DELIBERAO CVM N 692, DE 08 DE NOVEMBRO DE 2012 Aprova o Pronunciamento Tcnico CPC 30(R1) do Comit de Pronunciamentos Contbeis, que trata

de receitas

O PRESIDENTE DA COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS - CVM torna p!b"ico que o Co"e#iado, em reuni$o rea"i%ada em 0& de novembro de '01', com (undamento nos )) 3* e +* do art 1,, da -ei n* & .0., de 1+ de de%embro de 1/,&, combinados com os incisos 00 e 01 do ) 1* do art '' da -ei n* & 32+, de , de de%embro de 1/,&, DELIBEROU:

0 3 aprovar e tornar obri#at4rio, para as compan5ias abertas, o Pronunciamento Tcnico CPC 30(R1), emitido pe"o Comit de Pronunciamentos Contbeis 3 CPC, ane6o 7 presente 8e"ibera9$o, que trata de receitas: 00 ; revo#ar a 8e"ibera9$o C1< n* +/,, de 1+ de setembro de '00/: e 000 3 que esta 8e"ibera9$o entra em vi#or na data da sua pub"ica9$o no 8irio =(icia" da >ni$o, ap"icando;se aos e6erc?cios iniciados a partir de 1* de @aneiro de '01'

Original assinado por LEONARDO P. OMES PEREIRA Presidente

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COMIT! DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS PRONUNCIAMENTO T"CNICO CPC #0 $R1% R&'&()*+

C,--&.*/0, 1+ N,-2*+ I3)&-3*'(,3*(+ 4& C,3)*5(.(4*4& IAS 18 $IASB 3 BV 2012% 634('& OB7ETIVO ALCANCE DE9INI:ES MENSURAO DA RECEITA IDENTI9ICAO DA TRANSAO VENDA DE BENS PRESTAO DE SERVIOS 7UROS, RO=ALTIES E DIVIDENDOS DIVUL AO DISPOSI:ES TRANSIT?RIAS AP!NDICE A 8 E@&2A.,+ (.B+)-*)(C,+ INTERPRETAO A 8 P-,D-*2*+ 4& 9(4&.(4*4& ',2 , C.(&3)& $C,--&.*/0, ',2 *+ 3,-2*+ (3)&-3*'(,3*(+ 4& ',3)*5(.(4*4& 3 I9RIC 1#% INTERPRETAO B 3 R&'&()* 8 T-*3+*/0, 4& P&-2B)* E3C,.C&34, S&-C(/,+ 4& PB5.('(4*4& $B*-)&- Transactions% 8 $C,--&.*/0, ',2 *+ 3,-2*+ (3)&-3*'(,3*(+ 4& ',3)*5(.(4*4& 3 SIC #1% 186 ; 8 8B 9 8 12 1# 1< 8 19 20 8 28 29 3 #< #> 3 #6 #; 3 <2
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O5E&)(C, A receita de(inida no Pronunciamento Conceitua" Asico Bstrutura Conceitua" para B"abora9$o e 8ivu"#a9$o de Re"at4rio Contbi";Cinanceiro como aumento nos bene(?cios econDmicos durante o per?odo contbi" sob a (orma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminui9$o de passivos que resu"tam em aumentos do patrimDnio "?quido da entidade e que n$o se@am provenientes de aporte de recursos dos proprietrios da entidade As receitas en#"obam tanto as receitas propriamente ditas como os #an5os A receita sur#e no curso das atividades ordinrias da entidade e desi#nada por uma variedade de nomes, tais como vendas, 5onorrios, @uros, dividendos e royalties = ob@etivo deste Pronunciamento estabe"ecer o tratamento contbi" de receitas provenientes de certos tipos de transa9Ees e eventos A quest$o primordia" na contabi"i%a9$o da receita determinar quando recon5ec;"a A receita deve ser recon5ecida quando (or provve" que bene(?cios econDmicos (uturos ("uam para a entidade e esses bene(?cios possam ser con(iave"mente mensurados Bste Pronunciamento identi(ica as circunstFncias em que esses critrios s$o satis(eitos e, por isso, a receita deve ser recon5ecida B"e tambm (ornece orienta9$o prtica sobre a ap"ica9$o desses critrios A.'*3'& 1 Bste Pronunciamento deve ser ap"icado na contabi"i%a9$o da receita proveniente deG (a) venda de bens: (b) presta9$o de servi9os: e (c) uti"i%a9$o, por parte de terceiros, de outros ativos da entidade que #eram @uros, royalties e dividendos ' 3 (B"iminado) = termo HbensI inc"ui bens produ%idos pe"a entidade com a (ina"idade de venda e bens comprados para revenda, tais como mercadorias compradas para venda no atacado e no vare@o, terrenos e outras propriedades mantidas para revenda A presta9$o de servi9os envo"ve tipicamente o desempen5o da entidade em (ace da tare(a estabe"ecida contratua"mente a ser e6ecutada ao "on#o de um per?odo estabe"ecido entre as partes Tais servi9os podem ser prestados dentro de um ou mais per?odos A"#uns contratos para a presta9$o de servi9os est$o diretamente re"acionados a contratos de constru9$o, como, por e6emp"o, os contratos para #est$o de pro@etos e de arquitetura As receitas provenientes de contratos dessa nature%a n$o s$o tratadas no Fmbito deste Pronunciamento, e sim de acordo com os requisitos para os contratos de constru9$o, con(orme especi(icados no Pronunciamento Tcnico CPC 1, 3 Contratos de Constru9$o A uti"i%a9$o, por parte de terceiros, de ativos da entidade d ori#em a receitas na (orma deG (a) @uros 3 encar#os pe"a uti"i%a9$o de cai6a e equiva"entes de cai6a ou de quantias devidas 7 entidade:

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(b) royalties 3 encar#os pe"a uti"i%a9$o de ativos de "on#o pra%o da entidade, como, por e6emp"o, patentes, marcas, direitos autorais e software de computadores: e (c) dividendos 3 distribui9$o de "ucros a detentores de instrumentos patrimoniais na propor9$o das suas participa9Ees em uma c"asse particu"ar do capita" & Bste Pronunciamento n$o trata das receitas provenientes deG (a) contratos de arrendamento mercanti" (ver o Pronunciamento Tcnico CPC 0& 3 =pera9Ees de Arrendamento <ercanti"): (b) dividendos provenientes de investimentos que se@am contabi"i%ados pe"o mtodo da equiva"ncia patrimonia" (ver o Pronunciamento Tcnico CPC 12 3 0nvestimento em Co"i#ada, em Contro"ada e em Bmpreendimento Contro"ado em Con@unto): (c) contratos de se#uro (ver o Pronunciamento Tcnico CPC 11 3 Contratos de Je#uro): (d) a"tera9Ees no va"or @usto de ativos e passivos (inanceiros, ou da sua a"iena9$o (ver o Pronunciamento Tcnico CPC 32 3 0nstrumentos CinanceirosG Recon5ecimento e <ensura9$o): (e) a"tera9Ees no va"or de outros ativos circu"antes: (() recon5ecimento inicia" e a"tera9Ees no va"or @usto de ativos bio"4#icos, re"acionados com a atividade a#r?co"a (ver o Pronunciamento Tcnico CPC '/ 3 Ativo Aio"4#ico e Produto A#r?co"a): (#) recon5ecimento inicia" de produtos a#r?co"as (ver o Pronunciamento Tcnico CPC '/): e (5) e6tra9$o de recursos minerais D&F(3(/G&+ , Keste Pronunciamento s$o uti"i%ados os se#uintes termos com os si#ni(icados especi(icados a se#uirG Receita o in#resso bruto de bene(?cios econDmicos durante o per?odo observado no curso das atividades ordinrias da entidade que resu"tam no aumento do seu patrimDnio "?quido, e6ceto os aumentos de patrimDnio "?quido re"acionados 7s contribui9Ees dos proprietrios Valor justo o pre9o que seria recebido pe"a venda de um ativo ou que seria pa#o pe"a trans(erncia de um passivo em uma transa9$o ordenada entre participantes do mercado na data de mensura9$o1.

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Para (ins de divu"#a9$o na demonstra9$o do resu"tado, a receita inc"ui somente os in#ressos brutos

8e(ini9$o dada pe"o Pronunciamento Tcnico CPC .& 3 <ensura9$o do 1a"or Lusto

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de bene(?cios econDmicos recebidos e a receber pe"a entidade quando ori#inrios de suas pr4prias atividades As quantias cobradas por conta de terceiros 3 tais como tributos sobre vendas, tributos sobre bens e servi9os e tributos sobre va"or adicionado n$o s$o bene(?cios econDmicos que ("uam para a entidade e n$o resu"tam em aumento do patrimDnio "?quido Portanto, s$o e6c"u?dos da receita 8a mesma (orma, na re"a9$o de a#enciamento (entre o principa" e o a#ente), os in#ressos brutos de bene(?cios econDmicos provenientes dos montantes arrecadados pe"a entidade (a#ente), em nome do principa", n$o resu"tam em aumentos do patrimDnio "?quido da entidade (a#ente), uma ve% que sua receita corresponde t$o;somente 7 comiss$o combinada entre as partes contratantes 2A A divu"#a9$o da receita na demonstra9$o do resu"tado deve ser (eita a partir das receitas con(orme conceituadas neste Pronunciamento A entidade deve (a%er uso de outras contas de contro"e interno, como HReceita Aruta Tributve"I, para (ins (iscais e outros 2A A conci"ia9$o entre os va"ores re#istrados con(orme o item 2A para (ina"idades (iscais e os evidenciados como receita para (ins de divu"#a9$o con(orme item 2 ser evidenciada em nota e6p"icativa 7s demonstra9Ees contbeis M&3+B-*/0, 4* -&'&()* / 10 A receita deve ser mensurada pe"o va"or @usto da contrapresta9$o recebida ou a receber2 = montante da receita proveniente de uma transa9$o #era"mente estabe"ecido entre a entidade e o comprador ou usurio do ativo M mensurado pe"o va"or @usto da contrapresta9$o recebida, ou a receber, dedu%ida de quaisquer descontos comerciais (trade discounts) eNou boni(ica9Ees (volume rebates) concedidos pe"a entidade ao comprador Ka maior parte dos casos, a contrapresta9$o (eita na (orma de cai6a ou equiva"ente de cai6a e o va"or da receita o va"or em cai6a ou equiva"ente de cai6a recebido ou a receber Bntretanto, quando o in#resso de cai6a ou seu equiva"ente vier a ser di(erido, o va"or @usto da contrapresta9$o pode vir a ser menor do que o va"or nomina" do cai6a recebido ou a receber Por e6emp"o, a entidade pode conceder ao comprador crdito isento de @uros ou mesmo aceitar um receb?ve" em que a ta6a de @uros do crdito concedido se@a in(erior 7que"a praticada pe"o mercado, em contrapresta9$o 7 venda de bens Ouando o acordo contratua" e(etivamente constituir uma transa9$o de (inanciamento, o va"or @usto da contrapresta9$o deve ser determinado por meio do desconto de todos os (uturos recebimentos previstos, tomando por base a ta6a de @uros imputada A ta6a de @uros imputada a mais c"aramente determinve" entreG (a) a ta6a preva"ecente de instrumento (inanceiro simi"ar de emitente com c"assi(ica9$o ( rating) de crdito simi"ar: ou (b) a ta6a de @uros que desconte o va"or nomina" do instrumento para o pre9o de venda 7 vista dos bens ou servi9os A di(eren9a entre o va"or @usto e o va"or nomina" da contrapresta9$o deve ser recon5ecida como receita de @uros de acordo com os itens '/ e 30 e de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 32
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A esse respeito, ver a 0nterpreta9$o A 3 Receita 3 Transa9$o de permuta envo"vendo servi9os de pub"icidade (Aarter Transactions), em ane6o a este Pronunciamento

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3 0nstrumentos CinanceirosG Recon5ecimento e <ensura9$o# 1' Ouando os bens ou servi9os (orem ob@eto de troca ou de permuta, por bens ou servi9os que se@am de nature%a e va"or simi"ares, a troca n$o vista como uma transa9$o que #era receita B6emp"i(icam tais casos as transa9Ees envo"vendo commodities como petr4"eo ou "eite em que os (ornecedores trocam ou rea"i%am permuta de estoques em vrios "ocais para satis(a%er a procura, em base tempestiva e em "oca" espec?(ico Por outro "ado, quando os bens s$o vendidos ou os servi9os s$o prestados em troca de bens ou servi9os n$o simi"ares, tais trocas s$o vistas como transa9Ees que #eram receita Kesses casos, a receita deve ser mensurada pe"o va"or @usto dos bens ou servi9os recebidos, a@ustados pe"a quantia trans(erida em cai6a ou equiva"entes de cai6a Ouando o va"or @usto dos bens ou servi9os recebidos n$o pode ser mensurado com con(iabi"idade, a receita deve ser mensurada uti"i%ando;se como parFmetro o va"or @usto dos bens ou servi9os entre#ues, a@ustado pe"o va"or trans(erido em cai6a ou equiva"entes de cai6a

I4&3)(F('*/0, 4* )-*3+*/0, 13 =s critrios de recon5ecimento neste Pronunciamento devem ser #era"mente ap"icados separadamente a cada transa9$o Bntretanto, em certas circunstFncias pode ser necessrio ap"icar os critrios de recon5ecimento aos componentes separadamente identi(icveis de uma !nica transa9$o, com o ob@etivo de re("etir a essncia econDmica da transa9$o >m e6emp"o de ta" situa9$o ocorre quando o pre9o da venda de um produto inc"ui va"ores identi(icveis, correspondentes a servi9os a serem e6ecutados posteriormente Para esses casos, tais va"ores devem ser di(eridos e recon5ecidos como receita durante o per?odo em que o servi9o vier a ser e6ecutado 0nversamente, os critrios de recon5ecimento devem ser ap"icados a duas ou mais transa9Ees con@untas quando e"as estiverem "i#adas de ta" maneira que o e(eito comercia" n$o possa ser compreendido sem visua"i%ar as transa9Ees como um todo Por e6emp"oG a entidade pode vender bens e, ao mesmo tempo, (irmar um contrato separado para recompr;"os em data posterior, descaracteri%ando assim a essncia econDmica da transa9$o Bm tais casos, as duas transa9Ees devem ser tratadas con@untamente

V&34* 4& 5&3+ 1. A receita proveniente da venda de bens deve ser recon5ecida quando (orem satis(eitas todas as se#uintes condi9EesG (a) a entidade ten5a trans(erido para o comprador os riscos e bene(?cios mais si#ni(icativos inerentes 7 propriedade dos bens:

(b) a entidade n$o manten5a envo"vimento continuado na #est$o dos bens vendidos em #rau norma"mente associado 7 propriedade e tampouco e(etivo contro"e sobre tais bens: (c) o va"or da receita possa ser mensurado com con(iabi"idade: (d) (or provve" que os bene(?cios econDmicos associados 7 transa9$o ("uir$o para a entidade: e (e) as despesas incorridas ou a serem incorridas, re(erentes 7 transa9$o, possam ser mensuradas com con(iabi"idade
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A esse respeito ver tambm Pronunciamento Tcnico CPC 1' 3 A@uste a 1a"or Presente

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A ava"ia9$o do momento em que a entidade trans(ere os riscos e os bene(?cios si#ni(icativos da propriedade para o comprador e6i#e o e6ame das circunstFncias da transa9$o Ka maior parte dos casos, a trans(erncia dos riscos e dos bene(?cios inerentes 7 propriedade coincide com a trans(erncia da titu"aridade "e#a" ou da trans(erncia da posse do ativo para o comprador Tais casos s$o t?picos das vendas a vare@o Bm outros casos, porm, a trans(erncia dos riscos e bene(?cios da propriedade ocorre em momento di(erente da trans(erncia da titu"aridade "e#a" ou da trans(erncia da posse do ativo Je a entidade retiver riscos si#ni(icativos da propriedade, a transa9$o n$o uma venda e a receita n$o pode ser recon5ecida A reten9$o de risco si#ni(icativo inerente 7 propriedade pode ocorrer de vrias (ormas B6emp"os de situa9Ees em que a entidade pode reter riscos e os bene(?cios si#ni(icativos da propriedade s$oG (a) quando a entidade vendedora retm uma obri#a9$o em decorrncia de desempen5o insatis(at4rio que n$o este@a coberto por c"usu"as normais de #arantia: (b) nos casos em que o recebimento da receita de uma venda em particu"ar contin#ente, pois depende da venda dos bens pe"o comprador (#enu?na consi#na9$o): (c) quando os bens e6pedidos est$o su@eitos 7 insta"a9$o, sendo esta uma parte si#ni(icativa do contrato e ainda n$o ten5a sido comp"etada pe"a entidade: e (d) quando o comprador tem o direito de rescindir a compra por uma ra%$o especi(icada no contrato de venda e a entidade vendedora n$o est certa da probabi"idade de devo"u9$o

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1,

Je a entidade retiver somente um risco insi#ni(icante inerente 7 propriedade, a transa9$o uma venda e a receita deve ser recon5ecida Por e6emp"o, um vendedor pode reter a titu"aridade "e#a" sobre os bens unicamente para #arantir o recebimento do va"or devido Bm ta" caso, se a entidade tiver trans(erido os riscos e bene(?cios si#ni(icativos inerentes 7 propriedade, a transa9$o uma venda e a receita deve ser recon5ecida =utro e6emp"o de entidade retendo t$o;s4 um insi#ni(icante risco de propriedade di% respeito 7s vendas a vare@o em que o va"or da compra pode ser reembo"sado se o c"iente n$o (icar satis(eito A receita em tais casos deve ser recon5ecida no momento da venda, desde que o vendedor possa estimar com con(iabi"idade as devo"u9Ees (uturas = passivo correspondente a tais devo"u9Ees deve ser mensurado tomando por base e6perincias anteriores e outros (atores re"evantes A receita s4 deve ser recon5ecida quando (or provve" que os bene(?cios econDmicos associados 7 transa9$o ("uir$o para a entidade Bm a"#uns casos espec?(icos isso s4 pode ser determinado quando do recebimento ou quando a incerte%a (or removida Por e6emp"o, pode ser incerto que uma autoridade #overnamenta" estran#eira conceda permiss$o para que a entidade compradora remeta o pa#amento da venda e(etuada a um pa?s estran#eiro Ouando a permiss$o (or concedida, a incerte%a desaparece e a receita deve ser recon5ecida Bntretanto, quando sur#ir incerte%a re"ativa 7 rea"i%a9$o de va"or @ recon5ecido na receita, o va"or incobrve" ou a parce"a do va"or cu@a recupera9$o improvve" deve ser recon5ecido como despesa e n$o como redu9$o do montante da receita ori#ina"mente recon5ecida A receita e as despesas re"acionadas 7 mesma transa9$o ou a outro evento devem ser recon5ecidas simu"taneamente: esse processo est vincu"ado ao princ?pio da con(ronta9$o das despesas com as

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receitas (re#ime de competncia) As despesas, inc"uindo #arantias e outros custos a serem incorridos ap4s o despac5o dos bens, podem ser mensuradas com con(iabi"idade, quando as outras condi9Ees para o recon5ecimento da receita ten5am sido satis(eitas Contudo, quando as despesas n$o puderem ser mensuradas com con(iabi"idade, a receita n$o pode ser recon5ecida Bm tais circunstFncias, quaisquer contrapresta9Ees @ recebidas pe"a venda dos bens devem ser recon5ecidas como passivo P-&+)*/0, 4& +&-C(/,+ '0 Ouando a conc"us$o de uma transa9$o que envo"va a presta9$o de servi9os puder ser estimada com con(iabi"idade, a receita associada 7 transa9$o deve ser recon5ecida tomando por base o est#io de e6ecu9$o (stage of completion) da transa9$o ao trmino do per?odo de reporte = des(ec5o de uma transa9$o pode ser estimado com con(iabi"idade quando todas as se#uintes condi9Ees (orem satis(eitasG (a) o va"or da receita puder ser mensurado com con(iabi"idade: (b) (or provve" que os bene(?cios econDmicos associados 7 transa9$o ("uir$o para a entidade: (c) o est#io de e6ecu9$o (stage of completion) da transa9$o ao trmino do per?odo de reporte puder ser mensurado com con(iabi"idade: e (d) as despesas incorridas com a transa9$o assim como as despesas para conc"u?;"a puderem ser mensuradas com con(iabi"idade< '1 = recon5ecimento da receita com re(erncia ao est#io de e6ecu9$o de uma transa9$o usua"mente denominado como sendo o mtodo da percenta#em comp"etada Por esse mtodo, a receita recon5ecida nos per?odos contbeis em que os servi9os s$o prestados = recon5ecimento da receita nessa base proporciona in(orma9$o !ti" sobre a e6tens$o da atividade e o desempen5o dos servi9os prestados durante o per?odo = Pronunciamento Tcnico CPC 1, 3 Contratos de Constru9$o tambm e6i#e o recon5ecimento da receita nessa mesma base As e6i#ncias naque"e Pronunciamento s$o #era"mente ap"icveis ao recon5ecimento da receita e dos #astos associados a uma transa9$o que envo"va a presta9$o de servi9os A receita somente deve ser recon5ecida quando (or provve" que os bene(?cios econDmicos associados 7 transa9$o ("uir$o para a entidade Porm, quando sur#ir incerte%a acerca da rea"i%a9$o de va"or @ inc"u?do na receita, o va"or incobrve", ou o va"or com respeito ao qua" a recupera9$o ten5a dei6ado de ser provve", deve ser recon5ecido como despesa, e n$o como a@uste (dedu9$o) do va"or da receita ori#ina"mente recon5ecida A entidade #era"mente capa% de (a%er estimativas con(iveis ap4s ter concordado com os outros parceiros da transa9$o a respeito do se#uinteG (a) os direitos que cada uma das partes est 5abi"itada a receber quanto ao servi9o a ser prestado e recebido pe"as partes:
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''

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A esse respeito ver 0CPC 03 3 Aspectos Comp"ementares das =pera9Ees de Arrendamento <ercanti" (0CR0C ., J0C 1+ e J0C ',) e 0nterpreta9$o A 3 Transa9Ees de permuta envo"vendo servi9os de pub"icidade ( Barter Transactions), em ane6o a este Pronunciamento

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(b) a contrapresta9$o a ser trocada: e (c) o modo e os termos da "iquida9$o da opera9$o M tambm importante que a entidade ten5a sistema interno e(ica% or9amentrio e de re"at4rios (inanceiros Tomando ambos por base, a entidade pode revisar e, quando necessrio, a"terar as estimativas de receita 7 medida que os servi9os (orem sendo e6ecutados A necessidade de tais revisEes n$o ind?cio de que o trmino da transa9$o n$o possa ser estimado com con(iabi"idade '. = est#io de e6ecu9$o de uma transa9$o pode ser determinado por diversos mtodos A entidade deve esco"5er um mtodo que mensure com con(iabi"idade os servi9os e6ecutados 8ependendo da nature%a da transa9$o, os mtodos podem inc"uirG (a) "evantamento ou medi9$o do traba"5o e6ecutado: (b) servi9os e6ecutados at a data, indicados como percentua" do tota" dos servi9os a serem e6ecutados: ou (c) a propor9$o entre os custos incorridos at a data e os custos totais estimados da transa9$o Jomente os custos que e(etivamente possam ser identi(icados com os servi9os e6ecutados at a data devem ser inc"u?dos nos custos incorridos at a data de mensura9$o 8a mesma (orma, somente os custos que re("itam servi9os e6ecutados ou a serem e6ecutados devem ser inc"u?dos nos custos totais estimados da transa9$o Para e(eito de recon5ecimento das receitas de presta9$o de servi9os, os pa#amentos parce"ados e os adiantamentos recebidos de c"ientes n$o correspondem, necessariamente, aos servi9os e6ecutados '+ Para (ins prticos, quando os servi9os prestados correspondam a um n!mero indeterminado de etapas, durante um per?odo espec?(ico de tempo, a receita deve ser recon5ecida pe"o mtodo "inear durante ta" per?odo, a menos que 5a@a evidncias de que outro mtodo represente me"5or o est#io de e6ecu9$o da transa9$o Ouando determinada etapa (or muito mais si#ni(icativa do que quaisquer outras, o recon5ecimento da receita deve ser adiado at que essa etapa se@a e6ecutada Ouando a conc"us$o da transa9$o que envo"va a presta9$o de servi9os n$o puder ser estimada com con(iabi"idade, a receita somente deve ser recon5ecida na propor9$o dos #astos recuperveis 8urante os primeiros est#ios da transa9$o, costuma ser (requente o caso de n$o se poder estimar com con(iabi"idade a conc"us$o da transa9$o Contudo, pode ser provve" que a entidade recupere os custos incorridos com a transa9$o at aque"a data 8essa (orma, a receita deve ser recon5ecida somente na e6tens$o em que 5a@a ind?cios consistentes de e6pectativa de recupera9$o dos custos incorridos Ouando a conc"us$o da transa9$o n$o puder ser estimada com con(iabi"idade, n$o deve ser recon5ecido qua"quer "ucro Ouando a conc"us$o da transa9$o n$o puder ser estimada com con(iabi"idade e n$o (or provve" que os custos incorridos ser$o recuperados, a receita n$o deve ser recon5ecida e os custos incorridos devem ser recon5ecidos como despesa Ouando dei6arem de e6istir tais incerte%as, a receita deve ser recon5ecida de acordo com o item '0 e n$o de acordo com o item '&

'& ',

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7B-,+, royalties & 4(C(4&34,+ '/ A receita proveniente da uti"i%a9$o, por terceiros, de ativos da entidade que produ%am @uros, royalties e dividendos deve ser recon5ecida nas bases estabe"ecidas no item 30, quandoG (a) (or provve" que os bene(?cios econDmicos associados com a transa9$o ("uir$o para a entidade: e (b) o va"or da receita puder ser mensurado com con(iabi"idade 30 A receita deve ser recon5ecida nas se#uintes basesG (a) os @uros devem ser recon5ecidos uti"i%ando;se o mtodo da ta6a e(etiva de @uros ta" como de(inido no Pronunciamento Tcnico CPC 32 3 0nstrumentos CinanceirosG Recon5ecimento e <ensura9$o: (b) os royalties devem ser recon5ecidos pe"o re#ime de competncia em con(ormidade com a essncia do acordo: e (c) os dividendos devem ser recon5ecidos quando (or estabe"ecido o direito do acionista de receber o respectivo va"or 31 3' (B"iminado) Ouando os @uros n$o pa#os estiverem incorporados ao custo do investimento adquirido que renda @uros peri4dicos (interest-bearing investment), o recebimento subsequente de @uros deve ser a"ocado entre os per?odos de pr;aquisi9$o e p4s;aquisi9$o Jomente a parce"a dos @uros re(erente ao per?odo p4s;aquisi9$o deve ser recon5ecida como receita, sendo que a parce"a de @uros correspondente ao per?odo antecedente 7 aquisi9$o deve ser recon5ecida como redutora do custo de aquisi9$o =s royalties devem ser apropriados ao resu"tado de acordo com os termos do contrato e devem ser usua"mente recon5ecidos nessa base a menos que, em aten9$o 7 essncia econDmica do acordo, se@a mais adequado recon5ecer a receita em outra base sistemtica e raciona" A receita somente deve ser recon5ecida quando (or provve" que os bene(?cios econDmicos inerentes 7 transa9$o ("uir$o para a entidade Contudo, quando 5ouver incerte%a acerca do recebimento do va"or @ recon5ecido como receita, ta" va"or incobrve" ou cu@o recebimento dei6ou de ser provve" deve ser recon5ecido como despesa e n$o como a@uste (dedu9$o) da receita ori#ina"mente recon5ecida

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3.

D(CB.D*/0, 3+ A entidade deve divu"#arG (a) as po"?ticas contbeis adotadas para o recon5ecimento das receitas, inc"uindo os mtodos

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adotados para determinar o est#io de e6ecu9$o (stage of completion) das transa9Ees que envo"vam a presta9$o de servi9o: (b) o montante de cada cate#oria si#ni(icativa de receita recon5ecida durante o per?odo, inc"uindo as receitas provenientes deG (i) (ii) (iii) (iv) (v) (c) venda de bens: presta9$o de servi9os: @uros: royalties: dividendos:

o montante de receitas provenientes de troca de bens ou servi9os inc"u?dos em cada cate#oria si#ni(icativa de receita: e

(d) a conci"ia9$o entre a receita divu"#ada na demonstra9$o do resu"tado e a re#istrada para (ins tributveis, con(orme itens 2A e 2A 3& A entidade deve divu"#ar quaisquer ativos contin#entes e passivos contin#entes, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC '+ 3 ProvisEes, Passivos Contin#entes e Ativos Contin#entes =s passivos contin#entes e os ativos contin#entes podem sur#ir de itens tais como custos de #arantia, indeni%a9Ees, mu"tas ou perdas poss?veis

D(+A,+(/G&+ )-*3+()H-(*+ 3, Bste Pronunciamento substitui o Pronunciamento Tcnico CPC 30 3 Receitas, aprovado em , 2 '00/

32 a .' (B"iminados)

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AAI34('& A 8 E@&2A.,+ (.B+)-*)(C,+ Este apndice acompanha mas n!o fa" parte do #ronunciamento T$cnico %#% &'( Os e)emplos se concentram em aspectos espec*ficos de alguns tipos de opera+!o e n!o correspondem a uma discuss!o e)austiva de todos os fatores relevantes ,ue possam influenciar o reconhecimento das receitas( Os e)emplos de maneira geral partem do princ*pio de ,ue o valor da receita pode ser mensurado com confiabilidade ,ue $ prov-vel ,ue os benef*cios econ.micos fluir!o para a entidade e ,ue as despesas incorridas ou a serem incorridas podem ser mensuradas com confiabilidade( Venda de bens /( Venda faturada e n!o entregue 0bill and hold sales1( Re(ere;se 7 moda"idade de venda na qua" a entre#a da mercadoria retardada a pedido do comprador, porm este detm a propriedade e aceita a (atura Kesses casos, a receita deve ser recon5ecida quando o comprador passa a deter a propriedade, desde queG (a) se@a provve" que a entre#a ser e(etuada: (b) o item este@a no estoque do vendedor, identi(icado e pronto para entre#a ao comprador no momento em que a venda recon5ecida: (c) o comprador (orne9a instru9Ees espec?(icas re"acionadas ao adiamento da entre#a: e, (d) as condi9Ees de pa#amento se@am as usua"mente praticadas A receita n$o deve ser recon5ecida quando e6iste apenas a inten9$o de adquirir ou produ%ir as mercadorias a tempo para a entre#a 2( Bens e)pedidos sujeitos a condi+3es( (a) 4nstala+!o e inspe+!o A receita deve ser norma"mente recon5ecida quando o comprador aceitar a entre#a, e a insta"a9$o e a inspe9$o (orem conc"u?das Ko entanto, a receita pode ser recon5ecida imediatamente ap4s a aceita9$o da entre#a pe"o comprador quandoG (i) o processo de insta"a9$o (or de nature%a simp"es, como, por e6emp"o, a insta"a9$o de apare"5o de te"evis$o previamente testado na (brica e a insta"a9$o se "imita a desemba"ar e proceder aos a@ustes de vo"ta#em e ima#em: ou a inspe9$o (or (eita unicamente para (ins de determina9$o (ina" dos pre9os dos contratos, como, por e6emp"o, remessas de minrio de (erro, a9!car ou so@a

(ii)

(b) Em aprova+!o ,uando o comprador tiver negociado um direito limitado de devolu+!o(

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Ouando o comprador tiver ne#ociado um direito, ainda que "imitado, de devo"ver a mercadoria adquirida, e 5ouver incerte%a sobre a possibi"idade de devo"u9$o, a receita deve ser recon5ecida quando 5ouver aceita9$o (orma" do comprador ou os bens ten5am sido entre#ues e o tempo de re@ei9$o ten5a e6pirado (c) Venda consignada por meio da ,ual a venda $ feita pelo comprador por conta e ordem do vendedor( A receita deve ser recon5ecida pe"o remetente apenas quando as mercadorias (orem vendidas pe"o comprador a um terceiro = mesmo se ap"ica 7 consi#na9$o em que, na essncia, o comprador somente adquire a mercadoria do vendedor quando e"e, comprador, a vende a terceiros (d) Entrega da mercadoria condicionada ao recebimento do cai)a( A receita deve ser recon5ecida quando a entre#a (or conc"u?da e o cai6a (or recebido pe"o vendedor ou seu a#ente (por e6emp"o, venda pe"o correios) &( Vendas para entrega no pagamento final 0lay away sales1 segundo as ,uais as mercadorias s!o entregues somente ,uando o comprador fi"er o pagamento final de uma s$rie de presta+3es( A receita de tais vendas deve ser recon5ecida quando da entre#a da mercadoria correspondente Ko entanto, quando a e6perincia indicar que a maior parte dessa moda"idade de venda concreti%ada, a receita pode ser recon5ecida a partir do momento em que uma parce"a si#ni(icativa do va"or tota" do ob@eto da compra ten5a sido recebida pe"o vendedor, desde que as mercadorias este@am dispon?veis nos estoques, devidamente identi(icadas e prontas para entre#a ao comprador 5( 6diantamentos de clientes totais ou parciais para a entrega futura de bens ,ue n!o se encontram no esto,ue 0os bens ser!o ainda produ"idos ou ser!o entregues diretamente ao cliente por terceiro1( A receita deve ser recon5ecida quando as mercadorias (orem entre#ues ao comprador 7( 6cordos de venda e recompra de bens 0e)ceto opera+3es de swap1 segundo os ,uais o vendedor concorda no momento da venda em recomprar os mesmos bens em data futura ou ,uando o vendedor possuir op+!o de compra para read,uirir os bens ou o comprador possuir op+!o de venda ,ue lhe confira o direito de e)igir a recompra dos bens pelo vendedor( Bm se tratando de venda e acordo de recompra de ativo que n$o se@a (inanceiro, os termos do acordo devem ser ana"isados para veri(icar se, na essncia, o vendedor trans(eriu os riscos e os bene(?cios de propriedade para o comprador Je isso ocorrer, a receita deve ser recon5ecida Je, por outro "ado, o vendedor retiver os riscos e os bene(?cios de propriedade, ainda que a propriedade "e#a" ten5a sido trans(erida, a transa9$o caracteri%ada como acordo de (inanciamento e n$o d ori#em 7 receita Bm se tratando de venda e acordo de recompra de ativo (inanceiro, o Pronunciamento Tcnico CPC 32 3 0nstrumentos CinanceirosG Recon5ecimento e <ensura9$o deve ser ap"icado 8( Vendas a intermedi-rios tais como distribuidores e revendedores para revenda(

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A receita de tais vendas #era"mente recon5ecida quando os riscos e bene(?cios da propriedade (orem trans(eridos Ouando, na essncia, o comprador est atuando como a#ente, a venda tratada como venda consi#nada 9( 6ssinaturas de publica+3es e itens similares( Ouando os itens envo"vidos possuem va"ores seme"5antes ao "on#o do tempo, a receita deve ser recon5ecida em base "inear ao "on#o do per?odo em que os itens s$o despac5ados Ouando os itens variam de va"or, de per?odo a per?odo, a receita deve ser recon5ecida com base no va"or de venda do item despac5ado, proporciona"mente ao va"or tota" estimado das vendas de todos os itens abran#idos pe"a assinatura :( Vendas a pra"o segundo as ,uais os valores s!o recebidos em presta+3es( A receita atribu?ve" ao pre9o de venda, "?quido de @uros, deve ser recon5ecida na data da venda = pre9o de venda o va"or presente da contrapresta9$o, descontando;se das parce"as a receber a ta6a de @uros imputada =s @uros devem ser recon5ecidos como receita 7 medida que s$o #erados, uti"i%ando;se o mtodo da ta6a e(etiva de @uros ;( Vendas de unidades imobili-rias Bste e6emp"o (oi retirado em (un9$o da emiss$o da 0nterpreta9$o Tcnica 0CPC 0' 3 Contrato de Constru9$o do Jetor 0mobi"irio, correspondente 7 0CR0C 1+ do 0AJA Prestao de servios /'( Ta)as de instala+!o( Ta6as de insta"a9$o devem ser recon5ecidas como receita tomando por re(erncia o est#io de e6ecu9$o da insta"a9$o, a menos que se@a incidenta" 7 venda do produto, quando o recon5ecimento se (ar no recon5ecimento da venda do produto //( Ta)as de manuten+!o inclu*das no pre+o do produto( Ouando o pre9o de venda do produto inc"uir o va"or identi(icve" de servi9os subsequentes (por e6emp"o, servi9os de suporte p4s;venda e de me"5oria e aper(ei9oamento de software), esse va"or deve ser di(erido e recon5ecido como receita durante o per?odo em que o servi9o (or prestado = montante di(erido deve ser aque"e que ir cobrir os custos esperados dos servi9os contratados, @untamente com uma mar#em de "ucro ra%ove" sobre esses servi9os /2( %omiss3es de publicidade( ComissEes de pub"icidade devem ser recon5ecidas quando o respectivo an!ncio ou comercia" s$o apresentados ao p!b"ico ComissEes re"acionadas 7 produ9$o pub"icitria (cria9$o, te6to, etc ) devem ser recon5ecidas com base no est#io de e6ecu9$o do pro@eto /&( %omiss3es de agentes de seguros(

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ComissEes recebidas ou a receber que n$o requeiram que o a#ente preste servi9os adicionais 7 venda devem ser recon5ecidas como receita pe"o a#ente na data do e(etivo in?cio ou renova9$o das respectivas ap4"ices Ko entanto, se (or provve" que o a#ente ven5a a ser obri#ado a prestar servi9os adicionais durante o per?odo de vi#ncia da ap4"ice, a comiss$o, ou parte de"a, deve ser di(erida e recon5ecida como receita durante o per?odo em que a ap4"ice estiver em vi#or /5( Ta)as sobre servi+os financeiros( = recon5ecimento das receitas provenientes de ta6as sobre servi9os (inanceiros depende das (ina"idades para as quais as ta6as s$o obtidas e da base de contabi"i%a9$o de qua"quer instrumento (inanceiro a e"as associado A descri9$o das ta6as sobre servi9os (inanceiros pode n$o ser indicativa da nature%a e da essncia dos servi9os prestados Portanto, necessrio distin#uir as ta6as que s$o parte inte#rante da ta6a e(etiva de @uros do instrumento (inanceiro, das ta6as que s$o obtidas quando os servi9os s$o prestados e das que s$o obtidas quando da e6ecu9$o de um ato si#ni(icativo (a) Ta)as ,ue s!o parte integrante da ta)a efetiva de juros de instrumento financeiro( Bssas ta6as s$o #era"mente tratadas como a@uste 7 ta6a e(etiva de @uros Bntretanto, quando o instrumento (inanceiro mensurado ao va"or @usto por meio do resu"tado, as ta6as devem ser recon5ecidas como receita quando o instrumento (or inicia"mente recon5ecido (i) Ta)as de origina+!o 0origination fees1 recebidas pela entidade relativas < cria+!o ou < a,uisi+!o de ativo financeiro ,ue n!o esteja conforme ditames do #ronunciamento T$cnico %#% &: classificado como ativo financeiro ao valor justo por meio do resultado( Bssas ta6as podem inc"uir compensa9Ees por atividades tais como a ava"ia9$o da condi9$o (inanceira do tomador de emprstimo, ava"ia9$o e re#istro de #arantias, co"aterais e outros acordos com va"ores mobi"irios, ne#ocia9$o dos termos do instrumento, e"abora9$o e processamento dos documentos e (ec5amento da transa9$o Bssas ta6as s$o parte inte#rante da cria9$o de re"a9$o com o instrumento (inanceiro resu"tante e, @untamente com os respectivos custos de transa9$o> (con(orme de(ini9$o do Pronunciamento Tcnico CPC 32), devem ser di(eridas e recon5ecidas como a@uste da ta6a e(etiva de @uros (ii) Ta)as de compromisso 0commitment fees1 recebidas pela entidade para originar um empr$stimo ,uando o empr$stimo est- fora do alcance do #ronunciamento T$cnico %#% &:( Je (or provve" que a entidade ven5a a in#ressar em opera9$o espec?(ica de emprstimo e o compromisso de emprstimo n$o estiver no a"cance do Pronunciamento Tcnico CPC 32, a ta6a de compromisso recebida deve ser considerada como compensa9$o por uma re"a9$o continuada com a aquisi9$o de instrumento (inanceiro e, @unto com seus respectivos custos de transa9$o (con(orme de(ini9$o do Pronunciamento Tcnico CPC 32), deve ser di(erida e recon5ecida como a@uste da ta6a e(etiva de @uros Je o compromisso e6pirar sem que a entidade (a9a o emprstimo, a ta6a deve ser recon5ecida como receita na e6pira9$o
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Ko pro@eto de me"5oria anua" das 0CRJs, re"ativo a maio de '002, o board do 0AJA substituiu o termo Hcustos diretosI por Hcustos de transa9$oI (0AJ 3/, )/) Bssa emenda removeu uma inconsistncia que 5avia para os custos incorridos na ori#ina9$o de ativos e passivos (inanceiros que deveriam ser di(eridos e recon5ecidos como a@uste na ta6a e(etiva de @uros sub@acente HCustos diretosI, con(orme previamente de(inidos, n$o precisam ser incrementais

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Compromissos de emprstimo que este@am dentro do a"cance do Pronunciamento Tcnico CPC 32 devem ser contabi"i%ados como derivativos e mensurados ao va"or @usto (iii) Ta)as de origina+!o recebidas na emiss!o de passivos financeiros mensurados ao custo amorti"ado( Bssas ta6as s$o parte inte#ra" da cria9$o de uma re"a9$o com o passivo (inanceiro Ouando um passivo (inanceiro n$o c"assi(icado como mensurado ao va"or @usto por meio do resu"tado, as ta6as de ori#ina9$o recebidas devem ser inc"u?das, com os respectivos custos de transa9$o (con(orme de(ini9$o do Pronunciamento Tcnico CPC 32), no va"or contbi" inicia" do passivo (inanceiro e recon5ecidas como a@uste 7 ta6a e(etiva de @uros A entidade deve distin#uir ta6as e custos que s$o parte inte#rante da ta6a e(etiva de @uros de um passivo (inanceiro das ta6as de ori#ina9$o e custos de transa9$o re"ativos ao direito de (ornecer servi9os, como, por e6emp"o, os servi9os de administra9$o de investimentos (b) Ta)as obtidas ,uando os servi+os s!o prestados( (i) Ta)as obtidas por servi+os de cobran+a cust=dia e gest!o de empr$stimos 0loan servicing16( As ta6as cobradas pe"a entidade por esses servi9os de emprstimos 0loan servicing1 devem ser recon5ecidas como receita assim que os servi9os (orem prestados (ii) Ta)as de compromisso para originar um empr$stimo ,uando o compromisso de empr$stimo est- fora do alcance do #ronunciamento T$cnico %#% &:( Je (or improvve" que uma opera9$o espec?(ica de emprstimo ven5a a se e(etivar e o compromisso de emprstimo estiver (ora do a"cance do Pronunciamento Tcnico CPC 32, a ta6a de compromisso deve ser recon5ecida como receita com base na propor9$o de tempo ao "on#o do per?odo do compromisso Compromissos de emprstimo que este@am dentro do a"cance do Pronunciamento Tcnico CPC 32 devem ser contabi"i%ados como derivativos e mensurados ao va"or @usto (iii) Ta)as de administra+!o de investimento( Ta6as cobradas pe"a administra9$o de investimentos devem ser recon5ecidas como receita 7 medida que os servi9os s$o prestados Custos incrementais que s$o diretamente atribu?veis ao processo de asse#urar um contrato de administra9$o de investimento devem ser recon5ecidos como ativo se e"es puderem ser identi(icados separadamente e mensurados com con(iabi"idade e se (or provve" que ser$o recuperados Assim como no Pronunciamento Tcnico CPC 32, um custo incrementa" aque"e que n$o teria sido incorrido se a entidade n$o tivesse asse#urado o contrato de administra9$o de investimento = ativo representa o direito contratua" da entidade de se
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=s servi9os de emprstimos (loan servicing), prestados em mercados mais desenvo"vidos, compreendem a administra9$o dos aspectos re"acionados ao emprstimo desde o momento em que os recursos s$o concedidos at o pa#amento do emprstimo Ko ro" de servi9os est$o contemp"adosG o envio mensa" de demonstrativos de pa#amento, a cobran9a mensa" de pa#amentos, a manuten9$o de re#istros para (ins de contro"e e contabi"idade, a reten9$o na (onte para reco"5imento de tributos e o pa#amento de prmios de se#uro (e a #est$o de contas de dep4sito de cau9$o 3 scrow account 3 e de (undos de #arantia de pa#amento 3 impound funds), a remessa de (undos a detentor do emprstimo ou t?tu"o de d?vida e o acompan5amento peri4dico no e6erc?cio do dever (iducirio (follow-up) de eventuais prob"emas

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bene(iciar do (ornecimento de servi9os de administra9$o de investimento, e deve ser amorti%ado 7 medida que a entidade (or recon5ecendo a receita re"acionada Je a entidade tiver uma carteira de contratos de administra9$o de investimentos, e"a pode veri(icar sua recuperabi"idade com base na sua carteira A"#uns contratos de servi9os (inanceiros inc"uem tanto a cria9$o de um ou mais instrumentos (inanceiros quanto o (ornecimento de servi9os de administra9$o de investimento >m e6emp"o o contrato de investimento mensa" de "on#o pra%o atre"ado 7 administra9$o de uma carteira de instrumentos patrimoniais = (ornecedor do contrato deve distin#uir os custos de transa9$o re"ativos 7 cria9$o do instrumento (inanceiro daque"es custos de transa9$o para asse#urar o direito de (ornecer servi9os de administra9$o de investimentos (c) Ta)as ,ue s!o obtidas na e)ecu+!o de ato significativo( As ta6as devem ser recon5ecidas como receita quando um ato si#ni(icativo (or praticado, como nos e6emp"os a se#uirG (i) %omiss!o pela distribui+!o de um lote de a+3es 0allotment1 para um cliente( A comiss$o deve ser recon5ecida como receita quando as a9Ees tiverem sido distribu?das (ii) Ta)as pela obten+!o de empr$stimo para um tomador junto a um investidor( A ta6a deve ser recon5ecida como receita quando o emprstimo estiver ne#ociado (iii) Ta)as de empr$stimo sindicali"ado( A ta6a de sindica"i%a9$o recebida por entidade que ne#ocia um emprstimo, mas n$o retm parte do pacote de emprstimo para si pr4pria (ou retm parte pe"a mesma ta6a e(etiva de @uros para um risco comparve" a outros participantes), uma compensa9$o pe"o servi9o de sindica"i%a9$o Ta" ta6a deve ser recon5ecida como receita quando a sindica"i%a9$o estiver conc"u?da /7( Venda de ingressos em eventos( As receitas provenientes de apresenta9Ees art?sticas, banquetes e outros eventos especiais devem ser recon5ecidas quando o evento ocorrer Ouando os in#ressos para uma srie de eventos (orem vendidos, a comiss$o deve ser a"ocada a cada evento em base que re("ita a e6tens$o em que os servi9os s$o prestados para cada evento /8 Ta)as de matr*cula( A receita deve ser recon5ecida ao "on#o do per?odo em que as au"as s$o ministradas /9( Ta)as de ades!o a clubes e entidades sociais( = recon5ecimento das receitas depende da nature%a dos servi9os prestados Je a ta6a permite t$o;s4

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ades$o e todos os outros produtos ou servi9os s$o pa#os, separadamente ou se 5ouver uma assinatura anua" separada, a receita da ta6a deve ser recon5ecida quando n$o 5ouver qua"quer incerte%a si#ni(icativa quanto ao seu recebimento Je a ta6a de membro d direito a servi9os ou pub"ica9Ees a serem prestados durante o per?odo de ades$o, ou de compra de bens ou servi9os a pre9os in(eriores aos praticados para n$o;membros, a receita deve ser recon5ecida em base que re("ita a tempestividade, a nature%a e o va"or dos bene(?cios proporcionados /:( Ta)as de fran,uia( As ta6as de (ranquia podem cobrir o (ornecimento inicia" e subsequente de servi9os, equipamentos e outros ativos tan#?veis, e >now-how Consequentemente, as ta6as de (ranquia devem ser recon5ecidas como receita em base que re("ita a (ina"idade para a qua" as ta6as (oram cobradas =s se#uintes mtodos de recon5ecimento de ta6as de (ranquia s$o adequadosG (a) ?ornecimento de e,uipamentos e outros ativos tang*veis( = montante, com base no va"or @usto dos ativos vendidos, deve ser recon5ecido como receita quando os itens s$o entre#ues ou quando da trans(erncia da titu"aridade (b) #resta+3es de servi+os iniciais e subse,uentes( As ta6as para a presta9$o cont?nua de servi9os 3 se@am e"as parte da ta6a inicia" ou uma ta6a 7 parte 3 devem ser recon5ecidas como receita 7 medida que os servi9os (orem prestados Ouando a ta6a 7 parte n$o cobrir o custo da presta9$o cont?nua de servi9os com um "ucro ra%ove", parte da ta6a inicia", su(iciente para cobrir os custos da presta9$o de servi9os e continuar a proporcionar um "ucro ra%ove" sobre esses servi9os, deve ser di(erida e recon5ecida como receita 7 medida que os servi9os (orem sendo prestados = acordo de (ranquia pode prever que o (ranqueador (ornecer equipamentos, estoques ou outros ativos tan#?veis a um pre9o in(erior ao cobrado para terceiros ou a um pre9o que n$o contemp"a um "ucro ra%ove" sobre as vendas Kessas circunstFncias, parte da ta6a inicia", su(iciente para cobrir o e6cedente dos custos estimados e para proporcionar um "ucro ra%ove" sobre as vendas, deve ser di(erida e recon5ecida ao "on#o do per?odo em que os bens provave"mente ven5am a ser vendidos ao (ranqueado = sa"do da ta6a inicia" deve ser recon5ecido como receita quando o desempen5o de todos os servi9os iniciais e as outras obri#a9Ees e6i#idas do (ranqueador (tais como a assistncia com a esco"5a do "oca", o treinamento do pessoa", (inanciamento e pub"icidade) tiverem sido substancia"mente cumpridos =s servi9os iniciais e outras obri#a9Ees dentro de um acordo de (ranquia em uma rea podem depender do n!mero de pontos de venda nessa rea Kesse caso, as ta6as atribu?veis aos servi9os iniciais devem ser recon5ecidas como receita na propor9$o do n!mero de pontos de venda para os quais os servi9os iniciais ten5am sido substancia"mente e6ecutados Je a ta6a inicia" (or cobrada durante um per?odo pro"on#ado e 5ouver incerte%a si#ni(icativa se ser recebida inte#ra"mente, a ta6a deve ser recon5ecida 7 medida que as parce"as s$o recebidas

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(c) Ta)as de fran,uia recebidas de modo cont*nuo( As ta6as cobradas pe"a uti"i%a9$o cont?nua de direitos concedidos pe"o contrato ou por outros servi9os prestados durante a vi#ncia do contrato devem ser recon5ecidas como receita 7 medida que os servi9os (orem sendo prestados ou os direitos e6ercidos (d) Transa+3es de agenciamento( Podem ocorrer situa9Ees em que o (ranqueador atue em essncia como a#ente do (ranqueado Por e6emp"o, o (ranqueador pode contratar (ornecimento e entre#a de produtos ao (ranqueado, sem obter qua"quer #an5o na opera9$o Re(eridas opera9Ees n$o d$o ori#em a receitas /;( Ta)as decorrentes do desenvolvimento de software personali"ado( As ta6as obtidas com o desenvo"vimento de software persona"i%ado devem ser recon5ecidas como receita tomando como re(erncia o est#io de e6ecu9$o desse desenvo"vimento, inc"uindo a e6ecu9$o de servi9os de suporte (ornecidos p4s;entre#a Juros, royalties e dividendos 2'( Ta)as de licenciamento e royalties( Ta6as e royalties pa#os pe"o uso dos ativos de uma entidade (tais como marcas, patentes, software, direitos autorais de composi9$o, produ9$o cinemato#r(ica, etc ) devem ser norma"mente recon5ecidos em con(ormidade com a essncia do contrato 8e modo prtico, o recon5ecimento da receita pode ocorrer em base "inear, durante o pra%o contratua", como por e6emp"o, quando o "icenciado tem o direito de uso de certa tecno"o#ia por um per?odo espec?(ico A cess$o de direitos mediante um va"or (i6o ou uma #arantia n$o reembo"sve" sob um contrato que n$o possa ser cance"ado, que autori%a o "icenciado a e6p"orar esses direitos "ivremente e que n$o incumbe qua"quer obri#a9$o ao cedente da "icen9a, , em essncia, uma venda >m e6emp"o um contrato de "icenciamento para o uso de software quando o cedente da "icen9a n$o tem obri#a9Ees posteriores 7 entre#a =utro e6emp"o a concess$o dos direitos de e6ibi9$o de (i"me em mercados em que o cedente da "icen9a n$o tem qua"quer contro"e sobre o distribuidor e n$o espera receber nen5uma receita re"ativa 7 venda de in#ressos Kesses casos, a receita deve ser recon5ecida no momento da venda Bm a"#uns casos, o recebimento ou n$o de uma ta6a de "icenciamento ou royalty a"#o contin#ente, su@eito 7 ocorrncia de evento (uturo Kesses casos, a receita deve ser recon5ecida somente quando (or provve" que a ta6a de "icenciamento ou royalty ven5am a ser recebidos 0sso se observa norma"mente ap4s a ocorrncia do evento

Reconhecimento e mensurao 2/( @eterminando se entidade est- agindo como principal ou como agente(

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= item 2 determina que Hna re"a9$o de a#enciamento (entre o principa" e o a#ente), os in#ressos brutos de bene(?cios econDmicos provenientes dos montantes arrecadados pe"a entidade (a#ente) em nome do principa" n$o resu"tam em aumentos do patrimDnio "?quido da entidade (a#ente), uma ve% que sua receita corresponde t$o;somente 7 comiss$o combinada entre as partes contratantesI Para determinar se a entidade est a#indo como principa" ou a#ente requer;se e6erc?cio de @u"#amento e considera9$o de todos os (atos e circunstFncias A entidade est a#indo como principa" quando est e6posta a riscos e bene(?cios si#ni(icativos associados com a venda dos bens ou com a presta9$o dos servi9os Jitua9Ees que indicam que a entidade est a#indo como principa" inc"uemG (a) a entidade tem a responsabi"idade primria de (ornecer os bens ou os servi9os ao c"iente ou e6ecutar a ordem, como, por e6emp"o, sendo responsve" pe"a aceita9$o ou n$o dos produtos ou servi9os ordenados ou comprados pe"o c"iente: (b) a entidade tem risco de estoca#em antes ou depois da ordem do c"iente, durante o embarque ou no retorno: (c) a entidade tem "iberdade para estabe"ecer pre9os, direta ou indiretamente, por e6emp"o, por meio do (ornecimento de bens ou servi9os adicionais: e (d) a entidade assume o risco de crdito do c"iente pe"o va"or do receb?ve" #erado A entidade est a#indo como a#ente quando n$o tem e6posi9$o a riscos e bene(?cios si#ni(icativos associados com a venda dos bens ou com a presta9$o dos servi9os >ma situa9$o que indica que a entidade est a#indo como a#ente quando o va"or que e"a #an5a predeterminado, podendo ser tanto uma recompensa (i6a por transa9$o quanto uma determinada porcenta#em do va"or (aturado ao c"iente

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I3)&-A-&)*/0, A 8 P-,D-*2* 4& 9(4&.(4*4& ',2 , C.(&3)& Esta 4nterpreta+!o ,ue corresponde ao 4?R4% /& $ parte integrante do #ronunciamento( 634('& RE9ER!NCIAS ANTECEDENTES ALCANCE ASSUNTOS TRATADOS CONSENSO DISPOSI:ES TRANSIT?RIAS AP!NDICE 8 ORIENTAO DE APLICAO R&F&-I3'(*+: CPC '3 3 Po"?ticas Contbeis, <udan9a de Bstimativa e Reti(ica9$o de Brro CPC '+ 3 ProvisEes, Passivos Contin#entes e Ativos Contin#entes CPC 30 3 Receitas A3)&'&4&3)&+ 1 =s pro#ramas de (ide"idade com o c"iente s$o usados pe"as entidades como meio de dar aos seus c"ientes incentivos para consumir seus produtos ou servi9os Je um c"iente consome produtos ou servi9os, a entidade em contrapartida concede ao c"iente crditos em prmio ((requentemente descritos como HpontosI, Hmi"5a#ensI, etc ) = c"iente pode res#atarNconverter os crditos acumu"ados em prmio por bene(?cios tais como produtos ou servi9os #ratuitos ou com desconto =s pro#ramas operam de diversas (ormas =s c"ientes podem ser obri#ados a acumu"ar um n!mero m?nimo especi(icado ou um va"or de crditos em prmio antes que possam res#at;"os =s crditos em prmio podem estar vincu"ados a compras individuais ou #rupos de compras, ou 7 (ide"i%a9$o do c"iente por um per?odo especi(icado A entidade pode operar o pro#rama de (ide"idade com o c"iente por conta pr4pria ou participar de pro#rama operado por terceiro =s prmios o(erecidos podem inc"uir produtos ou servi9os o(erecidos pe"a pr4pria entidade eNou direitos de reivindicar produtos ou servi9os o(erecidos por terceiro 182 # < >89 10 8 11 I)&2

'

A.'*3'& 3 Bsta 0nterpreta9$o ap"icve" aos crditos em prmio por (ide"idade com o c"iente quandoG (a) a entidade concede aos seus c"ientes como parte de uma transa9$o de venda, como, por e6emp"o, a venda de produtos, a presta9$o de servi9os ou a uti"i%a9$o pe"o c"iente dos ativos da entidade: e

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(b) su@eitos ao cumprimento de quaisquer outras condi9Ees para qua"i(ica9$o, os c"ientes podem res#atar no (uturo produtos ou servi9os #ratuitos ou com desconto Bsta 0nterpreta9$o trata da contabi"i%a9$o pe"a entidade que concede os crditos em prmio aos seus c"ientes A++B3),+ )-*)*4,+ . As questEes tratadas nesta 0nterpreta9$o s$oG (a) se a obri#a9$o da entidade em (ornecer produtos ou servi9os #ratuitos ou com desconto (prmios) no (uturo deve ser recon5ecida e mensurada por meio deG (i) a"oca9$o de parte da contrapresta9$o recebida ou a receber proveniente da transa9$o de venda aos crditos de prmio, com o di(erimento do recon5ecimento da receita (ap"ica9$o do item 13 do Pronunciamento Tcnico CPC 30 3 Receitas): ou (ii) constitui9$o de provis$o para custos (uturos estimados para (ornecer os prmios (ap"ica9$o do item 1/ do Pronunciamento Tcnico CPC 30 3 Receitas): e (b) se a contrapresta9$o (or a"ocada aos crditos de prmioG (i) quanto deve ser a"ocado a e"es: (ii) quando a receita deve ser recon5ecida: e (iii) se um terceiro (ornecer os prmios, como a receita deve ser mensurada C,3+&3+, + A entidade deve ap"icar o item 13 do Pronunciamento Tcnico CPC 30 3 Receitas e deve contabi"i%ar os crditos em prmio como componente separadamente identi(icve" da transa9$o de venda em que e"es s$o concedidos (venda inicia") = va"or @usto da contrapresta9$o recebida ou a receber em re"a9$o 7 venda inicia" deve ser a"ocado entre os crditos em prmio e os outros componentes da venda A contrapresta9$o a"ocada aos crditos em prmio deve ser mensurada com base no seu va"or @usto Je a pr4pria entidade (ornecer os prmios, e"a deve recon5ecer a contrapresta9$o a"ocada aos crditos em prmio como receita quando os crditos em prmio (orem res#atados e e"a cumprir suas obri#a9Ees de (ornecer os prmios = va"or da receita recon5ecida deve ser baseado no n!mero de crditos de prmio que tiverem sido res#atados em troca dos prmios, com re"a9$o ao n!mero tota" que se espera se@a res#atado Je um terceiro (ornecer os prmios, a entidade deve ava"iar se est cobrando a contrapresta9$o a"ocada aos crditos em prmio por sua pr4pria conta (ou se@a, como principa" na transa9$o) ou em nome do terceiro (ou se@a, como a#ente do terceiro) (a) se a entidade estiver cobrando a contrapresta9$o em nome do terceiro, e"aG

& ,

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(i) deve mensurar sua receita pe"o va"or "?quido retido por sua pr4pria conta, ou se@a, a di(eren9a entre a contrapresta9$o a"ocada aos crditos em prmio e o va"or pa#ve" ao terceiro pe"o (ornecimento dos prmios: e (ii) deve recon5ecer esse va"or "?quido como receita quando o terceiro (or obri#ado a (ornecer os prmios e tiver direito a receber uma contrapresta9$o por (a%;"o Bsses eventos podem ocorrer t$o "o#o os crditos em prmio se@am concedidos A"ternativamente, se o c"iente puder esco"5er entre reivindicar os prmios da entidade ou de terceiro, esses eventos podem ocorrer somente quando o c"iente esco"5er reivindicar os prmios de terceiro: (b) se a entidade estiver cobrando a contrapresta9$o por sua pr4pria conta, e"a deve mensurar sua receita como a contrapresta9$o bruta a"ocada aos crditos em prmio e deve recon5ecer a receita quando cumprir suas obri#a9Ees com re"a9$o aos prmios / Je a qua"quer momento 5ouver a e6pectativa de que os custos inevitveis de cumprir as obri#a9Ees de (ornecer os prmios e6cedam a contrapresta9$o recebida e a receber em re"a9$o a e"es (ou se@a, a contrapresta9$o a"ocada aos crditos em prmio no momento da venda inicia" que ainda n$o (oi recon5ecida como receita acrescida de qua"quer outra contrapresta9$o a receber quando o c"iente res#atar os crditos de prmio), a entidade ter contratos onerosos = passivo deve ser recon5ecido pe"o e6cedente de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC '+ 3 ProvisEes, Passivos Contin#entes e Ativos Contin#entes A necessidade de recon5ecer esse passivo pode sur#ir se os custos esperados para (ornecer os prmios aumentarem Por e6emp"o, se a entidade revisar suas e6pectativas sobre a quantidade de crditos em prmio que ser$o res#atados

D(+A,+(/G&+ )-*3+()H-(*+ 10 (B"iminado)

10A (B"iminado) 11 (B"iminado)

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AAI34('& 8 O-(&3)*/0, 4& *A.('*/0, Este apndice $ parte integrante da 4nterpreta+!o 6( M&3+B-*/0, 4, C*.,- EB+), 4,+ '-J4(),+ &2 A-I2(, =A1 = item & do consenso e6i#e que a contrapresta9$o a"ocada aos crditos em prmio se@a mensurada com base no seu va"or @usto Je n$o 5ouver pre9o de mercado cotado para crdito prmio idntico, o va"or @usto deve ser mensurado uti"i%ando outra tcnica de ava"ia9$o =A' A entidade pode mensurar o va"or @usto dos crditos em prmio com base no va"or @usto dos prmios por meio do qua" e"es podem ser res#atados = va"or @usto dos prmios deve "evar em considera9$o, quando apropriadoG (a) o montante em descontos ou em incentivos que de outro modo seriam o(erecidos aos c"ientes que n$o obtiveram crditos em prmio na venda inicia": (b) a propor9$o dos crditos em prmio para a qua" n$o 5 a e6pectativa de que se@a res#atada pe"os c"ientes: e (c) risco de n$o desempen5o 0non-performance ris>1 Je os c"ientes puderem esco"5er entre uma (ai6a a"ternativa de prmios, o va"or @usto dos crditos em prmio deve re("etir o va"or @usto da (ai6a a"ternativa de prmios dispon?veis, ponderado pe"a propor9$o de (requncia com a qua" se espera que cada prmio se@a se"ecionado =A3 Bm a"#umas circunstFncias, outras tcnicas de ava"ia9$o podem ser usadas Por e6emp"o, se um terceiro (ornecer os prmios e a entidade pa#ar o terceiro por cada crdito em prmio que conceder, a entidade pode mensurar o va"or @usto dos crditos em prmio com base no va"or que pa#a ao terceiro, adicionando uma mar#em de "ucro ra%ove" M necessrio @u"#amento para se"ecionar e ap"icar a tcnica de ava"ia9$o que atenda aos requisitos do item & do consenso e se@a mais adequada nas circunstFncias

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E@&2A.,+ (.B+)-*)(C,+ Estes e)emplos acompanham por$m n!o fa"em parte da 4nterpreta+!o 6 0e,uivalente a 4?R4% /&1( E@&2A., 1 8 P-I2(,+ F,-3&'(4,+ A&.* &3)(4*4& B01 >ma entidade vare@ista opera um pro#rama de (ide"idade com o c"iente B"a concede aos membros do pro#rama pontos por (ide"idade quando e"es #astam um va"or espec?(ico nos seus produtos comercia"i%ados =s membros do pro#rama podem res#atar os pontos por quaisquer produtos =s pontos n$o tm data para e6pirar Bm dado ano, a entidade concede 100 pontos A administra9$o da entidade estima em P 1,'+ o va"or @usto dos produtos por meio dos quais cada ponto do pro#rama de (ide"idade pode ser res#atado Bsse va"or "eva em considera9$o uma estimativa do desconto que a administra9$o teria a e6pectativa de o(erecer a"ternativamente aos c"ientes que n$o tivessem #an5o crditos em prmio quando da venda inicia" Adiciona"mente, a administra9$o tem a e6pectativa de que somente 20 desses pontos ser$o res#atados Assim sendo, o va"or @usto de cada ponto passa a ser P 1,00, como sendo o resu"tado do va"or @usto de cada ponto concedido estimado em P 1,'+ redu%ido pe"os pontos para os quais n$o se tem a e6pectativa de res#ate Q(20 pontosN100 pontos) 6 P 1,'+ R P 1,00S Bm consequncia, a administra9$o acaba di(erindo a receita de P 100 A3, 1 B0' Ko (ina" do primeiro ano, .0 dos pontos s$o res#atados em troca de produtos, ou se@a, metade do que se esperava que (osse res#atado A entidade recon5ece receita de (.0 pontosN20 ; pontos) 6 P 100 R P +0 A3, 2 B03 Ko se#undo ano, a administra9$o revisa suas e6pectativas A#ora, espera;se que /0 pontos se@am res#atados no tota" B0. 8urante o se#undo ano, .1 pontos s$o res#atados, tra%endo o n!mero tota" res#atado para .0 8 T .1 R 21 pontos A receita acumu"ada que a entidade recon5ece (21 pontosN/0 9 pontos) 6 P 100 R P /0 A entidade recon5eceu receita de P +0 no primeiro ano, portanto e"a recon5ece P .0 no se#undo ano A3, # B0+ Ko terceiro ano, outros nove pontos s$o res#atados, per(a%endo um n!mero tota" de pontos res#atados de 21 T / R /0 A administra9$o mantm a e6pectativa de que somente /0 pontos ser$o res#atados no tota", ou se@a, que nen5um outro ponto se@a res#atado ap4s o terceiro ano Portanto, a receita acumu"ada at a data (/0 pontosN/010 pontos) 6 P 100 R P 100 A entidade @ recon5eceu P /0 de receita (P +0 no primeiro ano e P .0 no se#undo ano) Portanto, e"a deve recon5ecer P 10 restantes no terceiro ano Toda a receita inicia"mente di(erida a#ora estar recon5ecida

; 8

K!mero tota" de pontos que se tin5a a e6pectativa de res#ate K!mero de pontos res#atados no ano 1 9 Bstimativa revisada do n!mero tota" de pontos correspondentes 7 e6pectativa de res#ate 10 K!mero tota" de pontos que ainda correspondem 7 e6pectativa de res#ate

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E@&2A., 2 8 P-I2(,+ F,-3&'(4,+ A,- )&-'&(-, B0& >ma entidade vare@ista de produtos e"tricos participa de pro#rama de (ide"idade com o c"iente operado por uma compan5ia area B"a concede aos membros do pro#rama um ponto em passa#em area, por cada P 1 que #astarem em produtos e"tricos =s membros do pro#rama podem res#atar os pontos para via#ens areas @unto 7 compan5ia area, su@eito 7 disponibi"idade A entidade vare@ista pa#a 7 compan5ia area P 0,00/ por cada ponto B0, Ko per?odo, a entidade vare@ista vende produtos e"tricos por contrapresta9$o que tota"i%a P 1 mi"5$o B"a concede 1 mi"5$o em pontos A.,'*/0, 4& ',3)-*A-&+)*/0, *,+ A,3),+ 4& C(*D&2 B02 A entidade vare@ista estima que o va"or @usto de um ponto se@a de P 0,01 B"a a"oca aos pontos 1 mi"5$o 6 P 0,01 R P 10 000 da contrapresta9$o que recebeu pe"as vendas de seus produtos e"tricos R&',3K&'(2&3), 4* -&'&()* B0/ Tendo concedido os pontos, o vare@ista cumpriu suas obri#a9Ees perante o c"iente A compan5ia area obri#ada a (ornecer os prmios e tem o direito de receber uma contrapresta9$o por (a%;"o Portanto, a entidade vare@ista deve recon5ecer a receita proveniente dos pontos quando vender os produtos e"tricos M&3+B-*/0, 4* -&'&()* B010 Je a entidade vare@ista tiver cobrado a contrapresta9$o a"ocada aos pontos por sua pr4pria conta, e"a deve mensurar sua receita como sendo P 10 000 brutos a"ocados a e"es B"a deve recon5ecer separadamente os P / 000 pa#os ou a pa#ar 7 compan5ia area como uma despesa Je a entidade vare@ista tiver cobrado a contrapresta9$o em nome da compan5ia area, ou se@a, como a#ente da compan5ia area, e"a mensura sua receita como sendo o va"or "?quido que retm por sua pr4pria conta Bsse va"or de receita a di(eren9a entre a contrapresta9$o de P 10 000 a"ocada aos pontos e os P / 000 repassados 7 compan5ia area

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2;

Interpretao B Receita Transao de Permuta Transactions%

nvolvendo !ervios de Publicidade $Barter

Esta 4nterpreta+!o ,ue corresponde < A4% &/ do 46AB $ parte integrante do #ronunciamento( 634('& RE9ER!NCIAS ASSUNTOS TRATADOS CONSENSO R&F&-I3'(*+: CPC '3 3 Po"?ticas Contbeis, <udan9a de Bstimativa e Reti(ica9$o de Brro CPC 30 3 Receitas A++B3),+ )-*)*4,+ 1 >ma entidade (vendedora) pode ce"ebrar uma transa9$o de permuta para (ornecer servi9os de pub"icidade em troca do recebimento de servi9os de pub"icidade de seu c"iente (c"iente) =s an!ncios podem ser e6ibidos na internet ou em carta%es, transmitidos pe"a te"evis$o ou rdio, pub"icados em revistas ou @ornais ou apresentados em outros meios de comunica9$o Bm a"#uns casos, n$o 5 troca de din5eiro ou outra contrapresta9$o entre as entidades Bm a"#uns outros casos, va"ores equiva"entes ou apro6imadamente equiva"entes em din5eiro ou outra contrapresta9$o tambm s$o trocados A vendedora que (ornece servi9os de pub"icidade no curso de suas atividades ordinrias deve recon5ecer a receita, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 30 3 Receitas, proveniente de transa9$o de permuta que envo"ve pub"icidade quando, entre outros critrios, os servi9os trocados n$o s$o simi"ares (CPC 30, item 1') e o va"or das receitas possa ser mensurado com con(iabi"idade (CPC 30, item '0(a)) Bsta 0nterpreta9$o ap"icve" somente 7 troca de servi9os de pub"icidade n$o simi"ares A troca de servi9os de pub"icidade simi"ares n$o uma transa9$o que #era receita, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 30 3 Receitas A quest$o sob quais circunstFncias a vendedora pode mensurar com con(iabi"idade a receita pe"o va"or @usto de servi9os de pub"icidade recebidos ou (ornecidos em transa9$o de permuta 13< > I)&2

'

C,3+&3+, + A receita proveniente de transa9$o de permuta que envo"va pub"icidade n$o pode ser mensurada com con(iabi"idade pe"o va"or @usto dos servi9os de pub"icidade recebidos Contudo, a vendedora pode mensurar com con(iabi"idade a receita pe"o va"or @usto dos servi9os de pub"icidade que e"a (ornecer em transa9$o de permuta, tendo por re(erncia somente as transa9Ees de n$o permuta queG (a) envo"vam pub"icidade simi"ar 7 pub"icidade da transa9$o de permuta:

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(b) ocorram com (requncia: (c) representem um n!mero e6pressivo de transa9Ees e va"or quando comparado a todas as transa9Ees para (ornecer pub"icidade que se@am simi"ares 7 pub"icidade da transa9$o de permuta: (d) envo"vam din5eiro eNou outra (orma de contrapresta9$o (por e6emp"o, va"ores mobi"irios ne#ociveis, ativos n$o monetrios e outros servi9os) que ten5am va"or @usto mensurado com con(iabi"idade: e (e) n$o envo"vam a mesma contraparte envo"vida na transa9$o de permuta