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IDENTIFICAO DO AUTOR

a) NOME: Maria Elisabeth Pereira Kraemer Contadora, CRC/SC n 11.170, Professora e integrante da equipe de Ensino e Avaliao na pr-Reitoria de Ensino da UNIVALI Universidade do Vale do Itaja. Mestre em Relaes Econmicas Sociais e Internacionais pela Universidade do Minho-Portugal. Doutoranda em Cincias Empresariais pela Universidade do Museu Social da Argentina. Membro da Corrente Cientfica Brasileira do Neopatrimonialismo e da ACIN Associao Cientfica Internacional Neopatrimonialista.

b) TTULO DO TRABALHO: Contabilidade Ambiental como sistema de informaes

c) ENDEREO: Avenida Joca Brando n 111, Edifcio Dona Emlia, apto 902 Centro. CEP 88.301-300 - ITAJA SC - BRASIL

d) TELEFONE/FAX: 0XX47-3446558 - E-mail: beth.kraemer@terra.com.br

CONTABILIDADE AMBIENTAL COMO SISTEMA DE INFORMAES RESUMO At algum tempo atrs, as organizaes preocupavam-se apenas com a eficincia dos sistemas produtivos. Em curto espao de tempo, essa noo revelou-se equivocada, porque ficou evidente que o contexto de atuao das empresas tornava-se a cada dia mais complexo e que o processo decisrio sofreria restries cada vez mais severas. Um dos componentes importantes dessa reviravolta nos modos de pensar e agir, foi o crescimento da conscincia ecolgica, na sociedade, no governo e nas prprias empresas, que passaram a incorporar essa orientao em suas estratgias. Neste contexto, a Contabilidade, deve evidenciar as medidas adotadas e os resultados alcanados pela empresa no processo de proteo e preservao do meio ambiente, j que a mesma responsvel pela comunicao entre a empresa e a sociedade. A Contabilidade, principal sistema de informao de uma empresa, no pode, nos dias atuais, desconhecer essa realidade, no pode ficar margem dessas preocupaes. Partindo dessa premissa, que este trabalho est enfocando o seguinte: A empresa e a questo ambiental; Posicionamento da empresa em relao a questo ambiental; Como dever ser a contabilidade ambiental; Aplicaes e procedimentos contbeis, abordando despesas, ativos e passivos ambientais, Notas Explicativas, Relatrio da administrao, Auditoria ambiental e a Contabilidade como sistema de informaes quanto a postura ambiental. 1 - INTRODUO A contabilidade conhecida como um sistema de informaes formal e estruturado, tendo como um dos objetivos principais, informar para o controle do patrimnio, avaliao de desempenho e tomada de deciso. Para isto precisa de um corpo de conceitos e de uma metodologia que possam representar, de modo objetivo, os eventos econmicos ocorridos nas empresas.

Portanto, o ambiente em que esses eventos esto ocorrendo est sendo interferido por variveis que no eram objeto de classificao conceitual e metodolgica pela contabilidade, como o caso da questo ambiental. Sendo assim, faz-se necessrio que a contabilidade, como instrumento de informaes para a tomada de decises, possa desenvolver e incorporar em seus conceitos e mtodos formas de registrar e mensurar os eventos econmicos relativos ao meio ambiente. 2 - A EMPRESA E A QUESTO AMBIENTAL A questo ambiental est se tornando cada vez mais matria obrigatria das agendas dos executivos. A internacionalizao dos padres de qualidade ambiental descritos na srie ISO 14000, a globalizao dos negcios, a conscientizao crescente dos atuais consumidores e a disseminao da educao ambiental nas escolas permitem antever que a exigncia futura que faro os consumidores em relao preservao do meio ambiente e qualidade de vida devero intensificar-se. Neste contexto, as organizaes devero, incorporar a varivel ambiental no aspecto de seus cenrios e na tomada de deciso, mantendo com isso uma postura responsvel de respeito questo ambiental. Empresas experientes identificam resultados econmicos e resultados estratgicos do engajamento da organizao na causa ambiental. Estes resultados no se viabilizam de imediato, h necessidade de que sejam corretamente planejados e organizados todos os passos para a interiorizao da varivel ambiental na organizao para que ela possa atingir o conceito de excelncia ambiental, trazendo com isso vantagem competitiva. Os dez passos necessrios para a excelncia ambiental segundo ELKINGTON & BURKE, apud DONAIRE (1999; p.50) so os seguintes: "1 - Desenvolva e publique uma poltica ambiental. 2 - Estabelea metas e continue a avaliar os ganhos.

3 - Defina claramente as responsabilidades ambientais de cada uma das reas e do pessoal administrativo (linha de assessoria). 4 - Divulgue interna e externamente a poltica, os objetivos e metas e as responsabilidades. 5 - Obtenha recursos adequados. 6 - Eduque e treine seu pessoal e informe os consumidores e a comunidade. 7 - Acompanhe a situao ambiental da empresa e faa auditorias e relatrios. 8 - Acompanhe a evoluo da discusso sobre a questo ambiental. 9 - Contribua para os programas ambientais da comunidade e invista em pesquisa e desenvolvimento aplicado rea ambiental. 10 - Ajude a conciliar os diferentes interesses existentes entre todos os envolvidos: empresa, consumidores, comunidade, acionistas etc." A primeira dvida que surge quando considerarmos a questo ambiental do ponto de vista empresarial sobre o aspecto econmico. Qualquer providncia que venha a ser tomada em relao varivel ambiental, a idia de que aumenta as despesas e o conseqente acrscimo dos custos do processo produtivo. DONAIRE (1999; p.51) refere que "algumas empresas, porm, tm demonstrado que possvel ganhar dinheiro e proteger o meio ambiente mesmo no sendo uma organizao que atua no chamado 'mercado verde', desde que as empresas possuam certa dose de criatividade e condies internas que possam transformar as restries e ameaas ambientais em oportunidades de negcios." Neste contexto de oportunidades o mesmo autor cita a reciclagem de materiais que tem trazido uma grande economia de recursos para as empresas; o reaproveitamento dos resduos internamente ou sua venda para outras empresas; o desenvolvimento de novos processos produtivos com a utilizao de tecnologias mais limpas ao ambiente; o desenvolvimento de novos produtos para um mercado cada vez maior de consumidores conscientizados com a questo ecolgica, gerao de materiais de grande valor industrial a partir do lodo txico, estaes portteis de tratamento, miniusinas para uso de pequenas empresas e o aparecimento de um mercado de trabalho promissor ligado varivel ambiental

que dever envolver auditores ambientais, gerentes de meio ambiente, advogados ambientais, bem como o incremento de novas funes tcnicas especficas. 2.1 - Posicionamento da empresa em relao a questo ambiental De acordo com NORTH, apud DONAIRE (1999; p.53), para a avaliao correta da posio da empresa h a necessidade de considerar as seguintes variveis: a) Ramo de atividade da empresa: - pode ser considerado a primeira vista o indicador mais importante da ameaa que a organizao pode causar ao meio ambiente e dos custos que se fazem necessrios para atender s exigncias da regulamentao ambiental. Os setores industriais mais poluentes de acordo com Comisso Mundial sobre Meio Ambiente e Desenvolvimento so: as indstrias qumicas, de papel e celulose, de ferro e ao, de metais no ferrosos (por ex: alumnio), de gerao de eletricidade, de automveis e de produtos alimentcios. b) Produtos: - a empresa conceituada pelos produtos que fabrica. Portanto, produtos obtidos de matrias-primas renovveis ou reciclveis, que no agridem o meio ambiente e que tm baixo consumo de energia devem ter a preferncia das organizaes engajadas na causa ambiental. c) Processo: - os objetivos para um processo ser considerado ambientalmente amigvel so: poluio zero; nenhuma produo de resduos; nenhum risco para os trabalhadores; baixo consumo de energia; e eficiente uso dos recursos. d) Conscientizao ambiental; as empresas que no so conscientizadas em relao a causa ambiental podem ser pegas de surpresa pelos concorrentes que eventualmente j incorporam essa varivel em seu processo de tomada de deciso e na avaliao de seus cenrios e que podero tirar vantagens desse seu pionerismo. e) Padres ambientais: - quanto maior a presso social mais restrita sua legislao ambiental. Nos pases onde as restries ambientais so mais severas como Japo, Alemanha, Sucia etc., suas organizaes desenvolveram

excelentes oportunidades de novos negcios, relacionados com a questo ambiental, que atualmente esto inclusive exportando know-how para outros pases. f) Comprometimento gerencial (linha e staff): - este comprometimento dissemina no seio da organizao a formao de um clima propcio ao surgimento de esquemas e crculos de qualidade ambientais, bancos de sugestes, auditorias etc., que se traduzem em uma contnua busca de melhorias. g) Capacitao do pessoal: - o comprometimento com a preservao do meio ambiente exige que a empresa enfrente eficientemente este desafio. Baixos nveis de poluio podem estar ligados a novos equipamentos, tecnologias mais novas que podem provocar mudanas nos processos e produtos. Alm dos investimentos em novas mquinas, instalaes e equipamentos, tal posio implica a existncia de um pessoal competente e treinado que seja capaz de transformar os planos idealizados em aes efetivas e eficazes. h) Capacitao da rea de P&D: - as empresas que so orientadas ambientalmente tm demonstrado ser capazes de antecipar e reagir rapidamente s mudanas do mercado e legislao ambiental. Portanto as organizaes que possuem na rea de P&D, equipes flexveis e criativas, que se caracterizam por ciclos curtos de desenvolvimento de processos e produtos e que esto atualizadas com as informaes sobre novas tecnologias, podem no s viabilizar a causa ambiental internamente, mas tambm transformar este know-how em atividades de consultoria para outras empresas, desenvolvendo dessa forma grandes oportunidades de negcios. i) Capital: - a empresa no sabe se os investimentos realizados com a questo ambiental ser rentvel, pois muitas vezes pode levar muito tempo para conseguir o retorno desse investimento. Como o retorno do investimento no pode ser previsto em termos determinsticos, sempre haver necessidade de aporte de capitais prprios ou de terceiros para que a empresa se integre na causa ambiental.

Para minimizar estes impactos, as empresas podero negociar com rgos governamentais, resultando em, cronogramas mais amplos, onde podero viabilizar ao longo do tempo objetivos difceis de ser alcanados no curto prazo. 3 -COMO DEVER SER A CONTABILIDADE AMBIENTAL A contabilidade vista como um sistema de informao da situao e da evoluo patrimonial, econmica e financeira da empresa, deve incluir em seus relatrios, todos os dados relacionados ao meio ambiente, facilitando o acesso a mais esta informao ao seu grande nmero de usurios, auxiliando-os no processo de tomada de deciso. A contabilidade entendida como meio de fornecer informaes deveria buscar responder a este novo desafio, atendendo aos usurios interessados na atuao das empresas sobre o meio ambiente, subsidiando o processo de tomada de deciso. O contador deve participar de forma ativa, neste processo de planejamento, avaliao e controle das questes ambientais, registrando e divulgando as medidas adotadas e os resultados alcanados. RIBEIRO (1992; p.64) diz que "sob este aspecto a informao abrangeria os investimentos realizados, seja em nvel de aquisio de bens permanentes, despesas do exerccio em curso ou obrigaes contradas em prol do meio ambiente, como tambm as medidas empreendidas para recuperao e preservao do mesmo; assim a contabilidade estaria cumprindo sua funo social ao refletir as aes da empresa que visem estes objetivos". importante ressaltar que se o contador ficar ausente nesse processo pode de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994; p.25) "resultar em uma omisso de sua maior responsabilidade, que a de fornecer informaes aos mais diversos usurios, e que, se no cumprida, ser realizada por profissional de outra rea". A 7 Reunio da ONU evidenciou as normas contbeis sobre a contabilizao dos elementos de proteo e recuperao ambientais e sobre o

nvel de divulgao adequado. IPECAFI apud RIBEIRO (1992; p. 67) faz a seguinte observao sobre a evoluo da normatizao contbil: " interessante verificar a evoluo das exigncias com relao divulgao de informaes sobre o que a empresa esteja gastando ou sendo obrigada as gastar quer na forma de investimentos ou de despesas com relao ao controle do meio ambiente mais do que uma contabilidade de gastos ambientais a idia do 'environmental accountability'. Essa 'tomada de contas' dos gastos com o meio ambiente parece estar tomando corpo nas sociedades de inmeros pases de vrias regies do mundo". Sabemos que no fcil identificar as alternativas, nem fazer escolhas corretas sobre mtodos a serem utilizados; mas MARTINS & DE LUCA (1994; p.25) referem que "os contadores tem condies tcnicas para buscar solues a atender a essas novas necessidades dos usurios da contabilidade.". O que dificulta a evoluo da Contabilidade Ambiental a resistncia dos empresrios em reconhecer sua responsabilidade perante a sociedade, dado que isto viria oner-los. ESTES apud RIBEIRO (1992;.p.69) menciona que "os contadores, como os demais cidades e profissionais (engenheiros, economistas, advogados, mdicos e outros) tm a responsabilidade de contribuir para solucionar os problemas ambientais". O mesmo autor cita que estas responsabilidades e capacidades podem ser divididas em trs categorias: "determinao de custos (com considerao especial para os custos sociais); servios de gerncia; e servios de informao". 3.1 - Aplicao dos procedimentos contbeis As informaes no-financeiras das atividades da empresa relacionadas com o meio ambiente, como por exemplo citado por MARTINS & DE LUCA (1994; p.26) "sobre o produto, sua utilidade, como interfere ou interage junto ao meio ambiente e o destino dado ao seu resduo final pelos consumidores podem ser apresentadas no Relatrio da Administrao ou no Balano Social".

Quanto ao Relatrio da Administrao TINOCO (1994; p.29) recomenda que deve-se incluir as seguintes informaes: "a) as classes de questes ambientais que se aplicam empresa e seu ramo de atividades; b) as medidas e programas formalmente estabelecidos pela empresa em relao com as iniciativas de proteo do meio ambiente; c) as melhoras introduzidas em grau de importncia desde que se adotaram as medidas nos ltimos anos; d) as metas em matrias de emisso de poluentes em que a empresa se tem fixado e o resultado alcanado; e) o resultado da empresa nas medidas de proteo do meio ambiente por imposio legal; f)os efeitos financeiros e operacionais das medidas de proteo ao meio ambiente sobre os gastos de capital no atual exerccio e a proviso em exerccios futuros". J no Balano Social so apresentados em geral, os resultados do desempenho social da empresa e avaliadas as relaes ocorridas entre esses resultados e a sociedade. As informaes de natureza social apresentadas no Balano Social, segundo MARTINS & DE LUCA (1994 p;.26) tais como nveis de emprego, relaes e formaes profissionais, condies de higiene e segurana no trabalho, proteo ao meio ambiente e distribuio da riqueza criada pela empresa, complementam as tradicionais demonstraes contbeis. Os mesmos autores continuam dizendo que, as informaes de natureza financeira relativas ao meio ambiente podem facilmente ser divulgadas no corpo das atuais demonstraes contbeis, de forma segregada dos demais itens referentes atividade operacional da empresa. Fazendo parte desse conjunto de informaes os elementos de custos, despesas, bens permanentes e obrigaes decorrentes do processo de proteo e recuperao do meio ambiente. Para TINOCO (1994; p. 26) o Balano Social, pode, s vezes comportar informaes fsicas e monetrias. O fulcro de tal apresentao duplo:

a) os reportes entre dados fsicos e dados monetrios devem permitir acumular, ao menos parcialmente, as insuficincias em matria de avaliao. b) a colocao, em paralelo, dos dois sistemas de dados permite evidenciar os custos especficos que representam os investimentos antipoluio segundo os setores. 3.2 - Despesas MARTINS (1995; p.93), refere que o Princpio do Confronto das despesas com as Receitas nos seus respectivos perodos contbeis est definido da seguinte forma: "Toda despesa diretamente delinevel com as receitas reconhecidas, em determinado perodo, com as mesmas dever ser confrontada; os consumos ou sacrifcios de ativo (atuais ou futuros) realizados em determinado perodo e que no puderem ser associados receita do perodo nem s dos perodos futuros, devero ser descarregados como despesa do perodo em que ocorrerem....". IUDCIBUS (1993; p.133) diz que "despesas, em sentido restrito, representa a utilizao ou o consumo de bens e servios no processo de produzir receitas. Note que a despesa pode referir-se a gastos efetuados no passado, no presente ou que sero realizadas no futuro. De formas geral, podemos dizer que o grande fato gerador de despesas o esforo continuado para produzir receita....". Portanto despesas so os recursos consumidos, na forma de bens ou servios necessrios produo de receitas em um dado perodo, independente da forma ou momento do desembolso. Segundo RIBEIRO (1992; p.78) "estes recursos, necessrios obteno de receitas so tradicionalmente divididos entre custos e despesas. Adotaremos o conceito genrico de que custos so aqueles relacionados ao processo de produo, enquanto despesas so aqueles relativos administrao da empresa como um todo". Os custos e despesas destinados preservao ambiental ocorrem em conexo com o processo produtivo e/ou em decorrncia deste, portanto devem ser

destacados em grupo especfico da Demonstrao de Resultado do Exerccio e compor-se de custos de insumos e de mo-de-obra necessrios proteo, preservao e recuperao do meio ambiente, bem como da amortizao dos gastos capitalizados, alm das taxas de preservao ou multas impostas pelas legislaes ambientais, conforme MARTINS & DE LUCA (1994;. p. 26). So considerados custos e despesas ambientais, de acordo com RIBEIRO (1992;. p.80): o valor dos insumos, mo-de-obra, amortizao de equipamentos e instalaes necessrios ao processo de preservao, proteo e recuperao do meio ambiente, bem como servios externos e os gastos para realizao de estudos tcnicos sobre a metodologia e procedimentos adequados. Para reconhecimento desses gastos observa-se dois aspectos: 1 - os gastos necessrios recuperao e reparao de danos causados ao meio ambiente tm o seu fato gerador em momentos passados. Esses gastos devem ser contabilizados no exerccio em que tm incio as atividades de recuperao; necessrio trabalhar para o devido provisionamento durante o perodo da produo responsvel pelos danos a serem reparados e 2 - os gastos para preservao, reduo ou eliminao da poluio que ocorre simultaneamente ao processo produtivo; estes devem ser alocados como custos necessrios produo da receita do perodo, segregadamente. Tem-se ainda os custos prvios que devem ser alocados, ainda que de forma aproximada, ao processo produtivo ou perodo que iro beneficiar. RIBEIRO (1992;. p.81) argumenta que estes custos poderiam ser apurados em decorrncia da aplicao concreta de meios para evitar ou diminuir a poluio em perodos posteriores, ou atravs de estimativas dos custos que seriam necessrios correo dos efeitos dos poluentes produzidos, cujo fato gerador fosse pertinente ao exerccio em curso. Outros tipos de custo so os de estudos para avaliar as caractersticas geogrficas da rea afetada, composio e extenso dos poluentes produzidos, materiais e tecnologias, alm da extenso de tempo necessria realizao dos trabalhos. Como estes estudos so elaborados previamente, os custos podem ser alocados aos perodos pertinentes com a evoluo do estudo, ao passo que,

quando realizados em funo de prejuzos j causados, seus custos seriam alocados aos resultados do perodo em curso. RIBEIRO (1992; p.82) diz que existe ainda o custo decorrente do monitoramente da recuperao ou preservao ambiental, existindo simultaneamente atividade econmica explorada, e, portanto, deveria ser regularmente contabilizado, segregadamente, em contrapartida aos rendimentos obtidos no perodo. Hoje comum s industrias extrativistas, nucleares, e de explorao de carvo e leo. 3.3 - Ativos ambientais MARTINS (1972; p.30) refere que "ativo o futuro resultado econmico que se espera obter de um agente". J JUNIOR (1999;. p.6) diz que "um ativo um recurso controlado por uma empresa que surge de eventos passados e de onde so esperados futuros fluxos de benefcios econmicos diretos ou indiretos para a empresa, atravs de: aumento da capacidade ou aumento da segurana ou eficincia de outros ativos prprios da empresa; reduo ou preveno de provvel contaminao ambiental resultante de futuras operaes; ou, ainda, conservao do meio ambiente. Esse tipo de gasto deve ser capitalizado, na forma de imobilizado ou diferido, se atender aos critrios de reconhecimento como um ativo, para apropriao nos perodos em que gere benefcios econmicos futuros". Portanto, ativos ambientais, so todos os bens da empresa que visam preservao, proteo e recuperao ambiental e devem ser segregados em linha parte no Balano Patrimonial, conforme MARTINS & DE LUCA (1994;. p.26) para permitir ao usurio melhor avaliao das aes ambientais da empresa. So ativos ambientais: Estoques: so os insumos em almoxarifado adicionveis ao processo produtivo para eliminar, reduzir, controlar os nveis de emisso de resduos, ou materiais para recuperao ou reparos de ambientes afetados.

Imobilizado: os investimentos realizados na aquisio de bens que viabilizam a reduo de resduos poluentes durante o processo de obteno de receitas e cuja vida til se prolongue alm do trmino do exerccio social, como por exemplo: mquinas, equipamentos, instalaes, etc. Diferido: investimentos em pesquisa e desenvolvimento de tecnologia no longo prazo, que de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994;. p.26) quando estes puderem ser claramente relacionados com receitas futuras de perodos especficos. Proviso para desvalorizao: RIBEIRO (1992. p.92) refere que os ativos tangveis e intangveis, particularmente os no monetrios, esto sujeitos ao ambiental. Consequentemente, seus valores podem sofrer alteraes por ganho ou perda do valor econmico, alterando o real potencial econmico da empresa. Portanto, para qualquer elemento do ativo tangvel que tenha a extino de sua vida til acelerada ou a direta reduo de seu valor econmico, no caso de terrenos ou estoques, em funo de alteraes do meio ambiente, deveria ser constitudas, de forma segregada, uma conta de proviso para registrar sua desvalorizao, evidenciando-se nas notas explicativas sua origem e natureza. Goodwill: MONOBE apud RIBEIRO (1992; p.94) define Goodwill como a diferena entre o valor atual da empresa como um todo, em termos de capacidade de gerao de lucros futuros, e o valor econmico dos seus ativos. Retrata o potencial econmico da empresa no registrado pela contabilidade, mas seria incluido no preo em uma negociao de venda. Para RIBEIRO (1992; p. 94) o goodwill poder se formar a partir da expectativa de lucros acima do que seria normal em decorrncia de reputao junto aos clientes, fornecedores, empregados, comunidade, vantagens quanto a localizao, know how etc.

Este bem, pode ter seu valor econmico alterado em funo do comportamento da empresa. No que se refere ao meio ambiente, ou pela ao deste sobre a mesma. 3.4 - Passivos ambientais SPROUSE e MOONITZ, apud RIBEIRO (1992; p.97) afirmam que passivos so obrigaes que exigem a entrega de ativos ou prestao de servios em um momento futuro, em decorrncia de transaes passadas ou presentes. Passivos ambientais, referem-se segundo MARTINS & DE LUCA (1994; p.27) a benefcios econmicos que sero sacrificados em funo de obrigao contrada perante terceiros para preservao e proteo ao meio ambiente. Tm origem em gastos relativos ao meio ambiente, que podem constituir-se em despesas do perodo atual ou anteriores, aquisio de bens permanentes, ou na existncia de riscos de esses gastos virem a se efetivar (contingncias). Um passivo ambiental deve ser reconhecido conforme JUNIOR (1999;. p. 6) quando existe uma obrigao por parte da empresa que incorreu em um custo ambiental ainda no desembolsado, desde que atenda ao critrio de reconhecimento como uma obrigao. Portanto, esse tipo de passivo definido como sendo uma obrigao presente da empresa que surgiu de eventos passados. Despesas do exerccio atual: os passivos ambientais que se originam em despesas (insumos ou servios necessrios realizao do processo de recuperao, totalmente consumidos, devem ser contabilizados em contrapartida a uma conta de resultado medida que o fato gerador ocorre. Resultados de exerccios anteriores: o passivo ambiental poder decorrer de eventos passados. Tratando-se de fatos geradores ocorridos em exerccios anteriores e que no possam ser atribudos a fatos subsequentes (a recuperao de reas poludas, por exemplo) RIBEIRO (1992; p.114) diz que a contrapartida

dos ajustes tambm deveria ser feita diretamente conta de Resultados do exerccio em curso, dado que os Resultados de exerccios anteriores s devem ser alterados em funo de mudana de critrio contbil ou da retificao de erro imputvel a determinados exerccios anteriores. Nesses ambos casos, os passivos ambientais deveriam ser estimados, no havendo elementos para determinar seus valores precisos, hipteses em que as provises contbeis seriam constitudas. Estudos tcnicos devem ser feitos, abrangendo as caractersticas originais, estado atual e localizao geogrfica da rea afetada. A empresa poderia proceder a um levantamento do montante de gastos a realizar, elaborando um plano de viabilizao para execuo do empreendimento, sendo estes reconhecidos atravs de provises contbeis as exigibilidades envolvidas. Essas exigibilidades verificadas na realizao de estudos necessrios recuperao e/ou proteo ambiental de acordo com PRICE, apud RIBEIRO (1992; p. 115) so reconhecidas, em alguns casos, medida que tais estudos comeam a apresentar seus primeiros resultados, dada a constatao das responsabilidades a serem cumpridas. Na maioria dos casos, essas exigibilidades so reconhecidas somente no ato da efetivao dos gastos. Tais gastos, de acordo com os Princpios Contbeis, e suas respectivas exigibilidades deveriam ser contabilizados no mesmo perodo que seria registrado a receita decorrente, podendo dessa forma confrontar as receitas e despesas no mesmo perodo contbil. Ativos permanentes de natureza ambiental: os bens adquiridos que so classificados no ativo permanente podem originar passivo ambiental, em contrapartida a um ativo ambiental. Isto pode acontecer segundo RIBEIRO (1992; p. 116), quando o processo de proteo, preservao e recuperao do meio ambiente exigisse a aquisio de equipamentos e instalaes que seriam utilizados por perodos superiores ao exerccio em curso. Esses equipamentos podem ser utilizados na recuperao da rea afetada, ou tambm no monitoramento pr e ps realizao do trabalho.

Riscos ambientais potenciais: RIBEIRO (1992; p. 117), diz que quando correlacionados com riscos e incertezas a que a empresa est sujeita, os passivos ambientais adquirem as caractersticas das contingncias, podendo decorrer de trs situaes: a) iniciativa prpria: quando a empresa antecipa por iniciativa prpria a aes de terceiros ou da legislao ambiental, como eventos passados, presentes ou futuros, reconhecendo suas obrigaes. b) reivindicaes de terceiros: Os passivos ambientais de acordo com RIBEIRO (1992; p. 119), advindos de reivindicaes de terceiros poderiam merecer tratamentos similares. As indenizaes financeiras de restaurao de bens podem ser requeridas pela comunidade externa em decorrncia de prejuzos sofridos em funo das atividades operacionais da empresa. c)exigibilidade das legislaes ambientais: os rgos competentes podero verificar o grau de responsabilidade da empresa quando esta opera de forma irregular, no obedecendo os padres ambientais estabelecidos, resultando em penalidades. Fuso, ciso, incorporao, venda e privatizao: de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994; p. 27), o valor do passivo ambiental de uma empresa tem sido objeto de grande importncia para o processo de tomada de decises, sendo questionado com frequncia e sua evidenciao exigida por um nmero cada vez maior de usurio. Entre estes, podem-se mencionar aqueles envolvidos em processo de compra - e - venda de empresa de fuso, ciso, incorporao, e, ainda, dos processos de privatizao, para fins de determinao do real valor econmico da empresa. Instituies financeiras: os autores acima referem que as instituies financeiras esto atentas tambm ao passivo ambiental das empresas. Em pases mais desenvolvidos, evitam at de conceder emprstimos quelas que apresentam qualquer risco potencial ao meio ambiente.

3.5 - Notas explicativas As notas sobre a poltica contbil devem descrever as normas adotadas para contabilizar as medidas de proteo do meio ambiente relativas, por exemplo, de acordo com TINOCO (1994; p.30): a) ao reflexo nas operaes do montante relacionado com as medidas ambientais; b) origem do financiamento e poltica de amortizao; c) consignao dos passivos; d) criao de provises e de reservas para atender a casos de acidentes ecolgicos; e) divulgao da informao sobre passivos eventuais; f) ao critrio aplicado s subvenes oficiais. Por intermdio do grupo de Trabalho Intergovernamental de Especialistas em Padres Internacionais de Contabilidade e Informao, a ONU, vem realizando vrios estudos e discutindo sobre normas e procedimentos contbeis ao meio ambiente. Quanto as Notas Explicativas recomendado a incluso das polticas contbeis adotados para a mensurao da proteo ambiental, como segue de acordo com MARTINS & DE LUCA (1994; p. 27): - incluso nas despesas operacionais; - capitalizao e amortizao; - registro das exigibilidades; - estabelecimento de provises e reservas para contingncias; - evidenciao das obrigaes contingentes; - seguro contra danos e prejuzos; e - tratamento dos subsdios e incentivos (governamentais e outros). Quando se tratar de valores materiais, recomenda-se evidenciar: - o total capitalizado, e o total acumulado, juntamente com uma descrio das medidas a que se relacionam;

- o total dos gastos, subdivididos em contas representativas do tratamento de lquido, ar, gases, slidos, anlise e controles, reciclagens, etc.; - efeitos do Imposto de Renda e seus reflexos na poca de realizao dos dispndios na rea ambiental; e - o total dos subsdios e incentivos, governamentais, ou no, recebidos no perodo para proteo ambiental, juntamente com sua contrapartida. 3.6 - Relatrio da administrao No Relatrio da Administrao, que se ocupa em examinar e analisar a gesto, a ONU recomenda o seguinte contedo, apud MARTINS & DE LUCA (1994; p. 28): - o tipo de resduos e seus impactos relativos s operaes da empresa; - a poltica formal e os programas adotados com relao s medidas de proteo ambiental (nos casos em que tais polticas no existam, este fato deve ser declarado); - as melhorias em reas-chaves, desde a introduo das polticas, ou nos ltimos cinco anos, o que for mais curto; - os objetivos fixados na rea ambiental e seu desempenho; - a extenso em que as medidas de proteo ambiental foram adotadas de acordo com a legislao governamental e a extenso em que tm sido atendidas; - problema ambiental conhecido e potencialmente significativo, a menos que se conclua objetivamente que no provvel sua ocorrncia ou que, caso ocorra, no provvel que seu efeito seja material; - o efeito financeiro ou operacional das medidas de proteo ambiental nos ganhos de capital e lucros da empresa para o perodo corrente e qualquer impacto especfico nos perodos futuros. 3.7 - Auditoria ambiental

A auditoria para atender a mais essa necessidade de informao sobre as empresas, segundo FERREIRA (1996;. p.76) comeou a desenvolver estudos, principalmente a partir do fato ocorrido na ndia, com a empresa Union Carbide, cuja trajdia resultou em centenas de mortes, com o vazamento de gases. Outro fato aconteceu no Alaska/USA, com o vazamento de leo no mar provocado pela empresa Exxon. A mesma autora diz ainda que ambas as empresas no faziam em suas demonstraes contbeis, tanto no Balano Patrimonial, nem sequer em Notas Explicativas, qualquer meno aos provveis riscos que elas estavam incorrendo com a poluio do meio ambiente e a consequente necessidade de indenizar pessoas ou governos, ou ainda, com gastos de recuperao ambiental pelos danos causados por atividades de sua responsabilidade. Com tudo isto acontecendo, as empresas de auditoria comearam a preocupar-se em verificar se as demonstraes contbeis estavam de acordo com os princpios de contabilidade e com a legislao vigente, s que at aquele momento, no abordavam, em suas anlises, as contingncias relativas ao meio ambiente. Hoje, a auditoria ambiental conforme JUNIOR (1999; p. 10) vem desenvolvendo suas prticas e critrios especficos e apropriados, os quais esto surgindo atravs dos trabalhos realizados pelo Comit de Prticas de Auditoria Internacional (International Auditing Practices Commttee - IAPC), juntamente com outros rgos de contabilidade e auditoria. A auditoria ambiental constitui ferramenta essencial para avaliar a eficcia de todas as aes de controle, aferindo a qualidade final do processo de controle ambiental integrado ao processo industrial, no se limitando verificao dos itens relacionados ao meio ambiente nas demonstraes contbeis. Isto corroborado por MARTINS & DE LUCA (1994;.p. 28) ao dizer que trata-se de procedimentos de investigao, mediante os quais os projetos ambientais da empresa so avaliados diante de padres estabelecidos por leis ou por metas previamente adotadas para melhoria de seu desempenho. Argumentam

ainda que as auditorias ambientais so executadas para atender a dois diferentes propsitos: - permitir que uma empresa avalie sistematicamente seu desempenho ambiental, a fim de conseguir as melhorias necessrias; e - verificar o desempenho ambiental de empresa no curso de uma aquisio ou fuso, permitindo que o vendedor ou comprador avalie suas responsabilidades potenciais. 4 - A CONTABILIDADE COMO SISTEMA DE INFORMAO QUANTO A POSTURA AMBIENTAL A contabilidade, como cincia que estuda a situao patrimonial e o desempenho econmico-financeiro das entidades, possui instrumentos necessrios para colaborar na identificao do nvel de responsabilidade social dos agentes econmicos. A contabilidade objetivando evidenciar a situao econmico-financeira das empresas e o desempenho peridico destas, constitui um adequado sistema de informaes quanto postura ambiental das entidades. Portanto propostas e recomendaes existem no sentido de que as companhias tornem pblicos os efeitos de sua interao com o meio ambiente. Os efeitos da interao da empresa com o meio ambiente de acordo com RIBEIRO & LISBOA (1999; p.75) podem ser identificados mediante: - os estoques de insumos antipoluentes para insero no processo operacional; - os investimentos realizados em tecnologias antipoluentes (mquinas, equipamentos, instalaes, etc; - o montante de obrigaes assumidas pela empresa para recuperao de reas degradadas ou guas contaminadas, e para pagamento de penalidades ou multas decorrentes de infraes legislao ambiental;

- as reservas para contingncias constitudas com base na forte probabilidade de ocorrncia de perdas patrimoniais provocadas por eventos de natureza ambiental; - o montante de custos e despesas incorridos com vistas conteno dos nveis de poluio e/ou por penalidades recebidas por procedimentos inadequados." Porm, o Balano Patrimonial refletindo a situao econmico-financeira das empresas ou seja bens, direitos e obrigaes, poderia discriminar como Ativo, as aplicaes de recursos tendo como objetivo o que estiver relacionado proteo, recuperao e restaurao ambiental, como os investimentos em estoques de insumos preventivos aos efeitos poluentes e em bens de longa durao, que seriam utilizados no processo de conteno/eliminao da poluio. Pode ser representado no Ativo as perdas por meio de proviso para desvalorizao, totais ou parciais. Essas perdas so as decorrentes da exposio dos ativos quanto a poluio, traduzindo-se em reduo do potencial em uso. De acordo com RIBEIRO & LISBOA (1999; p.76) "essas informaes traduziram o empenho prtico da organizao em melhorar a qualidade ambiental do planeta e, por conseguinte em demonstrar sua responsabilidade social, alm de servir de parmetro para a melhoria de suas congneres". O Passivo que representa as obrigaes para com terceiros, devem ser reconhecidos a partir do momento em que so verificados, mesmo que ainda no haja uma cobrana formal ou legal. Esta identificao e divulgao do Passivo Ambiental, so de grande relevncia para avaliao das condies de continuidade destas, alm de serem teis na evidenciao da responsabilidade social. Dentre outras forma de identificao do Passivo Ambiental temos as EIAs (estudo de impactos ambiental) e as RIMAS (relatrios de impacto ao meio ambiente), sendo que EIAs elaborado na poca de constituio da empresa e o RIMA elaborado periodicamente, para acompanhamento, por esses rgos, dos impactos dos procedimentos operacionais das empresas.

O Passivo Ambiental tornou-se um quesito elementar, nas negociaes de empresa ou seja na compra e venda, pois poder ser atribudo aos novos proprietrios a responsabilidade pelos efeitos nocivos ao meio ambiente provocados pelo processo operacional da companhia ou pela forma como os resduos poluentes foram tratados. Isso corroborado por RIBEIRO & LISBOA (1999;.p. 77), ao dizer que "pode gerar significativos impactos no fluxo financeiro e econmico da organizao". A identificao do Passivo Ambiental tambm tem grande relevncia nos processos de privatizao e de compra, nessas negociaes de valores das transaes e nos processos de incorporao de empresas com caractersticas altamente poluentes, em que este item foi ignorado, houve grandes prejuzos para a incorporao. O desempenho das empresas apurada pela demonstrao de resultado pode mostrar com clareza o montante de recursos consumidos naquele perodo especfico para a proteo, controle, preservaco e restaurao ambiental, identificando o montante de gastos com penalidade e multas. RIBEIRO & LISBOA ( 1999; p. 77) argumentam que "a evidenciao dos fatores que refletem a interao da empresa com o meio ambiente fundamental. Qualquer que seja o usurio dessa informao, poder estar interessado na identificao dos riscos de eventual descontinuidade e das perspectivas de continuidade, tendo em meta as aes e presses governamentais, da comunidade financeira, de crdito, e da sociedade em geral." Outro enfoque importante que essas informaes podero trazer so as instalaes e manuteno de empresas, pois por intermdio dessas informaes pode-se analisar o custo-benefcio dessas organizaes. Portanto a Contabilidade poder dar essas informaes pois responsvel pela identificao e apurao dos resultados econmicos-financeiros. Essas informaes contbeis de acordo com RIBEIRO & LISBOA (1999; p.78) "conjugadas com dados fsicos sobre os poluentes produzidos comparativamente quantidade e tipos produzidos no perodo imediatamente anterior, bem como

sobre os nveis permitidos pela legislao ambiental, podem ser de grande valia no que tange avaliao da responsabilidade social de uma empresa." Verifica-se portanto que por meio da identificao, mensurao e divulgao das referidas informaes, a Contabilidade pode contribuir muito com a sociedade e governo buscando solues para os problemas sociais, pois a Contabilidade como meio de fornecer informaes, deve buscar responder a este novo desafio, satisfazendo os usurios interessados na atuao das empresas sobre o meio ambiente, devendo ainda contribuir para a tomada de deciso. 5 - CONSIDERAES FINAIS A sociedade cada vez mais exige fornecimento de informao. Nos meios de comunicao esto presentes a cada dia que passa, as questes ecolgicas ambientais e sociais. Os contadores e a contabilidade no podem ficar de fora desta realidade. Para elaborao de um Balano Ambiental so encontradas vrias dificuldades, sendo apontada a principal que a mensurao e a correta identificao dos ativos e passivos envolvidos, bem como o padro de acumulao que possa facilitar a operacionalizao do processo contbil. TINOCO (1994;. p. 31) aborda que muitas barreiras e dificuldades tero de ser vencidas, para que se possa difundir uma cultura empresarial convergente para a adequada divulgao dos danos ambientais efetivados ou potenciais, decorrentes das atividades econmicas. Portanto, a Contabilidade tem que est atenta ao avano das questes que se apresentam e passar a incorporar as questes ecolgicas e ambientais nos seus registros, nas contabilizaes e nas divulgaes aos usurios da informao contbil. RIBEIRO & LISBOA (1999; p. 81) dizem que, o instrumento j existe: a Contabilidade. Por meio da identificao, mensurao e divulgao das referida informaes, a Contabilidade pode contribuir muito.

6 - BIBLIOGRAFIA CUNHA, Aromildo Sprenger da, PEROTTONI, Marco Antnio. Balano Social. Revista Brasileira de Contabilidade. Braslia - DF: ano 26, n 104, p.12-20, mar/abr.1997. DONAIRE, Denis. Gesto ambiental na empresa. 2.ed. So Paulo: Atlas, 1999. FERREIRA, Aracli Cristina de Sousa. Contabilidade de custos para gesto do meio ambiente. Revista Brasileira de Contabilidade. Braslia - DF: ano 25, n 101, p.72-79, set/out.1996. FERREIRA, Aracli Cristina de Sousa. Contabilidade de custos para gesto do meio ambiente. Caderno de Estudos da Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras - FIPECAFI. So Paulo, n 12, p.1422, set.1995. FERREIRA, Aracli Cristina de Sousa. Uma contribuio para a gesto econmica do meio ambiente - um enfoque de sistema de informaes. FEA Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade - USP - Universidade de So Paulo - 1998. Tese de Doutorado. IUDCIBUS, Srgio de. Teoria da contabilidade. 3.ed. So Paulo: Atlas, 1993. JUNIOR, Sebastio Bergamini. Contabilidade e riscos ambientais. Revista do BNDES - Banco Nacional de Desenvolvimento Econmico e Social. Rio de Janeiro - RJ. n 11, 1999. KROETZ, Cesar Eduardo Stevens. Contabilidade Social. Revista Brasileira de Contabilidade. Braslia - DF: ano 28, n 120, p.28-38, nov/dez.1999. MARTINS, Eliseu. Contribuio avaliao do ativo intangvel. FEA Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade - USP - Universidade de So Paulo - 1972. Tese de Doutorado. MARTINS, Eliseu, DE LUCA, Mrcia M. Ecologia via contabilidade. Revista Brasileira de Contabilidade. Braslia - DF: ano 23, n 86, p.20-29, mar.1994.

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