XXV Congreso Argentino De Profesores Universitarios De Costos.

La Contabilidad de Gestin y el Analista de Gestin en la Argentina.

Autor: Gregorio R.Coronel Troncoso.

Profesor Titular de la Universidad Nacional De Entre Ros.

LA CONTABILIDAD DE GESTION Y EL ANALISTA DE GESTION EN LA ARGENTINA. INDICE.

I): INTRODUCCION. II): LA SITUACION DE LOS AOS 70 y 80. III): LOS CAMBIOS DE LA ULTIMA DECADA IV):OPINIONES DE MAS RECIENTE APARICION V) : LA SITUACION EN ARGENTINA. VI): CONCLUSIONES BIBLIOGRAFIA

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LA CONTABILIDAD DE GESTION Y EL ANALISTA DE GESTION EN LA ARGENTINA. RESUMEN. El trabajo tiene como objetivo central efectuar una propuesta fundada para debatir si los conceptos, contenidos y competencia que se atribuye en los Pases ms avanzados a la Contabilidad de Gestin son aplicados de forma correspondiente en nuestro Pas incluyendo las funciones y tareas de uno de sus principales ejecutores, el Analista de Gestin, con particular nfasis en la produccin de Informacin para la Toma de Decisiones. Persigue la idea, a la vez, de proponer un conjunto de temas o inventario temtico que debera ser motivo de conocimiento por parte de los profesionales que se dispongan a implementarla en la prctica.(Introduccin: Captulo I). En los Captulos II, III y IV se resea la evolucin de los conceptos de los temas analizados divididos en tres segmentos temporales: Los aos 70 y 80, los aos 90 y otras opiniones de reciente aparicin. Afirma que en la primera etapa no cabe duda que nuestro Pas a travs de los especialistas en Costos asimil y puso en prctica los conocimientos que se aplicaban en otras latitudes. A mediados de la ltima dcada del siglo pasado, impulsados por la globalizacin a que accedi nuestro Pas, ingresaron los modos y prcticas del Gestionamiento de Empresa que para el Mundo estaban en proceso de aplicacin con anterioridad, los cuales fueron captados, conocidos, analizados y an mejorados por nuestros profesionales en el campo de la Teora, pero que no se ha advertido la traslacin de ellos hacia una compactacin que permita su visin totalizadora. Recalca que especialmente el sector de PYMES adolece de esa implementacin prctica tan necesaria para su administracin competitiva. En el Captulo V, referido especficamente a la Argentina y luego de reconocer que ha habido, adems del perfeccionamiento Terico, investigaciones sobre enfoques prcticos de los temas ms actuales en el Gestionamiento de Empresas como JIT, ABC, BSC, insiste en que resulta necesario consolidarlos en el inventario temtico que finalmente desarrolla a modo de sugerencia. En las conclusiones (Captulo VI) reitera la necesidad de insistir en la profundizacin tendiente a implementar la Contabilidad de Gestin porque esa tarea agregar indudablemente un valor concreto a la tarea profesional, recomendando la adecuacin de los Planes de Estudio de las Carreras de Contador Pblico y/o Licenciado en Administracin con iguales propsitos.

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LA CONTABILIDAD DE GESTION Y EL ANALISTA DE GESTION EN LA ARGENTINA. I): INTRODUCCION. Este trabajo tiene como objetivo principal proponer, para el debate, un conjunto de opiniones fundadas en relacin con la situacin actual de la Contabilidad de Gestin y uno de sus principales ejecutores, el Analista de Gestin, en nuestro Pas intentando extraer algunas conclusiones relativas a su correspondencia con lo que mayoritariamente la doctrina y la prctica de pases ms avanzados le atribuye como concepto, contenido y competencia . El tema ha sido tratado en Congresos de IAPUCO y otros mbitos de discusin profesional del Pas, pero en el presente la idea es definir una especie de inventario temtico de contenidos ms concretos para ser utilizados por los profesionales en su implementacin prctica. Debe quedar muy claro que, como lo he expuesto en un nmero importante de trabajos elaborados, no tengo dudas respecto de lo que es la Teora General de los Costos por lo cual lo que encuentro como base de la discusin son fundamentalmente los procesos relativos a los productos informativos que constituyen el output de los especialistas y/o de las Oficinas especficas, destinados a servir de soporte en las decisiones del nivel Superior, situacin que nos lleva inexorablemente a relevar las funciones propias de la Unidad Operativa a cargo de ellas y sus responsables. Lo que expondr es el producto de investigaciones bibliogrficas, el ejercicio de la docencia y tambin la prctica profesional que me plantean el interrogante en cuanto a la correlacin referida al comienzo constituyendo la razn central de esta ponencia, ya que creo haber advertido la existencia de opiniones, enseanzas y prcticas que convergen en la Contabilidad de Costos (con diversas orientaciones) an cuando a veces se las denomina Contabilidad de Gestin o en otras ocasiones esta ltima, si bien se expone en trminos tericos de manera apropiada, posteriormente no es aplicada de igual forma en su instrumentacin ms concreta. Tal vez sea cada vez ms ntida, por lo menos para m, la necesidad de decidir si ejerceremos y formaremos como Contadores de Costos con orientacin hacia el clculo, la registracin y la produccin de informes de Costos para la Direccin con lmite en la propia empresa, o como Analistas de Gestin, con una visin sistmica y contextualizada de la empresa, ms cercanos a la Contabilidad de Gestin donde adems de lo anterior- impulse el giro hacia la Administracin de los Costos, priorizando el estudio y anlisis de los procesos que sirvan a los clientes, con nfasis en la productividad a travs de la mejora continua, la observacin del comportamiento del entorno en el que la empresa se desempea, con criterio de planificadores y controladores de la Gestin. En todo caso, podr discutirse si esto debiera ser incumbencia de dos o ms reas distintas: Contabilidad, Costos, Planificacin y Control de Gestin o solamente Contabilidad y Anlisis de la Gestin. Este diseo interesa tanto al funcionamiento empresario como a la formacin acadmica y de all, creo, la importancia de su tratamiento. En definitiva, persigo el propsito de desarrollar no una idea tan innovadora en el contexto terico o conceptual, sino generar el debate dirigido a concluir si el producto final que obtenemos de lo que hoy hacemos cumple los objetivos de servir de soporte a las tomas de decisiones que una buena gestin empresaria requiere en la actualidad.

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II): LA SITUACION DE LOS AOS 70 y 80. Para las dcadas de los aos 70 y 80 podamos leer en Backer y Jacobsen (Contabilidad de Costos. Un enfoque administrativo y de gerencia -pg.2) que la entonces Contabilidad de Costos deba: a): Proporcionar informes relativos a costos para medir ingresos y valuar el inventario; b): Ofrecer informacin para el control administrativo de las operaciones y actividades de la empresa; y c): Proporcionar informacin sobre la cual se basa la administracin para el planeamiento y la toma de decisiones. Correlativamente, en su pgina 19 estableca entre las caractersticas de ese control el Informe de Costos y la Reduccin del Costo. Los informes para las decisiones tenan modalidades puntuales de tipo general o rutinario (costear productos, comparar con lo presupuestado, determinar variaciones, medir rendimientos) y/o especficas o no rutinarias (comprar o producir, adquirir o no una maquinaria, tercerizar servicios de apoyo, evaluar un proyecto de inversin especial, etc.) Por la misma poca la corriente europea, expresada en este caso a travs de Furln y Provenzali (Contabilidad de Costos e Informacin Extracontable) hablaba que la denominada Contabilidad Industrial haba perfeccionado sus mtodos e instrumentos para obtener con mayor certidumbre el objetivo del control y la reduccin de los costos. Inclusive ya en ese entonces celebraba las teoras, experimentos y aplicaciones prcticas que se conocen bajo el nombre genrico de tcnicas de organizacin y de control de la gestin de la empresa. Y agregaba: La Contabilidad Industrial lleva al conocimiento de la Direccin la consistencia econmica exacta de los hechos empresariales y sugiere su interpretacin para los fines de la poltica general abogando en trminos positivos por un acercamiento entre lo tcnico y lo contable diciendo que: es necesario, por el contrario, que el contable sea suficientemente tcnico para saber interpretar correctamente los hechos que mide y valora.. Cuando ejemplifica sobre los tems a incluir menciona: la conveniencia econmica de los mtodos de produccin, la amplitud de los lotes, nivel de calidad y volmen de los rechazos, mrgenes de diferentes productos, de las diferentes zonas de venta, de los diversos sistemas de distribucin, etc., tanto en trminos preventivos como resultantes. Como una tercera opinin referir la de los alemanes Siegfried Hummel y Wolfang Mnnel, traducidos por Santiago Garca Echevarra en su obra Poltica de Costes y Contabilidad de Costes(Ediciones ESIC, 1984). All se la denomina Contabilidad de Costes y Rendimientos plantendose estos interrogantes: Qu tipos de informacin necesita el personal directivo?, Cmo se pueden perfilar las necesidades informativas que la contabilidad de costes y rendimientos debe satisfacer?. Como respuesta manifiestan que la tarea directiva requiere principalmente la siguiente informacin: 1): Informacin de estmulo o inicial; 2): Informacin sobre las alternativas y las restricciones existentes y pronsticos; 3): Informacin sobre las normas; 4): Informacin para el control. Y al fijar los objetivos de la Contabilidad de Costes y Rendimientos explicitan: Clculo y variacin de precios, control de la rentabilidad, obtencin de datos para la toma de decisiones, determinacin de resultados y valuacin de existencias, y otros objetivos especiales. Interesa especialmente ampliar la opinin respecto de la tercera meta a la que la visualizan como una comparacin de procedimientos, es decir, de sopesar alternativas de actuacin para la resolucin de un problema econmico. Al ejemplificar, aluden a diferentes modos de fabricar un producto de la forma ms conveniente, o distintos mtodos de comercializacin, o eleccin entre viajantes de comercio con contrato fijo o agentes comerciales independientes, etc. Todas estos autores rescatan igualmente la existencia de una Contabilidad Externa(Financiera o General) y otra Interna(de Costos, Industrial o de

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Costes y Rendimientos), esta ltima focalizada en las clases de costos, y la rentabilidad por secciones o centros de responsabilidad, para satisfacer requerimientos principalmente de la Direccin aunque tambin para influenciar sobre proveedores, y aqulla dirigida a los terceros de la empresa. A su vez se caracteriza a la primera de ellas como ms formal y regimentada, de base para las decisiones de inversores y control fiscal, y con informacin sinttica. La segunda es, por el contrario, formal e informal en sus registraciones, de base para la toma de decisiones rutinarias o no rutinarias, y de contenido principalmente analtico. Este cuadro ha sido el que ha recogido y largamente enriquecido en nuestro Pas en el ejercicio profesional y acadmico por autores nacionales que abordaron la temtica, si bien con diferentes particularidades, pero siempre logrando objetivos que han posicionado a nuestros especialistas a nivel de los mejores. En la enseanza, los Programas de la Materia Costos u otras afines, tambin reflejaron una acertada diagramacin en consonancia con aquellos postulados. Es decir que en esta primera etapa no advierto diferencias entre la realidad argentina y el resto de los Pases ms avanzados. III): LOS CAMBIOS DE LA ULTIMA DECADA. Aunque ya se haban insinuado antes, fue durante los fines de los 80 y principios de los 90 que, tal vez originado entre otras causas por efecto de la mayor integracin al mundo que se produce en Argentina en esas pocas, nuestro Pas tom ms conciencia de los cambios operados en cuanto al gestionamiento de las empresas y se acentu la corriente que abogaba por una ampliacin del concepto de los costos desde la versin monetaria del consumo de un recurso econmico, hacia una mayor correlacin con las decisiones permanentes que deban adoptarse en el marco de un mercado sumamente competitivo y cambiante. Se mostraron las nuevas caractersticas del entorno econmico(no modernas porque en el Mundo ya existan). Haba menos estabilidad en el tiempo en cuanto a los gustos de la demanda, a raz de lo cual el ciclo de vida de los productos era ms corto, el avance tecnolgico era casi vertiginoso, las volatilidades de los mercados tambin nos incidan, etc. Accedimos, al menos en mi caso, al concepto ms amplio de la Contabilidad de Gestin (en este caso proveniente de Carlos Mallo en su obra Contabilidad de Costos y de Gestin, Ed. Pirmide, Madrid 1988) descripta como: una parte de la Contabilidad que tiene por objeto la captacin, medicin, registro, valoracin y control de la circulacin interna de valores de la empresa al objeto de suministrar informacin para la toma de decisiones sobre la produccin, formacin interna de los precios de coste y sobre la poltica de precios de venta y anlisis de los resultados mediante el contraste con la informacin que revela el mercado de factores y productos, basndose en las leyes tcnica de produccin, las leyes sociales de organizacin y las leyes econmicas del mercado. (el subrayado me pertenece). Sin duda que esta concepcin es puertas afuera de la empresa frente a la de puertas adentro que se manifestaba de manera significativa hasta ese momento. Muestra la herramienta informativa de una empresa menos esttica, ms dinmica e incorporada a un desenvolvimiento ms agresivo, con un mayor nmero de actores pretendiendo el mismo mercado, que oblig naturalmente a un replanteo del ejercicio y la enseanza de los Costos para acercarlos a esas nuevas manifestaciones reconociendo sobre todo la importancia de su apoyo a la estrategia de cada unidad econmica.

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Aqu es donde creo personalmente que no se han dado los desarrollos suficientes que necesitamos corregir. Anticipo que, en lo conceptual y Terico hubo adaptaciones e incluso mejoramientos notorios. No estoy tan seguro que la informacin para la toma de decisiones, concepto vigente sin duda e inclusivo de otras actividades de anlisis y clculo, haya tenido la adecuacin requerida, o bien la que est desarrollada no es sistmica ni generalizada. Fue alrrededor de mediados de la dcada de los 90 donde se presentaron esas ideas y/o concepciones sistematizadas en doctrina. As, Mallo y Merlo (en Control de Gestin y Control Presupuestario, 1995) destacaban las propuestas de Shank y Govindarajan de 1993 sobre la base de un cuadro que reproduzco a continuacin parcialmente Cuestiones a Responder El paradigma de la Contabilidad de Gestin -Por productos y clientes. -Enfoque fuertemente interno -Valor aadido, concepto clave El paradigma de la Gest.Estratg. De Costes. -Estadio en C.de V. -Enfoque externo. -El V.A.es estrecho.

Cul es la forma ms til de analizar los Costes?. Cul es el objetivo del anlisis de Costes?. estratgica

-Clculo, decisiones y soluciones-Cambia segn la no consideran la estrategia. Posicin

En virtud de lo que presentan los denominados: Tres importantes generalizaciones emergentes de esa forma de ver la gestin contable1): La Contabilidad no es un fin en s mismo, sino slo un medio que ayuda a alcanzar el xito en los negocios; 2): Las tcnicas o sistemas especficos de contabilidad se deben considerar en trminos del papel que intentan desempear; y 3): En la evaluacin de un sistema de costes para un negocio, la coherencia entre el sistema y la estrategia a perseguir es crtica. Destaco el impacto de la ltima aseveracin. El pensamiento americano apareci en Hansen y Mowen (Administracin de Costos- Contabilidad y Control), con afirmaciones tales como: El sistema avanzado de Administracin de Costos debe rastrear la informacin relacionada con una amplia variedad de actividades importantes para los clientes; por ejemplo, stos ahora consideran la entrega del producto o servicio como parte del producto. Y en otro prrafo dicen: por ejemplo, el departamento de contabilidad crea reportes de costo para los gerentes de produccin y los departamentos de contabilidad orientados al cliente los evalan a fin de asegurarse que dn informacin significativa con rapidez y puntualidad. Aquellos que no estn a la altura de estas necesidades, se desechan. Destacan muy especialmente el rol de la tecnologa a travs de la informtica (TI) definiendo el enfoque sistmico como un acercamiento a la contabilidad con bases de datos relacionales. Por su parte, aluden a la visin transfuncional del Contador de Costos y se interrogan: Por qu tratar de relacionar la administracin de costos con mercadotecnia, administracin y finanzas?. Los contadores de Costos no pueden concretarse a medir los costos de fabricacin en una forma tradicional?. Y se responden negativamente agregando que cuando se lleva un enfoque de sistemas a la compaa, se encuentra que estas disciplinas estn interrelacionadas; una decisin que afecta un rea, repercute en las dems.

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Horngren, Foster y Daktar en Contabilidad de Costos. Un enfoque gerencial admiten que el trmino administracin de costos ha sido ampliamente utilizado sin que exista una definicin uniforme. Ante esa ausencia, la sealan como la que describe las acciones por las que los administradores procuran satisfacer a los clientes, al mismo tiempo que reducen y controlan continuamente los costos. Luego dicen: La contabilidad administrativa existe para ayudar a los administradores a tomar mejores decisiones. Los cambios en la forma en que los administradores operan, requiere la revaluacin del diseo y operacin de los mismos sistemas de contabilidad administrativa. Ms ac en el tiempo, Mallo, Kaplan, Meljem y Gimnez en Contabilidad de Costos y Estratgica de Gestin mencionan a la Contabilidad Directiva (integrada por la Contabilidad de Costos, Financiera y Estratgica) como la que plantea la generacin continua de informacin para realimentar la toma de decisiones y el control conjunto integrado de direccin de la empresa, a travs de la metodologa de la partida mltiple o clasificacin mltiple de las transacciones econmicas reales, organizando las bases informticas de datos relacionales de tal forma que puedan transformar la informacin en un conjunto de conocimientos sistemticos, peridicos y completos, capaces de explicitar las leyes predictivas del comportamiento de los agentes econmicos relacionados con la empresa. L. Gayle Rayburn en Contabilidad y Administracin de Costos adjudica a los que denomina Contadores de Costos actividades de planeacin y control al asegurar que desempean un papel muy importante en la coordinacin de datos externos e internos a efecto de que los administradores puedan formular mejores planes y controlar las actividades. Planteando la necesidad de formacin de equipos interfuncionales, frente a una eventual rigidez de la organizacin, propone una red de funciones integrada por funcionarios de contabilidad, ingeniera y manufactura (CIM) agregando que, dentro de esa red, los Contadores de Costos trabajan estrechamente con muchas personas pertenecientes a otros departamentos y que, como parte de su trabajo, interpretan los resultados, los reportan a la administracin y proporcionan anlisis para la toma de decisiones en diferentes departamentos citando siete casos. Segn mis observaciones, este diseo conceptual de la Contabilidad de Gestin y de la funcin del Contador de Costos como coordinador e intrprete de una serie de informaciones contables y/o extracontables, internas y/o externas, relacionadas con la empresa y su entorno, generando productos informativos para la Direccin , repetitivos o no, en funcin de acompaamiento a una estrategia dada, no est aplicado en forma generalizada en las empresas y en todo caso- existen excepciones que dejan al descubierto la regla, sobre todo en el segmento de PYMES. Esa evidencia se repite, aunque ms acotada, en parte de la formacin acadmica de grado. Reitero que lo anterior no significa que se desconozcan esos conceptos e incluso que no sean desarrollados en sus aspectos tericos en las Universidades con slida relevancia, pero me parece que no hemos insistido demasiado en su compactacin queriendo significar con este trmino la conformacin de un conjunto de reglas, funciones y orientaciones enunciativas concretas que sirvan de gua a los profesionales al momento de abordar esta problemtica. No puedo soslayar en el anlisis dos cuestiones: a): La restriccin que implica la falta de cultura en planificacin estratgica que se revela en una buena porcin del empresariado nacional, sobre todo PYME; y b): La existencia de productos

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informticos que contienen un desarrollo de las prcticas requeridas por los conceptos antes detallados con mayor o menor profundidad y amplitud. Respecto de lo primero, una encuesta realizada en 1999 por Comisin PYME del CPCECF . para averiguar los modos de planeamiento de las empresas detect entre cuestiones interesantes las siguientes: i): 50% no efecta un planeamiento estratgico, contra un 74% de las grandes que s lo efectan; ii):Es mucho ms fuerte la integracin Costos-Planeamiento que la que se verifica entre Contabilidad y Planeamiento; iii): El planeamiento actual es limitado y de baja compejidad, con modelos simples y bajo estudio del contexto y la competencia. ( el subrayado me pertenece).Pensemos que esta realidad corresponde a la Capital Federal y no es extrapolable al resto del Pas. La reversin de estas tendencias requiere del protagonismo principal de un formador de opinin como el Asesor de Gestin a quien destino estos razonamientos. En relacin con lo segundo, tambin resulta necesaria una adecuada comprensin de la funcin de la Informacin para la Gestin a los fines de poder evaluar con la mayor precisin posible, entre los ofrecidos por el mercado, aquel que resulte ms apropiado y eficiente para la empresa que se trate. Siendo por lo tanto recurrente la idea de avanzar sobre aspectos ms concretos de esta problemtica. IV).OPINIONES DE MAS RECIENTE APARICION Con el criterio que lo que abunda no daa me ha parecido procedente agregar estas otras lecturas: 1):Joan Ma. Amat en Control de Gestin. Una perspectiva de Direccin(Ed. Gestin 2000, Ao 2000), al referirse a las limitaciones de un Sistema de Control Financiero, dice acertadamente que el entorno actual promueve que las actividades no programadas sean cada vez ms importantes, hablando de la preeminencia de los servicios con relacin a la actividad industrial fijando como causales de ese comportamiento a la influencia del contexto sobre el comportamiento y los resultados, la influencia de los aspectos organizativos y externos sobre el comportamiento y la discrecionalidad de actuacin de cada persona lo cual hace que los mecanismos formales demasiado rgidos puedan ocasionar disfuncionalidades. Al hablar de la necesidad de un cambio en la filosofa de la propia Contabilidad de Gestin aconseja, entre otras cosas, las siguientes: -Sin olvidar los aspectos cuantitativos econmicos y financieros, se debe enfatizar en los indicadores cualitativos, no financieros, internos (productividad, calidad, flexibilidad, plazo de entrega, imagen hacia el exterior,) y externos (actividades de la competencia, innovaciones tecnolgicas, posibilidades de financiacin, cambios en los hbitos del comportamiento, etc.). -Los sistemas de informacin y los procedimientos deben facilitar su ejecucin ad-hoc, primando el carcter local, informal y en tiempo real, aceptando que puedan haber mltiples sistemas de informacin. -Promueve la informacin por actividades y productos y en previsin del riesgo que el contexto demanda aconseja utilizar criterios de imputacin de gastos ms conservadores priorizando el direct costing sobre el full costing. Sin embargo, dada la gran importancia de los costos de estructura, alienta posibilitar su conversin en semivariables, directos o asignables por la mayor informacin disponible. 2): En una publicacin especial de la Revista Mercado (Ed. Coyuntura, julio de 1999) con el ttulo: Drucker esencial, subttulo La Prxima Revolucin de la Informacin, es interesante reparar en estos conceptos: -El xito de una compaa est basado en la creacin de valor y riqueza. Y para llegar a ella es necesario tomar decisiones que implican riesgos, que tienen que ver con la teora de la empresa, con la estrategia comercial, con

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desechar lo viejo e innovar, con el equilibrio entre el corto y el largo plazos con el equilibrio entre la rentabilidad inmediata y la participacin en el mercado. Digo de mi parte: Notoriamente indica qu tipo de informacin se requiere. -Hablando de cierta frustracin de la alta gerencia con los datos que le ha brindado la tecnologa informtica, menciona que los CIO rpidamente se dieron cuenta de que lo que sus colaboradores necesitan no son datos contables, lo que en gran medida explica por qu los expertos en MIS e IT tienden a sentir desprecio por la contabilidad y los contadores. Digo de mi parte: necesitamos recuperar ese terreno. -Al sealar los nuevos conceptos, dice que el primero en diseminarse fue la contabilidad de la cadena econmica( el resaltado me pertenece)., la cual proporciona los costos inherentes a toda la cadena econmica, del proveedor al consumidor final. El cliente, por supuesto, paga todos esos costos y desconoce cmo o por qu se incurri en ellos. -Rescata los otros conceptos como el EVA o el Tablero de Control refiriendo que cada uno obtiene sus datos del sistema contable pero los utiliza de forma diferente. -Establece como uno de los objetivos prioritarios de los futuros sistemas de informacin para la alta Gerencia la recopilacin y organizacin de la informacin externa. Dice, con razn, que todos los datos manejados por la empresa, incluyendo aquellos provistos por las nuevas herramientas, se centran en el interior de la empresa o de la cadena mostrando solamente costos. Los resultados estn afuera. El nico centro generador de ganancias es el cliente cuyo cheque no ha sido rechazado. Para lo externo incluye informacin sobre clientes y no clientes, competidores y no competidores, los mercados, las tecnologas diferentes de las que utilizamos en nuestra propia industria, las divisas y las economas. Terminando con una sentencia muy seria: Cuanta ms informacin obtenga la alta gerencia, ms necesitar equilibrarla con informacin externa, y eso todava no existe. Dentro de los prximo 10 a 15 aos, desarrollar esos datos ser la prxima frontera de la informacin. 3):Michael Hammer en un artculo The Agenda del Book Sumary de la Revista Gestin correspondiente al ao 2001, dice entre otras cosas: -A fines de los aos 90, mientras las empresas del mundo acumulaban ventas y rentabilidad pareca que todos los problemas estaban resueltos. Pero de pronto todo cambi. El ciclo de expansin lleg a su fin con sus consecuencias(despidos, menores ganancias, fuertes cadas en el mercado burstil) y volvimos a la normalidad que son los tiempos difciles. La gestin de empresas es una de las actividades ms complejas, difciles e inciertas. -Slo aquellas empresas que luchen por ser las mejores y por superar en rendimiento a las dems, tendrn alguna posibilidad de ganar en un mundo en el que todos intentan lo mismo. Y seala nueve principios a tener en cuenta ( Digo de mi parte: orientaciones de la informacin requerida): 1):Manejar el negocio en funcin de los clientes; 2): Ofrecer ms valor agregado; 3): Dar prioridad a los procesos;4): Crear el orden a partir del caos; 5):Medir con sentido estratgico; 6): Llevar adelante una gestin sin estructuras; 7): Poner el foco en el cliente final; 8): Derribar murallas; 9): Ampliar la empresa. -Afirma que las empresas se estn transformando en empresas de procesos con las siguientes caractersticas: i): Prestan atencin tanto a los procesos como a las funciones; ii): Los empleados comprenden los objetivos del proceso y entienden cmo funciona; iii): Todos los involucrados en el proceso conocen las expectativas del cliente y se esfuerzan por satisfacerlas; iv): En vez de conflicto, hay colaboracin; v): Realizan mediciones objetivas y frecuentes de los procesos. Inclusive, algunas empresas crean consejos de procesos que renen a todos los dueos y ejecutivos clave.

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-Cita el neologismo co-clientes para designar a empresas que se unen para comprar a un solo proveedor y el de co-proveedores refiriendo a aquellas firmas que no compiten entre s, y colaboran para venderles a los mismos clientes, con lo cual aparecen variantes respecto de la integracin por procesos o de la cadena de abastecimiento. 4): La Revista Gestin de Julio de 2002 contiene un artculo de Jonattan Schiff titulado: Gestin a Libro Abierto(que recomiendo leer en su totalidad) donde el autor afirma que en cualquier proyecto de gestin de costos debe aplicarse un modelo de marketing y ventas, cuyo primer paso es crear la demanda en la mente de las personas. Agrega que en materia de anlisis de costos, las mejores ideas provienen del interior de la organizacin: Si se trata de compaas manufactureras, de la gente que trabaja en las plantas fabriles. En las empresas de servicios, de quienes estn a cargo de las relaciones con el cliente. Otros conceptos salientes son: -La gente del rea contable, por un lado, que maneja informacin financiera, tiene que compartirla. En la otra parte, la que demanda informacin, las personas tienen que saber qu informacin necesitan y dnde obtenerla. -Despus de lamentar que el ABC haya estado a cargo de consultores tradicionales demasiado orientados al software, afirma que para que el nivel de definiciones sea uniforme, las compaas tienen que dividir el departamento financiero en tres reas: una se ocupar de cuestiones relacionadas exclusivamente con el cumplimiento de las normas, otra respaldar las decisiones de negocios y la tercera podra manejar el procesamiento de transacciones y los centros de servicios compartidos. -Es reveladora la respuesta al interrogante que le presentara un responsable del tema costos sobre como poder hacer todas las cosas que l sugiere (que son importantes) y al mismo tiempo mantener los sistemas de costos en funcionamiento, informar las variaciones e incorporarlas a los estados financieros. Contesta preguntndose: Cul es el nivel de defectos de ese sistema? ,Cunto trabajo debe rehacerse?, Cunta clasificacin errnea genera?, Cuntos datos llegan a destiempo?, Qu parte de la tarea de esa persona se asemeja a un recolector de residuos y qu parte a la de un analista?, Cmo se v esa persona: cmo alguien que est mejorando los procesos para crear el futuro, o como alguien que se disculpa por aportar informacin que no respalda una propuesta de valor o una prueba de mercado?. Digo de mi parte: Es sumamente elocuente. 5): Nuestra revista Costos y Gestin correspondiente a Junio de 2002 publica un trabajo de los Profesores Jess Broto Rubio y Luis A. Fabra Garcs , de la Universidad de Zaragoza(Espaa) presentado al VII Congreso Internacional de Costos celebrado en Len el ao pasado , titulado: Los Informes Contables Propuestos para Fines de Gestin Basada en el Valor. Reflexiones para su Adaptacin donde se transcribe parte del contenido de la 1.Declaraciones Internacional sobre Contabilidad de Gestin emitida por la IFAC en marzo de 1998 que dice: en el momento actual de la evolucin de la contabilidad de gestin la preocupacin por el uso de los recursos, como medio de crear valor, es una parte integrante del proceso de gestin y direccin de la organizacin y como figura N.2 de la ponencia transcriben una adaptacin de la figura 3. dela 1.Declaracin Internacional sobre Contabilidad de Gestin (IFAC) que he credo muy conveniente reproducir por su bien logrado mensaje:

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Valor de la tecnologa y de los procesos

Procesos Empresariales

Valor

Productividad

Responsabilidad 2. Cmo medir la utilidad de la prctica de la C.G.? Utilidad de los Resultados de Trabajo

Criterio de Rendimiento

Funcionamiento en equipo

Funcin Gerencial Distintivas Identificacin de las Caractersticas de las Habilidades Bsicas.

Cmo se desarrolla la prctica Concreta de la C.G?

Benchmark de indicadores

Funcin de la C.G

Evaluacin de la Performance de la Creacin de Valor

Ncleo de Competencia s

Capacidades para funcin eficiente.

4. Cmo se desarrollan las tecnologas de trabajo de la C.G.?

Valor de la tecnologa y de los procesos 3. Cmo se constata la utilidad de las tecnologas de trabajo de la C.G.? Evaluacin y desarrollo de la tecnologa

Ecuacin de Uso R/C valor

Mejora Continua

Creacin de Oportunidades

Conciencia Crtica.

Conexiones con el proceso de Gestin

V): LA SITUACION EN ARGENTINA. Frente a los notables cambios aceptados generalizadamente por la doctrina y la prctica en pases desarrollados, podemos decir que los Profesionales de Ciencias Econmicas del Pas en general y de nuestra especialidad en particular, los han asimilado y an perfeccionado en cuanto su tratamiento, actualizacin y comunicacin . Insisto en que sto se ha desarrollado con mucha elocuencia y solidez mucho ms en el campo terico, pero no he observado hasta donde he investigado- elaboraciones sistemticas e integradas de estos nuevos conceptos. Vuelvo a decir, hay experiencias sobre adaptaciones y prcticas de las nuevas herramientas (ABC, Tablero de Comando, JIT, etc.) pero no han sido compactadas para ser expresadas como un conjunto de contenidos que dn sustento a la actual informacin para la toma de decisiones y orienten sobre algunos pasos concretos que, una vez cumplidos, permitan aportar un soporte decisional que v a dar mayor utilidad o valor a su labor. Recuerdo tambin las restricciones antes sealadas(ver punto III) y reitero la existencia de softs relativos a la temtica, pero recalco que las excepciones (o sea el uso de todo este herramental en unidades econmicas productivas y/o no productivas) no se dn mayoritariamente a nivel de PYMES, ni en algunas denominadas grandes empresas por lo que puede advertirse el ancho campo de experimentacin que tenemos para avanzar. Para citar los eventos ms relevantes donde se han dado discusiones, debates y exposiciones sobre el tema, sealo: *Los Congresos Nacionales de IAPUCO e Internacionales de Costos. *El Primer Congreso Nacional de Gestin (CPCECF,Junio de 1996). *Cursos del IIR: Contabilidad Pensando en la Gestin(abril 1998) y

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Preprese para la nueva Contabilidad de Gestin Prctica(Octubre de 1998). *Creacin de la Comisin de Contabilidad de Gestin en CECYT. Dicho todo lo anterior queda por exponer el inventario de temas que, desde mi punto de vista, abarcara aquel compacto de aspectos a abordar por los profesionales de Gestionamiento Empresario y de Costos para que su tarea brinde una Informacin para la Toma de Decisiones que se corresponda con los elementos esenciales y tiles demandados para asegurar una posicin competitiva permanente en el marco de la difcil tarea que es el gestionamiento de empresas. 1): La Contabilidad de Gestin, como principio general debe proveer informacin para la conduccin de un negocio abarcativa de estos aspectos: a): Cuantitativos y cualitativos, monetarios y no monetarios; b): Internos y sobre todo externos, c):Procedentes de sistemas formales e informales, d): Que tengan origen contable y/o extracontable; e) : Que tengan periodicidad de tipo rutinaria y no rutinaria. 2): Para viabilizar de mejor manera el logro de ese objetivo ser necesario contar con estos respaldos: *Cultura empresarial orientada al cliente. *Cultura empresarial de flexibilidad organizativa, basada en la calidad y la innovacin como pilares competitivos. *Cultura empresarial de planificacin con sentido estratgico utilizando al comienzo el mtodo Adaptativo que pone nfasis en el aprendizaje continuo de la planificacin a travs de aciertos y errores, con participacin de la mayor cantidad de partes interesadas en la empresa. *Considerar a la estructura con criterio dinmico, conceptualmente en trminos de Organizacin Horizontal que permite mostrar lo que hacemos, de que modo lo hacemos y para quien lo hacemos, sin perjuicio de la habilitacin del Organigrama clsico de la Organizacin Vertical. Esto implica definir los procesos crticos para la competitividad tales como tiempo de respuesta a los pedidos de clientes, tiempos de servicios post-venta, tiempos de produccin, investigacin e innovacin, etc. y constituirlos en objetos prioritarios de seguimiento llegando designar Responsables por Procesos e implementar, como aconseja Hummer, los Consejos de Procesos. *Establecimiento de una cultura informtica y estadstica. La primera tendiendo a la implementacin de una Base de Datos relacionales que produzca informacin segmentada por usuarios en funcin de la contribucin que de all puedan hacer stos para el cumplimiento de la estrategia empresaria y la agregacin de valor en los procesos de la firma(que, en la opinin de Drucker, no requiere en algunos casos ms que una simple PC.). La segunda, para seleccionar los hechos o fenmenos a observar con el criterio que dotar de un adecuado flujo de informacin no es coincidente con la entrega de una cuantificacin indefinida de datos. *La gestin contable debe producir informacin que respalde la estrategia empresaria y contribuya al anlisis de la Cadena de Valor, lo que lleva a la necesidad de una fuerte formacin en relacin a las Modernas Tcnicas de Gestin que incluyen la Administracin de Costos como concepto ms amplio que la Contabilidad de Costos para la Toma de Decisiones, entendiendo que estos ltimos tienen una connotacin ms econmica que contable en tanto son la expresin monetaria de la decisin del uso de recursos econmicos asignados de alguna forma en cada decisin adoptada. 3): En el proceso de captacin y procesamiento- anlisis e interpretacin- produccin y presentacin de la informacin para la toma de decisiones, existirn distintos canales formales e informales de toma de datos pero ser

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necesario que en su gran mayora se incorporen a la Base Unica Interrelacionada para generar productos informativos a ser presentados en formas agregada, desagregada o ambas segn sea el requerimiento de uso del destinatario interno o externo. Con el criterio de metodologa de la partida mltiple o clasificacin mltiple de las transacciones econmicas reales en bases de datos relacionales sealado por Mallo y otros en la obra antes citada(pg.11), queda sustitudo el clsico concepto de contabilidad analtica y sinttica que se ha venido utilizando para denominar a la Contabilidad de Costos y a la Financiera respectivamente ya que como sostiene Amat en la obra ya citada (pgina 247) es posible la existencia de mltiples sistemas de contabilizacin de los costos reunidos o fusionados en un Sistema de Informacin Integrado. Lo anterior no implica que no deban existir normas de procedimiento que indiquen la tipificacin y clasificacin de las cuentas del subsistema estrictamente contable que respondan a metodologas de partida doble y/o simple relacionadas habitualmente con la generacin de informacin formal y/o ad-hoc. , debiendo recordarse que esta ltima tiende a cobrar mayor importancia relativa atento a que las cambiantes situaciones del entorno demandan soportes cada vez menos predictivos. Tambin corresponde adecuar el criterio de contabilidad interna (reservada para la de Costos) que atenda prioritariamente a la valoracin de la circulacin interna de valores de la empresa, y externa (que designaba a la Contabilidad General o Financiera) dispuesta a satisfacer las necesidades de informacin de los terceros y accionistas o inversores. Ahora lo interno y lo externo comprende tanto la circulacin de informacin como los usuarios de la misma. En la medida que sirva a la estrategia competitiva, informacin captada en el exterior puede (o debe) ser destinada a un usuario interno y viceversa. En definitiva, se trata de acercarnos al concepto de Contabilidad Directiva definido como: sistema mnimo peridico de informacin, sistemtico y completo que necesita toda empresa para tomar decisiones racionales para el desarrollo de sus negocios que engloba los fines de la Contabilidad de Gestin e incluye un anlisis del entorno sustancialmente medido en la evolucin de la competencia y la clientela. Dentro de la misma, como subsistemas, encontraremos: *La Contabilidad Financiera: Tradicionalmente orientada a la preparacin de Estados e Informes Contables formalizados para cumplir con reglamentaciones de distinto tipo emanadas de organismos pblicos y/o privados de inters social, fiscal, laboral, profesional, etc. *La Contabilidad de Gestin y Costos: Cuyos fines principales sern los de reflejar el posicionamiento competitivo de la empresa (Contabilidad de la Cadena Econmica) , medir el logro de los objetivos propuestos, grado de eficiencia alcanzado por la empresa en la ejecucin de los procesos y en la aplicacin de los recursos, y prestar el apoyo suficiente para la toma de decisiones tctico-funcionales en diversas reas de gestin empresarial. Se deduce de esta postura que esta rama comprende tambin el Control de la Gestin. *La Contabilidad Estratgica: Cuyo objetivo estar dado por generar, a partir de la informacin proporcionada por los subsistemas anteriores, las adaptaciones que correspondan en la Estrategia Empresaria para someterlas a la decisin final de la Direccin.

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Es importante reiterar que los datos sern provistos por la Base Unica en funcin de las parametrizaciones planificadas y receptados por las distintas Contabilidades para producir los informes relativos a sus competencias. En definitiva, no podemos obviar que la presentacin de Estados Contables que resulten satisfactorios y viables para conocimiento de inversores, directivos, proveedores, financiadores, etc. sern la consecuencia sintetizada de los resultados obtenidos por la Estrategia decidida y la habilidad desplegada en su ejecucin (Gestionamiento). 4): Con la conviccin que en cada accin se decidir el uso y/o aplicacin de un recurso econmico o Costo y que la misma se pretende eficiente, adquiere notoria relevancia la funcin de Anlisis de la Gestin y su ejecutor el Analista de Gestin cuya misin central ser la de receptar, analizar, interpretar y comunicar la informacin que en forma continua refleje o facilite los estudios tendientes a reflejar de la forma ms exacta posible: a): Las posibilidades competitivas de una empresa en relacin con los recursos y habilidades que disponga, traducidas en objetivos cuantitativos y cualitativos a implementar para el largo y corto plazos; b):Grado de cumplimiento de esos objetivos y comportamientos de los agentes internos y externos involucrados en ellos, incluyendo la eficiencia en la administracin de los recursos; c): Resultados esperados u ocurridos en la implementacin de proyectos especficos integrantes o no del programa empresario total. Su mbito de labor ser el estricto de su competencia y/o, preferentemente, integrando o coordinando equipos que se aboquen al estudio de la marcha de los planes de la empresa en carcter de asesores o co-decisores. Podr ser asimilado a lo que Horngren, Foster y Datar reservan al Contralor cuando dicen: El contralor moderno, no efecta ningn control en trminos de autoridad de lnea, excepto sobre su propio departamento; sin embargo, el concepto moderno de la contralora sostiene que el contralor s controla en un sentido especial, esto es al reportar e interpretar los datos relevantes, el contralor ejerce una fuerza o influencia que motiva a la administracin hacia la toma de decisiones basada en una mejor informacin. Sus tareas sern de planificacin, ejecucin y control con estas aclaraciones: Las primeras incluirn su participacin no slo en el diseo de los planes de la empresa sino tambin en el desarrollo de los sistemas informativos que se entiendan tiles y necesarios. En los segundos aparecer ms relacionado con las tareas tradicionales que se reservan para el Contador de Costos aunque tambin evaluar informacin de otro tipo, interna y primordialmente externa , relacionada con la bsqueda permanente de obtencin de Valor a travs de la Cadena Econmica. En las terceras tendr suma incidencia el Control de la Gestin o deteccin de los factores que provocan desvos para generar las decisiones correctivas pertinentes. Su perfil deber incorporar como mnimo estas condiciones: a):Una muy buena formacin en Teora de Costos , Tcnicas de Modernas de Administracin de Costos y Sistemas de Planificacin y Control de la Gestin.; b): Un conocimiento suficiente de la misin central de la empresa y de los procesos crticos para el cumplimiento de una adecuada perfomance competitiva; c): Capacidad para integrar y coordinar equipos de trabajo multifuncionales; d): Capacidad para detectar en tiempo real los factores relevantes que causan desvos positivos y/o negativos en relacin con las metas fijadas para el largo y el corto plazo; e): Capacidad para detectar e interpretar las necesidades de informacin que, para el mejor desempeo de sus tareas, demandan los distintos sectores operativos de la empresa; f): Capacidad para crear el inters por la informacin de Costos en diversos sectores de la empresa para que stos puedan motivarse a proponer mejoras que impliquen reducciones de costos o mayor productividad consistentes con el mantenimiento de un servicio al cliente sin desmedro de su calidad; g): Conocimientos adecuados de informtica y estadstica.

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Su ubicacin en el organigrama formal, tendr directa relacin con la dimensin y las pretensiones informativas de la empresa lo que a su vez llevar a definir, a travs de los llamados campos de autoridad o los lmites donde cada ejecutivo puede desarrollar eficientemente su cometido, la distribucin de las funciones, tareas y niveles jerrquicos que sean inherentes. En trminos generales, dentro de una empresa mediana, es posible diagramar un esquema como el que a continuacin se expone: Area: Informacin y Control. Sub-reas: *Contable. *Anlisis de Gestin. *Sistema Informtico. Este esquema asume que las actividades de Planificacin y Decisin Superior estn a cargo de un equipo integrado, entre otros, por el Analista de Gestin ademas de los propietarios o Directores de la firma. Adems, guarda directa relacin con las incumbencias de los subsistemas de Contabilidad General, de Costos y Gestin, y Estratgica antes detallados. Lgicamente que le caben las variantes que mejor se adapten a los requerimientos de cada unidad econmica. Una de ellas es que el Sistema Informtico se encuentre bajo otra dependencia. Un punto a definir sera a quien corresponde asumir la titularidad del rea: En mi razonamiento, est claro que quien se haga cargo de ella debe ser un Profesional de la Ciencia Administrativa o Contable con orientacin a la Gestin y tiene mis mayores preferencias aquel especialista en el Anlisis de Gestin. En una pequea empresa, la conjuncin de funciones casi con seguridad har que todo recaiga en un nico funcionario que deber contar con los conocimientos bsico para ese desempeo. En el otro extremo, una gran empresa seguramente cubrir esas funciones con un nmero mayor de puestos de trabajo ms acotados en sus competencias. 5): Para la ejecucin de la Contabilidad de Gestin, se hace necesario establecer un conjunto de Normas de Aplicacin Generalizada que podran sintetizarse en las siguientes: *Alcance: Estas Normas son aplicables a la preparacin de Informes sobre la Gestin Estratgica y Operativa de la empresa, para uso preferentemente interno, abarcando los perodos que sean correspondientes con las demandas informativas de cada ente en particular. *Objetivos: Proporcionar a los distintos niveles de la empresa, con caractersticas propias adaptadas a las necesidades de cada sector, la informacin monetaria y no monetaria suficiente y necesaria para evaluar la marcha de sus negocios en relacin con los planes de largo y corto plazo oportunamente establecidos. *Destinatarios: Administradores, Gerentes Generales o Especficos, Jefes Intermedios, Empleados, e Inversores en el plano interno. Y en la medida que la empresa lo considere conveniente, proveedores o clientes y otros terceros del sector privado o pblico.

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*Criterios de funcionamiento del Modelo de Costes.( De Mallo y Merlo en Control de Gestin y Control Presupuestario(Madrid, 1995) -En todo modelo de costes debe perseguirse el mximo reparto y adscripcin, siempre que se basen en el conocimiento efectivo de las relaciones funcionales que rigen la actividad econmica empresarial. -Cualquier reparto o adscripcin de costes que no tenga una base relativamente aceptable establecida sobre el conocimiento de la relacin o relaciones funcionales que lo sustentan, ser relacionado nicamente con el margen. -La adopcin del criterio de racionalidad econmica llevar a obtener slo aquella informacin cuya utilidad sea superior al coste de generarla. -El planeamiento de la informacin obtenida del modelo de Costes se realizar bajo el principio de operatividad de forma agregativa, clasificada en funcin del conocimiento estimado de su fiabilidad. -El modelo de costes debe estar diseado para tratar la informacin dimanante del presupuesto anual y su desglose en estndares individuales, as como dar una respuesa continuada al grado de utilizacin de la capacidad productiva y a la toma de decisiones de tipo estratgico. *Caractersticas de los Informes: Los informes que proporcione la Contabilidad de Gestin se emitirn indistintamente de forma repetitiva y no repetitiva debiendo contener analtica o sintticamente datos financieros y no financieros, de origen interno y/o externo, de base formal y/o informal, entendindose como muy conveniente que se evite la prevalencia de alguna modalidad en particular y se orientarn hacia aquellos datos que puedan ser mejor y mayoritariamente entendidos por los usuarios y destinatarios. Su temtica principal tendr incumbencia en el agregado de valor para los clientes mediante la mejora de la calidad, la innovacin y la mejora continua para reducir costos. *Pluralidad de Sistemas de Costos: Para la evaluacin y cuantificacin de los Costos se considerar vlida la aplicacin de cualquiera de los Modelos conocidos, bajo la condicin que la misma responda una coherente utilizacin con los fines requeridos por la Direccin. Es admisible el uso concomitante y/o complementario de ms de un Modelo de Costos, con los requisitos explicitados precedentemente. *Articulacin con Otras Normas Contables: Las Normas Profesionales contenidas en las Resoluciones Tcnicas, Informes e Investigaciones aprobadas por los organismos profesionales correspondientes sern utilizados, en su caso, de manera complementaria o concomitante en los aspectos no desarrollados por las presentes normas de Contabilidad de Gestin, atendiendo que ambas deben concurrir a un producto informativo de mayor calidad como apoyo a la denominada Contabilidad Directiva 6):INFORMACION RECEPTADA,PROCESADA Y EMITIDA. De manera orientativa se enuncian a continuacin temas concretos a ser tenidos en cuenta para la formacin del proceso integral de Anlisis de la Gestin: *Informacin receptada: El Analista de Gestin obtendr de las distintas bases informativas datos que permitan evaluar la situacin del entorno y de la empresa para generar los respectivos soportes decisionales. El respaldo de los datos sern los almacenados en la Base Unica de la empresa y/u otros modos de provisin de la informacin inclusive manual.

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La informacin externa debe contemplarse referida a dos grandes segmentos: I): El escenario macroeconmico y II): El escenario microeconmico. Para el primero de ellos se sugieren: a): Datos de las Cuentas Nacionales (Oferta y Demanda Agregadas, Balance Externo, Balance de Pagos),b): Tipo de Cambio,c): Cuentas Fiscales, d): Grado de Apertura Econmica, e): Variaciones en los Niveles de Precio; f): Niveles de Actividad de la Economa (incluye Empleo y Actividad Real); g): Financiamiento. Por su parte, para el segundo, deben contarse con stos: a):Etapa en el ciclo de vida del producto o servicio, incluyendo Sustitutos con sus precios de venta; b):Amenaza de nuevos competidores y cambio de propiedad; c):Nivel de Innovacin que se produce; d):Poder del comprador; e):Poder del proveedor; f):Impacto de la poltica industrial del gobierno. Estos datos debern segmentarse para su mejor entendimiento conforme las parametrizaciones convenidas de acuerdo al mbito de actuacin de la empresa (sectorial y/o regional). La informacin interna corresponder a los datos que hayan sido previamente definidos para el trabajo de elaboracin propia del Analista de Gestin relacionadas con los tems que se mencionan en el siguiente inciso *Informacin Procesada: Es la labor de ms directa competencia consistente en analizar, relacionar e interpretar aquellos datos para generar los productos informativos. Incluye informacin financiera y no financiera, esta ltima ms cercana a los indicadores que integran el Cuadro de Mandos de la empresa. Los rubros sugeridos son: No Financieros: a):Rendimiento de Factores (incluye Calidad y Produccin Defectuosa); b): Anlisis de Procesos Crticos (incluye Aprovisionamiento y Utilizacin de la Capacidad); c): Capacitacin y Tecnologa; d): Benchmarking (includas las Alianzas Estratgicas); d): Relacin Actividades de Soporte/Actividades Principales; e): Situacin del Mercado y Cuota de Mercado (Por Zonas, Canales, Segmentos de demanda); f):Captacin, Prdida, Rotacin, Retencin, Rnking y Satisfaccin de Clientes; g): Rnking de Marcas y Productos(incluye PE); h): Nuevos Productos (incluye I+D y Ciclo de Vida); i): Comportamiento y Satisfaccin del Personal; j): Iniciativas; k): Clnicas con Proveedores y Clientes; l):Niveles y Lotes Optimos de Inventarios; ll): Control Presupuestario por Excepcin (Largo y Corto Plazo) Financieros: a):ROI (Con detalle por UEN); b): Costos por Actividades y Procesos relevantes o crticos; c): Rentabilidad por Unidad Comercial Relevante; d):Rentabilidad por Productos y Lneas(incluye PE); e): Rentabilidad por Clientes(incluye PE); f): Mezcla Actual y Optima de Productos; g): Costos de Calidad/ Costos de No Calidad. Costos de Actividades de Soportes/ Costo de Actividades Principales; h): Rotacin de Activos y Pasivos; i): Anlisis de la Estructura de Financiamiento: j): Costos de Estudios Especiales (incluye Costos de la Competencia, Sustitutos , Clnicas con Proveedores y Clientes, e I+D); k):Control Presupuestario por Excepcin (Corto y Largo Plazo). *Informacin Emitida: Con los datos anteriores deber finalmente componerse la produccin informativa del sector de Anlisis de Gestin que sirva para un Gestionamiento eficiente de la empresa. Esos informes adquirirn particularidades propias en cada unidad econmica pero existirn algunas de alcance general tales como los aspectos de los datos especificados en el punto 1, la tipificacin de Reservados o Compartidos, Formales o Informales (ad-hoc), Rutinarios o No Rutinarios, y en su contenido, tal como ya se ha mencionado, confluirn datos financieros

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e indicadores que sern seleccionados conforme al inters y relevancia que cada uno de ellos tenga para los distintos sectores de la jerarqua empresaria. Si bien es necesario que la informacin cuantitativa y cualitativa complementada con grficos prime sobre lo literario para generar un producto breve, debe procurarse que los interesados puedan acceder a mayores elementos que les permitan un mejor entendimiento de lo recibido. Enrique Parra Iglesias en su obra Tecnologas de la Informacin en el Control de Gestin, pg.45 expresa textualmente: Es clsica la distincin de los siguientes tipos de informes: 1): informes resmen, 2) consultas ad-hoc, 3) informes de excepcin, 4) presentaciones grficas. Como antecedente profesional es procedente citar que en 1991 la AICPA cre el denominado Comit Jenkins que luego de consultas a usuarios de informacin contable en Estados Unidos, principalmente inversores y prestamistas, recomend como para ser expuestos un conjunto de indicadores que coinciden con los detallados anteriormente agregando algunos otros como la edad media de los activos fundamentales, o el porcentaje de unidades producidas en el ao actual pero diseadas dentro de los tres aos anteriores, o el grado de satisfaccin de la fuerza de ventas. (Gran Olve, Roy y Wetter en Implantando y Gestionando el Cuadro de Mando Integral, pgs.314/15). Tambin es apropiado recordar el ejemplo de Horngren, Foster y Datar (obra citada, pg.9) citando la experiencia de Johnson & Johnson cuya oficina de contabilidad administrativa se fij como uno de sus objetivos utilizar 20% del tiempo en la contabilidad y 80% en anlisis y como resultado logr que su reporte mensual se redujera de 70 pginas a 4, ayudado por el reporte sobre revisiones de operaciones que se publica semanalmente. Sobre la base de lo precedente se puede afirmar que la Informacin para la Toma de Decisiones, en lo referido a la competencia del Analista de Gestin, tendr estos lineamientos: -Informacin Rutinaria, Habitual o Formal: Volcada al habitualmente denominado Informe de Gestin que podr subdividirse en distintos libros especialmente adaptados a los usuarios de los distintos niveles jerrquicos. En particular, a los niveles superiores le interesarn aquellos datos que optimicen la estrategia como los mrgenes de rentabilidad, el posicionamiento estratgico y las propuestas de mejoras del negocio. En cambio a los niveles operativos les correspondern datos mayormente ilustrativos del comportamiento de su rea en cuanto al grado de alcance de los objetivos previstos, con sus cuantificaciones y calificaciones. A ttulo ejemplificativo cada uno de ellos deber mencionar, con las relaciones de brevedad ya citadas, i): Un esbozo del contexto macro y microeconmico esperado y el existente; ii): Alcance de las metas prefijadas con sus indicadores relevantes; iii): Desvos ocurridos respecto de lo planeado, con expresin cuantitativa y cualitativa de sus causas; iiii): Sugerencias o medidas tendientes a reencauzar la competitividad, includas las mejoras de procesos y la marcha de los proyectos estratgicos; iiiii): Apndice estadstico o comparativo. -Informacin No Rutinaria, Informal o ad-hoc: Est reservada para aquellas decisiones que deben adoptarse sin la espera de los informes rutinarios. Su variedad es muy amplia en virtud que precisamente la turbulencia del contexto obliga a permanentes adaptaciones de la estrategia que son decididas en equipo, con participacin si correspondiera de los niveles superiores, y luego informadas dentro de los puntos del Informe de Gestin. Tambin incluye las clsicas alternativas sobre: comprar o fabricar, stockizar o desestockizar, etc. siempre relacionados con el mejor cumplimiento de los objetivos estratgicos.

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La informacin anterior tendr su complemento con lo que se emita para el nivel de Direccin Superior por parte de la Contabilidad General o Financiera que expresar en trminos agregados la situacin patrimonial y la evolucin de los resultados junto a otros indicadores propios de su competencia. VI:CONCLUSIONES. La Contabilidad de Gestin en nuestro Pas se encuentra en un incipiente desarrollo, sobre todo en el nivel de las PYMES, por lo que no cabe duda que debe promoverse su implantacin con el mejor grado posible de preparacin profesional para extraer de ella los beneficios esperados que sean claramente advertidos por los dirigentes empresariales que la adopten. Para ello resulta indispensable resumir o compactar el conjunto de conocimientos que la integran dndole una conformacin de contenidos que, basados en los desarrollos Tericos, brinden a sus ejecutores una serie de orientaciones prcticas dirigidas a concretar su funcionamiento. La base de un documento de estudio a ese respecto pretende ser el inventario temtico expuesto en el punto anterior. Correlativamente, en el plano acadmico no obstante que, como vale reiterarlo, los conceptos Tericos se transmiten de manera slida y cada vez ms generalizada, ser necesario o conveniente que los planes de estudio de las Carreras de Contador Pblico y/o Licenciado en Administracin produzcan adaptaciones que se reflejen en las respectivas currculas, para lo cual propongo que las actuales materias de Costos, Costos y Gestin o similares sean dictadas en tres mdulos cuatrimestrales o su variante anual con un cuatrimestre agregado, donde los dos primeros incluyan la Teora General de Costos y la Administracin de Costos (que abarcara procesos de clculo, medicin de la productividad de los recursos, etc.) y el tercero la Planificacin y el Control de Gestin Empresario. Las materias estrictamente contables debern tomar a su cargo las registraciones de tipo sinttico y analtico. Quisiera transcribir al final, para insistir en lo analizado, un prrafo del libro de Yves Dupuy y Gerard Roland Manual de Control de Gestin, Ed. Daz de Santos, Madrid 1992 pgina 319 donde se pregunta Un nuevo concepto de los objetos del control? Y se responde textualmente: Dados que los factores de incertidumbre hacen que resulten ms voltiles los objetos tradicionales del control, parece lgico buscar si existen inmutabilidades, estabilidades, a niveles de enfoque suficientemente globales. Esto significa, por ejemplo, que habr que interesarse ms por las grandes familias de actividades que por los productos individualmente considerados, por los proyectos de inversin en su conjunto que por cualquier detalle respecto a su ejecucin, por las cantidades globales de gastos (especialmente indirectos) que por su desglose por centro de anlisis y por productos,etc. Esto justificar la renuncia a elaborar previsiones detalladas de actividad y a compararlas sistemticamente con los logros obtenidos, as como a los bucles de feed back consiguientes, e incluso a la renuncia del clculo de los costes del producto, al menos en su forma detallada y repetitiva.

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