rea Tributaria

Errores Contables Incidencia en los impuestos determinados y Contabilizacin

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C.C. Jos Luis Garca Quispe Ttulo : Errores Contables Incidencia en los impuestos determinados y Contabilizacin Fuente : Actualidad Empresarial, N 208 - Primera Quincena de Junio 2010

- Ley y Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

3. Aplicacin prctica
Para la parte aplicativa, estamos considerando el caso de la empresa COBALTO SAC, que en el presente ejercicio 2010 se ha realizado una exhaustiva revisin de la informacin financiera que se elabor por el ejercicio 2009. El informe final del trabajo realizado determin las siguientes observaciones: 1. Dentro del elemento del ACTIVO se sigue mostrando gastos pagados por anticipados y devengados en el ejercicio 2009, por S/. 60,000; la distribucin del gasto es como sigue: Gastos de Administracin 40% y Gastos de Ventas 60%. 2. Realizado el cruce documentario del mes de diciembre 2009, se ha determinado la duplicidad de facturas por un total de S/. 142,800 (incluye IGV de S/. 22,800); considerando de que el sistema de facturacin, al realizar la centralizacin de informacin contable, gener el registro de stas como Cuentas por Cobrar Comerciales - Terceros, que es como actualmente se sigue mostrando; esta situacin ha conllevado a que se determine en el perodo 2009 un mayor importe en RESULTADOS (Ventas) y adems se comprob que esto influy en la determinacin de un mayor impuesto a la ventas (IGV). 3. Se ha podido determinar la omisin del importe de S/. 56,000 al momento de determinar la Depreciacin de activos Fijos. Estos activos vienen siendo empleados en el rea administrativa y de comercializacin, del cual, la distribucin del gasto es como sigue GA 70% y GV 30%. El motivo de

1. Introduccin
Una de las caractersticas cualitativas1 de la informacin financiera es que stas sean fiables, quiere decir, libre de error material y de sesgo o prejuicio; informacin fiable conlleva a que el usuario tenga la seguridad de que la informacin que le ha sido proporcionado refleja la realidad, o espera que de manera razonable lo represente; una informacin que contenga error material, conllevar a que tambin, las decisiones que se adopten, sean erradas. Los criterios respecto a los ajustes contables y formulacin de los Estados Financieros con errores se encuentran expuestos en la NIC 8, en donde se prev una aplicacin retroactiva en cuanto a la informacin financiera de ejercicios anteriores y un ajuste de saldos iniciales, quiere decir, de que la contabilizacin que ha de realizarse en la contabilidad del perodo en que es detectado el error de operaciones de otros ejercicios, estas debern afectar a cuentas de balance y en ningn caso a cuentas de resultados. Ante la presencia de errores de ejercicios anteriores, tambin permitir evaluar la situacin tributaria de las bases que se hubieran determinado y declarado ante la administracin tributaria, conllevando a que se evale las posibles infracciones tributarias en las que se hubieran incurrido y por lo tanto la utilizacin oportuna de los regmenes de incentivos2 y de gradualidad3 tributaria de ser el caso.

la omisin consiste en que se tom como porcentaje de depreciacin el establecido en la norma del impuesto a la renta, en tanto que en la empresa, por la estimacin realizada, los porcentajes a aplicar son mayores a la tributaria, por lo que la consideracin de este monto implica una diferencia temporal. 4. Realizada la conciliacin de la cuenta bancaria del SPOT (detracciones) se ha podido determinar la omisin del depsito de varios clientes; el importe omitido asciende a S/. 40,000. 5. De la revisin de los informes alcanzados por el rea de Cobranzas, se pudo determinar la omisin del importe de S/. 20,000 que no incluida al momento de contabilizar el gasto por deterioro en la cuentas por cobrar comerciales. La situacin tributaria de este monto es que implica una diferencia temporal. 6. De la revisin de saldos de existencias vendibles, adems del cruce documentario (Guas de Remisin), se pudo determinar que por el mes de diciembre 2009, se produjeron salidas de mercaderas por motivo de ventas por un monto de S/. 60,000; dichas salidas corresponden a atenciones de pedidos de clientes, a quienes no se les emiti la respectiva factura, las mismas que fueron regularizadas en el mes de enero 2010. Estas operaciones cumplen con todas la consideraciones expuestas en 14 de la NIC 18, asimismo, con lo expuesto en el prrafo 34 de la NIC 2, el valor de venta de estas operaciones asciende a S/. 100,000; todas ellas gravadas con el IGV. Las cifras que se emplearon para la presentacin de estados financieros preparados inicialmente son los siguientes:

2. Marco legal
- NIC 8 Polticas Contables, Cambios en Estimaciones Contables y Errores. - NIC 12 Impuesto a la Renta.
1 Las caractersticas cualitativas son los atributos que hacen til, para los usuarios, la informacin suministrada en los estados financieros. Las cuatro principales caractersticas cualitativas son comprensibilidad, relevancia, fiabilidad y comparabilidad. Prrafo 24 del Marco Conceptual Para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros. 2 Aplicable a las infracciones tributarias contempladas en los numerales 1, 4 y 5 del artculo 179 del Cdigo Tributario (Decreto Supremo N 135-99-EF TUO del Cdigo Tributario). 3 Contenida en la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT (31.03.07) Reglamento del Rgimen de Gradualidad Aplicable a Infracciones del Cdigo Tributario.

COBALTO SAC Balance de Comprobacin al 31.12.09 Expresado en nuevos soles

Cta. 10 12 18 19 20 29 32 Descripcin Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar comerciales terceros Servicios y otros contratados por anticipado Estimacin de cuentas de cobranza dudosa Mercaderas Desvalorizacin de existencias Activos adquiridos en arrendamiento financiero Estado de Situacin ACTIVO 500,800 1,889,000 165,000 4,797,000 4,800,000 PAS + PAT 122,500 52,839 Ganancias y Prdidas por Funcin GASTOS INGRESOS

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Cta. 33 37 39 40 41 42 45 48 49 50 52 57 59 67 69 70 75 94 95 87 88 89

Actualidad y Aplicacin Prctica

Descripcin Inmuebles, maquinaria y equipo Activo diferido Depreciacin, amortizacin y agotamiento acumulados Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar Remuneraciones y participaciones por pagar Cuentas por pagar comerciales terceros Obligaciones financieras Provisiones Pasivo diferido Capital Capital adicional Excedente de revaluacin Resultados acumulados Gastos financieros Costo de ventas Ventas Otros ingresos de gestin Gastos de administracion Gastos de ventas Participaciones de los trabajadores Impuesto a la Renta Subtotales Resultado del perodo (cta. 59) Totales Estado de Situacin ACTIVO 7,094,200 208,250 PAS + PAT 744,000 118,950 358,440 2,302,820 11,420,317 326,000 930,920 1,000,000 250,000 1,222,200 296,510 308,755 Ganancias y Prdidas por Funcin GASTOS 50,900 1,260,000 496,576 755,763 44,056 118,950 308,755 INGRESOS 3,000,000 35,000

vienen... x

DEBE HABER

39 DEPREC., AMORTIZAC. Y AGOTAM. ACUMULADOS 56,000 391 Depreciacin acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo Costo 39134 Muebles y enseres 39135 Equipos diversos

4. Ajuste contable del monto depositado en cuenta del SPOT y no registrado en su debido momento:
x DEBE HABER 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 40,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1042 Cuentas corrientes para fines especficos 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 40,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera

19,454,250 19,145,496 2,726,245 3,035,000 19,454,250 19,454,251 3,035,000 3,035,000

4. Desarrollo
Con los datos antes expuestos, procederemos a realizar los ajustes contables que corresponden a cada una de las observaciones realizadas, los mismos que lo vamos a revisar desde dos puntos de vista, el primero es el que corresponde a los asientos contables que han de incluirse en la contabilidad del 2010, mientras que en segundo lugar vamos a apreciar lo que debi ser, si es que las referidas operaciones hubiesen sido detectadas en el mismo ejercicio 2009, el cual, nos servir para realizar los ajustes de los importes del 2009 pero a nivel de Estados Financieros de dicho ejercicio, que es lo que se aprecia de la NIC 8. Es de resaltar que los asientos contables expuestos en el punto 2 es de manera extracontable. 1. Asientos Contables de Ajuste de saldos a incluir en la contabilidad del 2010 Los asientos contables de ajuste a incluir en la contabilidad que del ejercicio 2010, sern los siguientes: 1. Ajuste por el servicio devengado en el 2009 y que an se conserva en el activo:
x DEBE HABER 59 RESULT. ACUMULADOS 60,000 591 Utilid. no distribuidas 5911 Utilid. acumulad. van...

5. Ajuste contable del monto omitido por cobranza dudosa al 31.12.09:

x DEBE HABER 59 RESULTADOS ACUMULAD. 20,000 591 Utilid. no distribuid. 5911 Utilidad. acumulad. 19 ESTIMACIN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 20,000 191 Cuentas por cobrar comerciales Terceros 1911 Facturas, boletas y otros comprobant. por cobrar

vienen... x

DEBE HABER

18 SERV. Y OTROS CONTRATAD. POR ANTICIPADO 60,000 189 Otros gastos contratados por anticipado

2. Asiento de ajuste contable de los comprobantes de pago que no corresponden a ventas:

x DEBE HABER 59 RESULTADOS ACUMULAD. 120,000 591 Utilidad. no distribuidas 5911 Utilid. acumulad. 40 TRIB., CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 22,800 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES TERCEROS 142,800 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera

6. Ajuste contable del monto de las ventas omitidas en el ejercicio 2009:

x DEBE HABER 12 CTAS. POR COBR. COMERC. TERCEROS 119,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIB., CONTRAP. Y APORT. AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 19,000 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia 59 RESULTADOS ACUMULADOS 100,000 591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas

3. Ajuste contable del importe de la depreciacin omitida en el ejercicio 2009:

x DEBE HABER 59 RESULTAD. ACUMULADOS 56,000 591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas

van...

7. Ajuste contable del monto del costo de adquisicin de mercaderas que fueron vendidas en el ejercicio 2009:
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x DEBE HABER 59 RESULTAD. ACUMULADOS 60,000 591 Utilidades no distrib. 5911 Utilidades acumuladas 20 MERCADERAS 60,000 201 Mercaderas manufact. 2011 Mercaderas manufact. 20111 Costo

4. Depsito del SPOT no considerado al 31.12.09

x DEBE HABER 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 40,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1042 Cuentas corrientes para fines especficos 12 CTAS. POR COBRAR COMERC. TERCEROS 40,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera

Mayorizacin de cifras extracontables

94 G. ADM. 24,000 39,200 63,200

2. Asientos Extracontables A continuacin se expone asientos extracontables que debieron realizarce en el perodo 2009, los mismos que de manera extracontable nos permitir realizar los ajustes a las cifras de los estados financieros del 2009, con la finalidad de obtener un nuevo juego de dicha informacin financiera: 1. Gastos pagados por anticipado y devengados al 31.12.09
x DEBE HABER 94 GASTOS DE ADMINISTRAC. 24,000 95 GASTOS DE VENTAS 36,000 18 SERV. Y OTROS CONTRATAD. POR ANTICIPADO 60,000 189 Otros gastos contratados por anticipado

95 G. VTA. 36,000 16,800 20,000 72,800 18 PAG. ANTIC. 60,000

5. Estimacin de Cuentas de Cobranza Dudosa

x DEBE HABER 95 GASTOS DE VENTAS 20,000 19 ESTIMAC. DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA 20,000 191 Cuentas por cobrar comerciales Terceros 1911 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

70 VENTAS 120,000 100,000

40 IGV 22,800 19,000

6. Ventas omitidas al 31.12.09 2. Reversin de los comprobantes de pago duplicados

x DEBE HABER 70 VENTAS 120,000 701 Mercaderas 7011 Mercad. manufacturad. 70111 Terceros 40 TRIB., CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 22,800 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia 12 CTAS. POR COBR. COM.-TERC. 142,800 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera x DEBE HABER 12 CTAS. POR COBRAR COMERC. TERCEROS 119,000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera 40 TRIB., CONTRAP. Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 19,000 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV Cuenta propia 70 VENTAS 100,000 701 Mercaderas 7011 Mercaderas manufacturadas 70111 Terceros

12 CTAS. x COB. 119,000 119,000 142,800 40,000 182,800

39 DEPREC. ACUM. 56,000

10 EFECT. EQUIV. 40,000

19 COB. DUDOSA 20,000

3. Contabilizacin de parte de la depreciacin omitida

x DEBE HABER 94 GASTOS DE ADMINISTRAC. 39,200 95 GASTOS DE VENTAS 16,800 39 DEPREC., AMORTIZACIN Y AGOTAM. ACUMULADOS 56,000 391 Depreciacin acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo Costo 39134 Muebles y enseres 39135 Equipos diversos

7. Regularizacin del saldo de existencias (corresponde se contabilice como costo de Ventas)

x DEBE HABER 69 COSTO DE VENTAS 60,000 691 Mercaderas 6911 Mercaderas manufacturadas 69111 Terceros 20 MERCADERAS 60,000 201 Mercaderas manufacturadas 2011 Mercaderas manufacturadas 20111 Costo

69 COSTO VTA. 60,000 20 MERCAD. 60,000

Determinacin del resultado antes de Participaciones e Impuestos A continuacin exponemos de manera preliminar, el importe del Resultado antes de Participaciones e Impuestos, con la finalidad de realizar los ajustes de los importes del Impuesto a la Renta (30%) y de la Participacin del Trabajador (10%):
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Cta. 10 12 18 19 20 29 32 33 37 39 40 41 42 45 48 49 50 52 57 59 67 69 70 75 94 95 87 88 89

Actualidad y Aplicacin Prctica

Descripcin Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar comerciales terceros Servicios y otros contratados por anticipado Estimacin de cuentas de cobranza dudosa Mercaderas Desvalorizacin de existencias Activ. adquiridos en arrendamiento financiero Inmuebles, maquinaria y equipo Activo diferido Depreciacin, amortizacin y agotamiento acumulados Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar Remuneraciones y participaciones por pagar Cuentas por pagar comerciales terceros Obligaciones financieras Provisiones Pasivo diferido Capital Capital adicional Excedente de revaluacin Resultados acumulados Gastos financieros Costo de ventas Ventas Otros ingresos de gestin Gastos de administracin Gastos de ventas Participaciones de los trabajadores Impuesto a la Renta Subtotales Resultado del perodo Totales 19,454,250 19,454,250 Estado de Situacin ACTIVO 500,800 1,889,000 165,000 4,797,000 4,800,000 7,094,200 208,250 PAS + PAT 122,500 52,839 744,000 118,950 358,440 2,302,820 11,420,317 326,000 930,920 1,000,000 250,000 1,222,200 296,510 19,145,496 308,755 19,454,250 Estado de Resultados GASTOS 50,900 1,260,000 496,576 755,763 44,056 118,950 2,726,245 308,755 3,035,000 INGRESOS 3,000,000 35,000 3,035,000 3,035,000 AJUSTES CARGO 40,000 119,000 22,800 60,000 120,000 63,200 72,800 497,800 497,800 ABONO 182,800 60,000 20,000 60,000 56,000 19,000 100,000 497,800 497,800 Estado de Resultados Preliminar Antes de Participac. e Imptos. GASTOS 50,900 1,320,000 559,776 828,563 2,759,239 255,761 3,015,000 INGRESOS 2,980,000 35,000 3,015,000 3,015,000

Con el resultado preliminar obtenido de S/. 255,761, vamos a proceder a determinar el importe de la participacin del trabajador y del Impuesto a la Renta del Ejercicio:
Descripcin Resultado Antes de Part e Imptos. <+> Adiciones Temporales Depreciacin Mayor Cobranza dudosa Permanentes <-> Deducciones Temporales Permanentes Renta Neta antes de Particip. Participac. Trabajadores (10%) Renta Neta antes del IR Impuesto a la Renta Base Cont. Base Trib. Dif. -56,000 -20,000 0 0 -76,000 -7,600 -68,400 -20,520

Participacin del Trabajador ejercicio 2009 Importe a ajustar en el monto de la participacin del trabajador.
Descripcin Con informacin errnea Despus de los ajustes Diferencia Cont. 44,056 25,576 18,480 Trib. 44,056 33,176 10,880 Dif. 0 -7,600 7,600

255,761 255,761 0 0 0 0 56,000 20,000 0 0

El asiento contable a incluir en la contabilidad del 2010, respecto a la regularizacin de operaciones que corresponden a un ejercicio anterior sera de la siguiente manera:
------------- x ------------ ------ 41 37 59 DEBE HABER

255,761 331,761 25,576 230,185 69,055 33,176 298,585 89,575

REMUNERAC. Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 10,880 413 Participaciones de los trabajadores por pagar ACTIVO DIFERIDO 7,600 371 Impuesto a la renta diferido RESULTADOS ACUMULADOS 18,480 591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas

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Impuesto a la Renta Ejercicio 2009 Importe a ajustar en el monto del Impuesto a la Renta
Descripcin Cont. Trib. Dif. 0 Con informacin errnea 118,950 118,950 Despus de los ajustes Diferencia 69,055 49,895

x 40 37 59

DEBE HABER

89,575 -20,520 29,375 20,520

El asiento contable a incluir en la contabilidad del 2010, respecto a operaciones de ejercicios anteriores sera como sigue:

TRIB., CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 29,375 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la Renta 40171 Renta de terc. categ. ACTIVO DIFERIDO 20,520 371 Imp. a la renta diferido RESULTADOS ACUMULADOS 49,895 591 Utilidades no distribuidas 5911 Utilidades acumuladas
COBALTO SAC Balance de Comprobacin al 31.12.09 Expresado en nuevos soles

Ajuste de las cifras de los Estados Financieros del Ejercicio 2009 Con la informacin antes expuesta, procedemos a realizar el ajuste de las cifras de la informacin que se present por el ejercicio 2009, el mismo que quedara de la siguiente manera:

Cta. 10 12 18 19 20 29 32 33 37 39 40 41 42 45 48 49 50 52 57 59 67 69 70 75 94 95 87 88 89

Descripcin Efectivo y equivalentes de efectivo Ctas. por cobrar comerciales terceros Serv. y otros contratad. por anticipado Estimac. de cuentas de cobranza dudosa Mercaderas Desvalorizacin de existencias Activos adquiridos en arrendamiento financiero Inmuebles, maquinaria y equipo Activo diferido Depreciacin, amortizacin y agotamiento acumulados Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar Remuneraciones y participaciones por pagar Ctas. por pagar comerciales terceros Obligaciones financieras Provisiones Pasivo diferido Capital Capital adicional Excedente de revaluacin Resultados acumulados Gastos financieros Costo de ventas Ventas Otros ingresos de gestin Gastos de administracion Gastos de ventas Participaciones de los trabajadores Impuesto a la Renta Subtotales Resultado del perodo Totales

Estado de Situacin Activo 500,800 1,889,000 165,000 4,797,000 4,800,000 7,094,200 208,250 Pas + pat 122,500 52,839 744,000 118,950 358,440 2,302,820 11,420,317 326,000 930,920 1,000,000 250,000 1,222,200 296,510 308,755

Estado de Resultados Gastos 50,900 1,260,000 496,576 755,763 44,056 118,950 308,755 Ingresos 3,000,000 35,000

AJUSTES Cargo 40,000 119,000 28,120 Abono 182,800 60,000 20,000 60,000 56,000

Estado de Situacin (Sin Errorres) Activo 540,800 1,825,200 105,000 4,737,000 4,800,000 7,094,200 236,370 Pas + pat 142,500 52,839 800,000

Estado de Resultados (Sin errores) Gastos Ingresos

52,175 10,880 60,000 120,000 63,200 72,800

19,000 100,000 18,480 49,895

85,775 347,560 2,302,820 11,420,317 326,000 930,920 1,000,000 250,000 1,222,200 296,510 161,129

50,900 1,320,000 559,776 828,563 25,576 69,055 161,129

2,980,000 35,000

19,454,250 19,145,496 19,454,250 19,454,250

2,726,245 3,035,000 566,175 566,175 19,338,570 19,177,441 3,035,000 3,035,000 566,175 566,175 19,338,570 19,338,570

2,853,871 3,015,000 3,015,000 3,015,000

Comentario En el desarrollo del caso expuesto, podemos apreciar de que el resultado del ejercicio se ve modificado significativamente (de S/. 308,755 a S/. 161,129), asimismo
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se aprecia de que la incidencia respecto a los impuesto determinados es que stas se determinaron en exceso, lo cual, si bien no representa en una infraccin referida a omisiones de impuestos, si se aprecia de

que se ha incurrido en excesos que han de obligar a que se realice la rectificatoria respectiva de las DJ que se hubieran presentado con la finalidad de tramitar las devoluciones, si ese fuera el caso.
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