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LEGALIDADE TRIBUTRIA E RISCOS SOCIAIS


Ricardo Lobo Torres
Professor Titular de Direito Financeiro na UERJ
SUMRIO 1. Introduo. 2. A legalidade tributria. 2.1. Legalidade tributria
e positivismos. 2.2. Legalidade tributria no ps-positivismo. 2.2.1. Segurana
jurdica e justia. 2.2.2. A ponderao entre legalidade e outros princpios cons-
titucionais tributrios. 2.2.3. Os conceitos indeterminados. 2.2.4. A harmonia entre
os poderes do Estado. a) O poder regulamentar da Administrao. b) A judicializa-
o da poltica. 3. A tributao e a sociedade de riscos. 4. Os impostos com
destinao especial e os riscos da sade. 5. As contribuies sociais e os riscos de
acidentes de trabalho. 6. As taxas e os riscos ambientais. 7. As taxas e os riscos da
doena. 8. Concluses.
1. INTRODUO
H um relao ntima e direta entre o princpio da legalidade tributria e a
sociedade de riscos.
A legalidade tributria, surgida com o Estado de Direito e hipostasiada nos
primrdios do Estado Fiscal, abre-se hoje, aps o intervencionismo do Estado de
Bem-estar Social, para a regulao da nova responsabildade surgida com o Estado
Subsidirio, no qual a prpria sociedade se responsabiliza pelos riscos de sua
existncia, s recorrendo ao Poder Pblico subsidiariamente, na impossibilidade de
auto-satisfao de suas necessidades.
2. A LEGALIDADE TRIBUTRIA
2.1. Legalidade tributria e positivismos
Os positivismos, durante toda a sua vigncia cultural, que se estende por pouco
mais de cem anos a contar de meados do sc. XIX, influenciam decisivamente na
construo e desenvolvimento da idia de legalidade tributria.
Os positivismos formalistas e conceptualistas se apegam possibilidade de urna
legalidade estrita ou absoluta, com os seus corolrios representados pela supe-
rioridade do discurso do legislador, pela exacerbao da segurana jurdica e pela
ingnua crena na possibilidade de fechamento dos conceitos jurdicos. Do ponto
de vista ideolgico serve ao fortalecimento do Estado Liberal Clssico, inclusive na
sua vertente rousseauniana, com o dio ao imposto. Seus representantes mais
importantes so A. D. Giannini, Cocivefa, W. Flume, Kruse e, entre ns, os autores
do Cdigo Tributrio Nacional.
Os positivismos historicistas ou sociolgicos vo defender o exagero oposto, de
uma legalidade flcida e aberta, fundada na superioridade do papel do juiz, na
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possibilidade da permanente considerao econmica do fato gerador e na defesa
intransigente de uma justia fiscal surgida magicamente da realidade social. A sua
base ideolgica est ligada ao Estado de Bem-estar Social ou, para utilizar a
expresso de
1
ao Estado da Sociedade Industrial, cada vez mais voraz na
extrao de recursos financeiros da sociedade para financiar as polticas
desenvolvimentistas e o pleno emprego. E. Becker na Alemnha, Griziotti na Itlia,
D. J arach na Argentina e A. Baleeiro no Brasil foram alguns dos seus grandes nomes.
2.2. Legalidade tl'ibutria no ps-positivismo
Hoje, com o refluxo dos positivismos de diferentes matizes, a questo da
legalidade tributria passa a se colocar de outra forma. O novo relacionamento entre
Estado e Sociedade e a reaproximao entre direito e tica conduzem a que a
legalidade seja vista no contexto mais amplo do equilbrio entre segurana e justia,
da sua ponderao com os demais princpios constitucionais, da emergncia dos
conceitos indeterminados e da interao entre os Poderes do Estado, j pela
concretizao normativa por parte do poder regulamentar do Executivo, j pela
judicializao das polticas pblicas, inclusive fiscais e parafiscais.
2.2.1. Segurana jurdica e justia
A segurana jurdica, valor ao qual se vincula a legalidade, deve ser ponderada
com a justia. Como observou Tipke, o importante que exista "segurana diante
da arbitrariedade da falta de regras" (Sicherheit vor regelloser Willkr), pois a
"segurana jurdica segurana da regra" (Rechtssicherheit ist Regelsicherheit).
2
Com a existncia da regra est garantida a base para a afirmao do direito tributrio
no sentido da justia, at porque "lo que importa es certeza y seguridad en la
justicia".
3
2.2.2. A ponderao entre legalidade e outl'OS princpios constitucionais
tributrios
A legalidade tributria no se encontra solitria na principiologia constitucional
nem vive em permanente coliso com outros princpios, seno que se coloca em um
jogo de ponderao com a capacidade contributiva e com outros princpios vincu-
lados justia, corno o custo/benefcio e a solidatiedade do grupo. A ponderao
leva a que a contradio entre princpios seja aparente: a eventual superioridade de
1 FORSTHOFF, Ernst. El laSociedadlndustrial. Madrid: Instituto de Estudos PoHticos, 1975.
2 "Rechtsetzung durch Steuergerichte und Steuervewa1tungsbehrden?" Steuer und Writschajt 58 (3):
194, 1981.
3 RECASENS SICHBS, Luis. Nueva FilosQ{ia de la lnterpretaci6n del Dereclw. Mexico: Pondo de
CulturaEconmica, 1956, p. 276. Cf. tb. TIPKE, Klaus. Steuergerechtgkeit in Theorie und Praxis. Kln:
O. Sclunidt, 1981, p. 122: "A segurana jurdica exige, como a justia, ausncia de arbitrariedade"
(Rechtssicherheit verlangt, ebenso wie Gerechtigkeit, Abwesenheit von Willkr).
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um deles no implica a revogao do outro, pois apenas prevalece o maior peso do
que melhor se adapta soluo do caso emergente.
4
2.2.3. Os conceitos indeterminados
SuperaM se tambm a crena algum tanto ingnua na possibilidade de permanente
fechamento dos conceitos tributrios, como se nesse ramo do direito houvesse a
perfeita adequao entre pensamento e linguagem e se tornasse vivel a plenitude
semntica dos conceitos. O direito tributrio, como os outros ramos do direito, opera
tambm por conceitos indeterminados, que devero ser preenchidos pela interpre-
tao complementar da Administrao, pela contra-analogia nos casos de abuso do
direito e pela argumentao jurdica democraticamente desenvolvida.
O problema dos conceitos indeterminados est no cerne da metodologia jurfdica. A
sua maior ou menor abertura depende da prpria natureza e estrutura do tributo a que aplica.
Os impostos antigos, apoiados nas categorias do direito privado, como sejam os
impostos imobilirios, oferecem conceitos relativamente fechados, pois incidem
sobre os direitos da liberdade (propriedade privada).
Os impostos mais modernos, construdos no laboratrio tributrio e distanciados
de categorias do Cdigo Civil, como o imposto de renda e o imposto de circulao
de mercadorias e servios, por exemplo, exibem amplas zonas de penumbra em seus
conceitos cardeais. At hoje no se conhece em toda a sua extenso a virtualidade
do conceito de lucro ou de acrscimo de patrimnio no imposto de renda. Discute-se
a propsito do fato gerador do ICMS, havendo ainda defensores das idias de
"circulao jurdica, e de "circulao econmica" das mercadorias.
As taxas passam a apresentar larga faixa de indeterminao. Principalmente as
vinculadas ao exerccio do poder de polcia, de difcil definio na sociedade
contempornea, carecem de complementao pelas definies administrativas dos
servios em que se apoiam. O tributarista espanhol R Falcn y Tella disse, com
muita preciso:
"En materia de tasas, por ejemplo, raramente ellegislador procede a
una minuciosa regulacin de los elementos configuradores de las mis-
mas, dada la necesidad de tener en cuenta las caractersticas, a menudo
cambiantes, del servicio o actividad administrativa que constituye en
cada caso el hecho imponible; y si bien no cabe una deslegalizacin
absoluta, parece evidente que la reserva de ley ha de ser ms flexible en
este mbito que en el de los impuestos. "
5
4 Cf. LARENZ, Karl. Methodenlehre der Rechtswissen.schaft. Berlin: Springer-Verlag, 198.3, p. 709;
SARMENTO, Daniel. Ponderado de Interesses na Constituio Federal. Rio de Janeim: Lumen Juris,
2000, p. 97'
5 "Un Principio Fundamental dei Derecho Tributado: la Reserva de Ley". CIVITAS- Revista s p a ~ l o l a
de Dereclw Financiero 104: 719, 1999.
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As contribuies sociais e econmicas, quando no atreladas s definies de
impostos, como acontece com aquelas que tm a natureza de impostos com des-
tinao especial (COFINS, CSLL), tambm se baseiam em conceitos in-
determinados.6 A transposio das contribuies sociais do campo da parafiscali-
dade para o da tributao, operada magicamente pela CF 88, no tem o condo de
transferir para tais ingressos a lgica da legalidade dos impostos que guarnece os
direitos individuais. Por isso mesmo que Marco Aurlio Greco, um dos poucos
tributaristas brasileiros que recusam o tigurino da "legalidade estrita e tipicidade
fechada", desloca o estudo do tema das contribuies sociais da anlise da sua
natureza jurdica para o do "regime de controle a que esto submetidas, que no
idntico ao tributo."
7
2.2.4. A harmonia entre os poderes do Estado
Procura-se hoje a harmonia entre os poderes do Estado. A prevalncia do
Legislativo tem sido defendida inmeras vezes, desde o pandetismo e o positivismo
normativista at os adeptos das proibies de interpretar. A superioridade do Judicirio
afirmaram-na a jurisprudncia dos interesses, a tpica, a hermenutica concretizadora
e a corrente da considerao econmica do fato gerador. A importncia exagerada da
Administrao fruto do intervencionismo estatal na economia, do New Deal, do
autoritarismo, como deixou claro a reforma tributria alem de 1934 (StAnpG), ao
introduzir dispositivos que subordinavam a interpretao ao Fhrerprinzip.
Mas no se pode perder de vista que o direito tributrio, que se estrutura
sobretudo a partir do discurso do legislador, necessita da complementao harmo-
niosa do trabalho da interpretao administrativa e judicial.
a) O poder regulamentar da Administrao
A interpretao do direito tributrio pela Administrao pode ser dar no exerc-
cio da atividade de regulamentar os dispositivos da lei formal.
H wnas de impreciso nas leis tributrias e um certo espao no preenchido pelo
prprio legislador que abrem ao Executivo o poder de complementar a regra da
imposio tiscal. Claro que sempre resta a possibilidade de contrastar tal interpretao
administrativa com a judicial, que prevalecer afinal. Mas no se pode eliminar a
competncia administrativa na elaborao do regulamento, com eficcia sobre terceiros.
Na Alemanha a matria vem sendo muito discutida e o Tribunal Constitucional
j reconheceu a validade do "regulamento concretizador de normas"
(normkonkretisierenden Verwaltungsvorchiften),
8
que se no confunde com o exer-
6 Cf. FERREIRO LAPATZA, J. J. Curso de Dereclw Financiero Espafol. Madrid: Marcial Pons, 1998,
v. I, p, 220,
7 ContribuilJes (uma .figura "sui gene ris") So Paulo: Dialtica, 2000, p. 62. Cf. tb. TORRES, Ricardo
Lobo. "Contribuies Sociais". Revista de Direito Tributrio 72: 1 O.
8 BVerwGE 72,320.
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ccio da mera atividade discricionria. Explica K. Vogel que se trata de interpretao
administrativa, eis que concretizao e interpretao constituem conceitos simila-
res, e que tal ampliao da competncia administrativa se justifica em decorrncia
da necessidade de complementao de valores includos na lei formal.
9
H, por
conseguinte, regulamentos tipificadores (Typisierungsvorschriften), com eficcia
vinculante, aos quais compete concretizar a linha de valorao (Bewertungsrichtli-
nien) iniciada pela lei formal,
10
mxime no que se refere prevalncia do princpio
constitucional da igualdade, sendo certo que o espao para a interpretao na via do
regulamento ser tanto maior quanto mais complexa for a valorao. Restaria,
evidentemente, a possibilidade de se discutir a respeito da atipicidade das hipteses
consideradas pela norma regulamentar.ll De notar que o positivismo alemo rejeita
peremptoriamente a possibilidade de a Administrao baixar regulamentos tipifica-
dores.12
Nos Estados Unidos tambm existe um amplo espao para o exerccio da
atividade regulamentar da Administrao. Diante da morosidade da interpreta-
o pelo prprio Legislador ou da insegurana que causaria a espera das decises
judiciais casusticas, vem a Suprema Corte deferindo ao regulamento do imposto
de renda (Internai Revenue C ode) a competncia para interpretar as ambigida-
des da lei tributria, na ausncia de uma inteno legislativa clara.
13
A regula-
mentao do Tesouro vinculante, a menos que "no razovel e plenamente
inconsistente com a lei do imposto de renda" (unreasonable and plainly
inconsistent with the revenue statutes).
14
Por evidente que se tornar inevitvel
o controle judicial quando pela interpretao a burocracia pretenda simplesmen-
te aumentar a arrecadao.
15
No Brasil o positivismo tem procurado minimizar a importncia da interpretao
administrativa com defender a existncia da "tipicidade fechada", que contradictio
in terminis, e da legalidade absoluta.
16
O art. 99 do Cdigo Tributrio Nacional
expressa a adeso a esse raciocnio, ao estabelecer: "o contedo e o alcance dos
decretos restringem-se aos das leis em funo das quais sejam expedidos, determi-
nados com a observncia das regras de interpretao estabelecidas nesta lei". Quer
9 "Zur Bindung der Steuergerichte an Bewertungs- und Pauschalierungsrichtlinien Steuer und Wirts-
chaft (3):257, 1991.
10 Jd., ibid,. p, 262,
11 Jd., ibid,, p, 261.
12 Cf. KRUSE, Heinrich. In: TIPKE/--, Abgabenordnung. KO!n: O. Schmidt, 1995, Tz. 37. Na Itlia
VITORIO FROSINI (La Lettera e lo Spirito delle Legge. Milano: Giuffre, 1994, p. 113) defende ponto
de vista semelhante, recomendando que o rgo jurisdicional no se deixe vincular pela interpretao
administrativa constante dos regulamentos.
13 Chevron USA v. Natural Resource Defense Council, 467 U.S. 877, 1984.
14 Binglerv. Johnson, 394 U. S. 741,1969.
15 Cf. Leading Cases. Harvard Law Review 107 (1): 370, 1993.
16 Cf., por todos, XAVIER, Alberto. Os Princpios da Legalidade e da Tipicidade da Tributao. So
Paulo: Ed.' Revista dos Tribunais, 1978.
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dizer: o prprio CTN procura fechar e limitar a atividade regulamentar da Adminis-
trao, estabelecendo regras para a interpretao das leis tributrias (arts. 107 a 112)
de modo pretensamente unvoco e seguro. S que tais normas de interpretao
carecem elas prprias da interpretao, tornando-se incuas e vazias,
17
donde
redunda que a interpretao administrativa ainda encontra amplo campo para a sua
efetivao.
b) A judicializao da poltica
Nos ltimos anos vem se afirmando no Brasil, a exemplo do que j ocorria nos
pases democrticos, o fenmeno dajudicializao da poltica. Consiste na interfe-
rncia do Judicirio sobre as questes polticas nsitas elaborao legislativa,
principalmente na via do controle da constitucionalidade. Com o novo relaciona-
mento entre Estado e Sociedade, que se surpreende no renascimento do liberalismo,
com a necessidade de controle da maioria e com a expanso da atividade legislativa
tornou-se imperiosa a censura judicial para o equilbrio democrtico. O juiz deixa
de ser o aplicador formalista da lei para se tornar tambm agente das transformaes
sociais, utilizando no exerccio de suas funes os instrumentos da razoabilidade,
da proporcionalidade e da moralidade para enfrentar as novas questes colocadas
pelo pluralismo de interesses da sociedade moderna.
18
No Brasil, aps a redemocratizao ocorrida em 1988, o Judicirio assumiu
papel de relevo, que lhe foi desenhado pela nova disciplina da ao declaratria de
inconstitucionalidade, com o seu quadro mais amplo de legitimados, a abranger a
sociedade aberta de intrpretes. No direito tributrio ajudicializao da poltica vem
adquirindo importncia marcante, tendo em vista o descompasso entre a Cons-
tituio Tributria e as necessidades do Pas. Com efeito, as normas tributrias da
CF 88, que criaram tributos anmalos corno as contribuies sociais, que na
realidade so impostos com destinao especial, no receberam a complementao
adequada por parte do Legislativo, despertando inmeros pleitos de incons-
titucionalidade. As prprias reformas do Texto Maior, de que foi exemplo a EC
3/93, trouxeram a esdrxula problemtica das "normas constitucionais incons-
titucionais", afinal controladas pelo Supremo Tribunal Federal. O abuso na edio
de medidas provisrias, a centralizao financeira operada por meio das leis
17 Cf. TORRES, Ricardo Lobo. Normas de Interpretao e Integrao do Direito Tributrio. Rio de
Janeiro: Forense, 1994, p. 159.
18 Cf. MOREIRA NETO, Diogode Figueiredo. O Sistema Judicirio Brasileiro e a Reforma do Estado.
So Paulo: Celso Bastos Editor, 1999, p. 32: " ... parece difundido o reconhecimento de que o Poder
Judicirio realmente transcendeu o seu papel clssico e adquiriu wna.fwto poltica, cabendo-lhe no
apenas aplicar a norma ao caso concreto como integrar a ordem jurdica e, at, examinar a
norma legal diante de padres principiolgicos de assento constitucional". Cf. tb. GRINOVER, Ada
Pellegrini. "A Ctise do Poder Judicirio". Revista de Direito da Procuradoria Geral do Estado de So
Paulo 34: 11, 1990: "E, na verdade, a Constituio de 1988 reservou explicitamente um papel
eminentemente poltico ao Judicirio, at quando o desenhou como novo rbitro de conflitos coletivos,
da massa, e por isso mesmo, polticos."
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complementares, a procura incessante de aumento da arrecadao e a falta de
propostas coerentes por parte do Governo Federal para a reformulao do sistema
tributrio intensificam a judicializao da polftica.
19
Esse fenmeno da judicializao da poltica se projeta tambm para o campo da
poltica fiscal, entendida no sentido do exercfcio, pelo Executivo, das opes
legtimas que lhe sejam deixadas pelo Legislativo ao no esgotar o campo da reserva
da lei formal. O Poder Judicirio passa a controlar no s a constitucionalidade da
lei formal, mas tambm as polticas pblicas compreendidas no exerccio da
faculdade regulamentar, principalmente no campo da parafiscalidade e da extrafis-
calidade. O j citado Falcn y Tella, atento ao novo equilbrio entre os poderes do
Estado e ao controle da atividade regulamentar, observa:
"Podemos concluir, por tanto, que la.flexibilidad con que se construye
la reserva de ley en materia tributaria admite diversos grados, segn el
supuesto de que se trate, siendo necesario un anlisis caso por caso, para
determinar si eL reg lamento se ha excedido en sufuncin de desarrollo
o ejecucin de la ley, o si sta contiene remisiones en blanco o
mente imprecisas que vulneren la reserva de ley".
20
3. A TRIBUTAO E A SOCIEDADE DE RISCOS
A nova configurao da legalidade tributria corresponde fase atual do
relacionamento entre Estado e Sociedade, em que esta assume o papel prepon-
derante, restando ao Estado agir subsidiariamente na sua funo regulatria e na
impossibilidade de o individuo ou a sociedade resolverem os seus prprios proble-
mas.
De feito, o relacionamento entre Estado e Sociedade na fase do liberalismo social
permite que se fale em uma sociedade de riscos, caracterstica do Estado Subsidirio
ou do Estado Democrtico e Social de Direito, que contrasta com a sociedade
industrial, que dava sustentao ao Estado de Bem-estar Social ou Estado-Provi-
dncia.
Na sociedade de riscos h uma cadeia de subsidiariedades,2
1
que se caracteriza
pela responsabilidade primeira do individuo pela sua prpria sobrevivncia, secun-
19 Cf. VIANNA, Luiz Werneck. (et al.). A Judicializao da Polftica e das Relaf1es Sociais no Brasil.
Rio de Janeiro: Revan, 1999, p. I O: "Inevitvel, portanto, a tendncia ao estabelecimento de uma linha
de tenso nas relaes entre o Judicirio, de um lado, e o Executivo e o Legislativo, de outro, entre a
filosofia poltica da Carta de 1988 e a agenda neoliberal."
20 Op. cit., p. 721.
21 Cf. MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. "Cidadania e Advocacia no Estado Democrtico de
Direito". Revista de Direito da Procuradoria Geral do Estado do Rio de Janeiro 50: 118, 1997:
"Articula-se, assim, uma cadeia de subslcliarieclades, na qual o ente maior sempre subsidirio do menor
e, por isso, o maior s tem razo e dever de intervir quanto os menores no tenham condies de atuar
de modo eficiente. Em resumo, a sociedade sempre subsidiria do indivduo e o Estado, subsidirio da
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dada pela da comunidade se houver impossibilidade de cumprimento pelo
cidado, e complementada, em ltima instncia, pelo Estado. Observou K. Tipke
que o Estado no possui dinheiro originariamente (Der Staat selbst hat kein
Geld) e que a sua misso se reduz a tirar parcimoniosamente recursos da camada
mais rica da populao para la mais pobre, observados os postulados
de justia.
22
A sociedade de riscos se caracteriza por algumas notas relevantes: a ambivaln-
cia, a insegurana e o redesenho do relacionamento entre as atribuies das ins-
tituies do Estado e da prpria sociedade.
A ambivalencia aparece diante da impossibilidade que da execuo de polfticas
pblicas sur:ja sempre o consenso por parte dos cidados. H urna distribuio no
s de benefcios, como se pretendia ao tempo do Estado de Bem-estar Social, mas
tambm de malefcios, como se d, por exemplo, na construo de vias expressas
ou de instalaes nucleares. O socilogo Ulrich Beck disserta:
"Administraes de todos os nveis vem-se em confronto com o jto de
que o que planejam ser um beneficio para todos percebido como uma
praga por alguns e sofre a sua oposio. Por isso tanto eles quanto os
especialistas em instalaes industriais e os institutos de pesquisa per-
deram sua orientao. Esto convencidos de que elaboraram esses
planos 'racionalmente', com o mximo do seu conhecimento e de suas
habilidades, considerando o 'bem pblico'. Nisso, no entanto, eles
descuram a ambivalncia envolvida. Lutam contra a ambivalncia com
os velhos meios da no-ambigidade".
23
Da ambivalncia e do carter paradoxal da sociedade de risco decorre a modi-
ficao do prprio conceito de segurana. A idia de segurana jurdica, prevale-
cente no Estado Liberal Clssico, que tinha por objetivo a proteo dos direitos
individuais do cidado, comea a ser contrabalanada no Estado de Bem-estar
Social com a de segurana social (rectius: seguridade social) e culmina, no Estado
sociedade."
22 "ber l'ichtiges Steuenechts". Steuer und Wirtschaft 65 (3): 281, 1988: "O Estado o intermedirio
e?tre _o cidado (Gebenden e o cidado beneficirio (nelunenden Brger), Se
0
ctdadao pudess.e extgu dtrelamente do seu conctdado as prestaes sociais e as subvenes, talvez se
lhe tornasse evtdente que no se eleve exigir mais de esuanhos (contribuintes) elo que de seus parentes
prximos- antes pelo contrrio,"
23 "A Reinveno da Poltica: Rumo a Uma Teoria da Modernizao Reflexiva". In: GIDDENS, A.,
BECK, U. e LASH, S. Modemizat;o Reflexiva. So Paulo: UNESP, 1997, p. 42. Cf. tb. GIORGI,
Raffaele de, Direito, Democracia e Ri.\co. Vinculas com o Futuro. Porto Alegre: Sergio Antonio Fabris,
p. 192:" .. : a eslrutura da sociedade modema paradoxal e esta paradoxalidade pode ser assim
indteada: na soctedade contempornea reforam-se simultaneamente segurana e insegurana, determi-
nao e indeterminao, estabilidade e instabilidade. Ou mesmo dizer: nesta sociedade h,
s.imultaneamente mais igualdade e mais desigualdade, mais participao e menos participao; mais
nqueza e, ao mesmo tempo, mais pobreza."
R. Dir. Proc, Geral, Rio de Janeim, (53), 2000
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Subsidirio, com a de seguro social.
24
Os riscos e a insegurana da sociedade hodierna
no podem ser eliminados, mas devem ser aliviados por mecanismos de segurana
social, econmica e ambiental. A solidariedade social e a solidariedade do grupo passam
a fundamentar as exaes necessrias ao financiamento das garantias da segurana
sociaL25 Habermas chega a falar em uma nova dimenso estatal, a do Estado de
Segurana (Sicherheitsstaat), fundado no princpio da solidariedade."
Uma outra caracterstica marcante da sociedade de risco que nela as instituies
polticas e as instituies sociais entram em novo relacionamento. O Ministrio
Pblico e o Judicirio passam a exercer papel mais ativo na defesa dos direitos
difusos, em cooperao com as instituies sociais, afastando-se da misso neutra
que desempenhavam na sociedade industria1.
27
A sociedade de riscos, com a
pluralidade de interesses em jogo, necessariamente urna sociedade litigiosa.
28
Paralelamente assiste-se, no bojo da sociedade de risco, ao processo de deses-
tatizao das empresas do Governo e criao das agncias reguladoras das
atividades privatizadas, com o objetivo de "republicizar os controles sobre algumas
delas", como corretamente anota Diogo de Figueiredo Moreira Neto.
29
Se as
agncias so criadas no interesse da parcela da sociedade envolvida com o servio
pblico concedido, com a garantia dos riscos da sade, da velhice ou do desemprego
ou com as atividades potencialmente poluidoras, mais justo do que incumbir
aos beneficirios a responsabilidade pelo financiamento das novas prestaes
estatais. Absurdo seria transferir para as parcelas da sociedade que no geraram os
24 Cf. ISENSEE, Josef. Das Grundrecht auf Sicherheit. Zu den Schutzp.flicl!ten des freiheitlichen
Verfa.lsungsstaates. Berlin: Walter de Gruyter, 1983, p. 22: "Tambm a social.
Sicherheit) possui elementos do status positivus; entretanto se afa_:;ta da da
No se dirige incolumidade dos direitos, mas auto-afirmaao na. soctcdade. se
relaciona com as violaes do direito (Rechtsverletzungen), mas com os nscos da vtda (Lebensrmken),
que ameaam a necessidade de proteo social contra a doena, acidentes, velhice c desemprego".
25 Cf. TORRES, Ricardo Lobo. "Solidariedade c Justia Fiscal"-. In: Estudos em Homenagem
Memria de Gilberto de Ulhoa Canto. Rio de Janeiro: FOI'ense, 1998, pp. 299-306.
26 Faktizitat und Geltung. Beitrtige zur Diskurstheorie des Rechts-und des demokratisc1Jen Rechtsstaat.
Frankfurt: Suhrkamp, 1992, p. 525.
27 Cf. U. BECK, op. clt., p. 29: "A ordem judicial no estimula mais a paz social, pois sanciona e legitima
as desvantagens junt:unente com as ameaas e assim por diante."
28 Cf. DIOGO DE FIGUEIREDO MOREIRA NETO, O Sistema Judicirio Brasileiro e a Reforma do
Estado, cit., p. 45 " ... o ressurgimento do Estado Liberal se caracteriza pelo primado das manifestaes
de liberdade da sociedade e pela acolhida das fontes alternativas de direito por ela geradas para a proteo
das novas configuraes de interesses, o que justifica a nfase na construo do Estado Democrtico.
So eles ce
1
tamente tanto a conscincia das novas manifestaes de liberdade quanto essas novas
de fatores ponderveis que vm atuando para inundar de demandas os sistemas
judicirios onde tais mudanas vieram ou esto a oconer."
29 Mutaes do Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Renovar, 2000, p. 146: " ... com a devoluo da
execuo das atividades econmicas aos entes da sociedade, evidenciou-se a necessidade de abandonar
a ingnua presuno de que os servios pt1blicos estavam sendo realmente submetidos a regras e controles
de interesse pblico e, com isso, republicizar os controles sobre algumas delas, tanto sobre aqueles
legalmente definidas como servios pblicos, como sobre outras mais, de relevante interesse geral, como
as capazes de oferecer risco segurana e sade pblicas."
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riscos existenciais e ecolgicos o custo da manuteno das agncias. Por isso
mesmo, aquP
0
e no estrangeiro,
31
a legislao vem criando "taxas de fiscalizao"
ou "contribuies especiais" para a cobertura do riscos, cabendo o seu pagamento
s pessoas envolvidas na equao financeira dos respectivos contratos (v. g. segu-
ro-sade) ou na prtica de atividades potencialmente arriscadas.
Os riscos da segurana nacional e da segurana pblica devem necessariamente
ser assumidos pelo Estado, que se financiar atravs de impostos extrados da
sociedade com base nos princpios da legalidade e da capacidade contributiva.
Mas os riscos da existncia (doena, velhice, desemprego, etc.) e os riscos
ambientais devero ser suportados financeiramente pela prpria parcela da socie-
dade que transferir ao Estado o nus da proteo.
No Brasil a profunda reforma do Estado operada nos ltimos anos, com o
objetivo precpuo de adapt-lo sociedade de risco, tem levado recente criao
de inmeros ingressos financeiros que devem ser examinados sob a tica que repulsa
a idia de legalidade "estrita", pois incidem sobre atividades extremamente comple-
xas e cambiantes tecnologicamente, que tornaram impossfvel o fechamento dos
conceitos indeterminados em que se expressam os respetivosfatos geradores, tudo
o que conduz atividade regulamentar da Administrao e judicializao da
poltica. Tal acontece, entre outras exaes, com a contribuio de acidentes do
trabalho, com a taxa ambiental do IBAMA e com a contribuio de sade, como
passamos a ver.
4. OS IMPOSTOS COM DESTINAO ESPECIAL E OS RISCOS DA
SADE
A CF de 1988 desestruturou a parafiscalidade, ao trazer para o campo da
fiscalidade as contribuies sociais que a EC 8177 havia retirado do bojo da
Constituio Tributria.
Na realidade criou impostos com destinao especial, eis que a parte mais
significativa desses ingressos (contribuio social sobre o lucro, COFINS, CPMF)
30 Cf. SOUTO, Mmcos Juruena Villela. "Agncias Reguladoras". Revista de Direito Administrativo
216: 143, 1999: "A fim de garantir a autonomia das agncias reguladoras, definidas no Brasil como
autarquias especiais, se estabelecem mecanismos de auibuio de receitas sem que os recursos tenham
que transitar pelo Errio; foi instituda uma 'taxa de 1'egulao' ou 'taxa de fiscalizao dos servios
concedidos ou permitidos', devida pelo concessionrio ou permissionrio de servios diretamente
agncia; calcula-se o valor da taxa com base em percentual sobre o proveito obtido com a concesso ?U
pennisso"; DIOGO DE FIGUEIREDO MOREIRA NETO, Mutaes do Direito Administrativo, ctt.,
p. 148, indica entre os aspectos que caracterizam as agencias reguladoras: " ... 4- independncia
gerencial, oramentria e financeira ampliada, inclusive com a auibuio legal de fonte de recursos
prprios, como, por exemplo, as impropriamente denominadas t'txas de fiscalizao das entidades
privadas executoras de servios pblicos sob contrato."
31 Cf. MARTINEZ LPEZ-MUNIZ, J. L. "La Nueva Regulacin Econmica en Espafia". In: ARlNO
ORTIZ et al. El Nuevo Servicio Publico. Madrid: Marcial Pons, 1997, p. 268.
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
187
I
no corresponde ao conceito de contribuio especial, por lhe faltar o vnculo entre
os que pagam o tributo e os que recebem o benefcio do Estado.
O grande objetivo da CF 88 foi o de montar o sistema nico de sade, universal
e gratuito,financiado por toda a sociedade,
32
projeto demaggico que no encontra
paralelo em outros pases, salvo em Cuba. At mesmo a Rssia e as naes do leste
europeu egressas do socialismo real criaram sistemas contributivos de seguridade
social, a exemplo do que ocorria nos outros pases da Europa.
A opo constitucional pelos impostos com destinao especial teve a finalidade
precpua de diluir a responsabilidade pelo suporte financeiro dos riscos da doena
por toda a sociedade, ideal que era defendido apenas pelos autores de ndole
socializante. Na Frana o jurista Franois Ewald, saudosista do Estado-Providncia,
defende at hoje a idia de que os riscos da existncia social geram a res-
ponsabilidade objetiva do Estado;
33
no mesmo sentido Rosanvallon
34
advoga a
gratuidade das prestaes de sade, indica como fonte de financiamento o imposto
de renda e defende a viso diretamente poltica da solidariedade,.
A desestruturao da parafiscalidade e a substituio do sistema contributivo
pelo dos impostos com destinao especial levaram ao comprometimento do
equilbrio financeiro da seguridade e aos abusos no exerccio das pretenses
fundadas na universalidade e gratuidade das prestaes estatais.
5. AS CONTRIBUIES SOCIAIS E OS RISCOS DE ACIDENTES DO
TRABALHO
A Contribuio ao Seguro de Acidentes do Trabalho- SAT- est prevista
no art. 22, inciso I!, da Lei n 8.212, de 1991, com a nova redao da Lei n 9.528,
de 1997;
"Art. 22 - A contribuio a cargo da empresa, destinada a Seguridade
Social, alm do disposto no art. 23, de;
I-...
li-- para o financiamento dos benefcios concedidos em razo do grau
de incidncia de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambien-
tais do trabalho, conforme dispuser o regulamento, nos seguintes percen-
tuais, sobre o total das remuneraes pagas ou creditadas, no deconer do
ms, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos:
32 RE 150.764-1, Ac. do Pleno, de 16.12.92, Rei. Min. Marco Aurlio, RTJ 147/1062: "A teor do
disposto no art. 195 da Constituio Federal, incumbe sociedade, como um todo, financiar,
direta e indireta, nos termos da lei, a seguridade social, atribuido-se aos empregadores a parUc1paao
mediante bases de incidncia prprias-- folha de salrios, o faturamento e o lucro."
33 L'tat Providence. Paris: Bemard Grasset, 1986, p. 344.
34 La NOuvelle Question Sociale. Repense r l'tat Providence. Paris: Seuil, 1995, pp. 10 e 79.
188 R. Dir. Pmc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante
o risco de acidente de trabalho seja considerado leve;
b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante
esse risco de acidente seja considerado mdio;
c) 3% (trs por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante
esse risco seja considerado graven.
3- O Ministrio do Trabalho e da Previdncia Social poder alterar,
com base nas estatsticas de acidente do trabalho, apuradas em inspeo,
o enquadramento de empresas para efeito da contribuio a que se refere
o inciso II, deste artigo, a fim de estimular investimentos de preveno
de acidentes."
A matria foi regulamentada pelos Decretos ns 356, de 1991, 612, de 1992, e
2.173, de 1997, sendo que este ltimo considerou a atividade preponderante na
empresa tendo em conta o maior nmero de segurados empregados, trabalhadores
avulsos ou mdicos-residentes (art. 26, 1 )e estabeleceu o grau de risco, em anexo,
conforme a Classificao Nacional de Atividades Econmicas- CNAE.
Indaga-se: a definio de atividades preponderantes para efe1to de determinao
de grau de risco por ato do Poder Executivo contraria o princpio da legalidade?
Parece-nos que no. Os riscos de acidente do trabalho devem ser cobertos pelas
empresas que expem os seus empregados a atividades que os provoquem. No h
por que repassar o financiamento sociedade como um todo. Assim sendo,
legtima a lei que transfere ao regulamento a competncia para preencher o conceito
indeterminado nela previsto. Ningum conhece previamente e a lei formal no
poderia determinar o conceito de risco leve, mdio ou grave, tanto mais que tal
conceito cambiante, estando ao sabor do crescimento das atividades econmicas
e do desenvolvimento tecnolgico.
Cremos que as normas complementares administrativas no desbordavam os
limites traados pelo Legislador. Simplesmente enquadraram centenas de atividades
econmicas no quadro legal das alquotas (de l a 3%), distribuindo-as segundo o
grau de risco individualmente considerado. No me parece, de modo geral, que o
regulamento tenha ofendido o princpio da razoabilidade. Classificou, por exemplo,
no grau 1 (riscos leves), o comrcio varejista e os escritrios de advocacia; no grau
2 (riscos mdios), a indsu'ia textil e a tecelagem; no grau 3 (riscos graves), a
agricultura, a criao de gado, a extrao de mrmore e a indstria petrolfera.
Extravasaria a sua competncia a Administrao se, por suposio, optasse pelo
enquadramento dos escritrios de advocacia entre as empresas de risco grave e
inclusive a notria e potencialmente poluidora indstria do petrleo no risco leve.
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janero, (53), 2000
189
I,
I
De notar, ainda, que o regulamento procedeu enumerao das empresas
potencialmente causadoras de acidentes de trabalho. Se a lei formal o tivesse feito,
teria aberto o caminho para a discusso sobre a natureza exemplificativa ou taxativa
da listagem e sobre os limites da interpretao extensiva e da analogia, gerando
insegurana.
As decises judiciais contrrias validade do regulamento,
35
assim como as
opinies doutrinrias,
36
se fazem fortes no argumento da legalidade "estrita", que,
como vimos, encontra pouca receptividade na viso ps-positivista, ainda mais em
tema de contribuies, que s adquiriram status tributrio pelo tratamento que lhes
deu o texto constitucional de 1988.
interessante observar que o prprio Judicirio vem se abstendo de exercer o
controle sobre a interpretao administrativa e a extenso do poder regulamentar,
ao se ater ao ponto de vista da impossibilidade de a lei utilizar conceitos in-
determinados no tema da contribuio ao seguro de acidentes de trabalho. No se
acusa a Administrao de ter extrapolado os limites possveis no exerccio da
atividade regulamentar, seno que se nega a prpria possibilidade de regulamenta-
35 A Juza Federal Tania Escobar, Relatora do Agr. Instrumento Ac. De
06.05.99, da 2 T. do TRF da 4 Regio, publicado na Revista Dialtica de Direito Tributrio 48: 189,
1999, manifestou-se deste teor: "O legislador, contudo, no definiu o que seja atividade preponderante
da empresa, tampouco o conceito de risco leve, mdio c grave, o que veio a ser feito, primeiro, pelo
Decreto n 612/92, e, depois, pelo Decreto n 2173/97, qnc revogou aquele, Ora, sendo tais elementos
parte integrante da contribuio em comento, no se pode admitir, tendo em vista o seu carter tributrio,
que a sua definio conste prevista em ato emanado do Poder Executivo, sob pena de admitir-se, por
vias transversas, que um ato administrativo venha a alterar a alquota e a base de clculo da exao, em
flagrante malferimenlo ao princpio da legalidade, inserto nos artigos 150, I, da CF e 97 do CTN. Face
ao exposto, defiro a liminar pleiteada para suspender a exigibilidade da contribuio ao SAT". Em termos
semelhantes decidiu a Juza Federal Suzana Camargo, da 5 T. do TRF da 3 Regio (Arg. Instr.
1999.03.00.036172-5, despacho de 15, 10.99, RDDT 54: 188, 2000): "Assim, tal definio no poderia
estar no regulamento, at porque fundamenL'll para a concretizao da obrigao tributria, pois desta
definio que depende a alquota a ser aplicada. Assim, a lei, e to somente a lei, que tem aptido
para fixar os elementos da hiptese de incidncia do crdito tributrio, no tendo o decrclo o condo de
exercer tal mister. Conclui-se, portanto, encontrar-se tal dispositivo em ofensa ao princpio da estrita
legalidade, porquanto carece a lei dos elementos necessrios cobrana do tributo, no cabendo ao Poder
Executivo, por intermdio de um decreto, suprir a lacuna legal existente."
36 Cf. MARTINS, lves Gandra da Silva e GARCIA, Patrcia Fernandes de Souza. "Incons-
titucionalidade e Jlegalidade da Contribuio ao Seguro contra Acidentes de Trabalho- SAT', Revista
Dialtica de Direito Tributdrio 51: 75, 1999; "Expresses como 'atividade preponderante,' 'risco
considerado leve,' 'mdio' ou 'grave' no prescindem de balizamentos para que estejam aptas a
determinar o quantwn devido pelo sujeito passivo da obrigao uibutria conespondente referida
contribuio, os quais devem ser fixados pela prpria lei. Admitir que a definio de conceitos vagos
constantes da lei, correspondentes a elementos essenciais configurao da hiptese de imposio do
tributo, possa ser empreendida por meros decretos, significa atribuir ao Podet Executivo a faculdade de
inovar na ordem jurdica, mudando, a seu talante, a.1pectos como o da eslmtura ntica, caractersticas
intrnsecas ao sujeito passivo, alm da espacialidade, temporalidade e quantitatividade da norma criadora
do tributo e o desenho da obrigao tributria." Cf. tb. HORVATH, Estevo e RODRIGUES, Jos
Roberto Pemomian, "A Prorrogao da CPMF e a Exigncia da Contribuio ao Seguro de Acidente do
Trabalho diante do Princpio da Reserva Absoluta de Lei". In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Coord.).
Grandes Que.1tlJes Atuais do Direito Tributrio. So Paulo: Dialtica, 1999, p. 74.
190
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
o, o que constitui abdicao por parte do Judicirio de importante funo de
controle do Estado Subsidirio.
bem verdade que j se encontram decises que entendem ser razoveis os
critrios do regulamento na definio dos riscos leves, mdios ou graves e at
mesmo no controle do enquadramento individual de empresas.J7
6. AS TAXAS E OS RISCOS AMBIENTAIS
A Taxa de Fiscalizao Ambiental (1FA) do IBAMA foi criada pelo art. 8 da
Lei n 9960, de 28 de janeiro de 2000, que deu nova redao Lei n 6.938, de 31
de agosto de 1981:
"Art. 17 -B - criada a Taxa de Fiscalizao Ambiental- TFA.
1 -Constitui fato gerador da TFA o exerccio das atividades men-
cionadas no inciso I! do art. 17 desta Lei, com a redao dada pela Lei
n 7.804, de 18 de julho de 1989.
2 - So sujeitos passivos da TFA as pessoas fsicas ou jurdicas
obngadas ao registro no Cadastro Tcnico Federal de Atividades Poten-
cialmente Poluidoras ou Utilizadoras de Recursos Ambientais."
Parece-nos que a taxa de fiscalizao ambiental se caracteriza como tributo
devido em decorrncia do exerccio do poder de polfcia ambiental do IBAMA e
no em virtude da prestao de servios. '
O de polcia se exerce, no caso, preventivamente, para evitar danos
ambientais. E a contraprestao estatal de preveno que constitui o aspecto material
do fato gerador,justificando a prestao tributria.
S agora esto ingressando no quadro do poder de polcia a proteo ao meio
ambiente, o combate poluio e a defesa do patrimnio florestal e paisagstico. O
problema consiste, antes de tudo, em definir os prprios limites da interveno
estatal sobre a sociedade civil; de um lado esto aqueles que entendem ser tarefa do
Estado Democrtico de Direito disciplinar o uso das riquezas coletivas e coibir os
abusos e as ofensas praticadas contra o meio ambiente;
38
outros, todavia, optam pelo
controle atravs dos prprios rgos da comunidade, com receio de que a interven-
o estatal prejudique a livre iniciativa das indstrias. O direito tributrio teria,
37_ C!, R. 17_1.526, Ac, da IT. do STJ, de 21.10.99, Rei. Min. Garcia Vieh-a, Revista Dialtica de
Dlrelto Tnbutrw 53: 21 O, 2000; Agr. lnstr. 1999.04.01.061825-5, Ac, de 2!! T, do TFR da 4!! Regio,
de Rei. Acrdo Juiz Vilson Dars, RDDT 55: 155, 2000: "O princpio da eslrita
dtz respeito a fato gerador, alquota e base de clculo, nada mais. Sendo 0 SAT uma espcie
de e .tendo em conta que cada estabelecimento de determinada empresa pode apresentar um grau
de nsco do outro,, h que se apm-ar o risco da atividade, a atividade preponderante, em cada um
dos estabelecnnentos, assJm caracterizados por possurem CGC prpl'io e distinto dos demais setores da
empresa, o que inocorreu na hiptese dos autos."
38 Cf. HFFE, Otfried. Sittilich-politische Diskurse. Frankfurt: Suhrkamp, 1981, p. 152.
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000 191
:i
forosamente, que refletir a mesma perplexidade: o que se discute hoje, em todo o
mundo, se o sistema ecolgico deve ser protegido pelo poder de polcia e,
conseqentemente, pelo poder tributrio, ou se, ao contrrio, o Estado deve adotar
a poltica premial das subvenes e dos incentivos a quem se abstenha de poluir o
meio ambiente.
39
A verdade que a proteo ecolgica tem na cobrana das taxas
um de seus melhores instrumentos,
40
complementada pela poltica financeira apoia-
da tambm nos preos pblicos, nas contribuies econmicas e na extrafiscalidade
dos impostos. O Supremo Tribunal Federal, depois de muita controvrsia, deu pela
legitimidade constitucional da taxa florestal de Minas Gerais.
41
A TFA respeita os requisitos constitucionais para a instituio de taxas de
polcia: a especificidade e a divisibilidade.
42
Sendo cobrada no cadastramento das
empresas potencialmente poluidoras, guarda relao com a atividade especfica de
cada qual, colocada sob a fiscalizao preventiva do Estado, sem o risco de atingir
as pessoas incapazes de produzir dano ambiental, o que as transformaria em exao
inconstitucional pela generalidade.
43
Embora no poder de polcia a atividade pblica
se exera em benefcio da coletividade
44
nem por isso est ausente a vantagem ou
desvantagem individual justificadora do tributo contraprestacional.
45
39 Cf. BUCHANAN, James. The Limits ojLiberty. Chicago: The University ofChicago Press, 1975, p.
120.
40 Cf. WILKE, Dieter. Gebhrenrecht undGrundgesetz. Munique: C. H. Beck, 1973, p. 89; AMA TUC-
CI, Andrea. L'Ordinamento Giuridico Filumziario. Npoles: Jovene Editore, 1981, p. 407. Para a
discusso sobre a eficcia das taxas para o controle do meio ambiente, v. "Teclmology-Bascd Emission
and Effluent Standards and the Achievement of Ambient Environment:1.l Objectives". Yale Law Journal
1982,921809.
41 O STF declnrou inicialmente a inconstitucionalidade da lei mineira, que tomava como base de clculo
da t:1.xa a que servia para a incidncia de imposto (RE 78.600-MG, Ac. do Pleno, de 11.05.78, Rei. Min.
LeiUio de Abreu, RTJ 88/548). Postetiormentc decidiu pela constitucionalidade: "Taxa. Seu conceito
(art. 18, inc. I, da CF). Taxa florestal instituda pelo Estado de Minas Gerais (Lei n 7 .163177). A
compettncia da Unio para legislar sobre florestas no exclui a competncia tributria do Estado-mem-
bro, como se d nas circunstncias do caso, em razo do exerccio do poder de polcia administrativa.
Interesse comum na preservao das florestas. Na espcie o tributo em questo, exigido das pessoas
ligadas a atividades fiscalizadas pelo Estado e destinado ao seu custeio, situa-se como taxa de polcia.
Representao improcedente" (Repr. 1.008-MG, Ac. do Pleno, de 27.08.81, Rei. Min. Djaci Falco, RTJ
101/5).
42 Cf. ATALJBA, Geraldo. "Taxa de Servios e de Pollcia". Revista de Direito Administrativo 131:272:
"O conceito de di visibilidade decmTe in ca.1u, do de especificidade, ontologicamente presentes no caso
das taxas de polcia".
43 O STF j deixou claramente delimitada a distino enlre atividade policial genrica e especfica: "As
taxas institudas no art. 18, I, da Constituio, elevem custeat' o poder especial de polcia, visto que o
poder geral de polcia, por ser inerente funo normal do Estado, tem o seu custeio satisfeito pelos
impostos gerais. O policiamento de segurana das pessoas e das casas atribuio normal do Est:1.do,
setvio que os impostos gerais custeiam. Sendo assim, ele no pode constituir fato gerador de taxa de
segurana de pessoas e casas, como dispe o art. 77 do CTN"- RE 73.584, Ac. do Pleno, de 12.03.81,
Rei. Min. Antonio Neder, RTJ 97/1085.
44 Cf. WILKE, Dieter., op. cit., p. 82.
45 Cf. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 1981.
192
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
Cumpre verificar se h problema de constitucionalidade na edificao do sujeito
paSSIVO.
Parece-nos que no.

8 da Lei n 9.960, de 28.01.2000, ao modificar o art. 17 da 6.938, de


"So passivos da TFA as pessoas fsicas ou jurdicas obrigadas
ao no Cadastro Tcnico Federal de Atividades Potencialmente
Polmdoras ou Utilizadoras de Recursos Ambientais."
O .art. 17 da Lei n 7.804, de 18.07.89, por seu turno, estabelece:
institudo, sob a administrao do Instituto Brasileiro do Meio
Ambiente e Recursos Naturais Renovveis- IBAMk
I - Cadastro Tcnico Federal de Atividades e Instrumentos de Defesa
para registro obrigatrio de pessoas fsicas ou jurdicas que
se. a consultoria tcnica sobre problemas ecolgicos e ambien-
tats Indstria e comrcio de equipamentos, aparelhos e instrumentos
destmados ao conuole de atividades efetiva ou potencialmente poluido-
ras;
li-Cadastro Tcnico Federal de Atividades Potencialmente Poluidoras
ou Ambientais, para registro obrigatrio de
ftstcas ou jurdtcas que se dedicam a atividades potencialmente
polmdoras e/ou . extrao, produo, transporte e comercia1izao de
produtos potencialmente perigosos ao meio ambiente, assim como de
produtos e subprodutos da fauna e flora,"
O sujeito passivo, portanto, o polui dor potencial que est inscrito no Cadastro
Tcmco Federal de Atividades Potencialmente Poluidoras. A Lei n 9.960/2000
cnar a no definiu diretamente o contribuinte, seno que se
Cadastro existente h mais de 10 anos. Se o Cadastro era vlido d fl
f I' - para e agrar a
Isca. tzaao do IBAMA, porque nele estavam inscritos os potenciais
nao vemos no possa servir de base nova tributao. Demais
disso, o Cadastro das AtlVldades Potencialmente Poluidoras foi organizado de
acordo com os parmetros traados pelo art. 3 da Lei n 6.938 d 31 08 81
J: . d - ' e . . 'que
o o conceito e poluio corno degradao da qualidade ambiental resultante
de atividades que indiretamente: prejudiquem a sade, a segurana e
0
bem-estar da cnem condtes adversas s atividades sociais e econmi-
cas; as condtes estticas ou sanitrias do meio ambiente; lancem matrias
ou em desacordo com os padres ambientais estabelecidos. O poluidor foi
3, IV, da Lei n 6.938/81, corno "a pessoa fsica ou jurdica,
de direito publico ou pnvado, responsvel, direta ou indiretamente por atividade
causadora de degradao ambiental". '
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
193
' ,,
I
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'i'
I
;
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I
'
Cremos, assim, que a edificao do sujeito passivo da TFA oferece a moldura
normativa necessria para coarctar a suspeita de violao do princpio da legalidade.
Ainda mais quando se sabe que a tipificao do contribuinte para efeito de taxas
ecolgicas se faz por conceitos indeterminados, O Professor Jos Marcos Domin-
gues de Oliveira esclarece:
"Mais, antes at de se cogitar da 'medida' do tributo h que se identificar
o 'contribuinte,' que no caso da tributao ambiental, tambm tipifica-
do atravs de conceitos indeterminados, como os utilizados na Cons-
tituio,
Conceba-se lei instituidora de um imposto sobre 'emisses poluentes,'
ou lei que o conceito indeterminado 'atividade potencialmente
poluidora' para fins de sujeio de certas indstrias a uma taxa de polcia
ambiental. Ambas as tipificaes decorreriam da impossibilidade de o
Legislador conhecer todas as emisses fabris poluentes e que permitem
ganhos marginais em contraponto ao custo de medidas antipoluio, ou
de conhecer todas as atividades que pem em risco o meio ambiente e
que por isso precisam ser monitoradas."
46
Deve-se observar ainda que perfeitamente razovel a indicao do contribuinte
da TFA O princpio que governa a tributao ambiental o do poluidor-pagador.
Paga pelo risco ambiental aquele que exerce atividade potencialmente poluidora.
Mas difcil escolher o poluidor, eis que vrias pessoas podem praticar atividades
poluentes, como sejam o produtor ou o consumidor de energia ou matria em
desacordo com os padres ambientais, De modo que a doutrina vem chegando
convico de que o poluidor-pagador deve ser o "melhor pagador", ou seja, aquele
que exerce atividade suscetvel de fiscalizao pelos rgos pblicos.
47
Se a lei
escolheu a pessoa que lana a matria ou energia poluidora, e no o seu consumidor,
adotou, sem dvida, critrio razovel.
Acrescente-se, ainda, que a categorizao dos contribuintes em empresas de
pequeno porte e microempresa oferece a necessria segurana, eis que a Lei n
9.841, de 5,10,99, j as definiu, ao instituir o Estatuto da Microempresa e da
Empresa de Pequeno Porte, dispondo sobre o tratamento jurdico diferenciado,
simplificado e favorecido previsto nos arts. 170 e 179 da Constituio FederaL
O Supremo Tribunal Federal, entretanto, suspendeu liminarmente a cobrana da
Taxa Ambiental do IBAMA, por entender que as atividades potencialmente polui-
46 Direito Tributrio e Meio Ambiente. Proporcionalidade, Tipicidade Aberta, Afetao da Receita.
Rio de Janeiro: Renovar, 1995, p. 74.
47 Cf. ARAGO, Maria Alexandra L. de Souza. O Prindpio do Poluidor Pagador. Pedra Angular de
Polttica Comunitria do Ambiente. Coimbra: Coimbra Ed., 1997, p. 136: "O poluidor que deve pagar
aquele que tem o poder de controle sobre as condies que levam ocorrncia da poluio, podendo
preveni-las ou tomar precaues para evitar que oco11'am."
194
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
doras no estavam definidas na lei e que o fato gerador era a atividade explorada
pelo contribuinte e no o servio prestado pelo ente pblico,
48
muito embora o
tributo tivesse o apelido de "taxa de fiscalizao ambiental", obviamente atividade
a ser exercida pelo poder pblico.
V-se, pois, que tambm a mais alta Corte de Justia do Pas continua presa a
conceitos como os de legalidade estrita e tipicidade fechada, que no se adaptam
proteo dos interesses difusos. Perdeu-se a oportunidade de se iniciar trabalho
duradouro de fiscalizao do meio ambiente, extremamente degradado no Brasil
nos ltimos anos por culpa das empresas poluidoras, e ainda se corre o risco de ver
transferida para toda a sociedade, inclusive os pobres e os no-poluidores, a
pelo financiamento da atividade fiscalizadora estatal. mais um
exemplo da abdicao, pelo Judicirio, da funo de controle do exerccio do Poder
Regulamentar do Executivo, espera da utpica definio fechada, completa e sem
lacunas do Legislativo em tema de riscos ecolgicos e existenciais.
7. AS TAXAS E OS RISCOS DA SADE
A Lei n 9,961, de 28.0L2000, que regula as atividades da Agncia Nacional de
Sade, estabelece:
"Art 18- instituda a Taxa de Sade Suplementar, cujo fato gerador
o exerccio pela ANS do poder de polcia que lhe legalmente atribudo,
Art 19- So sujeitos passivos da Taxa de Sade Suplementar as pessoas
jurdicas, condomnios ou consrcios constitudos sob a modalidade de
sociedade civil ou comercial, cooperativa ou entidade ele autogesto, que
operem produto, servio ou contrato com a finalidade de garantir a assis-
tncia sade visando a assistncia mdica, hospitalar ou odontolgica."
A Taxa de Sade Suplementar a contraprestao financeira da atividade estatal
de fiscalizao do sistema suplementar privado de sade, que compreende, entre
outras, as seguintes obrigaes: fiscalizar as atividades das operadoras de planos
48 medida liminar em ao direta de inconstitucionalidade ajuizada pela Confederao
Nactonal da Indstria- CNI- para suspender a eficcia do art. 8 da Lei n 9.960/2000 (acrescenta
vrios dispositivos Lei 6.938/81), que cria a Taxa de Fiscalizao Ambiental- TFA,- em favor do
IBAMA e d oulras providncias. O Tribunal reconheceu, primeira vista, a plausibilidade jurdica da
tese de inconstitucionalidade por ofensa ao princpio da isonomia, porquanto o valor da referida taxa
uniforme para todos os contribuintes, salientando, tambm, que o fato gerador da mencionada taxa o
exerccio das "atividades potencialmente poluidoras ou utilizadoras de recursos ambientais", as quais
no esto definidas na Lei impugnada. Considerou.se, ainda, a aparente ofensa ao art. 145, n, da CF,
tend? em vista que o fato gerador da mencionada taxa a atividade explorada pelo contribuinte e no o
servto prestado pelo ente pblico no exercfcio do poder de polcia (Lei n 6.938/81, art. 17-B, 1,
actescido pelo art. 8g impugnado: "Constitui fato gerador da TFA, o exerccio das atividades menciona-
das no II do art. 17 da Lei..." Art. 17, II: " ... atividades potencialmente poluidoras e/ou extmo,
produao, transporte e comercializao de produtos potencialmente perigosos ao meio ambiente ... ").
ADinMC 2.178-DF, rei. Min, limar Galvo, 29.03.2000, Informativo STF n>l 183, de 05.04.2000.
R. Dir. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
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privados de assistncia sade e zelar pelo cumprimento das normas ao
seu funcionamento; fiscalizar a atuao das operadoras e prestadoras de servtos de
sade com relao abrangncia das coberturas de patologias e procedimentos;
fiscalizar aspectos concernentes s coberturas e o cumprimento da
referente aos aspectos sanitrios e epidemiolgicos, relativos prestao de servtos
mdicos e hospitalares no mbito da sade suplementar.
O direito sade assumiu extraordinria relevncia no sculo XX.
0 jurista americano Michael Walzer
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observa que nas comunidades medi_evais
havia a distino ntida entre a cura do esprito e a do A
preocupava-se com a cura do esprito e com o destino da alma apos a morte e havm
inclusive o financiamento pblico para a assistncia espiritual; a cura do corpo,
entretanto, era privatizada, podendo os ricos, na medida de suas
mdicos, ficando os pobres afastados das prestaes de sade. HoJe a sttuaao e
outra e a cura do corpo tornou-se fundamental na sociedade moderna, cabendo ao
Estado garanti-la. Mas qual o critrio de entrega das prestaes pblkas de s.ade'?
Entende Walzer que o nico critrio vlido o da necessidade e por tsso cnttca o
sistema contributivo adotado nos Estados Unidos- Medicare e Medicaid.
A Constituio Federal diz, no art. 196, que a sade "direito de todos e deve; do
Estado, garantido mediante polticas sociais e econmicas que visem do rtsco
de doena e de outros agravos e ao acesso universal e i&.rualitrio s e p.ara
sua promoo, proteo e recuperao". J o att. 6 afirma que "so soct.ats a
educao, a sade, o trabalho, a moradia, o lazer, a seguran.a, a a
proteo maternidade e infncia, a assistncia aos A
sem a menor dvida, entre as prestaes de sade que constituem proteao do mmzmo
existencial e das condies necessrias existncia, que so gratuitas, e as que se
classificam como direitos sociais e que podem ser custeadas por contribuies (medi-
cina curativa). De feito, as atividades preventivas geram o direito ao atendimento
integral e gratuito: as campanhas de vacinao, a erradicao das doenas e?dmic_as e
0
combate s epidemias so obrigaes bsicas do Estado, deles se benefictando ncos
e pobres independentemente de qualquer pagamento. A ,medicina curativa e o aten-
dimento nos hospitais pblicos, todavia, deveriam ser remunerados pelo pagamento das
contribuies ao sistema de seguridade pblico ou privado, exceto quando se tratasse
de indigentes e pobres, que tm o direito ao mnimo de sade sem qualquer
tao financeira, posto que se trata de direito tocado pelos interesse:' O
grande problema do "direito sade", por conseguinte, do ponto de vtsta
definir os limites nos quais considerado direito fundamental, gerando a obngato-
riedade da prestao estatal gratuita, ou mero direito social, fora do campo do
. .
mnimo existencial e dependente de dramttcas escolhas oramentanas.
49 Spheres of Just:e. A Defense of Pluralism and Equality. New York: Basic Books, 1983, PP 86-90.
50 A questo extremamente polmica e no cabe aqui aprofund-la. Cf.
DireitosHumanos e Tributao: Imunidades e Isonomia. Tratado de Dtreito Constttucw11al
Financeiro e Tributrio. Rio de Janeiro: Renovar, 1999, v. III, p. 174; VIANNA, Solon M., PIOLA,
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R. Oh. Proc. Geral, Rio de Janeiro, (53), 2000
A Lei n
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6.080, de 19.9.90 (art. 43), entretanto, que instituiu o sistema nico de
sade, criou a utopia da gratuidade das prestaes pblicas nessa rea, desarticulan-
do inteiramente a ao estatal e piorando consideravelmente o atendimento ao povo.
O sistema nico de sade encontrou o seu supedneo financeiro nas exticas
contribuies sociais incidentes sobre as empresas e terceiros (contribuies sobre
o lucro, o faturamento e as movimentaes financeiras), criadas de acordo com a
autorizao constitucional (art. 195 da CF 88; EC 22/99) e que tm a natureza de
impostos com destinao especial. Instituiu-se, portanto, um sistema de sade sem
similar no direito comparado.
O sistema nico de sade, universal e sem contrapartida financeira obrigatria
pot parte dos seus usurios, acabou por transferir para terceiros a responsabilidade
do seu financiamento e por empurrar para os planos privados de assistncia a classe
mdia, tornando-se demaggico e ineficaz. Com efeito, o acesso universal, gratuito
e igualitrio s aes e servios de sade utpico e gera expectativas inalcanveis
para os cidados. As prestaes estatais de medicina curativa, por outro lado
dependem de escolhas oramentrias, sempre dramticas num ambiente de escassez
de recursos financeiros, que conduzem inexoravelmente excluso de alguns - a
depender das opes por investimentos em hospitais, sanatrios ou postos mdicos
que atendam populao segundo as condies de idade, sexo ou domiclio.
A dificuldade de financiamento do sistema pblico de sade e a falcia das
prestaes gratuitas e universais abriram o caminho para a criao dos planos
privados de sade, sob o rgido controle do Estado. Em outras palavras: diante do
insucesso da interveno direta estatal na entrega de prestaes de servio, mdico
optou-se pelo modelo de interveno indireta, com minuciosa regulamentao legal
da assistncia mdica suplementar e com a criao de rgos pblicos para o
controle dos planos privados.
A reminiscncia do paternalismo e do intervencionismo estatal se fez sentir em
toda a poltica de planos privados e de seguro-sade, principalmente no que
concerne aos preos dos servios, que continuaram sujeitos a regime prximo ao do
tabelamento.
Nessa perspectiva que deve ser analisada a Taxa de Sade Suplementar. A sua
incidncia parece-nos justa, eis que se d as empresas que praticam atividades
ligadas ao sistema privado de sade, com a repercusso econmica do ingresso sobre
as pessoas que contratam as seguradoras. Absurdo seria que a fiscalizao do Estado
se fizesse gratuitamente, o que implicaria em transferir o nus do financiamento da
atividade regulatria para toda a sociedade, inclusive os pobres e aqueles obrigados
a recorrer ineficiente prestao do SUS.
Sergio F. e REIS, Carlos O. Ock. Gratuidade no SUS: Controvrsia em Tomo do Co-Pagamento.
Braslia: IPEA,l998, p. 15.
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Do ponto de vista da legalidade, parece-nos incensurvel o novo tributo, desde
que no fique preso o intrprete s idias preconcebidas da "legalidade estrita" e da
"tipicidade cerrada". O controle jurisdicional dever recair sobre a adequao das
normas regulamentares baixadas pela Administrao moldura da lei formal.
Mas j se ouvem algumas vozes que denunciam a inconstitucionalidade da taxa,
por violao do princpio da legalidade."
8. CONCLUSO
Em sntese, a legalidade tributria na sociedade de riscos, na qual se insere o
Estado Democrtico e Social Fiscal, em sua feio de Estado Subsidirio, no pode
ser uma legalidade "estrita", como pretendiam os positivismos de diversos matizes.
Deve ser ponderada com outros princpios constitucionais. As incidncias tribut-
rias pela proteo estatal contra os riscos existenciais e ambientais se expressam em
conceitos indeterminados, que devem ganhar clareza no trabalho regulamentar da
Administrao, suscetvel de controle jurisdicional. A idia de legalidade "estrita"
coincidiu com a da supremacia do discurso do legislador fiscal, que tambm entra
em refluxo na atualidade, quando se procura a harmonia entre os poderes do Estado.
Sob tal perspectiva terica que devem ser analisados os novos ingressos
institudos, como conseqncia da reforma do Estado, para a proteo da sociedade
de riscos. A contribuio do seguro de acidentes do trabalho, a taxa de fiscalizao
ambiental do mAMA e a taxa de sade suplementar, por exemplo, no se compa-
ginam com a retrica da legalidade "estrita" e da tipicidade "fechada", posto que se
expressam em conceitos indeterminados abertos complementao normativa da
Administrao e ao controle jurisdicional.
e r c e b e ~ s e que o Poder Judicirio, ao contrrio do que tem ocorrido com o
Ministrio Pblico no Brasil, vai demonstrando excessiva timidez na assuno do
seu papel no controle das polticas sociais. Continua a manifestar grande reverncia
ao Legislativo, garantindo-lhe a utpica reserva absoluta da legalidade e recusan-
do-se a exercer o controle sobre a atividade complementar da Administrao,
declarada muita vez inconstitucional sem o exame da observncia dos parmetros
do regulamento traados na democracia representativa. A persistncia em tal atitude
inviabilizar boa parte da reforma do Estado, petrificando a extrema injustia de
fazer repercutir sobre a sociedade como um todo e sobre os pobres a cobertura dos
gastos pblicos para a proteo dos riscos sociais provocados pela parcela mais rica
da populao.
51 Cf. TROIANELLI, Gabriel Lacerda. "A Taxa de Sade Suplementar e suas Inconstitucionalidades".
RDDT 56: 52-59, 2000.
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