Direito Tributário

Direito Tributrio Eduardo Sabbag / Tatiana
Cronograma da matria: Princpios Imunidades Tributos CTN Bibliografia: Manual de Direito Tributrio Eduardo Sabbag, Ed. Saraiva. Ricardo Alexandre Direito Tributrio Esquematizado Ed. Mtodo. www.professorsabbag.com.br Sabbag
Tatiana
PRINCPIOS DO DIREITO TRIBUTRIO: Os Princpios Constitucionais tributrios se encontram em trs artigos da Constituio, basicamente, 150, 151 e 152. Os princpios so considerados limitaes constitucionais ao poder de tributar e nessa medida j foram tais princpios considerados pelo Supremo Tribunal Federal como Clusulas Ptreas. Portanto, se tratam de ncleos imodificveis no texto constitucional. O princpio imune a qualquer tipo de transferncia. O princpio limita o poder de tributar considerando que tal poder se refere a possibilidade de invaso estatal no patrimnio dos indivduos, e, caso essa invaso patrimonial interfira na seara limitada pelos princpios limitadores haver inconstitucionalidade. O princpio fronteira entre o que seja Constitucional e o que seja Inconstitucional. 1. Princpio da Legalidade Tributria: Encontra-se previsto no art. 150, I da Constituio Federal. Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municpios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea;
Tal princpio justificado pela segurana jurdica. A segurana jurdica o valor que est sendo axiologicamente homenageado por tal princpio. Hugo de Brito Machado trabalha com a ideia de consentimento inserida no Princpio da Legalidade Tributria. Tributo legal tributo consentido. Em 1.215, na Primeira Constituio Inglesa foi estipulado que o Tributo deveria estar previsto em lei seria necessrio consentimento do povo. O Princpio da Legalidade quer dizer que a criao e o aumento de Tributos somente podem se dar por meio de Lei. No que tange a reduo e a extino de tributos tambm se faz necessria lei, justamente porque o valor segurana jurdica tambm irradia efeitos para tais institutos. Essa lei que ir disciplinar acerca do tributo a Lei Ordinria. Observe-se que a lei complementar tambm tem papel importante na disciplina de Direito Tributrio. Dependem de lei complementar quatro tributos federais, merecendo destaque:

1. Imposto sobre grandes fortunas LC, sim! Na doutrina existe uma discusso acerca da
necessidade de lei complementar para a cobrana de tal tributo. O Prof. Roque Antonio Carraza afirma que o correto seria a instituio de tal tributo por meio de lei ordinria federal. J as bancas de concurso exigem que o imposto sobre grandes fortunas seja institudo mediante lei complementar. Tal tributo ainda no foi institudo, estando a matria prestes a ser aprovada, com passagem inclusive pela a Comisso de Constituio e Justia. 2. Emprstimo compulsrio: nesse caso no h a menor divergncia. 3. Impostos residuais: tambm imposto federal cuja competncia tributria no foi exercida. Alm dos impostos existentes, a Unio poderia criar tal imposto. 4. Contribuio social previdenciria residual. Tm-se, pois, dois impostos e duas figuras distintas de impostos: emprstimos compulsrios e contribuies sociais. necessrio ainda observar que o Princpio da Legalidade possui tratamento mais minucioso no Cdigo Tributrio Nacional, tratando-se do art. 97 do referido cdigo. H denominaes de tal artigo como sendo Princpio da Reserva Legal, da Tipicidade Fechada e da Estrita Legalidade. A lei tributria deve tratar de alquota, de base de clculo, de sujeito passivo, de multa, e de fato gerador. Art. 97, CTN:
Somente a lei pode estabelecer: I - a instituio de tributos, ou a sua extino, II - a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III - a definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3 do artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV - a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; V - a cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos, ou para outras infraes nela definidas; VI - as hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de dispensa ou reduo de penalidades.
*Itens considerados Numerus Clausus de toda lei tributria Tipologia fechada. Alquota Base de clculo: base de clculo sobre a qual a alquota incidir. Sujeito passivo: o destinatrio do Tributo. Multa: no se confunde com tributo, tambm dependendo de lei. Fato gerador
A base de clculo tem base legal, mas nada impede que o Poder Executivo modifique tal instituto por meio de ato administrativo, como por meio de um Decreto do Chefe do Poder Executivo. Nada impede que, um prefeito, por exemplo, atualize a base de clculo por meio de ato administrativo. No poder haver aumento, mas atualizao pode haver sim. Isso o que dispe o art. 97, 1 e 2 do CTN:

1 Equipara-se majorao do tributo a modificao da sua base de clculo, que importe em torn-lo mais oneroso. 2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo.
Assim, possvel a atualizao da base de clculo por meio de ato infralegal (Decreto atualizando base de clculo do IPTU). O aumento depende de lei. Smula 160 do STJ: defeso, ao Municpio, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao ndice oficial de correo monetria. *O princpio da legalidade comporta atenuao? Sim. Artigo 153, 1 da CF: Compete Unio instituir impostos sobre: I - importao de produtos estrangeiros; II - exportao, para o exterior, de
produtos nacionais ou nacionalizados; IV - produtos industrializados; V - operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios; 1 - facultado ao Poder Executivo, atendidas as condies e os limites estabelecidos em lei, alterar as alquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
Atenuar o princpio quer dizer mitig-lo. E boa parte da doutrina tem ousado em dizer que se trata de uma exceo, mas o melhor se falar em atenuao de tal princpio, considerando que tais tributos dependem de lei, e somente as alquotas podem ser modificadas. So os seguintes impostos: Imposto de Importao, Imposto de Exportao, Imposto sobre produtos industrializados e imposto sobre operaes financeiras. (II, IE, IPI e IOF) Mas necessrio observar que essa lista no para por aqui, tendo sido o rol aumentado pela EC 33/2001, com dois outros tributos: CIDE Combustvel (Federal) e ICMS Combustvel (estadual). Assim, temos que a atenuao se d com base em cinco impostos e uma contribuio, ou se pode afirmar que h 5 tributos federais (incluso da CIDE Combustvel) e 1 imposto estadual (ICMS). Diante dessas atenuaes, o Poder Executivo pode alterar as alquotas de tais tributos. Os impostos CIDE combustveis e ICMS combustveis so extrafiscais. A extrafiscalidade o atributo de certos tributos que regulam o mercado ou a economia do pas. Assim, eles no tm fins meramente arrecadatrios, mas ordinatrios (regulatrios). Ex. se o Presidente quiser desestimular a importao de determinado bem, basta que seja aumentada a alquota de importao de tal bem por meio de Decreto (diante disso, os cidados sero obrigados a consumir o produto sucedneo brasileiro. *O princpio da Legalidade e a EC 32/2001: A EC 32 modificou substancialmente o instituto da Medida provisria na Constituio Federal, influenciando em parte, o Direito Tributrio, que o art. 62, 2 da CF:
Medida provisria que implique instituio ou majorao de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, s produzir efeitos no exerccio financeiro seguinte se houver sido convertida em lei at o ltimo dia daquele em que foi editada.
A Medida provisria pode instituir ou majorar tributos, o que, segundo a doutrina majoritria, coloca em xeque o Princpio da Legalidade. No entanto, essa matria j era assim considerada pelo Supremo Tribunal Federal, havendo consolidao do entendimento da Corte Superior em sede legislativa. A MP pode criar ou aumentar o imposto no Brasil (literalidade da Constituio Federal), observando-se que, o entendimento do STF mais abrangente, aceitando a MP para outros

tributos. O Cespe indagou acerca da possibilidade de uma MP que teria aumentado o ITR (ou IR): h possibilidade sim de instituio de tributo mediante MP. Obs.: Para o STF, possvel medida provisria alcanar impostos estaduais ou municipais, respeitado o Princpio da Simetria (ADI 425/2002). Assim, observando-se simetricamente o processo legislativo federal, nada impede que se publique uma MP aumentando imposto estadual / municipal. necessrio observar que quando a lei complementar versar, a medida provisria no ir apitar. Tratando-se de norma disciplinada por meio de Lei complementar, no ser possvel a disciplina por meio de MP, sendo necessrio lembrar que no podem: emprstimos compulsrios, imposto sobre grandes fortunas, impostos residuais e contribuies previdencirias sociais serem institudos mediante MP, ou ter aumentadas suas alquotas. Questo de prova:
O Cespe indagou se as matrias descritas na Constituio que dependem de lei complementar possam ser objeto de MP ( aqui vale a mesma regra. No poder haver MP no caso das matrias disciplinadas por lei complementar. Exemplos: Art. 146, CF: o inciso II se refere s limitaes constitucionais ao poder de tributar.
Art. 156, 3, II, CF: Lei complementar exclui as exportaes de servios do ISS (iseno de ISS nas exportaes de servios). 2. Princpio da Anterioridade Tributria: Tem disciplina no art. 150, III, alneas b e c da CF:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alnea b;
proibida a cobrana de tributos no mesmo exerccio financeiro de sua instituio, e antes de decorridos 90 dias da data que foi publicada a lei que instituiu ou aumento referido tributo. O princpio significa que a publicao da lei deve ser em momento anterior ao da sua eficcia. Vale dizer, que a eficcia ser diferida, postergando-se a data da cobrana do tributo para o momento descritos nas alneas b e c: Alnea b ( anterioridade anual (ou de exerccio / ano seguinte). Alnea c ( anterioridade privilegiada / qualificada / nonagesimal ($ 90 dias depois). De acordo com esse princpio est sendo valorizado o valor Da Segurana jurdica que vem proibir uma tributao surpresa. A segurana jurdica aqui, pois, a proibio da tributao de surpresa (tributao de inopino, repentina).

necessrio observar que o ano fiscal e o ano civil coincidem-se. No que tange a alnea c, observe-se que houve ampliao das garantias do cidado, considerando que deve haver respeito tambm da anterioridade nonagesimal. Esse princpio da anterioridade foi revigorado com a incluso da alnea c por meio da EC 42/2003. A partir de ento se tm, portanto, duas espcies de anterioridade. *Aplicao cumulativa dos institutos: Se por exemplo tenha sido institudo tributo no dia 15/12/2009, somente no prximo exerccio seguinte poder haver cobrana do imposto (1 de janeiro de 2010). No entanto, necessrio se faz ainda observar o prazo de 90 dias, tendo-se o prazo de incio de cobrana em 15/03/2010. Assim, deve-se utilizar a data mais benfica ao contribuinte, ou seja, a data mais ampliada. Observe-se que, se o tributo for criado ou majorado at setembro de determinado ano, a resposta para a cobrana ser, via de regra, em 1 de janeiro do exerccio seguinte. J se os tributos forem institudos em outubro, novembro ou dezembro, em respeito a anterioridade nonagesimal, normalmente, a instituio do tributo se dar aps 1 de janeiro do exerccio seguinte. Assim, a regra geral de que caso o tributo seja criado ou majorado entre janeiro e setembro de um ano (at 02 de outubro), incidncia da lei ocorrer em 1 de janeiro do ano seguinte. Se isso se der entre outubro e dezembro, a incidncia ocorrer em data posterior a 1 de janeiro, em razo do impacto dos noventa dias (anterioridade qualificada). Obs.: O princpio da anterioridade tambm se aplica s situaes de extino e diminuio do tributo? No, considerando que tal princpio para proteger o contribuinte e no o Estado, pelo que haver pronta incidncia da lei nos casos de reduo ou dispensa do tributo. *Excees ao Princpio da Anterioridade: O princpio da anterioridade comporta sim, excees, previstas no art. 150, 1 da CF: A vedao do inciso III, b, no se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedao do inciso III, c, no se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem fixao da base de clculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I. *Anlise das listas de excees:
EXIGNCIA IMEDIATA S OBSERVAM OS 90 DIAS S OBSERVAM O EXERCCIO SEGUINTE
(exceo absoluta ao princpio da anterioridade) (no observa o exerccio Lei publicada em 31/12, lei publicada, produz efeitos seguinte) lei publicada entra em vigor no dia no dia seguinte produz efeitos em 90 1/01 dias. Imposto Extraordinrio de IPI Emprstimos

Guerra Compulsrios decorrentes investimento relevante
(De competencia da Unio, que pode ser criado em situao de guerra externa ou sua iminncia precisa de dinheiro rpido) Emprstimo Compulsrio que seja criado em funo de calamidade pblica ou guerra. CIDE-Combustveis (A lgica a mesma. Situao excepcional que exige dinheiro rpido).
de pblico
Imposto de Renda
Imposto de Importao
ICMS-Combustveis
Leis que modifiquem a base de clculo do IPTU e do IPVA (s base de clculo, se for alquota, no, a Constituio elege esse elemento especfico que a base de clculo).
Imposto de Exportao
Contribuies Previdencirias art. 195, 6, da CF (o fundamento outro)
IOF Obs.: O IPI no entra nessa lista. At a EC-42, ele entrava. A partir da EC-42, ele saiu da lista. O QUE EST FORA DESSE QUADRO, OBSERVA A REGRA GERAL: Exerccio seguinte + 90 dias.
Impostos sobre importaes, exportaes e IOF so impostos extrafiscais, o que fundamenta a ideia de que necessria a cobrana imediata. Podem ser majorados por meio de decreto e podem ser cobrados de forma imediata. a) E quanto ao IPI? Ser cobrado aps 90 dias. Decreto aumentando o IPI no poder ter exigncia imediata, mas apenas 90 dias depois.
b)
E quanto ao Imposto de Renda? O imposto sobre a renda nunca foi exceo a anterioridade anual. Curiosamente, com a lista da anterioridade nonagesimal, h exceo para cobrana do IR. Assim, o IR, majorado em qualquer data do ano, incluindo as ltimas incidir, sempre, em primeiro de janeiro do ano seguinte. Obs.: A mesma concluso vale para as alteraes na base de clculo do IPTU e do IPVA (no que tange as alteraes para a base de clculo de IPTU e IPVA poder haver cobrana no primeiro dia do exerccio seguinte alterao, no sendo necessrio observar a anterioridade nonagesimal. O que no for exceo, ser regra. Exemplos: ISS, ITR, ICMS, IPTU (alquota), IPVA (alquota), taxas.
*Dicas finais: Princpio da anterioridade na contribuio social-previdenciria: art. 195, 6 da CF: As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data
da publicao da lei que as houver institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".
( Possui perodo de anterioridade especial. Esse perodo especial nmero de dias, sendo de 90
dias. No aplicado o princpio da anterioridade anual. Tem-se denominado esse de Perodo de anterioridade mitigada, anterioridade nonagesimal (alguns denominam dessa forma a anterioridade prevista no art. 150, III, c) (nessa hiptese, se fala em modificao e no em alterao, mas para o STF, a modificao deve se traduzir em inequvoca onerosidade. Exemplo: incluso de sujeito passivo. A simples alterao na data de pagamento do tributo no se caracteriza como modificao suficiente para avocar a noventena. Smula 669, STF: Norma legal que altera o prazo de recolhimento da obrigao tributria no se sujeita ao Princpio da Anterioridade. Obs.: Para o STF, afasta-se tambm o Princpio da Legalidade Tributria em relao aos prazos de pagamento do tributo, podendo ocorrer essa alterao por meio de Decreto, no havendo sujeio ao princpio da anterioridade.
Princpio da anterioridade versus anualidade: o postulado da anualidade esteve previsto nas Constituies de 46 e 67, tendo desaparecido, posteriormente, do Sistema Constitucional Tributrio. Seu estudo est reservado ao Direito Financeiro. Ele indicava a necessidade de prvia estipulao do aumento ou criao do tributo na lei oramentria, como condio para a incidncia da norma tributria. Hoje, como se sabe, basta o respeito ao princpio da anterioridade.
3. Princpio da Isonomia A previso se encontra no art. 150, II da CF: Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municpios: II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida

qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos;
A isonomia tratada genericamente em vrios dispositivos da CF: art. 5, caput; art. 5, I; art. 3, IV, etc. O postulado da isonomia tem sido tratado como um Super Princpio considerando o tratamento pulverizado que h na CF acerca de tal princpio. Houve opo pelo Constituinte acerca do tratamento especfico da isonomia na seara do Direito Tributrio, vedando-se ao Estado tratar desigualmente os contribuintes que se encontram em situao de equivalncia, proibindo-se ainda, qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou jurdicos. Isso porque, antes da CF 88 havia distino das pessoas em razo do cargo por elas ocupado. Determinadas pessoas no pagavam imposto de renda. Atualmente no se fala mais nessa preferncia. No so feitas distines entre as pessoas. O art. 150, II da CF dispe que vedado o tratamento tributrio desigual a contribuintes que se encontram em situao de equivalncia. Tal comando quer indicar a proibio dos privilgios odiosos (Ricardo Lobo Torres). Esse postulado liga-se a realizao da justia social, da justia contributiva. 30.08.2010 Indaga-se nesse ponto, quem so os iguais. Os iguais so aqueles que realizarem o fato gerador do tributo, prevalecendo a interpretao objetiva do fato imponvel. Assim, importa ao intrprete o FG (fato gerador), e no os aspectos externos a ele: Menoridade civil: menor, recm-nascidos so contribuintes. No importa se o realizador do fato gerador absolutamente incapaz ou relativamente incapaz. A incapacidade civil irrelevante. Mas atente-se que o pagamento no poder ser feito pelo menor, mas seus representantes, chamados responsveis tributrios. Ilicitude do ato: o rendimento auferido de Jogo do Bicho, lenocnio ser tributado, considerando que o fato gerador auferir renda nunca ser ilcito. O fato de o ato ser lcito ou ilcito no importa para fins tributrios. Aquele que aufere renda deve ser chamado a pagar imposto sobre a renda e essa incidncia d-se inclusive sobre a renda oriunda de atividade ilcita. Obs. O STJ e o STF entendem que, em razo da interpretao objetiva do fato gerador, dever haver a incidncia do IR sobre a renda auferida pelo bicheiro. O modo como se auferiu a renda no importa para o direito tributrio, j que o auferimento de renda no considerado atividade ilcita. Assim, para o STJ e para o STF dever haver normal incidncia do IR sobre a renda oriunda das atividades ilcitas (Jogo do Bicho, lenocnio, mantena de casa de prostituio). Casustica:
O art. 3 do CTN define tributo, afirmando que tributo no se confunde com multa. Ao se tributar uma atividade ilcita, indaga-se se no estaria sendo confundido tributo com sano. A tributao do ilcito desafiaria essa distino.

O Direito Penal de um lado reprime o ilcito. O Direito Tributrio, de outro lado, seria cmplice / scio do ilcito. (Bernardo Ribeiro de Moraes). Possvel coliso entre os direitos: o Direito uno, no admitindo colises.
Esses trs argumentos so bons, mas no so sedutores a ponto de fazer com que a jurisprudncia entenda pela no incidncia do Tributo. Reafirma-se a incidncia do tributo, considerando que no se tributa o ilcito, mas sim, o fato gerador, que sempre lcito. A ilicitude est na concretizao da hiptese de incidncia, mas no na hiptese de incidncia. Assim, observe-se que a ilicitude pode estar no fato gerador, assim entendido o momento da concretizao da hiptese legal tributria. Nesta no haver ilicitude, pois tem base legal (Hugo de Brito Machado). O argumento melhor de que seja prefervel tributar tais atividades com base no princpio da isonomia do que, eventualmente, considerar as pessoas diferentes no aspecto tributrio pelo fato de algum auferir renda com uma banca de jornais e outrem com a atividade de jogo do bicho. A doutrina clssica e moderna, em sua maioria, prefere a soluo da tributao alternativa da no-incidncia dos impostos, sob pena de tratar desigualmente contribuintes que so tributariamente iguais. At mesmo porque, estando tributando est-se diminuindo a renda criminosa.
Atente-se que no caso do ICMS a hiptese distinta. Aqui se est falando que em impostos cujo ilcito no incide diretamente no fato gerador, mas a penas reflexamente. J no caso de situaes especficas, como no caso do ICMS em que h possibilidade de penetrao do ilcito no objeto material do fato gerador no possvel a incidncia do tributo. Essa questo j foi inclusive analisada pela jurisprudncia. Assim, observe-se que, soluo diferente deve ser dada no caso de possvel incidncia de ICMS na venda de drogas. A doutrina e a jurisprudncia, ambas escassas, entendem que equiparar mercadoria a droga seria permitir a contaminao da hiptese de incidncia pela ilicitude do evento. Aqui no se conseguiria separar o aspecto material da hiptese de incidncia, da ilicitude do crime. Por isso, tem-se entendido que deve prevalecer a no incidncia. Veja que o Estado, apropriando-se do patrimnio proveniente do ilcito (carros, casas, etc.), ter direito aos tributos incidentes no momento da adjudicao deste patrimnio ao particular (leiles pblicos). Essa doutrina foi normatizada pelo CTN, no art. 118: A definio legal do fato gerador interpretada abstraindo-se: I - da validade jurdica dos atos efetivamente

praticados pelos contribuintes, responsveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. O art. 118 em questo a demonstrao da adoo (atenuada) em nosso sistema da Teoria da Considerao ou Interpretao econmica do Fato Gerador. Esta teoria entrou para ns por meio do artigo delineado, mas a mesma adveio da doutrina Alem (Enno Becker).
Imoralidade do ato: no importa se o ato imoral (assim considerada a prostituio por algumas bancas), os rendimentos so tributveis.
Atente-se que utilizando a mesma alquota do imposto de renda, por exemplo, se tem tamanha discriminao. Assim, temos que no somente a o princpio da isonomia deve ser levado em conta, como tambm outro, que tido como seu corolrio: trata-se do subprincpio da Capacidade Tributria. A anlise do princpio da isonomia, pois, depende de um subprincpio que lhe serve como corolrio Princpio da Capacidade Contributiva, seno vejamos: *Princpio da Capacidade Contributiva: Tem previso no art. 145, 1 da Constituio Federal: 1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte. Aqui se tem o princpio da Capacidade Contributiva que, apesar de se entrelaar com o princpio da isonomia, com este no se confunde. Observe-se que no foi mencionado o gnero tributo, mas sim uma espcie, impostos. Observese ainda que, usada a expresso sempre que possvel, e no apenas sempre.
Impostos ( j houve textos constitucionais distintos que constaram o gnero tributos, e no a espcie, impostos, o caso da CF 1946. O impacto disso nos dias de hoje de que o STF entende que, onde se l impostos, deve se ler tributos. Ex. Taxa de fiscalizao dos mercados de ttulos e valores mobilirios. Sempre que possvel ( a expresso sempre que possvel significa de acordo com as possibilidades tcnicas de cada imposto (Ricardo Lbo Torres). O legislador foi muito cauteloso ao utilizar tal expresso considerando que em alguns tributos no ser possvel fazer essa graduao. Mas, isso no quer dizer que o princpio no seja aplicado. O princpio dever ser aplicado aos mais diferentes impostos, por meio de tcnicas de incidncia de alquotas. Note algumas:
a) Progressividade: tcnica de incidncia de alquotas variveis, perante bases de clculo que
tambm variam. So trs os impostos progressivos previstos na CF (previso explcitas), quais sejam:

1. Imposto de renda (alquotas diferenciadas para bases de clculos tambm diferenciadas
buscando a justia contributiva) ao se onerar mais aquele que ganha mais se tem um carter fiscal ou extrafiscal? Tem-se uma progressividade fiscal. 2. ITR Imposto Territorial Rural: trata-se de imposto federal incidente sobre as glebas de terras rurais que possui alquotas diferenciadas. O que se quer com o ITR progressivo estimular o ausentismo, que a propriedade improdutiva. A bem na verdade, quando se tem um ITR produtivo tem-se uma concretizao do art. 5, XXIII da CF que determina que toda propriedade deve atender sua funo social. A progressividade do ITR nada tem haver com a progressividade do IR uma vez que aqui se busca uma funo extrafiscal. Tem-se pois, uma progressividade estrafiscal. 3. IPTU Impostos sobre a propriedade Territorial urbana: art. 156, 1, I e II da CF. Temse uma progressividade extrafiscal (funo social da propriedade) + progressividade fiscal. A progressividade fiscal d-se considerando o valor do imvel o que leva em considerao a capacidade contributiva do proprietrio muito mais que eventual carter extrafiscal. Obs.: indagou-se em prova quais so os dois impostos em que h progressividade extrafiscal so o ITR e o IPTU, atentando-se que o IPTU imposto progressivo extrafiscal no federal.
Ateno! J houve tentativa de que fosse colocado o ITBI como imposto progressivo, o que possvel, diante previso constitucional da progressividade. Assim, no se admite progressivo no Brasil.
A Smula 656 do STF dispe acerca da matria: inconstitucional a lei que estabelece alq progressivas para o Imposto de transmisso "inter vivos" de bens imveis ITBI com ba valor venal do imvel.
b) Proporcionalidade: tcnica de incidncia de alquotas fixas perante bases de clculo que
podem variar. Tudo o que no for progressivo, ser proporcional. Ex. ICMS, ITBI, IPI, etc. A proporcionalidade no tem previso explcita, mas sim implcita na CF.
c) Seletividade: tcnica de incidncia de alquotas que variam na razo inversa da
essencialidade do bem. Quanto mais essencial for o bem, menor o imposto. Isso na tentativa de corrigir a anomalia do sistema. A seletividade inibe a regressividade. *Regressividade: quem ganha mais, paga menos; quem ganha menos, paga mais. A razo direta no sentido de que, quanto mais suprfluo, maior a incidncia do tributo, mais imposto seletivo. O legislador aqui, tambm consegue o que quer considerando que quem adquire produtos suprfluos quem tem condies. *Tributao nos cigarros e nas bebidas quanto mais nocivo, mais imposto seletivo. Aqui se tem um vis extrafiscal da seletividade considerando que h inibio do consumo dos bens nocivos. So impostos seletivos previstos na CF: ICMS e IPI.

4. Princpio da Irretroatividade ou da no retroatividade: A palavra retroao se liga a lei e no poder, no direito tributrio, ter vigncia retrospectiva, ou seja, a lei somente poder viger para frente. Ao se falar no pagamento do tributo, no se fala de vigncia, mas sim, em eficcia. A anterioridade tem haver com eficcia da lei, j a irretroatividade tem haver com vigncia da lei. Pode-se aplicar a LICC, mas na prtica no ser aplicada. A LICC afirma que, no havendo previso legal em sentido contrrio, a vacatio legis ter o prazo de 45 dias. No direito tributrio, normalmente as leis tributrias entram em vigor na data da publicao, no havendo perodo de vacatio legis. Se houve a publicao e vigncia da lei na data de hoje, por exemplo, tal lei somente ter eficcia respeitando a anterioridade. Ou seja, a lei est publicada, vigendo, mas ningum est ainda, efetivando a contribuio. Atente-se que, o princpio da anterioridade comporta excees com relao a tributos. J o princpio da irretroatividade no comporta excees. Assim, temos que, o princpio da anterioridade comporta excees para tributos (art. 150, 1 da CF). J quanto ao princpio da irretroatividade comporta excees (diferentemente do que diz a maior parte da doutrina que no fala em excees a tal princpio) para figuras no tributrias (multas / infraes). O valor axiolgico homenageado em relao a esse princpio a segurana jurdica. (Art. 5, XXXVI, CF ( refere-se a irretroatividade da lei para no prejudicar a coisa julgada, o ato jurdico perfeito e o direito adquirido. Essa a irretroatividade genrica. E a especfica a irretroatividade tributria. *Possveis excees ao postulado: Sabbag no chama de excees, seguindo a obra do prof. Dirley, afirmando que na verdade trata-se de Leis produtoras de efeitos jurdicos pretritos. As leis tributrias devem sempre viger para frente, mas existem dois casos de leis produtoras de efeitos concretos, considerando sua natureza. Essa uma doutrina mais sofisticada, aplicando a maioria das provas a expresso excees. A referncia se faz ao art. 106 do CTN: A lei aplica-se a ato ou fato pretrito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda
a aplicao de penalidade infrao dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato no definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infrao; b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de ao ou omisso, desde que no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prtica.
a) Lei interpretativa: O inciso I do art. 106 faz referncia Lei interpretativa. Lei interpretativa a
aquela que realiza a interpretao autntica. A interpretao autntica a realizada pelo Poder Legislativa. Assim, a lei interpretativa a lei que vem retirar os pontos obscuros da norma pretrita (interpretao autntica, legal ou legislativa). Caso seja omitida a ressalva prevista no dispositivo estar incorreta a assertiva. A lei somente ser retroativa se for verdadeiramente interpretativa, no sendo boa a expresso usada em qualquer caso. De fato, o legislador no foi feliz. A expresso em

qualquer caso deve ser entendida no sentido: apenas quando a lei for verdadeiramente interpretativa. Observe-se que muitas vezes so editadas falsas leis interpretativas buscando que tais leis sejam aplicadas retroativamente, oportunidade em que dever ser alegado que a interpretao j foi realizada pelos tribunais, por exemplo o caso em que se trata de lei modificativa somente podendo ser aplicada para frente. Assim, cuidado com as falsas leis interpretativas (verdadeiramente modificativas) vigncia prospectiva e no retroativa. Um exemplo emblemtico da jurisprudncia a LC 118/2005, artigos 3 e 4 ( na oportunidade, o legislador escreveu esses comandos para parecer que se tratava de lei interpretativa, ocasio em que o STJ afirmou que quem deveria fazer tal interpretao o Judicirio. Assim, alguns autores afirmam que a lei interpretativa um paradoxo. Na prtica, porm, algumas leis interpretativas so necessrias. *Excluso: a lei interpretativa, a pretexto de interpretar no pode impor uma penalidade, fazendo-a incidir sobre atos pretritos. A preocupao do legislador de que caso seja trazida por exemplo uma multa, essa aplicao somente pode ser prospectiva.
b) Lei Mais benfica quanto s infraes e multas: atente-se que a incidncia quanto as infraes
e no quanto a tributos (alquotas). So as seguintes hipteses, no caso de ato no definitivamente julgado: 1. Se deixar de tratar o ato como infrao 2. Deixar de tratar o ato como contrrio a qualquer exigncia da ao ou da omisso, desde que no tenha sido fraudulento no tenha sido implicado em fala de pagamento do tributo 3. Quando lhe comine penalidade menos gravosa que a incidente quando do fato gerador: (mais famosa e + cobrada) O inciso II ratifica diretriz do direito penal (art. 2, p. n. CP), segundo a qual a lei deve retroagir para beneficiar o ru. Esse um princpio geral do direito. A alnea c tem sido exaustivamente solicitada: Ex. Lei A multa = 50%, ano de 2007. Fato gerador: 2008. Lei B multa de 10%, ano de 2009 (houve diminuio do percentual da multa). Auto de infrao lavrado em 2010 multa??? A multa que ser aplicada a de 10%.*** O percentual de 10% considerando que percentual menor que 50%. Caso a alterao fosse para 60% deveria ser aplicada a Lei A. *** Prevalecer este valor se, por exemplo, tiver ocorrido uma discusso administrativa ou judicial, indicando que o ato no est definitivamente julgado.
(( O princpio da irretroatividade vale para a multa e para o tributo, exceto para o caso da multa
mais benfica. Isso porque, no caso em que a multa for mais gravosa, haver aplicao daquela vigente quando do fato gerador.
(( Somente se admite a aplicao da lei mais benfica se cumprido o disposto no caput do
dispositivo, ou seja, deve se tratar d e ato no definitivamente julgado. Assim, deve haver cumprimento da condio: que o ato no esteja definitivamente julgado.
Obs.: No h possibilidade de retroao para os casos de incidncia de tributos cuja lei mais benfica. Assim, publicada uma lei cuja alquota reduzida, e tratando-se de fato gerador pretrito, no haver retroao da lei. (2:32) 5. Princpio da vedao ao tributo com efeito de confisco: Princpio da no confiscabilidade ou da no confiscatoriedade. O princpio 150, IV da CF que prev tal princpio. Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municpios:IV - utilizar tributo com efeito de confisco;
Esse princpio no probe o tributo confiscatrio, mas sim o tributo com efeito de confisco. Isso porque vivemos em um sistema cuja carga tributria escorchante, e carga tributria o volume de tributo que incide sobre um dado Estado que relacional de acordo com o PIB Produto Interno Bruto e no Brasil de cerca de 40% do PIB, ou seja, 40% do que o Brasil produz pago em tributo e deveria retornar para benefcios para a sociedade. E essa carga tributria se torna mais discrepante considerando que normalmente no h atuao estatal para melhora da situao da sociedade. No h resposta do Estado a altura. A carga tributria global pode ser um mecanismo a ser utilizado pelo intrprete para aferir os efeitos confiscatrios do tributo? Segundo o STF, a aferio do confisco pode levar em conta a carga tributria em sua globalidade (ADI Medida Cautelar 2010/DF). *Princpio da Capacidade contributiva versus Princpio o no confisco: Conforme avanado nos princpios restou ensinado o Princpio da Capacidade contributiva e aqui se indaga o relacionamento entre tal princpio e do princpio do no confisco. Entendendo-se a capacidade contributiva como a capacidade patrimonial de arcar com o pagamento do tributo (Ability to pay), o tributo confiscatrio desafiar tal princpio da seguinte maneira: quando ele atingir o hipossuficiente penetrando o blindado campo do mnimo existencial (art. 7, IV da CF), ter a feio confiscatria (ao aqum da capacidade contributiva); e quando o tributo ferir o direito de propriedade, ao se manifestar com alquotas predatrias (ao alm da capacidade contributiva). Existem faixas de iseno abaixo das quais no incide tributao (no justo vilipendiar o mnimo). Pode ser utilizado o princpio do no confisco para as multas excessivas, sabendo-se que tributo no multa? Pra o STF possvel aplicar o dispositivo para as multa excessivas, superando-se o entrave do art. 3 do CTN, em pura homenagem ao direito de propriedade (art. 5, XXII da CF), sem deixar de lado os necessrios efeitos da razoabilidade da proporcionalidade na tributao (ADI, 1075/DF, STF). _________________________________________________________________________________ IMUNIDADES TRIBUTRIAS: 1. Conceito de norma de imunidade tributria:

Podem ser denominadas normas imunizantes, imunizadores ou imunitrias. Para conceituar essa norma, h vrias concepes: Limitao constitucional ao poder de tributar Hugo de Brito Machado. Coloca ainda ao lado das imunidades, os princpios afirmando que estes tambm limitam o poder de tributar. Diferentemente de um princpio, essa norma de imunidade afasta algo, protege algum de uma situao. Afasta-se um bem da incidncia de um tributo. A imunidade limita o dever de tributar. A norma de imunidade demarca zonas de intributabilidade. Est blindando um bem da incidncia de um tributo. tambm importante destacar que essa norma tambm uma norma de no incidncia tributria. forma especial ou qualificada de no incidncia Amilcar de Arajo Falco. A norma de competncia tributria habita a Constituio e nessa mesma Constituio coexistem normas que demarcam zonas de intributabilidade. Diante disso, temos que as normas de competncia e de imunidade esto na CF e uma completa a outra. A norma de imunidade colabora no desenho das competncias impositivas. Paulo de Barros Carvalho. Assim, a norma se traduz em campos de incompetncia tributria, uma vez que demarca negativamente a competncia impositiva dos entes polticos. S existe imunidade porque h um valor que justifica axiologicamente a norma desonerativa (Vetor Axiolgico). Ex. liberdade religiosa e imunidade de igrejas, liberdade poltica e imunidade de partidos polticos, liberdade de expresso e imunidade quanto aos livros, revistas e peridicos, etc. Nessa medida, a imunidade se mostra como garantia, uma vez que desponta como meio assecuratrio de direitos, valores ou liberdades. Imunidade pode ser conceituada como a norma constitucional de desonerao tributria, que, justificada no plexo de valores no texto constitucional (base axiolgica), inibe a atribuio de competncia impositiva (colaborao da norma dei munidade) e credita ao beneficirio o direito pblico subjetivo de no incomodao perante o ente tributria. (Jamais uma lei ordinria pode desafiar uma norma de imunidade.) ( Sabbag. denominada norma de estrutura j que endereada ao legislador que deve se comportar de outra forma. o que afirma Paulo de Barros Naval. 2. Previso: A norma de imunidade tem previso na Constituio, enquanto as normas de iseno tm previso em normas infraconstitucionais. Existem dois comandos na CF que afirmam expressamente a expresso so isentas de mas devem ser conhecidas com imunidades. So falsas isenes previstas na CF: Art. 195, 7 da CF: entidade beneficente no paga contribuio para a Previdncia Social. Art. 184, 5: so imunes as transferncias de bens imveis desapropriados para fins de reforma agrria. 3. Incidncia:
Apesar de a CF fazer previso apenas em relao a impostos sobre as imunidades, h dispositivos pulverizados na CF que fazem meno a imunidade em relao a taxas. A imunidade atinge quaisquer espcies de tributos, dependendo do contexto e do dispositivo. Obs.: existem dois tributos que no so alvos de imunidade: contribuio de melhoria e emprstimo compulsrio. Alguns exemplos: Art. 159, 2, I: imunidade para as receitas de exportao ( Contribuies sociais e contribuies no domnio econmico. Art. 5, XXXIV, a e b; e outros incisos: afastamento de tributo aos reconhecidamente pobres quando pedem certides de registro ( refere-se a taxas. 4. Principal dispositivo sobre imunidade: O principal dispositivo o previsto no art. 150, VI, a, b, c, d, CF. Esse dispositivo somente afasta impostos. Os outros tributos incidem normalmente.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros; b) templos de qualquer culto; c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; d) livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.
Obs.: Cuidado se houver na prova a troca da palavra imposto por tributo ( ex. Igreja no paga imposto, mas paga taxa. 4.1. Imunidade Recproca:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros
Tem previso na alnea a. Sacha Calmon Navarro Coelho fala em Imunidade Intergovernamental recproca. Unio, Estados, Municpios e DF no podem cobrar impostos um dos outros. vetor axiolgico dessa espcie de imunidade o pacto federativo. Atente-se tambm so usadas as expresses Equilbrio Federativo (Ricardo Lbo Torres), Federalismo de equilbrio ou de cooperao (Luciano Amaro). Essa imunidade recproca d-se considerando que no h hierarquia entre os entes da federao e a imposto presume o poder de sujeio entre aquele que tributa e o que tributado.

Regina Helena Costa afirma ainda a existncia de outro vetor que a ausncia da capacidade contributiva das pessoas polticas. Isso porque as pessoas polticas tm patrimnio pblico, pertencente coletividade, pelo que no se pode afirmar a existncia de patrimnio tributvel. Ex. no h incidncia de IPVA sobre carro da prefeitura; no incide IPTU sobre prdio da Unio. *Objeto da imunidade: patrimnio, renda e servios. Os impostos afastados, de acordo com a literalidade da CF so patrimnio, renda e servios. Mas este rol classificatrio foi importado do CTN e jogado na CF. Ele tem quatro aparies e no apenas nessa alnea. Diante disso, merece destacar o rol classificatrio a que se refere a CF: Alneas a e c, 2 e 4 da CF. Atente-se que o STF afirma que onde se l impostos sobre renda, patrimnio e servios deve se ler impostos em geral, em homenagem ao pacto federativo. O STF, portanto, entende que deve prevalecer interpretao ampliativa para o rol, desprezandose esta classificao patrimnio, renda e servios - incua (Ricardo Lobo Torres) oriunda do CTN: artigos 19 a 73. Exemplos jurisprudenciais: a) Operao financeira de municpio e incidncia de IOF: no h incidncia, apesar de no ser considerado imposto sobre a renda, patrimnio ou servios. O STF j tratou do tema. b) Importao feita por municpio: no h incidncia de imposto sobre importao. Assim, no incide II na importao de bem por municpio. *Extenso da imunidade: Art. 150, 2 da CF:
2 - A vedao do inciso VI, "a", extensiva s autarquias e s fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e aos servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes.
Autarquias e fundaes pblicas tambm so beneficirias dessa imunidade considerando que tambm tm personalidade jurdica de direito pblico. Mas h uma condio especfica para a incidncia dessa imunidade que o fato de esse patrimnio, renda ou servio estejam vinculados s finalidades essenciais de tais entidades, ou que sejam delas decorrentes. H, pois, uma condio especfica quanto a imunidade relativa s autarquias e fundaes pblicas ( patrimnio, renda e servio vinculados ao propsito autrquico ou fundacional. Quanto s empresas pblicas e sociedades de economia mista, a tributao normal, via de regra, considerando que so pessoas jurdicas de direito privado. Mas, observe-se que quanto a EBCT Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos, apesar da personalidade de direito privado, sendo considerada empresa pblica, restou decidido que h imunidade tributria, diante da prestao de servio eminentemente pblica funo exclusiva de Estado (recebe tratamento de Fazenda Pblica). Assim, merecem destaque algumas curiosidades: STF: 2004 Correios Empresa Pblica ( Funo exclusiva de Estado, mais prpria de autarquia: IMUNIDADE. Atente-se que alguns autores j afirmam que essa imunidade somente deveria incidir no caso em de fato so exercidas funes exclusivamente de Estado, devendo ser feita uma ponderao sobre qual seja esse patrimnio, renda e servio sobre os quais incide a imunidade.

Obs.: CESPE Unb: j falou em ponderao diante da imunidade para os Correios. 2007 CAERD: Companhia de guas e Esgotos de Rondnia Sociedade de Economia mista ( IMUNIDADE. 2007 INFRAERO Empresa pblica ( IMUNIDADE Imunidade religiosa:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros; b) templos de qualquer culto;
4.2.
Os templos de qualquer culto so imunes a impostos. Art. 150, 4, CF:

4 - As vedaes expressas no inciso VI, alneas "b" e "c", compreendem somente o patrimnio, a renda e os servios, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
necessrio observar que, templo uma entidade, nos termos do 4 do art. 150 da CF. Entidade uma organizao que busca a realizao de propsitos organizacionais, podendo esses estarem ligados direta ou indiretamente finalidade precpua da entidade. Patrimnio, renda e servios, relacionados com o propsito religioso tambm so imunes. Relacionado menos que vinculado. Diante disso, por exemplo, no incide IPTU sobre o prdio no qual so realizados cultos da Igreja (desenvolvimento do culto religioso). Sobre a renda da Igreja tambm no incide imposto, assim como sobre veculos a ela pertencentes. *Concluses simples:
No incide IPTU em prdio da Igreja. Quando a igreja inquilina h tributao normal j que o
sujeito passivo o proprietrio do imvel. No incide IPVA sobre o carro da Igreja. No incide ITBI no prdio adquirido pela Igreja para funcionar como templo. No incide IR sobre os dzimos e doaes Obs.: Se o dinheiro objeto de alugueis, rendas so revertidos para atividade da Igreja haver imunidade. *Casos Concretos importantes:
Caso a Igreja seja proprietria de um apartamento e o alugue a terceiros, haver imunidade (IPTU), desde que se aplique no propsito religioso a renda conexa. H quem denomine esse fenmeno de Correspondncia ftica. Outro requisito o fato de no prejudicar a livre concorrncia (Igreja com duzentos apartamentos). Quando houver a possibilidade de prejuzo

da livre concorrncia, ainda que haja benefcio para a igreja ser necessrio pagamento de tributo. Igreja proprietria de terreno utilizado para sepultamento de fieis e religiosos: havendo total coincidncia ftica haver imunidade quanto ao IPTU. Se por acaso a Igreja vendesse jazigos, mesmo assim pode haver imunidade se a renda for destinada a finalidade da Igreja. Tratando-se de propriedade particular utilizada como cemitrio, dever incidir o imposto, sob os seguintes argumentos: a) A propriedade do bem de pessoa natural e no da Igreja; b) H finalidade econmico-lucrativa Maonaria: as lojas manicas so templos para fins de imunidade? De acordo com o STF h incidncia de imposto no sendo tais lojas manicas dotadas de imunidade. Re 562.361/RS est prevalecendo a incidncia de impostos sobre as lojas manicas, que no so equiparadas a templo para o STF. Imunidades de pessoas jurdicas de direito privado
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; 4 - As vedaes expressas no inciso VI, alneas "b" e "c", compreendem somente o patrimnio, a renda e os servios, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
4.3.
*Pessoas jurdicas protegidas: Partidos polticos e Fundaes de partidos polticos; Sindicados de Trabalhadores: o sindicato do empregado que imune no havendo essa ocorrncia quanto aos sindicatos de empregadores. Instituio de educao. Ex. faculdades, museus, bibliotecas pblicas (extracurriculares). Entidades de assistncia social: entidade beneficente de assistncia social no paga contribuio previdenciria nem impostos. Assim, necessrio lembrar que so ao mesmo tempo imunes a impostos e a contribuies da seguridade social. *Observaes Gerais: 1. Cada uma tem um vetor axiolgico prprio, como liberdade poltica, direitos sociais, etc. 2. Anlise da parte final da alnea c: quando se escreveu sem fins lucrativos, quer-se afirmar que proibida a distribuio do lucro com os mantenedores da instituio, o que no quer dizer que possa haver lucro. Assim, probe-se o animus distribuiendi e no o animus lucrandi. Alm disso, o dispositivo faz meno a uma lei qual a pessoa jurdica deve obedecer para fruir a imunidade. Esta lei regula a fruio da imunidade, no limitando a CF. 3. A alnea c norma no autoaplicvel: Pontes de Miranda chamava essa norma de norma no bastante em si. Atente-se que essa deve ser uma Lei Complementar j que se trata de

limitao constitucional ao Poder de tributar (art. 146, II, CF). Tal LC tem sido interpretada como sendo o CTN. No CTN, a matria est tratada no art. 14.
O disposto na alnea c do inciso IV do artigo 9 subordinado observncia dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo; (Redao dada pela Lcp n 104, de 10.1.2001). II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos institucionais; III - manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido.
Se houver lucro no poder ser distribudo com os mantenedores; no pode haver remessa de lucro para o exterior e dever haver manuteno de contabilidade em dia, comprobatria dos requisitos anteriores. Obs.: de acordo com o art. 14, 1 do CTN pode haver suspenso da imunidade: a suspenso da imunidade se d quando no houver cumprimento dos incisos. De acordo com a Lei 9.532/97, art. 12, 2 h proibio de pagamento de salrios. No entanto, o STF entendeu pela inconstitucionalidade do dispositivo. 4.4. Imunidades de livros, peridicos e revistas:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI - instituir impostos sobre: d) livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.
Um aspecto mais geral acerca dessa imunidade diz respeito ao fato de que se trate de imunidade objetiva, ou seja, direcionada ao livro, ao jornal, ao peridico e o papel destinado a sua edio. Ex. tendo em mente uma editora que edita livros ( sobre esse papel h imunidade de tributos. Por outro lado, em relao renda produto da venda dos livros no h imunidade. A imunidade voltada para esses objetos, especificamente. necessrio observar ainda a discusso acerca da existncia dessa imunidade. Essa imunidade busca garantir a liberdade de expresso, sem que isso represente um nus tributrio elevado em funo da comercializao dessas obras. E, se voltada para a liberdade de expresso, essa imunidade somente faria sentido se o objetivo do livro, jornal ou peridico fosse divulgar a cultura. Essa foi uma questo debatida na doutrina e na jurisprudncia e acerca da matria afirmou o STF que no se faz necessrio um contedo especfico para que haja imunidade. A imunidade no est vinculada a existncia de divulgao de cultura (no interessa o que est nele escrito). Essa anlise subjetiva fica afastada nesse caso da imunidade da alnea d. Ex. listas telefnicas ( decidiu o STF que no importava o contedo, sendo necessria a imunidade; jornalzinho de supermercados ( tambm h imunidade. RE 231.239, STF: trata dos lbuns de figurinhas: se vem com determinada frequncia considerado imune (peridico). Atente-se ainda que h a imunidade de um insumo matria prima necessria para a produo do livro, jornal ou peridico que o papel destinado impresso de um livro, jornal ou peridico. A jurisprudncia afirma que a nica imunidade reconhecida a do papel e nenhum outro insumo detm essa imunidade. Mas, apesar de s o papel ser imune, nos temos uma smula do STF que pode confundir quando do estudo da matria:

Smula 657, STF: A imunidade prevista no art. 150, VI, d da Constituio Federal abrange os filmes e papis fotogrficos necessrios a publicao de jornais e peridicos. Aqui se indaga se houve a extenso da imunidade do papel para os filmes e papeis fotogrficos. Inicialmente necessrio observar que, o filme fotogrfico nesse caso consumido no prprio papel destinado revista. No h extenso para outros insumos, mas os filmes fotogrficos por terem sido consumidos no processo de produo do papel acaba sendo o prprio papel do peridico pelo que haver a imunidade. __________________________________________________________________________________ COMPETNCIA TRIBUTRIA: Falar de competncia tributria nesse momento faz sentido. Ao se analisar a competncia tributria prevista na CF, podemos afirmar que a competncia tributria equivale ao poder de tributar poder de tributar concedido aos entes da federao. O poder de tributar quer dizer o poder de criar e de modificar tributos. Ocorre que este poder tributar, ainda que possa assim ser definido inicialmente, possui duas facetas: a) Delimitao Positiva: a possibilidade de criar e modificar tributos. Ex. a Unio pode tributar a renda, mas a Unio no pode tributar, por exemplo, a renda de entidades de assistncia social.
b) Delimitao Negativa: exatamente a figura das imunidades. As imunidades tributrias ao
dizerem o que a Unio, por exemplo, no pode tributar, atuam como forma de delimitao da competncia tributria (criar e modificar tributos). As imunidades que so a delimitao negativa j foram estudadas nesse curso. E agora necessrio estudar a delimitao positiva, que significa estudar a discriminao desse poder de tributar. 1. Caractersticas e discriminao do Poder de Tributar: Inicialmente necessrio observar que se trata de matria Constitucional. a Constituio que discrimina esse poder de tributar e essa matria constitucional uma matria rgida e rgida no sentido de que no possa ser alterada, at que haja uma nova Assembleia Constituinte.(Clusula Ptrea). No pode haver mudana sequer por Emenda Constitucional. Isso porque essa competncia garante a autonomia poltica e financeira dos entes da federao o que faz com que haja garantia da prpria Federao. E a Federao clusula ptrea, no podendo ser modificada. Alm de ser uma discriminao rgida, o contedo indelegvel. Como consequncia da rigidez temos a indelegabilidade ( no pode haver a delegao da competncia tributria. Apesar de o contedo ser indelegvel importante no confundir a competncia tributria com a capacidade tributria ativa. A capacidade tributria ativa sim delegvel. Seu contedo pode ser delegvel. Competncia tributria Capacidade tributria ativa: o poder de criar e/ou modificar o poder de cobrar, fiscalizar, arrecadar tributos. A capacidade

tributos, que est previsto na tributria ativa tem aspecto mais executivo. Esse poder deve Constituio Federal, tratando-se de estar discriminado na lei e nesse caso h possibilidade de competncia no sujeita delegao. delegao. Somente se houver a delegao de cobrana, fiscalizao, arrecadao e administrao dos tributos que h a parafiscalidade. No basta a delegao da capacidade tributria ativa, deve haver a delegao integral. Ex. ITR: a Unio fica com a competncia tributria do ITR mas delega a capacidade tributria ativa para os municpios ( nesse caso h parafiscalidade? Nesse caso do ITR h sim, pois do municpio que resolver fiscalizar, arrecadar o ITR ter 100% da receita do imposto. A competncia de direito tributrio facultativa, ou seja, o ente no obrigado a criar o tributo. O exemplo clssico o imposto sobre grandes fortunas previsto no art. 156, VII da CF. Essa caracterstica vem sendo criticada pela doutrina. E essa afirmao pode ser questionada em face do art. 11 da LC 101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal). Esse artigo trata das receitas do ente da elaborao do oramento e temos que constitui requisitos essenciais da responsabilidade fiscal a previso e efetiva arrecadao de todos os tributos da competncia constitucional. Da que se fala que, pelo menos em relao aos impostos no se tem uma facultatividade e o no exerccio da competncia tributria acarreta penalidade. Nesse ponto, necessrio observar que no Direito Financeiro existem transferncias de receitas entre os entes da federao que so consideradas obrigatrias e voluntrias. Transferncias obrigatrias so basicamente aquelas decorrentes da repartio da arrecadao tributria. A regra que essa transferncia no pode ser limitada, devendo ser cumprida. Ocorre que, ao lado das transferncias obrigatrias temos as transferncias voluntrias que so feitas a ttulo de auxlio, tendo previso no art. 25 da Lei de Responsabilidade Fiscal. E essa transferncia tributria que no poder ocorrer se no houver a criao dos impostos. Aqui surge um problema prtico. A Unio que no criou o Imposto sobre grandes fortunas no recebe transferncias voluntrias, da que na prtica essa penalidade no tem razo de ser. Competncia privativa (exclusiva)
Impostos: art. 153 (Unio), 155 (Estados e DF) e 156 (Municpios) da Constituio Federal. Acerca da competncia da Unio ainda deve ser destacado o art. 154, CF: criao de impostos residuais e imposto extraordinrio de guerra. Contribuies: Unio: art. 149, CF. E, DF e M: art. 149, 1, CF Contribuies Previdencirias. M e DF: art. 149-A, CF: Contribuio para o custeio do servio de Iluminao Pblica
Competncia Comum
Taxas e Contribuies de Melhoria: Unio, Estado, DF e Municpios: Art. 145, II, CF Art. art. 145, III da CF.
Competncia Cumulativa
Art. 147, CF: DF: pode criar impostos Estaduais (art. 155) e Municipais (art. 156). Unio: em se tratando de territrios, pode a Unio criar impostos Estaduais e Municipais, alm de seus impostos federais.

(COSIP). Emprstimos compulsrios: art. 148, CF Unio.
2. Conceito de Tributo: Tem-se um conceito de tributo delimitado no art. 3 do CTN:

Art. 3 Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
a) Prestao pecuniria compulsria: Dizer que prestao pecuniria compulsria quer dizer que o tributo ser expresso, em regra, em moeda e esta obrigao expressa em moeda compulsria (diferente de facultativo). Ao se dizer que o tributo compulsrio o que se quer dizer que a cobrana dessa prestao decorre de uma relao de imposio entre Estado e particular. Paga-se tributo porque o Estado exige e no como reflexo do exerccio da autonomia. Estado
Relao de imposio ou relao vertical
Contribuinte Se no h relao de imposio o que se tem tarifa ou preo pblico. b) No constituir sano por ato ilcito: Paga-se o tributo tendo em vista a prtica de ato lcito. No pode o tributo caracterizar penalidade ou sano. Aqui sempre se indaga sobre a tributao de renda decorrente de ato ilcito, como pela renda, por exemplo, de produtos roubados. Nesse caso se tributa a renda e no a atividade. O objeto de tributao a renda, estritamente considerada. Esse princpio denominado Princpio do non olet que significa no cheira. No importa de onde venha a renda, ela ser tributada. HC 77.530, STF: no importa de onde venha a renda, a mesma ser tributada. c) Observncia do princpio da legalidade:
Na Criao e modificao dos tributos: deve haver observncia sempre do princpio da legalidade. Em relao cobrana dos Tributos: o tributo ser exigido por atividade administrativa plenamente vinculada, ou seja, no ser cobrado de qualquer jeito, mas por meio de

procedimento administrativo previsto em lei. Geralmente se tem: lanamento tributrio ( inscrio do dbito da dvida ativa ( emisso da CDA ( ajuizamento da ao fiscal. Diante do preenchimento desses requisitos teremos o tributo. Ocorre que o CTN ainda estabelece uma outra determinao em relao aos tributos que tem previso no art. 4 do CTN:
Art. 4 A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la: I - a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei; II - a destinao legal do produto da sua arrecadao.
Esse dispositivo diz que, identificando a existncia do tributo necessrio observar alguns critrios para se saber diante de qual tipo de tributo esse ou qual a espcie tributria. O art. 4 estabelece critrios para a identificao da espcie tributria, e, para responder a essa pergunta necessrio: Desconsiderar a denominao legal: Desconsiderar a destinao do produto da arrecadao: De outro lado necessrio considerar o fato gerador (caput). Assim, quem te diz qual a espcie tributria o fato gerador, devendo ser desconsiderada a denominao legal e o produto da arrecadao. E aqui necessrio confrontar esse artigo 4 com a jurisprudncia e a doutrina. Imagine uma lei que institui uma taxa, afirmando que o fato gerador da taxa a utilizao de servios de coleta de resduos slidos domiciliares. A partir do art. 4 do CTN e tendo-se em vista os elementos acima citados, esse tributo efetivamente uma taxa? De acordo com os elementos introdutrios podemos afirmar que se trata de taxa sim, vez que esta cobrada em razo de servio pblico disponibilizado ao indivduo a ser potencialmente utilizado. Essa taxa j foi considerada constitucional pelo STF. Sucede que se pode agregar um novo elemento que a base de clculo e aqui se pode colocar como base de clculo o valor venal do imvel. Nos termos do art. 4 est-se diante de uma espcie tributria. Sucede que, atualmente, no direito tributrio temos que o fato gerador, isoladamente considerado no suficiente para definir a espcie tributria, sendo necessrio analisar o binmio fato gerador e base de clculo conjuntamente. No caso concreto temos uma incongruncia entre fato gerador e base de clculo uma vez que o fato gerador se refere taxa e a base de clculo diz respeito a imposto. De acordo com a doutrina que afasta esse critrio do art. 4 foi criado, na verdade, um imposto. Isso porque, na hiptese de incongruncia entre fato gerador e base de clculo, a base de clculo deve prevalecer, e, nesse caso diz respeito ao valor venal do imvel. A base de clculo deve medir o fato gerador e, se ela no efetiva isso deve prevalecer a base de clculo. No que tange ao fato de ser desconsiderada a denominao legal temos que esse critrio ainda vlido considerando que o legislador tcnico. Quanto a destinao do produto arrecadado que irrelevante, nos termos do art. 4 do CTN indaga-se se esse critrio prevalece. E a resposta no sentido de que esse critrio tambm est ultrapassado considerando a redao da Constituio. Essa desconsiderao se refere s contribuies que so espcies tributrias autnomas exatamente em razo de sua destinao. Assim, a destinao relevante sim para estabelecer as

espcies tributrias. Nesse sentido, a ADC 08, STF: h afirmao de que as contribuies sejam sim, tributo. O art. 5 do CTN diz que existem trs espcies tributrias, quais sejam: impostos, taxas e contribuies de melhoria. E esse dispositivo est ultrapassado, uma vez que, de acordo com o STF no so apenas essas as espcies tributrias existindo ainda os emprstimos compulsrios e as contribuies. Assim, so cinco as espcies tributrias e devem ser levados em conta os seguintes critrios para sua identificao: Anlise do fato gerador e da base de clculo. Desprezo da denominao legal Anlise da destinao. 3. Espcies tributrias: Em face disso podemos fazer digresses acerca de cada um dos tributos: 3.1. Impostos:
Os impostos so tributos no vinculados, ou seja, paga-se o imposto independentemente de uma atuao estatal especfica. Sendo assim, o valor pago em imposto destinado ao custeio de servios gerais e no em relao ao custeio do servio que lhe prestado. Assim, temos como regra, a arrecadao do imposto no ser vinculada. Ou seja, como regra, o valor pago de imposto no ter um destino especfico. Essa vedao est prevista no art. 167, IV da CF que traz o Princpio da no afetao das receitas dos impostos. Essa a regra, havendo excees no prprio art. 167, IV da CF. O fato gerador dos impostos uma conduta do particular que resulta na manifestao de riqueza. Da que sempre deve ser levado em conta o princpio da capacidade contributiva que, apesar de ser tambm aplicado a outros tributos eminentemente relativo aos impostos. A tributao se d de acordo com a capacidade do contribuinte. Alm disso, necessrio responder uma pergunta sobre a criao dos impostos. Qual o instrumento adequado para criar o imposto? A regra aqui a lei ordinria. Como regra, a lei ordinria ir criar o imposto tendo-se em vista a discriminao de competncias prevista na Constituio Federal (art. 153, 155 e 156, CF). Somente se houver expressa meno da CF que ser necessria LC, como, por exemplo, no caso do Imposto sobre Grandes Fortunas. Nos termos do art. 146, III, a, cabe a lei complementar estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre, definio de tributos e de suas espcies, bem como em relao aos impostos discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuintes. E essa disposio significa que o imposto deve ser criado por lei complementar? Inicialmente, merece destaque o dispositivo:
Art. 146. Cabe lei complementar: III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre:

a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuintes;
Em primeiro lugar temos que dever ser efetivada a criao de normas gerais relativas a definio de tributo e suas espcies e, especificamente em relao aos impostos ter a definio: a) Do fato gerador
Uniformizao das normas gerais para a criao do imposto
b) Da base de clculo c) Contribuintes Essa determinao constitucional no importa no fato de que seja necessria a criao dos impostos por LC. O que se tem que devem existir parmetros bsicos definidos quanto ao fato gerador, base de clculo e contribuintes de cada um dos impostos. Busca-se aqui a concentrao de informaes de base em uma LC. A LC ir dizer qual deve ser o fato gerador, a base de clculo e os contribuintes. Estabelecida essa norma geral, h possibilidade de criao dos impostos pelos respectivos entes federativos. Ex. IPTU so criadas normas gerais para que no sejam editadas normas em cada municpio para a cobrana do referido imposto. Essa determinao vale para os impostos, o que j foi afirmado inclusive pelo STF. Geralmente, essas normas gerais esto previstas no CTN, mas no h nenhum caso em que inexiste norma geral? Esse caso existe e a hiptese do IPVA. Nesse caso, o estado membro fica tolhido de sua competncia tributria? A resposta para essa pergunta est no art. 24, 3 da Constituio Federal:
Art. 24. Compete Unio, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre: I - direito tributrio, financeiro, penitencirio, econmico e urbanstico; 1 - No mbito da legislao concorrente, a competncia da Unio limitar-se- a estabelecer normas gerais. 2 - A competncia da Unio para legislar sobre normas gerais no exclui a competncia suplementar dos Estados. 3 - Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercero a competncia legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. 4 - A supervenincia de lei federal sobre normas gerais suspende a eficcia da lei estadual, no que lhe for contrrio.
Em face da inexistncia de norma geral o estado membro pode e deve exercer a competncia plena, nos termos do dispositivo acima citado. Publicada norma geral federal, haver suspenso da eficcia da lei estadual, no que lhe for contrrio. O que se tem aqui suspenso da eficcia e no a revogao ou perda de validade. Nesse sentido, AI 167.777, STF Art. 153, CF Art. 155, CF Art. 156, CF Unio Imposto de importao Imposto de exportao Imposto de renda Estados e DF ICMS ITCMD IPVA Municpios e DF ISS IPTU
ITBI Imposto sobre transmisso de bens

IPI IOF ITR Imposto sobre grandes fortunas: somente esse no foi criado e exige LC Obs.: Impostos residuais Imposto extraordinrio de guerra. 3.2. Taxas: imveis.
Tem previso no art. 145, II da CR e no art. 77 do CTN. As taxas, diferentemente dos impostos, so tributos vinculados, o que significa dizer, o fato gerador da taxa vinculado a uma atuao estatal. E a receita das taxas ser vinculado essa contraprestao. necessrio lembrar que a base de clculo da taxa no pode ser a base de clculo do imposto e essa determinao se encontra no art. 145, II da CF e no art. 77, p. n. do CTN:
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio; Art. 77. As taxas cobradas pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, tm como fato gerador o exerccio regular do poder de polcia, ou a utilizao, efetiva ou potencial, de servio pblico especfico e divisvel, prestado ao contribuinte ou posto sua disposio. Pargrafo nico. A taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador idnticos aos que correspondam a impsto nem ser calculada em funo do capital das emprsas. (Vide Ato Complementar n 34, de 30.1.1967)
A base de clculo da taxa deve representar o custo da atuao estatal. De acordo com o art. 145 da CF existem duas espcies de taxas:
a) Taxas pela prestao de servio pblico:
Essa taxa tem por fato gerador a utilizao do servio pblico. Mas, para que haja a cobrana de taxa esse servio pblico deve ser especfico e divisvel. E essa utilizao a que se refere o dispositivo pode ser uma utilizao efetiva ou potencial. O servio pblico divisvel significa que o servio no geral, mas sim destinado a um grupo determinado ou determinvel de pessoas.

Servio divisvel aquele em que se pode mensurar sua utilizao por cada uma dessas pessoas. possvel saber o quanto cada um utilizou esse servio. Ex. taxa do lixo ( especfico e divisvel. Quanto ao servio de iluminao pblica temos que no especfico, mas sim, geral e no divisvel pois no possvel saber quanto que cada um utilizou especificamente do servio. Da que servio a ser cobrado mediante imposto. Esse servio que pode ser custeado mediante taxa ser custeado com base na sua utilizao e essa utilizao pode ser efetiva ou potencial. Cobrando pela utilizao efetiva, a cobrana se d somente em razo do uso. Mas possvel a cobrana de taxa pela utilizao potencial o que significa dizer que a taxa cobrada no pelo uso, mas pelo fato de o servio estar a disposio. Cobra-se independentemente do uso. Ex. taxa do lixo ( ainda que no utilizada efetivamente, deve ser paga a taxa pois a administrao disponibilizou a comodidade. importante notar que essa cobrana pelo uso potencial somente possvel se o servio for de utilizao compulsria. Ex. taxa do lixo ( produzindo lixo, o nico jeito de se livrar do mesmo pela coleta efetivada pelo Municpio. Assim, esse servio de utilizao compulsria. Por outro lado, se o servio no fosse de utilizao compulsria, no poderia ser efetivada a cobrana pela utilizao compulsria. Aqui merecem destaque duas discusses: Taxa de iluminao pblica: A taxa de iluminao conforme afirmado inconstitucional, j que estamos diante de um servio geral e no especfico e divisvel. Mas muitos municpios cobravam a taxa de iluminao pblica e a questo chegou ao STF que editou a Smula 670: O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa. Diante disso foi feito um movimento no CN para buscar uma forma de remunerao desse gasto, tendo sido incorporada a EC 39 CF que incluiu o art. 149-A prevendo a contribuio para o custeio do servio de iluminao pblica:
Art. 149-A Os Municpios e o Distrito Federal podero instituir contribuio, na forma das respectivas leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no art. 150, I e III. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)( ANTERIORIDADE E LEGALIDADE Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia eltrica.(Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)
A Contribuio para custeio a iluminao pblica d-se pois, por meio de contribuio especfica. Taxa do lixo: Em relao a taxa do lixo necessrio serem vistos trs pontos:
1. Constitucionalidade: O STF j se manifestou pela constitucionalidade dessa exigncia. A
taxa do lixo cobrada em razo de servio pblico especfico e divisvel e assim o sendo constitucional. Ag. Reg. AI 655.631, STF.

2. Taxa do lixo vinculada a servios gerais: h possibilidade de haver taxa do lixo relativa
limpeza para logradouros pblicos? E a resposta negativa. O servio de limpeza da rua no especfico e divisvel, utilizado por todos, pelo que no pode ser instituda taxa destinada ao custeio do servio de limpeza de logradouros pblicos. Essa taxa inconstitucional. Ag. Reg. AI 245.539/RJ, STF.
3. Base de clculo da taxa do lixo: a base de clculo das taxas deve ser o custo da atuao
estatal, no podendo ser base de clculo prpria de imposto. Mas aqui surge um problema: ainda que seja o custo da atuao estatal, como se chega a esse custo? Para chegar nesse custo, a administrao considera diversos elementos para compor o custo e um dos elementos que pode ser considerado na composio do custo, , por exemplo, o tamanho e valor do imvel. Isso quer dizer que ser a base de clculo. Sucede que isso representa um problema, j que esses critrios tamanho e valor do imvel sos tambm utilizados para a base de clculo do IPTU. So utilizados pois, elementos que compem a base de clculo do IPTU e sobre essa matria afirma o STF que no h inconstitucionalidade na medida em que no h identidade de base de clculo. O que se tm so elementos compartilhados, mas no h identidade de base de clculo. Nesse sentido, o Ag. Reg. RE 557.957, STF. Essa matria inclusive se tornou a Smula vinculante 29, STF: constitucional a adoo, no clculo do valor de taxa de um ou mais elementos da base de clculo prpria de determinado imposto, desde que no haja identidade integral entre uma base e outra b) Taxas em razo do exerccio do poder de polcia: O exerccio do poder de polcia est definido do art. 78 do CTN:
Art. 78. Considera-se poder de polcia atividade da administrao pblica que, limitando ou disciplinando direito, intersse ou liberdade, regula a prtica de ato ou absteno de fato, em razo de intresse pblico concernente segurana, higiene, ordem, aos costumes, disciplina da produo e do mercado, ao exerccio de atividades econmicas dependentes de concesso ou autorizao do Poder Pblico, tranqilidade pblica ou ao respeito propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. (Redao dada pelo Ato Complementar n 31, de 28.12.1966) Pargrafo nico. Considera-se regular o exerccio do poder de polcia quando desempenhado pelo rgo competente nos limites da lei aplicvel, com observncia do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionria, sem abuso ou desvio de poder.
A doutrina sempre afirmou que essa taxa somente seria exigvel em razo do exerccio efetivo, regular do poder de polcia. Ocorre que, o STF, recentemente minimizou esse critrio para cobrana da taxa para o exerccio do poder de polcia estabelecendo algumas presunes em favor da administrao pblica e h vrios julgados nesse sentido. RE 588.322, STF; Ag. Reg. Ag. 699.068,STF. 29.10.2010 A existncia do rgo de controle no imprescindvel para o exerccio do poder de Polcia, segundo afirmam tais julgados. Obs.: quanto a taxa de incndio, entende o STF que existe a especificidade pela aplicao de dinheiro na atividade, apesar de que a professora entende que deveria ser servio mantido por impostos. RE 508.931.

3.2.1. Taxa e preo pblico: Merece estudo a diferena entre taxa e preo pblico j que a partir de tal diferena sero estudadas duas diferenas importantes. Uma diz respeito natureza jurdica do pedgio. E uma segunda discusso se refere a natureza jurdica das custas judiciais e dos emolumentos notariais e registrais. Ser analisada ainda a questo da imunidade das serventias. Para ser feita a diferenciao entre taxa e preo pblico necessrio destacar a situao em que h dvida sobre a aplicao de uma ou outra. Tem-se de um lado o usurio e de outro o prestador de servio. Servio pblico especfico e divisvel
Usurio
A respeito dessa diferenciao tem-se a Smula 545, STF: Preos de servios pblicos e taxas no se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, so compulsrias e tem sua (cobrana condicionada prvia autorizao oramentria em relao lei que as instituiu) ( essa parte final se refere ao princpio da anualidade que no se aplica mais no sistema jurdico brasileiro. O critrio diferenciador de taxa e preo pblico de acordo com a smula a compulsoriedade. Afirma-se que as taxas so compulsrias e os preos pblicos no o so. Ao se falar em compulsoriedade pode-se pensar em compulsoriedade relacionada ao pagamento, mas isso no correto. De acordo com o STF essa compulsoriedade diz respeito compulsoriedade do direito tributrio. Quando se trata de tributo no h opo de ingresso na relao jurdica. Sendo realizado o fato gerador, no h autonomia em relao escolha de entrada na relao jurdica ou no. Assim, essa compulsoriedade se refere ao art. 3 do CTN ( diz respeito ao ingresso na relao jurdica tributria. No h autonomia do particular nessa situao. A taxa diferenciada do preo pblico ser diferenciada a partir desse critrio da compulsoriedade e nesse caso, a compulsoriedade voltada para utilizao do servio, ou seja, se o particular no tiver outra forma de atingir e de obter a comodidade que o servio lhe garante ento est-se diante de uma taxa, necessariamente. Isso porque, no h escolha, mas sim, imposio. Taxa Preo Pblico
Necessariamente haver relao de imposio No preo pblico tem-se uma relao de entre Estado e particular. E, havendo relao de coordenao entre Estado e particular. E, em se imposio, no h autonomia do particular. tratando de relao de coordenao, h autonomia, escolha do particular. O particular que H uma relao vertical acha que essa a melhor forma de ter o servio prestado. Essa relao de coordenao tambm denominada relao horizontal. No h imposio

nem subordinao. Taxa tributo ( sendo tributo, est sujeita ao No tributo. uma contraprestao que sistema constitucional Tributrio, o que quer dizer decorre da autonomia do particular e por isso se que h sujeio aos princpios tributrios como sujeita ao regime de direito tributrio. legalidade, anterioridade, etc. Classifica-se como receita derivada: essa receita Caracteriza-se como receita originria: essa sempre decorre da relao de imposio entre receita decorre da atuao do Estado como Estado e particular. particular, no regime de Direito privado. Pedgio:
Indaga-se a natureza jurdica do pedgio e, analisando a Constituio, esta faz meno palavra pedgio no art. 150, V: Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municpios: V - estabelecer limitaes ao trfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrana de pedgio pela utilizao de vias conservadas pelo Poder Pblico;
Esse dispositivo insere o pedgio em categoria mais geral que o tributo afirmando que no pode ser feita limitao ao trfego de pessoas, salvo por meio de pedgio. Assim, Pode-se afirmar que pedgio tributo e tributo exigido por conta da conservao de vias pelo Poder Pblico. Nesse sentido, merece destaque o RE 181.475, STF. De acordo com tal julgado, o pedgio tributo cuja natureza jurdica de taxa. Mas essa questo merece uma observao. A expresso pedgio acabou sendo sinnimo de duas situaes. H possibilidade de haver pedgio-tributo e pedgio preo pblico. E na maioria das vezes usada para designar preo pblico. Define-se se pedgio e preo pblico pelo critrio de diferenciao entre taxa e preo pblico que a compulsoriedade. A compulsoriedade diz respeito utilizao do servio. Se o agente for obrigado a usar a via pedagiada para alcanar o seu destino ser hiptese de pedgio-tributo, ou seja, no h uma via alternativa trata-se de taxa. J se h via alternativa para ser usada, tem-se o preo pblico. Custas judiciais e emolumentos notariais e registrais:
De acordo com o STF, em diversas manifestaes, em ambos os casos est-se diante de taxas pela utilizao efetiva de servio pblico especfico e divisvel. Ex. indo at um cartrio para autenticao de documento. O valor pago para autenticao classificado como taxa pela utilizao efetiva do servio pblico. Isso porque no h outra forma de ser obtida a comodidade. STF, ADI 1145. Tratando-se de taxa houve uma discusso mais recente que se refere s serventias. Diz respeito cobrana de ISS pelos servios prestados pelas serventias notariais e registrais. Essa questo chegou ao STF, sendo decidida na ADI 3089/08.

O ISS tem disciplina na LC 116/03 e referida LC estabelece uma lista de servios sobre os quais deve incidir o ISS, ou seja, uma lista de servios tributveis pelo ISS. E os municpios, por meio de lei ordinria criam o imposto. Na lista de servios est contemplado o servio prestado pelas serventias. Sucede que, essa tributao pelo ISS desses servios gera uma contradio e no deveria ser aceita. Isso porque, ao se falar em servios tributveis pelo ISS, nos estamos falando de servios prestados em carter privado com o objetivo de lucro. E o servio prestado pelas serventias, em primeiro lugar, um servio de natureza pblica, sem objetivo de lucro j que o valor prestado pelo servio se classifica como taxa e assim o sendo, o valor cobrado, e portanto a base de clculo da taxa, ser o custo do servio prestado e no, o lucro. O objetivo custar o servio prestado e no haveria a ideia de lucro, sob pena de ser descaracterizada a taxa. Emolumentos taxas 1. Trata-se de servio pblico 2. Natureza compulsria do servio pblico 3. A remunerao reflete o custo (no h intuito lucrativo). 4. A concluso decorre do fato de ser uma taxa e, assim, no tributvel pelo ISS. Servios tributados pelo ISS 1. Servio de ndole privada. 2. Servio facultativo 3. A remunerao reflete no s o custo, ma tambm o lucro do prestador de servio. 4. Tem-se uma prestao no mbito do direito privado, e, portanto, tributvel pelo ISS.
Com base nessa ideia de ser taxa, foi alegada a inconstitucionalidade da cobrana do ISS. Foi aduzida ainda a ofensa imunidade recproca prevista na CF pois a tributao resulta na imposio de nus sobre o servio pblico. Chegando a questo a o STF (ADI 3089) este afirmou que deve ser cobrado o ISS, de forma contraditria, sobre o seguinte fundamento: art. 150, 3 da CF.
3 - As vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam ao patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de atividades econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao de pagar imposto relativamente ao bem imvel.
A esse respeito existe um projeto de lei no Congresso buscando a iseno do ISS nessa hiptese. 3.3. Contribuio de Melhoria
Em primeiro lugar necessrio observar que as contribuies de melhoria, assim como as taxas, tm fato gerador vinculado a uma atuao estatal especfica. E, nesse caso, a atuao estatal especfica a realizao de obra pblica.

Pela realizao de obra pblica haveria em tese uma melhoria. E para que haja incidncia da contribuio de melhoria necessrio que a obra pblica cause valorizao imobiliria e a contribuio se d em relao aos proprietrios cujos imveis foram valorizados. RE 116.147, STF. A valorizao essencial para a incidncia da contribuio de melhoria. Atente-se que no caso da contribuio de melhoria tem-se como sujeito passivo grupo determinado que se encontra na chamada zona de beneficiamento. Somente se cobra em face dos locais beneficiados. Considerando a necessidade de valorizao imobiliria, uma caracterstica est no fato de a contribuio ser cobrada aps o trmino da obra. A base de clculo da contribuio ser o montante de valorizao apurado depois do fim da obra. Tratando-se de obra muito grande em extenso que pega vrias regies da cidade, se for finalizada a obra em relao a uma regio pode haver cobrana em relao a essa. A cobrana da contribuio d-se com o objetivo de custear a obra e a base de clculo ser a valorizao do imvel. Obs.: Caso a obra no tenha custado muito, mas o imvel tenha valorizado muito, o custo da obra se apresenta como um limite para arrecadao da contribuio. Isso porque o objetivo da contribuio no arrecadar, mas sim custear a obra. Esse limite global tem previso no art. 81 do CTN que fala que o objetivo da contribuio custear a obra e no art. 4 do DL 195/67 que disciplina a contribuio de melhoria e ainda aplicvel. 3.4. Emprstimos compulsrios
Apenas a Unio pode criar emprstimos compulsrios, o que dever ser feito por meio de Lei complementar. O art. 148 da CF afirma que a Unio pode criar emprstimos compulsrios tendo-se em vista presena de dois motivos/situaes, quais sejam: a) Em funo de calamidade pblica, guerra externa ou sua iminncia: b) Em funo de investimento pblico de carter urgente e relevante: Diante dessas duas situaes fticas a Unio est autorizada a criar emprstimos compulsrios, mas observe que esses motivos justificam, do fundamento ao emprstimo compulsrio, o que no significa que tais motivos sejam fato gerador do emprstimo compulsrio. Diante disso, o fato gerador ser definido na lei complementar que criar o emprstimo compulsrio. Esse fato gerador do emprstimo compulsrio poder ser um fato gerador de qualquer imposto federal. O fato gerador dos emprstimos compulsrios ser o fato gerador de um imposto (emprestado), mas aqui haver uma situao de bis in idem. Bis in idem Bitributao
Ocorre em situaes em que o mesmo ente que H dois entes distintos que cobram dois tributos cobra dois tributos diferentes sobre o mesmo fato diferentes sobre o mesmo fato gerador. Ex. Unio gerador. tributa a propriedade imvel pelo ITR e

Ex. fato gerador ( renda Unio cobra imposto de renda e cria emprstimo compulsrio com tal fato gerador. Municpio tributa o mesmo imvel por IPTU. Nessas hipteses h uma ao prpria que a ao de consignao em pagamento em favor do contribuinte.
O emprstimo compulsrio criado com o objetivo de destinar recursos para essas situaes fticas que justificaram a criao do emprstimo. H a necessidade de realizar o investimento pblico que tem carter urgente e relevante e o emprstimo institudo ser destinado a tais obras. Os emprstimos compulsrios so tributos criados por meio de lei complementar e a receita arrecadada est vinculada a uma finalidade especfica que aquela que justificou sua atuao. Uma vez que os motivos fticos desaparecem, o emprstimo compulsrio ser extinto. Com a extino do emprstimo compulsrio, nasce para o sujeito passivo (contribuinte) o direito de restituir os valores arrecadados. Essa restituio deve acontecer em dinheiro (moeda corrente) no prazo determinado pela LC. A exigncia desse prazo se encontra no art. 15 do CTN. Quanto restituio j houve situao em que o Poder Pblico pretendeu efetivar a restituio por meio de ttulos da dvida pblica que traz ao contribuinte o direito de receber crditos do Poder Pblico. A emisso de ttulos da dvida pblica representa uma modalidade de emprstimo pblico devendo efetivar o pagamento de juros relativo ao prazo em que reteve tal ttulo. A Unio pode querer devolver o dinheiro em ttulos da dvida pblica em relao ao emprstimo compulsrio, mas no est autorizada a fazer isso. O emprstimo compulsrio deve ser restitudo da mesma forma em que foi arrecadado, ou seja, $ (moeda corrente). STF, RE 175.385. O art. 15, III do CTN no foi recepcionado j que no h previso nesse sentido na CF. Pode-se dizer que o plano Collor foi uma espcie de emprstimo compulsrio em razo da conjuntura que exigiria a absoro temporria de poder aquisitivo previsto nesse inciso III? No considerando que esse confisco se deu em razo de medida provisria e no pro meio de LC e o inciso III do art. 15 no foi recepcionado pela CF. Art. 148, CF:
Art. 148. A Unio, mediante lei complementar, poder instituir emprstimos compulsrios: I - para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia; II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b". Pargrafo nico. A aplicao dos recursos provenientes de emprstimo compulsrio ser vinculada despesa que fundamentou sua instituio.
3.5.
Contribuies Especiais:
Tem previso nos artigos 149, caput da CF que traz a competncia exclusiva da Unio para criar contribuies que esto l especificadas ( contribuio social, de interveno no domnio econmico (CIDE) e contribuio de interesse de categorias profissionais e econmicas. Alm disso, art. 149, 1 da CF que traz a competncia dos Estados, DF e Municpios para criar as contribuies que l esto especificadas ( Contribuies previdencirias de seus servidores.

H ainda ao RT. 149-A da CF que traz a competncia do DF e Municpios para criar uma contribuio l especificada ( COSIP.
Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de sua atuao nas respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuzo do previsto no art. 195, 6, relativamente s contribuies a que alude o dispositivo. 1 Os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituiro contribuio, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefcio destes, do regime previdencirio de que trata o art. 40, cuja alquota no ser inferior da contribuio dos servidores titulares de cargos efetivos da Unio. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 41, 19.12.2003) Art. 149-A Os Municpios e o Distrito Federal podero instituir contribuio, na forma das respectivas leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no art. 150, I e III. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002) Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia eltrica.(Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)
a) Caractersticas gerais: As contribuies so tributos cuja arrecadao vinculada. Isso quer dizer que o dinheiro proveniente do pagamento das contribuies ser destinado a uma finalidade especfica. Ex. o pagamento de CIDE combustveis destinado a uma finalidade especfica com previso na lei criadora. O fato gerador uma manifestao de riqueza em se falando de impostos. O fato gerador das contribuies tambm uma manifestao de riqueza. Por exemplo: contribuio previdenciria incidente sobre lucro das pessoas jurdicas. A diferena entre eles est no fato de que nas contribuies haver destinao especfica. Os impostos servem para custear despesas gerais, da a aplicao do Princpio da No-afetao previsto no art. 167, IV da CF; diferentemente das Constituies em que h uma receita vinculada a uma finalidade especfica, ou seja, vai ser aplicada para custear determinado servio. Em face dessa finalidade especfica, a contribuio atua como um instrumento de interveno. A administrao pega o $ e atua em finalidade especfica, ou seja, intervm em determinada rea. Se as contribuies so espcies tributrias autnomas, isso significa que as contribuies naturalmente esto sujeitas ao sistema constitucional tributrio. Se esto sujeitas ao sistema constitucional tributrio, isso significa que as contribuies esto tambm sujeitas s normas gerais de Direito Tributrio e ao CTN. Apesar dessa concluso ser bvia, a partir dessa afirmao apareceram discusses. Uma delas disse respeito ao papel da LC em relao s contribuies. Em primeiro lugar necessrio saber se as contribuies deveriam ser criadas por meio de lei complementar, e outra indagao diz respeito submisso ou no das contribuies ao CTN. *Papel da LC nas Contribuies: H necessidade de criao das contribuies por LC? O fundamento dessa dvida est no art. 149 caput da CF que afirma a competncia da Unio para instituir as contribuies, observado o

disposto nos artigos 146, III, 150, I e III e art. 195, 6. O art. 195, 6 fala do princpio da anterioridade especfico para algumas contribuies. O art. 150, I e III fala da anterioridade. O art. 146, III diz respeito aos assuntos que devem ser tratados por Lei Complementar em relao a normas gerais. Mas isso no quer dizer que deveria ser criada por LC, mas sim que estaria submetida as normas gerais (CTN). O STF analisou o tema tendo afirmado que o instrumento de criao das contribuies a lei ordinria, no sendo necessria LC. Isso porque essa meno ao art. 146, III faz referncia s normas gerais de direito tributrio. Sucede que a COFINS que destinada ao custeio da previdncia social foi criada por meio de lei complementar. Em 1998 vem a lei ordinria 9.718/98 que altera a alquota da COFINS de 2% para 3%. Da que os contribuintes comearam afirmar que a lei ordinria no poderia alterar lei complementar, sob pena de ferir o princpio da hierarquia das leis. Acerca da matria, o STF se posicionou da seguinte forma: essa lei complementar que cria a COFINS lei materialmente ordinria, e somente tem a forma da LC, e a forma pouco importa. O que relevante para definir alteraes legislativas futuras o contedo, e se o contedo de lei ordinria, poder ser modificada por lei ordinria. *Submisso das Contribuies ao CTN: Essa discusso aparece considerando que o art. 149 caput da CF faz meno ao art. 146, III da CF (que diz que a LC no direito tributrio estabelece normas gerais sobre algumas matrias delineadas nas alneas). Essas normas gerais servem para uniformizar o direito tributrio, estabelecendo conceitos de base. E conceitos que sero utilizados por todos os entes da federao. Ex. o que tributo, quais so as espcies tributrias, qual a decadncia em relao aos tributos, qual a prescrio e etc. Sucede que o CTN no faz meno a contribuio como espcie tributria porque na poca de sua edio havia dvida se o CTN era ou no tributo. Diante disso comearam a afirmar seria necessria uma norma geral especfica para as contribuies. Chegando ao STF a questo, restou decidido que as contribuies se sujeitam ao CTN uma vez que as contribuies foram reconhecidas pela CF 88 como espcie tributria autnoma. Assim sendo, esto sujeitas as normas gerais de direito tributrio que esto alocadas no CTN. Alm disso, as contribuies no precisam de uma norma geral prpria que trate dos fatos geradores, das bases de clculo e dos sujeitos passivos uma vez que as contribuies no so impostos e a CF fala que em relao aos impostos que deve haver discriminao do fato gerador, base de clculo e contribuintes. As contribuies no precisam dessa especificao, da que o CTN no est incompleto nesse ponto. Assim, temos que as contribuies se sujeitam ao CTN em sua integralidade, inclusive no que se refere aos prazos de prescrio e decadncia. Isso porque, recentemente, houve a declarao de inconstitucionalidade de lei ordinria no STF, que tratava de prazos de prescrio e decadncia relativos s contribuies de forma diferente. A Lei 8.212/91 foi a declarada inconstitucional e gerou a Smula vinculante n8. Merece destaque o RE 396.266, STF que estabelece as duas razes pelas quais as contribuies no precisam ser criadas por LC e se submetem ao CTN.
__________________________________________________________________________________ _ RELAO JURDICA TRIBUTRIA: A relao jurdica tributria d-se em razo da ocorrncia do fato gerador. formada a relao jurdica tributria por um direito e um dever. H um direito do sujeito ativo na exigncia do tributo e um dever do sujeito passivo no pagamento do referido tributo.
OBRIGAO TRIBUTRIA 1. Modalidades de obrigaes Tributrias: A obrigao tributria nasce com a prtica do fato gerador, e, portanto, tem nascimento esse dever do sujeito passivo. Tem nascimento o dever do sujeito passivo, a prtica do fato gerador, e tem nascimento de forma automtica e infalvel. O nascimento automtico e infalvel. Isso quer dizer que o nascimento da obrigao tributria independe da vontade do sujeito passivo, ou seja, tendo sido realizado o fato gerador, nasce a obrigao tributria. Da se dizer que a obrigao tributria ex lege ( o seu nascimento independe da vontade do sujeito passivo. Inclusive em razo disso, o tributo prestao compulsria pois dentro do direito tributrio no h que se falar em autonomia do particular. O particular no escolhe se quer pagar ou no o tributo. A obrigao tributria esse dever do sujeito passivo, mas podemos ter duas espcies de dever do sujeito passivo. Um dever patrimonial e um dever no patrimonial, sendo que ambos nascem da prtica do fato gerador. Ao se ter um dever patrimonial, tem-se a entrega de valores ao Estado, necessariamente. Em contrapartida, tratando-se de dever no patrimonial no h a entrega de dinheiro. Nessa hiptese, o sujeito passivo tem o dever de fazer alguma coisa. E esse fazer no necessariamente implica um contedo patrimonial. Tratando-se de obrigao tributria patrimonial temos a denominao de obrigao tributria principal. J se o dever no patrimonial, a obrigao ser acessria. Obrigao Tributria:
a) Obrigao patrimonial: entrega de $ ao Estado ( Obrigao Principal. Ex. Tributos,
penalidades. A multa obrigao anexa ao tributo, mas isso no faz com que seja obrigao tributria acessria. Atente-se que a obrigao tributria principal, necessariamente decorre de lei.

b) Obrigao no patrimonial: fazer ( Obrigao Acessria. Ex. emisso de nota fiscal,
declaraes prestadas pelo sujeito passivo. A imposio desse fazer tem por objetivo auxiliar a administrao na fiscalizao de tributos. Da, a doutrina dizer que a obrigao acessria, a bem da verdade trata-se de dever instrumental. Essa obrigao acessria, apesar de ser assim denominada, independe da existncia da obrigao tributria principal. E, exatamente por isso, que a doutrina prefere chamar a obrigao acessria de dever instrumental. A obrigao tributria acessria tem previso na legislao tributria. Legislao tributria termo mais amplo que a lei. A legislao tributria engloba todas as normas de Direito Tributrio, ou seja, lei, decreto, instruo normativa. Assim sendo, indaga-se se a obrigao acessria est prevista em lei. A resposta no sentido de que, no necessariamente. Pode haver previso em lei ou no. Esse termo legislao tributria est definido no art. 96 do CTN: Art. 96. A expresso "legislao tributria" compreende as leis, os tratados e as convenes internacionais, os
decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes.
A obrigao tributria tem previso no art. 113 do CTN, seno vejamos:

Art. 113. A obrigao tributria principal ou acessria. 1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito dela decorrente. 2 A obrigao acessria decorre da legislao tributria e tem por objeto as prestaes, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadao ou da fiscalizao dos tributos. 3 A obrigao acessria, pelo simples fato da sua inobservncia, converte-se em obrigao principal relativamente penalidade pecuniria.
Havendo obrigao acessria a ser cumprida e no sendo a mesma efetivada, haver aplicao de multa pelo descumprimento da referida obrigao. E aqui se indaga qual a natureza dessa multa. Essa multa qualificada como obrigao tributria principal. Isso porque essa multa consiste em um dever patrimonial. E a obrigao acessria somente diz respeito a obrigaes no patrimoniais. 2. Sujeito passivo: 2.1. Aspectos gerais da sujeio passiva:
2.1.1. Definio de sujeito passivo: Aqui necessrio lembrar que existem dois tipos de obrigao tributria. H obrigao tributria principal e obrigao tributria acessria, e isso conduz a concluso de que se tm ao menos dois sujeitos passivos. H o sujeito passivo da obrigao tributria principal e da obrigao tributria acessria. a) Sujeito passivo da obrigao tributria acessria:

O sujeito passivo a pessoa fsica ou a pessoa jurdica obrigada a ao seu cumprimento. Tem previso no art. 122 do CTN:
Art. 122. Sujeito passivo da obrigao acessria a pessoa obrigada s prestaes que constituam o seu objeto.
E essa informao est na legislao tributria. b) Sujeito passivo da obrigao tributria principal: Tem definio no art. 121 do CTN:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigao principal a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniria. Pargrafo nico. O sujeito passivo da obrigao principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relao pessoal e direta com a situao que constitua o respectivo fato gerador; II - responsvel, quando, sem revestir a condio de contribuinte, sua obrigao decorra de disposio expressa de lei.
O art. 121 diz que ser sujeito passivo da obrigao principal, a pessoa fsica ou a pessoa jurdica que tenha o dever de pagar o tributo ou a penalidade e esse dever est indicado na lei (a lei diz quem deve pagar o tributo). Atente-se que o CTN estabelece a partir dessa definio geral, duas modalidades de sujeito passivo, e estabelece duas modalidades, tendo-se em vista a razo pela qual o dever existe: O dever decorre da prtica do fato gerador: essa a hiptese mais comum. Nessa hiptese o CTN denomina o sujeito passivo de contribuinte, que paga porque realiza o fato gerador. O dever decorre da Lei, independentemente da prtica do fato gerador: essa uma segunda situao. O dever decorre da lei, independentemente da prtica do fato gerador. Nessa hiptese, o sujeito passivo terceiro que no realiza o fato gerador e mesmo assim deve pagar o tributo. Nessa situao, o CTN denomina esse agente de responsvel. 2.1.2. Anlise do art. 123 do CTN: Referido artigo traz meno das convenes particulares. Referido artigo diz que essas convenes particulares no tm efeito no direito tributrio, em regra. No tm efeito quando se trata de modificar o sujeito passivo. Isso porque o direito tributrio ramo regido pelo princpio da legalidade e no faz sentido que o particular, a seu bel prazer modifique o sujeito passivo. Ex. IPTU: contrato de locao diz que cabe ao locatrio pagar o IPTU (caso locatrio no pague o valor a Fazenda Pblica somente pode buscar o adimplemento perante o locador, proprietrio do bem. Cite-se o dispositivo pertinente:
Art. 123. Salvo disposies de lei em contrrio, as convenes particulares, relativas responsabilidade pelo pagamento de tributos, no podem ser opostas Fazenda Pblica, para modificar a definio legal do sujeito passivo das obrigaes tributrias correspondentes.
Atente-se que nos termos do dispositivo, a lei pode possibilitar a modificao pelo particular, da sujeio passivo. 2.1.3. Capacidade Tributria passiva: A capacidade tributria passiva diz respeito a possibilidade de ser sujeito passivo, ou seja, quem pode figurar em uma relao jurdica tributria como detentor de dever perante a administrao. E o

art. 126 do CTN diz que podero ser sujeitos passivos, todas as pessoas fsicas, independente da idade e da capacidade, e todas as pessoas jurdicas, independente da sua regular constituio. Uma criana, um menor pode ser sujeito passivo. Assim como uma pessoa jurdica que no esteja regularmente constituda. Cite-se o dispositivo:
Art. 126. A capacidade tributria passiva independe: I - da capacidade civil das pessoas naturais; II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privao ou limitao do exerccio de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administrao direta de seus bens ou negcios; III - de estar a pessoa jurdica regularmente constituda, bastando que configure uma unidade econmica ou profissional.
2.1.4. Solidariedade passiva: a) Definio: Tem previso nos artigos 124 do CTN:
Art. 124. So solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situao que constitua o fato gerador da obrigao principal; (SOLIDARIEDADE DE FATO). II - as pessoas expressamente designadas por lei. (SOLIDARIEDADE DE DIREITO) Pargrafo nico. A solidariedade referida neste artigo no comporta benefcio de ordem.
A definio no sentido de h pelo menos dois sujeitos passivos. Pode haver: a) Dois contribuintes, ou b) Dois responsveis, ou c) Um contribuinte e um responsvel b) Modalidades: H dois sujeitos passivos que so devedores da INTEGRALIDADE DO TRIBUTO (em igual medida). O CTN diz que se pode ter duas modalidades de solidariedade: Solidariedade de fato: nessa hiptese ocorre o seguinte: os dois sujeitos passivos realizam o fato gerador. Se mais de uma pessoa proprietria de um bem ( o IPTU devido por ambos, de forma integral.
Solidariedade de direito: h relao entre sujeitos passivos determinada pela lei. Isso quer dizer que, por exemplo, em um caso de importao de determinado bem, para que ingresse no Brasil tal bem, necessria transportadora. E, nessa hiptese, a transportadora e o importador so responsveis tributrios solidrios. A transportadora responsvel solidria.
c) Efeitos: necessrio observar os efeitos da solidariedade. O principal efeito da solidariedade a ausncia do benefcio de ordem. Isso quer dizer que, a administrao pode escolher livremente de quem ir cobrar o tributo.

No h uma ordem para a cobrana. Esse efeito est no art. 124, p. nico do CTN:
Pargrafo nico. A solidariedade referida neste artigo no comporta benefcio de ordem.
Ao lado desse efeito, que o principal, existem outros efeitos previstos no art. 125 do CTN. E, o referido artigo estabelece efeitos relativos a solidariedade tendo em vista trs institutos de direito tributrio, quais sejam: Pagamento: Iseno e remisso: Prescrio: Em relao a esses trs institutos, a regra a seguinte: o que acontece com um dos devedores se aplica/se estende aos demais.. Sucede que essa regra encontra uma exceo que diz respeito ao instituto da iseno e da remisso. Essa regra no se aplica caso se trate de iseno ou remisso pessoal. Isso quer dizer que, a iseno e a remisso pessoais no se estendem aos demais devedores, ficando concentrada na pessoa daquele devedor. Ex. Realizado o fato gerador do IPTU e este tem valor de R$1.000,00 tendo como proprietrios Jos com 50% do imvel, Joo com 30% e Maria com 20%. Supondo que o Municpio edita lei isentando o pagamento de ITPU para os contribuintes com idade superior a 70 anos. Aqui se tem uma iseno pessoal, concedida tendo-se em vista um aspecto subjetivo do contribuinte, que diz respeito ao sujeito (idade e pessoa) Essa iseno pessoal somente ir atingir a Joo que possui mais de 70 anos. A sua parcela de 30% do imvel deve ser isenta, pelo que deve ser deduzido do IPTU o valor de R$300,00. J entre Jos e Maria, permanece a solidariedade, relativa ao saldo de 70%. A solidariedade permanece entre eles com todos seus efeitos, inclusive ausncia de benefcio de ordem. Merece destaque o art. 125 do CTN:
Art. 125. Salvo disposio de lei em contrrio, so os seguintes os efeitos da solidariedade: I - o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais; II - a iseno ou remisso de crdito exonera todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo; III - a interrupo da prescrio, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais.
2.2.
Responsabilidade tributria:
2.2.1. Disposies do art. 128 do CTN: Esse artigo traz as normas gerais sobre responsabilidade. Cite-se:
Art. 128. Sem prejuzo do disposto neste captulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crdito tributrio a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigao, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em carter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigao.
O art. 128 estabelece os requisitos mnimos para a atribuio de responsabilidade. Isso quer dizer que, o art. 128 do CTN estabelece quais so as condies para que se possa eleger um terceiro como aquele que tem o dever de pagar o tributo ou a penalidade. So as seguintes condies: Esse terceiro deve estar vinculado ao fato gerador.

Isso no quer dizer que realize o fato gerador. Se o realiza, contribuinte. Estando esse terceiro vinculado ao fato gerador, pode existir o dever de pagar ou o tributo ou a penalidade. Mas aqui se indaga qual ser a extenso desse dever. O dever de pagamento pode ser integral ou supletivo. Se o dever de pagar o tributo integral, o que se tem aqui a excluso da figura do contribuinte. Ex. aquisio de imveis ( quando se compra um imvel, o adquirente responsvel integral sobre os tributos devidos. O alienante sai de cena. Pode-se ter um dever supletivo. Havendo dever supletivo, permanece a figura do contribuinte e aqui se teria uma espcie de diviso de tarefas entre contribuinte e responsvel. Pode haver a responsabilidade em regime de solidariedade em que o terceiro tem o dever de pagar a totalidade do tributo ou ainda a responsabilidade subsidiria, em que existe um benefcio de ordem, ou seja, existe uma ordem pr-estabelecida para que seja efetivada a cobrana. Diante do dever integral ou do dever supletivo possvel que a lei criar hipteses de responsabilidade, sendo a lei ordinria competente para tanto, respeitado o art. 128 do CTN. Na lei complementar (CTN) esto as normas gerais, mas lei ordinria pode criar essas outras normas. A lei ordinria pode criar situaes inclusive superando a lei ordinria, desde que sempre haja respeito ao CTN. 2.2.2. Modalidades de Responsabilidade Tributria no CTN: Aqui sero analisados os artigos 130/135 do CTN e art. 138.
Art. 130. Os crditos tributrios relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domnio til ou a posse de bens imveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestao de servios referentes a tais bens, ou a contribuies de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do ttulo a prova de sua quitao. Pargrafo nico. No caso de arrematao em hasta pblica, a sub-rogao ocorre sobre o respectivo preo. Art. 131. So pessoalmente responsveis: I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; (Vide Decreto Lei n 28, de 1966) II - o sucessor a qualquer ttulo e o cnjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da partilha ou adjudicao, limitada esta responsabilidade ao montante do quinho do legado ou da meao; III - o esplio, pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da abertura da sucesso. Art. 132. A pessoa jurdica de direito privado que resultar de fuso, transformao ou incorporao de outra ou em outra responsvel pelos tributos devidos at data do ato pelas pessoas jurdicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Pargrafo nico. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extino de pessoas jurdicas de direito privado, quando a explorao da respectiva atividade seja continuada por qualquer scio remanescente, ou seu esplio, sob a mesma ou outra razo social, ou sob firma individual. Art. 133. A pessoa natural ou jurdica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer ttulo, fundo de comrcio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva explorao, sob a mesma ou outra razo social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos at data do ato: I - integralmente, se o alienante cessar a explorao do comrcio, indstria ou atividade; II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na explorao ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienao, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comrcio, indstria ou profisso. 1o O disposto no caput deste artigo no se aplica na hiptese de alienao judicial: (Pargrafo includo pela Lcp n 118, de 2005) I em processo de falncia; (Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005) II de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperao judicial.(Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005)

2o No se aplica o disposto no 1o deste artigo quando o adquirente for: (Pargrafo includo pela Lcp n 118, de 2005) I scio da sociedade falida ou em recuperao judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperao judicial;(Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005) II parente, em linha reta ou colateral at o 4o (quarto) grau, consangneo ou afim, do devedor falido ou em recuperao judicial ou de qualquer de seus scios; ou (Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005) III identificado como agente do falido ou do devedor em recuperao judicial com o objetivo de fraudar a sucesso tributria.(Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005) 3o Em processo da falncia, o produto da alienao judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecer em conta de depsito disposio do juzo de falncia pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienao, somente podendo ser utilizado para o pagamento de crditos extraconcursais ou de crditos que preferem ao tributrio. (Pargrafo includo pela Lcp n 118, de 2005) Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigncia do cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omisses de que forem responsveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo esplio; V - o sndico e o comissrio, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatrio; VI - os tabelies, escrives e demais serventurios de ofcio, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razo do seu ofcio; VII - os scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas. Pargrafo nico. O disposto neste artigo s se aplica, em matria de penalidades, s de carter moratrio. Art. 135. So pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes a obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatrios, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado. Art. 138. A responsabilidade excluda pela denncia espontnea da infrao, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depsito da importncia arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apurao. Pargrafo nico. No se considera espontnea a denncia apresentada aps o incio de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalizao, relacionados com a infrao.
a) Aquisio de imveis art. 130, CTN; Supondo que Maria tenha adquirido um imvel. O fato gerador do IPTU d-se no dia 1 de janeiro de cada ano (2008). No caso, Maria recebe a notificao do lanamento e no efetua o pagamento do tributo. Esse imvel alienado sem o pagamento do tributo, para Jos. Jos, no dia 1 de janeiro de 2009, tendo recebido posteriormente, a notificao do lanamento de 2009 e a comunicao da inscrio do dbito de 2008 em dvida ativa. Nessa hiptese, considerando que Jos o adquirente, ser ele o responsvel. O adquirente, como regra, responsvel pelo pagamento dos tributos sobre o imvel. O adquirente responsvel pelo pagamento dos tributos relativos ao imvel, e essa responsabilidade pessoal. Isso quer dizer que, caso a pessoa tenha adquirido um imvel que tem dbito de IPTU no valor de 200.000,00 e o imvel foi alienado por 80.000,00. Tratando-se de

responsabilidade pessoal e sub-rogao pessoal do dbito no importa o valor de alienao do bem, sendo cabvel a cobrana da integralidade do imposto. Assim, a regra do art. 130 conduz a ideia de que a responsabilidade seja do adquirente e essa responsabilidade seja pessoal. Sucede que essa regra comporta duas excees: Quanto responsabilidade do adquirente: h uma situao em que o adquirente no o responsvel. So as situaes em que h no ttulo aquisitivo prova da quitao do tributo. Nesse caso, o adquirente no responde, sendo a hiptese em que o alienante ir responder. Quanto sub-rogao pessoal: h um caso em que essa sub-rogao pessoal no ocorre, havendo a sub-rogao real (a responsabilidade se limita ao valor do imvel). Ocorre no caso de arrematao do imvel em hasta pblica. Nesse caso, a sub-rogao ocorre sobre o preo do imvel. Ag.Reg. Ag. 1.246.664, STJ. Art. 130, p. nico: Pargrafo nico. No caso de arrematao em
hasta pblica, a sub-rogao ocorre sobre o respectivo preo.
b) Artigo 131, II e III ( Responsabilidade na sucesso hereditria:
Indaga-se aqui em paga pelos tributos devidos pelo de cujos. Para falar nessa responsabilidade necessrio estabelecer dois marcos temporais: morte e partilha. Com a morte, tem-se a abertura da sucesso e o CTN diz que at a abertura da sucesso, a responsabilidade pelos tributos devidos pelo de cujos do esplio, sendo que o inventariante aparece como responsvel subsidirio. At o momento da partilha, a responsabilidade ser dos sucessores, a qualquer ttulo e do cnjuge meeiro. Mas essa responsabilidade limitada ao quinho ou meao. Isso quer dizer que no so atingidos os bens pessoais dos herdeiros e cnjuges. H limitao aos bens objeto da herana. A responsabilidade do inventariante tem previso no art. 134 do CTN que fala em responsabilidade solidria.
c) Art. 132 do CTN ( Operaes Societrias:
Traz as operaes de fuso, incorporao e transformao. A fuso a unio de empresas. A + B = AB Incorporao a incorporao de uma empresa por outra. A < B = A (B) Transformao a situao em que h modificao de tipo societrio. A Ltda => A S.A. Supondo que essas operaes tenham ocorrido no dia 10 de outubro de 2010 e no dia 20 de novembro de 2010 ocorra uma cobrana de tributo a ser pago pela empresa B, nas duas primeiras situaes e pela empresa A na terceira situao, cujo fato gerador se deu em 2009 (antes dessas operaes societrias). A pergunta : de quem a responsabilidade para o pagamento desse tributo? De acordo com o CTN, a responsabilidade da pessoa jurdica que sobra, ou seja, que se encontra no final da cadeia. Ou seja, no primeiro caso a responsabilidade da empresa AB, no segundo da empresa A (B) e no terceiro caso da empresa A S.A. A responsabilidade da empresa fruto da operao societria. Cite-se o dispositivo:

Art. 132. A pessoa jurdica de direito privado que resultar de fuso, transformao ou incorporao de outra ou em outra responsvel pelos tributos devidos at data do ato pelas pessoas jurdicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Pargrafo nico. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extino de pessoas jurdicas de direito privado, quando a explorao da respectiva atividade seja continuada por qualquer scio remanescente, ou seu esplio, sob a mesma ou outra razo social, ou sob firma individual.
Sucede que o p. nico do art. 132 estabelece uma outra possibilidade. estabelecida uma situao em que essa regra aplicada no caso de extino de pessoas jurdicas de direito privado, quando a explorao da atividade continuada por scio remanescente, ou esplio, sob a mesma ou outra razo social, ou sob firma individual. Obs.: E o caso de ciso? Essa hiptese no tem previso no CTN. Supondo que a empresa A seja dividida entre as empresas B e C. Na hiptese tem-se a ciso total. A jurisprudncia afirma que tambm nesse caso deve ser aplicada a regra do caput do art. 132 do CTN. Ambas as empresas respondem de forma solidria. Nesse sentido o Resp. 852.972/STJ, Resp. 970.585.
d) Art. 133 do CTN ( Responsabilidade na aquisio de estabelecimento:
Atente-se que esse estabelecimento pode ser comercial, profissional ou industrial. Ex. imagine-se um estabelecimento empresarial em que h aquisio do bem (obrigatoriamente, deve ser locao). Mas a simples aquisio no basta para que haja responsabilidade. necessrio que haja a aquisio + a continuidade da explorao do negcio. Diante dessa situao, a responsabilidade ser do adquirente. O adquirente responde pelos dbitos do estabelecimento empresarial adquirido. A responsabilidade do adquirente ser: a) Integral: ser responsabilidade integral se o alienante cessar a explorao da atividade. b) Subsidiria: se o alienante continuar com a explorao da atividade ou comear outra no prazo de seis meses. Atente-se que se o alienante possui capacidade contributiva ser responsvel junto com o adquirente (responsabilidade subsidiria do alienante). J se no apresenta capacidade contributiva, ser integral a responsabilidade do adquirente. A LC 118/05 incluiu o 1 ao art. 133, excepcionando a regra do caput. a situao em que h alienao judicial de estabelecimento. Mas essa alienao deve ocorrer ou no processo de falncia ou no processo de recuperao judicial. Nessas hipteses, no h responsabilidade do adquirente.
Art. 133. A pessoa natural ou jurdica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer ttulo, fundo de comrcio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva explorao, sob a mesma ou outra razo social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos at data do ato: I - integralmente, se o alienante cessar a explorao do comrcio, indstria ou atividade; II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na explorao ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienao, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comrcio, indstria ou profisso. 1o O disposto no caput deste artigo no se aplica na hiptese de alienao judicial: (Pargrafo includo pela Lcp n 118, de 2005) I em processo de falncia; (Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005)

II de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperao judicial.(Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005)
Merece ateno o 3 do art. 133 que estabelece o destino do dinheiro no processo de falncia. Esse dinheiro fruto da alienao no ser para o pagamento do tributo, mas sim dos crditos que preferem o crdito tributrio. Ex. acidente do trabalho, legislao do trabalho, crditos com garantia real.
3o Em processo da falncia, o produto da alienao judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecer em conta de depsito disposio do juzo de falncia pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienao, somente podendo ser utilizado para o pagamento de crditos extraconcursais ou de crditos que preferem ao tributrio. (Pargrafo includo pela Lcp n 118, de 2005)
O 2 estabelece casos de no aplicao do 1, ou seja, casos de no aplicao desse benefcio. Basicamente so as hipteses em que o adquirente tenta fraudar o fisco.
2o No se aplica o disposto no 1o deste artigo quando o adquirente for: (Pargrafo includo pela Lcp n 118, de 2005) I scio da sociedade falida ou em recuperao judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperao judicial;(Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005) II parente, em linha reta ou colateral at o 4o (quarto) grau, consangneo ou afim, do devedor falido ou em recuperao judicial ou de qualquer de seus scios; ou (Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005) III identificado como agente do falido ou do devedor em recuperao judicial com o objetivo de fraudar a sucesso tributria.(Inciso includo pela Lcp n 118, de 2005)
19.11.2010
e) Anlise dos artigos 134/135 ( Responsabilidade de Terceiros:
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigncia do cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omisses de que forem responsveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo esplio; V - o sndico e o comissrio, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatrio; VI - os tabelies, escrives e demais serventurios de ofcio, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razo do seu ofcio; VII - os scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas. Pargrafo nico. O disposto neste artigo s se aplica, em matria de penalidades ,
s de carter
moratrio.
Art. 135. So pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes a obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; (se um dos terceiros mencionados no art. 134 agir com dolo, ele se enquadra no presente artigo). II - os mandatrios, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado.
Tais dispositivos tratam da responsabilidade dos terceiros enumerados nos incisos dos artigos 134 e 135, como responsveis. Ocorre que, ainda que se tenha essa responsabilidade, temos a responsabilidade tributria que pode ser objeto de comparao:
Art. 134
Art. 135
Essa responsabilidade mais branda, menos Tal responsabilidade mais onerosa, mais pesada pesada. em relao ao terceiro. H responsabilidade tendo em vista a prtica de atos culposos. Referidos atos so praticados pelos terceiros responsveis. Em razo da prtica desses atos tem-se uma responsabilidade subsidiria em relao ao terceiro, e, tratando-se de responsabilidade subsidiria tem-se aqui a existncia de um benefcio de ordem (primeiro o contribuinte e aps o responsvel). Essa responsabilidade decorre da prtica de atos dolosos pelos terceiros. Em razo da prtica desses atos dolosos ns teremos responsabilidade pessoal do terceiro, o que significa dizer que, h excluso do contribuinte, com responsabilidade exclusiva e pessoal do terceiro.
A figura do contribuinte permanece. E a A figura do contribuinte excluda. Esse no tem responsabilidade do terceiro subsidiria. o dever de pagar o tributo. O dever de pagar o tributo exclusivo do terceiro. Essa responsabilidade subsidiria do terceiro Essa responsabilidade abrange os tributos devidos abrange os tributos e as penalidades moratrias. e todas as penalidades, sejam elas moratrias ou no. Ex. penalidade estritamente punitiva, decorrente de fraude. Essa penalidade decorre no da mora, mas simplesmente de uma punio ao contribuinte ou responsvel. Destaque para o art. 134, VII Destaque para o art. 135, III
necessrio lembrar que, ainda que o CTN fale em responsabilidade solidria no art. 134, a responsabilidade subsidiria de acordo com a doutrina majoritria. Isso se d considerando que h benefcio de ordem. Merece destaque estudar especificamente o art. 134, VII e o art. 135, III do CTN. Responsabilidade dos scios pelos dbitos da pessoa jurdica: A responsabilidade dos scios pelos dbitos da pessoa jurdica tem previso em duas hipteses no CTN, que merecem ser analisadas conjuntamente: Art. 134, VII CASO ESPECFICO E BEM DELIMITADO. Art. 135, III ESSA A REGRA GERAL.
caso de responsabilidade subsidiria decorrente Os scios somente respondero diante de atos de casos culposos em razo de dissoluo ou fraudulentos. liquidao de sociedade de pessoas.

* Anlise do art. 135, III: 1. Requisitos do artigo para que se configure a responsabilidade pessoal do scio pelos dbitos da pessoa jurdica:
a) Inciso III: diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de Direito privado.
Podemos afirmar que no qualquer scio que pode ser responsabilizado. O scio deve figurar em uma dessas posies acima citadas, para que seja caracterizada a responsabilidade. necessrio que o scio represente ativamente a pessoa jurdica. Apenas o scio com poder de gesto poder ser responsvel (apenas o scio que administre a sociedade).
b) Cumprir com os requisitos do caput, que so cumulativos e merecem destaque:
b.1) Tributo devido em razo de determinados atos praticados pelo scio com poder de gesto: o tributo devido em razo de determinados atos praticados pelo scio com poder de gesto. b.2) Atos praticados com excesso de poder, em infrao lei ou em infrao ao contrato social ou estatutos: em razo da prtica desses atos tem-se uma obrigao tributria que deixou de ser cumprida e o scio ser responsvel pessoal por esse tributo. Ex. imagine-se um scio com poder de gesto que tenha desviado recursos para sua conta pessoal ( em razo desse desvio, tributos deixaram de ser recolhidos, ou foram recolhidos a menor, o que pode ter ocorrido em relao ao imposto de renda, por exemplo. Nessa hiptese, o scio responsvel pessoal pelos dbitos e o pagamento dos tributos ser feito com seus prprios bens. O patrimnio da pessoa jurdica fica preservado. Atente-se que esses atos so dolosos, so fraudulentos. Sucede que, houve discusso no STJ em relao ao contedo da expresso infrao lei. Em relao a essa expresso houve um debate no STJ. A discusso sobre esse tema foi apenas o incio de vrias discusses no STJ a respeito da responsabilidade dos scios, vez que atualmente um dos temas mais tratados na jurisprudncia do STJ que sero analisados a seguir. 2. Debates no STJ:
a) Contedo da expresso infrao de lei:
A Fazenda Pblica comeou a alegar o seguinte: que o no pagamento de tributo representava infrao lei, e, representando infrao lei, a consequncia disso seria a responsabilidade pessoal dos scios. O dever de pagar o imposto de renda est na lei, e se no h o pagamento, h ofensa a lei e se h ofensa a lei, h infrao e consequente responsabilidade pessoal dos scios. Sucede que, esse no

pagamento de tributo estava desvinculado da existncia de fraude ou desvios. O no pagamento deu-se em razo da falta de dinheiro. Da que a Fazenda Pblica comea alegar que a infrao lei independia da constatao de fraude, ou seja, para que o scio fosse responsvel, bastava o simples inadimplemento. Ao chegar ao STJ tal debate esse decide que a configurao da fraude essencial para a responsabilidade dos scios. E assim sendo, no basta o simples no recolhimento de tributo. O no recolhimento deve decorrer da existncia de fraude. O no pagamento deve decorrer da fraude. Isso foi afirmado pelo STJ em vrios julgados, e, recentemente houve a publicao de Smula consolidando esse entendimento. Smula 430, STJ: O inadimplemento da obrigao tributria pela sociedade no gera, por si s, a responsabilidade solidria do scio gerente. Aliado ao inadimplemento deve estar a fraude. b) Dissoluo irregular da pessoa jurdica: Nessa hiptese de dissoluo irregular, o scio gerente responsvel? Em primeiro lugar necessrio observar que temos a dissoluo irregular nos casos em que a pessoa jurdica encerrada, sem o pagamento das dvidas, especialmente as dvidas tributrias. Ao lado dessa situao, o STJ enfrentou uma outra situao: a hiptese de no encerramento, mas de mudana de pessoa jurdica (mudana de endereo). Essa mudana de endereo deve ser comunicada administrao tributria, e no sendo efetivada a comunicao, considerada como irregular a dissoluo. Afirma o STJ que, em relao s duas situaes, tem-se a responsabilidade dos scios (seja no caso de encerramento sem pagamento de tributos ou mudana de sede sem comunicao ao fisco). necessrio observar um detalhe quanto aos casos de alterao de endereo sem comunicao. Nessa hiptese o que se tem a aplicao de uma presuno de dissoluo irregular. Presume-se que a sociedade no mais existe. Nesse sentido, Ag.Reg. REsp. 1.200.879, STJ. Assim temos que, nesses dois casos, h responsabilidade dos scios e juntamente com a responsabilidade dos scios h outro detalhe que merece destaque: tem-se o dever do scio de provar que no houve dissoluo irregular. Aqui, especialmente no segundo caso, que se tem uma presuno, h hiptese de inverso do nus da prova, passando ao scio o dever de afastar essa presuno. A esse respeito h ainda, smula. Smula 435, STJ: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domiclio fiscal sem comunicao aos rgos competentes, legitimando o redirecionamento da execuo fiscal para o scio gerente. c) Inverso do nus da prova: necessrio observar inicialmente que temos de um lado a alegao da Fazenda Pblica acerca da responsabilidade do scio. Essa alegao sobre a responsabilidade deve ser provada para que o scio responda com seus bens e a questo aqui a indagao de quem seja o nus de provar essa alegao.

claro que o nus da Fazenda Pblica, como regra geral, pois ela quem alega a responsabilidade dos scios. a Fazenda quem deve provar a existncia de responsabilidade dos scios. Sucede que existem casos de inverso do nus da prova e, portanto, casos em que esse nus da prova do scio e no mais da Fazenda Pblica. Esses casos de inverso do nus da prova foram casos construdos pela jurisprudncia do STJ, no estando previstos literalmente no CTN nem na lei de execues fiscais. Temos dois casos de inverso do nus da prova, seno vejamos: 1) Dissoluo irregular: Conforme alhures citado, a inverso do nus da prova quando da dissoluo irregular d-se na hiptese em que h mudana de endereo pela pessoa jurdica sem a devida comunicao administrao. Nesse caso, conforme foi visto, se instaura uma presuno de dissoluo irregular e essa presuno deve ser afastada pelo scio. Se essa presuno deve ser afastada pelo scio, ele, portanto, que tem o nus da prova. 2) Nome do scio indicado na CDA: Esse caso mais especfico e diz respeito mais execuo fiscal. D-se na hiptese em que o scio est inscrito na CDA. Imaginando que se tenha um lanamento tributrio e aliado a esse a cobrana de determinado tributo. Esse lanamento tributrio feito em nome da pessoa jurdica. Ex. lanamento de imposto de renda. Recebendo a pessoa jurdica a cobrana no efetua o pagamento do tributo. Em face disso, no sendo efetuado o pagamento, a administrao vai partir para a cobrana judicial do tributo e a cobrana judicial no direito tributrio d-se por meio da execuo fiscal. Diante do no pagamento haver o ajuizamento da execuo fiscal, mas para que a Fazenda possa ajuizar a execuo fiscal, esta deve adotar algumas medidas preparatrias execuo fiscal. Em primeiro lugar, necessrio efetivar a inscrio do dbito em dvida ativa e aps referida inscrio, deve ser emitida a CDA ( Certido da Dvida Ativa. A inscrio em dvida ativa consolida o dbito tributrio e ao consolidar o dbito tributrio a referida inscrio indica o valor devido, o fato gerador e o tipo de tributo e tambm, o sujeito passivo, ou seja, quem o devedor. Nesse momento de indicao do sujeito passivo ns podemos ter indicao do contribuinte e, se for o caso, a indicao do responsvel tributrio. A certido de dvida ativa um reflexo da inscrio em dvida ativa ( como um espelho), e contm todos os elementos da inscrio em dvida ativa. A CDA serve como ttulo executivo para a promoo da execuo fiscal. No momento de identificao do sujeito passivo na CDA a Fazenda pode identificar a pessoa jurdica como contribuinte e o scio como responsvel tributrio. A consequncia disso a inverso do nus da prova ( em razo do nome do scio estar na CDA que reflete a inscrio da dvida ativa, o scio tem o dever de provar que no realizou os atos fraudulentos, que no praticou os atos previstos no art. 135, III do CTN (que no praticou fraude).

A inverso do nus da prova d-se em razo do nome, simplesmente pois a CDA goza de presuno de liquidez e certeza, nos termos do art. 204 do CTN, seno vejamos:
Art. 204. A dvida regularmente inscrita goza da presuno de certeza e liquidez e tem o efeito de prova prconstituda. Pargrafo nico. A presuno a que se refere este artigo relativa e pode ser ilidida por prova inequvoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.
* Consequncia prtica da inverso do nus da prova: necessrio pensar sobre a consequncia prtica dessa inverso do nus da prova. Que o contribuinte tem esse dever isso fato, mas indaga quando deve ser efetivada a produo dessa prova, e a nica forma de o executado fazer isso por meio de embargos execuo fiscal, e isso se d porque, apenas no contexto dos embargos que o scio poder produzir provas para dizer que no responsvel pela dvida tributria. Em sede de embargos, em primeiro lugar deve-se ter o oferecimento de garantia para que os embargos sejam possveis. Assim sendo, o scio que sequer praticou atos fraudulentos, simplesmente por ter seu nome indicado na CDA dever garantir a execuo para que possa embargar a execuo e tentar produzir a prova negativa (que difcil). Atente-se que no h o cabimento de exceo de pr-executividade. A exceo de prexecutividade uma simples petio que tem por objetivo demonstrar a impossibilidade de execuo do ttulo sem dilao probatria. E nessa hiptese de inverso do nus da prova necessria a dilao probatria. Nesse sentido a Smula 393 do STJ: A exceo de pr-executividade admissvel na execuo fiscal relativamente s matrias conhecveis de ofcio que no demandem dilao probatria. d) Responsabilidade do scio na medida cautelar fiscal: A medida cautelar fiscal ao de titularidade da Fazenda Pblica. Ao de titularidade da Fazenda prevista na Lei 8.397/92. O objetivo da medida cautelar fiscal assegurar a eficcia da execuo fiscal e isso d-se por exemplo no caso de um lanamento tributrio em face de uma pessoa jurdica, mas essa pessoa jurdica deve muita contribuio social sobre o lucro dez milhes de reais e ente o lanamento e a execuo fiscal desse valor h um prazo relativamente longo, sendo inclusive cabvel processo administrativo em razo de impugnao feita pelo contribuinte. Nesse prazo a pessoa jurdica pode tentar reduzir seu patrimnio, alienando seus bens. Isso porque, apesar de saber que o tributo devido ir tentar postergar o seu pagamento e quando chegar a execuo fiscal ir tentar torn-la ineficaz. E a medida cautelar fiscal tenta fazer com que essa execuo fiscal seja eficaz,e isso se d pela decretao da indisponibilidade dos bens do sujeito passivo que ocorre aps o lanamento. Diante disso a discusso poder durar o tempo que for, que a execuo fiscal estar garantida. Esse efeito da indisponibilidade de bens tem previso no art. 4 da lei retro citada. Nos 1 e 2 so estabelecidas situaes em que se tem indisponibilidade de bens dos scios.
Art. 4 A decretao da medida cautelar fiscal produzir, de imediato, a indisponibilidade dos bens do requerido, at o limite da satisfao da obrigao.

1 Na hiptese de pessoa jurdica, a indisponibilidade recair somente sobre os bens do ativo permanente, podendo, ainda, ser estendida aos bens do acionista controlador e aos dos que em razo do contrato social ou estatuto tenham poderes para fazer a empresa cumprir suas obrigaes fiscais, ao tempo: a) do fato gerador, nos casos de lanamento de ofcio; b) do inadimplemento da obrigao fiscal, nos demais casos. 2 A indisponibilidade patrimonial poder ser estendida em relao aos bens adquiridos a qualquer ttulo do requerido ou daqueles que estejam ou tenham estado na funo de administrador ( 1), desde que seja capaz de frustrar a pretenso da Fazenda Pblica.
Resta extrapolado o CTN no 1 da referida lei para que haja responsabilidade dos scios vez que no exige a fraude. Esse tema foi objeto de anlise pelo STJ que estabeleceu que o CTN deve ser observado, afirmando que, essa indisponibilidade de bens do scio deve se limitar s hiptese do CTN. Resp. 1.141.977 e Resp. 722.998. DENNCIA ESPONTNEA: Art. 138, CTN:
Art. 138. A responsabilidade excluda pela denncia espontnea da infrao, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depsito da importncia arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apurao. Pargrafo nico. No se considera espontnea a denncia apresentada aps o incio de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalizao, relacionados com a infrao.
1. Definio: A denncia espontnea representa o pagamento espontneo de tributo em aberto. Esse pagamento, por ser espontneo gera benefcio para o sujeito passivo e esse benefcio consiste na excluso da multa. Da que o Sujeito passivo ir pagar o tributo acrescido unicamente dos juros. Sucede que, para que haja a denncia espontnea e aplicao desse benefcio h exigncia de um pressuposto: o pagamento deve ser espontneo, ou seja, deve ocorrer antes de qualquer medida da administrao. O pagamento deve ocorrer antes de qualquer medida da administrao relativa fiscalizao do pagamento do tributo. 2. Procedimento da denncia espontnea: Na prtica o andamento da denncia espontnea d-se da seguinte forma: se ocorrendo o fato gerador, nascida a obrigao tributria no h o pagamento do tributo pelo contribuinte por no possuir dinheiro. Algum tempo depois, tendo dinheiro suficiente, decide efetivar o pagamento e at esse momento no houve fiscalizao ou qualquer medida por parte do fisco. Em face disso, o pagamento pode ser feito pela sistemtica da denncia espontnea. cabvel o pagamento do tributo, acrescido unicamente dos juros. Podendo ser feito esse pagamento dessa forma, com base na denncia espontnea, na prtica nos temos o seguinte: O sujeito passivo deve enviar uma comunicao administrao: o sujeito passivo faz propriamente a denncia. Ele se denuncia, afirmando que deve o tributo relativo a determinado fato gerador e o valor a ele relativo. A denncia espontnea porque antes da fiscalizao.

Na sequncia efetiva-se o pagamento.
3. Debates no STJ: 3.1. Comunicao imediatamente anterior ao pagamento:
Esse debate acabou gerando at uma smula e decorreu, especificamente, dos tributos lanados por homologao. Em um tributo lanado por homologao podemos ter o seguinte: a realizao do fato gerador pelo contribuinte e nascimento de duas obrigaes tributrias. H uma obrigao tributria acessria e uma principal. A obrigao tributria acessria se refere ao dever de entregar para a administrao uma declarao cujo contedo tem por objetivo dizer que o fato gerador ocorreu, e por isso devido determinado valor. J a obrigao tributria principal se refere ao dever de efetivar o pagamento do tributo. Imagine-se a situao em que houve a declarao do valor devido, mas no efetivado o pagamento do imposto. Nessa hiptese, passado algum tempo e decidindo pagar o imposto que fez a declarao, antes da fiscalizao pelo fisco. E aqui se indaga se essa pessoa possa fazer denncia espontnea. E a resposta negativa uma vez que o pagamento, para que seja configurada a denncia espontnea deve ser imediatamente posterior comunicao acerca da existncia do dbito. Esse o entendimento do STJ ( devem ser pagos o tributo, juros e multa. Nesse sentido, a Smula 360 do STJ: O benefcio da denncia espontnea no se aplica aos tributos sujeitos a lanamento por homologao regularmente declarados, mas pagos a destempo. 3.2. Pagamento:
A pergunta aqui a seguinte: como esse pagamento ser feito? O STJ diz que existe uma nica possibilidade que se consubstancia no pagamento em uma vez. O pagamento deve ser efetivado de uma vez s. Com isso, o STJ diz que denncia espontnea diferente de parcelamento. A denncia espontnea diferencia-se do parcelamento uma vez que na denncia espontnea h excluso da multa. J no parcelamento, nos termos do art. 155-A do CTN, a regra a incluso da multa. 3.3. Excluso da multa:
Aqui se indaga qual multa excluda. Isso porque quando se fala em multa, no Direito Tributrio podemos ter a multa de mora e a exclusivamente punitiva. A Fazenda comeou a alegar que apenas a multa exclusivamente punitiva seria excluda no caso de denncia espontnea. Essa a multa mais grave, tambm denominada multa de ofcio, persistindo a multa de mora. Sucede que, ainda que seja essa a postura da Fazenda, afirmou o STJ que toda a e qualquer multa ser excluda por ocasio da denncia espontnea, seja ela de mora ou de ofcio. Nesse sentido, o Resp. 1.149.022.

4. Art. 47 da Lei 9.430/96:
Art. 47. A pessoa fsica ou jurdica submetida a ao fiscal por parte da Secretaria da Receita Federal poder pagar, at o vigsimo dia subseqente data de recebimento do termo de incio de fiscalizao, os tributos e contribuies j declarados, de que for sujeito passivo como contribuinte ou responsvel, com os acrscimos legais aplicveis nos casos de procedimento espontneo. (Redao dada pela Lei n 9.532, de 1997)
Esse dispositivo, vlido apenas para a esfera federal ser refere possibilidade daquele que, tendo declarado o tributo e no efetivando o seu pagamento, for notificado do incio de uma fiscalizao quanto a esse tributo, ter o prazo de 20 dias (aps o incio da fiscalizao) para fazer o pagamento com os benefcios da denncia espontnea. Para que isso ocorra necessria a existncia de declarao para que seja demonstrada a boa-f do contribuinte. __________________________________________________________________________________ _ CRDITO TRIBUTRIO: De uma lado se tem o sujeito passivo tem o dever de pagar, e de outro tem o sujeito ativo o direito de exigir o recebimento do tributo e esse direito aparece na figura do crdito tributrio. E essa estrutura reflete a relao jurdica tributria. O crdito tributrio (direito do sujeito ativo), para que se consolide, precisa ser constitudo, ou seja, precisa ser instrumentalizado em linguagem para que seja efetivada a cobrana do tributo. Tem-se um poder-dever. A administrao no tem s o direito de cobrar o tributo, como tambm o dever de faz-lo. O poder-dever deve ser instrumentalizado em linguagem para que haja a cobrana, por meio da constituio do crdito. E, somente aps essa constituio que se d a cobrana do tributo. Essa cobrana pode ser administrativa ou judicial e para que possa haver cobrana administrativa ou judicial necessrio que esteja o crdito constitudo. 1. Linguagens que constituem o crdito tributrio: Existem duas possibilidades que para constituio do crdito tributrio que so as possibilidades de constituio pela administrao ou pelo sujeito passivo. Tratando-se de constituio pela administrao, necessariamente, est-se diante do LANAMENTO. A constituio pelo sujeito passivo d-se em razo da jurisprudncia do STJ que afirma dois casos de constituio do crdito tributrio pelo sujeito passivo: a) Declarao b) Depsito judicial 2. Lanamento: 2.1. Definio:
A definio de lanamento tem previso no art. 142 do CTN:

Art. 142. Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel. Pargrafo nico. A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional.
O lanamento, em primeiro lugar, se classifica como uma atividade privativa da administrao que tem por objetivo identificar fato gerador, base de clculo, alquota, e tambm, o sujeito passivo e ainda, se for o caso, aplicar penalidade. Essa atividade vinculada, adstrita lei, e, alm disso obrigatria. Sendo obrigatria, reflete o poder-dever da administrao. 2.2. Regras Gerais:
Sero estudados os artigos 144 e 148 do CTN. Sucede que o art. 144 divide-se em trs pontos: caput, 1 e 2.
Art. 144, caput, CTN:
Art. 144. O lanamento reporta-se data da ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela lei ento vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.
Tal artigo define a lei aplicvel quando do lanamento. E a lei aplicvel por ocasio do lanamento tributrio a lei vigente poca do fato gerador, ainda que essa lei j tenha sido revogada ou tenha sido modificada. Essa possibilidade de aplicao da lei mesmo aps a revogao ou modificao, traz, para o direito tributrio o fenmeno da ultratividade. A ultratividade da lei tributria exatamente a aplicao de uma lei que j tenha sido revogada ou tenha sido modificada. A lei permanece com sua fora impositiva, mesmo aps a revogao ou modificao (a lei permanece com vigor, apesar de no ter mais vigncia). Ex. Imposto de Renda Lei 2007 IR 15% Multa 20% Fato Gerador 2008 Lei 2009 Modifica a lei 2007 2010 Lanamento e constituio do CT. IR 15% Multa 17%
Pessoa jurdica realiza IR 12% fato gerador e no Multa 17% efetua pagamento.
A alquota ser de 15% porque se deve aplicar a lei vigente quando da ocorrncia do fato gerador. Atente-se que a lei mais benfica posteriormente editada no ser aplicada considerando que a lei que trate de TRIBUTO no ir retroagir.

No que tange multa, nos termos do art. 106, II, c do CTN aplica-se a mais benfica, ainda que posterior. Observe-se que a aplicao da lei da data do fato gerador se d ainda seja mais prejudicial e ainda que no esteja mais vlida no ordenamento jurdico. Art. 144, 1
1 Aplica-se ao lanamento a legislao que, posteriormente ocorrncia do fato gerador da obrigao, tenha institudo novos critrios de apurao ou processos de fiscalizao, ampliado os poderes de investigao das autoridades administrativas, ou outorgado ao crdito maiores garantias ou privilgios, exceto, neste ltimo caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributria a terceiros.
Esse dispositivo tem sido bastante discutido na seara dos Tribunais Superiores em relao ao tema Sigilo bancrio. Referido dispositivo trata de hipteses de aplicao retroativa da legislao tributria. Tal dispositivo deve ser entendido a partir da questo do sigilo bancrio. Ao se falar em sigilo bancrio temos que o tema se refere possibilidade de quebra do sigilo pela administrao, e ao se falar isso, quer-se dizer a quebra do sigilo bancrio pela administrao sem autorizao judicial. A administrao pleiteia diretamente informaes ao banco. Para entender essa questo necessrio que seja feita uma breve digresso cronolgica em face das vrias leis relativas ao sigilo bancrio, seno vejamos:
a) Lei 4.595/64: referida lei tratava do sigilo bancrio no art. 38, estabelecendo a necessidade de
autorizao judicial para tanto. Essa situao se manteve at 1990.

b) Lei 8.021/90: tal lei, em seu art. 8, trazia uma hiptese de quebra de sigilo sem autorizao
judicial. Essa hiptese seria aquela em que houvesse uma fiscalizao em curso. Diante de uma investigao ou fiscalizao em curso, a administrao poderia chegar a concluso que, para o bom andamento da investigao seria necessria a quebra do sigilo e isso se dava independentemente de autorizao.
c) Lei 9.311/96: a lei em questo instituiu a CPMF (Contribuio Provisria sobre Movimentao Financeira) ( a CPMF tinha por fato gerador a movimentao financeira pelo contribuinte e a
Receita tinha condies de saber a movimentao financeira de determinada conta corrente. Apesar disso, o art. 11, 3 da referida lei preserva o sigilo bancrio, afirmando que a Receita, ainda que tenha acesso movimentao financeira no poderia ser usada a CPMF para anlise de outros tributos. Sucede que esse cenrio muda em 2001:
d) Lei 10.174/01 (09/01/2001): a lei em questo modifica o art.11, 3 da Lei que disciplinava a
CPMF. Essa modificao d-se para possibilitar o cruzamento de dados. Ex. dados da CPMF e Imposto de Renda.

e) Lei Complementar 105/01 (10/01/2001): referida lei complementar revoga a lei 4.595/64,
estabelecendo duas hipteses de quebra de sigilo bancrio pela administrao previstas nos artigos 5 e 6 da Lei. O art. 5 trata do dever das instituies financeiras de enviarem informes mensais acerca da movimentao financeira de seus clientes, que fossem no valor de R$5.000,00 no que diz respeito s pessoas fsicas e de R$10.000,00 quanto s pessoas jurdicas. Esse dever do banco e independe da vontade do contribuinte. Uma segunda modalidade de quebra tem previso no art. 6 da Lei que trata da quebra de sigilo bancrio nas hipteses de processo ou procedimento administrativo. Nessa hiptese, a administrao deve demonstrar a relevncia das informaes, ou seja, deve justificar o motivo de quebra, dizendo que as informaes so relevantes. Quando se fala em procedimento est-se diante de uma fiscalizao, ou seja, no houve ainda lanamento tributrio. J em se tratando de processo administrativo, j houve fiscalizao e lanamento e o sujeito passivo est discutindo o lanamento em sede administrativa. importante dizer que essa possibilidade do art. 6 no se limita Unio, podendo ser aplicada tanto no mbito estadual como municipal. Imagine uma situao em que o contribuinte tenha realizado fato gerador do imposto de renda no ano de 2000 e nesse ano houve a sonegao do imposto de renda. Em 2001, essa nova legislao modifica a possibilidade de acesso aos dados bancrios, o que se deu em data posterior ao fato gerador. Caso haja o lanamento tributrio, relativo a esse imposto de renda no ano de 2002, a administrao, para fazer esse lanamento pode quebrar o sigilo bancrio? Pode haver cruzamento dos dados da CPMF com os do Imposto de Renda? Aplicando-se a regra do caput do art. 144 no caberia a ocorrncia em face da necessidade de aplicao da lei vigente quando da ocorrncia do fato gerador. Sucede que o 1 do art. 144 do CTN admite a aplicao de lei nova que tenha ampliado os poderes da administrao. Assim, esse problema do sigilo bancrio solucionado com aplicao da ideia de ampliao de poderes. O fundamento para a aplicao do 1 d-se considerando que este trata de normas procedimentais e no de tributos, e as normas procedimentais podem ser aplicadas de forma imediata e de forma retroativa. Conforme dito, essa questo est sendo discutida nos tribunais superiores. O STJ tem posio consolidada no sentido de que seja aplicado o 1 do art. 144. De outro lado, no STF o tema est pendente de julgamento j que foi reconhecida a repercusso geral no Re 601.314, STF; STJ 1.179.635. Quebra de sigilo bancrio argumentos Fazenda Pblica 1. Retroatividade da lei: Afirma que pode haver retroatividade. Afirma a Fazenda Pblica que deve haver a aplicao do art. 144, 1 do CTN que se trata de lei meramente procedimental. STJ Contribuintes 1. Irretroatividade da Lei: Afirma que no pode haver retroao. O fundamento est na ofensa ao princpio da irretroatividade da Lei tributria e tambm ofensa segurana jurdica.

2. Constitucionalidade da quebra de sigilo: 2. Inconstitucionalidade da quebra de sigilo:
Afirma a possibilidade sob o argumento de que se Defende a inconstitucionalidade. trata de uma tcnica, de instrumento para a realizao da capacidade contributiva, prevista no Defende a ofensa ao art. 5, X e XII da CF, ou seja, ofensa a intimidade e privacidade. art. 145, 1 da CF. Atente-se ainda que h quem afirme que no h quebra do sigilo bancrio, mas sim transferncia de dados e a administrao deve respeitar o sigilo fiscal previsto no art. 198 do CTN:
Art. 198. Sem prejuzo do disposto na legislao criminal, vedada a divulgao, por parte da Fazenda Pblica ou de seus servidores, de informao obtida em razo do ofcio sobre a situao econmica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negcios ou atividades. (Redao dada pela Lcp n 104, de 10.1.2001) 1o Excetuam-se do disposto neste artigo, alm dos casos previstos no art. 199, os seguintes: (Redao dada pela Lcp n 104, de 10.1.2001) I requisio de autoridade judiciria no interesse da justia; (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) II solicitaes de autoridade administrativa no interesse da Administrao Pblica, desde que seja comprovada a instaurao regular de processo administrativo, no rgo ou na entidade respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informao, por prtica de infrao administrativa. (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) 2o O intercmbio de informao sigilosa, no mbito da Administrao Pblica, ser realizado mediante processo regularmente instaurado, e a entrega ser feita pessoalmente autoridade solicitante, mediante recibo, que formalize a transferncia e assegure a preservao do sigilo. (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) 3o No vedada a divulgao de informaes relativas a: (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) I representaes fiscais para fins penais; (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) II inscries na Dvida Ativa da Fazenda Pblica; (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) III parcelamento ou moratria. (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001)
No que tange constitucionalidade h vrias ADIs questionando essa matria, inexistente ainda deciso acerca da matria. Art. 144, 2, CTN Garantias e Privilgios do Crdito Tributrio:
2 O disposto neste artigo no se aplica aos impostos lanados por perodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido. Art. 145. O lanamento regularmente notificado ao sujeito passivo s pode ser alterado em virtude de: I - impugnao do sujeito passivo; II - recurso de ofcio; III - iniciativa de ofcio da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149.
Para entender essa hiptese, necessrio saber o que seja garantia e o que privilgio do crdito tributrio: Garantia Privilgio
A garantia instrumento que visa assegurar a Aqui se fala em situaes de execuo coletiva de efetividade da execuo fiscal. dvidas e a posio do crdito tributrio diante dessa execuo coletiva. Visa assegurar a efetividade da cobrana judicial

do tributo. Ex. Penhora on line ( gera indisponibilidade de bens do sujeito passivo com o objetivo de assegurar a execuo fiscal. Se houver aumento das garantias e privilgios ns teremos a aplicao imediata das novas garantias e privilgios e ainda a possibilidade de retroao. Ex. IPTU ano todo O Fato Gerador do IPTU ocorre em razo da propriedade de bens imveis urbanos e esse imposto tem fato gerador ocorrendo durante todo o ano, durante todos os anos. Sucede que, como o IPTU lanando para o ano todo, a lei estabelece uma fico para dizer que o fato gerador do IPTU ocorre no dia 1de Janeiro de cada ano. Nessa hiptese, por ocasio do lanamento, deve ser considerada a lei vigente na data desse fato gerador fictcio e no todos os dias do ano. A lei deve ser aplicada independentemente do fato gerador do ponto de vista concreto, sendo considerada a fico. Art. 148 do CNT Arbitramento de base de clculo: Ex. Processo de falncia.
Art. 148. Quando o clculo do tributo tenha por base, ou tome em considerao, o valor ou o preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos, a autoridade lanadora, mediante processo regular, arbitrar aquele valor ou preo, sempre que sejam omissos ou no meream f as declaraes ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestao, avaliao contraditria, administrativa ou judicial.
Ex: empresa A que comerciante e vende um lote de computadores para empresa B, cada computador sai ao valor de R$ 100,00 (cem reais), h a cobrana do ICMS pela Nota fiscal. No transporte, o caminho poder ser fiscalizado, o fiscal ao observar o valor aponta que a NF aparenta estar subfaturada. O Fiscal ao observar apontar que a NF no merece f, no sendo um valor razovel, ocorrendo o arbitramento da base de calculo. O Fiscal estabelece a base de clculo por processo regular no qual estejam garantidos o contraditrio e a ampla defesa (Administrativo ou judicial). O objetivo estabelecer a verdadeira base de clculo. Esse art. importante para que no haja confuso com o regime de pauta fiscal. Ser feito arbitramento no curso de processo administrativo pelo fiscal tributrio, nas hipteses em se tem um documento que no merece f, ou seja, aparenta haver informao falsa. Esse processo se dar em processo regular baseado no contraditrio e na ampla defesa. Busca-se aqui estabelecer a verdadeira base de clculo. Arbitramento da base de clculo Regime de pauta fiscal
Tem-se aqui um documento que no merece f: muito usado no ICMS e representa a fixao de que parece ter informao falsa. E, em razo uma base de clculo mnima para certas desse documento pode haver uma reduo mercadorias. Diante disso, havendo operao com

indevida da base de clculo. base de clculo inferior pauta fiscal, o resultado disso uma presuno de fraude.
A soluo o arbitramento feito pelo fiscal da base de clculo com processo regular, Nessa hiptese h fixao arbitrria da base de contraditrio e ampla defesa. clculo.
De acordo com o STJ, a pauta fiscal ilegal pois no h observncia do contraditrio e ampla defesa. Nesse sentido, a Smula 431, STJ: ilegal a cobrana de ICMS com base no valor da mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal. 2.3. Modalidades de Lanamento:
A diferena geral entre as modalidades est no grau de participao do sujeito passivo. No lanamento de ofcio h pouca participao do contribuinte, no lanamento por declarao h participao parcial do contribuinte e no lanamento por homologao h intensa participao do contribuinte. 2.3.1. Lanamento de ofcio art.149, CTN
Art. 149. O lanamento efetuado e revisto de ofcio pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I - quando a lei assim o determine; II - quando a declarao no seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislao tributria; III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declarao nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislao tributria, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prest-lo ou no o preste satisfatoriamente, a juzo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omisso quanto a qualquer elemento definido na legislao tributria como sendo de declarao obrigatria; V - quando se comprove omisso ou inexatido, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI - quando se comprove ao ou omisso do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que d lugar aplicao de penalidade pecuniria; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefcio daquele, agiu com dolo, fraude ou simulao; VIII - quando deva ser apreciado fato no conhecido ou no provado por ocasio do lanamento anterior; IX - quando se comprove que, no lanamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial. Pargrafo nico. A reviso do lanamento s pode ser iniciada enquanto no extinto o direito da Fazenda Pblica.
Antes de analisar cada inciso, necessrio estudar o caput do art. 149 do CTN, que dispe acerca da possibilidade de realizao do lanamento de ofcio e outra dizendo respeito reviso de ofcio do lanamento, ambos feitos pela Administrao Pblica. Essa reviso de ofcio pressupe um lanamento anterior que ser objeto de reviso. Tanto para a reviso como para o lanamento, temos que somente podem ser realizados dentro do prazo decadencial.

As hipteses de lanamento de ofcio e de sua reviso so hipteses taxativamente previstas no art. 149 do CTN. Inicialmente, sero estudados os casos de reviso e aps, os casos de lanamento de ofcio: a) Hipteses de reviso de ofcio, de lanamento anterior:
Inciso VIII Quando deva ser apreciado fato no conhecido ou no provado pro ocasio do lanamento anterior: Essa hiptese se refere ao erro de fato. O erro de direito no permite essa reviso. Inciso IX Quando se comprove que, no lanamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial: Essa situao diz respeito a hiptese em que h fraude, falta funcional ou omisso da autoridade, devidamente comprovadas que acarretam lanamento equivocado.
(Atente-se que tanto o lanamento como a reviso se d no prazo de decadncia.
b) Hipteses de lanamento de ofcio:
Inciso I Quando a lei assim o determine Diz respeito essa hiptese aos tributos que sejam originalmente lanados de ofcio. A modalidade de lanamento deles de ofcio e so tributos cuja apurao depende de informaes detidas pela autoridade administrativa. Ex. IPTU ( lanado de acordo com o valor venal do imvel; IPVA. Incisos II a IV II - quando a declarao no seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislao tributria; III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declarao nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislao tributria, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prest-lo ou no o preste satisfatoriamente, a juzo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omisso quanto a qualquer elemento definido na legislao tributria como sendo de declarao obrigatria; Nessas hipteses, geralmente se tem um tributo originalmente lanado por declarao. Sucede que, no contexto desse lanamento h um problema na declarao erro ou omisso, ou simplesmente no foi prestada. Em razo desse problema na declarao ser necessria exigncia do Tributo por meio do lanamento de ofcio. Inciso V Quando se comprove a omisso ou inexatido, por parte da pessoal legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo seguinte (lanamento por homologao)

Essa hiptese se d na hiptese de lanamento por homologao do tributo, mas, porque o sujeito passivo no efetivou corretamente sua atividade, esse tributo ser lanado de ofcio.
Inciso VI Quando se comprove ao ou omisso do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado que d lugar a aplicao de penalidade pecuniria. Tal inciso trata do lanamento de ofcio no caso de penalidades em razo de infrao legislao tributria. Havendo descumprimento de obrigao acessria, ser fixada multa que deve ser objeto de lanamento. Essa multa deve ser lanada, constituda e o lanamento aplicvel aqui o lanamento de ofcio. Inciso VII Quando se comprove que o sujeito passivo ou terceiro, em benefcio daquele, agiu com dolo, fraude ou simulao. Esse dispositivo importante uma vez que traz o tema da evaso fiscal que se relaciona com o tema: norma geral antielisiva: Evaso fiscal Eliso fiscal
Representa a reduo ou no pagamento de Diz respeito reduo ou no pagamento tributo, tendo-se em vista a prtica de atos do tributo, tendo-se em vista a prtica de ilcitos. atos lcitos. A eliso pode ser identificada com a figura do Planejamento Tributrio. Ex. imagine-se duas pessoas jurdicas: A e B. A Nessa hiptese no se tem atos ilcitos. pessoa jurdica A tem um imvel e a pessoa Tem-se uma pessoa jurdica que busca jurdica B tem um R$1.000.000,00 em dinheiro. efetivar menor pagamento do tributo, sem que haja fraude. A eliso fiscal uma A pessoa jurdica B se interessa por esse imvel economia lcita de tributo. de A, buscando compr-lo. Sucede que, sendo feito entre A e B uma operao de compra e A administrao entende que a eliso tem venda, seria devido nessa operao, o ITBI. aplicao limitada, havendo a constituio de uma pessoa jurdica para economizar o Uma soluo para o no pagamento do ITBI seria tributo. H aplicao da Teoria do fazer uma fuso das empresas e logo aps, uma Propsito Negocial. ciso. Isso se d normalmente no mesmo dia, ou em dia subsequente (fraude completa), j que quando existe transferncia de imveis por meio de operaes societrias se tem a imunidade tributria. Nessa hiptese, temos uma fraude para esconder o fato gerador do ITBI. Diante disso, a administrao pode desconsiderar

esse negcio jurdico para ser efetivado o lanamento do ITBI que se dar de ofcio. *Teoria do Propsito negocial: aquela, segundo a qual, a economia lcita de tributo s aceitvel se houver uma justificativa empresarial para a estrutura adotada (planejamento realizado). O planejamento tributrio deve ser motivado por uma justificativa empresarial que no seja apenas a reduo de tributos. A economia lcita de tributos sem que haja o propsito negocial, a administrao poderia desconsiderar a personalidade jurdica e efetivar a tributao mais gravosamente. uma desconsiderao da personalidade jurdica em face da ausncia de propsito negocial. necessrio observar um dispositivo que visa coibir essa economia lcita de tributos que denominado Norma Geral Antielisio. o que se tem no art. 116, p. nico do CTN, introduzido pela LC 104/01. Cite-se:
Pargrafo nico. A autoridade administrativa poder desconsiderar atos ou negcios jurdicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrncia do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigao tributria, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinria. (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001)
Atente-se que essa norma exige regulamentao nas esferas Federal, Estadual e Municipal, ainda inexistente. Sucede que, em que pese no haver regulamentao, na prtica do Direito Tributrio, o Conselho de Contribuintes tem aplicado essa Teoria do Propsito Negocial, afirmando que a economia lcita deve ser aplicada com base no propsito negocial. 2.3.2. Lanamento por declarao art. 147, CTN
Art. 147. O lanamento efetuado com base na declarao do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislao tributria, presta autoridade administrativa informaes sobre matria de fato, indispensveis sua efetivao. 1 A retificao da declarao por iniciativa do prprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, s admissvel mediante comprovao do erro em que se funde, e antes de notificado o lanamento. 2 Os erros contidos na declarao e apurveis pelo seu exame sero retificados de ofcio pela autoridade administrativa a que competir a reviso daquela.
Aqui o sujeito passivo realiza o fato gerador e h lanamento da obrigao tributria acessria relativa ao dever do contribuinte de entregar uma declarao para a administrao e essa declarao ir conter uma informao ftica que essencial para a realizao do lanamento. O lanamento realizado com base nessa declarao e sem a declarao o lanamento no poderia ser feito. Ex. taxa do lixo. So lanados por declarao os impostos de importao e exportao. Atente-se que essa declarao pode ser objeto de retificao ou seja, pode ser corrigida. Essa retificao pode ser feita pelo sujeito passivo ou pela prpria administrao tributria. Em sendo feita pela administrao, ser retificao de ofcio, realizada diante de um erro evidente na declarao. Essa retificao gera uma nova declarao e se tem um lanamento com base nessa nova declarao.

Mas pode ocorrer da retificao ser realizada pelo Sujeito passivo para reduzir tributo. A retificao pelo sujeito passivo precisa ser feita antes do lanamento e dever comprovar onde se encontra o erro. Se ocorrer o lanamento sem que o contribuinte faa a retificao ser possvel, somente, impugnar o lanamento. 2.3.3. Lanamento por homologao art. 150, CTN
Art. 150. O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos tributos cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. 1 O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crdito, sob condio resolutria da ulterior homologao ao lanamento. 2 No influem sobre a obrigao tributria quaisquer atos anteriores homologao, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando extino total ou parcial do crdito. 3 Os atos a que se refere o pargrafo anterior sero, porm, considerados na apurao do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposio de penalidade, ou sua graduao. 4 Se a lei no fixar prazo a homologao, ser ele de cinco anos, a contar da ocorrncia do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pblica se tenha pronunciado, considera-se homologado o lanamento e definitivamente extinto o crdito, salvo se comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.
Nessa situao, o sujeito passivo realiza o fato gerador, e, por realizar o fato gerador, tem o dever de fazer o pagamento antecipado do tributo. O pagamento feito sem que a administrao controle antecipadamente, feito previamente. Nessa hiptese, deve-se observar que o sujeito passivo que ir apurar a base de clculo, determina a alquota aplicvel e chega ao montante do tributo devido. Atente-se que esse pagamento precrio e no extingue o crdito tributrio. Para que haja a extino do crdito tributrio deve haver fiscalizao da administrao pblica. A administrao ir fiscalizar a atividade do sujeito passivo, e, diante dessa fiscalizao pode haver concordncia da administrao e tambm a sua discordncia. O fato : essa fiscalizao que ir resultar na concordncia ou discordncia deve ser realizada em determinado prazo, qual seja, o prazo de cinco anos contados do fato gerador. A administrao tem esse prazo de cinco anos para fiscalizar a ao do contribuinte e ir concordar ou discordar com esse pagamento. Havendo concordncia ser a hiptese de homologao do pagamento e com a homologao haver a extino do crdito tributrio. Sucede que, pode ocorrer de a administrao discordar do pagamento. Nessa situao, ns teremos a cobrana do tributo. E duas perguntas devem ser feitas aqui: como ser feita essa cobrana? E em qual prazo essa cobrana ir se realizar? Aqui necessrio estudar de forma mais detalhada as hipteses de concordncia e discordncia da administrao pblica.
1 Caso: Concordncia da Administrao com a atividade do sujeito passivo:
Ao se falar em concordncia, tem-se em mente a homologao. A homologao deve ocorrer no prazo de cinco anos contados do fato gerador e pode ser feita de dois tipos: a) Concordncia ou homologao tcita:
A homologao tcita equivale ao silncio da administrao pelo prazo de cinco anos a contar do fato gerador. Se o fato gerador foi em 10 de maio de 2002, a homologao tcita d-se em 10 de maio de 2007 e equivale a extino do crdito tributrio. b) Concordncia ou homologao expressa: Equivale a uma manifestao inequvoca e especfica quanto correo da atividade do sujeito passivo. Essa manifestao inequvoca e especfica ocorre dentro do prazo de cinco anos. Havendo essa manifestao inequvoca tambm haver a extino do crdito tributrio na data da manifestao inequvoca e especfica da administrao. 2 Caso: Discordncia da administrao com a atividade do sujeito passivo:
Nessa hiptese no haver homologao porque no houve o pagamento ou porque o pagamento foi insuficiente. Diante da no homologao, naturalmente, se tem a exigncia do tributo (que deixou de ser pago ou pago parcialmente). Em face disso, duas perguntas devem ser respondidas: como se dar essa exigncia e em qual prazo a administrao ir cobrar esse tributo. Para que se possa responde a essas perguntas, a bem da verdade, necessrio investigar a extenso da atividade do sujeito passivo sob a perspectiva da literalidade do art. 150 do CTN e sob a perspectiva da prtica do direito tributrio. importante ter-se em mente essas duas perspectivas uma vez que os debates ocorrentes na jurisprudncia se do em razo das ocorrncias prticas. 1. Extenso da atividade do sujeito passivo na literalidade do art. 150 do CTN: Segundo a literalidade do art. 150 do CTN, a atividade do sujeito passivo est adstrita, limitada ao pagamento do tributo. Supondo que no haja o pagamento ou haja o pagamento do tributo a menor aps a ocorrncia do fato gerador. No haver a homologao e deve ser o tributo cobrado. Nesse caso, a exigncia do tributo d-se, em princpio, na esfera administrativa. Para que haja essa cobrana na via administrativa necessria a constituio do crdito tributrio que se dar por meio de um lanamento de ofcio, com fundamento no art. 149, V do CTN.
Art. 149. O lanamento efetuado e revisto de ofcio pela autoridade administrativa nos seguintes casos: V - quando se comprove omisso ou inexatido, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo seguinte;
Nessa hiptese se tem um auto de infrao pelo no cumprimento da obrigao pelo contribuinte. No que tange ao prazo para a cobrana, temos que o prazo ser de decadncia j que se trata de prazo para lanar. Acerca da matria afirma o STJ que o prazo de cinco anos. Esse prazo contado a

partir de quando? Qual ser o termo inicial da decadncia? O termo inicial de contagem depende do que aconteceu com o pagamento. E, em relao ao pagamento, h duas possibilidades: a) Pagamento parcial: nessa situao, o prazo decadencial de cinco anos est disciplinado no art. 150, 4 do CTN, que diz que o prazo de cinco anos contados da data do fato gerador.
b) Pagamento inexistente: nessa hiptese, diz o STJ que no se deve aplicar esse prazo, mas sim
o prazo mais benfico para a administrao. Esse prazo tambm de 05 anos e tem previso no art. 173, I do CTN que traz a regra da decadncia no Direito Tributrio. Esse prazo de cinco anos contado do 1 dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado. Ex. fato gerador realizado em Maio de 2004, o pagamento antecipado deveria ter sido feito at 10 de junho de 2004. No sendo feito o pagamento, essa exigncia deve ser feita pelo lanamento de ofcio. Para saber o prazo de decadncia necessrio saber quando o lanamento poderia ser efetivado. O tributo poderia ser exigido a partir do momento em que a mora est qualificada, ou seja aps a partir do dia 11 de junho de 2004. Apesar de este lanamento poder se efetuado a partir do dia 11 de junho de 2004, o CTN diz que o prazo de decadncia no comea a contar nessa data. A administrao ter um flego pois o prazo decadencial somente ter incio no primeiro dia do exerccio seguinte, ou seja, no dia 1 de janeiro de 2005 ( em 1 de janeiro de 2010 a decadncia se consolida, e a administrao poderia ter lanado at o dia 31 de dezembro do ano de 2009. Resumo: Art. 150, CTN ( no pagamento pelo sujeito passivo
Resultado: a) Exigncia administrativa do tributo, precedida do lanamento de ofcio (art. 149, V do CTN). b) Exigncia realizada no prazo de decadncia que pode ser: b.1) do art. 150, 4 ( pagamento parcial b.2) do art. 173, I, CTN ( ausncia do pagamento. 2. Extenso da atividade do sujeito passivo na Prtica do Direito Tributrio: 2.1. Declarao verdadeira:
No tributo lanado por homologao, o sujeito passivo realiza o fato gerador e diante disso, nascem duas obrigaes tributrias: Obrigao tributria principal: relativa ao dever de fazer o pagamento do tributo.

Obrigao tributria acessria: relativa ao dever de entregar uma declarao administrao
( Essa declarao informa administrao a ocorrncia do fato gerador, e assim fazendo, essa
declarao diz quanto de tributo devido por conta da prtica do fato gerador. Em sendo feita a declarao deve haver o pagamento do valor declarado. Pode acontecer de, sendo realizado o fato gerador por exemplo em maio de 2004, e entregue a declarao (GIA) informa o contribuinte que foi realizado o fato gerador e que devido valor de ICMS. Na sequncia, deve haver o pagamento do imposto. Sucede que, esse no efetivado, ou efetivado pagamento a menor. Em face do no pagamento h a exigncia do tributo e aqui tambm se indaga como e em qual prazo ser feita essa exigncia. Para responder a essas perguntas deve-se analisar a declarao e ter em mente que a declarao correta constitui o crdito tributrio. Se a declarao correta constitui o crdito tributrio, isso quer dizer que diante de uma declarao correta, fica dispensado o lanamento. O lanamento s tem lugar se o crdito no foi constitudo, mas se o crdito foi constitudo pela declarao, no h o que se falar em lanamento. Havendo a dispensa de realizao do lanamento, indaga-se sobre a exigncia do tributo. A exigncia ser feita pela esfera judicial. Haver inscrio em dvida ativa do tributo, expedio da CDA e subsequente execuo fiscal. Tratando-se de execuo judicial necessrio preocupar com o prazo de prescricional que se refere cobrana judicial. O prazo de prescrio tem previso no art. 174 do CTN. Isso tendo em vista que se est diante de declarao correta que constitui o crdito tributrio. A esse respeito h jurisprudncia consolidada, inclusive com edio de Smula pelo STJ. Smula 436, STJ: A entrega de declarao pelo contribuinte, reconhecendo o dbito fiscal, constitui o crdito tributrio, dispensada qualquer outra providncia por parte do fisco. Nesse sentido, o Resp. 1.120.275, STJ. Essa constituio do crdito tributrio somente se verifica se a declarao do contribuinte verdadeira. 2.2. Declarao errada ou ausncia da declarao:
Na hiptese em que no feita a declarao ou sendo feita de forma correta, no h constituio do crdito tributrio. Sendo falsa, a declarao ou inexistente no h constituio do crdito tributrio. Diante disso, o que ns temos o seguinte: persiste a necessidade de constituio do crdito tributrio para a cobrana do tributo pois o sujeito passivo que deveria constituir no o fez. A constituio, nessa hiptese, ser feita pelas vias do lanamento de ofcio. O fundamento do lanamento de ofcio do art. 149, V do CTN. Na situao em que a declarao incorreta, temos que essa declarao no constitui o Crdito tributrio, considerando que no temos a delimitao exata do fato gerador nem do valor devido de tributo. Ex. imagine-se um sujeito passivo que realiza o fato gerador e, por realizar o fato gerador, sabe que deve valor relativo ao tributo em R$10.000,00. Quando da declarao, diante da errnea meno, j que foi declarada a quantia de R$6.000,00, falta quantia a ser cobrada.

E aqui se indaga quando deve ser essa exigncia e em qual prazo se dar. Se a declarao no constitui o Crdito Tributrio, a exigncia ser administrativa e para que isso acontea necessrio o lanamento tributrio. Exigindo-se o lanamento, o prazo somente pode ser decadencial. Sendo prazo decadencial, ser aplicvel o art. 173, I do CTN. Essa regra se aplica tanto na hiptese de declarao falsa, quanto na hiptese de declarao inexistente. Em resumo: Lanamento Providncia Prazo
Lanamento por Lanamento de ofcio com O prazo decadencial. homologao, SEM o fundamento no art. 149, V do CTN. Se houve pagamento ( ser de 05 dever de declarar. anos do fato gerador (art. 150, IV, H tributo devido. CTN. No havendo pagamento ( ser de 05 anos do 1 dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado, nos termos do art. 173, I do CTN. Lanamento por homologao COM dever de declarar. H tributo devido.
1) Declarao
correta: Prazo prescricional ( art. 134, constituio do crdito CTN. tributrio ( D.A. ( CDA ( Ex. fiscal incorreta ou Prazo decadencial, previsto no art. necessrio 173, I do CTN. (art. 149, V,
2) Declarao inexistente: lanamento CTN)
3. Entendimento do STJ quanto decadncia nos Tributos lanados por homologao: importante dizer que o STJ mudou de posio em relao a esse prazo decadencial, merecendo destaque uma evoluo histrica: 3.1. Tese antiga:
O prazo poderia ser de at 10 anos, ou seja, de 5 + 5 anos. Apesar de estar superada merece destaque j que foi aplicada por vrios anos. Na hiptese de lanamento por homologao e ausncia de pagamento, o prazo a ser aplicado seria o seguinte:

Realizao do fato gerador ( no efetivao do pagamento ( dizia o STJ que a administrao teria o prazo de cinco anos para efetivar a homologao ( decorrido esse prazo de cinco anos tem incio outro prazo, tambm de cinco anos, para ser efetivado o lanamento e, somente ao final desse prazo haveria lanamento. O fundamento para esse prazo de cinco anos para lanar seria o art. 150, 4 do CTN, enquanto que o fundamento do prazo de cinco anos para lanar seria o do art. 173, I do CTN. Nesse sentido, merece destaque o Resp. 977.733 (ago/2009 Relator Min. Luiz Fux). 3.2. Tese atual:
A tese atual do STJ leva em considerao duas variveis: Varivel do pagamento
Varivel da fraude Na hiptese de fraude, o prazo ser o do art. 173, I do CTN, independentemente da existncia de pagamento, de forma que, essa varivel da fraude supera a varivel do pagamento. Isso porque, diante da existncia de fraude, no interessa se houve pagamento.
Se houve pagamento, ainda que a menor, o prazo de cinco anos a contar do fato gerador. Se no houve pagamento: o prazo de cinco anos do primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetivado. o prazo do art. 173, I do CTN.
Essa varivel da fraude supera a hiptese em que h pagamento, ainda que reduzido, vez que mais benfico administrao pblica. 4. Prazo decadencial: Prazo de decadncia exatamente o prazo para lanar, ou seja, o prazo que a AP tem para constituir o Crdito Tributrio. A decadncia equivale a perda do direito de perda do direito de constituir o crdito tributrio e isso se d pela no constituio do crdito. Essa decadncia representa o decurso do prazo com a extino do crdito tributrio pelo no lanamento. necessrio observar que a decadncia, no direito tributrio deve ser analisada em dois tpicos: 4.1. Decadncia vinculada s modalidades de lanamento:
Nessa hiptese, considerando as trs modalidades possveis de lanamento: homologao, declarao e de ofcio a questo saber como se aplica o prazo decadencial em cada um desses lanamentos.

Ns j estudamos que o prazo de decadncia no lanamento por homologao devem ser analisadas as variveis do pagamento e da fraude. Tendo havido pagamento, o prazo do art. 150, 4 do CTN. No tendo havido pagamento, o prazo do art. 173, I do CTN (no aplica 5 + 5). No que tange fraude, necessrio observar que, em qualquer caso, aplica-se o art. 173, I do CTN. Nas hipteses que se d o lanamento por declarao e lanamento de ofcio, o prazo decadencial tem regra disposta no art. 173, I do CTN. O prazo para realizar o lanamento de cinco anos. 4.2. Decadncia considerando dois casos especficos previstos no CTN.
necessrio observar ainda dois casos especficos de decadncia previstos no CTN: art. 173, incisos II e p. nico:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pblica constituir o crdito tributrio extingue-se aps 5 (cinco) anos, contados: II - da data em que se tornar definitiva a deciso que houver anulado, por vcio formal, o lanamento anteriormente efetuado. Pargrafo nico. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituio do crdito tributrio pela notificao, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatria indispensvel ao lanamento.
Inciso II:
Tendo havido um lanamento de ofcio e caso haja vcio formal no referido lanamento, na hiptese de impugnao, cabe a nulidade do lanamento. Essa deciso da nulidade do lanamento resulta a interrupo do prazo de decadncia, o que significa dizer, o prazo zerado e reiniciada a contagem. Em face disso, a partir daqui, a administrao tem prazo de cinco anos para realizar o lanamento, sem o vcio formal. P. nico:
O incio do prazo de decadncia a data da notificao de uma medida preparatria indispensvel ao lanamento. Ao que parece, se tem um novo termo inicial de decadncia que seria essa data da notificao. A medida preparatria indispensvel ao lanamento pode ser entendida como o termo de incio de fiscalizao. Para que seja feito lanamento de ofcio pela Administrao necessrio fiscalizar o contribuinte, sendo esse notificado dessa fiscalizao. Envia-se, pois, uma notificao para o Sujeito passivo do incio da fiscalizao. Ao que parece, esse termo de incio de fiscalizao seria o termo inicial da decadncia. Essa notificao d incio a decadncia, no Direito Tributrio. Nitidamente se tem uma incongruncia no art. 173, I do CTN j que este nada fala sobre essa hiptese de termo de notificao, afirmando que o prazo tem incio do primeiro dia do exerccio seguinte. Diante dessa incongruncia, temos duas interpretaes que podem ser realizadas em relao a esse p. nico:
a) Doutrina: Afirma a doutrina que, a notificao de incio da fiscalizao somente termo inicial da decadncia se realizada antes do incio do prazo previsto no art. 173, I do CTN. Ex. realizao do fato gerador do ICMS em agosto 2006 ( a decadncia tem incio no primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ser efetivado, ou seja, em 1 de janeiro de 2007 ( pode ocorrer que a administrao ser eficaz oportunidade em que novembro de 2006 d incio a uma fiscalizao relativa a esse fato gerador ( a administrao j tem aqui a possibilidade de lanar, pelo que nesse incio de fiscalizao comea tambm o prazo decadencial. Da que, se a fiscalizao tem incio antes do prazo do art. 173, I, esse incio de fiscalizao antecipa o incio da decadncia. b) STJ: Entende o STJ de forma contrria a doutrina. De acordo com o Resp. 766.050, da 1 Seo, a notificao de incio da fiscalizao termo inicial da decadncia, independentemente de ter sido realizada antes ou depois do incio do incio do prazo previsto no art. 173, I do CTN. Em razo disso criada pelo STJ uma nova hiptese de interrupo do prazo de decadncia que se refere ao termo de incio da fiscalizao. 5. Smula vinculante 8, STF: Smula vinculante 8: So inconstitucionais o pargrafo nico do artigo 5 do decreto-lei n 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei n 8.212/1991, que tratam de prescrio e decadncia de crdito tributrio. Esses artigos falavam da prescrio e decadncia em relao s contribuies previdencirias que se dava em 10 anos. E, tratando-se de lei ordinria no poderia ter modificado o CTN. Alm disso, necessrio observar que a Smula foi resultado de um Recurso Extraordinrio em que houve modulao de efeitos. Nesse sentido, merece destaque o Re 599.943, em que foi reconhecida da inconstitucionalidade dos dispositivos. O reconhecimento da inconstitucionalidade dos prazos superiores aos do CTN. A ideia de modulao de efeitos foi dada por Gilmar Mendes. Essa modulao de feitos atingiu tanto a Fazenda Pblica como os contribuintes. Quanto s cobranas os efeitos atingiram as cobranas em curso. Do ponto de vista dos contribuintes se estabelece uma pergunta sobre a restituio de valores pagos, tendo-se em vista os prazos declarados inconstitucionais. Em relao s cobranas pendentes, restou decidido que, todas as cobranas deviam ser canceladas, tendo a deciso, nesse ponto, efeitos retroativos (ex tunc). No que tange aos contribuintes, cabe a esses a restituio com uma condio: se tais contribuintes tiverem ajuizado aes ou tiverem realizado pedidos administrativos at a data do julgamento, ou seja, at o dia 11.06.2008. 6. Constituio do Crdito Tributrio pelo Sujeito passivo (contribuinte):
Temos duas situaes para constituio do crdito tributrio pelo sujeito passivo, que decorrem de construo doutrinria e jurisprudencial quais sejam por declaraes ou por depsito judicial. Em ambos os casos se tm a hiptese de tributos lanados por homologao. 6.1. Declaraes:
6.1.1. Lanamento por homologao: Nessa hiptese, como j estudado, trata-se da hiptese mais elaborada do art. 150 do CTN em que se deve analisar a prtica do Direito tributrio em que o sujeito passivo realiza o fato gerador, faz a declarao e aps realiza o pagamento. Nessa situao, a declarao correta constitui o crdito tributrio, conforme j foi estudado. Nesse sentido, a Smula 436, STJ. Merece destacar aqui a consequncias dessa constituio: Dispensa do lanamento e desconsiderao do prazo de decadncia Possibilidade de inscrio de dvida ativa, emisso da CDA e ajuizamento da Execuo Fiscal, preocupando-se aqui com o prazo prescricional. Impossibilidade de denncia espontnea, de acordo com a Smula 360 do STJ. 02.12.2010 6.1.2. Compensao tributria: A compensao tributria se encontra prevista na seara federal, tendo previso no art. 74 da Lei 9.430/96. A compensao uma causa de extino do crdito tributrio prevista no art. 156, II do CTN e tambm nos artigos 170 e 170-A do Cdigo. Citem-se os dispositivos:
Art. 156. Extinguem o crdito tributrio: I - o pagamento; II - a compensao; Art. 170. A lei pode, nas condies e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulao em cada caso atribuir autoridade administrativa, autorizar a compensao de crditos tributrios com crditos lquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pblica. (Vide Decreto n 7.212, de 2010) Pargrafo nico. Sendo vincendo o crdito do sujeito passivo, a lei determinar, para os efeitos deste artigo, a apurao do seu montante, no podendo, porm, cominar reduo maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) ao ms pelo tempo a decorrer entre a data da compensao e a do vencimento. Art. 170-A. vedada a compensao mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestao judicial pelo sujeito passivo, antes do trnsito em julgado da respectiva deciso judicial. (Artigo includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001)
Essa compensao representa um encontro de contas entre a administrao e o contribuinte. Nessa hiptese se tem de um lado um contribuinte que detm um crdito perante a administrao porque esse contribuinte recolheu o imposto de renda no valor superior ao tributo devido. Esse mesmo contribuinte tem tambm um dbito perante a administrao. Ex. dever de pagar a COFINS.

Diante dessa situao, a empresa pode compensar o crdito tributrio com o dbito, deduzindose o pagamento da Cofins com o crdito de Imposto de renda, por exemplo. A COFINS, atente-se, quitada nessa hiptese por meio desse crdito do imposto de renda. Mas, para que o contribuinte tenha direito de fazer esse encontro de contas, o CTN diz que necessria a existncia de uma lei que autorize a compensao, havendo essa disciplina na esfera federal, cuja previso se encontra no art. 74 da lei 9.430/96. Atente-se que a lei permite que a compensao seja feita por tributos de qualquer natureza, e a nica exigncia que a administrao desses tributos seja feita pela Receita Federal. Tal lei impe uma sistemtica bastante parecida com a sistemtica do lanamento por homologao.
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crdito, inclusive os judiciais com trnsito em julgado, relativo a tributo ou contribuio administrado pela Secretaria da Receita Federal, passvel de restituio ou de ressarcimento, poder utilizlo na compensao de dbitos prprios relativos a quaisquer tributos e contribuies administrados por aquele rgo. (Redao dada pela Lei n 10.637, de 2002) (Vide Decreto n 7.212, de 2010) 1o A compensao de que trata o caput ser efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declarao na qual constaro informaes relativas aos crditos utilizados e aos respectivos dbitos compensados.(Includo pela Lei n 10.637, de 2002) 2o A compensao declarada Secretaria da Receita Federal extingue o crdito tributrio, sob condio resolutria de sua ulterior homologao.(Includo pela Lei n 10.637, de 2002) 3o Alm das hipteses previstas nas leis especficas de cada tributo ou contribuio, no podero ser objeto de compensao mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declarao referida no 1o: (Redao dada pela Lei n 10.833, de 2003) I - o saldo a restituir apurado na Declarao de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Fsica;(Includo pela Lei n 10.637, de 2002) II - os dbitos relativos a tributos e contribuies devidos no registro da Declarao de Importao. (Includo pela Lei n 10.637, de 2002) III - os dbitos relativos a tributos e contribuies administrados pela Secretaria da Receita Federal que j tenham sido encaminhados Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrio em Dvida Ativa da Unio; (Includo pela Lei n 10.833, de 2003) IV - o dbito consolidado em qualquer modalidade de parcelamento concedido pela Secretaria da Receita Federal - SRF; (Redao dada pela Lei n 11.051, de 2004) V - o dbito que j tenha sido objeto de compensao no homologada, ainda que a compensao se encontre pendente de deciso definitiva na esfera administrativa; e (Redao dada pela Lei n 11.051, de 2004) VI - o valor objeto de pedido de restituio ou de ressarcimento j indeferido pela autoridade competente da Secretaria da Receita Federal - SRF, ainda que o pedido se encontre pendente de deciso definitiva na esfera administrativa. (Includo pela Lei n 11.051, de 2004) 4o Os pedidos de compensao pendentes de apreciao pela autoridade administrativa sero considerados declarao de compensao, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo.(Includo pela Lei n 10.637, de 2002) 5o O prazo para homologao da compensao declarada pelo sujeito passivo ser de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declarao de compensao. (Redao dada pela Lei n 10.833, de 2003) 6o A declarao de compensao constitui confisso de dvida e instrumento hbil e suficiente para a exigncia dos dbitos indevidamente compensados. (Includo pela Lei n 10.833, de 2003) 7o No homologada a compensao, a autoridade administrativa dever cientificar o sujeito passivo e intim-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da cincia do ato que no a homologou, o pagamento dos dbitos indevidamente compensados.(Includo pela Lei n 10.833, de 2003) 8o No efetuado o pagamento no prazo previsto no 7 o, o dbito ser encaminhado Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrio em Dvida Ativa da Unio, ressalvado o disposto no 9o. (Includo pela Lei n 10.833, de 2003)

9o facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no 7 o, apresentar manifestao de inconformidade contra a no-homologao da compensao. (Includo pela Lei n 10.833, de 2003) 10. Da deciso que julgar improcedente a manifestao de inconformidade caber recurso ao Conselho de Contribuintes.(Includo pela Lei n 10.833, de 2003) 11. A manifestao de inconformidade e o recurso de que tratam os 9 o e 10 obedecero ao rito processual do Decreto no 70.235, de 6 de maro de 1972, e enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Cdigo Tributrio Nacional, relativamente ao dbito objeto da compensao. (Includo pela Lei n 10.833, de 2003) 12. Ser considerada no declarada a compensao nas hipteses: (Redao dada pela Lei n 11.051, de 2004) I - previstas no 3o deste artigo; (Includo pela Lei n 11.051, de 2004) II - em que o crdito: (Includo pela Lei n 11.051, de 2004) a) seja de terceiros; (Includa pela Lei n 11.051, de 2004) b) refira-se a "crdito-prmio" institudo pelo art. 1o do Decreto-Lei no 491, de 5 de maro de 1969; (Includa pela Lei n 11.051, de 2004) c) refira-se a ttulo pblico; (Includa pela Lei n 11.051, de 2004) d) seja decorrente de deciso judicial no transitada em julgado; ou (Includa pela Lei n 11.051, de 2004) e) no se refira a tributos e contribuies administrados pela Secretaria da Receita Federal - SRF. (Includa pela Lei n 11.051, de 2004) f) tiver como fundamento a alegao de inconstitucionalidade de lei, exceto nos casos em que a lei: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009) 1 tenha sido declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ao direta de inconstitucionalidade ou em ao declaratria de constitucionalidade; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 2 tenha tido sua execuo suspensa pelo Senado Federal; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 3 tenha sido julgada inconstitucional em sentena judicial transitada em julgado a favor do contribuinte; ou (Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 4 seja objeto de smula vinculante aprovada pelo Supremo Tribunal Federal nos termos do art. 103-A da Constituio Federal.(Includo pela Lei n 11.941, de 2009) 13. O disposto nos 2o e 5o a 11 deste artigo no se aplica s hipteses previstas no 12 deste artigo. (Includo pela Lei n 11.051, de 2004) 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinar o disposto neste artigo, inclusive quanto fixao de critrios de prioridade para apreciao de processos de restituio, de ressarcimento e de compensao. (Includo pela Lei n 11.051, de 2004) 15. Ser aplicada multa isolada de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do crdito objeto de pedido de ressarcimento indeferido ou indevido. (Includo pela Lei n 12.249, de 2010) 16. O percentual da multa de que trata o 15 ser de 100% (cem por cento) na hiptese de ressarcimento obtido com falsidade no pedido apresentado pelo sujeito passivo. (Includo pela Lei n 12.249, de 2010) 17. Aplica-se a multa prevista no 15, tambm, sobre o valor do crdito objeto de declarao de compensao no homologada, salvo no caso de falsidade da declarao apresentada pelo sujeito passivo. (Includo pela Lei n 12.249, de 2010)
A hiptese a seguinte: o contribuinte observa a possibilidade de crdito tributrio existente que possa ser compensado com um dbito. E, em razo dessa situao ftica, o contribuinte ir apresentar declarao de compensao, afirmando na situao, qual o crdito ser usado para compensar com qual dbito. Ex. crdito de IRPJ com crdito de COFINS. Informando para AP que se tem um crdito que ser compensado com um dbito, e nessa situao h confisso do dbito da COFINS. Posteriormente, feita a compensao, sem prvio exame da autoridade administrativa. Essa compensao, sem prvio exame da autoridade administrativa no extingue o crdito tributrio precria , atentando-se que a AP deve fiscalizar se o crdito e o dbito esto corretos.

Em face disso, essa compensao somente extingue o crdito tributrio diante de uma homologao da compensao. A homologao da compensao realizada pode ocorrer no prazo de cinco anos, contados da entrega da declarao. A administrao pode concordar ou discordar da declarao. Se discorda da declarao, a administrao ir enviar uma notificao para o sujeito passivo, e, informando a discordncia, determina o pagamento do tributo, j que est em aberto. Estando o dbito em aberto, deve ser paga a COFINS, de acordo com a administrao. Ao enviar essa notificao, a administrao afirma que deve ser pago o tributo ou, no prazo de 30 dias, que seja apresentada uma discordncia em face dessa no homologao. Essa discordncia da no homologao se chama Manifestao de Inconformidade, iniciandose processo administrativo. Se, ao final se tem uma deciso favorvel administrao, diante dessa deciso, este dbito de COFINS pode ser inscrito em dvida ativa com vistas ao ajuizamento da execuo fiscal, j que o crdito est constitudo pela declarao de compensao. Pode acontecer de o contribuinte ignorar a no homologao, no discutindo o dbito administrativamente e aqui necessrio ateno j que existem duas posturas possveis: uma mais favorvel administrao e uma posio do STJ. Temos uma hiptese em que se tem a declarao de compensao ( no homologao ( manifestao de inconformidade ( deciso desfavorvel ao contribuinte ( Emisso de CDA e ajuizamento de execuo fiscal j que a declarao constitui o crdito tributrio. Em outra hiptese: apresentao da declarao de compensao ( efetiva compensao ( no homologao pela AP ( omisso do contribuinte (sujeito passivo) ( diante disso, a Fazenda pode pegar o dbito de COFINS ( emitir a CDA ( ajuizar a execuo fiscal. O entendimento da Fazenda no sentido de que a declarao de compensao constitui o crdito tributrio. Sucede que o STJ tem uma postura distinta: em razo dessa situao se faz necessrio o lanamento de ofcio da COFINS. Issopara que haja a possibilidade de uma defesa administrativa relacionada a existncia do crdito e portanto, relacionada com a correo da compensao. Merece destaque o Resp. 1.179.646, STJ. Declarao de tributos lanados por homologao Declarao informando a compensao tributria
Aqui o objetivo da declarao declarar a Nessa situao, o objetivo declarar a existncia ocorrncia do fato gerador e informar o valor de de crdito que ser utilizado para quitao de tributo devido. Esse o objetivo da declarao. dbito. Aqui se tem uma pretenso de extino do crdito tributrio. Para o STJ, essa declarao constitui o crdito tributrio, dispensada a esfera a administrativa, ou seja, dispensado o lanamento de ofcio. (pode inscrever em dvida ativa, emitir CDA e ajuizar ex. fiscal) Para o STJ, a declarao constitui o crdito tributrio apenas se respeitado e desenvolvido o contraditrio e a ampla defesa na esfera administrativa.

6.2. Depsito judicial de tributos lanados por homologao:
Para que se entenda essa hiptese de constituio do crdito, inicialmente necessrio considerar um depsito judicial que tenha sido realizado em uma ao preventiva. Nessa situao, o sujeito passivo, sabendo da realizao de um fato gerador, entende que o tributo. Em razo disso, prevenindo o lanamento tributrio, ajuza ao, por exemplo MS, antes da exigncia do tributo. Esse mandado de segurana preventivo e anterior exigncia do tributo (antes do lanamento). A finalidade do MS no pagar o tributo que entende indevido. Supondo que seja pedida liminar no MS, e essa seja negada, o contribuinte pode, buscando evitar a cobrana do tributo, efetuar um depsito no valor integral do tributo. feito depsito integral no valor integral do tributo e esse depsito tem por efeito, a suspenso da exigibilidade do crdito tributrio. Isso significa que, com o depsito, fica impossibilitada a cobrana do tributo. Caso o MS tenha sido impetrado para discutir fato gerador que tivesse ocorrido em Set. 2002, nesse mesmo ms efetuado o depsito. Em novembro do ano de 2008 h uma sentena denegatria da segurana, e, via de consequncia, o tributo devido. A no concesso de segurana implica o fato de que o valor depositado deva ser transferido administrao ( converso do depsito em renda. Diante dessa sentena denegatria, o contribuinte afirma que o depsito no poderia ser convertido em renda j que, durante todo o perodo de suspenso da exigibilidade, a administrao no fez o lanamento tributrio j que o fato de estar suspensa a cobrana em razo do MS, no h influncia alguma do lanamento e constituio do crdito tributrio. Em razo disso, durante a suspenso da exigibilidade, corre o prazo decadencial. E, havendo prazo decadencial, a administrao continua tendo o dever de constituir o crdito tributrio. Na situao do depsito, afirma o STJ que o depsito constitui o crdito tributrio considerando que h reconhecimento do dbito pelo contribuinte, com depsito, como se ocorresse na hiptese de lanamento por homologao. Apesar disso, essa postura consolidada um equvoco j que o depsito se d justamente para que o sujeito passivo possa discutir o dbito. Da que temos: 1) Suspenso da exigibilidade nas aes preventivas ( genericamente, o STJ reconhece a no afetao do prazo de decadncia, ainda que haja a suspenso da exigibilidade ( assim, existe o dever da administrao efetivar o lanamento para evitar a decadncia. 2) No caso especfico do depsito ( o STJ entende ser o depsito hiptese de constituio do crdito tributrio. Isso porque o depsito equivale declarao dos tributos lanados por homologao ( assim, no h que se falar em dever de lanar ou mesmo em decadncia. Merece destaque o Resp. 1.008.768, STJ. 7. Prescrio: Havendo a constituio do crdito tributrio pela administrao (lanamento que leva em conta a decadncia), o prximo passo ser uma exigncia administrativa do tributo. Imaginando que o sujeito passivo receba essa exigncia administrativa e no efetue o pagamento do tributo no cumpra a exigncia administrativa. Diante dessa situao, ns temos a

exigncia judicial do tributo. A exigncia judicial d-se por meio de execuo fiscal. E o pressuposto para entender a execuo fiscal analisar o prazo prescricional ( para a fazenda realizar a execuo. Atente-se que o crdito tributrio no ser constitudo apenas pela administrao, como tambm pelo sujeito passivo, seno vejamos: Nessa situao tem-se: crdito constitudo pelo sujeito passivo ( no pagamento, ou pagamento parcial ( exigncia judicial por meio de execuo fiscal. E aqui necessrio observar o prazo prescricional. A diferena est no fato de que, quando constitudo o crdito tributrio pelo sujeito passivo no h a fase administrativa, passando diretamente para a fase judicial. 7.1. Definio:
Prescrio equivale a perda da pretenso de cobrar judicialmente o crdito tributrio em razo do decurso de prazo. Esse prazo est estabelecido no art. 174 do CTN:
Art. 174. A ao para a cobrana do crdito tributrio prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituio definitiva.
Diz o artigo que o prazo de cinco anos contados da data de constituio definitiva do crdito tributrio. E o que representa essa constituio definitiva? Ao analisar essa expresso Constituio definitiva necessrio observar que a constituio definitiva se dar sempre, aps a constituio do crdito tributrio. O CTN fala que uma coisa constituir o crdito e outra constituir definitivamente o crdito. Diante desse pressuposto, a pergunta : Qual situao representa a Constituio definitiva do Crdito tributrio? A resposta aqui a seguinte: depende de quem constituiu o crdito tributrio, e como j estudado, h duas possibilidades de constituio do crdito: pela administrao e pelo sujeito passivo. a) Constituio do Crdito Tributrio pela Administrao (lanamento): Nessa hiptese, havendo o lanamento, ns teremos a constituio definitiva do crdito tributrio com a imutabilidade do crdito tributrio na esfera administrativa. Essa imutabilidade alcanada da seguinte forma: supondo que o sujeito passivo receba comunicao do lanamento de ofcio baseado no art. 149, V do CTN, e diante disso tem prazo de 30 dias para resolver o que deva fazer com esse lanamento. Esse lanamento constitui o crdito e est acompanhado de uma cobrana administrativa, e o sujeito passivo pode: 1. Efetuar o pagamento: nessa hiptese, com o pagamento, temos a extino do crdito (art. 156, I do CTN), terminando a discusso. 2. Impugnar, discutindo o lanamento administrativamente: 3. Ignorar o lanamento:
Analisar a constituio definitiva do CT.
Inicialmente, iremos analisar hiptese em que o contribuinte apresenta impugnao, e com ela, tem incio o processo administrativo. A impugnao oferecida considerando que o contribuinte quer discutir o crdito tributrio. Nessa hiptese, a constituio definitiva do crdito tributrio somente ocorre com a deciso final na esfera administrativa. Isso porque com a deciso final que se tem a imutabilidade do crdito na esfera administrativa. Atente-se que o processo administrativo pode perdurar vrios anos e no ter havido prescrio, j que no tinha havido a constituio definitiva do crdito tributrio. Na situao em que o contribuinte se omite aps o lanamento, temos que, a imutabilidade se verifica decorrido o prazo de 30 dias que fora outorgado ao contribuinte para que oferecesse a impugnao, ou seja, no 31 dia aps o lanamento do CT. Aqui se tem o incio do prazo prescricional. b) Constituio do Crdito tributrio pelo sujeito passivo hiptese de declarao nos tributos lanados por homologao: Nessa hiptese, aps a realizao do fato gerador (out/2009) e devendo o contribuinte fazer o pagamento at ao dia 10/11, no efetiva tal pagamento. Tem-se certeza que no foi feito o pagamento no dia 11/11/2009. Tem-se aqui o vencimento e o no pagamento e a pergunta : quando tem incio a contagem da prescrio para a exigncia do tributo? Afirma o STJ que o incio desse prazo o vencimento do tributo. Sucede que, existe um caso em que a declarao deve ser levada em conta. a hiptese de apresentao de declarao de tributo j vencido. Supondo que ocorrendo o fato gerador, o contribuinte no entrega a declarao e no efetua o pagamento do tributo. Aps algum tempo, resolve o contribuinte entregar a declarao e nessa situao, o tributo j est vencido. Assim, nessa hiptese, a declarao ser considerada como marco para a prescrio pois foi aqui que o crdito foi constitudo. At o momento em que o contribuinte apresentasse a declarao o que deveria ser analisado a decadncia e a administrao deveria fazer o lanamento de ofcio. Nesse sentido, o Resp. 658.138/STJ (Voto do Min. Castro Meira). Diz que se o contribuinte declara dvida no vencida, a prescrio deve ser contada a partir do vencimento. Se adotada a tese de que a prescrio deve ser contada a partir da declarao do contribuinte, estaramos a admitir que o prazo prescricional deveria ser contado antes mesmo da Fazenda Pblica ter a pretenso para cobrana. A tese da declarao s faz sentido se esta contemplar obrigao j vencida e no paga, oportunidade em que a declarao faz as vezes para a constituio do crdito tributrio. Lanamento Incio do prazo: imutabilidade do Crdito Incio do tributrio na esfera administrativa declarado. Especificaes: Declarao prazo: vencimento do tributo
Especificaes:
1) Lanamento + impugnao: o incio ocorre com a deciso final na esfera administrativa. 2) Lanamento + omisso do sujeito passivo: o incio ocorre aps o prazo de 30 dias.
1) Declarao de tributo no vencido: o prazo inicia do vencimento. 2) Declarao de tributo vencido: o incio ocorre com a declarao, que uma situao excepcional.
8. Prximos passos: D.A e CDA: Aps a constituio definitiva do crdito tributrio temos a inscrio do dbito em dvida ativa, a emisso da CDA com consequente ajuizamento da execuo fiscal. A inscrio em dvida ativa e emisso da CDA so medidas preparatrias execuo fiscal que ocorrem, necessariamente aps a constituio definitiva do CT. 8.1. Dvida Ativa
a) Definio: Tem previso no art. 201 do CTN:

Art. 201. Constitui dvida ativa tributria a proveniente de crdito dessa natureza, regularmente inscrita na repartio administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por deciso final proferida em processo regular. Pargrafo nico. A fluncia de juros de mora no exclui, para os efeitos deste artigo, a liquidez do crdito.
A inscrio em dvida ativa representa a consolidao do dbito tributrio, esgotada a esfera administrativa. A bem da verdade, a inscrio em dvida ativa o ltimo ato administrativo que consolida o crdito tributrio e somente pode ser realizada aps a constituio definitiva do crdito tributrio. Alm disso, importante observar que a dvida ativa compreende dvidas tributrias e no tributrias j que apenas a dvida ativa tributria deve ser submeter s regras do CTN. Quando se fala em dvida ativa, genericamente, ns estamos falando de dbitos perante a Fazenda Pblica, dos cidados. Essa dvida ativa ir terminar em uma execuo fiscal (forma de cobrana), que est disciplinada pela Lei 6.830/80. Em relao s dvidas tributrias h regramento especfico do CTN que deve ser observado, sem prejuzo da Lei de Execuo Fiscal. Pode acontecer de haver um conflito entre CTN e Lei de execues Fiscais. Se esse conflito ocorrer, deve prevalecer, tratando-se de dvidas tributrias, o CTN. b) Efeitos da inscrio do dbito em dvida ativa: Aqui necessrio observar a existncia de trs efeitos possveis:

Art. 204, CTN: diz que a dvida regularmente inscrita tem presuno de liquidez e certeza, e alm de ter tal presuno, ela representa, em face do devedor, uma prova pr-constituda.
Art. 204. A dvida regularmente inscrita goza da presuno de certeza e liquidez e tem o efeito de prova prconstituda. Pargrafo nico. A presuno a que se refere este artigo relativa e pode ser ilidida por prova inequvoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.
E aqui necessrio lembrar a questo da responsabilidade dos scios. Se o scio est indicado como devedor no ato de inscrio de dvida ativa (corresponsvel tributrio) haver a inverso do nus da prova, cabendo ao scio provar que no praticou os atos do art. 135 do CTN. Art. 185, CTN:
Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienao ou onerao de bens ou rendas, ou seu comeo, por sujeito passivo em dbito para com a Fazenda Pblica, por crdito tributrio regularmente inscrito como dvida ativa.(Redao dada pela Lcp n 118, de 2005) Pargrafo nico. O disposto neste artigo no se aplica na hiptese de terem sido reservados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dvida inscrita. (Redao dada pela Lcp n 118, de 2005)
Diz que a inscrio em dvida ativa instaura uma presuno de fraude em face do devedor. Imaginando a existncia do lanamento tributrio ( constituio definitiva ( inscrio em dvida ativa, tendo havido a notificao do sujeito passivo de que o valor foi inscrito em dvida ativa, o devedor, diante disso, promove a alienao de bens. Essa alienao, de acordo com o CTN presumivelmente fraudulenta. Atente-se para a possibilidade de ajuizamento de ao para garantir a efetividade da execuo fiscal: Medida cautelar fiscal. necessrio observar ainda a exceo trazida pelo p. nico do art. 185 em que no haver a presuno de fraude na situao em que h reserva de bens para suprir a execuo fiscal. Lei de execues Fiscais, art. 2, 3:
3 - A inscrio, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, ser feita pelo rgo competente para apurar a liquidez e certeza do crdito e suspender a prescrio, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou at a distribuio da execuo fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo.
A inscrio em dvida ativa resulta na suspenso do prazo de prescrio, da seguinte forma: Havendo a constituio definitiva do crdito (20.05.2007) ( inicia-se o prazo prescricional que de 05 anos ( a data final para a prescrio se d no dia 20.05.2012. Aps a constituio definitiva temos a inscrio da dvida ativa, que ocorreu no dia 20.05.2009 e, portanto, h o intervalo de 02 anos. Diante disso, nos termos da Lei de execuo fiscal, a inscrio em dvida ativa gera uma suspenso da prescrio pelo prazo de 180 dias, ou, at a distribuio da execuo fiscal, se essa ocorre antes de findo tal prazo (o que ocorrer primeiro) ( no caso concreto seria dia 20.11.2009 ( nesse momento retoma-se a contagem da prescrio. Da que, para a promoo da execuo fiscal, a partir daqui a Fazenda ainda tem o prazo de 03 anos. A questo a seguinte: essa hiptese de suspenso da prescrio tem previso exclusiva na lei de execues fiscais e aqui nos temos uma situao em que h conflito entre a Lei de execues fiscais e o CTN. Inicialmente foi dito que, tratando-se de dvida ativa tributria, prevalece o CTN, sempre. nesse sentido, a orientao do STJ que afirma que essa suspenso de prazo somente se

aplica para as dvidas no tributrias. No se aplica para dvidas tributrias j que o CTN no contempla hipteses de suspenso. Nesse sentido, o Resp. 1.164.878 e Emb. Div. no Resp. 657.536. c) Contedo da inscrio em D.A.: O contedo da inscrio em dvida ativa tem previso no art. 202 do CTN:
Art. 202. O termo de inscrio da dvida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicar obrigatoriamente: I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsveis, bem como, sempre que possvel, o domiclio ou a residncia de um e de outros; II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos; III - a origem e natureza do crdito, mencionada especificamente a disposio da lei em que seja fundado; IV - a data em que foi inscrita; V - sendo caso, o nmero do processo administrativo de que se originar o crdito. Pargrafo nico. A certido conter, alm dos requisitos deste artigo, a indicao do livro e da folha da inscrio.
Tal dispositivo traz elementos materiais que iro compor a inscrio em dvida ativa e tambm, elementos formais. Dbito Elementos materiais Identificao do devedor: a. Indicao do domiclio ou residncia b. Identificao do responsvel tributrio Delimitao da quantia devida: aqui haver indicao da forma de clculo dos juros de mora. Identificao da origem e natureza do crdito: qual o fato gerador (origem) e qual o tributo devido (natureza) e legislao aplicvel. Elementos formais Indicao da data de inscrio em dvida ativa Indicao do nmero do processo administrativo, se houver, que embasou a inscrio. A presena do processo administrativo no sempre necessria. Ex. declarao pelo sujeito passivo do tributo e ausncia de pagamento.
8.2.
Certido de dvida ativa:
a) Contedo e definio: A Certido de dvida ativa o ttulo executivo extrajudicial, com base no qual a execuo fiscal ser efetivada. A certido da dvida ativa um reflexo da inscrio em dvida ativa, possuindo todos os elementos do art. 202 do Cdigo Tributrio Nacional.

A certido reflete as informaes da dvida ativa (valor, sujeito passivo, origem). Alm disso, a CDA ir conter um elemento adicional. Ela ter informao adicional da dvida ativa que est exatamente no p. nico do art. 202 do CTN, seno vejamos:
Pargrafo nico. A certido conter, alm dos requisitos deste artigo, a indicao do livro e da folha da inscrio.
Haver indicao de livro e folha correspondente inscrio. b) Casos de Nulidade da CDA: Havendo nulidade da CDA, isso quer dizer que haver nulidade de todo o processo de cobrana. Esses casos de nulidade tm previso no art. 203 do CTN, seno vejamos:
Art. 203. A omisso de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, so causas de nulidade da inscrio e do processo de cobrana dela decorrente, mas a nulidade poder ser sanada at a deciso de primeira instncia, mediante substituio da certido nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poder versar sobre a parte modificada.
Esse artigo diz respeito s hipteses de erro ou omisso dos requisitos do art. 202 do CTN. Sucede que, essa soluo da nulidade, tendo-se em vista o erro de requisitos pode ser bastante drstica se j houver execuo e penhora efetivada. Da que o prprio art.203 traz uma hiptese de correo da CDA. Essa sanatria da nulidade pode ser feita apenas at a deciso de 1 Instncia, oportunidade em que haver a substituio da CDA. Diante disso, o processo ir prosseguir normalmente. c) Debate no STJ: A discusso no STJ foi relativa possibilidade de alterao do Sujeito passivo pela substituio da CDA. Imaginando-se que o ato de inscrio indicado como sujeito passivo um terceiro que no devedor, ou seja, a administrao erra quanto ao sujeito passivo. Emitida a CDA e ajuizada a execuo fiscal, o sujeito passivo alega a nulidade da CDA, oportunidade em que a Fazenda Pblica admite o erro e busca a substituio da CDA, apresentando corretamente o sujeito passivo. Em face disso, tivemos a discusso no STJ sobre a possibilidade de substituio da CDA para alterar o Sujeito passivo. Entendeu o STJ que nesse caso no possvel substituir a CDA considerando que, essa hiptese de substituio deve se limitar a erros formais. Nesse caso, de acordo com o STJ, nos teramos a alterao do lanamento e do prprio crdito tributrio que j est constitudo. Nesse sentido, o Resp. 829.455, STJ. Esse entendimento resultou ainda na Smula 392: A Fazenda Pblica pode substituir a certido de divida ativa (CDA) at a prolao da sentena de embargos, quando se tratar de correo de erro material ou formal, vedada a modificao do sujeito passivo da execuo Resumo: Aqui nos temos, at esse momento: 1. Constituio do Crdito do Tributrio

2. Constituio Definitiva do Crdito (incio da prescrio) 3. Inscrio em dvida ativa (art. 202) 4. Emisso da CDA (art. 202/203) 5. Possibilidade de ajuizamento da execuo fiscal 9. Ajuizamento da Execuo Fiscal: Inicialmente necessrio observar que a execuo fiscal nos remete ao prazo de prescrio que est disciplinado no art. 174 do CTN, devendo ser observado que esse prazo de cinco anos contados da constituio definitiva do crdito tributrio. necessrio observar que o ajuizamento da execuo fiscal no faz com que o prazo prescricional seja interrompido. Esse prazo somente pra de correr, por ocasio do despacho que determina a citao do executado. Isso tem previso no art. 174, p. n. I do CTN.
Art. 174. A ao para a cobrana do crdito tributrio prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituio definitiva. Pargrafo nico. A prescrio se interrompe: I pelo despacho do juiz que ordenar a citao em execuo fiscal; (Redao dada pela Lcp n 118, de 2005)
Esse prazo de prescrio que comea com a inscrio definitiva, portanto, somente interrompido com o despacho que determina a citao. A partir disso alguns debates devem ser analisados, seno vejamos: 9.1. Modificao do CTN pela LC 118/2005:
Hoje nos temos que, de acordo com a redao atual da lei, o despacho que determina a citao interrompe a citao. Isso quer dizer que, com o despacho, a prescrio zerada e recomea sua contagem. Antes da LC 118/05, a interrupo da prescrio se dava pela citao pessoal feita ao devedor. Antes da modificao, tnhamos um conflito entre a lei de execues fiscais (art. 8, 2) e o CTN (art. 174, p. n., I do CTN). Isso porque, a lei de execues fiscais dizia que o despacho interrompia a prescrio, enquanto o CTN dizia que a citao pessoal interrompia a prescrio. O STJ aplicava o CTN o que fazia com que o executado, muitas vezes no se deixava ser citado. Em razo disso, a LC 118/2005 (entrou em vigor em 09.06.2005) harmoniza o CTN com a Lei de Execues Fiscais, ou seja, determina-se que tambm o despacho do juiz que interrompe a prescrio, dirimindo-se o conflito entre as leis. Sucede que essa alterao gerou uma dvida, pois necessrio saber, a partir de quando esse efeito do despacho passa a ser aplicvel. Assim, indaga-se: a partir de quando a nova redao se aplica? Sobre esse problema, podemos ter trs situaes: Execuo Fiscal, despacho e citao depois da LC. Execuo fiscal, despacho e citao antes da LC Execuo fiscal antes da LC e despacho, citao aps a LC.

Aqui tudo ocorre aps a lei Aqui tudo ocorre antes da lei Aqui a LC est no meio do caminho
Regra nova = despacho Regra antiga = a citao pessoal Aqui est o problema!!! interrompe a prescrio. interrompe a prescrio. Diz o STJ que nesse caso deve ser aplicada a regra nova, ou seja, o despacho interromper a prescrio. Isso porque, de acordo com o STJ, o que importa o despacho. Se o despacho foi proferido depois da lei, ento o despacho interromper a prescrio. Diante disso, temos que ter e mente que a LC 118 se aplica aos casos em que o despacho se deu na vigncia da referida lei. Nesse sentido, o Resp. 999.901, 1 Seo, STJ.
9.2. Possibilidade de a interrupo da prescrio retroagir ao ajuizamento da execuo:
Essa uma questo que deve ser analisada. Imaginando que a constituio definitiva tenha ocorrido no dia 20.10.2004. Com ela, tem incio a prescrio que findar em 20.10.2009. Ajuizada a execuo fiscal no dia 18.10.2009, o prazo prescricional continua a correr at o despacho que determina a citao do executado, que proferido no dia 22.10.2009. Essa interrupo da prescrio retroage ao ajuizamento da execuo fiscal? Uma resposta inicial seria no. A Fazenda no poderia prosseguir. Contudo, em maio do corrente ano houve uma definio desse tema pelo STJ, que afirmou que, se a execuo fiscal foi ajuizada no prazo, ento, ns temos a retroao da interrupo do prazo prescricional. Se a data de ajuizamento est dentro da data de execuo, no haver problemas, sendo cabvel a retroao. Nesse sentido, o Resp. 1.120.295, 1 Seo, STJ. Obs.: E na hiptese em que a execuo fiscal ajuizada aps o prazo prescricional? Na hiptese em que a execuo fiscal ajuizada antes de expirado o prazo prescricional, prevalece a data do ajuizamento da ao, conforme alhures visto. J na hiptese em que a execuo fiscal e despacho so efetuados aps o trmino do prazo prescricional, temos que essa prescrio pode ser declarada de ofcio, segundo o STJ. Essa declarao pode se dar inclusive sem a necessidade do despacho de citao do devedor. Assim, o Juiz reconhece, desde logo, que j houve o curso do prazo prescricional, promovendo a extino da execuo fiscal.

Nesse sentido, a Smula 409, STJ: Em execuo fiscal, a prescrio ocorrida antes da propositura da ao pode ser decretada de ofcio. Tambm corrobora com esse entendimento o Ag.Reg. no Resp. 1.002.435/RS (embasou a smula).
9.3.
Prescrio intercorrente:
A prescrio intercorrente aquela que ocorre no curso da execuo fiscal, tendo incio aps o despacho que determina a citao e tem durao de cinco anos. Esse prazo corre mesmo com o ajuizamento da execuo fiscal. A prescrio intercorrente objetiva garantir que a execuo fiscal tenha uma durao razovel. A execuo fiscal no pode durar para sempre. A cobrana do crdito tributrio deve durar cinco anos, no mximo, a no ser que haja outra causa interruptiva. Esse prazo de cinco anos se configura como um prazo processual. Isso importante considerando que, se estamos diante de um prazo material relativo ao crdito tributrio, esse prazo material necessariamente ser disciplinado pelo C TN (essa prescrio tema de norma geral de direito tributrio) e havendo conflito entre a lei de execues fiscais, prevalece o CTN. Por outro lado, falando de prescrio intercorrente e prazo dentro da execuo fiscal e, portanto, de prazo processual, a lei de execues fiscais pode disciplinar esse prazo. Podemos ter a disciplina da lei de execues fiscais nessa situao. Dois pontos devem ser apresentados em relao prescrio intercorrente: a) Anlise do art. 40, e de seu 4 da Lei de Execues Fiscais: Genericamente, esse dispositivo estabelece hiptese de suspenso da execuo fiscal, com posterior arquivamento e reconhecimento da prescrio intercorrente. Isso se d nos caos em que no h localizao do devedor ou de bens. Cite-se o dispositivo:
Art. 40 - O Juiz suspender o curso da execuo, enquanto no for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, no correr o prazo de prescrio. 1 - Suspenso o curso da execuo, ser aberta vista dos autos ao representante judicial da Fazenda Pblica. 2 - Decorrido o prazo mximo de 1 (um) ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhorveis, o Juiz ordenar o arquivamento dos autos. 3 - Encontrados que sejam, a qualquer tempo, o devedor ou os bens, sero desarquivados os autos para prosseguimento da execuo. 4o Se da deciso que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pblica, poder, de ofcio, reconhecer a prescrio intercorrente e decret-la de imediato. (Includo pela Lei n 11.051, de 2004) 5o A manifestao prvia da Fazenda Pblica prevista no 4 o deste artigo ser dispensada no caso de cobranas judiciais cujo valor seja inferior ao mnimo fixado por ato do Ministro de Estado da Fazenda. (Includo pela Lei n 11.960, de 2009)
A hiptese a seguinte: aps o ajuizamento da execuo fiscal, h problema em seu andamento em razo: 1. Da no localizao do de devedor 2. Da no localizao de bens.
Em razo dessa situao ftica, teremos a suspenso da execuo fiscal pelo prazo de um ano para que nesse prazo a Fazenda adote providncias. Providncias no sentido de localizar bens ou de localizar o devedor. Durante esse prazo de um ano, no corre o prazo prescricional relativo prescrio intercorrente. O prazo prescricional fica suspenso. Findo o prazo de um ano, os autos voltam ao juiz e aqui o juiz indaga se o devedor ou se os bens foram localizados. No sendo localizados bens ou o devedor, aqui ns teremos o arquivamento da execuo fiscal pois no faz sentido seu andamento. Durante o arquivamento, a Fazenda Pblica deve continuar na busca dos bens ou do devedor. Sucede que o processo ficava arquivado por longo tempo, pedindo a Fazenda o desarquivamento aps longos anos, nos termos do 3 do art. 40. Assim, a execuo fiscal se tornava imprescritvel j que o dispositivo usa a expresso a qualquer tempo. Em razo disso, formou-se entendimento no STJ acerca da prescritibilidade da execuo fiscal, dispondo sobre prazo mximo de arquivamento. Esse entendimento ficou consolidado na Smula 314 do STJ firmando-se o entendimento de suspenso pelo prazo de cinco anos. Cite-se a Smula: Smula 314, STJ: Em execuo fiscal, no localizados bens penhorveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrio qinqenal intercorrente. O 4 do artigo fala que, desde o arquivamento e decorrido o prazo de cinco anos, h prescrio intercorrente. Mas necessrio observar que, para o reconhecimento da prescrio, deve a Fazenda Pblica ser ouvida. Esse um pressuposto que deve ser observado. b) Anlise de caso especfico de prescrio intercorrente: redirecionamento da execuo fiscal para os scios: Aqui necessrio observar que, com a constituio definitiva do crdito tributrio, h incio da contagem da prescrio, com posterior emisso da CDA, ajuizamento da execuo fiscal e aps o despacho tem incio o prazo de prescrio intercorrente. Pode acontecer o seguinte: a execuo fiscal ter sido ajuizado em face da pessoa jurdica, com citao, oferecimento de garantia e andamento normal do processo. Buscando a Fazenda redirecionar a execuo fiscal para os scios, nos termos do art. 135, III do CTN, esse redirecionamento deve considerar o prazo de prescrio intercorrente. Merece destaque o Ag. 1.247.311/STJ. Resumo em relao prescrio:
1. Incio: constituio definitiva do crdito tributrio, com prazo de cinco anos. 2. De acordo com o STJ, no h suspenso do prazo pela inscrio em dvida ativa. 3. De acordo com o STJ, existem apenas causas de interrupo da prescrio, considerando que o que o CTN estabelece. Dentre as causas de interrupo, merece destaque para o despacho que determina a citao.

4. Sobre o despacho: a) Resolve conflito entre LEF e CTN (LC118) b) A aplicao da LC 118 aplica-se aos processos em curso, desde que o despacho seja posterior a LC 118 (09.06.2005) c) D incio prescrio intercorrente (STJ: prazo processual) d) Retroao da interrupo se a execuo fiscal tiver sido ajuizada no prazo prescricional Nesse sentido, se a execuo estiver fora do prazo, teremos a prescrio reconhecida de ofcio.
5.
Sobre a prescrio intercorrente: a) Art. 40 da LEF e a redao do 4 que se soma Smula 314 do STJ. b) Redirecionamento da execuo fiscal ao scio: deve ocorrer dentro da prescrio intercorrente.
10. Andamento da Execuo Fiscal: Tem-se inicialmente despacho que determina a citao do devedor. Alm disso, concedido ao devedor prazo de cinco dias, para pagar ou para garantir a execuo fiscal. Quanto garantia, necessrio observar que podem ser oferecidos bens a penhora, ser efetivado depsito judicial ou ainda, ser apresentada uma carta de fiana bancria. 10.1. Embargos execuo fiscal:
Em razo do oferecimento dessa garantia, abre a possibilidade de que o devedor oferea embargos execuo fiscal, que constituem uma nova ao, sendo distribudos por dependncia em relao execuo fiscal. O objetivo do devedor aqui produzir provas no sentido da inexigibilidade da dvida tributria. Sucede que os embargos execuo fiscal somente podem ser oferecidos diante da apresentao da garantia. Diante da apresentao da garantia teremos prazo para oferecimento dos embargos. Esse prazo de 30 dias, contados a partir do oferecimento da garantia. Sucede que existem trs garantias distintas e necessrio saber quando se d o incio do prazo que depende da garantia ofertada. Tipo de Garantia Bens a penhora Depsito judicial Incio do prazo O prazo tem incio por ocasio da intimao da penhora. O prazo se inicia por ocasio da realizao do depsito.
Carta de fiana bancria
O prazo tem incio por ocasio da juntada da carta juntada aos autos.
No que tange aos efeitos dos embargos, a pergunta sobre a existncia de suspenso da execuo fiscal. Essa uma questo relevante diante do art. 739-A do CPC que diz que os embargos no tero efeito suspensivo, via de regra.
Art. 739-A. Os embargos do executado no tero efeito suspensivo. 1o O juiz poder, a requerimento do embargante, atribuir efeito suspensivo aos embargos quando, sendo relevantes seus fundamentos, o prosseguimento da execuo manifestamente possa causar ao executado grave dano de difcil ou incerta reparao, e desde que a execuo j esteja garantida por penhora, depsito ou cauo suficientes. (Includo pela Lei n 11.382, de 2006). 2o A deciso relativa aos efeitos dos embargos poder, a requerimento da parte, ser modificada ou revogada a qualquer tempo, em deciso fundamentada, cessando as circunstncias que a motivaram. (Includo pela Lei n 11.382, de 2006). 3o Quando o efeito suspensivo atribudo aos embargos disser respeito apenas a parte do objeto da execuo, essa prosseguir quanto parte restante. (Includo pela Lei n 11.382, de 2006). 4o A concesso de efeito suspensivo aos embargos oferecidos por um dos executados no suspender a execuo contra os que no embargaram, quando o respectivo fundamento disser respeito exclusivamente ao embargante. (Includo pela Lei n 11.382, de 2006). 5o Quando o excesso de execuo for fundamento dos embargos, o embargante dever declarar na petio inicial o valor que entende correto, apresentando memria do clculo, sob pena de rejeio liminar dos embargos ou de no conhecimento desse fundamento. (Includo pela Lei n 11.382, de 2006). 6o A concesso de efeito suspensivo no impedir a efetivao dos atos de penhora e de avaliao dos bens. (Includo pela Lei n 11.382, de 2006).
A respeito desse dispositivo, entende o STJ que esse dispositivo aplicvel considerando que a prpria lei de execues fiscais, no art. 1 diz que o CPC tem aplicao subsidiria. Da que a jurisprudncia tem se inclinado pela aplicao do dispositivo. Sendo a penhora insuficiente, o STJ entende pela no aplicao da suspenso da execuo fiscal. Assim, cabe aplicao da suspenso dos embargos, desde que presentes os requisitos do art. 739-A, 1 do CPC, entendendo o STJ que h aplicao subsidiria do CPC em relao a lei de execuo fiscal, atentando-se que, para tanto, a garantia deve ser integral. 10.2. Penhora On-line:
A penhora on-line est disciplinada no art. 185-A do CTN, includo pela LC 118/05.
Art. 185-A. Na hiptese de o devedor tributrio, devidamente citado, no pagar nem apresentar bens penhora no prazo legal e no forem encontrados bens penhorveis, o juiz determinar a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a deciso, preferencialmente por meio eletrnico, aos rgos e entidades que promovem registros de transferncia de bens, especialmente ao registro pblico de imveis e s autoridades supervisoras do mercado bancrio e do mercado de capitais, a fim de que, no mbito de suas atribuies, faam cumprir a ordem judicial. (Includo pela Lcp n 118, de 2005) 1o A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se- ao valor total exigvel, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite. (Includo pela Lcp n 118, de 2005)

2o Os rgos e entidades aos quais se fizer a comunicao de que trata o caput deste artigo enviaro imediatamente ao juzo a relao discriminada dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido. (Includo pela Lcp n 118, de 2005)
A penhora on-line tem lugar na hiptese em que, citado o executado e decorrido o prazo de cinco dias no efetivado o pagamento nem oferecida garantia, e tampouco so encontrados bens. Isso porque, em razo disso, teremos a busca de bens do devedor. No havendo bens, h possibilidade de penhora on-line. A penhora on-line representa a indisponibilidade de bens e direitos do devedor, decretada pelo Juiz. Isso geralmente no bloqueio de valores depositados em conta corrente. Merece destaque o art. 655, I do CPC:
Art. 655. A penhora observar, preferencialmente, a seguinte ordem: (Redao dada pela Lei n 11.382, de 2006). I - dinheiro, em espcie ou em depsito ou aplicao em instituio financeira; (Redao dada pela Lei n 11.382, de 2006).
Antes dessa reforma de 2006 somente se falava em dinheiro em espcie. Aps a reforma foi includo o dinheiro depositado ou em aplicao. Diante dessa alterao, a Fazenda comeou a dizer que essa busca de bens e a constatao da no existncia de bens no seria necessria, ou seja, para que houvesse penhora on-line, no era necessria a esgotabilidade de bens do sujeito passivo. Essa alegao da Fazenda do STJ, e restou consolidado o entendimento, recentemente (03.12.2010) no Resp. 1.184.765, 1 Seo que, na hiptese de penhora on-line ocorrida anterior a reforma do CPC, devem ser esgotados todos os bens, aplicando-se o art. 185-A do CTN. J quanto a penhora on-line realizada aps a vacatio legis da lei de reforma (21.01.2007), no se faz necessrio o esgotamento dos bens. Em face do no pagamento, no apresentao de garantia no prazo de cinco dias, pode ser efetivada a penhora on-line. 10.3. Exceo de pr-executividade:
Na verdade, uma petio apresentada no processo de execuo fiscal, cujo objetivo extinguir a execuo fiscal j que, na hiptese, o devedor entende que o ttulo executivo (portanto a CDA) inexequvel. A exceo de pr-executividade um meio de defesa na execuo fiscal e tem por objetivo demonstrar a inexequibilidade do ttulo executivo. Trata-se de uma petio apresentada nos autos da execuo fiscal e independe de garantia, sendo pois, diferente dos embargos. Tratando-se de situao excepcional, a jurisprudncia estabelece algumas condies para que a exceo de pr-executividade seja possvel, o que consolidado na Smula 393 do STJ: A exceo de pr-executividade admissvel na execuo fiscal relativamente as matrias conhecveis de ofcio que no demande dilao probatria. Diz tal smula que a exceo cabvel nos casos em que se tenha matria reconhecvel de ofcio e que exista ausncia de dilao probatria, ou seja, faz-se necessrio uma prova pr-constituda. Esses requisitos so cumulativos. Aqui necessrio observar duas situaes: em primeiro lugar, se a exceo de prexecutividade cabvel na hiptese em que se busca discutir a inconstitucionalidade de tributo.

Em segundo lugar, se a exceo cabvel quando se trata de discutir a prescrio relativa execuo fiscal. Esses dois temas foram tratados pelo STJ e em ambos restou decidido pelo STJ que cabvel a exceo de pr-executividade. Obs.: necessrio lembrar a responsabilidade dos scios. J foi visto que, se o nome do scio est indicado na CDA temos a hiptese de inverso do nus da prova, cabendo ao scio provar que no foram realizados atos fraudulentos. Se o scio est indicado na CDA e a execuo fiscal ajuizada, o scio no poder ajuizar exceo. Isso porque, se est indicado na CDA, o resultado dessa indicao a inverso do nus da prova e via de consequncia, a necessidade de dilao probatria que deve se desenvolver em sede de embargos execuo fiscal. 11. Modificao do Crdito Tributrio: No CTN existem trs hipteses de modificao do crdito tributrio: Suspenso da exigibilidade: art. 151, CTN Excluso do crdito tributrio: art. 175, CTN. Extino do crdito tributrio: art. 156, CTN. Aqui sero mais destacadas as hipteses de suspenso da exigibilidade do crdito tributrio. 11.1. Suspenso da Exigibilidade do crdito tributrio:
Possuir um crdito tributrio com a exigibilidade suspensa quer dizer que o tributo no pode ser cobrado, no pode ser exigido. Isso porque a sua exigibilidade est suspensa. Sucede que, importante saber que cobrana diferente de constituio do crdito tributrio. Se o tributo no pode ser cobrado, exigido, isso no impede que o tributo possa ser lanado. No h impedimento em relao a constituio do crdito tributrio. Ainda com a exigibilidade suspensa, a obrigao tributria acessria persiste, devendo ser observada. Aqui se deve indagar quais os casos de suspenso da exigibilidade do crdito tributrio. 11.1.1. Casos de suspenso: Tem previso no art. 151 do CTN:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crdito tributrio: I - moratria; II - o depsito do seu montante integral; III - as reclamaes e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributrio administrativo; IV - a concesso de medida liminar em mandado de segurana. V a concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies de ao judicial; (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) VI o parcelamento. (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) Pargrafo nico. O disposto neste artigo no dispensa o cumprimento das obrigaes assessrios dependentes da obrigao principal cujo crdito seja suspenso, ou dela conseqentes.
a) Efeitos da Suspenso da Exigibilidade: Genericamente, sabemos que a suspenso da exigibilidade impede a cobrana do crdito tributrio. Aqui devemos indagar sobre o momento de obteno da suspenso da exigibilidade. Isso porque, a depender do momento de suspenso da exigibilidade, podemos ter reflexos nos prazos de decadncia e de prescrio. Aqui h duas opes: ou se tem a suspenso da exigibilidade antes da suspenso do crdito tributrio, ou a obtida aps a constituio do crdito tributrio. Suspenso da exigibilidade antes da constituio do crdito tributrio: Para entender isso, temos um exemplo simples que o caso da medida liminar. A medida liminar em MS suspende a exigibilidade do CT. Caso seja impetrado MS no dia 03.01.2011, com fato gerador da CIDE no dia 10.01, e seja concedida a liminar no dia 05.01., temos a suspenso da exigibilidade. Essa medida liminar impede o lanamento da contribuio? A resposta negativa. Essa liminar no impede o lanamento porque a suspenso da exigibilidade impede a cobrana do tributo. Durante a vigncia da liminar existe o curso do prazo de decadncia? Sim. Mesmo com a suspenso da exigibilidade, existe o dever de lanar para prevenir a decadncia. necessrio observar que, no que tange a hiptese de depsito judicial, o STJ tem uma postura um pouco diferente. Estando diante de uma causa especfica de suspenso da exigibilidade que o depsito, a regra outra. Na hiptese de depsito judicial, no h o que se falar em decadncia. Havendo depsito resta impedida a cobrana. No se fala em decadncia considerando que, decorrido o prazo de sete anos por exemplo durante o curso do processo e denegada a segurana ao final, no ter havido lanamento, nem decadncia. Nesse caso, de acordo com o STJ, esse depsito integral constitui o crdito tributrio pelo sujeito passivo. E, ainda que no haja lanamento, no haver problema, pois o sujeito passivo j constituiu o crdito. Essa postura pacfica no STJ. Nesse sentido, Emb.Div. no Resp. 671.773. Suspenso da exigibilidade aps a constituio do crdito tributrio: Havendo a constituio do crdito tributrio com o lanamento, h possibilidade se impetrar MS com pedido liminar. Esse MS repressivo. Havendo a concesso da liminar pelo magistrado, haver suspenso da exigibilidade do crdito e no h o que se falar em decadncia, pois o crdito j foi constitudo. Aqui se deve observar em relao a prescrio. Para responder a essa pergunta, necessrio saber o momento em que h contagem da prescrio sobre dois prismas: 1. Antes da constituio definitiva do crdito tributrio: Aps o lanamento do crdito tributrio h o prazo de trinta dias para o contribuinte agir. Dentro desse prazo, impetrado o MS e obtida a liminar.

Estando dentro desse prazo de trinta dias, no houve a constituio definitiva do crdito tributrio ainda. E, diante disso, houve hiptese de suspenso da exigibilidade antes do incio do prazo de prescrio. Nesse caso, a suspenso da exigibilidade posterga/difere o incio da prescrio para o momento em que cessar a causa de suspenso da exigibilidade.
2. Aps a constituio definitiva do crdito tributrio:
Havendo a constituio do crdito tributrio pelo lanamento e aps o decurso do prazo de trinta dias, ficando inerte o sujeito passivo, nesse momento h a constituio definitiva do crdito tributrio. Com a constituio definitiva, opta o contribuinte por impetrar o MS e obtm a liminar. Ou seja, foi obtida a liminar aps o incio da contagem do prazo de prescrio. O prazo de prescrio j tinha comeado a correr. Aqui a suspenso da exigibilidade suspende o curso da prescrio, j que, durante a suspenso da exigibilidade no cabvel a cobrana. A suspenso se d at o momento em que cessar a causa de suspenso da exigibilidade. Em resumo temos que: SUSPENSO DA EXIGIBILIDADE e DECADNCIA E PRESCRIO Suspenso da exigibilidade ANTES do crdito tributrio. Decadncia Suspenso da exigibilidade APS a constituio do crdito Prescrio
No afeta a decadncia e, portanto, h o dever de Antes da constituio Depois da constituio lanar, uma vez que a suspenso impede a definitiva definitiva cobrana e a cobrana diferente da constituio Aqui temos como Suspenso do curso da do crdito tributrio. efeito, postergar ou prescrio. diferir o incio da prescrio. Aqui h ainda um caso especfico que a hiptese do depsito integral. Nesse caso, diz o Em ambos os casos h diferimento ou suspenso STJ que o depsito constitui o crdito, e, at o momento em que cessar a suspenso da exigibilidade do CT portanto, afasta as alegaes de decadncia. b) Hipteses de suspenso do crdito tributrio: Moratria e parcelamento: O estudo conjunto considerando que, o parcelamento no tinha previso originalmente no CTN, sendo includo pela LC 104/2001, no inciso VI. Antes dessa previso especfica do parcelamento, o parcelamento era entendido como uma modalidade de moratria.

A moratria que sempre esteve no CTN, pode ser definida como uma dilao do prazo de pagamento de tributos e tambm de penalidades. Essa dilao pode ser de prazo de semanas ou ainda em anos (que era a hiptese do parcelamento). Esse aumento de prazo, essa dilao, necessariamente deve vir em lei e em uma lei especfica que diga quais so as condies da moratria. A relevncia do termo parcelamento no CTN diz respeito a diferena que se deve fazer do parcelamento em relao a denncia espontnea. O parcelamento diferente da denncia espontnea pois o parcelamento, como regra, inclui a multa e o parcelamento pressupe o pagamento parcelado. J a denncia espontnea pressupe pagamento a vista. Aqui podemos ter a seguinte situao: tributo cujo fato gerador ocorreu e h lei posterior que dilata o pagamento. Durante todo esse perodo em que o prazo est dilatado, ficar impedida a cobrana do tributo. Ficando impedida a cobrana, temos as hipteses de prescrio e decadncia trazidas aplicadas de forma genrica aqui. Depsito integral: Esse depsito que suspende a exigibilidade pode ser judicial ou administrativo. Em relao ao depsito administrativo, necessrio diferenciar esse depsito do art. 150 e o depsito recursal. Em se tratando de depsito judicial necessrio lembrar a situao da constituio do CT e ainda, a possibilidade de levantamento desse depsito judicial. 1 Caso: Depsito Administrativo: Havendo lanamento tributrio e querendo o sujeito passivo discutir esse crdito tributrio, apresentada impugnao. No contexto desse processo administrativo o agente realiza um depsito integral do valor do dbito. Sucede que, essa hiptese no acontece frequentemente, apesar de possvel do ponto de vista terico. Isso porque, a impugnao, por si s, suspende a exigibilidade do tributo. No h necessidade de se fazer o depsito integral. Isso tem previso no inciso III do art. 171. importante no confundir esse depsito integral que se relaciona com a suspenso da exigibilidade com o chamado depsito recursal. O depsito recursal se apresenta como uma condio de admissibilidade do recurso administrativo, e esse depsito recursal foi considerado inconstitucional pelo STF. Esse depsito recursal se apresentava como exigncia na esfera federal. Caso seja apresentada impugnao em relao ao lanamento, e havendo deciso contrria em relao ao sujeito passivo, h possibilidade de recurso voluntrio que apresentado ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), tambm conhecido como Conselho de Contribuintes. Esse recurso d oportunidade de discusso do lanamento em paridade do contribuinte em relao a Fazenda, j que esse Conselho composto por representantes da Fazenda e representantes de Contribuintes. Esse processo administrativo disciplinado pelo Dec. 70.235, afirmando que a condio para o reconhecimento desse recurso voluntrio era a realizao de um depsito no valor de 30% do dbito, ou seja, somente se podia ter acesso a esse julgamento paritrio se o contribuinte fizesse depsito recursal de 30% do valor do dbito.

Houve ainda a possibilidade de o contribuinte efetivar arrolamento de bens ao invs do depsito. Esse tema chega ao STF e, avaliando as condies de admissibilidade na ADI 1976, restou entendido que tanto no caso do depsito recursal como no caso do arrolamento temos inconstitucionalidade. Isso porque h ofensa ao contraditrio, ampla defesa e especialmente, ofensa ao princpio da isonomia. A ofensa ao princpio da isonomia se da considerando que, somente o contribuinte com melhores condies financeiras poderia ter acesso ao recurso. Em razo do julgamento dessa ao houve a publicao de uma smula vinculante que consolida esse entendido. a Smula Vinculante 21: inconstitucional a exigncia de depsito ou arrolamento prvio de dinheiro ou bens para a admissibilidade de recurso administrativo. 2 Caso: Depsito Judicial Em relao ao depsito judicial, afirma o STJ que se trata de hiptese de constituio do crdito tributrio, caso realizado antes do lanamento (ao preventiva). Outra situao que deve ser analisada sobre a possibilidade de levantamento desse depsito e aqui a pergunta pela natureza do depsito judicial. Caso seja impetrado MS e no sendo obtida a liminar, buscando a suspenso da exigibilidade, a nica sada o depsito integral da quantia que se pretende discutir. Nessa hiptese, mesmo decorrido prazo longo, por exemplo de trs anos, entende o STJ que no ser possvel o levantamento desse depsito. Esse depsito facultativo, mas, sendo realizado, ele assume a funo de cauo para garantia do crdito tributrio. Diante disso, no se pode levantar o valor, sem anuncia da administrao. Uma vez realizado, o depsito assume a funo de cauo do crdito tributrio. Para o STJ, o depsito tem natureza dplice, tendo como objetivo: a) Suspender a exigibilidade b) Garantir o crdito tributrio. importante reiterar que o depsito facultativo. Tanto que, tambm nesse sentido temos outra Smula vinculante. Smula vinculante 28: inconstitucional a exigncia de depsito prvio como requisito de admissibilidade de ao judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade do crdito tributrio. Existncia do Processo Administrativo - Reclamaes e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributrio administrativo: O processo administrativo, por si s suspende a exigibilidade do crdito tributrio, independendo de depsito. Sucede que, a suspenso da exigibilidade fica condicionada ao cumprimento dos requisitos legais vinculados ao processo administrativo, ou seja, se a impugnao for apresentada nos termos da lei que regulamenta o processo administrativo. Ex. atendimento a tempestividade. Concesso de liminar e tutela antecipada em qualquer tipo de ao judicial:

Aqui se discute sobre a cobrana de multa e de penalidade tendo-se em vista a cassao da liminar ou de tutela antecipada. Na hiptese de MS em que se tem liminar concedida, no haver cobrana do dbito em aberto. Havendo sentena denegatria da segurana, com cassao da liminar, a consequncia ser o pagamento do tributo em aberto. Nesse momento de pagamento do tributo, deve haver incluso da multa? Aqui necessrio observar se a liminar foi concedida antes ou depois do vencimento do tributo. Antes do vencimento Aps o vencimento
Nessa hiptese no h mora pois houve a Aqui temos uma hiptese em que h mora. O suspenso da exigibilidade antes do tributo mandado de segurana e a liminar ocorreram aps vencer. o vencimento. Nessa hiptese, so devidos apenas juros Apesar de haver mora, com a suspenso da remuneratrios (Taxa SELIC). exigibilidade, h tambm a suspenso da mora. Cassando-se a liminar, so devidos juros mais a multa do perodo anterior liminar. Na esfera federal, h inclusive previso expressa nesse sentido: art. 63, 2 da Lei 9.430/96. 11.2. Excluso do Crdito tributrio:
Aqui temos uma hiptese em que, a despeito da prtica do fato gerador e o nascimento do crdito tributrio h lei que exclui o crdito tributrio, o que pode ocorrer por meio de iseno ou anistia. Tem previso no art. 175, CTN:
Art. 175. Excluem o crdito tributrio: I - a iseno; II - a anistia. Pargrafo nico. A excluso do crdito tributrio no dispensa o cumprimento das obrigaes acessrias dependentes da obrigao principal cujo crdito seja excludo, ou dela conseqente.
necessrio observar que, mesmo com a excluso do crdito tributrio, as obrigaes tributrias acessrias permanecem. Iseno: A iseno pode ser definida como a dispensa legal do pagamento de tributos. Essa dispensa do pagamento de tributos somente ocorre para o futuro, ou seja, havendo lei que dispense o pagamento de IPI de uma geladeira, que foi publicada em 10.10.2009. Caso uma pessoa tenha comprado uma geladeira no dia 05.10.2009, essa iseno no ir beneficiar o fato gerador j que apenas se projeta para frente.

Somente se aplica a iseno para eventos futuros. Assim, sendo realizado o fato gerador em 12.10.2009, em relao a esse fato gerador nasce a obrigao tributria, mas no h o dever de pagar pois h a excluso do crdito tributrio por conta da iseno. Essa dispensa legal do pagamento de tributos pode ser concedida, de acordo com a lei que a cria, mediante determinadas condies e mediante um prazo certo. A lei diz quais as condies da iseno e qual o prazo dessa iseno. Na hiptese em que se tem uma iseno que tenha sido concedida mediante determinadas condies e por prazo certo, essa iseno irrevogvel. Ex. Municpio concede iseno de 10 anos de IPTU para indstria automobilstica que l se instalar e investir 1milho de reais em seis meses. Essa iseno no pode ser revogada j que se trata de direito adquirido. Isso est disciplinado no art. 178 do CTN e a jurisprudncia a esse respeito tranquila.
Art. 178 - A iseno, salvo se concedida por prazo certo e em funo de determinadas condies, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104**. (Redao dada pela Lei Complementar n 24, de 7.1.1975). **O art. 104, III dispe sobre a observncia do princpio da anterioridade para as modificaes. Nesse caso, deve ser observado o princpio da anterioridade na hiptese em que h revogao de iseno de imposto sobre a renda ou sobre o patrimnio.
No que tange revogao de isenes necessrio lembrar que temos a iseno irrevogvel se houver prazo certo e condies. De resto, sempre a iseno revogvel. Podendo revogar a iseno, indaga-se sobre a necessidade de observncia ou no de prazo de anterioridade. A resposta no sentido de que, apenas se se tratar de impostos sobre a renda ou patrimnio que deve haver observncia do princpio da anterioridade na hiptese da revogao da iseno. Ex. Imposto de renda, IPTU, ITR, Imposto sobre Grandes fortunas, etc. **Iseno heternoma: a iseno concedida pela Unio, em relao a tributos estaduais e municipais. Essa iseno heternoma proibida pela Constituio Federal, no art. 151, III:
Art. 151. vedado Unio: III - instituir isenes de tributos da competncia dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios.
Entendeu o STF que a iseno concedida por tratado no iseno heternoma. Isso porque o tratado firmado pela Repblica Federativa do Brasil (pela federao) como um todo e no pela Unio, isoladamente, como ente federativo e em face disso no h o que se falar em iseno heternoma. Nesse sentido, RE 229096, STF. Anistia: A anistia representa a dispensa legal do pagamento de penalidades. Sucede que, para que haja anistia, importante lembrar que o crdito tributrio no pode estar constitudo pois h excluso do crdito.

Realizado o fato gerador pelo sujeito passivo, nasce a obrigao tributria. No tendo sido feito o pagamento do tributo, o prximo passo aqui seria a constituio do crdito. Surgindo lei que dispense as penalidades decorrentes do no pagamento do tributo. Essa dispensa de penalidades que vem por meio de lei pode ser total ou parcial. Essa lei, diferentemente do que ocorre com a iseno, ela retroage. Isso porque, somente faz sentido se falar em penalidade se o crdito est em aberto. Aqui importante no confundir a anistia com remisso. Lei especfica Iseno Excluso do Crdito tributrio H dispensa de tributo Anistia Excluso do crdito tributrio H dispensa de penalidade Remisso Extino do crdito tributrio. Dispensa de penalidade. tributo ou
Refere-se a fatos geradores Dispensa a penalidade em H dispensa de tributo ou futuros. relao a fatos geradores penalidade em relao a fatos passados. geradores passados. (no h dbito) O crdito tributrio no est O crdito tributrio constitudo. constitudo. j foi
Aqui a doutrina define remisso como o perdo da dvida tributria. Supondo que haja lei que estabelea o parcelamento de crditos tributrios que inclua dbitos constitudos, inscritos em dvida ativa ou no e em processo de execuo fiscal ou no. E afirma a lei que em relao a esses dbitos h desconto de 60% da multa. Nesse caso concreto temos que, havendo o parcelamento h suspenso da exigibilidade. Na hiptese de dispensa de tributo j constitudo h hiptese de extino do crdito tributrio pela remisso. Se no estivessem constitudos os dbitos, seria o caso de anistia. Extino do Crdito tributrio: Tem previso no art. 156 do CTN, que traz onze hipteses de extino do crdito. Dessas onze, sero estudadas trs hipteses. A remisso j foi vista. Ser analisada a compensao e tambm a homologao do pagamento, nos tributos lanados por homologao.
Art. 156. Extinguem o crdito tributrio: I - o pagamento; II - a compensao; III - a transao; IV - remisso;

V - a prescrio e a decadncia; VI - a converso de depsito em renda; VII - o pagamento antecipado e a homologao do lanamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus 1 e 4; VIII - a consignao em pagamento, nos termos do disposto no 2 do artigo 164; IX - a deciso administrativa irreformvel, assim entendida a definitiva na rbita administrativa, que no mais possa ser objeto de ao anulatria; X - a deciso judicial passada em julgado. XI a dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei. (Includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001) Pargrafo nico. A lei dispor quanto aos efeitos da extino total ou parcial do crdito sobre a ulterior verificao da irregularidade da sua constituio, observado o disposto nos artigos 144 e 149.
Inicialmente necessrio conhecer a redao literal do cdigo. necessrio ainda analisar discusses importantes que esto por detrs desses institutos, especialmente, na remisso, homologao e a compensao. a) Remisso: A remisso j foi analisada e aqui somente cabe relembrar. A remisso o perdo legal relativo a tributo ou penalidade. A remisso no se confunde com a anistia e nem com a iseno. A diferena est na constituio do crdito tributrio. b) Compensao: A compensao est prevista no inciso II do art. 156 do CTN. Podemos definir compensao como um encontro de contas entre a administrao e o sujeito passivo. Isso porque o sujeito passivo detm um crdito perante a administrao e detm crdito perante a administrao porque recolheu, por exemplo, valor superior de imposto de renda. O sujeito passivo compensa esse crdito com um dbito que tambm possui na administrao. Pode dizer respeito a dbito passado ou dbito futuro. Para que esse encontro de contas seja possvel, necessria a existncia de uma lei especfica. E essa lei ir estabelecer as condies da compensao tributria ( so as condies segundo as quais a compensao ser realizada. Se no houver lei, no poder haver a compensao. A lei que estabelece as condies essencial para essa hiptese. Aqui duas discusses importantes devem ser analisadas, seno vejamos: 1. Na esfera federal pode haver uma declarao de compensao: A declarao de compensao est disciplinada no art. 74 da Lei 9.430/96. Uma hiptese uma causa de constituio do crdito tributrio. A declarao de compensao constitui o crdito tributrio. O sujeito passivo apresenta a declarao de compensao, oportunidade em que ir indicar qual o crdito e o dbito, na sequncia feita essa compensao, que fica sujeita a homologao pela autoridade administrativa. Se a autoridade administrativa no homologa, vai mandar uma intimao para que haja o pagamento do tributo, do dbito declarado. E, em face dessa intimao, pode-se desenvolver um

processo administrativo, apresentando o sujeito passivo uma manifestao de inconformidade. E se o resultado do processo administrativo for no sentido de que a compensao, de fato, estiver errada, esse dbito ser inscrito em dvida ativa, ser emitida a CDA e ajuizada execuo fiscal. Isso porque essa declarao de compensao constitui o crdito tributrio. 2. Debate judicial da compensao: No que tange a possibilidade de se questionar judicialmente a compensao, necessrio observar a existncia de algumas smulas do STJ. Aqui muita ateno deve ser dada considerando que podemos ter duas situaes diferentes: 1 Caso: existncia de lei que disciplina a compensao, e ao disciplinar a compensao, o sujeito passivo entende que essa lei estabelece condies ilegais ou condies inconstitucionais, ou seja, entende-se que a lei abusiva. Assim, o sujeito passivo olha para lei e fala: se for pedida a compensao nos termos da lei, a administrao no ir conceder pois no h como cumprir essas condies. Assim, ao invs de pedir essa compensao, busca-se o judicirio para obter o direito de compensar. Ir pedir para o juiz reconhecer o direito de compensar, pelo reconhecimento da inconstitucionalidade, ilegalidade e existncia do crdito. Observe-se que o sujeito passivo pode fazer isso e a via adequada para tanto uma ao declaratria. Ao declaratria de existncia de relao jurdica tributria. Pede que o juiz reconhea existncia de relao jurdica em que o sujeito passivo tenha crdito passvel de compensao. Sucede que, ainda que seja essa a via adequada, essa no era considerada a melhor via por ser ao ordinria. Em razo disso, as pessoas comearam a impetrar MS para obter o direito de compensar, e a Fazenda comea a alegar o no cabimento do Mandado de Segurana. Essa questo chega ao STJ, oportunidade em que esse reconhece a possibilidade do mandado de segurana, afirmando que o MS sim a via adequada para obteno do direito de compensar. Esse entendimento consolidado na Smula 213: O mandado de segurana constitui ao adequada para a declarao do direito a compensao tributria. Cabe MS e tambm pedir a medida liminar? Essa questo tambm foi levada ao STJ, afirmando o no cabimento da liminar, pois a compensao causa de extino do crdito. Essa posio est prevista na Smula 212 do STJ: A compensao de crditos tributrios no pode ser deferida em ao cautelar ou por medida liminar cautelar ou antecipatria. 2 Caso: podemos ter uma lei que disciplina um determinado tributo, por exemplo, uma lei que discipline a COFINS (Lei 9.718/98). Nessa hiptese, o sujeito passivo entende que essa lei inconstitucional. E, tendo-se em vista a inconstitucionalidade, o agente opta por impetrar mandado de segurana para discutir a COFINS. Impetrado o MS, requerida medida liminar e o juiz a concede, para no haver pagamento da COFINS. Nessa hiptese, tendo obtido a liminar, est a exigibilidade da contribuio, suspensa. Em razo disso, isso significa que a COFINS recolhida no passado tambm inconstitucional, j que deferida a liminar isso vale tambm para o passado (contribuio genericamente considerada). E aqui se indaga se essa COFINS paga no passado possa ser objeto de compensao, tendo em vista a liminar. Essa COFINS representa um crdito? A resposta aqui dada pelo CTN, especificamente no art. 170-A do Cdigo.

Art. 170-A. vedada a compensao mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestao judicial pelo sujeito passivo, antes do trnsito em julgado da respectiva deciso judicial. (Artigo includo pela Lcp n 104, de 10.1.2001)
Assim, veda-se a compensao, antes do trnsito em julgado da deciso que reconhece a inconstitucionalidade. Da que a resposta que no pode haver a compensao. O art. 170-A foi includo pela LC 104/01, exatamente para coibir essa prtica ( liminares seguidas da compensao. Pagamento antecipado e homologao do lanamento nos termos do art. 150 seus 1 e 4: A referncia aqui quanto ao tributo lanado por homologao, e a extino ocorre com a homologao do pagamento antecipado, pela administrao. Aqui necessrio relembrar o lanamento por homologao: o sujeito passivo realiza o fato gerador e faz pagamento antecipado do tributo devido. Pagamento antecipado do tributo devido significa que se apura a alquota, a base de clculo e, por fim, o valor devido. Esse pagamento antecipado precrio pois realizado sem prvio exame da autoridade administrativa. Por ser precrio, esse pagamento no extingue o crdito tributrio. A extino do crdito depende da homologao do pagamento antecipado. Essa homologao pode ser uma homologao tcita ou expressa. Se for tcita, temos o silncio da administrao pelo prazo de cinco anos a contar do fato gerador. Sendo expressa, teremos uma manifestao da administrao dentro do prazo de cinco anos a contar do fato gerador. O prazo mximo de homologao de cinco anos do fato gerador. Pode haver homologao em at 5 anos, desde que haja manifestao expressa quanto a correo do pagamento. importante saber exatamente quando se d a extino do CT, pois nesse momento da extino do crdito tem incio o prazo de prescrio para o sujeito passivo. Supondo que o sujeito passivo tenha calculado erroneamente o tributo, e tenha pago valor maior (superior ao devido), e nessa hiptese, pode-se pedir de volta o valor pago indevidamente. Sucede que, para que possa pedir esse $$ de volta, necessrio observar prazo de prescrio, e esse prazo de prescrio de cinco anos a contar da extino do crdito tributrio. O problema aqui o seguinte: nos tributos lanados por homologao, essa extino do crdito pode demorar at cinco anos, e somente aps a homologao, seja ela tcita ou expressa, que tem incio o prazo de prescrio para o sujeito passivo. Assim, o resultado dessas afirmaes que o sujeito passivo pode ter um prazo de at dez anos para restituir a quantia, pedindo de volta o valor recolhido indevidamente em um tributo lanado por homologao. Essa tese foi construda pela doutrina, aceita pelo STJ e ficou conhecida como a tese Dos cinco mais cinco. Mas a administrao no estava satisfeita com essa tese em face do longo prazo outorgado ao contribuinte, pelo que em 2005 houve tentativa de derrubar essa tese, inclusive para o passado. Tendo uma interpretao conjunta do art. 156, VII do CTN com o art. 168, I do CTN (fala do prazo de prescrio de cinco anos contados da extino), resultou na tese do 5 + 5. O STJ tinha posio consolidada quanto procedncia da tese em questo. A Fazenda, descontente com isso, conseguiu aprovao da LC 118/05 que nos seus artigos 3 e 4 desqualificam a tese.

O art. 3 fala que a administrao, sujeito passivo e o judicirio, devem interpretar o art. 168, I do CTN, deve ser entendido que, no caso de tributo lanado por homologao, a extino do crdito ocorre com o pagamento antecipado. Alm disso, o art. 4 da referida lei diz que o art. 3 uma lei interpretativa, e sendo lei interpretativa, ela se aplica retroativamente. Esquematizando, teramos o seguinte: sujeito passivo realiza o fato gerador em maio de 2002. Efetua o pagamento antecipado. A homologao, sendo tcita, d-se em maio de 2007. Nesse momento, de acordo com a tese dos 5 + 5 teramos a extino, e haveria mais cinco anos para a prescrio = maio de 2012. Com a LC 118, h antecipao do dies a quo da prescrio, e, portanto, antecipa o incio do prazo prescricional para o momento do pagamento antecipado. Desse momento que se deve contar o prazo de cinco anos, e tendo sido em maio de 2002 (data do fato gerador), o resultado para a prescrio seria maio de 2007. Esse o termo inicial da prescrio. A LC 118 diz que referida lei se aplica ao fato gerador de 2002, apesar de ter sido editada em 2005.
Art. 3o Para efeito de interpretao do inciso I do art. 168 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 Cdigo Tributrio Nacional, a extino do crdito tributrio ocorre, no caso de tributo sujeito a lanamento por homologao, no momento do pagamento antecipado de que trata o 1o do art. 150 da referida Lei. Art. 4o Esta Lei entra em vigor 120 (cento e vinte) dias aps sua publicao, observado, quanto ao art. 3o, o disposto no art. 106, inciso I, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 Cdigo Tributrio Nacional.
Essa lei foi levada ao judicirio. Chegando ao STJ, pela corte especial foi reconhecia a inconstitucionalidade dessa retroao. A inconstitucionalidade foi reconhecida no AI no EREsp. 633.736/PE. Foi reconhecida a inconstitucionalidade na retroao, pois se entendeu o art. 3 no era lei expressamente interpretativa, pois leis interpretativas no inovam o ordenamento, e essa lei inovou. Se no lei exclusivamente interpretativa no poder retroagir. A inconstitucionalidade foi centrada na retroao, mas foi aceita a nova forma de contar o prazo. No podendo retroagir, indaga-se como fica a contagem do prazo. Essa questo tambm foi decidida pelo STJ. O art. 4 foi considerado inconstitucional, ou seja, a nova forma de contagem do prazo no retroage para alcanar fatos geradores passados. Assim, temos duas teses: a) Tese do 5 + 5 b) Tese do pagamento antecipado. A questo saber como ser definido o momento de aplicao de cada tese. Essa questo foi definida pelo STJ que afirmou o seguinte: estabelecida regra para solucionar o problema. Supondo que haja tributo cujo fato gerador ocorreu em 98 (10.09.98). Outro tributo teve o fato gerador ocorrido em 2004 (10.09.04). Em relao ao tributo que o fato gerador ocorreu em 1998, o prazo prescricional findaria em 10.09.2008. Em relao ao fato gerador de 2004, o termo final do prazo seria 10.09.2014, aplicando-se a tese dos 5 + 5. Com a LC 118/05, que entra em vigor no dia 09.06.2005. Os dois casos citados so de pagamento anterior lei: um em 1998 e outro em 2004.

Na hiptese de outro caso com fato gerador em 2006. Em relao esse fato gerador de 2006 no h dvidas, pois a lei j est em vigor. Assim, no se aplica a tese dos 5 + 5, sendo o prazo de cinco anos do pagamento indevido aplicado. Genericamente, podemos afirmar que, antes da lei deve ser aplicada a tese dos 5 + 5, cujos resultados j foram afirmados, e aps a LC, essa deve ser aplicada. isso que diz o STJ. Mas em relao a essa regra geral, existe uma ressalva: diz o STJ que essa tese dos 5 + 5 aplicada aos pagamentos feitos antes da lei, porm, o resultado da aplicao da tese, no pode superar cinco anos de vigncia da lei, que , exatamente, o dia 09.06.2010. Se o resultado da tese superar esse prazo de 09.06.2010, acontece que o prazo final ser o prazo final ser tal data. Isso porque, dessa forma, h uniformizao da aplicao da tese e margem de segurana para os contribuintes. Assim, no exemplo dado, como na segunda situao (fato gerador em 2004), o resultado superou a data de 09.06.2010 a pessoa no ter at 2014 para reclamar a restituio, mas sim a data da vigncia da LC. Atente-se que, a administrao, no se dada por vencida, comeou a entender que esse entendimento seria aplicado para as aes ajuizadas antes ou depois da LC 118. Se a ao foi ajuizada aps a lei, deveria ser aplicado o entendimento atual. Em eventual ao de repetio de indbito deveria ser aplicada a LC 118 pois a ao foi ajuizada aps a lei. Esse tema foi decidido pelo STJ, no sendo aplicado. Reafirmou o STJ que, o que importa o pagamento e no o ajuizamento da ao. Resumo: Tese dos 5 + 5 e LC 118, a partir da interpretao do STJ: Regras: a) Identificar a data do pagamento, e no da ao. Nessa identificao da data do pagamento, h duas hipteses: ( Pagamento antes da LC = ou seja, antes do da 09.06.2005 ( Pagamento aps a LC = aps o dia 09.06.2005. b) Se o pagamento foi depois da LC: aplica-se como dies a quo, a data do pagamento antecipado. c) Se o pagamento foi antes da LC: aplica-se como dies a quo, a data da homologao que pode ser expressa ou tcita. Aqui se deve observar que o termo final da prescrio no pode ir alm do dia 09.06.2010, o que significa cinco anos de vigncia da LC em questo. __________________________________________________________________________________ _ IMPOSTOS EM ESPCIE: Nessa anlise, sero estudados os impostos de forma conjunta. 1. ICMS e IPI:

Tais impostos sero estudados conjuntamente pois esses dois impostos so regidos pelo Princpio da no-cumulatividade. O princpio da no-cumulatividade foi intensamente discutido no STF, especialmente quanto ao IPI. 1.1. No cumulatividade no ICMS:
O princpio da no cumulatividade se refere como tcnica para desonerar o consumo (reduzir a carga tributria sobre o consumo). Essa tcnica pressupe um mecanismo de compensao. Compensao entre crditos e dbitos do contribuinte. Haver crdito todas as vezes em que houver entrada de um bem. O dbito se d com a sada de um bem. Aqui se apura o ICMS pela subtrao dos dbitos e crditos. O imposto devido ser o resultado dessa subtrao e essa apurao uma apurao mensal. Imaginando-se que a empresa A, que vende mercadoria para empresa B, que vende mercadoria para empresa C e a empresa C vende a mercadoria ao consumidor. A ( B ( C ( Consumidor Em todas as etapas de circulao da mercadoria, haver incidncia do ICMS, que no cumulativa. Da que, de alguma forma, deve haver essa compensao entre crditos e dbitos. Crdito Crdito
Alquota de 18%
A Dbito
B Dbito 100,00 18,00
C Dbito 200,00 36,00
Consumidor Final 300,00 54,00 valor produto ICMS devido
Nessa hiptese, o ICMS incidiu apenas sobre o valor agregado em cada uma das etapas = R$100,00.
Empresa A D 18 ICMS = 18 C
Empresa B D 36 C 18
Empresa C D 54 C 36
ICMS = 18
ICMS = 18
Para que haja no-cumulatividade deve haver compensao entre crditos e dbitos, mensal da empresa. O dbito ser equivalente ao ICMS devido na operao atual. O crdito ser equivalente ao ICMS devido na operao anterior. O clculo do ICMS devido ser feito pegando todos os dbitos, compensando-os com os crditos.

A previso constitucional da no cumulatividade est no art. 155, 2, inciso I e II:
Art. 155. 2. O imposto previsto no inciso II atender ao seguinte: (Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993) I - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; II - a iseno ou no-incidncia, salvo determinao em contrrio da legislao: a) no implicar crdito para compensao com o montante devido nas operaes ou prestaes seguintes; b) acarretar a anulao do crdito relativo s operaes anteriores;
Sucede que, esse princpio da no cumulatividade do ICMS sofre algumas limitaes no texto constitucional, relativas ao direito de crdito, escriturao desse crdito. Essas limitaes esto previstas no inciso II do art. 155 da CF. O inciso I traz a regra da no cumulatividade. A regra compensao entre crditos e dbitos. No inciso II temos limitaes ao princpio em questo e essas limitaes se referem ao direito a crdito. Isso significa que temos casos em que o crdito no permitido. Haver entrada do bem, mas no haver crdito. Temos as situaes em que se tem iseno ou no incidncia do ICMS. Assim, sendo, havendo limitaes do direito a crdito nessas hipteses, a regra : o direito a crdito est condicionado incidncia do ICMS nas operaes anterior e posterior. S h direito a crdito se h ICMS antes e depois. Em razo da iseno ou da no incidncia podemos ter duas situaes: 1 Situao: iseno ou no incidncia na operao anterior. Empresa A vende para a B, que vende para C. A ( B ( C. Na venda entre A e B temos uma iseno de ICMS, e na venda entre B e C, o ICMS no incide. Havendo iseno, a empresa A ter dbito? No, pois h iseno. A empresa B no ter crdito pela ausncia de dbito na operao anterior. A empresa B ao vender para C tem dbito, que devido em relao a operao atual, mas no ter crdito para compensar pois houve no incidncia. 2 Situao: Iseno ou no incidncia na operao atual/posterior: A(B( C De A para B tem ICMS. E de B para C h iseno. A empresa A teve dbito. E a empresa B teve crdito. A empresa B, ao vender, tem iseno, pelo que no ter dbito. Como no tem dbito aqui, diz a CF que esse crdito dever ser anulado. Cancela-se o crdito. Esse crdito dever ser anulado porque no h dbito para compens-lo. Essa regra de anulao do crdito possui uma exceo! A exceo encontra amparo nas operaes de exportao. Nas operaes de exportao, h imunidade em relao o ICMS, e, diante disso, no haver dbito. A ( exporta para B. Nessa operao no incide ICMS em face da imunidade (art. 146, 2, X, a da CF).

Havendo ICMS devido, em relao a empresa B houve crdito desse ICMS. A regra aqui, pelo art. 155, 2, II seria a anulao do crdito, mas como se trata de operao de exportao, a CF permite a manuteno desse crdito.
Art. 155, 2. X - no incidir: a) sobre operaes que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre servios prestados a destinatrios no exterior, assegurada a manuteno e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operaes e prestaes anteriores; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
1.2.
No-cumulatividade no IPI:
Tem previso no art. 153, 3, II da CF:

Art. 153, 3 - O imposto previsto no inciso IV: (IPI) II - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao com o montante cobrado nas anteriores;
Assim como no ICMS exige-se aqui tcnica de compensao entre crditos e dbitos. Crditos obtidos na entrada e dbitos da sada. Esses crditos se referem ao IPI devido. Para saber quanto se deve de IPI deve ser feita a subtrao entre crditos e dbitos e tambm nesse caso a apurao mensal. A no cumulatividade do IPI encontra debate, vez que relao ao IPI no existem limitaes constitucionais ao crdito. A constituio no estabelece limitaes ao crdito. Em razo disso, os contribuintes comearam a pleitear crditos de IPI em todas as hipteses (at para casos de iseno). Em relao ao IPI no h limitaes expressas e exatamente essa ausncia de limitaes expressas que gerou os debates quanto ao direito a crdito. Aqui podemos fazer uma diviso: os contribuintes comeam a pedir crdito nos casos em que a operao anterior no sofre a incidncia do IPI e nos casos em que a operao posterior no sofre a incidncia do IPI. exatamente esses pleitos dos contribuintes que devemos analisar, observando o que o STF fala a respeito: a) Direito a crdito quanto a operaes anteriores sem o IPI: Sem o IPI significa no incidncia do IPI ou iseno quanto ao mesmo. Dentro da categoria de no incidncia, se encaixa a hiptese de no tributao (NT), e tambm a hiptese de imunidade. De outro lado, na categoria de iseno, temos a hiptese de alquota zero, que, de acordo com o STF modalidade de iseno. Na prtica temos que o IPI que incide sobre produtos industrializados, tem uma tabela, e nessa tabela temos a descrio do produto e a alquota aplicvel. Nessa situao, supondo a hiptese do couro in natura, como no h processo industrial, no h incidncia do IPI. No sendo tributado, no h alquota e o legislador coloca a sigla: NT. Na hiptese de uma geladeira linha branca, em que o legislador decida dar iseno, com alquota zero, tambm haver iseno. Produto Alquota

Couro in natura Geladeira linha branca NT 0 alquota zero
Na situao, a empresa A vende a mercadoria para empresa B que a vende para empresa C. Iseno IPI A B C Dbito crdito Os contribuintes comearam a dizer que havia direito a crdito considerando o IPI devido na operao de B para C. Essa questo chega ao STF, e em analise feita em 2002, pelo pleno, diz o STF que o direito a crdito existe. Os contribuintes ficaram muito satisfeitos. No entanto, mesmo com o reconhecimento pelo pleno do STF, a Fazenda continua recorrendo afirmando que no fazia sentido tal crdito. A Fazenda nunca desistiu e em 2007, o tema retomado no STF, com composio distinta do STF. Nessa nova composio, o STF muda de posio, radicalmente, para dizer, agora que no haveria direito a crdito. Essa deciso tambm feita pelo pleno. Em razo essa mudana de postura, houve questo de ordem relativa a modulao de efeitos dessa deciso, para que essa postura somente se aplicasse para o futuro. Diante disso, apenas Ricardo Lewandowisck viu razoabilidade. Os demais ministros votaram pela no modulao, permitindo a administrao exigir essa diferena, inclusive para o passado, pois o contribuinte no tinha direito a esse crdito. importante saber sobre essa cronologia do entendimento do STF: 2002 Deciso do pleno RE 350.446, STF ( diz que h direito a crdito. 2007 Deciso do pleno RE 370.682 e RE 353.657, STJ ( no h direito a crdito. E, nesse sentido, no h modulao de efeitos. Existe hoje no STF discusso sobre a possibilidade de ajuizamento de ao rescisria por conta dessa modificao de posio. Busca a fazenda ajuizar ao rescisria para afastar as decises que reconheceram direito a crdito. A questo : a Fazenda pode ajuizar essa ao rescisria, tendo-se em vista a mudana de posio do STF? Em relao ao tema, no RE 590.809 h repercusso geral reconhecida, cujo mrito ainda est pendente de julgamento. Assim, no h deciso definitiva sobre a questo. b) Direito a crdito quanto a operaes posteriores sem o IPI: Aqui tambm temos no incidncia que pode se dar por meio de NT ou imunidade, e Iseno que pode se dar por meio de AL zero. IPI AL zero Crdito A B C Dbito dbito
Diz o STF que esse crdito poder ser mantido se houver autorizao legal. O art. 11 da Lei 9.799/99 admite essa possibilidade. E, havendo revogao da lei, tambm no haver direito a crdito. Essa deciso foi tomada no dia 06.05.2009, no RE 460.785, STF. Assim, apesar de no haver limitaes expressas nos casos do IPI, pela construo da jurisprudncia do STF, as limitaes so as mesmas. 1.3. Questes relativas exclusivamente ao ICMS:
1.3.1. ICMS importao: A disciplina do ICMS importao tem disciplina no art. 155, 2, IX, a da CF. O ICMS imposto que incide sobre operaes de circulao de mercadorias. Incide tambm sobre alguns servios, mas aqui destacaremos apenas as operaes sobre circulao de mercadorias. Operao representa a existncia de negcio jurdico. De outro lado, quando se fala em circulao, estamos falando de transferncia de propriedade. Quando se fala em mercadoria, temos bem mvel, destinado ao comrcio de forma habitual, e com intuito de lucro. Havendo a concomitncia desses conceitos, temos Fato gerador do ICMS. O negcio jurdico padro de transferncia de propriedade o contrato de compra e venda. Tendo contrato de compra e venda que tenha por objeto bem que ser destinado ao comrcio de forma geral e com intuito de lucro temos ICMS. Esse fato gerador pode acontecer integralmente em territrio nacional ou pode comear no exterior (a operao comea no exterior) e terminar no Brasil. Se a operao comea no exterior e termina no Brasil, estamos diante da hiptese de ICMS exportao. Esse ICMS exportao est disciplinado no art. 155, 2, IX a da CF e esse dispositivo foi alterado pela EC 33/01. Antes da EC 33/01 Aps a EC 33/01 O ICMS na importao incidia diante de uma operao de transferncia de mercadoria. E essa operao de transferncia de mercadoria deveria ser realizada por uma pessoa jurdica, comerciante, pois apenas a pessoa jurdica comerciante paga o ICMS. Havia mbito de incidncia bem definido. Somente materiais destinados a comrcio que importariam na incidncia da Smula 660 do STF: No incide na importao de bens por pessoa fsica ou jurdica que no seja contribuinte do imposto. H ampliao da base de incidncia do ICMS para que seja aplicado no caso de importao de bem ou mercadoria, feita por pessoa fsica ou jurdica, e, independentemente da finalidade, ou seja, independentemente da transferncia da propriedade.
Diante da EC 33, surgem duas questes no STF: a) Importao por pessoa jurdica no contribuinte. b) Importao realizada sobre o regime de leasing, especialmente de aeronaves:

Em ambos os casos h repercusso geral reconhecida. Existem decises do STF relativas ao caso do Leasing, e as decises mais recentes, inclusive do pleno, defendem a no incidncia do ICMS nessa hiptese. RE 461.868, STF. 13.01.2011 1.3.2. ICMS comunicao:
Servio de comunicao: Receptor Emissor

MSG MSG
A Emissor
B Receptor
Utilizao de Cdigo Comum A incidncia do ICMS no sobre a comunicao, mas sim sobre o servio de comunicao prestada (h um terceiro que faz a intermediao das mensagens e assim viabiliza a comunicao). Ex. companhia telefnica. necessrio observar que no se tributa a comunicao, mas sim o servio para ocorrncia de comunicao. Pode haver terceiro que viabiliza a mensagem. Ex. operadoras de interurbanos, companhias telefnicas. Como h servio de comunicao prestado, h tributao. Atente-se que a comunicao pressupe troca e essa troca no tributada por si, somente havendo tributao se houver terceiro viabilizando essa comunicao. Nos tribunais tivemos duas discusses importantes sobre a matria. O STJ analisou a incidncia do ICMS comunicao nos servios prestados pelos provedores de acesso a internet, e, alm disso, nos servios prestados pelas operadoras de celular no que se refere habilitao do celular. Ainda, se discutiu os servios prestados pelas operadoras de TV a cabo. a) Provedores de acesso a internet: Aqui, temos usurio que acessa a internet. Supondo que se faa o acesso por meio de provedor de acesso UOL. O Uol como provedor de acesso que , tem capacidade de conectar internet isoladamente? No. necessrio tambm assinar uma empresa de telecomunicaes para que haja o acesso. Ex. Telefnica. O UOL acessa a Telefnica que acessa a Internet e, com isso h o repasse de sinal da internet ao usurio. Atentando-se que a Telefnica o terceiro que faz a intermediao, possibilitando o acesso a internet, tanto que no se exige a assinatura do portal, podendo haver acesso diretamente pela empresa de telecomunicaes.

A figura do provedor de acesso necessria comunicao? De acordo com o STJ no se faz necessria a assinatura do provedor de acesso para que haja acesso. Em face disso, aqui no haver tributao pelo ICMS. Usurio ( UOL ( Telefnica ( Internet. A tributao est aqui O provedor de acesso presta servio de valor agregado, ou seja, um servio que melhor a comunicao. Somente h tributao se o terceiro essencial para o acesso. O provedor de acesso no servio de comunicao em sentido estrito pois no essencial para a comunicao, e em face disso no h tributao. Nesse sentido, a Smula 334, STJ: O ICMS no incide nos servios de provedores de acesso a internet. No que tange ao ISS, em tese, cabe a incidncia, se houvesse previso na lista do ISS, mas no h essa previso. Assim, no h o que se falar na incidncia do ISS nessa situao. b) Habilitao para operadora de celular e TV a Cabo: Nessas hipteses, diz o STJ que a habilitao um servio preparatrio comunicao. E no servio de comunicao em sentido estrito. Somente haveria tributao se fosse essencial a comunicao, mas nesse caso preparatrio e no h incidncia do ICMS. Por detrs dessa ideia temos o princpio da Tipicidade Cerrada, ou seja, no se pode ampliar a interpretao do fato gerador. Somente tributo que est estritamente descrito na lei pode ser tributado. Em relao a habilitao de telefone celular, h a smula 350 do STJ: O ICMS no incide sobre o servio de habilitao de telefone celular. Esse entendimento aplicado para as empresas de telefonia fixa e de TV a cabo. 2. Impostos Reais e Progressividade: Na anlise dos impostos reais ser estudada questo especfica que diz respeito progressividade de alquotas. Aqui sero analisados o IPTU, o ITBI, o ITCMD e o ITR. Todos esses so impostos reais. E so impostos reais, pois, em relao a todos esses, temos o fato gerador relacionado com a propriedade de um bem. Estando relacionado com a propriedade, no caso do IPTU e ITR o fato gerador a deteno da propriedade, enquanto no ITBI e ITCMD o fato gerador a transmisso da propriedade. No que tange ao IPVA, tambm imposto real porque diz respeito propriedade, mas em relao a ele no h discusses sobre a progressividade. O ponto central ao falar sobre os impostos reais e a progressividade diz respeito a indagao de que os impostos reais comportariam a progressividade de alquotas. Podem ter alquotas progressivas tais impostos? O pano de fundo dessa pergunta a interpretao do art. 145, 1 da CF, que traz o princpio da capacidade contributiva.

Art. 145. 1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte.
Em relao a progressividade, necessrio observar essa parte inicial do dispositivo. A partir desse dispositivo, podemos ter duas interpretaes possveis: Em primeiro lugar, podemos dizer que, de acordo como art. 145, 1 da CF, apenas os impostos PESSOAIS podero ser progressivos. Entende essa interpretao que a segunda sentena sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte est vinculada primeira que afirma que os impostos tero carter pessoal. Os impostos sero preferencialmente pessoais. Porm, todos os impostos, pessoais ou reais, podero ser progressivos. Essa a segunda interpretao. Essa interpretao mais ampla, e diz que a segunda sentena no se vincula primeira. necessrio considerar que a progressividade representa uma tcnica de mensurao da capacidade contributiva, ou seja, uma tcnica para medir a capacidade contributiva ( para o sujeito passivo pagar o tributo. Se h rendimento alto, maior ser alquota para que haja a mensurao da capacidade contributiva. E a questo saber se essa progressividade pode ser aplicada somente em relao aos impostos pessoais, ou tambm poder haver aplicao em relao aos impostos reais. importante saber sobre essas duas interpretaes. Antes, o STF entendia de acordo com a primeira interpretao, vinculando a progressividade pessoalidade do imposto. Agora, com a nova composio do STF, temos uma mudana de interpretao para acatar a no vinculao da progressividade ao carter pessoal do imposto. 2.1. IPTU, ITR e Progressividade:
2.1.1. ITR: O ITR imposto de competncia da Unio, e esse imposto de competncia da Unio, incide sobre a propriedade territorial rural. A constituio prev a progressividade de alquotas do ITR, no art. 153, 4, I:
Art. 153. 4 O imposto previsto no inciso VI do caput (ITR):(Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003) I - ser progressivo e ter suas alquotas fixadas de forma a desestimular a manuteno de propriedades improdutivas; (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
Sucede que essa progressividade pode ser classificada como uma progressividade extrafiscal. Isso porque a sua finalidade desvinculada da capacidade contributiva. O que a contribuio quer, com a progressividade do ITR garantir a funo social da propriedade rural. Esse o objetivo da progressividade e da se dizer que ela seja extrafiscal. A finalidade (funo social) no est relacionada com o direito tributrio e o Estado usa essa progressividade no para fins de direito tributrio, mas sim para a garantia da funo social.

Essa progressividade ser estabelecida de forma a desestimular a manuteno de propriedades improdutivas. Por detrs disso, temos que, quanto maior a produtividade da rea rural, menor a alquota. Estabelece-se a progressividade para desestimular a propriedade improdutiva. Em razo dessa estrutura, podemos encontrar em prova meno a regressividade de alquotas do ITR, que quer dizer a mesma coisa. 2.1.2. IPTU: O IPTU imposto parecido com o ITR, diferenciando-se por incidir na zona urbana, e atingir o territrio e o prdio. imposto municipal que incide sobre a propriedade predial e territorial urbana. Em relao ao IPTU, temos previso de progressividade? A resposta positiva, existindo progressividade de alquotas em relao ao IPTU, mas diferentemente do ITR, aqui temos dois tipos de progressividade. Progressividade extrafiscal Progressividade fiscal
Aqui temos que a finalidade est desvinculada da Tratando-se de progressividade fiscal, a finalidade capacidade contributiva, assim como no ITR. aqui a obteno da capacidade contributiva. E, diante disso, temos a tributao de acordo com A finalidade aqui, assim como no ITR, garantir a critrios que medem a riqueza. funo social da propriedade urbana. Tem previso no art. 182, 4, II da CF:
Art. 182. 4 - facultado ao Poder Pblico municipal, mediante lei especfica para rea includa no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietrio do solo urbano no edificado, subutilizado ou no utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de: II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo;
Est prevista no art. 156, 1 da CF:

Art. 156. 1 Sem prejuzo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, 4, inciso II, o imposto previsto no inciso I poder:(Redao dada pela Emenda Constitucional n 29, de 2000) I - ser progressivo em razo do valor do imvel; e (Includo pela Emenda Constitucional n 29, de 2000) II - ter alquotas diferentes de acordo com a localizao e o uso do imvel.(Includo pela Emenda Constitucional n 29, de 2000)
Atente-se que essa progressividade foi includa pela EC 29/00. Progressividade Extrafiscal no IPTU: O objetivo garantir a funo social da propriedade urbana e essa progressividade que visa garantir essa funo social, tambm conhecida como progressividade do IPTU no tempo. Isso porque, imaginando-se uma pessoa que realize o fato gerador do IPTU (1 janeiro de 2008, por exemplo), e sendo efetivado o lanamento de ofcio, recebida notificao a respeito dele. A alquota de 1%, como sempre.

Sucede que, no ano de 2008, h abandono do imvel pelo proprietrio. Em razo dessa subutilizao no ano de 2008, a Prefeitura envia notificao ao proprietrio para que d melhor aproveitamento ao imvel. Recebendo a notificao, omite-se o proprietrio. No ano seguinte, realizado o fato gerador (2009), h recebimento do lanamento, mas aqui se aumenta a alquota para 1,5%, mantendo a subutilizao do imvel. No ano seguinte, (2010), recebe o lanamento, e a alquota agora j de 2%, e assim, de forma progressiva no tempo, em que o imvel permanecer subutilizado. Enquanto mantida a situao de subutilizao, a alquota do IPTU sobe, progressivamente no tempo. O objetivo aqui no se relaciona com a capacidade contributiva, mas para garantir a funo social da propriedade urbana. Progressividade Fiscal do IPTU: A progressividade fiscal foi criada pela EC 29/00, que alterou o art. 156, 1 da CF. Em torno dessa, as discusses no STF se estabelecem. Estabeleceu essa EC que o IPTU poderia ter alquotas progressivas em funo do valor do imvel. E, ao lado disso, diz a EC que o IPTU poderia ter alquotas diferenciadas (categorias de alquotas) de acordo com a localizao e o uso do imvel. Esses critrios de valor, localizao e uso so critrios que visam a mensurao da riqueza, e, portanto visam a mensurao da capacidade contributiva de acordo com a capitao de riquezas: indstria > comrcio > residncia. Apesar de inexistir previso constitucional, antes mesmo da emenda constitucional, muitos municpios j cobravam IPTU progressivo. Se a EC autoriza a progressividade, isso significa que antes da EC a progressividade no era possvel. Assim, h um problema em relao a essas leis municipais, anteriores EC. Um segundo problema se refere constitucionalidade da EC 29/00. A constitucionalidade em si da progressividade, pois os contribuintes comearam a afirmar que por se tratar de imposto real, o IPTU no poderia ser progressivo. a) Constitucionalidade de Leis Municipais que ANTES MESMO DA EC 29/00, previam o IPTU PROGRESSIVO (FISCAL): Sobre esse debate, afirmou o STF que essas leis municipais eram inconstitucionais. Esse entendimento est sumulado. Smula 668, STF: Inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da EC 29/00 alquotas progressivas do IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da funo social da propriedade urbana. Essa smula vem sendo aplicada, mas em 2009 houve outro debate, que foi fundamentado pela postura dos municpios, segundo a qual a progressividade de impostos, estava implcita na Constituio Federal. Nesse RE houve repercusso geral reconhecida. A alegao da constitucionalidade se deu considerando que o art. 145, 1 da CF teria previsto a progressividade de todos os impostos, e essa previso se d sem que haja necessidade de previso especfica. E, portanto, a progressividade estaria implcita na CF. O art. 145 da CF seria, ento, o fundamento de validade geral para a progressividade de todo e qualquer imposto. Esse argumento veio do prprio STF que, comea a defender essa tese, afirmando que a progressividade estava implcita na CF e o art. 145, 1 estaria afirmando progressividade para todos os impostos, e isso se deu nas decises relativas ao ITBI e ITCMD.

Os municpios perceberam esse argumento dentro do STF, mas em outro debate, e buscaram a rediscusso da smula 668 do STF. No RE, com repercusso geral reconhecida, como havia a edio da smula 668, de forma contraditria, h confirmao da Smula 668, e, portanto, a jurisprudncia teria permanecido a mesma. O entendimento reiterado pelo STF. b) Constitucionalidade da EC 29/00 Alegao se referia ofensa ao art. 145, 1 da CF que pode ser interpretado no sentido de que apenas impostos pessoais podem ser progressivos: Em relao a esse debate, houve deciso recente do STF, tomada em 1.12.2010, no RE 423.768. Nessa deciso, afirma o STF que a EC 29/00 constitucional e que essa progressividade do IPTU vlida e pode ser aplicada. No h ofensa da capacidade contributiva pois, mesmo sendo imposto real, pode haver fixao de alquotas progressivas. 2.2. Progressividade do ITCMD e do ITBI:
Esses dois impostos devem ser analisados conjuntamente pois ambos so impostos reais, e, em relao a ambos os impostos, temos uma coincidncia que se refere ao fato de no haver previso constitucional acerca da progressividade de alquotas, seja ela fiscal ou extrafiscal. 2.2.1. Progressividade do ITBI: O ITBI imposto municipal e em relao a ele no h previso de progressividade de alquotas, mas mesmo com ausncia dessa previso, h leis municipais que estabelecem a progressividade do ITBI no sentido de que, quanto maior o valor do bem, maior a alquota. Essa cobrana progressiva foi analisada pelo STF, oportunidade em que restou entendido que essa progressividade seria inconstitucional. Isso com base na afirmao de ausncia de previso legal expressa, e ainda, porque o ITBI imposto real. Sucede que, como j deve ter sido percebido, essa postura sobre a inconstitucionalidade foi firmada quando o STF tinha composio diferente da atual, que adotava a primeira interpretao a respeito do art. 145, 1, no sentido de que somente os impostos pessoais poderiam ser progressivos. Essa jurisprudncia foi reiterada, tendo sido editada a Smula 656, STF: inconstitucional a lei que estabelece alquotas progressivas para o imposto de transmisso inter vivos de bens imveis ITBI com base no valor venal do imvel. 2.2.2. Progressividade do ITCMD: Essa smula 656 vinha sendo aplicada tambm em relao ao ITCMD, mas com a nova composio do STF, em relao ao ITCMD a discusso reaberta. H dez recursos separados, com repercusso geral para a matria ser revista. No h julgamento definitivo, mas os Ministros que j votaram afirmaram pela possibilidade de progressividade do ITCMD. Nesse sentido, RE 562.045, STF (julgamento suspenso em 17.12.2008).
3. ISS e pontos controvertidos: 3.1. Aspectos gerais:
Em primeiro lugar, necessrio analisar os aspectos gerais desse imposto. O ISS imposto municipal, tendo os municpios competncia para estabelec-lo, nos termos do art. 156, III, CF.
Art. 156. Compete aos Municpios instituir impostos sobre: III - servios de qualquer natureza, no compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.(Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993)
Esse imposto que incide sobre a prestao de servios, de qualquer natureza. Sucede que o prprio artigo 156, III diz que esses servios que ficaro sujeitos incidncia do ISS so servios excludos da competncia do ICMS. Assim, somente pode haver incidncia do ISS se no estiver dentro da competncia do ICMS. A CF diz que esses servios de qualquer natureza devem estar definidos em LC. Haver LC que ir estabelecer uma lista de servios. Essa LC uma lei complementar nacional, que estabelece as normas gerais do ISS. No se trata de LC do Municpio.
3.2. Debates especficos:
3.2.1. Natureza da Lista de Servios seria taxativa ou exemplificativa? A lista de servios seria taxativa ou exemplificativa? Em primeiro lugar, essa lista de servios tem previso em LC Nacional, conforme alhures dito, que hoje a LC 116/03. De acordo com a jurisprudncia do STF, essa lista de servios taxativa, e isso significa que, se no houver previso do servio na lista, no ser possvel a tributao. Da que, a lista no simples sugesto para o legislador municipal, mas sim imposio. Contudo, mesmo que a lista seja taxativa, diz o STF que ela admite uma interpretao extensiva. Isso porque, mesmo que a LC seja bastante ampla e preveja diversos servios, possvel que os servios evoluam diante do tempo, e sendo realizada interpretao muito literal h possibilidade de a lista ficar muito engessada. Da que o STF diz que a lista taxativa, mas comporta interpretao extensiva, e, para tanto, na lista usada a expresso congnere. Ex. Servios de informtica e congneres. Essa lista taxativa, mas comporta interpretao extensiva. E isso colocado pela expresso congneres usada na referida lista. Nesse sentido, h jurisprudncia consolidada no STF. Nesse sentido, o RE 615.580, com repercusso geral reconhecida. 3.2.2. Guerra Fiscal: Aqui se pode ter uma competio entre municpios vizinhos e essa competio gera a guerra fiscal. Tal competio pode se dar por meio de investimentos, e uma arma importante que possuem os municpios para tanto, a cobrana de tributos.

Da que, o que podemos ter o seguinte: Municpio como SP, que possui vrios municpios vizinhos. A empresa que se situar em SP paga 5% de ISS. Para atrair essa empresa, um municpio vizinho, como Cotia, estabelece alquota competitiva de ISS que trs vantagens, como o estabelecimento de alquota de 0.25. As empresas iam para os municpios vizinhos, mas as atividades de fato eram desenvolvidas, por exemplo, em SP. Havia s escritrio na cidade vizinha e assim, havia uma guerra fiscal, que tinha como pano de fundo, fraude. Para evita essa postura, houve mudana na CF pela EC 37/02 que determinou a exigncia de LC para estabelecer alquota mnima e mxima para o ISS, mas j observando a dificuldade de ter definio de alquota mnima houve previso no art. 88, I do ADCT, a alquota mnima, que de 2%.
Art. 88. Enquanto lei complementar no disciplinar o disposto nos incisos I e III do 3 do art. 156 da Constituio Federal, o imposto a que se refere o inciso III do caput do mesmo artigo: (Includo pela Emenda Constitucional n 37, de 2002) I - ter alquota mnima de dois por cento, exceto para os servios a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de Servios anexa ao Decreto-Lei n 406, de 31 de dezembro de 1968; (Includo pela Emenda Constitucional n 37, de 2002)
A LC 116 veio estabelecer apenas alquota mxima, no art. 8, que de 5%. Obs.: Nos estados h tambm disputa em relao ao ICMS e aqui o instrumento de limitao o convnio. O convnio o resultado de uma deliberao entre Estados e DF. estabelecido no mbito do Poder Executivo. No se trata de ato do Poder Legislativo, e, ainda instrumento importante no combate guerra fiscal pois exigido para a hiptese de benefcio fiscal no ICMS. Somente pode haver parcelamento no caso de ICMS se houver convnio. As alquotas do ICMS combustveis tambm sero estabelecidas por meio de convnio, que limita essa possibilidade de competio. Outro dado que limita essa guerra entre os estados, diz respeito ao fato que o estabelecimento das alquotas, em grande parte, fica com atribuio do SF.
3.3.3.
ISS e as operaes de leasing:
O debate aqui est em torno do conceito de servio. A grande questo aqui saber o que servio, e ainda confrontar esse conceito de servio com o contrato de arrendamento mercantil. Genericamente, podemos definir servio, do ponto de vista do Direito Civil que, o servio consiste em uma obrigao de fazer. Da que, para saber sobre a incidncia do ISS sobre as operaes de arrendamento mercantil e de leasing deve ser indagar se essas obrigaes so de fazer ou de dar. Esse debate se desenvolve a partir da legislao anterior do ISS, ou seja, antes da LC 116/03. Isso porque, na legislao anterior, que era o DL 406/68 havia previso de item na lista que dizia respeito locao de bens mveis como servio, incluindo, inclusive arrendamento mercantil (Item 79). Esse item 79 previsto na legislao antiga, foi questionado perante o STF, oportunidade em que, no RE 116.121, julgado pelo pleno em 2000, reconheceu a inconstitucionalidade do referido item. Foi entendido que esse item no abarcava servio, mas sim obrigao de dar.

Com a edio da LC 116/03 tratando do ISS, houve edio de nova lista, incluindo no item 3.01 a locao de bens imveis, e em item separado 15.09, o arrendamento mercantil. H separao desses dois contratos que estavam juntos na lei anterior. Nessa oportunidade, o item 3.01 foi vetado em razo da manifestao do STF no sentido da inconstitucionalidade. Sucede que permaneceu na lista o item 15.09 (arrendamento mercantil), o debate a respeito da incidncia do ISS no arrendamento mercantil foi levado ao STF. Em razo disso, o STF, no final de 2009, estabeleceu a possibilidade de tributao pelo STF. Foi afirmado que a tributao constitucional porque esse contrato de leasing financeiro representa prestao de um servio que o financiamento. Quando h financiamento h prestao de servio, de forma que o ISS sim, devido. Nesse sentido, o RE 547.245, que tinha repercusso geral reconhecida. Em relao aos contratos de locao, reitera o STF o entendimento no sentido de que no pode incidir o ISS. Isso se d por meio de Smula Vinculante de n 31: inconstitucional a incidncia do Imposto sobre servios de qualquer natureza ISS sobre operaes de locao de bens mveis. Discusses relacionadas ao contrato de leasing: ICMS ISS
A questo se refere aqui incidncia na A discusso se refere a incidncia tendo-se em importao realizada sob o regime de vista a possibilidade de classificar o arrendamento arrendamento mercantil. mercantil como modalidade de locao. Aqui h repercusso geral reconhecida e, alm disso, decises do pleno pela no incidncia. Aqui a questo tratada em relao ao leasing de aeronaves. H Recurso extraordinrio com repercusso geral j julgado e o resultado pela incidncia do ISS. Portanto, uma hiptese diversa, da SV 31, STF, que fala sobre a locao de bens mveis.
__________________________________________________________________________________ _ TEMAS RELATIVOS AO PIS E A COFINS 1. Aspectos gerais: O PIS se refere a contribuio para programa de integrao social, enquanto a COFINS contribuio para o financiamento da Seguridade social. Ambas as contribuies so de competncia da Unio e so contribuies sociais (art. 149, CF) e se destinam ao financiamento da seguridade social. 2. Histrico da Legislao:

O PIS foi criado pela LC 07/70 e quem deveria pagar essa contribuio eram as pessoas jurdicas que obtivessem faturamento, seja pela venda de mercadorias ou pela realizao da prestao de servios, ou por ambas. O PIS comea a ser cobrado antes mesmo da CF. Com o advento da CF 88 h recepo do PIS, de forma expressa, no art. 239 da CF. E, alm disso, no art. 195, I h previso da possibilidade de a Unio criar contribuies sobre o faturamento. A Unio exerce essa competncia tributria, e em 1991 cria a COFINS pela LC 70/91, com fundamento na CF. A COFINS seria exigida tambm sobre o faturamento em razo da venda de mercadoria ou prestao de servios. Com a criao da COFINS temos que a pessoas jurdicas que tivessem faturamento, deveriam pagar duas contribuies distintas, mas muito parecidas: PIS e COFINS. A modificao entre elas dizia respeito apenas a alquota. E o STF no repudia essa ideia. Diante da semelhana dessas contribuies, o legislador decide simplificar a histria de PIS e COFINS buscando unificar as referidas contribuies. Isso se deu com a lei 9.718/98, que passa a tratar conjuntamente do PIS e da COFINS. Afirma-se aqui que as pessoas jurdicas continuam pagamento PIS e COFINS sobre o faturamento, mas, a partir daquele momento, passou-se entender faturamento como receita bruta, ou seja, o faturamento seria entendido como todas as entradas da pessoa jurdica. Todas as entradas da pessoa jurdica e, portanto, entradas decorrentes de vendas de mercadorias, de prestao de servios, mas tambm entradas decorrentes de aplicao financeira, de doao, emprstimo, investimento, etc. Bastava o valor ser includo no caixa. Referida lei, portanto, amplia a base de clculo das contribuies, que antes somente incidiam sobre o faturamento. O problema disso que no havia previso constitucional nesse sentido. E, sabendo disso, o legislador promove a promulgao de Emenda Constitucional de n 20/98 que altera o art. 195 da CF para dizer que a Unio poderia criar contribuies sobre o faturamento e sobre a receita: 3. Debates na Jurisprudncia: 3.1. Inconstitucionalidade da Lei 9.718/98 no que se refere a ampliao da base de clculo equiparao de faturamento a receita bruta:
A Fazenda alegava que a ampliao da base de clculo seria possvel porque a EC 20/98 poderia retroagir para constitucionalizar a L 9.718/98. Haveria, ento, a possibilidade de uma constitucionalidade superveniente. Esse tema levado ao STF que no admite essa figura da constitucionalidade superveniente. A ampliao da base de clculo foi feita sem autorizao da CF que seria inconstitucional. Essa deciso foi tomada no RE 390.840, STF (2005). Recentemente, em 2008, houve a repercusso geral desse tema reconhecida, oportunidade em que o Min. Cezar Peluso props a aprovao de uma Smula Vinculante. Referida smula ainda no saiu, mas deve ser aprovada pelo STF. 3.2. Alterao por Leis ordinrias de Leis Complementares:
No mbito do PIS e da COFINS houve duas alteraes relevantes:
LC 70/2001 pela Lei 9.430/96
LC 70/91 pela lei 9.718/98
A lei 9.430 estabelece a revogao de uma Aqui h uma majorao de alquota. iseno relativa COFINS, especificamente sobre as sociedades civis de profisso De 2% para 3%. regulamentada. Ex. sociedade de advogados. Esses dois temas so levados ao STF, e, em relao a ambos, j temos julgamento do STF. Ainda que as disposies so distintas, a tese pano de fundo a mesma. Sobre a questo afirmou o STF a inexistncia de inconstitucionalidade, considerando que, a LC 70/91 uma Lei Complementar materialmente ordinria. Isso porque, ela trata de matria de Lei Ordinria (criao de Contribuies). O fato de ser LC nessa situao, no exige que seja alterada por LC, porque materialmente ordinria. Em ambos os casos temos a constitucionalidade, e em relao a iseno, tinha inclusive Smula do STJ nesse sentido. Smula 276, STJ que foi posteriormente cancelada, em razo dessa deciso do STF. 3.3. Incluso do ICMS na base de clculo do PIS e da COFINS:
A base de clculo das contribuies, de acordo com o STF, o faturamento, que entendido como a receita decorrente de venda de mercadorias e/ou prestao de servios. No que tange a incluso do ICMS na base de clculo do PIS e da COFINS nesse conceito de faturamento, temos que, havendo duas empresas, em que a empresa A vende uma mercadoria para a empresa B. A empresa B, compradora da mercadoria da qual a empresa A vendedora. Essa operao est sujeita a tributao pelo ICMS. Com ICMS A ( B (que paga o preo da mercadoria). Preo com ICMS. Quando a empresa B paga pela mercadoria, no preo j est embutido o ICMS devido, j que o ICMS imposto repassado para o agente seguinte, na cadeia. Da que, no faturamento de A haver tambm a entrada de quantia relativa ao ICMS. E esse valor deve ser computado na base de clculo do PIS e da COFINS. A lei diz que deve haver a incidncia do ICMS na base de clculo do PIS e da COFINS. Mas em razo disso, os contribuintes comeam a questionar essa incluso, que seria inconstitucional. Em razo disso, um RE foi levado ao pleno, que tinha como Presidente Marco Aurlio, mas as partes no estavam to preparadas. Foi obtida maioria, mas foi pedida vista pelo MIn. Gilmar Mendes. Da que se buscou o provimento judicial pelos contribuintes, enquanto a Fazenda entendeu que no poderia haver isso, em razo de prejuzos gigantes. Da que foi ajuizada pelo Presidente da Repblica Ao Declaratria de Constitucionalidade de n 18, pugnando-se pela suspenso do julgamento do Re. Essa tese foi aceita pelo STF que decidiria a matria na ADC e essa suspenso do julgamento e a necessidade de se decidir na ao declaratria foi dada em medida liminar.

Essa liminar foi concedida inicialmente pelo prazo de 180 dias. Passado esse prazo deveria ter sido julgado o mrito dessa ao. Mas isso no ocorreu, tendo havido prorrogao da liminar em junho de 2010, e o prazo de 180 dias somente comea a ser contado a partir de junho. Mas esse prazo tambm j est vencido, pelo que em breve, haver deciso da matria pelo STF, devendo haver acompanhamento dessa deciso. (Ler notcia do dia 14.05.2008).

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Contribuies Previdencirias art. 195, 6, da CF (o fundamento outro)

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Os templos de qualquer culto so imunes a impostos. Art. 150, 4, CF:

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2. Conceito de Tributo: Tem-se um conceito de tributo delimitado no art. 3 do CTN:

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ITBI Imposto sobre transmisso de bens

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A obrigao tributria tem previso no art. 113 do CTN, seno vejamos:

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b) Artigo 131, II e III ( Responsabilidade na sucesso hereditria:

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3. Debates no STJ: 3.1. Comunicao imediatamente anterior ao pagamento:

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A definio de lanamento tem previso no art. 142 do CTN:

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