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COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC-04 ATIVOS INTANGVEIS

Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade IAS 38 PRONUNCIAMENTO


Contedo OBJETIVO ALCANCE DEFINIES Ativos intangveis Identificao Controle Benefcios Econmicos Futuros RECONHECIMENTO E MENSURAO Aquisio Separada Aquisio no Contexto de uma Concentrao (ou combinao) de atividades empresariais Mensurao do Valor Justo de um Ativo Intangvel Adquirido em uma Concentrao (ou combinao) de Atividades Empresariais) Gastos Subseqentes em um Projeto de Pesquisa e Desenvolvimento em Andamento Adquirido Aquisio por meio de uma Subveno Governamental Permuta de Ativos gio (Goodwill) gerado internamente Ativos Intangveis Gerados Internamente 43 44 - 46 47 - 49 50 - 52 41 - 42 35 - 40 Item 1 2-7 8 9 - 17 11 - 12 13 - 16 17 18 - 24 25 - 32 33 - 42

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Fase de Pesquisa Fase de Desenvolvimento Custo de um Ativo Intangvel Gerado Internamente RECONHECIMENTO DE UMA DESPESA Despesas Anteriores no Reconhecidas como um Ativo MENSURAO APS RECONHECIMENTO Mtodo de Custo Mtodo de Reavaliao VIDA TIL ATIVOS INTANGVEIS COM VIDA TIL DEFINIDA Prazo e Mtodo de Amortizao Valor Residual Reviso do Prazo e do Mtodo de Amortizao ATIVOS INTANGVEIS COM VIDA TIL INDEFINIDA Reviso da Vida til RECUPERAO DO VALOR CONTBIL PERDA POR REDUO AO VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS BAIXAS E ALIENAES DIVULGAO Geral Ativos Intangveis Mensurados aps o Reconhecimento Utilizando o Mtodo de Reavaliao Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento Outras Informaes Disposies Transitrias

53 - 55 56 - 63 64 - 66 67 70 71 72 - 73 74 75 - 87 88 - 96 97 - 106 97 - 99 100 - 103 104 - 106 107 - 108 109 - 110 111 112 - 117 118 118 - 123 124 - 125 126 - 127 128 129

Objetivo
1. O objetivo do presente Pronunciamento Tcnico o de definir o tratamento contbil dos ativos intangveis que no so abrangidos especificamente em outro Pronunciamento. Este Pronunciamento estabelece que uma entidade deve reconhecer um ativo intangvel apenas se determinados critrios especificados neste Pronunciamento forem atendidos. O Pronunciamento tambm especifica como
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mensurar o valor contbil dos ativos intangveis, exigindo divulgaes especficas sobre esses ativos.

Alcance
2. O presente Pronunciamento aplica-se contabilizao de ativos intangveis, exceto: (a) ativos intangveis dentro do alcance de outro pronunciamento; (b) gio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill ou fundo de comrcio) surgido na aquisio de um investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial ou decorrente de concentrao (ou combinao) de atividades empresariais; (c) ativos financeiros, que atendam definio de Instrumentos Financeiros; (d) arrendamentos mercantis dentro do alcance de outro pronunciamento; (e) direitos de explorao de recursos minerais e gastos com a explorao ou o desenvolvimento e a extrao de minrios, petrleo, gs natural e outros recursos exaurveis similares; (f) ativos intangveis de longo prazo, classificados como mantidos para venda, ou includos em um grupo de itens que estejam classificados como mantidos para venda; (g) ativos fiscais diferidos; (h) ativos decorrentes de benefcios a empregados; e (i) custos de aquisio diferidos e ativos intangveis, resultantes dos direitos contratuais de seguradora segundo contratos de seguros. No caso dos ativos intangveis, mesmo relacionados a contratos de seguros, os requerimentos de divulgao contidos neste Pronunciamento so aplicveis (itens 118 a 128). 3. No caso de pronunciamento que se refira a assunto especfico, prevalece o contedo desse pronunciamento especfico. 4. Alguns ativos intangveis podem estar contidos em elementos que possuem substncia fsica, como um disco (como no caso de software), documentao jurdica (no caso de uma licena ou patente) ou em um filme. Para saber se um ativo que contm elementos intangveis e tangveis deve ser tratado como um ativo imobilizado ou como ativo intangvel, nos termos do presente Pronunciamento, a entidade avalia qual elemento mais significativo. Por exemplo, um software de uma mquina-ferramenta controlada por computador que no funciona sem esse software especfico parte integrante do referido equipamento, devendo ser tratado como ativo imobilizado. O mesmo se aplica ao sistema operacional de um computador. Quando o software no parte integrante do respectivo hardware, ele deve ser tratado como ativo intangvel. 5. Entre outros, o presente Pronunciamento aplica-se a gastos com propaganda, marcas, patentes, treinamento, incio das operaes (tambm denominados pr-operacionais)
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e atividades de pesquisa e desenvolvimento. As atividades de pesquisa e desenvolvimento destinam-se ao desenvolvimento de conhecimento. Por conseguinte, apesar de poderem gerar um ativo com substncia fsica (p.ex., um prottipo), o elemento fsico do ativo secundrio em relao ao seu componente intangvel, isto , o conhecimento incorporado ao mesmo. 6. No caso de um arrendamento (leasing) financeiro, o ativo correspondente pode ser tangvel ou intangvel. Aps o reconhecimento inicial, o arrendatrio aplica o presente Pronunciamento para a contabilizao de um ativo intangvel. Direitos cedidos por meio de contratos de licenciamento para itens como filmes cinematogrficos, gravaes em vdeo, peas, manuscritos, patentes e direitos autorais se enquadram no presente Pronunciamento. 7. As excluses do alcance deste Pronunciamento podem ocorrer no caso de determinadas atividades ou transaes que so to especializadas que do origem a questes que requerem tratamento diferenciado. Essas questes ocorrem na contabilizao de gastos com a explorao ou o desenvolvimento e a extrao de petrleo, gs e depsitos minerais de indstrias extrativas ou no caso de contratos de seguros. Portanto, o presente Pronunciamento no aplicvel a tais atividades e contratos. Entretanto, este Pronunciamento aplica-se a outros ativos intangveis utilizados (caso do software) e aos outros gastos incorridos (como os gastos properacionais) por indstrias extrativas ou seguradoras.

Definies
8. Os termos abaixo so utilizados no presente Pronunciamento com os seguintes significados: Um mercado ativo um mercado onde existam ou se verifiquem todas as seguintes condies: (a) os itens transacionados no mercado so homogneos; (b) compradores e vendedores dispostos a negociar podem ser encontrados a qualquer momento; e (c) os preos esto disponveis para o pblico. Uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais o resultado de transaes ou outros eventos em que um adquirente obtm o controle de uma ou mais atividades empresariais diferentes. A obteno do controle pode ser alcanada de diversas formas. A data de aquisio de uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais a data em que a adquirente obtm efetivamente o controle sobre a adquirida.
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Amortizao a alocao sistemtica do valor amortizvel de um ativo intangvel ao longo da sua vida til. Um ativo um recurso: (a) controlado por uma entidade como resultado de eventos passados; e (b) do qual se espera que resultem benefcios econmicos futuros para a entidade. Valor contbil o valor pelo qual um ativo reconhecido no balano patrimonial aps a deduo da amortizao acumulada e de proviso para perdas. Custo o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer outra remunerao dada para adquirir um ativo na data da sua aquisio ou construo, ou ainda, se for o caso, o valor atribudo ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo com as disposies especficas de outro Pronunciamento. Valor amortizvel o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o seu valor residual. Desenvolvimento a aplicao dos resultados da pesquisa ou de outros conhecimentos em um plano ou projeto visando a produo de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou substancialmente aprimorados, antes do incio da sua produo comercial ou do seu uso. Valor especfico para a entidade o valor presente dos fluxos de caixa que uma entidade espera (i) obter com o uso contnuo de um ativo e com a sua alienao ao final da sua vida til ou (ii) incorrer para a liquidao de um passivo. Valor justo de um ativo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria. Uma proviso para perdas o montante pelo qual o valor contbil de um ativo excede seu valor recupervel (Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos). Um ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica. Ativos monetrios incluem disponibilidades e ativos a receber em valores fixos ou determinveis em moeda.
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Pesquisa a investigao original e planejada realizada com a expectativa de adquirir novo conhecimento e entendimento cientfico ou tcnico. O valor residual de um ativo intangvel o valor estimado que uma entidade obteria com a venda do ativo, aps deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo j tivesse a idade e a condio esperadas para o fim de sua vida til. Vida til : (a) o perodo de tempo no qual a entidade espera usar um ativo; ou (b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter pela utilizao do ativo. Ativos Intangveis 9. As entidades freqentemente despendem recursos ou contraem obrigaes com a aquisio, o desenvolvimento, a manuteno ou o aprimoramento de recursos intangveis como conhecimento cientfico ou tcnico, desenho e implantao de novos processos ou sistemas, licenas, propriedade intelectual, conhecimento mercadolgico, nome, reputao, imagem e marcas registradas (incluindo nomes comerciais e ttulos de publicaes). Entre os exemplos de itens que se enquadram nessas categorias amplas, temos software, patentes, direitos autorais, de filmes cinematogrficos, listas de clientes, direitos sobre hipotecas, licenas de pesca, quotas de importao, franquias, relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participao no mercado e direitos de comercializao. 10. Nem todos os itens descritos no item anterior se enquadram na definio de ativo intangvel, ou seja, so identificveis, controlados e geradores de benefcios econmicos futuros. Caso um item abrangido pelo presente Pronunciamento no atenda definio de ativo intangvel, o gasto incorrido na sua aquisio ou gerao interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido. No entanto, se o item for adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais, passa a fazer parte do gio (goodwill) reconhecido na data da aquisio (ver item 067). Identificao 11. A definio de um ativo intangvel exige que ele seja identificvel, para diferenci-lo do gio (goodwill). O gio (goodwill) reconhecido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais um ativo que representa benefcios econmicos futuros gerados por outros ativos adquiridos em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais, que no so identificados individualmente e reconhecidos separadamente. Tais benefcios econmicos futuros podem advir da sinergia entre os ativos identificveis adquiridos ou de ativos que, individualmente,
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no se qualificam para reconhecimento em separado nas demonstraes contbeis. 12. Um ativo satisfaz o critrio de identificao, em termos de definio de um ativo intangvel, quando: (a) for separvel, ou seja, pode ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo relacionado, independente da inteno de uso pela entidade; ou (b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes. Controle 13. Uma entidade controla um ativo quando detm o poder de obter benefcios econmicos futuros gerados pelo recurso subjacente e de restringir o acesso de terceiros a esses benefcios. Normalmente, a capacidade da entidade de controlar os benefcios econmicos futuros de um ativo intangvel advm de direitos legais que possam ser exercidos num tribunal. A ausncia de direitos legais dificulta a comprovao do controle. No entanto, a imposio legal de um direito no uma condio imprescindvel para o controle, visto que uma entidade pode controlar benefcios econmicos futuros de outra forma. 14. O conhecimento de mercado e o tcnico podem gerar benefcios econmicos futuros. A entidade controla esses benefcios se, por exemplo, o conhecimento for protegido por direitos legais, tais como direitos autorais, uma limitao de um acordo comercial (se permitida) ou o dever legal dos empregados de manterem a confidencialidade. 15. A entidade pode dispor de uma equipe de pessoal especializado e ser capaz de identificar habilidades adicionais que geraro benefcios econmicos futuros a partir do treinamento. A entidade pode tambm esperar que esse pessoal continue a disponibilizar as suas habilidades. Entretanto, o controle da entidade sobre os eventuais benefcios econmicos futuros gerados pelo pessoal especializado e pelo treinamento insuficiente para que esses itens se enquadrem na definio de ativo intangvel. Por uma razo semelhante, raramente um talento gerencial ou tcnico especfico atende a definio de ativo intangvel, a no ser que esteja protegido por direitos legais sobre a sua utilizao e obteno dos benefcios econmicos futuros, alm de se enquadrar nos outros aspectos da definio. 16. A entidade pode ter uma carteira de clientes ou participao de mercado e esperar que, em virtude dos seus esforos para criar relacionamentos e fidelizar clientes, estes continuaro a negociar com a entidade. No entanto, a ausncia de direitos legais de proteo ou de outro tipo de controle sobre as relaes com os clientes ou a sua
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fidelidade faz com que a entidade normalmente no tenha controle suficiente sobre os benefcios econmicos previstos, gerados do relacionamento com os clientes e de sua fidelidade, para considerar que tais itens (p.ex. carteira de clientes, participao de mercado, relacionamento e fidelidade dos clientes) se enquadrem na definio de ativos intangveis. Entretanto, na ausncia de direitos legais de proteo do relacionamento com clientes, a capacidade de se realizar operaes com esses clientes ou similares por meio de relaes no contratuais (que no sejam as advindas de uma concentrao ou combinao de atividades empresariais) fornece evidncias de que a entidade , mesmo assim, capaz de controlar os eventuais benefcios econmicos futuros gerados pelas relaes com clientes. Uma vez que tais operaes tambm fornecem evidncias que esse relacionamento com clientes separvel, ele pode ser definido como ativo intangvel. Benefcios Econmicos Futuros 17. Os benefcios econmicos futuros gerados por um ativo intangvel podem incluir a receita da venda de produtos ou servios, reduo de custos ou outros benefcios resultantes do uso do ativo pela entidade. Por exemplo, o uso da propriedade intelectual em um processo de produo pode reduzir os custos de produo futuros em vez de aumentar as receitas futuras.

Reconhecimento e Mensurao
18. O reconhecimento de um item como ativo intangvel exige que a entidade demonstre que ele atende: (a) a definio de ativo intangvel (ver itens 8 a 17); e (b) os critrios de reconhecimento (ver itens 21 a 23). Este requerimento aplicvel a custos incorridos inicialmente para adquirir ou gerar internamente um ativo intangvel e aos incorridos posteriormente para acrescentar algo, substituir parte ou consert-lo. 19. Os itens 25 a 32 tratam da aplicao dos critrios de reconhecimento de ativos intangveis adquiridos separadamente, enquanto os itens 33 a 42 tratam da sua aplicao a ativos intangveis adquiridos em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais. O item 43 trata da avaliao inicial dos ativos intangveis adquiridos por meio de uma subveno governamental, os itens 44 a 46 das permutas de ativos intangveis, os itens 47 a 49 do gio (goodwill) gerado internamente. Os itens 50 a 66 tratam do reconhecimento e mensurao iniciais dos ativos intangveis gerados internamente. 20. A natureza dos ativos intangveis implica que em muitos casos no h o que ser
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adicionado ao ativo nem se pode substituir parte dele. Por conseguinte, a maioria dos gastos subseqentes provavelmente so efetuados para manter a expectativa de benefcios econmicos futuros incorporados ao ativo intangvel existente, e no atendero a definio de ativo intangvel tampouco aos critrios de reconhecimento do presente Pronunciamento. Alm disso, dificilmente gastos subseqentes so atribudos diretamente a determinado ativo intangvel em vez da entidade como um todo. Portanto, somente em raras ocasies os gastos subseqentes (incorridos aps o reconhecimento inicial de um ativo intangvel adquirido ou a concluso de um gerado internamente) so reconhecidos no valor contbil de um ativo intangvel. Em conformidade com o item 62, gastos subseqentes com marcas, ttulos de publicaes, logomarcas, listas de clientes e itens de natureza similar (quer sejam eles adquiridos externamente ou gerados internamente) sempre so reconhecidos nos resultados, quando incorridos, uma vez que no se consegue separ-los de outros gastos incorridos no desenvolvimento do negcio como um todo. 21. Um ativo intangvel deve ser reconhecido apenas se: (a) for provvel que os benefcios econmicos futuros esperados atribuveis ao ativo sero gerados em favor da entidade; e (b) o custo do ativo possa ser mensurado com segurana. 22. A entidade deve avaliar a probabilidade de gerao dos benefcios econmicos futuros utilizando premissas razoveis e comprovveis que representem a melhor estimativa da administrao em relao ao conjunto de condies econmicas que existiro durante a vida til do ativo. 23. A entidade utiliza seu julgamento para avaliar o grau de certeza relacionado ao fluxo de benefcios econmicos futuros atribuveis ao uso do ativo, com base nas evidncias disponveis no momento do reconhecimento inicial, dando maior peso s evidncias externas. 24. Um ativo intangvel deve ser reconhecido inicialmente ao custo. Aquisio Separada 25. Normalmente, o preo que a entidade paga para adquirir separadamente um ativo intangvel reflete sua expectativa sobre a probabilidade de os benefcios econmicos futuros esperados, incorporados no ativo, serem gerados a seu favor. Em outras palavras, a entidade espera que haver benefcios econmicos a seu favor, mesmo que haja incerteza em relao poca e ao valor desses benefcios econmicos. Portanto, a condio de probabilidade a que se refere o item 21(a) sempre considerada atendida para ativos intangveis adquiridos separadamente. 26. Alm disso, o custo de um ativo intangvel adquirido em separado pode normalmente ser mensurado com segurana, sobretudo quando o valor pago em dinheiro ou com
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outros ativos monetrios. 27. O custo de um ativo intangvel adquirido separadamente inclui: (a) seu preo de compra, acrescido de impostos de importao e impostos no recuperveis sobre a compra, aps deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e (b) qualquer custo diretamente atribuvel preparao do ativo para a finalidade proposta. 28. Entre os exemplos de custos diretamente atribuveis, temos: (a) Custos de benefcios aos empregados incorridos diretamente para deixar o ativo em condies operacionais (de uso ou funcionamento); (b) honorrios profissionais diretamente relacionados para que o ativo fique em condies operacionais; e (c) custos com testes para verificar se o ativo est funcionando adequadamente. 29. Exemplos de gastos que no fazem parte do custo de um ativo intangvel: (a) custos incorridos na introduo de um novo produto ou servio (incluindo propaganda e atividades promocionais); (b) custos da transferncia das atividades para um novo local ou para uma nova categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); e (c) custos administrativos e outros custos indiretos. 30. O reconhecimento dos custos no valor contbil de um ativo intangvel cessa quando esse ativo est nas condies operacionais pretendidas pela administrao. Portanto, os custos incorridos no uso ou na transferncia ou reinstalao de um ativo intangvel no so includos no seu valor contbil, como, por exemplo, os seguintes custos: (a) custos incorridos durante o perodo em que um ativo capaz de operar nas condies operacionais pretendidas pela administrao no utilizado; e (b) prejuzos operacionais iniciais, tais como os incorridos enquanto a demanda pelos produtos do ativo estabelecida. 31. Algumas operaes realizadas em conexo com o desenvolvimento de um ativo intangvel no so necessrias para deix-lo em condies operacionais pretendidas pela administrao. Essas atividades eventuais podem ocorrer antes ou durante as atividades de desenvolvimento. Como essas atividades no so necessrias para que um ativo fique em condies de funcionar da maneira pretendida pela administrao, as receitas e as despesas relacionadas so reconhecidas imediatamente no resultado e includas nas suas respectivas classificaes de receita e despesa. 32. Se o prazo de pagamento de um ativo intangvel excede os prazos normais de crdito,
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seu custo o equivalente ao preo vista. A diferena entre esse valor e o total dos pagamentos deve ser reconhecida como despesa com juros durante o perodo, a menos que seja passvel de capitalizao, como custo financeiro diretamente identificvel de um ativo, durante o perodo em que esteja sendo preparado para o uso pretendido pela administrao (quando se tratar de um ativo que leva necessariamente um perodo substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso). Nesse ltimo caso, o custo financeiro deve ser capitalizado no valor do ativo. Aquisio no Contexto de uma Concentrao (ou Combinao) de Atividades Empresariais 33. Se um ativo intangvel for adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais, o seu custo o valor justo na data de aquisio, o qual reflete as expectativas sobre a probabilidade de que os benefcios econmicos futuros incorporados no ativo sero gerados em favor da entidade. Em outras palavras, a entidade espera que haja benefcios econmicos em seu favor, mesmo se houver incerteza em relao poca e ao valor desses benefcios econmicos. Portanto, a condio de probabilidade a que se refere o item 21(a) sempre considerada atendida para ativos intangveis adquiridos em uma concentrao (combinao) de atividades empresariais. Se um ativo adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais for separvel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que exista informao suficiente para mensurar com segurana o seu valor justo. Portanto, o critrio de mensurao previsto no item 21(b) sempre considerado atendido para ativos intangveis adquiridos em uma concentrao (combinao) de atividades empresariais 34. Portanto, o adquirente reconhece na data da aquisio, separadamente do gio (goodwill) apurado em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais, um ativo intangvel da adquirida , independentemente de o ativo ter sido reconhecido pela adquirida antes da aquisio da empresa. Isso significa que a adquirente reconhece como um ativo, separadamente do gio (goodwill), um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida se o projeto atender definio de ativo intangvel. Um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento da adquirida atende definio de ativo intangvel quando: (a) corresponder definio de ativo; e (b) for identificvel, ou seja, separvel ou resulta de direitos contratuais ou outros direitos legais. Mensurao do Valor Justo de um Ativo Intangvel Adquirido em uma Concentrao (ou Combinao) de Atividades Empresariais 35. Se um ativo intangvel adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais for separvel ou resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, considera-se que o seu valor justo pode ser mensurado com
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segurana. Quando, para as estimativas utilizadas na avaliao do valor justo de um ativo intangvel, existir uma gama de resultados possveis, com diferentes probabilidades, a incerteza passa a fazer parte da determinao do valor justo. 36. Um ativo intangvel adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais pode ser separvel, em determinadas circunstncias, apenas conjuntamente com os ativos tangveis ou intangveis relacionados. Por exemplo, o ttulo de uma revista pode no ser negocivel separadamente da base de dados de assinantes ou uma marca de gua mineral de determinada fonte no pode ser vendida sem a prpria fonte. Nesses casos, em que o valor justo individual de cada ativo do grupo no puder ser medido com segurana, o adquirente deve reconhecer um grupo de ativos como um nico ativo separadamente do gio. 37. Da mesma forma, as expresses marca e nome comercial costumam ser utilizados como sinnimos de marca registrada e de outros tipos de marcas. No entanto, normalmente as primeiras so os nomes comerciais genricos, usados como referncia a um grupo de ativos complementares, tais como a marca registrada e o respectivo nome comercial, frmulas, receitas e especializao tcnica. Caso os valores justos individuais dos ativos intangveis complementares, incluindo a marca, no possam ser apurados individualmente, o adquirente reconhece-os num s ativo. Se for possvel mensurar com segurana esses valores de forma individualizada, o adquirente pode, ainda, reconhec-los como um nico ativo se eles tiverem uma vida til semelhante. 38. Os preos de mercado cotados em um mercado ativo oferecem uma estimativa confivel do valor justo de um ativo intangvel (ver tambm item 78). O preo de mercado adequado costuma ser o preo corrente de oferta de compra. Se no estiver disponvel, o preo da operao similar mais recente pode oferecer uma base de estimativa do valor justo, desde que no tenha ocorrido nenhuma mudana econmica significativa entre a data da operao e a data em que o valor justo do ativo estimado. 39. Se no existir mercado ativo para um ativo intangvel, o seu valor justo ser o valor que a entidade teria pago por ele, na data de aquisio, numa operao sem favorecimento entre partes conhecedoras do assunto e dispostas a negociar com base na melhor informao disponvel. Na apurao desse valor, a entidade deve considerar o resultado de operaes recentes com ativos similares. 40. As entidades habitualmente envolvidas na compra e venda de ativos intangveis exclusivos (ou nicos) podem desenvolver tcnicas para mensurar indiretamente os seus valores justos. Essas tcnicas podem ser utilizadas para a mensurao inicial de um ativo intangvel adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais se o seu objetivo for estimar o valor justo e se refletir operaes correntes no setor a que esses ativos pertencem. Tais tcnicas incluem, conforme o
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caso: (a) a aplicao de mltiplos que refletem as atuais operaes de mercado a indicadores que determinam a rentabilidade do ativo (tais como: receitas, participao de mercado e lucro operacional) ou o fluxo de royalties que pode ser obtido com o licenciamento do ativo intangvel a terceiros em operao sem favorecimento; ou
(b) a estimativa de fluxo de caixa futuro lquido descontado gerado por esse

ativo. Gastos Subseqentes em um Projeto de Pesquisa e Desenvolvimento em Andamento Adquirido 41. Gastos de pesquisa ou desenvolvimento: (a) relativos a projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido em separado ou numa concentrao (ou combinao) de atividades empresariais e reconhecido como ativo intangvel; e (b) incorridos aps a aquisio desse projeto, devem ser contabilizados de acordo com os itens 53 a 61 (fase de pesquisa e fase de desenvolvimento). 42. A aplicao das disposies dos itens 53 a 61 significa que os gastos subseqentes de um projeto de pesquisa e desenvolvimento em andamento, adquirido separadamente ou em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais e reconhecido como ativo intangvel, devem ser reconhecidos da seguinte maneira: (a) gastos de pesquisa como despesa quando incorridos; (b) gastos de desenvolvimento que no atendem aos critrios de reconhecimento como ativo intangvel, previstos no item 56 como despesa quando incorridos; e (c) gastos de desenvolvimento em conformidade com referidos critrios de reconhecimento do item 56 adicionados ao valor contbil do projeto de pesquisa ou desenvolvimento em andamento adquirido. Aquisio por meio de uma Subveno Governamental 43. Em alguns casos, um ativo intangvel pode ser adquirido sem custo ou por valor nominal, por meio de uma subveno governamental. Isso pode ocorrer quando um governo transfere ou destina a uma entidade ativos intangveis, como direito de aterrissagem em aeroportos, licenas para operao de estaes de rdio ou de televiso, licenas de importao ou quotas ou direitos de acesso a outros recursos restritos. Os custos incorridos que sejam diretamente atribudos preparao do ativo
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para o uso pretendido devem ser acrescidos ao valor de registro inicial, exceto se outra previso estiver contida em Pronunciamento especfico. Permuta de Ativos 44. Um ou mais ativos intangveis podem ser adquiridos por meio de permuta por um ativo ou ativos no monetrios, ou um conjunto de ativos monetrios e no monetrios. O ativo ou ativos objeto de permuta podem ser de mesma natureza ou de naturezas diferentes. O texto a seguir refere-se apenas permuta de um ativo no monetrio por outro; todavia, o mesmo conceito pode ser aplicado a todas as permutas descritas anteriormente. O custo de um ativo intangvel mensurado pelo valor justo a no ser que (a) a operao de permuta no tenha natureza comercial ou (b) o valor justo do ativo recebido e do ativo cedido no possam ser mensurados com segurana. O ativo adquirido mensurado dessa forma mesmo que a entidade no consiga dar baixa imediata ao ativo cedido. Se o ativo adquirido no for mensurvel ao valor justo, seu custo determinado pelo valor contbil do ativo cedido. 45. A entidade determina se a operao de permuta tem natureza comercial considerando at que ponto os seus fluxos de caixa futuros sero ser modificados em virtude da operao. A operao de permuta tem natureza comercial se: (a) a configurao (ou seja, risco, oportunidade e valor) dos fluxos de caixa do ativo recebido for diferente da configurao dos fluxos de caixa do ativo cedido; ou (b) o valor especfico para a entidade de uma parcela das suas atividades for afetado pelas mudanas resultantes da permuta; e (c) a diferena em (a) ou (b) for significativa em relao ao valor justo dos ativos permutados. Para se determinar se uma operao de permuta tem natureza comercial, o valor especfico para a entidade da parcela das suas atividades afetado pela operao deve estar refletido nos fluxos de caixa aps os efeitos da sua tributao. O resultado dessas anlises pode ficar claro sem que a entidade realize clculos detalhados. 46. O item 21(b) especifica que uma das condies de reconhecimento de um ativo intangvel a mensurao do seu custo com segurana. O valor justo de um ativo intangvel para o qual no existem transaes comparveis s pode ser mensurado com segurana: (a) se a variabilidade da faixa de estimativas de valor justo razovel no for significativa ou (b) se as probabilidades de vrias estimativas, dentro dessa faixa, possam ser razoavelmente avaliadas e utilizadas na mensurao do valor justo. Caso a entidade seja capaz de mensurar com segurana tanto o valor justo do ativo recebido como do ativo cedido, ento o valor justo do segundo usado para determinar o custo, a no ser que o valor justo do primeiro seja mais evidente.
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gio (Goodwill) Gerado Internamente 47. O gio (goodwill) gerado internamente no deve ser reconhecido como ativo. 48. Em alguns casos incorre-se em gastos para gerar benefcios econmicos futuros, mas que no resultam na criao de um ativo intangvel que se enquadre nos critrios de reconhecimento estabelecidos no presente Pronunciamento. Esses gastos costumam ser descritos como contribuies para o gio (goodwill) gerado internamente, o qual no reconhecido como ativo porque no um recurso identificvel (ou seja, no separvel nem advm de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser mensurado com segurana ao custo. 49. As diferenas entre valor de mercado de uma entidade e o valor contbil de seu patrimnio lquido, a qualquer momento, podem incluir uma srie de fatores que afetam o valor da entidade. No entanto, essas diferenas no representam o custo dos ativos intangveis controlados pela entidade. Ativos Intangveis Gerados Internamente 50. Por vezes difcil avaliar se um ativo intangvel gerado internamente se qualifica para o reconhecimento, devido s dificuldades para: (a) identificar se, e quando, existe um ativo identificvel que gerar os benefcios econmicos futuros esperados; e (b) determinar com segurana o custo do ativo. Em alguns casos no possvel separar o custo incorrido com a gerao interna de um ativo intangvel do custo da manuteno ou melhoria do gio (goodwill) gerado internamente ou com as operaes regulares (do dia-a-dia) da entidade. Portanto, alm de atender s exigncias gerais de reconhecimento e mensurao inicial de um ativo intangvel, a entidade deve aplicar os requerimentos e orientaes contidos nos itens 51 a 66, a seguir, a todos os ativos intangveis gerados. 51. Para avaliar se um ativo intangvel gerado internamente atende os critrios de reconhecimento, a entidade deve classificar a gerao do ativo: (a) na fase de pesquisa; e/ou (b) na fase de desenvolvimento. Embora os termos "pesquisa" e "desenvolvimento" estejam definidos, as expresses "fase de pesquisa" e "fase de desenvolvimento" tm um significado mais amplo para efeitos deste Pronunciamento. 52. Caso a entidade no consiga diferenciar a fase de pesquisa da fase de
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desenvolvimento de um projeto interno de criao de um ativo intangvel, o gasto com o projeto deve ser tratado como incorrido apenas na fase de pesquisa. Fase de Pesquisa 53. Nenhum ativo intangvel resultante de pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projeto interno) deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos. 54. Durante a fase de pesquisa de um projeto interno, a entidade no est apta a demonstrar a existncia de um ativo intangvel que gerar provveis benefcios econmicos futuros. Portanto, tais gastos so reconhecidos como despesa quando incorridos. 55. So exemplos de atividades de pesquisa: (a) atividades destinadas obteno de novo conhecimento; (b) busca, avaliao e seleo final das aplicaes dos resultados de pesquisa ou outros conhecimentos; (c) busca de alternativas para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios; e (d) formulao, projeto, avaliao e seleo final de alternativas possveis para materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou aperfeioados. Fase de Desenvolvimento 56. Um ativo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de um projeto interno) dever ser reconhecido somente se a entidade puder demonstrar todos os aspectos a seguir enumerados: (a) a viabilidade tcnica para concluir o ativo intangvel de forma que ele seja disponibilizado para uso ou venda; (b) sua inteno de concluir o ativo intangvel e de us-lo ou vend-lo; (c) sua capacidade para usar ou vender o ativo intangvel; (d) a forma como o ativo intangvel dever gerar benefcios econmicos futuros. Entre outros aspectos, a entidade dever demonstrar a existncia de um mercado para os produtos do ativo intangvel ou para o prprio ativo intangvel ou, caso este se destine ao uso interno, a sua utilidade; (e) a disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangvel; e (f) sua capacidade de mensurar com segurana os gastos atribuveis ao ativo intangvel durante seu desenvolvimento.
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57. Na fase de desenvolvimento de um projeto interno, a entidade pode, em alguns casos, identificar um ativo intangvel e demonstrar que este gerar provveis benefcios econmicos futuros, uma vez que a fase de desenvolvimento de um projeto mais avanada do que a fase de pesquisa. 58. So exemplos de atividades de desenvolvimento: (a) projeto, construo e teste de prottipos e modelos pr-produo ou prutilizao; (b) projeto de ferramentas, gabaritos, moldes e matrizes que envolvam nova tecnologia; (c) projeto, construo e operao de uma fbrica-piloto, desde que j no esteja em escala economicamente vivel para produo comercial; e (d) projeto, construo e teste da alternativa escolhida de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas e servios novos ou aperfeioados. 59. Para demonstrar como um ativo intangvel gerar provveis benefcios econmicos futuros, a entidade avalia os benefcios econmicos a serem obtidos por meio desse ativo com base nos princpios do Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. Se o ativo gerar benefcios econmicos somente em conjunto com outros ativos, deve ser considerado o conceito de unidades geradoras de caixa previsto no Pronunciamento CPC 01. 60. A disponibilidade de recursos para concluir, usar e obter os benefcios gerados por um ativo intangvel pode ser evidenciada, por exemplo, por um plano de negcios que demonstre os recursos tcnicos, financeiros e outros recursos necessrios, e a capacidade da entidade de garantir esses recursos. Em alguns casos, a entidade demonstra a disponibilidade de recursos externos ao conseguir junto a um financiador indicao de que ele est disposto a financiar o plano. 61. Os sistemas de custeio de uma entidade podem muitas vezes mensurar com segurana o custo da gerao interna de um ativo intangvel e outros gastos incorridos para obter direitos autorais, licenas ou para desenvolver software de computadores. 62. Marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens similares, gerados internamente, no devem ser reconhecidos como ativos intangveis. 63. Os gastos incorridos com marcas, ttulos de publicaes, listas de clientes e outros itens similares no podem ser separados dos custos relacionados ao desenvolvimento do negcio como um todo. Dessa forma, esses itens no so reconhecidos como ativos intangveis. Custo de um Ativo Intangvel Gerado Internamente
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64. O custo de um ativo intangvel gerado internamente que se qualifica para o reconhecimento contbil nos termos deste Pronunciamento como estabelecido no item 24 se restringe soma dos gastos incorridos a partir da data em que o ativo intangvel atende os critrios de reconhecimento contidos nos itens 21, 22 e 56. O item 70 no permite a reintegrao de gastos anteriormente reconhecidos como despesa. 65. O custo de um ativo intangvel gerado internamente inclui todos os gastos diretamente atribuveis, necessrios criao, produo e preparao do ativo para que possa funcionar conforme pretendido pela administrao. Exemplos de custos diretamente atribuveis: (a) gastos com materiais e servios consumidos ou utilizados na gerao do ativo intangvel; (b) custos de benefcios a empregados relacionados gerao do ativo intangvel; (c) taxas de registro de um direito legal; e (d) amortizao de patentes e licenas utilizadas na gerao do ativo intangvel. 66. Os seguintes itens no so componentes do custo de um ativo intangvel gerado internamente: (a) gastos com vendas, administrativos e outros gastos indiretos, exceto se tais gastos puderem ser atribudos diretamente preparao do ativo para uso; (b) ineficincias identificadas e prejuzos operacionais iniciais incorridos antes do ativo atingir o desempenho planejado; e (c) gastos com o treinamento de pessoal para operar o ativo. Exemplo do item 64 Uma Entidade est desenvolvendo um novo processo de produo. No exerccio de 20X5, os gastos incorridos foram de $1.000, dos quais $900 foram incorridos antes de 1 de dezembro de 20X5 e $100 entre essa data e 31 de dezembro de 20X5. A entidade est apta a demonstrar que em 1 de dezembro de 20X5 o processo de produo atendia aos critrios para reconhecimento como ativo intangvel. O valor recupervel do know-how incorporado no processo (inclusive futuras sadas de caixa para conclu-lo e deix-lo pronto para uso) est estimado em $500. Ao final de 20X5, o processo de produo est reconhecido como ativo intangvel ao custo de $100 (gasto incorrido desde a data em que os critrios de reconhecimento foram atendidos, ou seja, 1 de dezembro de 20X5). Os gastos de $900 incorridos antes de 1 de dezembro de 20X5 so reconhecidos como despesa porque os critrios de reconhecimento s foram atendidos nessa data, no sendo includos no custo do processo de produo reconhecido na data do balano.
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No exerccio de 20X6, os gastos incorridos so de $2.000. Ao final de 20X6, o valor recupervel do know-how incorporado no processo (inclusive futuras sadas de caixa para conclu-lo e deix-lo pronto para uso) est estimado em $1.900. Ao final de 20X6, o custo do processo de produo de $2.100 (gastos de $100 reconhecidos no final de 20X5 mais $2.000 reconhecidos em 20X6). A entidade deve reconhecer uma perda de valor de $200 para ajustar o valor contbil do processo antes dessa perda de valor ($2.100) ao seu valor recupervel ($1.900). Essa perda de valor dever ser provisionada para o caso de, em um perodo posterior, os requerimentos de reverso de perda de valor, previstos no Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, serem atendidos.

Reconhecimento de uma Despesa


67. Os gastos com um item intangvel devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos, exceto: (a) se fizerem parte do custo um ativo intangvel que atenda aos critrios de reconhecimento (ver itens 18 a 66); ou (b) se o item adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais e no possa ser reconhecido como ativo intangvel. Nesse caso, esse gasto (includo no custo da concentrao (ou combinao) de atividades empresariais) deve fazer parte do valor atribuvel ao gio (goodwill) na data de aquisio. 68. Em alguns casos, so incorridos gastos para gerar benefcios econmicos futuros entidade, sem a aquisio ou criao de um ativo intangvel ou outros ativos passveis de serem reconhecidos. No caso do fornecimento de produtos, a entidade reconhece esse gasto como despesa quando tiver o direito de acessar aqueles produtos. No caso do fornecimento de servios, a entidade reconhece o gasto como despesa quando recebe os servios. Por exemplo, gastos com pesquisas devem ser reconhecidos como despesa quando incorridos (ver item 53), exceto quando forem adquiridos como parte de uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais. Exemplos de outros gastos a serem reconhecidos como despesa quando incorridos: (a) gastos com atividades pr-operacionais destinadas a constituir a empresa (ou seja, custo do incio das operaes), exceto se estiverem includas no custo de um item do Ativo Imobilizado. O custo do incio das operaes pode incluir custos de estabelecimento, tais como custos jurdicos e de secretaria, incorridos para constituir a pessoa jurdica, gastos para abrir novas instalaes ou negcio (ou seja, custos pr-abertura) ou gastos com o incio de novas unidades operacionais ou o lanamento de novos produtos ou processos;
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(b) gastos com treinamento; (c) gastos com publicidade e atividades promocionais (incluindo envio de catlogos); e (d) gastos com remanejamento ou reorganizao, total ou parcial, de uma entidade. 69. Uma entidade tem o direito de acessar os produtos quando estes passam a ser de sua propriedade. Da mesma forma, ela tem o direito de acessar produtos que tenham sido desenvolvidos por um fornecedor, de acordo com os termos de um contrato de fornecimento e cuja entrega possa ser exigida pela entidade em troca do pagamento efetuado. Servios so recebidos quando so prestados por um fornecedor de acordo com um contrato de prestao de servios e no quando a entidade usa os mesmos para prestar outros servios, como, por exemplo, para enviar material de publicidade aos clientes. 70. O item 68 no impede que uma entidade reconhea o pagamento antecipado como um ativo, quando bens tenham sido pagos antes de a entidade obter o direito de acessar aqueles bens. De forma similar, o item 68 no impede que uma entidade reconhea o pagamento antecipado como um ativo, quando servios tiverem sido pagos antes de a entidade receber esses servios. Despesas Anteriores no Reconhecidas como um Ativo 71. Gastos com um item intangvel reconhecidos inicialmente como despesa no devem ser reconhecidos como parte do custo de um ativo intangvel em data subseqente.

Mensurao aps Reconhecimento


72. A Estrutura Conceitual para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis, que consta do Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC, prev que a entidade pode, em determinadas circunstncias, optar pelo mtodo de custo ou pelo mtodo de reavaliao para a sua poltica contbil. Quando a opo pelo mtodo de reavaliao no estiver restringida por uma Lei ou norma legal regularmente estabelecida, a entidade deve optar em reconhecer um ativo intangvel pelo mtodo de custo (item 74) ou pelo mtodo de reavaliao (item 75). Caso um ativo intangvel seja contabilizado com base no mtodo de reavaliao, todos os ativos restantes da sua classe devem ser registrados utilizando o mesmo mtodo, exceto quando no existir mercado ativo para tais itens. 73. Uma classe de ativos intangveis um grupo de ativos com natureza e uso semelhante, dentro das operaes da entidade. Os itens de uma classe de ativos intangveis devem ser reavaliados simultaneamente para evitar a reavaliao de apenas alguns ativos e a apresentao de valores de outros ativos nas demonstraes contbeis, representando uma mistura de custos e valores em datas diferentes.
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Mtodo de Custo 74. Aps o seu reconhecimento inicial, um ativo intangvel deve ser apresentado ao custo, menos a eventual amortizao acumulada e as perdas acumuladas por Reduo ao Valor Recupervel de Ativos (Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos). Mtodo de Reavaliao 75. Aps o seu reconhecimento inicial, se permitido legalmente, um ativo intangvel deve ser apresentado pelo seu valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo data da reavaliao menos a amortizao acumulada e a proviso para perdas. Para efeitos de reavaliaes nos termos do presente Pronunciamento, o valor justo deve ser apurado em relao a um mercado ativo. As reavaliaes devem ser realizadas regularmente para que, na data do balano, o valor contbil do ativo no apresente divergncias relevantes em relao ao seu valor justo. 76. O mtodo de reavaliao no permite: (a) a reavaliao de ativos intangveis que no tenham sido previamente reconhecidos como ativos; nem (b) o reconhecimento inicial de ativos intangveis a valores diferentes alm do custo. 77. O mtodo de reavaliao aplicado aps um ativo ter sido inicialmente reconhecido ao custo. No entanto, se apenas parte do custo de um ativo intangvel reconhecido como ativo porque ele no atendia aos critrios de reconhecimento at determinado ponto do processo (ver item 76), o mtodo de reavaliao pode ser aplicado a todo o ativo. Alm disso, o mtodo de reavaliao pode ser aplicado a um ativo intangvel recebido por subveno governamental e reconhecido ao valor nominal (ver item 44). 78. raro existir mercado ativo, com as caractersticas descritas no item 8, para um ativo intangvel, mas pode acontecer. Por exemplo, em alguns locais, pode haver um mercado ativo para licenas de txi, licenas de pesca ou cotas de produo transferveis livremente. No entanto, pode no haver um mercado ativo para marcas, ttulos de publicaes, direitos de edio de msicas e filmes, patentes ou marcas registradas porque esse tipo de ativo nico. Alm do mais, apesar de ativos intangveis serem comprados e vendidos, os contratos so negociados entre compradores e vendedores individuais e as transaes so relativamente raras. Por essa razo, o preo pago por um ativo pode no constituir evidncia suficiente do valor justo de outro. Adicionalmente, esses preos no costumam ser divulgados ao pblico. 79. A freqncia das reavaliaes depende da volatilidade do valor justo de ativos intangveis que esto sendo reavaliados. Se o valor justo de um ativo reavaliado
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diferir significativamente do seu valor contbil, ser necessrio realizar outra reavaliao. O valor justo de alguns ativos intangveis pode variar significativamente, exigindo, por isso, uma reavaliao anual. Reavaliaes freqentes so desnecessrias no caso de ativos intangveis sem variaes significativas do seu valor justo. 80. Se um ativo intangvel for reavaliado, a amortizao acumulada na data da reavaliao deve ser: (a) atualizada proporcionalmente variao no valor contbil bruto do ativo, para que esse valor, aps a reavaliao, seja igual ao valor reavaliado do ativo; ou (b) eliminada contra o valor contbil bruto do ativo, atualizando-se o valor lquido pelo valor reavaliado do ativo. 81. Caso um ativo intangvel em uma classe de ativos intangveis reavaliados no possa ser reavaliado porque no existe mercado ativo para ele, deve ser reconhecido ao custo menos a amortizao acumulada e a proviso para perdas. 82. Se o valor justo de um ativo intangvel reavaliado deixar de poder ser apurado em relao a um mercado ativo, o seu valor contbil deve ser o valor reavaliado na data da ltima reavaliao em relao ao mercado ativo, menos a eventual amortizao acumulada e a proviso para perdas. 83. O fato de j no existir mercado ativo para o ativo intangvel reavaliado pode indicar que ele pode ter perdido valor, devendo ser testado de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. 84. Se o valor justo do ativo puder ser determinado em relao a um mercado ativo na data de avaliao posterior, o mtodo de reavaliao deve ser aplicado a partir dessa data. 85. Se o valor contbil de um ativo intangvel aumentar em virtude de uma reavaliao, esse aumento deve ser creditado diretamente conta prpria do patrimnio lquido. No entanto, o aumento deve ser reconhecido no resultado quando se tratar da reverso de um decrscimo de reavaliao do mesmo ativo anteriormente reconhecido no resultado. 86. Se o valor contbil de um ativo intangvel diminuir em virtude de uma reavaliao, essa diminuio deve ser reconhecida no resultado. No entanto, a diminuio do ativo intangvel deve ser debitada diretamente ao patrimnio lquido, contra a conta prpria do patrimnio lquido, caso essa reduo no exceda o valor relativo a um crdito vinculado ao mesmo ativo mantido nessa conta. 87. O saldo acumulado relativo reavaliao acumulada do ativo intangvel includa no patrimnio lquido somente pode ser transferida para os lucros acumulados quando
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for realizada. O valor total pode ser realizado com a baixa ou a alienao do ativo. Entretanto, uma parte da reavaliao pode ser realizada enquanto o ativo usado pela entidade; nesse caso, o valor realizado ser a diferena entre a amortizao baseada no valor contbil do ativo e a amortizao que teria sido reconhecida com base no custo histrico do ativo. A transferncia para lucros acumulados no transita pelo resultado.

Vida til
88. A entidade deve avaliar se a vida til de um ativo intangvel definida ou indefinida e, no primeiro caso, a durao ou o volume de produo ou unidades semelhantes que formam essa vida til. A entidade deve atribuir vida til indefinida a um ativo intangvel quando, com base na anlise de todos os fatores relevantes, no existe um limite previsvel para o perodo durante o qual o ativo dever gerar fluxos de caixa lquidos positivos para a entidade. 89. A contabilizao de um ativo intangvel baseia-se na sua vida til. Um ativo intangvel com vida til definida deve ser amortizado (ver itens 97 a 106), enquanto a de um ativo intangvel com vida til indefinida no deve ser amortizado (ver itens 107 a 110). Os exemplos includos neste Pronunciamento ilustram a determinao da vida til de diferentes ativos intangveis e a sua posterior contabilizao com base na determinao da vida til. 90. Muitos fatores so considerados na determinao da vida til de um ativo intangvel, inclusive: (a) a utilizao prevista de um ativo pela entidade e se o ativo pode ser gerenciado eficientemente por outra equipe de administrao; (b) os ciclos de vida tpicos dos produtos do ativo e as informaes pblicas sobre estimativas de vida til de ativos semelhantes, utilizados da maneira semelhante; (c) obsolescncia tcnica, tecnolgica, comercial ou de outro tipo; (d) a estabilidade do setor em que o ativo opera e as mudanas na demanda de mercado para produtos ou servios gerados pelo ativo; (e) medidas esperadas da concorrncia ou de potenciais concorrentes; (f) o nvel dos gastos de manuteno requerido para obter os benefcios econmicos futuros do ativo e a capacidade e a inteno da entidade para atingir tal nvel; (g) o perodo de controle sobre o ativo e os limites legais ou similares para a sua utilizao, tais como datas de vencimento dos arrendamentos/locaes relacionados; e (h) se a vida til do ativo depende da vida til de outros ativos da entidade. 91. O termo indefinida no significa infinita. A vida til de um ativo intangvel deve levar em considerao apenas a manuteno futura exigida para mant-lo no nvel de desempenho avaliado no momento da estimativa da sua vida til e capacidade e a
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inteno da entidade para atingir tal nvel. A concluso de que a vida til de um ativo intangvel indefinida no deve estar fundamentada em uma previso de gastos futuros superiores ao necessrio para mant-lo nesse nvel de desempenho. 92. Considerando o histrico de rpidas alteraes na tecnologia, os softwares e muitos outros ativos intangveis esto suscetveis obsolescncia tecnolgica. Portanto, provvel que sua vida til seja curta. 93. A vida til de um ativo intangvel pode ser muito longa ou at indefinida. A incerteza justifica a prudncia na estimativa da sua vida til, mas isso no justifica escolher um prazo to curto que seja irreal. 94. A vida til de um ativo intangvel resultante de direitos contratuais ou outros direitos legais no deve exceder a vigncia desses direitos, podendo ser menor dependendo do perodo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos contratuais ou outros direitos legais sejam outorgados por um prazo limitado renovvel, a vida til do ativo intangvel s deve incluir o(s) prazo(s) de renovao, se existirem evidncias que suportem a renovao pela entidade sem um custo significativo. 95. Podem existir tanto fatores econmicos como legais influenciando a vida til de um ativo intangvel. Os fatores econmicos determinam o perodo durante o qual a entidade receber benefcios econmicos futuros, enquanto os fatores legais podem restringir o perodo durante o qual a entidade controla o acesso a esses benefcios. A vida til a ser considerada dever ser o menor dos perodos determinados por esses fatores. 96. A existncia dos fatores a seguir, entre outros, indica que a entidade estar apta a renovar os direitos contratuais ou outros direitos legais sem um custo significativo: (a) existem evidncias, possivelmente com base na experincia, de que os direitos contratuais ou outros direitos legais sero renovados. Se a renovao depender de autorizao de terceiros, devem ser includas evidncias de que essa autorizao ser concedida; (b) existem evidncias de que quaisquer condies necessrias para obter a renovao sero cumpridas; e (c) o custo de renovao para a entidade no significativo se comparado aos benefcios econmicos futuros que se espera fluam para a entidade a partir dessa renovao. Caso esse custo seja significativo, quando comparado aos benefcios econmicos futuros esperados, o custo de renovao deve representar, em essncia, o custo de aquisio de um novo ativo intangvel na data da renovao.

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Ativos Intangveis com Vida til Definida


Perodo e Mtodo de Amortizao 97. O valor amortizvel de um ativo intangvel com uma vida til definida deve ser apropriado de forma sistemtica ao longo da sua vida til estimada. A amortizao deve ser iniciada a partir do momento em que o ativo estiver disponvel para uso, ou seja, quando se encontrar no local e nas condies necessrios para que possa funcionar da maneira pretendida pela administrao. A amortizao deve cessar na data em que o ativo classificado como mantido para venda ou includo em um grupo de ativos classificado como mantido para venda ou, ainda, na data em que ele baixado, o que ocorrer primeiro. O mtodo de amortizao utilizado reflete o padro de consumo pela entidade dos benefcios econmicos futuros. Se no for possvel determinar esse padro com segurana, deve ser utilizado o mtodo linear. A despesa de amortizao para cada perodo deve ser reconhecida no resultado, a no ser que outra norma ou Pronunciamento contbil permita ou exija a sua incluso no valor contbil de outro ativo. 98. Podem ser utilizados vrios mtodos de amortizao para apropriar de forma sistemtica o valor amortizvel de um ativo ao longo da sua vida til. Tais mtodos incluem o mtodo linear, tambm conhecido como mtodo de linha reta, o mtodo dos saldos decrescentes e o mtodo de unidades produzidas. A seleo do mtodo deve obedecer ao padro de consumo dos benefcios econmicos futuros esperados, incorporados ao ativo, e aplicado consistentemente entre perodos, a no ser que exista uma alterao nesse padro. 99. A amortizao deve normalmente ser reconhecida no resultado. No entanto, por vezes os benefcios econmicos futuros incorporados no ativo so absorvidos para a produo de outros ativos. Nesses casos, a amortizao faz parte do custo de outro ativo, devendo ser includa no seu valor contbil. Por exemplo, a amortizao de ativos intangveis utilizados em um processo de produo faz parte do valor contbil dos estoques. Valor Residual 100. Deve-se presumir que o valor residual de um ativo intangvel com vida til definida zero, a no ser que: (a) haja um compromisso de terceiros para comprar o ativo ao final da sua vida til; ou (b) exista um mercado ativo para ele e: (i) o valor residual possa ser determinado em relao a esse mercado; e (ii) seja provvel que esse mercado continuar a existir ao final da vida til do ativo.
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101. O valor amortizvel de um ativo com vida til definida determinado aps a deduo de seu valor residual. Um valor residual diferente de zero implica em que a entidade espera a alienao do ativo intangvel antes do final de sua vida econmica. 102. A estimativa do valor residual baseia-se no valor recupervel pela alienao, utilizando os preos em vigor na data da estimativa para a venda de um ativo similar que tenha atingido o final de sua vida til e que tenha sido operado em condies semelhantes quelas em que o ativo ser utilizado. O valor residual revisado pelo menos ao final de cada exerccio. Uma alterao no valor residual deve ser contabilizada como uma mudana na estimativa contbil, de acordo com as normas em vigor sobre Prticas Contbeis, Mudanas em Estimativas Contbeis e Correo de Erros. 103. O valor residual de um ativo intangvel pode ser aumentado. A despesa de amortizao de um ativo intangvel ser zero enquanto o valor residual subseqente for igual ou superior ao seu valor contbil. Reviso do Perodo e do Mtodo de Amortizao 104. O perodo e o mtodo de amortizao de um ativo intangvel com vida til definida devem ser revisados pelo menos ao final de cada exerccio. Caso a vida til prevista do ativo seja diferente de estimativas anteriores, o prazo de amortizao deve ser devidamente alterado. Se houver uma alterao no padro de consumo previsto, o mtodo de amortizao deve ser alterado para refletir essa mudana. Tais mudanas devem ser registradas como mudanas nas estimativas contbeis, de acordo com as normas em vigor sobre Prticas Contbeis, Mudanas em Estimativas Contbeis e Correo de Erros. 105. Ao longo da vida de um ativo intangvel pode ficar evidente que a estimativa da sua vida til inadequada. Por exemplo, o reconhecimento de um prejuzo por perda de valor pode indicar que o prazo de amortizao deve ser alterado. 106. Com o decorrer do tempo, o padro dos benefcios econmicos futuros gerados pelo ativo intangvel que se espera ingressem na entidade pode mudar. Por exemplo, pode ficar evidente que o mtodo dos saldos decrescentes mais adequado que o mtodo linear. Outro exemplo o caso da utilizao de direitos de uma licena que depende de medidas pendentes em relao a outros componentes do plano de negcios. Nesse caso, os benefcios econmicos gerados pelo ativo talvez s sejam auferidos em perodos posteriores.

Ativos Intangveis com Vida til Indefinida


107. 108. Um ativo intangvel com vida til indefinida no deve ser amortizado. De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor
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Recupervel de Ativos, a entidade deve testar a perda de valor dos ativos intangveis com vida til indefinida comparando o seu valor recupervel com o seu valor contbil: (a) anualmente; e (b) sempre que existam indcios de que o ativo intangvel pode ter perdido valor. Reviso da Vida til 109. A vida til de um ativo intangvel que no amortizado deve ser revisada periodicamente para determinar se eventos e circunstncias continuam a consubstanciar a avaliao de vida til indefinida. Caso contrrio, a mudana na avaliao de vida til de indefinida para definida deve ser contabilizada como mudana de uma estimativa contbil. 110. De acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, a reviso da vida til de um ativo intangvel de indefinida para definida um indicador de que o ativo pode j no ter valor. Assim, a entidade deve testar a perda de valor do ativo em relao ao seu valor recupervel, de acordo com o referido Pronunciamento, reconhecendo a eventual desvalorizao como uma proviso para perda.

Recuperao do Valor Contbil - Perda por Reduo ao Valor Recupervel de Ativos


111. Para determinar se um ativo intangvel j no tem valor, a entidade aplica o Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. Esse Pronunciamento determina quando e como uma entidade deve revisar o valor contbil de seus ativos, como determinar o seu valor recupervel e quando reconhecer ou reverter uma proviso para perdas.

Baixas e Alienaes
112. Um ativo intangvel deve ser baixado: (a) por ocasio de sua alienao; ou (b) quando no h expectativa de benefcios econmicos futuros com a sua utilizao ou alienao.

113. Os ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um ativo intangvel devem ser determinados pela diferena entre o valor lquido da alienao, se houver, e o valor contbil do ativo. Esses ganhos ou perdas devem ser reconhecidos no resultado quando o ativo baixado (exceto se critrio especfico estiver previsto em outro pronunciamento contbil), mas os ganhos no devem ser classificados como receitas de vendas. 114. Existem vrias formas de alienao de um ativo intangvel (p.ex. venda,
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arrendamento financeiro ou doao). Para determinar a data da alienao de um ativo, a entidade deve aplicar os mesmos critrios de reconhecimento de receitas de vendas de produtos, exceto se critrio especfico estiver previsto em outro Pronunciamento contbil. 115. Se, de acordo com o princpio de reconhecimento de ativo intangvel previsto no item 21, a entidade reconhecer no valor contbil de um ativo o custo de substituio de parte de um ativo intangvel, deve baixar o valor contbil da parcela substituda. Se a apurao desse valor contbil no for praticvel para a entidade, esta pode utilizar o custo de substituio como indicador do custo da parcela substituda na poca em que foi adquirida ou gerada internamente. 115-A. No caso de uma reaquisio de direitos por meio de uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais, se esses direitos forem subseqentemente revendidos a um terceiro, o correspondente valor contbil, se existir, dever ser utilizado para determinar o ganho ou perda na revenda. 116. A importncia a receber pela alienao de um ativo intangvel deve ser reconhecida inicialmente pelo seu valor justo. Se esse pagamento for a prazo, o valor recebido deve ser reconhecido inicialmente pelo equivalente ao preo vista. A diferena entre o valor nominal da remunerao e o equivalente ao preo vista reconhecida como receita de juros pela fluncia do prazo, refletindo o rendimento do valor a receber. 117. A amortizao de um ativo intangvel com vida til definida no termina quando ele deixa de ser utilizado, a no ser que esteja completamente amortizado ou classificado como mantido para venda.

Divulgao
Geral 118. A entidade deve divulgar as seguintes informaes para cada classe de ativos intangveis, fazendo a distino entre ativos intangveis gerados internamente e outros ativos intangveis: (a) com vida til indefinida ou definida e, se definida, os prazos de vida til ou as taxas de amortizao utilizados; (b) os mtodos de amortizao utilizados para ativos intangveis com vida til definida; (c) o valor contbil bruto e eventual amortizao acumulada (mais as perdas acumuladas no valor recupervel) no incio e no final do perodo;
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(d) a(s) rubrica(s) da demonstrao do resultado em que qualquer amortizao de ativos intangveis for includa; (e) a reconciliao do valor contbil no incio e no final do perodo, demonstrando: adies, indicando separadamente as que foram geradas por desenvolvimento interno e as adquiridas, bem como as adquiridas por meio de uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais; (ii) ativos classificados como mantidos para venda ou includos em grupo de ativos classificados como mantidos para venda e outras baixas; (iii) aumentos ou redues durante o perodo, decorrentes de reavaliaes nos termos dos itens 75, 85 e 86 e proviso para perdas de ativos reconhecidas ou revertidas diretamente do patrimnio lquido, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos (se houver); (iv) provises para perdas de ativos, reconhecidas no resultado do perodo, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos (se houver); (v) reverso de proviso para perdas de ativos, apropriada ao resultado do perodo, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos (se houver); (vi) qualquer amortizao reconhecida no perodo; (vii) variaes cambiais lquidas geradas pela converso das demonstraes contbeis para a moeda de apresentao e de operaes no exterior para a moeda de apresentao da entidade; e (viii) outras alteraes no valor contbil durante o perodo. 119. Uma classe de ativos intangveis um grupo de ativos de natureza e com utilizao similares nas atividades da entidade. Entre os exemplos de classes distintas, temos: (a) marcas; (b) ttulos de peridicos; (c) software; (d) licenas e franquias; (e) direitos autorais, patentes e outros direitos de propriedade industrial, de servios e operacionais; (f) receitas, frmulas, modelos, projetos e prottipos; e (g) ativos intangveis em desenvolvimento. As classes acima mencionadas devem ser separadas (agregadas) em classes menores (maiores) se isso resultar em informao mais relevante para os usurios
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(i)

das demonstraes contbeis. 120. A entidade deve divulgar informaes sobre ativos intangveis que perderam o seu valor de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, alm das informaes exigidas no item 118(e)(iii) a (v). 121. A entidade deve divulgar a natureza e o valor das variaes nas estimativas contbeis com impacto relevante no perodo corrente ou em perodos subseqentes. Essa divulgao pode resultar de alteraes: (a) na avaliao da vida til de um ativo intangvel: (b) no mtodo de amortizao; ou (c) nos valores residuais. 122. A entidade tambm deve divulgar: (a) em relao a ativos intangveis avaliados como tendo uma vida til indefinida, o seu valor contbil e os motivos que fundamentam essa avaliao. Ao apresentar essas razes, a entidade deve descrever o(s) fator(es) mais importantes que levaram definio de vida til indefinida do ativo; (b) uma descrio, o valor contbil e prazo de amortizao remanescente de qualquer ativo intangvel individual relevante para as demonstraes contbeis da entidade; (c) em relao a ativos intangveis adquiridos por meio de subveno governamental e inicialmente reconhecidos ao valor justo (ver item 43): (i) o valor justo inicialmente reconhecido dos ativos; (ii) o seu valor contbil; e (iii) se so mensurados, aps o reconhecimento, pelo mtodo de custo ou de reavaliao; (d) a existncia e os valores contbeis de ativos intangveis cuja titularidade restrita e os valores contbeis de ativos intangveis oferecidos como garantia de obrigaes; e (e) o valor dos compromissos contratuais advindos da aquisio de ativos intangveis.

123. Quando a entidade descrever o(s) fator(es) mais importantes que levaram definio de que a vida til do ativo indefinida, deve levar em considerao os fatores relacionados no item 90. Ativos Intangveis Mensurados aps Reconhecimento Utilizando o Mtodo de Reavaliao 124. Caso os ativos intangveis sejam contabilizados a valores reavaliados, a entidade deve divulgar o seguinte: (a) por classe de ativos intangveis:

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(i) a data efetiva da reavaliao; (ii) o valor contbil dos ativos intangveis reavaliados; e (iii) o diferencial entre o valor contbil dos ativos intangveis reavaliados e o valor desses mesmos ativos se utilizado o mtodo de custo especificado no item 74; (b) o saldo da reavaliao, relacionada aos ativos intangveis, no incio e no final do perodo, indicando as variaes ocorridas no perodo e eventuais restries distribuio do saldo aos acionistas; e (c) os mtodos e premissas significativos aplicados estimativa do valor justo dos ativos. 125. Pode ser necessrio agrupar as classes de ativo reavaliados em classes maiores para efeitos de divulgao. No entanto, elas no sero agrupadas se isso provocar a apresentao de uma classe de ativos intangveis que inclua valores mensurados pelos mtodos de custo e de reavaliao. Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento 126. A entidade deve divulgar o total de gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos como despesas no perodo. 127. Os gastos com pesquisa e desenvolvimento devem incluir todos os gastos diretamente atribuveis s atividades de pesquisa ou de desenvolvimento (ver itens 65 e 66 para obter orientaes sobre o tipo de gasto a incluir para efeito da exigncia de divulgao prevista no item 126). Outras Informaes 128. recomendvel, mas no obrigatrio, que a entidade divulgue as seguintes informaes: (a) descrio de qualquer ativo intangvel totalmente amortizado que ainda esteja em operao; e (b) breve descrio de ativos intangveis significativos, controlados pela entidade, mas que no so reconhecidos como ativos porque no atendem aos critrios de reconhecimento do presente Pronunciamento, ou porque foram adquiridos ou gerados antes de sua entrada em vigor. Disposies Transitrias 129. Consoante previsto no item 2, este Pronunciamento no se aplica ao gio (goodwill) decorrente da aquisio de um investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial ou decorrente de concentrao (ou combinao) de atividades empresariais. A forma de apurao e reconhecimento do gio (goodwill) decorrente de uma combinao (ou concentrao) de atividades empresariais ou decorrente da aquisio de investimento avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial sero objetos de pronunciamentos especficos pelo CPC. Enquanto esses
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pronunciamentos especficos no forem emitidos, a previso de reconhecimento separado do ativo intangvel a que se refere o item 34 deste Pronunciamento, adquirido em uma concentrao (ou combinao) de atividades empresariais, permanece sem efeito. 130. Os efeitos de adoo inicial deste Pronunciamento devem ser contabilizados como segue: (a) quando um ativo no atender os critrios de reconhecimento como ativo intangvel, mas foi anteriormente reconhecido como ativo, o item deve ser baixado na data da entrada em vigor deste Pronunciamento, como uma mudana de prtica contbil, de acordo com as normas em vigor sobre Prticas Contbeis, Mudanas em Estimativas Contbeis e Correo de Erros; (b) quando um ativo intangvel existe na data da entrada em vigor deste Pronunciamento e o custo com o seu desenvolvimento atende os critrios de reconhecimento como ativo intangvel, mas no estava previamente reconhecido como ativo, o ativo intangvel no deve ser reconhecido na data da entrada em vigor deste Pronunciamento; (c) quando um ativo intangvel existe na data da entrada em vigor deste Pronunciamento e o custo com o seu desenvolvimento atende os critrios de reconhecimento como ativo intangvel, tendo sido esse custo anteriormente reconhecido como ativo, considera-se que o reconhecimento foi efetuado de maneira apropriada.
* * *

Pronunciamento Tcnico CPC-04 Ativos Intangveis

Exemplos ilustrativos Estes exemplos acompanham, mas no fazem parte do Pronunciamento Tcnico CPC-04.

Avaliao da Vida-til de Ativos Intangveis A seguinte orientao proporciona exemplos sobre a determinao da vida til de ativos intangveis de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-04. Cada um dos exemplos seguintes descreve um ativo intangvel adquirido, os fatos e as circunstncias que envolvem a determinao da sua vida til, e o reconhecimento subseqente baseado nessa determinao.

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Exemplo 1 - uma lista de clientes adquirida Uma entidade de marketing adquire uma lista de clientes e espera ser capaz de obter benefcios da informao contida na lista por pelo menos durante um ano, mas no mais do que trs anos. A lista de clientes deveria ser amortizada durante a melhor estimativa da administrao em relao sua vida-til econmica, por exemplo: 18 meses. Embora a entidade possa ter inteno de adicionar nomes de clientes e/ou outra informao lista no futuro, os benefcios esperados da lista de clientes adquirida relacionam-se apenas com os clientes nessa lista na data em que foi adquirida. A lista de clientes tambm seria analisada quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC01- Reduo ao Valor Recupervel de Ativos, ao avaliar se h qualquer indicao de que a lista de clientes possa estar sujeita a uma proviso para perdas.

Exemplo 2 - uma patente adquirida que expira aps 15 anos Espera-se que um produto protegido pela tecnologia patenteada seja fonte de gerao de fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade durante, pelo menos, 15 anos. A entidade tem o compromisso de um terceiro para comprar essa patente em cinco anos por 60% do justo valor da patente na data em que foi adquirida, e a entidade pretende vender a patente em cinco anos. A patente seria amortizada durante os cinco anos de vida til para a entidade, com um valor residual igual ao valor presente de 60% do justo valor da patente na data em que foi adquirida. A patente tambm seria analisada quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Exemplo 3 - um copyright adquirido que tem uma vida legal remanescente de 50 anos Uma anlise dos hbitos dos consumidores e das tendncias do mercado proporciona evidncia de que o material com copyright ir gerar fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade durante apenas mais 30 anos. O copyright deve ser amortizado durante a sua vida til estimada de 30 anos. O copyright tambm seria analisado quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.
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Exemplo 4 - uma licena de transmisso (broadcasting) adquirida que expira aps cinco anos A licena de transmisso (broadcasting) renovvel a cada 10 anos se a entidade proporcionar pelo menos um nvel mdio de servio aos seus clientes e cumprir os requisitos legislativos relevantes. A licena pode ser renovada indefinidamente a baixo custo e foi renovada duas vezes antes da aquisio mais recente. A entidade adquirente pretende renovar a licena indefinidamente e as evidncias existentes suportam a sua capacidade para o fazer. Historicamente, no tem havido qualquer contestao quanto renovao da licena. No se espera que a tecnologia usada na transmisso seja substituda por outra tecnologia em qualquer momento do futuro previsvel. Portanto, espera-se que a licena contribua para os fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade indefinidamente. A licena de transmisso seria tratada como tendo uma vida til indefinida porque se espera que contribua para os fluxos de caixa lquidos em benefcio da entidade indefinidamente. Portanto, a licena no seria amortizada enquanto a sua vida til no fosse determinada como finita. A licena deve ser testada quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Exemplo 5 - a licena de transmisso do Exemplo 4 A autoridade licenciadora subseqentemente decide que vai deixar de renovar as licenas de transmisso e, em vez disso, vai leiloar essas licenas. No momento em que a autoridade licenciadora toma essa deciso, a licena de transmisso da entidade tem trs anos at expirar. A entidade espera que a licena continue a contribuir para os fluxos de caixa lquidos em favor da entidade at expirar. Dado que a licena de transmisso j no pode ser renovada, a sua vida til deixou de ser indefinida. Assim, a licena adquirida seria amortizada durante os trs anos de vida til que faltam e imediatamente testada quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Exemplo 6 - uma autorizao de rota de linhas areas adquiridas entre duas cidades que expira aps trs anos
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A autorizao de rota pode ser renovada a cada cinco anos, e a entidade adquirente pretende cumprir as regras e regulamentos aplicveis que envolvem a renovao. As renovaes de autorizaes de rota so rotineiramente concedidas a um custo mnimo e historicamente tm sido renovadas quando a linha area cumpre as regras e regulamentos aplicveis. A entidade adquirente espera utilizar a rota entre as duas cidades indefinidamente a partir dos seus aeroportos centrais e espera que a infra-estrutura de suporte relacionada (utilizao de portes de aeroporto, slots e locaes de instalaes de terminais) continue a funcionar nesses aeroportos enquanto tiver a autorizao de rota. Anlises da procura e dos fluxos de caixa suportam estes pressupostos. Dado que os fatos e as circunstncias suportam a capacidade da entidade adquirente para continuar a fornecer servios areos indefinidamente entre as duas cidades, o ativo intangvel relacionado com a autorizao de rota tratado como tendo uma vida til indefinida. Portanto, a autorizao de rota no seria amortizada enquanto a sua vida til no fosse determinada como finita. Seria testada quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Exemplo 7 - uma marca comercial adquirida usada para identificar e distinguir um produto de consumo que tem sido lder de mercado nos ltimos oito anos A marca comercial tem uma vida legal restante de cinco anos, mas renovvel a cada 10 anos a baixo custo. A entidade adquirente pretende renovar a marca comercial continuamente e a evidncia suporta a sua capacidade para o fazer. Uma anlise de (1) estudos sobre o ciclo de vida do produto, (2) tendncias de mercado, competitivas e ambientais, e (3) oportunidades de extenso da marca proporcionam evidncia de que o produto com marca comercial ir gerar fluxos de caixa lquidos para a entidade adquirente durante um perodo indefinido. A marca comercial seria tratada com tendo uma vida til indefinida porque se espera que contribua para fluxos de caixa lquidos para a entidade indefinidamente. Portanto, a marca comercial no seria amortizada enquanto a sua vida til no fosse determinada como finita. Seria testada quanto necessidade de proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Exemplo 8 - uma marca comercial adquirida h 10 anos que distingue um produto de consumo lder A marca comercial era vista como tendo uma vida til indefinida quando foi adquirida
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porque se esperava que o produto com marca comercial gerasse fluxos de caixa lquidos para a entidade indefinidamente. Contudo, uma concorrncia inesperada entrou recentemente no mercado e vai reduzir as futuras vendas do produto. A administrao estima que os fluxos de caixa lquidos gerados pelo produto sero 20% inferiores no futuro previsvel. Contudo, a administrao espera que o produto continue a gerar fluxos de caixa lquidos para a entidade indefinidamente a essas quantias reduzidas. Como resultado do decrscimo projetado nos futuros fluxos de caixa lquidos, a entidade determina que a quantia recupervel estimada da marca comercial inferior quantia escriturada, sendo reconhecida uma proviso para perdas. Dado que ainda vista como tendo uma vida til indefinida, a marca comercial continuaria a no ser amortizada, mas continuaria sendo testada quando necessidade de uma proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Exemplo 9 - uma marca comercial para uma linha de produtos que foi adquirida h vrios anos numa concentrao de atividades empresariais No momento de uma combinao (ou concentrao) de atividades empresariais, a adquirida produzia a linha de produtos h 35 anos com muitos novos modelos desenvolvidos segundo a marca comercial. Na data de aquisio, a adquirente esperava continuar a produo da linha, e uma anlise de vrios fatores econmicos indicou que no havia limite para o perodo durante o qual a marca comercial iria contribuir para os fluxos de caixa lquidos da adquirente. Conseqentemente, a marca comercial no foi amortizada pela adquirente. Contudo, a administrao decidiu recentemente que a produo da linha de produtos ser descontinuada em um prazo previsto de quatro anos. Dado que a vida til da marca comercial adquirida j no encarada como indefinida, a quantia escriturada da marca comercial seria testada quanto necessidade de uma proviso para perdas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC-01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos e amortizada durante os restantes quatro anos de vida til.

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INTERPRETAO TCNICA DO CPC 04 ATIVOS INTANGVEIS CUSTOS COM STIOS PARA INTERNET (WEBSITES) (Correlao: SIC Interpretation 32)

Questo 1. Uma entidade pode incorrer em gastos internos com o desenvolvimento e funcionamento do seu prprio stio para internet (Website ) para acesso interno ou externo. Um Website concebido para acesso externo pode ser utilizado para vrias finalidades, tais como para promover e anunciar os produtos e servios de uma entidade, proporcionar servios eletrnicos e vender produtos e servios. Um Website concebido para acesso interno pode ser utilizado para armazenar polticas da entidade e dados dos clientes, bem como para pesquisar informaes relevantes. As fases de desenvolvimento de um Website podem ser descritas como segue: (a) Planejamento inclui a realizao de estudos de viabilidade, definindo objetivos e especificaes, avaliando alternativas e escolhendo preferncias. (b) Desenvolvimento de Aplicativos e da Infra-estrutura inclui a obteno de um nome de domnio, a compra e desenvolvimento de hardware e software operativo, a instalao de aplicativos desenvolvidos e testes. (c) Desenvolvimento da Concepo Grfica inclui o desenho do aspecto grfico das pginas Web. (d) Desenvolvimento de Contedos inclui a criao, compra, preparao e transferncia de informao, seja de natureza textual ou grfica, no Website, antes da concluso do desenvolvimento do Website. Essa informao pode ser armazenada em bases de dados individuais integradas no (ou acessadas a partir do) Website ou diretamente codificada nas pginas Web. 3. Uma vez concludo o desenvolvimento de um Website, comea a Fase de Funcionamento. Durante essa fase, uma entidade mantm e aperfeioa os aplicativos, infra-estrutura, concepo grfica e contedo do Website. Ao contabilizar os gastos internos com o desenvolvimento e funcionamento do Website de uma entidade para acesso interno ou externo, as questes a serem
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2.

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levadas em considerao so as seguintes: (a) se o Website se constitui em um ativo intangvel gerado internamente e que est sujeito aos requerimentos do Pronunciamento Tcnico CPC 04; e (b) o tratamento contbil apropriado para tais gastos. 5. Esta Interpretao no se aplica aos gastos com a aquisio, desenvolvimento e funcionamento de hardware (p. ex., servidores Web, servidores de teste, servidores de produo e conexes Internet) de um Website. Gastos dessa natureza devem ser contabilizados como ativo permanente, quando apropriado. Alm disso, quando uma entidade incorre em gastos com um fornecedor de servios da Internet que realiza a hospedagem do Website da mesma, o gasto reconhecido como despesa quando incorrido. O Pronunciamento Tcnico CPC 04 no se aplica a ativos intangveis detidos por uma entidade para venda no curso normal das atividades comerciais nem a locaes que se enquadrem no conceito de arrendamento (leasing) mercantil. Conseqentemente, esta Interpretao no se aplica aos gastos com o desenvolvimento ou funcionamento de um Website (ou software de Website) para venda a outra empresa. Quando um Website alugado ou arrendado, por meio de um arrendamento operacional, o locador ou arrendatrio deve aplicar esta Interpretao. Quando um Website arrendado nos termos de um arrendamento (leasing) financeiro, o arrendatrio aplica esta Interpretao aps o reconhecimento inicial do ativo arrendado.

6.

Consenso 7. O Website de uma entidade que decorra da fase de desenvolvimento e se destine ao acesso interno ou externo constitui um ativo intangvel gerado internamente e que est sujeito aos requerimentos do Pronunciamento Tcnico CPC 04. Um Website resultante de desenvolvimento deve ser reconhecido como ativo intangvel se, e apenas se, alm de atender os requerimentos gerais descritos no item 21 do Pronunciamento CPC 04 para reconhecimento e mensurao inicial, uma entidade satisfizer os requerimentos especificados no item 68 do Pronunciamento CPC 04. Em particular, uma entidade poder ter capacidade para satisfazer o requisito de demonstrar de que forma o seu Website ir gerar provveis benefcios econmicos futuros de acordo com o item 68(d) quando, por exemplo, o Website tem capacidade para gerar receitas, incluindo receitas diretas decorrentes da disponibilizao de um servio de encomendas. Uma entidade no pode demonstrar de que forma um Website, desenvolvido exclusiva e basicamente para promoo e publicidade dos seus produtos e servios, ir gerar provveis benefcios econmicos futuros e, assim, todos os gastos com o desenvolvimento de tal Website devero ser reconhecidos como despesa no momento em que forem
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incorridos. 9. Qualquer gasto interno com o desenvolvimento e funcionamento do Website de uma entidade deve ser contabilizado em conformidade com o Pronunciamento Tcnico CPC 04. A natureza de cada atividade que tenha gerado gasto (por exemplo, formao de funcionrios e manuteno do Website) e a fase de desenvolvimento ou ps-desenvolvimento do Website devem ser avaliadas para determinar o tratamento contbil apropriado. Por exemplo: (a) a fase do Planejamento semelhante em natureza fase da pesquisa descrita nos itens 65 a 67 do Pronunciamento CPC 04. O gasto incorrido nessa fase deve ser reconhecido como uma despesa no momento em que for incorrido. (b) a fase do Desenvolvimento de Aplicaes e da Infra-estrutura, a fase do Desenho Grfico e a fase do Desenvolvimento de Contedos, na medida em que o contedo seja desenvolvido para efeitos que no seja a publicidade e promoo dos produtos e servios de uma entidade, so semelhantes em natureza fase de desenvolvimento descrita nos itens 68 a 75 do Pronunciamento CPC 04. O gasto incorrido nessas fases deve ser includo no custo de um Website reconhecido como ativo intangvel, em conformidade com o item 8 desta Interpretao, quando o gasto puder ser diretamente atribudo e for necessrio para a criao, produo ou preparao do Website para que este seja capaz de funcionar da forma prevista pela administrao. Por exemplo, o dispndio com a aquisio ou criao de contedos (que no anunciem e promovam os produtos e servios de uma entidade) especificamente destinados a um Website, ou o dispndio incorrido para permitir a utilizao dos contedos (por exemplo, uma taxa para adquirir uma licena de reproduo) no Website, deve ser includo no custo de desenvolvimento quando esta condio for satisfeita. Porm, em conformidade com o item 82 do Pronunciamento CPC 04, o gasto com um item do intangvel que inicialmente tenha sido reconhecido como uma despesa nas demonstraes contbeis anteriores no deve ser reconhecido como parte do custo de um ativo intangvel numa data posterior (por exemplo, se os custos de direitos autorais (copyright) estiverem totalmente amortizados e o contedo for posteriormente disponibilizado num Website). (c) o gasto incorrido na fase de Desenvolvimento de Contedos, na medida em que o contedo seja desenvolvido para anunciar e promover os produtos e servios de uma entidade (por exemplo, fotografias digitais dos produtos), deve ser reconhecido como uma despesa quando incorrido em conformidade com o item 80(c) do Pronunciamento CPC 04. Por exemplo, ao contabilizar o gasto com os servios profissionais prestados para tirar as fotografias digitais dos produtos de uma entidade e aperfeioar a respectiva apresentao, o gasto deve ser reconhecido como despesa medida em que os servios profissionais vo sendo prestados durante o processo e no quando as fotografias digitais forem apresentadas no Website. (d) a fase de Funcionamento comea quando o desenvolvimento de um Website
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estiver concludo. O gasto incorrido nessa fase deve ser reconhecido como despesa quando incorrido, a menos que cumpra os critrios de reconhecimento enunciados no item 18 do Pronunciamento CPC 04. 10. Um Website que seja reconhecido como ativo intangvel nos termos do item 8 desta Interpretao deve ser mensurado aps o reconhecimento inicial aplicando-se os requerimentos estipulados nos itens 83 a 98 do Pronunciamento CPC 04. A melhor estimativa da vida til de um Website deve ser curta. Apndice da Interpretao Tcnica ao Pronunciamento CPC-04 Este apndice apenas ilustrativo e no faz parte da Interpretao. A finalidade do apndice ilustrar exemplos de gastos que ocorrem durante cada uma das fases descritas nos pargrafos 2 e 3 da Interpretao e ilustrar a aplicao da Interpretao para ajudar no esclarecimento do seu sentido. No se destina a ser uma lista de verificaes exaustiva dos gastos que possam ser incorridos. EXEMPLOS DE APLICAO Fase/Natureza do Gasto Planejamento realizao de estudos de viabilidade. definio de especificaes hardware e de software. Tratamento contbil Reconhecer com uma despesa quando incorrido de acordo com o item 53 do de Pronunciamento CPC-04.

avaliao de produtos e fornecedores alternativos. seleo de preferncias.

Desenvolvimento de Aplicaes e da Infra-Estrutura compra ou hardware. desenvolvimento de Aplicar os requisitos de registro contbil de ativo imobilizado.

Reconhecer como uma despesa quando incorrido, a menos que o dispndio possa desenvolvimento de software operativo ser diretamente atribudo preparao do (por exemplo, sistema operativo e Website para funcionar da forma obteno de um nome de domnio.
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Fase/Natureza do Gasto software de servidor).

Tratamento contbil pretendida pela administrao, e que o Website satisfaa os critrios de desenvolvimento de cdigo para a reconhecimento do itens 21 e 57 do Pronunciamento CPC-04*. aplicao. instalao das desenvolvidas no servidor. stress teste. aplicaes

Desenvolvimento do Desenho Grfico desenho da aparncia (por exemplo, Reconhecer como uma despesa quando incorrido, a menos que o gasto possa ser layout e cor) das pginas Web. diretamente atribudo preparao do Website para funcionar da forma pretendida pela administrao, e que o Website satisfaa os critrios de reconhecimento dos itens 21 e 56 do Pronunciamento CPC-04*.

Desenvolvimento do Contedo criao, aquisio, preparao (por exemplo, criao de ligaes e identificao de cdigos) e transferncia de informao, seja de natureza textual ou grfica, no Website, antes da concluso do desenvolvimento do Website. Exemplos de contedo incluem informao sobre uma entidade, produtos ou servios disponibilizados para venda, e tpicos para acesso dos assinantes. Reconhecer como uma despesa quando incorrido de acordo com o item 68(c) do Pronunciamento CPC-04 at o ponto em que o contedo seja desenvolvido para divulgar e promover os prprios produtos e servios de uma entidade (por exemplo, fotografias digitais dos produtos). De outro modo, reconhecer como uma despesa quando incorrido, a menos que o dispndio possa ser diretamente atribudo preparao do Website para funcionar da forma pretendida pela administrao, e que o Website satisfaa os critrios de reconhecimento dos itens 21 e 56 do Pronunciamento CPC-04*.

Funcionamento atualizao de grficos e reviso do Avaliar se satisfaz a definio de um ativo intangvel e os critrios de reconhecimento contedo.
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Fase/Natureza do Gasto adio de novas caractersticas e contedo.

Tratamento contbil funes, definidos no item 18 do Pronunciamento CPC-04, caso em que o gasto reconhecido como valor do ativo do registro do Website em sistemas de Website. pesquisa. cpia de segurana dos dados. reviso da segurana do acesso. anlise da utilizao do Website.

Outros Custos administrativos, com vendas, e Reconhecer como uma despesa quando outros gerais, a menos que possam ser incorrido, de acordo com os itens diretamente atribudos preparao do 64 a 70 do Pronunciamento CPC-04. Website para funcionar da forma pretendida pela administrao. ineficincias claramente identificadas e perdas operacionais iniciais incorridas antes de o Website atingir o desempenho planejado [por exemplo, testes de incio de operao] treinamento de empregados para operar o Website

* Todo o custo com o desenvolvimento de um Website exclusivo ou principalmente para promover e anunciar os prprios produtos e servios da entidade so reconhecidos como uma despesa quando incorridos, de acordo com o item 67 do Pronunciamento CPC-04. * * *

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