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Aplicacin Prctica

Reconocimiento de la diferencia de cambio en operaciones en moneda extranjera segn la NIC 21

Ficha Tcnica
Autora : C.P.C. Luz Hirache Flores Ttulo : Reconocimiento de la diferencia de cambio en operaciones en moneda extranjera segn la NIC 21 Fuente : Actualidad Empresarial N 263 - Segunda Quincena de Setiembre 2012

- Conversin de los resultados y la situacin financiera de la entidad a una moneda de presentacin. B. Definiciones Diferencia de cambio es aquella que surge al convertir un determinado nmero de unidades de una moneda a otra moneda, utilizando tipos de cambio diferentes. Inversin neta en un negocio en el extranjero: Es el importe que corresponde a la participacin de la entidad que presenta sus estados financieros en los activos netos del citado negocio. Moneda extranjera (o divisa) es cualquier moneda distinta de la moneda funcional de la entidad. Moneda funcional es aquella que corresponde al entorno econmico principal en el que opera la entidad. Moneda de presentacin es aquella moneda en que se presentan los estados financieros de una entidad. Partidas monetarias son unidades monetarias mantenidas en efectivo, as como activos y pasivos que se van a recibir o pagar, mediante una cantidad fija o determinable de unidades monetarias. Partidas no monetarias son aquellas partidas cuya caracterstica esencial es la ausencia de un derecho a recibir u obligacin de entregar una cantidad fija o determinable de unidades mo netarias: Tipo de cambio es la relacin de cambio entre dos monedas. Tipo de cambio de cierre es el tipo de cambio de contado existente en la fecha del balance. Tipo de cambio contado: es el tipo de cambio utilizado en las transacciones con entrega inmediata.

y venta de bienes y servicios cuyo precio se denomina en moneda extranjera, prestamos, compra de activos o liquidacin de pasivos en moneda extranjera. Toda transaccin en moneda extranjera se debe convertir a su equivalente en la moneda funcional, aplicando el tipo de cambio de contado a la fecha de la transaccin, entre la moneda funcional y la moneda extranjera.
Importe de x T.C de fecha de = Importe de la M.E. transaccin la moneda funcional

I. Introduccin
Este informe pretende desarrollar el tratamiento contable aplicable para el reconocimiento de la diferencia de cambio generada por las operaciones en moneda extranjera incurridas por una empresa, de acuerdo con los lineamientos establecidos por las Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF). En Per el Consejo Normativo de Contabilidad oficializ la NIC 21 Efecto de las variaciones en los tipos de cambio de monedas extranjeras mediante la Resolucin N 034-2005-EF/93.01, el 17.02.05. su aplicacin obligatoria inicia el 01.01.07 as mismo, se precisa que actualmente se aplica la versin 2011 oficializada mediante la Resolucin N 048-2011-EF/30, publicada el 06.01.12.

La fecha de una transaccin es la fecha en la cual dicha transaccin cumple las condiciones para su reconocimiento, de acuerdo con las NIIF. Ejemplo 1 El 19.04.2012, la entidad CENTURIN S.A.C. va a realizar un pago de $500.00 en el banco BCP, aplicando el tipo de cambio venta bancario de S/.2.656, por tanto requiere determinar el importe en la moneda funcional (nuevos soles), que requiere para cancelar la deuda al banco, As mismo, cmo sera su reconocimiento contable si se sabe que el tipo de cambio venta publicado por la SBS en dicho da, se cotiza a S/.2.654. Rpta. 1 CENTURIN S.A.C., adquirir $500 al tipo de cambio bancario de S/.2.656, para ello pagar al banco por dichos dlares S/.1,328.00 ($500 x 2.656). El registro contable se realizar considerando el tipo de cambio spot publicado por la SBS.
Pago : $500.00 x 2.656 = S/.1,328.00 Registro : $500.00 x 2.654 = S/.1,327.00 Diferencia : 1.00

II. Aspectos generales

A. Objetivo El objetivo de la NIC 21 es establecer los lineamientos para el adecuado reconocimiento de las operaciones en moneda extranjera, as como la adecuada conversin de los negocios que se mantiene en el extranjero. Las tasa de cambio de las monedas extranjeras, varan en el tiempo constantemente, las cuales son publicadas en Per por la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP (SBS). El alcance de esta norma contable, se aplicar a: Contabilizacin de las transacciones y saldos en moneda extranjera1. - Conversin de los resultados y la situacin financiera de los negocios en el extranjero, que deban incluirse en los estados financieros de la entidad, ya sea por consolidacin, por consolidacin proporcional o por el mtodo de la participacin.
1 Con excepcin de las transacciones y saldos con derivados que estn dentro del alcance de la NIIF 9 Instrumentos Financieros. En ese sentido, no se aplica NIC 21, sino lo sealado en NIF 9.

III. Transacciones en moneda extranjera

1. Registro y conversion La entidad que incurra en operaciones en moneda extranjera, deber convertir las partidas en moneda extranjera a la moneda funcional, para ello nos remitimos a los prrafos 20 al 37 de la NIC 21. Entindase que una transaccin en moneda extranjera es toda transaccin cuyo importe se denomina o liquida en moneda extranjera, tales como la compra

El registro contable ser:

x DEBE HABER

45 OBLIGACIONES FINANC. 1,327.00 451 Prst de inst. financ. y otras entidades 67 GASTOS FINANCIEROS 676 Diferencia de cambio 1.00

10 CAJA Y BANCOS 1,328.00 101 Caja 19.04 Por el registro de la compra en moneda extranjera y pago al Banco

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Instituto Pacfico

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rea Contabilidad (NIIF) y Costos

Ejemplo 2 La empresa LUMINARIAS KARITO S. A., el 28.03.2012, ha realizado una venta al crdito, por la cual ha emitido el respectivo comprobante de pago (FC N 005-0000320) por $15,000 ms IGV, adicionalmente se emiti la nota de debito (ND N 001-00015) por los intereses pactados por $900 ms IGV. Se requiere determinar el importe de la operacin expresada en moneda funcional (nuevos soles). Rpta. 2 Es necesario precisar que para determinar el tipo de cambio a utilizar en la conversin, se recurrir a las normas tributarias que as lo determinen: Impuesto del impuesto a la renta: El artculo 61, inciso a) de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que para la conversin de operaciones en moneda extranjera se emplear el tipo de cambio vigente a la fecha de la operacin2. Impuesto general a las ventas: El artculo 5, numeral 17, del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que para la conversin del impuesto se emplear el tipo de cambio venta, publicado en la fecha de nacimiento de la obligacin tributaria. - Tipo de cambio venta publicado el 28.03.12 - Tipo de cambio compra vigente el 28.03.12 - Tipo de cambio venta vigente el 28.03.12
Descripcin Venta Diferencia de cambio IGV Total venta $2,700.00 $17,700.00 2.671 2.669 Moneda extranj. $15,00.00 Tipo de cambio 2.669

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DEBE HABER

16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERC. 2,834.48 1631 Intereses 67 GASTOS FINANCIEROS 0.32 676 Perdida por diferencia de cambio 37 ACTIVOS DIFERIDOS 2,402.10 373 Intereses diferidos 40 TRIB Y APOR AL SIST PRIV DE PENS Y SALUD 432.70 4011 Impuesto General a las Ventas 28.03 Por el registro de la venta al crdito.
Nota: Los intereses diferidos reconocidos en la subcuenta 373, se atribuirn al gasto (sub cuenta 673 Intereses por prstamos y otras obligaciones) en la oportunidad de su devengo.

Ejemplo 3 La entidad Luminarias Karito S.A. ha realizado el cobro de la venta al crdito segn FC N 005-0000320 por $17,700.00 y ND N 001-000015 por $1,062, se requiere determinar la diferencia de cambio generada por esta cobranza respecto de la moneda funcional (nuevos soles).
Detalle Provisin FC-320 Provisin ND-15 Total por cobrar Cobranza 30.05.2012 Fecha 28.03.2012 28.03.2012 Moneda extranj. $17,700.00 $1,062.00 $18,762.00 $18,762.00 Tipo de cambio 2.669 2.669 Moneda funcional S/.47,241.30 S/.2,834.48

S/.2.671 S/.2.669 S/.2.669

Moneda funcional S/.40,035.00 (S/.5.40) S/.7,211.70 S/.47,241.30

2.669 S/.50,075.78 2.703 S/.50,713.69 S/. 637.91

Ganancia por diferencia de cambio

El registro contable ser:

x DEBE HABER

Rpta. 3 En vista de que el tipo de cambio ha sufrido variacin desde la fecha de la operacin (28.03.12) hasta la fecha en que se efecta la cobranza (30.05.12), se identifica la obtencin de una ganancia por diferencia de cambio, debido al aumento de S/.0.034 por cada dlar (2.703-2.669). El registro contable sera:
x DEBE HABER 10 CAJA Y BANCOS 50,713.69 104 Cta. cte. inst. financieras 1041 Cta. cte. operativa 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERC. 47,241.30 121 Fac. bol. y otros comprobantes por cobrar 1211 No emitidas 16 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERC. 2,834.48 121 Fac. bol. y otros comprobantes por cobrar 1211 No emitidas 77 INGRESOS FINANCIEROS 637.91 776 Diferencia de cambio 30.05 Por la cobranza realizada.
Nota: En el ejemplo indicado, se aclara que la empresa Luminarias Karito S.A., no ha realizado ajustes por diferencia de cambio al cierre de cada mes, esto, con la finalidad de hacer didctico el caso planteado.

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERC. 47,241.30 121 Fac. bol.y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera 67 GASTOS FINANCIEROS 5.40 676 Diferencia de cambio 70 VENTAS 40,035.00 701 Mercaderas 40 TRIB Y APOR AL SIST. PRIV. DE PENS. Y SALUD 7,211.70 4011 IGV 28.03 Por el registro de la venta al crdito.

El registro de la nota d debito ser:

Descripcin Intereses Diferencia de cambio IGV Total venta $162.00 $1,062.00 2.671 2.669 Moneda extranj. $900.00 Tipo de cambio 2.669 Moneda Funcional S/.2,402.10 S/.-0.32 S/.432.70 S/.2,834.48

Ejemplo 4 El 25.05.12, la entidad CINTURN AZUL S.A.C., debe cancelar una deuda con un proveedor del exterior, ascendente a 3,500 euros. La transaccin la realiza mediante el Banco Nacional, aplicando el tipo de cambio bancario equivalente a S/. 3.561. As mismo cmo sera su reconocimiento contable sabiendo que el tipde cambio venta publicado por la SBS en dicho da, se cotiza a 3.558
Actualidad Empresarial

2 El artculo 34 del Reglamento del Impuesto a la Renta, precisa que a fin de expresar en moneda nacional los saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del balance general, se deber considerar lo siguiente: - Tratndose de cuentas del activo, se utilizar el tipo de cambio promedio ponderado compra. - Tratndose de cuentas del pasivo, se utilizar el tipo de cambio promedio ponderado venta. Para efecto de lo sealado en los prrafos anteriores se considerar la publicacin que la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones realice en su pgina web o en el Diario Oficial El Peruano.

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Aplicacin Prctica
Fecha 25.07.2012 30.06.2012 Moneda extranjera 9,800.00 9,800.00 T. C. 3.651 3.517 Moneda funcional 35,779.80 34,466.60 1,313.20

Rpta. 4: La empresa CINTURN AZUL S.A.C., adquirir 3,500 euros al tipo de cambio bancario de S/. 3.561, para ello pagar al banco S/.12,463.50 (3,500 euros x 3.561) El registro contable se realizar considerando el tipo de cambio spot publicado por la SBS.
Pago: Registro Diferencia: 3,500.00 euros x 3,500.00 euros x 3.561 = 3.558 = S/. 12,463.50 S/. 12,453.00 10.50

Prdida por diferencia de cambio

DEBE HABER

El registro contable ser:

x 42 67 10 DEBE HABER CTAS POR PAGAR COMERCIALES, TERC. 12,453.00 4212 Emitidas GASTOS FINANCIEROS 10.50 676 Diferencia de cambio CAJA Y BANCOS 12,463.50 101 Caja

67 GASTOS FINANCIEROS 1,313.20 676 Perdida por diferencia de cambio 46 CTAS POR PAGAR DIVERSAS, TERCEROS 34,466.60 4699 Otras ctas. por pagar diversas 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 35,779.80 1041 Cta. cte. operativas 25.07 Por el registro de la cancelacin y diferencia de cambio generada.

25.05 Por el registro de la compra en moneda extranjera y pago al Banco

Ejemplo 5 El 10.06.2012, la entidad CANTARITOS S. A., ha registrado un pasivo por 9,800 euros, los cuales sern pagaderos en 45 das, esto es el 25.07.2012. Se requiere identificar la diferencia de cambio generada por el mencionado pasivo, considerando las siguientes tasas de cambio: - Tipo de cambio venta vigente el 10.06.12 - Tipo de cambio venta vigente el 30.06.12 - Tipo de cambio venta vigente el 25.07.12 s/.3.760 s/.3.517 s/.3.651

2. Reconocimiento de la diferencia de cambio generada De acuerdo lo establece esta norma contable, la diferencia de cambio se reconoce como gasto o ingreso, afectando el RESULTADO DEL PERIODO, en las que estas aparezcan y permanezcan hasta la oportunidad en la que se liquiden dichas partidas monetarias. Aquellas partidas monetarias liquidadas en fecha posterior al cierre de los estados financieros, generarn variaciones surgidas como consecuencia de las fluctuaciones del tipo de cambio, por ende, se reconocern como gastos o ingresos durante cada periodo en que surjan. Las diferencias de cambio derivadas de una partida monetaria que forma parte de una inversin neta realizada en una entidad extranjera se reconoce en el otro resultado integral, debiendo ser utilizar una partida del patrimonio (56 resultados no realizados), hasta que se produzca la venta de la mencionada inversin, siendo en esa oportunidad en la que se reconocer como gasto o ingreso.

Rpta. 5 La determinacin de la diferencia de cambio, es como sigue: Al cierre de junio, el tipo de cambio en relacin con la fecha de la transaccin ha disminuido, provocando ello una ganancia por diferencia de cambio, esto quiere decir que va a requerir menos soles para cancelar la deuda en euros. El registro contable, se realizar considerando el tipo de cambio spot publicado por la SBS.
Fecha 30.06.2012 10.06.2012 Moneda extranjera 9,800.00 9,800.00 T. C. 3.517 3.760 Moneda funcional 34,466.60 36,848.00 2,381.40

IV. Conversin de los estados financieros de una entidad extranjera

Cuando se convierten los estados financieros de una entidad extranjera, con la finalidad de informar a otras entidades vinculadas, o de ser incluidas en los estados financieros consolidados del grupo econmico, se deber considerar las siguientes pautas: Las partidas del activo y pasivo, se convertirn aplicando el tipo de cambio cierre. Las partidas de gastos e ingresos se convertirn aplicando los tipos de cambio existentes en la fecha de la transaccin. Solo en el caso que la entidad extranjera informe sus estados financieros, en trminos de una moneda que pertenezca a una economa hiperinflacionaria, los gastos e ingresos se convierten utilizando el tipo de cierre. La diferencia de cambio resultante del proceso de conversin, se debe mostrar como componente del patrimonio, hasta la venta de dicha inversin neta, esto es debido que aquella variacin surgida por la conversin de los estados financieros no afecta directamente los flujos de efectivo de la entidad respecto de sus actividades ordinarias, as como de aquella entidad a la que informe. En el caso de la consolidacin de los estados financieros, aquella diferencia de cambio acumulada, resultado de la conversin de los estados financieros, se debe imputar a los intereses minoritarios en el estado de situacin financiera.
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Ganancia por diferencia de cambio

x 46 77

DEBE HABER

CTAS. POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 2,381.40 4699 Otras ctas por pagar diversas INGRESOS FINANCIEROS 776 Ganancia por diferencia de cambio

2,381.40

30.06 Por el registro de la diferencia de cambio al cierre del mes.

A la fecha de la cancelacin de la deuda (25.07.2012), el tipo de cambio en comparacin al cierre del mes anterior, ha disminuido, por cuanto se genera una prdida por diferencia de cambio, debiendo utilizar mayor cantidad de soles para afrontar la cancelacin de la deuda en euros.

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