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Gesto de custos: apresentao de um modelo quantitativo sobre custos indiretos de produo

TRABALHO 165
GESTO DE CUSTOS: APRESENTAO DE UM MODELO QUANTITATIVO SOBRE CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO

Resumo Este artigo introduz uma metodologia quantitativa para estimar custos indiretos. Este modelo foi elaborado a partir de dois anos de estudos em uma organizao industrial de mdio porte localizada em uma cidade do Nordeste brasileiro. A contabilidade de custos se constitui numa ferramenta gerencial muito importante para as organizaes industriais. Os custos operacionais de fabricao das organizaes industriais so compostos basicamente pelos mesmos elementos, mas os mesmos podem apresentar caractersticas diferentes em relao sua formao, de acordo com a estrutura de produo e produtos. O principal propsito da gesto de custos consiste em dar suporte ao planejamento e controle de atividades, ao processo decisrio e avaliao de resultados. As limitaes organizacionais e estruturais dos sistemas de custos dificultam a gerao de informaes gerenciais e tomadas de deciso baseadas em dados consistentes. A contabilidade de custos deve prover informaes, no apenas sobre os aspectos financeiros, mas sobre outros tpicos importantes tais como atividades gerenciais e produtivas. O conhecimento do comportamento dos custos indiretos fundamental para o processo de tomada de deciso e oferece possibilidades de desenvolver mtodos de inferncia como ferramentas gerenciais aplicveis em questes de curto prazo. Palavras -chave: Contabilidade Rural, Contabilidade de Custos, Gesto de Custos. rea temtica: Gesto Estratgica de Custos

Aldo Leonardo Cunha Callado

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GESTO DE CUSTOS: APRESENTAO DE UM MODELO QUANTITATIVO SOBRE CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO

1. Introduo As organizaes industriais, dentro de suas atribuies administrativas, precisam obter e coordenar informaes sobre estimativas de vendas, capacidade financeira, estoques, prazos de entrega e custos de fabricao. Estas informaes so subsdios fundamentais para a elaborao de um planejamento da produo que possa explorar as potencialidades disponveis no mercado. A apropriao dos custos indiretos de fabricao aos diversos produtos se constitui num dos principais aspectos estratgicos para uma organizao industrial. Apropriaes inadequadas podem prejudicar sensivelmente o comportamento das vendas de seus produtos e at reduzir sua participao relativa dentro do mercado. A crescente competitividade, os reflexos da abertura de mercado para os produtos estrangeiros e a necessidade de otimizar resultados demandam procedimentos de apropriao de cust os indiretos que tornem os preos dos diversos produtos fabricados mais competitivos e que explorem as tendncias do mercado consumidor. Este trabalho foi desenvolvido a partir da observao direta e acompanhamento das atividades operacionais de uma organizao industrial que, dentre outros aspectos, produz noventa e cinco produtos diferentes que so comercializados em todos os Estados da regio Nordeste e nos Estados do Par e Amazonas. Est instalada no distrito industrial de uma capital nordestina, possui aproximadamente cem empregados. Trs de seus produtos so responsveis por mais de noventa por cento de seu faturamento mensal. Outra caracterstica peculiar desta organizao industrial est relacionada ao seu processo produtivo que est montado dentro de um Layout industrial composto por uma nica linha de fabricao. Deste modo, todos os produtos so fabricados com a mesma matria-prima e sofrem os mesmos processos de transformao e acabamento percorrendo os mesmos caminhos de trabalho. Se us respectivos tempos de fabricao so utilizados como parmetro diferencial para definir os preos de venda. A empresa estudada apresenta os seguintes custos diretos de fabricao relativos aos seus produtos, que so: matria -prima; materiais secundrios; peas e componentes e embalagem. Os custos indiretos de fabricao so compostos pelos seguintes elementos: mo-de-obra e energia eltrica. O parmetro utilizado para a elaborao do modelo de projeo de custos indiretos de fabricao foi a estruturao de custos dos produtos definida atravs dos valores obtidos pelas mdias das distribuies normais de freqncia dos diversos produtos da empresa apresentadas no quadro 01 em funo de percentuais sobre seus respectivos preos de venda. O mesmo procedimento foi adotado para a definio das margens de contribuio dos diversos produtos. Para identificar a participao relativa dos diversos elementos formadores dos custos de fabricao foi adotado um sistema padronizado baseado numa equivalncia percentual em relao aos preos de venda dos noventa e cinco produtos da empresa. Sobre a classificao dos custos de fabricao em uma organizao industrial consideramos a alocao de cada um dos itens com os diversos produtos. Esta atividade

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se refere ao melhor procedimento para facilitar a identificao dos custos nos produtos atravs de uma medio precisa dos insumos utilizados, da relevncia do seu valor ou da apropriao dos gastos por rateio considerando as seguintes categorias: Diretos So identificados com preciso no produto acabado, atravs de um sistema de medio cujo valor relevante; Indiretos So aqueles relativos a vrios produtos, mas que so alocados atravs de sistemas de rateios, estimativos ou outros meios de alocao. Sobre a estruturao dos custos para os noventa e cinco produtos verificamos que o comportamento dos custos diretos de fabricao mostrou uma participao mdia de 57,9 % em relao a seus respectivos preos de venda, apresentando: Uma varincia ( S 2 ) de 0,51; Um desvio padro ( S ) de 0,71. Os mesmos resultados relativos varincia e ao desvio padro foram encontrados para as participaes dos custos indiretos dentro da estruturao de custos de fabricao e apresentaram uma mdia de 19,9 % em relao aos preos de venda dos diversos produtos. Tabela 01 - Custos em funo do Preo de venda (%) Componentes Custos diretos Custos Indiretos de fabricao Custos Totais Tributos Margem de Contribuio Preo de Venda
Fonte: Dados fornecidos pela empresa.

Percentagem 57,9% 19,9% 77,8% 7,0% 15,2% 100,0%

A estruturao de custos dos trs produtos responsveis por aproximadamente noventa por cento do faturamento registrado ao longo de todo o perodo observado apresentou valores percentuais quase idnticos aos encontrados nas diversas distribuies normais. Considerando que a empresa utiliza um padro percentual especfico para determinar a participao dos custos indiretos de fabricao podemos utilizar estes percentuais como um critrio alternativo para a definio do rateio destes valores tomando por base a participao dos diversos produtos da empresa dentro do mix de produo e vendas oradas. A empresa utiliza como parmetro de aceitao sobre um determinado mix de vendas oradas um raciocnio semelhante ao mtodo da anlise do ponto de equilbrio, onde so avaliados os resultados das receitas em funo das vendas esperadas e comparados os valores percentuais obtidos sobre os valores relativos aos custos diretos e indiretos de fabrica o.

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2. Aspectos da Contabilidade de Custos Um sistema de contabilidade de custos desenvolvido para atingir finalidades especficas, que podem estar relacionadas com o fornecimento de dados de custos para a medio dos lucros, determinao da rentabilid ade e avaliao do patrimnio, identificao de mtodos e procedimentos para o controle das operaes e atividades da empresa e a proviso de informaes sobre custos para a tomada de decises e planejamento atravs de processos analticos. Matz, Frank e Curry (1974) colocam a contabilidade de custos como integrante do processo administrativo provendo registros dos custos dos produtos e dados para estudos de custos especiais que envolvem escolhas alternativas com relao a operaes e funes, assistindo dessa forma a administrao em suas decises sobre polticas de vendas, mtodos de produo, procedimentos de compras, planos financeiros e estrutura de capital. Para Iudicbus (1980), dentre vrias aplicaes, a contabilidade de custos fornece informaes contbeis e financeiras para deciso entre alternativas e afirma que esse tipo de deciso requer informaes contbeis que no so facilmente encontradas nos registros da contabilidade financeira. Na melhor das hipteses, requerem um esforo extra de classificao, agregao e refinamento para poderem ser utilizadas em tais decises. Segundo Leone (1987), a contabilidade de custos pode ser conceituada como o ramos da funo financeira que acumula, organiza, analisa e interpreta os custos dos produtos, dos estoques, dos componentes da organizao, dos planos operacionais e das atividades de distribuio para determinar o lucro, para controlar as operaes e para auxiliar o administrador no processo de tomada de deciso e de planejamento. Um sistema de contabilidade de custos adotados por uma empresa precisa ser compatvel com sua estrutura organizacional, seus procedimento de manufatura e seus tipos de informaes sobre custos. Podemos visualizar que a contabilidade de custos tem a funo de suprir a administrao de uma organizao com dados que representem o montante de recursos utilizados para executar as vrias fases de seu processo operacional. Seu papel adquire maior importncia quando inserimos essa organizao dentro do contexto complexo e dinmico do me rcado em nossos dias. 3. Sistemas de Custos Como parte de um sistema de informaes, a contabilidade de custos desenvolvida atravs de coleta e processamento de dados que culmina com a produo e distribuio de informaes na forma de relatrios contbeis. Esses relatrios devem garantir o fluxo contnuo de informaes, permitindo a avaliao da situao atual e a comparao com o planejamento para identificar e controlar os desvios assim como suas causas. Leone (1987) aponta as dificuldades que um nico tipo de custo encontra para se adaptar a todas as necessidades devido diversidade de seus objetivos afirmando que a contabilidade de custos, quando acumula os custos os custos e os organiza em informaes relevantes, pretende atingir trs objetivos principais, que so: a determinao do lucro; o controle das operaes e a tomada de decises. Na determinao do lucro, a contabilidade de custos utiliza os dados dos registros convencionais de contabilidade ou compil -los de um modo diferente para que eles se tornem teis administrao. No controle das operaes, a mesma estabelece padres e oramentos, comparaes entre o custo real e o custo orado. Na tomada de

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decises, a contabilidade de custos auxilia na formao de preos, quantidade a ser produzida, os produtos que sero fabricados ou cortados e a escolha entre fabricar ou comprar insumos. Sobre os trs objetivos da contabilidade de custos, Backer e Jacobsen (1979) explicam que o sistema formal de contabilidade de custos fornece, geralmente, os dados de custos e dos relatrios para a realizao das duas primeiras. Entretanto, para o planejamento direcional e o processo decisrio, estes dados, via de regra, precisam ser reclassificados, reorganizados e suplementados por outros dados econmicos e comerciais relevante, que esto fora do sistema formal de contabilidade de custos.

4. A Apurao de Custos Para determinar os custos de uma organizao industrial, a contabilidade utiliza dois sistemas bsicos de custeamentos de seus produtos, que so: o sistema de custeamento por ordem de produo e o custeamento por processo. Para Leone (1987), a adoo de um dos sistemas depende do tipo de produto, do processo de fabricao e da convivncia da empresa. Para Horngren (1986), a diferena entre os dois sistemas gira em grande parte em torno da maneira pela qual se realiza o custeio do produto. Ao contrrio do custeio por processo, que lida com amplas mdias e grandes massas de unidades similares, o mtodo da ordem de servio essencialmente tenta aplicar os cus tos a servios especficos, que podem ser uma nica unidade fsica (como um sof por encomenda), ou algumas unidades (como uma dzia de mesas) de um lote. Segundo Backer e Jacobsen (1979), o sistema por ordens de produo usado tambm quando o tempo exigido para a fabricao da unidade do produto bastante longo e quando o preo de venda depende muito do custo da produo, como por exemplo, na produo de vinhos, queijos e seda crua. E acrescenta, afirmando que os custos que no esto diretamente relacionados com uma determinada ordem so distribudos a todas as ordens, segundo alguma base de rateio. As caractersticas de um sistema de custeamento por ordem de produo so as seguintes: Maior nfase na distino entre diretos e indiretos do que custeamento por processo; As ordens so emitidas e so registrados os custos para cada lote de produtos, utilizando uma conta de obra em processo para controle, levando em considerao os custos diretos e indiretos de cada uma; Utiliza a conta obra em processo para registrar o custo de fabricao do produto e os inventrios das obras no acabadas; Os custos diretos so lanados na conta de obras em processo, sendo registrados nas folhas de custo das ordens de produo; Os custos indiretos ou despesas so lanados nas contas dos departamentos, no aparecendo na conta de obra em processo ou nas folhas de custo das ordens de produo; O total dos custos indiretos e das despesas na produo analisado e lanado nas ordens de produo. Esses valores so debitados conta de obra em processo, com crditos de contas para custos indiretos aplicados e

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A comparao dos valores dos custos indiretos debitados nas contas dos departamentos com os valores aplicados na produo utilizada para determinar a extenso da incorporao desses custos no produto. No sistema de ordem de produo os custos so identificados diretamente com cada ordem de produo e cada uma possui caractersticas diferentes. Esse sistema tambm pode ser utilizado por empresa que primeiro. Acumulam partes dos produtos, que depois, passaro por um ou mais processos ou departamentos de acabamento.

5. Custos Indiretos A contabilidade de custos uma ferramenta gerencial de relevante importncia para a administrao de qualquer organizao, sobretudo de organizaes industriais. A contabilizao dos custos indiretos de fabricao um dos instrumentos gerenciais mais cruciais dentro de uma organizao industrial que possui dois ou mais produtos. Este instrumento serve para apropriar corretamente os custos aos diversos produtos e para avaliar a manuteno de sua viabilidade financeira. Para Florentino (1984), custo pode ser definido como a soma dos valores de bens e servios consumidos e aplicados para obter um novo bem ou um novo servio. Perossi (1982) aponta que o custo de produo retrata a apropriao de seus elementos diretos e indiretos, onde os primeiros so quando temos condies de definir quantitativamente o que for empregado na sua fabricao, pelo processo indireto quando tal definio torna -se difcil. O Conselho Regional de Contabilidade do Estado de So Paulo (1995) aponta que os custos indiretos para serem apropriados aos produtos nos obrigam ao uso de rateios, que so artifcio para distribuir os custos que no conseguimos ver com objetividade e segurana. Martins (1988), ressalta a necessidade de anlise dos custos indiretos, pois estes s podem ser apropriados pela sua prpria definio, de forma indireta aos produtos, isto , mediante estimativas, critrios de rateio, previso de comportamento de custos etc. A utilizao de critrios de rateio dos custos indiretos de fabricao pode provocar anlises distorcidas, diminuir o grau de credibilidade sobre as informaes de custos e prejudicar o desempenho mercadolgico de uma organizao industrial . A realizao de uma pesquisa sobre a gesto de custos indiretos de fabricao na elaborao de um mix de produo vem de encontro necessidade de estudos cientficos sobre esta problemtica, direcionando todos os esforos para aprimorar a competitividade das organizaes industriais do setor de confeces e de seu planejamento de produo.

6. Planejamento da Produo e Custos As organizaes industriais que atuam em setores de atividade econmica caracterizado por produo intermitente, geralmente, fabricam seus produtos como objetivo de gerar estoques, embora alguns pedidos possam ser caracterizados por encomendas especiais. A necessidade de uma definio sobre os produtos que devem ser produzidos em determinado perodo abordada por Dilworth (1996), onde ele afirma que o uso eficiente de esforos para definir o mix de produtos desejados ao tempo de produo

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depende da qualidade do planejamento e programao das tarefas para atingir os resultados pretendidos, onde as informaes sobre as projees dos custos indiretos de fabricao resultantes de determinado mix de produo transformam-se em uma ferramenta til de avaliao, considerando seu impacto nos resultados operacionais esperados. Stoner e Feeman (1985) enfatizam a importncia do planejamento da produo tendo em vista a dificuldade de prever todas as tendncias do mercado e desenvolvimento de novos produtos, afirmando que as decises de planejamento e controle de operaes envolvem a programao e o controle de mo-de-obra, materiais e insumos de capital para produzir com a mxima eficincia a qualidade e a quantidade desejada de produtos. Heizer e Hender (1993) apontam a importncia do planejamento da produo na definio dos produtos que devero ser fabricados, considerando que a administrao de uma organizao possui opes dentre uma enorme variedade de produtos para manufaturar e comercializar, destacando tambm alguns aspectos ligados oportunidade de negcio que devem ser considerados no processo de escolha do mix de produtos para determinado perodo de tempo, que so: mudanas na economia; mudanas sociais e demogrficas; mudanas tecnolgicas; mudanas de poltica; mudanas no comportamento do mercado consumidor. Atravs da maximizao dos recursos disponveis, uma organizao industrial busca o melhoramento de sua Funo de Produo, que sua principal atividade desenvolvida. Slack, Chambers, Harland, Harrison e Johnston (1997) apontam trs aspectos importantes para a Funo de Produo de uma organizao industrial, que consiste em apoio para a estratgia empresarial, como implementadora da estratgia empresarial e impulsionadora da estratgia empresarial, esta ltima atuando como responsvel por oferecer vantagem competitiva em longo prazo.

7. Apresentao do Modelo 7.1. O Comportamento dos Custos como Base para a Inferncia A contabilidade pode ser utilizada pelos gestores de uma empresa tanto para o controle de suas operaes quanto para o planejamento de futuras aes. Como j citado, os custos de fabricao encontrados dentro das atividades produtivas de uma organizao industrial podem ser classificados entre custos diretos e custos indiretos. Para o acompanhamento, a anlise e o controle dos custos de fabricao interessante observar as diferentes perspectivas possveis em funo do nmero de produtos fabricados e comercializados. Um produto Se uma determinada empresa fabrica e comercializa apenas um produto, ento a estruturao de seus custos totais ser composta apenas por custos diretos, pois no haver a necessidade de rateio. Esta configurao pode ser representada pela equao 1 da seguinte maneira: n Ct = Pei x vi (equao 1) i=1 Onde,

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Ct - Custos totais; Pei - Valor unitrio do elemento de custo i; vi - Volume do elemento de custo i consumido; n - Quantidade de elementos da estrutura de custos para a fabricao do produto. Deste modo, se quisermos identificar o valor da margem de contribuio deste produto basta calcular o custo unitrio de fabricao dividindo o valor relativo aos custos totais pelo volume total da produo. Aps a determinao do custo unitrio basta subtrair seu valor do preo de venda do produto para obter sua margem de contribuio. Mais de um produto Quando uma determinada empresa fabrica e comercializa mais de um produto, a estruturao de seus custos totais poder ser composta por custos diretos e indiretos. A presena de custos indiretos determinar a necessidade estabelecimento de um critrio de rateio. Esta estruturao de custos pode ser representada pelo seguinte sistema composto pelas equaes 2 e 3: n Ct = Cd + Pii x vii (equao 2) i=1 k Cd = Pei x vei (equao 3) i=1 Onde, Ct - Custos totais; Cd - Custos diretos relativos aos produtos fabricados; Pii - Valor unitrio do elemento de custo indireto i; vi - Volume do elemento de custo indireto i consumido; Pei - Valor unitrio do elemento de custo direto i; vei - Volume do elemento de custo direto i consumido; n - Quantidade de elementos indiretos na estrutura de custos para a fabricao dos produtos; k - Quantidade de produtos fabricados. Atravs deste modelo podemos definir os custos totais de fabricao para os produtos da empresa. Para identificar o valor das margens de contribuio para cada um dos produtos devemos encontrar seus respectivos custos unitrios de fabricao. Os custos diretos unitrios so encontrados atravs da diviso dos valores relativos aos custos diretos totais pelas quantidades fabricadas. Para a definio dos custos indiretos necessria a aplicao de um critrio de rateio relevante sobre os custos indiretos totais. Em seguida, os custos indiretos unitrios para cada um dos produtos so encontrados atravs da diviso de seus respectivos valores alocados atravs do rateio pelas quantidades fabricadas. Os custos unitrios totais dos diversos produtos so obtidos atravs da soma de seus respectivos custos diretos unitrios e custos indiretos unitrios. Aps a determinao desses custos totais unitrios basta subtrair seus valores dos respectivos preos de venda para obter suas margens de contribuio.

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Estas modalidades de custo se referem ao agrupamento, apurao e anlise de resultados contbeis ocorridos anteriormente. Portanto sua perspectiva se baseia em um modelo ex post que muitas vezes no considera os desperdcios de materiais, insumos, energia eltrica, mo-de-obra, pois os valores relativos aos diversos elementos de custo representam freqentemente expectativas prvias padronizadas e no os resultados efetivamente ocorridos.

7.2. O Modelo de Inferncia para os Custos Indiretos de Fabricao O planejamento das operaes, demandado pela crescente competitividade, sugere que uma perspectiva analtica ex ante sobre o comportamento dos custos de fabricao deve ser desenvolvida e aperfeioada. Mais importante se torna o processo de apurao e alocao dos custos indiretos de fabricao. A proposta de um modelo de projeo de custos mais abrangente visa fornecer uma ferramenta gerencial que possa conciliar atributo de controle com perspectivas de pla nejamento. Para que seja possvel projetar valores sobre os custos indiretos de fabricao para o perodo t em funo dos valores dos custos totais de fabricao, propomos o seguinte modelo apresentado na equao 4: Ct = 1 + 2 P1 + 3 P2 + 4 P3 ... + k Pn (equao 4) Onde, Ct - valor projetado para os custos totais de fabricao; P1 - volume previsto para o produto 1; P2 - volume previsto para o produto 2; P3 - volume previsto para o produto 3; . . Pn - volume previsto para o produto n; 1 - interce pto (referente aos custos diretos); 2 - parmetro para o produto 1; 3 - parmetro para o produto 2 4 - parmetro para o produto 3; . . k - parmetro para o produto n (onde n = k-1). Para determinar a reta que representa o comportamento dos custos em funo do mix de produo propomos a utilizao do mtodo dos mnimos quadrados, que identificar, atravs dos valores histricos dos custos totais e das quantidades produzidas para cada um dos produtos, os valores para Ct, e respectivamente para 2, 3, 4 , ..., k. Para obtermos o intercepto 1 que ser utilizado, devemos utilizar o modelo proposto na equao 5, utilizando os valores relativos aos custos diretos orados para o mix de produo para o perodo T:

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n 1 = Cdir pi Pi i=1

(equao 5)

Onde, 1 - Custos diretos totais (dado certo mix de produo orado para o perodo T); Cdirpi - Custos diretos para a fabricao de uma unidade do produto i; Pi - Quantidade orada para a fabricao do produto Pi. Para aplicar o modelo de inferncia sobre os custos indiretos, devemos substituir no modelo proposto na equao 1 os valores orados para P1, P2, P3, ... , Pn atravs do mix de produtos para o perodo T, que apontar uma projeo sobre os custos totais de fabricao. Para que possamos encontrar o valor projetado dos custos indiretos de fabricao para o perodo T, devemos aplicar a equao 6, mostrada abaixo. Cind = Ct - 1 (equao 6) Onde, Cind - valor projetado para os custos indiretos de fabricao; Ct - valor projetado para os custos totais de fabricao; 1 - Custos diretos totais (dado certo mix de produo orado para o perodo T);

7.3. Hipteses Bsicas e Limitaes de Uso do Modelo Aps a apresentao do modelo proposto para a projeo dos custos indiretos de fabricao em funo de seu comportamento dados os valores histricos referentes ao mix de produo para empresas, devemos apontar algumas hipteses bsicas para sua aplicao, que so: Possuir uma nica linha de p roduo (operaes em srie); Todos os produtos fabricados percorrem os mesmos processos de transformao; As estruturas de custos dos diversos produtos da empresa devem ser semelhantes (suas participaes relativas devem formar uma curva normal de base estreita); O percentual de desperdcios e defeitos deve estar abaixo do limite mnimo estabelecido pelo padro da indstria na qual a empresa faz parte; A ausncia de perturbaes na produo; O conhecimento do comportamento dos custos de fabricao dado certo intervalo relevante de operaes; O preo de venda de cada um dos produtos influenciado pelo tempo mdio de fabricao; A relao custo X volume linear; As polticas e condies operacionais da empresa devem permanecer constantes e A empresa deve buscar atingir os objetivos de venda orados. Aps a exposio das hipteses para a aplicao do modelo proposto para a projeo dos custos indiretos de fabricao, devemos apontar algumas limitaes para sua aplicao, que so:

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Este modelo se refere a uma relao esttica, de curto prazo, no sendo recomendvel em projees para prazos mais longos; As quantidades de venda previstas pelo oramento no correspondem exatamente aos volumes reais obtidos e As alteraes nos preos dos itens que compem os custos , bem como nos ndices de produtividade operacional podem causar algumas alteraes nos parmetros . 8. Consideraes Finais

Uma anlise mais profunda sobre as caractersticas e aplicaes deste modelo de inferncia para a contabilidade de custos dentro da tomada de deciso em relao aos custos indiretos de fabricao identificar sua parcela de contribuio para o construto terico sobre a utilizao de mtodos quantitativos dentro de um processo decisrio. As informaes contbeis utilizadas pela administrao de uma organizao abrangem diversos aspectos sobre questes relacionadas ao mix de produtos a serem fabricados e vendidos, ao processo de identificao das margens de contribuio das diversas atividades econmicas e ao controle do comportamento dos diversos elementos componentes dos custos. Na tomada de deciso, as informaes sobre custos devem ser utilizadas como parmetro, mas a falta de preciso em sua apurao e controle comprometer a qualidade das decises tomadas. A apurao dos custos indiretos, devido s suas peculiaridades, geralmente ocorre de maneira descentralizada, o que dificulta o acompanhamento preciso de sua execuo e exige confiabilidade e qualificao mnima por parte das pessoas responsveis por seu registro. A elaborao e aplicao de modelos alternativos contribuiro para o desenvolvimento das cincias contbeis, bem como das empresas que utilizam tais conhecimentos. A aplicao de um modelo de inferncia sobre o comportamento dos custos de uma empresa, principalmente sobre os custos indiretos de fabricao. Previses sobre os custos indiretos de fabricao demandam informaes sobre o comportamento das vendas futuras, bem como o comportamento anterior dos custos indiretos. A anlise das diferenas encontradas entre os custos indiretos projetados e os custos indiretos reais fundamental neste processo. interessante que sejam identificados os produtos que causam as maiores diferenas entre os custos projetados e os custos reais apurados. O modelo proposto, atravs de sua configurao, incorpora a cada perodo as variaes ocorridas entre os valores orados e os valores apurados posteriormente. Outro aspecto relevante se refere confeco de relatrios peridicos sobre o comportamento dos custos das diversas atividades econmicas. Esta prtica proporcionar anlises temporais sobre sua evoluo, possibilitar avaliaes fundamentadas e mudanas eventuais, se for necessrio. imprescindvel que as empresas elaborem e implantem procedimentos especficos para a gesto de seus custos, facilitando o acompanhamento das alteraes patrimoniais ocorridas. Isto somente ocorrer quando os gestores destas empresas compreenderem a importncia da contabilidade de custos. A aplicao de uma contabilidade simplificada para as empresas permitir o acompanhamento e registro dos valores de sua propriedade e de todas as operaes realizadas no exerccio fiscal, possibilitando a descoberta das causas que concorrem para os lucros ou prejuzos.

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9. Referncias Bibliogrficas BACKER, Morton; JACOBSEN, Lyle E. Contabilidade de Custos. Rio de Janeiro: McGraw-Hill, 1979. DILWORTH, James B. Operations management. 2. ed. New Baskerville: The McGrawHill, 1996. FLORENTINO, Americo Matheus: Custos: princpios, clculos e contabilizao. 9 ed. Rio de Janeiro: Fundao Getlio Vargas, 1984. HEIZER, Jay, RENDER, Barry. Productions and Opoerations Management: strategies and tactics. 3ed. New Jersey: Prentice Hall, 1993. HORNGREN, Charles T. Cost Accounting: A Managerial Enphasis. 6.ed. New Jersey: Prantice-Hall, 1986. IUDCIBUS, Srgio de. Contabilidade Gerencial. 3. ed. So Paulo: Atlas, 1980. LEONE, George Sebastio Guerra. Custos: um Enfoque Administrativo. 9.ed. Rio de Janeiro: Editora da Fundao Getlio Vargas, 1987. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 3. ed. So Paulo: Atlas, 1988. MATZ, Adolph; CURRY, Othel J; FRANK, George W. Contabilidade de Custos. So Paulo: Atlas, 1974. SLACK, Nigel; CHAMBERS, Stuart; HARLAND, Christine; HARRISON, Alan; JOHNSTON, Robert. Administrao da Produo. So Paulo: Atlas, 1997. STONER James A. F, FREEMAN R. Edward. Administrao. 5. ed. Rio de Janeiro: Prentice Hall do Brasil.

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