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Ernst & Young



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Anne universitaire : 2004-2005
La Qualit par principe
Mmoire de fin dtudes sous le thme :

Laudit financier des immobilisations corporelles :
normes marocaines et IFRS.
Prpar par :

Inesse HAROUFI
Mehdi MANSOURY
Encadrs par :

M. Mehdi EL ATTAR
ISCAE
Ernst & Young


ISCAE : Anne Universitaire 2004-2005





Mmoire de fin dtudes








Thme :



Laudit financier des immobilisations








Entreprise Accueillante : ERNST & YOUNG


Ralis par : Inesse HAROUFI
Mehdi MANSOURY

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Remerciements


A tous les membres de ERNEST&YOUNG,
Nous tenons vous exprimer nos plus vifs remerciements pour votre amabilit, ainsi que
lambiance agrable qui rgnait tout au long de notre stage.
Nos remerciements sadressent plus particulirement aux membres du dpartement Audit,
qui nous ont guid dans notre travail en nous accordant un temps prcieux.

Nos sincres remerciements vont tous ceux et celles, qui de prs ou de loin, ont permis par
leurs conseils et leurs comptences ce que ce mmoire soit moins imparfait.



























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Sommaire

Introduction 6
Partie I : Cadre comptable et fiscal des immobilisations 7
A- Rfrentiel marocain 7
1. Dfinition et classification des immobilisations 7
1.1. Dfinition 7
1.2. Classification 7
1.2.1. Immobilisation en non-valeur 7
1.2.2. Les immobilisations incorporelles 7
1.2.3. Les immobilisations corporelles : 8
1.2.4. Les immobilisations financires : 8
2. Les difficults lies au traitement et gestion des immobilisations 8
2.1. Distinction entre charges et immobilisations 8
2.2. Loptimisation fiscale 9
3. Les modalits dvaluation des immobilisations corporelles 10
3.1. Valeur D'entre : cas gnral 10
3.1.1. Valeur D'entre : cas particuliers 12
3.1.2. Immobilisation amortissables : valeur nette d'amortissements 14
3.1.3. Valeur actuelle : 16
4. Traitements fiscaux 17
4.1. Amortissements drogatoires 17
4.2. Voitures de tourisme 17
4.3. Provisions pour investissement 18
4.4. les plus ou moins-values dactif 19
5. Linventaire physique des immobilisations 20
5.1. Pourquoi un inventaire physique ? 20
5.2. La prise dinventaire physique 22
5.2.1. Ralisation de linventaire 22
5.2.2. donnes comptables 22
5.2.3. Dtermination des carts 23
5.2.4. Rgularisations des carts 24
B- Rfrentiel IAS/IFRS 24
1. Textes : normes IAS et interprtations SIC 25
1.1. Textes de rfrence 25
1.2. Version en vigueur 25
1.3. Exemples dapplication 26
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1.4. Version analyse 26
1.5. Normes lies 26
2. Prsentation de la norme 27
2.1. Philosophie 27
2.2 Champ dapplication 27
2.3 Dfinitions 27
3. Contenu de la norme 28
3.1. Reconnaissance des immobilisations 28
3.1.1 Critres de comptabilisation 28
3.1.2 Approche par composants 29
3.1.3 Dpenses de scurit et de protection de lenvironnement 29
3.2. valuation initiale 29
3.2.1 Principe de base 29
3.2.2 lments constitutifs du cot 30
3.2.3 Mise en oeuvre de lapproche par composants 30
3.2.4 Remplacement ou renouvellement dun composant 30
3.2.5 Dpenses ultrieures 31
3.2.6 Immobilisations acquises par voie dchange 31
3.3. valuations ultrieures 31
3.3.1 Mthode de rfrence : valuation au cot historique 31
3.3.2 Autre mthode autorise : valuation au montant rvalu 31
3.3.3 Modes damortissement 37

Partie II : Dmarche daudit des immobilisations 40

1. Rappel de la dmarche gnrale daudit 40
1.1. Audit 40
1.1.1. Dfinition 40
1.1.2. La finalit de laudit 41
1.1.3. Les objectifs de laudit 44
2. Dmarche de lauditeur financier 46
2.1. Phase de prparation 47
2.1.1. La prise de connaissance gnrale de lentreprise 47
2.1.2. Le dcoupage de lactivit auditer 48
2.1.3. Le programme de travail dtaill 48
2.2. Phase dexcution 49
2.2.1. L'apprciation du contrle interne 49
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2.2.2. Examen des tats de synthse 54
2.3. Phase de conclusion 58
2.3.1. la synthse des travaux daudit 58
2.3.2. Le rapport daudit et lopinion de lauditeur 58
3. Transposition de la dmarche au circuit des immobilisations 58
3.1. Dmarche dvaluation du systme de CI applicable aux immobilisations 58
3.1.1. Sparation de fonction 58
3.1.2. Aspects gnraux lis aux investissements 59
3.1.3. Contrles spcifiques 59
3.2. Examen des comptes dimmobilisations 61
3.2.1. Immobilisations corporelles 61
3.2.2. Autres immobilisations financires 66
Cas pratique 68
Cadre de lintervention 69
1. Prsentation de la socit X 69
1.1. Activit 69
1.2. Produits 69
1.3. Concurrence et march 69
1.4. Organisation comptable et financire 70
2. Identification des procdures dinvestissement 70
2.1. Budgtisation 70
2.2. Lancement de la commande 71
2.3. Rception, comptabilisation et rglement 72
3. Spcificit des immobilisations de la socit X 73
4. Audit des immobilisations de la socit X 74
4.1. Objectifs daudit 74
4.2. Identification des risques 75
4.3. Programme de travail 76
Synthse et rsultats des travaux 85
5. Travaux selon le rfrentiel IFRS/IAS 86
5.1. validation des dotations aux amortissements 86
5.2. Validation du tableau N 6 relatif aux biens en crdit bail 87
Conclusion 89
Bibliographie 91

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Introduction

Laudit comptable et financier repose principalement sur laudit des diffrents cycles dont
le cycle des achats, le cycle des ventes, de la paie, des stocks, des investissements et
immobilisations.
Nous allons consacrer dans ce rapport ce dernier cycle, qui est considr gnralement
comme comportant des risques dans la mesure o chaque erreur ou fraude ce niveau influence
fortement le patrimoine de lentreprise, de plus, ses rsultats actuels et futurs. Par ailleurs les
investissements dune entreprise reprsentent sa prennit et ses perspectives davenir.
Ainsi parmi les questions que peut se poser un auditeur :
Quels sont les diffrents investissements raliss par lentreprise ?
Est ce que les investissements raliss avaient pour objectif le maintien de loutil de
production ou bien lamlioration de la productivit ? Les investissements peuvent avoir
dautres objectifs comme lintroduction dun nouveau produit.
Quel est le mode de financement de ces investissements ?
Les investissements sont importants dans les entreprises industrielles o la fonction des
investissements est suivie de trs prs. Nous trouvons gnralement un budget dinvestissement
sur plusieurs annes valid par les organes de gestion de la socit. La socit effectue
gnralement un suivi de ces investissements. Le suivi des immobilisations est trs important
dans ces socits qui consacrent une bonne partie de leur capacit dautofinancement aux
investissements.
Nous dbuterons ce rapport par une prsentation gnrale des immobilisations. Ce
rapport sera articul autour des axes suivants :
Lapprhension de la notion des immobilisations.
la prsentation de la dmarche daudit applicable aux immobilisations, et ce aprs avoir
rappel la dmarche gnrale de laudit.
La prsentation dun cas pratique relatant la dmarche daudit des immobilisations.
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Partie I : cadre comptable te fiscal des immobilisations :

A- Rfrentiel marocain :

1. Dfinition et classification des immobilisations

1.1. Dfinition :
On regroupe sous ce terme, lensemble des biens corporels et incorporels que lentreprise a
lintention de conserver ou sutiliser pendant un temps relativement long et qui par consquent
ne se consomment pas ds le premier usage.
Par extension, ce terme recouvre galement des charges immobilises (immobilisations en
non valeur) et les immobilisations financires (titres de participations, prts ou autres crances
plus dun an) ;
L es immobilisations se dfinissent donc par rfrence dune part lutilit du bien par
rapport lactivit de lentreprise et dautre part la non consommations par le premier usage .
1.2. Classification :
On distingue :
1.2.1. Immobilisation en non-valeur
Ce sont les immobilisations regroupant, la clture de l'exercice, des charges qui ont
concouru l'tablissement ou au dveloppement de l'entreprise et qui doivent profiter
normalement aux exercices futures mais qui n'ont en principe aucune valeur de revente des
tiers en tant que telles.
Exemple : charges rpartir sur plusieurs exercices.
1.2.2. Les immobilisations incorporelles :
Elles regroupent les dpenses constitutives de moyens d'activit gnrateurs de revenus
futurs et susceptibles d'avoir une valeur de revente des tiers en tant que tel.
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Exemple : fond de commerce
1.2.3. Les immobilisations corporelles :
Elles portent sur des biens physiques caractre durable, elles servent lactivit sur
plusieurs exercices. Elles sont gnralement amortissables puisquelles sont utilises par
lentreprise pour lexercice de son activit et par consquent susent et doivent tre remplaces.
Cest sur cette catgorie des immobilisations que portera lessentiel de ce mmoire.
Exemple : btiments, matriel de transport, etc.
1.2.4. Les immobilisations financires :
Ce sont les immobilisations constitues par les sommes employes par l'entreprise en
achat de titres (durablement conservs) et en crances et prts (ns plus d'un an d'chance et
non lis l'exploitation.
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Exemple : titre de participation
2. Les difficults lies au traitement et gestion des immobilisations

2.1. Distinction entre charges et immobilisations
Cas des acquisitions nouvelles
Sont considres comme immobilisations, les dpenses qui ont pour rsultat lentre dun
nouvel lment destin rester durablement dans le patrimoine.
Cas des acquisitions rattaches des lments existants
Si la dpense a pour objet damliorer sa valeur vnale et de proroger la dure de vie
probable de limmobilisation, il y a lieu de la comptabiliser dans le compte dimmobilisation
concern.



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Manuel de procdures Ernst & Young
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2.2. Loptimisation fiscale
Ractualisation des immobilisations
Lentreprise a tendance recopier les immobilisations corporelles inscrites son bilan. Or
il existe souvent des actifs qui ne sont plus utiliss.
Mettre au rebut les biens qui ne servent plus rien permet de raliser des conomies au
niveau de limpt des patentes et de la taxe urbaine car les quipements industriels sont taxs sur
la base de leur valeur locative, dtermine en fonction du prix de revient.
Distinction entre matriel et logiciel
Autre erreur frquemment rencontre : les socits dclarent lintgralit de ce qui figure au
poste Matriel de bureau et informatique dans leur comptabilit. Or elles ne sont tenues de
dclarer que le matriel, et pas les logiciels. Le logiciel relve en effet des immobilisations
incorporelles. Il est donc recommand, lors de lacquisition dun nouvel outil informatique, de
demander au fournisseur une facture dtaille.
Autres biens intangibles souvent dclars tort : les marques, dessins, brevets et licences.
Toujours selon la mme logique, si un contrat de location inclut une prestation de services,
il suffit de rclamer une facture dtaille faisant ressortir dune manire distincte le matriel et la
maintenance.
Optimisation du choix des dates dinvestissements
Parfois, quelques jours prs, le report dune dcision dinvestissement permet doptimiser
le cot fiscal.
Ainsi il vaudrait mieux, mieux ne pas effectuer un investissement le 31 dcembre N, mais
plutt le 1er janvier N+1.




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3. Les modalits dvaluation des immobilisations corporelles

3.1 Valeur D'entre : cas gnral
Les immobilisations incorporelles et corporelles sont inscrites :
leur cot d'acquisition pour les immobilisations acquises titre onreux,
leur cot de production pour celles qui sont produites par l'entreprise pour elle-mme.

Le cot d'acquisition :
Le cot dacquisition est form :
du prix d'achat augment des droits de douane et autres impts et taxes non
rcuprables et diminu des rductions commerciales obtenues et des taxes lgalement
rcuprables,
des charges accessoires d'achat y affrentes, tels que :
* transports,
* frais de transit,
* frais de rception,
* assurances
A l'exclusion des taxes lgalement rcuprables.
Sont cependant exclure des charges accessoires d'achat des immobilisations les
frais d'acquisition d'immobilisations qui consistent en :
* droits de mutation (enregistrement),
* honoraires et commissions,
* frais d'actes.
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Ces frais sont inscrire en " charges rpartir sur plusieurs exercices ", et amortir
sur cinq exercices au maximum.
Des charges d'installation qui sont ncessaires pour mettre le bien, en tat
d'utilisation l'exclusion des frais d'essais et de mise au point qui sont classer
dans les charges de l'exercice ou, le cas chant, susceptibles d'tre rpartis sur
plusieurs exercices.
Les frais gnraux et les charges financires engags pour l'acquisition d'immobilisations
sont exclus du cot d'acquisition de ces immobilisations.
Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un dlai d'acquisition suprieur un an, les frais
financiers spcifiques de prfinancement se rapportant cette priode peuvent tre inclus dans
le cot d'acquisition de ces immobilisations avec mention expresse dans l' ETIC (AI).
Le cot de production des immobilisations
Le cot de production des immobilisations est form de la somme :
- du cot d'acquisition des matires et fournitures utilises pour la production de l'lment,
- des charges directes de production telles les charges de personnel, les services extrieurs,
les amortissements, ..
- des charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent tre
raisonnablement rattaches la production de l'immobilisation.
Toutefois, ce cot de production rel et complet ne comprend pas, sauf conditions
spcifiques de l'activit justifier dans l' ETIC (AI) :
- les frais d'administration gnrale de l'entreprise,
- les frais de stockage,
- les frais de recherche et dveloppement,
- les charges financires.
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Nanmoins le cot de production des immobilisations peut comprendre le montant des
intrts relatifs aux dettes contractes pour le financement de cette production depuis le
" prfinancement " spcifique jusqu' la date normale d'achvement de l' immobilisation ou de sa
mise en service si elle est exceptionnellement antrieure cette date.
Mention doit tre faite dans l' ETIC de cette intgration de charges financires.
3.1.1. Valeur D'entre : cas particuliers

Immobilisations acquises par voie d'change
Les immobilisations sont comptabilises la valeur actuelle du bien cd, prsume gale
celle du bien acquis. Toutefois lorsque l'une de ces deux valeurs actuelles est difficilement
dterminable (exemple : valeur actuelle d'une " servitude " foncire), est retenue comme valeur
d'entre la valeur actuelle dont l'estimation est la plus sre.
Immobilisations acquises titre gratuit
La valeur d'entre est gale la valeur actuelle, " valeur estime " la date de l'entre en
fonction du march et de l'utilit conomique du bien pour l'entreprise.
Immobilisations acquises titre d'apport
La valeur d'entre est gale au montant stipul dans l'acte d'apport.
Immobilisations acquises au moyen de subventions d'investissement
Ces Immobilisations sont enregistrer leur cot d'acquisition ou leur cot de
production, sans dduction de la subvention (porte au passif du bilan dans la rubrique
" capitaux propres assimils ").
Paiement terme
La valeur d'entre des biens, fonde sur le prix convenu, est indpendante des modalits
futures de rglement en cas de paiement diffr.

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Clause d'indexation de la dette
En cas de rglement diffr avec indexation de la dette, les variations de l'indice retenu
restent sans influence sur la valeur d'entre.
Clauses de rvision de la dette
Lorsque le prix n'est pas dfinitivement fix la date d'entre de l' immobilisation, la valeur
d'entre est modifie, en hausse ou en baisse, en fonction des stipulations du contrat, jusqu'
fixation du prix dfinitif.
Immobilisations obtenues en " crdit-bail "
Ces biens n'entrant pas dans le patrimoine de l'entreprise ne peuvent figurer l'actif de son
bilan aussi longtemps que n'est pas leve " l'option d'achat ".
En cas de leve de cette option, le bien est inscrit en " immobilisations " pour le prix
rsiduel fix dans le contrat.
Ensembles immobiliers
La valeur d'entre d'un ensemble immobilier, tel un terrain construit ou un immeuble
achet, doit tre ventils entre ses deux lments constitutifs :
- La valeur d'entre du terrain ;
- La valeur d'entre de la construction.
Immobilisations acquises conjointement ou produites conjointement
La valeur d'entre de ces immobilisations est dtermine partir de leur cot global d'achat
ou de production, proportionnellement la valeur relative qui peut tre attache chacune de
ces immobilisations ds qu'elles peuvent tre individualises.



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3.1.2. Immobilisation amortissables : valeur nette d'amortissements

Immobilisations amortissables
Ce sont celles dont le potentiel de service attendu s'amoindrit normalement avec le temps
en raison :
- de phnomne d'usure ou de dsutude ;
- d'inadaptation aux conditions changeantes de la technique ou de l'conomie
(obsolescence) ;
- de toute autre cause.
Ces amoindrissements de potentiel, de caractre prvisible et dfinitif ont pour
consquence la constatation d'une rduction progressive de la valeur de l' immobilisation, tout au
long de son utilisation, jusqu' une " valeur rsiduelle " souvent trs faible, voire nulle, la fin de
la dure d'utilisation de l' immobilisation.
Amortissement des immobilisations
L'amortissement est la rpartition de la diffrence entre la valeur d'entre et la valeur
rsiduelle, (ou montant " amortissable " sur la dure d'utilisation de l'immobilisation.
Cette dure d'utilisation prvisionnelle peut tre :
* Soit la " dure de vie " probable de l'immobilisation, laquelle est apprcie en fonction de
facteurs physiques (usure ...) ou conomiques (obsolescence, march ...) qui la conditionnent.
A la fin de la " dure de vie ", la valeur rsiduelle prvisionnelle est gnralement
considrer comme nulle ; le montant amortissable est alors gal la valeur d'entre ;
* Soit une " dure d'utilisation " propre l'entreprise, infrieure la dure de vie, et choisie
en fonction de sa politique ou de sa stratgie (renouvellement systmatique au bout de n annes),
ou d'autres facteurs (exemple : limites juridiques lgales ou contractuelles d'utilisation ...).
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Dans cette hypothse, la valeur rsiduelle prvisionnelle est en principe relativement
importante ; elle doit faire l'objet d'une estimation raisonnable en fonction du prix de cession
probable exprim en dirhams la date d'entre, ramen le plus souvent un pourcentage de cette
valeur d'entre ; le montant amortissable est alors gal la diffrence entre la valeur d'entre et
cette valeur rsiduelle.
Plan d'amortissement
La rpartition systmatique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la dure
d'utilisation du bien constitue le " plan d'amortissement " de l'immobilisation.
Ce plan prend la forme d'un tableau prtabli faisant apparatre le montant des
amortissements successifs, leur cumul la fin de chaque exercice ainsi que la " valeur nette
d'amortissements " en rsultant.
Dans le cas particulier o ce tableau ne peut tre prtabli, du fait que l'amortissement
annuel est calcul en fonction d'un paramtre physique ou conomique (exemple : nombre
d'heures d'utilisation, nombre d'unit physiques fabriques, nombre de kilomtres parcourus ...),
la rgle retenue doit tre clairement mentionne dans le tableau d'amortissement (mention du
nombre d'units prtabli correspondant au montant amortissable).
Le mode de rpartition de l'amortissement sur les diffrents exercices doit tre choisi sur la
base de considrations essentiellement conomiques : il peut conduire des amortissements
annuels constants (mthode de l'amortissement linaire), dgressifs ou plus exceptionnellement
progressifs.
Dbut et fin du calcul de l'amortissement
Le calcul de l'amortissement est opr dans les conditions suivantes :
Dbut du calcul :
Lamortissement est calcul compter de la date de rception de l'immobilisation acquise
ou de la livraison soi-mme de l'immobilisation produite. L'entreprise peut diffrer le calcul de
l'amortissement jusqu' la date effective de mise en service lorsque l'immobilisation ne se
dprcie pas notablement avec le temps.
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Fin de calcul :
Lamortissement est calcul jusqu' la date de sortie du patrimoine de l'immobilisation
dans la limite de la valeur d'entre ;
En cas de sortie de l'immobilisation en cours d'exercice, il y a lieu de comptabiliser
l'amortissement couru depuis le dbut de l'exercice jusqu' la date de sortie du bilan, pour
dterminer la valeur nette d'amortissements de l'immobilisation cette date.
Lorsque le cumul des amortissements est gal la valeur d'entre, le calcul est arrt, et le
bien figure au bilan pour une valeur nette d'amortissements nulle et y reste inscrit aussi
longtemps qu'il n'est pas cd ou retir du patrimoine.
3.1.3. Valeur actuelle :
Conformment aux mthodes dvaluation, la valeur actuelle d'une immobilisation
incorporelle ou corporelle est dtermine partir du march et de l'utilit du bien pour
l'entreprise.
La rfrence du march est normalement le prix actuel d'achat de l'immobilisation ( la
date de l'inventaire), major des charges accessoires d'achat et d'installation, ou le cot actuel de
production pour les immobilisations produites par l'entreprise pour elle-mme et n'ayant pas
d'quivalent sur le march ; ces cots sont corrigs en baisse en fonction de l'usure ou de l'ge de
l'immobilisation.
L'utilit du bien pour l'entreprise doit tre tout particulirement prise en considration car
l'immobilisation doit tre value dans l'tat et le lieu o elle se trouve en fonction de son
utilisation future par l'entreprise.
Dans cette valuation, il est normalement suppos que l'entreprise restera en continuit
d'exploitation" tout au long de la dure d'utilisation prvue du bien.
Tenant compte de ces rfrences, la valeur actuelle de l'immobilisation peut tre considr
comme tant le prix qu'accepterait d'en donner un acqureur ventuel de l'entreprise dans l'tat
et le lieu o elle se trouve.
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La valeur actuelle de l'immobilisation ne doit pas, en consquence, tre confondue avec son
prix actuel de revente ventuelle.
En revanche, en l'absence de continuit d'exploitation, la valeur actuelle doit tenir compte
de la perspective plus ou moins proche de cession voire de liquidation de l'entreprise ou de la
branche d'entreprise concerne, ou de celle de la cession de l'immobilisation ; la rfrence de
march devient alors le prix probable de cession sous dduction des frais relatifs cette cession
(tels que dmontage, transport ...).
4. Traitements fiscaux
A ce niveau nous allons apprhender les aspects ncessitant un traitement fiscal particulier
4.1. Amortissements drogatoires
Devant tre justifi exclusivement par des considrations d'ordre conomique,
l'amortissement comptable ne concide pas systmatiquement avec l'amortissement fiscal ou
rglementaire autoris :
- lorsque l'amortissement fiscal est infrieur l'amortissement comptable, ce dernier est
maintenu en critures, la diffrence faisant l'objet d'une " rintgration " fiscale extra comptable ;
- lorsque l'amortissement fiscal est suprieur l'amortissement comptable, il y a lieu de
porter dans les " provisions rglementes " l'excdent de l'amortissement fiscal sur
l'amortissement comptable dnomm " amortissement drogatoire ".
4.2. Voitures de tourisme :
Voitures appartenant lentreprise :
Pour les voitures de tourisme dont la valeur toutes taxes comprises excde 200 000
dirhams, il faut faire un traitement spcifique au niveau des amortissements.
Ce traitement consiste rintgrer fiscalement le reliquat excdant lamortissement
calcul sur la base des 200 000 dirhams autorise par la lgislation fiscale.
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Voiture faisant lobjet dun contrat de crdit bail :
Afin de rserver un traitement fiscale identique au vhicules acquis par les entreprises et
ceux qui lutilisent dans le cadre dun contrat de location ou de crdit bailla loi a prvue
galement la limitation de al dduction du montant des amortissement prsum compris dans les
redevances dues au titre des contrats de location ou de crdit bail des vhicules dont le cot
dacquisition ttc est suprieur 200 000 Dhs.
Ainsi lorsquune entreprise utilise un vhicule de transport de personne dont le cot
dacquisition est suprieur 200 000 Dhs, elle doit rintgrer au rsultat fiscal de lexercice
considr, et ce dune manire extra comptable, la part des amortissements rputes non
dductible et prsume tre comprise dans le montant des redevances passes en charges.
4.3. Provisions pour investissement :
Les entreprises sont autorises constituer en franchise dimpts sur les socits des
provisions pour investissement, hauteur de 20% de leur bnfice imposable, en vue dinvestir en
biens dquipement, matriel et outillage ( lexclusion toutefois des terrains, des constructions
autres qu usage professionnel et des vhicules de tourisme), dans la limite de 30% de la valeur
totale de linvestissement projet.
En outre, les entreprises peuvent affecter tout ou partie de la provision pour investissement
aux oprations de restructuration et la recherche et dveloppement, tant prcis que selon
ladministration, lorsque la provision est utilise pour lacquisition des biens dquipement et
des oprations de recherche et dveloppement, le montant total de la provision ne doit pas
dpasser 30% de la valeur de ces biens.
La provision constitue la clture dun exercice dtermin soit tre inscrite au passif du
bilan, sous une rubrique distincte. Par ailleurs, la socit doit prsenter lappui de toute provision
constitue, un tat faisant ressortir la nature et le montant de linvestissement projet, afin de
permettre ladministration de suivre lapurement de la provision.
La provision pour investissement doit tre utilise avant la fin de la troisime anne suivant
celle de sa constitution (cette dure tant porte cinq ans pour les socits de transport et de
pche ctire). Toute provision qui nest pas utilise conformment son objet est rapporte
doffice au rsultat de lexercice au cours duquel elle a t constitue ou dfaut, au premier
exercice non prescrit, sans prjudice de sanctions prvues pour dfaut ou insuffisance de
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versement de limpt. Les provisions utilises conformment leur objet peuvent tre portes
un compte de rserves, les sommes portes ce compte ne pouvant recevoir daffectation autre
que lincorporation au capital social ou limputation sur le dficit reportable.
4.4. les plus ou moins-values dactif :
Le rgime des plus-values et des moins-values dactifs sapplique aux cessions dlments
dactif immobiliss ; le rgime fiscal diffre selon que la cession a t ralise en cours
dexploitation ou en fin dexploitation.
Cessions intervenant en cours dexploitation :
En principe, les plus values provenant des cessions ralises en cours dexploitation sont
taxables comme un bnfice ordinaire, limpt sur les socits.
Cependant, les entreprises peuvent bnficier sur option :
soit dun abattement applique sur les plus values nettes globales, dont les taux varient
en fonction de la dure de dtention des actifs immobiliss en cause :
- 25% si le dlai coul entre lanne dacquisition de chaque lment cd et celle de sa
cession est suprieure deux ans et infrieur quatre ans ;
- 50% si le dlai est suprieur quatre ans et infrieur ou gal huit ans ;
- 70% si ce dlai est suprieur huit ans.
soit dune exonration totale, si la socit sengage rinvestir la totalit du montant de la
cession (et non la plus value) de cet lment dactif, dans les trois ans suivant la date
dexpiration de lexercice de cession, dans lacquisition des biens dquipement ou
dimmeubles rservs son exploitation, quelle sengage conserver pendant cinq annes
au moins. Lorsquil sagit de terrains non btis lexonration est subordonne
laffectation desdits terrains lexploitation de lentreprise ou ldification de
constructions destines au mme usage.
A dfaut du respect de ces engagements de rinvestissements et de conservation, le
montant de la plus value initialement exonr est rintgr (aprs application des
abattements de 25%, 50% ou 70%) au bnfice imposable de lexercice de cession (ou sil
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est prescrit, au premier exercice de la priode non prescrite), au prorata des sommes non
rinvesties ou dsinvesties.
5. Linventaire physique des immobilisations :
5.1. Pourquoi un inventaire physique ?
La loi 9-88 relative aux obligations comptables des commerants prcise dans son article 5 :
La valeur des lments actifs et passifs de lentreprise doit faire lobjet dun inventaire au
moins une fois par exercice, la fin de celui-ci .
Les immobilisations corporelles ou quipements durables constituent lautre ressource des
entreprises et des collectivits. Depuis fort longtemps, les entreprises anglo-saxonnes portent
une attention particulire au tracking des matriels.
2
Au Maroc, la gestion des immobilisations prend de lampleur de plus en plus. Ainsi, les
immobilisations bnficient aujourdhui de la mise en place de nouveaux logiciels informatiques
de gestion et de suivi du patrimoine immobilier. Enfin, limpact de la fiscalit a incit de
nombreuses entreprises abandonner une gestion approximative de leurs actifs immobiliers au
profit de nouvelles mthodes et techniques offerte par le march.
Lexprience prouve que le fichier des immobilisations reflte de faon imparfaite la ralit.
Les services comptables et techniques jugent souvent que ces fichiers manquent de fiabilit,
pour dfaut de mise jour. Nous allons rappeler les causes, les aspects lis linventaire physique
des immobilisations :
Les situations lorigine du besoin dun inventaire physique :
o Le nombre important des immobilisations appartenant lentreprise ;
o Le nombre important des immobilisations appartenant lentreprise
o Le dfaut dun suivi rgulier du patrimoine immobilis (mouvements entre
diffrents sites, dprciations anormales ;..)
Les risques lis lignorance de lobligation de linventaire physique :
Ils sont importants, titre indicatif nous citons :

2
Les nouveaux instruments financiers : Guide de laudit en entreprise ; de Jean Franois ABADIE dition CLEI
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o Entorse la loi comptable ;
o Constatation des immobilisations inexistantes
o Survaluation de lactif immobilis
o Cot fiscal lev ..
Les apports
o Au niveau Comptable
Vrification de la rgularit et de la vracit des valeurs immobilires
Respect de lobligation lgale de raliser un inventaire annuel
Suivi et apprhension des aspects lis la gestion des immobilisations
(dprciations anormales, mouvements entre diffrents sites,)
o Au niveau fiscal :
Optimisation de la charge fiscale lie la patente et la taxe urbaine
Distinction entre charges et immobilisations
o Au niveau technique
Mise en concordance du fichier comptable avec la gestion physique des
biens.
Dcoupage et regroupement des immobilisations selon les principes
techniques applicable au sein de lentreprise.
Harmonisation du suivi des biens avec dautres applicatifs
o Au niveau Analytique
Rpartition de lanalyse des cots
Abonnement des amortissements
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Amlioration de la connaissance des cots de gestion.
5.2. La prise dinventaire physique
5.2.1. Ralisation de linventaire
La prise de linventaire physique des immobilisations passe par la ralisation des tches
suivantes :
Elaboration de la procdure de linventaire physique
Mise en uvre des oprations de comptage
Centralisation des rsultats de comptage
Rconciliation des rsultats obtenus et des donnes comptabilises
Prise en charge des ajustements
5.2.2. Lexploitation des donnes de linventaire et rapprochement avec les
donnes comptables
Dfinition : le rapprochement consiste tablir une concordance entre les biens
inventoris et le fichier des immobilisations
Principes du rapprochement
Le rapprochement entre fichiers comptable et physique
Ces deux fichiers possdent deux catgories de critres communs :
Critres codifis
Le lieu gographique
La notion de biens immatriculables ou dnombrables
Critres non codifis
Informations relatives lancien numro dinventaire, la description, la
marque, au type et au modle des
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Le principe du rapprochement rside dans la mise en correspondance dun ou plusieurs de
ces critres par itrations successives. Ces itrations sont ralises soit par traitement
automatique soit par pointage manuel.
Le rsultat du rapprochement permettra, pour chaque immobilisation mise en
correspondance avec un bien physique, de confirmer:
Lexistence dune part
Laffectation et la localisation de lautre part.
5.2.3. Dtermination des carts
Le rapprochement entre le fichier des biens physiques inventoris et le fichier comptable
mettra en vidence deux catgories dcarts :
Biens comptables non rapprochs :
Ces biens reprsentent ceux tant de nature inventoriable mais dont la quantit prsente
en comptabilit excde celle releve sur le terrain. Cet cart peut tre caus par plusieurs
vnements :
Mises au rebut non signales au service gestionnaire.
Utilisation dans des locaux externes.
Transfert sur dautres sites.
Perte de certains biens
Biens physiques non rapprochs :
Cet cart est constitu par les biens inventoris dont la quantit releve sur le terrain
excde celle prsente en comptabilit et peut tre caus par plusieurs vnements :
Non enregistrement en immobilisation dinvestissements passs en charge.
Indication lors des relevs dinventaire dun mode erron de dtention
(proprit au lieu de location)
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Non-respect du marquage impos par la procdure transitoire
Biens indment carts de la comptabilit
Biens reus titre gracieux
Biens appartenant dautres entits et prts lentreprise
Biens identifis lunit, faisant partie lorigine dun ensemble comptable.
5.2.4. Rgularisations des carts
Les carts mis en vidence au terme de la phase de rapprochement (biens comptables non
retrouvs sur le terrain, biens physiques sans correspondance comptable) seront proposs
lorgane habilit approuver les critures de rgularisation y affrentes.
Lensemble des donnes du rapprochement sera regroup et comment dans un rapport de
synthse qui servira de document de rfrence pour appuyer les ajustements comptables
constater.
B- Rfrentiel IAS/IFRS :
Considr par certains comme un virage comptable, le passage aux normes internationales
IAS/IFRS* reprsente un chantier technique complexe qui mobilise des ressources considrables.
Au-del des implications strictement comptables, il impose la profession une rflexion
sur les changements oprer, les moyens techniques, humains et financiers mobiliser et les
consquences de ces modifications.
Tous les groupes implants en Europe et mettant des actions et des obligations sur le
march rglement europen devront appliquer les normes IAS/IFRS partir du 1er janvier 2005,
conformment au rglement adopt en 2002 par le Parlement europen.
Les normes IAS ont pour but essentiel de proposer un rfrentiel comptable commun aux
socits europennes et ainsi permettre la comparaison de leurs comptes. Linvestisseur boursier
devient donc le destinataire privilgi dune information comptable homogne et interprtable.
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Les nouvelles normes concernent dans un premier temps 7000 socits cotes dans lUE. Le
passage aux nouvelles normes devra tre complet ds le premier exercice. Il ne sera pas possible
de slectionner ou dexclure certaines normes, ni de se contenter den respecter lesprit.
Pour la France, lapplication des IAS/IFRS constitue une rvolution dans sa culture
comptable et suscite de nombreuses interrogations. Cependant, le passage des normes nationales
aux normes internationales a dj commenc. Il n'est ni sans enjeux, ni sans difficults.
A. Les normes spcifiques aux immobilisations corporelles :
1. Textes : normes IAS et interprtations SIC
1.1. Textes de rfrence
Les textes relatifs aux immobilisations corporelles sont constitus de la norme IAS 16
Immobilisations corporelles dexploitation et des interprtations suivantes :
SIC 14 : Immobilisations Corporelles Indemnisation lie la dprciation ou la perte de
biens.
SIC 23 : Immobilisations Corporelles Cot des inspections ou rvisions majeures.
1.2. Version en vigueur
La premire version de lIAS 16 remontait 1982 et tait applicable aux exercices ouverts
compter du 1erjanvier 1983. Le texte actuellement en vigueur a t adopt dans sa version de base
en 1993 avec application aux exercices ouverts compter du 1
er
janvier 1995, puis rvis en 1998
avec application aux exercices ouverts compter du 1
er
janvier 1999.
1.3. Exemples dapplication
Les rapports annuels de quelques groupes multinationaux tablissant leurs comptes
conformment aux IFRS montrent la manire dont ils ont appliqu les dispositions de lIAS 16.Le
rapport dARCELOR mentionne dans ses annexes toutes les rgles observes sur les actifs
durables corporels. Celui dAir France montre les impacts du changement de mthode de
comptabilisation des dpenses de gros entretien. Celui de RENAULT explique la mthode de
comptabilisation des immobilisations par composants.

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1.4. Version analyse
La version analyse est celle de lexpos-sondage publi en mai 2002dans le cadre du projet
Amlioration des normes existantes et amend en fvrier 2003.
1.5. Normes lies
Les problmatiques relatives aux immobilisations sont couvertes par plusieurs normes du
rfrentiel de lIASB, lies les unes aux autres. Il sagit des normes suivantes :
AS 17 Contrats de location . Les biens donns en location simple et les biens pris en
location-financement sont comptabiliss et valus en tant quactifs durables. Le cot dun actif
dtenu par un preneur dans le cadre dun contrat de location-financement est dtermin selon les
principes fixs dans la norme IAS 17.
IAS 20 Comptabilisation des subventions publiques et information fournir sur laide
publique . Les subventions et aides reues peuvent venir en dduction du cot de lactif qui en
constitue lobjet.
IAS 22 Regroupements dentreprises . Les immobilisations corporelles acquises dans le
cadre dun regroupement dentreprises sont values initialement, leur juste valeur, la date de
lacquisition.
IAS 23 Cots demprunt . Il est permis lentreprise, qui en fait le choix permanent,
dincorporer les cots demprunt encourus dans la phase de construction ou de prparation de
limmobilisation au cot de celle-ci. La norme IAS 23 tablit les critres satisfaire pour que les
frais financiers puissent tre comptabiliss comme un lment constitutif du cot des
immobilisations corporelles.
IAS 36 Dprciation dactifs . La norme IAS 36 dfinit les conditions dans lesquelles les
pertes de valeur ventuelles des immobilisations corporelles dexploitation doivent tre values
et comptabilises.
IAS 37 Provisions, passifs ventuels, actifs ventuels . La norme dfinit les conditions de
provisions pour les frais de dmantlement, remise en tat des sites. Cette provision est ensuite
immobilise selon les critres de la norme IAS 16.
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IAS 40 Immeubles de placement . Pendant la phase de construction et travaux, une
entreprise applique la norme IAS 16 aux immeubles construits ou ramnags pour une
utilisation future continue en tant quimmeubles de placement. Au-del, lentreprise applique la
norme IAS 40.
IAS 41 Agriculture . La norme IAS 16 sapplique aux immobilisations ncessaires la
production ou la maintenance des actifs biologiques, si elles sont sparables des actifs
biologiques. Par contre, les actifs biologiques eux-mmes (cheptel, bio-vgtaux, ) relvent de
la norme IAS 41.
2. Prsentation de la norme

2.1. Philosophie
La norme couvre les diffrents aspects de la comptabilisation et de lvaluation des
immobilisations corporelles dexploitation sur leur dure de vie. Elle impose de traiter les
composantes dun actif comme des lments spars sils ont des dures dutilit diffrentes. Elle
permet de procder la rvaluation des immobilisations comme mthode alternative
lvaluation au cot historique.

2.2 Champ dapplication
La norme IAS 16 sapplique toutes les immobilisations corporelles dexploitation
lexception des lments suivants :
actifs biologiques en rapport avec lactivit agricole (sujet couvert parla norme IAS 41
Agriculture ) ;

droits miniers, prospection et extraction de minerais, de ptrole, de gaz naturel et
autres ressources similaires non renouvelables (objet de la future norme Industries
extractives ).

Toutefois, la norme sapplique aux immobilisations corporelles utilises pour dvelopper ou
maintenir les activits ou les actifs viss ci-dessus, mais distincts de ces activits ou actifs.

2.3 Dfinitions
Les immobilisations corporelles :


Sont des actifs physiques, qui sont dtenus par une entreprise soit pour tre utiliss dans la
production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour tre lous des tiers, soit des fins
administratives et dont on sattend ce quils soient utiliss sur plus dun exercice.


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Lamortissement :

Est la rpartition systmatique du montant amortissable dun actif sur sa dure dutilit.

Le montant amortissable :

Est le cot dun actif, ou tout autre montant substitu au cot dans les tats financiers, diminu
de sa valeur rsiduelle.

La dure dutilit :

Est soit la priode pendant laquelle lentreprise sattend utiliser un actif, soit le nombre
dunits de production ou dunits similaires que lentreprise sattend obtenir de lactif.

Le cot :

Est le montant de trsorerie ou dquivalents de trsorerie pay ou la juste valeur de toute autre
contrepartie donne pour acqurir un actif au moment de son acquisition ou de sa construction.

La valeur de revente

Ou valeur rsiduelle dun actif est le montant, nettes cots de sortie attendus, quune entreprise
sattend obtenir pour un actif la fin de son utilisation.
Une perte de valeur est lexcdent de la valeur comptable dun actif sur sa valeur recouvrable.

3. CONTENU DE LA NORME
3.1. Reconnaissance des immobilisations

La dfinition des immobilisations recouvre une grande varit dactifs corporels, des plus
simples au plus complexes.

3.1.1 Critres de comptabilisation

La norme IAS 16 prcise quune immobilisation corporelle doit tre comptabilis en tant
quactif si les deux conditions gnrales de reconnaissance des actifs sont remplies, savoir :

il est probable que les avantages conomiques futurs associs cet actif iront lentit ;

le cot de lactif, ou sa juste valeur sil est rvalu, peut tre mesur de faon fiable.

Les biens de faible valeur peuvent tre regroups par natures homognes et ensuite tre
traits de manire globale.

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Exemple : Les bureaux sont quips de meubles, tables, chaises, fauteuils, table de confrence,
tableaux. Tous les biens acquis forment un seul ensemble intitul Mobilier de bureau du sige .

3.1.2 Approche par composants

Une immobilisation corporelle peut comporter plusieurs lments dure de vie ou rythme
damortissement distincts. Dans ce cas, la norme
IAS 16 impose de les comptabiliser de manire spare, de manire pouvoir associer chacun
son plan damortissement spcifique et les dpenses ultrieures correspondantes.

Exemple : Un btiment peut tre dcompos en quatre lments de dure de vie diffrente : les
murs, la toiture, les ascenseurs et tous les autres amnagements.
Cette situation se prsente couramment dans lindustrie automobile, laronautique, les activits
de logistique et de transports. De la mme manire, les entreprises industrielles ont lhabitude de
traiter les outils spciaux comme un composant de la chane de fabrication dont la dure de vie
est celle du modle pour lequel ils ont t conus.

Exemple : Dans la fabrication de rfrigrateurs, les portes et poignes ont une dure de vie
commerciale de 14 mois ; chaque changement de modle, les moules servant leur confection
sont remplacs. Les autres lments de la chane de fabrication ont une dure de vie de 7 ans. Les
moules sont donc comptablement identifis comme un composant distinct de la chane robotise.

3.1.3 Dpenses de scurit et de protection de lenvironnement

Les volutions lgislatives et rglementaires en matire de scurit et de protection de
lenvironnement sont susceptibles dentraner des dpenses additionnelles, sans pour autant
gnrer davantages conomiques futurs pour lentreprise.
Ces dpenses nont pas, par elles-mmes, les caractristiques dun actif durable. Elles seront
nanmoins immobilises, dans la mesure o elles sont indispensables la conformit de lactif
concern.

Exemple : Un fabricant de produits chimiques a lobligation dinstaller un nouvel quipement,
pour se conformer aux rgles et normes relatives la production et au stockage des produits
chimiques dangereux. dfaut, il lui serait interdit de poursuivre son activit. Dans ces
conditions, le nouvel quipement constitue une immobilisation.

3.2. valuation initiale
3.2.1 Principe de base

Lvaluation initiale dune immobilisation corporelle pour son inscription au bilan est le cot
engag pour mettre en service lactif, en vue de lutilisation prvue.
Immobilisations corporelles

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3.2.2 lments constitutifs du cot
Le cot dun actif se compose du prix dachat dcaiss ramen, le cas chant, sa valeur
actuelle et des frais directs (externes et internes) permettant la mise en service de
limmobilisation ainsi que les montants provisionns au titre de la norme IAS 37 pour les cots
estims de dmantlement et de remise en tat des sites.

Notion de frais directs incorporables au cot de lactif

Certaines dpenses sont directement lies la mise en service de lactif. Il sagit de frais tels :
les tests dessai, les honoraires des ingnieurs et des architectes, lamnagement des postes de
travail, les frais de formation directement lis au fonctionnement ;
Les cots de prparation, montage, installation, assemblage, manutention, premier transport ;
Les frais du personnel intervenant directement dans la construction, lacquisition et la mise en
service de limmobilisation.
Ces frais sont incorporables au cot de lactif.
Dautres dpenses ne participent pas directement la mise en service de lactif : il sagit de frais
tels les cots dinauguration de site, de lancement dun nouveau produit, les frais administratifs,
les cots de rorganisation, les frais de pr-exploitation. Ces frais ne peuvent tre immobiliss.
Par ailleurs, les produits des activits accessoires provenant dimmobilisations en cours de
construction ou de mise en service tels les ventes dchantillons ou de dchets de test sont
constates :
En diminution du cot dacquisition si ces produits sont lis des activits permettant
limmobilisation dtre oprationnelle sur son emplacement de destination ;
en compte de rsultat si ces produits sont dune nature diffrente.

3.2.3 Mise en oeuvre de lapproche par composants
Lorsquune immobilisation comprend des composants de dure de vie diffrente, chacun doit
tre enregistr de manire spare, selon le principe de base dune valuation au cot compos du
cot dachat et des frais directs permettant la mise en service.

3.2.4 Remplacement ou renouvellement dun composant
Un lment dont la dure de vie est plus courte que limmobilisation dont il fait partie et qui
doit tre remplac avant la mise hors service de lensemble, est identifi comme un composant
distinct. Il est amorti sur sa dure de vie spcifique ; la fin de sa dure de vie, il est mis hors
service et dcomptabilis. Le nouvel quipement qui le remplace est lui-mme enregistr comme
un composant de limmobilisation.
Exemple : La socit X acquiert une nouvelle btonnire. La cabine et les autres lments de la
structure lourde ont une dure de vie de 10 ans ; les moteurs ont une dure de vie de 6 ans. Les
moteurs seront identifis comme un composant distinct de limmobilisation et amortis sur 6 ans.
Au terme de 6 ans, ils seront remplacs. Le nouveau moteur sera inscrit au bilan en vue de son
amortissement ; simultanment, lancien moteur sera mis hors service et dcomptabilis.




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3.2.5 Dpenses ultrieures
Les dpenses qui interviennent aprs la mise en service du bien sont immobilises si elles ont
pour objet daugmenter les performances de lactif, par exemple en accroissant sa capacit, en
amliorant la qualit des produits ou en permettant un nouveau procd de fabrication. dfaut,
elles sont passes en charges de la priode o elles sont encourues.

3.2.6 Immobilisations acquises par voie dchange
Lvaluation pour lchange dimmobilisations doit tre faite la juste valeur. La diffrence de
valeur entre le bien reu et le bien sorti constitue un rsultat de cession.
Si la valeur du bien ne peut tre dtermine de manire fiable, le cot dimmobilisation restera la
valeur nette comptable de lactif donn en change.


3.3. valuations ultrieures
La norme permet de choisir entre deux mthodes dvaluation la clture :
Lvaluation au cot historique, qui constitue la mthode de rfrence ;
Lvaluation au montant rvalu, qui constitue lautre traitement autoris.
Lentreprise peut exercer ce choix par catgorie dimmobilisations
(Terrains, constructions, matriels, ). La mthode sapplique ensuite toutes les
immobilisations de la catgorie ;

3.3.1 Mthode de rfrence : valuation au cot historique
Dans cette mthode, limmobilisation est value son cot dentre diminu du cumul des
amortissements et des pertes de valeur, cest--dire sa valeur nette comptable dtermine sur la
base du cot historique.

3.3.2 Autre mthode autorise : valuation au montant rvalu
Lautre mthode admise par la norme IAS 16 est celle o limmobilisation est comptabilise
son montant rvalu, savoir sa juste valeur la date de rvaluation, diminue du cumul des
amortissements ultrieurs et des pertes de valeur ventuelles.
Elle doit obligatoirement tre applique ( lensemble des actifs et passifs) lors dun
regroupement dentreprises relevant de la mthode de lacquisition.



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Choix des ensembles et du mode dvaluation
=> Choix des ensembles soumis rvaluation
La norme IAS 16 impose deffectuer les rvaluations par catgorie dimmobilisations
corporelles. Une catgorie dimmobilisations corporelles est un regroupement dactifs de nature
et dusage similaires au sein de lactivit dune entreprise. titre dexemple, sont des catgories
distinctes :
Les terrains ;
Les ensembles immobiliers ;
les machines ;
Les navires ;
Les avions ;
Les vhicules moteur ;
Le mobilier et agencements ;
Le matriel de bureau.
En pratique, le regroupement des immobilisations par nature pour constituer les sous-
ensembles rvaluer peut poser des difficults. Ce sera le cas lorsque des lments dune mme
catgorie par nature (par exemple, les quipements) sont fonctionnellement lis des biens
dune autre catgorie (par exemple, les installations de ventilation) se trouvant sur le mme site.
Dans ce cas, il sera prfrable de constituer les sous-ensembles rvaluer en fonction de leur
usage et finalit, et le cas chant de les faire concider avec des ensembles plus larges comme les
units gnratrices de trsorerie.
=> Choix du mode dvaluation
La juste valeur doit tre dtermine conformment lune des mthodes prescrites par la
norme IAS 16, retenue en considration de la nature du bien valuer et de lexistence ou non
dun march pour ce type de bien.
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La juste valeur des terrains et constructions est en gnral leur valeur de march. Cette
valeur est dtermine sur la base dune estimation effectue, en gnral, par des experts
immobiliers.
La juste valeur des installations de production est habituellement leur valeur de march
dtermine par estimation. Ds lors quexiste un march secondaire, les cotations de prix
serviront de rfrence la dtermination comprise comme une valeur de revente.
En labsence de valeur de march (du fait de la nature spcialise des biens ou de
linexistence dun march actif), les installations de production sont values leur cot de
remplacement net damortissement.
Cette mthode est couramment pratique par les assureurs.
=> Frquence de rvaluation
Les rvaluations doivent tre effectues avec une rgularit suffisante pour que la valeur
inscrite dans les comptes ne diffre pas sensiblement de la juste valeur la date de clture. La
procdure de rvaluation sera mise en oeuvre des frquences diffrentes selon la nature des
immobilisations rvalues et le comportement du march de ces biens. Plus le march du bien
est stable, plus lintervalle de temps entre deux rvaluations peut tre important ; si le march
de lactif est trs fluctuant, la rvaluation doit tre faite au minimum chaque clture.
Sur un plan pratique, une catgorie dactifs peut tre rvalue par inventaires tournants
, condition que la rvaluation de lensemble de la catgorie soit acheve dans un court dlai et
que les rvaluations soient rgulirement mises jour.
Comptabilisation de la premire rvaluation
La comptabilisation de la rvaluation peut tre opre de deux manires, soit par
lajustement simultan de la valeur brute et des amortissements cumuls du bien, soit par
ajustement de la valeur nette du bien aprs limination du cumul des amortissements
antrieurement constats.
La mthode choisie est neutre sur le montant ultrieur des dotations aux amortissements.
En tout tat de cause, lcart de rvaluation sera imput dans les capitaux propres.
=> Ajustement de la valeur brute des immobilisations et des amortissements cumuls
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Dans cette approche, la valeur brute de limmobilisation et le cumul des amortissements
dj pratiqus sont revaloriss dans les comptes au moyen dun coefficient de rvaluation. Celui-
ci est dtermin comme le rapport entre la juste valeur et la valeur nette comptable du bien la
date de rvaluation.
=> Ajustement de la valeur nette des immobilisations
Lcart de rvaluation est imput sur la valeur nette de limmobilisation aprs limination
du cumul des amortissements. titre dexemple, cette mthode est utilise pour des
constructions qui sont rvalues leur valeur de march.
=> Cas des immobilisations constitues de plusieurs composants distincts
Limmobilisation sera rvalue comme un ensemble. Ensuite, lcart de rvaluation sera
rparti sur les diffrents composants, au prorata de leur valeur brute ou de leur valeur nette. La
dmarche est comparable celle qui est mise en oeuvre pour passer ou reprendre une
dprciation.
Cependant les composants tels les cots de dmantlement, denlvement des biens ou de
restauration des sites, dont la valeur aura t dtermine selon les rgles de la norme IAS 37 ne
pourront tre rvalues selon les principes de la norme IAS 16, mais respecteront les principes
dfinis par la norme IAS 37 selon lesquels la provision constitue doit correspondre aux
ressources financires ncessaires pour le paiement de lobligation ou son transfert un tiers.
=> Composants sans valeur et lments accessoires
Les lments sans valeur ou dont la valeur ne peut tre dtermine isolment ne sont pas
inclus dans la rpartition proportionnelle.
=> Incidence de la rvaluation sur la comptabilisation des dotations aux amortissements
Le supplment damortissement gal la quote-part tale de lcart de rvaluation est
imput dans les capitaux propres (et non au compte de rsultat).
=> Cession ou mise hors service dune immobilisation corporelle rvalue
Lors de la cession ou de la mise hors service dune immobilisation rvalue, lcart de
rvaluation est transfr en capitaux propres au poste Rserves et Report nouveau .
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Lcart de rvaluation en capitaux propres doit tre suivi, rattach et analys ensemble par
ensemble, justifi et rvis chaque clture.
=> Comptabilisation de rvaluations successi ves
Lorsque la valeur comptable dun actif augmente par suite dune rvaluation,
laugmentation doit tre crdite directement en capitaux propres. Toutefois, une rvaluation
positive doit tre comptabilise en produits dans la mesure o elle compense une rvaluation
ngative du mme actif antrieurement comptabilise en charges.
Lorsque la valeur comptable dun actif diminue la suite dune rvaluation, cette
diminution doit tre comptabilise en charges. Toutefois, un cart de rvaluation ngatif doit
tre directement imput en capitaux propres (compte cart de rvaluation ) dans la limite du
montant antrieurement comptabilis en cart de rvaluation pour le mme actif.
=> Sui vi de lcart de rvaluation
Lentit qui opte pour la rvaluation de tout ou partie de ses immobilisations corporelles
doit en mentionner lincidence dans les tats financiers et prsenter une information dtaille sur
lcart de rvaluation.
=> Amortissements
Le montant amortissable est le cot dun actif, ou tout autre montant substitu au cot
dans les tats financiers, diminu de sa valeur rsiduelle. Le montant amortissable dune
immobilisation corporelle doit tre rparti de faon systmatique sur sa dure dutilit, selon un
plan dfini. La dotation aux amortissements, calcule en fonction de la dure et de la mthode
choisies, est comptabilise en charges de lexercice.
=> Montant amortissable
Le montant amortissable dun actif est dtermin aprs dduction de la valeur rsiduelle de
lactif lorsquelle est dun montant significatif et peut tre mesure de faon fiable.
Lorsque lentreprise opte pour lvaluation au cot historique et quil est probable que la
valeur rsiduelle est non ngligeable, celle-ci est estime la date dacquisition et nest pas
ultrieurement restime.
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Par contre, lorsque lentreprise opte pour la rvaluation totale ou partielle, une nouvelle
estimation de la valeur rsiduelle est faite chaque date de rvaluation de lactif concern.
=> Dure damortissement
La dure dutilit dun actif est dfinie en fonction de lutilit attendue de cet actif pour
lentreprise. Lestimation de la dure dutilit dune immobilisation corporelle est affaire de
jugement bas sur lexprience de lentreprise pour des actifs similaires. Il convient de prendre en
compte les lments suivants :
Lusage attendu de lactif, valu par rfrence sa capacit ou sa production physique
prvue ;
Lusure physique attendue, value en fonction des conditions de fonctionnement et de
maintenance prvues ;
Lobsolescence technique dcoulant de changements ou damliorations dans la
production, ou dune volution de la demande du march pour le produit ou le service fourni par
lactif ;
La dure de protection, lgale ou contractuelle, des droits de lentreprise lutilisation de
lactif.
La dure damortissement est la dure dutilisation prvue de linvestissement, ou la dure
courante dutilisation pour le service rendu, dans les meilleures conditions de fonctionnement et
dutilisation. Elle peut tre plus courte que la dure de vie conomique de lactif si lentreprise a
pour pratique de cder ce type dactif au terme dun dlai prcis, ou aprs consommation dune
certaine quantit davantages conomiques reprsentatifs de cet actif.
Exemple : La politique dinvestissement dune entit dont lactivit est la livraison de colis
est telle que les vhicules de livraison sont acquis et cds au bout de 5 ans pour 15 % de leur prix
dachat, alors que leur dure de vie est de 7 ans. Les cots engags par lentit pour cder ces
biens (essentiellement les commissions verses au concessionnaire charg de placer les
vhicules) reprsentent 10 % du prix de vente des vhicules.
Un vhicule est acquis 70 000 MAD en dbut dexercice 1 et cd la fin de lexercice 5. On
obtient donc une base amortissable de 60 550 MAD, soit
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70 000 MAD (valeur brute) 10 500 MAD (valeur rsiduelle) + 1 050 MAD (cots de
sortie).
Le vhicule est amorti sur la dure dutilisation, donc sur 5 ans. Sur une base linaire, ceci
conduit une dotation annuelle aux amortissements de :
12 110 MAD, soit 60 550 * 1/5.
La dure sera estime pour chacun des composants dune immobilisation.
Exemple : La dure dutilisation conomique des lments composant un camion est de :
36 mois, pour les cabine, tracteur et moteur ;
48 mois, pour les remorques ;
18 mois, pour les accessoires
Lamortissement court compter de la date de mise en service de limmobilisation
corporelle.
3.3.3 Modes damortissement :
Le profil damortissement doit reflter le rythme selon lequel les avantages conomiques
futurs lis lactif sont consomms par lentreprise.
Les trois modes damortissement mentionns par la norme IAS 16 sont :
Lamortissement linaire ;
Lamortissement dgressif Amortissement dgressif (mthode SOFTY) ) ;
Lamortissement en fonction des units doeuvre, donnant lieu une charge base sur
lutilisation ou la production prvue de lactif Amortissement selon la mthode des units
doeuvre.
Le mode utilis pour un actif est appliqu de manire constante sur la dure de vie de
lactif, moins quil ny ait un changement dans le rythme attendu des avantages conomiques de
cet actif.
38
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=> Rvision de la dure dutilit ou de la mthode damortissement
La dure dutilit doit tre rexamine au moins chaque clture. Il convient de vrifier que
les dures dutilisation relles sont conformes aux dures dutilisation envisages et retenues
dans les plans damortissement. Il est ainsi conseill de constituer des sries statistiques sur les
frquences de sortie, le degr dusure, le nombre de pannes des matriels et quipements. Ce
contrle de cohrence doit permettre de fiabiliser les dures damortissement pour le futur.
Si le rythme de consommation des avantages conomiques futurs est plus rapide que prvu,
il pourra tre ncessaire dappliquer une nouvelle dure aux biens acqurir et rduire la dure
restant courir des biens existants. Il pourra galement tre ncessaire de changer la mthode
damortissement : passer de lamortissement linaire lamortissement dgressif par exemple.
Une modification de la dure dutilit ou du mode damortissement est un changement
destimation comptable dont les consquences doivent tre mesures dans les rsultats de la
priode au cours de laquelle la modification intervient.
Cessions et mises hors service dimmobilisations
=> Cessions dimmobilisations
En cas de cession dun bien, limmobilisation est sortie du bilan ainsi que le cumul des
amortissements antrieurs. Une plus-value ou une moins-value est constate le cas chant, et
est gale la diffrence entre, dune part, le montant net de la vente dduction faite de tous les
frais de cession, et, dautre part, la valeur nette du bien. Le rsultat de cession contribue au
rsultat des activits ordinaires.
=> Mises hors service dimmobilisations
Les lments mis hors service et les lments et les biens qui napportent plus davantage
conomique futur sont sortis du bilan. Les pertes constates suite mise au rebut font partie du
rsultat des activits ordinaires.
=> Immobilisations en attente de cession
Les lments en attente de cession doivent rester lactif. Lamortissement continuera
dtre dot si limmobilisation a encore une valeur nette. chaque clture, le bien fera lobjet dun
test de dprciation.
39
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Ernst & Young

=> Pertes de valeur
Le suivi du caractre recouvrable de la valeur comptable des immobilisations corporelles
est effectu conformment aux dispositions de la norme IAS 36 Dprciation dactifs






















40
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Ernst & Young

Partie II : Dmarche daudit des immobilisations :



6. Rappel de la dmarche gnrale daudit
Laudit est une fonction rcente dans lentreprise contemporaine et encore plus dans
lentreprise marocaine. Les entreprises marocaines,disposant ou non dune cellule daudit interne
font et feront de plus en plus appel aux cabinets externes ,pour se faire auditer , soit sur la
demande des actionnaires ou sur celle des bailleurs de fonds, soit pour rpondre des obligations
lgales. Si laudit est aujourdhui un sujet trs mdiatis, il reste toutefois un concept ambigu et
mrite dtre clarifi.
Dans ce premier chapitre nous allons essayer de lever ces ambiguts et rpondre tout
un ensemble de question quun lecteur ordinaire ou initi peut se poser sur laudit.
Lobjet de chapitre et de rpondre aux questions suivantes :
Cest quoi laudit ?
Quels sont ses objectifs ?
Quelle est sa dmarche ?
Quelles sont ses caractristiques techniques ?
Quelle la diffrence entre laudit interne et laudit externe ?
Nous ne manquerons pas de signaler le rle de lauditeur ainsi que la diffrence entre
lauditeur et le commissaire aux comptes.
6.1. Audit :
6.1.1. Dfinition :
Laudit est lexamen technique rigoureux et constructif auquel procde un
professionnel comptent et indpendant en vue dexprimer une opinion motive sur la qualit et
la fiabilit de linformation financire prsente par une entreprise au regard de lobligation qui
lui est faite de donner en toutes circonstances, dans le respect des rgles de droit et des principes
41
ISCAE
Ernst & Young

comptables en vigueur, une image fidle de son patrimoine, de sa situation financire et de ses
rsultats.
3

Le plan comptable marocain prcise que : afin de prsenter des tats financiers refltant
une image fidle de la situation des oprations de lentreprise, la comptabilit doit satisfaire, dans
le respect de la rgle de prudence, aux obligations de rgularit et de sincrit
6.1.2. La finalit de laudit
Daprs la dfinition, lobjectif de laudit est dexprimer une opinion sur la qualit des
informations financires fournies par la socit audite.
La qualit des informations financires sapprcie par rapport un rfrentiel. Ce
rfrentiel est constitu par un certain nombre de critres retenus comme base en matire
dapprciation de la qualit de linformation financire, savoir : la rgularit, la sincrit.
La rgularit :
Le plan comptable a donn une dfinition cette notion : La rgularit est la conformit
aux rgles et procdures en vigueur . Donc, la rgularit sapprcie par rapport des lois, les
rgles, jurisprudence, le conseil national de la comptabilit et les organismes professionnels
comptents.
Daprs ce concept de rgularit, les informations financires doivent tre lues et
comprises par tous sans ambigut et de la mme faon ce qui suppose lexistence dun rfrentiel
comptable prdfini.
Au Maroc, le CGNC (code gnral de normalisation comptable) a dfini un certain
nombre de principes sur lesquels les entreprises doivent se baser pour tablir leurs tats de
synthse .Il a mme prsent un modle des tats financiers prsenter. Donc, la rgularit de
linformation financire sera vrifie par rapport la rglementation en vigueur.
La sincrit :
Le plan comptable marocain a galement dfini la sincrit .Daprs la lgislation
comptable :

3
Rvision et certification des comptes par Gemond et Bonnault, 1987

42
ISCAE
Ernst & Young

La sincrit est lapplication de bonne foi des rgles et procdures en fonction de la
connaissance que les responsables des comptes doivent normalement avoir de la ralit et de
limportance des oprations, vnements et situations
4
Les comptes sincres rsultent dune parfaite connaissance des rgles et de leur
application, de la situation de lentreprise, de la perception extrieure des comptes ainsi
prsents afin que le contenu nen soit pas peru dune manire dforme
5
Limage fidle :
Cest laboutissement du respect de la rgularit et de la sincrit. La notion de limage
fidle na t dfinie par aucun texte lgislatif ou rglementaire bien quelle constitue la finalit
vise par lensemble des principes comptables. Limage fidle est une notion manant du droit
britannique ou elle figure sous le nom de True & Fair View .
Daprs le droit britannique, limage fidle implique que lorsque plusieurs modes de
prsentation ou dvaluation sont rguliers le choix doit tre opr en fonction de la mthode qui
permet de dcrire au mieux la situation de lentreprise .
Le ministre de la justice franais a galement dfini cette notion ainsi : Limage fidle
cest donc limage aussi objective que possible de la ralit de lentreprise .
La notion de limage fidle apparat donc comme un dernier test permettant de juger le
degr de signification des documents comptables annuels vis--vis du lecteur des comptes. Ce
test peut reposer sur lalternative suivante :
o en premier lieu on peut considrer que les rgles comptables appliques de
bonne foi fournissent une prsomption de fidlit
o en second lieu la notion de limage fidle servira de guide au technicien
comptable qui se trouvera confront un certain nombre de situations
dlicates
Dans le cas exceptionnel o lapplication stricte dun principe ou dune prescription se
rvle contraire lobjectif de limage fidle, lentreprise doit obligatoirement y droger
6

4
Sminaire sur laudit comptable et financier ; CRC 1996
5
Memonto comptable, Francis Lefebvre
6
Audit et contrle de gestion ; de Abdelhamid EL GADI dition Mitaq Al Maghreb
43
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Ernst & Young

En cas drogation, celle-ci doit apparatre dans lE.T.I.C. et doit tre dment motive.
Ainsi limage fidle apparat comme un objectif assign la comptabilit.
Le schma de limage fidle peut tre prsent comme suit :
7


Documents de base



Etats de synthse


Etats de synthse
complets
Etats de synthse
+
Indications ncessaires
Image
fidle












Etats de synthse
complets
Image
fidle
Drogation
justifie








7
Manuel daudit Ernst & Young
44
ISCAE
Ernst & Young

6.1.3. Les objectifs de laudit :
Lauditeur se pose sept questions correspondant sept objectifs qui permettent, sils sont
vrifis, de penser que les comptes sont rguliers et sincres.
Ces questions concernent les trois grandes tapes du processus de production de
linformation financire, savoir :
8
Les enregistrements
Les soldes
Les documents financiers
Les questions affrentes aux enregistrements :
Question 1 :
Toutes les oprations de lentreprise devant tre comptabilises ont- elles fait lobjet
dun enregistrement dans les comptes (aucune opration na t oublie ou
dlibrment omise) ?
Lauditeur vrifie le respect de lexhaustivit des enregistrements. Le risque tant que
le rel soit suprieur au comptable .
Exemple : pour un compte client, lexhaustivit suppose que lensemble des factures
tablies, les rglements reus et les avoirs mis a t enregistr.
Question 2 :
Tous les enregistrements ports dans les comptes sont ils la traduction correcte dune
opration relle ?
Lauditeur vrifie le respect de la ralit des enregistrements.
Exemple : pour un compte dimmobilisations corporelles, la ralit des
enregistrements signifie que toute criture au dbit corresponde une entre
physique (facture exacte, bien immobilis, la proprit de lentreprise, TVA

8
Manuel daudit Ernst & Young
45
ISCAE
Ernst & Young

dductible non immobilise) et que toute criture au crdit se justifie par une sortie
physique.
Question 3 :
Toutes les oprations enregistres durant lexercice concernent-elles la priode
coule et elle seule ? Inversement, des oprations concernant cette priode ne sont-
elles pas enregistres dans un autre exercice.
Lauditeur vrifie le respect de la sparation des exercices (ou autonomie des
enregistrements) le risque ici tant que les oprations concernant lexercice N soient
enregistres en N+1 et des oprations en N-1 soient enregistres en N.
Exemple : la vente ralise pendant lexercice 2004 est comptabilise dans le rsultat
de lexercice 2005.
Les questions affrentes aux soldes :
Question 4 :
Tous les soldes apparaissant au bilan reprsentent- ils des lments dactif et de passif
existant rellement ?
Lauditeur vrifie le respect de lexistence des soldes .Le risque ici tant que les soldes
ne soient pas justifies.
Exemple : le stock ( la date darrte du bilan) existe physiquement ; la crance client
(dont le solde est affiche au bilan) existe rellement.
Question 5 :
Les lments de lactif et du passif sont-ils values leur juste valeur ?
Lauditeur vrifie le respect de lvaluation correcte des soldes et de la permanence de
lapplication des mthodes. Le risque tant que des soldes ne soient correctement
valus ou que lon a modifi la mthode dvaluation.
46
ISCAE
Ernst & Young

Exemple : lvaluation des provisions (qui rduisent le cot de revient (dentre), la
traduction des dettes et des crances en devises (au cours du jour de ralisation de
lopration ou a la date de clture).
Les questions affrentes aux documents financiers :
Question 6 :
Les documents financiers sont-ils correctement classs et prsents ?
Lauditeur vrifie le respect de la prsentation comptable (conformment au plan
comptable marocain) .Le risque ici tant une mauvaise classification ou un
regroupement abusif des postes du bilan.
Exemple : Faire apparatre en valeurs mobilires de placement des lments ayant une
nature dimmobilisation financire faussant ainsi la structure de lactif et le calcul du
besoin en fonds de roulement, pratiquer la compensation des soldes bancaires
crditeurs et dbiteurs.
Question 7 :
Les documents financiers font-ils lobjet des informations complmentaires qui sont
ventuellement ncessaires ?
Lauditeur vrifie que linformation chiffre est accompagne (en annexe)
dinformations sur le changement des mthodes de valorisation ou de prsentation, les
oprations particulires de longue dure, les vnements postrieurs la clture, le
mode de valorisation des stocks.

7. Dmarche de lauditeur financier :
Pour vrifier les propositions prcites, lauditeur va drouler une dmarche qui se dcline
en un nombre dtapes comportant chacune une srie dactions :
Voir schma de la dmarche gnrale de laudit financier (Page suivante)
9


9
Encyclopdie des contrles comptables
47
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Ernst & Young
















Prise de connaissance Gnrale
La phase de prparation
Le dcoupage en activit
Le plan gnral daudit
Le programme de travail
Lvaluation du contrle interne
La phase dexcution
Lexamen des comptes
La synthse des travaux daudit
La phase de conclusion
Le rapport et lopinion
7.1. Phase de prparation :
7.1.1. La prise de connaissance gnrale de lentreprise
Lauditeur acquiert cette connaissance au travers :
Ltude de la documentation externe (donnes et rglementation gnrales
et spcifique : environnement international, national et sectoriel) et
interne lentreprise (procdure, organigramme, plan stratgique,.)
48
ISCAE
Ernst & Young

Les contacts directs (entretiens avec les dirigeants et les diffrents
responsables des services,)
Les lexamen analytique prliminaire permettant lauditeur de procder
au dcoupage de lactivit de lentreprise et a ltablissement dun plan
daudit et dun programme de travail.
7.1.2. Le dcoupage de lactivit auditer
Le dcoupage se fera par module (ou section ou sous section) des tats financier.
Lauditeur regroupera et scindera les sections en fonction de leur importance, de leur
homognit, de leur lien. Les sections de travail gnralement retenues sont les
suivantes :
Les investissements,
La valeur dexploitation,
Les ventes et les crances clients,
Les achats et les dettes fournisseurs,
La trsorerie et le portefeuille des titres,
Les capitaux propres et rsultats,
Les oprations de financement,
Les charges de personnel,
7.1.3. le plan gnral daudit
Le plan gnral daudit (ou plan de mission) est un document qui rsume les diffrentes
informations obtenues par lauditeur suite aux tapes prcites et prcise les conclusions et
dcisions quil tire pour la ralisation de sa mission. Un plan daudit contient gnralement :
Une prsentation de lentreprise (ou de lentit audite), les principales volutions de la
priode et leurs explications obtenues ou confirmer,
La nature de la mission, ses particularits ventuelles,
49
ISCAE
Ernst & Young

Lidentification des risques gnraux et des risques spcifiques la mission,
La dtermination du seuil de signification,
La stratgie daudit retenue : Evaluation du contrle interne
Ou examen direct des comptes
Les lments dorganisation interne relatifs lquipe, au planning et au budget,
Lapproche retenir.
7.1.4. Le programme de travail dtaill
Le programme de travail dcrit avec prcision les lments suivants :
La nature des travaux effectuer,
Ltendue des travaux,
Le calendrier des travaux.
7.2. Phase dexcution :
7.2.1. L'apprciation du contrle interne
Depuis quelques annes, la notion de contrle interne a t introduite dans tous les
domaines dactivits conomiques, aussi bien dans les pays dvelopps que dans les pays sous-
dvelopps.
Dans ce volet nous allons rappeler la signification de la notion de contrle interne et ses
objectifs puis traiter la dmarche dvaluation du contrle interne.
Dfinition et objectifs du contrle interne
Dfinition :
Le contrle interne est lensemble de scurit ncessaire la matrise de lentreprise .Il a
pour but, dun ct dassurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualit de
linformation, de lautre, lapplication des instructions de la direction et de favoriser
50
ISCAE
Ernst & Young

lamlioration des performances. Il se manifeste par lorganisation, les mthodes et procdures de
chacune des activits de lentreprise pour maintenir la prennit.
10
Objectifs :
Matrise de lentreprise :
Elle suppose :
la conduite ordonne et efficace des oprations,
la ralisation des objectifs et des buts.
Cette matrise de lentreprise exige, la dfinition claire des objectifs, des budgets, des
structures et de procdures : un ensemble de dispositifs quon appelle contrle de gestion.
Sauvegarde des actifs :
Le contrle interne pour objectif la protection du patrimoine de lentreprise contre les
risques :
- de la mauvaise utilisation des ressources de lentreprise,
- de fraude.
Le patrimoine de lentreprise peut prendre diffrentes formes : financier, technologique,
image de marque, savoir faire. Le dirigeant de lentreprise est tenu, donc, de sassurer que
tous les actifs de la socit sont protgs en permanence contre les risques.
Assurer la qualit de linformation :
Le contrle interne se donne galement pour objectif, linstauration dun systme adquat
dinformation de qualit.
Une entreprise ne peut tre gre, dirige ou matrise si elle ne possde pas un systme
dinformation vrifiant les caractristiques suivantes :
Enregistrement des oprations la source, dans les plus bref dlais,

10
Thorie et pratique de laudit interne ; de Jacques RENARD dition dorganisation
51
ISCAE
Ernst & Young

Autorisation des oprations et vrification de linformation la source,
Regroupement des informations par catgories homognes chaque tape de
traitement,
Respect des normes gnralement admises et des rgles internes lentreprise
pour la prsentation de linformation comptable,
Diffusion de linformation aux personnes censes entreprendre une action ou
contrler sa validit dans les dlais les plus courts.
Il est vident que la qualit de linformation ne peut tre assure que par la mise en
place de contrles rguliers. Ces contrles forment une partie intgrante des systmes
dinformation quels quen soient les moyens de traitement , bien quon y pense plus
particulirement lors de la conception et la mise en place dun systme informatique.
Assurer lapplication des instructions de la direction :
Les instructions sont communiques sous diverses formes automatises, crites ou
verbales ; elles peuvent revtir un caractre permanent, temporaire ou ponctuel.
En fait, il arrive, par fois, que des instructions donnes dans une entreprise nait
aucune signification ni court terme ni long terme pour ceux qui les reoivent
Il convient donc de sassurer , dans un premier temps , par un contrle priori , que
lobjectif des instructions est bien dfini et que les instructions mme sont claires,
appropries et comprhensibles, dune part, et dautre part ,quelles sont adresses
spcifiquement aux personnes habilites et formes pour les interprts correctement.
Dans un deuxime temps, par un contrle, posteriori, lmetteur de linstruction doit
sassurer de son application.
Favoriser lamlioration des performances :
Lamlioration des performances sous-entend le respect dune efficacit certaine et,
moindre degr, une certaine efficience dans la gestion de lentreprise.
52
ISCAE
Ernst & Young

Lefficacit concerne la capacit dune organisation atteindre lobjectif quelle sest
fixe, lefficience est la qualit de lorganisation, qui lui permet dtre efficace au moindre
cot.
Les tapes de l'apprciation du contrle interne 11






































Description du systme
Vrification de lexistence
Points faibles
thoriques
Points forts
thoriques
Evaluation prliminaire du
Contrle interne
Vrification du
fonctionnement
Evaluation finale du
Contrle Interne
Avis et conseils
Etude des faiblesses
Solutions de rechanges
Programme de contrle
des comptes
Evaluation dfinitive du
CI

11
Encyclopdie des contrles comptables
53
ISCAE
Ernst & Young

La description du systme du contrle interne :
A partir de lexamen du manuel des procdures ou des entretiens raliss avec les
principaux acteurs de lentreprise, lauditeur recense et formalise ,pour chaque section de
travail ,toutes les procdures qui caractrisent le droulement des oprations depuis
lopration elle mme jusqu' sa comptabilisation .
Les techniques utilises ce niveau sont :
le mmorandum (description narrative),
le diagramme de circulation (reprsentation graphique des circuits)
Les tests de conformit :
Les tests de conformit (ou dexistence ou encore de ralit) ont pour objectifs de
sassurer de la bonne comprhension de la procdure par lauditeur et que la procdure
dcrite est conforme la ralit. Ainsi, lauditeur suit quelques transactions tout au long de la
procdure
Exemple : prendre quelques bons de commande client, les rapprocher des bons de livraison,
des factures et des mouvements dinventaire.
Lauditeur na pas vrifier que la procdure est bien applique mais simplement
quelle existe.
La premire valuation du contrle interne :
A partir des tapes prcdentes et laide du questionnaire de contrle interne,
lauditeur est en mesure didentifier les faiblesses et les forces lies la conception de chacune
des procdures examines.
Exemple : dfaillance de la procdure dinventaire physique
o Les tests de permanence :
Les tests de permanence ont pour objectif de vrifier que les contrles internes,
mis en place par lentreprise pour assurer la fiabilit des informations financires, ont t
effectivement appliqus sur toute la priode sous revue
54
ISCAE
Ernst & Young

Lauditeur teste que les points forts thoriques se vrifient en pratique et quils
sont appliqus de faon constante.
Lvaluation dfinitive du contrle interne :
Lauditeur rcapitule dans un document de synthse les faiblesses de conception
releves partir des tests de conformit et les faiblesses dapplication identifies travers les
tests de permanence.
Lauditeur examine les consquences de son valuation dfinitive du contrle interne
sur le programme de contrle des comptes, sur son opinion et sur la lettre de
recommandation dans laquelle lauditeur signale lentreprise les faiblesses mritant dtre
corriges.
Trois caractristiques principales sont la base dun bon systme de contrle interne :
1. Un plan dorganisation qui prvoit une sparation des taches et des
responsabilits entre les collaborateurs ;
2. Un systme de procdures dautorisation et denregistrement bien appliqu pour
permettre un contrle comptable raisonnable sur les diffrents acteurs, sur les
engagements ainsi que sur les produits et les charges ;
3. Des mthodes solides et prouves doivent tre suivies et adoptes pour
laccomplissement des diffrentes taches et fonctions de chacun des services
prvus dans lorganisation de lentreprise. Le personnel doit possder une
qualification adapte la nature des responsabilits qui lui sont attribues.
7.2.2. Examen des tats de synthse
Au terme de lvaluation dfinitive du contrle interne, lauditeur recherche, pour chaque
force et chaque faiblesse, limpact quelles ont ou peuvent avoir sur la rgularit et la sincrit des
comptes.
Autrement dit, il dtermine aussi prcisment que possible, les garanties que lui
apportent les points forts et les risques que gnrent les points faibles. Sur la base de ces
prsomptions, lauditeur connat plus ou moins donc, les lments de preuve qui lui manque pour
donner son opinion un caractre objectivement raisonnable. Il peut en consquence adapter son
55
ISCAE
Ernst & Young

programme daudit de manire les obtenir sans dployer defforts inutiles. Pour cela il dispose
de plusieurs techniques :
La revue analytique
La revue analytique dtaille est ncessaire afin dobtenir un degr dassurance
satisfaisant, elle constitue une tape importante pour dfinir les risques accrus et laborer son
plan daudit. Le degr dassurance obtenu dpend des limitations inhrentes aux procdures
analytiques et de la rigueur avec laquelle les tests sont effectus. Il convient de noter que
lobjectif principal de la revue analytique est avant tout didentifier les variations imprvues ou
labsence de variations prvues susceptibles de rvler lexistence dun risque dinexactitude.
Les procdures de revue analytique comprennent les travaux suivants :
Prendre en considration lactivit du client et son environnement en tenant compte des
systmes dinformation et des procdures de contrle interne. Apprcier les lments
comptables en fonction de notre anticipation, notamment:
Analyser les variations des soldes par catgorie pour la ncessit dobtenir un dtail par
filiale, par ligne de produit, par division, etc. ;
Dtailler le solde par catgorie et examiner chaque catgorie pour dtecter dventuelles
anomalies ;
Analyser les variations importantes. Sassurer de la concordance entre les variations et les
diffrents postes lis celles-ci,
Prparer une analyse mettant en relation les variations dune anne sur lautre
Evaluer la fiabilit des donnes, en tenant compte des rsultats de lvaluation de
lenvironnement de contrle.
Dterminer partir de quel niveau (en valeur et en %) les carts constats entre les
comptes et nos attentes devront dclencher des recherches dexplications dtailles.
Obtenir des explications des carts par rapport lvolution attendue, qui puissent tre
contrls par dautres lments de preuve (passer en revue les balances auxiliaires,
examiner les documents justificatifs...).
56
ISCAE
Ernst & Young

Observation physique
L'observation physique est lun des moyens les plus efficaces permettant de s'assurer de
l'existence relle d'un actif, elle n'apporte cependant qu'une partie des lments probants qui
sont ncessaires l'auditeur pour fonder son jugement. Seule l'existence du bien est confirme.
Les autres lments, tels que proprit du bien, valeur attribue, etc., doivent tre vrifis par
d'autres techniques. Cependant, l'observation physique peut, dans certains cas, apporter une
partie des lments probants concernant la proprit ou la valeur du bien.
Il appartient l'auditeur de dterminer les conditions auxquelles il soumet la mise en
oeuvre de l'observation physique ainsi que l'tendue de son application.
Les lments pouvant faire l'objet d'un examen physique sont trs nombreux. Par rubrique
du bilan, on peut noter:
Immobilisations corporelles ;
Stocks dans l'entreprise ou chez des tiers lorsqu'elle en est propritaire ;
Effets et espces
Bien que l'observation physique puisse tre effectue ponctuellement par l'auditeur tout au
long de l'exercice de sa mission, elle est le plus souvent mise en oeuvre au moment des
inventaires des divers lments voqus ci-dessus par 1'entreprise.
La responsabilit des prises d'inventaire est du ressort de la direction de l'entreprise.
L'auditeur doit s'assurer que les dirigeants assument cette responsabilit et ont mis en place des
procdures de contrle physique satisfaisantes. Une faon efficace de s'en assurer est d'assister
aux contrles effectus par l'entreprise.
Dans la plupart des cas, l'auditeur se limitera constater que les procdures existent,
quelles sont satisfaisantes et correctement appliques. Il compltera cette observation par un
nombre de comptages dont le volume dpendra de la qualit des procdures d'inventaire mises en
place par l'entreprise et de la fiabilit du systme de contrle interne concernant les actifs
inventoris et leur enregistrement.


57
ISCAE
Ernst & Young

Confirmation directe :
La confirmation directe est une procdure qui consiste demander un tiers ayant des
liens d'affaires avec l'entreprise vrifie de confirmer directement lauditeur des informations
concernant l'existence d'oprations, de soldes, ou tout autre renseignement il appartient au
commissaire aux comptes de dterminer les conditions auxquelles il soumet sa mise en oeuvre
ainsi que l'tendue de son application.
La confirmation directe permet, en gnral, lauditeur d'atteindre ses objectifs plus
rapidement et de faon plus satisfaisante que d'autres moyens de contrle. Cependant elle peut
ne pas tre suffisante puisquelle ne constitue qu'une partie des lments probants que l'auditeur
doit runir pour fonder son jugement. Par exemple, une confirmation de solde reue d'un client
donne une qualit de preuve trs satisfaisante quant l'existence de la crance. Elle ne signifie
pas que le client est solvable et que la crance sera encaisse. Des procdures alternatives
devront galement tre mises en oeuvre pour vrifier que toutes les crances non rgles figurent
dans les comptes.
Il est en principe prfrable de demander une confirmation de solde ou d'information la
date de clture. Le rapport de l'auditeur tant sur les tats de synthse tablis la date de
clture, l'lment confirm sera directement utilisable.
Cependant lorsque le systme de contrle interne est satisfaisant, les demandes de
confirmation peuvent porter sur une date autre que celle de la clture. Il sera alors ncessaire de
s'assurer que les conclusions que l'on a pu tirer de ces confirmations sont toujours valables la
date dchance.
Par contre, certaines confirmations doivent tre faites systmatiquement la date de
clture, par exemple la recherche des engagements et passifs ventuels auprs des conseils
juridiques ou du Greffe du tribunal de premire instance.
L'efficacit de la technique de confirmation directe est subordonne au respect de certaines
rgles pratiques concernant
La slection des comptes confirmer,
La prsentation, le contrle et l'expdition des demandes,
L'exploitation des rponses,
58
ISCAE
Ernst & Young

Le traitement des demandes sans rponses.
7.3. Phase de conclusion:
7.3.1. la synthse des travaux daudit
Cette synthse porte sur ltendue des travaux et sur les erreurs et inexactitudes
identifies qui nauraient pas dj t prises en compte par lentreprise.
Lauditeur dcide si tous les travaux ncessaires ont t effectus et rcapitule les erreurs
et les inexactitudes releves et examine leurs ajustements .Il compare le total des montants des
ajustements au seuil de signification tel quil la dfini au dbut de sa mission.
7.3.2. Le rapport daudit et lopinion de lauditeur
Lauditeur est tenu ltablissement dun rapport gnral relatant son opinion sur les
tats financiers et le cas chant dun rapport spcial.

8. Transposition de la dmarche au circuit des immobilisations :

8.1. Dmarche dvaluation du systme de contrle interne applicable aux
immobilisations :
Lanalyse du systme de contrle interne des immobilisations doit permettre de sassurer que ce
systme est suffisant pour sassurer que :
Tous les investissements sont correctement autorises et comptabilises,
Toutes les immobilisations sont correctement values (valeur brute et valeur nette),
Les engagements hors bilan concernant les immobilisations sont correctement saisis.
8.1.1. Sparation de fonction
Apprcier la sparation de fonctions en ce qui concerne :
Approbation des budgets,
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Ernst & Young

Autorisation des dpenses,
Contrle des devis,
Rception des immobilisations,
Contrle des factures,
Autorisation des cessions / mises au rebut,
Enregistrement des acquisitions / cessions,
Contrle des enregistrements comptables,
Tenue du fichier dimmobilisations,
Inventaire physique,
Responsabilit du matriel.
8.1.2. Aspects gnraux lis aux investissements
o Existe-t-il un plan dinvestissement long terme ?
o Des budgets dinvestissements sont ils tablis et si oui suivant quelles procdures ?
o Les carts entre budget et rel sont ils rgulirement analyss ?
o Les critres servant distinguer les charges de immobilisations sont ils clairement
dfinis ?
o Les taux damortissement utiliser sont ils autoriss par la direction ?
8.1.3. Contrles spcifiques
Acquisitions dimmobilisations.
Les achats sont ils prcds par des tudes comparatives ou des appels doffres ?
Ces lments sont ils soumis au signataire de la commande ?
Le signataire vrifie-t-il que la commande et conforme au plan dinvestissement ?
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Ernst & Young

Les commandes importantes prvoient elles des clauses de pnalits pour retard de
livraison ?
Existe il des procs verbaux de rception (ou bons) pr numrots ?
La qualit des acquisitions est elle contrle ?
Les factures sont elles contrles, avant paiement, quant la qualit des
immobilisations reues, aux prix, calculs ?
Ces contrles sont ils matrialiss ?
Cessions dimmobilisations - Retraits
Les ventes ou mises au rebut sont elles dment autorises ?
Les ventes ou mises au rebut font elles lobjet dun bon de sortie (ou document
quivalent)
Pr numrot
Transmis rgulirement la comptabilit
La squence numrique des bons de sortie dimmobilisation est elle contrle pour
vrifier que :
Toutes les ventes sont factures ?
Toutes les ventes et mises au rebut sont sorties du fichier dimmobilisations ?
Toutes les ventes et mises au rebut sont sorties des comptes dimmobilisations ?
Vrifie-t-on les encaissements des prix de ventes ?
Existe-t-il des comptes rendus priodiques des lments dimmobilisations devenus
inutilisables ou ncessitant des rparations ?
Les destructions dimmobilisations font elles lobjet dun constat officiel ?
Les immobilisations entirement dprcies, mais encore en service sont elle
maintenue dans les comptes ?
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Ernst & Young

Comptabilisation des immobilisations
Les imputations comptables des factures dacquisition et de cession sont elles
contrles par un responsable ?
Comment procde-t-on pour les immobilisations de faible montant ?
Existe-t-il des tats dtaills faisant ressortir le total des immobilisations pour chaque
section ?
Ces tats sont ils intgrs la comptabilit gnrale ?
Quel est le traitement comptable des immobilisations produites par soi-mme ?
Existe il un systme de prix de revient par projet pour les productions
dimmobilisations de lentreprise par elle mme ?
Le systme de calcul des amortissements est il fiable ?
Les amortissements sont ils comptabiliss rgulirement ?
Les comptes dimmobilisations sont ils rgulirement rapprochs du fichier des
immobilisations ?
Les carts dcels lors de ces rapprochements sont ils expliqus ?
Les rgularisations sont elles soumises lapprobation dun responsable ?

8.2. Examen des comptes dimmobilisations

8.2.1. Immobilisations corporelles :
o Ralits des existants.
Vrifier lexistence physique des actifs importants, procder par sondage pour les
autres au sige.
Identifier physiquement les existants et vrifier leur inscription au fichier.
Rapprocher le fichier des immobilisations et les comptes dimmobilisations.
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Ernst & Young

o Acquisitions de lexercice.
Se faire prsenter la liste des acquisitions de lexercice.
Rapprocher les ralisations et prvisions (budget).
Rapprocher les totaux des listes des mouvements de lexercice des comptes du
grand-livre.
Examiner les pices justificatives des acquisitions de lexercice dune valeur
suprieure une certaine somme ; faire des sondages pour les montants infrieurs
cette somme.
Vrifier que la valeur brute immobilise correspond aux prix dachat y compris
les frais accessoires et ninclut pas la T.V.A. rcuprable.
Si la pice justificative nest pas probante.
Sassurer que la T.V.A. na pas t rcupre indment sur des biens exclus du
droit dduction (vhicule de tourisme).
Au cas o il y a eu production dimmobilisations par lentreprise, sassurer que les
cots imputs sont corrects.
o Cessions.
Vrifier les principales cessions de lexercice avec les documents justificatifs (acte
notari, facture, autorisation, encaissement du prix, certificat de destruction).
Vrifier que la valeur brute et les amortissements ont t sortis des comptes et du
fichier.
Au cas o il y a eu des cessions dimmobilisations, sassurer que les plus ou moins-
values dgages sont comptabilises correctement.
En cas de cession dun bien immobilis, vrifier le reversement de T.V.A.
o Soldes la clture.
Vrifier les additions des tableaux de mouvements.
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Ernst & Young

Rapprocher les soldes la clture avec les comptes de la balance.
o Distinction entre charges et immobilisations.
Sassurer que nont pas t comptabilises au compte dimmobilisations des
sommes concernant les comptes dentretien ou de rparation.
Vrifier, par sondage, que ces comptes ne contiennent pas des lments qui
auraient d tre immobiliss.
o Terrains, agencements et amnagements de terrains
Demander les certificats de non-hypothque pour lensemble des terrains.
Demander les titres fonciers.
Vrifier la ventilation des cots entre terrains et amnagements.
o Constructions
Se faire prsenter un tat des immeubles.
Pour les locaux qui sont la proprit de lentreprise, contrler les actes
dacquisition.
Demander le certificat de non hypothque.
Pour les constructions nouvelles :
Pointer les factures, les devis, les mmoires, les situationsconcernant chacune
des constructions nouvelles ;
Sassurer que ces documents ont t vrifis par larchitecte.
Vrifier que les honoraires darchitecte sont imputs au prix de revient.
En cas dachat global, vrifier la ventilation du prix entre terrains et
constructions.

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Ernst & Young

o Matriel de transport
Demander les cartes grises.
Distinguer les vhicules utilitaires et ceux de tourisme.
Demander la liste des vhicules accidents et en cours de rparation, et examiner
ventuellement la liste de dclaration de sinistre.
Comparer les valeurs nettes comptables et le prix de cession avec la valeur
dargus en cas de cession.
o Contrles relatifs certaines dispositions fiscales.
Vrifier lenregistrement de la T.V.A.
Vrifier si la fraction de lamortissement non dductible a t intgre au bnfice
taxable, sauf drogation (entreprise de transport et de location de vhicules).
o Calcul des amortissements
Dterminer si la base dvaluation et les taux utiliss pour lamortissement sont
appropris, compte tenu des dures de vie probables des actifs et de leur
utilisation pendant lexercice et rapprocher des taux admis fiscalement.
Vrifier avec le dossier permanent est le mme que lexercice prcdent. sinon
valuer limpact du changement sur les rsultats.
Examiner les raisons conduisant une modification de ce plan.
Vrifier que la charge damortissement de lexercice a t correctement calcule et
enregistre. Vrifier notamment :
a) Lapplication du prorata temporise sur les acquisitions et cessions de
lexercice;
b) La date de mise en service;
c) La dotation sur les immobilisations antrieures;
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d) La concordance entre le montant pass en charge et les mouvements du bilan.
Vrifier que tous les amortissements des immobilisations cdes au cours de
lexercice font lobjet dune reprise.
o Calcul des provisions.
Vrifier le bien fond des provisions constates.
Vrifier les critres utiliss pour justifier la dductibilit de cette provision.
Si les provisions ne sont pas dductibles, vrifier leur rintgration.
Si certaines immobilisations ne sont plus utilises, vrifier que leur valeur nette
nexcde pas la valeur probable de ralisation.
Examiner la ncessit de constituer des provisions complmentaires.
Rapprocher le montant de la dotation de lexercice, avec les comptes de charges
correspondants. Procder de mme avec les reprises.
o Comptabilisation des amortissements.
Vrifier que les amortissements sont correctement comptabiliss.
Lorsque lamortissement normal est infrieur lamortissement fiscal, vrifier
que :
Lcart cumul apparat au crdit du compte amortissement
drogatoires ;
Lcart de dotation apparat au dbit du compte dotations aux
amortissements drogatoires .
Lorsque lamortissement normal est suprieur lamortissement fiscal,
identifier le montant qui doit tre rintgr.


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o Recherche des risques fiscaux.
Vrifier que les rgles de prorata temporise ont t correctement appliques en
fonction du mode damortissement.
Vrifier que lamortissement fiscal est au moins gal au minimum linaire.
8.2.2. Autres immobilisations financires
o Dpts et cautionnements verss.
Vrifier le solde du compte avec les pices de base;
Vrifier les mouvements de lexercice : en particulier vrifier lencaissement rel
des remboursements;
Se faire justifier les cautionnements fournis, sassurer quils sont conformes
lobjet social;
Pour les loyers pays davance, se rfrer aux stipulations des baux.
o Participations et crances rattaches des participations
Obtenir le tableau des mouvements de titres (en nombre et en valeur) et de
compte courants depuis lexercice prcdent.
Sassurer par examen des mouvements quaucune variation anormale nest
intervenue depuis lapprciation du contrle interne et qui pourrait remettre en
cause les conclusions de cette tape.
Vrifier le tableau des renseignements concernant les filiales et les participations,
joint en annexe au bilan (tableau 11).
o Titres de participation
Vrifier lexistence physique des titres ou procder une demande de
confirmation directe, si des titres importants sont dtenus par des tiers.
En faisant ce contrle sassurer que les titres sont au nom de lentreprise et ne
portent aucune mention dalination.
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Vrifier que les revenus de titres de participations inscrits au compte de rsultat
concernent bien lexercice.
Rapprocher ces revenus des dividendes dclars par les socits mettrices des
titres.
Vrifier lencaissement de ces revenus.
Prendre copie de lattestation de dtention des titres pour ne pas taxer les
dividendes




















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Cas pratique


PLAN


Cadre de lintervention :

I- Prsentation de la socit X

1) Organisation comptable et financire

2) Identification des procdures dinvestissement


3) Spcificit des immobilisations de la socit X



II Audit des immobilisations de la socit X


1) Objectifs daudit

2) Identification des risques

3) Programme de travail

4) Validation au final (contrle des comptes) des mouvements selon les
normes du CGNC

5) Travaux selon le rfrentiel IFRS

Conclusion




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Cadre de lintervention
Ernst&Young dans le cadre de sa mission de commissariat aux comptes auprs de la
socit X nous a confi laudit des immobilisations corporelles de la dite socit. Laquelle est
filiale dun groupe ct en Europe. Pour accomplir notre mission nous tions amens approcher
les immobilisations corporelles selon les normes du CGNC. En outre, une autre approche selon
les normes IAS/IFRS simposait dans le cadre dun audit contractuel entre E&Y et X.

1. Prsentation de la socit X :
1.1. Activit
La socit X pour objet la fabrication et la commercialisation du ciment au Maroc.
1.2. Produits
Elle fabrique et commercialise principalement deux qualits de ciment:

Le CPJ 45, vendu en vrac et en sacs, est utilis pour ses qualits de rsistance dans les
travaux de gnie civil. Il reprsente environ 46,5% du chiffre d'affaires ciments.

Le CPJ 35, vendu en sacs, est quant lui utilis dans les constructions courantes. Il
reprsente 50% des ventes de ciments.

Le CPA 55, vendu en sacs, est utilis dans la fabrication du bton.
Le ciment blanc, vendu en sacs, est utilis en matire de revtement de sol et de mosaque.

1.3. Concurrence et march
La rpartition des activits ciment de la socit X se dcompose en trois zones
principales. Le march du ciment au Maroc est partag entre diffrents concurrents qui occupent
chacun une partie du territoire. Ainsi, la socit X dtient une part de march importante qui
varie principalement avec la demande.



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1.4. Organisation comptable et financire
La socit dispose de plusieurs sites au Maroc. Chacun de ces sites dispose dun service
comptable qui soccupe du suivi comptable du site. Un trsorier est prsent dans chaque site. Il
est indpendant de la comptabilit. Lensemble des dpenses et des recettes est effectu
directement par lui : ces dpenses sont alors envoyes la comptabilit pour enregistrement. Un
rapprochement est effectu mensuellement entre les diffrents soldes comptables et les diffrents
soldes de trsorerie. Les soldes bancaires sont rapprochs par tat de rapprochement bancaire,
les soldes de caisse font lobjet dun rapprochement par PV de caisse sign par le trsorier. Un
inventaire de caisse peut tre ralis inopinment sur dcision du chef comptable.
Un responsable de consolidation centralise lensemble de linformation comptable des
diffrents sites et prsente les tats financiers au directeur financier.
Le directeur financier suit les dossiers importants de la socit : investissements,
restructurationetc.

2. Identification des procdures dinvestissement

2.1. Budgtisation
La budgtisation des investissements demeure lune des principales tapes, elle consiste
dcider des diffrents investissements raliser ainsi que la priode dinvestissement et le mode
de financement. La budgtisation passe par plusieurs tapes. Nous allons dcrire chaque tape
ainsi que les diffrents tests qui sy appliquent.
Tout investissement ressort dun besoin exprim par le centre de cot, ainsi chaque
centre de cot met en place un budget prvisionnel des investissements en fonction de ses
besoins futurs. Chaque projet dinvestissement se trouve sous la responsabilit du chef du centre
de cot.
Ces demandes sont ensuite envoyes la direction oprationnelle qui se charge de
coordonner lensemble des diffrents projets afin de donner les approbations aux diffrents
projets suite une runion laquelle assistent les diffrents chefs de centre de cots, la direction
oprationnelle et la direction financire.
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Ernst & Young

Le souci de lauditeur peut sembler mineur cette tape. Etant donn quil sagit
simplement dun acte de gestion interne, lauditeur na pas donner dopinion sur ltablissement
de ce type de budget. Cependant, la prise de connaissance du budget des investissements permet
lauditeur de connatre les diffrents projets de dveloppement de la socit.
De plus, le budget des investissements permet la socit de suivre son dveloppement.
Ce suivi permet lauditeur de confronter les ralisations au budget : ces carts permettent de
relever le niveau du contrle interne concernant le cycle des investissements. En effet, les
investissements se doivent dtre contrls et suivis ; un investissement est gnralement
important dans la vie de lentreprise et ncessite un choix du mode de financement.
Un bon suivi des budgets dinvestissements dnote dun bon contrle au sein de
lentreprise.
Un tel suivi conforte lauditeur dans sa validation du cycle dinvestissement, si la socit
met en place un systme de contrle de pilotage interne.
Ce contrle de pilotage peut se faire selon diffrents aspects :
+ Linvestissement faisait-il partie du budget des investissements ?
+ Confrontation du cot budgtis au cot rel de linvestissement.
+ Linvestissement a-t-il t ralis dans les temps ou non ?
+ Les carts ont-il t expliqus ?
2.2. Lancement de la commande
Avant chaque commande, plusieurs fournisseurs sont contacts pour confrontation de
devis. Cette demande de devis est ralise par le service oprationnel qui est seul capable de
comparer les diffrentes propositions techniques des diffrents matriels proposs par les
fournisseurs. La socit doit garder parmi ses documents comptables les diffrents devis reus
afin de justifier son choix du fournisseur.
Suite au choix du fournisseur, le service oprationnel tablit une demande
dapprovisionnement destine la direction de lusine pour confrontation au budget. La direction
72
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Ernst & Young

technique est seule en mesure dautoriser la dpense, la demande dapprovisionnement est alors
envoye au service achats qui incombe la charge de contacter le fournisseur.
Le service achat se charge alors de contacter le fournisseur afin de dcider des diffrentes
modalits dachat (il sagit de discuter le mode de paiement, le dlai de livraison). La commande
est alors envoye au service comptable par le service des achats.
Si lachat nest pas budgtis, le service comptable recherche un mode de financement
spcifique linvestissement. Ce mode de financement est soumis la direction de lusine pour
approbation. Suite lapprobation de la direction de lusine du mode de financement, le bon de
commande est envoy au fournisseur.
Pour rsumer, un investissement est soit autoris par la direction gnrale (il est alors
budgtis lors de la runion de fin danne) soit par la direction de lusine qui se doit de justifier
lcart de linvestissement par rapport au budget.
En ce qui concerne lauditeur, cette procdure permet une bonne apprciation du contrle
interne dans la mesure o chaque investissement ncessite une approbation de la direction.
Lauditeur doit valider le respect de cette procdure. Par un test de validation de contrle
interne, lauditeur doit vrifier le respect de la procdure.
Cest ltape de lvaluation du contrle interne. Le rsultat de cette tape influe sur les
tests raliss par la suite. En effet, si ces tests sont satisfaisants, le niveau de confiance accord au
contrle interne est lev, par consquent les tests de dtail peuvent tre allgs.
Par contre, si le test montre que la procdure nest pas respecte ; lauditeur, lors de la
validation des comptes, doit effectuer des tests approfondis.

2.3. Rception, comptabilisation et rglement
Il sagit de la dernire tape de la procdure dinvestissement, cette tape demeure aussi
lune des plus importante tant donn quelle concerne la comptabilisation de linvestissement.
A la rception de la facture, le service oprationnel vrifie la conformit du matriel reu
avec le bon de commande envoy par la socit. Il se charge de dlivrer au fournisseur un bon de
rception attestant de la rception du matriel. Une copie de ce bon de rception est alors envoy
au service comptable.
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Le fournisseur adresse sa facture la comptabilit qui garde une copie du bon de
commande et du bon de rception. Le service comptable rapproche les diffrents documents
(facture, bon de commande, bon de livraison).
Le chef comptable effectue une deuxime vrification et appose son visa sur la facture. La
facture est alors comptabilise. Le contrle de gestion met jour le budget et sa ralisation. Ainsi,
le budget est consultable tout moment.
En consultant le budget des investissements, quiconque peut connatre les
investissements en cours ainsi que le reste des investissements raliser. Un contrle des carts
peut alors tre ralis afin de dterminer limportance des carts et leurs causes.
Lensemble de la liasse est alors remis au trsorier qui tablit le chque aprs contrle.
Le chque est alors envoy au directeur de lusine, qui tablit le chque sur la base dun
contrle dfinitif des documents reus. Ce dernier contrle permet de responsabiliser la direction
gnrale pour la dpense.

3. Spcificit des immobilisations de la socit X
Les immobilisations reprsentent 44% du total bilan de la socit X, en effet la socit
engage une bonne partie de son cash flow lacquisition des immobilisations ncessaires son
exploitation (les investissements reprsentent 48% du total de la CAF).
Il existe un risque dimmobiliser des charges dentretien et de rparation, o passer en
charges des immobilisations afin de modifier le rsultat de la socit.
Les dotations aux amortissements reprsentent 20% des charges constats durant
lexercice. Ainsi, le calcul des amortissements a un impact significatif sur le rsultat de la socit.
La stratgie daudit mise en uvre comporte une validation du calcul de lamortissement. Celle-ci
peut se faire soit par un global check, soit par une revue dtaille du calcul des amortissements.
Une bonne partie des investissements raliss par lentreprise sont tals sur plusieurs
annes, par consquent leur comptabilisation transite par le poste des Immobilisations
corporelles en cours ; ce poste reprsente 8% du total des immobilisations brutes. Il sagit
dimmobilisations non amorties, leur date de mise en service est importante dans la mesure o
elle conditionne la date du dbut de lamortissement du bien.
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4. Audit des immobilisations de la socit X.

4.1. Objectifs daudit :
Lauditeur doit la fin de son travail mettre une opinion sur la rgularit, la sincrit et
limage fidle des tats de synthses qui sont prsents aux tiers.
Pour mettre une opinion fonde, lauditeur doit veiller au respect des sept principes
suivants:
La ralit : lensemble des dpenses lies aux immobilisations ont t comptabilises
Lexactitude : les immobilisations sont enregistres dans les comptes adquats, une mauvaise
comptabilisation peut entraner un mauvais calcul des dotations aux amortissements. La
comptabilit doit diffrencier entre les investissements et les charges dentretien.
La sparation des exercices : les mises en service des immobilisations ont un impact direct
sur les dotations aux amortissements.
La valorisation : lestimation de la valeur de limmobilisation lorsquelle est produite par
lentreprise doit faire lobjet dun suivi particulier de lauditeur. ce dernier doit sassurer que
lensemble des frais immobiliss sont conformes aux CGNC (code gnral de normalisation
comptable) : risque de surestimation ou de sous-estimation du rsultat.
Droits et obligations : la socit doit tenir jour le registre des immobilisations, elle doit aussi
effectuer un inventaire des immobilisations afin de sassurer de leur tat (dprciation
exceptionnelle)
Prsentation : chaque immobilisation devrait tre rattache au poste qui lui est dsign afin
que le lecteur ait une ide claire sur les immobilisations de lentreprise
Existence : les critures comptables sont fondes sur des flux existants. Le risque est que des
critures soient passes sans fondement juridique prcis.



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4.2. Identification des risques.
Les risques inhrents au cycle des investissements sont :
Les mthodes comptables ne sont pas appropries aux normes comptables en vigueur au
Maroc. Il sagit essentiellement des rgles de comptabilisation et damortissement.
Le fichier des immobilisations ne reflte pas la situation de la socit. Ce fichier (registre)
nest pas automatiquement mis jour ; il sagit dune situation rcurrente lorsque ce
fichier est indpendant du reste du systme dinformation.
Les charges sont passes en immobilisation, ou que les immobilisations soient passes en
charge. Par consquent une revue des comptes entretien & rparations et
immobilisations est ncessaire pour matriser ce risque.
Les immobilisations corporelles nexistent pas ou sont proprit dune tierce personne.
Un inventaire permet de constater les sorties des immobilisations, alors quun test des
acquisitions permet de valider la proprit des immobilisations.
Le calcul des dotations aux amortissements nest pas exact. En fonction du niveau de
confiance accord ce cycle, lauditeur peut effectuer un global check si le niveau de
confiance est lev ou un test dtaill si le niveau de confiance est faible.
La valeur nette des immobilisations est surestime ; cest le cas lors dune dprciation
des investissements due un accident ou un amortissement acclr. En cas de fermeture
de lusine ou labandon dune partie de ses activits, les immobilisations concernes
doivent tre amorties exceptionnellement sur la dure de vie restante de lusine et non en
fonction des taux gnralement admis.
La comptabilisation de la production de lentreprise pour elle-mme nest pas exacte.
Cest un risque de valorisation de la production immobilise par lentreprise. Lauditeur
devrait reprendre lensemble des charges concernant la production de limmobilisation
concerne et juger de lactivation de chacune des charges.
Les immobilisations corporelles prtes des tiers devraient tre identifies et faire lobjet
dune notification dans lETIC
Le transfert des immobilisations intragroupe et intersites doit tre identifi.
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4.3. Programme de travail
Le programme de travail est gnralement fix par le manager de la mission, celui que
nous allons dtailler ci-aprs est gnral ; il peut tre appliqu tout type de socit.
Revoir les principes comptables,
Rapprochement des mouvements des immobilisations,
Effectuer une revue analytique,
Passer en revue le fichier des immobilisations,
Passer en revue le compte Entretien & rparation ,
Valider les acquisitions par des pices justificatives,
Valider les sorties des immobilisations,
Vrifier le calcul des amortissements,
Sinterroger sur la valeur des immobilisations,
Valider la valorisation des immobilisations produites par lentreprise
pour elle-mme,
Validation au final (contrle des comptes) des mouvements,
Revoir les principes comptables :
Vrifier que les principes comptables de lentreprise sont en conformit avec les
normes marocaines. Il sagit aussi bien des critres dimmobilisations et du calcul des
amortissements.
Rapprochement des mouvements des immobilisations :
Rcuprer le tableau rcapitulatif des mouvements des immobilisations et le rapprocher
au fichier des immobilisations : rapprocher poste par poste les soldes afin de sassurer de
lexhaustivit et de lexactitude du fichier des immobilisations. Le fichier des immobilisations
permet de constater lanciennet des immobilisations.
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Effectuer une revue analytique :
Lobjectif est de dceler les importantes variations. Lauditeur peut se poser des questions
sur limportance des investissements et leurs objectifs (maintien du matriel de production,
augmentation de la restructuration, production de nouveaux articles)
Passer en revue le fichier des immobilisations :
Il sagit de dceler au moyen de pices justificatives des charges immobilises ayant pour
impact la modification du rsultat.
Passer en revue le compte Entretien & rparation :
Contrairement ltape prcdente, lobjectif consiste dceler des immobilisations
passes en charges. Le jugement de lauditeur est important dans ce cas l ; il se doit de juger de
limpact du caractre immobilisable de la dpense. Un changement dune pice de rechange peut
tre soit immobilis soit constat en charge.
Revoir les immobilisations totalement amorties :
Identifier physiquement les immobilisations totalement amorties lors de linventaire
physique. Vrifier que ces dernires ne sont pas mises en rebus, auquel cas elles doivent tre
sorties du fichier.
Valider les acquisitions par des pices justificatives :
A partir des pices justificatives, vrifier que les acquisitions sont comptabilises pour
leur valeur exacte (exactitude). Vrifier aussi que les investissements ont t autoriss.
Valider les sorties des immobilisations :
A partir des pices justificatives, vrifier le prix de cession, sa comptabilisation en compte
de rsultat et le pointer aux rglements (exactitude), valider les plus ou moins values ralises. Il
faut sassurer que les cessions sont autorises.
Vrifier le calcul des amortissements :
Selon le niveau de confiance, valider le calcul des amortissements soit par test de
cohrence, soit par un test de dtail ayant pour objectif de valider les amortissements passs par
lentreprise.
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Ernst & Young

Sinterroger sur la valeur des immobilisations :
Rechercher lors de linventaire physique la prsence dimmobilisations dprcier. De
mme, en cas de fermeture de lusine ou un arrt partiel, il faut rflchir amortir
exceptionnellement les immobilisations sur la base de la date darrt de la production.
Valider la valorisation des immobilisations produites par lentreprise pour elle-mme :
Il sagit de vrifier les contrats de production dimmobilisations afin dapprcier les
lments capitaliss et particulirement les charges de structures et charges indirectes.
Validation au final (contrle des comptes) des mouvements.
Les principaux mouvements dans le cycle des immobilisations sont :
acquisitions
cessions
amortissements
Nous allons nous intresser la validation de ces mouvements au contrle des comptes.
Valider les acquisitions
La premire tape consiste tablir la lead schedule. Etant donn que la socit dispose
de plusieurs sites, il est conseill dtablir pour chaque site une lead, en expliquant les diffrentes
variations :











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Site 1
Site 1 en Kdh
31/12/03 Acquisitions Cessions Virements 31/12/04 Variation %
Terrains btis 9 567 - - - 9 567 - 0%
Terrains gisements 53 236 - - - 53 236 - 0%
Autres terrains 43 490 - - - 43 490 - 0%
Btiments 30 448 - - - 30 448 - 0%
Constructions/terrains d'autrui 6 536 - - - 6 536 - 0%
Agencements amnagements 37 164 - - 160 37 324 160 0%
Autres constructions 300 - - - 300 - 0%
Autres installations techniques 1 144 - - 182 1 326 182 16%
Vhicules de tourisme 10 364 - - - 10 364 - 0%
Vhicules utilitaires 264 - - - 264 - 0%
Autre matriel de transport 45 - - - 45 - 0%
Mobilier de bureau 13 985 - - - 13 985 - 0%
Matriel de bureau 35 - - 475 510 475 1357%
Matriel informatique 14 624 - - 1 605 16 229 1 605 11%
AAI divers 37 - - - 37 - 0%
Autres immobilisations corporelles 4 579 - - - 4 579 - 0%
Immobilisations en cours 2 449 2 568 - - 2 422 2 595 146 6%
Immobilisations en cours - 6 584 - - 6 584 6 584 #DIV/0!

Total 228 267 9 152 - - 237 419 9 152 4%

Amortissements Site 1 en Kdh
31/12/03 Dotations Reprises 31/12/04 Variation %

Amort Terrains 548 297 - 845 297 35%
Amort Btiments 7 306 768 - 8 074 768 10%
Amort Const/sol d'autrui 2 288 163 - 2 451 163 7%
Amort Inst amnag & constructions 16 469 1 866 - 18 335 1 866 10%
Amort Mat & Out fixe 76 66 - 142 66 46%
Amort Matriel mobile 3 - - 3 - 0%
Amort vhicules de tourisme 6 984 634 - 7 618 634 8%
Amort mobilier de bureau 8 019 570 - 8 589 570 7%
Amort matriel informatique 8 122 952 - 9 074 952 10%
Amort amnag divers 37 - - 37 - 0%
Amort autres immob corporelles 2 424 229 2 653 229 9%

Total 52 276 5 545 - 57 821 5 545 10%
La principale variation concerne les immobilisations en cours. Le site 1 immobilise dans
ses comptes les frais de dplacements du personnel travaillant dans la construction de la nouvelle
usine. Ces immobilisations atteignent un montant de KDHS 6 584. Le reste de la variation des
en-cours est compose principalement de matriel informatique pour 1 957 KDHS et de matriel
de bureau pour 466 KDHS
80
ISCAE
Ernst & Young

Site 2
Site 2 en Kdh
31/12/03 Acquisitions Cessions Virements 31/12/04 Variation %



Terrains nus 2 591 - - - 2 591 - 0%
Terrains btis 1 460 - - - 1 460 - 0%
Terrains gisements 8 561 - - - 8 561 - 0%
Btiments 351 826 - - 1 678 353 504 1 678 0%
Agencements et amnagements 17 785 - - 423 18 208 423 2%
Matriel et outillage (fixe et mobile) 1 616 271 44 2 741 37 793 1 651 367 35 096 2%
Vhicules de tourisme 3 301 - - - 3 301 - 0%
Vhicules utilitaires - 1 333 - - - - 1 333 - 0%
Mobilier bureau 2 193 - - 300 2 493 300 14%
Matriel bureau 114 - - 114 - 0%
Matriel informatique 4 223 - - 464 4 687 464 11%
Autres immob. Corp 1 839 - - 765 2 604 765 42%
Immob. En cours 30 605 34 119 - - 41 423 23 301 - 7 304 -24%

Total
2 039 436 34 163 2 741 - 2 070 858 31 422 2%

Amortissements Site 2 en Kdh
31/12/03 Dotations Reprises 31/12/04 Variation %




Amort Terrains 1 227 82 - 1 309 82 6%
Amort Btiments industriels 224 541 8 854 - 233 395 8 854 4%
Amort Inst amnag & constructions 3 776 889 - 4 665 889 19%
Amort Mat & Out fixe 1 253 312 52 338 2 385 1 303 265 49 953 4%
Amort Matriel mobile 24 616 2 018 356 26 278 1 662 6%
Amort autre matriel 1 519 - - 1 519 - 0%
Amort Vhicules de tourisme 1 328 144 - 1 472 144 10%
Amort mobilier de bureau 661 121 - 782 121 15%
Amort matriel informatique 1 178 52 - 1 230 52 4%
Amort amnag divers 73 309 - 382 309 81%
Amort autres immob. corporelles 121 53 - 174 53 30%




Total
1 512 352 64 860 2 741 1 574 471 62 119 4%
Les principaux investissements ont dbuts en 2003 et dont l'augmentation globale a t
de 34 119 KDH sont:
+ Maintien strict
4 644 Bandage mdiane Four I
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2 144 Moteur de rechange BK1 & BK2
823 Btiment technique
820 Complment cyclone Four II
+ Productivit
6 241 Projet Cendres volantes (Remplacement de la bauxite par les cendres
volantes)
2 052 Circuit cendres volantes Cru 2
1 413 Galets pour le combustible charbon
1 115 Optimisation BK2
+ Environnement
8 386 Electro-filtre Amont Four I
Site 3
Site 3 en Kdh
31/12/03 Acquisitions Cessions 31/12/04 Variation %

Immo corp EC Terr &
Const
13 696 53 827
-
67 523 53 827 393%
Immo corp EC ITMO 69 184 47 974
-
117 158 47 974 69%
Avance sur Immo 48 917 16 478
-
65 395 16 478 34%
Autres Immo corp EC 12 -
-
12 - 0%

Total 131 809 118 279 250 088 118 279 90%
Le site 3 nest pas encore oprationnel, lensemble des immobilisations qui sy trouvent
sont comptabilises en immobilisations en cours.
Aprs avoir expliqu les diffrentes variations des diffrents sites de la socit, nous
passons la validation des acquisitions sur la base des pices justificatives.
82
ISCAE
Ernst & Young

Toute acquisition dune immobilisation doit tre autorise par le budget fix par la
direction de la socit. Lors de la validation des acquisitions, nous validons les assertions
suivantes :
1- Prsence dune convention (il sagit gnralement dimmobilisations importantes o une
convention est signe avec le fournisseur)
2- Prsence dune facture justifiant le paiement
3- Prsence dune autorisation de la direction du site pour la dpense
4- Comptabilisation correcte de la part de la socit
5- Dpense budgtise









Date Facture
Nf
act
Frs Libell Montant
Conv
entio
n
Fact.
Auto
risati
on
Com
pt
corre
c
Dp.
budg
N
investissement

30/04/0 4 fre
568
ABB Changement
Mobile
symetro BK5
5 466 953 00 02 40 425 11 102
83
ISCAE
Ernst & Young

31/08/04 fre
426/
7
CMD Changement
Mobile
symetro BK5
38 204 307 00 02 40 425 11 102 (a)
27/11/04 fre
93
DLM Changement
Mobile
symetro BK5
1 254 000 00 02 40 425 11 102
23/04/04 fre
4023
CMD PIGNON BK4 1 151 383 00 01 40 812 11 124
30/04/04 fre
81
LURGI Rnovation du
champ 1
lectrofiltre
6 155 168 00 01 20 303 11 151
29/10/04 fre
163
LURGI Rnovation du
champ 1
lectrofiltre
961 037 00 01 20 303 11 151
31/05/04 fre
355
GCE Nouvelle
station coke
pulverise
6 385 949 01 02 40 620 12 115
27/06/04 fre
24
GCE Nouvelle
station coke
pulverise
2 212 706 01 02 40 620 12 115
16/07/04 fre
23
GCE Nouvelle
station coke
pulverise
1 718 026 01 02 40 620 12 115
31/08/04 fre
32
GCE Nouvelle
station coke
pulverise
2 212 706 01 02 40 620 12 115
29/10/04 fre
31
GCE Nouvelle
station coke
pulverise
873 497 01 02 40 620 12 115
30/10/04 fre
55
GCE Cplt Schage
ajouts
2 171 700 01 02 40 620 12 117
12/11/04 fre
359
GCE Scheur
calcaire
d'ajouts
4 232 119
28/11/04 fre
49
GCE Scheur
calcaire
d'ajouts
1 816 362 01 02 40 620 12 151
Total test 74 815 912
Total
acquisitions
161 594 318

coverage 46%

(a): Le montant comptabilis a t obtenu sur la base d'une estimation de cours de change Euro/MAD: le cours retenu est jug raisonnable
Valider les sorties des immobilisations

Il faut obtenir un tat rcapitulatif des sorties d'immobilisations rapproch du compte de
rsultat (produits, charges). Afin de s'assurer que les objectifs d'audit sont atteints avec un degr
d'assurance satisfaisant, il faut slectionner les principales cessions. Effectuer les procdures
suivantes sur l'chantillon retenu:
84
ISCAE
Ernst & Young

a) Examiner les pices justificatives (facture de vente, autorisation de retrait pralable, procs
verbal de mise au rebut, ...) (existence et sparation des exercices).
b) Valider l'amortissement cumul (exactitude).
c) Rapprocher les valeurs nettes des immobilisations cdes de rsultat (exactitude).
d) Vrifier le prix de cession, sa comptabilisation en compte de rsultat et le pointer aux
rglements (exactitude). Valider les plus ou moins values ralises.
e) S'assurer que les cessions et mises au rebus sont autorises et approuves.

Les mises en rebus de lexercice ont atteint durant lexercice 2003 un montant de 2
741 KDH, ces immobilisations sorties ont t totalement amorties. Nous avons pass en revue ces
sorties dimmobilisations.

Date de sortie Libell Montant Pice
justif
Autorisation Compt
correc
30/04/0 4 Briques pour four 1 836 482
31/08/04 Tapis roulant 587 286
Total test 2 423 768
Total acquisitions 2 741 283
Scope 88%

Validation du calcul des amortissements

La validation des dotations aux amortissements est essentielle car elle a un impact direct sur
le rsultat de la socit. Comme nous avons vu plus haut, les dotations aux amortissements
reprsentent 20%du total des charges. Par consquent, une erreur de calcul des immobilisations
a un impact significatif sur le rsultat.

Etant donn que lvaluation du contrle interne a t juge satisfaisante, le niveau de
confiance accord cette tape est lev, nous essayons de retrouver le montant de la dotation
par un test de cohrence globale. Voir test de cohrence (Annexe)

Les diffrences sont gnralement justifies par les nouvelles acquisitions qui ont lieu soit au
dbut soit la fin de lexercice. Lorsque le test rvle des carts importants, il est souhaitable
dexpliquer la procdure au client qui justifie ces carts, Cependant nous voyons que notre test
na pas rvl dcarts importants et que, par consquent le calcul des dotations aux
amortissements est jug exact.
Nous avons, travers ces trois tapes, valid les trois principaux flux qui concernent le cycle
des investissements. Ces tests nous permettent de sassurer des soldes prsents dans les tats de
synthse. Cette assurance nous conduit par la suite mettre une opinion positive sur les tats
de synthse de la socit.

85
ISCAE
Ernst & Young

A noter que nous navons pas consacr de partie pour vrifier les immobilisations acquises
en crdit-bail, les immobilisations prtes et celles empruntes afin de valider les assertions en
annexes.

Synthse et rsultats des travaux
A la fin de chaque test, lauditeur doit mettre une opinion sur les comptes base sur les
tests accomplis. Pour les tests que nous avons ralis pour cette socit, nous jugeons que ces
tests sont satisfaisants.

Dune part, les acquisitions ont suivi un cheminement de procdure permettant un bon
contrle interne. Ce cheminement donne une assurance raisonnable sur laugmentation de ces
comptes. Les principales augmentations concernent les postes : matriel et outillage justifi par
le caractre industriel de la socit.

La hausse des immobilisations en-cours sont justifis par la cration dune nouvelle usine
dans lobjectif est de rehausser la production de la socit et de la conforter dans sa part de
march.

Les autres variations ne sont pas significatives, elles concernent principalement la mise en
place dun nouveau systme dinformation cens grer au mieux linformation au sein de la
socit.

La socit dispose des usines nouvellement cres et dont la dure de vie est de vingt ans
en moyenne (dure dpendante de la dure de vie des gisements). Cette longvit concerne aussi
les immobilisations qui durent plusieurs annes de suite. Par consquent, les mises en rebus et
sorties dimmobilisations sont assez faible. Nous navons pas consacr beaucoup de temps leur
validation. Le rsultat du test a t satisfaisant.

Etant donn que le contrle interne a conduit un niveau de confiance lev pour les
tests, nous avons opt pour le test sur le calcul des dotations aux amortissements pour un test de
cohrence globale (global check). Ce test na pas rvl danomalies majeures.
En conclusion, nous considrons que les trois flux (entre, sortie, amortissement) sont passes
en comptabilit conformment aux normes comptables en vigueur au Maroc.
Nous pouvons ainsi mettre notre opinion sur les comptes prsents par la socit.






5. Travaux selon le rfrentiel IFRS/IAS :
Aprs avoir effectu toutes les diligences en matire daudit des immobilisations corporelles
suivant les normes marocaines, nous tions en mesure de certifier sans rserves la section
immobilisations corporelles.

86
ISCAE
Ernst & Young

Ceci tant fait, nous nous sommes penchs sur les comptes depuis un autre angle de vue : les
normes IAS/IFRS.

En tant que stagiaires, nous nous sommes vu confis la validation des dotations aux
amortissements des immobilisations corporelles de lexercice et le traitement des
immobilisations en location (crdit-bail).

5.1. validation des dotations aux amortissements :
Le manuel de consolidation du groupe stipule que les machines doivent tre amorties en
fonction des units de production, alors que la filiale procde par un amortissement linaire sur
cinq ans.

Les travaux effectus en la matire consistaient en lapprobation du passage du mode
linaire celui des units de production, toutes les dotations ont t correctement rajustes
sauf celles concernant la machine SYMETRO BK 5 -acquise en janvier 2004 pour une valeur de
38 MMAD.

La fiche technique dlivre avec cette machine stipule que la capacit de production de
cette machine destine broyer le granulat est de trois millions de tonnes.
Le responsable de production affirme que la machine a produit durant lexercice un million de
tonnes en raison de lexpansion de la branche BTP.

tableau d'amortissement

Mode linaire selon les units de production Ecart

annes VO* Dotations*
total
amt* VNC* Capacit** Production** coef. d'amt Dotation*

1 38000 7 600 7 600 30 400 3000 1000 1000/3000 12666,66667 -5 067
2 38000 7 600 15 200 22 800
3 38000 7 600 22 800 15 200
4 38000 7 600 30 400 7 600
5 38000 7 600 38 000 0
38 000


* en KMAD ** en Ktonnes
La diffrence de 5 MMAD est retraiter de la manire suivante :

B
B
B
Rsultat de la socit
Impt diffr actif
Amortissements des immos
3250
1750


5000
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ISCAE
Ernst & Young

R
R
R
Dotations aux amortissements
Rsultat global
Impt sur les bnfices (35%)

5000


3250
1750
Tous ces chiffres sont en KMAD

5.2. Validation du tableau N 6 relatif aux biens en crdit bail :

Lors du bouclage des immobilisations, nous avons constat quune partie de la flotte
btonnire de la socit compose de 8 vhicules identiques et ayant t mis en services en
janvier 2003 et faisant lobjet du mme contrat de location longue dure avec option dachat
dune valeur totale 10 MMAD, cette partie de la flotte na pas t retraite. Ce contrat stipule que
la dure de location est de 3 ans, avec une valeur rsiduelle de 1725 KMAD, lannuit payer est
de 3,5 MMAD.

Le manuel de consolidation du groupe prcise que pour les btonnires, lamortissement
se fait linairement sur 5 ans.

Dans ce cas, il convient dune part dinscrire lactif la valeur du bien et de lui appliquer
un plan damortissement sur 5 ans, et dautre part dinscrire au passif un emprunt dont les
annuits correspondraient aux versements effectus au titre du contrat de location.

10000=3500*[1-(1+t)-3] +1725*(1+t)-3
t = 10%

Capital emprunt de 10000 KMAD

Principal Intrts Annuits
31/12/2003 2500 1000 3500
31/12/2004 2750 750 3500
31/12/2005 4750 475 5225









Les critures aux comptes de bilan :

B
B
Matriel de transport
Emprunt
10000
10000
B Emprunt 5250
88
ISCAE
Ernst & Young

B
B
B
Rserves
Rsultat
IDP
1625
1788
1837
B
B
B
B
Rserves
Rsultat
IDA
Amt matriel
1300
1300
1400



4000

Les critures aux comptes de rsultat :

R
R
R
R
Charges dintrt
Rsultat global
Impt sur les bnfices
Redevances crdit bail
750
1788
962




3500
R
R
R
Dotations aux amortissements
Rsultat global
Impt sur les bnfices
2000
1300
700

























Conclusion


Il semble que 2004 a t lanne de la mise en oeuvre technique des IAS en Europe: en
effet, la nouvelle rglementation europenne impose thoriquement dtre capable de comparer
89
ISCAE
Ernst & Young

ses comptes 2005 avec ceux de 2004 au nouveau format. La transition devrait donc tre mise en
place par les entreprises concernes bien avant la date butoir du 1er janvier 2005. La dcision de
lUnion europenne dintgrer dans le droit communautaire ce nouveau rfrentiel, soulve des
enjeux politiques, techniques, sociaux et organisationnels. Au Maroc, le projet de loi est en cours
et en attendant les entreprises se rfrent la lgislation europenne. Le passage au rfrentiel
IFRS/IAS ne laissera pas indiffrent les firmes marocaines comme ce ft le cas pour les socits
europennes.

Certains experts, voient dans ladoption de ce rfrentiel international deux zones de
risques :
- La premire fragilit est lie linterprtation, du fait notamment de labsence de
standardisation de la prsentation des tats financiers, selon le principe de la prdominance de
la substance sur lapparence substance over form , et de lapprciation de la juste valeur fair
value .
- Le second risque est li aux contraintes apportes par les nouvelles normes : ncessit
deffectuer un contrle plus complexe des actifs et ncessit galement de maintenir une
exigence
plus forte quant la validation des passifs notamment en matire de provision.

A ct de ce changement de philosophie comptable et sous un angle beaucoup plus
large, on estime que ladoption des IAS aura au moins pour effet dunifier les prsentations au
Maroc et secondairement de rapprocher terme les prsentations marocaines et europennes
dune part et les prsentations marocaines et amricaines dune autre part. On peut imaginer
quavec le temps les diffrences finiront par sestomper.

Pour lensemble des socits marocaines, le passage aux nouvelles normes reprsente la
fois un risque et une opportunit du fait de la recherche de performance de la production
dinformations financires quil implique. La communication financire est en effet un aspect
majeur des changements apports par les nouvelles normes, que beaucoup spcialistes
sattachent mettre en avant.

La transformation apporte par les nouvelles normes est une mutation profonde et
complexe. En effet, les nouvelles normes imposent, au-del des changements de prsentation
comptable et des mthodes dvaluation, la mise en place dune information financire matrise
et transparente qui permettra dexpliquer les fluctuations du rsultat et de dmontrer les
qualits du pilotage dune entreprise. Pour les utilisateurs et les diffuseurs dinformation, il y a
deux enjeux : comprendre et communiquer :
On peut se demander en effet, si les changements dans la faon de mesurer la performance des
entreprises peuvent crer de lincertitude chez les investisseurs et les conduire modifier leurs
ractions. Un effort de vulgarisation devra donc tre fait, pour que ce changement soit facile
comprendre par les investisseurs. Il faudra notamment rapprendre lire le compte de rsultat,
ceci tant cependant nuancer car toutes les entreprises nont pas forcment des cas trs
complexes traiter.

Il faudra galement tenir compte dun autre lment qui risque de compliquer la
communication envers les investisseurs : pendant un certain temps il y aura au Maroc des
90
ISCAE
Ernst & Young

groupes en IFRS et des groupes (non cts par exemple) en norme locales. Cest une difficult
que le normalisateur ne peut viter.

Ainsi, les problmes que les entreprises doivent analyser puis rsoudre sont la fois des
questions techniques et des questions de communication : anticiper, produire et communiquer.
Il sagit dun vritable projet qui associe les directions comptables, financires, les ressources
humaines, les systmes dinformation, et qui ncessite une rflexion sur les moyens de pilotage
internes, la refonte des systmes dinformation comptable et financire et sur la communication
financire auprs des investisseurs.

Pour surmonter les difficults voques et mener bien cette transition, les socits
seraient amenes mettre en place une vritable stratgie de grands travaux, et adopter une
approche mthodologique sur trois tapes :
- une phase de diagnostic, afin de dterminer les modifications oprer
- une phase dorganisation du projet,
- enfin, llaboration et la mise en oeuvre des plans daction.

Dans ce contexte, les groupes marocains ou filiales de groupes trangers au Maroc
devraient engager lessentiel de leur projet de transition aux normes IAS-IFRS au cours des mois
venir avant ladoption du projet de loi, et la complexit de ce rfrentiel semble tre une source
majeure de difficults. De ce fait, beaucoup dentreprises devraient se faire assister par des
experts, et en profiter pour modifier en profondeur leur organisation interne.
Il faut souligner que la prise de conscience de ce futur changement est relle auprs des
entreprises concernes, mais quen revanche ces entreprises nont pas forcment atteint le mme
niveau de prparation.
Aussi, au vu de ltat davancement des organisations, un certain retard des entreprises
marocaines ainsi quun manque de recul sont craindre dans la finalisation de leur projet de
migration aux nouvelles normes.

Certains groupes, en revanche sont dj prts . Parmi les difficults voques par les
entreprises, les proccupations les plus frquentes se rapportent :
- la complexit du rfrentiel de normes,
- lidentification des diffrences potentielles entre normes IAS et principes utiliss jusque l,
- la collecte des informations ncessaires, surtout dans les groupes comportant beaucoup de
filiales,
- la crainte des responsables financiers de ne pas avoir les moyens de prparer un tel projet
(surcharge des agendas, lourdeur informatique),
- La mise en place dun processus qui nest pas encore compltement dfini, ni matris et dont on
ne mesure pas compltement les effets,
- le cot de la conversion : conseil, assistance, adaptation des systmes informatique, formation
des salaris, formation des filiales ltranger.
91
ISCAE
Ernst & Young

Bibliographie

Auteur Titre de louvrage Edition
Lionel COLLINS
Audit et contrle interne : Aspects
financiers oprationnels et stratgiques
DALLOZ
Jacques RENARD Thorie et pratique de laudit interne
Edition
dorganisation
Jean-Franois Abadie
Christian
Les nouveaux instruments financiers :
Guide de laudit en entreprise
CLEI
Abdel hamid El Gadi Audit et contrle de gestion
Imp. Mitaaq Al
Maghreb
Conseil Rgional de
Casablanca (C.R.C)

Sminaire sur laudit comptable et
financier
16 & 17 janvier
1996
Encyclopdie
ERNST & YOUNG Manuel daudit ERNST&YOUNG 1990

HAROUFI&MANSOURY
01/06/2005 92 / 92