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Contenido del Cdigo Tributario Peruano, a propsito de la Norma I del Ttulo Preliminar

1.- Introduccin En esta oportunidad vamos a efectuar algunos comentarios relacionados con la Norma I del Cdigo Tributario Como sabemos en nuestro ordenamiento jurdico, hemos tenido cuatro Cdigos Tributarios, el primero aprobado por el D.S. 263-H, el segundo aprobado por el Decreto Ley 25859, el tercero aprobado por el Decreto Legislativo 773, y el cuarto Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Legislativo 816. Actualmente tenemos el Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, que fue aprobado mediante el Decreto Supremo 135-99-EF. En el primer Cdigo Tributario (D.S. 263-H) se estableci la Norma I siguiente: El presente Cdigo establece los principios generales, instituciones y normas del ordenamiento jurdico-tributario del Per Con el segundo Cdigo Tributario (Decreto Ley 25859), se agreg procedimientos, siendo el texto actualmente el siguiente: El presente Cdigo establece los principios generales, instituciones, procedimientos y normas del ordenamiento jurdicotributario. 2.- Concepto de Cdigo Tributario El Cdigo Tributario es un conjunto orgnico y sistemtico de las disposiciones y normas que regulan la materia tributaria en general Sus disposiciones, sin regular a ningn tributo en particular, son aplicables a todos los tributos -impuestos, contribuciones y tasas- pertenecientes al sistema tributario nacional, y a las relaciones que la aplicacin de estos y las normas jurdico-tributarias originen 1. Hay que tener presente que este concepto de Cdigo Tributario involucra necesariamente el mbito de aplicacin (contenido en la Norma II del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario), cuando refiere que Este Cdigo rige las relaciones jurdicas originadas por los tributos. 3.- Codificacin Como sabemos, en relacin a los mtodos de codificacin son tres los ms conocidos: La Codificacin Limitada, La Codificacin Amplia, y, La Codificacin Total La Codificacin Limitada comprende los principios fundamentales del derecho tributario sustantivo, administrativo, procesal y penal; La Codificacin Amplia comprende adems de los principios fundamentales del

derecho tributario, disposiciones de carcter especfico sobre los gravmenes que integran el rgimen tributario, con la nica excepcin de las alcuotas; y, La Codificacin Total comprende adems de los principios fundamentales del derecho tributario, las disposiciones especficas y todas las normas tributarias vigentes, generales y especficas . 4.- Codificacin Tributaria en el Per A continuacin hacemos un breve recuento de cmo se da la codificacin tributaria en el caso peruano: El Programa Conjunto de Tributacin de la Organizacin de los Estados Americanos y del Banco Interamericano de Desarrollo se constituy en el ao 1961, para contribuir al fortalecimiento de los sistemas tributarios de Amrica Latina, para mejorar la Administracin, capacitar y adiestrar a los funcionarios de la Administracin Tributaria. A partir de ese momento, las actividades del Programa comprendi la ejecucin de tres proyectos: i) La realizacin de conferencias internacionales y de estudios tcnicos sobre los problemas bsicos de la tributacin en los pases en desarrollo en general y en el caso de los pases de Amrica Latina en especial; ii) La divulgacin de conferencias y estudios, y iii) La asistencia tcnica directa a los pases en la programacin y ejecucin de reformas de la estructura y administracin de sus sistemas impositivos. En este sentido, dentro del Primer Proyecto, el Programa encarg a una Comisin formada por tributaristas latinoamericanos, la redaccin de un Modelo de Cdigo Tributario de principios generales y normas de procedimientos. El resultado de esa labor se plasm en el llamado Modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina, (MCTAL), y definitivamente el Modelo de Cdigo signific para todos los pases de Latinoamrica que no contaban (entre ellos el Per) con un Cdigo Tributario, la fuente de inspiracin, un antecedente valioso, para la redaccin de su primer cdigo tributario. Este Modelo de Cdigo Tributario fue preparado para el Programa Conjunto de Tributacin de la OEA/BID, teniendo en la Comisin Redactora a los doctores Carlos Giuliani Fonrouge (Argentina), a Rubens Gomes de Sousa ( Brasil), a Ramn Valds Costa (Uruguay), Aurelio Camacho Rueda (Colombia), Enrique Piedrabuena (Chile), Alonso Moiss Beatriz (El Salvador), Carlos Mersn (Paraguay), Enrique Vidal Crdenas (Per) y Juan Andrs Octavio (Venezuela). Como sealan los autores en la exposicin de motivos del MCTAL, la codificacin propuesta comprende las normas referentes a la tributacin en general, tanto de carcter sustancial o material, formal, procesal y penal, que reconocen aplicacin con respecto a todos y cada uno de los tributos En este sentido, el MCTAL es la fuente de inspiracin para varios pases de Latinoamrica, entre ellos el Per, que todava no contaban con un Cdigo Tributario, por ello no es una casualidad que el MCTAL sea del ao 1966 y que nuestro primer Cdigo Tributario tambin sea del ao 1966.

Ahora bien, cuando la Norma I del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario seala que el Cdigo establece los principios generales, instituciones, procedimientos y normas del ordenamiento jurdico-tributario, est definiendo cual es el tipo de codificacin adoptada, esto es la Codificacin Limitada. Nuestro Cdigo a diferencia del artculo 1 del MCTAL y del artculo 1 del Modelo de Cdigo Tributario del CIAT 2 (CT-CIAT) diferencia entre el Contenido (mtodo de codificacin adoptado) y el mbito de Aplicacin (sobre qu tipo de tributos se va aplicar), por ello en la Norma I se regula el Contenido y en la Norma II el mbito de Aplicacin. Por su parte, el artculo 1 de las Disposiciones Preliminares del MCTAL seala Las disposiciones de este Cdigo son aplicables a todos los tributos y a las relaciones jurdicas emergentes de ellos. Tambin son aplicables a las obligaciones legales establecidas a favor de personas de derecho pblico no estatales, siempre que no existan disposiciones especiales. En este mismo orden de ideas, el artculo 1 de las Disposiciones Generales del CTCIAT indica lo siguiente: Las disposiciones de este Cdigo establecen los principios bsicos y las normas fundamentales que constituyen el rgimen jurdico del sistema tributario, y son aplicables a todos los tributos, con excepcin de los derechos aduaneros, y a las relaciones jurdicas emergentes de ellos. Como podemos apreciar en el CT-CIAT se establece en el artculo 1 tanto el contenido como el mbito de aplicacin. 5.- Finalidad del Cdigo Tributario Segn explica el profesor Eusebio Gonzlez, todo proceso codificador, y consiguientemente tambin el tributario, se caracteriza por dos notas; primero, reduce a unidad lo que estaba disperso; y segundo, como derivacin lgica de lo anterior, proporciona seguridad a sus destinatarios Como podemos apreciar, el citado autor asume que la codificacin en materia tributaria pretende tres fines: la aplicacin de las leyes segn criterios uniformes, que la accin uniformadora que la codificacin introduce perdure, y que exista una mayor seguridad en la recaudacin y menor sensacin de carga que de la misma deriva. No hay duda de que aquella unificacin ordenada, la pretensin de permanencia de sus normas y la certeza sobre los alcances y la aplicacin de sus normas, no pueden estar desligadas de la bsqueda del perfeccionamiento de las normas de la materia moldendolas con precisin tcnica y exponindolas, en la mayora de los casos, mediante disposiciones claras, coherentes y de interpretacin relativamente fcil. Lo anotado hasta aqu nos lleva a recordar a Ferreiro Lapatza: El objetivo bsico de la Codificacin es la racionalizacin del Derecho en aras de la seguridad jurdica, la claridad y la certeza Ahora bien, en nuestro pas, la Comisin Revisora de la Legislacin Tributaria del que

fue nuestro primer Cdigo Tributario tuvo a bien sealar que la finalidad de tal Cdigo era alcanzar los siguientes resultados: 1 Facilitar, por su concisin y claridad, el conocimiento de los derechos y deberes generales del contribuyente en la relacin tributaria, y premunirlo, as, de seguridad y garantas frente al acreedor del tributo. 2 Mayor permanencia de estas normas en el tiempo, puesto que ya no se alterarn necesariamente cuando los imperativos de la poltica fiscal impliquen el cambio o supresin de los tributos en particular . 3 Posibilidad de mejor organizacin de la Administracin Tributaria, sobre la base de un esquema ms estable de relaciones con el contribuyente . 4 Afirmacin y desarrollo de los principios constitucionales en materia tributaria. El vigente Cdigo Tributario peruano no tiene una exposicin de motivos ni dictamen que marque su derrotero ni indique su finalidad, y si bien mantiene algunos aspectos de nuestro primer Cdigo Tributario, no podemos sostener que en general su texto tenga como pretensin clara alcanzar todas las finalidades u objetivos que plantea la doctrina. 6.- Cdigo Tributario: contenido En nuestro pas, siguiendo la tradicin iniciada por los codificadores de 1966, se ha optado por dictar un Cdigo Tributario que contenga y desarrolle los principios y normas generales que informan y rigen la tributacin, con exclusin de las normas especficas referentes a cada tributo en particular. Es preciso aclarar que el Cdigo Tributario en la Norma I del Ttulo Preliminar cuando hace referencia a los principios, no est haciendo referencia a los lmites al ejercicio de la potestad tributaria, ya que estos slo se pueden regular mediante la norma constitucional (por ser instituciones constitucionales) As en el artculo 74 de la Constitucin se ha regulado la potestad tributaria as como los lmites al ejercicio de esta potestad tributaria: Reserva de Ley, Igualdad, Respeto a los Derechos Fundamentales y No Confiscatoriedad. Que quede claro que no entendemos los lmites al ejercicio de la potestad tributario de manera negativa, sino positiva, es decir, que quienes ejercen potestad tributaria, lo hacen porque la Constitucin les ha otorgado la misma, pero sta tiene que ser ejercida dentro de ciertos parmetros, estos son los lmites al ejercicio de esa potestad tributaria de que gozan, a estos lmites tambin se les conoce como los principios del derecho tributario, que como hemos indicado en otros trabajos, pueden ser explcitos o implcitos, y son de regulacin constitucional. Ahora bien, nuestro Cdigo Tributario ha regulado en la Norma IV la preferencia de ley, aunque la norma se titule Principio de Legalidad - Reserva de Ley. As, nuestro Cdigo Tributario desarrolla y contiene: los principios e institutos jurdicotributarios; los elementos y conceptos esenciales y comunes de las relaciones derivadas de los tributos y las normas tributarias; las reglas bsicas sobre los procedimientos

administrativo-tributarios, que permitan hacer efectivos los derechos y obligaciones que se generen o den contenido a aquellas relaciones; y adems contiene la tipificacin de las infracciones y el rgimen de sanciones para reprimirlas De este modo, su sistematizacin se encuadra dentro de la codificacin limitada, que es el mismo utilizado en el MCTAL. As lo seala la Exposicin de Motivos del MCTAL La codificacin propuesta comprende las normas referentes a la tributacin en general, tanto de carcter sustancial o material, formal, procesal y penal, que reconocen aplicacin con respecto a todos y cada uno de los tributos. 7.- Cdigos Tributarios Peruanos 7.1. Primer Cdigo Tributario Como sabemos, en el Per hemos tenido cuatro Cdigos Tributarios, y desde el primer Cdigo que fuera aprobado por el D.S. 263-H. de 12.06.1966, que rigi a partir del 17.10.1966, debido a que con el artculo 192 del Primer Cdigo se estableci que este, entrar en vigencia a los sesenta das de la fecha de su promulgacin y publicacin (asimismo, se debe tener presente que, con la Ley 16043 se autoriz al Poder Ejecutivo para que ponga en vigencia con fuerza de ley el proyecto de Cdigo Tributario de Principios Generales, por ello, con el D.S. No. 263-H se promulg el primer Cdigo Tributario peruano, el mismo que const del Ttulo Preliminar con 19 Normas de Disposiciones Generales, el Libro Primero De la Obligacin Tributaria, con 50 artculos, el Libro Segundo De la Administracin y el Procedimiento Tributario, con 55 artculos, el Libro Tercero De las Reclamaciones y Recursos, con 39 artculos, el Libro Cuarto De las Infracciones y Delitos Tributarios y sus Sanciones, con 37 artculos) de la misma forma, en los siguientes cdigos y hasta el Cdigo Tributario vigente, la Norma I del Ttulo Preliminar del Cdigo no ha cambiado, seala exactamente lo mismo, el Cdigo establece los principios generales, las instituciones, los procedimientos y las normas del ordenamiento jurdico-tributario. Es importante tener en cuenta lo sealado por el artculo 191 de las Disposiciones Transitorias y Finales del Primer Cdigo Tributario Quedan derogadas todas las leyes, decretos leyes, decretos supremos, resoluciones, reglamentos y, en general todas las disposiciones legales y administrativas, generales o especiales, en cuanto se refieran o se opongan a las materias de que trata este Cdigo, las que estarn regidas nicamente por lo que l establece. 7.2. Segundo Cdigo Tributario Se aprob con el Decreto Ley 25859, y estuvo vigente desde el 01 de diciembre del ao 1992 hasta el 31 de diciembre del ao 1993. Su vigencia fue muy corta, ya que fue derogado por el Decreto Legislativo 773 el 31 de diciembre de 1993, es decir, tuvo una duracin aproximada a un ao. Este segundo cdigo tuvo XVI Normas en el Ttulo Preliminar, la Norma XVI precisaba lo siguiente: El Congreso puede delegar en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar en materia tributaria, mediante Decretos Legislativos, por el trmino que especifica la ley

autoritativa. Aqu debemos mencionar que los siguientes Cdigos Tributarios no tuvieron ninguna norma parecida a sta, por el contrario, es la Constitucin quien lo regula, en la parte correspondiente a la Potestad Tributaria. 7.3. Tercer Cdigo Tributario Se aprob mediante el Decreto Legislativo No. 773, publicado en el Diario Oficial El Peruano el 31 de diciembre del ao 1993, y estuvo vigente desde el 01 de enero del ao 1994 hasta el 21 de abril del ao 1996. Aqu es importante resaltar que, el 31 de diciembre del ao 1993, producto de un trabajo bastante serio, se dio la reforma tributaria que era necesaria, y se publicaron desde la Ley Marco del Sistema Tributario Nacional (Decreto Legislativo 771), donde se establecieron cuales eran los tributos que conforman el Sistema Tributario Nacional (artculo 2), y en el ltimo prrafo de ese artculo se estableci que En consecuencia, quedan derogados todos los dems tributos, cualquiera sea su denominacin o destino, diferentes a los expresamente sealados en este artculo. Si bien es cierto, el Decreto Legislativo 771, ha sufrido algunas modificaciones, la norma se encuentra vigente, y ah se sealan cuales son los tributos que conforman el Sistema Tributario Nacional. En esa misma fecha se publicaron normas tributarias importantes, como el Decreto Legislativo 774 (Ley del Impuesto a la Renta), el Decreto Legislativo 775 (Ley del Impuesto General a las Ventas), el Decreto Legislativo 776 (Ley de Tributacin Municipal), el Decreto Legislativo 777 (Rgimen nico Simplificado), entre otras. 7.4. Cuarto Cdigo Tributario Se aprob con el Decreto Legislativo 816, publicado en el Diario Oficial El Peruano el 21 de abril del ao 1996; esta norma que trajo importantes modificaciones en el Cdigo, como considerar dentro de las reglas de interpretacin contenidas en la Norma VIII, el segundo prrafo, donde en estricto no se trata de un supuesto de interpretacin de ninguna norma tributaria, sino de un criterio de calificacin econmica del hecho Imponible, ya que, establece la primaca de la realidad frente a las formas y estructuras jurdicas que el contribuyente podra utilizar para no estar dentro del mbito de afectacin del impuesto. Por otro lado, se incluye por primera vez en el Cdigo Tributario la palabra discrecionalidad, as lo vemos en el artculo 62, donde se indica que La facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria se ejerce en forma discrecional, en el fundamento de este artculo, que lo encontramos en la misma separata especial que se public el 21 de abril de 1996 se precisa que, por su naturaleza, las facultades de fiscalizacin de la Administracin son de carcter discrecional. Con posterioridad a ello, con la Ley 27335, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 31 de julio del ao 2000, se modifica la Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, incorporando como ltimo prrafo que En los casos en que la Administracin Tributaria se encuentra facultada para actuar discrecionalmente optar por la decisin administrativa que considere ms conveniente para el inters pblico, dentro del marco que establece la ley.

8.- Cdigo Tributario: estructura Las disposiciones de nuestro Cdigo Tributario vigente, estn ordenadas en un Ttulo Preliminar (con quince normas), cuatro Libros, ciento noventicuatro Artculos, veintids Disposiciones Finales, cinco Disposiciones Transitorias y tres tablas de Infracciones y Sanciones. Los libros se dividen del siguiente modo: Libro Primero: La Obligacin Tributaria; Libro Segundo: La Administracin Tributaria y los Administrados; Libro Tercero: Procedimientos Tributarios; y, Libro Cuarto: Infracciones, Sanciones y Delitos. Es preciso anotar que el ltimo Libro, a diferencia de lo normado por el primer Cdigo Tributario que rigi hasta noviembre de 1992, desde el aprobado mediante el Decreto Ley N 25859 (segundo Cdigo Tributario) al vigente, no contiene la tipificacin ni la regulacin especfica de los delitos tributarios. Las normas referidas a estos delitos fueron incluidas en el Cdigo Penal de 1991; con posterioridad, algunos delitos merecieron por parte del legislador disposiciones especiales, es decir que no se encuentran reguladas por el Cdigo Tributario, as tenemos que el delito de defraudacin tributaria actualmente se encuentra regulado por la Ley Penal Tributaria aprobada por el Decreto Legislativo N 813, y los delitos aduaneros por la Ley de los Delitos Aduaneros aprobada por la Ley N 28008 (sta derog la anterior Ley de los Delitos Aduaneros, aprobada por la Ley N 26461). En este orden de ideas, podemos diferenciar que cada uno de los libros del Cdigo Tributario, al regular ciertos temas, est regulando las denominadas reas del derecho tributario, tema del cual nos ocuparemos en los siguientes prrafos. 8.1. Derecho Sustantivo Tributario Esta rea del Derecho Tributario como sustantivo o material regula la obligacin tributaria propiamente dicha, desde su creacin hasta su extincin, teniendo en cuenta que esta obligacin tributaria es la que consiste en pagar los tributos. Asimismo se regulan los temas relacionados con los sujetos de la relacin jurdico-tributaria, el acreedor y deudor tributario, los responsables, la transmisin y extincin de la obligacin tributaria, y la prescripcin. En nuestro Cdigo Tributario se encuentra regulado en el Libro I, La Obligacin Tributaria Asimismo, se considera dentro del Derecho Sustantivo Tributario las normas que regulan los tributos, como por ejemplo, la ley del Impuesto a la Renta, el Impuesto General a las Ventas, etc., que, aunque no son parte del Cdigo Tributario, regulan la base imponible, la alcuota del tributo, el deudor tributario, entre otros temas con incidencia en el Derecho Sustantivo Tributario. 8.2. Derecho Administrativo Tributario El Derecho Tributario Administrativo o formal, se encarga de regular los deberes y las formalidades que deben cumplir los particulares, as como tambin las facultades de la Administracin Tributaria, a quien se haya encargado la recaudacin y administracin de determinados tributos, as como el control del cumplimiento de aquellos. As como el

procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria. En esencia es Derecho Administrativo, con incidencia tributaria Esto significa que se regulan las relaciones tributarias entre la Administracin y los Administrados, aqu se establecen las normas que han de asegurar el cumplimiento de la obligacin tributaria (que pertenece a otra rea del Derecho Tributario). En nuestro Cdigo Tributario se encuentra regulado en el Libro II, La Administracin Tributaria y los Administrados. 8.3. Derecho Procesal Tributario Esta rea del Derecho Tributario contiene el conjunto de normas que regulan los procesos mediante los cuales se resuelven las controversias tributarias entre la Administracin Tributaria y los contribuyentes. Si analizamos el Libro III de nuestro Cdigo Tributario -en el cual se regulan las normas del Derecho Procesal Tributario-, vamos a encontrar en l reglas del Derecho Procesal. En estricto se trata de Derecho Procesal con incidencia tributaria. En buena cuenta, estas reglas corresponden al Derecho Procesal, considerndolo dentro de su acepcin ms amplia, es decir, entendido como aquella disciplina jurdica que contiene y estudia todas las normas que regulan los diversos procesos, en los cuales se ventilan y se resuelven conflictos de intereses que abarcan varias reas del derecho, como aquellos de naturaleza civil, de naturaleza laboral, de naturaleza comercial, de naturaleza penal, de naturaleza administrativa, de naturaleza tributaria, etc. Esto significa que, se justifica la existencia del rea del Derecho Tributario, debido a que la propia naturaleza de las relaciones entre los contribuyentes y la Administracin Tributaria, hace necesario que se regule la parte procedimental entre estos operadores del derecho tributario. 8.4. Derecho Penal Tributario En relacin al rea del Derecho Penal Tributario, en estricto es Derecho Penal con incidencia tributaria, sta rene al conjunto de las normas que describen las contravenciones, las violaciones, las infracciones a los deberes y a las responsabilidades que tienen los deudores tributarios. Generalmente tienen como finalidad evitar el pago de la deuda tributaria, utilizando o abusando de las disposiciones legales que deben cumplir, tanto en relacin a la obligacin tributaria, como a los deberes de naturaleza formal. En nuestro Cdigo encontramos las normas que regulan al Derecho Penal Tributario, en el Libro IV Infracciones, Sanciones y Delitos. Asimismo existen normas de naturaleza especfica, mediante las cuales el legislador regula el derecho penal tributario, nos estamos refiriendo al Cdigo Penal y a la Ley Penal Tributaria, entre otras

La obligacin tributaria

1. CONCEPTO: El derecho tributario, pese a su carcter pblico no ha podido escapar a la influencia de la tradicin jurdica romano cannica germnica, y no es extraar que encontremos algunas instituciones del derecho privado adaptadas al derecho pblico, entre ellas encontramos a las obligaciones. El derecho en general define a la obligacin o relacin obligacional como el vnculo jurdico establecido entre dos personas, por el cual una de ellas puede exigir de la otra la entrega de una cosa o el cumplimiento de un servicio o una abstencin. Esta idea no es nueva en el derecho pues tiene sus antecedentes en el derecho romano y encontramos algunas interesantes aunque polmicas definiciones en torno a este tema como la siguiente que se atribuye al jurista Ulpiano Obligatio es juris vinculum, quod necestate adstringimiur alicuius rei solvendae, secundom iura noetrae civitatis ( La obligacin es le vinculo jurdico por el cual nos vemos en la necesidad de cumplir algo, segn las leyes de nuestra ciudad.) ( Inst. Libro III, Titulo XIII) La obligacin tributaria, que es de derecho pblico, es el vnculo jurdico entre el Estado - acreedor tributario - y el deudor tributario - responsable o contribuyente - establecido por ley, que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria, siendo exigible coactivamente. La caracterstica principal de la obligacin tributaria es su naturaleza "personal" pero a su vez la responsabilidad que de ella se genera es de carcter real, es decir que se responde patrimonialmente por ellas, y no con la persona del obligado, salvo el caso de delito tributario, es decir, que existe un nexo jurdico entre un sujeto activo, llamado Estado o cualquier entidad con potestad tributaria delegada (Municipalidades, SUNAT, etc.), y un sujeto pasivo, que puede ser una persona natural o una persona jurdica, que tenga patrimonio, realice actividades econmicas o haga uso de un derecho que genere obligacin tributaria, tal como lo precepta el Art. 21 del Cdigo Tributario. Es oportuno sealar que las obligaciones tributarias no son obligaciones ambulatorias, es decir que la responsabilidad recae sobre la persona que realiz el hecho generador y no sobre la cosa materia del gravamen. Ahora bien, es oportuno recalcar que aun siendo obligaciones personales son transmisibles en los casos que seala la ley. Al respecto, Urquizo Maggia, sostiene que "la obligacin tributaria crea un vnculo entre dos personas por cuya virtud, el deudor es compelido a efectuar una prestacin en favor del acreedor, sea dando, haciendo u omitiendo. Es la parte fundamental de la obligacin jurdico tributaria y a la vez el fin ltimo al cual tiende la institucin del tributo". En toda obligacin existen dos sujetos: el sujeto activo o acreedor representado por el Estado o la entidad encargada de la administracin del tributo que tiene un crdito a su favor frente al sujeto pasivo o deudor tributario, quien a su vez es el obligado a cumplir con una determinada actividad o prestacin, pues no todas las obligaciones tributarias son de pecuniarias, aun cuando la finalidad de ellas es la percepcin de dinero para el Estado.

Para la doctrina jurdica, la prestacin es el objeto de la obligacin ya sea que esta se exprese en un dar, hacer, no hacer o tolerar. Entonces, sta no es una cosa o un bien, sino una actividad, una accin, un toleramiento, o una abstencin que el contribuyente debe realizar o abstenerse de realizar en beneficio del acreedor tributario, por ello se dice que el objeto de la obligacin siempre consistir en un comportamiento humano. 2. TIPOLOGIA DE LAS OBLIGACIONES En la actualidad existe dentro del derecho tributario la tendencia a establecer autonoma con relacin a la teora de las obligaciones propias del derecho privado. La tendencia moderna se adhiere a la idea de que existe una obligacin sustancial o principal, an cuando no existe unificacin de criterios para denominarla, y otras obligaciones accesorias o secundarias, tambin llamadas obligaciones formales, que se encuentran vinculadas a la obligacin principal, y constituyen la razn de ser de estas. Un ejemplo concreto de esta tendencia la encontramos en el Cdigo Tributario de Brasil que en su artculo 113 sealan que las obligaciones tributarias pueden ser de dos clases: principales o accesorias. 2.1. OBLIGACION SUSTANCIAL Tambin llamada obligacin principal u obligacin tributaria sustancial, y es la que consiste en el cumplimiento de una prestacin de carcter patrimonial, esta prestacin tiene una doble acepcin: La primera que se refiere a la posibilidad de una entrega de dinero, y la segunda a la posibilidad de la entrega de bienes, pues nuestro sistema legal admite el cumplimiento de la presin pecuniaria como una situacin excepcional - a diferencia de otros sistemas jurdicos que solo admiten la posibilidad de la prestacin monetaria. La obligacin sustancial expresada desde cualquiera de estos puntos de vista conlleva al resultado de la misma, que se manifiesta en la aceptacin de aquello que se da o se otorga y que debe ser recibido por la Administracin Tributaria, an cuando no se trate del cumplimiento total de la misma y pueda ser realizada no solo por el obligado sino por un tercero ajeno a la relacin tributaria. El Cdigo Tributario de Brasil seala que la obligacin tributaria principal surge con la ocurrencia del hecho generador, y tiene por objeto el pago del tributo o de la penalidad pecuniaria y se extingue conjuntamente con el crdito del deudor. El Profesor Valds Costa seala que El acaecimiento de este elemento es la condicin suficiente y necesaria para la existencia de la obligacin refirindose desde luego al hecho generador. Para una mejor comprensin transcribiremos la parte pertinente del texto mencionado ART. 113 1. A obrigaao principal surge com a ocurrencia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidades pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito dela decurrente.

2 OBLIGACIONES FORMALES Tambin se les conoce como obligaciones accesorias por cuanto su existencia est ntimamente vinculada a la obligacin principal, es ms sin ella no es posible que la obligacin principal pueda existir como veremos mas adelante y que al igual que la obligacin principal tienen su origen en la norma legal, pero su finalidad es la establecer una relacin entre el sujeto activo y sujeto pasivo de la relacin tributaria con la finalidad de facilitar su cumplimiento de la obligacin principal. Es ms se ha sostenido y demostrado hasta la saciedad que tanto las obligaciones formales o gustaciones se encuentran vinculadas por el objeto del tributo, pero adems ocurre que las obligaciones formales por efecto de la penalidad se convierten en obligaciones principales, como ocurre en el caso en que por una omisin formal se aplica una multa a un contribuyente, y es as que por efecto de dicha penalidad la obligacin formal se convierte en principal. Es preciso sealar que dentro de una relacin tributaria existen obligaciones formales tanto del sujeto pasivo, como del sujeto activo (Administrador Tributario), es decir que la idea tradicional de que solo existe derechos para el Fisco y obligaciones para los contribuyentes, resulta ser una idea poco dichosa que no encuentra convergencia dentro de lo que es el Estado Democrtico de Derecho, pues la existencia de una Administracin Tributaria con derechos no es posible sin la existencia de las correspondientes obligaciones. a) LAS OBLIGACIONES FORMALES DE LOS CONTRIBUYENTES Las personas obligadas al pago del tributo, as como estn tuvieran relaciones o actividades econmicas con aquellas, se encuentran sometidas al cumplimiento de diversas clases de obligaciones formales como son: - Inscribirse en el registro de contribuyentes - Presentar declaraciones juradas sobre ingresos y ventas - Entregar comprobantes de pago. - Presentar informes vinculados con la actividad econmica que realizan - Llevar libros y registros contables, Etc. b) OBLIGACIONES FORMALES DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA Son obligaciones vinculadas con la finalidad de facilitar el cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales del contribuyente. Entre las obligaciones accesorias o formales de la Administracin Tributaria, podemos encontrar tambin un tipo de obligacin activa que se expresa en una obligacin de hacer y otras obligaciones accesorias pasivas que se expresan en obligaciones de no hacer y de tolerar.

B.1.- Obligaciones activas de la Administracin.- Pueden ser mltiples y muy varias que van desde el mbito de procedimental hasta el mbito sustancial del tributo. Lgicamente y como ya hemos expuesto anteriormente ambas obligaciones formales y sustanciales se encuentran ntimamente vinculadas de modo tal que no seria posible concebir la presencia de unas sin las presencia de las otras. Entre las obligaciones activas tenemos: (obligaciones de hacer) - Efectuar la liquidacin de los tributos. - Verificar la realizacin del hecho imponible. - Devolver y/o compensar los pagos indebidos y/o en exceso. - Absolver consultas. - Resolver reclamos. - Efectuar fraccionamientos cuando la ley lo establece. B.2.- Obligaciones Pasivas.- Entre las cuales podemos distinguir: - Obligaciones de no hacer.Mantener el secreto tributario. No excederse en las facultades discrecionales No violar los derechos del contribuyente. Recibir las declaraciones juradas y las rectificaciones o sustituciones que presentes los contribuyentes. Admitir pagos parciales de la deuda tributaria Observar los plazos y los trminos Contestar quejas y reclamos 3. NACIMIENTO DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA. El Cdigo Tributario vigente, aprobado por el Decreto Legislativo N 816, establece en el artculo 2 lo siguiente: ARTICULO 2 La obligacin tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en la ley, como generador de dicha obligacin Esta tendencia, repetida en algunas legislaciones, como la que encontramos en el artculo 113 del Cdigo Tributario del Brasil, y se fundamenta en el principio de

legalidad de la obligacin tributaria, sin embargo algunos autores sostienen que no es ste el momento de nacimiento de la obligacin tributaria, sino aquel en que se dicta por la Administracin el acto de liquidacin: hasta que ste se dicta no hay nacimiento, o en su defecto cuando el contribuyente voluntariamente realiza el acto de la declaracin tributaria y pre constituye el tributo, pues sin este procedimiento o sin aquel en el que la Administracin Tributaria determina el tributo no existe obligacin tributaria. El sustento de este ltimo criterio se encuentra en el instituto de la prescripcin pues si una persona realiza un hecho imponible y no lo pre constituye o sea no lo declara, y por su parte existe descuido por parte de la Administracin Tributaria para identificar al omiso, puede ocurrir que con el transcurso del tiempo se extinga la facultad de la Administracin para determinar y exigir el pago de la deuda tributaria u obligacin tributaria principal, pues debe tenerse presente que lo que se extingue no es la deuda sino la facultad de la Administracin para determinarla y exigirla vlidamente. El Profesor Hugo de Brito Machado seala que no es suficiente establecer que la obligacin tributaria es una obligacin ex lege, sino que adems habr siempre la necesidad de determinar la respectiva prestacin pecuniaria, es decir el precio o tributo a ser pagado, esto es lgico y bastante razonable por cuanto la norma legal exige un resultado, sin embargo en el sistema legal peruano se espera que sea el contribuyente el que efecte la auto liquidacin d el tributo mediante la declaracin tributaria, o en su defecto sea la Administracin la que realice esta tarea, sin lo cual no existir el tributo..Seala adems. Cuando ocurre el hecho generador de un tributo y su pago no es hecho, la autoridad tiene el deber de constatar el hecho, verificar el valor debido y realizar su cobro. Sino acta y termina el plazo de que dispona, los efectos de aquel hecho generador, para el mundo jurdico, sern borrados, entonces no hay que hablar de tributo. Cuando el tributo es verificado y pagado por el contribuyente existe tributo existe tributo y existe determinacin, aunque por una simple ficcin jurdica. Se configura la determinacin, en este caso, por el acto de la autoridad administrativa se afirma estar correcta la verificacin hecha por el contribuyente, y, si tal acto no es practicado, la determinacin existir como determinacin jurdica, con el decurso del plazo que la autoridad tena para asentar. Ello es una exigencia de la seguridad jurdica, que estara degradada si la autoridad dispusiera de tiempo indeterminado para verificar la apuracin hecha por el contribuyente( DE BRITO MACHADO, Hugo; Imposibilidad de Tributo sin Determinacin; DE BARROS CARVALHO, Paulo; TRATADO DE DERECHO TRIBUTARIO; Edit. Palestra, Lima 2003, Pag. 284 285) Para otro sector muy respetable de la doctrina, la liquidacin slo tiene como finalidad verificar que se ha producido el hecho imponible y declararlo. Si no fuese as, la mayora de los tributos no naceran puesto que es el particular el que debe autoliquidar en la mayora de las ocasiones. LA DEUDA TRIBUTARIA La deuda tributaria en el monto determinado por el contribuyente o por la Administracin la que se va a convertir en un valor exigible por efecto de la actividad de la Administracin Tributaria cuando libra la Orden de Pago o la resolucin de Determinacin y esta queda consentida y pasa al procedimiento de ejecucin. La deuda tributaria esta compuesta de cuatro elementos: a) El tributo

b) Los intereses del tributo c) La multa d) Los intereses de la multa. La deuda puede ser pre constituida por el contribuyente mediante la declaracin tributaria o por la Administracin mediante la Resolucin de Determinacin y el cdigo tributario establece que es exigible, y el artculo 3 del Cdigo Tributario seala que cuando la deuda es determinada por el deudor tributario la deuda es exigible desde el da siguiente del plazo fijado por ley o reglamento, y a falta de este plazo a partir del dcimo sexto da del mes siguiente al nacimiento de la obligacin. Cuando deba ser determinada por la Administracin Tributaria, desde el da siguiente al vencimiento del plazo para el pago que configure en la resolucin que contenga la determinacin de la deuda tributaria. A falta de este plazo a partir del dcimo sexto da siguiente al de su notificacin. En nuestro ordenamiento jurdico tributario, el Art. 3 del C.T., prescribe la exigibilidad de la Obligacin Tributaria, la misma que a la letra dice: Artculo. 3.- La obligacin tributaria es exigible: Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el da siguiente al vencimiento del plazo fijado por ley o reglamento y, a falta de este plazo, a partir del dcimo sexto da del mes siguiente al nacimiento de la obligacin. Tratndose de tributos administrados por la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria-SUNAT, desde el da siguiente al vencimiento del plazo fijado en el artculo 291 de este Cdigo. Cuando deba ser determinada por la Administracin Tributaria, desde el da siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolucin que contenga la determinacin de la deuda tributaria. A falta de este plazo, a partir del dcimo sexto da siguiente al de su notificacin. El artculo mencionado cita dos casos en los que la obligacin tributaria es exigible. El primer caso, se refiere a que la obligacin tributaria es exigible cuando deba ser satisfecha por el propio contribuyente o responsable, una vez vencido el plazo de ley para hacerse efectiva. El segundo caso, se refiere cuando la obligacin tributaria deba ser determinada por la Administracin Tributaria. Es decir el numeral 2) del artculo citado, se refiere a los casos en que la Administracin tributaria acota normal y obligatoriamente el tributo en base a la declaracin jurada del obligado. La deuda tributaria goza de privilegio sobre todos los bienes del deudor tributario y gozan de prelacin cuando concurra con otros acreedores pero en quinto orden pues

primero tienen preferencia en el siguiente orden las deudas que a continuacin mencionaremos: a) Pago de remuneracin es y beneficios sociales adeudados a los trabajadores. b) Aportaciones impagas al Sistema Nacional de Pensiones o a la AFP. c) Deudas por alimentos d) Hipotecas y cualquier otro derecho real inscrito. Cuando el acreedor tributario concurra con otros acreedores tributarios y los bienes del deudor no alcances a cubrir la totalidad de la deuda tributaria, las entidades acreedoras concurrirn en forma proporcional a sus respectivas acreencias. La deuda tambin est gravada de intereses, estos pueden definirse como la indemnizacn que surge por la falta oportuna de pago de los tributos dentro del plazo indicado en la Ley y que se le reconoce al acreedor tributario como resarcimiento del dao ocasionado por la privacin del capital que deba de entregrsele.