Conozca sus beneficios fiscales

C.P. y M.A. Mario Orlando Beltrn Lpez

Sin duda, tanto personas fsicas como personas morales durante el ltimo trimestre de cada ao, aceleran el proceso de planeacin de cierre del ejercicio fiscal para la optimizacin del resultado fiscal, y con ello el pago de las contribuciones. Para lograr el objetivo referido es importante que el especialista fiscal conozca cabalmente cada uno de los elementos de acumulacin y deduccin. Los donativos juegan un papel importante en la optimizacin de la base de impuestos tanto para personas fsicas como personas morales; para ello, como se ver en el desarrollo del presente artculo, encontraremos la expresin: donativos no onerosos ni remunerativos, misma que definiremos a continuacin. El artculo 2332 del Cdigo Civil Federal (CCF) establece que la Donacin es un contrato por el que una persona transfiere a otra, gratuitamente, una parte o la totalidad de sus bienes presentes. Asimismo, dentro del mismo ordenamiento se seala la clasificacin de las donaciones: Donacin pura. Es la donacin que se otorga en trminos absolutos (artculo 2335 del CCF) Donacin condicional. Es la que depende de algn acontecimiento incierto (artculo 2335 del CCF). Donacin onerosa. Es la que se hace imponiendo algunos gravmenes (artculo 2336 del CCF). Donacin remunerativa. Es la que se hace en atencin a servicios recibidos por el donante y que ste no tenga obligacin de pagar (artculo 2336 del CCF). De las precisiones anteriores, se comprende que los donativos no onerosos ni remunerativos son aquellos que no se otorguen como contraprestacin a cambio de servicios recibidos por el donante ni aquellos en los que se impone algn gravamen.

Tratamiento para personas morales

Para la determinacin del resultado fiscal, el artculo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) seala:
Contador pblico por la UNACH, Campus IV, Tapachula. Maestro en administracin por el Instituto de Estudios Superiores de Chiapas, plantel Tapachula. Catedrtico a nivel licenciatura. Director general de B&T Consultores Integrales. Expositor y articulista sobre temas fiscales. Socio activo del IMCP, Chiapas y de la Asociacin Nacional de Fiscalistas. Titular del programa Argot empresarial, transmitido por www.argoscursaradio.com. Sndico suplente ante el SAT por la Facultad de Contadura Pblica de la UNACH. www.btconsultoresintegrales.mex.tl, cpmariobeltran@gmail.com

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Artculos

Donativos

Artculo 10. Las personas morales debern calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 30%. El resultado fiscal del ejercicio se determinar como sigue: I. Se obtendr la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por este Ttulo. Al resultado obtenido se le disminuir, en su caso, la participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los trminos del artculo 123 de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos. II. A la utilidad fiscal del ejercicio se le disminuirn, en su caso, las prdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores. Uno de los elementos ms controlados y controversiales para la determinacin del resultado fiscal es el relativo a las deducciones, y para ello el artculo 31 seala los requisitos que deben satisfacer las mismas: Artculo 31. Las deducciones autorizadas en este Ttulo debern reunir los siguientes requisitos: I. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, salvo que se trate de donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta Ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el Servicio de Administracin Tributaria y que se otorguen en los siguientes casos: a. A la Federacin, entidades federativas o municipios, sus organismos descentralizados que tributen conforme al Ttulo III de la presente Ley, as como a los organismos internacionales de los que Mxico sea miembro de pleno derecho, siempre que los fines para los que dichos organismos fueron creados correspondan a las actividades por las que se puede obtener autorizacin para recibir donativos deducibles de impuestos. b. A las entidades a las que se refiere el artculo 96 de esta Ley. c. A las personas morales a que se refieren los artculos 95, fraccin XIX y 97 de esta Ley. d. A las personas morales a las que se refieren las fracciones VI, X, XI y XX del artculo 95 de esta Ley y que cumplan con los requisitos establecidos en el artculo 97 de la misma Ley, salvo lo dispuesto en la fraccin I del mismo artculo. e. A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan con los requisitos del artculo 98 de esta Ley. f. A programas de escuela empresa. El Servicio de Administracin Tributaria publicar en el Diario Oficial de la Federacin y dar a conocer en su pgina electrnica de Internet los datos de las instituciones a que se refieren los incisos b), c), d) y e) de esta fraccin que renan los requisitos antes sealados.

Tratndose de donativos otorgados a instituciones de enseanza, los mismos sern deducibles siempre que sean establecimientos pblicos o de propiedad de particu lares que tengan autorizacin o reconocimiento de validez oficial de estudios en los trminos de la Ley General de Educacin, se destinen a la adquisicin de bienes de inversin, a la investigacin cientfica o al desarrollo de tecnologa, as como a gastos de administracin hasta por el monto, en este ltimo caso, que seale el Reglamento de esta Ley, se trate de donaciones no onerosas ni remunerativas y siempre que dichas instituciones no hayan distribuido remanentes a sus socios o integrantes en los ltimos cinco aos. El monto total de los donativos a que se refiere esta fraccin ser deducible hasta por una cantidad que no exceda del 7% de la utilidad fiscal obtenida por el contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aqul en el que se efecte la deduccin. Por otra parte, el artculo 31 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR) seala las reglas para la deduccin de donativos: Cuando en el ejercicio en el que se otorgue el donativo, las donatarias sean de las incluidas en la lista de las personas autorizadas para recibir donativos, que al efecto publique el SAT en el Diario Oficial de la Federacin (DOF) y en su pgina electrnica de internet, excepto tratndose de la Federacin, enti dades federativas y municipios, as como sus organismos descentralizados que tributen conforme al ttulo III de la ley, o de programas de escuela empresa.

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 Las asociaciones, sociedades civiles o instituciones que se constituyan y funcionen exclusivamente para la realizacin de obras o servicios pblicos que efecten o deban efectuar la Federacin, entidades federativas o municipios, podrn obtener la autorizacin para recibir donativos deducibles. Dichas asociaciones, sociedades civiles o instituciones debern cumplir con los requisitos sealados en el artculo 96 de la ley para obtener la referida autorizacin. Derivado de lo anterior, se recomienda ampliamente consultar la lista de donatarias autorizadas a efecto de poder aprovechar este tipo de beneficios fiscales. A partir de 2008 la deduccin en materia de donativos se vio limitada al establecer un tope: Artculo 31. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . El monto total de los donativos a que se refiere esta fraccin ser deducible hasta por una cantidad que no exceda del 7% de la utilidad fiscal obtenida por el contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aqul en el que se efecte la deduccin. Veamos unos ejemplos a efectos de conocer el impacto para la deduccin de las personas morales: Ejemplo 1: La empresa Ideal, S.A. de C.V., desea conocer el monto mximo a deducir por concepto de donativos con los siguientes:
Datos: Ingresos acumulables 2011 Deducciones autorizadas 2011 Donativo a efectuar en 2012 $900,000.00 $700,000.00 $20,000.00

Determinacin del tope mximo a deducir por concepto de donativos Utilidad fiscal 2011 () Tope deduccin (=) Cantidad mxima a deducir Comparativo Donativo a realizar vs. Cantidad mxima a deducir $14,000.00 $20,000.00 $200,000.00 7% $14,000.00

Comentario: Para esta empresa en particular, el monto mximo a deducir ser por $14,000.00 y la diferencia pasar a ser una partida no deducible. Ejemplo 2: La empresa Industrial, S.A. de C.V., desea conocer el monto mximo a deducir por concepto de donativos con los siguientes:

Datos: Ingresos acumulables 2011 Deducciones autorizadas 2011 Donativo a efectuar en 2012 $600,000.00 $750,000.00 $120,000.00

Determinacin de la utilidad fiscal 2011 Ingresos acumulables 2011 () Deducciones autorizadas 2011 (=) Utilidad fiscal 2011 (=) Prdida fiscal 2011 $600,000.00 750,000.00 $0.00 $150,000.00

Determinacin del tope mximo a deducir por concepto de donativos Utilidad fiscal 2011 () Tope deduccin (=) Cantidad mxima a deducir $0.00 7% $0.00

Determinacin de la utilidad fiscal 2011 Ingresos acumulables 2011 () Deducciones autorizadas 2011 (=) Utilidad fiscal 2011 $900,000.00 700,000.00 $200,000.00

Comparativo Donativo a realizar vs. Cantidad mxima a deducir $0.00 $120,000.00

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Artculos

Comentario: Esta empresa, asumiendo de la buena intencin de realizar donativos para fines sociales, no podr aprovechar el beneficio fiscal que le pudiera generar en materia de deducciones.

Como podemos observar, la figura de donativos no se considera como deduccin autorizada sino como deduccin personal, pero al efecto sigue el mismo tratamiento que ejemplificaremos de la siguiente manera: Ejemplo 3: El ingeniero Ernesto Ramrez desea conocer el monto mximo a deducir por concepto de donativos, con los siguientes datos para efectos de su declaracin anual de ISR 2012.
Datos: Ingresos acumulables 2011 Deducciones autorizadas 2011 Donativo a efectuar en 2012 Determinacin de la utilidad fiscal 2011 Ingresos acumulables 2011 () Deducciones autorizadas 2011 (=) Ingresos gravables para ISR 2011 Determinacin del tope mximo a deducir por concepto de donativos Utilidad fiscal 2011 () Tope deduccin (=) Cantidad mxima a deducir Comparativo Donativo a realizar vs. Cantidad mxima a deducir $28,000.00 $ 8,000.00 $400,000.00 7% $ 28,000.00 $600,000.00 200,000.00 $400,000.00 $600,000.00 $200,000.00 $8,000.00

Tratamiento para personas fsicas

En el caso de personas fsicas, los donativos que pudieran realizar no son considerados como deducciones autorizadas, sino que la LISR las considera como deducciones personales que slo se pueden aplicar en la declaracin anual. Para tal efecto, el artculo 176, fraccin III, de la LISR seala que son deducciones personales: Artculo 176. . . . . . . . . . . . . . III. Los donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta Ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el Servicio de Administracin Tributaria y que se otorguen en los siguientes casos: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . El monto total de los donativos a que se refiere esta fraccin ser deducible hasta por una cantidad que no exceda del 7% de los ingresos acumulables que sirvan de base para calcular el impuesto sobre la renta a cargo del contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aqul en el que se efecte la deduccin, antes de aplicar las deducciones a que se refiere el presente artculo.

Comentario: Esta persona fsica pudiera analizar la posibilidad de realizar un donativo mayor (hasta el tope permitido de $28,000.00).

Efectos en el IETU
Para efectos del impuesto empresarial a tasa nica (IETU), los donativos tambin son considerados como deducciones autorizadas tanto para personas fsicas como para personas morales, de acuerdo con lo sealado en el artculo 5, fraccin VIII, de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica (LIETU) que a la letra dispone:

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Artculo 5. Los contribuyentes slo podrn efectuar las deducciones siguientes: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . VIII. Los donativos no onerosos ni remunerativos en los mismos trminos y lmites establecidos para los efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Vale la pena citar el comentario vertido por el Servicio de Administracin Tributaria (SAT) dentro del documento denominado Confronta IETU, en el cual se plasma la justificacin de homologar esta deduccin a nivel del impuesto sobre la renta (ISR): Con la finalidad de no afec tar a las personas autorizadas para recibir donativos deducibles, se permite la deduccin de los donativos no onerosos ni remunerativos en los mismos trminos y condiciones establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta. En este sentido, se propone otorgar la deduccin de los donativos descritos como un concepto deducible para efectos del impuesto. Ello es as, ya que en materia del impuesto sobre la renta se permite la deduccin de los donativos no onerosos ni remunerativos que los contribuyentes efecten a personas mora les autorizadas para recibir dichos donativos deducibles, las cuales son instituciones de asistencia o de beneficencia que tienen por objeto primordial mejorar las condiciones de subsistencia y desarrollo de personas, sectores, regiones de escasos recursos o a grupos vulnerables por

edad, sexo o problemas de discapacidad, entre otras. De esta forma, se conviene establecer en la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa nica que los donativos sern deducibles en los mismos trminos y lmites establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta, para efectos de la
Contribuyente Persona fsica Persona moral ISR

contribucin citada operar el mismo lmite que para el impuesto sobre la renta, antes sealado. De lo antes expuesto presentamos un comparativo de los efectos de los donativos no onerosos ni remunerativos en el ISR como en el IETU:
IETU Deduccin autorizada*** Deduccin autorizada***

Deduccin personal* Deduccin autorizada**

* La persona fsica, al realizar el donativo, lo deber considerar como una deduccin personal dentro del clculo anual del ISR (no en pagos provisionales). ** La persona moral considerar el donativo como una deduccin autorizada en la declaracin anual, ya que, como es sabido, dentro del clculo de los pagos provisionales mensuales no se aplican deducciones autorizadas. *** Para efectos del IETU, tanto personas fsicas como personas morales podrn considerar los donativos realizados a instituciones autorizadas para recibirlos como deducciones autorizadas en sus pagos provisionales y declaracin anual del IETU.

Comprobante fiscal por donativos para 2012

Cuando una persona fsica o persona moral realice donativos a instituciones autorizadas y pretende aprovechar el beneficio fiscal que trae consigo, debe contar con un comprobante fiscal que rena los requisitos fiscales que se establecen en el artculo 29-A del Cdigo Fiscal de la Federacin (CFF). En el caso de donativos, la fraccin V, inciso b), del precepto inmediato seala: Artculo 29-A. Los comprobantes fiscales digitales a que se refiere el artculo 29 de este Cdigo, debern contener los siguientes requisitos: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . V. La cantidad, unidad de medida y clase de los bienes o mercancas o descripcin del servicio o del uso o goce que amparen. Los comprobantes que se expidan en los supuestos que a continuacin se indican, debern cumplir adicionalmente con lo que en cada caso se especifica:

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Artculos

a. Los que expidan las personas fsicas que cumplan sus obligaciones fiscales por conducto del coordinado, las cuales hayan optado por pagar el impuesto individualmente de conformidad con lo establecido por el artculo 83, sptimo prrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debern identificar el vehculo que les corres ponda. b. Los que amparen donativos deducibles en trminos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debern sealar expresamente tal situacin y contener el nmero y fecha del oficio constancia de la autorizacin para recibir dichos donativos o, en su caso, del oficio de renovacin correspondiente. Cuando amparen bienes que hayan sido deducidos previamente, para los efectos del impuesto sobre la renta, se indicar que el donativo no es deducible. (El uso de negrillas dentro del texto es nuestro.) Adicionalmente, el artculo 46 del Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin (RCFF) emite los requisitos de los comprobantes que amparen donativos: Artculo 46. Para los efectos del artculo 29-A del Cdigo, los comprobantes que amparen donativos debern reunir los siguientes requisitos: I. Nombre, denominacin o razn social, domicilio fiscal y clave del Registro Federal de Contribuyentes del donatario;

ampare la donacin de bienes, deber consignar la siguiente leyenda: En el caso de que los bienes donados hayan sido deducidos previamente para los efectos del impuesto sobre la renta, este donativo no es deducible
II. Lugar y fecha de expedicin; III. Nombre, denominacin o razn social y domicilio del donante y, en su caso, domicilio fiscal y clave del Registro Federal de Contribuyentes; IV. Cantidad, valor y descripcin de los bienes donados o, en su caso, el monto del donativo; V. El sealamiento expreso que amparan un donativo y que la donataria se obliga a destinar los bienes donados a los fines propios de su objeto social, y VI. El nmero y fecha del oficio en que se haya informado a la donataria la procedencia de la autorizacin para recibir donativos deducibles o, en su caso, del oficio de renovacin correspondiente. Cuando el comprobante ampare la donacin de bienes, deber consignar la siguiente leyenda: En el caso de que los bienes donados hayan sido deducidos previamente para los efectos del impuesto sobre la renta, este donativo no es deducible. Es importante enfatizar que se deben satisfacer los dems requisitos establecidos en materia de comprobacin fiscal, atendiendo las reglas miscelneas y sus respectivas modificaciones y/o derogaciones.

uando el comprobante

Conclusin
No se debe de perder el espritu humanista de ayudar al prjimo a travs de los donativos a diversas instituciones de beneficencia pblica que, como comentamos, deben estar autorizadas por el SAT para que tenga la validez de deduccin por parte de quien realiza el donativo. Es fundamental que tanto personas fsicas como morales consideren esta deduccin autorizada (para personas morales) o deduccin personal (para personas fsicas) con la finalidad de optimizar las bases de impuestos que se generan ao con ao.

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