Você está na página 1de 43

Notas sobre a aplicao no tempo das normas sobre prescrio da obrigao tributria 1.

Nota prvia Ao longo do tempo tm vindo a ser estabelecidos vrios regimes de prescrio da obrigao tributria, que quanto aos prazos quer quanto s causas de interrupo e suspenso. A evoluo legislativa geral tem vindo a ser no sentido do encurtamento dos prazos, o que teve como consequncia que surgissem nos tribunais tributrios inmeros casos de prescrio. A jurisprudncia do Supremo Tribunal Administrativo e dos Tribunais Centrais Administrativos vem tendo profundas divergncias nesta matria, que tm tido repercusso em inmeras decises divergentes dos tribunais tributrios. Por outro lado, a prpria natureza da actividade jurisdicional, orientada para a resoluo de casos concretos, leva a que a aplicao do regime da prescrio seja efectuada de forma dispersa, caso a caso, o normalmente no proporciona uma perspectiva global. Nestas circunstncias, ciente de que o aumento constante de casos de prescrio que aparecem nos tribunais reclama que, com a maior brevidade sejam esclarecidas as divergncias jurisprudenciais, deixo aqui o meu contributo para uma apreciao global do problema da aplicao no tempo das normas sobre prescrio da obrigao tributria. Ao fazer esta apreciao global, com mais ampla perspectiva do que proporciona a atomstica resoluo dos casos concretos que quotidianamente necessrio apreciar nos tribunais e com os contributos recolhidos da discusso global do problema que, margem dos processos, se levou a cabo no Supremo Tribunal Administrativo, acabei por alterar o que pensava sobre alguns dos problemas da prescrio, designadamente em matria de interrupo da prescrio. 2. Regimes da prescrio da prestao tributria que se tm sucedido no tempo Actualmente, o regime geral da prescrio da obrigao tributria est previsto nos arts. 48. e 49. da LGT. Porm, relativamente a obrigaes tributrias mais antigas, na apreciao da prescrio frequentemente necessrio ponderar os regimes que vigoraram anteriormente, sendo, alis, em relao a dvidas antigas que mais frequentemente surgem os problemas de prescrio, como natural. Uma vez que, sobretudo desde que entrou em vigor a evoluo legislativa tem sido vertiginosa, convm comear por esclarecer os vrios regimes que se tem sucedido mo tempo.

2.1. Regime do Cdigo de Processo das Contribuies e Impostos No CPCI, o regime da prescrio consta do art. 27., em que se estabelece o seguinte: Artigo 27. de vinte anos, sem distino de boa ou m f, o prazo de prescrio das contribuies e impostos em dvida ao Estado, se prazo mais curto no estiver fixado na lei. A prescrio conta-se do incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, salvo regime especial. 1. A reclamao, a impugnao, o recurso e a execuo interrompem a prescrio. Cessa, porm, este efeito se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte, durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo com o que tiver decorrido at data da autuao. 2. Quando o executado no houver sido citado pessoalmente e no intervier no processo, a prescrio ser conhecida oficiosamente pelo juiz. 3. O juiz conhecer, tambm oficiosamente, da prescrio se os servios da administrao fiscal no o houverem feito antes da autuao. 2.2. Regime do Cdigo de Processo Tributrio No CPT, o regime geral da prescrio da obrigao tributria conta do seu art. 34., que estabelece o seguinte: Artigo 34. Prescrio das obrigaes tributrias 1 A obrigao tributria prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei. 2 O prazo de prescrio conta-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, salvo regime especial. 3 A reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e a instaurao da execuo interrompem a prescrio, cessando, porm, esse efeito se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. 2.3. Regime da LGT 2.3.1. Redaco inicial Artigo 48. Prescrio

1 As dvidas tributrias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos peridicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu. 2 As causas de suspenso ou interrupo da prescrio aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsveis solidrios ou subsidirios. 3 A interrupo da prescrio relativamente ao devedor principal no produz efeitos quanto ao responsvel subsidirio se a citao deste, em processo de execuo fiscal, for efectuada aps o 5. ano posterior ao da liquidao. Artigo 49. Interrupo e suspenso da prescrio 1 A reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e o pedido de reviso oficiosa da liquidao do tributo interrompem a prescrio. 2 A paragem do processo por perodo superior a um ano por facto no imputvel ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no nmero anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps esse perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. 3 O prazo de prescrio legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execuo fiscal em virtude de pagamento ou prestao legalmente autorizada, ou de reclamao, impugnao ou recurso. 2.3.2. Redaco da Lei n. 100/99, de 26 de Julho Com a Lei n. 100/99, de 26 de Julho, que alterou os n.s 1 e 3 do art. 49., este artigo passou a ter a seguinte redaco: 1 A citao, a reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e o pedido de reviso oficiosa da liquidao do tributo interrompem a prescrio. 2 A paragem do processo por perodo superior a um ano por facto no imputvel ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no nmero anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps esse perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. 3 O prazo de prescrio legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execuo fiscal em virtude de pagamento de prestaes legalmente autorizadas, ou de reclamao, impugnao ou recurso. 2.3.3. Redaco da Lei n. 55-B/2004, de 30 de Dezembro A Lei n. 55-B/2004 alterou o n. 1 do art. 48. da LGT, ficando o artigo com a seguinte redaco: 1 As dvidas tributrias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos peridicos, a partir do termo do
3

ano em que se verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributao seja efectuada por reteno na fonte a ttulo definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do incio do ano civil seguinte quele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributrio. 2 As causas de suspenso ou interrupo da prescrio aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsveis solidrios ou subsidirios. 3 A interrupo da prescrio relativamente ao devedor principal no produz efeitos quanto ao responsvel subsidirio se a citao deste, em processo de execuo fiscal, for efectuada aps o 5. ano posterior ao da liquidao. 2.3.4. Redaco da Lei n. 53.-A/2006, de 29 de Dezembro A Lei n. 53-A/2006 alterou o art. 49. da LGT, revogando o n. 2, alterando o n. 3 e aditando o n. 4. O art. 49. ficou com a seguinte redaco: 1 A citao, a reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e o pedido de reviso oficiosa da liquidao do tributo interrompem a prescrio. 2 Revogado 3 Sem prejuzo do disposto no nmero seguinte, a interrupo tem lugar uma nica vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar. 4 O prazo de prescrio legal suspende-se em virtude de pagamento de prestaes legalmente autorizadas, ou enquanto no houver deciso definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamao, impugnao, recurso ou oposio, quando determinem a suspenso da cobrana da dvida.

3. Linhas gerais do regime da especialidades das obrigaes tributrias

prescrio

das

obrigaes

As obrigaes tributrias so uma modalidade de obrigaes, pelo que, no que no estiver especialmente previsto, sero aplicveis subsidiariamente as regras do Cdigo Civil, por fora do preceituado no art. 2., alnea d), da LGT. Assim, decorrido o prazo de prescrio tem o beneficirio a faculdade de recusar o cumprimento da prestao ou de se opor, por qualquer modo, ao exerccio do direito prescrito (art. 304., n. 1, do CC). As leis tributrias contm regras especiais sobre o incio do prazo da prescrio e sobre a suspenso (quanto aos factos que a provocam) e interrupo do prazo. 3.1. Incio do prazo

O incio do prazo de prescrio da obrigao tributria determinado nos termos das normas especiais, que assentam na distino entre impostos peridicos e de obrigao nica. A caracterstica essencial apontada pela doutrina aos impostos peridicos a de assentarem num facto tributrio de carcter duradouro, enquanto o elemento caracterizador do imposto de obrigao nica ter por base um facto instantneo. ( 1 ) O IVA deve ser considerado como imposto de obrigao nica. ( 2 ) Embora as leis tributrias faam referncia ao incio do prazo de prescrio relativamente a impostos, as mesmas regras devero aplicar-se, por analogia, prescrio de tributrios que no sejam impostos, na falta de regime especial. Um regime especial prev-se, relativamente s taxas das autarquias locais, no art. 15. do RGTAL, aprovado pela Lei n. 53-E/2006, de 29 de Dezembro, em que se estabelece que a prescrio inicia-se no momento em que o facto ocorreu. No entanto, no que concerne as taxas que tm por base um facto duradouro (por exemplo, a taxa anual de conservao de saneamento), aquela norma especial no aplicvel (no caso referido, o facto ocorreu continuamente em todos os momentos, ao longo de um ano), pelo que devero aplicar-se subsidiariamente as regras relativas aos impostos. 3.2. Suspenso da prescrio Como se conclui do preceituado nos arts. 318. a 320. do CC, a suspenso da prescrio tem como efeito que esta no comece a correr enquanto se verificar o facto, de natureza duradoura, a que atribudo efeito suspensivo. Os factos suspensivos so de natureza duradoura, obstando ao comeo e ao decurso do prazo de prescrio enquanto perdurarem, como se infere dos arts. 318., 319. e 320. do CC (a prescrio no comea nem corre...). Nas leis tributrias prevem-se factos especiais a que atribudo efeito suspensivo, pelo que sero essas as regras a aplicar em matria de prescrio da obrigao tributria. Nos termos do art. 49., n. 3, da LGT o prazo de prescrio legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execuo fiscal em virtude de pagamento de prestaes legalmente autorizadas, ou de reclamao, impugnao ou recurso. A paragem do processo de execuo fiscal por motivo de reclamao graciosa, impugnao judicial ou recurso judicial ocorre nos
( 1 ) Neste sentido podem ver-se: SOARES MARTINEZ, Direito Fiscal, 7. edio, pgina 54; NUNO S GOMES, Manual de Direito Fiscal, volume I, 1995, pginas 130-131; DIOGO LEITE DE CAMPOS e MNICA LEITE DE CAMPOS, Direito Tributrio, 1996, pgina 236; BRAZ TEIXEIRA, Princpios de Direito Fiscal, 1979, pgina 58; CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, pginas 62 e 65. ( 2 ) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acrdos do STA: de 20-3-2002, recurso n. 26806; de 17-4-2002, recurso n. 65/02; de 7-5-2003, do Pleno, recursos n.s 26806 e 65/02; de 24-9-2003, recurso n. 809/03.

casos em que o uso desses meios impugnatrios acompanhado de prestao de garantia ( 3 ) ou penhora de bens suficientes para pagamento da dvida exequenda e do acrescido (art. 169., n. 1, do CPPT). ( 4 ) O recebimento da oposio execuo fiscal tambm tem efeito suspensivo do processo de execuo fiscal, nos termos do n. 5 do art. 169., mas o art. 49., n. 3, da LGT, na redaco anterior Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro, no lhe atribu efeito suspensivo do prazo de prescrio. No entanto, nos casos em que a oposio execuo fiscal se reconduz a impugnao do acto de liquidao [o que sucede nas situaes previstas nas alneas a) e h) do n. 1 do art. 204. do CPPT e em algumas das situaes enquadrveis na alnea g) do mesmo nmero], deveria entender-se que o recebimento da oposio tambm ter efeito suspenso do prazo de prescrio, em consonncia com o efeito suspensivo do processo de execuo fiscal, pois, ao fim e ao cabo, a oposio, nesses casos, reconduzir-se- a uma forma de impugnao. Sendo assim, a redaco dada ao art. 49. da LGT pela Lei n. Lei 53A/2006, de 29 de Dezembro, ao estabelecer no novo n. 4 que o prazo de prescrio legal suspende-se em virtude de pagamento de prestaes legalmente autorizadas, ou enquanto no houver deciso definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamao, impugnao, recurso ou oposio, quando determinem a suspenso da cobrana da dvida, apenas inovador na parte em que atribui efeito de suspenso da prescrio pendncia de qualquer oposio, mesmo que no tenha por objecto a legalidade da liquidao da dvida exequenda, o que est em consonncia com o efeito suspensivo da execuo fiscal que o art. 169., n. 5, do CPPT atribui ao recebimento de qualquer oposio, independentemente do seu objecto, desde que esteja satisfeito o requisito de existir garantia ou penhora que assegure o pagamento da totalidade da quantia exequenda e do acrescido. No entanto, para alm da especificidade dos factos a que atribudo efeito suspensivo, o regime da suspenso da prescrio da obrigao tributria no tem especialidades no domnio do direito tributrio: enquanto durar o facto, a prescrio no comea nem corre. 3.3. Interrupo da prescrio. Efeitos instantneos e duradouros 3.3.1. Regime do Cdigo Civil

( 3 ) prestao de garantia ser de considerar equivalente a sua dispensa, nos termos dos arts. 52., n. 4, da LGT e 170. do CPPT. ( 4 ) No conceito de reclamao devero incluir-se o pedido de reviso do acto tributrio feito no prazo da reclamao e o recurso hierrquico que for interposto de deciso de reclamao graciosa. Quanto ao pedido de reviso oficiosa da liquidao, o n. 1 do art. 49. da LGT atribui-lhe efeito interruptivo da prescrio, mas o art. 169. no lhe atribui o efeito de suspender a execuo fiscal e ser, decerto, por essa razo que o n. 3 daquele art. 49. tambm no lhe reconhece o correlativo efeito de suspenso do prazo de prescrio. No entanto, como referi, quando o pedido de reviso do acto tributrio for apresentado no prazo da reclamao administrativa (art. 78., n.1, da LGT) dever considerar-se equiparvel a uma reclamao.

A interrupo da prescrio tem sempre como efeito a inutilizao para a prescrio de todo o tempo decorrido anteriormente, sendo esse efeito instantneo o nico efeito prprio da interrupo, presente em todas as situaes (art. 326., n. 1, do CC). Porm, em certos casos, designadamente quando a interrupo resultar de citao, notificao ou acto equiparado, ou de compromisso arbitral, o novo prazo de prescrio no comea a correr enquanto no passar em julgado a deciso que puser termo ao processo (art. 327., n. 1, do CC). Resultam, assim, destes artigos 326. e 327. dois conceitos de interrupo da prescrio ou interrupes de dois tipos: um que se traduz exclusivamente num efeito instantneo sobre o prazo de prescrio (inutilizao para a prescrio do tempo decorrido); outro que se consubstancia no mesmo efeito instantneo acrescido de um efeito suspensivo (a prescrio no corre enquanto ele durar, como prprio dos factos suspensivos da prescrio). 3.3.2. Especialidades da interrupo da prescrio da obrigao tributria Nas leis tributrias prevem-se factos a que atribudo efeito interruptivo da obrigao tributria, pelo que no h que fazer apelo s normas do CC, no que concerne a factos interruptivos. Porm, os efeitos da interrupo da prescrio no esto completamente regulados, pelo que h que aplicar subsidiariamente o regime do Cdigo Civil. Com a Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro, alterou-se substancialmente o regime da interrupo da prescrio da obrigao tributria, pelo que de referir os regimes separadamente. 3.3.2.1. Regime anterior entrada em vigor da LGT No CPCI, o regime da interrupo da prescrio consubstanciava-se em a reclamao, a impugnao, o recurso e a execuo interromperem a prescrio e esse efeito cessar se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte, durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo com o que tiver decorrido at data da autuao (art. 27., 1.). Trata-se de um regime essencialmente semelhante ao que vigorava no direito civil e processo civil, ao tempo em que foi aprovado e publicado o CPCI (1963), e que vigorou at reforma operada pelo DL n. 47690, de 11-5-1967, que eliminou o n. 2 do art. 285. do CPC, na redaco dada pelo DL n. 44129, de 28-12-1961. No art. 552., n. 2., do Cdigo Civil de 1867, estabelecia-se que a prescrio se interrompia por citao judicial feita ao possuidor ou devedor, salvo se o autor desistir da aco intentada, ou se o ru for absolvido da instncia, ou se a instncia estiver perempta. A perempo da instncia consubstanciava-se na sua interrupo ( 5 ), que
( 5 ) Segundo o entendimento generalizado da doutrina, como pode ver-se por VAZ SERRA, Prescrio Extintiva e Caducidade, publicado no Boletim do Ministrio da Justia n. 106, pgina 199; ALBERTO DOS REIS, Cdigo de Processo Civil Anotado, volume I, pgina 389; e MANUEL

estava prevista no art. 285. do CPC (equivalente ao art. 290. no CPC de 1939 e ao art. 202. no CPC de 1876). Nos termos do n. 1 do art. 285., na redaco de 1961, a instncia interrompia-se, como actualmente, quando o processo estivesse parado durante mais de um ano por negligncia das partes em promover os seus termos ou os de algum incidente de que dependa o seu andamento. No n. 2 desse artigo 285., estabelecia-se que interrompida a instncia, cessa o efeito que a alnea a) do artigo 481. atribui citao judicial, somando-se o tempo que decorrera at citao com o que decorrer a partir do momento da interrupo da instncia. Volta a correr, nos mesmos termos, o prazo fixado para a proposio da aco. O efeito previsto na alnea a) do art. 481. do CPC, nessa redaco de 1961 era o efeito interruptivo da prescrio, atribudo citao. Assim, interrompida a instncia (o que sucedia aps um ano de paragem do processo, nos termos indicados no n. 1 do art. 285.), cessava o efeito interruptivo da prescrio atribudo citao, e, para efeitos de prescrio, somava-se o tempo que decorrera at citao com o que decorresse a partir do momento da interrupo da instncia. Entendia-se, ento, ainda na vigncia do CC de 1867, que, aps a interrupo da prescrio derivada da citao, a prescrio no corria enquanto a instncia no se extinguisse ou se interrompesse, embora no existisse uma norma expressa com teor idntico ao art. 327., n. 1, do CC de 1966. ( 6 ) , em essncia este o regime que, em termos mais simples, foi transposto para o 1. do art. 27. do CPCI, reportado reclamao, a impugnao, o recurso e a execuo como factos interruptivos, em vez da citao na aco judicial. Por outro lado, tambm o efeito duradouro da interrupo da prescrio, mantendo-se durante a pendncia do processo at ao seu termo ou at que ocorra um ano de paragem do processo por facto no imputvel ao contribuinte, tambm foi transposto para o CPCI. Na verdade, o referido art. 27., 1. do CPCI atribui efeito interruptivo da prescrio no aos actos instantneos de apresentao de reclamao, impugnao, recurso ou instaurao da execuo, mas sim aos prprios
DE ANDRADE, Teoria Geral da Relao Jurdica, volume II, pgina 461. ( 6 ) Neste sentido, pode ver-se VAZ SERRA, Prescrio Extintiva e Caducidade, publicado no Boletim do Ministrio da Justia n. 106, pgina 248: ...pode a eficcia da causa interruptiva ser instantnea ou permanente, conforme essa eficcia se produz em dado momento. Cessando logo e comeando, portanto, logo tambm o novo perodo prescricional, ou dura por um lapso de tempo mais ou menos longo, findo o qual se inicia o novo perodo de prescrio. Eficcia instantnea tm o reconhecimento ou o acto da constituio em mora do devedor; deriva da que do mesmo momento comea a correr um novo perodo prescricional. Eficcia permanente tm os actos interruptivos judiciais, dado que do incio a um processo, durante o qual pode admitir-se que o titular no est inactivo e deve, assim, manter-se a eficcia da interrupo. A prescrio s recomear a correr do momento em que transita em julgado a sentena que pe termo ao processo (Cdigo italiano, art. 2945., alnea 2). ALBERTO DOS REIS, Cdigo de Processo Civil Anotado, volume I, pgina 390, explicando a razo por que a prescrio voltava a correr aps a interrupo da instncia, tambm pressupe que a interrupo era duradoura, ao referir: ...o que na verdade sucede que a prescrio se interrompe, e porque se interrompe que volta a ocorrer a prescrio que a citao do ru interrompera.

processos: diz-se a que a reclamao, a impugnao, o recurso e a execuo interrompem a prescrio. O uso desta frmula inculca que estes meios processuais interrompiam a prescrio prolongadamente, pois eles tm natureza duradoura. A expresso utilizada para referir a extino desse efeito confirma que se estava perante uma interrupo duradoura. Refere-se naquela norma do CPCI que cessa, porm, este efeito se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte, durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo com o que tiver decorrido at data da autuao. Cessar o antnimo de continuar, reporta-se a uma situao que est em curso no momento da cessao. O regime do art. 34., n. 3, do CPT era semelhante, embora, no que concerne execuo, passasse a referir como facto interruptivo a sua instaurao e no o prprio processo de execuo. No entanto, em relao a todas as situaes de interrupo continuou a fazer-se referncia cessao desse efeito, o que inculca que, em todos os casos, a interrupo era um facto duradouro. Visto o regime da interrupo da prescrio a esta luz histrica, de concluir, assim, relativamente ao CPCI e ao CPT, que as causas de interrupo da prescrio tm um efeito duradouro, eliminando o tempo decorrido e obstando a decurso do prazo de prescrio durante a pendncia do processo que provoca o efeito interruptivo, a no ser que venha a ocorrer paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, hiptese em que, tanto no regime do CPCI como no do CPT, se soma, para efeitos de prescrio, o tempo que decorrer aps este perodo com o que tiver decorrido at data da autuao. face deste regime, quando ocorrer paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o facto potencialmente interruptivo passa a ter um efeito que, na terminologia do CC, era meramente suspensivo, pois limita-se a impedir o curso do prazo de prescrio entre a ocorrncia do facto e o momento em que se completasse mais de um ano de paragem do processo. Isto , desaparece o efeito prprio da interrupo de inutilizao do tempo decorrido anteriormente, tudo se passando como se o facto que era interruptivo fosse um facto suspensivo. ( 7 ) Porm, quando no ocorrer paragem por mais de um ano do processo que causa a interrupo, o facto interruptivo tem os efeitos previstos no CC, aplicvel na falta de regime especial, que eram obstar ao decurso da prescrio durante a pendncia do processo. Com efeito, o alcance da cessao do efeito interruptivo nos casos de paragem do processo por mais de um ano por facto, tanto no CPC e CC de 1867 como no CPCI e no CPT, era obstar a que suspenso do decurso da prescrio que derivava do facto interruptivo continuasse, pelo que, se no ocorrer essa paragem que implicava a cessao do efeito, este continuava at ao termo do processo. Assim, de concluir que, no domnio do CPCI e do CPT, se no ocorrer
) Assinalando esta transformao de efeito, para o regime previsto no art. 285. do CPC, na redaco de 1961, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Teoria Geral da Relao Jurdica, volume II, pgina 461, onde refere que hoje o efeito desta paragem do processo mais suspensivo do que interruptivo.
7

essa paragem do processo por mais de um ano, o prazo decorrido at ao momento em que ocorreu o facto interruptivo inutilizado (art. 326., n. 1, do CC) e o novo prazo s comea a contar-se aps o trnsito em julgado (art. 327., n. 1, do mesmo Cdigo, adaptado aos factos interruptivos previstos no CPCI e no CPT), sem prejuzo dos regimes previstos nos n.s 2 e 3 do mesmo artigo. No entanto, na aplicao deste regime adaptado ao direito tributrio, ao trnsito em julgado tem de fazer-se equivaler a deciso final do processo, no caso de o processo a cuja instaurao atribudo efeito interruptivo ser de natureza administrativa. Da mesma forma, quando a interrupo da prescrio deriva de facto associado a um processo de execuo fiscal deve contar-se a partir da deciso que lhe puser termo, considerando-se como tal tambm a declarao em falhas. ( 8 ) 3.3.2.1.1. Combinao de causas de interrupo com causas de suspenso da prescrio Sendo este o regime que resulta do CPCI e do CPT, de notar, no entanto, que para alm deste efeito interruptivo duradouro (eliminao do perodo decorrido e suspenso do decurso do prazo at paragem por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte ou at ao termo do processo) poder ter de se atender a causas de suspenso da prescrio propriamente ditas. Na verdade, embora nem o CPCI nem o CPT previssem expressamente causas de suspenso do prazo de prescrio, elas podiam derivar de lei especial, como foi o caso da Lei Mateus (DL n. 124/96, de 10 de Agosto) que, no n. 5 do seu art. 5. determinava a suspenso da prescrio dvidas durante o perodo de pagamento em prestaes. ( 9 ) Existindo uma causa de suspenso autnoma em relao ao facto com efeito interruptivo, ela produzir os seus prprios efeitos independentemente
) As questes da prescrio podem colocar-se depois de um processo de execuo fiscal. Se o processo de execuo fiscal terminar pelo pagamento da dvida exequenda, no se coloca a questo da prescrio, naturalmente. Se o processo terminar por procedncia de um fundamento de oposio, pode colocar-se a questo de incio de um novo prazo de prescrio sempre que no se tratar de um fundamento que obste instaurao de nova execuo (por exemplo, a procedncia por no estar esgotado o patrimnio do devedor originrio, mos casos de reverso; ou a procedncia por o acto de liquidao no ser eficaz, por falta de notificao, situao em que possvel instaurar nova execuo depois de ser efectuada a notificao. Noutras situaes, o processo de execuo fiscal poder terminar cm declarao em falhas nas situaes previstas, actualmente, no art. 272. do CPPT. Embora esta declarao no obste ao prosseguimento do processo, que renovado se se encontrarem bens penhorveis (art. 274. do CPPT), dever ser equiparada a deciso que pe termo ao processo, como, alis, decorre do facto de a norma ser inserida na Seco X, do Ttulo IV, do CPPT que tem a epgrafe Da extino da execuo. De resto, no se compreenderia que o processo pudesse aguardar eternamente pela descoberta de novos bens, pois tal incompaginvel com as razes se segurana jurdica nsitas no instituto da prescrio extintiva. ( 9 ) Outro diploma especial, vigente ao tempo do CPT, que previa a suspenso da prescrio, inclusivamente para as dvidas tributrias, era o art. 29., n. 1, do Cdigo dos Processos Especiais de Recuperao da Empresa e de Falncia, que estabelecia que proferido o despacho de prosseguimento da aco, ficam imediatamente suspensas todas as execues instauradas contra o devedor e todas as diligncias de aces executivas que atinjam o seu patrimnio, incluindo as que tenham por fim a cobrana de crditos com privilgio ou com preferncia; a suspenso abrange todos os prazos de prescrio e de caducidade oponveis pelo devedor. (
8

10

dos produzidos pelo facto interruptivo, pelo que poder obstar ao decurso do prazo de prescrio em situaes em que no produzido esse efeito pelo facto interruptivo. Se tanto este facto como o facto interruptivo eliminarem a relevncia do mesmo perodo de tempo para prescrio, ser irrelevante a existncia de causa de suspenso, pois esse perodo j no ser contado para a prescrio por fora do acto interruptivo. Mas, se houver algum perodo do prazo que no eliminado pelo facto interruptivo e pelo facto suspensivo cumular-se-o os efeitos dos dois factos. Exemplificando Assim, por exemplo, se ocorreu interrupo da prescrio por efeito de uma impugnao judicial apresentada em 1-2-1994, que veio a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte em 1-10-1995, por fora do disposto no art. 34., n. 3, do CPT contar-se-ia para a prescrio o perodo anterior autuao do processo e o perodo posterior a 1-10-1995. No entanto, se na sequncia do referido DL n. 124/96 foi autorizado o pagamento em prestaes, em 1-2-1997, o prazo de prescrio suspender-se-, por efeito do seu art. 5., n. 5, a contar desta data, durante o perodo de pagamento em prestaes. Na situao referida, se a impugnao judicial no viesse a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte e o seu termo ocorresse depois do perodo de pagamento em prestaes, a suspenso da prescrio determinada pelo referido art. 5., n. 5, do DL n. 124/96 no teria qualquer relevncia, pois o perodo que ele eliminava j est eliminado para a prescrio pela pendncia do processo de impugnao judicial sem paragem por Maio de um ano. Da mesma forma, se o processo de impugnao judicial viesse a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte quando j estava a correr o perodo de pagamento em prestaes, a suspenso prevista no referido art. 5., n. 5, do DL n. 124/96 produziria efeitos obstando ao decurso do prazo de prescrio enquanto subsistisse o regime de pagamento em prestaes, mesmo para alm do ano subsequente paragem do processo. 3.3.2.2. Regime da LGT anterior entrada em vigor da Lei n. 53A/2006, de 29 de Dezembro Os n.s 1 e 2 do art. 49. da LGT, na redaco inicial, contm um regime de interrupo da prescrio essencialmente semelhante ao previsto no CPT e no CPCI, pois previa-se tambm que a paragem do processo por perodo superior a um ano por facto no imputvel ao sujeito passivo fazia cessar o efeito dos factos interruptivos, somando-se, neste caso, o tempo que decorresse aps esse perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. No entanto, os factos a que a LGT atribua efeito interruptivo, na redaco inicial, no eram totalmente idnticos, pois, para alm de se atribuir, como no CPT, tal efeito reclamao, ao recurso hierrquico e impugnao judicial, atribua-se tambm esse efeito ao pedido de reviso oficiosa da liquidao e deixou de se atribuir o mesmo instaurao da execuo fiscal.
11

Com a redaco dada ao n. 1 do art. 49. pela Lei n. 100/99, de 26 de Julho, passou a atribuir-se tambm efeito interruptivo citao (que no contencioso tributrio s ocorre no processo de execuo fiscal), em vez da instaurao de execuo, que tinha tal efeito no domnio do CPT. Para alm disso, no n. 3 do art. 49. da LGT, na redaco inicial, introduziu-se a principal novidade do novo regime de interrupo da prescrio que uma norma de carcter geral sobre suspenso da prescrio, estabelecendo-se que o prazo de prescrio legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execuo fiscal em virtude de pagamento ou prestao legalmente autorizada, ou de reclamao, impugnao ou recurso. No clara a compatibilizao do regime de cessao de efeito interruptivo (que se transforma em suspensivo com a paragem do processo por mais de um ano), previsto nos n.s 1 e 2 do art. 49., com o efeito suspensivo atribudo no n. 3 do mesmo artigo reclamao, impugnao ou recurso, dependente da suspenso do processo de execuo fiscal. Parece, no entanto, que a interpretao mais adequada e coerente a de que esta norma geral sobre causas de suspenso tem precisamente os mesmos efeitos, relativamente aos factos que indica, que tinham as causas de suspenso previstas em diplomas especiais no domnio do CPT, que se referiram no ponto anterior: elas obstaro ao decurso da prescrio durante o perodo em que se mantiverem, produzindo os seus efeitos independentemente dos efeitos dos actos interruptivos. Isso particularmente evidente em relao ao pagamento em prestaes, pois est-se perante uma situao substancialmente idntica gerada com o citado DL n. 124/96, que se analisou. Se, por exemplo, o processo de impugnao judicial parou por mais de um ano, mas, quando se completou esse ano ou posteriormente decorre perodo de pagamento em prestaes, o decurso do prazo de prescrio suspender-se- durante este perodo de pagamento em prestaes, em que a administrao tributria est impedida de cobrar coercivamente a dvida. Com efeito, compreende-se perfeitamente que, durante o perodo de pagamento em prestaes, estando o credor impossibilitado de cobrar a dvida, no corra o prazo de prescrio, que tem o seu fundamento na negligncia do credor em proceder cobrana. Mas, no tem de ser diferente em relao reclamao, ao recurso hierrquico e impugnao judicial. Na verdade, embora se possa entrever aparente incoerncia em, no n. 2 desse art. 49., se fazer decorrer da paragem desses processos por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte a cessao do efeito do facto interruptivo, inclusivamente a suspenso do decurso da prescrio (n. 2) e, no caso de estar suspensa a execuo fiscal, assegurar, no n. 3 do m artigo, o prolongamento do efeito suspensivo enquanto esta suspenso persistir, o certo que a suspenso da prescrio nesta ltima situao no deixa de ter uma razo de ser consistente, que a mesma que justifica a suspenso durante o perodo de pagamento em prestaes, que a impossibilidade legal de a administrao tributria fazer prosseguir a execuo suspensa. Isto , compreende-se que o efeito interruptivo cesse por paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, pois essa
12

paragem ser imputvel aos servios estaduais que devem fazer tramitar atempadamente os processos administraes e judiciais. Mas, tambm se compreende que, sendo o fundamento da prescrio das obrigaes a negligncia do credor em cobrar a dvida, no se deixe correr o prazo de prescrio enquanto este credor est legalmente impossibilitado de providenciar no sentido de a cobrana seja efectuada. O que significa, assim, que o problema, mais do que incoerncia, de tcnica legislativa, pois, se se pretendia restringir os efeitos da cessao do efeito interruptivo nos casos em que estivesse suspensa execuo fiscal por fora da pendncia de reclamao, recurso hierrquico ou impugnao judicial seria mais adequado esclarecer-se no n. 2 que o a estatudo no prejudicava o regime do n. 3. Sendo assim, o regime de interrupo da prescrio previsto na redaco inicial da LGT nem ser essencialmente diferente do que se previa no CPT (para alm das diferenas de factos a que atribudo efeito suspensivo e interruptivo): tambm na LGT, os efeitos dos factos interruptivos (o instantneo e o duradouro) cessam com a paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, sem prejuzo da relevncia autnoma que tm os factos a que atribudo efeito suspensivo da prescrio. 3.3.2.3. Regime posterior entrada em vigor da Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro A Lei n. 53-A/2006 revogou o n. 2 do art. 49. da LGT, em que se previa o referido regime de a paragem do processo por perodo superior a um ano por facto no imputvel ao sujeito passivo fazer cessar o efeito interruptivo transformando-o em suspensivo. Nos termos do art. 91. daquela Lei n. 53-A/2006, a revogao do n. 2 do artigo 49. da LGT aplica-se a todos os prazos de prescrio em curso, objecto de interrupo, em que ainda no tenha decorrido o perodo superior a um ano de paragem do processo por facto no imputvel ao sujeito passivo. Esta Lei (Oramento do Estado para 2007) entrou em vigor no dia 1-12007, nos termos do seu art. 163.. Com a revogao do n. 2 do art. 49. da LGT, afastaram-se as consequncias da paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte e a transformao do efeito interruptivo em suspensivo que resultava daquele n. 2 do art. 49.. Assim, se tal paragem no ocorreu at 31-12-2006, nos processos a que se aplica este novo regime, a interrupo da prescrio tem sempre o seu efeito prprio de inutilizar o tempo j decorrido e esse efeito no destrudo por eventual paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Por outro lado, relativamente ao efeito suspensivo que estava associado ao acto interruptivo, numa primeira anlise, parece que ele se manter. Na verdade, relativamente reclamao, ao recurso hierrquico e impugnao faz-se referncia, como facto interruptivo, ao prprio processo (facto duradouro) e no sua apresentao da pea processual que d incio queles meios processuais.
13

No que concerne citao, no estando previsto um regime especial sobre os seus efeitos, seria de lhe atribuir os que lhe reconhece o CC, subsidiariamente aplicvel, por fora do disposto no art. 2., alnea d), da LGT. Esse efeito no s o instantneo de inutilizar o tempo decorrido, mas tambm o efeito duradouro de obstar ao decurso da prescrio at ao trnsito em julgado da deciso que puser termo ao processo em que a citao levada a cabo (arts (arts 326., n. 1 e 327., n. 1, do CC). Quanto ao pedido de reviso oficiosa, a que tambm reconhecido efeito interruptivo da prescrio pelo n. 1 do art. 49. da LGT, que no h suporte seguro para afirmar que se trate de um facto interruptivo duradouro, pois o pedido um acto instantneo. Por outro lado, no h agora, neste novo regime, a referncia cessao do efeito interruptivo, que deixava perceber o efeito duradouro. No entanto, o facto de esta causa de suspenso estar indicada em perfeita paridade com as restantes, no deixa entrever margem para aventar que os efeitos da interrupo provocada pelo pedido de reviso oficiosa possa ser diferente dos que tm as outras causas. certo que o facto de no novo n. 4 se manter a referncia ao efeito suspensivo da reclamao, impugnao, e recurso (para alm da oposio, aditada neste n. 4, quando comparado com o equivalente anterior n. 3) pode sugerir a interpretao de que estes factos simultaneamente interruptivos e suspensivos s tm relevncia suspensiva na situao prevista no n. 4 de estar suspensa a cobrana da divida ( 10 ). Isto , tendo desaparecido, com a revogao do n. 2 do art. 49., a cessao do efeito interruptivo que nele se previa para os casos de paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, os efeitos duradouros que o acto interruptivo produz durante a pendncia do processo s terminaro com o termo do processo. Por isso, no se justificaria que, no novo n. 4, se estabelecesse que o prazo de prescrio se suspende enquanto no houver deciso definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamao, impugnao, recurso, pois esta suspenso j estaria assegurada, independentemente de se suspender ou no a cobrana da dvida, pelo efeito e estes mesmos meios processuais tm factos interruptivos, que agora no cessa at ao termo do processo. Porm, a manuteno desta referncia ao efeito suspensivo da reclamao, impugnao e recurso, nos casos de determinarem a cobrana da dvida (que manifesto que resulta de uma inteno legislativa deliberada, pois a norma at foi reformulada, relativamente equivalente anterior, que constava do n. 3 do art. 49.), explica-se pela inovao que consta da actual redaco do n. 3 do mesmo artigo, de a interrupo ter lugar uma nica vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar:
( 10 ) A frmula utilizada no n. 4 do art. 49. da LGT, suspenso da cobrana da dvida aparentemente mais lata do que a anteriormente utilizada no n. 3 do mesmo artigo, que era paragem do processo de execuo fiscal, pois a cobrana pode ser suspensa antes da instaurao do processo de execuo fiscal, quer no caso de pagamento em prestaes quer no caso de prestao de garantia, antes da instaurao da execuo fiscal. Porm, a diferena aparente, pois a frmula anterior paragem do processo de execuo fiscal devia ser interpretada, se no por mera interpretao declarativa, pelo menos por interpretao extensiva, como abrangendo os casos em que ele nem se pode iniciar, pois evidente a paridade entre as duas situaes.

14

o primeiro facto com efeito interruptivo, produz os efeitos que produzia no domnio da redaco anterior, de eliminao do prazo decorrido anteriormente e de obstar ao decurso da prescrio, agora (com a eliminao do n. 2) sempre, incondicionalmente, at se tornar definitiva a deciso que puser termo ao processo; os factos previstos como interruptivos que ocorram depois do primeiro, face da nova redaco do n. 3, no tero o referido efeito interruptivo, mas tero relevncia como factos suspensivos da prescrio, desde que se verifique a condio da sua relevncia a este nvel, que o processo respectivo determinar a suspenso da cobrana da dvida. Esta interpretao corroborada pelo prprio texto do novo n. art. 49., ao estabelecer que sem prejuzo do disposto no nmero seguinte, a interrupo tem lugar uma nica vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar, o que inculca que o regime do n. 4, na parte que se refere aos factos qualificados pelo n. 1 como interruptivos, tem o seu campo de aplicao nas situaes em que esse efeito interruptivo afastado pelo n. 3. 3.3.2.4. Possibilidade de ocorrncia de mais que um facto interruptivo Tanto o CPCI, como o CPT como a LGT atribuem efeito interruptivo a vrios factos, pelo que podem surgir situaes em que mais que uma causa de interrupo da prescrio ocorra em relao a um prazo de prescrio. O mesmo pode suceder depois de terem cessado o efeito de um facto interruptivo, com o termo do processo e incio de um novo prazo de prescrio, como se referiu no ponto anterior. A Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro, deu nova redaco ao n. 3 do art. 49. da LGT estabelecendo que sem prejuzo do disposto no nmero seguinte, a interrupo tem lugar uma nica vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar. Assim, com esta Lei, os factos com potencial efeito interruptivo que ocorram aps a primeira interrupo deixam de ter tal efeito. E, esta regra valer tanto os casos em que uma nova causa de interrupo ocorre enquanto uma anterior ainda est a produzir efeitos como em relao a um novo prazo que se inicie aps o termo do processo. Porm, esta Lei (Oramento do Estado para 2007) entrou em vigor em 1-12007 e, sendo aquela uma norma que estabelece os efeitos (ou no) de factos, ela s se aplica aps sua entrada em vigor, por fora da regra do art. 12., n. 2, do CC. ( 11 ) Por isso, as causas de interrupo da prescrio que ocorreram anteriormente produziram os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava sua ocorrncia. Isso significa, assim, que as causas de interrupo da prescrio que ocorram a partir de 1-1-2007 s tm efeito interruptivo se, antes de elas ocorrerem, no ocorreu qualquer outra com idntico efeito; mas, as que
( 11 ) Sobre esta regra do art. 12., n. 2, do CC, pode ver-se, mais pormenorizadamente, o ponto 5..

15

ocorreram anteriormente tm o seu efeito interruptivo prprio, de eliminar para a prescrio o tempo anteriormente decorrido e obstar ao decurso do prazo de prescrio at ao termo do processo ou at paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Assim, coloca-se a questo de determinar os efeitos de cada um dos factos interruptivos quando ocorreu mais do que um, antes de 1-1-2007, relativamente a um mesmo prazo de prescrio. 3.3.2.4.1. Ocorrncia de uma nova causa de interrupo antes de 1-12007, aps a cessao de efeitos da anterior, que produziu os seus efeitos at ao termo do processo, que no esteve parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte Numa situao deste tipo no se geram problemas. Com a primeira causa de interrupo foi eliminado o perodo anterior e a prescrio no correu at ao termo do processo, comeando novo prazo de prescrio. Antes de 1-1-2007, ocorrendo a segunda causa de prescrio, eliminado o tempo decorrido deste novo prazo e a prescrio no corre at ao termo do processo, se este no parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Se ocorrer uma paragem do novo processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o efeito do facto interruptivo passar a ser suspensivo, contando-se para a prescrio o perodo que decorrer desde o incio do novo prazo at instaurao do novo processo, acrescido do que decorrer depois de se ter completado um ano de paragem. O perodo que decorreu at autuao, a que se referem os arts. 27., 1. do CPCI, 34., n. 3, do CPT e 49., n. 2, da LGT, deve ser entendido como o que tiver contado para a prescrio, considerando no s o novo incio de prazo que decorrer de um facto interruptivo, como os perodos de suspenso, sejam os derivados de um facto interruptivo, sejam os derivados de factos meramente suspensivos, pois os perodos que no deverem ser considerados (por fora de qualquer facto interruptivo ou suspensivo anterior) no tero relevncia jurdica. Alis, tambm em relao primeira interrupo, o perodo anterior autuao que se conta o que tiver contado para prescrio, descontando, por exemplo, o que no conta por a prescrio estar suspensa por virtude de estar a decorrer perodo de pagamento em prestaes. Na verdade, face do regime anterior a 1-1-2007, no havia qualquer regime especial para as causas de interrupo da prescrio posteriores primeira e, por isso, no h qualquer suporte legal para afirmar que ela no tinha todos os efeitos previstos na lei, independentemente de se tratar ou no da primeira. Exemplificando Antes de 1-1-2007, corre uma impugnao judicial at ao seu termo sem paragem por mais de um ano: eliminado o perodo decorrido e no se conta para a prescrio o perodo de pendncia do processo.
16

Se, depois de terminado o processo, for apresentado um pedido de reviso oficiosa, na vigncia da LGT (antes de 1-1-2007), este pedido tem o seu efeito interruptivo prprio (art. 49., n. 1, desta Lei), eliminando todo o tempo de prescrio que tiver decorrido (que seria o que decorreu desde o termo da impugnao judicial) e obstando ao decurso do prazo enquanto o respectivo processo de reviso oficiosa estiver pendente; ou ento, se o processo de reviso oficiosa vier a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o efeito do pedido de reviso ser suspensivo, obstando ao decurso do prazo de prescrio, enquanto o processo esteve pendente sem se completar um ano de paragem. 3.3.2.4.2. Ocorrncia de uma nova causa de interrupo antes de 1-12007, aps a cessao de efeitos da anterior, tendo a primeira causa deixado de produzir os seus efeitos prprios, por o processo ter estado parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte No que concerne s causas de interrupo da prescrio que ocorram at 1-1-2007, no caso de paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, a primeira causa interruptiva da prescrio passa a ter efeito suspensivo da prescrio, obstando ao seu decurso entre o momento da instaurao do processo e o momento em que se completou esse ano de paragem do processo. Se, depois de este efeito suspensivo se ter produzido, cessando os efeitos da primeira interrupo, ocorreu uma nova causa de prescrio (antes de 1-12007), esta produz os seus efeitos prprios: elimina o prazo que anteriormente tinha decorrido para a prescrio (que era o prazo desde o incio at instaurao do processo anterior, acrescido do perodo posterior a ter-se completado um ano de paragem do processo) e obsta a que o novo prazo decorra na pendncia do novo processo. A no ser que o novo processo tambm venha a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, hiptese em que o efeito da causa interruptiva passar a ser suspensivo. Como se referiu j, face do regime anterior a 1-1-2007, as causas de interrupo posteriores primeira tinha o seu efeito prprio, independentemente de ter ou no ocorrido qualquer outra interrupo. Exemplificando foi apresentada uma reclamao graciosa e ela esteve parada por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte; depois de proferida deciso da reclamao graciosa, veio a ser apresentada impugnao judicial daquela deciso. Com a paragem do processo reclamao graciosa por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte o seu efeito sobre a prescrio passou a ser suspensivo, contando-se para a prescrio o perodo que decorreu desde o seu incio at apresentao da reclamao, acrescido do perodo que decorreu aps se ter completado um ano de paragem do processo.
17

Quando deduzida a impugnao judicial, ela tem o seu feito interruptivo prprio, eliminando para a prescrio o tempo j decorrido, sendo indiferente que existisse um perodo que j estava eliminado pelo efeito suspensivo que teve a reclamao graciosa. Para alm disso, esta nova interrupo obsta ao decurso da prescrio at ao termo do processo, se ele no vier a estar parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, comeando a contar-se novo prazo aps o trnsito em julgado da deciso que puser termo ao processo. Se, eventualmente, a impugnao judicial tambm veio a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, perder o seu efeito de eliminar o tempo j decorrido para a prescrio e o seu efeito passar a ser suspensivo, desde a instaurao do processo at se completar um ano de paragem. Assim, contar-se- para a prescrio o perodo que tiver decorrido at data da autuao da impugnao judicial (arts. 27., 1. do CPC, 34., n. 3, do CPT e 49., n. 2, da LGT na redaco anterior Lei n. 53-A/2006). Este perodo que decorreu at autuao deve ser entendido como o que tiver contado para a prescrio, isto , no contando os perodos que no contam por efeito de causas suspensivas (quer sejam os derivados de outras causas interruptivas que passaram a ter efeito suspensivo, quer os decorrentes de outras causas meramente suspensivas, como o perodo de pagamento em prestaes). Por isso, na hiptese em apreo, se tanto a reclamao graciosa como a impugnao judicial vieram a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, contar-se-ia para a prescrio: o perodo que tinha corrido para a prescrio anterior impugnao judicial, que era desde o incio do prazo de prescrio at apresentao da reclamao graciosa e o perodo posterior ao momento em que esta parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte at que foi instaurada a impugnao judicial; o perodo posterior ao momento em que a impugnao judicial parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. 3.3.2.4.3. Ocorrncia de uma nova causa de interrupo antes de 1-12007, enquanto uma anterior ainda est a produzir efeitos, por o processo no ter estado parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte At 1-1-2007, qualquer das causas de interrupo da prescrio tinha, por si prpria, os efeitos de eliminar todo o tempo anteriormente decorrido e obstar ao decurso da prescrio enquanto estivesse pendente o processo em que ela se tinha produzido. Por isso, mesmo que, quando ocorre a segunda causa de interrupo da prescrio, o perodo anterior primeira estivesse eliminado e no tivesse decorrido qualquer perodo para a prescrio por o processo que determinou a primeira interrupo estar pendente e no ter parado por mais de um ano por
18

facto no imputvel ao contribuinte, a segunda causa de interrupo mantm a sua prpria potencialidade para produzir os mesmos efeitos em relao ao perodo anterior (eliminao) e durante o seu prprio processo (obstando ao decurso do prazo). Podero dar-se vrias situaes: 3.3.2.4.3.1. Nenhum dos processos vem a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte Numa situao deste tipo, ambas as causas interruptivas (ocorridas antes de 1-1-2007) produzem os seus efeitos prprios de eliminao do perodo de tempo anterior sua ocorrncia e suspenso do decurso da prescrio enquanto o respectivo processo estiver pendente. Por isso, todo o perodo que tinha decorrido para a prescrio estar eliminado e s comear a correr um novo prazo depois do trnsito em julgado ou equivalente da deciso que puser termo ao ltimo dos processos a terminar. Assim, por exemplo foi apresentada uma impugnao judicial que no esteve parada por mais de um ano; na pendncia dessa impugnao judicial instaurada uma execuo fiscal, na vigncia do CPT, que tambm no vem a estar parada por mais de um ano e termina, julgada em falhas, antes de ter terminado a impugnao judicial. Numa situao deste tipo, o perodo anterior impugnao judicial foi eliminado e a sua pendncia obstou a que a prescrio corresse at ao seu termo, s se comeando a contar um novo prazo de prescrio depois do trnsito em julgado da deciso que lhe pe termo. Como, nesta hiptese, a execuo fiscal terminou antes da impugnao judicial, a pendncia da execuo fiscal acaba por no ter qualquer interferncia na prescrio, uma vez que os efeitos que podia produzir sobre o prazo de prescrio foram produzidos tambm e com maior amplitude pela impugnao judicial. Na mesma situao, se a execuo fiscal instaurada na pendncia de impugnao judicial viesse a terminar depois desta, o prazo at ao termo da execuo fiscal estaria eliminado para a prescrio, pelo prprio efeito desta, mesmo sem considerar a impugnao judicial. 3.3.2.4.3.2. S o primeiro processo vem a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, quando o segundo j estava pendente Numa situao deste tipo (em que ambos os factos ocorreram antes de 11-2007), a instaurao do segundo processo tem potencialidade para s por si, eliminar o perodo que decorreu anteriormente e obstar ao decurso da prescrio at ao trnsito em julgado da deciso que lhe puser termo.
19

Assim, o facto de o primeiro processo ter ficado parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte e o efeito da sua instaurao passar a ser suspensivo acaba por no ter qualquer influncia no decurso do prazo de prescrio, pois o perodo que decorreu desde o incio do prazo at instaurao desse primeiro processo eliminado pela instaurao do segundo e na pendncia deste no corre qualquer prazo, uma vez que, na hiptese analisada, o segundo processo no parou. Assim, comea-se a contar novo prazo aps o trnsito em julgado ou equivalente da deciso que puser termo ao segundo processo. Exemplificando: foi apresentada uma impugnao judicial; na pendncia dessa impugnao judicial instaurada uma execuo fiscal, na vigncia do CPT, que no parou por mais de um ano at ao seu termo, sendo julgada em falhas; quando j estava pendente a execuo fiscal, a impugnao judicial veio a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. A deduo da impugnao judicial passou a ter efeito suspensivo, por ter parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Porm, o perodo anterior sua instaurao continua eliminado por fora da instaurao da execuo fiscal que, no CPT, tinha efeito interruptivo, independentemente da citao. Um novo prazo de prescrio comear depois de se ter tornado definitiva a deciso de julgamento em falhas da execuo. 3.3.2.4.3.3. S o segundo processo vem a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, quando o primeiro ainda estava pendente Trata-se de uma situao essencialmente idntica anterior, tambm tendo por pressuposto que ambos os factos ocorreram antes de 1-1-2007. O primeiro processo, no tendo parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, produz, s por si, os efeitos de eliminar o perodo que decorreu anteriormente e obstar ao decurso da prescrio at ao trnsito em julgado da deciso que lhe puser termo, abrangendo, assim, todo o perodo de tempo que contaria para a prescrio se s o segundo processo tivesse sido instaurado. Assim, comea-se a contar novo prazo aps o trnsito em julgado ou equivalente da deciso que puser termo ao primeiro processo. Exemplificando: foi apresentada uma impugnao judicial, que no parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte; na pendncia dessa impugnao judicial instaurada uma execuo fiscal, na vigncia do CPT, que veio a parar por mais de um ano, quando ainda
20

estava pendente a impugnao judicial. Todo o perodo decorrido antes da impugnao judicial eliminado pelo efeito interruptivo que tem a sua instaurao e a sua pendncia sem paragem por mais de um ano obsta a que o prazo de prescrio corra at ao seu termo. Por isso, o facto de a execuo fiscal vir a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, enquanto a pendncia do processo de impugnao obstava ao curso da prescrio no tem qualquer relevncia, s comeando a contar-se um novo prazo de prescrio aps o trnsito em julgado da deciso que puser termo ao processo de impugnao judicial. 3.3.2.4.3.4. Ambos os processos vm a parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte Numa situao deste tipo, (em que ambos os factos ocorreram antes de 11-2007) a instaurao de ambos os processos passa a ter efeito suspensivo da prescrio durante o perodo em que estiveram pendentes sem terem, parado h mais de um ano, por facto no imputvel ao contribuinte. indiferente, naturalmente, que os efeitos suspensivos de cada um dos processos se sobreponham ou no, pois basta um deles ter efeito suspensivo durante um determinado perodo de tempo para esse perodo se tornar irrelevante para a prescrio. Por isso, o perodo de prescrio calculado tomando como ponto de partida o momento inicial do prazo de prescrio e subtraindo os dois perodos em que os processos tiveram efeito suspensivo, dando relevncia apenas a um dos factos, na parte em que os efeitos suspensivos se sobrepuserem. Ou, dito de outra forma: por efeito do primeiro processo, conta para a prescrio o perodo desde o incio do prazo at instaurao do primeiro processo; no corre a prescrio enquanto o primeiro processo estiver pendente at estar parado por mais de um ano; no corre a prescrio enquanto segundo processo estiver pendente at estar parado por mais de um ano. Exemplificando: 1. exemplo, com sobreposio parcial dos perodos em que os dois processos tm efeito suspensivo: o prazo de prescrio iniciou-se em 1-1-1995; foi apresentada uma impugnao judicial em 1-7-1995; instaurada uma execuo fiscal, na vigncia do CPT, em 1-1-1996; a impugnao judicial veio a parar, completando-se um ano de paragem em 1-1-1997; a execuo fiscal veio a parar, completando-se um ano de paragem em 1-61997.
21

Numa situao deste tipo, a instaurao da impugnao judicial e da execuo fiscal passam a ter efeito suspensivo, por fora das paragens dos processos por mais de um ano: conta-se para prescrio o perodo entre 1-1-1995 e 1-7-1995, data da apresentao da impugnao judicial; no se conta prazo de prescrio enquanto no se completou um ano de paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o que ocorreu em 1-1-1997; tambm no se conta o perodo de 1-1-1997 a 1-6-1997, pois nele estava pendente a execuo fiscal e ainda no tinha parado por mais de um ano; assim, para a prescrio contava o perodo em 1-1-1995 e 1-7-1995 e o perodo posterior a 1-6-1997. 2. exemplo, com o perodo de efeito suspensivo do primeiro processo abrangendo integralmente o do segundo: o prazo de prescrio iniciou-se em 1-1-1995; foi apresentada uma impugnao judicial em 1-7-1995; instaurada uma execuo fiscal, na vigncia do CPT, em 1-1-1996; a execuo fiscal veio a parar, completando-se um ano de paragem em 1-11997; a impugnao judicial veio a parar, completando-se um ano de paragem em 1-6-1997. Nesta situao, com a paragem da impugnao judicial em 1-6-1997, conta-se para a prescrio o perodo anterior sua autuao (de 1-1-1995 a 17-1995) e o perodo posterior data em que ela ficou parada por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, isto , a partir de 1-6-1997. O que significa, assim, que a impugnao judicial tem efeito suspensivo do prazo de prescrio durante o perodo em que esteve pendente sem parar por mais de um ano, entre 1-7-1995 e 1-6-1997. Como a execuo fiscal tinha efeito suspensivo entre a data da sua instaurao em 1-1-1996 e a data em que se completou a sua paragem por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, 1-1-1997, constata-se que todo o perodo de efeito suspensivo derivado da execuo fiscal j est abrangido pelo efeito suspensivo da impugnao judicial, pelo que a execuo fiscal acaba por no ter relevncia. 3.3.2.4.4. Ocorrncia de uma nova causa de interrupo depois de 11-2007 Como se referiu (no ponto 3.3.2.4.), resulta dos n.s 3 e 4 da LGT na redaco introduzida pela Lei n. 53-A/2006, que apenas o primeiro facto com efeito interruptivo tem tal efeito, sem prejuzo dos efeitos suspensivos que so atribudos a alguns deles. Paralelamente, os arts 90. e 91. da mesma Lei, revogaram o n. 2 do art.
22

49. da LGT, em que se previa a cessao do efeito interruptivo por efeito da paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, limitando-se a aplicao da revogao aos prazos de prescrio em curso, objecto de interrupo, em que ainda no tenha decorrido o perodo superior a um ano de paragem do processo por facto no imputvel ao sujeito passivo. . Isto , este novo regime respeita os efeitos produzidos anteriormente derivados da paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, que se consubstanciam na transformao do efeito interruptivo em efeito suspensivo desde a ocorrncia do facto interruptivo at ao momento em que se completou um ano de paragem do processo. Mas, se no se completou um ano de paragem do processo at 1-1-2007, os efeitos do primeiro acto interruptivo (eliminao do perodo decorrido anteriormente e suspenso da prescrio enquanto se mantiver o processo) mantm-se, para o passado e para futuro, mesmo que o processo venha parar por facto no imputvel ao contribuinte. Assim, por exemplo, se o primeiro facto interruptivo for uma reclamao graciosa, ela produz o efeito instantneo de eliminar o perodo anterior e o efeito duradouro de obstar ao decurso da prescrio enquanto se mantiver pendente, mesmo que, depois de 1-1-2007, venha a estar parada por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte (pois foi revogado n. 2 do art. 49.). Se, posteriormente, vier a ser instaurada uma impugnao judicial, ela apenas ter efeito suspensivo (no eliminando j o perodo anterior, como sucede com a primeira causa interruptiva) e apenas se determinar a suspenso de execuo fiscal. mas, este efeito suspensivo manter-se- at ao termo do processo, independentemente da sua paragem, se se mantiver suspensa a execuo fiscal (n.s 3 e 4 do art. 49. da LGT) 4. Regras sobre aplicao da lei no tempo relativamente a extino de situaes jurdicas 4.1. Regras bsicas sobre aplicao da lei no tempo ( 12 ) O problema da aplicao da lei no tempo consubstancia-se na determinao da lei competente, devendo distinguir-se entre factos determinantes da competncia da lei aplicvel e os factos abrangidos no campo de aplicao (nas hipteses normativas) da lei competente. No so quaisquer factos que determinam a competncia da lei aplicvel, mas s os factos constitutivos (modificativos e extintivos) de situaes jurdicas. Pelo que a teoria do facto passado, enquanto critrio determinativo da competncia da lei nova e no dos factos a que esta se aplica, dever ser reformulada nos seguintes termos: a lei nova no se aplica a factos constitutivos (modificativos e extintivos) verificados antes do seu incio de vigncia no sentido de que ser retroactiva
( 12 ) Tomar-se-o como pontos de partida, os ensinamentos do Prof. BAPTISTA MACHADO, materializados em Sobre a aplicao no tempo do novo Cdigo Civil e Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador.

23

sempre que se aplique a factos passados por ela prpria assumidos ou visados como factos constitutivos (ou modificativos, ou extintivos) de situaes jurdicas. Mas j nada impede que, uma vez determinada a competncia da lei nova com fundamento na circunstncia de o facto constitutivo da situao jurdica se passar sob a sua vigncia, a mesma lei seja aplicada a factos passados que ela assume como pressupostos impeditivos ou "desimpeditivos" (isto , como pressupostos negativos ou positivos) relativamente questo da validade ou admissibilidade da constituio da situao jurdica, questo essa que da sua exclusiva competncia. ( 13 ) A extino da obrigao tributria por prescrio (prescrio extintiva) depende do decurso de um determinado perodo de tempo. Enquanto esse perodo de tempo no se esgota, est-se perante uma situao em curso de extino. Perante uma sucesso de leis reguladoras de uma situao jurdica em curso de extino, se essa situao no se extinguiu durante a vigncia da lei antiga, a lei competente para determinar o regime da sua extino (inclusivamente a sua no extino) a lei nova. Sobre este tipo de situaes, na lio de BAPTISTA MACHADO ( 14 ), podem formular-se as seguintes regras, no que aqui interessa: 1. A lei nova competente para regular a extino das situaes jurdicas cujo processo extintivo ainda no estava concluso no momento da sua entrada em vigor, o que implica que possa, sem retroactividade: a) recusar a possibilidade de extino da situao jurdica; b) considerar irrelevantes para efeitos de extino da situao jurdica factos passados sob o domnio da lei antiga que, em face desta lei, eram havidos como factos virtualmente extintivos; c) exigir novas condies para a extino da situao jurdica em causa. 2. A lei nova que no seja retroactiva s pode conferir eficcia constitutiva a factos passados sob a lei antiga se esta lei j atribua a tais factos relevncia idntica.

4.2. Determinao do prazo a aplicar. 4.2.1. Regras do art. 297. do CC Estabelece o art. 297. do CC que a lei que estabelecer um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior tambm aplicvel aos prazos que j estiverem em curso, mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar (n. 1). A lei que fixar um prazo mais longo igualmente aplicvel aos prazos que
( (
13 14

) BAPTISTA MACHADO, Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, pgina 235. ) Sobre a aplicao no tempo do novo Cdigo Civil, pginas 158-159.

24

j estejam em curso, mas computar-se- neles todo o tempo decorrido desde o seu momento inicial (n. 2 do mesmo artigo). Porm, de notar que estas regras so aplicveis apenas quando o mesmo prazo que, iniciado numa lei, no se completou at publicao de uma nova lei. Se na nova lei ocorrer um facto interruptivo que tenha como efeito a eliminao do tempo anteriormente decorrido (art. 326., n. 1, do CC), passar a contar-se um novo prazo que, naturalmente ser o da nova lei.

4.2.2. Leis a que se aplica o art. 297. do CC As regras deste art. 297. aplicam-se directamente apenas s leis que alteram prazos, como se depreende da sua epgrafe alterao de prazos. Assim, no se trata neste artigo de estabelecer um regra de aplicao global do regime prescricional mais favorvel ao devedor, em paralelismo com o que sucede no mbito do direito criminal, em que se estabelece a aplicao retroactiva do regime mais favorvel ao arguido. ( 15 ) Na verdade, desde logo, evidente pelo n. 2 do referido art. 297. que no se tem qualquer preocupao em aplicar ao devedor o regime mais favorvel, pois prev-se expressamente a aplicao imediata da lei que aumente o prazo. Por outro lado, a expresso regime, que alude a um bloco normativo e utilizada no art. 4. do Cdigo Penal, no utilizada no art. 297.: o texto do artigo e a respectiva epgrafe revelam que se tem em vista apenas as leis que alteram prazos e no as que alteram os efeitos das causas interruptivas ou suspensivas da prescrio. Por isso, as leis que alteram causas de suspenso o interrupo no sendo leis sobre alterao de prazos, no esto abrangidas na previso do referido art. 297.. A essas leis aplicar-se- a regra de aplicao no tempo do art. 12., n. 2, do CC, como se refere no ponto 5.. 4.2.3. Justificao das regras do art. 297. do CC A norma do n. 2 do art. 297. est em sintonia com o princpio sobre a aplicao da lei no tempo enunciado no ponto 3.1.: no se completou o prazo de prescrio da dvida na vigncia da lei antiga (facto extintivo), pelo que a lei competente para determinar se a prescrio deve ocorrer e em que condies deve ocorrer a lei nova. E ao fixar estas condies, a lei nova pode ter em conta factos passados (os determinantes do inicio do prazo de prescrio face da lei nova, que ocorreram antes da sua entrada em vigor, e o perodo de tempo posterior sua ocorrncia decorrido na vigncia da lei antiga) que a lei nova assume como factos relevantes para a consumao da situao em curso de extino que lhe compete regular. ( 16 )
( 15 ) Quando as disposies penais vigentes no momento da prtica do facto punvel forem diferentes das estabelecidas em leis posteriores, sempre aplicado o regime que concretamente se mostrar mais favorvel ao agente (art. 4., n. 4, do Cdigo Penal). ( 16 ) Sobre este ponto, pode ver-se BAPTISTA MACHADO, Sobre a aplicao no tempo do novo Cdigo Civil, pginas 162-165.

25

A regra do n. 1 do art. 297. do CC constitui um desvio s regras gerais sobre aplicao da lei no tempo. Na verdade, face destas regras, sendo a lei nova a competente para determinar o regime de prescrio, o novo prazo de prescrio deveria contar-se desde o momento que a nova lei considera ser o incio do prazo e no da sua entrada em vigor. Trata-se, no entanto, de uma restrio explicada por evidentes razes de proteco das expectativas dos credores, pois o encurtamento do prazo, se fosse contado desde o momento que a lei nova indica como sendo o do incio da prescrio, provocaria imediatamente a prescrio de todas as dvidas relativamente as quais j tivesse decorrido mais tempo do que o previsto na nova lei, frustrando as expectativas dos credores que sabiam ainda dispor de algum tempo para diligenciarem no sentido de cobrarem as suas dvidas. ( 17 ) A excepo da parte final do n. 1 do art. 297. do CC, que determina a aplicao do prazo da lei antiga, contado desde o seu incio, quando a prescrio terminar, dessa forma, mais cedo do que aplicando a lei nova desde a sua entrada em vigor, justifica-se por nas situaes em que o prazo pela lei antiga terminar mais cedo no se justificar a aplicao daquela regra: na verdade, se o legislador, com a nova lei, quis estabelecer um prazo de prescrio mais curto, no se poderia justificar que da sua aplicao viesse a resultar um prazo ainda mais longo do que o que resultava da lei antiga. ( 18 ) 4.2.4. Momento em que se determina o prazo a aplicar A determinao do prazo de prescrio a aplicar faz-se no momento da entrada em vigor da nova lei. o que se conclui da expresso utilizada na parte final do n. 1 do art. 297. falte menos tempo para o prazo se completar, que s pode reportar-se ao momento da entrada em vigor da lei nova. Na verdade, aquela expresso falte coloca o aplicador da lei, para efeitos da opo pelo prazo da lei antiga ou da lei nova, no momento da sua entrada em vigor, quando ainda falta decorrer tempo
( 17 ) Sobre este ponto, pode ver-se BAPTISTA MACHADO, Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, pgina 243, em que refere que o regime especial do n. 1 do art. 297. do CC se justifica por razes de justia e prtica convenincia, justificando-se esta adaptao das solues que decorreriam dos critrios gerais, atendendo s possveis particularidades de situaes (possveis efeitos surpresa) ( 18 ) A justificao no , assim, qualquer preocupao legislativa de no prejudicar o devedor, pois, como patenteia o n. 2 do mesmo art. 297., em matria de prescrio o legislador no tem preocupaes desse tipo, uma vez que, no caso de a lei nova aumentar o prazo, ele se aplica sempre imediatamente aos prazos em curso. O que se justifica que ao credor que dispunha ainda de prazo para exercer o seu direito, seja reconhecido algum tempo para esse efeito, para no perder imediatamente o seu direito, o que assegura a primeira parte do n. 1 do art. 297.. A mesma preocupao est subjacente ao art. 327., n. 3, do CC, em que se estabelece que se, por motivo processual no imputvel ao titular do direito, o ru for absolvido da instncia ou ficar sem efeito o compromisso arbitral, e o prazo da prescrio tiver entretanto terminado ou terminar nos dois meses imediatos ao trnsito em julgado da deciso ou da verificao do facto que torna ineficaz o compromisso, no se considera completada a prescrio antes de findarem estes dois meses. Mas, desde que o credor disponha de um prazo razovel para exercer o seu direito, no se podem sobrepor os seus interesses pessoais ao interesse pblico da segurana jurdica subjacente a prescrio extintiva.

26

para a prescrio se consumar. nesse momento, com indiferena sobre o que se pode vir a passar, que se determina se de aplicar o prazo da lei nova ou o da lei antiga. Por outro lado, aquela expresso falte menos tempo para o prazo se completar tambm mostra que o que releva para determinao do prazo a aplicar o tempo que falta, em abstracto, sem ponderar a interferncia de causas de suspenso ou interrupo da prescrio que possam vir a ocorrer na vigncia da lei nova, s constatveis a posteriori. Seria diferente se a lei dissesse que se aplicava o regime legal que conduzisse mais rapidamente consumao da prescrio, o que s poderia ser averiguado depois de ela se consumar. A expresso falte tem o significado evidente de colocar o intrprete, para determinar qual o prazo a aplicar, num momento anterior consumao da prescrio, quando ainda no pode saber quais os factos interruptivos e suspensivos que podero vir a ocorrer. Assim, no caso de leis que encurtam prazos de prescrio, que so as que tem ocorrido em matria tributria, se no momento da entrada em vigor da nova lei falte menos tempo para o prazo se completar face da lei antiga, esta que se aplica. Nos outros casos, aplica-se o prazo da lei nova, contado da data da sua entrada em vigor.

4.2.5. Aplicao destas regras prescrio da obrigao tributria As situaes que tm ocorrido no domnio da prescrio da obrigao tributria tm sido apenas de encurtamento de prazos: em geral, 20 anos no CPCI, 10 anos no CPT, 8 anos na LGT; relativamente prescrio das dvidas de contribuies para a segurana social, 10 anos no art. 14. do DL n. 103/80, de 9 de Maio, e no art. 53., n. 2, da Lei n. 28/84, de 14 de Agosto, e 5 anos nos arts 63., n. 2, da Lei n.s 17/2000, de 8 de Agosto, e 49., n. 1, da Lei n. 32/2002, de 20 de Dezembro, e 60., n. 3, da Lei n. 4/2007, de 16 de Janeiro. A determinao do prazo a aplicar depende do tempo que faltar para a prescrio se completar face de ambas as leis, considerado o momento da entrada em vigor da lei nova. Neste momento da entrada em vigor da lei nova, face dela falta todo o tempo que ela prev, naturalmente. Por isso, apenas necessrio calcular o tempo que, nesse momento, falta para a prescrio face da lei antiga. Se faltar menos tempo do que o previsto no novo prazo, de aplicar o prazo da lei antiga. Esta contagem do prazo que falta faz-se considerando tudo que consta da lei antiga (incio, causas de suspenso e de prescrio) como se depreende do texto da parte final do n. 1 do art. 297. do CPPT, ao referir que o novo prazo aplica-se a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar; segundo a lei antiga significa calcular o prazo de prescrio que decorreu at entrada em vigor da lei nova nos termos que a lei antiga prev a respectiva contagem. Nos exemplos que seguem, por facilidade de exposio, ter-se- em mente
27

a sucesso de normas sobre prescrio ocorrida com o CPT e a LGT. 4.2.5.1. Exemplo de prazo iniciado no CPT com verificao de causa interruptiva na sua vigncia, sem paragem do processo por mais de um ano at entrada em vigor da LGT Assim, relativamente sucesso no tempo das normas do CPT e da LGT, tendo o prazo sido encurtado de 2 anos, sempre que, face do CPT, tenham j decorrido dois anos do prazo de prescrio, ser de aplicar o prazo de 8 anos da LGT, contado da sua entrada em vigor. Para apurar se decorreram mais de dois anos, ser necessrio ter em conta o incio do prazo face do CPT e as causas de interrupo da prescrio e suspenso ocorridas na sua vigncia, tendo em conta os efeitos produzidos at a momento da entrada em vigor da lei nova. Se ocorreu uma causa de interrupo da prescrio prevista no CPT (como a impugnao judicial) e o processo com ela conexionado no esteve, at entrada em vigor da LGT, ainda parado por mais de um ano, todo o perodo decorrido at ao facto interruptivo ter sido eliminado e no ter decorrido qualquer prazo, pois, no havendo aquela paragem, o novo prazo s se iniciar aps o trnsito em julgado (ou equivalente) da deciso que puser termo ao processo. Pode ser que, posteriormente, na vigncia da LGT, possa ocorrer uma paragem por mais de um ano. Porm, como se disse, o juzo sobre o tempo que falta para a prescrio se completar feito no momento da entrada em vigor da lei nova e, nesse momento, o que existe um facto interruptivo que tem os efeitos prprios previstos no CC, que so de eliminar o prazo anteriormente decorrido e obstar ao decurso do prazo at ao termo do processo. ( 19 ) Assim, nesta situao, tendo sido eliminado o perodo anterior ao facto interruptivo e tendo o processo corrido sem paragem por mais de um ano at entrada em vigor da LGT, no momento da entrada em vigor desta de concluir que no ter decorrido qualquer prazo para a prescrio. Por isso, sendo o prazo da LGT inferior ao do CPT, ser aplicvel o da LGT, por, face do CPT, faltar mais tempo para o prazo se completar. 4.2.5.2. Exemplo de prazo iniciado no CPT com verificao de causa interruptiva e paragem do processo por mais de um ano consumada na sua vigncia No caso de ter ocorrido um facto interruptivo na vigncia do CPT e, no momento da entrada em vigor da LGT, o processo j tiver estado parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o efeito de eliminao do prazo decorrido antes do facto interruptivo desaparecer, passando o seu efeito a ser meramente suspensivo da prescrio ( 20 ). Assim, contar-se- o prazo desde o seu incio ( face do CPT) at autuao do processo, somando-se o prazo que decorrer depois do momento em
( 19 ) Ou, no direito tributrio, at que o processo pare por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o que no sucedeu no exemplo analisado. ( 20 ) Como se refere no ponto 3.2.2..

28

que se completou um ano de paragem do processo (art. 34., n. 3, do CPT), at data da entrada em vigor da LGT, que o momento a considerar na opo pelo prazo da lei nova ou da lei antiga. Se esta soma foi inferior ou igual a dois anos, no faltar menos tempo face do CPT para a prescrio se completar, pois o prazo nele previsto de 10 anos enquanto na LGT 8 anos. Por isso, ser de aplicar o prazo da LGT, por fora da regra do art. 297., n. 1, do CC. Se esta soma for superior a dois anos, data da entrada em vigor da LGT faltar menos tempo para o prazo de completar face da LGT pelo que o prazo de prescrio a aplicar ser o do CPT. 5. Lei aplicvel aos factos interruptivos ou suspensivos da prescrio Como se referiu, no o art. 297. do CC que regula o regime da aplicao no tempo das leis sobre efeitos (interruptivos e suspensivos) que certos factos tm sobre o decurso dos prazos de prescrio. Os efeitos jurdicos de factos so determinados pela lei vigente no momento em que eles ocorrem, como decorre do n. 2 do art. 12. do CC. Na verdade, deste n. 2 resulta que, quando a lei dispe sobre os efeitos de factos, entende-se, em caso de dvida, que s visa os factos novos. O que, obviamente, tem como corolrio que os factos ocorridos na vigncia da lei antiga tenham o efeito que ela lhes atribui. Assim, uma vez determinado o quantitativo do prazo de prescrio (ou o prazo da lei nova ou o que decorreu mais o que falta face da lei antiga) a lei nova a nica competente para determinar os efeitos sobre o prazo de prescrio que tm os factos que ocorrerem na sua vigncia. Relativamente aos factos instantneos ou factos duradouros que se prolongam apenas na vigncia de uma lei, a aplicao desta regra no tem problemas apreciveis: se o facto, instantneo ou duradouro ocorreu na vigncia da lei antiga ela que determina os seus efeitos; se o facto ocorreu na vigncia da lei nova tem os efeitos que esta lhe atribui. O problema surge relativamente a factos duradouros que se iniciam na vigncia de uma lei e se prolongam at depois da entrada em vigor de uma nova lei. Neste caso de factos duradouros, a regra a aplicar ser a mesma do n. 2 do art. 12. do CC, j que ela que regula a aplicao no tempo das leis sobre os efeitos de factos, mas dela resultam diferentes situaes. 5.1. Ambas as leis reconhecem os mesmos efeitos interruptivos aos mesmos factos Se tanto a lei nova como a lei antiga reconhecem os mesmos efeitos a determinados factos, no h um problema de sucesso de leis, neste aspecto, produzindo-se os efeitos instantneos e duradouros de factos como se no existisse alterao da lei. Assim, por exemplo, relativamente impugnao judicial, tanto pelo CPT como pela LGT reconhecido efeito interruptivo duradouro, isto , eliminao
29

do perodo anterior, acrescido de suspenso do prazo at ao trnsito em julgado da deciso final ou at paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Mas, apesar de no haver, nesta situao, uma alterao de regime legal quanto aos factos interruptivos, o facto de o prazo a aplicar poder ser o da nova lei ou o da lei antiga, face do art. 297., n. 1, do CC, pode colocar diversas situaes, que importa analisar. 5.1.1. Processo sem paragem por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte Se o processo a cuja instaurao ambas as leis reconhecem efeito interruptivo foi deduzido na vigncia do CPT e no parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, o prazo decorrido antes da interrupo foi eliminado e no correu posteriormente, at ao trnsito em julgado da deciso que puser termo ao processo, pelo que s depois deste momento se comear a contar novo prazo, o da LGT, naturalmente. Assim, as causas de interrupo e suspenso so as que esta lei reconhece. 5.1.2. Processo parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte antes da entrada em vigor da nova lei Se o processo a cuja instaurao ambas as leis reconhecem efeito interruptivo esteve parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte completado na vigncia da lei antiga, o efeito interruptivo (eliminao do prazo anteriormente decorrido) desaparece, contando-se o prazo desde o seu incio at instaurao do processo acrescido do perodo que decorrer depois de se ter completado um ano de paragem do processo. No entanto, se se estiver perante uma situao em que o prazo deve contar-se desde o incio da lei nova, por fora da regra do art. 297., n. 1, do CC, no tero qualquer relevo os factos ocorridos na lei antiga. Por exemplo, a prescrio iniciou-se em 1-1-1995; a interrupo ocorreu em 1-7-1995; o processo parou por facto no imputvel ao contribuinte em 30-6-1997; isto , completou-se um ano sobre a paragem do processo em 1-7-1998. Nesta situao, face do CPT, contam-se os seguintes perodos para a prescrio, at ao momento da entrada em vigor da LGT: os 6 meses anteriores interrupo (entre 1-1-1995 e 1-7-1995); os 6 meses entre 1-7-1998 e 1-1-1999 (data da entrada em vigor da LGT). Assim, neste exemplo, no momento da entrada em vigor da LGT, contam30

se 12 meses para a prescrio, o que significa que, sendo o prazo do CPT de 10 anos, faltavam 9 anos para a prescrio de completar, face deste Cdigo. Por isso, sendo o prazo da LGT de 8 anos, faltava mais tempo para a prescrio se completar face do CPT, pelo que, pela regra do art. 297., n. 1, do CC, o prazo contar-se- desde a entrada em vigor da LGT, sem qualquer relevncia dos efeitos interruptivos e suspensivos produzidos durante a lei antiga, como bvio. 5.1.3. Processo parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, com esse perodo completado depois da entrada em vigor da nova lei Se a paragem do processo a cuja instaurao ambas as leis reconhecem efeito interruptivo s veio a ocorrer na vigncia da LGT, foroso concluir que ser aplicado o prazo desta lei, por fora da regra do art. 297., n. 1, pelas razes indicadas no ponto 4.2.5.1.: no momento da entrada em vigor da nova lei no havia decorrido qualquer prazo para a prescrio, pois o facto interruptivo eliminou o tempo decorrido e obstou ao decurso do prazo at ao momento em que o processo parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte; por isso, no momento da entrada em vigor da LGT faltavam 10 anos (todo o prazo) para a prescrio se completar; assim, sendo prazo da LGT de 8 anos, este o aplicvel, pois no momento da sua entrada em vigor, faltava mais tempo para a prescrio se completar face do CPT. Nesta situao, o prazo de prescrio (da LGT) comear-se- a contar depois do momento em que se consumou esta paragem por mais de um ano, pois, at esse momento, a LGT (como o CPT) reconhecem que o prazo estava suspenso. ( 21 ) 5.2. A lei antiga reconhece efeito interruptivo a um facto a que no atribudo esse efeito pela nova lei Esta situao ocorre em relao ao CPT e LGT, relativamente instaurao da execuo fiscal, a que o CPT atribui efeito interruptivo, mas no a LGT que, na redaco inicial no reconhecia tal efeito a qualquer facto do processo de execuo fiscal e na redaco dada pela Lei n. 100/99, de 26 de Julho, veio a reconhec-lo citao e no instaurao de execuo fiscal,
( 21 ) O acrscimo do perodo anterior autuao, previsto para as situaes em que o processo parar por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte, apenas poderia ocorrer, naturalmente, se esse perodo relevasse para a prescrio. Assente que, por fora da regra do art. 297., n. 1, do CC, o prazo a aplicar o da lei nova contado da sua entrada em vigor (ou do momento posterior em que o processo parar por mais de um ano, se o prazo de prescrio esteve suspenso at momento posterior) perde toda a relevncia o perodo que decorreu antes desse momento inicial da contagem da prescrio.

31

como sucedia com o CPT. Se s CPT reconhece tal efeito, sendo os efeitos de factos os previstos na lei vigente no momento em que eles ocorrem (art. 12., n. 2, do CC), o efeito interruptivo (eliminao de prazo) e suspensivo (no decurso do prazo enquanto o processo de execuo fiscal no parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte) que a instaurao da execuo provocou apenas podem produzir-se durante a vigncia do CPT. Podem, assim, ocorrer estas situaes. 5.2.1. A execuo foi instaurada e no parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte at entrada em vigor da LGT Numa situao deste tipo, o prazo a aplicar o da LGT, pois o perodo anterior instaurao foi eliminado pelo facto interruptivo (instaurao da execuo) e a pendncia do processo, sem paragem por mais de um ano, obsta ao decurso da prescrio at entrada em vigor daquela Lei. Sendo o prazo a aplicar o da LGT, contado da data da sua entrada em vigor, face da regra do art. 297., n. 1, do CC, a instaurao da execuo fiscal e a sua pendncia, s por si, no tero qualquer efeito sobre o prazo de prescrio, pois todo o prazo a considerar decorrer na vigncia da lei nova, que no reconhece efeito interruptivo e suspensivo derivado da instaurao da execuo fiscal e sua pendncia. 5.2.2. A execuo foi instaurada e parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte antes da entrada em vigor da LGT Nesta situao, o efeito interruptivo transforma-se em suspensivo, nos termos do n. 3 do art. 34. do CPT ( 22 ) contando-se o prazo de prescrio desde o seu incio at autuao do processo de execuo, acrescido do perodo posterior data em que se completou um ano de paragem do processo por facto no imputvel ao contribuinte. Podem ocorrer duas situaes. 5.2.2.1. O prazo a aplicar o da LGT, face da regra do art. 297., n. 1, do CC No caso de se concluir que de aplicar-se o prazo da LGT, face da regra do art. 297., n. 1, do CC, como ele s se conta da entrada em vigor da nova lei, os factos interruptivos anteriores a que ela no reconhece esse efeito, no produzem qualquer efeito sobre a contagem do prazo de prescrio. 5.2.2.2. O prazo a aplicar o do CPT, face da regra do art. 297., n. 1, do CC A instaurao da execuo fiscal no domnio de vigncia do CPT tinha efeito interruptivo (eliminao do perodo decorrido at a) e obstava ao decurso
(
22

) Como se refere no ponto 3.3.2.1..

32

do prazo at ao momento em que o processo parou por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Apesar de a LGT no reconhecer esses efeitos instaurao da execuo fiscal, no caso de se vir a concluir que de aplicar o prazo do CPT, face da regra do art. 297., n. 1, do CPT, os efeitos produzidos pela instaurao e pendncia da execuo fiscal face da lei antiga so respeitados pela nova lei, como decorre da regra do art. 12., n. 2, do CC. ( 23 ) ( 24 ) No entanto, como a nova lei a competente para regular os efeitos dos factos ocorridos na sua vigncia ( 25 ), se esta no reconhece efeito suspensivo ou interruptivo a factos que tinham esse efeito face da lei antiga, os efeitos sobre o prazo extintivo produzidos pelos factos ocorridos na vigncia da lei antiga deixaro de produzir-se na vigncia da lei nova. Assim, na hiptese em apreo de a execuo fiscal ter parado por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte antes da entrada em vigor da LGT e se concluir que de aplicar o prazo do CPT, o prazo de prescrio contarse- desde o seu incio face da lei antiga, considerar-se-o os efeitos produzidos pelo facto interruptivo durante a vigncia da lei antiga (eliminao do perodo decorrido e no contagem do perodo para a prescrio enquanto do facto interruptivo resulta efeito suspensivo), recomeando o prazo a contar-se aps a cessao desse efeito. Por exemplo: o prazo de prescrio iniciou-se em 1-1-1995;
( 23 ) Uma confirmao que os efeitos interruptivos e suspensivos atribudos pela lei antiga a determinados factos no so eliminados pela entrada em vigor de uma nova lei que no lhes atribui esses efeitos encontra-se no art. 299. do CC, a propsito da alterao de natureza de prazos de extino de direitos. Estabelece-se neste art. 299. que se a lei considerar de caducidade um prazo que a lei anterior tratava como prescricional, ou se, ao contrrio, considerar como prazo de prescrio o que a lei antiga tratava como caso de caducidade, a nova qualificao tambm aplicvel aos prazos em curso mas que, no primeiro caso, se a prescrio estiver suspensa ou tiver sido interrompida no domnio da lei antiga, nem a suspenso nem a interrupo sero atingidas pela aplicao da nova lei. Esta situao de um prazo de prescrio passar a ser considerado como prazo de caducidade substancialmente idntica de uma lei nova que vem eliminar causas de interrupo e suspenso da prescrio. Com efeito, o prazo de caducidade no se suspende nem se interrompe seno nos casos em que a lei o determine (art. 328. do CC), e, por isso, o prazo que era de prescrio, e como tal se podia suspender e interromper, ao passar a ser de caducidade deixa de se suspender ou interromper, na falta de disposio especial que determine o contrrio. Mas, mesmo nesta situao, a lei nova que modifica a natureza do prazo extintivo de direitos, respeita os efeitos produzidos pelos factos interruptivos e suspensivos, na vigncia da lei anterior, (se a prescrio estiver suspensa ou tiver sido interrompida no domnio da lei antiga, nem a suspenso nem a interrupo sero atingidas pela aplicao da nova lei), o que constitui um afloramento da regra do art. 12., n. 2, do CC. Assim, na falta de disposio especial em contrrio, se um prazo extintivo de direitos esteve suspenso ou interrompido durante a vigncia de uma determinada lei, os efeitos que as causas de interrupo e suspenso tiveram sobre a irrelevncia de um determinado perodo de tempo para produzir o efeito extintivo respeitado pela nova lei. ( 24 ) Neste exemplo, tem-se com pressuposto que o perodo a que se reportam relevante, por ser aplicvel do prazo do CPT, face da regra do art. 297., n. 1, do CC, pois, aps se chegar concluso de que de aplicar o prazo da nova lei contado da sua entrada em vigor, deixaro de interessar os factos ocorridos antes do momento inicial deste prazo. ( 25 ) Como se refere no ponto 4.1..

33

a execuo fiscal foi instaurada em 1-7-1995; a execuo parou por facto no imputvel ao contribuinte em 30-6-1996; isto , completou-se um ano sobre a paragem do processo em 1-7-1997. Nesta situao, nos termos do art. 34., n. 3, do CPT: conta-se o prazo de 1 ano e seis meses entre 1-1-1995 e 1-7-1995, e soma-se o perodo posterior a 1-7-1997. No momento da entrada em vigor da LGT (1-1-1999), tinham decorrido 1 ano e 6 meses depois da paragem do processo, pelo que, somando o perodo de um ano e 6 meses anterior autuao do processo, at quela data tinham decorrido 3 anos para a prescrio, pelo que faltavam 7 para o prazo se completar face do CPT. Sendo este perodo menor que o prazo da LGT, era de aplicar o prazo do CPT, contando-se o prazo seguidamente at se consumar a prescrio em 1-1-2006, se no ocorreu qualquer facto que, face da LGT, obstou ao decurso do prazo. Porm, a LGT que regula os efeitos dos factos interruptivos e suspensivos que ocorram na sua vigncia, pelo que aquele termo do prazo da prescrio poderia ser diferido por efeito de factos daqueles tipos. A ocorrerem factos com efeito meramente suspensivo, o prazo a aplicar seria sempre o do CPT, por fora da regra do art. 297., n. 1. Porm, se na LGT ocorresse algum facto com efeito interruptivo, que implica eliminao do perodo anterior e comeo de um novo prazo, este seria o da LGT (como se refere no ponto 4.2.1.). 5.3. A lei nova reconhece efeito interruptivo a um facto a que no atribudo esse efeito pela lei antiga Uma situao deste tipo ocorre relativamente ao pedido de reviso oficiosa, que previsto como causa de interrupo da prescrio no art. 49., n. 1, da LGT, mas no tinha tal efeito face do CPT. ( 26 ) Por outro lado, a LGT, a partir da redaco da Lei n. 100/99, de 26 de Julho, passou a atribuir efeito interruptivo citao, que no era reconhecido nem face da verso inicial, nem no CPT ( 27 ). Nestas situaes, apenas pode ser atribuda relevncia interruptiva
( 26 ) O CPT no previa expressamente a possibilidade de o contribuinte pedir a reviso oficiosa da liquidao, prevendo-a apenas por iniciativa da entidade que praticou o acto e pelo seu superior hierrquico (arts. 93. e 94.). Porm, tem-se entendido que o que pode ser feito oficiosamente tambm pode ser efectuado na sequncia de requerimento. Neste sentido de a reviso poder ser solicitada pelo contribuinte, pronunciam-se ALFREDO JOS DE SOUSA e JOS DA SILVA PAIXO, Cdigo de Processo Tributrio Comentado e Anotado, 3 edio, pgina 191. De qualquer modo, o CPT no reconhecia a qualquer acto relativo ao procedimento de reviso do acto tributrio efeito interruptivo da prescrio, pelo que a LGT criou uma nova causa de interrupo no n. 1 do seu art. 49.. ( 27 ) No CPT, o nico facto interruptivo de um processo de execuo fiscal era a sua instaurao, com consequente suspenso do prazo enquanto o processo no parasse por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte.

34

(eliminao do perodo de tempo decorrido anteriormente) a pedidos de reviso oficiosa ou citaes que ocorram na vigncia da lei nova, pois a anterior no lhes atribuda esse efeito e a lei s se aplica a factos ocorridos na sua vigncia, segundo o princpio bsico sobre aplicao da lei no tempo (art. 12., n. 1, do CC. ( 28 ) Assim, aplicando o regime do art. 12., n. 2, do CC, tendo sido apresentado um pedido de reviso oficiosa antes da LGT, o efeito de inutilizao do prazo anteriormente decorrido no se podia produzir, pois a lei vigente no momento em que ele ocorreu no associava esse efeito a esse facto. Por isso, s de equacionar a possibilidade de a pendncia do processo de reviso oficiosa ser considerada como um facto duradouro, a considerar de forma autnoma relativamente ao facto instantneo a que atribudo efeito interruptivo (eliminao do perodo anteriormente decorrido). Embora este seja um ponto duvidoso, parece que as situaes de interrupo com efeito suspensivo associado devem ser tratadas autonomizando os dois efeitos para aplicao das leis no tempo. Isto , a pendncia do processo de reviso oficiosa sem paragem por mais de um ano um facto duradouro que obsta ao decurso da prescrio, face da nova lei, pelo que esse efeito dever ser reconhecido efeito suspensivo, apenas a partir da nova lei, apesar de o facto instantneo que gerou a situao de pendncia do processo ter ocorrido na vigncia da lei antiga. ( 29 ) Esta concluso reforada no domnio do direito tributrio pelo facto de esse efeito suspensivo associado ao facto interruptivo no estar condicionado apenas por este facto, mas depender tambm, na determinao da sua durao, de factos posteriores, praticados (ou omitidos) na pendncia do processo conexionado com o facto interruptivo. Na verdade, a durao do efeito suspensivo da prescrio atribudo pendncia dos meios processuais previstos no ar. 49., n. 1, da LGT, depende de factos diferentes do facto interruptivo, designadamente o processo estar ou no parado, por mais de um ano e da no imputabilidade da paragem administrao tributria ou ao
( 28 ) Isto mesmo se passa na situao paralela prevista expressamente no n. 2 do art. 299. do CC: o prazo para que no estavam previstas na lei antiga causas de suspenso ou interrupo (por ser de caducidade) ao passar a admiti-las, (por passar a ser de prescrio) passa a poder ser suspenso ou interrompido, no perodo que decorrer aps ser considerado de prescrio. ( 29 ) de notar, neste contexto, que normalmente as questes de direito transitrio ou intertemporal relativas interrupo e suspenso da prescrio so apreciadas partindo do pressuposto de que os factos interruptivos so instantneos e os suspensivos duradouros, o que no sucede sempre no nosso direito, em que, a factos denominados como interruptivos, alm do efeito instantneo de eliminar o tempo decorrido, atribudo tambm o efeito duradouro, prprio dos factos com efeito suspensivo da prescrio, de obstar ao decurso do prazo enquanto eles se mantenham (art. 327. do CC, que tem a epigrafe durao da interrupo). Para confirmar esta afirmao, pode ver-se PAUL ROUBIER, Droit Transitoire, 2. edio, pginas 299-300, em que escreve: Pour la suspension de prescription, qui ne rsulte pas d un fait instantan comme l interruption, mais d un tat durable, chacune des lois eu prsence s applique au temps pass sous son empire. Si la loi nouvelle admet une cause de suspension de la prescription inconnue de la loi antrieure, la prescription sera suspendue partir de son entre en vigueur, le temps pass sous la loi prcdente comptant pour le calcul de la prescription au cas de reprise de celle-ci (sublinhado nosso)

35

tribunal. Por outro lado, a nvel das expectativas das partes, que so a razo que pode obstar a que a lei nova seja aplicada imediatamente s situaes em curso, no se v que haja razo para distinguir entre os efeitos suspensivos de factos denominados suspensivos ocorridos antes da entrada em vigor da lei nova, mas que perduram para alm dela e os efeitos suspensivos de actos que, apesar de serem denominados interruptivos e terem um efeito acrescido em relao ao suspensivo, tm tambm um efeito suspensivo: em qualquer dos casos, durante o perodo em que o prazo de prescrio no corre, est-se perante efeitos duradouros associados manuteno de uma situao de facto. Por isso, justifica-se que seja dado pendncia do processo subsequente a um facto interruptivo um tratamento autnomo a nvel da aplicao da lei no tempo, tratando tal pendncia como facto duradouro que efectivamente , reconhecendo-lhe efeito suspensivo autnomo em relao ao facto que tem o efeito interruptivo propriamente dito. Sendo assim, numa situao em que a lei nova reconhece efeito interruptivo, associado a um efeito suspensivo, a um facto a que no atribudo esse efeito pela lei antiga, no poder reconhecer-se o efeito interruptivo instantneo (inutilizao para prescrio do perodo de tempo decorrido anteriormente), mas dever aplicar-se imediatamente o novo regime ao facto que atribudo efeito suspensivo que a pendncia do processo sem paragem por mais de um ano, na parte em que ocorre na vigncia da nova lei. Ser, ainda aqui, uma aplicao da regra do art. 12., n. 2, do CC, na parte em que se refere aos efeitos de factos, uma vez que a pendncia do processo sem paragem por mais de um ano, um facto duradouro que ocorre na vigncia da lei nova. Alis, como se referiu, na esteira de BAPTISTA MACHADO, assente que a lei nova a competente para regular o regime da prescrio, por o facto extintivo da obrigao tributria (decurso da totalidade do prazo) ocorrer na sua vigncia, nada impede que ... a mesma lei seja aplicada a factos passados que ela assume como pressupostos impeditivos ou "desimpeditivos" (isto , como pressupostos negativos ou positivos) relativamente questo da validade ou admissibilidade da constituio ( 30 ) da situao jurdica, questo essa que da sua exclusiva competncia. ( 31 ) 6. Interrupo da prescrio em relao ao responsvel subsidirio De harmonia com o disposto nos n.s 2 e 3 do art. 48. da LGT, as causas de suspenso ou interrupo da prescrio aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsveis solidrios ou subsidirios, mas a interrupo da prescrio relativamente ao devedor principal no produz efeitos quanto ao responsvel subsidirio se a citao deste, em processo de execuo fiscal, for efectuada aps o 5. ano posterior ao da liquidao. A expresso aproveitam, reportada ao devedor, utilizada naquele n. 2, um lapso, pois quem tira proveito da prescrio so os devedores, mas quem tira proveito das causas de suspenso e interrupo, que so obstculos ao
( (
30 31

) No caso, extino. ) Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, pgina 235

36

decurso do prazo de prescrio, so os credores e no os devedores. Desta perspectiva, o sentido da expresso parece ser o de que as causas de suspenso ou interrupo da prescrio produzem efeitos igualmente em relao ao devedor principal e aos responsveis solidrios e subsidirios. Esta produo de efeitos pelas causas de suspenso e prescrio em relao a todos os devedores ser um corolrio do princpio da unicidade da relao jurdica tributria em relao aos diferentes obrigados pelo seu cumprimento, tal como entendida no art. 18. da LGT. ( 32 ) Assim, o n. 3 do art. 48. da LGT consagra uma excepo a esta regra, fazendo depender a produo de efeitos em relao ao responsvel subsidirio pelas causas de suspenso e interrupo que se verifiquem em relao ao devedor principal da citao daqueles at ao termo do 5. ano posterior ao da liquidao. O anterior CPT no continha qualquer regra sobre esta matria, mas deveria entender-se que a interrupo da prescrio em relao ao devedor principal interrompia a prescrio em relao ao responsvel subsidirio. Na verdade, o responsvel subsidirio apenas podia ser demandado quando se constatasse a insuficincia do patrimnio do devedor principal (art. 239., n. 2, do CPT), pelo que a no exigncia da dvida em relao ao responsvel subsidirio no podia ser imputada a negligncia do credor. ( 33 ) Na aplicao no tempo do novo regime, dever ter-se em conta o momento em que se produziram os factos com efeito interruptivo. Se o facto com efeito interruptivo em relao ao devedor originrio (reclamao, recurso hierrquico, impugnao ou instaurao da execuo, nos termos do n. 3 do art. 34. do CPT) ocorreu na vigncia do CPT, o efeito interruptivo produziu-se tambm em relao ao responsvel subsidirio, independentemente do momento em que vier a ser citado, pois esse efeito interruptivo estendia-se a este, sem qualquer condio. Se o facto com efeito interruptivo em relao ao devedor originrio ocorreu na vigncia da LGT, a sua eficcia em relao ao responsvel subsidirio fica subordinada verificao da condio de que depende, que a respectiva citao vir a ocorrer at ao termo do 5. ano posterior ao da liquidao. ( 34 ) A nova lei a competente para fixar os efeitos dos factos que ocorram na sua vigncia (art. 12., n. 2, do CC), pelo que pode fix-los nos termos que entender desde que no haja legtimas expectativas a respeitar. No caso do art. 48., n. 3, a lei nova vem, relativamente aos factos a que reconhece efeito interruptivo da prescrio que ocorram na sua vigncia, subordinar a produo de efeitos em relao ao responsvel subsidirio a uma condio que a citao at ao 5.
( 32 ) Neste sentido, pode ver-se BENJAMIM SILVA RODRIGUES, A Prescrio no Direito Tributrio, publicado em Problemas Fundamentais do Direito Tributrio, Vislis Editores, 1999, pgina 286. ( 33 ) Tratava-se, assim, de um regime diferente do previsto no art. 636. do CC, para as relaes entre o devedor principal e o fiador, que se consubstancia em a interrupo da prescrio relativamente ao devedor no produzir efeito contra o fiador, nem a interrupo relativa a este ter eficcia contra aquele, mas, se o credor interromper a prescrio contra o devedor e der conhecimento do facto ao fiador, considera-se a prescrio interrompida contra este na data da comunicao. ( 34 ) Sobre este ponto, pode ver-se BAPTISTA MACHADO, Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, pgina 235.

37

ano a contar da liquidao. Assim, tambm aqui, a soluo do problema de aplicao da lei no tempo depende do momento em que ocorrer o facto interruptivo e no da eventualidade de, face das regras do art. 297. do CC, ser aplicvel o regime do CPT ou da LGT no que concerne durao do prazo de prescrio. de salientar que a subordinao a condio da extenso ao responsvel subsidirio dos efeitos dos actos praticados em relao ao devedor originrio, que se estabelece no n. 3 do art. 48. da LGT, apenas est prevista quanto aos actos interruptivos da prescrio e no tambm quanto s causas de suspenso da prescrio, como tal denominadas, designadamente as previstas no n. 3 do art. 49. na redaco inicial. Quanto a estes factos com efeito suspensivo da prescrio, aplica-se a regra do n. 2 do mesmo art. 48. da LGT de que as causas de suspenso em relao ao devedor principal produzem efeitos em relao ao responsvel subsidirio, independentemente do momento em que ocorrer a citao deste. ( 35 ) Isto , o perodo de suspenso derivado de factos denominados como causas de suspenso da prescrio em relao ao devedor principal, ser tambm um perodo de suspenso em relao ao responsvel subsidirio, mesmo que ele venha a ser citado apenas passados cinco anos a contra do ano da liquidao. O que no ocorrer em relao ao responsvel subsidirio que no for citado at ao fim do quinto ano posterior ao da liquidao a inutilizao do perodo de tempo decorrido anteriormente, que prpria dos actos interruptivos da prescrio, e o efeito suspensivo que decorre desses actos at ao termo do processo ou at a se completar um ano de paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Na verdade, referindo-se o n. 3 do art 48. da LGT interrupo da prescrio, est a reportar-se a todos os efeitos dos factos indicados como interruptivos, quer o de eliminao do tempo decorrido, quer o de obstar ao decurso posterior do processo, quer mesmo o de transformao desse efeito em suspensivo que decorre de um facto interruptivo no caso de paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. de notar que esta subordinao do efeito das causas interruptivas em relao aos responsveis subsidirios no um prazo especial de prescrio em relao ao responsvel subsidirio. O prazo de prescrio, face da LGT, de 8 anos, tanto em relao ao devedor originrio como ao responsvel subsidirio. E o termo deste prazo pode ser diferido, se ocorrerem causas de interrupo e suspenso tanto em relao ao devedor originrio como ao responsvel subsidirio. apenas a relevncia das causas de interrupo que se verifiquem apenas em relao ao devedor originrio (e o consequente diferimento do termo do prazo que delas deriva) que afastada em relao ao responsvel subsidirio, se a sua citao no ocorrer at ao 5. ano posterior ao da liquidao. Mas, no caso de a citao do responsvel subsidirio ser posterior ao 5. ano, se ele for citado at ao fim do 8. ano a contar do incio do prazo de prescrio, os efeitos da interrupo que derivam da sua prpria citao produzem-se em relao a ele (e tambm em relao ao devedor originrio, por fora da regra do n. 2 do art. 48.). O efeito daquele n. 3 do art. 48. apenas de tornar irrelevante em relao ao responsvel subsidirio as
(
35

) Sobre este ponto, pode ver-se o acrdo do STA de 27-2-2008, recurso n. 1069/07.

38

causas de interrupo que se verifiquem em relao ao devedor originrio. Exemplos a) 1. exemplo: incio do prazo de prescrio ocorreu em 1-1-1999; o devedor originrio foi citado na execuo fiscal em 1-2-2003, com o que se interrompeu a prescrio, inutilizando-se o tempo decorrido e deixando de correr o prazo at ao termo do processo ou at que ocorra paragem do processo por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte; o responsvel subsidirio foi citado para a execuo em 2-1-2006 (depois do 5. ano posterior ao da liquidao). Numa situao deste tipo a interrupo em relao ao devedor originrio no produz efeitos em relao ao responsvel subsidirio, por este ter sido citado depois do 5. ano posterior ao da liquidao. Mas a citao do responsvel subsidirio, ocorreu antes de se terem, completado 8 anos (prazo de prescrio), pelo que a sua citao produziu os efeitos prprios (inutilizou o prazo decorrido em relao ao responsvel subsidirio e impediu o decurso do prazo at ao termo do processo ou sua paragem por mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte). b) 2. exemplo o incio do prazo de prescrio ocorreu em 1-1-1999; o devedor originrio foi citado na execuo fiscal em 1-2-2003, a citao do responsvel subsidirio ocorreu em 2-1-2008: Neste caso, a citao do devedor originrio interrompeu a prescrio quanto a ele, com os efeitos interruptivo e suspensivo prprios. Como o responsvel subsidirio foi citado depois do 5. ano, a interrupo da prescrio em relao ao devedor originrio no produz efeitos em relao a ele. Assim, tendo o responsvel subsidirio sido citado depois de decorridos mais de 8 anos desde o incio do prazo de prescrio, a divisa no lhe pode ser exigida. 7. Regime especial da prescrio das obrigaes de contribuies para a segurana social A Lei n. 17/2000, de 8 de Agosto, introduziu, n seu art. 63., um regime especial de prescrio dos crditos da Segurana Social derivados de cotizaes e contribuies, que foi reproduzido na Lei n. 32/2002, de 20 de Dezembro (que revogou a anterior) e consta actualmente do art. 60. da Lei n. 4/2007, de 16 de Janeiro, que revogou aquela Lei n. 32/2002. Nos termos dos n.s 3 e 4 deste art. 60.,

39

3 A obrigao do pagamento das quotizaes e das contribuies prescreve no prazo de cinco anos a contar da data em que aquela obrigao deveria ter sido cumprida. 4 A prescrio interrompe-se por qualquer diligncia administrativa, realizada com conhecimento do responsvel pelo pagamento, conducente liquidao ou cobrana da dvida. 7.1. Aplicao subsidiria do regime da LGT Este regime de prescrio de prescrio de crditos da Segurana Social derivados de cotizaes e contribuies regula apenas alguns dos pontos relativos prescrio: o prazo, que de cinco anos, pelo que fica afastado o prazo subsidirio de oito anos para as obrigaes tributrias previsto no art. 48., n. 1, da LGT; o incio do prazo, que a data em que obrigao deveria ter sido cumprida; os factos interruptivos da prescrio, que so quaisquer diligncias administrativas, realizadas com conhecimento do responsvel pelo pagamento, conducentes liquidao ou cobrana coerciva, ficando, consequentemente, afastada a relevncia interruptiva da citao, da reclamao, do recurso hierrquico, da impugnao e do pedido de reviso oficiosa da liquidao do tributo, que atribuda pelo art. 49., n. 1, da LGT generalidade das obrigaes tributrias. No que no est especialmente regulado sero de aplicar as regras dos arts 48. e 49. da LGT, atenta a vocao desta Lei para regular a generalidade das relaes jurdico-tributrias, afirmada no seu art. 1.. Com efeito, no h qualquer suporte normativo para afirmar que se est perante conceitos diferentes de prescrio ou que os efeitos das causas interruptivas so diferentes dos previstos para a generalidade das obrigaes tributrias. Isto significa que aplicvel aos referidos crditos da segurana social o que se referiu sobre os efeitos da interrupo da prescrio, inclusivamente a eliminao do tempo decorrido anteriormente e o que se estabelece no n. 2 do art. 49. da LGT, na redaco inicial, sobre a paragem do processo por perodo superior a um ano por facto no imputvel ao sujeito passivo fazer cessar o efeito interruptivo, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps esse perodo ao que tiver decorrido at data da autuao do processo. No caso o processo ser o administrativo conducente liquidao ou o de execuo fiscal conforme o acto interruptivo praticado num ou noutro. ( 36 ) Com efeito, so coisas diferentes os factos interruptivos e os efeitos desses factos e s aqueles so regulados especialmente pelas Leis n.s 17/2000, 32/2002 e 4/2007. Por isso, dever aplicar-se, subsidiariamente, sobre os efeitos dos factos
( 36 ) Este n. 2 do art. 49. da LGT foi revogado pela Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro, mas, por fora do disposto no seu art. 91., a cessao do efeito interruptivo continua a ser aplicvel em relao aos prazos em que essa cessao j tinha ocorrido quando esta Lei entrou em vigor, em 1-1-2007.

40

interruptivos previstos nestas Leis, o que constava do art. 49., n. 2, da LGT (antes da sua revogao pela Lei n. 53-A/2006), por ser um regime prprio para as obrigaes tributrias, em vez de aplicar o regime que, para a generalidade das obrigaes, resulta dos arts. 326. e 327. do CC. Sero tambm aplicveis subsidiariamente, por no haver regras especiais, as causas de suspenso da prescrio previstas no n. 3 do art. 49. da LGT, na redaco inicial, e no n. 4 do mesmo artigo na redaco dada Pela Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro. 7.2. Diligncias administrativas interruptivas da prescrio Neste regime especial de prescrio so actos interruptivos quaisquer diligncias administrativas, realizadas com conhecimento do responsvel pelo pagamento, conducentes liquidao ou cobrana da dvida. Diligncias administrativas sero todas as que ocorram nos processos administrativos de liquidao e nos processos de execuo fiscal, conducentes liquidao e cobrana da dvida, de que venha a ser dado conhecimento ao titular. Embora o processo de execuo fiscal tenha natureza judicial na sua totalidade, nele so pelas autoridades administrativas diligncias que no tenham natureza jurisdicional (art. 103., n. 1, da LGT), diligncias estas que, embora praticadas num processo de natureza judicial, so diligncias administrativas e, por isso, desde que cheguem ao conhecimento do devedor, tm efeito interruptivo. Alis, parece no haver outras diligncias administrativas conducentes cobrana da dvida de que seja dado conhecimento ao devedor que no sejam as praticadas pela administrao tributria nos processos de execuo fiscal (a nica diligncia anterior execuo conducente cobrana da dvida parece ser a extraco da certido de dvida de no dado conhecimento ao devedor antes da execuo, atravs da citao. Assim, tero efeito interruptivo no s os actos praticado no processo de liquidao de que seja dado conhecimento ao devedor (como a notificao para o direito de audincia e a no da liquidao), mas tambm os actos praticados no processo de execuo fiscal pela administrao tributria de que dado conhecimento ao devedor (como a citao, a penhora, a notificao do responsvel subsidirio para se pronunciar sobre a possibilidade de reverso e a notificao do acto que a decide). Sendo requisito das causas interruptivas o seu conhecimento pelo devedor, ser no momento desse conhecimento que ocorre a interrupo da prescrio. 7.3. Sucesso no tempo das normas sobre prescrio das obrigaes de contribuies para a segurana social O prazo de prescrio das dvidas de contribuies para a segurana social era de 10 anos, nos termos do art. 13. do DL n. 103/80, de 9 de Maio, e do art. 53., n. 2, da Lei n. 28/84, de 14 de Agosto. O Supremo Tribunal Administrativo tem entendido que este prazo especial de 10 anos no foi revogado pela fixao de um prazo geral de 8 anos, operada
41

pelo art. 48., n. 1, da LGT, que ressalva o disposto em lei especial. ( 37 ) sucesso no tempo das normas sobre prescrio aplicam-se as regras referidas nos pontos anteriores, quer quanto determinao do prazo a aplicar (que se faz aplicando a regra do art. 297., n. 1, do CC, com referncia ao momento da entrada em vigor da Lei n. 17/2000, que ocorreu 180 dias aps a sua publicao), quer quando sucesso de causas interruptivas. Relativamente a estas, at entrada em vigor desta Lei n. 17/2000 (as Leis n.s 32/2002 e 4/2007 mantiveram o mesmo regime pelo que no h uma real sucesso de regimes legais), na falta de causas de suspenso e interrupo da prescrio prprias das obrigaes de contribuies para a segurana social, aplicavam-se supletivamente as regras do art. 34. do CPT e dos art. 48. e 49. da LGT, nos termos que se indicaram. 8. Regime especial de prescrio das obrigaes tributrias das taxas autrquicas Relativamente s taxas devidas as autarquias locais, na falta de regimes especiais, aplicavam-se, por analogia, os regimes do CPCI, do CPT e da LGT at entrada em vigor da Lei n. 53-E/2006, de 29 de Dezembro, que aprovou o Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (RGTAL). No art. 15. do RGTAL estabelece-se um regime especial de prescrio destas taxas, prximo do regime da LGT que vigorou at 1-1-2007, data da entrada em vigor da Lei n. 53-A/2006, de 29 de Dezembro. o seguinte o teor daquele art. 15.: Prescrio 1 As dvidas por taxas s autarquias locais prescrevem no prazo de oito anos a contar da data em que o facto tributrio ocorreu. 2 A citao, a reclamao e a impugnao interrompem a prescrio. 3 A paragem dos processos de reclamao, impugnao e execuo fiscal por prazo superior a um ano por facto no imputvel ao sujeito passivo faz cessar a interrupo da prescrio, somando-se, neste caso, o tempo que decorreu aps aquele perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. Na sucesso deste regime relativamente ao que constava da LGT at 1-12007, h que notar que no h directamente um problema de sucesso de leis quanto ao prazo, que de 8 anos, como na LGT, mas o seu momento inicial antecipado nas taxas peridicas no anuais (como, por exemplo, o caso das de recolha de lixos domsticos), pois o termo inicial no termo do ano em que se verificou o facto tributrio (art. 48., n. 1, da LGT), mas sim a data em que o facto tributrio ocorreu que, nas taxas que se referem a um determinado perodo diferente do ano, ser o momento em que se completa o perodo que serve de base tributao (assim, nas taxas referentes a um ms, a data do facto tributrio ser o fim do ms). Embora a antecipao do incio do prazo seja de deduzida dimenso, ela conduz a que o prazo de 8 anos termine mais cedo do que terminaria aplicando
( 37 ) Neste sentido, podem ver-se os acrdos do STA de 20-6-2007, recurso n. 360/07, 57-2007, recurso n. 359/07, de 26-9-2007, recurso n. 458/07, de 10-10-2007, recurso n. 613/07, de 17-10-2007, recurso n. 538/07, e de 27-2-2008, recurso n. 1069/07.

42

o regime da LGT, pelo que deve ser tratada esta sucesso de regimes legais como consubstanciando uma situao de encurtamento de prazo, sendo o prazo a aplicar determinado de acordo com a regra do n. 1 do art. 297. do CC, aplicada por interpretao extensiva ou analogia. ( 38 ) Por outro lado, h que notar ainda que h causas de interrupo da prescrio previstas no art. 48., n. 1, da LGT que deixam de ter esse efeito relativamente s taxas autrquicas, como o caso do recurso hierrquico e do pedido de reviso do acto tributrio.

Braga, 28-4-2008 Jorge Manuel Lopes de Sousa

( 38 ) No sentido da aplicao desta regra a situaes de antecipao do termo de prazo, pode ver-se BAPTISTA MACHADO, Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, pgina 243.

43