Tesis Encabezado

Universidad Nacional Autnoma de Mxico Programa de Posgrado en Ciencias de la Administracin
Impacto del Control Interno de los contribuyentes del Impuesto Sobre Nminas, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo
Tesis
Que para optar por el grado de:
Maestra en Auditora
Presenta: L.A. Sara de Jess Barrera Matos
Tutor: Mtro. Jorge Escutia Serrano Facultad de Contadura y Administracin
Septiembre 2013, Mxico D.F.
AGRADECIMIENTOS Abri cada puerta, quit cada piedra e inspir mi corazn cuando ya no tena fuerza, para ti Dios Padre y Jess son todos los mritos, yo solo fui un instrumento de tu amor. De gente bien nacida es agradecer los beneficios que reciben
(Miguel de Cervantes Saavedra, 1605)
Con todo el corazn agradezco a Dios su compaa en ste andar, por las madrugadas camino a clases y las noches de regreso a casa, l estaba ah, protegindome, abrazndome y dndome la fuerza necesaria en los obstculos, cuando me sent sola en un nuevo lugar, tena la certeza de solucin. A mi madre que siempre crey en m y me apoyo cuando mis bolsas y mi corazn estaban vacas. A mi padre porque siempre ha estado en los momentos ms crticos y hoy me brinda la oportunidad de abrir la siguiente puerta. A mis hermanas, mi cuado Christian y ta Mabel, por sus sonrisas y rayos de luz cuando me sent dbil. A mi sobrino Kalel porque con cada sonrisa me recordaba la virtud del agradecimiento, lo increble que es la vida y la necesidad de una hoja en blanco para escribir una nueva historia. A la familia Vielma por la confianza, el apoyo, el amor y el cobijo de su hogar para poder continuar con ste sueo. A mis grandes amigos Arlett, Claudia, Jarentzy, Angie, Lora, Angel, Christopher, Javi, Israel, Rito, Jos, as como a mis compaeros y maestros de asignatura que me regalaron sonrisas, apoyo y experiencias, no solo profesionales sino de vida. A los que se fueron cuando ms los necesite pues me permitieron conocer cuan fuerte soy, a pesar del vaco que dejaron Al Maestro Jorge Escutia Serrano, un agradecimiento especial, por confiar en m y colaborar en la realizacin de ste trabajo. A la Universidad Nacional Autnoma de Mxico y todos los involucrados en la revolucin de la educacin superior en el pas, a travs de la mxima casa de estudios, por su distinguido apoyo al formar investigadores y maestros en beneficio de la sociedad. Muchas Gracias a Todos!
I
DEDICATORIA
Me la imagino as: un grupo de estudiantes de todas las edades sumadas en una sola, la edad de la plena aptitud intelectual, formando una personalidad real a fuerza de solidaridad y de conciencia de su misin y que, recurriendo a toda fuente de cultura, brote de donde brotare, con tal que la linfa sea pura y difana, se propusiera adquirir los medios de nacionalizar la ciencia, de mexicanizar el saber. Justo Sierra
Dedico ste esfuerzo a:
Dios, por la salud, la vida y la fe
Y a la UNAM, reconociendo su generosidad y valiosa labor al llevar la gran responsabilidad del timn en el fomento de la cultura, la ciencia, las humanidades y las artes, satisfaciendo los deseos de los fundadores y de los alumnos que buscan la superacin del pas.
II
NDICE INTRODUCCIN ...................................................................................................................... 1 RESUMEN CAPITULAR ............................................................................................................ 2 CAPTULO 1. NATURALEZA Y DIMENSIN DE ESTUDIO ....................................................... 3 1.1 TEMA DE INVESTIGACIN (rea o fenmeno a investigar) ..................................... 3
1.1.1. Ttulo de la Investigacin....................................................................................... 3 1.1.2. Planteamiento del Problema de Investigacin ..................................................... 3 1.1.3 Objetivo General .................................................................................................... 6 1.1.4 Objetivos Especficos .............................................................................................. 6 1.1.5 Preguntas de Investigacin .................................................................................... 7 1.1.6 Hiptesis ................................................................................................................. 7 1.1.7 Matriz de Congruencia de la Investigacin ............................................................ 8 CAPTULO 2. REVISIN CONCEPTUAL DE LA LITERATURA ................................................... 9 2.1 CONTROL INTERNO Y AUDITORA ................................................................................. 9 2.1.1 Antecedentes del control interno .......................................................................... 9 2.1.2 Enfoque Contemporneo; Informe COSO ............................................................ 15 2.1.3 Objetivos de control interno ................................................................................ 16 2.1.4 Elementos del Control Interno ............................................................................. 17 2.1.5 Informe COSO, publicacin 2004, Enterprise Risk Managment ....................... 23 2.1.6 Informe COSO, Estructura 2012 ........................................................................... 24 2.1.7 Evaluacin del Control Interno............................................................................. 29 2.1.8 Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno .......................................... 31 2.1.9 Obtencin de informacin para la evaluacin del control interno ...................... 36 2.2 NORMAS DE AUDITORA Y SU RELACIN CON LA EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO............................................................................................................................ 38 2.2.1 Relacin del control interno con el programa de auditora ................................. 40 2.2.2 Relacin del efecto de la confianza del control interno en los programas de auditora ........................................................................................................................ 42
III
2.2.3
Control interno fiscal ...................................................................................... 45
2.3 ASPECTOS FISCALES .................................................................................................... 49 2.3.1 Impuestos Locales ................................................................................................ 49 2.3.2 Clasificacin .......................................................................................................... 52 2.3.3 Impuesto Sobre Nminas ..................................................................................... 53 2.3.3.1 Del objeto ...................................................................................................... 53 2.3.3.2 Del sujeto ....................................................................................................... 55 2.3.3.3 De la base ...................................................................................................... 55 2.3.3.4 De la tasa ....................................................................................................... 55 2.3.3.5 Del pago ......................................................................................................... 56 2.3.3.6 De las obligaciones ........................................................................................ 56 2.3.3.7 De las excepciones......................................................................................... 58 2.3.3.8 De las infracciones y otros aspectos relevantes ............................................ 59 2.3.3.8 De la Coordinacin Fiscal ............................................................................... 63 2.3.4 Juicios fiscales....................................................................................................... 67 2.3.4.1 Medios de Defensa del Contribuyente .......................................................... 73 2.3.4.2 Estrategias de Optimizacin Fiscal ................................................................ 81 CAPTULO 3. METODOLOGA DE LA INVESTIGACIN ......................................................... 84 3.1 TIPO DE ESTUDIO ........................................................................................................ 84 3.2 MTODO ..................................................................................................................... 85 3.3 POBLACIN DE ESTUDIO............................................................................................. 85 3.4 INSTRUMENTOS Y TCNICAS DE RECOLECCIN DE DATOS ....................................... 86 3.5 LIMITACIONES EN LA INVESTIGACIN ........................................................................ 86 CAPTULO 4. ANLISIS DE RESULTADOS ............................................................................. 87 4.1 GENERALIDADES .................................................................................................... 87
4.2 OBSERVACIONES DERIVADAS DE LA REVISIN ........................................................... 89 CAPTULO 5. CONCLUSIONES Y PROPUESTA..................................................................... 106 5.1 CONCLUSIONES .................................................................................................... 106
IV
5.2 5.3
PROPUESTA .......................................................................................................... 113 LNEAS DE INVESTIGACIN FUTURAS .................................................................. 117
GLOSARIO DE ABREVIATURAS ........................................................................................... 118 APNDICES ......................................................................................................................... 119 APNDICE 1. ENCUESTA A LOS CONTRIBUYENTES ......................................................... 119 APNDICE 2. MATRIZ DE ANLISIS.................................................................................. 120 APNDICE 3. CARTA A LA DIRECCIN GENERAL DE AUDITORA FISCAL ......................... 121 BIBLIOGRAFA: ................................................................................................................... 122
NDICE DE TABLAS
Grfica 1: Ingresos propios por impuestos del Estado de Hidalgo 2011 ............................... 4 Grfica 2: Ingresos propios por impuestos del Estado de Hidalgo 2012 ............................... 4 Grfica 3. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del .5% .................................... 90 Grfica 4. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 1% ..................................... 91 Grfica 5. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 2% ..................................... 91 Grfica 6. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del .5% .................................... 92 Grfica 7. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 0.1% .................................. 93 Grfica 8. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 2% ..................................... 93 Grfica 9. Causas de omisin de contribuyentes del sector servicios ................................. 94 Grfica 10. Causas de omisin de contribuyentes del sector manufacturero ..................... 95 Grfica 11. Causas de omisin de contribuyentes del sector comercio .............................. 95 Grfica 12. Causas de omisin de contribuyentes del sector servicios ............................... 96 Grfica 13. Causas de omisin de contribuyentes del sector manufacturas ....................... 97 Grfica 14. Causas de omisin de contribuyentes del sector comercio .............................. 97 Grfica 15. Porcentaje de fallas de control interno presentadas por los contribuyentes de acuerdo a su antigedad en 2011 ........................................................................................ 98 Grfica 16. Porcentaje de fallas de control interno presentadas por los contribuyentes de acuerdo a su antigedad en 2012 ........................................................................................ 99 Grfica 17. Causas de la omisin, que gener fiscalizacin de ISN en el ao 2011 ........... 103 Grfica 18. Causas de la omisin, que gener fiscalizacin de ISN en el ao 2012 ........... 104
VI
NDICE DE TABLAS
Tabla 1. Criterios relacionados con la confiabilidad y el control interno ............................ 42 Tabla 2. Anlisis de los recursos invertidos y recaudados por medio de las auditoras de impuesto sobre nmina en 2011........................................................................................ 100 Tabla 3. Anlisis de los recursos invertidos y recaudados por medio de las auditoras de impuesto sobre nmina en 2012........................................................................................ 102 Tabla 4. Tasas por Entidad Federativa de Impuesto sobre nmina en Mxico ................. 107 Tabla 5. Informacin base para la implementacin del Dictamen de ISN en Hidalgo, en relacin al nmero de trabajadores. .................................................................................. 114 Tabla 6. Informacin base para la implementacin del Dictamen de ISN en Hidalgo, en relacin a la base gravable. ................................................................................................ 115
VII
INTRODUCCIN
La presente investigacin surge de la necesidad de dar respuesta a la problemtica encontrada en los contribuyentes del Impuesto Sobre Nminas en el Estado de Hidalgo, al presentar de manera recurrente irregularidades fiscales detectadas por medio de las revisiones realizadas por la Direccin General de Auditora Fiscal del Estado. Algunas de las caractersticas del rea fiscal como inestabilidad, difusa legislacin, interpretabilidad, prescripcin, entre otras, hacen que el mbito tributario sea especialmente propenso a la existencia de irregularidades y por lo tanto condicionan en gran medida su revisin, por medio de auditoras. En materia de impuestos estatales, es importante que las empresas sujetas al pago cuenten con una herramienta eficiente de control interno, debido a que las disposiciones fiscales aplicables para su clculo y pago varan de un Estado a otro, lo cual es motivo de errores en el entero de los mismos, sobre todo en aquellas empresas con sucursales distribuidas en el pas. A partir de sta declaracin deriva el objetivo principal de ste estudio, el cual consiste en indagar en la efectividad de los controles internos, especficamente en el rubro fiscal de los contribuyentes, mediante sus declaraciones de ISN y conocer el impacto que tiene en la fiscalizacin del Estado. Un eficaz control interno fiscal, propicia el ejercicio transparente de los contribuyentes en el entero de sus impuestos, repercutiendo en un sistema
financiero responsable dentro del Estado de Hidalgo, combatiendo la evasin y elusin fiscal, lo cual adems es uno de los objetivos del actual periodo de
gobierno, mediante el impulso de la recaudacin por ingresos propios.
RESUMEN CAPITULAR
CAPTULO I. NATURALEZA Y DIMENSIN DEL ESTUDIO En el presente captulo se abordan generalidades de la investigacin, definiendo sus alcances, objetivos, hiptesis, preguntas de investigacin, planteamiento del problema, con la finalidad de proporcionar de forma clara el desarrollo y profundidad de la misma. CAPTULO II. REVISIN CONCEPTUAL DE LA LITERATURA Se analizan y exponen aquellos enfoques tericos, legales y antecedentes que se consideran tiles para el desarrollo de la investigacin, el objeto es enmarcar y fundamentar el estudio, de tal forma que se justifica su necesidad a partir de otras investigaciones, contribuyendo a ste trabajo en su origen, marco y fin. CAPTULO III. METODOLOGA DE LA INVESTIGACIN Este captulo presenta el tipo de estudio, mtodo utilizado, poblacin del objeto de estudio, instrumentos y tcnicas para la recoleccin de datos, que darn respuesta a las preguntas planteadas en el Captulo I. Bsicamente muestra en forma clara el camino que se sigui en la ejecucin del trabajo de investigacin. CAPTULO IV. ANLISIS DE RESULTADOS Los tres captulos anteriores explican el desarrollo de la investigacin. Los resultados se comentan en ste captulo, analizando los datos obtenidos y dando respuesta a las variables que se tratan, hiptesis y dems planteamientos y observaciones que resultaron de los estudios realizados. Finalmente se abordan las recomendaciones y las lneas de investigacin futuras. CAPTULO V. CONCLUSIONES Y PROPUESTAS Relacin entre los objetivos del trabajo, marco terico y observaciones derivadas de la investigacin, as como las propuestas presentadas en base a las observaciones.
CAPTULO 1. Objetivo General / Objetivos Especficos
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CAPTULO 1. NATURALEZA Y DIMENSIN DE ESTUDIO
1.1 TEMA DE INVESTIGACIN (rea o fenmeno a investigar) Control interno de los contribuyentes y su impacto en la fiscalizacin del Estado de Hidalgo. 1.1.1. Ttulo de la Investigacin Impacto del control interno de los contribuyentes del Impuesto Sobre Nminas, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo
1.1.2. Planteamiento del Problema de Investigacin Los constantes cambios en la normatividad fiscal y contable han propiciado la generacin de informacin ms analtica, y ante la complejidad de los cambios se exige la existencia de controles internos. Por consiguiente con sta
investigacin se pretende evidenciar de qu manera impacta el control interno de los contribuyentes, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo, se ha seleccionado el ISN, entre los siete impuestos estatales, con la finalidad de delimitar el tema de investigacin, as como profundizar en aquel con mayor costo financiero, considerando los recargos, actualizaciones, multas e impuesto adicional, que genera la evasin, elusin o desconocimiento de los mismos. El ISN forma parte del componente ms dinmico de los ingresos propios del Estado de Hidalgo, conformando para el ao 2011 y 2012 (periodos sujetos a investigacin), el 63% y 46% respectivamente de los Impuestos Estatales, ms su correspondiente aportacin al impuesto adicional para la construccin de carreteras y el hospital del nio D.I.F, la cual es del 30% del mismo, como se muestra en la siguientes grficas:
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Grfica 1: Ingresos propios por impuestos del Estado de Hidalgo 2011

$377,788,838.00
$180,084,880.00
$4,005,387.00 $1,042,272.00
$31,563,206.00
$11,610,891.00 $3,545,790.00
Impuesto sobre Impuesto sobre Impuesto Impuesto por la Impuesto por la Impuesto Impuesto Sobre Honorarios y Loteras, Rifas, Estatal sobre adquisicin de prestacin de adicional para Nminas otras Sorteos y Tenencia de automviles, servicios de la construccin actividades Concursos vehculos camionetas y hospedaje de carreteras, lucrativas motocicletas sostenimiento usados que se de la asistencia realicen entre pblica y del particulares hospital del nio DIF
Fuente: Elaboracin propia con datos obtenidos de la Ley de Ingresos del Estado de Hidalgo para el ejercicio fiscal 2011, consultada 12 de Abril 2012, http://www.ceaa-hidalgo.gob.mx
Grfica 2: Ingresos propios por impuestos del Estado de Hidalgo 2012

$445,728,299.00
$276,009,332.00 $230,279,528.00
24%
$2,227,083.00 $1,214,897.00
$9,415,023.00 $4,395,723.00
29%
46%
Impuesto Sobre Impuestos Impuesto sobre Impuesto por la Impuesto por la Impuesto Impuesto sobre Honorarios y sobre loteras, tenencia o uso adquisicin de prestacin de Adicional para Nminas Otras rifas, sorteos y de vehculos automviles, servicios de la contruccin Actividades concursos camiones y Hospedaje de carreteras y Lucrativas motocicletas el Hospital del usados que se nio DIF realicen entre particulares
Fuente: Elaboracin propia con datos obtenidos de la Ley de Ingresos del Estado de Hidalgo para el ejercicio fiscal 2012,consultada 12 de Abril 2012, http://intranet.e-hidalgo.gob.mx/NormatecaE/Archivos/archivo1905.pdf
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La investigacin hace referencia a est impuesto por la importancia que tiene en la recaudacin y fiscalizacin del Estado. En lo que respecta a la
fiscalizacin se ha observado que los contribuyentes inciden en situaciones como desconocimiento del clculo, de conceptos a gravar, vencimiento del plazo de declaracin o inscripcin, desactualizacin de la tasa de acuerdo al nmero de trabajadores y otros documentos, disparidad de trabajadores de nminas e IMSS, vencimiento de convenios de subsidio o excepcin de pago, desactualizacin de domicilio de sucursales que operen dentro del Estado o cualquier otro aviso y obligacin, contemplado en la Ley de Hacienda del Estado de Hidalgo, lo que generalmente origina periodos amplios y continuos de revisin. Es por ello el inters de investigar el impacto del control interno de los contribuyentes, en las auditoras fiscales que se les practican por el Estado, debido a lo prctico que resulta medir la eficiencia y eficacia de los controles por medio de la fiscalizacin. De esta manera la investigacin examina la implementacin y resultado de los controles internos de los contribuyentes sujetos al pago de ISN por los
periodos 2011 y 2012, con el fin de determinar el impacto que origina en las auditoras fiscales, partiendo del hecho que un correcto sistema de control interno, reduce las pruebas y los tiempos de auditora, en respuesta a un incremento en la confiabilidad, permitiendo de sta forma cumplir con las metas trazadas anualmente por la Direccin de auditora en sus revisiones fiscales.
Si los contribuyentes responden adecuadamente a sus
obligaciones,
favorecern el cumplimiento del objetivo del Plan Estatal de Desarrollo de Hidalgo por el sexenio 2011-2016, que consiste en elevar los niveles de recaudacin principalmente en lo que se refiere a los ingresos por potestades locales (impuestos, derechos, productos y aprovechamientos), por lo tanto es necesario
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profundizar en el cumplimiento de las obligaciones tributarias y combatir la evasin y elusin fiscales, reforzando la cultura y conocimiento ciudadano en el cumplimiento de sus obligaciones, las cuales son actividades inherentes de la auditora y por ende del control interno.
De sta forma se permite formular el Problema de la investigacin:
Qu impacto genera el control interno de los contribuyentes sujetos al entero del ISN, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo?
1.1.3 Objetivo General La presente investigacin tiene como objetivo general: Indagar en el impacto que tiene el control interno de los contribuyentes de ISN, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo.
1.1.4 Objetivos Especficos De las preguntas de investigacin se derivan los siguientes objetivos especficos: Determinar las causas que originan auditoras de ISN a los contribuyentes en el Estado de Hidalgo. Analizar la relacin de las causas que originan auditoras de ISN y el control interno de los contribuyentes. Estudiar las principales deficiencias de control interno de los contribuyentes sujetos al pago de ISN en el Estado de Hidalgo.
CAPTULO 1. Preguntas de Investigacin / Hiptesis
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1.1.5 Preguntas de Investigacin Para lograr el objetivo general se desprenden las siguientes preguntas de investigacin. 1. Cules son las causas que originan auditoras de ISN a los contribuyentes en el Estado de Hidalgo? 2. Qu relacin existe entre las causas que originan las auditoras de ISN y el control interno de los contribuyentes? 3. Cules son las principales deficiencias de control interno de los contribuyentes sujetos al pago de ISN en el Estado de Hidalgo?
1.1.6 Hiptesis La falta de un control interno ptimo y conforme al criterio de la autoridad fiscal incide en revisiones fiscales que acarrean costos para los contribuyentes y la Direccin General de Auditora Fiscal del Estado de Hidalgo. Por lo tanto la hiptesis que se plantea en la presente investigacin es la siguiente: Hi: El control interno de los contribuyentes impacta en las auditoras sujetos al entero del ISN
fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo,
disminuyendo las revisiones e incrementando la recaudacin primaria. Hiptesis Nula: Ho: El control interno de los contribuyentes sujetos al entero del ISN no impacta en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo, no
disminuye las revisiones y no incrementa la recaudacin primaria..
CAPTULO 1. Matriz de Congruencia del Control Interno
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1.1.7 Matriz de Congruencia de la Investigacin

PREGUNTA PRINCIPAL OBJETIVO GENERAL HIPTESIS PRINCIPAL
Qu impacto tiene el control interno de los contribuyentes sujetos al entero del ISN en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo?
Indagar en el impacto del control interno de los contribuyentes sujetos al entero del ISN, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo.
El control interno de los contribuyentes sujetos al entero del ISN impacta en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo, disminuyendo las revisiones e incrementando la recaudacin primaria.
HIPTESIS SECUNDARIAS
PREGUNTAS SECUNDARIAS
OBJETIVOS ESPECFICOS
Cules son las causas Determinar las causas que originan auditoras de que originan auditoras de ISN a los contribuyentes ISN a los contribuyentes en el Estado de Hidalgo? en el Estado de Hidalgo.
Las causas que originan auditoras de ISN a los contribuyentes en el Estado de Hidalgo se deben a la falta de un ptimo y eficaz control interno.
Existe relacin de las
Qu relacin existe entre las causas que originan las auditoras de ISN y el control interno de los contribuyentes? Cules son las principales deficiencias de control interno de los contribuyentes sujetos al pago de ISN en el Estado de Hidalgo?
Analizar la relacin de las causas que originan auditoras de ISN y el control interno de los contribuyentes. Estudiar las principales deficiencias de control interno de los contribuyentes sujetos al pago de ISN en el Estado de Hidalgo.
causas que originan auditoras de ISN y el control interno de los contribuyentes Las principales deficiencias de control interno de los contribuyentes sujetos al pago de ISN en el Estado de Hidalgo se deben a que no son acordes con la autoridad fiscal.
CAPTULO 2. Antecedentes del control interno
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CAPTULO 2. REVISIN CONCEPTUAL DE LA LITERATURA
2.1 CONTROL INTERNO Y AUDITORA 2.1.1 Antecedentes del control interno Desde principios del siglo veinte, los auditores han tomado en cuenta los sistemas de control interno contable al disear los programas de auditora. En 1917 Robert Mongomery sealo que si el auditor se ha satisfecho que el sistema de verificacin interna es adecuado, no tratar de duplicar trabajo que ha sido desempeado adecuadamente por alguien ms.1 En aquel tiempo, las revisiones de controles internos contables no eran requeridas por normas profesionales, ni exista gua formal. Las pruebas de auditora surgieron debido al incremento en el volumen de transacciones. Una de las primeras referencias en la literatura profesional de auditora sobre la revisin del control interno contable, apareci en 1929 en la obra Verificacin de Estados Financieros, la cual fue un estudio realizado por el Instituto Americano de Contadores, de un folleto impreso en abril de 1917 2, donde se enfoc la relacin del control interno contable (verificacin interna) y el programa de auditora. Fue hasta 1936 en una revisin del folleto de 1929 ejecutada por el Instituto Americano de Contadores y publicada por la Junta de Reserva Federal, bajo el nombre de Examen de Estados Financieros por Contadores Pblicos
Independientes, donde se utiliza y define por primera vez el concepto del control interno y la importancia de su evaluacin.
1
Con base en Robert H. Mongomery, Auditora: Teora y Prctica, 2. Ed.rev. y ext., New York Ronald Press Co., 1917, p.50, citado por Theodore J. Mock, Evaluacin y Juicio del auditor en relacin con el control interno contable, trad. De Ivonne Navarrete de Ricossa,IMCP, 1995, p. 21. 2 Idem
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En dicha publicacin, se hizo nfasis de los juicios requeridos por el auditor al restringir las pruebas de auditora, basadas en controles contables efectivos Se utiliz el trmino verificacin y control interno para describir aquellas medidas y mtodos adoptados dentro de la organizacin, para salvaguardar el efectivo y otros activos de la compaa, as como para verificar la exactitud del registro en los libros contables. Los salvaguardas comprenden asuntos como
ingresos, salidas, efectivo, preparacin y pago de nminas, erogacin de fondos, recibo y embarque de mercancas, donde con frecuencia se segregaran deberes o se hace uso de implementos mecnicos.3 Posteriormente en 1949 apareci la primera definicin formal de control interno establecida por el Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados AICPA, bajo el ttulo de Internal Control Elementes of a Coordinated System and its Importance to Managment and the independent Public Accountant ( Control Interno- Elementos de un Sistema Coordinado y su importancia para la Gestin y el Contador Pblico Independiente), definindolo como: "El control interno incluye el plan de organizacin y todos los mtodos y medidas coordinadas que se adoptan en un negocio para salvaguardar sus activos, verificar la exactitud y la confiabilidad de sus datos contables, promover la eficiencia operacional y la adhesin a las polticas preescritas.4 Y haciendo referencia al caso de Mxico, se tiene que a finales de la dcada de los treinta, despachos de contadores pblicos norteamericanos buscaron y formalizaron asociarse con despachos de contadores pblicos
Instituto Americano de Contadores, Examen de Estados Financieros por Contadores Pblicos Independientes, Nueva York, 1936, p. 1, citado por Theodore J. Mock, Evaluacin y Juicio del auditor en relacin con el control interno contable, trad. De Ivonne Navarrete de Ricossa,IMCP, 1995, p. 22
4
Con base en Samuel Alberto Mantilla (coord.), Auditora del Control Interno, p.11
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mexicanos para que auditaran a las empresas transnacionales proporcionndoles para el efecto tecnologa contable y de auditora. Tomando como fuente de inicio esa nueva corriente tcnica, Mxico fue desarrollando la suya propia; es as como el IMCP a travs de su entonces Comisin de Procedimientos de Auditora, durante los aos de 1956 a 1976, gener 37 boletines en materia de los inicialmente llamados Procedimientos de Auditora. En 1957 por primera vez en Mxico se habla del control interno en el Boletn 5, "Examen del Control Interno", de la Comisin de Procedimientos de Auditora, emitido por el IMCP: "En un sentido ms amplio, el control interno es el sistema por el cual se da efecto a la administracin de una entidad econmica. En se sentido, el trmino administracin se emplea para designar el conjunto de actividades necesarias para lograr el objeto de la entidad econmica. Abarca, por lo tanto, las actividades de direccin, financiamiento, promocin, distribucin y consumo de una empresa; sus relaciones pblicas y privadas y la vigilancia general sobre su patrimonio y sobre aquellos de quien depende su conservacin y crecimiento".5 A partir de 1977 la Comisin de Normas y Procedimientos de Auditora del IMCP, reagrup los 37 boletines emitidos en materia de Procedimientos de Auditora generando una nueva presentacin de dichos pronunciamientos, ampliado el nombre a Normas y Procedimientos de Auditora. Posteriormente en el Boletn E-02 emitido por la mencionada comisin, en su publicacin de 1992 se define formalmente el control interno y es considerado como la definicin de enfoque tradicional:
Vase Leidisara Martnez Caldern, El control interno : Un medio eficaz para la toma de decisiones en el control de la gestin, Universidad de Cienfuegos, Cuba, http://www.bibliociencias.cu/gsdl/collect/revistas/index/assoc/HASH6e54/32a38a83.dir/doc.pdf, 11 de Octubre 2012,p.16
11
UNAM
Plan de organizacin y todos los mtodos y procedimientos que en forma coordinada se adoptan en un negocio para salvaguardar sus activos, verificar la razonabilidad y confiabilidad de la informacin financiera, promover la eficiencia operacional y
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provocar
la
adhesin
las
polticas
prescritas
por
la
administracin.
ste mismo Boletn agrupa los elementos del control interno en cuatro clasificaciones: 1. Organizacin; se refiere a todas las acciones que comprenden los elementos de control interno en las que intervienen la direccin, coordinacin, divisin de labores y asignacin de responsabilidades, donde se establece con claridad las funciones de cada uno de los integrantes. 2. Procedimientos; necesidad de que los principios del elemento anterior (organizacin) se apliquen en la prctica mediante procedimientos que
garanticen la solidez, como son planeacin y sistematizacin, registros y formas e informes. 3. Personal; todas las actividades de la empresa deben estar en manos del personal idneo, para ello intervienen elementos como entrenamiento, eficiencia, moralidad y retribucin. 4. Supervisin; vigilar que el personal desarrolle los procedimientos a su
cargo de acuerdo con los planes de la organizacin, se ejerce a los diferentes niveles y de forma directa o indirecta. En la edicin de 1994, el Boletn 3050 establece que la estructura de control interno de una entidad consiste en las polticas y procedimientos
Ver IMCP, Boletn E02, Estudio y Evaluacin del Control Interno, p.56.
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establecidos para proporcionar una seguridad razonable de poder lograr los objetivos especficos de la entidad7 con los siguientes elementos: 1. Ambiente del Control; combinacin de factores que afectan las polticas y procedimientos de una entidad, fortaleciendo o debilitando sus controles. 2. Evaluacin de riesgos; identificacin, anlisis y administracin de riesgos relevantes en la preparacin de estados financieros que pudieran evitar que stos estn razonablemente presentados. 3. Sistemas de informacin y comunicacin; incluyen el sistema contable, consisten en los mtodos y registros establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar y producir informacin cuantitativa de las operaciones que realiza una entidad econmica. 4. Procedimientos de control; procedimientos y polticas que establece la Administracin y que proporcionan una seguridad razonable de que se van a lograr en forma eficaz y eficientemente los objetivos especficos de la entidad. 5. Vigilancia; proceso que asegura la eficiencia del control interno a travs del tiempo, e incluye la evaluacin del diseo y operacin de procedimientos de control en forma oportuna, as como el aplicar medidas correctivas cuando sea necesario. Otra definicin de control interno en Mxico, dada por Javier Romero en 1997, establece, es la base donde descansan las actividades y operaciones de una empresa, es decir, que las actividades de produccin, distribucin, financiamiento, administracin, entre otras, son regidas por el control interno.8 Se ha hecho mencin de los boletines antecedentes de control interno en Mxico para llegar a la normatividad vigente, la NIA 315 Identificacin y
7 8
Ver IMCP, Boletn 3050, Estudio y Evaluacin del Control Interno, prrafo 5, p. 3 Romero, Javier, Contabilidad intermedia, Ed. 1997, p.548
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valoracin de los riesgos de incorreccin material, mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno, la cual se analiza ms adelante. Para concluir con el presente apartado relativo al origen y evolucin del control interno que aplica a las auditora de estados financieros, se har referencia a una modalidad o ampliacin de la misma que vino a causar un notable y determinante impacto no slo en la evolucin y desarrollo de esta disciplina, sino en el contexto general de la contadura pblica mexicana; esto es, la auditora para efectos fiscales. A mediados de la dcada de los cincuentas, el Gobierno Federal de la Repblica Mexicana determin que el problema de evasin fiscal era uno de los que ms le asista en su gestin. Ante tal perspectiva, el 21 de abril de 1959 mediante Decreto Presidencial publicado en el Diario Oficial de la Federacin el da 30 del mismo mes y ao, se cre la Direccin de Auditora Fiscal Federal como un rgano de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico para investigar y vigilar el cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes. Con posterioridad de ste decreto emana la fiscalizacin de los impuestos estatales realizada por cada Entidad y regulada por su correspondiente Ley de Hacienda. En lo que respecta a sta investigacin se analiza el impacto que tiene el control interno de los contribuyentes en la fiscalizacin del estado, refirindose al ISN especficamente, contemplado en la Ley de Hacienda del Estado de Hidalgo, publicada en el Peridico Oficial del Gobierno del Estado el 29 de
diciembre de 1990. Se ha producido gran variedad de literatura en relacin al control interno, principalmente enfocadas a auditoras financieras entre las cuales resultan de inters antecedente a sta investigacin las siguientes:
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CAPTULO 2. Enfoque Contemporneo; Informe COSO
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Benjamn Rolando Tllez Trejo (2004) plantea elementos importantes en el examen del control interno, Mxico.9 Joaqun Rodrguez Valencia (2009) plantea el control interno como un efectivo sistema para las empresas, Mxico. 10 Andrs Surez Surez (1990) abarca aspectos de la auditora moderna y la evaluacin del control interno, Espaa.11 Samuel Alberto Mantilla (2002) trata el control interno desde una estructura conceptual integrada, as como herramientas de evaluacin y limitaciones del mismo, Colombia.12
2.1.2 Enfoque Contemporneo; Informe COSO El Informe COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission), constituye el modelo sobre Control Interno en las empresas de mayor reconocimiento y aceptacin a nivel mundial. Este informe, publicado en 1992, plasma los resultados realizados durante cinco aos por el grupo de trabajo que la TREADWEY COMMISSION, NATIONAL COMMISSION ON FRAUDULENT FINANCIAN REPORTING creo en Estados Unidos en 1985, dicho grupo estaba constituido por expertos, representantes de importantes organismos
norteamericanos de profesionales en las reas de contabilidad, auditora y finanzas:

9
American Accountaing Association American Institute of Certified Public Accountants Financial Executive Institute Institute of Internal Auditors
Ver Benjamn Rolando Tllez Trejo, Auditoria un enfoque prctico, Contadura y Administracin,2004, pp. 182-217 10 Para profundizar ver Joaqun Rodrguez Valencia, Control Interno un efectivo sistema para la empresa, Contadura y Administracin, 2009, pp.38-64 11 Ibid. Pp.25-32 12 Ver Samuel Alberto Mantilla, Control Interno, estructura conceptual integrada, 2002, pp.3-36
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CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno
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Institute of Management Accountants La redaccin del informe fue encomendada a Coopers and Lybrand. El propsito de redactar el Informe COSO fue: Establecer una definicin de
control interno, que fuera aceptada como un marco comn que satisficiera las necesidades de todos los sectores interesados en la materia y aportar una estructura de control interno que facilitara la evaluacin de cualquier sistema en cualquier organizacin. 2.1.3 Objetivos de control interno El control interno es un proceso llevado a cabo por la direccin y el resto del personal de una entidad, diseado con el objeto de proporcionar un grado de seguridad razonable en cuanto a la consecucin de objetivos dentro de las siguientes categoras: Eficacia y eficiencia de las operaciones Confiabilidad de la informacin financiera Cumplimiento de las leyes, reglamentos y normas que sean aplicables 13 Tales objetivos mencionados en el Informe de COSO complementan y redefinen los objetivos del enfoque tradicional de control interno considerados por primera vez en el Boletn E02, los cuales son: Proteger los activos y salvaguardar los bienes de la Institucin Obtencin de informacin financiera confiable, veraz y oportuna. Promover la eficiencia en la operacin del negocio Que la ejecucin de las operaciones se adhiera a las polticas establecidas por la administracin.14
13
Consultar para mayor informacin Rodrigo Estupian Gaitn, Control Interno y fraudes, con base en los ciclos transaccionales, Anlisis de Informe COSO, p. 21 14 Boletn E02, op.cit., p. 57
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2.1.4 Elementos del Control Interno El logro de los objetivos del control interno, se conformacin de
alcanzan mediante
la
cinco componentes interrelacionados, que se derivan de la
manera en que la direccin conduce la entidad y que estn integrados en el proceso de direccin. Los componentes sern los mismos para todas las
organizaciones (sean pblicas o privadas), dependiendo del tamao de stas se adapta la forma de implantacin de cada uno de los componentes. 1.- El ambiente de control El ambiente de control establece la atmsfera o carcter de una
organizacin, influyendo en la conciencia de control del personal. Consiste en el establecimiento de un entorno que estimule e influencia su actividad. Es el fundamento de todos los dems componentes del sistema de control interno, otorgando ordenamiento y estructura a dicho sistema. Incidiendo en: Estructura de las actividades del negocio Asignacin de autoridad y responsabilidad Organizacin y desarrollo de la gente Comunicacin de los valores y creencias Conciencia del personal en la importancia del control.15 Los factores a considerar dentro del entorno de control sern: la integridad y los valores ticos, la capacidad de los funcionarios de la entidad, el estilo de direccin y de gestin, la manera en que la direccin asigna autoridad y responsabilidad, la estructura organizacional vigente y las polticas y prcticas de personal utilizadas.
15
Ibid, p.23
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En la evaluacin, entre otros aspectos, debe examinarse: que los procedimientos existan, que hayan sido apropiadamente notificados, que sean conocidos, que sean adecuadamente comprendidos y que exista evidencia de que se aplican. 2.- Evaluacin de Riesgos Cada entidad se enfrenta a diversos riesgos internos y externos que deben ser evaluados. Una condicin previa a la evaluacin del riesgo es la identificacin de los objetivos a los distintos niveles, los cuales debern estar vinculados entre s. Las categoras de los objetivos son las siguientes: Objetivos de cumplimiento. Estn dirigidos a la adherencia a las leyes y reglamentos as como a las polticas de la organizacin. Objetivos de operacin. Relacionados con la eficiencia y eficacia de las operaciones. Objetivos de la informacin financiera. Obtencin de informacin financiera segura y confiable.16 El logro de dichos objetivos depende de los controles internos efectivos, los cuales proporcionan una garanta razonable de que los objetivos de informacin financiera y de cumplimiento sern logrados, ya que estn al alcance de la administracin, mientras que los objetivos de operacin son afectados por eventos externos fuera de control de la entidad. La evaluacin de riesgos consiste en la identificacin y el anlisis de los riesgos relevantes para la consecucin de los objetivos de la organizacin, lo cual sirve de base para determinar la forma en que los riesgos deben ser gestionados. El anlisis de riesgos y su proceso, sin importar la metodologa, debe incluir los siguientes aspectos:
16
Ibid, p.26
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La estimacin de la importancia del riesgo y sus efectos La evaluacin de la probabilidad de ocurrencia El establecimiento de acciones y controles innecesarios La evaluacin peridica del proceso anterior.17 A su vez, dados los cambios permanentes del entorno, ser necesario que
la entidad disponga de mecanismos para identificar y afrontar los riesgos asociados al cambio, como: crecimiento rpido, nueva tecnologa,
reorganizaciones corporativas, modificaciones a las leyes y reglamentos, entre otros. Por tanto, la responsabilidad primaria ante los riesgos su anlisis y manejo es de la gerencia, mientras que el auditor le corresponde apoyar el cumplimiento de tal responsabilidad. En la evaluacin se deber examinar: que los objetivos hayan sido apropiadamente definidos, que los mismos sean consistentes con los objetivos institucionales, que hayan sido oportunamente comunicados, que se hayan detectado y analizado adecuadamente los riesgos, y que se les haya clasificado de acuerdo a la relevancia y probabilidad de ocurrencia.18 Algunas tcnicas utilizadas en la evaluacin de riesgos son las siguientes: Anlisis GESI; Gubernamentales o polticas, econmicas, sociales, informticas o tecnologas. Anlisis FODA; Intereses, fortalezas y debilidades externas, oportunidades y amenazas. Anlisis de vulnerabilidad; Riesgos del pas, crdito, mercado, jurdico, auditora. Etc. Anlisis estratgico de las cinco fuerzas; proveedores, clientes,
competencia, productos, sustitos, competidores potenciales.

17 18
Ibid, p.27 Consultado en el portal de Ingeniera y Gestin consultora, El control interno segn el informe COSO, Resumen, publicado el 27 de Octubre 2011, Consultado el 12 de Noviembre 2012, p.3, http://www.ingenieriaygestion.cl/Consultora/publi/Informe-COSO.pdf
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Anlisis de perfil de capacidad de la entidad. Anlisis de manejo del cambio.
3.- Actividades de Control Las actividades de control consisten en las polticas, procedimientos,
tcnicas, prcticas y mecanismos que permiten a la direccin administrar (mitigar) los riesgos identificados durante el proceso de evaluacin de riesgos y asegurar que se llevan a cabo los lineamientos establecidos por ella. Las actividades de control se realizan a travs de toda la organizacin, en todos los niveles y en todas las funciones. Ellas incluyen un rango amplio de actividades: aprobaciones, autorizaciones, verificaciones, reconciliaciones,
examen de la eficiencia de las operaciones, seguridad de los activos y segregacin de funciones, que pueden ser manuales, computarizadas, administrativas, operacionales, generales, especificas, preventivas o detectivas.19 Las actividades de control son importantes tanto por que implican la forma correcta de hacer las cosas as como el medio idneo de asegurar en mayor grado el cumplimiento de los objetivos. En la evaluacin de las actividades de control interno, entre otros aspectos, deben examinarse: si fueron establecidas las actividades relevantes para los riesgos identificados. Si las mismas son aplicadas en la realidad, y si los resultados conseguidos son los esperados.
19
Rodrigo Estupian Gaitn, op. Cit., p.28
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4.- Sistemas de Informacin La informacin pertinente debe ser identificada, recopilada y comunicada en una forma y espacio de tiempo tales, que permitan cumplir a cada funcionario con sus responsabilidades. Los sistemas de informacin generan informes que contienen informacin relacionada con las operaciones, las finanzas y el cumplimiento de compromisos, todo lo cual hace posible la conduccin y el control de una empresa. Los elementos que integran este componente son entre otros: Informacin; eventos externos e internos que influyen en la toma de decisiones y el seguimiento de las operaciones. Sistemas integrados a la estructura; los sistemas se deben apoyar con la implementacin de estrategias, los elementos de control deben estar ligados a la planeacin estratgica. Sistemas integrados a las operaciones; medios efectivos que permitan el desarrollo de las actividades planeadas. Calidad de la informacin; capacidad gerencial de la entidad que constituye una ventaja competitiva. La informacin efectiva requiere que sea oportuna, actualizada, razonable y accesible. Comunicacin; adecuados canales para que el personal conozca sus responsabilidades sobre el control de sus actividades.20 En las organizaciones, debe existir una comunicacin eficaz en un sentido amplio, que fluya en todas las direcciones a travs de todos los mbitos de la entidad, de arriba hacia abajo y a la inversa. La direccin debe comunicar en forma clara las responsabilidades de cada funcionario dentro del sistema de control interno implementado. Los funcionarios tienen que comprender cul es su
20
Ibid. p.p. 31-33
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papel en el sistema de control interno y cmo las actividades individuales estn relacionadas con el trabajo del resto. Asimismo, las organizaciones deben contar con los medios para
comunicar la informacin significativa a los niveles superiores.
5.- Supervisin y Monitoreo Los sistemas de control interno requieren supervisin, es decir, un proceso que verifique su desempeo en el transcurso del tiempo. Esto se consigue
mediante actividades de supervisin continua, evaluaciones peridicas, o una combinacin de ambas cosas durante la ejecucin de actividades y procesos. Algunas actividades que incluye este componente son: Buen criterio administrativo interno Supervisiones independientes- Auditoras externas Autoevaluaciones- Revisiones de gerencia Supervisin a travs de la ejecucin de operaciones. El resultado de la supervisin, es decir los hallazgos por deficiencias de control u oportunidades de mejoramiento deben informarse a los niveles superiores. El enfoque de Control Interno COSO, pretende garantizar: Efectividad y eficiencia de las operaciones. Confiabilidad de la informacin financiera. Cumplimiento de las leyes y normas que sean aplicables. Salvaguarda de los recursos.
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CAPTULO 2. Informe COSO, publicacin 2004
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2.1.5 Informe COSO, publicacin 2004, Enterprise Risk Managment Debido al aumento de preocupacin por la administracin de riesgos, The Committee of Sponsoring Organisations of the Treadway Commission determin la necesidad de la existencia de un marco reconocido de administracin integral de riesgos. El proyecto se inici en enero de 2001 con el objeto de desarrollar un marco global para evaluar y mejorar el proceso de administracin de riesgo. En
septiembre de 2004, se publica el informe denominado Enterprise Risk Management Integrated Framework, el cual incluye el marco global para la administracin integral de riesgos. ste marco de control, establece nuevos conceptos que no entran en contradiccin con los conceptos establecidos en la publicacin de 1992. El nuevo marco amplia la visin del riesgo a eventos negativos o positivos, o sea, a amenazas u oportunidades; a la localizacin de un nivel de tolerancia al riesgo; as como al manejo de estos eventos mediante portafolios de riesgos. 21 De tal forma que proporciona y adiciona los siguientes conceptos: Una definicin de riesgos Enterprise Risk Management: "La administracin de es un proceso efectuado por el directorio,
corporativos
administracin y las personas de la organizacin, es aplicado desde la definicin estratgica hasta las actividades del da a da, diseado para identificar eventos potenciales que pueden afectar a la organizacin y administrar los riesgos, a objeto de proveer una seguridad razonable respecto del logro de los objetivos de la organizacin".22
21
Citado por Eloy Gonzlez Acosta, El Informe COSO I y II, http://www.auditool.org
22
Con base en Enterprise risk management Integrated Framework COSO II, 29 de septiembre 2004, citado por Rafael Ruano Diez, I Congreso de Auditora Interna IIA, Colombia 2006, p. 8, http://auditor2006.comunidadcoomeva.com
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CAPTULO 2. Informe COSO, estructura 2012
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Los principios y componentes crticos de un efectivo proceso de Enterprise risk management Direccin para que las organizaciones lo utilicen en la determinacin de cmo mejorar su administracin de riesgo Criterio para determinar si su administracin de riesgo es efectiva, de lo contrario, definir que se necesita. Este nuevo informe realizado por el grupo Asesor COSO y el grupo de
proyecto del despacho Pricewaterhouse Coopers, divide a los elementos de Control Interno en actividades primarias de la gestin de riesgos y actividades de direccin y soporte quedando de la siguiente manera: Entorno interno Definicin y comprensin de objetivos Identificacin de eventos (riesgos) Valoracin del riesgo Respuesta al Riesgo Actividades de control Informacin y comunicacin Monitoreo De esta forma ERM, es un proceso formal diseado para identificar, evaluar, responder, comunicar y monitorear los riesgos a lo largo de toda la organizacin. 2.1.6 Informe COSO, Estructura 2012 La ms reciente propuesta de actualizacin de control interno, emitida por COSO fue publicada el 19 de diciembre de 2011, denominada Estructura conceptual integrada. Tal propuesta es importante aceptarla y aplicarla en las nuevas condiciones de las organizaciones. Por efectos prcticos a la propuesta se
24
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le denomina estructura 2012 (comenz a tener validez en el otoo de 2012) y al documento original del cual es una actualizacin, se le denomina estructura 1992, dichas modificaciones se deben a los cambios constantes de la tecnologa y sus efectos en las organizaciones. Por consiguiente, mantiene los mismos objetivos y componentes del control interno. Los siguientes son los cambios ms importantes a travs de todas las reas de la estructura 2012: 1. Aplica un enfoque basado en principios 2. Aclara el rol que la definicin de objetivos tiene en el control interno 3. Refleja la importancia incrementada de la tecnologa 4. Fortalece los conceptos de gobierno 5. Ampla la categora presentacin de reportes, de los objetivos 6. Fortalece la consideracin de las expectativas contra el fraude 7. Considera los diferentes modelos de negocio y estructuras organizacionales 23 Se mencionan ms adelante los principales cambios que busca introducir la estructura 2012 en relacin con la aplicacin de un enfoque basado en principios: La Estructura actualizada presta mayor atencin a los principios. Si bien la versin de 1992 de manera implcita reflej los principios centrales del control interno, la versin del 2012 de manera explcita seala diez y siete principios, los cuales representan los conceptos fundamentales asociados con los componentes del control interno.[] Respaldando cada principio estn los atributos, los cuales representan las caractersticas asociadas con los principios, en conjunto, los
23
Samuel A. Mantilla, Control Interno basado en principios, p.1
25
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principios y los atributos comprenden los criterios que le ayudarn a la administracin a valorar si la entidad tiene un control interno efectivo.24 A continuacin se enuncian los principios que corresponden a cada componente de Control Interno:25 Ambiente de Control 1. La organizacin demuestra el compromiso con la integridad y los valores ticos. 2. La junta de directores demuestra independencia ante la administracin y ejerce vigilancia para el desarrollo y ejecucin del control interno. 3. La administracin establece lneas de presentacin de reporte con la vigilancia de la junta y las estructuras, as como las autoridades y
responsabilidades apropiadas en la bsqueda de los objetivos. 4. Para alinear los objetivos la organizacin demuestra el compromiso para atraer, desarrollar, y retener personas competentes. 5. En la bsqueda de los objetivos la organizacin tiene personas responsables por sus responsabilidades de control interno. Valoracin del Riesgo 6. La organizacin especifica los objetivos con suficiente claridad para permitir la identificacin y valoracin de los riesgos relacionados con los objetivos. 7. La organizacin identifica los riesgos para el logro de sus objetivos y los analiza como la base para determinar cmo deben ser administrados.
24
COSO. Internal Control Framework. Draft for Public Exposure, Author: PwC, December 2011, p. 140., http://www.coso.org
25
Con base en la publicacin Heads Up, Deloitte, Actualizacin sobre el proyecto para mejorar Control Interno- Estructura conceptual integrada de COSO, 7 de Agosto 2012.
26
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8. En la valoracin de los riesgos para el logro de los objetivos la organizacin considera el potencial por el fraude. 9. La organizacin identifica y valora los cambios que de manera importante podran impactar al sistema de control interno. Actividades de Control 10. La organizacin selecciona y desarrolla las actividades de control que contribuyan a la mitigacin, a niveles aceptables, de los riesgos para el logro de los objetivos. 11. La organizacin selecciona y desarrolla las actividades de control generales sobre la tecnologa para respaldar el logro de los objetivos. 12. La organizacin despliega las actividades de control tal y como se manifiestan en las polticas que establecen lo que se espera y en los procedimientos relevantes para llevar a cabo esas polticas. Informacin y comunicacin 13. La organizacin obtiene o genera y usa informacin de calidad, relevante, para respaldar el funcionamiento de los otros componentes del control interno. 14. La organizacin comunica internamente la informacin, incluyendo los objetivos y responsabilidades para el control interno, necesaria para respaldar el funcionamiento de los otros componentes del control interno. 15. La organizacin se comunica con terceros en relacin con las materias que afectan el funcionamiento de los otros componentes del control interno. Monitoreo 16. La organizacin selecciona, desarrolla, y lleva a cabo evaluaciones continuas y/o separadas para comprobar si los componentes del control interno estn presentes y estn funcionando.
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17. La organizacin evala y comunica las deficiencias del control interno, hacindolo de una manera oportuna, a las partes responsables por realizar la accin correctiva, incluyendo la administracin principal y la junta de directores, segn sea apropiado. La estructura 2012 busca que se garanticen las condiciones previas que permitan afirmar la existencia del control interno, como respuesta al fenmeno que se est dando la contabilidad a nivel mundial y en especial en Mxico, pasando de un sistema basado en principios (PCGA) a un sistema basado en normas (IFRS). Y en auditora de un sistema de atestacin (muestreo selectivo) a un sistema de aseguramiento (administracin de riesgos). La incorporacin de principios de control interno se ha convertido en asunto prioritario, para poder enfrentar los cambios contables y en general en las organizaciones, por lo que es necesario mencionar los principios rectores de control interno de los cuales se desprenden los mencionados anteriormente,
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.
Segregacin de funciones; Autocontrol; Desde arriba-hacia-abajo; Costo menor que beneficio; Eficacia; Confiabilidad, y Documentacin.26 Para finalizar los aspectos relevantes de la estructura 2012, en el principio
8, que es parte del componente valoracin del riesgo y que de manera especfica se denomina Valora el riesgo de fraude, considera los siguientes puntos importantes:
26
Con base en Mantilla B., Samuel A., Auditora del control interno, p.43, 44
28
CAPTULO 2. Evaluacin de Control Interno
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La valoracin del riesgo incluye la evaluacin que la administracin hace respecto de los riesgos relacionados con la salvaguarda de los activos de la entidad y la presentacin fraudulenta de reportes. Adems, la administracin considera los posibles actos de corrupcin, tanto por la entidad como por partes externas, que de manera directa impactan la capacidad de la entidad para lograr sus objetivos.27 La estructura 2012 es una actualizacin necesaria, luego de 20 aos de la estructura de 1992, que si bien mantiene los mismos objetivos y elementos, puntualiza la importancia del control interno en la seguridad financiera tanto de las organizaciones como de la economa en su conjunto y la necesidad de actualizar los sistemas, a los cambios que afectan a las organizaciones, especialmente en materia de tecnologas, formulando principios que garantizan las condiciones previas que permitan afirmar si se cuenta o no con un control interno. As mismo hace nfasis en que los procesos de la organizacin no solo son los internos, sino todos los de la cadena de valor (negocios conjuntos, servicios compartidos etc.) y que en ellos debe centrarse la atencin, si se desean obtener resultados, los cuales no solo deben limitarse a informacin financiera, sino informes de todo tipo.
2.1.7 Evaluacin del Control Interno
Al revisar el control interno el auditor podr determinar otros procedimientos de auditora para formular su opinin sobre la razonabilidad de la informacin. Una evaluacin del control interno contable se enfoca a prevenir o detectar errores o irregularidades importantes, consiste en aplicar a cada transaccin o activo involucrado los siguientes criterios:
27
Ver COSO. Internal Control Framework, op.cit., p. 65
29
CAPTULO 2. Evaluacin de Control Interno
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Considerar los tipos de errores o irregularidades que puedan ocurrir. Determinar los procedimientos de control interno contable que puedan prevenir o detectar errores o irregularidades. Determinar si los procedimientos necesarios estn establecidos y se han seguido satisfactoriamente. Evaluar deficiencias, error o irregularidad no contemplada por los procedimientos de control interno existentes para determinar su efecto en la naturaleza, momento de ejecucin o extensin de los procedimientos de auditora a aplicar. Regularmente los dos primeros puntos mencionados se realizan por medio
de cuestionarios, resmenes de procedimiento, flujogramas, instrucciones o cualquier otro tipo de material de trabajo utilizado a juicio del auditor. El tercer punto se lleva a cabo durante la revisin del sistema y las pruebas de cumplimiento y el ltimo se logra al ejercer el juicio profesional en la informacin obtenida.28 Revisin del Sistema La revisin que haga el auditor del sistema de control interno contable y sus pruebas de cumplimiento deben relacionarse con los objetivos de la evaluacin, es decir acorde a la razonabilidad de las transacciones que se desean evaluar. La revisin es un proceso de obtencin de informacin respecto a los procedimientos de la organizacin y pretende ser una base para las pruebas de cumplimiento. Con la finalidad de entender la informacin obtenida, algunos auditores rastrean uno o varios tipos de transacciones afectadas a travs de la
28
Rodrigo Estupian Gaitn, op.cit., 101, 102
30
CAPTULO 2. Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno
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documentacin relativa y los registros que se tengan, esta prctica es sutil para el propsito indicado y considerado como parte de las pruebas de cumplimiento. La informacin obtenida puede ser anotada por el auditor en forma de respuestas a un cuestionario, memorndum narrativo, diagramas de flujo, cuadros de decisin o cualquier otra forma que convenga a las necesidades o preferencias del auditor.29
2.1.8 Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno30 En el proceso de evaluacin del control interno un auditor debe revisar altos volmenes de documentos, es por esto que el auditor se ve obligado a programar pruebas de carcter selectivo para hacer inferencias sobre la confiabilidad de sus operaciones. Para dar certeza sobre la objetividad de una prueba selectiva y sobre su representatividad, el auditor tiene el recurso del muestreo estadstico, para lo cual se deben tener en cuenta los siguientes aspectos primordiales: La muestra debe ser representativa. El tamao de la muestra vara de manera inversa respecto a la calidad del control interno. El examen de los documentos incluidos debe ser exhaustivo
para poder hacer una inferencia adecuada. Siempre habr un riesgo de que la muestra no sea representativa y por lo tanto que la conclusin no sea adecuada.
29 30
Ibid, p.103 Ibid, p.105-107
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La confianza en el control interno reduce el primer riesgo del auditor, las pruebas de detalle y procedimientos a emplear en la evaluacin, disminuyendo por tanto el tamao de la muestra. El trabajo de los auditores internos deber ser considerado un complemento y no sustituto de los auditores externos o revisores fiscales. Algunos mtodos utilizados para evaluar el control interno son: Cuestionario Mtodo descriptivo Mtodo grfico
Cuestionario Consiste en la evaluacin con base en preguntas, las cuales deben ser contestadas por parte de los responsables de las distintas reas bajo examen. Por medio de las respuestas dadas, el auditor obtendr evidencia que deber constatar con procedimientos alternativos los cuales ayudarn a determinar si los controles operan tal como fueron diseados. La aplicacin de cuestionarios ayudar a determinar las reas crticas de una manera uniforme y confiable. Los cuestionarios son elaborados por el auditor, los cuales incluyen preguntas respecto a cmo se efecta el manejo de las operaciones y quin tiene a su cargo las funciones, de tal manera que las respuestas afirmativas indican la existencia de una adecuada medida de control, mientras que las respuestas negativas sealan una falla o debilidad en el sistema establecido.
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La aplicacin correcta de los cuestionarios sobre control interno, consiste en una combinacin de entrevistas, observaciones y otras pruebas por medio de procedimientos alternativos, como documentos que comprueben las afirmaciones. Es esencial que el auditor entienda perfectamente los propsitos de las preguntas del cuestionario. Algunas limitaciones en este mtodo son: Adaptacin a los procedimientos y naturaleza de las operaciones, no siempre se previenen con un cuestionario estndar. Limitacin para incluir otras preguntas de acuerdo a la experiencia del auditor que est efectuando el relevamiento por este mtodo. No siempre se abordan todas las deficiencias en las preguntas.
Mtodo Descriptivo El mtodo descriptivo consiste, en describir las diferentes actividades de los departamentos, funcionarios y empleados, y los registros que intervienen en el sistema. No debe incurrirse en el error de describir las actividades de los departamentos o de los empleados aislada u subjetivamente. Consiste en la descripcin detallada de los procedimientos ms importantes y las caractersticas del sistema de control interno para las distintas reas, mencionando los registros y formularios que intervienen en el sistema. La forma y extensin en la aplicacin de ste procedimiento depender desde luego de la prctica y juicio del auditor observada al respecto, y que puede consistir en:
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Preparar sus notas relativas al estudio de la compaa de manera que cubran todos los aspectos de su revisin. Que las notas relativas contengan observaciones nicamente respecto a las deficiencias del control interno encontradas. Siempre deber tenerse en cuenta la operacin en la unidad administrativa precedente y su impacto en la unidad siguiente.
Algunas ventajas de ste mtodo son: El estudio es detallado de cada operacin con lo que se obtiene un mejor conocimiento de la organizacin y deteccin de actividades crticas. Se obliga al auditor a realizar un esfuerzo mental, que acostumbra al anlisis y escrutinio de las situaciones establecidas.
Algunas limitaciones son: Se pueden pasar inadvertidos algunas situaciones anormales. No se tiene un ndice de eficiencia.
Mtodo Grfico, Diagramas de flujo o Flujogramas El mtodo de flujogramas es aquel que se expone, por medio de cuadros o grficos. Si el auditor disea un flujograma del sistema, ser preciso que visualice el flujo de la informacin y los documentos que se procesan, debe
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elaborarse, usando smbolos estndar, de manera que quines conozcan los smbolos puedan extraer informacin til relativa al sistema. Bsicamente se describe la estructura orgnica de las reas con la auditora, los procedimientos y actividades entre departamentos. ste mtodo es til ya que pueden ser utilizados por exmenes recurrentes y localizar rpidamente rutinas susceptibles de mejoramiento, logrando mayor eficiencia. Algunas ventajas son: Identifica la existencia o ausencia de controles financieros y operativos Representa un ahorro de tiempo. Permite al auditor apreciar de forma panormica los procedimientos que se combinan en el relevamiento. Por su amplitud cubre con diferentes aspectos, lo que contribuye a descubrir si algn procedimiento se alter o descontinu. Es flexible para conocer la mayor parte de las caractersticas del control interno. Facilita la presentacin de recomendaciones y sugerencias a la gerencia.
Algunas limitaciones son: El estudio de dicho cuestionario puede ser laborioso por su extensin. Muchas de las respuestas si son positivas o negativas resultan intrascendentes si no existe una idea completa del porqu de estas respuestas. Su empleo es generalizado, debido a la rapidez de la aplicacin.
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CAPTULO 2. Obtencin de Informacin para la evaluacin del Control Interno
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2.1.9 Obtencin de informacin para la evaluacin del control interno31 Es importante obtener la informacin bsica de las principales actividades de la empresa ya que es la base para plantear efectiva y eficientemente la
evaluacin del sistema de control interno. El anlisis de las tcnicas de informacin se debe efectuar bajo: Anlisis por puesto de trabajo; se indaga en las tareas que realiza una persona en su departamento, es utilizada generalmente a nivel de auditoria operacional, para determinar cargas de trabajo y asignacin de personal. Anlisis por procedimiento o sistema de informacin; se indaga en las operaciones de un procedimiento. Las tcnicas de informacin ms frecuentemente utilizadas son las siguientes: Entrevista Las entrevistas, pueden ser efectuadas al personal de la entidad auditada o personas beneficiarias de los programas o actividades a su cargo. Para obtener mejores resultados debe prepararse apropiadamente, especificar quienes sern entrevistados, definir las preguntas a formular, alertar al entrevistado acerca del propsito y puntos a ser abordados. Asimismo, los aspectos considerados relevantes deben ser documentados y/o confirmados por otras fuentes y su utilizacin aceptada por la persona entrevistada. Algunos obstculos que se pueden presentar en la entrevista son terminologa, saber distinguir entre lo que el entrevistado dice, que hace y lo que realmente hace y la personalidad del entrevistado.
31
Ibid, p.109-117
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CAPTULO 2. Obtencin de Informacin para la evaluacin del Control Interno
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Observacin Personal y Directa Es el examen ocular realizado para cerciorarse como se ejecutan las operaciones. Esta tcnica es de utilidad en todas las fases de la auditora, por cuyo intermedio el auditor se cerciora de ciertos hechos y circunstancias, en especial, las relacionadas con la forma de ejecucin de las operaciones, apreciando personalmente, de manera abierta o discreta, como el personal de la entidad ejecuta las operaciones. Revisin, lectura y estudio de documentacin y antecedentes Los antecedentes documentados que puedan existir en la organizacin y que constituyen la materia de las dependencias, sern tiles en la medida que contengan informacin afn con el estudio realizado. Cuestionarios Documento integrado por preguntas relacionadas con el tema que se investiga, normalmente se dirige a empleados y funcionarios, su finalidad es suplir la entrevista, cuando es difcil entrevistar a los interrogados. Se refiere concretamente a hechos que debern ser verificados posteriormente. Las preguntas deben transmitir fielmente la intencin del auditor, se sugiere redactar preguntas cuyas respuestas posibles sean s o no, o datos de carcter cuantitativo, adems las instrucciones debern ser claras, precisas y concretas, as mismo se deber definir el objetivo y la finalidad del mismo. Esta tcnica se sugiere cuando los datos requeridos son cuantitativos, es difcil el acceso al personal evaluado o se requiera poca informacin de gran cantidad de personas.
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CAPTULO 2. Normas de auditora y su relacin con la evaluacin de Control Interno
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2.2 NORMAS DE AUDITORA Y SU RELACIN CON LA EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO Las Normas de auditora proporcionan al auditor guas amplias y permiten flexibilidad en la conclusin acerca de los controles contables de una entidad al formular el programa de auditora. Las normas, como bien es sabido, estn basadas en opiniones expertas y proporcionan una estructura de decisin, que son la base de un anlisis factible y normativo en cada revisin. La estructura de decisin incluye una evaluacin general del control del medio ambiente, identificacin de errores, irregularidades y controles relevantes, as como, seleccin de la naturaleza, extensin y oportunidad de las pruebas de cumplimiento. Durante el proceso de convergencia y con la adopcin de las Normas Internacionales de Auditora (NIA), a partir del 1 de enero de 2012, han surgido algunos cambios en la evaluacin del control interno los cuales es importante considerar y en todo caso adaptar a las necesidades de cada organizacin auditada. De esta forma se menciona de manera general la estructura de las Normas Internacionales de Auditora: 200-299 Principios generales y responsabilidades 300-499 Evaluacin del riesgo y respuesta a los riesgos determinados 500-599 Evidencia de auditora 600-699 Utilizacin del trabajo de terceros 700-799 Conclusiones y dictamen de auditora 800-899 reas especializadas
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CAPTULO 2. Normas de auditora y su relacin con la evaluacin de Control Interno
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Donde cada norma se estructura de la siguiente manera: Introduccin Alcance Fecha de entrada en vigor Objetivo Requerimientos Gua de aplicacin y otras anotaciones explicativas.
En relacin con la Serie 300, qued estructurada de la siguiente manera: NIA 300.- Planificacin de la auditora de estados financieros. NIA 315.- Identificacin y valoracin de los riesgos de incorreccin material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno. NIA 320.- Importancia relativa o materialidad en la planificacin y ejecucin de la auditora. NIA 330.- Respuesta del auditor a los riesgos valorados
Como se mencion anteriormente la norma aplicable a control interno a partir de los ejercicios de 2012 es la NIA 315, resaltando las siguientes caractersticas: Alcance: Trata de la responsabilidad que tiene el auditor de identificar y valorar los riesgos de incorreccin material en los estados financieros. Componentes; 1. Entorno de control 2. Proceso de valoracin del riesgo por la entidad 3. El sistema de informacin, incluidos los procesos de negocio relacionados, relevantes para la informacin financiera y la comunicacin.
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CAPTULO 2. Relacin de Control Interno con el Programa de Auditora
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4. Actividades de control relevantes para la auditora 5. Seguimiento de los controles
Valoracin del riesgo, ahora se denomina; Incorreccin material: En los estados financieros En las afirmaciones sobre: o Tipos de transacciones o Saldos contables o Informacin a revelar
Pruebas de Control; Para diseo y aplicacin de las pruebas de control el auditor: Realiza indagaciones con otros procedimientos de auditora con el fin de obtener evidencia de auditora sobre la eficiencia operativa de los controles. Determinar si los controles que van a ser probados dependen de otros controles y en ese caso si es necesario obtener evidencia de auditora que corrobore la eficiencia operativa de dichos controles
2.2.1 Relacin del control interno con el programa de auditora Como se ha desarrollado en sta investigacin lo controles internos contables desempean un papel importante en el proceso de auditora. El objetivo de una auditora como es sabido, es emitir una opinin a travs de una revisin o examen, sobre la razonabilidad de la presentacin de la informacin financiera, de conformidad con las normas (marco de referencia), por un periodo determinado.
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CAPTULO 2. Relacin de Control Interno con el Programa de Auditora
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Al delinear un programa de auditora, existen tres factores que afectan el proceso de juicio del auditor: Seleccin de procedimientos para obtener evidencia. Necesidad de satisfacer las normas de auditora aplicables. Criterio personal del auditor para aceptar responsabilidad sobre la expresin de una opinin. Tipos de Evidencia de la Auditora La evidencia de la auditora se clasifica de acuerdo con varias caractersticas, una de ellas es la confiabilidad y se obtienen por medio de las siguientes pruebas: Pruebas sustantivas: Examen fsico; es una de las ms confiables. Confirmacin con terceras personas; las cuales son suficientemente importantes. Examen y averiguacin exacta de registros
Pruebas de cumplimiento: Las cuales son pruebas sobre los procedimientos del sistema de control interno contable. Dichas pruebas se llevan a cabo despus de que el auditor ha entendido el funcionamiento del sistema de control interno y tiene la intencin de estimar la posible desviacin inherente dentro de un sistema de contabilidad. Si bien los auditores no pueden depositar confianza absoluta sobre los controles internos contables, las pruebas de cumplimiento son importantes ya que regularmente son menos costosas, que las pruebas sustantivas, por lo tanto reducen el costo de una auditora.
41
CAPTULO 2. Efecto de la confianza de control interno en los Programas de Auditora
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Con base al grado de confiabilidad determinado por el auditor en la evaluacin del control interno, establecer el programa de auditora. 2.2.2 Relacin del efecto de la confianza del control interno en los programas de auditora El diseo de las pruebas de cumplimiento deber reflejar los criterios por los cuales se juzgar el control interno contable, dichos criterios a su vez reflejan el juicio del auditor en relacin con el grado esperado de confianza que puede depositarse sobre el control. Al decidir probar la confianza de un control interno, el auditor deber tener en mente que siempre existe la posibilidad de que los criterios establecidos para el grado esperado de confianza, no sern cumplidos, es decir, los resultados de las pruebas de cumplimiento, pueden justificar una confianza moderada o ninguna. Ejemplo de un grupo de criterios relacionados con la confiabilidad y el control interno32:
Tabla 1. Criterios relacionados con la confiabilidad y el control interno
EVALUACIN DE LA CONFIANZA SOBRE EL CONTROL CONTABLE SITUACIN Poca probabilidad de errores Buena que se presenten o de no ser detectados por el control Regular Cierta posibilidad de errores o control inefectivo Fuerte probabilidad de errores o control inefectivo. Moderado Mximo GRADO DE CONFIANZA ESPERADO
Mala
Ninguno
Fuente: Theodore J. Mock Evaluacin y Juicio del auditor en relacin con el control interno contable , Mxico, IMCP, 1995
Cuando el grado de confianza no es el esperado, el auditor, no podr reducir los procedimientos sustantivos, hasta el alcance anticipado.
32
Citado por Theodore J. Mock, op.cit., p.43
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Las pruebas de cumplimiento como se mencion anteriormente, pueden consistir en procedimientos simples como observacin y consultas al personal. Los procedimientos ms complejos incluyen la seleccin de operaciones y clculos independientes, anlisis estadsticos o sistema de procesamiento de datos. Los errores descubiertos por procedimientos sustantivos pueden
proporcionar evidencia de que las pruebas de cumplimiento no proyectaron una estimacin exacta de la confiabilidad en el control interno contable. Al haber encontrado tales condiciones, el auditor deber inmediatamente considerar el efecto sobre el plan de auditora general y ampliar el alcance del trabajo.33 As, la extensin del trabajo de auditora est estrechamente relacionada con el criterio de eficiencia del control interno. Las irregularidades respecto al control interno, pueden clasificarse de la siguiente forma34: Irregularidades dentro del marco y alcance de un sistema de control interno. Efectuadas mediante manipulacin o enredo de los sistemas y
procedimientos de control interno. Ejecutadas por niveles que se sitan ms all del sistema de control interno.
33 34
Citado por Theodore J. Mock, op.cit., p.45 Rodrigo Estupian Gaitn, op.cit., p.205
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Las dos primeras clasificaciones corresponden a lo que se puede considerar el marco de un sistema de control interno, mientras que la ltima clasificacin tiene un sentido particular, se da en razn, a que cualquier organizacin debe otorgar una cantidad de autoridad y funciones de carcter discrecional a funcionarios que ocupan determinadas posiciones. Al tratarse de irregularidades, estas pueden estar disimuladas o al descubierto. La irregularidad disimulada, es aquella en la que se han tomado las suficientes medidas y precauciones para neutralizar o reducir la posibilidad de su descubrimiento. Las irregularidades al descubierto o disimuladas pueden suceder de la siguiente forma: Por manipulacin de registros Omisin de asientos Sumas y asientos falsos Pases y otros procedimientos de registro Manipulacin de documentos Destruccin de documentos Preparacin de documentos falsos Alteracin de documentos legtimos.
Existen otro tipo de irregularidades denominadas contingencias fiscales (negativa), las cuales se definen como estar constituida por un conjunto de condiciones que se den en un momento dado en una empresa, que pueden originar como consecuencia de un suceso futuro, la deteccin del hecho por parte de la inspeccin de tributos, un pasivo real.35
35
Mario Alonso Ayala, Tratamiento de contingencias fiscales en el informe de Auditora, Revista Tcnica Tributaria, RTT No. 41, p. 18
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CAPTULO 2. Control Interno Fiscal
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Las contingencias fiscales se describen habitualmente como consecuencia de: Diferentes interpretaciones de la norma tributaria Incumplimiento de condiciones para la aplicacin de deducciones y bonificaciones Errores en la aplicacin de la legislacin fiscal Recursos interpuestos y no provisionados Posible incumplimiento de futura reinversin en el caso de optar por la exencin prevista para beneficios extraordinarios, entre otras.36
2.2.3 Control interno fiscal Como se mencion anteriormente los controles internos surgen como una respuesta respecto al adecuado cumplimiento de la normatividad y polticas de las organizaciones, sean pblicas o privadas. As tenemos que el control interno se divide en: Control administrativo, donde se debe observar y aplicar en todas las fases o etapas del proceso administrativo. Los procedimientos administrativos estn dirigidos al proceso de decisiones, que lleven a la autorizacin de transacciones por parte de la gerencia. Control contable, orientado fundamentalmente hacia el control de las actividades financieras y contables de una entidad. Los procedimientos contables comprenden aquellos que estn dirigidos a la proteccin de los activos y confiabilidad de los registros financieros. Es as, como los procedimientos administrativos buscan controlar la funcin administrativa diaria, desde el establecimiento de manuales, polticas que guen el desempeo; los procedimientos contables, favorecen el registro y control de las
36
Idem.
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operaciones contables, a travs de la verificacin del registro oportuno e ntegro de todas las operaciones correspondientes y autorizadas por el personal competente. Las NIAS, establecen una estrecha relacin a nivel organizacional entre los procedimientos y el sistema de control interno; al sealar que ste abarca los procedimientos y polticas adoptados por la administracin de una entidad para contribuir al logro de los objetivos organizacionales propuestos; al asegurar la direccin ordenada y eficiente de la entidad, adhesin a las polticas de administracin, salvaguarda de activos, prevencin y deteccin de fraude y error, precisin e integridad en los registros contables, preparacin oportuna de la informacin financiera y cumplimiento de las leyes y regulaciones a las que est sujeta la organizacin. De esta forma el control interno contable es un medio para el cumplimiento de la normatividad contable y en consecuencia la fiabilidad de la misma. En materia fiscal, los controles internos contribuyen a la fiabilidad o confianza en la determinacin de los tributos. El concepto de control interno fiscal es una inferencia de los controles internos contables, traducidos a la normatividad fiscal vigente. Entonces el control interno fiscal comprende el plan de organizacin y el conjunto de polticas y
procedimientos fiscales establecidos por los encargados de la direccin, el personal fiscal y legal, tomando en consideracin al resto del personal involucrado en la entidad, diseado con el objeto de proporcionar certeza en la determinacin, entero y registro de los impuestos, de acuerdo con las leyes fiscales y normatividad vigentes.37
37
Con base en Hernndez Campos Alfonso, Anlisis crtico del control interno fiscal y su Incidencia en las Contingencias Fiscales en la Industria Manufacturera de Nuevo Len
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Es importante recordar que en Mxico no es aplicable la seguridad razonable para efectos fiscales, ya que cualquier diferencia que derive en alguna omisin y que sea detectada mediante auditoras o revisiones, tiene que ser solventada, a menos que la facultad de las autoridades fiscales haya preescrito de conformidad con el artculo 67 del CFF, el cual a simple lectura indica lo siguiente: Las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, as como para imponer sanciones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extinguen en el plazo de cinco aos contados a partir del da siguiente a aquel en que38: I. II. III. IV. Se present la declaracin del ejercicio Se present o debi haberse presentado declaracin o aviso Se hubiere cometido la infraccin a las disposiciones fiscales; Se levante el acta de incumplimiento de la obligacin garantizada
El plazo a que se refiere este artculo ser de diez aos, cuando el contribuyente no haya presentado solicitud en el registro federal de contribuyentes, no lleve contabilidad o no la conserve durante cinco aos, que establece el cdigo, as como por los ejercicios en que no presente alguna declaracin y por la cual est obligado. La normatividad que trata del control interno fiscal es la Ley Sarbanes-Oxley, la cual requiere a travs de la seccin 404, Evaluacin de la gerencia de los controles internos, donde se exige que se revele, por parte del auditor, el control interno en materia de impuestos cuando estos no se ajusten a las disposiciones fiscales aplicables, con la finalidad de evitar fraudes.
38
Ver CFF, Ttulo tercero, artculo 67, http://info4.juridicas.unam.mx/ijure/fed/7/119.htm?s=, Mxico 2013
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Algunos aspectos de control interno relacionados con el rea de impuestos son39: La existencia de normas por escrito, encaminadas a: Elaboracin de un presupuesto de gastos fiscales Conciliaciones bancarias Controlar la ejecucin del presupuesto Estudiar las posibilidades de ahorro fiscal Estrategias fiscal Custodiar y controlar los documentos fiscales Efectuar conciliaciones peridicas entre las bases de los distintos impuestos y los registros contables Controlar el cumplimiento de los plazos relativos a las obligaciones fiscales Realizar el control y seguimiento de las liquidaciones o la resolucin de los posibles recursos Conciliacin de saldos intercompaias
Existencia de procedimientos que contemplen: Sistema de autorizaciones para las operaciones fiscales y su registro contable Crear evidencia de los datos utilizados para el clculo de las deudas tributarias Que las declaraciones sean preparadas con la documentacin necesaria acreditativa de los hechos imponibles respectivos. La existencia de una segregacin de funciones entre las personas que: o Calculan los impuestos o Efectan el pago o Realizan su contabilizacin.
39
De la Pea, Gutirrez Alberto, Auditora un enfoque prctico, p.386
48
CAPTULO 2. Impuestos locales
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El control interno fiscal busca cumplir con los siguientes objetivos40: Establecer procedimientos, polticas y normas al pago de las
contribuciones. Garantizar el cumplimiento del ordenamiento legal establecido respecto a la materia tributaria. Sustentar la confiabilidad de la base imponible. Salvaguardar los activos. Velar por el logro de los objetivos establecidos. Proveer informacin veraz y oportuna para servir de base a la toma de decisiones. Por tal motivo para que las organizaciones se mantengan al da en el pago de impuestos y eviten sanciones, actualizaciones y recargos por el incumplimiento de sus obligaciones, que a la larga pueden afectar la rentabilidad y crecimiento de la organizacin es necesaria la existencia de controles internos, sujetos a evaluaciones constantes, que permitan mayor confiabilidad en los procedimientos que se manejan diariamente, por personal determinado y sobre el cual caen responsabilidades orientadas al cumplimiento de los objetivos organizacionales.
2.3 ASPECTOS FISCALES 2.3.1 Impuestos Locales Los impuestos son un tipo de tributo regido por derecho pblico. Esto explica su carcter de obligatoriedad en el pago para todos los mexicanos.
40
Salas, Soto Keni, Evaluacin del sistema de control interno tributario, en materia de los tributos de las telecomunicaciones de la empresa Inter, Venezuela 2009, p.36
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La caracterstica del pago de un impuesto es que no requiere una contraprestacin directa o determinada por parte de la Administracin. Sino que, surge por la potestad tributaria del Estado, principalmente con el objeto de financiar sus gastos y velar por el desarrollo social. Se debe regir por el principio de capacidad contributiva, que nace de la necesidad de contribuir al gasto pblico y del principio de igualdad de las cargas pblicas, el cual indica que aquellos que ms tienen deben aportar en mayor medida al financiamiento estatal. La finalidad de los impuestos, se pueden definir como: Fines fiscales: aplicacin de un impuesto para satisfacer una necesidad pblica de manera indirecta. Fines extra-fiscales: aplicacin de un impuesto para satisfacer una necesidad pblica o inters pblico de manera directa. Fines mixtos: bsqueda conjunta de los dos fines anteriores.41 De esta forma existen impuestos federales, estatales y municipales. Los impuestos estatales tienen una particularidad: solo se aplican dentro de las fronteras de cada estado, y no tienen incidencia en los dems, por lo tanto tienen ciertas caractersticas de variabilidad de un Estado a otro. Es importante considerar y sobre todo controlar en el entero de los impuestos, sta es la causa de incidencia en muchos errores en relacin al control interno fiscal de los contribuyentes.
41
Publicado por Rombiola Nicols, Pago de Impuestos, 30 de Enero 2013, http://losimpuestos.com.mx/pago-de-impuestos
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Los impuestos estatales conforman parte de los ingresos de los que dispondr el Estado, para lograr las metas de desarrollo, as como los ingresos por colaboracin fiscal, ingresos por colaboracin administrativa, ingresos por convenios de descentralizacin y los ingresos provenientes del sector paraestatal. En la Iniciativa de Ley de Ingresos para el Ejercicio Fiscal del ao 2012, el gobierno del Estado de Hidalgo estableci en forma enunciativa, los conceptos por los cuales el Estado poda recaudar los recursos econmicos que requiere para la realizacin de su funcin social con el propsito de seguir gobernando con justicia, equidad y proporcionalidad.42 As en la Ley de Ingresos para el Ejercicio Fiscal 2012, se expone que, de acuerdo a lo establecido en el Plan Estatal de Desarrollo 2011-2016, un objetivo estratgico es fortalecer la administracin de las finanzas pblicas estatales, a travs de la ampliacin de la capacidad recaudatoria, la asignacin eficiente de los recursos pblicos y el ejercicio transparente y responsable del sistema financiero, por lo que la presente administracin se impuso como objetivo elevar los niveles de recaudacin principalmente en lo que se refiere a los ingresos por potestades locales (impuestos, derechos, productos y aprovechamientos) y mejorar los parmetros de eficiencia, eficacia y honestidad de las reas encargadas de la administracin tributaria.43 Y como se defini en la mencionada Ley, para poder lograr dicho objetivo, resulta necesario fortalecer los mecanismos que garanticen una mayor captacin de recursos. Por lo que la simplificacin tributaria para facilitar el cumplimiento de las obligaciones, as como la evasin y elusin fiscales, debern ser temas centrales a considerar.
42
Ver Ley de Ingresos del Estado de Hidalgo 2012, http://intranet.ehidalgo.gob.mx/NormatecaE/Archivos/archivo1905.pdf, p.1

43
Idem.
51
CAPTULO 2. Clasificacin
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2.3.2 Clasificacin En el artculo 1 de la Ley de Ingresos para el Estado de Hidalgo, se definen los ingresos de la Hacienda Pblica para el Estado, siendo los mismo para los aos de anlisis 2011-2012, los cuales son las contribuciones que se obtengan por concepto de los Impuestos, Derechos, Productos, Aprovechamientos,
Ingresos Extraordinarios, Participaciones y Fondos de Aportaciones Federales comprendidos en la presente Ley, cuyo fundamento para su aplicacin, se encuentra establecido en la Ley de Hacienda para el Estado de Hidalgo. Los ingresos por concepto de Impuestos se clasifican en: a) Sobre Honorarios y Otras Actividades Lucrativas; b) Por Adquisicin de Automviles, Camiones y Motocicletas Usados que se realicen entre particulares; c) Sobre Nminas; d) Por la Prestacin de Servicios de Hospedaje; e) Sobre Tenencia o Uso de Vehculos; f) Sobre Loteras, Rifas, Sorteos y Concursos; y g) Adicional para la Construccin de Carreteras, Sostenimiento de la Asistencia Pblica y del Hospital del Nio D. I. F. del Estado.
Esperando para el Ejercicio Fiscal del ao 2012, un monto total estimado del orden de $27 mil 688 millones 907 mil 195 pesos, cantidad superior en 17.9 % a lo estimado para el Ejercicio Fiscal 2011. Proyectndose un crecimiento de los ingresos propios del orden del 33.8 %; el componente ms dinmicos se estima en el Impuesto sobre Nminas.44
44
Ibid., p. 2
52
CAPTULO 2. Impuestos sobre nminas
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2.3.3 Impuesto Sobre Nminas El ISN grava todos los pagos en dinero o en especie por concepto de remuneraciones al trabajo en relacin de dependencia personal y subordinada. Este gravamen es una erogacin que, en cabeza del patrn, se aplica sobre cada uno de los pagos que realice a sus empleados en concepto de salario. Los obligados al pago de este impuesto son todas aquellas personas fsicas y morales, que por ser patrones, realicen pagos por remuneracin a sus trabajadores. El ISN se aplica sobre una base imponible del monto total de pagos realizados por el patrn a sus trabajadores, es decir las nminas. Para el pago de impuesto sobre nmina se realiza con declaraciones mensuales, para tasas de 1% y 2%, o cuatrimestrales, para tasas aplicables al 0.5%, las cuales deben presentarse antes del da 20 de cada mes al que aplica. La regulacin de este impuesto se encuentra contemplado en la Ley de Hacienda para el Estado de Hidalgo, Ttulo segundo, de los Impuestos, Captulo tercero, del Impuesto sobre nminas:45
2.3.3.1 Del objeto Artculo 21.- Son objeto de este impuesto, las erogaciones en efectivo o en especie, que tengan como fin remunerar el trabajo personal subordinado, que se preste dentro del territorio del Estado, independientemente de la designacin que se les otorgue y del lugar en que se realicen.
45
Extrado de la Ley de Hacienda para el Estado de Hidalgo 2012, publicada en el Peridico Oficial, el mircoles 31 de diciembre de 2003, p.6-10
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Las erogaciones a que se refiere este Artculo incluyen las que se efecten a: los obreros, empleados de confianza, empleados por honorarios asimilados a sueldos o salarios, directores, gerentes, administradores, representantes, integrantes de consejos directivos, de vigilancia o consultivos, comisarios, intermediarios y dems personal que las reciba, de toda clase de empresas, negociaciones. Constituyen tambin el objeto del impuesto, los rendimientos o anticipos que obtengan los integrantes de sociedades cooperativas de produccin o servicios. Para los efectos de este impuesto, se consideran erogaciones destinadas a remunerar el trabajo personal subordinado, todas las contraprestaciones cualesquiera que sean los nombres con los que se les designe, ya sean ordinarias o extraordinarias, en las que se incluyen los pagos realizados por: I. II. III. IV. V. VI. VII. Sueldos y salarios; Tiempo extraordinario de trabajo; Premios, primas, bonos, estmulos e incentivos; Compensaciones; Gratificaciones y aguinaldos; Primas de antigedad; y Las comisiones que se paguen a las personas por los servicios que presten a un empleador, siempre que dichos servicios se lleven a cabo en las instalaciones o por cuenta de este ltimo, por las que se deba pagar el impuesto al valor agregado.
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2.3.3.2 Del sujeto Artculo 22.- Son sujetos del pago de este impuesto, las personas fsicas y morales que realicen los pagos a que se refiere el Artculo anterior. Tambin estn obligados a retener y enterar este Impuesto las personas fsicas o morales que contraten la prestacin de servicios con empresas cuyo domicilio est ubicado fuera de la Entidad, para que le proporcionen los trabajadores, siempre que el servicio personal se preste en el territorio del Estado. En este caso, debern entregar a la persona fsica o moral que le proporcione los trabajadores, la constancia de retencin correspondiente debidamente avalada por la Secretara de Finanzas y Administracin.
2.3.3.3 De la base Artculo 23.- Es base gravable de este impuesto, el monto total de los pagos realizados por concepto de remuneraciones al trabajo personal subordinado a que se refiere el artculo 21 de esta ley.
2.3.3.4 De la tasa Artculo 24.- El impuesto sobre nminas se determinar mediante la aplicacin de la base que seala el Artculo anterior a las tasas siguientes: I. II. III. De 1 a 20 trabajadores De 21 a 100 trabajadores De 101 trabajadores en adelante 0.5% 1.0% 2.0%
En los casos que la planta de trabajadores aumente o disminuya en un slo mes, se aplicar la tasa que corresponda al nmero mayor de trabajadores.
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2.3.3.5 Del pago Artculo 25.- El impuesto, se causar en el momento en que se realicen las erogaciones por el trabajo personal subordinado; dicho impuesto se enterar a la Autoridad en la siguiente forma: I. Los contribuyentes que se encuentren en los supuestos establecidos en el Artculo anterior, debern realizar la declaracin va internet o a travs de las formas oficiales aprobadas por la Secretara de Finanzas y Administracin, de manera mensual, dentro del trmino que no rebase el da 20 del mes calendario siguiente al perodo de su causacin. II. Para el caso de que durante el periodo a declarar, el contribuyente no cuente con base gravable, deber presentar en el Centro Regional de Atencin al Contribuyente de su jurisdiccin o va Internet, la declaracin en ceros que corresponda. El pago podr efectuarse en efectivo, mediante tarjeta bancaria o transferencia electrnica de fondos en las cuentas de la Secretara de Finanzas y Administracin en las instituciones autorizadas.
2.3.3.6 De las obligaciones Artculo 26.- Los contribuyentes de este impuesto tienen las obligaciones siguientes: I.Inscribirse en el Padrn Estatal de Contribuyentes de la Secretara de Finanzas y Administracin del Estado, dentro del mes siguiente a la fecha de inicio de sus operaciones, va internet o mediante las formas oficiales aprobadas por la misma Secretara en el Centro Regional de Atencin al Contribuyente de su jurisdiccin;
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II.-
Las personas fsicas o morales, cuya casa matriz y sucursales operen en diferentes lugares dentro del territorio del Estado, debern presentar las declaraciones correspondientes conforme a lo dispuesto por el Artculo 25 de esta Ley, en el Centro Regional de Atencin al Contribuyente que corresponda al domicilio de la matriz, en la que se acumular a la base gravable, el nmero de trabajadores y el impuesto a pagar por cada una de sus negociaciones; as como debern registrar el domicilio de las sucursales que operen dentro del Territorio del Estado;
III.-
Las personas fsicas o morales cuya matriz se encuentre ubicada fuera del territorio del Estado y cuenten con sucursales dentro del mismo, debern dar aviso al Centro Regional de Atencin al Contribuyente correspondiente, respecto de las sucursales que realicen sus operaciones dentro de esta entidad federativa, as como del lugar en el que se presentarn las declaraciones conforme a lo dispuesto en el artculo 25 de esta Ley, en las que acumular la base gravable del impuesto y el nmero de trabajadores que tengan en todas las sucursales citadas; as mismo debern registrar el domicilio de las sucursales que operen dentro del territorio del estado, as como el domicilio de la casa matriz ubicado fuera del territorio del estado; y
IV.-
Presentar, va internet o a travs del Centro Regional de Atencin al Contribuyente mediante las formas oficiales aprobadas por la Secretara de Finanzas y Administracin, los avisos respectivos por cambio de nombre o razn social, domicilio fiscal o cuenta de correo electrnico, suspensin o reanudacin de actividades, apertura o cierre de negociacin, fusin o escisin y/o aumento o disminucin de obligaciones, dentro del trmino de treinta das siguiente al en que ocurra el hecho.
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2.3.3.7 De las excepciones
Artculo 27.- No causarn este impuesto: I. Las erogaciones que se cubran por concepto de: a) Indemnizaciones derivadas de la rescisin o terminacin de las relaciones de trabajo, ya sean de manera voluntaria o por resolucin de autoridad competente; b) Participaciones de los trabajadores en las utilidades de las empresas; c) Indemnizaciones por riesgos o enfermedades profesionales, que se concedan de acuerdo con las leyes o contratos respectivos; d) Pensiones y jubilaciones en los casos de invalidez, vejez, cesanta y muerte; e) Pagos por gastos funerarios; f) Aportaciones a las instituciones de seguridad social o de fondos para el retiro, constituidas conforme a las Leyes de la materia; II. Las erogaciones que efecten: a) Las personas morales, cuando en su acta constitutiva conste expresamente que no persiguen fines de lucro, y que promuevan o realicen las actividades siguientes: 1. Asistencia social en cualquiera de sus formas; 2. Sociales legalmente autorizadas que se encuentren
debidamente registradas ante las autoridades estatales competentes; 3. Asociaciones de padres de familia, constituidas y registradas en los trminos del reglamento federal de asociaciones de padres de familia; o 4. Asociaciones de Colonos.
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b) Los partidos o asociaciones polticas y religiosas, constituidos conforme a la Ley de la materia; c) Las uniones o asociaciones de agricultores, ganaderos, piscicultores, silvicultores o comunidades; d) Las asociaciones rurales de inters colectivo; e) De ejidos; f) Cmaras de comercio e industria, as como los organismos que las renan; g) Sindicatos obreros y los organismos que los agrupen; h) Asociaciones patronales; y i) Colegios de profesionales y los organismos que los agrupen.
2.3.3.8 De las infracciones y otros aspectos relevantes En materia fiscal la responsabilidad no slo es de pagar contribuciones, sino de cumplir otras obligaciones que la ley impone, como la de llevar una contabilidad de conformidad con las leyes de la materia; en caso de determinacin presuntiva, la de colaborar con el fisco para proporcionar elementos, aunque no sea sujeto pasivo; en otros casos, la de retener y enterar contribuciones de terceros, etctera. 46 Cuando se viola alguna ley relacionada con stas obligaciones se recae en infracciones. Para ste estudio son de inters indicar las mencionadas en el artculo 99 del CFEH, el cual menciona que son infracciones cuya responsabilidad recae sobre los sujetos pasivos de una contribucin fiscal, las que a continuacin se indican:47
46
Rodrguez Meja Gregorio, Revista Juridica No. 82, UNAM, http://www.juridicas.unam.mx/publica/rev/boletin/cont/82/art/art12.htm 47 Ver Cdigo Fiscal del Estado de Hidalgo, Ttulo tercero de las infracciones, las sanciones y los delitos fiscales, artculo 99
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I.-
No solicitar la inscripcin o registro cuando se est obligado a ello o hacerlo
extemporneamente, salvo cuando la solicitud se presente de manera espontnea, multa de 25 a 50 salarios mnimos;
II.-
No incluir en las manifestaciones para su inscripcin todas las actividades
por las que sea contribuyente, multa de 50 a 75 salarios mnimos; III.No citar el nmero de registro estatal de contribuyentes o utilizar alguno no
asignado por la autoridad fiscal, en las declaraciones, avisos, solicitudes, promociones y dems documentos que se presenten ante las autoridades fiscales y jurisdiccionales, cuando se est obligado conforme a la ley: A) En los casos de declaraciones se impondr una multa de 10 a 20 salarios
mnimos; y B) IV.De 5 a 10 salarios mnimos, en los dems documentos. Utilizar interpsita persona para manifestar negociaciones propias con el de omitir pagar, total o parcialmente las contribuciones
propsito
correspondientes, multa de 50 a 100 salarios mnimos; V.No obtener oportunamente los permisos, placas, comprobantes de registro
o cualquier otro documento exigido por las disposiciones fiscales, multa de 25 a 50 salarios mnimos; VI.No tener los permisos, placas, comprobantes de registro o cualquier otro
documento exigido por las disposiciones fiscales en los lugares que sealan dichas disposiciones o no devolverlos oportunamente dentro del plazo que las mismas establecen, multa de 50 a 75 salarios mnimos; VII.Iniciar cualquier actividad econmica sin cubrir los requisitos exigidos por
los distintos ordenamientos legales, multa de 50 a 75 salarios mnimos;
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VIII.-Llevar doble juego de libros, multa de 50 a 100 salarios mnimos; IX.Alterar deliberadamente y con dolo la contabilidad o permitir este acto con
el fin de omitir el pago de contribuciones multa de 50 a 75 salarios mnimos; X.No exhibir los recibos, facturas, notas de venta o cualesquiera otros
documentos que sealen las leyes fiscales, cuando tengan obligacin de hacerlo, multa de 25 a 50 salarios mnimos; XI.No consignar por escrito los actos, convenios o contratos que de acuerdo
con las disposiciones fiscales deban constar de esa forma, por la primera vez, multa de 50 a 75 salarios mnimos. XII.- Presentar los avisos, declaraciones, datos, informes, copias y documentos alterados o falsificados, multa de 50 a 100 salarios mnimos; XIII.- Declarar ingresos menores a los percibidos, multa de 50 a 100 salarios mnimos; XIV.- Omitir la comprobacin de la exactitud de los clculos de contribuciones que deban hacer los notarios o jueces o incurrir en los mismos errores de aquellos, si ello entraa omisin de impuestos, multa de 25 a 50 salarios mnimos; XV.No presentar, ante las autoridades fiscales de su jurisdiccin, cualquier
aviso de movimiento que realice y que modifique su inscripcin inicial, en la formas aprobadas por la Secretara de Finanzas y Administracin, multa de 50 a 75 salarios mnimos; XVI.-Ostentar, en forma diversa de las que sealen las disposiciones fiscales, la comprobacin del pago de una contribucin, multa de 50 a 100 salarios mnimos; XVII.-Infringir disposiciones fiscales en forma distinta de las previstas en las fracciones precedentes, multa de 50 a 100 salarios mnimos;
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XVIII. Sealar en el registro estatal de contribuyentes, para efectos de inscripcin, un domicilio fiscal distinto del que corresponda conforme al artculo 32 de este Cdigo, multa de 25 a 50 salarios mnimos. En caso de reincidencia de las conductas a que se refiere este artculo, la sancin se duplicar, en cada caso. As mismo es importante mencionar que las obligaciones de ISN a cargo del contribuyente detectadas en una revisin debern ser informadas mediante acta final por las autoridades fiscales ya que de lo contrario no podrn recuperarse, segn lo indica el artculo 84 del CFEH: Plazo de Revisin; Las autoridades fiscales debern concluir la visita que se desarrolle en el domicilio fiscal de los contribuyentes o la revisin de la contabilidad de los mismos, que se efecte en las oficinas de las propias autoridades, dentro de un plazo mximo de doce meses contados, a partir de que se le notifique a los contribuyentes el inicio de las facultades de comprobacin. Cuando las autoridades no levanten el acta final de visita o no notifiquen el oficio de observaciones o en su caso, el de la conclusin de la revisin dentro de los plazos mencionados, sta se entender concluida en esa fecha, quedando sin efectos la orden y las actuaciones que de ella se derivaron durante dicha visita o revisin. En cuanto a los derechos del contribuyente en caso de haber enterado al fisco, mayor ISN al que era sujeto de obligacin, ste podr exigir su devolucin en los trminos siguientes segn el CFEH:
Devoluciones, artculo 50.- Para que proceda la devolucin de cantidades pagadas indebidamente, en cantidad mayor a la debida, se requiere:
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I.-
Que medie gestin por escrito de parte interesada en la que se cumplan los
requisitos establecidos en el artculo 70 del CFEH y se acompae el original y copia del formato de comprobante de pago y de la ficha de depsito expedida por institucin bancaria autorizada por la Secretara de Finanzas y Administracin; II.Que no haya crditos fiscales existentes, en cuyo caso cualquier excedente
se aplicar en cuenta; III.Que se dicte acuerdo de la Secretara de Finanzas y Administracin o
exista sentencia ejecutoriada de autoridad competente. Contra la negativa de autoridad competente para la devolucin a que este artculo se refiere, no existe recurso y slo proceder el juicio de nulidad.
2.3.3.8 De la Coordinacin Fiscal48 La Ley de Coordinacin Fiscal establece los lineamientos, reglas e instrumentos jurdicos fundamentales de las relaciones fiscales entre los tres rdenes de gobierno; la Federacin, los estados y los municipios e incluye disposiciones sobre los montos y formas de distribucin de los recursos. En este sentido, puede sealarse que con esta Ley se fortalece y consolida la tendencia a simplificar y hacer ms equitativo el sistema tributario nacional, pues promueve la eliminacin de la concurrencia impositiva que exista cuando poda ser gravada una misma base tributaria por dos o ms mbitos de gobierno.
Algunos objetivos de dicha ley son:
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Extrado de la Ley de coordinacin fiscal, vigente en 2013, Captulos I, II y III
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Coordinar: Al sistema fiscal de la federacin con los estados, municipios y el distrito federal. Establecer: La participacin que corresponda a las tesoreras o secretarias de finanzas de los estados, municipios y el distrito federal en los ingresos federales.
Distribuir: Entre los estados, municipios y el distrito federal las participaciones en los ingresos federales. Fijar: Las reglas de colaboracin administrativa entre las diversas autoridades fiscales. Constituir: Los organismos en materia de coordinacin fiscal y dar las bases de su organizacin y funcionamiento.
De esta manera la SHCP celebrara convenio con las entidades que soliciten adherirse al sistema nacional de coordinacin fiscal. Dichas entidades participaran en el total de los impuestos federales y en los otros ingresos que seale esta ley mediante la distribucin de los fondos que en la misma se establecen. El fondo general de participaciones se constituir con el 20% de la recaudacin federal participable que obtenga la federacin en un ejercicio y ste ser distribuido considerando los siguientes aspectos por entidad: 1. Participacin que recibi en 2007. 2. Crecimiento en el fondo de participacin entre el ao 2007 y el que se est considerando. 3. PIB del ltimo ao. 4. PIB del ao anterior al definido en el punto antecedente. 5. Informacin relativa a la recaudacin de impuestos y derechos locales de la entidad en el ao 6. Promedio mvil de tres aos de las tasas de crecimiento en la recaudacin de los impuestos y derechos locales de la entidad.
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7. Ultima informacin oficial de poblacin para la entidad proporcionada por el INEGI 8. La suma de todas las entidades de las variables mencionadas del punto 3 al 7. Las entidades debern rendir cuenta comprobada de la totalidad de la recaudacin que efecten de cada uno de sus impuestos y derechos locales. La SHCP podr solicitar a las entidades la informacin que estime necesaria para verificar las cifras recaudatorias locales presentadas por las entidades. Las participaciones sern cubiertas en efectivo y no podrn ser objeto de deducciones. Los gobiernos de las entidades, quince das despus de que la SHCP publique en el diario oficial de la federacin el calendario de entrega, porcentaje, formulas y variables utilizadas, as como el monto, estimados, debern publicar en el peridico oficial de la entidad los mismos datos antes referidos, de las participaciones que las entidades reciban y de las que tengan obligacin de participar a sus municipios o demarcaciones territoriales. Tambin debern publicar trimestralmente el importe de las participaciones entregadas y, en su caso, el ajuste realizado al trmino de cada ejercicio fiscal. Las participaciones que correspondan a las entidades y municipios son inembargables; no pueden afectarse a fines especficos, ni estar sujetas a retencin, salvo para el pago de obligaciones contradas por las entidades o municipios, con autorizacin de las legislaturas locales e inscritas a peticin de dichas entidades ante la secretaria de hacienda y crdito pblico. El gobierno federal, por conducto de la SHCP, y los gobiernos de las entidades que se hubieren adherido al sistema nacional de coordinacin fiscal, podrn celebrar convenios de coordinacin en materia contable y de informacin de finanzas pblicas.
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Las entidades que deseen adherirse al sistema nacional de coordinacin fiscal para recibir las participaciones que establezca esta ley, lo harn mediante convenio que celebren con la secretaria de hacienda y crdito pblico, que deber ser autorizado o aprobado por su legislatura. Tambin, con autorizacin de la legislatura podrn dar por terminado el convenio. El gobierno federal, por conducto de la SHCP, y los gobiernos de las entidades que se hubieran adherido al sistema nacional de coordinacin fiscal, podrn celebrar convenios de coordinacin en materia de administracin de ingresos federales, que comprendern las funciones de registro federal de contribuyentes, recaudacin, fiscalizacin y administracin, que sern ejercidas por las autoridades fiscales de las entidades o de los municipios cuando as se pacte expresamente. Esto permite tener de manera general un conocimiento sobre el funcionamiento de la coordinacin en materia de impuestos entre los estados, de tal forma que facilita la fiscalizacin, al contribuir en actos administrativos entre ellos e impulsa a los mismos a incrementar su recaudacin en materia de impuestos estatales, ya sea de forma primaria por medio de la recaudacin directa o secundaria por medio de la fiscalizacin, pues entre mayor sea la recaudacin estatal mayor ser el porcentaje en el fondo general de participacin, lo cual es una meta para el
Estado de Hidalgo, incrementar su recaudacin, en consecuencia su ndice de participacin y as impulsar su plan de desarrollo.
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CAPTULO 2. Juicios fiscales
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2.3.4 Juicios fiscales Los contribuyentes estn obligados al pago de las contribuciones o tributos como fuente de ingresos que percibe el Estado, reconocidos en la ley, con el objeto de que se ajusten a principios de equidad y justicia, mediante aportaciones pecuniarias, que en forma obligatoria son exigidas unilateralmente a cargo del contribuyente y sirven para que el gobierno cumpla con su funcin pblica. Lo que implica que la funcin principal de las contribuciones es sufragar los gastos de la sociedad. De esta forma, los impuestos deben de cubrir cuatro principios: 1. Justicia; el pago del impuesto va de acuerdo a la capacidad econmica del sujeto y que se aplique a todos los que se encuentren en la actividad generadora del mismo. 2. Certidumbre; todo impuesto debe poseer fijeza en sus elementos esenciales. 3. Comodidad; todo impuesto debe ser recaudado en el periodo y en la forma en que es ms probable que convenga su pago para los contribuyentes. 4. Economa; se debe de buscar el mayor rendimiento posible del impuesto y para ello su recaudacin no debe ser onerosa. De acuerdo al segundo principio relacionado con la certeza en los elementos de los impuestos (tasa, sujeto, objeto, exenciones, periodo de pago, infracciones y sanciones), hace que la autoridad en el ejercicio de sus funciones de comprobacin y cumplimiento de las leyes determine crditos fiscales a cargo del contribuyente y si ste no est de acuerdo utilizar los medios de defensa a su alcance para impugnarlos. El proceso legislativo en materia de leyes fiscales se encuentra contemplado en la Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, por ser sta la ley suprema y por establecer las facultades del poder legislativo en materia tributaria.
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La promulgacin y publicacin de la ley obliga a un proceso previo de revisin y aprobacin por la cmara de Diputados, Senadores y el Poder Ejecutivo, una vez cumplido este proceso la difusin debe ser oficial para todos los gobernados, y por mandato constitucional (artculo 92 CPEUM) ser necesario que las leyes fiscales estn refrendadas por el Secretario de Hacienda y Crdito Pblico. Artculo 92. Todos los reglamentos, decretos, acuerdos y rdenes del presidente debern estar firmados por el secretario de estado a que el asunto corresponda, y sin ste requisito no sern obedecidos49 Las leyes que impongan contribuciones debern ser proporcionales a la capacidad econmica de los contribuyentes, sealando con certeza y claridad el sujeto que debe pagarla, el hecho generador de la obligacin fiscal, la base gravable, la tasa, cuota o tarifa a pagar, la forma y lugar de pago, de manera tal que la obligacin fiscal no resulte incmoda para su cumplimiento. De la misma manera el fisco deber establecer un sistema recaudatorio eficiente y ordenado, que permita la captacin de mayores contribuciones y con el objeto de gastar lo menos posible en la recaudacin para que no resulte incosteable.50 En un Estado de derecho todos los actos que las autoridades fiscales realizan, deben ajustarse a la tutela del orden jurdico con el objeto de evitar arbitrariedades y violaciones a los derechos de los gobernados. La CPEUM reconoce los derechos de los contribuyentes denominados garantas individuales de justicia fiscal, cuyo fundamento est en el artculo 31, Fraccin IV:
49
Para mayor informacin consultar Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, Ttulo Tercero, Captulo III, http://info4.juridicas.unam.mx/ijure/fed/9/93.htm?s= 50 Garca Lpez-Guerrero Luis, Derechos de los contribuyentes, http://biblio.juridicas.unam.mx/libros/1/57/tc.pdf, 27 de Febrero 2013, 17 p.
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Es obligacin de los mexicanos contribuir a los gastos pblicos, as de la Federacin, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes51 As las leyes fiscales establecen un conjunto de obligaciones para los contribuyentes y en los ordenamientos tributarios se deben sealar con precisin las caractersticas de la contribucin. Las leyes especiales y el Cdigo Fiscal de la Federacin complementan el marco tributario, sealando los derechos y obligaciones del contribuyente de manera general y los medios de defensa en contra de los actos de las autoridades fiscales. En virtud de la obligacin de pago, nace a favor del fisco un derecho de crdito de naturaleza fiscal, crdito fiscal, el cual est integrado por el capital principal que se deriva de la determinacin del impuesto, de sta forma si el contribuyente se atrasa en el pago, podr hacerse acreedor a una serie de sanciones econmicas que constituyen los accesorios del crdito fiscal y las contribuciones se actualizarn conforme a la inflacin que corresponda al periodo de pago, tomando como referencia el ndice nacional de precios al consumidor, lo cual es el proceso que se sigue en la determinacin de crditos fiscales de impuesto sobre nmina y cuyo sustento legal, debido a la recurrencia, es importante mencionar los siguientes: Crdito fiscal, artculo 34.- Crdito fiscal, es la obligacin determinada en cantidad liquida y debe pagarse en la fecha o dentro del trmino sealado en las disposiciones respectivas y su cobro corresponder a la Secretara de Finanzas y Administracin, la que ejercer sus funciones por conducto de la Dependencias que seale el Reglamento Interior de la misma.
51
Ver Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, Articulo 31, Fraccin IV
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Actualizaciones, artculo 35.- El monto de las contribuciones, aprovechamientos o devoluciones a favor del Fisco Estatal, se actualizarn por el transcurso del tiempo, desde el mes en que debi hacerse el pago y hasta que el mismo se efecte y con motivo de los cambios de precios en el Pas, para lo cual se aplicar el factor de actualizacin a las cantidades que se deban actualizar.
Recargos, artculo 39.- Cuando no se cubran las contribuciones en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales, debern pagarse recargos por concepto de indemnizacin al fisco estatal por la falta de pago oportuno. Dichos recargos se calcularn aplicando al monto de las contribuciones actualizados por el periodo a que se refiere este prrafo, la tasa que para tal efecto se establezca anualmente en la Ley de Ingresos del Estado y su monto se calcular por cada mes o fraccin que transcurra sin hacerse el pago y hasta que el mismo se efecte. Multas y Sanciones, artculo 40.- A falta de pago total o parcial de un crdito fiscal o de gravmenes realizados fuera de los trminos establecidos por las leyes fiscales, en el caso de que sea descubierta por las autoridades fiscales, medie requerimiento o cualquier otra gestin de cobro efectuada por las mismas, dar lugar a la aplicacin de las sanciones sealadas en el ttulo tercero, captulo primero del CFEH, las cuales se han mencionado anteriormente en el apartado de Infracciones del impuesto sobre nmina Adems el contribuyente tiene la obligacin de permitir que el fisco inspeccione y revise el cumplimiento de sus contribuciones, en ste caso se lleva a cabo por medio de la DGAF, a travs de su Subdireccin de Impuestos Estatales, para lo cual ser necesario que los causantes lleven los sistemas de contabilidad establecidos en las leyes, segn el tratamiento fiscal que tengan.
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Por otro lado las autoridades fiscales tienen obligaciones que se traducen en derechos para los gobernados que van orientados a establecer las condiciones favorables para un mejor cumplimiento de las obligaciones fiscales,
proporcionando asistencia gratuita de las disposiciones fiscales, crear y mantener oficinas en diversos lugares con mdulos de orientacin que auxilien al contribuyente, elaborar formularios de fcil llenado, sealar con precisin los requerimientos, dar a conocer los derechos y medios de defensa que se pueden hacer valer contra las resoluciones fiscales, informar sobre las modificaciones a las disposiciones fiscales y publicar anualmente las resoluciones dictadas por el fisco donde se establezcan disposiciones generales (miscelnea fiscal).52 El Estado de Hidalgo para la recaudacin de sus impuestos ha establecido doce Centros Regionales de Atencin al Contribuyente (CRAC), distribuidos en diversos municipios (Actopan, Huejutla, Huichapan, Ixmiquilpan, Pachuca, Tepeapulco, Tepeji del Rio, Tizayuca, Tula de Allende, Tulancingo, Zacualtipan y Zimapan; as como dos oficinas alternas en Apan y en el Instituto Estatal de Transporte, los cuales atienden a los municipios que forman parte de su circunscripcin), con horario de atencin de lunes a viernes de 9: 00 a 16:30 hrs., tres lneas
telefnicas de atencin al contribuyente 01 771 71 4 38 31, 71 3 31 66, 01800 737 7383. Una Unidad Mvil de Atencin al Contribuyente que brinda asesora de impuestos estatales y las siguientes reas de pago; Banamex, Banorte, BBVA Bancomer, Santander, HSBC, Banco del Bajo, Scotiabank Inverlat, Oxxo, Banco Azteca Electra, Centros Regionales, as como una pgina por internet que facilita la
declaracin va electrnica, para lo cual es necesario accesar al Sistema Integral Tributario en el portal de Gobierno con los siguientes datos:
52
Ibid. 34-36 p.
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1.- Registro Federal de Contribuyentes, 2.- Clave de acceso, 3.- Perodo a declarar y ao, 4.- Nmero de empleados, 5.- Base gravable, donde el sistema realiza automticamente el clculo de ISN.53
Cuando el contribuyente no cumple con sus obligaciones fiscales, el fisco podr exigir el cumplimiento del crdito fiscal de manera directa y coactiva, as que si el contribuyente evade obligaciones fiscales como llevar sistemas de registro contable, presentar declaraciones, retener impuestos, presentar avisos entre otros, el fisco podr sancionar a los contribuyentes penalmente o con la aplicacin de multas.
De igual forma si los actos del fisco no estn fundamentados en la ley, les falte motivacin, no sean emitidos por las autoridades fiscales, tengan vicios de procedimiento y en consecuencia no se haya aplicado con exactitud la ley, se considerarn ilcitos y el contribuyente podr hacer uso de los medios de defensa para impugnar los actos, los cuales integran la justicia administrativa.
53
Consultar, https://serviciosj.e-hidalgo.gob.mx/SIT/index/p0_autentifica.jsp, 8 de Marzo 2013.
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CAPTULO 2. Medios de defensa del contribuyente
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2.3.4.1 Medios de Defensa del Contribuyente Debido a que la interpretacin de las normas fiscales puede ser confusa y generar como resultado que el contribuyente o la autoridad fiscal resulten beneficiados o perjudicados, siempre de manera excluyente uno del otro, y en el caso, del supuesto dos, la autoridad al verse afectada ejerce sus facultades de revisin, posiblemente fincando crditos fiscales al contribuyente y que pueden derivar en juicios fiscales, los cuales se traducen en medios de defensa del contribuyente. Los medios de defensa del contribuyente son un conjunto de medios de impugnacin interpuestos a las autoridades fiscales o judiciales correspondientes dentro de los plazos y con los requisitos que se sealen, cuya finalidad es la defensa de los contribuyentes ante las autoridades fiscales y los cuales son de inters estudiar debido que permiten conocer las causas de los errores determinados en las auditoras practicadas, clasificndolos como error, evasin o elusin fiscal y de sta forma relacionarlos como una deficiencia de control interno o una alteracin intencional del contribuyente en beneficio de intereses particulares. En Hidalgo, las contribuciones establecidas en la Ley de Ingresos del Estado se regulan por las Leyes fiscales respectivas y en su caso, por el derecho comn en forma supletoria.54 La aplicacin de las disposiciones corresponden al; Gobernador del Estado por conducto de la Secretara de Finanzas y Administracin y dems Autoridades Fiscales; Procurador Fiscal, Director General de Auditora Fiscal, Director General Recaudacin, Director de Auditora Fiscal, Director de Recaudacin, Director de Ejecucin Fiscal, Director de Cobro Coactivo, Coordinadores de los Centros Regionales de Atencin al Contribuyente, Notificadores-Ejecutores, Auditores y Visitadores; y dems que seale el Reglamento Interior de la Secretara de Finanzas y Administracin
54
Ver artculo 4, CFEH
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En el artculo 7 del CFEH se sealan como leyes fiscales del Estado; El Cdigo Fiscal del Estado, Ley de Hacienda, Ley de Ingresos, Ley de presupuesto, Contabilidad y Gasto Pblico; el Presupuesto de Egresos, Ley de Coordinacin Fiscal y los dems ordenamientos que contengan hacendario. Adems existen Convenios de Colaboracin Administrativa en Materia Fiscal Federal, celebrados entre el Gobierno Federal y las entidades federativas o el Distrito Federal, donde se especifican las facultades de las autoridades fiscales de dichas entidades, en los trminos de la legislacin fiscal y aduanera aplicable. Los medios de defensa fiscales que tiene el contribuyente varan en relacin al impuesto que se impugna. Algunos medios de defensa que regularmente presentan impugnaciones son: Recurso de revocacin o administrativo, se encuentra regulado en el Ttulo V, Captulo I, Seccin I, del Cdigo Fiscal de la Federacin y en el CFEH en el captulo tercero, seccin primera del art. 142 al 153, el cual es un medio de defensa ordinario con que cuentan los contribuyentes para impugnar los actos y resoluciones emitidos por las autoridades fiscales y que se consideran no fueron emitidos conforme a derecho.55 El plazo con que cuentan los particulares para interponer el recurso aludido ante la autoridad competente en razn de su domicilio es dentro de los 45 das hbiles a aqul en que haya surtido efectos la notificacin que se considera tiene irregularidades, esto de conformidad con lo establecido por el artculo 121 del referido Cdigo Tributario. disposiciones de orden
55
Ocampo Fernndez Carlos Ivn, El recurso de Revocacin, http://www.aportacionesfiscales.com, 2 de febrero 2013, sp.
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El contribuyente que haya interpuesto ste recurso contara con un plazo de cinco meses a partir de la fecha en que se presente el escrito para garantizar el inters fiscal, a fin de suspender el procedimiento administrativo de ejecucin. stos representan la primera instancia de los medios de defensa que tienen los particulares en contra de los actos o resoluciones de la autoridad administrativa que lesionan sus derechos, salvo cuando la interposicin sea optativa, los cuales se hacen valer ante la propia autoridad emisora del acto o resolucin que se impugna, para que se modifique, se reforme o se deje sin efecto en caso de afectar los intereses del recurrente, preservndose as el Estado de Derecho imperante e impidiendo que se entorpezca el desarrollo normal de las funciones propias del Poder Ejecutivo. En tal virtud, se definen como los medios de defensa legal, que han sido creados a favor de los particulares, para que en caso de resultar afectados en su propiedad, intereses personales o derechos, por un acto de la Administracin Pblica Federal, Estatal o Municipal, soliciten la revocacin, modificacin o la declaracin de nulidad de ese acato ilegal, injusto, desproporcionado o arbitrario, ante la misma autoridad responsable, el superior jerrquico o un rgano especial creado para ese efecto, segn la ley o el reglamento que lo regule. Juicio contencioso administrativo; su fundamento es el artculo 2 de la Ley Federal del procedimiento contencioso y para el Estado de Hidalgo el Ttulo quinto, del art. 223 al 268, procede en los mismos casos o supuestos del recurso de revocacin, a diferencia de que se interpone ante una autoridad diferente de la que emiti el acto impugnado (tribunal Fiscal Federal de Justicia administrativa). El juicio contencioso administrativo federal, procede contra las resoluciones administrativas definitivas que establece la Ley Orgnica del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.
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Asimismo, procede dicho juicio contra los actos administrativos, decretos y acuerdos de carcter general, diversos a los reglamentos, cuando sean autoaplicativos o cuando el interesado los controvierta en unin del primer acto de aplicacin. Las autoridades de la Administracin Pblica Federal, tendrn accin para controvertir una resolucin administrativa favorable a un particular cuando estime que es contraria a la ley.56 El juicio contencioso administrativo, que en algunos casos se le llama simplemente, juicio de nulidad, especialmente en el rubro fiscal, es la segunda instancia a la que deben acudir los gobernados para alegar la ilegalidad de los actos administrativos, cuya tramitacin se plantea ante los Tribunales
Administrativos. Para lo cual se crearon los Tribunales de lo Contencioso Administrativo, tanto en la esfera Federal como Estatal. Se trata de un juicio que se entabla ante un organismo jurisdiccional ubicado dentro del marco del Poder Ejecutivo o del Poder Judicial, que tiene por objeto resolver una controversia suscitada entre un particular y una autoridad administrativa, como consecuencia de un acto o resolucin dictada por esta ltima y que lesiona los derechos o intereses del primero, se presenta dentro de los cuarenta y cinco das siguientes a que surta efectos la notificacin de la resolucin definitiva que se impugna de conformidad con lo establecido en el artculo 13 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo.57 En el recurso administrativo y en el juicio contencioso administrativo ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, los contribuyentes podrn
56 57
Ver Ley Federal de Procedimiento contencioso administrativo, ltima reforma 28 de Enero 2011, p.3 Ver Carta de los derechos del contribuyente auditado, ftp://ftp2.sat.gob.mx/asistencia_servicio_ftp/publicaciones/folletos12/cdchosca_16022012.pdf, p.47
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ofrecer como prueba el expediente administrativo del cual emane el acto impugnado. ste ser el que contenga toda la documentacin relacionada con el procedimiento que dio lugar a la resolucin impugnada; dicha documentacin ser la que corresponda al inicio del procedimiento, los actos jurdicos posteriores y a la resolucin impugnada. No se incluir en el expediente administrativo que se enve, la informacin que la Ley seale como informacin reservada o gubernamental confidencial.58 Juicio de Amparo; Su fundamento es el artculo 1 de la Ley de Amparo, resuelve situaciones de constitucionalidad, tales como falta de proporcionalidad, equidad, legalidad y contribucin al gasto pblico de los impuestos. Se dice que el Juicio de Amparo es un medio de control Constitucional, por el cual un rgano judicial federal y de acuerdo a un procedimiento, resolver una controversia que se suscite (artculo 103 Constitucional) por las leyes o acatos de la autoridad que viole las garantas individuales; por las leyes o actos de la autoridad federal que vulneren o restrinjan la soberana de los Estados; y, por las leyes o acatos de las autoridades de stos que invadan la esfera de la autoridad federal.59 As, respecto del Juicio de Amparo en materia administrativa, es un medio de defensa legal extraordinario, que se inicia a instancia de parte agraviada ante un organismo jurisdiccional federal, cuando un acto o resolucin de las autoridades administrativas o Tribunales de la misma naturaleza lesionan la esfera jurdica del gobernado y violan las garantas individuales plasmadas en nuestra Constitucin Poltica Federal.
58
Ley Federal de los derechos del contribuyente, Captulo V, Art. 24, http://leyco.org/mex/fed/lfdc.html, 16 de Agosto 2012, 59 Castillo Ruiz Violeta, Derecho Fiscal, Medios de Defensa, http://lum2010derfis.blogspot.mx/2009/11/medios-de-defensa.html, 27 febrero 2013.
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El juicio de amparo procede contra acto o actos que lesionan los derechos subjetivos del quejoso, no reparables mediante el agotamiento de los medios de defensa ordinarios y cuyo objeto es el de que se restituya al ofendido sus intereses violados. Procedimiento administrativo Este procedimiento es un mecanismo excepcional de autocontrol de legali dad de los actos administrativos, y consiste en que el contribuyente podr solicitar ante el superior jerrquico de la autoridad que emiti la resolucin, con fundamento en el tercer prrafo del artculo 36 del Cdigo Fiscal de la Federacin, la revisin de la resolucin administrativa derivada de una visita domiciliaria [], en tal virtud, la autoridad fiscal correspondiente podr, discrecionalmente, revisar la referida resolucin y en el supuesto que el contribuyente demuestre fehacientemente que se hubiere emitido en contravencin a las disposiciones fiscales, podr, por una sola vez, modificarla o revocarla en su beneficio, siempre y cuando no hubiere interpuesto medios de defensa, hubieren transcurrido los plazos para presentarlos, y cuando no haya prescrito el crdito fiscal 60 Lo anteriormente descrito, y aun cuando se trata de definiciones doctrinales, se considera necesario, para as proporcionar una panormica genrica de los medios de defensa fiscal con que cuenta el contribuyente de ISN, sealar los fundamentos jurdicos establecidos en el Cdigo Fiscal de la Federacin y en la reciente Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en cuyo contenido se regula a partir del 1 de enero de 2006, el juicio de nulidad en materia fiscal federal, nulificndose con ello el procedimiento que para su trmite y substanciacin consagraba el Cdigo de la materia hasta antes de esa fecha.
60
Carta de dos derechos del contribuyente auditado, op.cit., p. 48
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Existe un proceso ms llevado a cabo en las revisiones de ISN, que si bien no es un medio de defensa, en la prctica se ha visto que es necesario llevarlo y se menciona debido a que es una causa ms por la cual en algunos casos no es posible cobrar un crdito fiscal, ste es el proceso por estrados, utilizado cuando no es posible notificarle al contribuyente de manera fsica, por que no se le localiza en su domicilio y no presento aviso ante las autoridades fiscales, es decir no es posible localizarlo. Su fundamento legal se encuentra en el captulo segundo, de las notificaciones, articulo 136, fraccin II, inciso C, que dice: Las notificaciones sern; Por estrados, cuando el contribuyente no hubiere sealado domicilio ante la Autoridad Fiscal para or y recibir notificaciones o que el sealado se encuentre equivocado o fuera del lugar de residencia de sta, cuando la persona a quien deba notificarse despus de iniciadas las facultades de comprobacin, se oponga a las diligencias de notificacin o desocupe el lugar donde tenga su domicilio fiscal, sin efectuar aviso de cambio de domicilio al Padrn Estatal de Contribuyentes, despus de la notificacin de la orden de visita y antes de un ao contado a partir de dicha notificacin o bien, despus de que se le hubiera notificado un crdito fiscal y antes de que ste se haya garantizado, pagado o quedado sin efectos o tratndose de personas morales que hubieran realizado actividades por las que deban pagar contribuciones o haya transcurrido ms de un ao contado a partir de la fecha en que legalmente se tenga obligacin de presentar dicho aviso. La notificacin se har fijando el documento que se pretende notificar durante cinco das en sitio visible de la oficina que deba hacer la notificacin, de lo que se deber dejar constancia en el expediente respectivo. En estos casos, se tendr como fecha de notificacin la del sexto da siguiente a aqul en que se hubiera fijado el documento 61
61
Ver CFEH,art. 136, de la notificacin por estrados
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Por la misma naturaleza de este procedimiento de notificacin, es muy difcil recuperar el crdito fiscal establecido, por lo que solo se proceder a accin penal si la secretaria de finanzas y administracin lo cree conveniente o por medio del Procedimiento Administrativo de ejecucin. Se ha hablado de las infracciones y medios de defensa del contribuyente, por lo que para concluir ste tema, que es de incumbencia en la fiscalizacin mencionaremos que en el captulo segundo de los delitos fiscales, articulo 111 del CFEH dice Para proceder penalmente por los delitos previstos en este
captulo, ser necesario que la Secretara de Finanzas y Administracin, por conducto de la Dependencia competente declare que el Fisco del Estado ha sufrido o pudo sufrir perjuicios y formule querella. 62 Los procesos por los delitos fiscales, a que se refiere el prrafo anterior, sern sobresedos en caso que la Secretara de Finanzas y Administracin lo solicite antes que el Ministerio Pblico formule conclusiones y slo podr pedirse el sobreseimiento cuando el procesado pague las contribuciones omitidas por el hecho imputado, con las sanciones y recargos respectivos, o bien, cuando a juicio de la propia Secretara ha quedado garantizado el inters fiscal. Para fines de ste estudio es relevante sealar la existencia de los medios de defensa del contribuyente, con la finalidad de determinar si existe alguna relacin con la intencin de evadir o eludir impuestos o si los errores detectados corresponden a fallas de control interno.
62
Ibid. Art. 111
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2.3.4.2 Estrategias de Optimizacin Fiscal El control interno busca proteger los activos de las empresas, donde stas se han preocupado por optimizar sus recursos financieros, as el mbito fiscal se ha visto afectado por diversas estrategias tendientes a eliminar, disminuir o diferir su carga tributaria, hacindose valer de esquemas que la ley establece explcita e implcitamente y que derivan de la interpretacin de la misma. Respecto a las estrategias de optimizacin fiscal, en Mxico existen dos conceptos: Evasin fiscal; el contribuyente recurre a conductas ilcitas para sustraer impuestos ya sea por que realice actividades prohibidas, omita efectuar el entero del impuesto o utilice documentacin apcrifa.
Elusin Fiscal; el contribuyente sustrae el pago del impuesto realizando conductas lcitas como evitar coincidir con la ley o ejerciendo alguna accin legal con menor impacto tributario en el resultado de la operacin.63
Ambas estrategias contravienen dos objetivos ms del control confiabilidad de los informes financieros y cumplimiento de las
interno; leyes y
regulaciones aplicables. As que cualquiera que sea el caso identificado en una auditora infringe la efectividad del control interno, por ello es de inters identificar que situaciones se presentaron en las revisiones realizadas en el periodo objeto de estudio. En lo que se refiere a las consecuencias legales el artculo 108 del CFF seala: Comete el delito de defraudacin fiscal, quien con el uso de engaos o aprovechamiento de errores omita total o parcialmente el pago de
63
Hernndez Campos Alfonso, op.cit., p.56
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alguna contribucin u obtenga un beneficio indebido con perjuicio del fisco.64 En el artculo 109 del mismo Cdigo, Fraccin IV, seala que se sancionar con las mismas penas de delito de defraudacin fiscal a quien simule uno o ms actos o contratos, obteniendo un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal.65 Para el concepto de simulacin fiscal se aplica supletoriamente el artculo 2180, del Cdigo Civil del Distrito Federal; un acto simulado es aquel en el que las partes declaran o confiesan falsamente lo que en realidad no ha pasado o no se ha convenido entre ellas. Por otra parte el artculo 111 del CFEH, seala que para proceder penalmente por los delitos fiscales ser necesario que la secretaria de finanzas y administracin, por conducto de la dependencia competente declare que el fisco del estado ha sufrido o pudo sufrir perjuicios y formule querella. Solo podr pedirse el sobreseimiento cuando el procesado pague las contribuciones omitidas por el hecho imputado, con las sanciones y recargos respectivos, o bien, cuando a juicio de la propia secretaria ha quedado garantizado el inters fiscal. 66 As cuando la autoridad fiscal no est de acuerdo con las interpretaciones o criterios que los contribuyentes determinaron en el entero de sus impuestos, surge la existencia de crditos fiscales con cargo al contribuyente, en el cual existen dos opciones; pago del correspondiente crdito o impugnacin del mismo por alguno de los medios de defensa que se mencionaron anteriormente.
64 65
CFF, Art. 108 Idem, Art. 109 66 CFEH, Art. 111, segundo prrafo
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UNAM
Del concepto de elusin fiscal se desprenden las estrategias de optimizacin fiscal, las cuales se definen como el conjunto de actos o actividades que se realizan para lograr optimizar el cumplimiento de la obligacin tributaria, dentro del marco de las disposiciones legales vigentes, que tienen una razn fundamental de negocios y sustentacin legal.67 Por lo tanto, una estrategia de optimizacin fiscal es el conjunto de argumentos jurdicos, fiscales, contables y de cualquier ndole permitida, utilizados con la finalidad de obtener una situacin jurdica o de hecho, prevista por la norma tributaria, que ms se ajuste a los intereses econmicos de los contribuyentes, con la finalidad de eliminar, disminuir, atenuar, aumentar o diferir la carga impositiva. Estudiar la existencia de estrategias de optimizacin fiscal en la poblacin de estudio es relevante ya que pueden ser estrategias de optimizacin no coincidentes con los criterios de las autoridades fiscales y descartar la posibilidad de una falla de control interno o bien por que la interpretacin de la disposicin fiscal se considera un criterio indebido y en consecuencia una debilidad de control.
67
Hernndez Campos Alfonso, op.cit., p.57
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CAPTULO 3. Tipo de Estudio
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CAPTULO 3. METODOLOGA DE LA INVESTIGACIN 3.1 TIPO DE ESTUDIO En relacin a los objetivos que se desean alcanzar el estudio se clasifica en: Interferencia del investigador; Estudio observacional: Se observar la informacin puesta a disposicin de las variables (Control Interno y auditoras fiscales) ya que la variable independiente y sus efectos ya han ocurrido, por lo que la investigacin se limita a describir y explicar el fenmeno estudiado. Evolucin del fenmeno; Estudio Transeccional correlacional: La investigacin es transversal o transeccional ya que las variables y sus relaciones (Control Interno y auditoras fiscales) se analizan y estudian en un momento dado (2011-2012). Comparacin de las poblaciones; Estudio Descriptivo: Es un estudio de campo donde se analizan variables con el propsito de describirlas a travs de la obtencin de datos en forma directa, la investigacin se fundamenta en datos primarios complementados por fuentes secundarias. Se presenta un diseo de campo a partir del hecho de que los datos se recogen directamente de la realidad sin manipulacin alguna, permitiendo analizar la naturaleza y los factores relacionados con el problema en el mbito donde se desarrollan los acontecimientos. Se describirn los elementos que conforman el objeto de estudio para posteriormente obtener informacin acerca del estado actual de una situacin dada en una realidad observada.
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CAPTULO 3. Mtodo / Poblacin de Estudio
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3.2 MTODO Para poder lograr los objetivos, el estudio tendr como base la observacin de las variables en un tiempo determinado (2011-2012) y espacio (expedientes de contribuyentes auditados de Impuesto Sobre Nminas en el Estado de Hidalgo). Es decir se utiliza el mtodo cientfico valindose del anlisis, induccin deduccin, partir de la observacin de la experiencia, de la implementacin del Control Interno en relacin al impuesto local Sobre Nminas y el impacto que genera en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo. As mismo por medio del anlisis se establecen las relaciones de causa-efecto de las variables y dems elementos que componen el objeto de investigacin, de tal forma que una vez hecho el examen crtico se describan sintticamente los conocimientos obtenidos.
3.3 POBLACIN DE ESTUDIO Para objeto de sta investigacin, es sugerible analizar la totalidad de los expedientes de revisiones fiscales, es decir, no existe una muestra, sino una poblacin, ya que de sta forma se podrn concluir anlisis comparativos de recursos invertidos, recursos recuperados por medio de crditos fiscales, cumplimiento de metas anuales y tener un panorama ms certero de lo que ha sucedido en materia de fiscalizacin de impuesto sobre nminas en los ltimos dos aos. Esto es justificable, debido a que est al alcance de los medios de investigacin.
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CAPTULO 2. Instrumentos y Tcnicas de Recoleccin de Datos / Limitaciones en la Investigacin
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3.4 INSTRUMENTOS Y TCNICAS DE RECOLECCIN DE DATOS Se define como instrumento de recoleccin de datos, un cuestionario de control interno aplicado a empresas y una matriz de anlisis de expedientes de contribuyentes auditados, que permite comparar tamao de empresa, antigedad, situaciones que dieron pie a la fiscalizacin, observaciones encontradas, clasificacin de las causas de auditora, costo financiero para la empresa y para el estado, por el periodo de investigacin 2011-2012.
3.5 LIMITACIONES EN LA INVESTIGACIN El presente estudio de control interno en materia fiscal abarca solo un impuesto de los seis que hacen el 100% de los impuestos estatales en el Estado de Hidalgo y la informacin que se analiza comprende los contribuyentes auditados en el periodo 2011-2012 ya que el estudio se enfoca en conocer el impacto del Control Interno que tienen los contribuyentes, en las auditoras fiscales de Impuesto sobre Nminas realizadas por el Estado de Hidalgo en dicho espacio de tiempo.
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CAPTULO 4. Generalidades
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CAPTULO 4. ANLISIS DE RESULTADOS 4.1 GENERALIDADES En el presente captulo se lleva a cabo un anlisis del impacto que tiene el control interno de los contribuyentes obligados a enterar el impuesto sobre nmina, en las auditoras fiscales practicadas por la Direccin General de Auditora Fiscal del Estado de Hidalgo. Comnmente encontramos literatura, textos, escritos relacionados con los efectos del control interno en las empresas, en ste estudio se indaga en los efectos que genera el control interno en terceros, enfocndonos en la unidad fiscalizadora, que hablando de impuestos estatales viene a ser el Estado de Hidalgo a travs de su Direccin y Subdireccin de auditora fiscal. En el captulo dos relacionado con la revisin conceptual de la literatura, se abordaron temas que sirvieron como punto de partida para analizar los resultados que pretenden demostrar la hiptesis, la cual plantea que a mayor control interno de las empresas, menor la accin fiscalizadora del Estado y por consecuencia mayor la recaudacin primaria. Para lo cual se investigaron temas relacionados con la obtencin de informacin del control interno, la confianza y los programas de auditora, aspectos fiscales relacionados con la recaudacin del impuesto sobre nmina, acciones de los contribuyentes ante las auditoras de dicho impuesto y la importancia de stas en los ingresos del Estado, al relacionarse con los planteamientos de la Ley de coordinacin fiscal. La matriz de anlisis permiti confrontar datos como tamao, giro, antigedad, antecedentes de revisin, resultados, recursos invertidos, crditos fiscales, periodos de revisin, de las auditoras realizadas en los periodos 2011 y 2012, los
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CAPTULO 4. Generalidades
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cuales se obtuvieron de los expedientes que se encontraban en el archivo general de la Direccin de auditora. Los expedientes se integran de apartados como el informe, documentacin analizada que proporciono el contribuyente relacionada con sus pagos de sueldos y salarios, papeles de trabajo, soporte legal, orden de inicio, antecedentes de programacin, actas levantadas durante la revisin, consultas al SAT y al padrn estatal etc. As mismo dichos datos se confirmaron a travs del instrumento de medicin consistente en una encuesta breve de control interno aplicada a los contribuyentes revisados en dicho periodo, los cuales se contactaron en su mayora, va correo electrnico y algunos otros por va telefnica. La literatura mostro la implicancia que tienen aspectos como el tamao, el giro y la antigedad de las empresas en los diseos de sus sistemas de control interno. Por lo tanto se analizaron dichos rubros para averiguar la compatibilidad de los mismos, en las observaciones de control interno obtenidas de los expedientes de auditora. Para ello se analizaron separadamente cada uno de los aos para confrontar los resultados, cabe mencionar que para el ao 2011 disminuyeron las revisiones al impuesto en cuestin. Debido a una disminucin en la estructura departamental, ya que dicho departamento se integra en aos anteriores y 2012, de 4 auditores y un
subdirector, pero en el ao 2011, se redujo a 3 auditores.
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CAPTULO 4. Observaciones derivadas de la revisin
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4.2 OBSERVACIONES DERIVADAS DE LA REVISIN El tamao de los contribuyentes se clasific de acuerdo a la tasa en la que enteran el ISN, as se tienen tres tipos de contribuyentes a los cuales se les denomin de la siguiente forma: 1. Pequeos contribuyentes; De 1 a 20 trabajadores; Tasa del .5% 2. Medianos contribuyentes; De 21 a 100 trabajadores; Tasa del 1% 3. Grandes contribuyentes; De 101 en delante de trabajadores; Tasa del 2% Es importante sealar que la accin fiscalizadora del Estado surge como respuesta a la omisin detectada en el pago de las obligaciones fiscales, para ello el departamento de programacin de auditoras, analiza continuamente el padrn de impuestos estatales, el cual contiene datos de la identificacin de los contribuyentes as como estadsticas de la recaudacin de los mismos, de tal forma que se ordenen las auditoras necesarias para cumplir la meta fijada de recaudacin secundaria en el ao. El anlisis efectuado a los expedientes de auditora realizadas, permiti clasificar dichas causas de fiscalizacin (por la omisin de pagos), en cinco tipos: 1. Evasin 2. Elusin 3. Fallas de Control interno; se refieren especficamente al control interno contable, enfatizando los controles concernientes al rubro fiscal. 4. Contratos de outsourcing; los cuales eximen de sta obligacin fiscal al contribuyente. 5. Otras; fallas de reporte de informacin entre el banco, el centro de recaudacin al contribuyente y el departamento de programacin de auditoras.
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Relacin del tamao de los contribuyentes con las causas de fiscalizacin De esta forma los siguientes grficos muestran la relacin del tamao de los contribuyentes con las causas de fiscalizacin: Para el ao 2011, se realizaron 13 auditoras de ISN con la siguiente relacin: 2 revisiones a contribuyentes de la tasa del .5% 4 revisiones a contribuyentes de la tasa del 1% 7 revisiones a contribuyentes de la tasa del 2%, mostrando los siguientes resultados:
Grfica 3. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del .5%

1. Evasin 3. Fallas de Control interno 5. Otras 2. Elusin 4. Contratos de outsorcing
100%
Fuente: Elaboracin propia con datos obtenidos del anlisis de expedientes de ISN 2011.
Se observa que de las dos revisiones que conforman el 100% de los pequeos contribuyentes, es decir, de la tasa del .5%, su omisin se debi a fallas de control interno.
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CAPTULO 4. Observaciones derivadas de la revisin Grfica 4. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 1%
UNAM
25%
75%
De las cuatro revisiones realizadas a los medianos contribuyentes, los cuales tributan a la tasa del 1%, tres omitieron el pago de ISN por fallas de control interno y una pudo catalogarse por sus caractersticas como elusin fiscal.
Grfica 5. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 2%
29%
14%
14%
43%
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De las siete revisiones realizadas a los grandes contribuyentes, los cuales tributan a la tasa del 2%, 3 omitieron el pago de ISN por fallas de control interno, 1 por contar con contrato de outsourcing, 1que cumpli con las caractersticas de una evasin fiscal y los 2 restantes se debieron a otras causas. Para el ao 2012, se realizaron 17 auditoras de ISN con la siguiente relacin: 1 revisiones a contribuyentes de la tasa del .5% 2 revisiones a contribuyentes de la tasa del 1% 14 revisiones a contribuyentes de la tasa del 2%, mostrando los siguientes resultados:
Grfica 6. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del .5%

100%
Fuente: Elaboracin propia con datos obtenidos del anlisis de expedientes de ISN 2012
Se realiz una revisin a un contribuyente que tributaba bajo la tasa del .5%, el cual omiti el pago de ISN por falla de control interno.
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CAPTULO 4. Observaciones derivadas de la revisin Grfica 7. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 0.1%
UNAM
100%
Fuente: Elaboracin propia con datos obtenidos del anlisis de expedientes de ISN 2012
Se revisaron en el 2012, dos medianos contribuyentes, los cuales omitieron el pago del ISN por causas que cumplieron con las caractersticas de una elusin, una de ellas emiti juicio de amparo por inconstitucionalidad y violacin de sus garantas y la otra realiza actividades aprovechndose de la exencin de los ejidos.
Grfica 8. Causas de omisin de contribuyentes de la tasa del 2%
1. Evasin 3. Fallas de Control interno 5. Otras 7% 7% 7% 2. Elusin 4. Contratos de outsorcing
79%
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UNAM
De las catorce revisiones hechas a grandes contribuyentes, 11 presentaron fallas de control, 1 por evasin, 1 que haba realizado un contrato de outsourcing y la ltima que se refiere al rubro de otras caractersticas, cuyo caso fue que el banco no envo al centro regional de atencin al contribuyente la informacin sobre los pagos realizados. En cuanto al Giro, se clasifico en tres rubros servicios, manufacturas y comercio, obtenindose la siguiente informacin: Para el ao 2011, se realizaron 13 auditoras de ISN como se muestra: 5 revisiones a contribuyentes del sector servicios 6 revisiones a contribuyentes del sector manufacturas 2 revisiones a contribuyentes del sector comercio, obtenindose los siguientes datos en relacin al control interno:
Grfica 9. Causas de omisin de contribuyentes del sector servicios

20%
20%
60%
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De las cinco revisiones de ISN realizadas en 2011 de acuerdo al giro, se detect que 3 de ellas omitieron el pago debido a causas consideradas como fallas de control interno, 1 por evasin y 1 por contar con contrato de outsourcing.
Grfica 10. Causas de omisin de contribuyentes del sector manufacturero
1. Evasin 2. Elusin 3. Fallas de Control interno 4. Contratos de outsorcing 5. Otras
33% 67%
De las seis auditoras realizadas al sector manufacturas, 4 omitieron el pago por fallas de control interno y 2 por el rubro de otras circunstancias.
Grfica 11. Causas de omisin de contribuyentes del sector comercio
1. Evasin 2. Elusin 3. Fallas de Control interno 4. Contratos de outsorcing 5. Otras
50%
50%
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En el sector comercio se analiz que de las dos revisiones realizadas, 1 fue por causa de falla de control y 1 ms por considerarse una elusin, aprovechando la laguna legal en relacin a las exenciones de los ejidos. En cuanto a la clasificacin del Giro para el ao 2012, los resultados son los siguientes: 7 revisiones a contribuyentes del sector servicios 8 revisiones a contribuyentes del sector manufacturas 2 revisiones a contribuyentes del sector comercio
Grfica 12. Causas de omisin de contribuyentes del sector servicios

29% 71%
Para el ao 2012 se realizaron siete revisiones al sector servicios, donde 5 de ellas omitieron pagar ISN por considerar fallas de control interno y las 2 restantes por considerarse elusin al aprovechar espacios de la ley, ya que una de ellas celebro contrato de outsourcing con supuesta compaa, quien realiz los pagos una vez iniciadas las facultades de revisin y la otra al ampararse por inconstitucionalidad de la Ley de ingresos.
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Grfica 13. Causas de omisin de contribuyentes del sector manufacturas

13%
13% 12%
62%
De las 8 revisiones realizadas al sector manufacturas, 5 omitieron pago de ISN por fallas de control, 1 por evasin, 1 por tener contrato de outsourcing y 1 por otra circunstancia administrativa originada por el banco en el traspaso de informacin.
Grfica 14. Causas de omisin de contribuyentes del sector comercio

100%
En el 2012, se auditaron 2 contribuyentes del sector comercio, cuya omisin en el pago de ISN se consider falla en el sistema de control interno.
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El tercer rubro analizado se refiere a los aos que lleva activo el contribuyente, considerndose que algunas fallas de control interno suelen darse en los contribuyentes con mayor antigedad debido al exceso de confianza que genera la rutina en los registros contables, pero algunos otros autores tratan que las entidades con poco tiempo en el mercado suelen incurrir en fallas de control interno contable, debido a su poca experiencia y conocimientos sobre todo en el rea fiscal que es muy diversa, por ello se analiz esta caracterstica y su incidencia en las causas de omisin de impuesto, para conocer de manera general cmo se comporta la antigedad en los controles establecidos. Se hicieron tres clasificaciones de los contribuyentes en antigedad: De 1 a 10 aos De 11 a 20 aos De 21aos en adelante
Para el ao 2011 los datos arrojados son los siguientes:
Grfica 15. Porcentaje de fallas de control interno presentadas por los contribuyentes de acuerdo a su antigedad en 2011
1-10 AOS 11-20 AOS 12% 21 O MAS
25%
63%
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De los 8 contribuyentes que omitieron el pago de ISN en 2011 y cuya causa se consider como fallas de control interno, 1 de ellos se encuentra en el primer rango, 5 en los contribuyentes de edad media y 2 con una antigedad mayor a 21 aos. Para el ao 2012, en el cual se realizaron 17 auditoras de ISN, 11 de ellas se consideraron que fueron fiscalizadas debido a que omitieron el pago del impuesto, por fallas en el control interno como lo indica la siguiente grfica:
Grfica 16. Porcentaje de fallas de control interno presentadas por los contribuyentes de acuerdo a su antigedad en 2012
1-10 AOS 11-20 AOS 21 AOS O MAS
36%
9%
55%
En el primer rango se encontraba 1 de las empresas auditadas, con una actividad en el mercado menor a diez aos, 6 empresas que presentaron fallas de control en sus revisiones tenan una edad media, es decir, menor a 20 aos y las cuatro restantes tienen una antigedad mayor a 21 aos. Una vez analizado el comportamiento del control interno en stos tres
rubros, tamao de la empresa, giro y antigedad se hizo un anlisis financiero de los recursos recaudados por crdito fiscal y los recursos invertidos en la fiscalizacin, con la finalidad de observar la eficiencia de la accin fiscalizadora, debido a que se observ en varias auditoras que la omisin que dio lugar al inicio
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de la visita se debi a contratos celebrados de outsourcing, los cuales eximen de la obligacin al contribuyente, suspensin de actividades, cambios de razn social, fusiones, sucursales en otros estados cuya obligacin de ISN no corresponde al Estado de Hidalgo, conceptos exceptuados, juicio de amparo, sustitucin patronal y otros errores de informacin entre la direccin de recaudacin y la de auditora fiscal. De esta forma para el ao 2011 se obtuvieron los siguientes datos:
Tabla 2. Anlisis de los recursos invertidos y recaudados por medio de las auditoras de impuesto sobre nmina en 2011.
AUDITORAS 2011 1 TASA/TAMAO DEL CONTRIBUYENTE 0.50% $ COSTO VITICOS $ 2,400.00 $ TOTAL RECAUDACIN SECUNDARIA -$ 26,630.00
CRDITO FISCAL 11,300.00
SUELDOS 35,530.00
0.50%
3,000.00
720.00
35,530.00
-$
33,250.00
TOTAL RECAUDADO A LA TASA .5% 3 1% $ 95,000.00 $ 2,880.00 $ 35,530.00
-$ $
59,880.00 56,590.00
1%
42,500.00
1,440.00
35,530.00
5,530.00
5 6
1% 1%
$ $
259,100.00 10,511.00
$ $
1,760.00 1,440.00
$ $
35,530.00 35,530.00
$ -$
221,810.00 26,459.00
TOTAL RECAUDADO A LA TASA 1% 7 2% $ 122,039.00 $ 1,760.00 $ 35,530.00
$ $
257,471.00 84,749.00
2%
1,760.00
35,530.00
-$
37,290.00
100

9 2% $ $ 1,800.00 $ 35,530.00 -$
UNAM
37,330.00
10
2%
1,800.00
35,530.00
-$
37,330.00
11 12 13
2% 2% 2%
$ $ $ $
958,945.00 2,713.00 1,505,108.00
$ $ $ $
2,720.00 1,080.00 1,080.00 22,640.00
$ $ $ $
35,530.00 35,530.00 35,530.00 461,890.00
$ -$ -$ $ $
920,695.00 36,610.00 33,897.00 822,987.00 1,020,578.00
TOTAL RECAUDADO A LA TASA 2%
Fuente: Elaboracin propia con datos extrados de expedientes de ISN e informacin proporcionada por el rea administrativa de gastos (todas las cantidades han sido aproximaciones de los datos reales).68
Se
observa
que
en
las
revisiones
correspondientes
los
pequeos
contribuyentes, no se recuper la inversin de la fiscalizacin con el crdito obtenido de la revisin, ya que al considerar el tem de sueldos, se elevan los costos por encima de lo recaudado. De las cuatro revisiones de los contribuyentes sujetos a la tasa del 1%, se logr recuperar las costos de la fiscalizacin con los crditos fiscales, sin embargo en los contribuyentes de la tasa del 2%, de las siete revisiones realizadas en 2011, solo dos reflejaron un resultado positivo en el anlisis costo-beneficio, donde una de ellas, tiene un crdito fiscal cercano al milln de pesos, lo cual hace que se pueda cumplir con la meta asignada. Para el ao 2012, la tabla siguiente nos muestra los datos del costo de la fiscalizacin, los crditos fiscales y el total de la recaudacin secundaria:
68
Los sueldos son el resultado del sueldo diario del auditor por 68 das que se estima se lleva a cabo una orden y el sueldo diario del subdirector por 10 das que se estima, se lleva a cabo su revisin y autorizacin.
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Tabla 3. Anlisis de los recursos invertidos y recaudados por medio de las auditoras de impuesto sobre nmina en 2012.
AUDITORAS 2011 1 TASA/TAMAO DEL CONTRIBUYENTE 0.50% CRDITO FISCAL $ 34,500.00 $ COSTO VITICOS 1,800.00 $ SUELDOS 36,951.00 TOTAL RECAUDACIN SECUNDARIA -$ $ $ $ 36,951.00 36,951.00 -$ -$ -$ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 36,951.00 $ -$ -$ -$ -$ $ -$ $ $ -$ $ -$ $ $ $ $ 628,167.00 $ 4,251.00 31,500.00 38,039.00 69,539.00 103,449.00 31,404.00 38,391.00 38,031.00 34,801.00 59,109.00 23,778.00 10,269.00 67,629.00 37,029.00 62,116.00 39,591.00 8,019.00 4,151,129.00 4,218,695.00 4,149,156.00
TOTAL RECAUDADO A LA TASA .5% 2 3 1% 1% $ $ 6,891.00 $ $ 1,440.00 1,088.00
TOTAL RECAUDADO A LA TASA 1 % 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% 2% $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ 143,120.00 6,987.00 4,710.00 97,500.00 15,733.00 49,780.00 107,300.00 1,362.00 100,827.00 46,050.00 $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ 2,720.00 1,440.00 1,440.00 1,080.00 2,560.00 1,440.00 2,560.00 2,560.00 2,720.00 1,440.00 1,760.00 2,640.00 1,080.00 2,160.00
$ 4,190,240.00
TOTAL RECAUDADO A LA TASA 2 % $ 4,805,000.00 $ 31,928.00
Fuente: Elaboracin propia con datos extrados de expedientes de ISN e informacin proporcionada por el rea administrativa de gastos (todas las cantidades han sido aproximaciones de los datos reales).
Los sueldos con relacin al ao anterior (2011) tuvieron un incremento del 4%, autorizado por la Secretaria de Finanzas. Se observa en la tabla que para el ao analizado se realiz una auditora a un contribuyente de la tasa del .5% donde al igual que el ao 2011 no se recuper los costos de fiscalizacin, teniendo un resultado negativo.
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Para los contribuyentes de la tasa del 1%, los costos de fiscalizacin tambin fueron mayores a los crditos fiscales determinados y para las catorce restantes auditoras, correspondientes a la tasa del 2%, solo 7 de ellas, tuvieron resultados positivos respecto a la diferencia de los crditos fiscales y los costos en la fiscalizacin y al igual que el ao anterior, solo un contribuyente supero el milln de pesos en el crdito fiscal, lo cual permiti que se cumpliera con la meta establecida para el ao en cuestin. Dichas metas eran de $960,000.00 para el ao 2011 y $1 100 000.00 para el ao 2012, su cumplimiento dependi en mayor porcentaje solo de uno del total de los contribuyentes auditados, lo que pone en riesgo el cumplimiento de las mismas, de no haber calculado crditos fiscales por tales cantidades. En resumen los datos obtenidos del anlisis de los expedientes de ISN, arrojan que para el ao 2011 el 61% de las empresas, fueron fiscalizadas debido a fallas en su control interno y para el ao 2012 el 70% de las empresas present fallas en el mismo, como se muestra en las siguientes graficas:
Grfica 17. Causas de la omisin, que gener fiscalizacin de ISN en el ao 2011

1. Evasin 3. Fallas de Control interno 5. Otras 8% 2. Elusin 4. Contratos de outsorcing
8%
15%
8%
61%
Fuente: Elaboracin propia con datos extrados del anlisis de expedientes de ISN 2011.
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Grfica 18. Causas de la omisin, que gener fiscalizacin de ISN en el ao 2012

1. Evasin 3. Fallas de Control interno 5. Otras 6% 6% 6% 12% 2. Elusin 4. Contratos de outsorcing
70%
Fuente: Elaboracin propia con datos extrados del anlisis de expedientes de ISN 2012.
Dichos datos se corroboraron mediante la aplicacin de la encuesta a la totalidad de las empresas auditadas en ambos aos, obteniendo la siguiente informacin:
1. El 93% de las empresas auditadas en los periodos investigados (28 empresas), cuentan con un sistema de control interno contable. 2. Solo el 75% de las empresas que cuentan con control interno contable da a conocer a todos los involucrados los lineamientos, normas y polticas de control. 3. El 39% de las mismas cuenta con programas de seguimiento a los controles internos contables. 4. Solo el 36% de las empresas que cuentan con controles internos contables ha realizado mejoras o modificaciones a su sistema de control interno en los ltimos 2 aos. 5. De las treinta empresas auditadas en ambos aos solo el 43%, es decir, 13 empresas cuentan con controles internos para el entero de sus impuestos.
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6. Las principales medidas que han tomado las empresas para el entero de sus impuestos son: asignacin especfica de funciones a personal encargado de las declaraciones, autorizacin de los pagos de impuesto por el jefe o encargado de contadura, calendarizacin de las declaraciones y soporte documental de todos los movimientos fiscales realizados. 7. El 47% de las empresas auditadas, afirm que en los ltimos 2 aos ha tenido repercusiones financieras a causa de una mala decisin contable. 8. Las principales causas del punto anterior las atribuyen a falta de consideracin de todos los factores en el momento de decidir, insuficiencia de informacin, errores en la clasificacin de las operaciones, as como cambios en las leyes y normatividad. o acto
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CAPTULO 5. Conclusiones
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CAPTULO 5. CONCLUSIONES Y PROPUESTA 5.1 CONCLUSIONES
En ste apartado se llevan a cabo las conclusiones derivadas del trabajo de investigacin, se abordan puntos del marco terico, anlisis de expedientes de ISN y la encuesta aplicada a las empresas auditadas. Como se mencion en la bibliografa consultada el control interno busca cumplir objetivos dentro de las siguientes categoras Eficacia y eficiencia de las operaciones Confiabilidad de la informacin financiera Cumplimiento de las leyes, reglamentos y normas que sean aplicables
As los controles internos desde el punto de vista fiscal contribuyen a la confianza en la determinacin, registro y pago de los tributos en cumplimiento de las leyes fiscales aplicables y vigentes, de sta forma se cumple con las categoras mencionadas en los puntos anteriores. Como se ha podido ver en ste trabajo las leyes y reglamentos referidos al rea fiscal son un punto muy importante en la determinacin de polticas y procedimientos del control interno, ste es un rubro muy amplio, pues hablando de impuestos estatales cada Estado de Mxico, tienen su propia normatividad fiscal en relacin a sus objetivos del presupuesto de ingresos y el plan de desarrollo. Por lo tanto es importante que las empresas creen sistemas de control interno fiscal, involucrando personal especialista en el rubro tributario y legal, los cuales adems deben ser continuamente evaluados y actualizados en apego a los cambios en la normatividad estatal.
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El impuesto sobre nmina, es el impuesto ms dinmico de los tributos en el Estado de Hidalgo, el cual aporta el mayor porcentaje en los ingresos propios y debido a que todos los Estados cuentan con ste impuesto, con variaciones en su regulacin, se presentan continuamente errores en la determinacin y pago, as como otras caractersticas definidas por el desconocimiento de las obligaciones del mismo, al poner mayor nfasis en los impuestos federales. El subestimar o no considerar la importancia de los impuestos estatales, genera costos financieros a las empresas que adems pueden ocasionar litigios, impactando en la imagen de la entidad frente a la autoridad fiscalizadora. La siguiente lista nos da un panorama de las variaciones en la tasa de ste impuesto en Mxico:
Tabla 4. Tasas por Entidad Federativa de Impuesto sobre nmina en Mxico ESTADO Aguascalientes Baja California Baja California Sur Campeche Coahuila Colima Chiapas Chihuahua Distrito Federal Durango Guanajuato Guerrero Hidalgo Jalisco Mxico Michoacn TASA % 1.5 1.8 2.5 2a3 1 2 2 1 a 2.6 2.5 2 2 2 0.5 a 2 2 2.5 2 ESTADO Morelos Nayarit Nuevo Len Oaxaca Puebla Quertaro Quintana Roo San Luis Potos Sinaloa Sonora Tabasco Tamaulipas Tlaxcala Veracruz Yucatn Zacatecas TASA % 2 2 2 2 2 1.6 2 2 1.5 1a2 2.5 a 3 2 2 2 2 1.9
Fuente: Elaboracin propia de datos extrados de http://contadormx.com
La actividad principal del Estado es proporcionar servicios que satisfagan las necesidades de la poblacin, para ello necesitan recaudar impuestos, que generen los suficientes ingresos para el desarrollo de sus planes y programas.
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Entre mayor sea la recaudacin, mayor son los ingresos con los que cuentan los Estados para cumplir sus metas y el control interno contable fiscal de los contribuyentes juega un papel muy importante en la recaudacin primaria, puesto que de contar con controles efectivos y eficaces se garantiza el cumplimiento oportuno y confiable de los impuestos, situacin que continuamente se observa en las auditoras del impuesto sobre nmina efectuadas por la Direccin General de Auditora Fiscal del Estado de Hidalgo, ya que la principal causa de omisin del mismo se debe a fallas de control interno de las empresas, recordando que en el rea fiscal en Mxico no existe razonabilidad sino exactitud en el entero de los impuestos y una vez detectada la omisin por la fiscalizacin el contribuyente se ve obligado a cumplir la totalidad del crdito fiscal a excepcin de interponer un medio de defensa. Las principales observaciones encontradas en las revisiones son: Los contribuyentes no cuentan con la informacin contable requerida en su domicilio fiscal, lo cual es una obligacin, generando una multa en caso de revisin. No dan aviso al padrn estatal de sus movimientos fiscales. Errores en la tasa aplicable, algunas veces es superior, al confundirla con la aplicable en otros estados donde tambin tienen actividad, o inferior, debido a un incremento en su nmero de empleados, el cual no actualizan en el momento de sus declaraciones. Registro en el padrn estatal posterior al inicio de sus actividades. Falta de consecutividad en el pago de ISN Errores aritmticos en el clculo. Errores por mala clasificacin de sus operaciones. Desconocimiento de los conceptos gravables y exentos.
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Diferencias de los trabajadores que cotizan en IMSS y los reportados en nominas para el clculo de ISN. Desactualizacin de sus convenios de estmulo fiscal. Diferencias en el clculo de la declaracin anual y las declaraciones de ISN. Contratacin de servicios de outsourcing
Dichas observaciones, pasan a ser las causas de omisin, las cuales dieron origen al inicio de facultades de comprobacin por parte de las autoridades fiscales, pudiendo ser clasificadas en los siguientes rubros: Evasin Elusin Falla de Control interno Celebracin de contratos de outsourcing Otras
La empresa que mayormente se fiscaliza es aquella que tributa en la mayor tasa, la del 2%, en el giro de manufacturas ya que es el que absorbe mayor cantidad de personal y por lo tanto existe mayor descontrol en el rubro de nminas, por las caractersticas de las mismas, prestaciones, deducciones, bonificaciones, tiempo extra etc., con una antigedad media entre los 11 y 20 aos de actividad, es decir, no son empresas jvenes ni con bastante experiencia, sino empresas que probablemente han descuidado el control contable por la monotona de sus operaciones, no se han actualizado en las modificaciones de la normatividad fiscal o se encuentran en expansin y desconocen las leyes aplicables a cada estado. En ambos periodos analizados, el total de recaudacin secundaria fue nulo para los contribuyentes de la tasa del 0.5% y 1% ya que los gastos de fiscalizacin fueron mayores que el crdito fiscal determinado, para las empresas que tributan en la tasa del 2% en menos del 50%, hubo recaudacin secundaria y solo en uno
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de los contribuyentes se concentr ms del 90% de la recaudacin, que permiti el cumplimiento de la meta fijada a la subdireccin de impuestos estatales. La ausencia o ineficacia de control interno fiscal genera costos para las empresas, puesto que la determinacin de un crdito fiscal implica las actualizaciones y recargos del mismo, los cuales son aproximadamente el 100% del impuesto omitido, ms las correspondientes multas, que en la mayora de las veces, triplican el impuesto que se omiti y aun as, los costos que se generan en la fiscalizacin suelen ser mayores a dichos crditos, de tal forma que no es beneficioso para las empresas ni para la entidad fiscalizadora. De los resultados obtenidos, en relacin al tamao se concluye lo siguiente: El 100% de las empresas pequeas, que tributan al 0.5%, presentaron fallas de control interno. En las empresas medianas, que tributan al 1%, se vieron casos de elusin fiscal y fallas de control interno. En las empresas que tributan a la tasa del 2%, se vio mayor variacin en las causas de omisin, sin embargo predomino como principal causa de fiscalizacin, las fallas de control interno. Por lo que se observa que en relacin al tamao, aumenta la variacin de causas de omisin, sin embargo la principal causa por la que se fiscaliza es por fallas de control interno. En relacin al giro se concluye lo siguiente: En las empresas de servicios las principales observaciones se dieron en fallas de control, de 60 y 71%, para los aos 2011 y 2012, respectivamente. El sector manufacturas presento mayores observaciones en fallas de control de 67 y 62%, para los aos 2011 y 2012, respectivamente.
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En el sector comercial presento observaciones en el rubro de fallas de control de 50 y 100%, para los aos 2011 y 2012, respectivamente.
En todos los giros, la causa que dio lugar a la fiscalizacin, fueron fallas en el control interno, las cuales superaron el 50% de las empresas auditadas. En relacin a la antigedad se encontr lo siguiente: Al rededor del 10% de las empresas jvenes entre 1 y 10 aos de actividad, presentaron fallas de control interno. Ms del 50% de las empresas fiscalizadas en ambos aos, se encontraron en un periodo de actividad medio entre 11 y 20 aos. Las empresas con antigedad mayor a los 20 aos presentaron un porcentaje de fallas de control interno de 25 y 36%, para los aos 2011 y 2012, respectivamente. Las empresas de mediana edad presentan mayor incidencia en fallas de control interno, despus le siguen las de antigedad superior a los 20 aos y las ms jvenes, son las que menos se han fiscalizado. La principal causa de las fallas de control interno, segn la encuesta, se debe a que las empresas no cuentan con programas de seguimiento o evaluacin a los mismos, adems de que el rubro tributario se ha descuidado de las prioridades, originando repercusiones financieras. En relacin a las estrategias de optimizacin fiscal, la evasin y la elusin vulneran dos objetivos de control interno, confiabilidad de los informes financieros y cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables. As que ambas infringen la efectividad del control y las consecuencias pueden generar mala toma de decisiones, impactando en la situacin financiera de las empresas.
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Como beneficios del control interno fiscal, para las empresas se sealan los siguientes: Es una herramienta de gestin de riesgos Permite detectar fallas antes de que originen consecuencias Salvaguardan los activos Incrementa la confiabilidad en el cumplimiento de las leyes (entero de los impuestos) Y como beneficios para la autoridad fiscalizadora, se encuentran los siguientes: Se reducen las pruebas y tiempos de auditoria (impacto en el programa de auditoria) Mayor confiabilidad en la recaudacin primaria (certeza fiscal) Mayor conocimiento ciudadano en el cumplimiento de sus obligaciones Cumplimiento en las metas de fiscalizacin
Por lo tanto se concluye que la hiptesis planteada en la investigacin es afirmativa, puesto que el Control interno de los contribuyentes sujetos al entero del Impuesto Sobre Nminas impacta directamente en las auditoras fiscales
practicadas por el Estado de Hidalgo, de contarse con un eficaz control interno fiscal en los contribuyentes, se disminuiran las revisiones, incrementando directamente la recaudacin primaria, lo cual adems trae efectos positivos en la participacin del fondo general de coordinacin fiscal, puesto que la recaudacin de impuestos estatales es una variable que fija tres coeficientes que determinan la distribucin del fondo, permitiendo formular el siguiente enunciado: Un eficaz control interno fiscal de los contribuyentes, genera mayor recaudacin primaria y por lo tanto menores costos de fiscalizacin, dando como resultado, mayor fondo general de participaciones, que permiten contar con ms ingresos para el Estado
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CAPTULO 5. Propuesta
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5.2 PROPUESTA Derivado de las observaciones encontradas y partiendo del supuesto que la principal causa por la que se realizan auditoras de ISN, es la omisin debida a fallas de control interno fiscal de los contribuyentes, que en la mayora de los casos, no son recuperables los costos de fiscalizacin, con los crditos fiscales determinados y debido a que los contribuyentes que cuentan con ms de 100 trabajadores, tributando a la tasa del 2%, son los que representan el mayor ndice de recaudacin, se propone la opcin de Dictamen Estatal. En el desarrollo de esta propuesta se consultaron fuentes de los Estados que revisan sus contribuciones locales mediante la figura del dictamen fiscal adoptada en Mxico hace 52 aos, contemplando a los Estados de Mxico, D.F., Guerrero, Quintana Roo, Chiapas, Chihuahua, Jalisco y Nuevo Len. El primer Estado en implementar el dictamen fiscal de ISN fue Mxico, ya que desde el 2008, los impuestos y derechos locales adquirieron una mayor relevancia para los Estados y sus municipios derivados de las reformas a la Ley de Coordinacin Fiscal. La instrumentacin de este mecanismo de administracin tributaria y su difusin asertiva, permitieron coadyuvar al fortalecimiento de la recaudacin del ISN. Tan solo en el Estado de Mxico refleja un crecimiento acumulado del 23% equivalente a 700 mdp en 5 aos, lo cual ha favorecido la meta establecida en su Ley de ingresos. En la actualidad el ISN representa para el Estado de Mxico 5,976 mdp de acuerdo con las estimaciones de la Ley de ingresos para el ejercicio 2013, es decir el 64 % de los impuestos estatales. El mismo caso se presenta en el Estado de Hidalgo donde para el ao 2012 el ISN represent 46% de la recaudacin de Impuestos Estatales, ms su correspondiente aportacin al impuesto adicional
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para la construccin de carreteras y el hospital del nio D.I.F, la cual es del 30% del mismo. A partir del ejercicio 2012, con el subsidio otorgado por el ejecutivo del gobierno Estatal de Hidalgo a los contribuyentes de impuesto sobre tenencia o uso de vehculos, para automviles de hasta $350,000.00 I.V.A incluido69, el dictamen de ISN adquiere mayor relevancia como un instrumento eficaz para mantener el nivel recaudatorio observado en los ltimos aos. Por lo anterior resulta trascendente que las autoridades fiscales, utilicen esta medida que tiene por objeto vigilar el comportamiento recaudatorio de los contribuyentes ms significativos, por medio de un tercero, a fin de contribuir en el fortalecimiento de los ingresos estatales que adems genera mayor porcentaje en el fondo general de participacin. En observancia de los resultados, fundamento legal y dems caractersticas contempladas en la implementacin del dictamen fiscal por los Estados que ya lo llevan a cabo desde hace algunos aos, se consider conveniente analizar los siguientes datos de ISN en Hidalgo:
Tabla 5. Informacin base para la implementacin del Dictamen de ISN en Hidalgo, en relacin al nmero de trabajadores.
NUM. DE TRABAJADORE S CONT. ACTIVOS CONT. QUE HAN PAGADO EN 2013 % RECAUDACI N 2012 CONT. CON ESTMULO
RECAUDACIN 2012
0 a 20 21 a 100 101 a 300 MAS DE 301 TOTAL
11339 1404 427 274 13444
7069 851 230 151 8301
$ 16,873,432.64 $ 60,731,988.24 $ 159,058,704.44 $ 650,011,837.61 $ 886,675,962.93
1.9 6.85 17.94 73.31 100
1 4 7 6 18
Fuente: Elaboracin propia con datos proporcionados por el rea de programacin de la DGAF.70
69 70
Consultar, Tenencia 2013, http://losimpuestos.com.mx/tenencia-2013/, 26 de marzo de 2013. Se consider nmero de empleados promedio con base en sus declaraciones, informacin al 1 de mayo de 2013.
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Tabla 6. Informacin base para la implementacin del Dictamen de ISN en Hidalgo, en relacin a la base gravable.
CONT. ACTIVOS 11445 911 273 149 666 13444 CONT. QUE HAN PAGADO EN 2013 7045 397 195 97 567 8301 % RECAUDACIN 2012 1.78 1.72 1.19 1.23 94.08 100 CONT. CON ESTMULO 1 1 1 0 15 18
BASE GRAVABLE 0- $100,000.00 $ 100,001.00 A 200,000.00 $200,001.00 A 300,000.00 $300,001.00 A 400,000.00 $400,001.00 EN ADELANTE TOTAL
RECAUDACIN 2012 $ $ G$ $ 15,804,250.53 15,220,553.40 10,546,913.33 10,915,030.49
$ 834,189,215.18 $ 886,675,962.93
Fuente: Elaboracin propia con datos proporcionados por el rea de programacin de la DGAF.
Derivado del anlisis de la informacin de las tablas, estadsticas, leyes y deducciones de otros Estados y de los resultados de sta investigacin se
propone lo siguiente: Sujetos obligados a dictaminarse: Contribuyentes que en el ejercicio inmediato anterior hayan pagado o retenido ISN a ms de 100 trabajadores o por remuneraciones superiores a $400,000.00 mensuales (fue el rubro de contribuyentes que ms se
fiscaliza y a partir de ah la recaudacin es considerable). Contribuyentes que se escindan, fusionen o entren en liquidacin. Opcionalmente, puede dictaminarse los contribuyentes que as lo deseen, presentando aviso de dictamen. Plazos de presentacin: Aviso de dictamen a ms tardar el 31 de julio del ao siguiente a dictaminar. Dictamen fiscal hasta el 31 de agosto del ao siguiente al que dictaminar.
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Contenido del dictamen: Carta presentacin Cuestionario inicial de autoevaluacin fiscal Informacin cuantitativa para determinar y pagar ISN. Informe sobre la revisin de la situacin fiscal del contribuyente. Opinin profesional del dictaminador Notas aclaratorias del dictaminador
Principales beneficios para la autoridad recaudadora, fiscalizadora, contribuyentes y sociedad en general: 1. Permite mantener e incrementar el nivel de recaudacin estatal. 2. Fomenta el cumplimiento de obligaciones fiscales, establecidas en la ley. 3. Brinda certeza y seguridad fiscal al contribuyente y la autoridad fiscalizadora. 4. Concede la revisin secuencial, ya que en lugar de auditar directamente al contribuyente, se efectuara la revisin con el contador pblico. 5. Promueve la eficiencia y la transparencia del ejercicio de la funcin pblica. 6. Facilita la vigilancia y fiscalizacin de los contribuyentes ms significativos. 7. Posibilita la conclusin anticipada de las visitas domiciliarias que se realicen a los contribuyentes obligados o que opten por dictaminarse. 8. Permite la regulacin espontanea de las obligaciones fiscales pendientes de cumplir. 9. Portal institucional seguro, de fcil manejo 10. Toda la informacin en un mismo lugar. 11. Consulta de avisos y dictmenes en lnea. 12. Impresin de acuses electrnicos en PDF. 13. Creacin de fuentes de empleo e impulso de la certificacin al ramo contable.
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CAPTULO 5. Lneas de investigacin futuras
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Adems de sta accin se propone informar al contribuyente de la importancia del Control interno fiscal y en los casos de los pequeos contribuyentes donde existe omisin, realizar visitas de notificacin de cartas invitacin para el cumplimiento de sus obligaciones, antes de iniciar facultades de comprobacin, cuyos costos son ms altos.
5.3 LNEAS DE INVESTIGACIN FUTURAS
Controles Internos en los servicios de outsourcing respecto a los servicios contables, fiscales y de personal; ya que muchos contribuyentes dependen altamente de quienes determinan sus impuestos.
Anlisis crtico de los costos de fiscalizacin para la administracin pblica. Impacto financiero del dictamen fiscal estatal en los contribuyentes
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GLOSARIO DE ABREVIATURAS TABLA CFF ISN COSO Cdigo Fiscal de la Federacin Impuesto Sobre Nmina The Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission
CPEUM Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos IMCP NIF NIA PIB SAT DGAF SHCP DIF IMSS ERM PCGA IFRS CFEH INEGI Instituto Mexicano de Contadores Pblicos Normas de Informacin Financiera Normas Internacionales de Auditora Producto Interno Bruto Servicio de Administracin Tributaria Direccin General de Auditora Fiscal Secretara de Hacienda y Crdito Pblico Desarrollo Integral de la Familia Instituto Mexicano del Seguro Social Enterprise Risk Managament Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados International Financial Reporting Standard Cdigo Fiscal del Estado de Hidalgo Instituto Nacional de Geografa y Estadstica
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Sara de Jess Barrera Matos | FCA
APNDICES APNDICE 1. ENCUESTA A LOS CONTRIBUYENTES Universidad Nacional Autnoma de Mxico Facultad de Contadura y Administracin Maestra en Auditora
Encuesta "Impacto del Control Interno de los contribuyentes del Impuesto Sobre Nminas, en las auditoras fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo" Gracias por su colaboracin en sta investigacin de campo. Su objetivo es la generacin de conocimiento respecto al campo investigado.
INSTRUCCIONES: Marque con una "X" la respuesta de su eleccin o describa lo requerido, segn sea el caso.
Giro Antigedad
1.-Cuentan con un sistema de control interno contable? 2.-Dan a conocer a todos los involucrados los lineamientos, normas, polticas de control interno contable? 3.-Cuenta con programas de seguimiento a los controles internos contables? 4.-Considera que ha habido mejoras o modificaciones a sus sistema de control interno en los ltimos 2 aos? 5.-Cuenta con controles internos para el entero de sus impuestos?
SI
NO
SI SI
NO NO
SI SI
NO NO
6.-Qu medidas han tomado para el control del entero de sus impuestos?
7.-En los ltimos 2 aos Se han tenido repercusiones financieras a causa de una mala decisin o acto contable?
SI
NO
8.- A qu atribuye la causa?
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APNDICE 2. MATRIZ DE ANLISIS Universidad Nacional Autnoma de Mxico Facultad de Contadura y Administracin Maestra en Auditora
MATRIZ DE ANLISIS DE CONTROL INTERNO EN LA FISCALIZACIN DE ISN EN EL ESTADO DE HIDALGO OBJETIVO: Obtener relacin de las caractersticas giro, antigedad, tamao de las empresas con los costos y causas de fiscalizacin.
AO REV. TASA GIRO DOMICILIO ANTIGEDAD PERIODO REVISADO ANTECEDENTE DE LA REVISIN OBSERVACIONES CAUSA DE DE LA REVISIN FISCALIZACIN CRDITO FISCAL COSTO FIN. ESTADO ADIC. ACT. MUL. REC. TOTAL ADIC. ACT. MUL. REC. TOTAL ADIC. ACT. MUL. REC. TOTAL SUEL. TOTAL VIAT. SUEL. TOTAL VIAT. SUEL. TOTAL VIAT. TOTAL RECAUDADO
ADICIONAL/ADIC. ACTUALIZACIN/ACT. MULTAS/MUL. RECARGOS/REC VITICOS/VIAT. SUELDOS/SUEL. CONTACTO
APNDICE 3. CARTA A LA DIRECCIN GENERAL DE AUDITORA FISCAL
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BIBLIOGRAFA: MANTILLA B. Samuel, Alberto, (coord.), Control Interno, estructura conceptual integrada, Bogot, Ecoe Ediciones, 2002,(3. reimp.), 330 pp., trad. de Internal Control-Integrated Framework, [ s.l.i.], Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, 1994. MANTILLA B., Samuel A. ,Auditora del control interno, Bogot, Segunda edicin, Ecoe Ediciones,2009, 283pp. SUREZ SUREZ, Andrs, La Moderna Auditora, un anlisis conceptual metodolgico, Madrid, Editorial Mc Graw Hill de Managment, 1990, 106pp. TLLEZ TREJO, Benjamn Rolando, Auditoria un enfoque prctico, Mxico, Editorial Thomson, 2004, 434 pp. RODRGUEZ VALENCIA, Joaqun, Control Interno un efectivo sistema para la empresa, Mxico, Editorial Trillas, 2009, 248 pp. MOCK, Theodore y Turner L., Jerry, Evaluacin y Juicio del auditor en relacin con el control interno contable, Mxico, IMCP, 1995, (1. reimp.), 212pp., trad. de Internal Accounting Control Evaluation And Auditor Judgment , [ s.l.i.], Ivonne Navarrete de Ricossa, 1989 ESTUPIAN GAITN, Rodrigo, Control Interno y Fraudes, Bogot, Ecoe Ediciones, 2002, (1. reimp.), 333 pp. GARCA LOPEZ-GUERRERO, Luis, Derechos de los contribuyentes, Mxico, UNAM, 2000, 91pp.
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Fuentes Legales: MXICO, Ley de Hacienda del Estado de Hidalgo , Ultima reforma publicada en el peridico oficial, el 31 de diciembre de 2011, 1-8 pp. MXICO, Boletn 3050, Estudio y evaluacin del Control Interno, Normas y Procedimientos de Auditora, Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, prrafo 5, 3050-3 pp. MXICO, Boletn E02, Estudio y evaluacin del Control Interno, Comisin de Normas y Procedimientos de Auditora, Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, 56 pp. MXICO, Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos, varios artculos, http://info4.juridicas.unam.mx/ijure/fed/9/32.htm?s , 3 de Marzo 2013. MXICO, Cdigo Fiscal de Estado de Hidalgo, varios artculos, ltima reforma publicada en el peridico oficial, el 28 de enero de 2013.
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125

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Universidad Nacional Autnoma de Mxico Programa de Posgrado en Ciencias de la Administracin

Presenta: L.A. Sara de Jess Barrera Matos

Tutor: Mtro. Jorge Escutia Serrano Facultad de Contadura y Administracin

Septiembre 2013, Mxico D.F.

Dedico ste esfuerzo a:

Dios, por la salud, la vida y la fe

Control interno fiscal ...................................................................................... 45

PROPUESTA .......................................................................................................... 113 LNEAS DE INVESTIGACIN FUTURAS .................................................................. 117

gobierno, mediante el impulso de la recaudacin por ingresos propios.

CAPTULO 1. Objetivo General / Objetivos Especficos

CAPTULO 1. NATURALEZA Y DIMENSIN DE ESTUDIO

CAPTULO 1. Objetivo General / Objetivos Especficos

Grfica 1: Ingresos propios por impuestos del Estado de Hidalgo 2011

Grfica 2: Ingresos propios por impuestos del Estado de Hidalgo 2012

CAPTULO 1. Objetivo General / Objetivos Especficos

Si los contribuyentes responden adecuadamente a sus

CAPTULO 1. Objetivo General / Objetivos Especficos

De sta forma se permite formular el Problema de la investigacin:

CAPTULO 1. Preguntas de Investigacin / Hiptesis

fiscales practicadas por el Estado de Hidalgo,

disminuye las revisiones y no incrementa la recaudacin primaria..

CAPTULO 1. Matriz de Congruencia del Control Interno

1.1.7 Matriz de Congruencia de la Investigacin

CAPTULO 2. Antecedentes del control interno

CAPTULO 2. REVISIN CONCEPTUAL DE LA LITERATURA

CAPTULO 2. Antecedentes del control interno

CAPTULO 2. Antecedentes del control interno

CAPTULO 2. Antecedentes del control interno

CAPTULO 2. Antecedentes del control interno

CAPTULO 2. Antecedentes del control interno

CAPTULO 2. Enfoque Contemporneo; Informe COSO

norteamericanos de profesionales en las reas de contabilidad, auditora y finanzas:

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

cinco componentes interrelacionados, que se derivan de la

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

competencia, productos, sustitos, competidores potenciales.

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

Anlisis de perfil de capacidad de la entidad. Anlisis de manejo del cambio.

Rodrigo Estupian Gaitn, op. Cit., p.28

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

Ibid. p.p. 31-33

CAPTULO 2. Objetivos/ Elementos de control interno

comunicar la informacin significativa a los niveles superiores.

CAPTULO 2. Informe COSO, publicacin 2004

Citado por Eloy Gonzlez Acosta, El Informe COSO I y II, http://www.auditool.org

CAPTULO 2. Informe COSO, estructura 2012

CAPTULO 2. Informe COSO, estructura 2012

Samuel A. Mantilla, Control Interno basado en principios, p.1

CAPTULO 2. Informe COSO, estructura 2012

CAPTULO 2. Informe COSO, estructura 2012

CAPTULO 2. Informe COSO, estructura 2012

CAPTULO 2. Evaluacin de Control Interno

2.1.7 Evaluacin del Control Interno

Ver COSO. Internal Control Framework, op.cit., p. 65

CAPTULO 2. Evaluacin de Control Interno

Rodrigo Estupian Gaitn, op.cit., 101, 102

CAPTULO 2. Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno

Ibid, p.103 Ibid, p.105-107

CAPTULO 2. Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno

CAPTULO 2. Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno

CAPTULO 2. Mtodos para evaluar el sistema de Control Interno