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MEMOIRE DE FIN DETUDES DU CYCLE NORMAL OPTION FINANCE ET COMPTABILITE

AUDIT DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET LEURS RETRAITEMENTS EN IFRS

REALISE PAR : MERIEM IKHIYATANE ENCADRE PAR : MR. MEHDI EL ATTAR ANNEE UNIVERSITAIRE : 2010/2011

Je tiens remercier en premier lieu lensemble de lquipe daudit du cabinet Mazars Masnaoui qui ma vraiment soutenue pendant toute ma priode de stage, qui na jamais hsit rpondre mes questions mme les plus basiques dentres elles, et qui ma galement fourni lensemble des documents ncessaires la ralisation de ce mmoire. Grce ces personnes, ma priode de stage a t trs fructueuse, jai appris normment de techniques nouvelles et pu mettre en pratique lensemble des thories tudies en cours. En second lieu, je remercie Monsieur El Attar Mehdi, qui a gentiment accept de mencadrer pour ce mmoire et qui a su morienter et me prodiguer lensemble des conseils ncessaire s llaboration de cet crit. Mes remerciements sadressent enfin lensemble du corps enseignant et personnel administratif de lISCAE, pour leur disponibilit et la qualit de la formation donne.

2 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

Introductionp.7 Premire partie : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes Marocaines Chapitre I : Dfinitions et principes de base Section I : Notion dimmobilisation....p.10 A) Dfinitions..p.10 B) Diffrents types dimmobilisations.p.10 Section II : Distinction entre charges et immobilisations.p.12 A) Points communs ..p.12 B) Points de divergence....p.12 C) Exceptionsp.13 Chapitre II : Cadre comptable des immobilisations corporelles Section I : Les comptes des immobilisations corporelles et leurs fonctionnements .p.17 A)Terrains....p.17 B)Constructions..p.18 C)Installations techniques, matriel et outillage ...p.18 D)Matriel de transportp.19 E)Mobilier matriel de bureau, et amnagements divers ..p.19

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F)Autres immobilisations corporelles.p.20 G)Immobilisations corporelles en cours.p.20 Section II : Les mthodes dvaluation des immobilisations selon le CGNC..p.21 A) Valeurdentre...p.22 B) Valeur nette damortissement(VNA)..p.25 C) Valeur actuelle des immobilisations corporelles..p.29 D) Valeur au bilan.p.30

Deuxime partie : Audit des immobilisations corporelles Chapitre I : Audit des immobilisations corporelles Section I : Audit des immobilisations corporelles : Pourquoi ?.p.32 A) Objectifs des tests....p.32 B) Principaux risques lis aux immobilisations corporelles .p.33 Section II : Prparation de la procdure dauditp.38 A) Le dossier management .....p.39 B) Le dossier permanent .....p.39 C) Le dossier de contrle p.40 D) Le dossier de synthse..p.40 Section III : les tests raliss..p.41 A) Le tableau des mouvements des immobilisations ..p.41 B) Effectuer une revue analytique ....p.44 C) Test sur les acquisitions.p.45 D) Test sur les cessions....p.46

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E) Validation des amortissements ....p.47 Chapitre II : Application de ces tests la socit ALPHA Section I : Prsentation de la socit ALPHA...p.48 A) Prsentation du secteur dactivit...p.48 B) Prsentation du groupe et de sa filiale ALPHA ...p.49 Section II : Application des tests daudit la socit Alpha.p.50 A)Le tableau des mouvements des immobilisationsp.50 B)Test sur les acquisitions..p.52 C) Test sur les cessionsp.55 D)Validation des amortissements p.55

Troisime partie : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes IFRS: cas de la socit ALPHA

Chapitre I : les rfrentiel IFRS

immobilisations

corporelles

selon

le

Section I : Prsentation des normes IFRS..p.57 A) Prsentation des normes IFRS.p.57 B) Principaux changements par rapports au CGNC p.68 Section II : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes IFRS.p.70 A) IAS 16 relative aux immobilisations corporelles ...p.70 B) IAS 17 : relative aux contrats de location.p.82 C) IAS 36 : relative la dprciation dactifs.p.85

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Chapitre II : Application des normes IFRS par la socit ALPHA Section I : Principaux retraitements utiliss par la socit p.91 A) Les amortissements...p.91 B) Les pices de rechange ....p.95 C) Le crdit bail.....p.95 Section II : impact de lutilisation de ces normes IFRS sur la socit ALPHA : problmatique de la juste valeur.p.99 A) Constat gnral...p.99 B) Avantages de la juste valeur...p.101 C) Inconvnients de la juste valeur.p.102

Conclusion .p.103 Bibliographie .p.105

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L'audit est une activit de contrle et de conseil qui consiste en une expertise par un agent comptent et impartial et un jugement sur l'organisation, la procdure, ou une opration quelconque de l'entit. Cest un outil d'amlioration continue, car il permet de faire le point sur l'existant afin d'en dgager les points faibles ou non conformes. Le but tant de mener par la suite les actions adquates qui permettront de corriger les carts et dysfonctionnements constats. Il s'attache notamment dtecter les anomalies et les risques dans les organismes et secteurs d'activit qu'il examine. Auditer une entreprise, un service, cest couter les diffrents acteurs pour comprendre et fair e comprendre le systme en place ou mettre en place. L'audit comptable et financier quant lui, est un examen des tats patrimoniaux de l'entreprise, visant vrifier leur sincrit, leur rgularit, leur conformit et leur aptitude reflter une image fidle de l'entreprise. Ainsi, et dans un contexte de mondialisation, de dveloppement des changes internationaux et de concurrence national, toute entreprise soucieuse de sa survie se doit de faire certifier ses comptes. Le choix de ce secteur pour ef fectuer mon stage de fin dtudes na donc pas t anodin, dans la mesure o cest un domaine qui permet dapprendre rapidement les rouages du mtier, qui sinscrit parfaitement dans mon projet de carrire, qui privilgie les tudiants des coles de

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commerce, et o lembauche seffectue souvent suite un stage de fin dtudes. Cest donc tout naturellement que je me suis dirige vers lun des meilleurs cabinets daudit et de conseil aussi bien au Maroc qu ltranger : le cabinet Mazars Masnaoui. En effet le cabinet Mazars fdre plus de 13 000 professionnels, dans les 61 pays qui composent son partnership intgr, il dispose galement de joint ventures et de correspondants dans 21 pays supplmentaires. Fort de sa dimension internationale, Mazars s'affirme comme une alternative crdible, capable de proposer des solutions fluides et sur mesure aux grandes socits, quelle que soit leur origine. Au Maroc, ce cabinet est considr comme lun des meilleurs cabinets et se classe mme avant les Big Fours en termes de chiffre daffaires. Dans ce mmoire nous traiterons dun sujet qui est au centre de la problmatique daudit, celui de laudit des immobilisations corporelles. Nous commencerons par prsenter une brve description de la dmarche daudit qui sy applique, avant de parler de leur comptabilisation dans le rfrentiel Marocain, pour tablir par la suite un parallle avec la comptabilisation en normes IFRS. Dans une dernire partie, nous aborderons les retraitements que doit effectuer lentreprise dans le cadre de ces normes internationales pour finir avec les impacts quengendrent ces derniers sur lentreprise.

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Premire partie : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes Marocaines

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Chapitre I : Dfinitions et principes de base

Section I : Notion dimmobilisation

A) Dfinitions Le rle de lauditeur est principalement de se prononcer sur la rgularit, la sincrit et la fiabilit des mthodes quemploie une entreprise pour valuer son patrimoine. Il est donc ncessaire pour lui de se prmunir dune base solide quant aux modes dvaluation et de comptabilisation, cest pour cela quune premire partie de notre rapport va porter sur des dfinitions et des claircissements de ces domaines. Tout dabord dfinissons ce que sont des i mmobilisations : Une entreprise est une entit de production dployant ses emplois afin de financer ses ressources, ainsi par dfinition ces dernires comportent des actifs dont lactif immobilis, ce dernier est constitu de biens dont lentreprise est propritaire et qui sont destins rester de faon durable sous la mme forme dans lentreprise, et servir son activit. Le plan comptable marocain classe ces lments au niveau de la masse 2. B) Diffrents types dimmobilisations Le compte dactif immobilis regroupe quatre catgories dimmobilisations savoir les immobilisations en non -valeurs, incorporelles, corporelles et financires. 21 IMMOBILISATION EN NON-VALEURS : 211 Frais prliminaires 212 Charges rpartir sur plusieurs exercices 213 Primes de remboursement des obligations

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Ces immobilisations sont des frais revtant une importance significative et ne sont pas directement comptabiliss dans les comptes de charges ; du fait quils ne sont pas rptitifs, ne peuvent tre rapports des productions dtermines, ne peuvent bnficier plusieurs exercices et lentreprise se doit de les taler sur une dure fiscale ne dpassant pas cinq ans. 22 IMMOBILISATIONS INCORPORELLES : 221 Immobilisation en Recherche et Dveloppement 222 Brevets, Marques, Droits et Valeurs similaires 223 Fonds Commercial 228 Autres Immobilisations Incorporelles

Une immobilisation incorporelle est un actif non financier et sans substance physique mais qui est utile l'activit de l'entreprise, en contribuant notamment son goodwill. 23 IMMOBILISATIONS CORPORELLES : 231 Terrains 232 Constructions 233 Installations techniques, Matriel et Outillage 234 Matriel de Transport 235 Mobilier, Matriel de bureau et Amnagements divers 238 Autres Immobilisations Corporelles 239 Immobilisations corporelles en Cours

Une immobilisation corporelle est un actif physique dtenu pour tre utilis dans la production de biens et services marchands, ou pour tre lou des tiers. Cest ce type dimmobilisations qui fera lobjet de notre mmoire et sera donc plus dtaille dans les sections qui suivent. 24/25 IMMOBILISATIONS FINANCIERES : 241 Prts Immobiliss 248 Autres Crances Financires 251 Titres de Participation

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258 Autres Titres Immobilises (Droits de Proprit) Ce sont les titres acquis durablement par lentit (en gnral, pour une dure suprieure un an) : il sagit principalement de crances immobilises (prts) et des titres immobiliss (titres de participation qui sont des titres confrant lentreprise des droits de proprit dans dautres entits).

Section II : Distinction entre charges et immobilisations A) Points communs Sont considres comme immobilisations, les dpenses qui ont pour rsultat lentre dun nouvel lment destin rester durablement dans le patrimoine. Si la dpense a pour objet daugmenter ou de prolonger la dure de vie probable de limmobilisation, elle sera immdiatement comptabilise dans le compte dimmobilisation concern. On cite titre dexemple les cas suivants : Echange standard dun moteur : Compte 234 matriels de transport Amnagement dun vhicule pour les besoins du commerce : Compte 234 Matriel de transport. Remplacement dune pice de rechange de valeur importante sur un vhicule Compte 234 Matriel de transport. Rnovation des locaux de lentreprise : Compte 2327 Agencements etamnagements constructions. Cration despaces verts : Compte 2327 Agencements et amnagements constructions.

B) Points de divergence En revanche, si la dpense a pour objet de maintenir limmobilisat ion dans un tat normal dexploitation jusqu la fin de la dure probable de

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vie de limmobilisation, elle est comptabilise en charges, quel que soit son montant. Il sagit essentiellement des cas suivants : Entretien courant dun vhicule (vidange, r vision, changement de pneumatiques) : Compte 6133 entretien et rparation Remplacement des pices usages dune machine : compte 612 Achats consomms.

C) Exceptions Par exception quelques charges sont inscrites lactif conformment aux articles cits ci-dessous : Les dpenses engages l'occasion d'oprations qui conditionnent l'existence ou le dveloppement de l'entit mais dont le montant ne peut pas tre rapport des productions de biens ou services dtermins peuvent tre inscrits en immobilisations incorporelles, au poste frais d'tablissement. A titre exceptionnel, les frais de recherche applique et de dveloppement peuvent tre inscrits en immobilisations incorporelles la condition de se rapporter des projets nettement individualiss ayant de srieuses chances de russite technique et de rentabilit commerciale et dont le cot peut tre distinctement tabli. L'inscription en immobilisations incorporelles des frais de recherche applique et de dveloppement, constitutive d'un changement de mthode, n'est ouverte qu'aux nouveaux projets. Les frais d'tablissement ainsi que les frais de recherche applique et de dveloppement, inscrits en immobilisations incorporelles sont amortis selon un plan et dans un dlai maximal de cinq ans. A titre exceptionnel et pour des projets particuliers, les frais de recherche applique et de dveloppement peuvent tre amortis sur une priode plus longue qui n'excde pas la dure d'utilisation de ces actifs.

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En cas d'chec des projets, les frais de recherche applique et de dveloppement correspondants font immdiatement l'objet d'un amortissement exceptionnel. Des charges enregistres au cours d'un exercice peuvent tre diffres lorsqu'elles se rapportent des oprations spcifiques venir ayant de srieuses chances de rentabilit globale. Le montant des primes de remboursement d'emprunt est amorti systmatiquement sur la dure de l'emprunt soit au prorata des intrts courus, soit par fractions gales. Toutefois, les primes affrentes la fraction d'emprunt rembourse sont toujours amorties. Les frais d'mission d'emprunt peuvent tre rpartis sur la dure de l'emprunt d'une manire approprie aux modalits de remboursement de l'emprunt. Nanmoins, il est possible de recourir une rpartition linaire lorsque les rsultats obtenus ne sont pas sensiblement diffrents de la mthode prcdente. Les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d'actes sont exclus du cot d'acquisition des immobilisations et peuvent tre tals sur plusieurs exercices.

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TYPOLOGIE DES IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS Compte 201 frais prliminaires lments constitutifs Frais de constitution, frais pralable au dmarrage, frais prospection, frais d'augmentation de capital Frais dacquisition des immobilisations, frais dmission des emprunts.

212 charges rpartir sur plusieurs exercices

TYPOLOGIE DES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES 221 immobilisations en recherche et dveloppement le cot d'une immobilisation incorporelle reflte les dpenses de Recherche et de Dveloppement (R&D). Dpenses faites pour l'avantage que constitue la protection accorde sous certaines conditions l'inventeur, l'auteur ou au bnficiaire du droit d'exploitation d'un brevet, d'une licence, d'une marque, d'un procd, de droits de proprit littraire et artistique ou au titulaire d'une concession. Acquisition ou achat de cration de logiciel.

222 Brevets, marques, droits et valeurs similaires

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203 Fonds commercial

Valeur des lments incorporels qui ne font pas l'objet d'une valuation et d'une comptabilisation spare au bilan et qui concourent au maintien et au dveloppement du potentiel de dveloppement de l'entreprise. En rsum : clientle, achalandage, droit au bail ne faisant pas l'objet d'une valuation spare.

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Chapitre II : Cadre comptable des immobilisations corporelles


Section I : Les comptes des immobilisations corporelles et leurs fonctionnements

Le Code Gnral de Normalisation Comptable (CGNC) dfinit les immobilisations corporelles comme tant des immobilisations portant sur des biens physiques. Les comptes dimmobilisations corporelles sont dbits la date dentre des biens dans le patrimoine de lentreprise soit : de la valeur dapport du cot dacquisition du cot de production du bien. Lors des cessions ou des retraits, la valeur dentre des lments sortis et les amortissements correspondants sont retirs des comptes o ils sont inscrits. Le montant net en rsultant est port au dbit du compte Valeurs nettes damortissements des immobilisations corporelles cdes. Simultanment, le compte Produits des cessions des immobilisations corporelles est crdit par le dbit du compte Crances sur cessions dimmobilisations ou dun compte de trsorerie. A) Les Terrains : Les comptes de terrains enregistrent le montant des terrains dont lentreprise est propritaire. Suivant leur nature, les terrains sont enregistrs aux comptes suivants : Terrains nus : il sagit de terrains nus sans constructions ; Terrains amnags : il sagit de terrains amnags ou viabiliss ; Terrains btis : il sagit de terrains btis supportant une ou plusieurs constructions ;

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Terrains de gisement : il sagit de terrains de gisement tels que les carrires. Cette catgorie de terrains est amortissable dans les conditions dfinies au compte Amortissements des terrains . Agencements et amnagements de terrains : il sagit de dpenses faites en vue de lamnagement des terrains (cltures, mouvements de terre etc...). Il est noter que ses dpenses pourraient tre amorties. Autres terrains

B) Constructions Les constructions comportent essentiellement les comptes suivants : Les btiments : comprennent les fondations et leurs appuis, les murs, les planchers, les toitures ainsi que les amnagements faisant corps avec eux, lexclusion de ceux qui peuvent tre facilement dtachs et de ceux qui, en raison de leur nature et de leur importance, justifient une inscription distincte; Les constructions sur terrains dautrui : comprennent les constructions difies sur le sol dautrui ; Les ouvrages dinfrastructure : sont destins assurer les communications sur terre, sous terre, par fer et par eau ainsi que les barrages pour la retenue des eaux et les pistes darodrome; Les agencements et amnagements de constructions : sont les travaux destins mettre en tat dutilisation les constructions de lentreprise. C) Installations techniques, matriel et outillage Installations techniques : Ce compte enregistre les units fixes dusage spcialis, pouvant comprendre constructions, matriels ou pices qui, mme sparables par nature, sont techniquement lis pour leur fonctionnement et que cette incorporation de caractre irrversible rend passibles du mme rythme damortissement. De mme que les installations qui, dans une profession, sont affectes un usage spcifique et dont limportance justifie une gestion comptable distincte.

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Matriel et outillage : Ce compte comprend le matriel constitu par lensemble des quipements et machines utilis s soit pour lextraction, la transformation, le faonnage, le conditionnement des matires ou fournitures ; soit pour les prestations de services lexclusion du matriel de transport et du matriel de bureau. Le compte matriel et outillage enregistr e galement loutillage comprenant les instruments tels quoutils et machines dont lutilisation, concurremment avec un matriel, spcialise ce matriel dans un emploi dtermin. Emballages rcuprables identifiables : Ce compte enregistre les emballages identifiables susceptibles dtre provisoirement conservs par les tiers et que lentreprise sengage reprendre dans des conditions dtermines. Autres installations techniques, matriel et outillage.

D) Matriel de transport : Le matriel de transport comprend tous les vhicules et appareils servant au transport par terre, par fer, par eau ou par air, du personnel, des marchandises, matires et produits. E) Mobilier matriel de bureau, et amnagements divers : Mobilier de bureau : Ce compte comprend les meubles et objets tels que tables, chaises, classeurs, et bureaux utiliss dans lentreprise. Matriel de bureau : Ce compte enregistre le matriel de bureau qui comprend les machines et instruments tels que machines crire, machine calculer, utiliss par les diffrents services. Matriel informatique : Ce compte est rserv au matriel informatique tel quordinateurs, terminaux etc... Agencements installations et amnagements divers : Ce compte est utilis lorsque lentreprise nest pas propritair e des agencements,

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installations et amnagements effectus, cest dire quant ils sont incorpors dans les immobilisations dont elle nest pas propritaire ou sur lesquelles elle ne dispose daucun droit rel (cas des immobilisations en location ou en crdit-bail). Autres mobiliers, matriel de bureau et amnagements divers F) Autres immobilisations corporelles : Ce compte est utilis lorsque les spcificits des immobilisations corporelles ne permettent pas leur inscription dans les autres comptes dimmobilisations. (Exemple : cheptel...) G) Immobilisations corporelles en cours : Les immobilisations corporelles en cours comprennent les immobilisations non termines la clture de lexercice qui sont imputes selon le cas aux comptes aux comptes suivants : Immobilisations en cours des terrains et constructions ; Immobilisations en cours des installations techniques, matriel et outillage ; Immobilisations en cours de matriel de transport ; Immobilisations en cours de mobilier, matriel de bureau et amnagements divers ; Avances et acomptes verss sur commandes dimmobilisations corporelles ; Autres immobilisations corporelles en cours Les avances et acomptes verss sur des commandes dimmobilisations corporelles sont les sommes verses avant tout commencement dexcution de commandes ou en dpassement de la valeur des fournitures dj faites ou des travaux dj excuts. Par ailleurs les acomptes sont les sommes verses sur justification dexcution partielle des commandes. Les immobilisations corporelles en cours peuvent avoir pour origine : soit une production par les moyens propres de lentreprise ;

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soit une acquisition auprs des tiers. Le cot des immobilisations cres par lentreprise est calcul soit dans les comptes analytiques, soit dfaut, par des procds statistiques. Le cot de ces immobilisations est port au dbit des comptes dimmobilisations en cours concerns par le crdit du compte Immobilisations corporelles produites par lentreprise pour ellemme .

Section II : Les mthodes dvaluation des immobilisations selon le CGNC


Les valuations constituent le cur mme de l'information comptable puisque la comptabilit est une "projection de l'entreprise" sur le plan des valeurs et qu'elle s'exprime en montants montaires. Pendant longtemps, dans les comptabilits traditionnelles, les valuations ont t ngliges au bnfice du respect de dispositions purement formelles sans vritable intrt. La Norme Gnrale donne aux valuations une place privilgie, en prcisant les diffrents modes d'valuation retenir en toutes circonstances ; que ce soit l'entre des lments dans le patrimoine (valeurs d'entre), une date quelconque (valeurs actuelles) et dans le bilan (valeurs comptables nettes). On pourrait s'tonner, en une priode qui connat d'invitables tensions inflationnistes, plus ou moins marques en fonction de la conjoncture mondiale, que ces valuations soient fondes sur le principe du cot historique ; c'est que ce principe reste la rfrence internationale ; de surcrot son utilisation vite sans doute d'amplifier lesdites tensions et procure une plus grande fiabilit et comparabilit aux comptabilits normalises. Le lecteur des tats de synthse doit videmment avoir prsente l'esprit cette convention. Malgr les vertus du "cot direct" pour le suivi et le contrle de gestion, la Norme a retenu le concept du cot complet conformment aux normes

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internationales pour la dtermination des cots d'acquisition et de production. Toutefois ce cot complet est expurg d'un certain nombre d'lments qu'il faut, sauf cas exceptionnels, traiter comme charges consommes tels les frais financiers, les frais d'administration gnrale et les charges de sous activit. La valeur d'un lment revt trois formes distinctes : la valeur d'entre dans le patrimoine ; la valeur actuelle une date quelconque et notamment la date de linventaire ; la valeur comptable nette figurant au bilan.

A) Valeur dentre 1) Cas gnraux : Les immobilisations incorporelles et corporelles sont inscrites : leur cot dacquisition pour les immobilisations acquises titre onreux ; leur cot de production pour celles qui sont produites par lentreprise pour elle-mme.

le cot dacquisition est form : du prix dachat augment des droits de douan e et autres impts et taxes non rcuprables, et diminu des rductions commerciales obtenues et des taxes lgalement rcuprables ; des charges accessoires dachat y affrentes, tels que : transports, frais de transit, frais de rception, assurances- transport lexclusion des taxes lgalement rcuprables. Sont cependant exclure des charges accessoires dachat des immobilisations les frais dacquisition dimmobilisations qui

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consistent en : droits de mutation (enregistrement) ; honoraires et commissions ; frais dactes. Ces frais sont inscrire en charges rpartir sur plusieurs exercices et amortir sur cinq exercices au maximum. des charges dinstallation qui sont ncessaires pour mettre le bien en tat dutilisation lexclusion des frais dessais et de mise au point qui sont classer dans les charges de lexercice ou, le cas chant, susceptibles dtre rpartis sur plusieurs exercices. Les frais gnraux et les charges financires engags pour lacquisition dimmobilisations sont exclus du cot dacquisition de ces immobilisations. Toutefois, dans le cas exceptionnel dun dlai dacquisition suprieur un an, les frais financiers spcifiques de prfinancement se rapportant cette priode peuvent tre inclus dans le cot dacquisition de ces immobilisations ; avec mention expresse dans lETIC.

le cout de production des immobilisations est form de la somme : du cot dacquisition des matires et fournitures utilises pour la production de llment ; des charges directes de production tels les charges de personnel, les services extrieurs, les amortissements ; des charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent tre raisonnablement rattaches la production de limmobilisation. Toutefois, ce cot de production rel et complet ne comprend pas, sauf conditions spcifiques de lactivit justifier dans lETIC: les frais dadministration gnrale de lentreprise ; les frais de stockage ; les frais de recherche et de dveloppement ; les charges financires.

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Nanmoins le cot de production des immobilisations peut comprendre le montant des intrts relatifs aux dettes contractes pour le financement de cette production depuis le prfinancement spcifique jusqu la date normale dachvement de limmobilisation ou de sa mise en service si elle est exceptionnellement antrieure cette date. Mention doit tre faite dans lETIC de cette inclusion de charges financires.

2) Cas particuliers : Immobilisations acquises par voie dchange : Les immobilisations sont comptabilises la valeur actuelle du bien cd, prsume gale celle du bien acquis. Toutefois, lorsque lune de ces deux valeurs actuelles est difficilement dterminable, est retenue comme valeur dentre la valeur actuelle dont lestimation est la plus sre. Immobilisations acquises titre gratuit : La valeur dentre est gale la valeur actuelle, valeur estime la date de lentre en fonction du march et de lutilit conomique du bien pour lentreprise. Immobilisations acquises titre dapport : La valeur dentre est gale au montant stipul dans lacte dapport.

Immobilisations acquises dinvestissement :

au

moyen

de

subventions

Ces immobilisations sont enregistrer leur cot dacquisition ou leur cot de production, sans dduction de la subvention (porte au passif du bilan dans la rubrique capitaux propres assimils ). Paiement terme :

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La valeur dentre des biens, fonde sur le prix convenu, est indpendante des modalits futures de rglement en cas de paiement diffr. Clauses dindexation de la dette : En cas de rglement diffr avec indexation de la dette, les variations de lindice retenu restent sans influence sur la valeur dentre.

Clauses de rvision de la dette : Lorsque le prix nest pas dfinitivement fix la date dentre de limmobilisation, la valeur dentre est modifie, en hausse ou en baisse, en fonction des stipulations contrat, jusqu fixation du prix dfinitif. Immobilisations acquises par voie dchange : Ces biens nentrant pas dans le patrimoine de lentreprise ne peuvent figurer lactif de son bilan aussi longtemps que nest pas leve loption dachat . En cas de leve de cette option, le bien est inscrit en immobilisations pour le prix rsiduel fix dans le contrat. Ensembles immobiliers : La valeur dentre dun ensemble immobilier, tel un terrain construit ou un immeuble achet, doit tre ventile entre ces deux lments constitutifs : la valeur dentre des terrains, la valeur dentre de la construction.

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B) Valeur nette damortissement (VNA) 1. Dfinition des immobilisations amortissables : Ce sont celles dont le potentiel de services attendu s'amoindrit normalement avec le temps en raison : de phnomne d'usure ou de dsutude ; d'inadaptation aux conditions changeantes de la technique ou de lconomie (obsolescence); de toute autre cause. Ces amoindrissements de potentiel, de caractre prvisible et dfinitif ont pour consquence la constatation d'une rduction progressive de la valeur de limmobilisation, tout au long de son utilisation, jusqu' une " valeur rsiduelle " souvent trs faible, voire nulle, la fin de la dure d'utilisation de limmobilisation.

2. Dfinition de lamortissement des immobilisations : Lamortissement est la rpartition de la diffrence entre la valeur d'entre et la valeur rsiduelle, (ou montant " amortissable " sur la dure d'utilisation de limmobilisation). Cette dure d'utilisation prvisionnelle peut tre : soit la " dure de vie " probable de limmobilisation, laquelle est apprcie en fonction de facteurs physiques (usure ...) ou conomiques (obsolescence, march ...) qui la conditionnent. A la fin de la dure de vie , la valeur rsiduelle prvisionnelle est gnralement considrer comme nulle ; le montant amortissable est alors gal la valeur d'entre ; soit une " dure d'utilisation " propre lentreprise, infrieure la dure de vie, et choisie en fonction de sa politique ou de sa stratgie (renouvellement systmatique au bout de n annes ...), ou d'autres facteurs (exemple : limites juridiques lgales ou contractuelles d'utilisation ...).

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Dans cette hypothse, la valeur rsiduelle prvisionnelle est en principe relativement importante ; elle doit faire lobjet d'une estimation raisonnable en fonction du prix de cession probable exprim en dirhams de la date d'entre, ramen le plus souvent un pourcentage de cette valeur d'entre ; le montant amortissable est alors gal la diffrence entre la valeur d'entre et cette valeur rsiduelle. 3. Plan d'amortissement : La rpartition systmatique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la dure d'utilisation du bien constitue le " plan d'amortissement " de limmobilisation. Ce plan prend la forme d'un tableau prtabli faisant apparatre le montant des amortissements successifs, leur cumul la fin de chaque exercice ainsi que la " valeur nette d'amortissements " en rsultant. Dans le cas particulier o ce tableau ne peut tre prtabli, du fait que lamortissement annuel est calcul en fonction d'un paramtre physi que ou conomique (exemple : nombre d'heures d'utilisation, nombre d'unit physiques fabriques, nombre de kilomtres parcourus ...), la rgle retenue doit tre clairement mentionne dans le tableau d'amortissement (mention du nombre d'units prtabli correspondant au montant amortissable). Le mode de rpartition de lamortissement sur les diffrents exercices doit tre choisi sur la base de considrations essentiellement conomiques : il peut conduire des amortissements annuels constants (mthode de lamortissement linaire), dgressifs ou plus exceptionnellement progressifs.

4. Dbut et fin du calcul de lamortissement : Le calcul de lamortissement est opr dans les conditions suivantes : Dbut du calcul : lamortissement est calcul compter de la date de rception de limmobilisation acquise ou de la livraison soi mme de limmobilisation produite.

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Lentreprise peut diffrer le calcul de lamortissement jusqu' la date effective de mise en service lorsque limmobilisation ne se dprcie pas notablement dans lintervalle. Fin de calcul : lamortissement est calcul jusqu' la date de sortie du patrimoine de limmobilisation dans la limite de la valeur d'entre ; En cas de sortie de limmobilisation en cours d'exercice, il y a lieu de comptabiliser lamortissement couru depuis le dbut de lexercice jusqu' la date de sortie du bilan, pour dterminer la valeur nette d'amortissements de limmobilisation cette date. Lorsque le cumul des amortissements est gal la valeur d'entre, le calcul est arrt, et le bien figure au bilan pour une valeur nette d'amortissements nulle et y reste inscrit aussi longtemps qu'il n'est pas cd ou retir du patrimoine. 5. Amortissements drogatoires : Devant tre justifi exclusivement par des considrations d'ordre conomique, lamortissement comptable ne concide pas ncessairement avec lamortissement fiscalement ou rglementairement autoris : Lorsque lamortissement fiscal est infrieur lamortissement comptable, ce dernier est maintenu en critures, la diffrence faisant lobjet d'une " rintgration " fiscale extra comptable ; Lorsque lamortissement fiscal, suprieur lamortissement comptable, doit tre, en vertu des textes lgislatifs ou rglementaires, enregistr dans les critures comptables (et non simplement dduit de faon extra comptable), il y a lieu de porter dans les " provisions rglementes " lexcdent de lamortissement fiscal sur lamortissement comptable dnomm "amortissement drogatoire ". Cette rgle n'est toutefois appliquer que si le montant des amortissements drogatoires est significatif dans les tats de synthse, eu gard lobjectif d'obtention d'une " image fidle ".

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6. Informations relatives aux amortissements : Pour chaque catgorie principale d'immobilisations amortissables (correspondant un "poste" du bilan, ou, pour les postes d'un montant important, des lments significatifs de ce poste) ; lETIC doit mentionner la mthode d'amortissement utilise. Les mthodes d'amortissement retenues doivent tre appliques de faon constante d'un exercice lautre, moins que des circonstances nouvelles ne justifient un changement (exemple : innovation technologique devant rendre rapidement obsolte un quipement install). A la fin de lexercice au cours duquel intervient la rvision du plan d'amortissement, il y a lieu de faire mention de ce changement dans lETIC, en y indiquant ses motifs et son influence sur le patrimoine, la situation financire et les rsultats.

C) Valeur actuelle des immobilisations corporelles Conformment aux mthodes dvaluation, La valeur actuelle dune immobilisation incorporelle ou corporelle est dtermine partir: Du march, De lutilit du bien pour lentreprise, La rfrence du march est normalement : La valeur actuelle = Le prix actuel dachat de limmobilisation + les charges accessoires dachat et dinstallation Ou Le cot actuel de production (pour les immobilisations produites par lentreprise pour elle mme) Lutilit du bien : Lutilit du bien pour lentreprise doit tre prise e n considration car limmobilisation doit tre value dans ltat et le lieu o elle se trouve en fonction de son utilisation future par lentreprise.

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Dans cette valuation, il est normalement suppos que lentreprise restera en " continuit d'exploitation " tout au long de la dure d'utilisation prvue du bien. Tenant compte de ces rfrences, la valeur actuelle de limmobilisation peut tre considre comme tant le prix qu'accepterait d'en donner un acqureur ventuel de lentreprise dans ltat et le lieu o elle se trouve. La valeur actuelle de limmobilisation ne doit pas, en consquence, tre confondue avec son prix actuel de revente ventuelle. En revanche, en labsence de continuit d'exploitation, la valeur actuelle doit tenir compte de la perspective plus ou moins proche de cession voire de liquidation de lentreprise ou de la branche d'entreprise concerne, ou de celle de la cession de limmobilisation ; la rfrence de march devient alors le prix probable de cession sous dduction des frais relatifs cette cession (tels que dmontage, transport ...). D) Valeur au bilan : valeur comptable nette La VNC devant figurer au bilan est: La valeur dentre (immobilisations non amortissables) la valeur nette damortissements (immobilisations amortissab les) La valeur actuelle dans le cas o celle-ci est notablement infrieure la valeur dentre.

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Deuxime partie : Audit des immobilisations corporelles

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Chapitre I : Audit des immobilisations corporelles


Section I : Gnralits

A) Objectifs des tests Afin de mener bien sa mission, tout auditeur qui se respecte doit vrifier un certain nombre dassertions, permettant de sassurer que les informations contenues dans les tats financiers, et relatives aux immobilisations, refltent bien limage fidle. Ces assertions sont au nombre de sept : Exhaustivit : sassurer que lensemble des dpenses lies aux immobilisations ont t comptabilises. Exactitude : les immobilisations sont enregistres dans les comptes adquats, une mauvaise comptabilisation peut entraner un mauvais calcul des dotations aux amortissements. Sparation des exercices : les mises en service des immobilisations ont un impact direct sur les dotations aux amortissements. Lauditeur veille ce que ces immobilisations soient enregistres la bonne priode comptable. Valorisation : lestimation de la valeur de limmobilisation lorsquelle est produite par lentreprise doit faire lobjet dun suivi particulier de lauditeur. Ce dernier doit sassurer que lensemble des frais immobiliss sont conformes au PCG : risque de surestimation ou de sous estimation du rsultat.

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Droits et obligations : la socit doit tenir jour le registre des immobilisations, elle doit aussi effectuer un inventaire des immobilisations afin de sassurer de leur tat (dprciation exceptionnelle). Imputation : chaque immobilisation devrait tre rattache au poste qui lui est dsign afin que le lecteur ait une ide claire sur les immobilisations de lentreprise. Existence : les critures comptables sont fondes sur des flux existants. Le risque est que des critures soient passes sans fondement juridique prcis. B) Principaux risques lis aux immobilisations corporelles Les risques daudit peuvent tre analyss selon les principe s essentiels auxquels doivent rpondre les comptes dimmobilisations savoir : Les risques lis la ralit ; Les risques lis lexhaustivit ; Les risques lis la valorisation. Ces risques gnraux peuvent tre dtaills de diffrentes manires. Nous pourrons les analyser selon deux grandes catgories de risques : Les risques inhrents, qui sont des risques induits naturellement par chaque type dactivit conomique quelque soit lentit conomique qui les entreprend ; Les risques de procdure : en vue de faire face aux risques inhrents ci-dessus lentreprise met en place un dispositif de contrle interne . Les risques de procdures expriment ainsi les

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insuffisances de ce dispositif viter ou alerter sur la possibilit ou la survenance effective dun risque inhrent. 1) Risques lis la ralit des immobilisations : Les risques gnraux qui peuvent immobilisations se rsument comme suit: toucher la ralit des

La comptabilisation dactifs fictifs ; La sortie ou la perte non comptabilises dactif. Si ces risques surviennent, la ralit comptable des immobilisations se trouve surestime par rapport leur ralit physique (en particulier pour les immobilisations corporelles). Base sur la notion de patrimoine, la ralit physique dune immobilisation est lie une ralit juridique. Limmobilisation corporelle est dfinie comme tant une chose sur laquelle sexerce un droit de proprit . Cependant, cette ralit juridique il y a deux exceptions : La premire dordre particulier : en effet, certaines immobilisations incorporelles telles que les brevets, les marques, les droits similaires peuvent tre inscrits lactif sans tre ncessairement la proprit de lentreprise ; La seconde dordre gnral : en effet, lentrepris e peut, sous certaines conditions, droger au principe de la patrimonialit et adopter le principe de la prminence de la ralit sur lapparence juridique retenu par lIASCF. La norme n 9 de cette instance internationale stipule que les transactions et autres vnements de la vie de lentreprise doivent tre enregistrs et prsents conformment leur

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nature et leur ralit financire sans sen tenir uniquement leur apparence juridique . Ainsi, exception faite des cas ci-dessus la ralit physique des immobilisations inscrites en comptabilit doit tre appuye par une ralit juridique. Les principales sources des risques lis la ralit des immobilisations se dtaillent comme suit : Risques inhrents : ces sources se rapportent des caractristiques relatives aux activits, aux structures et aux politiques de lentreprise telles que : limplantation gographique parpille ; lvolution technologique trop rapide ; des participations dans des secteurs en crise ; des checs frquents des projets de recherche ; des quipements acquis ltranger ; des emballages consigns auprs des revendeurs,

Risques de procdure : ces facteurs concernent la qualit des procdures en place dans lentreprise et en particulier leur capacit prvenir ou dtecter ces risques. Aussi, quelque soit lactivit, la structure et les politiques de lentreprise, le dispositif de contrle interne doit intgrer des contrles-cls dont lobjectif est de prvenir ou dtecter ces risques. Ces contrles cls sont multiples et comprennent principalement : une organisation base sur la sparation des tches dengagement, de rception, de conservation, de comptabilisation et de contrle des immobilisations ; des inventaires physiques des immobilisations et leur rapprochement avec ce qui figure dans les comptes ;

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le suivi du budget dinvestissement et le contrle rgulier des ralisations/prvisions ; la confirmation et contrle rgulier des immobilisations dtenues par des tiers 2) Risques lis lexhaustivit des immobili sations : La non exhaustivit des immobilisations se matrialise par les risques gnraux suivants : Entres dactifs non comptabilises ; Entres dactifs comptabilises tort en charges ; Sorties ou pertes fictives comptabilises. La non exhaustivit se traduit souvent par une minoration de la ralit comptable des immobilisations par rapport leur ralit physique et juridique. Les sources de risques lis lexhaustivit des immobilisations sont multiples et peuvent tre classs en : Risques inhrents : implantation gographique parpille des sites administratifs et des sites de production ; importance et frquence des dpenses dentretien, d e rparation et leur diversit composition complexe de cots des immobilisations (cots des matires, charges engages par lentreprise, frais dapproche ). Risques de procdure : ces sources engendres par lincapacit des procdures de contrle dtecter ou prvenir le risque de non exhaustivit. Ceci se matrialise souvent par les failles suivantes : absence dune sparation des tches lies lengagement, la rception, la conservation, la comptabilisation et au contrle des immobilisations ;

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absence de procdures permettant le respect dune bonne sparation des exercices ; absence des rgles claires et pralablement dfinies de distinction entre charges et immobilisations ; absence dinventaires physiques et de raccordements avec la comptabilit 3) Risques lis lvaluation des immobilisations : Les risques lis lvaluation des immobilisations sont apprhends en gard au respect des principes, mthodes et rgles de prsentation comptables. Ils se traduisent par des mouvements ou situations dimmobilisations (entres, sorties ou valeurs dinventaire) : Mal valus ; Comptabiliss dans la mauvaise priode ; Comptabiliss dans le mauvais compte ; Mal totaliss ou centraliss. Les sources de risques lis lvaluation des immobilisations peuvent se rsumer comme suit : Risques inhrents : quipements acquis ltranger ; complexit et multiplicit de certains cots dimmobilisations ; abandon dactivit ou de branches dactivit ; systme comptable prdominance manuelle. Risques de procdure, qui dcoulent souvent des situations suivantes : absence de rgles claires et prcises en matire de composition et de suivi des cots dimmobilisations acquises ou produites ; inadquation de la politique damortissement par rapport aux dures de vie conomique et aux taux dusage dans le secteur dactivit ; mauvaise application des rgles comptables

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Signalons que si les risques ne peuvent tre compltement limins, ils peuvent tout au moins tre considrablement rduits en matrisant les sources des risques de non matrise. En effet, si les premiers risques sont indpendants de la volont et de laction de lentreprise, les seconds dpendent fortement de ces deux facteurs. Par ailleurs, ct des risques lis lentreprise et son contrle interne, il existe des risques lis lauditeur lui-mme savoir : les risques lis lutilisation de procdures daudit inadaptes ou incompltes ; les risques lis une mauvaise application des procdures daudit ; le risque dchantillonnage. La diversit de ces risques doit tre connue. Elle ne manquera pas davoir un impact certain sur lopinion de lauditeur.

Section II : Prparation de la procdure daudit

Avant le dbut de toute mission daudit au sein dun cabinet, des pralables simposent. Il faut en effet commencer par collecter un ensemble de documents auprs de la direction financire et comptable du client : Balance Gnrale ; Dtail des acquisitions ; Dtail des cessions ; Synthse des amortissements ; Liste des immobilisations totalement amorties Pice justificatives (Factures, Relevs bancaires, bon de commande, bon de livraison..).

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Une fois lensemble de ces documents rassembls, ces derniers doivent tre classs au sein de plusieurs dossiers qui serviront de base de travail lauditeur. En effet une mission daudit russie passe par une optimisation de lexploitation de ces diffrents documen ts. Au cours de mon stage chez le cabinet MAZARS MASNAOUI jai pu constater lexistence de quatre principaux dossiers daudit : A) Le dossier management Lassoci signataire peut ouvrir sa conv enance un Dossier Management qui na aucun caractre obligatoire au cabinet Masnaoui Mazars et qui appartient en propre lassoci qui la ouvert. Lassoci fait le suivi de la mission grce ce dossier. Ce dernier contient : la lettre de mission, le mmorandum dapproche, les questionnaires, la note de synthse, le rapport daudit, le rapport du contrle interne et le rapport sur le systme comptable.

B) Le dossier permanent : Ce dossier contient des informations dordre gnral communiques par le client avant le dmarrage de la mission. Une fois constitu, ce dossier sera archiv et actualis en cas de besoin. Il est constitu essentiellement : Des informations gnrales : fiche didentification, secteur et types dactivits, cycle et moyens dexploitation, chiffres cls, adresses utiles. De la vie juridique de lentreprise : principales conventions, statuts, extraits des rapports des auditeurs, rsum des PV dAssemble Gnrale, rapport de gestion, liste et synthse des principaux litiges en cours. Des principaux contrats. Des documents daudit manant du cabin et : mmorandums dapproche, programmes spcifiques, budget, note de synthse, rapport daudit. Des procdures appliques au sein de lentreprise X : achat, vente, prix de revient

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Des lments comptables : gnralits sur lorganisation et les moyens comptables, rglementations comptables spcifiques, dtail et suivi des engagements hors bilan. Des aspects fiscaux : particularits fiscales, questionnaire daudit fiscal, situation fiscale latente, notification et contentieux.

C) Le dossier de contrle : Le dossier de contrle annuel est structur en fonction des cycles qui caractrisent lactivit de lentreprise audite. Il comporte les travaux effectivement mens par les auditeurs. Lauditeur procde pour chaque section un contrle interne suivi dun contrle des comptes. Le contrle interne est matrialis par : Un programme de travail : document qui rcapitule lensemble des travaux effectuer pour chaque section concernant le Contrle Interne. Quant au contrle des comptes, il est effectu lai de : Des feuilles de tte qui reprennent les soldes priodiques des diffrents comptes. Dans notre cas qui est celui des immobilisations corporelles, elles affichent les soldes des comptes des immobilisations et des amortissements. De divers tests effectus sur les comptes daprs des critres de solde et / ou de mouvement. (Tests de cut off, de validation). Suite ces contrles, lauditeur inscrit ses remarques relatives chaque cycle dans un document appel Mmo de Synthse qui est plac au dbut de chaque section. D) Le dossier de synthse : Il regroupe les documents les plus significatifs et synthtiques de la mission. Il permet de donner une ide globale sur le contexte, le droulement et les conclusions de la mission.

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Section III : la procdure daudit des immobilisations corporelles


La procdure daudit des immobilisations corporelles se droule en plusieurs tapes : A) Le tableau des mouvements des immobilisations. Il sagit dun tableau qui donne en dtail et par catgories dimmobilisations, les soldes douverture et de clture, les acquisitions, cessions de lexercice, ainsi que les amortissements cumuls douverture, de clture et enfin les dotations et reprises relatives lexercice. Le but ultime tant par ailleurs, la validation des valeurs brutes des immobilisations corporelles la clture de lexercice. Il doit vrifier la formule suivante :

Immobilisations corporelles brutes louverture +Acquisitions de lexercice Cessions de lexercice = Immobilisations corporelles brutes la clture

Ensuite lauditeur doit : Vrifier lexactitude arithmtique des soldes. Pointer le solde des immobilisations corporelles brutes louverture avec les papiers de travail de lexercice prcdent Pointer le solde des acquisitions et cession de lexercice clos avec les fichiers de la socit Pointer le solde des immobilisations corporelles la clture avec la balance gnrale de lexercice clos et avec le fichier des immobilisations.

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Le tableau des mouvements des immobilisations se prsente comme suit : Valeurs brutes

Libell Terrains de gisement Constructions Matriel et Outillage Matriel de transport Mobilier matriel de Bureau, informatique & amnagements Immobilisations corporelles en cours Immobilisations corporelles

Solde au 31/12/09

Solde au 31/12/10

Amortissements

libell Terrains de gisement Constructions Matriel et Outillage Matriel de transport Mobilier matriel de Bureau,

Solde au 31/12/09

Calcul

Solde au Valeu 31/12/10 r nette

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informatique & amnagements Immobilisatio ns corporelles en cours Immobilisatio ns corporelles

Lauditeur, toujours au cours de sa mission daudit, doit procder certaines vrifications physiques qui lui permettront de sassurer de lexistence de certaines immobilisations importantes. Lobjectif tant de comparer les fichiers des immobilisations aux existants. Pour un certain nombre de postes d'immobilisations, ce contrle prsente peu d'intrt. Pour les terrains, il existe un meilleur outil de contrle qu'est la confirmation par la conservation des hypothques ou du cadastre. Pour les btiments, la mthode prsente davantage d'intrt, mais elle est globale, c'est--dire que l'on pourra constater que sur un emplacement donn, est bien rig un btiment dont il est fait mention dans les comptes. L'auditeur pourra tout de mme se faire une opinion sur la vtust de l'quipement et vrifier si son utilisation entre dans le cadre de l'objet social. L'observation physique ne pourra que difficilement tre pratiqu sur les agencements et installations qui, par dfinition, constituent des immeubles par destination et sont difficilement individualisables. C'est surtout la catgorie des biens meubles que pourra tre applique cette technique. Le rviseur pourra effectuer deux contrles :

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Il partira du fichier des immobilisations pour constater ensuite l'existence des biens. De mme, il notera, lors de la visite des locaux, les caractristiques de certains quipements choisis par lui et se fera prsenter par la suite les fiches comptables correspondantes. Mais il faut reconnatre que cette technique de contrle n'est applicable que s'il existe un bon contrle interne des immobilisations. Ceci suppose une organisation approprie dont les lments principaux sont : Une nomenclature des immobilisations ; Un fichier des immobilisations comportant le numro de nomenclature et la localisation de l'immobilisation ; Des fichiers des mouvements d'immobilisations portant l'autorisation du mouvement ; Des inventaires physiques priodiques effectus par l'entreprise. Il doit donc exister une vritable comptabilit des immobilisations. L'auditeur peut cependant effectuer ce contrle en cours d'exercice et profiter notamment d'un inventaire physique fait par l'entreprise.

B) Effectuer une revue analytique La revue analytique permet de porter une opinion sur la comprhension qua lentit de ses comptes et sur leur niveau de vraisemblance et de cohrence. Elle se droule en trois temps : Identification des faits marquants, ayant eu une incidence sur les processus de production des comptes Identification des grandes volutions chiffres significatives type chiffres cls Explication des volutions, de leur cause, de leur niveau dimpact, etc.

44 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

Cette revue analytique se base sur trois principales techniques daudit : La revue de vraisemblance : en effet lvolution annuelle dun solde sur lexercice, une position crditrice ou dbitrice anormale, impliquent des investigations cibles Comparaison de donnes absolues ou relatives, incohrence, budget/priode antrieure/anne en cours Pourcentages dvolution et ratios atypiques dans le temps et dans lespace.

C) Test sur les acquisitions Aprs avoir rcupr le dtail des acquisitions, on essaye de vrifier, grce un test sur les acquisitions, quil ny a pas de charges immobilises tort. Lauditeur slectionne tout dabord, par sondage, des immobilisations figurant exclusivement parmi les soldes douverture de lexercice, en retenant comme base la valeur nette louverture, et vrifie que leur maintien lactif est justifi (absence de dprciation prvisible). Lauditeur slectionne ensuite des immobilisations figurant parmi les acquisitions de lexercice considr et encore dtenus la clture de lexercice et procde aux contrles suivants : Pointer la valeur comptable des immobilisations corporelles slectionnes avec les documents justificatifs. Sassurer que les acquisitions de lexercice ont fait lobjet dune autorisation en bonne et due forme, ou ont t approuves par le conseil dadministration (vrification des procs-verbaux). sassurer que les acquisitions de lexercice ne comprennent pas de montant prsentant un caractre de charges.

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sassurer que les acquisitions sont comptabilises pour le bon montant et sont rattachs au bon exercice. sassurer que les frais accessoires sont des lments constitutifs du prix de revient ainsi que la TVA non dductible. Vrifier le caractre probant de la pice justificative. Sassurer que la T.V.A. na pas t rcupre indment sur des biens exclus du droit dduction (vhicule de tourisme). Au cas o il y a eu production dimmobilisations par lentreprise, sassurer que les cots imputs sont corrects.

D) Test sur les cessions Lauditeur slectionne les principales cessions de lexercice afin dobtenir un scope qui correspond au niveau de confiance accord aux contrles et effectue sur lchantillon retenu les procdures suiva ntes: Valider lamortissement cumul (exactitude), Rapprocher les valeurs nettes des immobilisations cdes avec le compte de rsultat (exactitude), Vrifier la correcte comptabilisation (PC/ VNA). Examiner les documents justificatifs (contrats de vente, acte notari, procs verbal de mise au rebut, facture), de cessions et vrifier que le prix de cession est raisonnable par rapport la nature et lge de limmobilisation. Recalculer la plus ou moins-value de cession et sassurer de sa correcte comptabilisation. Sassurer que les acquisitions significatives de renouvellement ont entran la mise au rebut ou la cession du bien remplac. Sassurer que les cessions ou mises au rebut de lexercice ont t approuves et autorises par un responsable habilit par le management de la socit. Vrifier le reversement de T.V.A.

46 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

E) Validation des amortissements Lobjectif de ce test est de sassurer de lexactitude de la dotation aux amortissements, comptabilise par lentreprise. Pour sassurer que lobjectif dexactitude est atteint, lauditeur doit obtenir un scope qui correspond au niveau de confiance accord aux contrles et effectuer par la suite les travaux suivants : Sassurer que les dures damortissement appliques sont raisonnables; Valider les dotations aux amortissements de lexercice soit en appliquant un taux estim sur les principales catgories dimmobilisations soit en vrifiant par sondage le calcul de la dotation damortissement dimmobilisations prises individuellement ; Comparer les rsultats obtenus aux dotations enregistres et justifier les carts importants. On peut galement valider les amortissements par test de cohrence, lorsque le niveau de confiance accord est lev, en examinant les rsultats de la revue analytique et des tests sur les procdures de contrle. Lorsque ces rsultats ne sont pas concluants, il faut valider la vraisemblance de la dotation aux amortissements de lexercice soit : En appliquant un taux estim sur les principales catgories dimmobilisations En vrifiant par sondage le calcul de la dotation aux amortissements de certaines immobilisations prises individuellement. Et enfin il faut justifier les carts importants.

47 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

Chapitre II : Application de ces tests la socit ALPHA


Section I : Prsentation de la socit ALPHA

A) Prsentation du secteur dactivit de lentreprise ALPHA La plupart des entreprises audites pendant ma priode de stage appartenaient au secteur du btiment et travaux publics (BTP). Cest la raison pour laquelle jai dcid de prendre comme exemple le cas dune entreprise oprant dans ce secteur. Par respect des clauses de confidentialit sur lesquelles nous nous sommes engags, je nommerai cette socit ALPHA. Avant de parler du cas particulier de cette entreprise, nous commencerons par donner un bref aperu du secteur dans lequel elle opre. En effet, le secteur conomique du Btiment et des travaux plus communment appel BTP, regroupe toutes les activits de conception et de construction des btiments publics et privs, industriels ou non, et des infrastructures telles que les routes ou les canalisations. Il est lun des premiers secteurs dactivit conomique. Au Maroc, ce secteur ralise un chiffre daffaires de 40 milliards de dirhams (DH), soit 6.2% du PIB et emploie environ 900000 personnes soit 8,2 % de la population active avec une masse salariale de 5.5 milliards de dirhams. Le montant des investissements dans ce secteur slve plus de 112 milliards. Avec les nombreux chantiers lancs travers le royaume, ce secteur devient un des piliers de lconomie Marocaine, et permet de redresser la croissance conomique souvent plombe par de mauvaises rcoltes agricoles.

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Initialement tourn vers la satisfaction des besoins du march local, il s'ouvre de plus en plus sur l'extrieur o les produits et le savoir-faire marocains sont trs demands, relve une note de Maroc Export. B) Prsentation de lentreprise ALPHA Le groupe auquel appartient la filiale ALPHA a t cre en 1920 par deux chimistes anglais. Pendant les dcennies qui ont suivi, il a affirm sa puissance en faisant de sa politique de dveloppement l'international l'un de ses atouts majeurs. Cest ainsi quil a install ses filiales un peu partout dans le monde : dabord en Afrique ensuite aux Antilles, puis en Amrique du Nord et aux Etats-Unis, enfin et partir des annes 90 il inaugure son arrive en Asie. Le groupe est prsent dans tous les mtiers lis la construction et l'entretien des routes et de toute autre forme d'infrastructures de transport (arien, ferroviaire, maritime), d'amnagements urbains et de loisirs. Il compte un rseau de 800 tablissements travaux et 1 400 units de production de matriaux, et ralise plus de 100 000 chantiers par an. La route reprsente prs de 80% de lactivit du Groupe. Elle comprend : la construction et lentretien d'infrastructures de transport, en amont de la construction une importante activit industrielle de production et recyclage de matriaux de construction. La filiale audite et prsente au Maroc, soccupe de la signalisation urbaine, travers ses mtiers, la socit ALPHA dsire contribuer rendre les voies de communication plus sres, protger les usagers de la route, surtout les plus vulnrables, valoriser les espaces urbains et crer un environnement plus convivial. Ses principales activits sont la signalisation routire avec la signalisation horizontale, signalisation verticale ainsi que les quipements de scurit.

49 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

Elle gre galement quelques projets damnagement urbain comme lAsphalte le Street print ou encore le mo bilier urbain. Cette socit est considre comme lun des leaders en matire damnagements urbains et de signalisation et scurit routire.

Section II : Application des tests daudit la socit Alpha

A) Le tableau des mouvements des immobilisations : Au niveau de la socit ALPHA, le tableau des mouvements des immobilisations se prsente comme suit :
Client : ALPHA CAC 2010 16/01/2011 par : MI Ref: E fait

CYCLE INVESTISSEMENTS CORPORELS

Valeurs brutes
N de Libell compte 231 232 233 234 Terrains de gisement Constructions Matriel et Outillage Matriel de transport Mobilier matriel de Bureau, informatique & amnagement Immobilisations corporelles en cours Immobilisations corporelles Solde au + 31/12/09 1609187 17299946 3422264 -

>
Solde au 31/12/10 1609187 18129517 3422264

829571

235 239 23

689623

229544

919167

23021019

1059114

24080133

<

<

<

<

50 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

Amortissements
libell Terrains de gisement Solde au + 31/12/09 Calcul V Solde 31/12/10 > au VNA au 31/12/09

0 Constructions 702010 Matriel et Outillage

0 160919

0 0

0 862929

0 862929

0 907177

7370242 Matriel de transport 1704514 Mobilier matriel de Bureau, informatique & amnagements 338631 Immobilisations corporelles en cours Immobilisations corporelles 10115397

2796129

10166371

10166371

9929703

644234

2 348748

2 348748

1717749

168186

0 0

506815

506815

350992

3 769466

13884862

13884862

12905622

<

<

<

<

<

<

V : Point avec Balance gnrale au 30/09/10 : Point avec Balance gnrale au 31/12/09 > : Conforme aux Etats financiers < : Calcul arithmtique vrifi

51 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

B) Test sur les acquisitions : Concrtement, pour auditer les acquisitions de la socit ALPHA, une slection des acquisitions de lexercice a t faite sur la base des immobilisations. Le scope global obtenu est de 88%, en effet, le niveau de confiance accord aux contrles est lev tant donn les risques lis lexistence et lvaluation des immobilisations corporelles de cette socit. Sur lchantillon obtenu les assertions suivantes ont t valides : 1 : Point avec facture 2 : Valorisation correcte de l'immobilisation vrifie 3 : Non confusion entre charge et immobilisation vrifie 4 : Bonne imputation comptable et bonne priode vrifies 5 : Dure d'amortissement cohrente 6 : Point avec BC 7 : PV de rception vrifie ou BL

Le test se prsente alors comme suit :

52 Meriem IKHIYATANE Mmoire de fin dtudes

Client : ALPHA CAC 2010 17/01/2011

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nPice

Fournisse Date ur livraison NEOLT GRAF MICROD ATA 30/03/10 30/06/10

Date dbut amortissem Montant 1 2 3 4 ent 01/04/10 01/07/10 01/07/10 01/11/10 31/12/10 170 500 24 849 95 775 321 133 322 850

5 6 7

01183FO

TRACEUR ORDINATEU 01478FO RS SYSTEME DE K3100001 CAROTTAGE E0910005 MALAXEUR R7010007 CHAUDIERE

Fn 014205 BLn 2010/06 Fn 20304 Fn81019

V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V V N V V V V V V R

TYROLIT 12/07/10 COREMA T 19/07/10

V X N/A N/R

Vrifi cnforme Non conforme Non Applicable Non Reue

Total valid Total BG Scope

935 107 1 059 114 88%

Objectif du test : Sassurer de la ralit dacquisitions dimmobilisations et de leur bonne imputation comptable. Conclusion du test : Le test a t satisfaisant sauf quelques anomalies non significatives qui ont t releves : La date de dbut damortissement de limmobilisation portant le code n K3100001, se situe avant la date de livraison de cette dernire. Mais tant donn le nombre rduit de jours sparant ces

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deux dates, nous avons dcid de ne pas tenir compte de cette anomalie et de valider lassertion n5. Nous navons pas pu rcuprer le BL relatif limmobilisation portant le code n R7010007, ce qui nous a empchs de valider lassertion n7. Il sagit probablement dune pice qui a t gare ou qui ntait pas encore parvenue au comptable la date o nous tions en priode daudit.

C) Test sur les cessions : Comme le montre le tableau des mouvements des immobilisations, il nya pas eu de cessions lors de lexercice 2010 au sein de la socit ALPHA, nous navons donc pas pu effectuer de tests sur les cessions.

D) Validation des amortissements : Pour la socit ALPHA, toute immobilisation acquise est enregistre au niveau du systme de suivi des immobilisations. Parmi les informations saisies figurent : La nature de limmobilisation, Le mode damortissement adopt (linaire ou dgressif), Les immobilisations totalement amorties La base amortissable.

Lobjectif de ce test est de sassurer de lexactitude de la dotation aux amortissements, comptabilise par lentreprise ALPHA. Pour ce faire, nous avons procd au cours de la mission de la faon suivante : Obtenir le fichier des immobilisations tout en le rapprochant au montant des immobilisations enregistres en comptabilit dune

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part et aux dotations aux amortissements comptabiliss dautre part. Slectionner des fiches dimmobilisations dont la dotation de lanne est Importante. Rapprocher le montant de la dotation et de la valeur dacquisition avec celui du fichier des immobilisations. Vrifier le calcul de la dotation pour ces fiches. Comparer le total de la dotation calcule par le fichier avec le total de la dotation comptabilise.

Le test se prsente comme suit :


Test de cohrence globale des dotations aux amortissements

ALPHA CAC 2010 17/01/2011


V.B au 31.12.09 (1) Constructions Matriel et Outillage Matriel de transport Mobilier matriel de Bureau, inform & amnag TOTAL 1 609 186 17 299 946 3 422 264 829 571 1 137 188 983 564 Acquisitions 10 (2) Immo Cessions totalement 10 amorties (3) (4) Taux moyen poste(linair e) (6) 10% 16% 26%

Ref : fait par : MI

D.E.A Ecart Calcule (7) =(5) * (6) 160 919 2 796 937 646 012 BG (8) 160 919 2 796 128 644 233 (7) - (8) 0 809 1 778

Base amortissable (5) = (1) + [(2) - (3)-(4)] 1 609 186 16 992 329 2 438 700

Libell

% ECAR T 0% 0% 0%

689 623 23 021 019

229 544 1 059 114 -

179 153 2 299 904

740 014 21 780 229

23%

170 795 3 774 663

168 185 3 769 466

2 610 5 197

2% 0%

Objectifs: S'assurer du calcul des dotations S'assurer que ce qui t calcul, est comptabilis Points soulevs: RAS

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Troisime partie : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes IFRS: cas de la socit ALPHA

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Chapitre I : les immobilisations corporelles selon le rfrentiel IFRS


Section I : Prsentation des normes IFRS

A) Prsentation des normes IFRS : 1) LIASB Cr en 1973 par les instituts comptables de 9 pays, dont la France, l'IASB (International Accounting Standards Board qui a repris la succession de l'International Accounting Standards Committee - IASC - la suite de la rforme de ce dernier, en 2001) a pour objectifs d'laborer et de publier des normes comptables internationales pour la prsentation des tats financiers ainsi que de promouvoir leur utilisation et leur gnralisation l'chelle mondiale. Ces normes sont dornavant appeles International Financial Reporting Standards ou IFRS (celles labores avant le 1er avril 2001 restent intitules International Accounting Standards ou IAS, voir anne "2001"). L'IASB a galement pour rle de publier des interprtations qui sont dveloppes par l'International Financial Reporting Interpretations Committee - IFRIC - et qui sont dnommes IFRIC (antrieurement Standing Interpretations Committee - SIC). Ces interprtations servent prciser le traitement comptable applicable pour une opration/transaction donne lorsque les normes dveloppes ne sont pas suffisamment prcises en la matire. Les normes et les interprtations sont publies aprs un processus rigoureux d'laboration qui inclut une tape importante d'expos sondage (appel commentaires) avant leur publication. Elles doivent

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avoir t approuves, pralablement leur publication, par 9 des 14 membres de l'IASB (depuis la rvision de la Constitution en juin 2005)

a) La structure oprationnelle de lIASB : Aprs la rforme de lInternational Accounting Standards Committe e (IASC) qui devient lInternational Accounting Standards Board ( IASB). Ce dernier se voit doter dun organe de direction : lInternational Accounting Standards Committee Foundation (IASCF) qui est galement charg dassurer son financement. En effet, lIASCF a comme mission de mettre en place la stratgie de lorganisation, damender sa constitution, dassurer son financement. LIASCF a galement t charge de dsigner les premiers membres du conseil. (Board). Le Board est lorgane central de lorganisati on (ce qui explique pourquoi le sigle IASB est utilis la fois pour toute lorganisation et le Board). Il est compos de quatorze membres dorigines gographiques diverses. Les membres du Board ont t choisi pour leur exprience en matire de normalisation. Alors que le board de lIASC ancienne structure tait compos de personnalits intervenantes temps partielles, lIASB nouveau est compos essentiellement de permanents. Le Board est charg de susciter, danalyser et dapprouver les normes IFRS. Le board est aussi charg dapprouver les projets dinterprtation de LIFRIC (International Financial reporting Interpretation Committee). LIFRIC a pris la suite en 2001 du SIC (Standing Interpretation Committee) cre en 1997. Cest un comit compos de do uze membres, chargs de rpondre rapidement aux problmes dinterprtation poss par certaines normes. LIFRIC travaille en collaboration avec les comits durgence des normalisateurs nationaux. Les interprtations doivent faire lobjet dune approbation par le Board

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Enfin, un comit consultatif de normalisation (Standards Avisory Council-SAC) compos denviron trente membres est appel conseiller le Board sur les priorits de son programme de travail. Il est aussi charg dinformer le Board des points de vues des organisations comptables dont sont issus ses membres.

b) Les objectifs de lIASB Les objectifs du comit des normes internationales, sont les suivants : Elaborer dans lintrt gnral un jeu unique de normes comptables de haute qualit, comprh ensibles et que lon puisse faite appliquer dans le monde entier, imposant la fourniture dans les tats financiers et autres informations financires, dinformation

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de haute qualit, transparentes et comparables, de manire aider les diffrents intervenants sur les marchs de capitaux dans le monde, ainsi que les autres utilisateurs dans leur prise de dcisions conomiques; Promouvoir lutilisateur et lapplication rigoureuse de ces normes ; Tendre vers la convergence des normes comptables nationales et des normes comptables internationales pour des solutions de haute qualit. Il est noter que, pour atteindre ce dernier objectif, lIASB, que ce soit pour la construction des normes ou pour ltablissement des interprtations, travaille de concert avec les principaux normalisateurs nationaux. Il est en effet indispensable que les pays qui reprsentent les capitalisations boursires les plus importantes aient des normes nationales les plus proches des normes IAS, pour viter des diffrences sensibles, dans la mesure o les normes nationales continueraient tre utilises. LIASB a spcifi par ailleurs que sa mission dharmonisation restait compatible avec des dispositions plus dtailles prises par certains pays ou par une ncessaire adaptation aux circonstances nationales.

2) Prsentation des principales normes IAS/IFRS a) Gnralits Les normes de lIASB sont depuis la mise en place de la nouvelle prface aux normes internationales, en mai 2002 ; appels IFRS (International financial reporting standard) lesquelles dsignent le fois les normes IAS existantes et les futurs normes.

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Les normes IAS/IFRS sont labores pour sappliquer aux tats financiers individuels et consolids vocation gnrale de toutes les entits but lucratif, quel que soit leur se cteur dactivit et leur forme, ainsi qu toute information publie par ces entits. Mais ces normes IAS/IFRS peuvent aussi sappliquer aux entits a but non lucratif et aux entreprises gouvernementales commerciales chaque fois que cela est jug appropri. Les textes approuvs par lIASB quil sagisse des normes, des interprtations ou des exposs-sondages sont ceux publis par lorganisme international en langue anglaise. Pour les besoins des utilisateurs, ils peuvent tre traduits dans la langue du pays par les organismes professionnels. Les normes comparables internationales ont ainsi t traduites en franais sous la responsabilit du Conseil suprieur de lOrdre des experts comptables. Les normes de lIASB comprennent gnralement les rubriques su ivantes : Objectifs ; Champ dapplication ; Dfinitions ; Dveloppements spcifiques ; Informations fournir ; Dispositions transitoires ; Date dapplication ; Annexes.

Chaque norme (notamment pour celles qui ont t approuves par lIASB depuis sa rforme de structure en 2001) comprend galement deux rubriques complmentaires (qui peuvent tre prsentes sparment et qui ne sont pas considres comme faisant partie intgrante de la norme) : les bases des conclusions ; un guide dapplication.

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Lensemble des normes applicables ce jour reprsente un texte denviron 2600 pages. Lorsque la norme prvoit plusieurs traitements possibles (options, elle distingue le traitement autoris, une information complmentaire devra tre fournie (dans lannexe des tats financiers) pour permettre lutilisateur de faire le rapprochement entre le traitement autoris et le traitement de rfrence. Ci-dessous un tableau rcapitulatif des normes IAS/IFRS en vigueur ce jour :

N de la norme IAS 1 IAS 2 IAS 7 IAS 8

IAS 10 IAS 11 IAS 12 IAS 14 IAS 16 IAS 17 IAS 18 IAS 19 IAS 20

IAS 21 IAS 23 IAS 24 IAS 27

Libell Prsentation des tats financiers Stocks Tableau des flux de trsorerie Mthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs Evnements postrieurs la date de clture Contrats de construction Impts sur le rsultat Information sectorielle Immobilisations corporelles Contrats de location Produits des activits ordinaires Avantages du personnel Comptabilisation des subventions publiques et informations fournir sur l'aide publique Effets de variation des cours des monnaies trangres Cots d'emprunts Informations relatives aux parties lies Etats financiers consolids et

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IAS 28

IAS 29 IAS 31 IAS 32

IAS 33 IAS 34

IAS 36 IAS 37 IAS 38 IAS 39 IAS 40 IAS 41 IFRS 1

IFRS 2 IFRS 3 IFRS 4 IFRS 5

IFRS 6 IFRS 7 IFRS 8

comptabilisation des participations dans des filiales Comptabilisation des participations dans des entreprises associes Information financire dans des conomies hyper inflationnistes Participation dans des coentreprises Instruments financiers: informations fournir et prsentation Rsultat par actions Information financire intermdiaire (ex: trimestre, semestre) Dprciation d'actifs Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels Immobilisations incorporelles Instruments financiers: comptabilisation et valuation Immeubles de placement Agriculture Premire adoption des normes d'information financire internationales Paiements sur la base d'actions Regroupements d'entreprises Contrats d'assurance Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes Exploration et valuation minire Instruments financiers: informations fournir Segments oprationnels

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b) le processus dlaboration des normes : Les IFRS sont labores par le biais dune procdure internationale tablie qui implique comptables, analystes financiers et autres utilisateurs dtats financiers, la communaut des affaires, les bourses, les autorits juridiques et de rglementation, des universitaires et toute autre personne physique et organisation dans le monde entier. Le Conseil consulte, lors de runions publiques, le Comit consultatif de normalisation (SAC) propos de projets majeurs, de dcisions relatives lordre du jour, et de priorits du travail, et discute des questions techniques lors de runions ouvertes lexamen du public. On retrouve gnralement les tapes suivantes, mais pas de faon systmatique, lors du processus dlaboration des projets, il est deman d au personnel : Lidentification et lexamen de toutes les questions lies au sujet ; Ltude des dispositions et pratiques comptables nationales, et change de points de vue sur les questions avec les normalisateurs comptables nationaux ; La consultation du SAC afin dobtenir des conseils sur le rajout du sujet lordre du jour du Conseil ; La formation dun groupe consultatif afin de donner des conseils lIASB sur le projet ; La publication dun document de discussion soumettre aux commentaires du public ; La publication dun expos sondage soumettre aux commentaires du public, approuv par au moins huit voix manant de lIASB, mentionnant toute opinion divergente des membres du Conseil ; La publication au sein dun expos sondage dune bas e des conclusions ;

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La prise en considration de tous les commentaires reus sur les documents de discussion et les exposs sondages pendant la priode de commentaires ; Lexamen du caractre souhaitable de tenir une audition publique, et du caractre souhaitable de mener des tests sur le terrain et, si la rponse est affirmative, tenir de telles auditions et mener bien de tels tests ; Lapprobation dune norme par au moins huit voix manant de lIASB et inclusion dans la norme publie de toutes les op inions divergentes ; La publication au sein dune Norme dune base des conclusions, expliquant, entre autre, les tapes de la procdure tablie de lIASB et la faon dont lIASB a trait des commentaires publics dans lexpos-sondage. c) Le processus dlaboration des interprtations : Les interprtations des IFRS sont labores au sein dune procdure internationale tablie qui implique comptables, analystes financiers et autres utilisateurs dtats financiers, la communaut des affaires, les bourses, les autorits juridiques et de rglementation, des universitaires et toute autre personne physique ou organisation du monde entier. LIFRIC discute des questions techniques lors de runions ouvertes lexamen du public. On retrouve gnralement les tapes s uivantes, mais pas de faon systmatique, lors du processus dlaboration de chaque projet : Identification du problme : cette responsabilit incombe aux membres de l'IFRIC. L'quipe de l'IASB value la question pose, prpare une analyse concernant son champ d'application et vrifie

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si elle remplit les critres d'inscription au programme de travail de l'IFRIC. Etude des dispositions et pratiques comptables nationales, et change de point de vue sur les questions avec les normalisateurs comptables nationaux ainsi quavec les comits nationaux ayant des responsabilits dinterprtations de normes nationales ; Publication dun projet dinterprtation soumettre aux commentaires du public si pas plus de trois membres de lIFRIC ont vot contre la proposition; Prise en considration de tous les commentaires reus pendant la priode des commentaires sur un projet dinterprtation ; Approbation par lIFRIC dune interprtation si pas plus de trois membres de lIFRIC ont vot contre linterprtation aprs avoir pris en considration les commentaires du public sur le projet dinterprtation ; Approbation de linterprtation par huit membres au moins du Conseil.

Ci-dessous un tableau rcapitulatif des interprtations SIC/IFRIC en vigueur ce jour :

SIC 7 SIC 10

SIC 12 SIC 13

SIC 15 SIC 21

SIC 25

Introduction de l'euro Aide publique-absence de relation spcifique avec des activits oprationnelles Consolidation-entits ad hoc Entits contrles conjointementapport non montaire par des co entrepreneurs Avantages dans les contrats de location simple Impt sur le rsultat-recouvrement des actifs non amortissables revalus Impt sur le rsultat-changement

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SIC 27

SIC 29 SIC 31

SIC 32 IFRIC 1

IFRIC 2 IFRIC 4 IFRIC 5

IFRIC 6

IFRIC 7

IFRIC 8 IFRIC 9 IFRIC 10 IFRIC 11 IFRIC 12

de statut fiscal d'une entit ou de ses actionnaires Evaluation de la substance des transactions prenant la forme d'un contrat de location Informations fournir-accords de concession de services Produits des activits ordinairesopration de troc portant sur les services de publicit Immobilisations incorporellescots lis aux sites web Variation des passifs existants relatifs au dmantlement, la remise en tat et similaires Parts sociales des entits Dterminer si un accord contient un contrat de location Droits aux intrts manant de fonds de gestion ddis au dmantlement, la remise en tat Passifs rsultant de la participation un march dtermin-dchets d'quipements lectriques Application de l'approche du retraitement dans le cadre d'IAS 29: information financire Champs d'application de la norme IFRS 2 Rexamen des drivs incorpors Information financire et perte de valeur Actions propres et transactions inter-groupes Accord de concession de services

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d) Principes dicts par les normes IFRS : Le cadre de lIASB nonce deux hypothses utilises pour la prparation des tats financiers : une comptabilit dengagement et une comptabilit tablie dans une perspective de continuit dexploitation. A ce titre, on cite quatre principes caractristiques : Lintelligibilit, la pertinence, la fiabilit et la comparabilit. Lintelligibilit (understandability) : ce principe suppose que linformation doit tre immdiatement comprhensible par les utilisateurs, tout en prcisant que les tats financiers ne peuvent exclure une information sous prtexte quelle est difficile comprendre par certains utilisateurs. La pertinence (relevance) : Linformation doit tre pertinente, ceci revient dire quelle doit avoir une importance significative ou encore que son omission ou une prsentation errone aurait une influence sur les valuations ou dcisions des utilisateurs. La fiabilit (reliability): Une information est fiable si elle prsente une image fidle, si elle est neutre (dpourvue autant que possible de subjectivit), si elle respecte les principes de prudence et de prminence de la substance sur la forme et si elle est exhaustive. La comparabilit : Les tats financiers doivent tre comparables dans le temps et dans lespace (principe de permanence des mthodes). B) Principaux changements par rapport au CGNC Il existe indubitablement beaucoup de divergences entre les normes internationales et les normes marocaines dont les plus importantes sont les suivantes :

Normes comptables marocaines :

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Une vision juridique de lentreprise La comptabilit est un outil de contrle et un instrument de rgulation sociale (rglementation, contrle tatique ) Les tats financiers traduisent la situation juridique des actifs et passifs. Prminence du droit sur les faits La valeur comptable des actifs est calcule par le cot historique Corrlation entre la comptabilit et la fiscalit. Les tats financiers sont tablis conformment au PCG. Normes comptables internationales : Une vision conomique de lentreprise La comptabilit devient une source trs importante dinformation financire, un outil daide la dcision et de mesure de la richesse cre pour les investisseurs et les tiers Image fidle de la ralit financire Prminence de la ralit sur la forme Utilisation de la valeur de march des actifs Indpendance de la comptabilit et de la fiscalit Les tats financiers tablis conformment aux IAS/IFRS.

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Section II : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes IFRS

A) La norme IAS 16 : traitement des immobilisations corporelles : 1. Objectif : Lobjectif de la norme IAS 16 est de prescrire le traitement comptable des immobilisations corporelles. Les questions fondamentales concernant la comptabilisation des immobilisations corporelles portent sur la date de comptabilisation des actifs, la dtermination de leur valeur comptable ainsi que la comptabilisation des dotations aux amortissements correspondantes. Elle impose de traiter les composantes dun actif comme des lments spars sils ont des dures dutilit diffrentes. Elle permet de procder la rvaluation des immobilisations comme mthode alternative lvaluation au cot historique. 2. Champ dapplication : La norme doit tre applique pour la comptabilisation des immobilisations corporelles, sauf lorsquune autre norme comptable internationale impose ou autorise un traitement comptable diffrent. La prsente norme ne sapplique pas aux: actifs biologiques en rapport avec lactivit agricole; droits miniers, prospection et extraction de minerais, de ptrole, de gaz naturel et autres ressources similaires non renouvelables. Toutefois, la norme sapplique aux immobilisations corporelles utilises pour dvelopper ou maintenir les activits ou les actifs viss ci dessus mais distincts de ces activits ou actifs. 3. Dfinitions :

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La norme IAS 16 dfinit : Les immobilisations corporelles comme tant : des actifs corporels qui sont dtenus par une entreprise soit pour tre utiliss dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour tre lous des tiers, soit des fins administratives; et dont on sattend ce quils soient utiliss sur plus dun exercice comptable . Lamortissement comme la rpartition systmatique du montant amortissable dun actif sur sa dure dutilit. Le montant amortissable : est le cot dun actif, ou tout autre montant substitu au cot dans les tats financiers, diminu de sa valeur rsiduelle. La dure dutilit est soit la priode pendant laquelle lentreprise sattend utiliser un actif, soit le nombre dunits de production ou dunits similaires que lentreprise sattend obtenir de lactif. Le cot : est le montant de trsorerie ou dquivalents de trsorerie pay ou la juste valeur de toute autre contrepartie donne pour acqurir un actif au moment de son acquisition ou de sa construction. La valeur rsiduelle : est le montant net quune entreprise sattend obtenir pour un actif la fin de sa dure dutilit aprs dduction des cots de sortie attendus. La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait tre chang entre parties bien informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale. Une perte de valeur : est lexcdent de la valeur comptable dun actif sur sa valeur recouvrable. La valeur comptable : est le montant pour lequel un actif est comptabilis au bilan aprs dduction du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur relatifs cet actif.

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4) Contenu de la norme : La dfinition des immobilisations recouvre une grande varit dactifs corporels, des plus simples au plus complexes. a) Critres de comptabilisation : La norme IAS 16 prcise quune immobilisation corporelle doit tre comptabilise en tant quactif si les deux conditions gnrales de reconnaissance des actifs sont remplies, savoir si : Il est probable que les avantages conomiques futurs associs cet actif iront lentit ; Le cot de lactif, ou sa juste valeur sil est rvalu, peut tre mesur de faon fiable. Les biens de faible valeur peuvent tre regroups par nature homogne et ensuite traits de manire globale. Exemple : Les bureaux sont quips de meubles, tables, chaises, fauteuils, table de confrence, tableaux. Tous les biens acquis forment un seul ensemble intitul Mobilier de bureau du sige .

b) Approche par composants : Une immobilisation corporelle peut comporter plusieurs lments dure de vie ou rythme damortissement distincts. Dans ce cas, la norme IAS 16 impose de les comptabiliser de manire spare, de manire pouvoir associer chacun son plan damortissement spcifique et les dpenses ultrieures correspondantes. Exemple : Un btiment peut tre dcompos en quatre lments de dure de vie diffrente : les murs, la toiture, les ascenseurs et tous les autres amnagements. Cette situation se prsente couramment dans lindustrie automobile, laronautique, les activits de logistique et de transports.

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De la mme manire, les entreprises industrielles ont lhabitude de traiter les outils spciaux comme un composant de la chane de fabrication dont la dure de vie est celle du modle pour lequel ils ont t conus. Exemple : Dans la fabrication de rfrigrateurs, les portes et poignes ont une dure de vie commerciale de 14 mois ; chaque changement de modle, les moules servant leur confection sont remplacs. Les autres lments de la chane de fabrication ont une dure de vie de 7 ans. Les moules sont donc comptablement identifis comme un composant distinct de la chane robotise.

5) valuation initiale : a) Principe de base : Lvaluation initiale dune immobilisation corporelle pour son inscription au bilan est le cot engag pour mettre en service lactif, en vue de lutilisation prvue. b) lments constitutifs du cot : Le cot dun actif se compose du prix dachat dcaiss ramen, le cas chant, sa valeur actuelle et des frais directs (externes et internes) permettant la mise en service de limmobilisation ainsi que les montants provisionns au titre de la norme IAS 37 pour les cots estims de dmantlement et de remise en tat des sites. Notion de frais directs incorporables au cot de lactif : Certaines dpenses sont directement lies la mise en service de lactif. Il sagit de frais tels : les tests dessai, les honoraires des ingnieurs et des architectes, lamnagement des postes de travail, les frais de formation directement lis au fonctionnement ; les cots de prparation, montage, installation, assemblage, manutention, premier transport ;

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les frais du personnel intervenant directement dans la construction, lacquisition et la mise en service de limmobilisation. Ces frais sont incorporables au cot de lactif. Dautres dpenses ne participent pas directement la mise en service de lactif il sagit de frais tels les cots dinauguration de site, de lancement dun nouveau produit, les frais administratifs, les cots de rorganisation, les frais de pr-exploitation. Ces frais ne peuvent tre immobiliss. Par ailleurs, les produits des activits accessoires provenant dimmobilisations en cours de construction ou de mise en service tels les ventes dchantillons ou de dchets de test sont constats : en diminution du cot dacquisition si ces produits sont lis des activits permettant limmobilisation dtre oprationnelle sur son emplacement de destination ; en compte de rsultat si ces produits sont dune nature diffrente. Acquisition avec paiement diffr : Si le fournisseur dune immobilisation a consenti des conditions de paiement au-del des conditions habituelles de rglement, il convient de comptabiliser la valeur actuelle du paiement futur et non la valeur nominale de la facture. Lvaluation du prix dacquisition est constate la valeur actualise du prix comptant. Lcart entre la valeur actualise et le montant du paiement est constat en frais financiers, rapports au rsultat sur la dure du crdit consenti. Exemple : la socit ALPHA achte un camion pour 60 000 DHS avec un diffr de paiement dun an. Le taux dintrt un an est de 6 %. La valeur actualise ressort : Va = 60 000 * (1,06) 1 = 56 514 Dh.

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Traitement des cots demprunt Le cot des emprunts ncessaires au financement de la construction ou de la prparation de limmobilisation est incorpor au cot dentre de lactif si lentreprise opte pour lautre traitement autoris prvu par la norme IAS 23.

Mise en oeuvre de lapproche par composants : Lorsquune immobilisation comprend des composants de dure de vie diffrente, chacun doit tre enregistr de manire spare, selon le principe de base dune valuation au cot compos du cot dachat et des frais directs permettant la mise en service. Remplacement ou renouvellement dun composant : Un lment dont la dure de vie est plus courte que limmobilisation dont il fait partie et qui doit tre remplac avant la mise hors service de lensemble, est identifi comme un composant distinct . Il est amorti sur sa dure de vie spcifique ; la fin de sa dure de vie, il est mis hors service et dcomptabilis. Le nouvel quipement qui le remplace est lui-mme enregistr comme un composant de limmobilisation. Exemple : La socit ALPHA acquiert un nouveau cargo. La coque et les autres lments de la structure lourde du navire ont une dure de vie de 30 ans ; les moteurs ont une dure de vie de 6 ans. Les moteurs seront identifis comme un composant distinct de limmobilisation et amortis sur 6 ans. Au terme de 6 ans, ils seront remplacs. Le nouveau moteur sera inscrit au bilan en vue de son amortissement ; simultanment, lancien moteur sera mis hors service et dcomptabilis.

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Inspections et rvisions majeures : Les dpenses dinspection et dentretien futures figurent distinctement lactif en tant qulment du cot dentre du bien ; elles ne viennent pas augmenter ce cot dentre mais correspondent une ventilation de son montant (Donc, lactif principal est amorti, sur la base du cot dentre global diminu des dpenses estimes dinspection et dentretien, sur sa dure de vie totale). Le composant dpenses dinspection et dentretien est amorti sur la priode sparant deux rvisions. Lorsque la dpense dentretien est ralise, elle vient augmenter le cot de lactif en remplacement du composant comptabilis lorigine, ce dernier, compltement amorti, tant sorti de lactif.

Exemple : La socit ALPHA acquiert un nouveau cargo. Le cot total du navire est de 900 000 000 Dh. Le gros entretien de rvision et de carnage du cargo doit tre effectu tous les 3 ans afin de maintenir le navire en tat de fonctionner. la date dacquisition du cargo, le cot de la premire rvision est estim 5 000 000 Dh. lentre au bilan, le cot global est ventil en 895 000 000 Dh, au titre de coque, moteurs, , dune part, et 5 000 000 Dh correspondant aux dpenses dinspection et dentretien, dautre part. Ce montant identifi comme un composant distinct est amorti sur 3 ans. lchance des 3 ans, la rvision intervient ; le composant dorigine, est dcomptabilis ; la facture de frais de contrle et grosses rparations sera immobilise et amortie sur une nouvelle priode de 3 ans. Cots de dmantlement : Des dispositions lgislatives et rglementaires, ou bien la pratique constante de lentreprise, peuvent crer une obligation de rparation des dommages causs lenvironnement, soit ds linstallation et/ou la mise en service du bien, soit une date ultrieure. En prsence dune sortie probable de ressources financires, dont le montant peut tre estim de faon fiable, il convient dinclure dans le

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cot de limmobilisation corporelle, comme un composant distinct, les cots estims de dmantlement de lactif ou denlvement du bien et de remise en tat des sites. Ces dpenses sont values conformment aux dispositions de la norme IAS 37 Provisions, actifs ventuels, passifs ventuels . Un accroissement ultrieur de la provision constitue rsultant de laugmentation des taux dintrts ou une modification du taux dactualisation doit tre comptabilis en charges et ne modifie donc pas la valeur de limmobilisation. Dpenses ultrieures : Les dpenses qui interviennent aprs la mise en service du bien sont immobilises si elles ont pour objet daugmenter les performances de lactif, par exemple en accroissant sa capacit, en amliorant la qualit des produits ou en permettant un nouveau procd de fabrication. dfaut, elles sont passes en charges de la priode o elles sont encourues.

Immobilisations acquises par voie dchange : Lvaluation pour lchange dimmobilisations doit tre faite la juste valeur. La diffrence de valeur entre le bien reu et le bien sorti constitue un rsultat de cession. Si la juste valeur du bien ne peut tre dtermine de manire fiable, le cot dimmobilisation restera la valeur nette comptable de lactif donn en change, auc un rsultat ntant dgag. 6) Les amortissements Le montant amortissable est le cot dun actif, ou tout autre montant substitu au cot dans les tats financiers, diminu de sa valeur rsiduelle. Le montant amortissable dune immobilisation corporelle d oit tre rparti de faon systmatique sur sa dure dutilit, selon un plan dfini. La dotation aux amortissements, calcule en fonction de la dure et de la mthode choisies, est comptabilise en charges de lexercice.

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Montant amortissable : Le montant amortissable dun actif est dtermin aprs dduction de la valeur rsiduelle de lactif lorsquelle est dun montant significatif et peut tre mesure de faon fiable. Lorsque lentreprise opte pour lvaluation au cot historique et quil est probable que la valeur rsiduelle est non ngligeable, celle-ci est estime la date dacquisition et nest pas ultrieurement r -estime. Par contre, lorsque lentreprise opte pour la rvaluation totale ou partielle, une nouvelle estimation de la valeur rsiduelle est faite chaque date de rvaluation de lactif concern. Dure damortissement : La dure dutilit dun actif est dfinie en fonction de lutilit attendue de cet actif pour lentreprise. Lestimation de la dure dutilit dune immobilisation corporelle est affaire de jugement bas sur lexprience de lentreprise pour des actifs similaires. Il convient de prendre en compte les lments suivants : lusage attendu de lactif, valu par rfrence sa capacit ou sa production physique prvue ; lusure physique attendue, value en fonction des conditions de fonctionnement et de maintenance prvues ; lobsolescence technique dcoulant de changements ou damliorations dans la production, ou dune volution de la demande du march pour le produit ou le service fourni par lactif ; la dure de protection, lgale ou contractuelle, des droits de lentreprise lutilisation de lactif. La dure damortissement est la dure dutilisation prvue de linvestissement, ou la dure courante dutilisation pour le service rendu, dans les meilleures conditions de fonctionnement et dutilisation. Elle peut tre plus courte que la dure de vie conomique de lactif si lentreprise a pour pratique de cder ce type dactif au terme dun dlai prcis, ou aprs consommation dune certaine quantit davantages conomiques reprsentatifs de cet actif.

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Exemple : La politique dinvestissement dune entit dont lactivit est la livraison de colis est telle que les vhicules de livraison sont acquis et cds au bout de 5 ans pour 15 % de leur prix dachat, alors que leur dure de vie est de 7 ans. Les cots engags par lentit pour cder ces biens (essentiellement les commissions verses au concessionnaire charg de placer les vhicules) reprsentent 10 % du prix de vente des vhicules. Un vhicule est acquis 70 000 Dh en dbut dexercice 1 et cd la fin de lexercice 5. On obtient donc une base amortissable de 60 550 Dh, soit 70 000 (valeur brute) 10 500 (valeur rsiduelle) + 1 050 (cots de sortie). Le vhicule est amorti sur la dure dutilisation, donc sur 5 ans. Sur une base linaire, ceci conduit une dotation annuelle aux amortissements de 12 110, soit 60 550 * 1/5. Modes damortissement : Le profil damortissement doit reflter le rythme selon lequel l es avantages conomiques futurs lis lactif sont consomms par lentreprise. Les trois modes damortissement mentionns par la norme IAS 16 sont : lamortissement linaire ; lamortissement dgressif (La norme IAS 16 ne prcise pas les modalits de calcul de la dgressivit). lamortissement en fonction des units duvre, donnant lieu une charge base sur lutilisation ou la production prvue de lactif. Le mode utilis pour un actif est appliqu de manire constante sur la dure de vie de lactif, moins quil ny ait un changement dans le rythme attendu des avantages conomiques de cet actif. Rvision de la dure dutilit ou de la mthode damortissement : La dure dutilit doit tre rexamine au moins chaque clture. Il convient de vrifier que les dures dutilisation relles sont conformes aux dures dutilisation envisages et retenues dans les plans damortissement. Il est ainsi conseill de constituer des sries statistiques

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sur les frquences de sortie, le degr dusure, le nombre de pannes des matriels et quipements. Ce contrle de cohrence doit permettre de fiabiliser les dures damortissement pour le futur. Si le rythme de consommation des avantages conomiques futurs est plus rapide que prvu, il pourra tre ncessaire dappliquer une nouvelle dure aux biens acqurir et rduire la dure restant courir des biens existants. Il pourra galement tre ncessaire de changer la mthode damortissement en passant de lamortissement linaire lamortissement dgressif par exemple. Une modification de la dure dutilit ou du mode damortissement est un changement destimation comptable dont les consquences doivent tre mesures dans les rsultats de la priode au cours de laquelle la modification intervient. 7) valuations ultrieures : La norme permet de choisir entre deux mthodes dvaluation la clture : lvaluation au cot historique, qui constitue la mthode de rfrence ; lvaluation au montant rvalu, qui constitue lautre traitement autoris. Lentreprise peut exercer ce choix par catgorie dimmobilisations (terrains, constructions, matriels, ). La mthode sapplique ensuite toutes les immobilisations de la catgorie.

a) Mthode de rfrence : valuation au cot historique : Dans cette mthode, limmobilisation est value son cot dentre diminu du cumul des amortissements et des pertes de valeur, cest -dire sa valeur nette comptable dtermine sur la base du cot historique. b) Autre mthode autorise : valuation au montant rvalu :

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Lautre mthode admise par la norme IAS 16 est celle o limmobilisation est comptabilise son montant rvalu, savoir sa juste valeur la date de rvaluation, diminue du cumul des amortissements ultrieurs et des pertes de valeur ventuelles. Elle doit obligatoire ment tre applique ( lensemble des actifs et passifs) lors dun regroupement dentreprises relevant de la mthode de lacquisition.

8) Cessions et mises hors service dimmobilisations : a) Cessions dimmobilisations : En cas de cession dun bien, limmobilisation est sortie du bilan ainsi que le cumul des amortissements antrieurs. Une plus-value ou une moinsvalue est constate le cas chant, et est gale la diffrence entre, dune part, le montant net de la vente dduction faite de tous les frais de cession, et, dautre part, la valeur nette du bien. Le rsultat de cession contribue au rsultat des activits ordinaires. b) Mises hors service dimmobilisations : Les lments mis hors service, les lments et les biens qui napportent plus davantage conomique futur sont sortis du bilan. Les pertes constates suite mise au rebut font partie du rsultat des activits ordinaires.

c) Immobilisations en attente de cession : Les lments en attente de cession doivent rester lactif. Lamortissement continuera dtre dot si limmobilisation a encore une valeur nette. chaque clture, le bien fera lobjet dun test de dprciation.

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d) Pertes de valeur : Le suivi du caractre recouvrable de la valeur comptable des immobilisations corporelles est effectu conformment aux dispositions de la norme IAS 36 Dprciation dactifs .

B) La norme IAS 17 : les contrats de location 1) Objectif Lobjectif de la norme IAS 17 est dtablir, pour le preneur et le bailleur, les principes comptables appropris et les informations fournir au titre des contrats de location financement et des contrats de location simple.

2) Champs dapplication La norme doit sappliquer la comptabilisation de tous les contrats de location autres que: Les contrats de location portant sur lexploration ou lutilisation de minraux, de ptrole, de gaz naturel, et autres ressources similaires non renouvelables ; Les accords de licences portant sur des films cinmatographiques, des enregistrements vido, des pices de thtre, des manuscrits, des brevets et des droits dauteur.

Toutefois la norme IAS 17 ne doit pas sappliquer lvaluation faite par: Les locataires, des immeubles de placement dtenus en vertu de contrats de location financement); Les bailleurs, des immeubles de placement lous en vertu dun contrat de location simple ; Les locataires, des actifs biologiques dtenus en vertu de contrats de location de financement;

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Les bailleurs, des actifs biologiques lous en vertu dun contrat de location simple. La norme sapplique aux accords qui transfrent le droit dutilisation des actifs, mme sils imposent au bailleur des prestations importantes dans le cadre de lexploitation ou de la maintenance desdits actifs. En revanche, elle ne sapplique pas aux contrats de services qui ne transfrent pas le droit dutilisation des actifs de lune des parties contractantes lautre partie.

3) Dfinitions Le texte de la norme dfinit un contrat de location financement comme tant un contrat de location ayant pour effet de transfrer au preneur la quasitotalit des risques et des avantages inhrents la proprit dun actif. Le transfert de proprit peut intervenir ou non in fine. Le commencement du contrat de location est la date de signature du contrat de location ou, si elle est ant rieure, la date dengagement rciproque des parties sur les principales clauses du contrat de location. Un contrat de location simple dsigne tout contrat de location autre quun contrat de location financement. Un contrat de location est class en contrat de location financement ou en contrat de location simple en fonction de sa substance; Les contrats de location financement doivent tre capitaliss; Il y a comptabilisation obligatoire en charges des contrats de location simple. Le profit ou la perte sur opration de cession-bail est immdiatement comptabilis en rsultat seulement si la transaction dbouche sur un contrat de location simple.

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4) Principales caractristiques a) Contrat de location financement Chez le preneur (locataire) : Au bilan du preneur, les contrats de location financement doivent tre comptabiliss lactif et au passif pour des montants gaux, au commencement du contrat de location, la juste valeur du bien lou ou, si celle-ci est infrieure, la valeur actuelle des paiements minimaux au titre de la location. Pour calculer la valeur actuelle des paiements minimaux au titre de la location, le facteur dactualisation est le taux dintrt implicite du contrat de location si celui-ci peut tre dtermin; sinon, le taux demprunt marginal du preneur doit tre utilis. Les paiements au titre de la location doivent tre ventils entre la charge financire et lamortissement du solde de la dette. La charge financire doit tre rpartie sur les diffrentes priodes couvertes par le contrat de location de manire obtenir un taux dintrt priodique constant sur le solde restant d au passif au titre de chaque priode. Chez le bailleur : Le bailleur doit comptabiliser dans son bilan les actifs dtenus en vertu d'un contrat de location financement et les prsenter comme des crances pour un montant gal l'investissement net dans le contrat de location. La comptabilisation des produits financiers doit seffectuer sur la base dune formule traduisant un taux de rentabilit priodique co nstant sur len cours dinvestissement net restant du bailleur, tel que dfini dans le contrat de location financement. Le bailleur transfre la quasi-totalit des risques et des avantages inhrents la proprit juridique. En consquence, il comptabilise le paiement recevoir au titre de la location en remboursement du principal et en produits financiers.

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b) Contrat de location simple Chez le preneur (locataire) : Les paiements au titre du contrat de location simple doivent tre comptabiliss en charges dans le compte de rsultat sur une base linaire pendant toute la dure du contrat de location moins quune autre base systmatique soit plus reprsentative de lchelonnement dans le temps des avantages quen retirera lutilisateur. Chez le bailleur : Les actifs faisant l'objet de contrats de location simple doivent tre prsents au bilan selon la nature de l'actif. Les revenus locatifs provenant des contrats de location simple doivent tre comptabiliss en produits de faon linaire sur toute la dure de contrat de location moins quune autre base systmatique soit plus reprsentative de lchelonnement dans le temps de la diminution de lavantage retir de lutilisation de lactif lou.

C) La norme IAS 36 : Dprciation dactifs L'unit Gnratrice de Trsorerie d'un actif est le plus petit groupe d'actifs qui inclut l'actif et dont l'utilisation continue gnre des entres de trsorerie qui sont largement indpendantes de celles gnres par d'autres actifs ou groupes d'actifs. 1) Objectif Lobjectif de la norme est de prescrire les procdures quune entreprise applique pour sassurer que ses actifs sont comptabiliss pour une valeur qui nexcde pas leur valeur recouvrable. Un actif est comptabilis pour une valeur qui excde sa valeur recouvrable si sa valeur comptable excde le montant qui sera recouvr par son utilisation ou sa vente. Si tel est le cas, lactif est dcrit comme stant dprci et la Norme impose que lentreprise comptabilise une perte de valeur.

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La Norme spcifie galement dans quels cas une entreprise doit reprendre une perte de valeur et impose de fournir certaines informations sur les actifs stant dprcis. 2) Champs dapplication IAS 36 s'applique la comptabilisation de la dprciation de tous les actifs autres que : Les stocks (IAS 2) Les actifs rsultant de contrats de construction (IAS 11) Les actifs d'impt diffr (IAS 12) Les actifs rsultant d'avantages au personnel (IAS 19) Les actifs financiers (inclus dans IAS 32 et 39) Les immeubles de placement valus la juste valeur (IAS 40) Les actifs biologiques (IAS 41) Les actifs destins tre cds (IFRS 4)

Les lments entrant dans le champ d'application de la norme sont par exemple : Immobilisations corporelles Immobilisations incorporelles Immeubles de placement valus au cot Goodwill Investissements dans les filiales, participations et co-entreprises.

3) Dfinitions La valeur recouvrable est la valeur la plus leve entre le prix de vente net de lactif et sa valeur dutilit. La valeur dutilit est la valeur actuelle des flux de trsorerie futurs estims attendus de lutilisation continue dun actif et de sa sortie la fin de sa dure dutilit. Le prix de vente net est le montant qui peut tre obtenu de la vente dun actif lors dune transaction dans des conditions de concurrence normale

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entre des parties bien informes et consentantes, moins les cots de sortie. Les cots de sortie sont les cots marginaux directement attribuables la sortie dun actif, lexclusion des charges financires et de l a charge dimpt sur le rsultat. Une perte de valeur est le montant de lexcdent de la valeur comptable dun actif sur sa valeur recouvrable. La valeur comptable est le montant pour lequel un actif est comptabilis au bilan aprs dduction du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur relatifs cet actif. Lamortissement est la rpartition systmatique du montant amortissable dun actif sur sa dure dutilit. Le montant amortissable est le cot dun actif, ou tout autre montant substitu au cot dans les tats financiers, diminu de sa valeur rsiduelle. La dure dutilit est: soit la priode pendant laquelle lentreprise sattend utiliser lactif; soit le nombre dunits de production ou dunits similaires que lentreprise sattend obtenir de lactif. Une unit gnratrice de trsorerie est le plus petit groupe identifiable dactifs dont lutilisation continue gnre des entres de trsorerie qui sont largement indpendantes des entres de trsorerie gnres par dautres actifs ou groupes dactifs. Les actifs de support sont des actifs, autres que le goodwill, qui contribuent aux flux de trsorerie futurs la fois de lunit gnratrice de trsorerie examine et dautres units gnratrices de trsorerie. Un march actif est un march pour lequel sont runies les conditions ciaprs: les lments ngocis sur ce march sont homognes;

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on peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs consentants; les prix sont mis la disposition du public.

4) Principales caractristiques a) Identification dun actif qui a pu perdre de la valeur Un actif est dprci lorsque sa valeur comptable est suprieure sa valeur recouvrable. Les paragraphes 9 11 du texte de la norme dcrivent quelques indices lorsquune perte de valeur pourrait tre intervenue: si un de ces indices existe, une entreprise doit effectuer une estimation formalise de la valeur recouvrable. Sil nexiste aucun indice dune perte de valeur potentielle, la norme nimpose pas une entreprise deffectuer une estimation formalise de la valeur recouvrable. Pour apprcier sil existe un quelconque indice quun actif a pu perdre de la valeur, une entreprise doit au minimum considrer les indices suivants: Sources dinformation externes Durant lexercice, la valeur de march dun actif a diminu de faon plus importante que du seul effet attendu du passage du temps ou de lutilisation normale de lactif; Des changements importants, ayant un effet ngatif sur lentreprise, sont survenus au cours de lexercice ou surviendront dans un proche avenir, dans lenvironnement technologique, conomique ou juridique ou du march dans lequel lentreprise opre ou dans le march auquel lactif est dvolu; Les taux dintrt du march ou autres taux de rendement du march ont augment durant lexercice et il est probable que ces augmentations affectent le taux dactualisation utilis dans le calcul

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de la valeur dutilit dun actif et diminuent de faon significative la valeur recouvrable de lactif; La valeur comptable de lactif net de lentreprise prsentan t les tats financiers est suprieure sa capitalisation boursire;

Sources dinformation internes Il existe un indice dobsolescence ou de dgradation physique dun actif; Des changements importants, ayant un effet ngatif sur lentreprise, sont survenus au cours de lexercice ou sont susceptibles de survenir dans un proche avenir, dans le degr ou le mode dutilisation dun actif tel quil est utilis ou quon sattend lutiliser. Ces changements incluent des plans dabandon ou de restructuration du secteur dactivit auquel un actif appartient ou des plans de sortie dun actif avant la date prvue auparavant; Des indications provenant du systme dinformation interne montrent que la performance conomique dun actif est ou sera moins bonne que celle attendue. Cette liste nest pas exhaustive. Une entreprise peut identifier dautres indices quun actif a pu perdre de la valeur. Ces indices imposeraient galement lentreprise de dterminer la valeur recouvrable de lactif.

b) Evaluation Pour dterminer la valeur d'utilit d'un actif, la norme lAS 36 impose qu'une entreprise utilise, entre autres: Les projections de flux de trsorerie doivent tre fondes sur des hypothses raisonnables et documentes reprsentant la meilleure estimation par la direction de lensemble des conditions

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conomiques qui existeront pendant la dure dutilit restant courir de lactif. Un poids plus important doit tre accord aux indications externes; Les projections de flux de trsorerie doivent tre fondes sur les budgets/prvisions financiers les plus rcents approuvs par la direction. Les projections tablies sur la base de ces budgets/prvisions doivent couvrir une priode dune dure maximum de cinq ans, sauf si une priode plus longue peut tre justifie; c) Comptabilisation La norme lAS 36 impose de comptabiliser une perte de valeur, lorsque la valeur comptable d'un actif est suprieure sa valeur recouvrable: Pour les actifs comptabiliss au cot, en charges dans le compte de rsultat; Pour les actifs comptabiliss leur montant rvalu, traite comme une diminution ce rvaluation. Aprs la comptabilisation d'une perte de valeur, la dotation aux amortissements de l'actif doit tre ajuste pour les exercices futurs, afin que la valeur comptable rvise de l'actif, moins sa valeur rsiduelle (s'il y a lieu), puisse tre rpartie de faon systmatique sur sa dure d'utilit restant courir. La perte de valeur doit tre revue chaque clture ventuellement reprise, le cas chant en produits.

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Chapitre II : Application des normes IFRS par la socit ALPHA


Section I : Principaux retraitements utiliss par la socit
A) Les amortissements : Approche par composants Il faut retraiter les amortissements effectus par lentreprise conformment aux normes IFRS. Lentreprise ALPHA se doit de : Identifier les indices de perte de valeur. Identifier les sources internes et externes de cette perte de valeur. Actualiser les flux de trsorerie pour le calcul de la valeur dutilit. Dterminer les modalits de calcul de la valeur recouvrable. Fixer les hypothses utilises Dterminer la dprciation des immobilisations comptabilises par composants. Effectuer une estimation des flux de trsorerie futurs et du prix de vente net Identifier les actifs tester la date de transition Lapplication de taux damortissement ou de mthodes damortissement diffrents entre comptes sociaux et comptes IFRS donne forcment lieu des retraitements. Ces retraitement auront ds lors un impact sur les comptes de rsultat (en plus si les dotations aux amortissements sociales sont suprieures celles passes en IFRS et en moins dans le cas contraire), de rserves (pour les ajustements concernant les exercices antrieurs), damortissement et sur les impts diffrs. Les normes IFRS prvoient galement la possibilit dintgrer comme lment distinct les dpenses dentretien et de gros entretiens ou de grandes rvisions en application des lois, rglements ou pratiques constantes de lentreprise.

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Cette approche, conforme la norme IAS 37, interdit le provisionnement pour grosses rparations. Cela se traduira par lanalyse des charges dentretien et de maintenance des exercices prcdents pour mettre en vidence les frais correspondant aux renouvellements des composants qui devront tre activs distinctement au bilan conformment aux normes IFRS. En plus de ces retraitements, la socit ALPHA doit appliquer, lors de la conversion, lapproche par composants. Les normes IFRS ne donnent p as de prcisions sur la mise en oeuvre de cette approche. Cependant, la dmarche gnrale se dcompose en trois tapes essentielles : - Identifier les principaux lments de limmobilisation corporelle. - Dterminer les dures et mthodes damortissement pour chaque lment identifi. - Evaluer les valeurs des composants.

Plus concrtement on peut donner lexemple suivant : Lentreprise ALPHA a acquis le 1er janvier N, une immobilisation pour un cot global de 600 000 Dhs HT (TVA au taux de 19,60 %). Elle a identifi un composant significatif devant faire lobjet dun remplacement intervalle rgulier. La dcomposition du bien est donc la suivante : Composant A : 60 000 Dhs HT. Ce composant doit tre remplac tous les 3 ans, sa dure dutilisation est donc de 3 ans ; Composant B (structure) : 540 000 Dhs HT, dure dutilisation 6 ans. Compte tenu de lutilisation prvue du bien, lentreprise considre que le rythme de consommation des avantages conomiques des composants A et B est linaire. Fin N+2, le composant A est remplac pour un cot de 66 000 Dhs HT. Lentreprise clture ses comptes le 31 dcembre de chaque anne. Taux de TVA = 19.6%

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Le plan damortissement du bien se prsente comme suit :

Composant B Structure N 540 000/6 = 90 000 90000 90000 90000 90000 90000 540000

Composant A 60 000/3 = 20 000 20000 20000

Composant A renouvellement

N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 Total

66 000/3 = 22 000 22000 22000 60000 66000

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Ecritures comptables en N : 1er janvier N 60000 Composant A 540000 Composant B Etat, TVA dductible sur immobilisations 117600 Fournisseurs dimmobilisations Acquisition du bien et dcomposition 31/12/N Dotations aux amortissements, aux dprciations et aux provisions charges dexploitation Amortissements composant A Amortissements composant B

717600

110000 20000 90000

Ecritures comptables en N +2: 31/12/N+2 Dotations aux amortissements, aux dprciations et aux provisions charges dexploitation Amortissements composant A Amortissements composant B Valeurs comptables des lments dactif cds Amortissements composant A Composant A Sortie de lactif du composant remplac Composant A Etat, TVA dductible sur immobilisations Fournisseurs dimmobilisations Remplacement du composant

110000 20000 90000 0 60000

60000

66000 12936

78936

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B) Les pices de rechange LIAS 16 considre que la plupart des pices de rechange sont habituellement inscrites en stock. Toutefois, si lentreprise ALPHA a pour objectif de les utiliser sur une priode suprieure un exercice, les pices de rechange principales et le stock de pices de scurit constituent des immobilisations corporelles, de mme, pour les pices de rechange ou dentretien qui ne peuvent tre utilise quavec une certaine immobilisation corporelle, et dont lutilisation est irrgulire. Ces pices sont comptabilises en immobilisations corporelles et amorties sur une priode ne dpassant pas la dure dutilit du bien concern. C) Le crdit bail Dans les comptes sociaux, les oprations relatives des contrats de crdit-bail, des contrats de location de longue dure, des contrats de locations avec option dachat ne figurent ni lactif ni au passif. Seuls sont comptabiliss parmi les charges, les loyers de location ou de leasing. Il ny a donc aucune diffrence comptable pour le locataire ou le crdit preneur entre ce type de contrat ou une simple location immobilire. Cest ainsi que la prsentation de lactif et du passif se trouve compltement modifie entre une entreprise qui financerait par emprunt ses investissements et celle qui financerait par leasing. Ainsi, la premire aurait lactif la valeur des investissements, les dettes au passif tandis que la seconde naurait aucun actif ni aucun passif li ses investissements en crdit-bail. De mme au niveau du compte de rsultat, la premire entreprise voit son rsultat amput de dotation aux amortissements et de frais financiers alors que la seconde na que des charges dexploitation avec le cot des loyers. Le retraitement de ces contrats de crdit-bail se fait en replaant les comptes de lentreprise dans la mme situation que si elle avait acquis les biens par emprunt. Cest ainsi que dans les comptes tablis selon les normes IFRS, les entreprises retrouvent lactif la valeur des investissements et au passif lquivalent des sommes finances.

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Dans les normes IFRS (reprise de la norme IAS 17), sont concerns par un retraitement en actif et passif non seulement les contrats de crdit-bail mais galement les contrats de location. La principale diffrence tant le principe de la substance over form . Les rgles internationales ne retiennent pas seulement les conditions de droit des contrats de location (contrat de crdit-bail) mais impliquent danalyser dun point de vue conomique lopration. Si lopration peut tre analyse comme le financement de lacquisition dun actif (finance lease) il est alors procd au retraitement du contrat de faon prsenter les comptes de lentreprise comme si elle avait acquis le bien. La socit ALPHA doit alors procder aux retraitements suivants : Enregistrement du bien dans lactif du bilan ; Comptabilisation de lemprunt correspondant au passif du bilan ; Annulation des redevances enregistres en charges dexploitation dans les comptes individuels et comptabilisation des charges financires et des remboursements progressifs de lemprunt ; Comptabilisation de lamortissement de limmobilisation ; Constatation des impts diffrs lis au retraitement du contrat ; Plus concrtement : La socit ALPHA a pris en location auprs de la socit BETA deux semi remorques utilises dans le transport routier aux conditions suivantes : Semi remorques A : loyer annuel 19 600 Dhs payable chaque dbut de trimestre pendant 5 ans plus 0,2 Dhs par kilomtre la fin de chaque anne pour les distances annuelles suprieures 100 000 Km avec une possibilit dacquisition de la semi remorque au bout de 5 ans pour 60 000 Dhs. Semi remorques B : loyer annuel 20 000 Dhs payable chaque dbut de trimestre pendant 9 ans plus 0,2 Dhs par kilomtre la fin de chaque anne pour les distances annuelles suprieures 100 000 Km. Pas de possibilit dacquisition de la semi remorque au bout des 9 ans (le matriel est repris par le loueur et cd une filiale trangre de ce loueur pour 10 000 Dhs).

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La prvision dutilisation moyenne de chacune de ces semi remorques est de 1 000 000 Km sur 10 ans et le cot dachat pour la socit BETA de 120 000 Dhs. Le contrat A est un contrat de location simple car il ne remplit pas les conditions pour tre qualifi de contrat location financement. En effet, la dure du contrat ne couvre pas la majeure partie de la dure conomique de lactif en mme si ce contrat donne loption au preneur dacheter lactif lissue de la priode de location, le prix nest pas suffisamment infrieur de la juste valeur la date laquelle loption peut tre leve (le prix est gal 50 % de la valeur neuve). Le contrat B est un contrat de location financement mme sil ny a pas de transfert de proprit la fin du contrat, la dure de location couvrant la majeure partie de la dure de vie conomique de lactif. Au dbut de la priode de location, les preneurs doivent comptabiliser les contrats de location financement lactif et au passif de leur bilan pour des montants gaux : la juste valeur du bien lou ; ou, si celle-ci est infrieure, la valeur actualise des paiements minimaux au titre de la location, dtermine, chacune, au commencement du contrat de location. Le taux d'actualisation utiliser pour calculer la valeur actualise des paiements minimaux au titre de la location, est le taux d'intrt implicite du contrat de location. De ce fait, on va tout dabord calculer les taux annuels implicites de rendement pour chaque contrat : Contrat A : Soit i le taux trimestriel, on a lquation suivante: 120 000 = 5 000* (1- (1+ i) -20 / i) *(1+i) + 60 000 * (1+i)-20 => i = 2,142 % Le taux annuel quivalent est de : i = (1+i) 4 1 = 8, 85%. Contrat B : Soit i le taux trimestriel, on a lquation suivante: 120 000 = 5 000* (1- (1+ i) -36 / i) *(1+i) + 10 000 * (1+i)-36 => i = 2,763% Le taux annuel quivalent est de : i = (1+i) 4 1 = 11, 52%.

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Les critures comptables passer par ALPHA (contrat A) : Locations mobilires Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Premier trimestre Locations mobilires Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Deuxime trimestre 4 900 960,40

5 860,40

4 900 960,40

5 860,40

Locations mobilires Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Troisime trimestre Locations mobilires Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Quatrime trimestre Contrat B :

4 900 960,40

5 860,40

4 900 960,40

5 860,40

Matriel de transport en location financement 120 000 Dettes de location financement Prise contrat de crdit bail Dettes de location financement Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Premier trimestre Charges dintrts (120 0005 000=115 000)*2,763% Dettes de location financement (5 000-3 178) Etat, TVA dductible sur autres biens et services 5 000 930

120 000

5 930

3 178 1 822 930

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Banque Charges dintrts (115 0001 822=113 178)*2,763% Dettes de location financement (5 000-3 127) Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Troisime trimestre Charges dintrts (113 1781 873 =111 305)*2,763% Dettes de location financement (5 000-3 075) Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Quatrime trimestre Charges dintrts (111 3051 925=109 380)*2,763% Intrts courus Intrts pays le 1er Janvier N+1 Locations mobilires 10 000 * 0,2 Etat, TVA dductible sur autres biens et services Banque Redevance paye en location du kilomtrage (plus de 100 000 km) Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissements du matriel de transport Amortissement de lexercice (120 000 10 000) /9 3 127 1 873 930

5 930

5 930

3 075 1 822 930

5 930

3 022 3022 2 000 392

2 392

12 222 12 222

Section II : impact de lutilisation de ces normes IFRS sur la socit ALPHA : la problmatique de la juste valeur
A) Constat gnral : La notion de juste valeur ou Fair Value constitue la cl de vote des normes IFRS. Les actifs financiers doivent tre valus leur valeur de march, c'est dire pour le montant rcuprable en cas de cession, ce qui implique une volatilit importante, due aux fluctuations du march.

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Cette mthode comptable fait abstraction du cot historique, principe comptable marocain. Ainsi, le rsultat des socits dtenant des portefeuilles larges (banques, assurances, socits de gestion...) serait influenc par les plus- ou moins values latentes. Cependant, pour les lments d'actif immobilis, la mthode de rfrence (benchmark treatment) demeure le cot historique. L'option pour la juste valeur est un autre traitement autoris par les normes IAS 16 pour les immobilisations corporelles et IAS 38 pour les immobilisations incorporelles. Cette option peut s'exercer par catgorie d'immobilisations. Au contraire, pour certaines catgories d'actifs et de passifs financiers, tels que les instruments de transaction et de couverture, on n'a pas le choix. La seule option est la juste valeur, ce qui inquite les banques, les compagnies d'assurance et les autres institutions financires qui sont contraintes d'enregistrer dans leur bilan les variations de la bourse et par l mme pnalise les investissements en actions.

1) Les notions de base relatives la juste valeur : a) Dfinition : La juste valeur est dfinie par les normes IFRS comme tant le montant pour lequel un actif pourrait tre chang, ou un passif teint, entre des parties bien informes et consentantes dans le cadre d'une transaction effectue dans des conditions de concurrences normales. 2) Les mesures de la juste valeur : L'valuation fiable de la juste valeur repose sur quatre mthodes : Une cotation reconnue sur un march organis ; Un calcul destin actualiser les cash-flows futurs gnrs par un actif ; Un article de journal en annexe traitant de la problmatique de la juste valeur pour le secteur des banques et des assurances ;

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Une valeur dtermine par un modle statistique (modle de Feltham Ohlson) crant les conditions d'un march organis, les donnes et hypothses constituant le modle doivent tre fiables ; Une analyse comparative partir d'une valuation d'actif similaire.

B) Les avantages de la juste valeur : La prvisibilit : La "juste valeur" permet de prvoir, au mieux, les flux de trsorerie futurs dans la mesure o elle intgre, par construction, ces flux financiers futurs. La "juste valeur " privilgie les objectifs des investisseurs lors de la diffusion des informations comptables. Une comptabilisation globale de la valeur : En appliquant le cot historique, tout ce qui n'a pas de cot n'est pas comptabilis. Ce principe implique de ne pas comptabiliser certains instruments financiers notamment les produits drivs (engagement de couverture) qui, par dfinition, ne ncessitent gnralement pas de flux financier l'origine. La juste valeur implique la comptabilisation de gains latents et donc non raliss. En cot historique, seul les transactions ralises effectivement sont comptabilises. La comparabilit : La "juste valeur" permet de prsenter des actifs quivalents pour des valeurs comparables, quelle que soit leur date d'entre dans les comptes. Cette notion permet de calquer les systmes comptables sur les systmes de gestion qui sont utiliss par l'entreprise. La neutralit : La "juste valeur " tant dtermine par rfrence des donnes externes, soit directement par des valeurs de march, soit en l'absence de march actif, par rfrence un modle fond sur des paramtres issus de donnes externes, elle apparat comment tant une valeur "neutre" c'est-dire non influence par l'entreprise elle-mme.

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C) Les inconvnients de La juste valeur : La volatilit : La juste valeur suppose une rvaluation rgulire du bilan. La volatilit introduite par cette valuation en juste valeur ne reflte pas toujours des modifications relles des vnements conomiques de l'entreprise et ne permet pas de traduire fidlement la ralit des transactions et de la situation financire.

La juste valeur n'est pas objective: Seules les valeurs issues de marchs actifs (cots, liquides, organiss...) peuvent prtendre aux qualits d'objectivit et de neutralit. La grande majorit des actifs financiers ne sont pas cots et n'ont pas de march organis ou assimil. Leur valuation repose en consquence sur des modles internes ou des expertises externes. Ces valuations comportent des paramtres estims avec des degrs d'incertitude reprsents par des variables d'ajustement pour risque de modle, risque de liquidit, risque de volatilit... La juste valeur a un cot d'obtention non ngligeable : Le plus grand nombre des actifs ne fait pas l'objet de cotations externes. Dans ce cas, la juste valeur doit tre dtermine en interne au moyen de modles (qui peuvent toujours tre acquis auprs de concepteurs externes eu gard aux spcificits de certains actifs et l'troitesse du march) dont la conception, la ralisation et le contrle sont trs onreux et peuvent tre prohibitifs pour certaines entreprises par rapport aux avantages que leur procure la connaissance de la juste valeur de ces actifs.

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Laudit des immobilisations corporelles est une tape trs cruciale dans la dmarche daudit dans la mesure o elle exige le respect dun certain nombre dtapes constitues par llaboration dune revue analytiqu e, de certains tests sur les acquisitions, les cessions, une validation des amortissements etc Ensuite, lvaluation de ces immobilisations corporelles en normes Marocaines peut se faire de diffrentes manires soit la valeur dentre, soit la valeur nette damortissement, soit la valeur actuelle soit enfin la valeur du bilan. Dautre part, et dans un contexte de mondialisation et de dveloppement des changes internationaux, les entreprises Marocaines doivent se mettre au diapason de leurs homologues trangres, pour cela elles doivent adopter un rfrentiel de comptabilit commun celui des IFRS. Les principaux retraitements relatifs ces immobilisations corporelles trouvent leur compte dans lIAS 16, lIAS 17 relative aux contrats de location et lIAS 36 relative la dprciation dactifs. Il existe cependant de nombreuses divergences entre le rfrentiel Marocain et celui des IFRS comme le fait que les normes internationales aient une vision plus conomique de lentreprise, elles privilgient la

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ralit sur la forme, elles instaurent une certaine indpendance entre la fiscalit et la comptabilit et bien dautres changements. Finalement, ces normes IFRS ont t incrimins par certains analystes financiers les accusant dtre lorigine de la cris e financire qui a secou le monde en 2008. En effet certains disent que la juste valeur avec son caractre procyclique a entrain la plupart des tablissements financiers dans une spirale de pertes et a t lorigine de nombreuses faillites, alors que dautres pensent quau contraire cette juste valeur en refltant la situation relle qui existe sur les marchs a permis de tirer la sonnette dalarme lors de la crise de 2008 et que ce sont ces mmes tablissements de crdit qui ninvestissent pas assez en systmes de modlisation financire pour pouvoir valuer correctement leurs actifs sur les marchs financiers. En attendant de trancher sur ce problme ou de trouver une alternative, les IFRS gagnent du terrain et restent jusqu prsent les instruments privilgis pour la comparaison des tats financiers des entreprises lchelle internationale.

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Les ouvrages : Lessentiel des dorganisations Lire les tats dorganisations normes IAS/IFRS Muriel Nahmas Ed.

financiers en IFRS Gregory Heem dition

Pratique des normes IAS/IFRS Robert Obert 2e dition Dunod Comptabilit en IFRS P. Touron, H. Tondeur, Coll. References, Ed dOrganisations Normes comptables internationales Guide pratique, M. Koen, J. Le vourch et H. Van Greuning, ed., CNCC-FDEF 2eme edition.

Les sites internet :

www.mazars.fr www.focusifrs.com www.iasb.org www.ifac.org www.iasplus.com

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