies e exigncias para a transferncia de recursos a entidades pblicas e privadas. Integram-se a LDO os anexos de metas fiscais e de riscos fiscais. Os anexos de metas fiscais so metas anuais, em valores correntes e constantes, relativas a receitas, despesas, resultados nominal e primrio e montante da dvida pblica, para o exerccio a que se referirem e para os dois seguintes 1 do artigo 4 da LRF.

11 - LEI ORAMENTARIA ANUAL LOA

De acordo com a Constituio Federal a LOA compreender o oramento fiscal, o oramento de investimento das empresas, e o oramento da seguridade social, no 5 do artigo 165: 5 - A lei oramentria anual compreender: I - o oramento fiscal referente aos Poderes da Unio, seus fundos, rgos e entidades da administrao direta e indireta, inclusive fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico; II - o oramento de investimento das empresas em que a Unio, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto; III - o oramento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e rgos a ela vinculados, da administrao direta ou indireta, bem como os fundos e fundaes institudos e mantidos pelo Poder Pblico. O artigo 5 da Lei de Responsabilidade Fiscal dispe que o projeto de lei oramentria anual, elaborado de forma compatvel com o plano plurianual, com a lei de diretrizes oramentrias, objetivos e metas da administrao pblica federal, para perodo superior a um ano. O projeto de lei oramentria da Unio ser encaminhado at quatro meses antes do encerramento do exerccio financeiro e devolvido para sano at o encerramento da sesso legislativa (HARADA, 2010, p.81). Em SILVA et. al. (2007, p.17) diz ainda que a elaborao da Lei Oramentria deve se ater s diretrizes oramentrias e ao plano plurianual, e agora mais recentemente Lei de Responsabilidade Fiscal que em conjunto ditam regras do planejamento pblico.

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12 - ORAMENTO PBLICO o instrumento do Poder Pblico em qualquer de suas esferas para expressar, em determinado perodo, seu programa de atuao, discriminando a origem e o montante dos recursos a serem obtidos, bem como a natureza e o montante dos dispndios a serem efetuados para uma ao planejada do Estado, para a manuteno de suas atividades ou para a execuo de seus projetos (PISCITELLI et. al. 2010, p.29). Segundo Giacomoni (2001), o oramento pblico se caracteriza pela multiplicidade de aspectos: poltico, jurdico, contbil, econmico, financeiro, administrativo etc. O seu conceito tem se modificado ao longo do tempo, em decorrncia das modificaes de sua funo. Para o autor o oramento pblico pode ser classificado em duas fases: o oramento tradicional e o oramento moderno. O oramento pblico de forma geral uma lei que, entre outros aspectos, exprime em termos financeiros a alocao dos recursos pblicos. Trata-se de um instrumento de planejamento que espelha as decises polticas, estabelecendo as aes prioritrias para o atendimento das demandas da sociedade, em face da escassez de recursos. Apresenta mltiplas funes, de planejamento, contbil, financeira e de controle (HARADA, 2010, p.63). As despesas, para serem realizadas, tm que estar autorizadas na lei oramentria anual. o principal instrumento de interveno estatal e reflete o plano de ao do governo, sempre elaborado com base em uma deciso poltica, ainda assim, uma forma de fiscalizao financeira e cerceamento das tendncias abusivas dos governantes. O oramento no aspecto econmico atua como instrumento de redistribuio da renda nacional, corrige a desigualdade de patrimnio e rendas das pessoas, quer pela tributao, quer pela realizao de despesas (ID, 2010, p.64). Afinal, so tempos em que se impe a transparncia, em todas as interfaces da sociedade. No setor pblico a justeza e a prestao de contas, alm da transparncia, se impem. A transparncia das gestes de

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fundamental importncia para a ao do Estado, quer na manuteno de suas atividades, quer na execuo de seus projetos, isso se materializa no oramento pblico.

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CONTABILIDADE:

UM

DOS

PRINCIPAIS

MECANISMOS

DE

CONTROLE

A legislao atualmente em vigor, seja na rea Federal, Estadual, Municipal ou no Distrito Federal, tem na Lei n. 4.320/64 os seus fundamentos bsicos em Contabilidade, em especial, no Ttulo IX, Captulos I a IV. Entretanto, a Constituio Federal de 1988, o Decreto-lei n. 200/67, a LRF, as Portarias STN ns. 516 e 517, de 14 de outubro de 2002, entre outros, dispem tambm sobre normas de organizao das entidades governamentais no sentido de disponibilizar informaes objetivando subsidiar as decises dos gestores nas reas social, econmica e financeira, atendendo s premissas bsicas do controle contbil. De acordo com Reis (2000: 7-8),:
determina a legislao em vigor que a Contabilidade seja organizada a fim de permitir: evidenciar perante a Fazenda Pblica a situao de todos quantos, de qualquer modo, arrecadam receitas, efetivem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados; a tomada de contas dos agentes responsveis por bens e dinheiro pblicos acompanhamento da execuo oramentria; o conhecimento da composio patrimonial; a determinao dos custos dos servios industriais; o levantamento dos balanos gerais; a anlise e a interpretao dos resultados econmicos e financeiros; o controle dos direitos e obrigaes oriundos de ajustes ou contratos em que a Administrao Pblica for parte; evidenciar o montante dos crditos oramentrios vigentes, a despesa empenhada e a despesa realizada e as dotaes disponveis; o controle de todos os fatos de natureza financeiro ou no, independente da execuo oramentria.

A Contabilidade Aplicada Administrao Pblica tem como base a Lei 4.320/64, que estatui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Registra a previso da receita e a fixao da despesa, estabelecida no Oramento Pblico, aprovado para o exerccio, escritura a execuo oramentria da receita e da despesa, faz a comparao entre a previso e a realizao das receitas e despesas, controla as operaes de

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crdito, a dvida ativa, os valores, os crditos e obrigaes, revela as variaes patrimoniais e mostra o valor do patrimnio. A Contabilidade Pblica est interessada tambm em todos os atos praticados pelo administrador, sejam de natureza oramentria (Previso da Receita, Fixao da Despesa, Empenho, Descentralizao de Crditos, etc.; ou sejam meramente administrativos (Contratos, Convnios, Acordos, Ajustes, Avais, Fianas, Valores sob responsabilidade, Comodatos de Bens, etc.;) representativos de valores potenciais que podero afetar o Patrimnio no futuro. A Contabilidade Pblica no est interessada somente no Patrimnio e suas variaes, mas tambm, no Oramento e sua execuo. Deduz-se, atravs da Lei 4.320/64, que a Contabilidade Pblica est interessada no apenas em registrar os fatos contbeis mas registrar, tambm, os atos contbeis praticados pelo administrador que podero alterar qualitativa e quantitativamente o patrimnio. O objetivo da contabilidade aplicada Administrao Pblica o de fornecer administrao informaes atualizadas e exatas para subsidiar as tomadas de decises, aos rgos de controle interno e externo para o cumprimento da legislao e s instituies governamentais e particulares, informaes estatsticas e outras de interesse dessas instituies. Pode-se observar, pelo j enfocado anteriormente, a evoluo da Contabilidade Pblica, de 1922, com Cdigo de Contabilidade da Unio, para o disciplinamento da Lei n. 4.320/64. No se pode tambm deixar de citar as transformaes substanciais ocorridas na administrao pblica brasileira, em especial, a partir da dcada de 90. Consoante o artigo 165, pargrafo 9, inciso II, da Carta Magna Nacional de 1988, caber Lei Complementar (LC) estabelecer normas de gesto financeira e patrimonial da administrao direta e indireta, bem como condies para a instituio e funcionamento de fundos. Entretanto, como referida LC no foi ainda promulgada, vm prevalecendo s regras da Lei 4.320/64, que inclusive conflitam no apenas com a Constituio Federal mas tambm com LRF. Um dos instrumentos com que a Administrao Pblica conta para o exerccio da funo de controle a Contabilidade. Para cumprir essa funo a

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Contabilidade Governamental dever organizar-se objetivando viabilizar informaes teis, consistentes e de qualidade. O controle contbil dever ser analisado sob os aspectos substantivo e adjetivo, isto sob o ponto de vista administrativo. No exerccio da funo de controle a Contabilidade utiliza-se dos controles gerencial ou operacional; escritural; e documental. Com a LRF foi atribudo ao Contabilista um valor especial, aquela legislao reconheceu a importncia das informaes e demonstraes contbeis e, disciplinou os procedimentos de sua elaborao, divulgao, forma e prazos. As informaes e demonstraes contbeis no se destinam apenas aos gestores das finanas pblicas, mas tambm outros usurios, especialmente sociedade e ao cidado brasileiro, para que possam ser avaliados o desempenho dos governantes na aplicao dos recursos colocados a ao seu dispor atravs dos Tributos arrecadados. Pode-se observar, diante do exposto, que a legislao brasileira universalizou o controle contbil, inserindo-o no contexto de um sistema administrativo de controle interno denominado de sistema de controle interno integrado.

14 - GESTO TRANSPARENTE E DEMOCRATICA

Quando falamos em transparncia governamental, uma idia antiga vem mente: a importncia da transparncia para a preveno e o combate corrupo. De fato, a vertente mais antiga e conhecida da promoo do acesso informao pblica com vistas melhor alocao dos recursos pblicos justamente aquela ligada ao combate corrupo. Igualmente, todas as evidncias mostram que a corrupo traz impactos negativos a importantes indicadores econmicos. Ela reduz o crescimento devido diminuio dos investimentos privados (MAURO, 1995; BURKI e PERRY, 1998). Tambm reduz a renda per capita, aumenta a mortalidade infantil, alm de impactar negativamente os indicadores de sade, de educao, de produtividade etc. (BAI e WEI, 2000; KAUFMANN e ZOIDO-LOBATN, 1999).

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Entre os grandes desafios da Gesto Publica o de promover e garantir os direitos da sociedade brasileira passa necessariamente por uma maior eficincia, eqidade e efetividade na alocao e realizao do gasto pblico do pas, ou seja, uma ao ou virtude de produzir efeito real e permanente com disposio de reconhecer igualmente o direito de cada um e assim destinar o que se arrecada de forma consciente para o bem comum. A descentralizao e municipalizao das polticas pblicas, a participao da comunidade e a mobilizao da sociedade civil no preparo e acompanhamento do oramento pblico de suma importncia para incluir projetos de interesse e necessidade da comunidade e corrigir eventuais desvios na sua execuo. O Estado embrenha-se suas atividades com a valorizao dos direitos e garantias do indivduo, e hoje, alm dos clssicos direitos fundamentais e dos direitos polticos (direito de votar e de ser votado, direito formao de partido polticos), as Constituies dos Estados prevem direitos sociais, tais como ao trabalho, direito moradia, direito instruo, direito sade, direito previdncia, e tambm os chamados direitos de terceira e quarta gerao, tais como direito ao meio ambiente, direito ao lazer, direito de no ser lesado como consumidor. No Brasil, o Cdigo de Defesa do Consumidor, estabelece normas de proteo e defesa do consumidor. So direitos bsicos do consumidor estabelecidos pelo artigo 6 da lei n 8.078, de 11 de Setembro de 1990, a proteo da vida, sade e segurana contra os riscos provocados por prticas no fornecimento de produtos e servios considerados perigosos ou nocivos, como providncias em benefcio ao consumidor respeito aos diferentes produtos e servios e ainda no inciso X do artigo 6 cita sobre os servios pblicos. Atualmente foi implantado no Brasil um espao na internet em que todo cidado pudesse ver em detalhes onde o imposto pago por ele est sendo aplicado pelo governo. Pois esse um dos objetivos do novo portal do Oramento, alojado no site do Senado Federal (www.senado.gov.br). Nesse Portal possvel entre outras coisas ter informaes sobre as trs leis oramentrias a que autoriza o Oramento da Unio (LOA), a de Diretrizes Oramentrias (LDO) e o Plano Plurianual (PPA) podem ser

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consultadas de forma gil e simplificada, sem a necessidade de ser um internauta experiente e muito menos um especialista na rea oramentria. O portal um facilitador para mostrar informaes do Siga Brasil, define o consultor de Oramento Orlando de S Cavalcante Neto, um dos idealizadores do portal e do programa, lanado em dezembro de 2004, que tornou mais transparente os dados sobre os gastos pblicos. Olhando por essa tica, observamos que a contabilidade a principal ferramenta no s de controle, na gesto do Patrimnio, mas tambm na democratizao da Gesto Publica, pois atravs de sues relatrios e suas demonstraes que as pessoas interessadas como Gestores, Investidores, Polticos e sociedade em geral toma conhecimento de toda a situao econmica, social e financeira de uma determinada Gesto. 15 CONCLUSO Observamos que ao longo da historia da contabilidade publica no Brasil, houve significativa evoluo referente a gesto dos gastos pblicos controle e planejamento, isso no foi fruto de uma ao individual e imediata, mas uma resultante de fatores que contriburam e adequaram a essa nova realidade. A promoo da transparncia governamental, como se pode perceber, condio necessria modernizao dos mecanismos de gesto governamental e, conseqentemente, avaliao da efetividade dos gastos pblicos. Quando refletimos a respeito do papel do profissional da contabilidade de ante desse cenrio, visualizamos a principal caracterstica de seu trabalho, que se traduz em agente efetivo de apoio e de orientao ao gestor de recursos pblicos, por estar em permanente contato com a legislao e com as informaes contbeis tendo, por isso, as condies de fornecer ao dirigente pblico os indicadores necessrios a uma competente e segura deciso, alm dos conhecimentos tcnicos, o compromisso do contabilista estende-se ao campo tico. Portanto, com base em toda a literatura e nas evidncias empricas aqui reunidas, pode-se notar que, de fato, o acesso informao pblica um

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poderoso mecanismo para a melhoria da qualidade do gasto pblico. Investimentos em mecanismos de transparncia, portanto, podem criar uma administrao pblica ao mesmo tempo mais democrtica e efetiva. Assim a sociedade pode ser mais participativa a partir do domnio e conhecimento das leis que regem o oramento pblico, como o plano plurianual, lei de diretrizes oramentrias e lei oramentria anual. E a transparncia da gesto pblica importante para a garantia dos direitos de toda a sociedade.

REFERNCIAS

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