O AMBIENTE EMPRESARIAL E A GESTO ESTRATGICA DE CUSTOS

Jlio Csar Massuda Brasil Fa uldad! d! Ci"# ias A$li adas d! Mi#as % UNIMINAS &'assuda(u#i'i#as)*r +idi,al F!r#a#d!s Mar-i#s Brasil U#i.!rsidad! F!d!ral d! U*!rl/#dia .idi,al(u0u)*r
Ernando Antonio dos Reis

Brasil U#i.!rsidad! F!d!ral d! U*!rl/#dia !ar!is(u0u)*r

Pala.ras1C2a.!3 a'*i!#-! !'$r!sarial4 !s-ra-,ias o'$!-i-i.as4 ,!s-5o !s-ra-,i a d! us-os

T!'a3 E.olu65o 7is-8ri a dos Sis-!'as d! Co#-a*ilidad! d! G!s-5o

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O AMBIENTE EMPRESARIAL E A GESTO ESTRATGICA DE CUSTOS

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T!'a3 E.olu65o 7is-8ri a dos Sis-!'as d! Co#-a*ilidad! d! G!s-5o

R!su'o As empresas ao longo do tempo fazem parte de um ambiente cada vez mais turbulento e competitivo, inadmissvel que ela se enclausure e deixe de trocar energias com seu meio, e que perceba ameaas e oportunidades, provocadas pela globalizao da economia, associada s tend ncias sociais e tecnol!gicas" # artigo apresenta de forma resumida a organizao como um sistema aberto, a an$lise estrutural da %nd&stria, as estratgias competitivas genricas como foco na liderana no custo finalizando na gesto estratgica de custos"

O AMBIENTE EMPRESARIAL E A GESTO ESTRATGICA DE CUSTOS

R!su'o
As empresas ao longo do tempo fazem parte de um ambiente cada vez mais turbulento e competitivo, inadmissvel que ela se enclausure e deixe de trocar energias com seu meio, e que perceba ameaas e oportunidades, provocadas pela globalizao da economia, associada s tend ncias sociais e tecnol!gicas" # artigo apresenta de forma resumida a organizao como um sistema aberto, a an$lise estrutural da %nd&stria, as estratgias competitivas genricas como foco na liderana no custo finalizando na gesto estratgica de custos" Pala.ras1C2a.!3 ambiente empresarial' estratgias competitivas' gesto estratgica de custos

;) A Or,a#i<a65o o'o u' sis-!'a a*!r-o ! di#/'i o

A continuidade, a sobreviv ncia, o crescimento e o desenvolvimento de uma organizao est$ na sua capacidade de interagir com o ambiente em que est$ inserida" A organizao sofre influ ncia externa, e influencia o ambiente em que faz parte, conforme o seu poder de( negociao, de pesquisa e desenvolvimento econ)mico, etc" *uitas das influ ncias externas no podem ser previstas ou controladas" +ob o enfoque da teoria dos sistemas, as organiza,es caracterizam-se como um sistema aberto e din.mico, onde o sistema visto como um con/unto de elementos interdependentes que, interagem entre si, com determinados ob/etivos e efetuam determinadas fun,es" A organizao composta de v$rios sub-sistemas do sistema principal, cada um tem suas caractersticas pr!prias, porm de forma se relacionarem na constituio de um todo, e com ob/etivos ou uma razo que integra e /ustifica a reunio de suas partes" +egundo 0ereira %n( 1atelli 234445, """como um sistema aberto, a empresa encontra-se permanentemente interagindo com seu ambiente" 1omo sistema din.mico, realiza uma atividade ou um con/unto de atividades, que a mantm em constante mutao e requerem se/a constantemente orientadas ou reorientadas para uma finalidade principal" A estabilidade ou recorr ncia de atividades podem ser verificadas em relao s entradas de energia 2inputs5, transformao de energias dentro do sistema e ao produto resultante 2outputs5, este modelo de sistema de input-output tirado de sistema aberto, exposta por 6on 7ertalanff8 2apud 9A:; < 9=A> , 34?@5" A organizao como sistema apresenta um padro de atividades de troca de energia, de car$ter cclico, o produto resultante do processo para o ambiente supre as fontes de energia para a repetio das atividades do ciclo" As organiza,es como sistema aberto para 9atz < 9Aan 234?@5, tem caractersticas como( ciclos de eventos, entropia negativa, feedback, Aomeostase, diferenciaco e equifinalidade" A entropia negativa - os sistemas abertos precisam adquirir entropia negativa para sobreviver, os sistemas mant m suas caractersticas internas de ordem, quando inputs so maiores que outputs no processo de transformao"

# feedback, diz respeito aos inputs de informao e proporcionam alertas estrutura sobre o ambiente e sobre seu pr!prio funcionamento do pr!prio sistema" A Aomeostase ou estado firme mais um equilbrio din.mico do que est$tico, os sistemas abertos no se acAam em repouso, os inputs de energia para deter a entropia agem para manter um certo equilbrio no interc.mbio de energia, de modo que os sistemas sobrevivam" #s sistemas abertos em constantes movimentos, tendem a elaborao e diferenciao, devido a pr!pria din.mica de seus subsistemas como pela relao entre crescimento e sobreviv ncia" #s sistemas abertos so caracterizados pelo princpio da equifinalidade ou se/a um sistema pode alcanar mesmo estado final com origem em diferentes condi,es iniciais e atravs de caminAos diversos de desenvolvimento" +egundo 7oBditcA < 7uono 2344@5, a definio de um ambiente organizacional, A$ uma distino analtica feita por te!ricos da organizao( ambiente geral versus especfico" # ambiente geral da organizao se refere aos fatores, condi,es, tend ncias que afetam ou podem vir a afetar todas as organiza,es, sendo importante a empresa acompanAar suas mudanas e tend ncias" %nclui as condi,es tecnol!gicas, sociais e econ)micas, intera,es polticas, fatores geogr$ficos e ecol!gicos, de mercado e culturais" # ambiente especfico enfoca os fatores e as condi,es externas que tenAam relev.ncia imediata para a organizao( clientes, fornecedores, sindicatos, concorrentes, sistemas banc$rios, governo, etc", o qual varia de empresa conforme o setor que est$ inserida, seus produtos e servios ofertados" Centro do conceito de um ambiente organizacional especfico, A$ necessidade de se entender a relao entre organizao e diversos grupos sociais, a cAamada teoria dos Stackholders. A teoria dos Stakeholders, sugere que as organiza,es este/am a servio da sociedade e no como o modelo dos stockholders onde uma organizao vista como uma poro de propriedade privada possuda por aqueles que dela tem a,es, onde gestores cumprem suas obriga,es b$sicas quando trabalAam pelos interesses financeiros dos acionistas, sendo que os demais grupos constitudos pelos consumidores, fornecedores, concorrentes, funcion$rios, governos, sindicatos, comunidade local ou se/a qualquer grupo ou indivduos que possam afetar ou ser afetado pelo desempenAo da organizao so relegados a um plano secund$rio" +egundo, 7oBditcA < 7uono 2344@5, Dos acionistas continuam a ocupar um lugar de destaque, mas seus interesses especficos devem ser definidos no contexto mais amplo do interesse p&blicoE" A teoria dos Stakeholders propicia aos gestores uma maneira mais dirigida de pensar sobre o ambiente da organizao com exig ncias novas, baseadas em expectativas da sociedade em mudanas e sobre o papel da organizao com relao a sociedade, a compreenso e satisfao dos stakeholders so importantes para a continuidade do organizao"

=) A#>lis! Es-ru-ural da I#ds-ria

+egundo 0orter 234435, a ess ncia da formulao de uma estratgia competitiva relacionar uma companAia ao seu meio ambiente, sendo seu aspecto principal o setor e as ind&strias em que ele compete" A estratgia competitiva, no s! responde ao meio ambiente, como tambm tenta modelar este meio em favor de uma empresa" 0ara 0orter 2344F5, o grau de concorr ncia em uma ind&stria depende de cinco foras competitivas b$sicas( - ameaa de entrada' - presso dos produtos substitutos' - poder de negociao dos compradores'

- poder de negociao com fornecedores' - intensidade de rivalidade entre os concorrentes existentes" #s elementos mais importantes de cada fora competitiva segundo 0#R:ER 2344F5( - 7arreiras de entrada( economia de escala' diferenas de produtos patenteados' identidade da marca' custos de mudana' exig ncia de capital' acesso a distribuio' vantagem de custo absoluto' curva de aprendizagem' acesso a insumos necess$rios' pro/etos de produtos de baixo custo' poltica governamental' retaliao esperada" - 0ress,es dos produtos substitutos( desempenAo do preo relativo dos substitutos' custos de mudana' propenso do comprador e substituir" - 0oder de negociao dos compradores( a5 alavancagem de negociao G concentrao( compradores H empresas' volume do comprador' custos de mudana do comprador em relao aos custos de mudana da empresa, informao do comprador' possibilidade de integrao para tr$s' produtos substitutos" b5 +ensibilidade ao preo G preoIcompras totais' diferenas dos produtos' identidade de marca' impacto sobre qualidadeIdesempenAo' lucros do comprador' incentivo dos tomadores de deciso" - 0oder de negociao dos fornecedores( diferenciao de insumos' custo de mudana dos fornecedores e das empresas na ind&stria' presena de insumos substitutos' concentrao de fornecedores' import.ncia do volume para o fornecedor' custo relativo a compras totais na ind&stria' impacto dos insumos sobre custo ou diferenciao' ameaa de integrao para frente em relao ameaa de integrao para tr$s pelas empresas da ind&stria" - %ntensidade da rivalidade( crescimento da ind&stria' custos fixos' excesso de capacidade cr)nica' diferena de produtos' identidade de marca' custo de mudana' concentrao e equilbrio' complexidade informacional, diversidade de concorrentes' barreiras de sadas" # poder do comprador influencia os preos que as empresas podem cobrar, pode influenciar o custo e o investimento, compradores poderosos exigem servios dispendiosos" # poder de negociao dos fornecedores determinam os custos das matrias-primas e outros materiais" A rivalidade influencia os preos assim como os custos da concorr ncia" A ameaa de entrada coloca um limite nos preos e modela o investimento exigido para deter entrantes" Estas foras externas variam de ind&stria para ind&stria, podendo modificar-se medida que a ind&stria evolui, e o vigor coletivo destas foras competitivas determinam a Aabilidade das empresas em uma ind&stria para obter em mdia, taxas de retorno sobre investimentos superiores ao custo de capital" :odas as foras em con/unto determinam a intensidade de concorr ncia na ind&stria, sendo que a fora ou as foras mais acentuadas predominam e tornam-se cruciais do ponto de vista da formulao da estratgia" +egundo 0orter 2344F5, Das cinco foras determinam a rentabilidade da ind&stria porque influenciam os preos, os custos, e os investimentos necess$rios das empresas ind&strias Gos elementos de retorno sobre o investimentoE" A rentabilidade da ind&stria no funo da apar ncia do produto, ou se ela tem alta ou baixa tecnologia, mas da estrutura industrial" A import.ncia de cada fora ou especificamente de cada elemento varia, cada ind&stria &nica com caractersticas pr!prias" A estrutura de uma ind&stria apesar de ser relativamente est$vel, modifica-se ao longo do tempo, as tend ncias da ind&stria mais importantes para a estratgia so aqueles que afetam a estrutura da ind&stria, e atravs de suas estratgias, podem influenciar as cinco foras" A metodologia das cinco foras permite que a empresa perceba a complexidade e detecte os fatores crticos, no elimina a necessidade de criatividade na busca de novas formas de concorr ncia" Estratgias que modificam a estrutura industrial podem ter dois caminAos( destruir a estrutura e a rentabilidade da ind&stria ou melAor$-la, frequentemente as empresas t m

estratgias sem considerarem as conseqJ ncias no longo prazo para a estrutura industrial, deixando de prever as consequ ncias da reao competitiva"

?) Es-ra-,ias Co'$!-i-i.as G!#ri as

Kma questo central em estratgia competitiva segundo 0orter 2344F5 D a posio relativa de uma empresa dentro de uma ind&striaE e ao se defrontar com as cinco foras competitivas, pode utilizar de tr s abordagens estratgicas genricas, para superar concorrentes de um setor( liderana no custo total' diferenciao e enfoque" As estratgias no custo e diferenciao buscam a vantagem competitiva em um limite amplo de segmentos industriais, e a estratgia de enfoque busca uma vantagem, se/a de custo ou diferenciao em um segmento estreito" # Dmeio-termoE para 0orter 234435, ou se/a, ser tudo para todos, a empresa est$ em uma situao estratgica extremamente pobre, sem qualquer vantagem competitiva, a empresa deve fazer uma escolAa sobre o tipo de vantagem competitiva que busca obter e sobre o escopo dentro do qual ir$ alcan$-la" A reduo dos custos nem sempre envolve um sacrifcio na diferenciao, mas as vezes elevando-os, fazendo uso de pr$ticas que so mais eficientes e efetivas, ou empregando uma tecnologia diferente" As vezes economias de custo podem ser obtidas sem algum impacto sobre a diferenciao se a empresa no se tiver concentrado anteriormente na reduo de custos" Luando uma empresa enfrenta uma concorr ncia pela liderana no custo, ela cAega ao ponto em que a maior reduo dos custos exige sacrifcio na diferenciao, neste instante que as estratgias genricas tornam-se inconsistentes, e a empresa precisa fazer uma opo" +egundo 0orter 2344F5, existem tr s condi,es sob as quais uma empresa pode conseguir liderana no custo e diferenciao( - quando concorrentes esto no meio-termo' - custo intensamente afetado pela parcela ou inter-rela,es' - empresa pioneira em uma importante inovao" As tr s estratgias diferem uma da outra, em diversas dimens,es, e suas aplica,es com sucesso, requerem diferentes recursos e Aabilidades, com arran/os organizacionais diferentes, com controles e sistemas criativos sempre adaptados ao seu meio" # compromisso contnuo com o alvo prim$rio d$ a empresa a direo a ser seguida, porm, devido as turbul ncias do meio em que est$ inserido, os caminAos podero ser diversos" A seleo e implementao de uma estratgia apesar de no ser simples, o caminAo l!gico para a vantagem competitiva" 1ada estratgia implica qualifica,es diferentes para o sucesso, que so peculiares a cada empresa, devido a diferenas culturais e estruturas organizacionais"

?);) Lid!ra#6a #o Cus-o

>este artigo tem-se o foco na estratgia genrica no custo total, no qual o custo baixo em relao aos demais concorrentes torna-se o tema central de toda estratgia, embora qualidade, assist ncia e outras $reas no possam ser ignoradas" Kma empresa com custos baixos d$ a ela uma defesa contra a concorr ncia, ela consegue obter retornos apesar de que outros concorrentes /$ tenAam consumido seus lucros na competio"

Kma posio de baixo custo protege uma empresa contra todas cinco foras competitivas expostas anteriormente" #s concorrentes menos eficientes sofrero antes as press,es competitivas" As fontes de vantagem de custo variam e dependem da estrutura da ind&stria, podem incluir( economia de escala, tecnologia patenteada, acesso preferencial a matrias-primas, instala,es eficientes, pro/etos de simplificao da fabricao, dentre outras" Km lder de custo no pode ignorar as bases da diferenciao, se o seu produto no considerado compatvel ou aceit$vel pelos compradores, ser$ forado a reduzir os preos bem abaixo aos da concorr ncia para ganAar mercado" Km lder de custo deve obter a proximidade com base na diferenciao relativa a seus concorrentes para ser um competidor acima da mdia" A liderana de custo imp,e severos encargos para a empresa preservar sua posio( reinvestindo em equipamentos, estar alerta tecnologia, a sua escolAa como estratgia genrica implica em alguns riscos( - mudana tecnol!gica' - imitao da concorr ncia' - proximidade da diferenciao perdida' -inflao em custos que estreitam a capacidade da empresa em manter o diferencial de preo suficiente para compensar a imagem da marca do produto em relao ao preo dos concorrentes ou outras formas de diferenciao"

@) A G!s-5o Es-ra-,i a d! Cus-os

A gesto estratgica de custos D uma an$lise de custos vista sob um contexto mais amplo, em que os elementos estratgicos tornam-se mais conscientes, explcitos e formaisE 2+=A>9 < M#6%>CARANA>,344@, p"O5, os dados de custos so usados para desenvolver estratgias, a fim de se obter uma vantagem competitiva" +egundo 0erez Nr", #liveira e 1osta 2FPPQ5 a traduo da expresso Strategic Cost Management D em sntese, uma abordagem para melAoria de desempenAo, ao utilizar informa,es mais relevantes para tomada de decis,es,em comparao com as abordagens tradicionais das an$lises de custosE" +egue no quadro abaixo uma comparao entre as abordagens tradicionais de an$lise de custos e a gesto Estratgica de custos" A gesto estratgica de custos permite a As informa,es decorrentes da abordagem utilizao de ferramentas mais apropriadas tradicional limitam as seguintes an$lises para a gesto empresarial An$lise do ponto de equilbrio' An$lise de agrupamentos de atividades' An$lise das varia,es entre custo real An$lise dos cost drivers' e padro' 6alor presente' An$lise das atividades que agregamIno agregam valor Retorno sobre investimento' An$lise dos processos operacionais e Rerramenta :L1 2qualidade total5" administrativos' An$lise do benchmarking; An$lise do custo da qualidade' An$lise de reduo dos tempos dos ciclos operacionais' An$lise de fragmentao I concentrao das atividades' 1usteio dos produtos ou servios Ronte( 0erez Nr", #liveira e 1osta 2FPPQ, p"F?S5"

+egundo =ansen e *oBen 2FPP3, p" OFQ5 a gesto estratgica de custos D o uso de custos para desenvolver e identificar estratgias superiores que produziro uma vantagem competitivaE" # surgimento da gesto estratgica de custos resulta de um inter-relacionamento dos seguintes temas tirados de literatura especializada em gesto estratgica 2+=A>9 < M#6%>CARANA>,344@, p"3Q5" an$lise da cadeia de valor' an$lise do posicionamento estratgico' an$lise dos direcionadores de custos"

@);) Cad!ia d! +alor

>a estrutura de gesto estratgica de custos, gerenciar custos exige um enfoque amplo, externo a empresa, o que 0orter denominou de cadeia de valor" 0ara 0orter citado por +AanT < Movindara/an 2344@5 a cadeia de valor de qualquer empresa o con/unto de atividades criadoras de valor, desde as fontes de matrias-primas, passando por fornecedores de componentes, at o produto final" =$ uma viso de cada empresa no contexto da cadeia global de atividades geradoras de valor da qual ela uma parte" # conceito de cadeia de valor diferente do conceito de valor agregado utilizado pela contabilidade gerencial, na qual comea com compras e termina nas vendas, onde o tema-cAave maximizar a diferena entre compras e vendas" # conceito de cadeia de valor procura explorar as liga,es com fornecedores da empresa, considerados muito importantes para as empresas" *uitos problemas de gesto de custos so mal compreendidos devido falAa em se reconAecer o impacto na cadeia de valor, e muitas oportunidades de gesto de custos so desperdiadas da mesma forma" +e uma empresa pode desenvolver e manter uma diferenciao ou vantagem de custo ou diferenciao com vantagem de custo, depende de como ele gerencia sua cadeia de valor em relao s cadeias de valores de seus concorrentes" A an$lise da cadeia de valor essencial para determinar onde, na cadeia do cliente, o valor pode ser aumentado ou os custos reduzidos" %gnorar as liga,es de empresa para cima e para baixo uma perspectiva muito restrita" A cadeia de valor global para cada empresa &nica" +egundo =ansen e *oBen 2FPP35 desdobrar a cadeia de valores em atividades relevantes b$sico para implementao bem sucedida de estratgias de liderana de custos e de diferenciao" >as liga,es externas com clientes e fornecedores d$-se para a empresa uma viso de todo o sistema de valores, uma empresa no pode ignorar tais liga,es se dese/a estabelecer uma vantagem competitiva sustent$vel"

@)=) Posi io#a'!#-o Es-ra-,i o

# segundo tema sub/acente ao trabalAo em gesto estratgica dos custos referese ao uso da informao da contabilidade gerencial" >a gesto estratgica de custos, o papel da an$lise de custos difere de in&meras formas, dependendo de como a empresa escolAe competir, tendo menores custos ou na diferenciao do produto e eles envolvem diferentes posturas administrativas como diferentes perspectivas de an$lise de custos" A informao de custos importante em todas as empresas de uma forma ou de outra, estratgias diferentes exigem diferentes perspectivas de custos" Apresenta-se um quadro, que resume algumas diferenas ilustrativas de nfase em sistema de controle ou em gesto de custos, dependendo da estratgia b$sica da empresa"

0rincipal Unfase Estratgica Ciferenciao de Viderana de custo produto 0apel dos custos plane/ados dos produtos na >o muito importante avaliao do desempenAo %mport.ncia de conceitos como oramento *oderado a baixo flexvel pI controle custo de fabricao %mport.ncia observada dos oramentos *oderado a baixo %mport.ncia marTeting da an$lise dos custos de 1rtico para o sucesso *uito importante Alto a muito alto Alto a muito alto Meralmente no feita numa base formal Alto Alto

%mport.ncia do custo de produto como um 7aixo dado na deciso de preo %mport.ncia da an$lise de custo do 7aixo concorrente Ronte( +AanT < Movindara/an,344@"

+egundo =ansen e *oBen 2FPP35, muitas empresa escolAero uma combinao das tr s estratgias competitivas genricas abordadas por 0orter" # ob/etivo da gesto estratgica de custos reduzir custos enquanto simultaneamente fortalece a posio estratgica escolAida"

@)?) Dir! io#ador d! Cus-os

>o gerenciamento estratgico de custos, o custo causado, ou direcionado, por muitos fatores que inter-relacionam de formas complexas, para +AanT < Movindara/an 2344@5 Dcompreender o comportamento dos custos significa compreender a complexa interao do con/unto de direcionadores de custo em determinada situaoE" >a contabilidade gerencial, o custo uma funo, basicamente, de um &nico direcionador de custos( volume de produo, Dno gerenciamento estratgico de custos, o volume de produo visto como captando muito pouco da riqueza do comportamento de custosE 2+=A>9 < M#6%>CARANA>, 344@5 , tende a utilizar os modelos simples de micro economia b$sica" 0ara a an$lise estratgica, o volume geralmente no a maneira mais &til para explicar o comportamento do custo, o que mais &til explicar a posio do custo em termos de escolAas estruturais e de Aabilidades de execuo que moldem a posio competitiva da empresa" 0ara cada direcionador de custos A$ uma estrutura de an$lise que fundamental para se compreender a posio de uma empresa" >em todos os direcionadores estratgicos so igualmente importantes o tempo todo, mas alguns so provavelmente muito importantes em todos os casos"

A) Co#sid!ra6B!s Fi#ais
Em um ambiente de crescente aumento da competitividade de mercado nacional e internacional, as organiza,es podem nortear-se pela Mesto de 1ustos a fim de obterem efici ncia de seus processos internos no sentido de reduo de custos e

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melAoria de seus produtos e servios" A nova forma de competio global exige comprometimento contnuo e completo aperfeioamento de seus produtos, processos e colaboradores" *uitas ocorr ncias no meio podero causar impactos diferentes nas organiza,es" Em um ambiente turbulento e de incertezas, o sucesso das empresas no depende somente da efici ncia de suas opera,es internas, ela precisa estar alerta s mudanas do ambiente externo e buscar sua adaptao a ele, onde muitas delas podem causar impactos que afetem a sua continuidade, muito mais profundamente que polticas e melAorias internas" A empresa precisa ter uma vantagem competitiva, tanto para sua estabilidade no mercado quanto um desenvolvimento no setor que atua" # estudo da an$lise estrutural de ind&stria, relaciona a empresa ao seu meio , focando no setor que ela atua e aliada as abordagens das estratgias competitivas genricas busca superar seus concorrentes" 1onsidera-se que a contribuio principal que este trabalAo procurou trazer foi o de inserir a gesto estratgica de custos, como instrumento da an$lise tradicional que, esta voltada para o interior da empresa com foco no valor agregado por estar mais adequada, adaptada ao novo cen$rio que vivencia-se" A an$lise de custos, vista sob um contexto mais amplo, os dados so utilizados para desenvolver estratgias, diante de uma economia cada vez mais competitiva, mercados inst$veis"

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Bi*lio,ra0ia
7#WC%:1=, Names V"e 7K#>#, AntAon8 R" El!'!#-os d! or,a#i<a io#al) +o 0aulo( 0ioneira, 344@" 1ap" ?( macroorganizacional( o ambiente da organizao, p" 3OF-3SX" o'$or-a'!#-o 1omportamento

RREE*A>, R" EdBard e REEC, Cavid V" +tocTAolders and staTeAolders( a neB perspective on corporate governance" Cali0or#ia Ma#a,!'!#- R!.i!9, v" HH6, n"Q, +pring, 34?Q" =A>+E>, Con R"' *#WE>, *ar8anne *"' G!s-5o d! Cus-os3 Co#-a*ilidad! ! Co#-rol!" +o 0aulo( 0ioneira, FPP3" 9A:;, Caniel e 9=A>, Robert V) Psi olo,ia so ial das or,a#i<a6B!s) Q ed" +o 0aulo( Atlas, 34?@" 1ap" F( #rganizao e o conceito de sistema, p" QP-OX" *AR:%>+, Eliseu" Co#-a*ilidad! d! Cus-os " ?" ed" +o 0aulo( Atlas, FPP3" 0ERE%RA, 1arlos Alberto" Ambiente, Empresa, Mesto e Efic$cia)" %n( 1A:EVV%, Armando" Co#-roladoria U'a A*orda,!' da G!s-5o E o#C'i a1 GECON" +o 0aulo( Atlas, 3444, p"QX-?P" 0ERE; Nr", Nos =ernandez' #V%6E%RA, Vus *artins de' 1#+:A, Rogrio Muedes" G!s-5o Es-ra-,i a d! Cus-os "Q" ed" +0( Atlas, FPP3" 0#R:ER, *icAael E" Es-ra-,ia o'$!-i-i.a3 - #i as $ara a#>lis! d! i#ds-rias ! da o# orr"# ia) @ ed" Rio de Naneiro( 1ampus, 3443" 1ap" 3( A an$lise estrutural de ind&strias, p" FF-O?" YYYYYYYYYY" +a#-a,!' Co'$!-i-i.a3 Cria#do ! sus-!#-a#do u' d!s!'$!#2o su$!rior" S ed" Rio de Naneiro( 1ampus, 344F" +=A>9, NoAn" M#6%>CARANA>, 6i/a8" A R!.olu65o dos Cus-os1 Co'o R!i#.!#-ar ! R!d!0i#ir Sua Es-ra-,ia d! Cus-os $ara +!# !r !' M!r ados Cr!s !#-!'!#-! Co'$!-i-i.os) F ed" Rio de Naneiro( 1ampus, 344@"

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