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NOTA N 448 (reformulada)

CONCEITOS DE CUSTOS E PROVEITOS DO EXERCCIO; CONFRONTO COM OUTRAS NOES Rogrio Fernandes Ferreira

O artigo 22 e outros preceitos do Cdigo da Contribuio Industrial e depois artigo 20 e outros do Cdigo do IRC usaram, a par, os termos custos ou perdas e proveitos ou ganhos. Anota-se que nesse texto da lei se usa a conjuno ou, mas isso no quer significar que as expresses entre aspas no se equivalem 1 . Voltamos agora a falar destas opes de terminologia contabilstica considerando que esto a ocorrer alteraes pouco convenientes. Em nossos livros, nomeadamente ao longo de Normalizao Contabilstica e em Gesto Financeira, vol. I, 4 edio, pgs. 403 e segs., salientava que uma empresa suporta custos com vista a alcanar proveitos2 . Por conseguinte, um custo vir a reflectir-se, de modo mais ou
menos directo, ao fim de perodo mais ou menos demorado, de uma vez ou por vrias vezes, em proveito(s). Um custo, raramente, corresponder a pura perda; poder em certa ocasio consubstanciar-se em valores activos, isto enquanto no for recuperado (por transformao em proveito), ou perdido (transformao em perda). Um proveito ser uma contrapartida de custos anteriores ou de custos a processar; o ganho que um proveito envolve ser apenas a diferena entre este e o custo que lhe corresponder, a parcela em que o proveito excede o custo. A expresso ganho significar, por conseguinte e em regra, proveito lquido de custos (e perda, do mesmo modo, significar excesso de custo
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No obstante, justo referir que houve uma meritria inteno da parte do legislador e dos autores materiais dos cdigos referidos em inculcar no intrprete a ideia de que os custos e as perdas e os proveitos e os ganhos so, respectivamente, componentes negativos e componentes positivos do rdito, isto , verbas a escriturar a dbito e a crdito de Resultados de Exerccio. Embora no queiramos persistir demasiado em minudncias terminolgicas, julga-se de acentuar que alguns autores criticam o uso do termo proveito, consagrado pelo legislador, considerando mais apropriado o termo produto (do francs produit). E h quem note que o termo retornos traduziria melhor os ricavi dos italianos. Discorda-se, alis de acordo com Prof. Gonalves da Silva. Veja-se, in fine, chamada (7).
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perante proveito). A expresso proveito s equivaler a ganho (e reciprocamente), se o custo for zero, assim como custo s equivaler a perda (e tambm reciprocamente) acaso no exista qualquer proveito em contraposio (no caso de, digamos assim, proveito nulo). Em ligao com o exposto, adverte-se tambm que j lucro e ganho, por um lado, e prejuzo e perda por outro, so expresses perfeitamente sinnimas se bem que ainda assim por vezes se use ganho e lucro ( o que, por exemplo, sucede nas normas fiscais inicialmente citadas) respectivamente no sentido de soma de ganhos ou lucros parcelares e no de parcela de um lucro global. Convm, observar que h quem fale em ganhos num sentido amplo que comporta divises entre ganhos de capital (mais-valias) e ganhos stricto sensu (ganhos de gesto ou de exerccio), desdobrando estes ltimos em lucros ordinrios e extraordinrios, peridicos ou ocasionais, etc.

Outras sinonmias que tambm se consideram correntemente mas que na linguagem dos tcnicos no existem, so entre as palavras custo, despesa, pagamento, por um lado, e proveito, receita e recebimento por outro. Em trabalhos nossos vimos adoptando os seguintes critrios distintivos, indicados tambm por outros autores (se bem que hoje se encontrem autores mais jovens em dissonncia, por desateno ou em resultado de influncias de outros): Existe uma despesa (ou um gasto)
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quando se faz a aquisio do bem

ou servio; temos um pagamento na data em que se satisfaz o preo correspondente ao bem ou servio adquirido; e temos um custo como fenmeno calculatrio, como determinao do que uma coisa importa, como quantitativo respeitante ao objecto de custo, que tanto pode ser uma mercadoria,
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No se esquece a sinonmia frequente entre despesa e gasto, mas til acentuar o esforo de certos autores que procuram diferenar despesa e gasto, anotando que despesa designao mais prpria em relao ao momento em que se faz o desembolso (ou se assume a dvida) relativo aquisio e que gasto se costuma empregar no sentido de custo real ou de consumo de bens (expresso em quantidade ou valor). De acordo com o Prof. Gonalves da Silva, anota-se assim a convenincia (ou indispensabilidade) em distinguir despesa e gasto, em particular quando nas empresas e na contabilidade se separam sector financeiro e sector econmico (as despesasdesembolsos respeitam ao sector financeiro e so a medio dos gastos, os quais respeitam ao sector econmico e sero a medida dos custos ou os elementos do custo).

uma compra, um fabrico, um departamento, uma venda, um perodo de gesto (exerccio), etc. Um custo reporta-se ao momento da utilizao ou "incluso" do gasto (ou do bem consumido ou da despesa imputvel) no "objecto" do custo. certo que algumas vezes haver coincidncia entre o momento da aquisio de um bem ou servio, o da sua utilizao e o do seu pagamento, mas ainda assim convir tratar separadamente, na contabilidade, os trs tipos de fenmenos 4 . Observa-se tambm que em todos os sentidos particulares de custo efectivo de que em Economia se fala custo monetrio, custo real ou "in natura", custo fsico-psicolgico h sempre uma ideia central: somatrio dos gastos (expressos em dinheiro ou noutra unidade de conta, consoante o ngulo por que se considere) despendidos com o objecto de custo. O custo (monetrio) do exerccio ser assim o somatrio dos gastos (expressos em termos monetrios) imputveis ao exerccio. Este tipo de imputao apresenta dificuldades prprias, como sejam, a solidariedade existente entre os exerccios econmicos e a irregularidade com que surgem despesas, algumas das quais plurianuais, consequentemente a repartir no tempo. Na verdade, a segmentao da vida da empresa por perodos anuais um artifcio prtico, uma conveno que razes bvias tornam necessria. Consideraes paralelas se poderiam formular acerca de proveito, receita e recebimento, mas o que foi dito parece dispensar repeties. No entanto, talvez seja de notar que o termo proveito no to do pleno conhecimento dos tcnicos de contabilidade, especialmente quanto s suas nuances de sentido. Importa acentuar que em Economia da Empresa proveito significa tambm qualquer contraprestao de custo, isto

Note-se que pode haver pagamentos sem haver despesas e custos que lhes correspondam (v.g., pagamentos de dividendos, reembolsos de emprstimos, amortizaes e "compras" do prprio capital social). Tambm existem custos a que no correspondem despesas e pagamentos (v.g., imputaes de gastos tericos ou figurativos, nomeadamente de juros de capital prprio).
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, rendimentos e contraprestaes meramente internas, ainda que sem


reflexos em rendimentos efectivos.

Exemplificando: determinada empresa poder lanar a crdito de uma conta de Proveitos o quantitativo das vendas que efectuar. Na verdade, esse quantitativo um proveito um rendimento bruto mas dele, naturalmente, s pequena parte poder corresponder a um ganho. E se as vendas se efectuarem com prejuzo, ainda assim se falar em proveitos. * * *

O exposto, dir-se-, seria a nossa tradio, derivada de entendimento entre eminentes professores de contabilidade de escolas do Porto da dcada de sessenta quer da ento chamada escola do Porto (J A Sarmento, Cimourdain de Oliveira, M. Baganha, H. Carqueja) quer da ento chamada escola de Lisboa (Gonalves da Silva, Cruz Vidal, Duarte Pereira, eu prprio). Anota-se que no Cdigo da Contribuio Industrial e no do IRC os conceitos apresentaram-se dentro da terminologia atrs descrita. Todavia, nos tempos que correm, j se indica diferentemente. Transcrevem-se a seguir as verses portuguesas das chamadas normas internacionais, no texto sobre Estrutura Conceptual, aprovado no IASB: Rendimento 74. A definio de rendimentos engloba quer rditos quer ganhos. Os rditos provm do decurso das actividades ordinrias de uma entidade sendo referidos por uma variedade de nomes diferentes incluindo vendas, honorrios, juros, dividendos, royalties e rendas 5 .

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Ou seja, o que tradicionalmente entre ns se designava por proveito (ver supra).


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75. Os ganhos representam outros itens ordinrias de uma entidade.

que satisfaam a definio

de rendimentos e podem, ou no, provir do decurso das actividades Os ganhos representam aumentos em benefcios econmicos e como tal no so de natureza diferente do rdito. Daqui que no so vistos como constituindo um elemento separado nesta Estrutura Conceptual. 76. Os ganhos, incluem, por exemplo, os que provm da alienao de activos no correntes. A definio de rendimentos tambm inclui ganhos no realizados; por exemplo, os que provenham da revalorizao de ttulos negociveis e os de aumentos na quantia escriturada de activos a longo prazo. Quando os ganhos sejam reconhecidos na demonstrao dos resultados, eles so geralmente apresentados em separado porque o seu conhecimento til para o propsito de tomar decises econmicas. Os ganhos so muitas vezes relatados lquidos de gastos relacionados. 77. Vrias espcies de activos podem ser recebidos ou aumentados atravs dos rendimentos; exemplos incluem o dinheiro, dvidas a receber e bens e servios recebidos por troca de bens e servios fornecidos. Os rendimentos podem tambm resultar da liquidao de passivos. Por exemplo, uma entidade pode fornecer bens e servios a um mutuante em liquidao de uma obrigao para reembolsar um emprstimo por liquidar. 78. A definio de gastos engloba perdas assim como aqueles gastos que resultem do decurso das actividades ordinrias da entidade. Os gastos que resultem do decurso das actividades ordinrias da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, os salrios e as depreciaes. Tomam geralmente a forma de um exfluxo ou deperecimento de activos tais como dinheiro e seus equivalentes, existncias e activos fixos tangveis. 79. As perdas representam outros itens que satisfaam a definio de gastos e podem, ou no, surgir no decurso das actividades correntes da entidade. As perdas representam diminuies em benefcios econmicos e
Anota-se que ns, tradicionalistas, diramos resultado lquido positivo (lucro), sendo rdito um termo que equivaleria melhor ao uso de rendimento, expresso, quanto a ns, mais comum e menos precisa. A este respeito veja-se trabalhos do Prof. Gonalves da Silva, citando aqui pgs 133 a 137 de Curiosidades e Velharias , 2 edio, S da Costa, 1985.
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como tal no so na sua natureza diferentes de outros gastos. Daqui que no sejam vistas como um elemento separado nesta Estrutura Conceptual. 80. As perdas incluem, por exemplo, as que resultam de desastres como os incndios e as inundaes bem como as que provm da alienao de activos no correntes. A definio de gastos tambm inclui perdas no realizadas como, por exemplo, as provenientes dos efeitos do aumento da taxa de cmbio de uma moeda estrangeira respeitante a emprstimos obtidos de uma entidade nessa moeda. Quando as perdas forem reconhecidas na demonstrao dos resultados, elas so geralmente mostradas separadamente porque o conhecimento das mesmas til para finalidades de tomar decises econmicas. As perdas so muitas vezes relatadas lquidas de rendimentos relacionados.

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Comentrio final nosso Penso que se estar (eu estou) a ficar sujeito a confuses nas ideias, nos conceitos, nas terminologias a que se aderiu em tempos passados e que se viram aceites por demais professores, alunos, profissionais. Penso que algo paulatinamente mas agora em fora se est a subverter o que fora convencionado e normalizado com a invocao de ditames de entidades internacionais a que temos de aderir porque esto a surgir atravs da emanao da UE, que entende de intervir, mediante seus regulamentos sobre estas matrias que vm aparecendo no oficial. seu jornal