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Les cots peuvent tre complets ou partiels, selon quon y incorpore tout ou une partie des charges de la comptabilit gnrale (avec prise en compte des diffrences dincorporation). Dans le premier chapitre, nous avons vu que la mthode des cots complets consiste intgrer lensemble des charges, dclares incorpores, dans le cot dun produit. Ce mme ensemble de charges sera maintenant divis en charges variables et charges fixes. Cette mthode de classification est appele la mthode des cots partiels. Les cots variables sont obtenus en incorporant seulement les charges qui varient avec la production ou le niveau dactivit (matire premire, main duvre, etc.). Les cots fixes sont les charges de structure supportes par lentreprise quelque soit le niveau dactivit (loyer des dpts, amortissement du matriel, etc.). La classification des charges selon leur variabilit prsente un intrt car elle aide la prise des dcisions dans le domaine de la gestion. Exemple: Une socit qui dispose de plusieurs magasins de stockage pourrait, ventuellement, diminuer ses charges fixes (le loyer des magasins) en rduisant le nombre des dpts.
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NIVEAU DACTIVITE CHARGES Janvier 4000 Matires premires Main duvre directe Amortissements du matriel Autres charges Cot total 16000 20000 30000 8000 74000 fvrier 5000 20000 25000 30000 8500 83500 Mars 6000 24000 30000 30000 9000 93000
CHARGES
Janvier 4000
Matires premires Main duvre directe Amortissements du matriel Autres charges Cot unitaire par produit
4 5 7.5 2 18.5
Nous remarquons que certaines charges (consommation de matires et de main duvre directe), varient proportionnellement lactivit de latelier : le cot total de ces charges est variable. Leurs cots unitaires par contre sont constants (4 et 5 respectivement). Nous
parlerons des charges variables ou oprationnelles, car elles sont impliques par le volume doprations traiter (quantit produite). Certaines charges (amortissement dans cet exemple), ne varient pas quelque soit le niveau dactivit, pour le premier trimestre de lanne N. Le cot total damortissement est constant. Nous parlerons de charges fixes ou de structures car elles sont attaches une structure donne (quipements, matriels, etc.). Le cot unitaire damortissement par contre est variable. Il diminue au fur et mesure que la quantit produite augmente. Dautres charges semblent varier sans tre proportionnelles lactivit. Nous parlerons de charges semi variables, car il sagit dun mlange de charges fixes et de charges variables. Exemple : les factures dlectricit et de leau sont constitues dune partie fixe reprsente par les redevances et une partie variable qui dpend de la consommation.
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1. Charges variables
CVT
CVU
45000
9
36000
4000 5000
Activit
Activit
- Daprs le premier graphique, en cas de production nulle, le montant de la charge variable totale est nul et augmente proportionnellement la production. Lquation mathmatique de la droite reprsentative de la charge variable totale est y1= a.x , avec x la quantit produite et y1 le montant de la charge variable totale. Quand x = 4000, y1= 36000, do a = 9 (5+4)
- Lquation mathmatique de la droite reprsentative des charges variables unitaires est y2 = a = 9, la charge variable unitaire est constante.
2. Charges fixes
CFT
CFU
30000
7.5 6
Activit
4000 5000
Activit
A x
- Daprs le premier graphique, en cas de production nulle, le montant de la charge globale fixe, ou de structure, est de 30000. Lquation mathmatique des cots fixes est y1 = 30000.
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A . x
Il sagit de lquation dune hyperbole, avec x, la quantit produite et y2 la charge fixe unitaire.
Pour x = 4000, y2 = 7.5 ; pour x = 5000, y2= 6 ; pour x = 6000, y2= 5. Do y1 = A = 30000 et y2 =
2 1.7 1.5
4000
5000
6000
Activit
4000
5000
6000
Activit
y1 b =a+ x x
- La reprsentation graphique des autres charges (charges semi variables totales) montre quil sagit dune fonction linaire avec ordonne lorigine, de la forme y1 = a x + b. En effet, les trois points de coordonne (x = 4000, y= 8000), (x= 5000, y=8500), (x = 6000, y=9000) sont aligns ; avec x la quantit produite et y la charge semi variable totale. Recherche de lquation : 9000= 6000 a + b 8000= 4000 a + b 1000 = 2000 a a = 0.5 b = 6000
Cette charge semi variable totale se dcompose, donc, de deux parties: i. une partie fixe (6000) ii. une partie variable proportionnelle la production
- Lquation de la charge semi variable unitaire est dduite mathmatiquement de celle totale :
y2 =
y1 b =a+ x x
Do
y 2 = 0.5 +
6000 x
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4. Charges totales Aprs lclatement des charges semi variables, nous pouvons considrer que nous navons que des charges fixes et des charges variables :
NIVEAU DACTIVITE CHARGES Janvier 4000 Charges fixes Charges variables Cot total 36000 38000 74000 fvrier 5000 36000 47500 83500 Mars 6000 36000 57000 93000
Cot total
Cot moyen
18.5 16.7
9.5
Activit
4000 5000
Activit
y1 b =a+ x x
Le cot total est donn par lquation linaire y1 = 9.5 x + 36000 Le cot unitaire (moyen) est reprsent par une branche dhyperbole, est donn par
y 2 = 9.5 +
36000 x
Avec y1 le cot total, y2 le cot unitaire (moyen), x la quantit produite, a le cot variable unitaire, et b le cot fixe total.
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5. Changement de structure La structure est lensemble des moyens techniques et humains mis en uvre en permanence pour la production. Ces moyens techniques ntant pas modifis, quelque soit le niveau de la production, les charges de structure sont fixes. Cependant, pour une structure dtermine, la production est limite par un plafond. Pour augmenter le niveau dactivit au-del de ce plafond, de nouveaux moyens techniques doivent tre mis en uvre et des investissements doivent tre effectus. Illustration 2 Compte tenu de la structure en place de lentreprise, la production maximum de son produit ne dpasse pas 8000 units par mois (MAX production < 8000). Pour augmenter sa capacit de production, lacquisition de nouveaux matriels est ncessaire. Cela entrane une augmentation des charges fixes mensuelles qui passent de 36000 60000. Le montant de la charge variable unitaire restera le mme CVU = 9.5.
NIVEAU DACTIVITE CHARGES Janvier 4000 Charges fixes Charges variables Cot total 36000 38000 74000 fvrier 5000 36000 47500 83500 Mars 6000 36000 57000 93000 Avril 8000 60000 76000 136000 Mai 10000 60000 95000 155000
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136000
95000 93000
8000
10000
Activit
B.
Le seuil de rentabilit
1. Notion de marge sur cot variable Le rsultat de lentreprise est obtenu par la diffrence entre le chiffre daffaires et les charges totales (variables et fixes).
CHIFFRE DAFFAIRES = = COUTS VARIABLES DES PRODUITS VENDUS MARGE SUR COUTS VARIABLES CHARGES FIXES RESULAT
Quelque soit le niveau de production et pour une structure donne, les charges fixes ne peuvent pas tre rduites, elles sont supportes par leur montant total par lentreprise. Cest pourquoi, il convient de raliser une marge sur cot variable suffisante pour couvrir en totalit les charges fixes et dgager des bnfices.
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Chiffre daffaires
Charges variables
Marge / cots variables
Charges fixes
Bnfice
Taux de marge = Marge sur CV / chiffre daffaires Ce taux exprime la marge sur cot variable pour un dinar de chiffre daffaires.
2. Notion de seuil de rentabilit On appelle seuil de rentabilit ou chiffre daffaires critique ou point mort, le niveau du chiffre daffaires qui couvre exactement le total des charges variables et charges fixes de lexercice. En dautres termes lactivit ne dgage ni bnfice ni perte.
Chiffre daffaires
Charges variables
Marge / cots variables
Charges fixes
Pour dterminer le seuil de rentabilit, deux formules peuvent tre appliques : Marge sur cot variable = Charges fixes SR = Cot fixes / Taux de marge Le jour datteinte du point mort = (le point mort x 365) / CA de lexercice
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Illustration 3 Soit une entreprise commerciale pour la quelle le chiffre daffaires prvu pour un exercice est de 100 000 TND et dont les charges correspondantes sont analyses comme suit : Charges variables : 62 500 Charges fixes : 26 250
Le rsultat de lentreprise se calcule comme suit : CA - Cots variables = Marge/CV - Charges fixes = Rsultat dexploitation 100 000 62 500 37 500 26 250 11 250
Dterminer le seuil de rentabilit par les deux formules et le dlai datteinte du point mort.
M/CV = 37 500
Sous lhypothse que les charges variables sont proportionnelles au chiffre daffaires, nous pouvons crire lgalit suivante :
Do
SR =
Formule 2 Lquation des charges fixes est donne par y1 = 26 250 Lquation des la M/CV est donne par y2 = vendue. Lgalit de la marge sur cot variable et des charges fixes permet dcrire :
CF = M / CV 26250 = 0.375 x
Do
x = SR = 70000TND
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Le jour datteinte du point mort = (le point mort x 365) / CA de lexercice = 70000x365 / 100000 = 256me jours de lanne soit le 13 septembre.
Illustration graphique
A partir du seuil de rentabilit, nous pouvons dterminer dautres outils de gestion : Marge de scurit = chiffre daffaires seuil de rentabilit Indice de scurit = Marge de scurit / Chiffre daffaire
Reprenons le mme exemple prcdent : Marge de scurit = CA SR = 100000 70000 = 30000 Indice de scurit = 30000 / 100000 = 30%. Dans cet exemple, le CA peut chuter de 30% sans entraner une perte. Ce type de renseignement est trs utile pour une entreprise qui prvoit une chute passagre de son chiffre daffaires ou envisage de baisser son prix de vente suite la concurrence.
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CT = CV + CF CT = v Q + CF
Le chiffre daffaires est donn par :
CA = p.Q
la marge sur cot variable est donn par :
RE = CA CT = ( p v).Q CF = MCV CF
Le point mort dexploitation est le niveau dactivit qui annule le rsultat dexploitation.
Q0 =
CF : Cest le rapport entre les charges fixes et la marge unitaire sur cot variable pv
CA0 = p.Q0 =
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Illustration 4 Une entreprise ddition envisage la publication dun manuel scolaire. Elle possde les donnes suivantes : Cots fixes Cots variables unitaires : Impression et relieur Commissions des vendeurs Droits dauteur Frais divers de gestion = 0.700TND = 0.950 TND = 0.550 TND = 0.300 TND = 1170 TND
= 3.200TND
Q0 =
CF pv
Lentreprise ne publie ce manuel que si la quantit produite et vendue dpasse 1671 units (point mort). 2. Effet de levier dexploitation On appelle coefficient deffet de levier dexploitation le rapport exprimant le taux de variation du rsultat dexploitation par rapport aux taux de variation du niveau dactivit (Q tant la quantit produite et vendue). Il sagit de la sensibilit du rsultat dexploitation la variation du niveau de la demande.
RE RE Q S (Q) = RE = Q RE Q Q
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Cette dernire galit permet daffirmer que le coefficient deffet de levier dexploitation est gal au rapport entre marge sur cots variables et rsultat dexploitation.
Illustration 5 Deux entreprises A et B fabriquent et commercialisent un seul et mme produit quelles vendent au mme prix. Lentreprise A trs mcanis emploie peu douvriers. Lentreprise B, qui linverse de A est peu mcanise, emploie de nombreux ouvriers pays lheure et reoivent ventuellement des primes. En 2004, les deux entreprises ont ralis un rsultat dexploitation identique gale 15 000 TND et correspondant un chiffre daffaires 120 000 TND. En 2005, lentreprise B a ralis un rsultat de 25 000 TND pour un chiffre daffaires de 160 000 TND. Tandis que lentreprise A avec un chiffre daffaires seulement de 140 000TND, elle a pu obtenir un rsultat de 30 000 TND. Les dirigeants de lentreprise B commencent sinquiter de la baisse de leur comptitivit et ils ont procd une analyse cot volume profit comparative. Le tableau suivant synthtise les comptes dexploitation des deux socits.
Entreprise A
Milliers de dinars
Entreprise B 2005 140 35 105 75 30 2004 120 90 30 15 (dont amort 3) 15 2005 160 120 40 15 25
CA CV MCV CF RE TAF
1. Dterminer le taux de marge sur cot variables des deux entreprises. 2. Calculer le point mort exprim en valeur pour les deux entreprises. 3. Calculer le coefficient deffet de levier dexploitation des deux entreprises.
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2.
CA0 =
CF