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Finanas e Contabilidade

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A Contabilidade
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Fundame
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Finanas e
Contabilidade
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2009, ULBRA.
1 Edio.
ISBN 978-85-7697- 106-1
Todos os direitos reservados. Nenhuma parte deste livro poder ser
reproduzida por qualquer meio, sem autorizao prvia da autora, por
escrito. O Cdigo Penal Brasileiro determina, no Artigo 184, pena e san-
es a infratores por violao de direitos autorais. Qualquer semelhana
mera coincidncia.
Coordenao Editorial
Karla Viviane
Editora Imprensa Livre

Rua Comanda, 801


Porto Alegre/RS CEP 90830-530
(51) 32497146
www.imprensalivre.net
imprensalivre@imprensalivre.net
I34f Imperatore, Simone
Finanas e contabilidade / Simone Imperatore, Gilberto Milani.
Porto Alegre : Imprensa Livre, 2009.
184 p. : 22 cm.
ISBN 978-85-7697-106-1
1. Contabilidade. 2. Finanas. I. Ttulo.
Obra coletiva organizada pela Universidade Luterana do Brasil.
Informamos que de inteira responsabilidade dos autores a
emisso de conceitos.
CDU 657
Catalogao elaborada por: Evelin Stahlhoefer Cotta CRB 10/1563
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Apresentao
Contabilidade e Administrao Financeira so cincias
que instrumentalizam os gestores para a tomada de deciso
e gerao de valor para as entidades (pblicas e privadas).
Enquanto a Contabilidade consiste num sistema de
informao gerencial, a administrao financeira a arte e
a cincia de gerar recursos financeiros atravs das decises
de investimento e financiamento.
O presente livro introduz voc, acadmico do Curso
Superior Tecnolgico em Gesto Pblica, neste universo.
Seja bem-vindo! Bons Estudos!
Simone e Gilberto
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Apresentao
Sumrio
Captulo I
A contabilidade,9
Captulo I I
Fundamentos cientficos da contabilidade,29
Captulo I I I
Os relatrios contbeis,45
Captulo I V
Balano patrimonial,61
Captulo V
Demonstrao do Resultado do Exerccio ( DRE) ,83
Captulo VI
Ciclo contbil: aspectos introdutrios,101
Captulo VI I
Escriturao contbil,117
Captulo VI I I
Anlise Financeira de Balanos - Finanas Bsicas,141
Captulo I X
Anlise Financeira de Balanos por ndices - Finanas
Bsicas,151
Captulo X
Contabilidade Pblica no Brasil Conceito, obj etivo, obj eto,
fundamentos tericos,161
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Cap. I
A Contabilidade
A Contabilidade to antiga quanto a civilizao e est
ligada necessidade social de proteo posse, controle e
interpretao das variaes patrimoniais. Desde os primrdios
da histria da humanidade, observa-se o homem inventariando
(de forma bem rudimentar) seu rebanho. Com a evoluo da
agricultura, do comrcio e, na sequncia, da industrializao,
foram pensadas e estudadas as vrias formas de registrar os
fatos contbeis que ocorriam na gesto patrimonial, formatando-
se relatrios que evidenciassem o resultado dessa gesto.
Sua evoluo deu- se de forma gradativa e, hoj e, a
Contabilidade tida como a linguagem dos negcios, como
uma bssola que orienta os gestores (pblicos e privados) na
tomada de deciso. Seu estudo parte do entendimento e da
apreenso de sua base conceitual. O objetivo deste captulo
darmos nossos primeiros passos (de mos dadas, no se
preocupe) para que voc v descobrindo a cincia contbil e
entendendo o quanto ela faz parte da sua vida.
E, partindo-se da mxima de que ningum ama o que no
conhece, vamos conhec-la melhor. Tenho certeza de que
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voc vai se surpreender...
Neste primeiro captulo, estudaremos:
conceito de contabilidade;
usurios;
objeto, objetivos e finalidade da contabilidade;
tcnicas contbeis;
patrimnio lquido;
aspectos qualitativo e quantitativo do patrimnio;
investimentos patrimoniais e fontes de recursos.
1 Conceito de
contabilidade
A Contabilidade uma cincia social, um sistema de
informao e avaliao destinado a prover seus usurios com
relatrios, demonstraes e anlises de natureza econmico-
financeiras da empresa em determinado momento e sua evoluo
em determinado perodo.
H na literatura alguns conceitos de Contabilidade. Para
Marion
1
, a cincia contbil o instrumento que fornece o
mximo de informaes teis para a tomada de decises dentro
e fora da empresa. J segundo Ribeiro
2
, a Contabilidade
uma cincia que permite, por meio de suas tcnicas, manter
um controle permanente do patrimnio da empresa. De acordo
com Franco
3
, contabilidade a cincia (ou a tcnica, segundo
alguns) que estuda, controla e interpreta os fatos ocorridos no
patrimnio das entidades, mediante o registro, a demonstrao
expositiva e a revelao destes fatos, com o fim de oferecer
informaes sobre a composio do patrimnio, suas variaes
e o resultado econmico decorrente da gesto da riqueza
patrimonial.
A partir dos conceitos apresentados, fica compreendido o
motivo do estudo da contabilidade: voc (enquanto gestor,
gerente, investidor, funcionrio, fornecedor, cidado ou analista)
necessita de informaes que demonstrem a situao da
1
MARI ON, 2006, p. 26.
2
RI BEI RO, 2003, p. 14.
3
FRANCO, 1996, p. 31.
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entidades (e de seu patrimnio). Por meio da Contabilidade
torna- se possvel coletar, processar e estruturar essas
informaes para voc.
Tambm necessria a deposio de preconceitos, como
o senso comum de que a Contabilidade somente atende s
exigncias do governo (rotinas fiscais). Muito alm disso, ela
feita para auxili-lo na tomada de deciso por meio de um fluxo
contnuo de informaes sobre os mais variados aspectos da
gesto econmico-financeira da empresa.
Ora, se a Contabilidade um sistema de informao, quem
so os usurios desse sistema? Conforme destaca Marion
4
, so
as pessoas que se utilizam da Contabilidade, que se interessam
pela situao da empresa e buscam na Contabilidade as suas
respostas. bvio que no s os administradores se utilizam
da contabilidade, vamos citar outros usurios: investidores,
fornecedores, bancos, governo, sindicatos, empregados,
concorrentes, analistas, rgos pblicos e consultores.
2 Obj eto, obj etivo e
finalidade da
contabilidade
O objeto delimita o campo de abrangncia de uma cincia.
Na Contabilidade, o objeto de estudo o patrimnio de uma
entidade.
No que se refere aos obj etivos da contabilidade,
ressaltamos:
apresentar corretamente o patrimnio;
apreender e analisar as causas das suas mutaes
(mudanas);
prover os diferentes usurios com informaes sobre
aspectos de natureza econmica, financeira e fsica do
patrimnio (registros, diagnsticos, demonstraes,
anlises, prognsticos, relatos, pareceres, planilhas entre
outros).
4
MARI ON, op. cit., p. 25.
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Sua finalidade, segundo Ribeiro
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, permitir o estudo e o
controle dos fatos decorrentes da gesto do patrimnio das
entidades econmico- administrativas. Entende- se como
entidades econmico- administrativas as organizaes que
renem pessoas, patrimnio, titular, capital, ao administrativa
e fim determinado e que so classificadas como:
entidades com fins econmicos (empresas comerciais,
agrcolas, industriais);
entidades com fins socioeconmicos (associaes de
classe, clubes sociais, ONGs, cooperativas etc.);
entidades com fins sociais (Unio, estados, municpios).
3 Tcnicas usadas pela
contabilidade para atingir
seus obj etivos
Os meios utilizados pela Contabilidade para atingir seus
objetivos compreendem o conjunto de tcnicas denominadas
de tcnicas contbeis, quais sejam:
Escriturao registro em livros prprios (Dirio Razo,
Caixa, Contas Correntes) de todos os fatos administrativos
que ocorrem no dia a dia das empresas.
Demonstraes Contbeis confeco de quadros
tcnicos que apresentam dados extrados dos registros
contbeis das empresas. As mais importantes so o Balano
Patrimonial (BP) e a Demonstrao do Resultado do Exerccio
(DRE) que estudaremos mais adiante;
Auditoria e Percia verificao da exatido dos dados
contidos nas demonstraes contbeis, por meio de um
exame minucioso dos registros e dos documentos que deram
origem a estes registros;
Anl i se e I nt er pr et ao das Demonst r aes
Contbeis exame e interpretao dos dados contidos
nas demonstraes contbeis, transformando estes dados
5
RI BEI RO, 2002, p. 34.
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em informaes (indicadores) teis para os diversos usurios
da Contabilidade.
4 Patrimnio
Se o objeto de estudo da Contabilidade o Patrimnio,
precisamos conceitu-lo para dar prosseguimento ao nosso
estudo.
O termo patrimnio significa o conjunto de bens de uma
pessoa (pessoa fsica) ou de uma empresa (pessoa jurdica).
Compem-se tambm de direitos (valores a receber) e de
obrigaes (valores a pagar).
Assim, patrimnio significa, de um lado, o conjunto de bens
e direitos pertencente a uma pessoa ou empresa; e de outro,
inclui as obrigaes a serem pagas, o que representado a
seguir.
PATRI MNI O ( de uma pessoa ou empresa)
Bens
Direitos (valores a receber)
Obrigaes (valores a pagar)
4.1 Bens
Segundo Ribeiro
6
, bens so as coisas capazes de satisfazer
as necessidades humanas, suscetveis de avaliao econmica.
Sob o ponto de vista contbil, podemos definir como bem tudo
aquilo que a empresa possui para venda, troca ou consumo.
Por exemplo:
bens de uso: balces, prateleiras, computadores,
impressora fiscal;
bens de troca: mercadorias, dinheiro etc;
bens de consumo: material de expediente (embalagens,
bobinas, cartuchos, A4, etc), material de limpeza etc.
Os BENS podem, ainda, ser classificados em tangveis e
6
RI BEI RO, 2003, p. 25.
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intangveis:
a) Bens Tangveis (tambm chamados de bens materiais):
possuem corpo, matria fsica, so palpveis. Ex: veculos,
imveis, estoques de mercadorias, dinheiro, mveis e utenslios
(mveis do escritrio), ferramentas, etc.
Podem ser divididos em mveis e imveis:
Bens imveis: so aqueles vinculados ao solo, que no
podem ser retirados sem destruio ou danos. Por exemplo:
edifcios, construes etc.
Bens mveis: so aqueles que podem ser removidos.
Por exemplo: mquinas, equipamentos, veculos,
equipamentos, estoques de mercadorias etc.
b) Bens I ntangveis (imateriais): no tm matria, no
so palpveis. Por exemplo: marcas, patentes de inveno,
benfeitorias em imveis de terceiros, ponto, gastos de
organizao etc.
4.2 Direitos
Segundo Ribeiro
7
, constituem direitos para a empresa todos
os valores que ela tem a receber. Esses direitos so registrados
nos livros contbeis da empresa, seguido da expresso a receber.
Em relao s empresas, o direito mais comum decorre de vendas
a prazo o pagamento no feito no ato, mas no futuro o qual
se denomina duplicatas a receber, ttulos a receber, contas a
receber, etc. Outros direitos: aluguis a receber, promissrias
a receber, banco conta movimento (depsitos) etc.
Bens e direitos so representados como componentes do
patrimnio positivos, dinmicos, que produzem ganho para a
empresa, da estarem representados no grupo patrimonial ATI VO.
4.3 Obrigaes
So dvidas com outras pessoas e ou empresas. Em
contabilidade, tais dvidas so denominadas exigveis (pagamento
7
I bid., p. 27.
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na data do vencimento). So obrigaes exigveis: salrios a
pagar, impostos a pagar, encargos sociais a pagar, aluguis a
pagar, contas a pagar, fornecedores, emprstimos bancrios,
etc.
Obrigaes so representadas como componentes
patrimoniais negativos, representando capitais de terceiros
investidos na empresa, da estarem representados no grupo
patrimonial PASSI VO. Esses recursos, por sua vez, provm de
duas fontes:
a) dbitos de funcionamento: obrigaes que surgem em
decorrncia da gesto normal da empresa. Por exemplo:
fornecedores, obrigaes fiscais, trabalhistas etc;
b) dbi tos de fi nanci amento: recursos obtidos pela
empresa mediante terceiros em forma de emprstimos.
Observe que os direitos e obrigaes so fceis de se
reconhecer:
Direitos so seguidos da expresso a receber;
Obrigaes so seguidos da expresso a pagar.
Mas preste ateno: Clientes (direito) e fornecedores
(obrigao) so excees a essa regra. Da mesma forma que
os compromissos que a empresa tem com entidades
governamentais (impostos e encargos sociais, por exemplo)
podero ser contabilizados com a expresso a pagar ou a
recolher
4.4 Representao grfica do patrimnio
Na representao grfica patrimonial, colocamos no lado
esquerdo os bens e direitos e, no lado direito, as obrigaes.
Trata-se de uma conveno contbil, conforme demonstrado
a seguir:
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Outra conveno chamar o lado positivo de Ativo (bens
+ direitos) e o lado negativo de Passivo (obrigaes):
Cia dos Doces Valores em R$
BENS + DI REI TOS OBRI GAES
Bens
Dinheiro
Mercadorias em estoque
Veculos
Imveis
Mquinas
Ferramentas
Mveis e utenslios
Marcas e patentes
Direitos
Depsitos em bancos
Duplicatas a receber
Ttulos a receber
Aluguis a receber
Aes
Obrigaes
Emprstimos a pagar
Salrios a pagar
Fornecedores (duplicatas
a pagar)
Financiamentos
I mpostos a pagar
Encargos sociais a pagar
Aluguis a pagar
Ttulos a pagar
Promissrias a pagar
Contas a pagar
5 Patrimnio lquido
Definimos como Patrimnio Lquido (PL) a diferena entre
os bens e direitos e as obrigaes de uma entidade, em
determinado momento. Assim, possvel apurar a riqueza lquida
da empresa, tambm denominada patrimnio lquido ou situao
lquida.
Por exemplo, tomando-se os dados do quadro anterior,
temos:
ATI VO
BENS + DI REI TOS
PASSI VO
OBRI GAES EXI G VEI S
Bens 1.950
Direitos 2.800
Total 4.750
Obrigaes 4.450
Total 4.450
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PL = (total dos bens + direitos) obrigaes
PL = 4.750 4.450 = 300
O quadro a seguir indica que, se a Cia dos Doces recebesse
todos os seus direitos e vendesse todos os seus bens, daria
para pagar suas dvidas e sobraria R$ 300,00, que corresponde
ao seu Patrimnio Lquido.
Cia dos Doces Valores em R$
Como podemos observar na representao grfica
patrimonial da Cia dos Doces, o Patrimnio Lquido est
representado junto com as obrigaes (Passivo). O correto
seria, ento, chamar a coluna da direita como Passivo e
Patrimnio Lquido, tendo em vista que ele completa a equao
patrimonial. No Brasil, entretanto, convencionou-se cham-la
apenas de Passivo.
5.1 Situaes Lquidas Patrimoniais
Os elementos patrimoniais equacionados podero apresentar
trs situaes lquidas patrimoniais diferentes:
Situao lquida patrimonial ativa, positiva ou
superavitria,
Situao liquida patrimonial passiva, negativa ou
deficitria,
Situao lquida patrimonial nula, compensada ou
inexistente.
Para compreender cada situao observe os exemplos
apresentados nos quadros a seguir.
ATI VO PASSI VO
Bens 1.950
Direitos 2.800
Total 4.750
Obrigaes 4.450
Patrimnio lquido 300
Total 4.750
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Situao lquida patrimonial ATI VA, POSI TI VA ou
SUPERAVI TRI A (valores em R$):
ATI VO PASSI VO
Bens 100
Direitos 30
Total 130
Obrigaes 80
Situao lquida 50
Total 130
Este balano evidencia uma situao em que o total do
Ativo (bens + direitos) maior do que o total do Passivo
(obrigaes), configurando- se uma situao lquida ativa,
positiva ou superavitria. Suponha que se deseje liquidar a
empresa nesse momento, realizando- se todos os direitos,
vendendo-se todos os bens e quitando-se as obrigaes, ainda
sobraria para os scios da empresa o valor de R$ 50,00.
Situao lquida patrimonial PASSI VA, NEGATI VA ou
DEFI CI TRI A (valores em R$):
ATI VO PASSI VO
Bens 100
Direitos 20
Total 120
Obrigaes 180
(-) Situao lquida(60)
Total 120
Neste balano, verificamos que o total das obrigaes (R$
180,00) maior do que a soma dos bens e dos direitos (R$
120,00), configurando-se uma situao passiva, negativa ou
deficitria (- R$ 60,00). Se a empresa for liquidada nesse
momento, o valor referente realizao dos direitos e da venda
dos bens ser insuficiente para a quitao das obrigaes, e
faltaria R$ 60,00 para cobrirmos o total do Passivo (obrigaes).
Essa situao conhecida como PASSI VO A DESCOBERTO
porque o total do Ativo no suficiente para cobrir o total do
Passivo.
Situao lquida patrimonial NULA, COMPENSADA ou
I NEXI STENTE (valores em R$):
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No balano apresentado, verificamos que a soma de bens
e direitos igual ao total das obrigaes (R$ 120,00), tratando-
se de uma situao nula ou inexistente. Se liquidarmos a empresa
nesse momento, o montante apurado com a venda dos bens e
o recebimento dos direitos ser usado para cobrir apenas as
obrigaes, no restando nada para os scios.
Nas trs situaes apresentadas, Ativo e Passivo sempre
so maiores do que zero. Em raras ocasies, eles podem ser
iguais a zero. Nesse caso teremos duas possibilidades, conforme
exemplificado nos quadros que seguem.
O PASSI VO igual a zero (valores em R$):
ATI VO PASSI VO
Bens 100
Direitos 20
Total 120
Obrigaes 120
Situao lquida 0
Total 120
ATI VO PASSI VO
Bens 100
Direitos 20
Total 120
Obrigaes 0
Situao lquida 120
Total 120
A constituio da empresa um dos momentos em que a
situao ilustrada pelo balano acima poder ocorrer,
caracterizando uma situao lquida patrimonial ativa, positiva
ou superavitria.
O ATI VO igual a zero (valores em R$):
ATI VO PASSI VO
Bens 0
Direitos 0
Total 0
Obrigaes 40
Situao lquida (40)
Total 0
O encerramento das atividades da empresa um dos
momentos em que a situao exemplificada poder ocorrer,
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configurando-se uma situao patrimonial passiva, negativa
ou deficitria.
6 Aspectos qualitativo e
quantitativo do
patrimnio
Todos os relatrios elaborados a partir da contabilidade e
de sua escriturao devem ressaltar dois aspectos:
a. Qualitativo: consiste em qualificar, dar nomes aos
elementos componentes do respectivo relatrio, permitindo
que se conhea a natureza de cada um (o qu).
b. Quantitativo: consiste em atribuir aos respectivos
elementos seus valores em moeda (R$).
As informaes quantitativas que a contabilidade produz,
quando aplicada a uma empresa, devem possibilitar ao usurio
avaliar a situao e as tendncias desta, com o menor grau de
dificuldade possvel. Devem, portanto, permitir ao usurio:
observar e avaliar o comportamento;
comparar seus resultados com o de outros perodos e/
ou empresas;
avaliar seus resultados luz dos objetivos estabelecidos;
obter subsdios para o planejamento das operaes da
empresa.
7 I nvestimentos
patrimoniais e as origens
de recursos
Todos os recursos que entram numa empresa passam pelo
Passivo e Patrimnio Lquido (PL). Os recursos (financeiros ou
materiais) so originados dos proprietrios (ingresso de recursos
e reinvestimento de lucros), fornecedores (vendas a prazo),
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governo (impostos e encargos a pagar), bancos e financeiras
(emprstimos, financiamentos, adiantamentos de recebveis,
etc.), representando origens de recursos. Por meio do PASSI VO
e do PATRI MNI O L QUI DO, portanto, identificam-se as ORI GENS
DE RECURSOS investidos na empresa.
O ATI VO, por sua vez, evidencia todas as APLI CAES DE
RECURSOS: aplicao no caixa, em estoque, em mquinas, em
imveis etc. A empresa s pode aplicar (Ativo) aquilo que tem
origem (Passivo e Patrimnio Lquido); dessa forma, fica bastante
simples entender porque o ativo ser sempre igual ao passivo
(recursos de terceiros) e patrimnio lquido (recursos prprios
representados pelo capital social, reservas, lucros, outros).
Figura 1.1 Origens e aplicaes de recursos
Fonte: Adaptado de MARI ON, 2006, p. 56.
Sem dvida, as principais origens de recursos para a
empresa so o capital
8
investido pelos scios e o lucro obtido
no negcio (PL), lembrando que o lucro obtido pela empresa
no pertence a ela, mas a seus proprietrios (scios ou
acionistas), pois so eles que assumem o risco do negcio. O
lucro , portanto, a remunerao do capital investido na empresa
pelos proprietrios, o qual adicionado conta do proprietrio,
ou seja, no patrimnio lquido.
Emprstimos, financiamentos, factoring, crdito direto ao
8
O termo capital significa "recursos". Capital prprio significa "recursos dos
proprietrios" (scios ou acionistas) aplicados na empresa. Capital de terceiros, por
outro lado, significa "recursos de outras pessoas" aplicados na empresa (fornecedores,
bancos, etc).
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consumidor, aes, debntures, incentivos fiscais etc.
constituem outras fontes de recursos importantes para a
empresa (capitais de terceiros).
Ponto Final
Conhecer a base conceitual da contabilidade conceito,
usurios, obj eto, obj etivos, finalidade, patrimnio lquido,
aspectos qualitativo e quantitativo do patrimnio, investimentos
patrimoniais e fontes de recursos muito importante para
que o estudante ou profissional da rea pblica possa
amadurecer conceitos mais complexos que so exigidos no seu
dia a dia. A seguir, um breve resumo dos tpicos abordados:
Contabilidade: cincia social que estuda o patrimnio das
entidades, fornecendo informaes para a tomada de
deciso.
Patrimnio: objeto de estudo da Contabilidade, consiste no
conjunto de bens, direitos e obrigaes pertencentes a uma
pessoa fsica e ou jurdica.
Bens: do ponto de vista contbil, significa os itens de que
dispe a empresa ou entidade para a obteno de seus
fins. Em outras palavras, bem tudo aquilo que a empresa
possui para venda, troca ou consumo. Pode ser tangvel e
intangvel, mvel ou imvel.
Direitos: representam o valor da dvida de terceiros para
com a empresa; o poder de exigir alguma coisa (ou ter em
haver): valores a receber, contas a receber, ttulos a
receber etc. J unto com os bens, formam a parte positiva do
patrimnio esto representadas no Ativo.
Obrigaes: dvidas exigveis, isto , compromissos que sero
reclamados, exigidos (pagamento na data do vencimento):
duplicatas a pagar (ou fornecedores), ttulos a pagar,
impostos a pagar, financiamentos a pagar etc. Esto
representadas no Passivo.
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Ativo: grupo patrimonial que representa os investimentos
ou aplicaes do patrimnio ou do capital das empresas;
conjunto de bens e direitos de propriedade da empresa;
so os itens positivos do patrimnio, trazem benefcios,
proporcionam ganho para a empresa (representam a
aplicao dos recursos).
Passivo: grupo patrimonial que representa as fontes dos
valores aplicados no Ativo; obrigaes exigveis da empresa,
ou seja, dvidas que sero cobradas em seus respectivos
vencimentos. Representa a parte negativa do patrimnio
(representa, junto com o patrimnio lquido, a origem dos
recursos da empresa).
Patrimnio Lquido: valor resultante da diferena entre os
valores do Ativo e as dvidas da empresa; riqueza lquida da
empresa, composta pela diferena entre os bens e direitos
( Ativo) e suas obrigaes exigveis ( Passivo) , em
determinado momento. Tambm chamado de Situao Lquida
Patrimonial.
Situao Lquida Patrimonial ATI VA, POSI TI VA ou
SUPERAVI TRI A: situao em que a soma dos bens e direitos
maior do que a soma das obrigaes.
Situao Lquida Patrimonial PASSI VA, NEGATI VA ou
DEFI CI TRI A: situao em que a soma dos bens e direitos
maior do que a soma das obrigaes.
Situao Lquida Patrimonial NULA, I NEXI STENTE ou
COMPENSADA: situao em que a soma dos bens e direitos
igual soma das obrigaes.
Aspecto Qualitativo do Patrimnio: natureza dos itens que
compem o patrimnio (o qu).
Aspecto Quantitativo do Patrimnio: avaliao monetria
dos itens patrimoniais (quanto).
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Referncias
Livros-base utilizados neste captulo:
Marion, J os Carlos. Contabilidade Bsica. 8 Ed. So
Paulo: Ed. Atlas, 2006.
Ribeiro, Osni Moura. Contabilidade Bsica Fcil. 25 Ed.
2 Tiragem. So Paulo: Saraiva, 2006.
Nestas obras encontraremos um estudo introdutrio, base
da cincia contbil, bem como exerccios que nos ajudam
a compreend-la melhor.
Como leitura complementar, sugerimos a leitura do artigo
A Histria da Contabilidade, disponvel em http: / /
www.portaldecontabilidade.com.br/ tematicas/ historia.htm.
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Atividades
1. Com suas palavras, conceitue Contabilidade.
2. Classifique os elementos em bem, direito ou obrigao,
ativo ou passivo:
Escolha a alternativa correta:
3. O objeto da contabilidade :
a) O Balano Patrimonial.
b) A escriturao.
c) O patrimnio.
d) Os fatos administrativos.
4. So usurios da contabilidade:
a) administradores e sindicatos.
b) fornecedores e bancos.
c) governo e investidores.
d) todas as alternativas anteriores.
ELEMENTO
BEM, DI REI TO OU
OBRI GAO
ATI VO OU
PASSI VO
Computador Bem Ativo
Duplicatas a
receber
I mpostos a
recolher
Caixa (ou dinheiro)
Clientes
Salrios a pagar
Emprstimos a
pagar
Fornecedores
Mercadorias em
estoque
Veculo
Aluguis a pagar
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5. Constituem objetivos da contabilidade:
a) apresentar corretamente o patrimnio.
b) evidenciar e analisar as mutaes patrimoniais.
c) prover os diferentes usurios com informaes sobre
aspectos de natureza econmica, financeira e fsica do
patrimnio (registros, diagnsticos, demonstraes, anlises,
prognsticos, relatos, pareceres, planilhas, outros).
d) todas as alternativas esto corretas.
6. A finalidade da contabilidade :
a) o patrimnio.
b) permitir o estudo e o controle do patrimnio.
c) registrar os fatos administrativos visando elaborao
do Balano Patrimonial.
d) verificar a autenticidade das operaes.
7. So tcnicas contbeis:
a) auditoria, princpios contbeis, atos administrativos e
escriturao.
b) Balano Patrimonial, DRE, Patrimnio Lquido e Anlise
de Balanos.
c) Escriturao, demonstraes contbeis, auditoria e
percia, anlise das demonstraes contbeis.
d) Escri turao, demonstraes contbei s, atos
administrativos e Balano Patrimonial.
8. I dentifique a alternativa que contm o conceito mais
correto de patrimnio:
a) Conjunto de bens e direitos.
b) Conjunto de direitos e obrigaes.
c) Conjunto de bens e obrigaes.
d) Conjunto de bens, direitos e obrigaes, avaliado em
moeda e pertencente a uma pessoa ou empresa.
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9. Enquanto o aspecto qualitativo do patrimnio refere-se
espcie de cada elemento que o compe, o aspecto
quantitativo refere-se:
a) quantidade fsica dos bens e dos direitos.
b) aos valores em moeda dos componentes do patrimnio.
c) quantidade de estoques existentes.
d) ao total dos valores existentes em caixa.
10. A diferena entre Ativo (bens e direitos) e Passivo
(obrigaes), denomina-se:
a) Situao lquida patrimonial.
b) Balano patrimonial.
c) Situao lquida patrimonial positiva.
d) Situao lquida patrimonial negativa.
11. Situao lquida em que o Ativo menor que o Passivo,
chama-se:
a) Situao lquida nula.
b) Situao lquida passiva.
c) Situao lquida positiva.
d) Situao lquida superavitria.
12. A equao Ativo maior que Passivo, evidencia:
a) Situao lquida passiva.
b) Situao lquida nula.
c) Situao lquida negativa.
d) Situao lquida superavitria.
13. A equao Ativo igual a Passivo, chama-se:
a) Situao lquida passiva.
b) Situao lquida nula.
c) Situao lquida negativa.
d) Situao lquida superavitria.
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ELEMENTO
BEM, DI REI TO OU
OBRI GAO
ATI VO OU
PASSI VO
Computador Bem Ativo
Duplicatas a Direito Ativo
receber
I mpostos a Obrigao Passivo
recolher
Caixa (ou dinheiro) Bem Ativo
Clientes Direito Ativo
Salrios a pagar Obrigao Passivo
Emprstimos a Obrigao Passivo
pagar
Fornecedores Obrigao Passivo
Mercadorias em Bem Ativo
estoque
Veculo Bem Ativo
Aluguis a pagar Obrigao Passivo
14. Todos os recursos que entram numa empresa passam
pelo Passivo e Patrimnio Lquido (PL). So recursos de terceiros
(Passivo):
a) Fornecedores.
b) I mpostos a recolher.
c) Emprstimos a pagar.
d) a, b e c esto corretas.
15. Constituem recursos prprios aplicados na empresa:
a) capital, reservas e lucros acumulados.
b) fornecedores, emprstimos e capital social.
c) fornecedores, impostos a recolher e emprstimos a pagar.
d) capital social.
Gabarito: 2. Classifique os elementos em bem, direito ou
obrigao, ativo ou passivo:
3. (c); 4. (e); 5. (e); 6. (b); 7. (c); 8. (e); 9. (b); 10. (a); 11.
(b); 12. (d); 13. (b); 14. (e); 15. (a).
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Cap. II
Fundamentos cientficos
da contabilidade
Existem regras de aplicao geral que orientam a prtica
do profissional contbil no exerccio de sua atividade. Tais regras,
conceitos ou princpios, segundo Marion (2003), visam um
tratamento contbil padronizado e servem como guias para a
auditoria examinar a qualidade dos relatrios contbeis. No
presente captulo estudaremos:
Os Princpios Fundamentais de Contabilidade;
As Convenes Contbeis
Os Regimes Contbeis
1 Princpios fundamentais
da contabilidade
A Contabilidade tem um conjunto de regras que pode ser
chamado de Estrutura Bsica da Contabilidade. Ao pensarmos
em estrutura, podemos relacionar a um prdio com alicerces,
paredes e telhado. A parte mais importante do prdio o alicerce
e, as colunas, os pilares que sustentam os demais componentes
da construo.
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Os princpios so, portanto, a forma, o meio e a estrutura
de que a Contabilidade se utiliza para chegar a seus objetivos
ou, s vezes, para compreender a prtica contbil. Em outras
palavras, so como placas de direo, so guias que sinalizam
a direo do trabalho do contador.
A Resoluo do CFC 750/ 93 dispe sobre os Princpios
Fundamentais da Contabilidade e composta pelos seguintes
princpios:
a) Princpio da Entidade;
b) Princpio da Continuidade;
c) Princpio da Oportunidade;
d) Princpio do Registro pelo Valor Original;
e) Princpio da Atualizao Monetria;
f) Princpio da Competncia;
g) Princpio da Prudncia;
h) Princpio da Essncia sobre a forma.
O estudo destes princpios de relevante importncia para
a execuo de trabalhos que envolvam a contabilidade, pois
todas as empresas que sofreram algum tipo de autuao
certamente deixaram de obedecer a um ou mais dos Princpios
Fundamentais da Contabilidade.
1.1 Princpio da Entidade
O principio da entidade faz referncia ao patrimnio que
ser administrado, estudado, avaliado, constituindo-se em
elemento autnomo em relao aos detentores do capital
aplicado, nesse mesmo patrimnio e, como se diz com
frequncia, o patrimnio dos scios no se confunde com o da
empresa (entidade).
Reconhece o patrimnio como objeto da Contabilidade,
afirma a autonomia patrimonial, a necessidade de diferenciao
de um patrimnio particular no universo dos patrimnios
existentes. por este motivo que a Receita Federal solicita
aos contribuintes duas declaraes de renda: uma da pessoa
fsica e outra da pessoa j urdica. Desse primeiro conceito
deduz-se que a Contabilidade mantida para a entidade como
pessoa distinta de seus scios.
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A moderna teoria contbil amplia o conceito do princpio
da entidade em um sentido econmico, organizacional e de
controle. Evidencia que no h necessidade de apego to
somente conotao jurdica (pessoa fsica/ pessoa jurdica)
para identificar-se uma entidade contbil, admitindo a ideia da
formao de entidades no sentido macro (consolidado) e micro
(divises da empresa).
Assim, pode-se afirmar que, para a Contabilidade, qualquer
indivduo, empresa, grupo de empresas, setor ou diviso, desde
que efetue atividade econmica, e que seja to importante, a
critrio dos stakeholders (segmentos de pessoas interessadas
como acionistas, credores, empregados, governo, etc), que
justifique um relatrio separado e individualizado de receitas e
despesas, de investimentos e de retornos, de metas e
realizaes, pode tornar-se uma ENTI DADE CONTBI L.
O conceito de entidade contbil, portanto, pode incluir o
conceito jurdico (CNPJ / CPF), uma diviso da empresa ou uma
superempresa, tal como a consolidao de vrias firmas
correlacionadas. A escolha da entidade contbil apropriada,
em cada caso, depende dos objetivos dos demonstrativos e
dos interesses dos usurios da informao.
1.2 Princpio da Continuidade
Os procedimentos contbeis devem considerar a
continuidade dos negcios da entidade, uma vez que estes se
renovam por meio de seu ciclo de operaes e investimentos.
Esse segundo pilar baseado no pressuposto de que a empresa
algo em andamento, em continuidade, que funcionar por
prazo indeterminado, at forte evidncia em contrrio (prejuzos
sucessivos).
Saliente- se que os princpios da ENTI DADE e da
CONTI NUI DADE constituem os alicerces sobre os quais se baseia
o edifcio dos conceitos contbeis. De forma combinada
poderamos afirmar:
A Contabilidade mantida para as entidades, como pessoas
distintas dos scios que as integram e que, se supe,
continuaro operando por um perodo indefinido de tempo.
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Os demais princpios, constituem as paredes e a cobertura
da construo contbil. Vamos a eles:
1.3 Princpio da Oportunidade
A integridade dos registros de fundamental importncia
para a anlise dos elementos patrimoniais, pois todos os fatos
contbeis devem ser registrados, incluindo os das filiais,
sucursais e demais dependncias de uma mesma entidade.
Este princpio tem muito a ver com o da tempestividade,
pois implica registrar os fatos contbeis quando eles acontecem.
1.4 Princpio do Registro pelo Valor Original
Este princpio reza que os elementos patrimoniais devem
ser registrados pelo valor originado nas transaes com os
agentes externos a entidade e em moeda corrente do Pas,
no se levando em conta os valores futuros de entradas ou de
sadas.
Qualquer variao patrimonial dever ser reconhecida no
momento de sua ocorrncia e no no momento da entrada dos
elementos patrimoniais. Quando as transaes forem realizadas
em moedas estrangeiras, estas devero ser convertidas para a
moeda corrente em nosso pas para a efetivao de seu registro
contbil.
O custo inicial, alm dos provisionamentos, normais que
devem atender perda de valor econmico (depreciao,
amortizao, exausto), precisa ser conservado, durante o
tempo, mantendo o poder aquisitivo inalterado. A tendncia
corrente dos princpios contbeis CONSERVADORA, no sentido
de no correr riscos na avaliao, a cada momento, sobre a
potencialidade do ativo em gerar servios futuros, o que poderia
levar a erros de julgamento. A Contabilidade contenta-se em
resguardar o valor original do ativo (com amortizaes
respectivas), pelo menos como indicador de um valor econmico
aproximado, na data da transao.
1.5 Princpio da Atualizao Monetria
Devero ser reconhecidas as variaes do poder aquisitivo
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da moeda nacional nos registros contbeis das entidades e,
por consequncia, nas demonstraes contbeis.
A legislao fiscal veio coibir esta atualizao a partir de
01/ 01/ 1996 por meio do artigo 4 da lei 9249 de 26/ 12/ 1995.
Fica vedada a utilizao de qualquer sistema de correo
monetria de demonstraes financeiras, inclusive para fins
societrios. A falta de aplicao do princpio da atualizao
monetria traz uma perda na qualidade e utilidade das
demonstraes contbeis, mesmo com a inflao estvel.
Certamente, os ndices de rentabilidade em relao ao
patrimnio lquido estaro irremediavelmente prejudicados.
A resoluo do CFC 900/ 01 estabelece a aplicao desse
princpio quando a inflao acumulada no trinio atingir 100%,
ndice este calculado com base no I GPM ndice Geral de
preos do Mercado. Esta resoluo tambm determina que o
I GPM ser usado compulsoriamente e dever ser amplamente
divulgado nas demonstraes contbeis.
1.6 Princpio da Competncia
Por este princpio entende-se que as receitas e as despesas
devem ser consideradas para a apurao do resultado do perodo
a que se referirem e no momento de sua ocorrncia.
No importa o momento em que a receita foi recebida ou o
momento em que a despesa foi paga. Para a determinao do
resultado do perodo, a realizao da receita deve ser
reconhecida quando bens ou servios so transferidos a
terceiros. As despesas, da mesma forma, devem ser registradas
dentro do perodo e quando so consumidas (neste captulo
vamos estudar os regimes contbeis caixa e competncia e
voc entender melhor esse princpio. No se preocupe).
1.7 Princpio da Prudncia
O princpio da prudncia deve ser observado quando
surgirem dvidas sobre a correo dos valores a serem
registrados. Devemos reconhecer o menor valor para o ativo e
o maior valor para o passivo, em outras palavras, havendo
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mais de um critrio de avaliao, prima-se sempre pelo menor
resultado.
1.8 Princpio da Essncia sobre a Forma
Este princpio no est na Resoluo do CFC 750/ 93, porm
adotado pelo I BRACON
9
e pela CVM
10
. Tal princpio pode ser
assim enunciado:
Sempre que possvel, a contabilidade, ao contemplar o registro
de uma transao, dever observar sua forma legal e essncia
econmica. Entretanto, se a forma, de alguma maneira
di ssi mul ar ou no representar cl aramente a essnci a
econmica da transao, esta ltima dever ser a base de
registro para a Contabilidade. (MARI ON, 2003, p. 141)
Uma empresa vende um ativo, uma mquina, por exemplo,
e assume o compromisso de recompr-la por um valor e data j
determinados. Esta formalidade deve ensejar a contabilizao
de uma operao de financiamento (essncia) e no de compra
e venda (forma jurdica).
Um contrato pode, juridicamente, estar atribuindo a forma
de arrendamento mercantil (leasing), mas a anlise da operao
evidencia tratar-se, na prtica, de uma operao de compra e
venda financiada. Assim, consciente do conflito essncia/ forma,
a Contabilidade registra como financiamento.
2 Convenes contbeis
As convenes so mais objetivas e tm a funo de indicar
a conduta adequada que deve ser observada no exerccio
profissional da Contabilidade. So: conveno da objetividade,
da materialidade, da consistncia e do conservadorismo.
A Resoluo CFC 750/ 93 no faz referncia s Convenes
Contbeis. Entretanto, pertinente que conheamos tais
convenes, universalmente aceitas, devido a importncia que
elas representam para os registros contbeis como um todo.
9
I nstituto Brasileiro de Contabilidade
10
Comisso de Valores Mobilirios
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2.1 Conveno da Obj etividade
Refere-se ao sentido de neutralidade que se deve atribuir
Contabilidade nos registros dos fatos que envolvem a gesto
do patrimnio das entidades. Os registros contbeis, sempre
que possvel, devem ser baseados em documentos que
comprovem as respectivas transaes. Segundo Marion (2003,
p. 141), para que no haj a distores nas informaes
contbeis, o contador dever escolher, entre vrios
procedimentos, o mais objetivo para descrever um fato contbil.
Assim, por exemplo, toda vez que um contabilista tiver
mais de uma opo de valores para atribuir a um dado bem,
como um documento original de compra e um laudo pericial de
avaliao do bem, dever optar pelo mais objetivo no caso, o
documento de compra. J na ausncia do documento original
de compra, utilizar-se- laudos de avaliao, que fornecero
um valor obj etivo para o contador desenvolver, de forma
imparcial, a contabilidade.
importante a impessoalidade (neutralidade) do contador
(em relao aos usurios dos informes contbeis) que, quanto
mais objetivo for, mais imparciais sero estes informes.
2.2 Conveno da Materialidade
Por meio da materialidade, define-se o que material
(relevante) e o que o contador deve informar em seus relatrios.
Tal conveno estabelece que no se deve perder tempo com
registros irrelevantes do ponto de vista contbil; registros cujos
controles podem se tornar mais onerosos do que os prprios
valores a serem registrados. A aplicao dessa conveno
relativa em relao natureza da empresa e seus registros,
por isso exige bom senso. H situaes em que, embora os
valores sejam irrelevantes, a respectiva importncia em relao
a um todo exige o registro.
Como exemplo, podemos citar os materiais de expediente
utilizados no escritrio, como lpis, papis, etc. Estes materiais,
embora consumidos diariamente, podem ser contabilizados
apenas ao final do perodo por diferenas de estoques, devido
aos seus pequenos valores unitrios.
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Em resumo, h determinadas informaes contbeis cujo
custo para evidenci-las (tempo do pessoal da contabilidade,
material, computador, etc) maior do que o benefcio. Portanto,
para valores irrisrios em relao ao todo, a materialidade
desobriga a um tratamento mais rgido do que os itens de cifras
relevantes.
2.3 Conveno da Consistncia
De acordo com essa Conveno Contbil, os critrios
adotados no registro dos atos e fatos administrativos no devem
mudar frequentemente. No caso de necessidade de mudanas
em tais critrios, devem ser informadas em notas explicativas.
A quebra da consistncia na escriturao provoca
influncias nos demonstrativos contbeis, o que prejudica a
anlise clara e eficiente em comparao com os demonstrativos
de exerccios anteriores.
2.4 Conservadorismo ou Prudncia
Estabelece que o profissional da Contabilidade deve manter
uma conduta mais conservadora (precauo) em relao aos
resultados que sero apresentados, evitando que projees
distorcidas sejam feitas pelos usurios. Assim, se houver duas
opes, igualmente vlidas, deve-se optar sempre por aquela
que acusa menor valor para os ativos e para as receitas, e o
maior valor para os passivos e para as despesas.
Em outras palavras, o conceito do conservadorismo tem
como premissa no oferecer uma imagem otimista em uma
situao alternativa que, com o passar do tempo, poder
reverter-se.
3 Regimes contbeis
A Contabilidade, dependendo da necessidade do usurio
da informao, pode utilizar diferentes regimes para
contabilizao das receitas, custos e despesas. Os chamados
regimes contbeis referem-se forma de reconhecimento das
receitas, custos e despesas das entidades. So trs os regimes
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contbeis: Caixa e Competncia. Vejamos cada um deles:
a) Regime de Caixa: baseia-se em reconhecer (registrar)
as receitas, custos e despesas no ato do efetivo
recebimento (receitas) ou pagamento (despesas e custos).
Seu reflexo est diretamente relacionado ao caixa.
aplicvel s entidades sem fins lucrativos e facultado s
micro e pequenas empresas optantes pelo SI MPLES
11
;
b) Regime de Competncia: reconhece as receitas e
despesas por ocasio do fato gerador. Assim, receitas e
despesas so reconhecidas no momento em que foram
geradas ou incorridas, independentemente se foram
recebidas ou pagas. o regime adotado e aceito pela
legislao do imposto de renda com base no lucro real
12
.
Ponto Final
Conhecer a estrutura concei tual ( ci ent fi ca) da
Contabilidade muito importante para voc compreender melhor
a cincia contbil e seus relatrios/ informaes. Para no
esquecer, apresentamos um quadro-resumo do que estudamos
neste captulo:
11
O Simples Nacional um regime tributrio diferenciado, simplificado e
favorecido previsto na Lei Complementar n 123, de 14.12.2006, aplicvel
s Microempresas e s Empresas de Pequeno Porte, a partir de 01.07.2007.
Para saber mais, pesquise em http: / / www8. receita. fazenda. gov. br/
SimplesNacional/ sobre/ perguntas.asp.
12
Lucro Real: regime tributrio em que os impostos so calculados com
base no lucro real da empresa, apurado considerando-se todas as receitas,
menos todos os custos e despesas da empresa, de acordo com o
regulamento do imposto de renda. Para saber mais, pesquise em: http: /
/ www.receita.fazenda.gov.br/ PessoaJ uridica/ DI PJ / 2005/ PergResp2005/
pr242a264.htm
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PRI NC PI OS FUNDAMENTAI S DA CONTABI LI DADE
ENTI DADE I ndivduo, empresa, grupo
de empresas ou entidades
que efetue atividade
econmica, e que seja to
importante, a critrio dos
stakeholders (segmentos
de pessoas interessadas
como acionistas, credores,
empregados, governo, etc),
que justifique um relatrio
separado e individualizado
de receitas e despesas, de
investimentos e de
retornos, de metas e
realizaes.
CONTI NUI DADE Contabilmente as empresas
so consideradas
empreendimentos em
operao, em continuidade,
em andamento.
OPORTUNI DADE Refere-se tempestividade
e integridade do registro
do patrimnio e das suas
mutaes.
REGI STRO PELO Os registros contbeis so
VALOR ORI GI NAL efetuados com base no
valor de aquisio do bem
ou pelo preo de fabricao
(incluindo todos os gastos
necessrios para colocar o
bem em condies de gerar
benefcios para a empresa).
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ATUALI ZAO Reconhecimento das
MONETRI A variaes do poder
aquisitivo da moeda
nacional nos registros
contbeis das entidades e,
por consequncia, nas
demonstraes contbeis.
COMPETNCI A Reconhecimento da receita
e da despesa de acordo
com seu fato gerador,
independentemente de
recebimento (receita) e ou
pagamento (custo/
despesa).
PRUDNCI A Havendo mais de um critrio
de avaliao, prima-se
sempre pelo menor
resultado.
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CONVENES
OBJ ETI VI DADE Escolha de procedimentos
objetivos (baseados em
documentao) para
descrio de um fato
contbil.
MATERI ALI DADE Avaliao do custo/
benefcio para evidenciao
da informao contbil.
CONSI STNCI A Adotado um critrio de
contabilizao, o mesmo
no deve ser mudado para
que no prejudique a
comparabilidade dos
resultados, a no ser que
seja absolutamente
necessrio (neste caso
deve ser informada a
mudana de critrio via
nota explicativa)
PRUDNCI A Sempre que se defrontar
com alternativas igualmente
vlidas para atribuio de
valores ao ativo e ao
passivo, deve-se optar pelo
valor mais baixo para o
ativo e o mais alto para o
passivo (menor resultado
possvel).
REGI MES CONTBEI S
CAI XA Registram-se as receitas a
partir de seu recebimento,
e as despesas a partir de
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Referncias
Livros-base utilizados neste captulo:
Marion, J os Carlos. Contabilidade Bsicas. 8 Ed. So
Paulo: Ed. Atlas, 2006.
I udcibus, Srgio de; Marion, J os Carlos. Curso de
Contabilidade para no contadores. 4 ed. So Paulo:
Atlas, 2006.
Voc vai encontrar nestes livros os fundamentos da
Contabilidade: princpios, convenes, tipos de regimes
contbeis. Tais informaes permitem melhor entendimento da
cincia contbil e, consequentemente, o aprofundamento de
seu estudo. Sugerimos a leitura do artigo CONTRI BUI O PARA
O ESTUDO DA ORIGEM E EVOLUO DOS PRINCPIOS CONTBEIS
GERALMENTE ACEI TOS NO BRASI L, de autoria de J os Aparecido
seu pagamento
(acompanha-se o fluxo do
caixa). Aplicvel s
entidades sem fins
lucrativos e facultado s
micro e pequenas empresas
optantes pelo SI MPLES.
COMPETNCI A Registram-se as receitas e
despesas a partir de sua
ocorrncia, observando o
ms (ou perodo) a que se
referem,
independentemente do seu
efetivo recebimento e ou
pagamento. Aplicvel s
empresas com fins
lucrativos.
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Moura Aranha Professor da Faculdade Estcio de S de Campo
Grande e do Centro Universitrio de Campo Grande UNAES,
Mestre em Cincias Contbeis e Aturia pela Pontifcia
Universidade Catlica de So Paulo PUC-SP, disponvel em
w w w . f e s . b r / r e v i s t a s / a g o r a / o j s / i n c l u d e /
getdoc.php?id=116&article=41&mode=pdf.
Referido artigo tem por objetivo evidenciar como se deu a
origem e evoluo dos Princpios Contbeis Geralmente Aceitos
no Brasil. Por meio de reviso de literatura, os autores descrevem
como aconteceu essa evoluo at os atuais documentos
conceituais de contabilidade. Bons estudos!
Atividades
1. Um dos scios da empresa paga suas contas residenciais
por meio da retirada do caixa da empresa. Este procedimento
fere o princpio contbil da(o):
a) Entidade.
b) Continuidade.
c) Oportunidade.
d) Atualizao monetria.
2. Quais dentre os princpios contbeis citados pela
Resoluo 750/ 93, reconhece o patrimnio como objeto da
contabilidade:
a) Oportunidade.
b) Competncia.
c) Entidade.
d) Atualizao Monetria.
3. Casas Prestgio Ltda encerra seu exerccio social nos
finais de ano, ou seja, em 31 de dezembro, e os salrios so
sempre pagos no 5 dia til do ms seguinte, sendo contabilizada
a despesa de salrios no ms de dezembro, independentemente
de seu pagamento efetivo ocorrer em janeiro. Quando a empresa
utiliza este regime de reconhecimento da despesa, podemos
afirmar que a empresa est seguindo o regime:
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a) De caixa.
b) De competncia.
c) De oportunidade.
d) Misto.
4. Adotar maior valor para o passivo e menor valor para o
ativo, so conceitos do princpio:
a) Objetividade.
b) Oportunidade.
c) Prudncia.
d) Competncia.
5. O princpio que no tratado na resoluo CFC 750/ 93,
embora tenha sido considerado implicitamente no contexto de
tal resoluo, :
a) Prudncia.
b) Oportunidade.
c) Essncia sobre a forma.
d) Entidade.
6. Marque a alternativa correta.
a) Os princpios fundamentais de Contabilidade so
conceitos bsicos que constituem o ncleo essencial que
deve guiar a profisso na consecuo dos objetivos da
Contabilidade.
b) Os princpios fundamentais de Contabilidade por guiar a
profisso na consecuo dos objetivos da Contabilidade
se confundem com seus prprios objetivos.
c) Com relao aos princpios fundamentais de Contabilidade
podemos afirmar que eles se confundem com o objeto da
Contabilidade.
d) Nenhuma das alternativas est correta.
7. Ao adotar o regime de caixa, a empresa dever
considerar, para apurao do resultado do exerccio:
a) Todas as despesas incorridas e as receitas realizadas
no respectivo perodo.
b) Somente as despesas incorridas e as receitas recebidas
no referido perodo.
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c) Somente as receitas recebidas e as despesas pagas no
respectivo perodo.
d) As receitas quando de seu recebimento e as despesas
quando de sua ocorrncia.
8. Ao adotar o regime de competncia, a empresa dever
considerar:
a) Todas as despesas incorridas e as receitas realizadas
(isto , as que tiverem seus fatos geradores ocorridos no
respectivo perodo).
b) Somente as despesas pagas e as receitas recebidas no
respectivo perodo.
c) Todas as despesas pagas e as receitas realizadas.
d) Somente as despesas incorridas e as receitas recebidas.
9. O nico que no conveno contbil:
a) consistncia.
b) materialidade.
c) objetividade.
d) continuidade.
10. H situaes em que os registros de certos fatos
contbeis so irrelevantes, e no devem ser obj eto de
escriturao individual, por apresentarem valores irrisrios. Essa
interpretao provm do (a):
a) Princpio da Prudncia.
b) Princpio da Materialidade.
c) Conveno da I mportncia.
d) Conveno da Materialidade.
Gabarito: 1. (a); 2. (c); 3. (b); 4. (c); 5. (c); 6. (a); 7. (c);
8. (a); 9. (d); 10. (b).
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Cap. III
Os relatrios contbeis
Para continuarmos nosso estudo, neste captulo veremos
um pouco mais sobre as tcnicas contbeis, com nfase nas
demonstraes financeiras (ou demonstraes contbeis).
um estudo precioso, preliminar ao estudo detalhado de cada
uma das demonstraes; podemos dizer: um tur geral. Essas
demonstraes fornecero a voc as informaes necessrias
para a tomada de deciso (percebeu a importncia?) e, como
queremos sempre tomar a melhor deciso, vamos nos deter
com carinho a esse estudo, combinado?
Neste captulo veremos os seguintes tpicos:
Processo Decisrio
Tomadores de deciso externos empresa
Conceito de relatrio contbil
Principais demonstraes financeiras
Complementao s demonstraes financeiras
Requisitos para publicao das demonstraes financeiras
Demonstraes contbeis no obrigatrias
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1 O processo decisrio
A nossa vida uma sequncia de decises e escolhas. A
cada instante, para vivermos, temos que tomar decises em
graus variados de importncia. Algumas so essenciais (papel
social, religio, opo profissional), outras so operacionais (o
que vestir hoje, onde almoar, por qual caminho ir aula).
Nessa dinmica, em muitos casos, temos respostas prontas
para as situaes, mas, via de regra, a vida sempre se apresenta
com situaes novas, para as quais temos que elaborar
alternativas de ao e escolher entre elas.
Dentro de uma empresa, i sso no di ferente.
Frequentemente os gestores esto tomando decises, todas
elas importantes para a continuidade e sucesso do negcio.
Como definir o preo de venda de um produto, contratar (ou
no) um funcionrio, financiar uma mquina ou pag-la vista,
que quantidade de estoque manter de determinada mercadoria,
como reduzir custos e produzir mais, entre outras, so decises
que fazem parte da rotina dos administradores.
Para que possam tomar tais decises, eles necessitam de
dados, informaes e subsdios que embasem tais escolhas e,
claro, minimizem os riscos. A contabilidade o instrumento
que auxilia a administrao em suas decises. Na prtica, ela
coleta todos os dados econmicos e financeiros, registrando-
os e sintetizando-os em forma de relatrios.
Alm dos administradores e gerentes (principais usurios
da contabilidade), outros segmentos, externos empresa,
tambm se utilizam dos relatrios contbeis (lembram dos
usurios das informaes contbeis?) em seu processo decisrio
quais sejam: investidores, fornecedores, bancos, governo,
sindicatos, analistas de mercado, outros.
Vejamos o que cada usurio busca nos relatrios contbeis:
a) I nvestidores: atravs dos relatrios contbeis que se
identifica a situao econmico-financeira da empresa, sendo
que dessa forma o investidor tem em mos os elementos
necessrios para decidir sobre as melhores alternativas de
investimentos. Ressalte- se que tais relatrios evidenciam a
capacidade da empresa em gerar lucros (principal interesse
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de quem quer investir), alm de outras informaes.
b) Fornecedores de bens e servios: usam os relatrios para
avaliar a liquidez da empresa, ou sej a, sua capacidade de
pagamento.
c) Bancos: utilizam os relatrios/ demonstraes contbeis
para aprovar emprstimos e definir o limite de crdito de uma
empresa.
d) Governo: no s usa os relatrios com a finalidade de
arrecadao de i mpostos, como tambm para dados
estatsticos, no sentido de melhor redimensionar a economia
(I BGE, por exemplo).
e) Si ndi cat os: utilizam os relatrios para determinar a
produtividade do setor, fator fundamental para reaj uste de
salrios.
f) Outros i nteressados: colaboradores, rgos de classe,
concorrentes, analistas de mercado, consultores etc. Avaliam
as demonstraes contbeis com o intuito de avaliar seu
resultado.
2 Conceito de relatrio
contbil
Marion
13
conceitua relatrio contbil como a exposio
resumida e ordenada de dados colhidos pela contabilidade. Seu
objetivo relatar s pessoas que se utilizam da contabilidade
(os usurios) os principais fatos registrados em determinado
perodo.
Tais relatrios devem ser elaborados de acordo com as
necessidades dos usurios. Por exemplo: o relatrio sobre o
resultado anual de uma floricultura apresentar muito menos
detalhes do que o de um banco, que normalmente tem muitos
acionistas, grande volume de negcios, entre outros.
Dentre os inmeros relatrios (ou informes) contbeis,
destacam-se aqueles que so obrigatrios de acordo com a
l egi sl ao brasi l ei ra. Estes so conheci dos como
demonstraes fi nancei ras, ou ainda, demonstraes
contbeis.
13
MARI ON, 2003, p. 39.
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3 Demonstraes
financeiras obrigatrias
A Lei 6.404/ 76
14
(retificada pela Lei 11.638/ 2007
15
)
estabelece que, ao final de cada exerccio social, a empresa
elabore, com base nos registros contbeis, demonstraes
financeiras que exprimam com clareza a situao do patrimnio
da empresa e as variaes ocorridas.
O tratamento dessas demonstraes varia de acordo com
o tipo de constituio da sociedade empresarial. H dois tipos
principais: as sociedades annimas (S.A.) e as sociedades por
quota de responsabilidade limitada (Ltda). Vamos entender um
pouco mais sobre elas antes de prosseguirmos.
A sociedade annima (ou companhia) se caracteriza por
ter seu capital dividido em partes iguais chamadas aes (os
proprietrios, geralmente, em grande nmero so denominados
de acionistas) e tem a responsabilidade de seus scios ou
acionistas limitada ao preo de emisso das aes subscritas
ou adquiridas. Segundo a Lei 6.404/ 76, as S.A. devem publicar
as demonstraes financeiras no Dirio Oficial e em outro jornal
de grande circulao editado na localidade onde se situa a
empresa.
A sociedade por quotas de responsabilidade limitada se
caracteriza por seu capital dividido em quotas (os proprietrios,
geralmente em pequeno nmero, so denominados scios ou
quotistas). No precisa publicar as demonstraes financeiras
em jornal, mas dever apresent-las ao I mposto de Renda (I R),
atravs do preenchimento da declarao do I R ou para atender
ao novo Cdigo Civil.
As demonstraes financeiras obrigatrias segundo a Lei
6404/ 76 eram as seguintes:
a. Balano Patrimonial (BP);
b. Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE);
c. Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
(DMPL) para as empresas que negociam aes na Bolsa
de Valores e a Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos
Acumulados (DLPA) para as Sociedades Annimas de
14
BRASI L, 1976.
15
BRASI L, 2007.
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capital fechado;
d. Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos
(DOAR).
A Lei 11.638
16
, sancionada em 31/ 12/ 2007, no intuito de
adotar normas internacionais a partir de 2008, trouxe as
seguintes alteraes:
a) Alm das Demonstraes financeiras anteriormente
previstas (BP, DRE e DLPA), a lei passa a requerer a
Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) em substituio
DOAR e a Demonstrao do Valor Adicionado (DVA)
somente para as companhias abertas;
b) Saliente-se que a Sociedade annima fechada (que no
negocia aes na bolsa de valores) com patrimnio lquido
inferior a R$ 2 milhes no ser obrigada elaborao e
publicao da DFC.
Assim, a partir de 2008, as demonstraes contbeis
obrigatrias passaram a ser as seguintes: balano patrimonial,
demonstrao do resultado do exerccio, demonstrao das
mutaes do patrimnio lquido, demonstrao dos fluxos de
caixa, demonstrao do valor adicionado. Salienta-se que como
advento da lei 11.638/ 07, as chamadas sociedades de gande
porte (sociedades ou conjunto de sociedade sob controle comum
que tiveram, no exerccio anterior, ativo total ou superior a R$
240 milhes ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhes),
ainda que no constituidas sob a forma de S.A. abertas, devero
seguir as disposies da lei societria no que se refere
escriturao e elaborao de demonstraes contbeis e
obrigatriedade de auditoria independente.
A seguir, vejamos um pouco mais sobre cada uma das
demonstraes financeiras ou contbeis:
16
I d.
DEMONSTRAO CONTBI L FORMATO
Balano Patrimonial (BP)
Representa a fotografia da empresa em determinado
perodo (seus bens, direitos, obrigaes e patrimnio
lquido).
Demonstrao do Resultado
do Exerccio (DRE)
Como o prprio nome j diz, evidencia a formao do
resultado da empresa ( lucro ou prej uzo) , a sua
distribuio (no caso de lucro).
Demonstrao das
Mutaes do Patrimnio
Lquido (DMPL)
Evidencia a movimentao de todas as contas do
Patrimnio Lquido (no somente do lucro lquido do
exerccio) .
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Em resumo, os relatrios contbeis obrigatrios, segundo
os diferentes modos como as empresas podem ser constitudas,
so:
a) Sociedade Annima (Lei 6.404/ 76, retificada pela Lei
11.638/ 2007) Balano Patrimonial, Demonstrao do
Resultado do Exerccio, Demonstrao dos Fluxos de Caixa
(obrigatria para todas as cias de capital aberto e para as
de capital fechado com patrimnio Lquido superior a R$ 2
I ndica a origem de todo o dinheiro que entrou no
caixa, bem com a aplicao de todo dinheiro que
sai u do caixa em determinado perodo e, ainda, o
resultado do fluxo financeiro. Assim como a DRE, a
DFC uma demonstrao di nmi ca. El a vem
esclarecer situaes controvertidas na empresa,
como, por exemplo, na comparao com o DRE, o
porqu de a empresa ter um lucro considervel e
estar com o caixa baixo, no conseguindo liquidar
todos os seus compromissos. A DFC propicia ao
gerente financeiro a elaborao de um melhor
planej amento financeiro, sabendo- se o momento
certo de buscar recursos para cobrir a insuficincia
de fundos, bem como quando aplicar no mercado
financeiro o excesso de dinheiro, proporcionando
maior rentabilidade empresa. Tambm serve a
outros usurios, apresentando a forma como gerou
caixa e como utilizou os recursos e os valores
equivalentes ao caixa. A instituio, quando utiliza
essa demonstrao com as demais, supre de forma
completa os usurios e, principalmente, os habilita
avaliao das mudanas de ativos lquidos de uma
empresa e sua estrutura financeira, que podem ser
explicadas nas questes de liquidez e solvncia.
Al m di sso, tem a mel hora si gni fi cati va no
conhecimento dos prazos inerentes aos fluxos de
caixa, proporcionando adaptao s circunstncias
e s oportunidades. obrigatria para todas as
companhias abertas e as fechadas com patrimnio
lquido superior a R$ 2 milhes.
Demonstrao dos Fluxos
de Caixa
Demonstrao do Valor
Adicionado ( DVA)
Obrigatria somente para as Sociedades Annimas
de Capital Aberto, desenvolve conceitos puramente
econmicos, evidenciando quanto de valor a empresa
agrega durante seu processo produtivo, ampliando
os horizontes de seus usurios. As entidades devem
uti l i zar- se da DVA para i denti fi car, anal i sar e
comuni car o montante de recursos adi ci onai s
gerados para a economia (local, regional, nacional,
setorial etc. ) bem como para relacionar quais as
fontes e quais as aplicaes dessa riqueza, ou seja,
para quem ela foi distribuda. Segundo alguns autores,
a DVA vem sendo considerada um dos melhores
critrios para indicar a medida da eficcia da gesto
empresarial. Tudo isso dentro da concepo de que
a misso moderna na empresa representa um papel
econmico e social.
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BRASI L, 2002.
milhes) e, alm destas, especificamente as companhias
de capital aberto requerem a Demonstrao das Mutaes
do Patrimnio Lquido e a Demonstrao do Valor Adicionado
(por orientao da CMV Comisso de Valores Mobilirio).
b) Ltdas e outras (Lei 10.406/ 2002 Novo Cdigo Civil
17
)
Balano Patrimonial e o Balano do Resultado Econmico
equivale Demonstrao do resultado do Exerccio e a
Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados (esta
ltima evidencia a movimentao da conta lucros ou
prejuzos acumulados).
I mportante ressaltar que o exerccio social ou perodo
contbil, ter durao de um ano, no havendo necessidade
de coincidir com o ano civil (de 1 de janeiro a 31 de dezembro),
embora na maioria das vezes isso acontea. Para fins de I R
considera-se que o ano civil igual ao exerccio social.
As instituies financeiras (bancos, financeiras etc.) devem
publicar suas demonstraes financeiras semestralmente para
melhor informar ao pblico interessado.
Apesar de a legislao definir a periodicidade anual para a
publicao das demonstraes (salvo as excees supracitadas),
para atender s necessidades gerenciais, a contabilidade deve
apresentar aos usurios relatrios contbeis com perodos mais
curtos (semanal, quinzenal, mensal etc.).
3.1 Complementao s demonstraes financeiras
Quando da publicao das demonstraes financeiras, as
S.A. tambm devem informar aos usurios desses relatrios
dados adicionais. I sso ocorre por meio de um relatrio da
diretoria (logo aps a identificao da empresa), que dar
nfase a essas informaes, normalmente de carter no
financeiro, destacando-se:
a. dados estatsticos diversos;
b. indicadores de produtividade;
c. desenvolvimento tecnolgico;
d. contexto socioeconmico da empresa;
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e. polticas diversas: recursos humanos, exportao,
gesto ambiental etc;
f. expectativas em relao ao futuro;
g. dados do oramento de capital;
h. projetos de expanso;
i. desempenho em relao aos concorrentes etc.
Alm do relatrio da diretoria, h ainda as not as
explicativas ou notas de rodap, que so complementos s
demonstraes (sem serem demonstraes), destacadas aps
as referidas demonstraes. A publicao de notas explicativas
s demonstraes financeiras est prevista no 4 do artigo
176 da Lei 6.404/ 1976
18
, visando fornecer as informaes
necessrias para esclarecimento da situao patrimonial. As
principais notas explicativas referem-se a:
a) Principais critrios de avaliao dos elementos
patrimoniais;
b) I nvestimentos em outras sociedades;
c) Aumento de valores de elementos do ativo referente
reavaliaes;
d) Garantias prestadas a terceiros e outras obrigaes
eventuais ou contingentes;
e) Taxas de juros, datas de vencimento e as garantias das
obrigaes a longo prazo;
f) Ajustes de exerccios anteriores;
g) Eventos subsequentes data de encerramento do
balano que tenham ou possam vir a ter efeito relevante
sobre a situao financeira ou os resultados futuros da
companhia.
O parecer da auditoria complementa as demonstraes
financeiras, sendo quesito obrigatrio para as demonstraes
das S.A, instituies financeiras e de outros casos especficos.
Trata- se de parecer de auditor externo informando se as
referidas demonstraes representam adequadamente a
situao patrimonial e financeira da empresa, se foram
levantadas de acordo com os princpios fundamentais da
18
BRASI L, 1976.
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contabilidade e se h uniformidade em relao ao exerccio
anterior
3.2 Requisitos para publicao das demonstraes
financeiras
So dados fundamentais na publicao das demonstraes:
a. Denominao da empresa;
b. Ttulo de cada demonstrao financeira (BP, DRE, DLPA,
DMPL, DFC e DVA);
c. Data do exerccio social;
d. I ndicao dos valores correspondentes ao exerccio
anterior (duas colunas: ano atual e ano anterior);
e. Assinatura dos diretores e do profissional contbil aps
as notas explicativas.
4 Demonstraes
contbeis no
obrigatrias
Alm das demonstraes financeiras obrigatrias, h
relatrios contbeis no obrigatrios, mas igualmente
importantes para a administrao da empresa. O Balano Social
um demonstrativo no obrigatrio reunindo um conjunto de
informaes sobre os proj etos, benefcios e aes sociais
dirigidas aos empregados, investidores, analistas de mercado,
acionistas e comunidade. tambm um instrumento estratgico
para avaliar e multiplicar o exerccio da responsabilidade social
corporativa.
Alm do Balano Social, outros relatrios podem ser
formatados para que voc, tenha as informaes de que
necessita para a gesto da empresa: oramentos (vendas,
matria-prima, investimentos, mo de obra, estoques etc.),
relatrio de vendas realizadas, contas a receber e a pagar,
controle de estoques, por exemplo. J untamente com o contador
voc pode formatar o tipo de relatrio de que necessita e
estabelecer sua periodicidade.
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Ponto final
No captulo 3, estudamos as demonstraes contbeis e
entendemos o quanto elas so importantes para a tomada de
deciso. Por meio das demonstraes contbeis so
evidenciadas informaes aos acionistas (investidores),
administradores, governo, fornecedores e sociedade em geral
sobre a situao patrimonial e financeira da empresa.
H demonstraes obrigatrias (constitudas pelo Balano
Patrimonial (BP), Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE),
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL),
Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) e a Demonstrao do
Valor Adicionado (DVA)) e demonstraes no obrigatrias,
estas ltimas podem ser formatadas de acordo com a
necessidade de informao do gestor. Este estudo precioso
para que voc faa a leitura das informaes contidas nos
relatrios contbeis com facilidade, transformando os dados
apresentados em informaes estratgicas. Nos captulos 4 e
5, estudaremos, em detalhes, o BP e a DRE, consideradas as
duas demonstraes contbeis mais importantes. Antes de
prosseguirmos, realize as atividades propostas, elas vo te
ajudar muito na compreenso da teoria apresentada. Bons
estudos!
Referncias
Livros-base que utilizamos na elaborao deste captulo:
Marion, J os Carlos. Contabilidade Bsica. 8 Ed. So
Paulo: Ed. Atlas, 2006.
Hoss et al, Osni. Contabilidade Ensino e Deciso. So
Paulo, Atlas, 2008.
Referidos livros aprofundam o estudo acerca dos relatrios
contbeis evidenciando sua importncia para os diferentes
usurios e assim, justificando a relevncia deste estudo. Para
complementar seus estudos, sugerimos a leitura do texto
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Balano Social do I nstituto Brasileiro de Anlises Sociais e
Econmicas, disponvel em: <http: / / www.balancosocial.org.br>
Atividades
1. Recorte as demonstraes financeiras de uma S.A.
publicadas em jornais ou verefique nos sites das empresas e
siga as orientaes a seguir:
I . Observe como esto dispostos os grupos de contas no
Balano Patrimonial (BP) Ativo (do lado direito) e Passivo, do
lado esquerdo. Vej a ainda os subgrupos do Ativo: Ativo
Circulante, Realizvel a Longo Prazo, Permanente (investimentos,
imobilizado, intangvel e diferido) e do Passivo; Passivo
Circulante, Exigvel a Longo Prazo, Patrimnio Lquido). Saliente
estes subgrupos.
I I . No Passivo, identifique as obrigaes exigveis (recursos
de terceiros, a pagar/ recolher curto e longo prazos) e o
Patrimnio Lquido (recursos prprios).
I I I . Olhe com ateno para a DRE e observe seu carter
dedutivo: receita bruta, impostos incidentes sobre vendas,
receita lquida (receita bruta impostos); custo da mercadoria
vendida (ou servio prestado), despesas operacionais (vendas,
administrativas e financeiras), as receitas/ despesas no
operacionais, o lucro bruto (antes dos impostos), as provises
de impostos sobre o lucro, o lucro lquido e a distribuio dos
lucros. Caso o resultado seja negativo (prejuzo), voc observar
o valor entre parnteses.
I V. Observe a DLPA e/ ou a DMPL. No caso da DLPA,
evidencia a destinao do lucro apurado na empresa.
Normalmente, uma parte do lucro distribuda aos donos da
empresa (acionistas ou scios) em dinheiro, remunerando o
capital investido. Esta remunerao conhecida como
Dividendos. Outra parcela visa o reinvestimento na empresa
com o objetivo de fortalecer o capital prprio, a qual conhecida
como lucro retido (no distribudo) e, mais cedo ou mais tarde,
ir ser incorporada ao capital social no Patrimnio Lquido. No
caso da DMPL, a tcnica a mesma, no entanto, por ela ser
mais abrangente do que a DLPA, mostra as mutaes de todas
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as contas do Patrimnio Lquido (no somente do lucro ou
prejuzo), da seguinte forma:
a) indica-se uma coluna para cada conta do Patrimnio
Lquido (preferencialmente indicando o grupo de reservas a
que pertence). Se houver a conta dedutiva capital a realizar,
subtrai-se da conta capital social e ser utilizada a conta capital
realizado;
b) nas linhas (horizontais), indicam-se as movimentaes
das contas no mesmo estilo como ocorre com a DLPA.
V. Agora a vez da DFC, destaque as or i gens e
apl i caes dos r ecur sos da empr esa tais como: das
atividades operacionais, de financiamento e de investimento.
Observe a evoluo do capital circulante lquido (CCL), ou capital
de giro da empresa.
Guarde este recorte, ele ser til para nossos prximos
captulos.
2. Uma das relaes contm todas as demonstraes
financeiras obrigatrias pela Lei das Sociedades Annimas
(11.638/2007):
a) Balano Patrimonial, Demonstrao do Resultado do
Exerccio, Demonstrao das Origens e Aplicao dos
Recursos e Demonstrao dos Lucros ou Prej uzos
Acumulados.
b) Balano Patrimonial, Demonstrao do Resultado do
Exerccio, Demonstrao dos Lucros ou Prej uzos
Acumulados e Oramento.
c) Balano Patrimonial, Demonstrao do Resultado do
Exerccio, Demonstrao dos Fluxos de Caixa, Demonstrao
dos Lucros ou Prejuzos Acumulados (ou Demonstrao das
Mutaes do Patrimnio Lquido), Demonstrao do Valor
Adicionado
d) Balano Patrimonial, Fluxo de Caixa, Oramento e
Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados.
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3. O Balano Patrimonial (BP) apresenta:
a) A receita da empresa e as despesas de forma dedutiva,
bem como os custos e despesas agrupados por categorias.
b) O resultado da empresa (lucro ou prej uzo) em
determinado perodo.
c) As compras de mercadorias para venda, bem como os
custos e despesas.
d) O patrimnio da empresa e suas variaes em
determinado perodo.
4. A Sociedade Annima (S.A.) se caracteriza:
a) Por seu capital dividido em quotas (os proprietrios,
geralmente em pequeno nmero, so denominados scios
ou quotistas).
b) Pelo nmero ilimitado de associados; variabilidade do
capital social, representado por quotas-partes; limitao
do nmero de quotas-partes do capital social para cada
associado (facultado o critrio da proporcionalidade);
impossibilidade de cesso de quotas-partes do capital social
a terceiros, estranhos sociedade; singularidade de voto;
quorum para realizao da assembleia geral.
c) Por ter seu capital dividido em partes iguais chamadas
aes (os proprietrios, geralmente, em grande nmero
so denominados de acionistas) e ter a responsabilidade
de seus scios ou acionistas limitada ao preo de emisso
das aes subscritas ou adquiridas.
d) Constitui a reunio de diversas pessoas para a obteno
de um fim ideal, podendo este ser alterado, adaptado e
melhorado pelos associados; ausncia de finalidade
lucrativa; o patrimnio constitudo pelos associados e
filados; reconhecimento de sua personalidade por parte
da autoridade competente, eleita por maioria de votos em
eleio interna dos associados.
5. Leia com ateno:
I A Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) indica a
origem de todo o dinheiro que entrou no caixa, bem com a
aplicao de todo dinheiro que saiu do caixa em determinado
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perodo e, ainda, o resultado do fluxo financeiro;
I I O Balano Patrimonial (BP) evidencia a formao do
resultado do exerccio da empresa (lucro ou prejuzo);
I I I A Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido
(DMPL), evidencia a movimentao de todas as contas do
Patrimnio Lquido (no somente do lucro lquido do exerccio).
I V A Demonstrao do Valor Adicionado obrigatria
para as Cias Abertas e as Fechadas com Patrimnio Lquido
superior a 2 milhes.
a) Todas esto corretas.
b) Apenas I e I I esto corretas.
c) Nenhuma das afirmativas est correta.
d) Apenas I e I I I esto corretas.
6. A Demonstrao do Resultado do Exerccio um relatrio
contbil que reflete:
a) A variao da situao financeira entre dois momentos
diferentes.
b) O patrimnio lquido em um determinado momento e sua
distribuio.
c) As despesas pagas e as receitas recebidas entre dois
momentos diferentes e consecutivos e sua distribuio.
d) O resultado do exerccio, apresentando a receita da
empresa e as despesas de forma dedutiva, bem como os
custos e despesas agrupados por categorias.
7. Leia as afirmativas:
I Gestores, bancos, investidores, fornecedores, governo,
colaboradores, so usurios dos relatrios contbeis;
I I Relatrio Contbil a exposio resumida e ordenada
de dados colhidos pela contabilidade.
I I I Complementa as demonstraes contbeis: o balano
social.
So requisitos obrigatrios das demonstraes contbeis:
denominao da empresa, ttulo da demonstrao; data do
exerccio social; indicadores aos valores correspondentes ao
exerccio anterior; assinatura dos diretores e do contador:
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a) Todas esto corretas.
b) I e I I esto corretas.
c) I , I I e I V esto corretas.
d) Nenhuma est correta.
8. Em relao aos relatrios contbeis das SAs., correto
afirmar:
I O Balano e a DRE so relatrios obrigatrios, sendo
elaborados em cada perodo de 12 meses;
I I Existem relatrios contbeis no obrigatrios como a
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e a
Demonstrao dos Fluxos de Caixa;
I I I As notas explicativas, relatrio de diretoria e parecer
de auditoria complementam os relatrios contbeis.
I V Com a vigncia da Lei 11.638/ 07, a Demonstrao
das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR) foi substituda
pela Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) sendo
obrigatria para todas as S.A. de capital aberto e para as
de capital fechado com Patrimnio Lquido superior a 2
milhes.
a) Todas esto corretas.
b) I , I I e I V esto corretas.
c) I , I I I e I V esto corretas.
d) Nenhuma est correta.
9. Com o advento da Lei 11.638/ 07, a Demonstrao do
Valor Adicionado (DVA) passou a ser obrigatria para as SAs de
capital aberto. Sobre a DVA correto afirmar:
a) Evidencia quanto de valor a empresa adiciona durante
o seu processo produtivo, sendo considerada um dos
melhores critrios para indicar a medida da eficcia da
gesto empresarial.
b) I ndica a origem de todo o dinheiro que entrou no caixa,
bem com a aplicao de todo dinheiro que saiu do caixa
em determinado perodo e, ainda, o resultado do fluxo
financeiro.
c) Evidencia a formao do resultado da empresa.
d) Evidencia a movimentao das contas do Patrimnio
Lquido.
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10. Qual a importncia das demonstraes contbeis para
o processo decisrio da empresa?
Gabarito: 1. Estudo exploratrio com demonstraes publicadas
nos jornais; 2. (c); 3. (d); 4. (c); 5. (d); 6. (d); 7. (c); 8. (c);
9. (a); 10. Opinio pessoal.
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Cap. IV
Balano patrimonial
Neste captulo vamos aprofundar nossa compreenso da
contabilidade, introduzindo- nos ao estudo sobre Balano
Patrimonial (BP). Assim, aos poucos, vamos descobrindo as
faces e nuances da demonstrao contbil mais importante.
Nosso objetivo , ao final do estudo, montarmos nosso primeiro
balano. Aceita o desafio?
Para tanto, abordaremos os seguintes contedos:
Balano Patrimonial Conceito;
Grupos de contas;
Principais dedues do ativo e patrimnio lquido;
Estrutura bsica do balano patrimonial, segundo a Lei
6.404/ 76, alterada pelas leis 11.638/ 07 e 11.941/ 09.
1 O que o balano
patrimonial?
uma demonstrao contbi l que demonstra,
resumidamente, o patrimnio da empresa em um dado momento,
ou seja, a situao financeira e patrimonial de uma entidade
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em uma determinada data. O balano apresenta os Ativos (bens
e direitos) e Passivos (obrigaes) e o Patrimnio Lquido, que
resultante da diferena entre o total de ativos e passivos. O
Balano Patrimonial uma das peas extradas dos livros
contbeis, que faz parte do conj unto das demonstraes
financeiras, e elaborado segundo os princpios contbeis
geralmente aceitos.
Segundo Matarazzo
19
, o balano patrimonial a
demonstrao que apresenta todos os bens e direitos da empresa
(Ativo), assim como as obrigaes (Passivo Exigvel) em
determinada data. O Patrimnio Lquido, por sua vez, representa
o capital investido pelos proprietrios da empresa, quer por
meio de recursos trazidos de fora da empresa, quer gerados
por esta em suas operaes e retidos internamente.
Assim, temos a chamada equao patr i moni al bsi ca,
conforme apresentado a seguir.
ATI VO = PASSI VO + PATRI MNI O L QUI DO
ou
ATI VO PASSI VO = PATRI MNI O L QUI DO
a principal demonstrao contbil usada por bancos,
governo, fornecedores, sindicatos, scios e acionistas. A
informao que esse demonstrativo fornece totalmente
esttica e, muito provavelmente, sua estrutura se apresentar
relativamente diferente algum tempo aps seu encerramento.
como se tirssemos uma foto da empresa e vssemos de uma
s vez todos os bens, valores a receber (direitos) e valores a
pagar (obrigaes) em determinada data.
I udcibus e Marion
20
explicam a expresso balano
patrimonial:
O termo balano decorre do equilbrio Ativo = Passivo + PL,
ou da igualdade Aplicaes = Origens dos Recursos. Parte da
i dei a de uma bal ana de doi s pratos, onde sempre
encontramos a igualdade. S que, em vez de denominarmos
de balana (como a Balana Comercial) denominamos no
masculino: Balano.
19
MATARAZZO, 2003, p. 43.
20
I UD CI BUS; MARI ON, 2006, p. 19.
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A expresso patrimonial origina- se do Patrimnio Global da
empresa, ou seja, o conjunto de bens, direitos e obrigaes.
Da origina- se a expresso Patri mni o L qui do, a riqueza
lquida da empresa num processo de continuidade, a Situao
Lquida.
Compondo as duas expresses, teremos a expresso Balano
P at r i moni al , o equilbrio do Patrimnio, a igualdade
patrimonial. (grifos do autor)
2 Grupos de contas
O Balano Patrimonial uma demonstrao simples e fcil
de ser entendida, sendo constitudo de duas colunas, conforme
conveno da Lei 6404/ 76
21
, que regulamenta as sociedades
por aes:
a) A coluna do lado direito chama-se Passivo (obrigaes
e Patrimnio Lquido);
b) A coluna do lado esquerdo chama-se Ativo (bens e
direitos).
Para facilitar a leitura, a anlise e a interpretao do
Balano, Ativo e Passivo dividem-se em grupos de contas que
apresentam as contas de mesmas caractersticas. Duas regras
bsicas orientam a distribuio de contas no Balano Patrimonial:
o prazo e o grau de liquidez decrescente. Vejamos:
a) Pr azo: em Contabilidade, cur to pr azo significa,
normalmente, o perodo de at um ano e, longo prazo, o
perodo superior a um ano. Assim, na data de elaborao
do Balano, por exemplo, em 31/ 12/ 2008, todas as contas
a receber at 31/ 12/ 2009 (um ano aps a elaborao do
balano) sero agrupadas em um mesmo ttulo do Ativo
(Ativo Circulante), assim como todas as contas a pagar
at o final do ano seguinte sero agrupadas em um mesmo
ttulo no Passivo (Passivo Circulante). O mesmo ocorre
com as contas a longo prazo que so classificadas em No
Circulante - Realizvel a Longo Prazo (direitos realizveis
21
BRASI L, 1976.
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num perodo superior a um ano) e Passivo No Circulante -
Exigvel a Longo Prazo (obrigaes vencveis num perodo
superior a um ano);
b) Grau de liquidez decrescente: o termo liquidez vem
do verbo liquidar, pagar os compromissos, assim os itens
mais rapidamente conversveis em dinheiro so classificados
em primeiro plano. Desse modo, caixa, bancos, duplicatas
a receber, mercadorias em estoque etc.
A seguir, vamos conhecer os grupos de contas do Balano
Patrimonial:
2.1 Ativo
No ativo, as contas devem ser dispostas em ordem
decrescente de liquidez, ou seja, de acordo com a facilidade
de converso em dinheiro. Assim, os itens patrimoniais de maior
liquidez (caixa, bancos, contas a receber, mercadorias) so
classificados em primeiro plano. Os de menor liquidez (valores a
receber a longo prazo, mquinas e equipamentos, veculos,
terrenos etc.) aparecem em um segundo plano a grande
vantagem da classificao de contas do Balano Patrimonial
por ordem de liquidez decrescente de permitir uma fcil
consulta e anlise dos itens que a empresa tem disponveis em
valor primeiramente, deixando mais para baixo os estoques que
no representam valor monetrio real, mas sim investimentos.
Os elementos registrados esto estruturados nos seguintes
subgrupos (de acordo com o pargrafo 1 do artigo 178 da Lei
6.404/ 76
22
, alterado pela Lei 11.941/ 09):
a) Ativo Circulante;
b) Ativo no circulante;
I MPORTANTE: Para ser Ativo, preciso preencher a quatro
requisitos:
a) ser classificado em bens e ou direitos;
b) ser de propriedade da empresa;
c) avalivel monetariamente (R$);
d) representar benefcios presentes ou futuros.
22
I d.
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2.1.1 Ativo Circulante
O Ativo Circulante engloba contas que constantemente
esto em giro, em movimento (da a expresso circulante).
Constitui o capital de giro da empresa, no qual esto dispostas
as contas caixa, bancos e outros itens que sero transformados
em dinheiro, consumidos ou vendidos a curto prazo, ou seja,
dentro de um ano (contas a receber, bens de consumo,
investimentos temporrios, mercadorias para revenda etc.).
De acordo com a Lei 6.404/ 76, o ativo circulante subdivide-
se em:
Di spon vel refere- se s contas nas quais so
registrados os valores que representam o dinheiro em caixa,
os saldos disponveis em contas de movimento bancrio e
os saldos de contas relativas aos ativos imediatamente
liquidveis;
Direitos Realizveis no Exerccio Seguinte incluem
trs subgrupos:
saldos relativos a aplicaes em valores mobilirios,
operaes no mercado aberto;
contas a receber com vencimentos para o exerccio
seguinte, tais como: contas ou duplicatas a receber por
vendas mercantis ( inclusive cheques pr- datados) ;
adiantamentos a empregados e outros;
parcela do imposto, relativa a opes por incentivos
fiscais, at o momento do recebimento do Certificado de
I nvestimento (CI );
Estoques incluem trs contas:
estoque de mercadorias, matrias-primas, embalagens
e materiais secundrios empregados em processo de
produo, materiais de consumo e produtos em trnsito,
subprodutos e resduos;
estoque de imveis prontos para a venda ou em
construo com prazo de entrega de at 12 meses (no
caso de construtora);
estoque de materiais em poder de terceiros para
beneficiamento.
Despesas Vencveis ( ou apropriveis) no Exerccio
Seguinte registra-se neste subgrupo os valores das
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despesas antecipadas, devendo ser contabilizado como:
Prmios de seguros a vencer (ou a apropriar);
Despesas financeiras a vencer (ou a apropriar);
Aluguis a vencer (ou a apropriar).
A expresso a vencer refere-se ao princpio da competncia
no qual se deve reconhecer e classificar as contas de resultado
( receitas e despesas) no perodo a que se referem,
independentemente do seu efetivo recebimento (receitas) ou
pagamento (despesas). Assim, se pago o aluguel da empresa
antecipado, com vigncia para 18 meses, preciso registrar o
valor pago antecipadamente como despesa aproprivel e, ms
a ms, fazer o reconhecimento da despesa no ms correto
(aluguel de janeiro de 2008 contabilizado no ms de janeiro de
2008).
2.1.2 Ativo No Circulante
Divide-se em Realizvel a Longo Prazo, I nvestimentos,
imobilizados e I ntangvel a saber:
a) Real i zvel , Longo Prazo - Neste subgrupo so
registrados os direitos realizveis aps o encerramento do
exerccio seguinte (mais de 360 dias aps o encerramento do
BP): duplicatas a receber, adiantamentos ou emprstimos a
fornecedores ou a sociedade coligada ou controlada,
adiantamentos ou emprstimos a diretores.
Tambm so registradas as despesas apropriveis aps o
encerramento do exerccio seguinte, referentes a encargos
financeiros exigveis ao do encerramento do balano.
b) I nvestimentos No grupo investimento so registrados
os valores referentes a:
participaes permanentes em outras sociedades;
empreendi mentos rel ati vos ao pl anti o de fl orestas
destinados proteo do solo ou preservao do meio
ambiente, sem que se destinem manuteno da atividade
da empresa;
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aplicaes em incentivos fiscais, aps o recebimento do
Certificado de I nvestimento (CI ), quando houver a inteno
de manter esses valores como investimentos;
importncias aplicadas na aquisio de imveis, desde que
no sejam para a revenda ou destinadas manuteno das
atividades da empresa. Por exemplo: imveis para aluguel;
aplicaes em ouro, quando no constarem do objeto social
da pessoa jurdica.
c) I mobilizado Registra-se nesse subgrupo os bens e
os direitos que tenham por objeto bens destinados para a
manuteno das atividades da empresa ou exercidos com essa
finalidade. Subdivide- se em: mquinas, equipamentos,
construes, direito de explorao de minas e jazidas, reservas
florestais, etc.
d) I ntangvel Registra-se neste subgrupo os direitos
correspondentes propriedade industrial e comercial da
empresa, as patentes de inveno, marcas, frmulas e
processos de fabricao, valor do ponto comercial e outros de
idntica natureza;
2.2 Passivo
Em ordem decrescente de exigibilidade (vencimento), as
contas do passivo so estruturadas nos seguintes grupos:
a) Passivo Circulante So registradas as obrigaes
da empresa que sero pagas no prazo de um ano (curto prazo).
As principais contas do passivo circulante so:
fornecedores: originam- se das operaes de compra a
prazo, no mercado nacional ou exterior, de matrias-primas
destinadas ao processo produtivo, de mercadorias com a
finalidade de revenda ou outros materiais ou insumos;
tributos a pagar/ recolher: compreendem as obrigaes
relativas a impostos, taxas e contribuies;
salrios e encargos sociais: compem- se das obrigaes
da empresa para seus empregados e agentes arrecadadores
de contribuies sociais, bem como as obrigaes conhecidas
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como previsveis e calculveis na data do balano;
emprstimos e financiamentos de instituies financeiras:
compreendem os recursos obtidos pela empresa advindos de
instituies financeiras do pas com a finalidade de financiar
imobilizaes ou o prprio giro do negcio;
alm dessas contas descritas, podemos encontrar muitas
outras contas no passi vo ci rcul ante, tai s como:
adiantamentos, contas a pagar, dividendos, gratificaes e
participaes, emprstimos em moeda estrangeira etc.
b) Passivo No Circulante Escrituram-se neste grupo
as contas que representam as obrigaes vencveis aps
o prazo de um ano do encerramento do balano.
Classificam-se aqui as seguintes contas:
financiamentos;
parcelamentos de dbitos fiscais e sociais;
crditos de empresas coligadas e controladas, etc.
c) Patri mni o L qui do Conforme j estudamos, o
patrimnio lquido a diferena entre o Ativo e o Passivo.
Representa os investimentos dos proprietrios (capital
social), mais os lucros acumulados (ainda no distribudos
ou no incorporados ao capital) e as reservas (reserva de
capital, de lucros e de reavaliao).
I mportante ressaltar que as contas do Passivo Circulante
e Passivo No Circulante representam capitais de terceiros
investidos na empresa. J o Patrimnio Lquido representa os
capitais prprios investidos pelos scios na empresa (e que
no sero exigidos).
3 Principais dedues do
ativo e do patrimnio
lquido
A seguir so apresentadas as principais dedues
23
I bid., p. 29.
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relacionadas ao ativo circulante, ao ativo permanente e ao
patrimnio lquido. Entendendo-se por contas dedutoras as
contas que ajustam os valores dos itens patrimoniais.
3.1 Dedues do Ativo Circulante
No item duplicatas a receber (ou contas a receber)
encontram-se duas dedues:
a) a parcela estimada pela empresa que no ser recebida
(inadimplncia), com o ttulo proviso para devedores
duvidosos (o clculo feito de acordo com a mdia
considerada incobrvel em exerccios anteriores);
b) a parcela das duplicatas a receber (clientes) negociadas
com as instituies financeiras (antecipao de recebveis),
com o ttulo de duplicatas descontadas.
3.2 Dedues do Ativo No Circulante
No Ativo No Circulante, como deduo (ajuste) do valor
bruto, encontram-se as contas depreciao, amortizao e
exausto. Tais contas registram a perda de valor dos bens do
ativo permanente, vejamos a aplicao de cada uma dessas
contas:
a) Depreciao corresponde perda do valor dos bens
que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou a
perda de utilidade por uso, a ao da natureza ou por
obsolescncia tcnica. A taxa anual de depreciao
determinada em funo da vida til do bem, isto , do
prazo durante o qual se possa esperar a utilizao
econmica dele na produo. A Secretaria da Receita
Federal estabelece e publica as taxas de depreciao
conforme o prazo de vida til admissvel para cada item do
Ativo I mobilizado;
b) Amortizao corresponde perda do valor do capital
aplicado na aquisio de direitos de propriedade industrial
ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio
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de durao limitada. So amortizveis: fundo de comrcio,
custo das benfeitorias em imveis de terceiros, despesas
pr-organizacionais, pesquisas cientficas ou tecnolgicas
etc. A taxa anual de amortizao fixada, considerando-
se: o nmero de anos restantes da existncia do direito
amortizvel; nmero de perodos-base nos quais devero
ser usufrudos os benefcios decorrentes das despesas
registradas no Ativo Diferido; legislao do I R (prazos
mnimos e mximos).
c) Exausto corresponde perda do valor decorrente
da explorao de direitos cujo objeto so recursos minerais
ou florestais, ou bens aplicados nessa explorao. As
mineradoras podem considerar como custo ou despesa,
em cada exerccio, o valor correspondente percentagem
extrada de minrio no perodo sobre o custo de aquisio
ou prospeco dos recursos minerais explorados. O valor
da quota de exausto florestal em cada exerccio apurado
atravs da identificao do percentual entre o volume de
recursos florestais explorados em relao ao volume da
floresta no incio do perodo-base.
3.3 Deduo do Patrimnio Lquido
O Patrimnio Lquido pode ser reduzido quando h prejuzo
do exerccio. Assim como a conta lucros acrescida ao
Patrimnio Lquido, a conta prejuzo o reduz.
Na sequncia, apresentamos a estrutura do Balano
Patrimonial segundo a Lei 6.404/ 76 alterada pelas Leis 11.638/
2007 e 11.941/ 09.
ATI VO
CI RCULANTE
DISPONIBILIDADES
Caixa
Bancos conta corrente
Aplicaes de liquidez
imediata
PASSI VO
CI RCULANTE
Emprstimos
Fornecedores
Obrigaes fiscais e
sociais
Adiantamento de
clientes
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CRDITOS
Clientes
(-) Proviso para
devedores duvidosos
(-) Duplicatas
descontadas
Ttulos a receber
Bancos conta vinculada
Adiantamentos a
terceiros
Adiantamentos a
funcionrios
I mpostos a recuperar
Depsitos restituveis e
valores vinculados
I nvestimentos
temporrios
ESTOQUES
Mercadorias para
revenda
Matrias-primas
Materiais de uso
DESPESAS ANTECI PADAS
Prmios de seguros a
apropriar
Encargos financeiros a
apropriar
Aluguis a apropriar
ATI VO NO CI RCULANTE
REALI ZVEL A LONGO
PRAZO
Clientes
Bancos conta vinculada
Ttulos a receber
Crditos de acionistas
Crditos de diretores
Crditos de coligadas e
controladas
Adiantamentos a
terceiros
Utilidades e servios a
pagar
Gratificaes a
empregados
Gratificaes a diretores
e administradores
Salrios, frias e 13.
Salrio a pagar
Ttulos a pagar
Conta corrente de
pessoas e empresas
ligadas
Debntures
PASSI VO NO CI RCULANTE
EXI G VEL A LONGO PRAZO
Emprstimos e
financiamentos
Ttulos a pagar
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I mpostos a recuperar
I NVESTI MENTO
I nvestimento
Participao em
sociedades (controladas
e coligadas)
Participaes em outras
empresas
Participaes em fundos
de investimentos
Obras de arte
I mveis no de uso de
renda
Reservas Florestais
(-) Exausto Acumulada
IMOBILIZADO
Terrenos
I nstalaes
Mquinas, aparelhos e
equipamentos
Mveis e Utenslios
Veculos
Ferramentas
(-) depreciao
acumulada
Obras em andamento
I NTANG VEL
Marcas, di rei tos e
patentes industriais
PATRI MNI O L QUI DO
Capital social
(-) capital social a
integralizar
Reservas
(-) Prejuzos acumulados
Fonte: Adaptado de BRASI L, 1976.
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Ponto final
BALANO PATRI MONI AL
ATI VO PASSI VO
CI RCULANTE
So contas que esto
constantemente em giro
movimento sendo que a
converso em di nhei ro
ocorrer, no mximo, no
prprio exerccio social.
NO CI RCULANTE
REALI ZVEL A LONGO
PRAZO
So bens e direitos que
se transformaro em dinheiro
um ano aps o levantamento
do BP.
I NVESTI MENTOS: so
as inverses financeiras de
carter permanente que geram
rendimentos e que no so
necessrias manuteno da
atividade fundamental da
empresa.
I MOBI LI ZADO: so
itens de natureza permanente
que sero utilizados para a
manuteno da atividade
bsica da empresa.
CI RCULANTE
So obrigaes exigveis
que sero liquidadas nos
prximos 365 dias aps o
levantamento do BP.
NO CI RCULANTE
EXI G VEL A LONGO
PRAZO
So as obri gaes
(dvidas de longo prazo) que
sero liquidadas com prazo
superior a um ano aps o
levantamento do BP.
PATRI MNI O L QUI DO
So os recursos dos
proprietrios aplicados na
empresa. Tai s recursos
significam o capital mais o seu
rendi mento ( l ucros) e
reservas.
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Fonte: I UD CI BUS; MARI ON, 2006, p. 31.
Referncias
Livros-base:
Marion, J os Carlos. Contabilidade Bsica. 8 Ed. So
Paulo: Ed. Atlas, 2006.
I udcibus, Srgio de; Marion, J os Carlos. Curso de
Contabilidade para no contadores. 4 ed. So Paulo:
Atlas, 2006.
Na bibliografia referenciada encontramos, numa linguagem
simples uma introduo ao tema Balano Patrimonial: sua
representao grfica, grupos de contas, contas redutoras.
Para aprofundar seu estudo, sugerimos a leitura do texto
Estrutura do Balano Patrimonial, disponvel em: http: / /
www.portaldecontabilidade.com.br/ guia/ estruturabalanco.htm.
Bons estudos!
Atividades
1. O que Balano Patrimonial?
2. Quais os grupos de contas que compem o Ativo?
3. Quais os grupos de contas que compem o Passivo?
4. As disponibilidades, os direitos realizveis durante o
exerccio social (prximos 360 dias), bem como as aplicaes
de recursos em despesas do exerccio seguinte, sero
classificados:
I NTANG VEL: bens e
direitos que tenham por objeto
bens incorpreos destinados
manuteno da empresa ou
exercidos com essa finalidade.
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a) No Ativo Circulante.
b) No Ativo Realizvel a Longo Prazo.
c) No Ativo Permanente.
d) No Ativo I mobilizado.
5. Os direitos e as obrigaes, cujos vencimentos ocorram
aps o trmino do exerccio social seguinte (mais de 360 dias
do encerramento do Balano Patrimonial), sero classificados
simultaneamente:
a) No Ativo Circulante e no Passivo Circulante.
b) No Ativo Circulante e no Passivo Exigvel a Longo Prazo.
c) No Realizvel a Longo Prazo e no Exigvel a Longo Prazo.
d) Em Despesas do Exerccio Seguinte e Resultados do
Exerccio Seguinte.
6. As contas que representam bens destinados
manuteno das atividades da empresa, como mveis e
utenslios, veculos, imveis, instalaes, etc, so classificadas:
a) No Ativo Circulante.
b) No Ativo Permanente I nvestimentos.
c) No Ativo Permanente I mobilizado.
d) No Ativo Realizvel a Longo Prazo.
7. I dentifique as alternativas verdadeiras:
a) As contas do ativo so dispostas em ordem decrescente
dos prazos esperados de realizao.
b) As contas do ativo so dispostas em ordem decrescente
de grau de liquidez dos elementos nelas registrados.
c) As contas do Passivo so dispostas em ordem crescente
dos prazos de exigibilidades.
d) As contas de Passivo so dispostas em ordem
decrescente dos prazos de exigibilidades.
8. Analise o Balano Patrimonial da Cia Soluo e responda
s questes de I a VI :
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I Tanto as origens quanto as aplicaes so de:
a) 300.000
b) 500.000
c) 1.000.000
d) 200.000
I I O capital de terceiros de:
a) 500.000
b) 200.000
c) 300.000
d) 100.000
I I I O capital prprio de:
a) 200.000
b) 100.000
c) 500.000
d) 300.000
I V O total de direitos :
a) 200.000
b) 300.000
c) 50.000
d) 140.000
ATI VO PASSI VO
CI A SOLUES EMPREENDI MENTOS
BALANO PATRI MONI AL
Caixa
Duplicatas a
receber
Emprstimos a
pagar
Fornecedores a
pagar
10.000
40.000
50.000
200.000
40.000
Estoques Salrios a pagar
60.000
Mquinas Capital Social 100.000 200.000
Terrenos Ttulos a receber 200.000 200.000
TOTAL TOTAL 500.000 500.000
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V O total de bens :
a) 360.000
b) 200.000
c) 300.000
d) 500.000
VI Podemos dizer que o disponvel :
a) 50.000
b) 10.000
c) o capital social
d) estoques venda
9. De acordo com a Lei 6.404/ 76, retificada pelas Leis
11.638/ 07 e 11.941/ 09, estruture o Balano Patrimonial da Cia
Futura, levantado em 31/ 12/ 2008 (valores em mil). Dica: no
esquea de classificar as contas de acordo com os grupos
(Ativo e Passivo) e respectivos subgrupos.
Caixa: 1.800; fornecedores: 4.000; capital social: 10.000;
mquinas e equipamentos: 3. 000; estoques: 6. 700;
financiamentos a pagar (+360 dias): 7.320; reservas: 3.400;
duplicatas a receber: 3. 400; salrios a pagar: 6. 500;
participaes em outras empresas: 7.320; contas a pagar:
200; prdios: 4.000; impostos a pagar: 1.800; ttulos a pagar
(mais de 360 dias): 3.000; ttulos a receber (+ 360 dias):
10.000.
10. Faa o mesmo com a Cia Eficincia
Equipamentos: 14.500; capital social 50.000; ttulos a pagar
(+ 360 dias) 5.000; bancos conta corrente 12.000; ttulos a
receber 6.000; fornecedores 10.000; salrios a pagar 2.000;
clientes 30.000; emprstimos a pagar 4.900; estoques 23.000;
dividendos a pagar 2.763; despesas antecipadas de aluguel
1.000; imposto a recolher 4.155; reservas 7.682.
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Gabarito:
1. a demonstrao fi nancei ra que evi denci a,
resumidamente, o patrimnio da entidade, quantitativa e
qualitativamente.
2. Ativo Circulante, Ativo Realizvel a Longo Prazo e Ativo
Permanente.
3. Passivo Circulante, Passivo Exigvel a Longo Prazo,
Resultados de Exerccios Futuros e Patrimnio Lquido.
4. a
5. c
6. c
7. b, c
8.
I ) b origens = passivo (no passivo encontramos os recursos
de terceiros, representados pelas obrigaes e os recursos
prprios, representados pelos recursos investidos pelos scios
na empresa (capital social, reservas e lucros reinvestidos);
aplicaes = ativo. O valor total das origens (Passivo) sempre
igual ao total das aplicaes (Ativo).
I I ) c Capital de terceiros = exigibilidades, obrigaes a
pagar, no caso representados por fornecedores, emprstimos e
salrios a pagar.
I I I ) a Capital Prprio = Capital Social
I V) d Direitos so itens patrimoniais que representam
valores a receber, no caso, duplicatas e ttulos a receber
V) a Some Caixa, estoques, mquinas e terrenos.
VI ) b Disponvel constitudo pelas Contas Caixa, bancos
conta movimento e aplicaes de liquidez imediata. No caso,
somente a conta caixa.
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9.
BALANO PATRI MONI AL CI A FUTURA 31/ 12/ 2007
Valores em mil
ATI VO PASSI VO
CI RCULANTE CI RCULANTE
Caixa 1.800
Crditos
Duplicatas a receber 3.400
Estoques
Mercadoria 6.700
NO CI RCULANTE
REALI ZVEL A LONGO PRAZO
Ttulos a receber 10.000
I NVESTI MENTOS
Participao em
outras empresas 7.320
IMOBILIZADO
Mquinas e
equipamentos 3.000
Prdios 4.000
TOTAL ATI VO 36.220
Fornecedores 4.000
I mpostos a pagar 1.800
Salrios a pagar 6.500
Contas a pagar 200
NO CI RCULANTE
Financiamentos
a pagar 7.320
Ttulos a pagar 3.000
PATRI MNI O L QUI DO
Capital Social 10.000
Reservas 3.400
TOTAL PASSI VO 36.220
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Disponibilidades
Banco Conta
Corrente 12.000
Crditos
Clientes 30.000
Ttulos a receber 6.000
Estoques
Mercadoria 23.000
Despesas Antecipadas
Aluguel 1.000
NO CI RCULANTE
I mobilizado
Equipamentos 14.500
TOTAL ATI VO 86.500
Fornecedores 10.000
I mpostos a recolher 4.155
Salrios a pagar 2.000
Emprstimos a pagar 4.900
Dividendos a pagar 2.763
NO CI RCULANTE
Ttulos a pagar 5.000
PATRI MNI O L QUI DO
Capital Social 50.000
Reservas 7.682
TOTAL PASSI VO 86.500
10.
BALANO PATRI MONI AL CI A EFI CI NCI A 31/ 12/ 2007
Valores em mil
ATI VO PASSI VO
CI RCULANTE CI RCULANTE
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Cap. V
Demonstrao do
Resultado do Exerccio
(DRE)
A cada exerccio social (normalmente um ano) a empresa
apura o resultado de seus negcios (lucro ou prejuzo). Para
saber se obteve lucro ou prejuzo, a Contabilidade confronta
as receitas com as despesas. Se o total da receita for maior do
que a despesa, a empresa obteve lucro, se a receita for menor
do que a despesa, ela teve prejuzo.
A apurao do resultado do exerccio evidenciada pela
Demonstrao do Resultado do Exerccio DRE. Esta se
apresenta como um resumo das receitas e despesas do perodo,
facilitando-se a avaliao da gesto patrimonial.
Antes de estudarmos a DRE propriamente dita, estudaremos
os seguintes tpicos:
Receitas
Despesas
Despesas e Custos
Na sequncia, estudaremos:
Demonstrao do Resultado do Exerccio
Distribuio do Lucro
DRE I novada
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1 Receitas e despesas
As receitas so valores que a empresa gera como fonte de
recursos financeiros para atender a seus gastos e manter as
suas atividades. Constituem ingressos (entradas) de recursos
correspondendo, em geral, a vendas de mercadorias ou
prestao de servios. A receita sempre aumenta o Ativo. Ex.:
Vendas vista Aluguis ativos
Vendas a prazo J uros ativos
Receitas de Servios Descontos obtidos
Se as receitas so entradas de recursos, as despesas
constituem sadas, desembolsos de recursos (R$). Segundo
Marion
24
, despesa todo o sacrifcio, todo o esforo da empresa
para obter receita. Em outras palavras, o consumo de bens
ou servios utilizados pela empresa para a manuteno de suas
atividades. As despesas deveram ser registradas por ocasio
do consumo dos bens ou dos servios utilizados pela empresa
para a manuteno, independentemente de seu efetivo
pagamento.
As despesas constituem sadas de recursos e se refletem
no Balano Patrimonial atravs da reduo do saldo de caixa
(ou banco conta corrente) quando paga no ato ( vista), ou
mediante o aumento de uma obrigao, quando contrada no
presente para ser paga no futuro (a prazo).
So exemplos de despesas: gua e esgoto, material de
expediente, aluguis passivos, juros passivos, caf e lanches,
luz, descontos concedidos, salrios, despesas bancrias,
encargos sociais, fretes, prmios de seguros, impostos,
telefone.
No esquea:
Receita Aumenta o patrimnio lquido
Despesa Diminui o patrimnio lquido
24
MARI ON, 2006, p. 78.
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Receitas e despesas so contas de resultado. Aparecem
durante o exerccio social (normalmente de 1 de janeiro a 31
de dezembro), encerrando-se ao final desse perodo. No fazem
parte do Balano Patrimonial, mas permitem apurar o resultado
do exerccio (esto na DRE).
Existem contas de resultado que podem aparecer tanto no
grupo das despesas quanto das receitas ( o caso de aluguis,
j uros e descontos) . Desse modo, como saber quando
representam despesas e quando representam receitas? A
diferena est nos adjetivos empregados.
PRESTE ATENO!!!
Al ugui s ati vos, j uros ati vos e descontos obti dos
representam, respectivamente, aluguis, j uros e descontos
recebidos pela empresa, ou seja, ganhos. Portanto classificam-
se como receitas.
Aluguis passivos, juros passivos e descontos concedidos
representam, respectivamente, aluguis e j uros pagos e
descontos oferecidos pela empresa, ou seja, perdas, portanto
classificam-se como despesas.
Note que as palavras ativos e passivos nada tm a ver
com Ativo e Passivo do Balano Patrimonial. Devemos associ-
los a positivo e negativo, respectivamente.
Assim:
Ativos, obtidos POSI TI VOS (Receitas)
Passivos,
concedidos NEGATI VOS (Despesas)
Bem, se receitas e despesas so contas de resultado, as
contas que representam bens, direitos, obrigaes e patrimnio
lquido (que voc j conhece) so chamadas de contas
patrimoniais.
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Fica fcil de diferenciar:
Contas patrimoniais Balano Patrimonial:
bens, direitos,
obrigaes e
patrimnio lquido.
Contas de resultado Demonstrao do
Resultado do
Exerccio: receitas e
despesas.
2 Despesa e custo
Precisamos diferenciar despesa e custo. Quando a matria-
prima adquirida (comprada), constitui um gasto, ou seja, um
desembolso (sada de dinheiro, pagamento) para a aquisio
de um bem, sendo estocada no Ativo. No instante em que
essa matria-prima entra em produo, a reconhecemos como
custo.
Assim, todos os gastos no processo de industrializao
que contribuem com a transformao da matria- prima
(fabricao) em produto so dados como custos: mo de obra,
energia eltrica, desgaste de mquinas utilizadas para a
produo (depreciao), embalagens, aluguel da fbrica, etc.
J os gastos referentes ao escritrio e administrao
so classificados em despesas. Pela Lei das Sociedades
Annimas, identificamos trs tipos de despesas: de vendas,
administrativas e financeiras.
PARA NO ESQUECER:
Custos Gastos da fbrica: custo dos
produtos, servios
prestados, mercadorias
vendidas
Despesas Gastos do escritrio e
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administrao: vendas,
administrativas e
financeiras.
Em uma empresa comercial o gasto da aquisio de
mercadoria a ser revendida ser tratado como custo; j numa
empresa de prestao de servios, a mo de obra aplicada no
servio prestado mais o material utilizado nesse servio sero
considerados custos. Para ambas as empresas, todos os gastos
na administrao, assim como na indstria, sero tratados como
despesas.
3 Demonstrao do
Resultado do Exerccio
( DRE)
A DRE um resumo ordenado das receitas e das despesas
da empresa em determinado perodo (12 meses). apresentada
de forma dedutiva (vertical), ou seja, das receitas subtraem-
se as despesas e, em seguida, indica-se o resultado (lucro ou
prejuzo).
RECEI TA
(-) DESPESA
Lucro ou Prejuzo

A DRE pode ser simples para micro e pequenas empresas
que no requeiram dados pormenorizados para a tomada de
deciso, como o caso de bares, farmcias, mercearias, etc.
Deve evidenciar o total de despesa deduzido da receita,
apurando-se, assim, o lucro, sem destacar os principais grupos
de despesas.
A DRE completa, exigida por lei, fornece maiores mincias
para a tomada de deciso: grupos de despesas, vrios tipos de
lucro, destaque dos impostos etc. Assim:
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DRE (simples) DRE (completa)
RECEI TA RECEI TA
(-) DESPESA (-) DEDUES
Lucro ou prejuzo (-) CUSTOS
(-) DESPESAS
(-) _________
(-) _________
Lucro ou prejuzo
I MPORTANTE:
A DRE elaborada a partir da conta lucros e perdas. Ela
uma demonstrao fi nancei ra i mpresci nd vel para a
elaborao do Balano Patrimonial (deve, inclusive, preceder
o seu levantamento). Normalmente o resultado do exerccio
das empresas apurado no final do ano civil. Sua finalidade
melhor evidenciar o ganho, tendo em vista as necessidades
de informaes do usurio externo, bem como fornecer os
dados essenciais anlise da formao do resultado do
exerccio.
Como j vimos anteriormente, para se apurar o resultado
do exerccio de uma empresa, basta confrontar o total de
despesas com o total das receitas ocorridas em um determinado
perodo.
Assim:
DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERC CI O:
RECEI TAS
( - )
DESPESAS
= L/ P
Se tivermos Receitas > Despesas ento teremos lucro/
supervit
Se tivermos Receitas < Despesas ento teremos prejuzo/
dficit

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ESTRUTURA BSI CA DA DRE
Empresa Z
DEMONSTRAO DE RESULTADOS
Perodo de 01.01 a 31.12.x1
RECEI TA BRUTA
( - ) Tributos incidentes sobre vendas
( - ) Devolues e abatimentos
( - ) Descontos incondicionais
= RECEI TA L QUI DA
( - ) Custo das mercadorias vendidas (se comrcio)
ou ( - ) Custo dos produtos vendidos (se indstria)
ou ( - ) Custo dos servios prestados (se empresas de
servios)
= RESULTADO BRUTO
( + ) Outras receitas operacionais
( - ) Despesas operacionais
- Vendas
- Administrativas
- Financeiras lquidas (despesas - receitas financeiras)
= RESULTADO OPERACI ONAL
( + ) ou ( - ) Resultado no operacional
= RESULTADO ANTES DA CONTRI BUI O SOCI AL
( - ) Proviso para a contribuio social
= RESULTADO ANTES DO I MPOSTO DE RENDA
( - ) Proviso para o imposto de renda
= RESULTADO DEPOI S DO I MPOSTO DE RENDA
( - ) Proviso para participao de debenturistas
( - ) Proviso para participao dos empregados
( - ) Proviso para participao dos administradores
( - ) Proviso para participao de partes beneficirias
= RESULTADO L QUI DO DO EXERC CI O
A preocupao na elaborao de um relatrio contbil a
riqueza de detalhes, sem complicao, no sentido de propiciar
maior nmero de informaes para a tomada de decises.
Entendamos melhor:
a) Receita Bruta I nclui o total geral das vendas, sem
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deduo alguma.
b) Receita Lquida Resulta da receita bruta deduzida
dos tributos incidentes sobre vendas e, se for o caso,
de eventuai s vendas cancel adas ( devol ues) e
abatimentos (descontos). Esses tributos so os impostos
e as taxas decorrentes da venda/ prestao de servios e
que variam proporcionalmente s vendas/ faturamento
efetuadas
25
. Cumpre destacar que eles pertencem ao
governo, e a empresa apenas uma intermediria que
arrecada tributos junto ao consumidor e recolhe do governo
o resultado dessa arrecadao. Por isso, eles no devem
ser considerados como receita da empresa, mas como
recursos que transitam pelo caixa, razo pela qual so
deduzidos da receita bruta da empresa.
c) Resultado ou Lucro Bruto
26
o valor que resulta da
deduo dos custos no perodo sobre a Receita Lquida.
Os custos incluem somente os gastos da fbrica (gastos
de produo), incluindo matria- prima, mo de obra,
depreciao de bens da fbrica, aluguel da fbrica, energia
eltrica da fbrica etc. No caso de uma empresa comercial,
conforme j vimos, consideramos o custo das mercadorias
vendidas; em uma empresa de prestao de servios, o
valor da mo de obra, acrescido do valor dos materiais
utilizados na prestao do servio.
RECEI TA L QUI DA
( - ) CUSTO DAS MERCADORI AS VENDI DAS
ou ( - ) Custo dos produtos vendidos
ou( - ) Custo dos servios prestados
= RESULTADO BRUTO
Lucro Bruto a diferena entre a venda de mercadorias e
25
Os Tributos I ncidentes sobre as Vendas mais comuns so: o I mposto sobre Produtos
I ndustrializados (I PI ), a Contribuio para Financiamento da Seguridade Social
(Cofins) e o Programa de I ntegrao Social (PI S) - que so de competncia federal -
; o I mposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios (I CMS) - de competncia
estadual - ; bem como o I mposto sobre Servios de Qualquer Natureza (I SS) - de
competncia municipal.
26
O lucro bruto, aps cobrir o custo de fabricao do produto (ou custo da mercadoria
adquirida para revenda ou o custo do servio prestado), destinado remunerao
das despesas operacionais - comerciais (vendas), administrativas e financeiras -
bem como ao pagamento de impostos e remunerao dos proprietrios das empresa
(lucro lquido).
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o custo a mercadoria vendida, sem considerar as despesas
administrativas, de vendas e financeiras. Para uma empresa
prestadora de servios, o raciocnio o mesmo: lucro bruto
a diferena entre a receita e o custo do servio prestado
sem considerar as despesas administrativas, de vendas e
financeira.
A expresso custo das vendas bastante genrica,
devendo por essa razo, ser especificada por setor na
economia:
empresas industriais: Custo do Produto Vendido (CPV)
empresas comerciais: custo da Mercadoria Vendida (CMV)
empresas prestadoras de servios: Custo dos Servios
Prestados (CSP)
d) Resultado ou Lucro Operacional - Ao resultado bruto
so somadas outras Receitas Operacionais e, desse
montante, so diminudas as Despesas Operacionais,
encontrando-se o Resultado Operacional. Quando ele
positivo, denomina-se Lucro Operacional.
RESULTADO BRUTO
( + ) OUTRAS RECEI TAS OPERACI ONAI S
( - ) DESPESAS OPERACI ONAI S
= RESULTADO OPERACI ONAL
Outras Receitas Operacionais so receitas marginais da
empresa, sem grande expresso, que no so consideradas
como objetivo primrio da empresa. Por exemplo: aluguis de
imveis disponveis temporariamente, recuperaes de impostos,
recuperao de despesas, etc.
Despesas Operacionais so aquelas necessrias para
vender mercadorias, produtos ou servios, bem como administrar
a empresa e financiar as operaes. Portanto, so todas as
despesas que contribuem para a manuteno da atividade
operacional da empresa. Os principais grupos de despesas
operacionais so:
Despesas de vendas ( ou comerciais) : salrios do
pessoal de vendas, marketing e pesquisa de mercado,
distribuio, comisso sobre vendas, propaganda e
publicidade, despesas com garantia, promoes de
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bonificaes, fretes, etc.
Despesas admi ni str ati vas: salrios do pessoal
administrativo, encargos sociais, assistncia mdica,
aluguis, energia eltrica, condomnio, seguros, despesas
de viagens, material de escritrio, depreciao, impostos,
remunerao da diretoria, etc.
Despesas fi nancei ras: j uros passivos, descontos
concedidos, despesas bancrias etc. Das despesas
financeiras, deduzimos as receitas financeiras, a saber:
juros ativos, descontos obtidos.
e) Res ul t ado ant es da cont r i bui o s oci al : A
Contribuio Social incide sobre o Lucro da Empresa. Quando
se apura o Exerccio Social, declaram-se e recolhem-se
aos cofres pblicos 9% sobre o lucro real apurado. Portanto,
o resultado antes da contribuio social refere- se ao
resultado (lucro) antes de calculado o referido tributo.
f) Resultado antes do I mposto de Renda
27
: O imposto
de renda incide sobre o lucro da empresa. Quando se apura
o exerccio social, declaram-se e recolhem-se aos cofres
pblicos 15% sobre o lucro apurado ou presumido. Portanto,
calcula-se o valor do I R a pagar e deduz-se do lucro antes
do I mposto de Renda.
g) Resultado depois do imposto de renda: refere-se ao
resultado antes do I R deduzido do valor do I mposto de
Renda calculado.
h) Resultado ou lucro lquido do exerccio: Consiste na
sobra pertencente aos proprietrios ou entidade. Aps a
deduo do I R devi do, faz- se as dedues das
participaes previstas nos estatutos: de empregados, de
administradores etc. A sobra lquida a parcela disposio
dos scios ou acionistas.
4 Reservas
Conceito de reservas...
Os proprietrios decidem a parcela do lucro lquido que
ficar retida na empresa (reservas) e a parte que ser distribuda
27
Antes do I R calculada a Contribuio Social que uma taxa sobre o lucro (9%)
para atender ao auxlio-desemprego e outras finalidades sociais.
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aos donos do capital (dividendos). A distribuio do lucro ser
evidenciada na Demonstrao dos Lucros ou Prej uzos
Acumulados. A indicao do montante do lucro ou prejuzo
lquido por ao obrigatria por fora do disposto no art. 187,
inciso VI I , da Lei n 6.404/ 76.
Como regra geral, a administrao tem ampla liberdade
quanto destinao dos resultados apurados, desde que
aprovada pelos scios ou acionistas. O lucro do exerccio pode
ser utilizado para aumentar o capital social da empresa (reserva
de capital), constituir as reservas de lucros, compensar prejuzos
acumulados ou ser distribudo (dividendos). Nas sociedades
annimas, entretanto, parte do lucro ter como destinao
obrigatria a constituio da reserva legal e a distribuio de
dividendos.
Segundo Marion
28
, as reservas de lucros so acrscimos
ao patrimnio lquido que, quase sempre, so utilizados para o
aumento de capital social. So reservas constitudas pela
apropriao de lucros da companhia (conforme a Lei 6.404/
76), podendo assumir as seguintes caractersticas:
a) Reserva legal: do lucro lquido do exerccio 5% sero
aplicados, antes de qualquer outra destinao, na
constituio da reserva legal (que no poder exceder o
valor de 20% do capital social). Essa reserva tem por
finalidade assegurar a integridade do capital social e
somente ser utilizada para compensar eventuais prejuzos
ou aumentar o capital social.
b) Reservas Estatutri as: so aquelas previstas no
estatuto, sendo que a empresa pode prev-las ou cri-
las, desde que:
identifique, de modo preciso e correto, a sua finalidade;
fixe os critrios de determinao da parcela anual do
lucro lquido que ser destinada sua constituio; e
estabelea o limite mximo da reserva.
Existem vrias modalidades de reservas estatutrias, entre
elas podemos citar as constitudas para aumento de capital
social, reembolso de aes a acionistas dissidentes, resgate
ou amortizao de aes.
28
I bid., p. 386.
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Receita
1.600.000
(-) CMV
(800.000)
Lucro Bruto 800.00
(- ) Despesas Operacionais
Vendas
(200.000)
Administrativas
(350.000)
Financeiras (50.000)
Lucro
Operacional 200.000
(-) I R e Contr.
Social (48.000)
Lucro Lquido 152.000
Receita
1.600.000
(-) CMV
(800.000)
Lucro Bruto 800.000
(-) Desp.
Vendas (200.000)
(-) Desp.
Administrativas (290.000)
EBTI DA 310.000
(-) Depreciao (60.000)
(-) Desp.
Financeiras 50.000
Lucro
Operacional 200.000
(-) I R e Contr.
Social (48.000)
Lucro Lquido 152.000
c) Reserva para contingncias: refere-se destinao
de parte do lucro lquido apurado no exerccio para a
formao de uma reserva cuja finalidade compensar,
futuramente, a diminuio do lucro decorrente de perdas
provveis e mensurveis monetariamente.
d) Reserva para plano de investimentos: constituda
pela reteno de parcela do lucro lquido do exerccio a fim
de suportar os investimentos discriminados no oramento
de capital da companhia.
e) Reserva de lucros a realizar: com a Lei 10.303/ 01,
fica assegurado o clculo da reserva de lucros a realizar
apenas para pagamento de dividendo obrigatrio.
5 DRE inovada
comum observarmos, atualmente, relatrios contbeis
com a expresso Ebitda.
Ebtida em ingls identificado como Earning Before I nterest,
Taxes, Depreciation and Amortization. Em portugus chamado
popularmente de Lajida Lucro antes dos juros, impostos,
depreciao e amortizao.
De certa forma, Ebitda o lucro operacional ajustado.
Observe a comparao de uma DRE Tradicional e uma DRE
inovada com Ebitda de uma empresa comercial.
DRE TRADI CI ONAL DRE I NOVADA
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Segundo Marion
29
, o EBI TDA abrange todos os componentes
operacionais (despesa e receita financeira no so operacionais)
e os componentes com potencial de afetar o caixa (depreciao
no afeta o caixa), evidenciando a capacidade da empresa em
gerar recursos considerando seu negcio.
Ponto Final
A DRE pode ser considerada a mais importante
demonstrao da dinmica patrimonial, pois capaz de mostrar
a receita bruta da entidade (vendas ou servios prestados),
o custo dessas receitas e demais despesas operacionais,
evidenciando o lucro bruto e o lucro operacional. Demonstrar,
ainda, outras receitas e despesas no operacionais para
evidenciar o lucro obtido em determinado perodo de tempo,
normalmente um exerccio social, em funo da explorao
das atividades da empresa. Sua finalidade bsica, portanto,
descrever a formao do resultado gerado no exerccio,
mediante especificao das receitas, custos e despesas por
natureza dos elementos componentes, at o resultado lquido
final lucro ou prejuzo.
RECEI TAS: As receitas so valores que a empresa gera
como fonte de recursos financeiros, para atender a seus gastos
e manter as suas atividades. Constituem ingressos (entradas)
de recursos correspondendo, em geral, a vendas de mercadorias
ou prestao de servios.
DESPESAS: so os gastos referentes ao escritrio e
administrao. Pela Lei das Sociedades Annimas, identificamos
trs tipos de despesas: de vendas, administrativas e
financeiras.
CUSTOS: todos os gastos no processo de industrializao
que contribuem com a transformao da matria- prima
(fabricao) em produto so dados como custos: mo de obra,
energia eltrica, desgaste de mquinas utilizadas para a
produo (depreciao), embalagens, aluguel da fbrica etc.
RESERVAS: lucros retidos com finalidade especfica,
podendo ser: reserva legal, estatutrias, contingncia, plano
de investimentos e lucros a realizar.
29
I bid., p. 106.
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Referncias
Livros-base:
Marion, J os Carlos. Contabilidade Bsica. 8 Ed. So
Paulo: Ed. Atlas, 2006.
Hoss et al, Osni. Contabilidade Ensino e Deciso. So
Paulo, Atlas, 2008.
As obras referenciadas possibilitam um tour geral na cincia
contbil, trazendo casos prticos, questionamentos e ilustraes
que auxiliam o entendimento do contedo estudado.
Atividades
Responda s questes a seguir.
1. Qual a finalidade da DRE?
2. O que voc entende por despesas? D 3 exemplos.
3. Diferencie despesas e custos.
4. O que voc entende por receitas? D 3 exemplos.
5. Como podemos saber quando as contas aluguis, juros
e descontos representam receitas ou despesas?
6. O que so reservas? D exemplos.
Complete as lacunas:
7. As contas patrimoniais so aquelas que representam o
_______________ da empresa num dado momento, por meio
do Balano Patrimonial e se dividem em ______________ ,
____________ , _______________ e ________________.
8. As contas de resultado so aquelas que permitem apurar
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o ___________ do exerccio e se dividem em _____________ e
_____________.
Assinale a resposta certa:
9. A Demonstrao do Resultado do Exerccio um relatrio
contbil que reflete:
a) A variao da situao financeira entre dois momentos
diferentes.
b) O patrimnio lquido em um determinado momento e sua
distribuio.
c) As despesas pagas e as receitas recebidas entre dois
momentos diferentes e consecutivos e sua distribuio.
d) O resultado do exerccio, apresentando a receita da
empresa e as despesas de forma dedutiva, bem como os
custos e despesas agrupadas por categorias.
10. O encerramento de todas as contas de receitas e
despesas tem por finalidade a determinao:
a) Do aumento do Ativo
b) Do aumento do Passivo
c) Do resultado do Exerccio
d) Do aumento de capital
11. Atividade Prtica:
Elabore a DRE da empresa I mperatore & Brum Ltda,
dezembro/ 2007, cujos dados esto transcritos a seguir (valores
em reais). Observe a estrutura da DRE que estudamos no captulo
5.
Vendas: 2.500.000; I CMS sobre vendas: 450.000;
PI S sobre faturamento: 16. 000; Cofi ns sobre
faturamento: 75.000;
Devolues: 24.000; Custo das mercadorias vendidas:
1.350.000;
Fretes: 30.000; Comisses: 12.000; Propaganda e
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publicidade: 20.000;
J uros passivos: 5.000; J uros ativos: 1.100;
Aluguis passivos: 12.000; Salrios: 36.000; Encargos
sociais: 14.400;
Material de expediente: 4.100; depreciao: 6.000;
Proviso para a Contribuio Social (9%): 40.194;
Proviso para o I mposto de Renda (15%): 66.990;
Proviso para participao dos empregados: 20.000;
Proviso para participao dos administradores: 20.000.
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Gabarito:
1. A finalidade da DRE melhor evidenciar o ganho, tendo
em vista as necessidades de informaes do usurio externo,
bem como fornecer os dados essenciais anlise da formao
do resultado do exerccio.
2. Despesas so sacrifcios da empresa para obter receitas,
constituem sadas de recursos (R$) da empresa. Exemplo:
salrios, juros passivos, aluguis passivos, fretes, propaganda
e publicidade etc.
3. Despesas so gastos relacionados administrao,
vendas e finanas. Custos esto relacionados produo
(industrializao). No caso de uma empresa comercial, considera-
se o custo da mercadoria vendida; no caso de uma empresa
prestadora de servios, considera-se custo o valor da mo de
obra acrescido do material utilizado.
4. Receitas so valores que a empresa gera como fonte de
recursos financeiros para atender a seus gastos e manter as
suas ati vi dades. Consti tuem entradas de recursos
correspondendo, em geral, a vendas de mercadorias ou
prestao de servios. Ex: vendas a vista, vendas a prazo,
J uros Ativos, Descontos obtidos, etc.
5. Devemos verificar as expresses que os seguem. Se for
ativo ou obtido refere-se a ganhos, ento, so receitas. Se for
passivo ou concedido, refere-se a perdas, ento, so despesas.
6. Reservas so valores retidos na empresa (normalmente
parte do lucro) com finalidade especfica. Ex: Reserva para
aumento de Capital; Reserva de Reavaliao; Reserva para
Plano de I nvestimento, etc.
7. As Contas Patrimoniais so aquelas que representam o
PATRI MNI O da empresa num dado momento, atravs do
BALANO PATRI MONI AL e se dividem em BENS, DI REI TOS,
OBRI GAES e PATRI MNI O L QUI DO.
8. As Contas de Resultado so aquelas que permitem apurar
o RESULTADO do exerccio e se dividem em RECEI TAS e
DESPESAS.
9. D
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11. DEMONSTRAO DE RESULTADO DO EXERC CI O
I MPERATORE & BRUM LTDA 31/12/2007
RECEI TA BRUTA 2.500.000
(-) Tributos I ncidentes
sobre Vendas (541.000)
(-) Devolues e
Abatimentos (24.000)
= RECEI TA L QUI DA 1.935.000
(-) Custo das Mercadorias
Vendidas (se comrcio) (1.350.000)
= RESULTADO BRUTO 585.000
(-) Despesas Operacionais
Vendas (62.000)
Administrativas (72.500)
Financeiras Lquidas
(despesas receitas
financeiras) (3.900)
= RESULTADO OPERACI ONAL 446.600
(-) Proviso para
Contribuio Social (40.194)
= RESULTADO ANTES DO
I MPOSTO DE RENDA 406.406
(-) Proviso para o
I mposto de Renda (66.990)
= RESULTADO DEPOI S DO
I MPOSTO DE RENDA e CSLL
339.416
(-) Proviso para Participao
dos Empregados (20.000)
(-) Proviso para Participao
dos Administradores (20.000)
= RESULTADO L QUI DO DO EXERC CI O 299.416
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Cap. VI
Ciclo contbil: aspectos
introdutrios
O ciclo contbil engloba desde a escriturao at a
elaborao das demonstraes contbeis e sua anlise. Em
outras palavras, consiste no caminho que a Contabilidade
percorre at chegar ao seu produto final: os relatrios (ou
demonstraes) contbeis. A figura abaixo evidencia as etapas
que o compem:
1) Formatao do Plano de Contas; definio de softwares
e equipamentos; livros contbeis (obrigatrios e auxiliares);
2) Escriturao;
3) Ajustes (clculo das provises, depreciao, outros).
4) Relatrios ou demonstraes contbeis.
Nosso obj etivo neste captulo apresentar conceitos
complementares escriturao, de forma que voc tenha uma
viso geral do ciclo contbil. Comecemos com o Plano de Contas.
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Fonte: elaborado pela autora.
1 Plano de contas
Segundo Ribeiro (2006, p. 63), conta o nome tcnico
que identifica um componente patrimonial (bem, direito,
obrigao ou patrimnio lquido) ou um componente de resultado
(despesa, custo ou receita).
Todos os acontecimentos que ocorrem diariamente na vida
da empresa (compras, vendas, pagamentos, recebimentos,
outros) so registrados pela Contabilidade em contas prprias
por meio dos lanamentos em livros prprios (Dirio, Razo,
Caixa, Contas a Pagar, Contas e Receber, etc.). Assim, toda a
movimentao de dinheiro efetuada na empresa registrada
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em uma conta chamada Caixa; as mercadorias compradas e
vendidas pela empresa so registradas na conta denominada
Estoque de Mercadorias; movimentaes bancrias (conta-
corrente) so registradas na conta Banco Conta Movimento, e
assim por diante.
As contas exercem importante papel no processo contbil.
por meio delas que a Contabilidade registra e controla os
fatos decorrentes da gesto patrimonial, evidenciando seus
resultados. Tais contas esto organizadas no Plano de Contas.
Conforme I udcibus e Marion (2006, p. 223), Plano de contas
um agrupamento ordenado de todas as contas que so
utilizadas pela Contabilidade dentro de determinada empresa.
O plano de contas um instrumento de grande importncia no
desenvolvimento do ciclo contbil, pois uniformiza os registros
contbeis.
Cada empresa dever elaborar o seu Plano de Contas tendo
em vista suas particularidades e observando:
a) Os Princpios Fundamentais da Contabilidade;
b) As normas estabelecidas pela Lei 6.404/ 76 (retificada
pela Lei 11.638/ 07 e 11.941/ 09);
c) A legislao especfica do ramo de atividade exercido
pela empresa.
Um plano de contas deve registrar as contas que sero
movimentadas pela Contabilidade em decorrncia das operaes
da empresa ou, ainda, contas que embora no movimentadas
no presente, podero ser utilizadas no futuro. Assim, quando
um contador planej a o agrupamento de contas para uma
indstria de eletrodomsticos, por exemplo, no que tange a
impostos, incluir as contas I CMS a Recolher, I PI a Recolher e,
se houver expectativa da empresa prestar servios de
assistncia tcnica num futuro prximo, ainda, o I SS a Recolher.
Na prtica, o Plano de Contas sistematiza e padroniza os
registros contbeis, uniformizando a nomenclatura a ser utilizada
nos registros um nico ttulo para cada conta evita que
pessoas ligadas ao setor contbil registrem um mesmo fato e
operao de formas diferentes. Ele codificado de forma racional,
o que facilita a contabilizao por meio de processos eletrnicos
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ou mecnicos.
um guia que norteia os trabalhos contbeis de registro
de fatos e atos inerentes entidade, alm de servir de parmetro
para a elaborao das demonstraes contbeis, constitudo
de um elenco de contas, manual das contas (comentrios e
indicaes do funcionamento de cada conta para que serve,
o que deve conter e outras informaes sobre critrios gerais
de contabilizao) e Modelos Padronizados de Demonstraes
Contbeis. Entretanto, de acordo com os interesses de cada
empresa, o Plano de Contas poder conter outras informaes
complementares.
BALANO PATRI MONI AL
1. ATI VO 2. PASSI VO
1.1 Circulante
1.1.1 Caixa
1.1.2 Bancos Conta
Movimento
1.1.3 Duplicatas a Receber
(ou Clientes)
1.1.4 (-) Proviso
para\ Devedores Duvidosos
1.1.5 (-) Duplicatas
Descontadas
1.1.6 Aplicaes Financeiras
(bancos)
1.1.7 Estoque de Mercadorias
1.1.8 Estoque de Material de
Expediente
1.1.9 Estoque de Material de
Embalagem
1.1.10 Estoque de Material de
Limpeza
1.1.11 Despesas do Exerccio
Seguinte
2.1 Circulante
2.1.1 Fornecedores
(duplicatas a pagar)
2.1.2 I mpostos a Recolher
2.1.3 Salrios a Pagar
2.1.4 Encargos Sociais a
Recolher
2.1.5 Emprstimos a Pagar
2.1.6 Contas a Pagar
2.1.7 Ttulos a Pagar
1.2 No circulante
1.2.1 Realizvel a Longo
Prazo
2.2 No circulante
2.1.8 Financiamentos
2.1.9
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1.2.2 Emprstimos a Diretores
1.2.3 Duplicatas a Receber (+
360 dias)
1.2.2 I nvestimentos
1.2.2.1 Aplicaes em Cias
Coligadas e Controladas
1.2.2.2 I mveis para Renda
(aluguel)
1.2.3 I mobilizado
1.2.3.1 I mveis em uso
1.2.3.2 Veculos
1.2.3.3 Mveis e Utenslios
1.2.3.4 Mquinas e
Equipamentos
1.2.3.5 Computadores e
perifricos
1.2.3.6 I nstalaes
1.2.3.7 (-) Depreciao
Acumulada
1.2.4 I ntangvel
1.2.4.1 Marcas e Patentes
I ndustriais
1.2.4.2 Franquias
1.2.4.3 (-) Amortizao
Acumulada
3. Patrimnio Lquido
3.1 Capital Social
3.2 Prejuzos Acumulados
3.3 Reservas
1.1 Modelo simplificado de um plano de contas
a) Contas patrimoniais
b) Contas de Resultado
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DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERC CI O
4.1 Vendas Brutas
4.2 ( - ) Dedues
4.2.1 I PI
4.2.2 I CMS
4.2.3 I SS
4.2.4 Devolues
4.2.5 Abatimentos
5.1 ( - ) Custos dos Produtos Vendidos
5.1.1 Matria-prima
5.1.2 Mo de obra Direta
5.1.3 Aluguel da Fbrica
5.1.4 Energia Eltrica
5.1.5 Depreciao de Equipamentos
5.2 ( - ) Despesas com Vendas
5.2.1 Comisso de Vendedores
5.2.2 Propaganda
5.2.3 Salrios do pessoal de Vendas
5.2.4 Devedores Duvidosos
5.3 ( - ) Despesas Administrativas
5.3.1 Aluguel de Escritrio
5.3.2 Honorrios da Diretoria
5.3.3 Material de Escritrio
5.3.4 Salrio do Pessoal Administrativo
5.3.5 Encargos Sociais
5.3.6 (...)
5.4 ( - ) Despesas Financeiras
5.4.1 J uros
5.4.2 Comisso bancria
5.4.3 Variao Cambial
5.4.4 Receita Financeira (+)
5.5.1 Proviso Para I mposto de Renda e CSLL
5.5.2 Participaes
Saliente-se que o Plano de Contas compe-se de trs
partes:
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a) Elenco de Contas (relao de contas);
b) Manual de Contas (quadro explicativo do uso de cada
uma das contas: funo, funcionamento e natureza do
saldo);
c) Modelo das demonstraes contbeis e lanamentos
especiais.
2 Sistemas contbeis
Segundo Marion (2006, p. 194),
Entende- se por sistema de contabilidade o conj unto de
atividades contbeis que engloba a compreenso da atividade
empresarial (necessria para elaborar um plano de contas
adequado), a anlise e interpretao de cada fato contbil
i sol adamente, a contabi l i zao e a el aborao das
Demonstraes Financeiras, sua anlise, interpretao e
recomendaes para aperfeioar o desempenho da empresa.
Os sistemas contbeis podem ser:
a) Manual: instrumentos simples: canetas, livros ou fichas
a serem escrituradas, mquina de calcular;
b) Sistema Maquinizado: mquina de datilografar, mquina
de calcular, formulrio denominado Ficha Trplice (trs vias);
c) Sistema Mecanizado: mquina especfica para se fazer
contabilidade (Ruf, Nacional, Olivetti, outras), slips, livros
a serem escriturados, outros;
d) Sistema Eletrnico: computador, software.
Com o avano da informtica, o trabalho do contador passou
a ser feito com maior rapidez, segurana e credibilidade. O
sistema eletrnico dos registros contbeis possibilitou o acesso
quase que imediato s informaes de que necessitam os
usurios da Contabilidade, tornando desnecessrias tarefas
repetitivas realizadas no sistema manual, maquinizado e
mecanizado, os quais, praticamente, caram em desuso.
Segundo Ribeiro (2006, p. 158):
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Hoj e, as i nformaes extra das dos documentos
comprobatrios da ocorrncia de Fatos Administrativos so
processadas por meio de programas de Contabilidade
instalados no computador da empresa. Esses programas
tambm conhecidos por softwares fornecem informaes em
forma de relatrios, demonstraes, notas explicativas, as
quais podem vir acompanhadas por uma infinidade de grficos,
mapas, quadros ou outros documentos ( sintticos ou
analticos). O acesso rpido a tais informaes tende tanto
s necessidades dos administradores e proprietrios da
empresa como s dos demais usurios. (grifos do autor)
3 Livros de escriturao
So muitos os livros de escriturao utilizados pelas
entidades. A quantidade e a espcie variam em funo do
porte, da forma jurdica e do ramo de atividade exercido por
elas. Ex: Livro Dirio, Razo, Contas Correntes, Livro Caixa,
Livro Registro de Duplicatas, Livro de Apurao do Lucro Real
(LALUR), Registro de Entradas, Registro de Sadas, Registro de
I nventrio, Registro de Apurao do I CMS, Registro de Apurao
de I SS, Atas do Conselho de Administrao, Pareceres do
Conselho Fiscal, Atas das Assembleias Gerais etc.
Vamos estudar os dois principais livros, utilizados para o
registro de todos os eventos do dia a dia das entidades, os
Livros: Dirio e o Razo.
3.1 Livro Dirio
O Livro Dirio um livro obrigatrio (exigido por lei) em
todas as empresas. Registra os fatos contbeis em ordem
cronolgica (dia, ms e ano). A legislao determina que ele
seja encadernado com folhas numeradas, contenha termos de
abertura e encerramento e seja submetido autenticao do
rgo competente do Registro do Comrcio (J unta Comercial).
Os requisitos bsicos de um Livro Dirio so:
30
No se preocupe em entender o registro, teremos tempo para isso. A ilustrao do
modelo de Livro Dirio s para facilitar a sua compreenso.
31
De acordo com o Plano de Contas da empresa.
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a) Data da operao (transao);
b) Ttulo da conta de dbito e da conta de crdito;
c) Valor do dbito e do crdito;
d) Histrico (dados fundamentais sobre a operao
registrada).
Observe o exemplo de Livro Dirio
30
:
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
31
Dbito Crdito
2007
Dez.
02 Banco
Conta
Corrente
Caixa
Depsito no
Banco do
Brasil
conforme
recibo
7544.
XXXXXX
XXXXXX
500,00
500,00
3.2 Livro Razo
O Razo tambm um livro obrigatrio (que foi durante
muito tempo facultativo). Consiste no agrupamento de valores
em contas individualizadas. Por exemplo: abre-se uma conta
Banco Conta Corrente e nela se registram todas as operaes
que lhe afetem (abre-se subcontas para cada banco em que a
empresa tiver conta), debitando-se ou creditando-se esta conta
e, a qualquer momento, verificando seu saldo. A mesma coisa
para cada um dos elementos patrimoniais: caixa, mercadorias,
duplicatas a receber etc.
Observe o exemplo de Livro Razo:
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Comeamos a entender o funcionamento das contas, no
caso da conta Caixa. A cada sada de dinheiro (desembolso) a
conta creditada (coluna do crdito) e seu saldo diminui; a
cada ingresso (entrada) de dinheiro, a conta debitada e seu
saldo aumenta. Mas no se preocupe, em breve estudaremos o
funcionamento das contas patrimoniais (bens, direitos,
obrigaes e patrimnio lquido) e das contas de resultado.
I nicialmente vamos nos deter um pouco mais na conceituao
de Contas e Plano de Contas.
4 Mtodo de escriturao
O mtodo utilizado para o registro dos fatos contbeis
chama-se Mtodo das Partidas Dobradas. Ele foi desenvolvido
pelo Frei Luca Pacioli, na I tlia, no sculo XV, e at hoje
universalmente aceito. Sua adoo permite o controle de todos
os componentes patrimoniais bem como das variaes do
Patrimnio Lquido, que podero resultar em lucro ou prejuzo.
O mtodo consiste no fato de que para qualquer operao
(registro), dbito(s) e crdito(s) tm igual valor. Em outras
palavras, no h dbitos sem crditos correspondentes, ou
seja, aplicaes e origens. Por meio desse mtodo, as operaes
so registradas inicialmente no Livro Dirio e, posteriormente,
no Livro Razo. No captulo seguinte estudaremos na prtica a
mecnica do dbito e crdito na contabilidade.
Conta: Caixa Cdigo: ( Plano de contas)
Data Histrico Dbito Crdito Saldo
D/ C Valores
02/01/2008
02/01/2008
03/01/2008
03/01/2008
D
D
D
Saldo anterior
Pagamento
duplicatas
Compra
computador
Recebimento
de duplicatas
2.500,00
1.100,00
1.800,00
4.300,00
3.200,00
1.400,00
3.900,00 D
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5 Balancete de verificao
O Balancete de Verificao uma relao de contas
extradas do Livro Razo, com seus saldos devedores ou
credores. A Norma Brasileira de Contabilidade, NBC T. 2.7, dispe:
1 O Balancete de Verificao do Razo a relao de conta,
com seus respecti vos sal dos, extra dos do razo em
determinada data.
2 O grau de detalhamento do Balancete dever ser
consentneo com sua finalidade.
3 Os elementos mnimos que devem constar no Balancete
so:
a) I dentificao da entidade;
b) Data a que se refere;
c) Abrangncia;
d) I dentificao das contas e seus respectivos grupos;
e) Saldos das contas, indicando se devedores ou credores;
f) Soma dos saldos devedores e credores.
4 O balancete que se destinar a fins externos entidade
dever conter nome e assinatura do contador responsvel,
sua categoria profissional e o nmero de registro no Conselho
Regional de Contabilidade - CRC.
5 O balancete deve ser elaborado, no mnimo, mensalmente.
BALANCETE DE VERI FI CAO
Cia Exemplo 31/01/2008
CONTAS SALDOS
ATI VO DEVEDOR CREDOR
Caixa 1.500
Estoque de Mercadorias 8.000
Clientes (ou duplicatas
a receber) 2.000
Mveis e Utenslios 3.000
Subtotal 1 14.500
32
Pode-se detalhar: despesas com vendas, administrativas e financeiras, fica a critrio
do usurio o "desenho" mais adequado do Balancete de Verificao.
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PASSI VO e PL
Fornecedores (ou duplicatas
a pagar) 4.500
I mpostos a Pagar 2.000
Capital Social 8.000
Subtotal 2 14.500 14.500
RECEI TAS
Vendas a Vista 16.000
Subtotal 3 14.500 30.500
DESPESAS ( e custos)
32
CMV (Custo da
Mercadoria Vendida) 9.000
Comisses 1.200
Aluguel 3.400
Propaganda e Publicidade 1.100
Salrios 1.300
TOTAL 30.500 30.500
Observe que o Balancete de Verificao se assemelha ao
Balano Patrimonial (digamos que um balano simplificado),
sem o rigor da classificao em grupos patrimoniais, contendo
TODAS as contas movimentadas no perodo que possuem saldo
no final de um perodo qualquer (contas patrimoniais e contas
de resultado). A apresentao do balancete deve destacar as
contas patrimoniais e as contas de resultado (receitas e
despesas) e seus respectivos subtotais, de forma a contribuir
para o processo decisrio da empresa.
Dependendo da necessidade da empresa, o balancete pode
ter duas, quatro, seis e at oito colunas. Quanto maior o nmero
de colunas, maior a quantidade de dados fornecida ao usurio
do balancete. Veja o exemplo de seis colunas (salientamos que
esta no uma demonstrao oficial podendo ser formatada
de acordo com a necessidade do gestor):
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BALANCETE DE VERI FI CAO
Cia Exemplo 31/01/2008
33
Caso a empresa no queira identificar-se, omita seus dados no cabealho do Plano
de Contas e do Balancete
CONTAS
S
SALDOS DO
MS ANTERI OR
MOVI MENTOS
DO MS
SALDOS DO
FI NAL DO MS
DEVEDOR
R
DEVEDOR
R
DEVEDOR
R
CREDOR
R
CREDOR
R
CREDOR
R
Caixa 1.800 16.000 14.300 3.500
As micro e pequenas empresas elaboram o Balano
Patrimonial apenas uma vez por ano, da a importncia do
Balancete de Verificao como fonte de informao para
decises. Por meio de Balancetes (mensais, quinzenais...) a
administrao ter um resumo de todas as operaes e
conhecer o resultado financeiro e econmico da empresa sem
a necessidade de estruturar um balano completo.
Ponto final
A seguir a sntese dos principais tpicos estudados no
presente captulo:
CI CLO CONTBI L: engloba desde a escriturao at a
elaborao das demonstraes contbeis e sua anlise. Em
outras palavras, consiste no caminho que a contabilidade
percorre at chegar ao seu produto final: os relatrios (ou
demonstraes) contbeis.
PLANO DE CONTAS: agrupamento ordenado de todas as
contas que so utilizadas pela contabilidade dentro de
determinada empresa.
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LI VRO DI RI O: um livro obrigatrio (exigido por lei) em
todas as empresas. Registra os fatos contbeis em ordem
cronolgica (dia, ms e ano).
LI VRO RAZO: tambm um livro obrigatrio (que foi
durante muito tempo facultativo) que individualiza a
movimentao das contas (como um extrato bancrio, s que
de cada uma das contas utilizadas nos registros contbeis).
BALANCETE DE VERI FI CAO: um relatrio no
obrigatrio que consiste na relao de contas extradas do
Livro Razo, com seus saldos devedores ou credores.
Referncias
Marion, J os Carlos. Contabilidade Bsica. 8 Ed. So
Paulo: Ed. Atlas, 2006.
Hoss et al, Osni. Contabilidade Ensino e Deciso. So
Paulo, Atlas, 2008.
As trs obras apresentam as entrelinhas do ciclo contbil
at a formatao das demonstraes financeiras que subsidiam
a tomada de deciso dos diferentes usurios. Evidenciam como
a Contabilidade se equipara a uma indstria, processando
informaes em uma metodologia prpria (escriturao) e
sintetizando-as no formato de relatrios.
Atividades
1. Contatar empresas do seu municpio e solicitar-lhes o
plano de contas e o ltimo balancete
33
.
2. Observe a estruturao das contas do referido plano de
contas e compare com a proposta simplificada de plano de
contas constante no presente captulo. Verifique as principais
diferenas entre empresas de ramos diferentes (indstria,
comrcio, servios, agropecuria, etc) . Em relao ao
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balancete, observe com ateno sua estrutura, as contas
utilizadas (de acordo com o plano de contas) e o nvel de
detalhamento apresentado.
3. Analise os dados e verifique como est o resultado da
empresa por meio da confrontao das receitas e despesas (e
custos). Se possvel, compare o valor das despesas operacionais
(vendas, financeiras e administrativas) em relao ao montante
das vendas no perodo.
4. Aproveite o contato com a empresa e converse com
seu dirigente acerca da importncia da contabilidade na gesto:
a) Como est estruturada a contabilidade? b) Quais os principais
relatrios utilizados? c) Como a empresa calcula seu preo de
venda?
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Simone Imperatore
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Cap. VII
Escriturao contbil
Lembra das tcnicas da Contabilidade?
So elas: Escriturao, Demonstraes Contbeis, Auditoria
e Percia, Anlise e I nterpretao das Demonstraes Contbeis.
Neste captulo estudaremos a Escriturao, tcnica contbil
que consiste no REGI STRO de todos os fatos administrativos
que acontecem no dia a dia das empresas em livros prprios
(Razo, Dirio, Caixa, Contas Correntes etc). Nosso estudo
centra- se nos dois principais livros: Dirio e Razo. Bons
estudos!
Neste captulo abordaremos os seguintes assuntos:
Conceito de Escriturao
Atos e Fatos Administrativos
Livros utilizados na Escriturao
Contas
Plano de Contas
Mtodo de Escriturao
Lanamentos
Erros de escriturao
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1 Conceito de
escriturao
Conforme j dissemos, escriturao uma tcnica que
consiste em registrar nos livros prprios todos os fatos
administrativos que ocorrem na empresa. Mas e o que so
fatos administrativos?
1.1 Atos e fatos administrativos
Atos Administrativos so aqueles que ocorrem na empresa
e que no provocam alteraes em seu Patrimnio. Por exemplo:
assinatura de um contrato de compra e venda, assinatura de
um contrato de seguros, admisso de um empregado, fiana
em favor de terceiros, etc. Por no provocarem modificaes
no patrimnio, os atos administrativos no precisam ser
registrados.
Entretanto, alguns atos administrativos podero provocar
alteraes futuras no patrimnio da empresa. Por esse motivo,
devem ser registrados por meio das chamadas Contas de
Compensao (ex: seguros contratados, bens recebidos em
comodato, avais concedidos, etc).
Os Fatos Administrativos so aqueles que provocam
modificaes no patrimnio, sendo, portanto, obj eto de
contabilizao por meio das contas patrimoniais e ou das contas
de resultado, podendo ou no alterar o Patrimnio Lquido. Podem
ser classificados em trs grupos:
a) Fatos permutativos, qualitativos e compensativos:
representam trocas entre os elementos Ativos, Passivos,
ou entre ambos simultaneamente, sem provocar variaes
no Patrimnio Lquido. Ex: compra de mercadoria para
revenda vista; pagamento de duplicata; depsito em
conta-corrente; compra a prazo de um computador;
b) Fatos modificativos ou quantitativos: provocam
variaes no Patrimnio Lquido (aumentam ou diminuem,
portanto envolvem contas de resultado receitas e
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despesas). Ex: recebimento de aluguis (aluguis ativos);
pagamento de seguro; pagamento de condomnio;
c) Fatos mi stos: envolvem, ao mesmo tempo, fatos
permutativos e modificativos (contas patrimoniais e de
resultado). Ex: pagamento de duplicatas com j uros;
recebimento de duplicatas com desconto; pagamento de
emprstimo com juros.
2 Lanamento
Lanamento o meio pelo qual se processa a escriturao
contbil. a forma de se processar o registro dos fatos no
Livro Dirio. Tem como elementos essenciais (os mesmos do
Livro Dirio):
a) Local e data de ocorrncia do fato;
b) Conta(s) a ser debitada;
c) Conta(s) a ser creditada;
d) Histrico;
e) Valor.
2.1 Dbito e Crdito
Dbito na linguagem comum significa dvida, situao
negativa, estar em dbito com algum, estar devendo para
algum, etc. Crdito significa ter crdito com algum, situao
positiva, poder comprar a prazo.
Na terminologia contbil, o significado NO esse. Vejamos:
a) Na representao grfica do Balano Patrimonial (em
forma de T), no lado esquerdo, apresentado o DBI TO
e, no lado direito, o CRDI TO;
b) Em relao s contas de resultados, despesas (e custos)
so apresentadas do lado esquerdo (portanto, do DBI TO)
e, receitas, do lado direito (portanto, do CRDI TO).
A representao grfica do balano fica assim:
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Para entender melhor, voc precisa saber que todo fato
administrativo ocorre em forma de troca, sendo envolvidos pelo
menos dois elementos que possuem valores idnticos (dbito e
crdito). Assim, um dos recursos representa a origem dos
recursos (crdito) e o outro a aplicao do recurso (dbito),
ou seja, onde a empresa investiu esse valor. Dessa forma,
temos:
Aplicao dos recursos = Dbito;
Origem dos recursos = Crdito.
Regras gerais:
a) Todo aumento de Ativo e despesas: DEBI TA-SE;
b) Todo aumento de Passivo, Patrimnio Lquido e receitas:
CREDI TA-SE;
c) Toda diminuio de Ativo: CREDI TA-SE;
d) Toda diminuio de Passivo e Patrimnio Lquido: DEBI TA-
SE;
e) Despesas so creditadas apenas para correo de erros
de lanamento* e ou quando da apurao do resultado do
exerccio;
f) Receitas so debitadas apenas para correo de erros de
lanamento e ou quando da apurao do resultado do
exerccio.
2.1.1 Como elaborar um lanamento
Vejamos o seguinte exemplo: Compra de um automvel,
FI AT, modelo UNO 1.0, ano 2007, conforme Nota Fiscal n 2345,
de AUTOMVEI S LTDA, no valor de R$ 18.000,00, pago com
cheque n 353012, do Banco do Brasil S/ A.
Para registrarmos tal fato no Livro Dirio, precisamos
DBI TO CRDI TO
Bens e Direitos (ATI VO)
Despesas (e custos)
Obrigaes (PASSI VO)
Patrimnio Lquido
Receitas
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identificar os cinco elementos essenciais que iro compor o
lanamento. Para tanto, siga os passos:
1 PASSO: identificar o local e a data da ocorrncia do
fato. O local a cidade em que a empresa est
estabelecida e a data a constante no documento
comprobatrio da ocorrncia do fato (no caso, a Nota
Fiscal). Para fins didticos, considere sempre a sua cidade
e a data em que estiver estudando.
2 PASSO: identificar os elementos envolvidos. Os
elementos envolvidos no lanamento so: automvel e
banco (pagamento com cheque).
3 PASSO: identificar as contas que sero utilizadas para
registrar os elementos envolvidos no fato. Para tanto,
teremos que definir as CONTAS a serem usadas e, para
isso, voc dever procur-las no ANEXO I observe que
se o elemento for um bem ou direito, ser encontrado no
ATI VO, se for uma obrigao ou Patrimnio Lquido, no
PASSI VO e, se for despesa ou receita, nas contas de
resultado.
A empresa est comprando um automvel (no Plano de
Contas do Captulo 6 voc encontrar a conta VE CULO) e
pagando com cheque do Banco do Brasil (Banco Conta
Movimento). Esses so as duas contas envolvidas: Veculo
(aplicao) e Banco Conta Movimento Banco do Brasil
(origem).
4 PASSO: identificar a conta que ser debitada e a conta
que ser creditada. Aps identificadas as contas a serem
utilizadas no lanamento, precisamos saber qual delas ser
debitada e qual ser creditada. Para isso, precisamos seguir
as REGRAS GERAI S estudadas anteriormente. Assim:
a) Veculo, conta de ATI VO, aumentou o saldo (compra),
DEBI TA-SE;
b) Banco Conta Movimento Banco do Brasil, conta de
ATI VO, diminuiu o saldo (quando se emite um cheque, diminui
o saldo), CREDI TA-SE.
5 PASSO: preparar o histrico do lanamento. O histrico
consiste na narrao do fato ocorrido, devendo conter ao
menos o nmero e a espcie de documento que comprova
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a operao, o nome da pessoa ou empresa com quem se
transaciona e a identificao da coisa transacionada.
Admite-se a utilizao de abreviaturas no histrico contbil.
Algumas mais comuns so:
Cfe. = Conforme
Ch. = Cheque
Dep. = Depsito
Dp. = Duplicata
Fat. = Fatura
NF = Nota Fiscal
N/ = Nosso, nossa, nesse
Pg. = Pago
Ref. = Referente
Transf. = Transferncia
Vl. = Valor
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Assim, o lanamento deve ser escriturado no Livro Dirio:
Mais um exemplo? Vamos l: Compra de um computador
DELL, de Byte On Ltda, no valor de R$ 1.600,00, conforme
Nota Fiscal n 3458. Referido computador foi financiado pelo
Banco do Brasil em 10 meses.
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
10 Veculo
Banco
Conta
Movimento
Banco do
Brasil S/ A
Valor
referente
compra de
um veculo
FI AT,
modelo UNO
1.0,
conforme
Nota Fiscal
2345, de
AUTOM-
VEI S LTDA,
pago com
cheque nr.
353012
1.3.2.04
1.1.1.02.001
18.000,00
18.000,00
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4.2 Frmulas de lanamentos
H fatos que envolvem mais de duas contas, da a existncia
de quatro frmulas de lanamentos. Preste ateno:
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
10
Mquinas,
Equipamentos
e
Ferramentas
Financiamentos
a Pagar
Banco do
Brasil S/ A
Valor
referente
compra de
um
computador,
marca DELL,
n de srie
I SR122344,
de Byte e
On Ltda,
conforme
Nota Fiscal
3458,
financiado
pelo Banco
do Brasil S/
A PROGER
URBANO em
10 parcelas
mensais e
sucessivas.
1.3.2.03
2.1.1.1
1.600,00
1.600,00
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2 FRMULA: Aparecem, no mesmo lanamento, uma s
conta no dbito e mais de uma no crdito:
1 FRMULA: Esse voc j conhece: envolve uma conta
no dbito e uma conta no crdito.
Imveis
Banco
Conta
Movimento
Banco do
Brasil
Compra de
uma sala
comercial,
de
imobiliria
Bons
Negcios
Ltda,
conforme
escritura
pblica nr.
887655,
lavrada no
1
Tabelionato.
Pagamento
cheque
353013
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
10 1.3.2.01
1.1.1.02
32.000,00
32.000,00
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3 FRMULA: Aparecem no lanamento mais de uma conta
no dbito e uma s no crdito:
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
10 1.3.2.04
1.1.1.01
2.1.1.1
18.000,00
18.000,00
16.200,00
Veculo
Caixa
Financiamentos
a Pagar
Banco do
Brasil S/ A
Valor
referente
compra de
um veculo
FI AT,
modelo UNO
1.0,
conforme
Nota Fiscal
2346, de
AUTOM-
VEI S LTDA,
entrada de
R$ 1.800,00
e o
restante
financiado
pelo Banco
do Brasil S/
A em 12
parcelas
mensais e
sucessivas
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4 FRMULA: Aparecem no lanamento mais de uma conta
no dbito e mais de uma conta no crdito:
Caixa
Banco
Conta
Movimento
Banco do
Brasil S/ A
Depsito em
dinheiro
conforme
recibo 123
Fornecedores
Pagamento
duplicata
3456 de
Vicente
Dutra LTDA
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
10 1.1.1.01
1.1.1.02
2.1.3
1.100,00
2.000,000
3.100,00
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1.3.2.02
1.1.5.02
1.1.1.01
2.1.3
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
10
180,00
250,00
180,00
250,00
Mveis e
Utenslios
Compra de
uma mesa
para
computador
de Byte On
Ltda, Nota
Fiscal
34567
Material de
Expediente
Compra de
Papel e Cia
Ltda
Caixa
Pagamento
em dinheiro
Nota Fiscal
34567 de
Byte On
Ltda
Fornecedores
Papel e Cia,
duplicata
345796,
com
vencimento
para 02/ 02
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3 Erros de escriturao
A escriturao deve ser completa, realizada em moeda e
idioma correntes nacionais, com individualizao e clareza, em
ordem cronolgica de dia, ms e ano, sem intervalos em branco,
nem entrelinhas, borraduras, rasuras e emendas. Erros cometidos
so corrigidos por meio de lanamento de ESTORNO que retificam
sem apresentar rasuras no Dirio.
Os erros mais comuns so erros de valores lanados a
maior ou a menor, troca de uma conta por outra, inverso de
contas, omisso de lanamentos e lanamentos duplicados. Os
modos de correo so: estorno do lanamento*, lanamento
complementar, lanamento retificativo. Veja os exemplos a
seguir.
3.1 Valores lanados a menor
Considere que uma empresa pagou a Duplicata de I rmos
Andres Ltda n 8765, no valor de R$ 700,00. Ao registrar o
referido pagamento o contador, inadvertidamente, registrou o
valor de R$ 600,00. As correes podem ser feitas da seguinte
forma:
a) Estornar o lanamento e registrar corretamente;
b) Efetuar um lanamento complementar.
Lanamento errado:
Fornecedores
Caixa
Pagamento
Duplicata
8765 de
Irmos
Andres
Ltda.
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
7 600,00
600,00
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Correo 1: estornar o lanamento e registrar corretamente.
Fazendo o livro razo dessas duas contas - do lanamento
errado e do estorno - voc perceber que ANULOU o lanamento
errado. Cabendo, aps isso, realizar o registro corretamente.
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
2008
- J an.
10
8
600,00
600,00
600,00
Fornecedores
Caixa
Pagamento
Duplicata
8765 de
I rmos
Andres Ltda.
Estorno do
lanamento
efetuado a
menor em
07/ 01/ 2008,
referente ao
pagamento
de duplicata
n 8765, de
I rmos
Andres Ltda
Fornecedores
Caixa
Registro
correto
pagamento
duplicata
8765 de
I rmos
Andres Ltda
paga em 07/
01/ 2008
600,00
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Correo 2: lanamento complementar.
Fornecedores
Caixa
Complemento
do
lanamento
efetuado a
menor em
07/01/2008
referente
ao
pagamento
duplicata
8765 de
Irmos
Andres
Ltda.
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
8 100,00
100,00
3.2 Valores lanados a maior
Considere que uma empresa pagou impostos no valor de
R$ 758,00 e, ao registrar, o contador lanou R$ 785,00. Podemos
corrigir esse erro com um lanamento de estorno ou um
lanamento retificativo (apenas pela diferena). J sabemos
fazer estorno total, ento veremos somente o exemplo do
lanamento retificativo.
PI S a Pagar
Caixa
Pagamento
PI S
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
7 785,00
785,00
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Lanamento errado:
Correo: lanamento retificativo. Veja, o valor registrado
a maior de R$ 27,00 (785,00 758,00), ento basta fazer um
estorno parcial, pela diferena para no precisar fazer dois
novos lanamentos (estorno total e registro correto). Faa o
razo das contas e verifique se o saldo fica correto.
3.3 Troca de uma conta por outra
A empresa compra um veculo e, na hora do registro, o
contador registra Mveis e Utenslios. A correo pode ser feita
por meio de estorno e registro correto ou estorno parcial (apenas
da conta lanada incorretamente). Vamos fazer um estorno
parcial:
Lanamento incorreto:
Caixa
PI S a Pagar
Estorno de
parte do
lanamento
efetuado a
maior em
07/01/2008,
referente a
pagamento
de PI S.
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
8 27,00
27,00
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Estorno parcial:
Mveis e
Utenslios
Caixa
Compra de
um veculo
FI AT UNO,
ano 2005,
nota fiscal
6543 de
Seminovos
Ltda
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
7 15.000,00
15.000,00
Veculos
Mveis e
Utenslios
Transferncia
entre
contas
tendo em
vista
lanamento
indevido em
07/01/2008,
referente a
compra de
um
automvel,
Nota Fiscal
6543 de
Seminovos
Ltda
Data
Ttulos das
contas e
Histrico
Cdigo da
conta
Dbito Crdito
2008
J an.
8 15.000,00
15.000,00
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3.4 I nverso de contas, duplicidade e omisso de
lanamentos
Outros erros comuns so inverso de contas (debita-se a
conta que deveria ser creditada e vice-versa) e duplicidade de
lanamentos (lana-se duas vezes o mesmo fato contbil). Em
ambas as situaes, procede-se o estorno total do lanamento
incorreto, seguido do lanamento correto no caso da inverso
de contas.
No que se refere omisso de lanamentos (no registro
de um fato contbil na data correta), procede-se o registro na
data em que se verificou a omisso, mencionando no histrico
o motivo e a data correto do evento. Quando a omisso implicar
falta de recolhimento de impostos, a empresa dever
providenciar os respectivos recolhimentos, espontaneamente,
acrescidos dos encargos correspondentes.
Referncias
Contabilidade Bsica de J os Carlos Marion Ed Atlas
Curso de Contabilidade para no- contadores Srgio
de I udcibus e J os Carlos Marion Ed Atlas
Contabilidade Fcil de Osni Moura Ribeiro Ed Saraiva
Nas obras citadas voc encontra em detalhes a mecnica
da escriturao e suas regras, bem como uma srie de exerccios
que o auxiliaro a fixar o contedo estudado. Para aprofundar
seu estudo, sugerimos a leitura do Texto Estornos e Retificao
de Lanamentos, di spon vel em http: / /
w w w . p o r t a l d e c o n t a b i l i d a d e . c o m. b r / g u i a /
estornoseretificlanc.htm.
Ponto final
Muitos detalhes? No se assuste, encare a escriturao
como um jogo, lembrando-se sempre da regra principal:
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ORI GEM = crdito (receitas, obrigaes e patrimnio lquido)
APLI CAO = dbito (bens, direitos e despesas)
Tenha sempre em mos o plano de contas e siga os passos
da escriturao:
1 PASSO: identificar o local e a data da ocorrncia do
fato.
2 PASSO: identificar os elementos envolvidos.
3 PASSO: identificar as contas que sero utilizadas para
registrar os elementos envolvidos no fato.
4 PASSO: identificar a conta que ser debitada e a conta
que ser creditada. Aps identificadas as contas a serem
utilizadas no lanamento, precisamos saber qual delas ser
debitada e qual ser creditada. Para isso, precisamos seguir
as REGRAS GERAI S estudadas anteriormente.
5 PASSO: preparar o histrico do lanamento.
Atividades
Regi str e os segui ntes f atos contbei s ( no se
preocupe com o cdigo das contas) :
1. Compra de trs armrios de ao, vista, conforme Nota
Fiscal 213, de Byte On Ltda, no valor de R$ 730,00.
2. Saque no Banco do Brasil, para reforo de caixa, no
valor de R$ 500,00.
3. Pagamento de Duplicata n 8769 de Cia da Luz, no valor
de R$ 330,00, com juros de R$ 6,00 pelo atraso.
4. Recebimento de Duplicata n 653 de Diniz Alfredo, no
valor de R$ 650,00, com juros de R$ 23,00 pelo atraso.
5. Pagamento de financiamento no Banco do Brasil S/ A, no
valor de R$ 1.300,00.
6. Pagamentos diversos (em dinheiro) conforme recibos:
a. Salrios: R$ 1.400,00
b. I NSS: R$ 420,00
c. Aluguel de I mveis: R$ 1.000,00
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7. Depsito no Banco do Brasil S/ A conforme recibo n
23456, R$ 3.000,00.
8. Compra de mveis para uso, a prazo, de Comercial de
Mveis Ltda, Nota Fiscal n 230, no valor de R$ 3.000,00.
Entrada de R$ 1.000,00 com cheque n 353.014, do Banco do
Brasil S/ A.
9. Compra vista de mercadorias, de Atacadista Bom
Princpio no valor de R$ 1.000,00, Nota Fiscal n 125678, cheque
n 123126;
10. Compra de mercadorias a prazo, no valor de R$
2.500,00, Nota Fiscal Fatura n 19876, de Atacadista Varejo
Ltda.
11. Venda de Mercadorias vista (clientes diversos
conforme cupons fiscais) no valor de R$ 1.800,00. Preo de
custo das mercadorias vendidas R$ 880,00.
12. Venda de Mercadorias a prazo a Lins Ltda no valor de
R$ 2.100,00. Houve aceite, no ato, de trs duplicatas no valor
de R$ 700,00 cada, n 765, 766 e 767, com vencimento para
30, 60 e 90 dias, respectivamente. Preo de custo das
mercadorias vendidas R$ 900,00.
13. Recebimento em dinheiro de duplicata n 654, de Martins
Viana, no valor de R$ 540,00, com desconto de R$ 23,00 pelo
pagamento antecipado.
14. Pagamento de duplicata 897, de Tarrago Nunes Ltda,
no valor de 1.000,00, com desconto de R$ 18,00 pelo pagamento
antecipado. A referida duplicata foi paga com cheque do Banco
do Brasil S/ A, n 353.020.
15. Compra de Mercadorias vista de Mercedes e Cia
Ltda, no valor de R$ 1.800,00, com desconto de R$ 60,00.
Pagamento com cheque n 353.021, do Banco do Brasil S/ A.
16. Recebimento de aluguel de sala comercial de Calados
Bom Passo Ltda, no valor de R$ 700,00.
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Data/ n
lanamento
Ttulos das contas e
Histrico
Dbito Crdito
2008
Ms:
Dia:
01
Mveis e Utenslios
Caixa
Compra de trs
armrios de ao,
vista, conforme Nota
Fiscal 213, de Byte On
Ltda
730,00
730,00
2008
Ms:
Dia:
02 Caixa
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/ A
Saque para reforo de
caixa
500,00
500,00
2008 03 Caixa
Fornecedores
Cia da Luz Ltda,
duplicata 8769
J uros Passivos
Pelo atraso duplicata
8769
330,00
336,00
6,00
2008 04 Caixa
Clientes
Recebimento Duplicata
653 de Dniz Alfredo
J uros Ativos1
Ref Duplicata 653
1 J uros RECEBI DOS so
receitas, portanto J uros
ATI VOS.
673,00
650,00
23,00
05 Financiamento a Pagar
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/ A
Pagamento parcela
1.300,00
1.300,00
2008
Gabarito:
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06 Caixa
Salrios
Pagamento Folha de
Pagamento ms _____
INSS
Pagamento I NSS sobre
Folha de Pagamento
Aluguis Passivos
Pagamento Aluguel sala
comercial
1.400,00
420,00
1.000,00
2.820,00
07
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/ A
Caixa
Depsito conforme
recibo 23456
3.000,00
2008 08
Banco Conta Movimento
Estoque de Mercadorias
para Revenda
Compra de mercadorias
de Atacadista Bom
Princpio, conforme
Nota fiscal 125.678,
pago cheque 123.126
I CMS a Recuperar
1
I CMS destacado na
Nota Fiscal de 12%
3.000,00
3.000,00
1.000,00
2008 09
Mveis e Utenslios
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/ A
Ref Cheque 353.014
Fornecedores
Compra de mveis para
uso de Comercial de
Mveis Ltda, Nota
Fiscal 230.
2.000,00
1.000,00
financiamento
2008
2008
880,00
120,00
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10
Fornecedores
Atacadista Varejo
Estoque de Mercadorias
para Revenda
Compra de mercadorias,
Nota Fiscal Fatura
19876
I CMS a Recuperar
I CMS destacado na
Nota Fiscal
2.200,00
300,00
2.500,00
11
Caixa
Venda a Vista
Diversos conforme
cupons fiscais
1.800,00
2008 11-2
Clientes
Venda a Prazo
Venda a Lins Ltda,
duplicatas 765,766 e
767.
880,00
1.800,00
880,00
2008 12
Custo das Mercadorias
Vendidas
Estoque de Mercadorias
para Revenda
Referente vendas
vista, clientes diversos.
2.100,00
900,00
2008
2008
2.100,00
900,00
Custo das Mercadorias
Vendidas
Estoque de Mercadorias
para Revenda
Baixa de estoque venda
a prazo
2008 12-2
2008 13
Duplicata a Receber
Martins Viana
Caixa
Recebimento duplicata
654
Descontos Concedidos
Pelo recebimento
517,05
540,00
23,00
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14 Fornecedores
Tarrago Nunes Ltda
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/ A
Pagamento duplicata
cheque 353.020
Descontos Obtidos
Pelo pagamento
duplicata 897
1.000,00
15
Estoque de Mercadorias
para Revenda
I CMS a Recuperar
I CMS destacado na
Nota Fiscal 1245 de
Mercedes e Cia Ltda
Banco Conta Movimento
Banco do Brasil S/ A
Referente cheque
353.021
Descontos obtidos
Referente compra
vista
1.584,00
2008 16 Caixa
Aluguis Ativos
Recebimento aluguel de
Calados Bom Passo,
recibo 4567
216,00
1.740,00
60,00
700,00
2008
2008
700,00
antecipado
982,00
18,00
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Cap. VIII
Anlise Financeira de
Balanos - Finanas
Bsicas
Demonstraes Contbeis
As Demonstraes Contbeis so o conjunto de informaes
que devem ser obrigatoriamente divulgadas, anualmente, ou
segundo a Legislao Tributria Obrigatria, ou Financeira de
acordo com cada ramo de atividade e especificidades da Empresa,
sendo elas regidas de acordo com a lei 6.404/ 76, 11.638/ 07 e
11.941/ 09 e ou ratificadas pelo Novo Cdigo Civil Brasileiro. A
prestao de contas das informaes contidas nas
Demonstraes apresentada pelo Relatrio da Administrao,
as Demonstraes Contbeis e as notas explicativas que as
acompanham, o Parecer dos Auditores I ndependentes (caso
houver) e o Parecer do Conselho Fiscal (caso exista). (http: / /
pt.wikipedia.org/ wiki/ Demonstra%C3%A7%C3%B5es_ Cont
%C3%A1beis)
Alm disso, as Demonstraes Contbeis apresentam uma
espcie de "fotografia", podendo assim, haver a anlise de sua
gerncia, capacidade financeira e administrao em geral,
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facilitando a todos os interessados a obteno de informaes
sobre a qualidade e a forma padronizada, para uma eficiente
tomada de decises, quanto a investimentos, compra, venda,
empenho e outros negcios ligados a empresa em questo.
Devemos lembrar que muitos investidores esto
geograficamente longe das empresas das quais compraram aes
ou participam da administrao em geral, logo os mesmos
precisam de informaes de fcil acesso e compreenso a um
custo baixo e sem dispender temp e, nem dinheiro para obter,
analisar e tomar decises. Por isso, necessrio conhecer
algumas tcnicas bsicas ligadas s finanas em geral para
poder analisar e criticar a administrao e, a partir da, tomar
decises no mbito da administrao. Logo, aqui tambm
necessrio enfatizar que os dados contidos na Contabilidade
representam um retrato histrico da empresa, logo apresenta a
situao no passado e no momento de seu levantamento.
Portanto, possvel analisar o passado e o presente e, somente
a partir dai, possvel fazer inferncias sobre o futuro ou planejar
atividades e outros que possam manter a empresa no rumo
apresentado pela alta gerncia e pelas expectativas do mercado
em geral.
1 Padronizao das
Demonstraes
Contbeis
As demonstraes contbeis seguem uma padronizao, o
que fica claro em J nior, Pestana e Franco (1997, p. 157-158):
Como as demonstraes contbeis evidenciam alto grau
de detalhamento, torna-se necessrio que elas sofram um
processo de condensao e padronizao para que seja possvel
sua anlise crtica. Esta padronizao feita visando aos
seguintes objetivos:
a) Simplificao - Quanto maior o volume de contas, maior
ser a dificuldade de visualizao e compreenso do todo.
b) Comparabilidade - Possuindo cada empresa seu plano
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de contas prprio e diferenciado das outras, torna- se
necessrio agregar contas de forma que os balanos se
tornem comparveis.
c) Adequao aos obj etivos da anlise - Conforme o
objetivo a que se prope a anlise, deve-se estabelecer
um modelo-padro que permita a identificao dos fatores
importantes.
d) Preciso na classificao das contas - O analista
poder modificar as classificaes que forem falhas (exemplo:
investimentos de carter permanente classificados como
ativo circulante, despesas do exerccio que figuram como
despesas do exerccio seguinte, gastos lanados como
diferido quando deveriam estar includos em despesas ou
perdas do exerccio, etc.).
e) Descoberta de erros - A padronizao possibilita melhor
anlise e descoberta de erros, como exemplo:
Estoques finais ou iniciais no coincidentes;
Proviso para devedores duvidosos no coincidente com
a constituda na demonstrao de resultado do exerccio;
Falta de conciliao do patrimnio lquido final com os
resultados do exerccio somados ao patrimnio lquido inicial;
f) Maior entendimento das demonstraes contbeis
pelo analista - A padronizao obriga o analista a examinar
cada conta e decidir sobre sua consistncia com as demais
contas a partir da transcrio para modelo predefinido de
demonstrao.
Quando estudiosos, peritos, empresrios e ou investidores
necessitam conhecer, analisar e criticar a empresa, baseiam-se
em dados reais, factveis e coesos quanto quantificao da
realidade financeira, administrativa, produtiva e outros. A partir
dos dados contbeis conhecidos, necessria e amplamente
utilizada a padronizao das informaes ali contidas. O estudo
sobre as informaes contidas nas Demonstraes Contbeis,
bem como sua relao com a administrao e os objetivos
estabelecidos pela alta gerncia, fazem parte das Finanas
Empresariais, nas quais Contabilidade, Economia e Administrao
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estudam por meio da chamada Anlise Financeira de Balanos .
1.1 Anlise Vertical x Horizontal
No complexo campo de anlise econmico-financeiro das
empresas, existem ferramentas tcnicas para anlises, dentre
as quais esto as Horizontais e Verticais que complementam-se
e elucidam os valores demonstrados pelos ndices financeiros
que, muitas vezes, por serem mais genricos, no demonstram
com clareza os acontecimentos nas empresas no que tange s
decises e estratgias na busca pela otimizao de resultados.
Dessa maneira, se um ndice aponta uma reduo na margem
de lucro, a anlise vertical/ horizontal evidencia que isso pode
te sido causado, por exemplo, por um aumento nas despesas
administrativas (Anlise Financeira de Balanos, p. 243).
A Anlise Financeira Vertical e Horizontal demonstram como
vem sendo a administrao geral da Empresa ao longo do tempo
estudado. Logo, suas origens e aplicaes de recursos,
evidenciam se existe uma relao entre objetivos propostos e
evidenciados pela gerncia.
1.1.1 Anlise Horizontal
Anlise horizontal de demonstraes financeiras consiste,
segundo Sanvicente (1995, p. 172-173), no acompanhamento
da evoluo no tempo, de um dado item de uma demonstrao.
Dessa maneira, ela envolve clculos de porcentagens de variao
de cada item considerado, entre um perodo e outro, quando
trata-se de Balano Patrimonial e Demonstrao de Resultados.
A partir dessas variaes, que so resultados de uma anlise
entre itens de um ano base, normalmente o mais antigo da
srie, ficam explcitas as modificaes e/ ou evolues ocorridas
em cada conta.
Assim, conforme nos ensinam J nior, Pestana e Franco
(1997, p. 159-160), a avaliao das modificaes nas contas
poder ser realizada por meio da comparao com:
Variaes histricas da prpria empresa;
Taxas de crescimento da economia;
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Taxas do crescimento do setor a que a empresa pertence;
Taxas de variao de ndices econmicos e de inflao;
Variaes nas contas idnticas das demonstraes
financeiras de concorrentes.
Para realizarmos a anlise horizontal necessrio eleger
um ano base, ou seja base 100, geralmente o primeiro da
srie e, a partir de ento, aplica-se uma regra de trs para os
anos seguintes, e observarmos a variao dos mesmos. Ao longo
do tempo, por exemplo:
Na demonstrao do resultado abaixo a conta receita lquida
de R$ 4.793.123,00 , base 100 ano X1, no ano seguinte X2
R$ 4.425.866,00. Precisamos saber qual foi a evoluo da conta
ao longo do tempo. Ento, aplicamos o seguinte clculo.
Regra de trs
4.793.123,00 - 100%
4.425.866,00 - X 4793.123,00 X = 4.425.866 x 100
X= 442.586.600 / 4793.123,00
X = 92%
A seguir apresentamos um modelo de anlise horizontal do
Demonstrativo de Resultados (DRE) e do Balano Patrimonial
(Anlise Financeira de Balanos, p. 246-247).
Anlise Horizontal da Demonstrao de Resultado
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Anlise Horizontal dos Balanos
1.1.2. Anlise Vertical
Em relao anlise vertical, o tratamento dos itens de
uma demonstrao contbil-financeira dado pelo grau de
participao relativa de cada item no total, ou seja, com a
composio percentual de uma demonstrao. Assim, conforme
J nior, Pestana e Franco (1997, p. 159): A anlise vertical das
contas das demonstraes contbeis mostra sua composio
percentual e a participao de cada uma em relao a um valor
adotado como base (100%).
Visto que essa anlise se reporta somente a um determinado
perodo, torna-se necessria a anlise de outros perodos para
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obteno de uma explicao mais apropriada para os valores
observados. Sanvicente (1995, p. 172-173).
A forma de clculo apropriada para entender a participao
da conta a seguinte :
AV% = ( conta / total ) * 100
Exemplo:
A conta Custo dos Produtos Vendidos - (CPV) no ano X1
da Demonstrao do Resultado abaixo de R$ 3.621.530,00 e o
total da Receita Liquida (RL) de R$ 4.793.123,00 . Se dividirmos
CPV por RL e multiplicarmos por 100 teremos 76 %.
A seguir apresentamos um modelo de Anlise Vertical do
Demonstrativo de Resultados (DRE) e do Balano Patrimonial
(Anlise Financeira de Balanos, p. 244-245).
Anlise Vertical da Demonstrao de Resultado
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Anlise Vertical do Balano
2 Anlise Vertical/
Horizontal e seus
Obj etivos
Segundo Matarazzo (2003, p. 249), os objetivos de uma
anlise vertical/ horizontal so classificados em termos genricos
e especficos. Quanto aos primeiros, os objetivos podem ser:
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Anlise Vertical: mostrar a importncia de cada conta em
relao demonstrao financeira a que pertence e, por meio
da comparao com padres do ramo ou com percentuais da
prpria empresa em anos anteriores, permitir inferir se h itens
fora das propores normais.
Anlise horizontal: mostrar a evoluo de cada conta
das demonstraes financeiras e, pela comparao entre si,
permitir tirar concluses sobre a evoluo da empresa.
Por fim, a anlise vertical\ horizontal conjunta constitui os
objetivos especficos, sendo destacado:
a) I ndicar a estrutura de ativo e passivo, bem como duas
modificaes.
O balano evidencia os recursos tomados - financiamentos
- e as aplicaes desses recursos - investimentos. A anlise
vertical mostra, de um lado, qual a composio detalhada dos
recursos tomados pela empresa, qual a participao dos capitais
prprios e de terceiros, qual o percentual de capitais de terceiros
a curto e longo prazo, qual a participao de cada um dos itens
de capitais de terceiros (fornecedores, bancos etc.). De outro
lado, a anlise vertical mostra quantos por cento dos recursos
totais foram destinado ao ativo circulante e quanto ao ativo
permanente. Dentro do ativo circulante, a anlise vertical mostra
que percentagem de investimento foi destinada a cada um dos
itens principais, como Estoques e Duplicatas a receber. A
comparao dos percentuais da anlise vertical da empresa
com os de concorrentes permite saber se a alocao dos recursos
no ativo tpica ou no para aquele ramo de atividade. sabido,
por exemplo, que no comrcio muito maior o investimento em
ativo circulante do que em ativo permanente. Em ativo circulante
aconselhvel investigar o porqu disso. A anlise do percentual
de cada item do ativo permite detectar a poltica de investimento
da empresa em relao a estoques e duplicatas, enquanto que
no passivo permite visualizar a poltica financeira de obteno
de recursos.
A anlise horizontal do balano mostra a quais itens do
ativo a empresa vem dando nfase na alocao de seus recursos
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e, comparativamente, de quais origens financiamento (prprio
e de terceiros) vem se valendo. Por exemplo, a anlise horizontal
pode mostrar que a empresa investe prioritariamente em bens
do ativo no circulante imobilizado, enquanto que o principal
incremento de recursos se verifica no passivo circulante. Da se
conclui que a empresa tomou financiamentos de curto prazo
para investir em bens de uso. interessante na anlise horizontal
do balano observar comparativamente os seguintes itens:
crescimento dos totais do ativo no circulante e circulante
e de cada um dos seus principais componentes;
crescimento do patrimnio lquido comparativamente ao
do exigvel total;
crescimento do patrimnio lquido mais exigvel a longo
prazo comparativamente ao crescimento do ativo
permanente;
crescimento do ativo circulante em comparao com o
crescimento do passivo circulante;
verificao de quanto cada balano da srie contribuiu
para variao final obtida entre o primeiro e o ltimo balano.
b) Analisar em detalhes o desempenho da empresa
A anlise vertical atinge seu ponto mximo de utilidade
quando aplicada demonstrao de resultado. Toda a atividade
de uma empresa gira em torno das vendas. So elas que devem
determinar o que a empresa pode consumir em cada item de
despesa. Por isso, na Anlise Vertical da Demonstrao de
Resultado as vendas so igualadas a 100, e todos os demais
itens tm seu percentual calculado em relao s vendas. Com
isso, cada item de despesa da demonstrao do resultado pode
ser controlado em funo do seu percentual em relao a vendas.
Esse controle extremamente importante quando se lembra
que o percentual de lucro lquido em relao a vendas costuma
ser muito pequeno. (Segundo levantamentos efetuados, no incio
da dcada de 80, em empresas de So Paulo, era de 1,2% o
percentual mdio de lucro lquido sobre vendas no comrcio, e
de 3,1% na indstria). Por isso, o aumento percentual de qualquer
item da demonstrao de resultado em relao a vendas
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indesejvel. H empresas que controlam rigorosamente esses
percentuais no permitindo que ultrapassem metas.
3 Relao entre anlise
vertical/ horizontal
No que tange s relaes existentes entre as duas formas
de anlise, pode-se dizer que as duas complementam-se - o
que fica evidenciado por Matarazzo (2003, p. 248 e 249).
recomendvel que esses dois tipos de anlise sejam usados
conjuntamente. No se deve tirar concluses exclusivamente
da anlise horizontal, pois determinado item, mesmo apresentando
variao de 2.000%, por exemplo, pode continuar sendo
irrelevante dentro da demonstrao financeira a que pertence.
Por exemplo, uma conta de investimentos que representa 0,2%
do ativo de uma empresa cresce 2.300% em dois anos - ao final
dos quais passa a representar 0,7%, ou seja, nada significativa
para a anlise no primeiro balano e continua a no significar
nada no terceiro balano, apesar do enorme crescimento.
desejvel que as concluses baseadas na anlise vertical
sej am complementadas pelas da anlise horizontal. Na
demonstrao do resultado pequenos percentuais podem ser
significativos, visto que o lucro lquido costuma representar
tambm percentual muito pequeno em relao a vendas. Assim,
pode ocorrer, por exemplo, que determinada despesa
administrativa, que representa no primeiro ano 12% das vendas,
passe para 18% depois de dois anos. A variao de 12% para
18% no chama a ateno do analista, porm uma anlise
horizontal poderia revelar ter havido um aumento de 50% (alm
do crescimento de vendas) Se as vendas tiverem crescimento
de 140% no perodo, as despesas administrativas tero crescido
210%. Ao chamar a ateno do analista para um item que pode
estar fora de controle, a anlise horizontal estar cumprindo
seu papel. Em resumo, as anlises vertical e horizontal devem
ser usadas como uma s tcnica de anlise, por isso a
denominamos Anlise Vertical/ Horizontal.
A seguir apresentamos um modelo de anlise Vertical e
Horizontal seguida de suas respectivas concluses
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Anlise vertical e horizontal dos balanos
NO CIRCULANTE
PASSIVO NO
CIRCULANTE
Social
Reservas
* Grupo excluindo a partir da Lei 11.941/09
*
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Com base nas Anlises Vertical/ Horizontal demonstradas
acima, Matarazzo (2003, p. 253) chega as seguintes concluses:
"O ativo total da empresa cresceu 107% de 31-12-x1 a
31- 12- x3 em termos reais. Esse crescimento deveu- se
principalmente ao ativo permanente que teve expanso de 255%.
J o ativo circulante apresentou crescimento de apenas 50%.
Dessa forma, alterou-se a estrutura de ativo da empresa. Em
x1, 72% dos recursos achavam-se investidos no ativo circulante,
percentual esse que caiu para 52% em x3. Esse crescimento foi
financiado basicamente por capitas de terceiros de longo prazo
que passaram em x1, de 12% do passivo total para 35%, em
x3, constituindo-se no principal grupo de financiamento nesse
ltimo ano. O patrimnio lquido, que fornecia 39% por cento
dos recursos em x1, caiu para 30% em x3, enquanto que o
passivo circulante caiu nesse mesmo perodo de 49% para 35%.
Tendo o passivo circulante crescido menos do que o ativo
circulante, a empresa financiou parte deste ltimo com exigvel
a longo prazo (o que, diga-se de passagem, correto). Os
capitais de terceiros tiveram crescimento superior ao do ativo -
ou seja, 141% contra 107% do ativo - em virtude do terreno
cedido pelo patrimnio lquido. Outro aspecto que se destaca
a alterao havida em "Fornecedores". Essa era a principal fonte
de recursos da empresa, em x1, representando 265 do passivo.
Nesse ano, "Fornecedores" financiavam quase totalmente os
estoques. Em x3 o percentual de "Fornecedores" sobre o passivo
total caiu para 12%, cobrindo apenas a metade dos estoques
mantidos pela empresa. Essa alterao desfavorvel, pois,
normalmente, "Fornecedores" representam uma fonte estvel
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de recursos e, freqentemente, mais barata. A empresa
substituiu-a em boa parte por financiamentos bancrios que
representam uma fonte de risco maior devido incerteza da
renovao.
Em resumo, a empresa investiu maciamente no ativo
permanente, fez ainda algum investimento no ativo circulante,
financiou a maior parte dessa expanso com capitais de terceiros
e aumentou o risco global. A situao financeira no ficou
sacrificada em virtude de a empresa ter-se validado de Exigvel
a longo prazo, tendo o passivo circulante crescido menos que o
ativo circulante.
Enquanto os investimentos tiveram grande impulso no
perodo analisado, as vendas apresentaram pequena expanso.
O crescimento real foi de 22% no perodo. A empresa teve bom
desempenho no custo dos produtos vendidos, os quais passaram
de 76% para 72% de absoro das vendas. Com isso, o lucro
bruto, que representava 24% das vendas, subiu para 28%.
Esse acrscimo de quatro pontos percentuais extremamente
significativo diante do fato de o lucro lquido representar 4,66%
das vendas em x1. Se tudo o mais se mantivesse constante, a
empresa poderia alcanar a invejvel percentagem de 8,66%
de lucro lquido sobre vendas.
I nfelizmente, para a empresa, porm, suas despesas
financeiras explodiram, crescendo 204%, e, portanto, muito mais
do que as vendas. Essas despesas, que consumiram 6% da
receita em x1, passaram a consumir 15% em x3, fazendo a
empresa perder nove pontos percentuais. Ao final, o percentual
de lucro lquido/ vendas desceu para 2,83%, ou seja, quase
metade daquele que havia alcanado em x1. As despesas
operacionais mantiveram-se em propores aceitveis para
empresa."
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Autoavaliao
1. Quais os demonstrativos financeiros mais utilizados pela
Anlise Financeira de Balanos ?
a) Anlise do lucro liquido, ativo, passivo e resultado liquido
b) Ativo, passivo, patrimnio liquido, resultado do execcio
c) Balano Patrimonial, anlise da receita, despesa, lucro
d) Balano Patrimonial e demonstrao do resultado do
exerccio.
2. Quem so os maiores interessados nas demonstraes
contbeis de uma empresa ?
a) Bancos, financeiras, funcionrios e universidades
b) Todos os investidores, gerentes, administradores e o
mercado em geral que possuem negcios em a mesma.
c) Contador, auditor, chefe
d) Os Governos em sua esfera Federal, Estadual, Municipal.
3. Qual a importncia da anlise horizontal para o analista
financeiro a partir da verificao das contas contbeis.
a) para poder fazer o acompanhamento da evoluo no
tempo, de um dado item de uma demonstrao, e verificar
a mesma com o planejamento traado pela empresa e a
expectativa do mercado.
b) Analisar a conta em relao ao total da mesma e sua
evoluo a partida contabilidade geral.
c) Acompanhar a conta e as demonstraes contbeis a
partir da base 200
d) Criticar a conta contbil e sua relao com o fisco brasileiro
ao longo do tempo.
4. Qual a importncia da anlise vertical para o analista
financeiro a partir da verificao das contas contbeis
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a) para poder fazer o acompanhamento da evoluo no
tempo, de um dado item de uma demonstrao, e verificar
a mesma com o planejamento traado pela empresa e a
expectativa do mercado.
b) Analisar a conta em relao ao total da mesma e sua
evoluo a partida contabilidade geral.
c) Acompanhar a conta e as demonstraes contbeis a
partir da base 200
d) A anlise vertical das contas das demonstraes
contbeis mostra sua composio percentual e a
participao de cada uma em relao a um valor adotado
como base (100%).
5. Analisadas em conjunto a anlise vertical e horizontal
das demonstraes contbeis nos apresentam :
a) O Planejamento estratgico da empresa
b) Os valores do ativo, passivo e patrimnio liquido ao
longo do tempo
c) Os nmeros da contabilidade fiscal da empresa.
d) N.R.A.
Gabarito: 1. (d); 2. (b); 3. (a); 4. (d); 5. (d).
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Cap. IX
Anlise Financeira por
ndices - Finanas
Bsicas
Alunos, quando na prtica, devemos fazer uma anlise
financeira de empresas, preciso, alm de usar os instrumentos
da anlise Vertical, Horizontal de Balanos, utilizar alguns ndices
para nos indicar algumas variveis importantes para a gesto
da atividade empresarial. So eles: a capacidade de pagamento,
o endividamento, os prazos mdios de pagamento e recebimento,
bem como a anlise da rentabilidade ao longo do tempo, nmeros
estes contidos nas demonstraes financeiras que, se utilizada
a tcnica de ndices , fica mais fcil evidenci-los, bem como
gerenci-los a partir do uso dessa ferramenta.
1 Anlise por ndices
A anlise por ndices constitui mais um instrumental para a
tomada de decises dos gestores, demonstrando a eficincia e/
ou deficincia que determinada empresa possui na gesto de
seus recursos econmico-financeiros no desenvolvimento de suas
atividades. Tem como base dados o passado e presente e, a
partir destes, traa um plano estratgico para um bom
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desempenho futuro.
Assim, segundo J nior, Pestana e Franco (1997, p. 160),
"ndice" representa uma relao entre contas ou grupos de
contas das demonstraes contbeis, que visa evidenciar
determinado aspecto da situao patrimonial, econmica ou
financeira da entidade.
No que tange quantidade de ndices, Matarazzo (2003,
p.148-149) expe que o importante no o clculo de grande
nmero de ndices, at porque, a medida em que se acrescentam
mais ndices, a tendncia de no se agregar as informaes
na mesma proporo, ou sej a, a anlise de ndice possui
rendimentos decrescentes, portanto, deve- se buscar um
conjunto de ndices que permita conhecer a situao da empresa,
segundo o grau desejado de anlise. Para tanto, temos os
seguintes grupos de ndices:
ndices de estrutura ou endividamento.
ndices de liquidez ou solvncia.
ndices de prazos mdios.
ndices de rentabilidade ou lucratividade.
Apresenta-se a seguir, um quadro baseado no livro de Dante
Matarazzo que resume os principais ndices que devem se ser
utilizados na anlise de balanos.
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Finanas e Contabilidade
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Anlise Financeira por ndices -
Finanas Bsicas
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A t i v o n o C i r c u l a n t e
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2 Estrutura de Capital
2.1 Participao de Capital de Terceiros (Endividamento)
Utilizando- se o ndice de Participao dos Capitais de
Terceiros, devemos lembrar que o mesmo varia de empresa,
para empresa, segundo seu ramo de atividade e alavancagem
sobre o capital de terceiros, porm devemos lembrar que quanto
maior o endividamento com terceiros, menor a liberdade da
empresa na tomada de decises, uma vez que outros podem
interferir na administrao da mesma, ou em sua poltica
administrativa, uma vez que eles possuem tambm investimentos
na empresa e buscam o retorno de seu capital empresatado.
2.2 Composio do Endividamento
A composio do Endividamento nos demonstra se nossas
dividas com terceiros tem vencibilidade no curto, ou longo prazos,
claro que dividas de Longo Prazo so mais bem vindas que no
curto , uma vez que no longo prazo temos mais tempo para
poder gerenciar e criar estratgias para pagar estas contas,
enquanto que no curto prazo temos menos tempo, ficando mais
vulnerveis em nossa administrao.
2.3 I mobilizao do Patrimnio Lquido
O Grau de imobilizao o capital prprio um ndice muito
perigoso de se analisar uma vez que o mesmo demonstra o
quanto o capital prprio da empresa ( patrimnio Liquido esta
preso em imobilizados ), no podendo ser utilizado para capital
de giro do negcio, dificultando muitas vezes o gerenciamento
da atividade a partir do engessamento dos capitais monetrios
da empresa. Devemos levar em considerao tambm que cada
empresa possui um ramo de atividade e suas especificidades,
mas cabe ressaltar que em uma empresa do ramo industrial
comum ter alto nvel de imobilizao de capital, o que no
comum numa empresa prestadora de servios, porque na industria
necessrio uma srie de mquinas e equipamentos para
produzir, enquanto que nas empresas prestadoras de servios o
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trabalho mais intelectual ou manual, no necessitando muito
investimento em imobilizado para sua composio e manuteno.
3 Liquidez
Os ndices de Liquidez em Geral so utilizados para nos
apresentar a capacidade de pagamento da empresa ao longo
do tempo, ou seja, imediatamente, no curto e longo prazos.
Seno os ndices mais utilizados o ndice de liquidez, seca, corrente
e geral.
3.1 Liquidez Geral
O ndice de Liquidez Geral nos apresenta a capacidade de
pagamento da empresa no longo razo, ou seja com mais de uma
ano aps o encerramento do Balano, logo, quanto maior melhor.
S no podemos esquecer que, dependendo da empresa,
normal que seja pequeno esse ndice pois isso depende do
ramo de atividade, por exemplo, um comrcio, prestadora de
servios em geral isto comum, pois possuem muita necessidade
de capitais de forma imediata e no curtssimo prazo para poderem
efetuar pagamentos e recebimentos de forma mais rpida,
enquanto que nas empresas industriais, por exemplo, a
capacidade de pagamentos de longo prazo mais importante
pois sua necessidade de grande volume de capitais esta no
longo prazo, para poder reinvestir no parque fabril.
3.2 Liquidez Corrente
O ndice de Liquidez Corrente nos demonstra a capacidade
de pagamento da empresa no curto prazo, ou seja at um ano
aps o encerramento do Balano, esta conta tem que ser bem
administrada, e independente do ramo de atividade aqui
necessrio mostrar boa capacidade de pagamento, pois as contas
de uma empresa, em grande parte dos casos se concentra num
prazo de at um ano para pagar e se no pagas no Brasil,
principalmente incorrem em altos custos financeiros e geralmente
ligados a taxas de juros do mercado, o que um nmero alto se
levarmos em considerao a lucratividade dos negcios, podendo
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levar a empresa a uma concordata se no for bem administrado
este nmero.
3.3 Liquidez Seca
O ndice de Liquidez Seca nos apresenta a capacidade de
pagamento da empresa de forma imediata, ou seja, no curtssimo
prazo, logo quanto maior melhor. S no podemos esquecer
que, dependendo da empresa, normal que seja pequeno esse
ndice pois isso depende do ramo de atividade, por exemplo uma
fbrica, transportadora etc. possuem baixo nvel e liquidez
imediata, precisando alto investimento em outros iten,s e
possuindo poucas contas a pagar de forma imediata e sim no
longo prazo, o que no comum num comrcio em geral, pois o
mesmo precisa comprar e vender com giro rpido sobre as
mercadorias o que demanda menos tempo entre compra e
pagamento, forando a necessidade de um grau de pagamento
imediato bastante elevado.
4 Prazos Mdios
Os Prazos Mdios nos demonstram quanto tempo dura o
giro do capital na empresa, claro que quanto mais rpido fora
entrada de capitais em relao a sada dos mesmos, melhor
ser para a empresa, pois a mesma pode utilizar os recursos
para a atividade fim aplicando mais lucrativamente os capitais
at mesmo, no caso brasileiro utilizar estes recursos no mercado
financeiro recebendo juros por estes capitais aplicados, ou
investindo mais em seu negcio ampliando a capacidade de
produo, venda, distribuio do produto e ganhando mercado.
Por isso, temos qu conhecer o prazo mdio de rotao dos
estoques, prazo mdio de recebimento de vendas e o prazo
mdio de pagamentos.
4.1 Prazo mdio de rotao dos estoques
O prazo mdio de rotao dos estoques tem por premissa
bsica reduzir os estoques, tendo sempre uma rotao de baixa
durao, pois quanto mais tempo a mercadoria ficar parada no
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estoque, maior o custo de oportunidade que teremos do capital,
ou seja, poderamos estar girando com o mesmo em outras
coisas com maior lucro, pagando contas e outros. Devemos
lembrar que, antigamente, no Brasil era comum ter alto volume
de estoques, pois a inflao fazia os administradores acreditar
que estavam ganhando dinheiro com as mercadorias ao longo
do tempo, o que no o caso do Ps-Plano Real, pois as
mercadorias no se valorizam mais pela inflao, bem como
perdiam valor com o passar do tempo.
4.2. Prazo mdio de recebimento das vendas
Quanto antes recebermos de nossos clientes o pagamento
de nossos fornecedores, melhor para a empresa, pois teremos
maior liberdade de gerncia dos capitais, bem como teremos
menor custo financeiro para podermos pagar nossas contas em
dia. I sto um problema para a cultura prasileira, pois os
consumidores, em geral, no tm capacidade de pagamento
imediata quando consomem, logo tm que financiar suas compras
a prazo e, s vezes, prazos muito longos, aumentando
radicalmente o prazo mdio de recebimento em relao a o de
pagamento e, para piorar, ainda existe a inadimplncia sobre as
parcelas - o que pode gerar um custo muito alto para quem
vende a prazo longo e paga no prazo curto. Contudo, reitero
que, quanto antes recebermos em relao a pagarmos, melhor
ser para nossa empresa, pois temos que comparar o ndice de
recebimento com o de pagamentos. .
4.3 Prazo mdio de pagamento de compra
O ideal quanto a este ndice que o mesmo deva ser
administrado da seguinte forma: quanto maior o tempo para
pagar os fornecedores, melhor para nossa empresa, pois temos
maior gerenciamento sobre o capital de terceiros, temos maior
liberdade financeira para atuar na atividade fim, menor custo
financeiro bancrio etc. Logo, esse ndice tem que ser comparado
ao ndice de recebimento, tendo o mesmo sempre prazo maior
de preferncia, seno deveremos ter uma fonte de financiamento
de capitais para curto prazo de giro porque iremos incorrer em
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uma falta de capacidade de pagamentos no curto prazo.
5 Rentabilidade
( ou Resultados)
Por meio desses ndices, podemos gerenciar no nvel de
lucratividade sobre a atividade da empresa e saber se seus
investimentos esto retornando e gerando lucros para os scios,
acionistas e interessados na empresa. Os ndices de rentabilidade
mais utilizados so o Giro do Ativo, Margem Liquida, Rentabilidade
do Ativo e Rentabilidade do Patrimonio Lquido
5.1 Giro do Ativo
Cada vez que a empresa investe seus recursos no ativo
est buscando aumentar seu tamanho e, por conseqncia,
melhora suas vendas para poder obter maior participao no
mercado, domnio da atividade e gerao de lucros. Quando
estudamos o Giro do Ativo, estamos estudando quanto do ativo
est gerando maiores volumes de vendas liquidas, o quanto
dele esta gerando novos negcios e, lgico, quanto maior, melhor
para empresa.
5.2 Margem Lquida
Este ndice estuda quanto as vendas est gerando de
lucros em sua atividade, logo, o quanto vira lucro. claro que,
quanto maior esse nmero, melhor, pois a empresa est obtendo
maiores nveis de lucratividade sobre as vendas realizadas, o
que melhora suas perspectivas de investimentos futuros na
atividade e a mesma, assim, mantem-se gerando empregos,
renda, lucros e novos negcios.
5.3 Rentabilidade do Ativo
Quanto a este ndice de Rentabilidade do Ativo, o mesmo
demonstra quanto vira lucros na operao geral da empresa.
para cada R$ 1,00 investido na nela.
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Demonstra a aplicao e o retorno dos capitais investidos.
5.4 Rentabilidade do Patrimnio Lquido
O ndice de Rentabilidade do Patrimnio Liquido apresenta
o grau de retorno dos capitais investidos pelos scios ou
acionistas da empresa. Quanto maior este nmero, melhor para
a empresa, investidores em geral e administrao, uma vez que
aquilo que aplicado retorna em lucros e dividendos,
aumentando, dessa forma, a capacidade de reinvestimento na
atividade, retorno sobre o capital prprio, melhoria da sade
financeira dos investidores e melhores expectativas para novos
investimentos na planta da empresa.
Autoavaliao
1. Qual a finalidade da utilizao dos ndices financeiros a
partir do estudo da atividade de uma empresa no mbito
financeiro?
a) A anlise por ndices constitui mais um instrumental para
tomada de decises dos gestores, demonstrando a eficincia
e/ ou deficincia que determinada empresa possui na gesto
de seus recursos econmico-financeiros no desenvolvimento
de suas atividades, tendo como base dados do passado e
presente e, a partir destes, traar um plano estratgico
para um bom desempenho futuro
b) A anlise constitui uma srie de ferramentas estatsticas
da situao horizontal e vertical das demonstraes
financeiras da empresa ao longo do tempo
c) A correlao entre consumidores e ofertantes de
determinados produtos e a curva de receita marginal da
empresa e sua capacidade de pagamento.
d) Constitui uma srie de contas contbeis do Balano
Patrimonial, Demonstrao do Resultado, Fluxo de Caixa e
Demonstrao de Origens e Aplicao de Recursos.
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2. Para que servem os ndices de estrutura de capital quando
da analise financeira por ndices
a) Os ndices de estrutura de capital nos apresentam a
estrutura da empresa, como vem sendo administrada quanto
ao nvel de endividamento, composio do mesmo e
imobilizao dos capitais, ou seja, qual o grau de liberdade
da empresa quanto ao gerenciamento da mesma.
b) Os ndices nos apresentam o nvel da capacidade de
pagamento da empresa ao longo do tempo
c) Os ndices de estrutura do capital nos apresentam a
capacidade de rentabilidade da empresa a partir da anlise
do Balano Patrimonial e Demonstrao de Resultado da
mesma.
d) n.r.a.
3. Para que servem os ndices de prazos mdios
a) Para nos apresentar o nvel de capacidade de
gerenciamento da produo
b) Para nos demonstrar a estrutura de capital da empresa
c) Para demonstrar a capacidade de captar recursos junto
aos bancos
d) Os prazos mdios nos demonstram quanto tempo dura o
giro do capital na empresa. claro que, quanto mais rpido
for a entrada de capitais em relao a sada dos mesmos,
melhor para a empresa, pois esta pode utilizar os recursos
para a atividade fim
4. Qual a finalidade do uso dos ndices de liquidez das
empresas
a) Para saber qual o grau de endividamento da empresa
b) Para saber qual o grau de rentabilidade da empresa.
c) Para saber qual o grau de recebimento em relao a
imobilizao do capital
d) Saber qual a capacidade de pagamento da empresa no
curtissimo, curto e longo prazos.
Gabarito: 1. (a); 2. (a); 3. (d); 4. ( ).
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Cap. X
Contabilidade Pblica no
Brasil - Conceito, objetivo,
objeto, fundamentos
tericos
1 Conceito, obj etivo,
obj eto da Contabilidade
Pblica
A Contabilidade Pblica foi regulamentada no Brasil pela
Lei Complementar n 4.320, de 17 de maro de 1964, que
estatui normas gerais de direito financeiro para a elaborao e
controle dos oramentos e elaborao dos balanos da Unio,
dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal. Como qualquer
contabilidade aplicada, segue os postulados, os princpios e as
convenes preconizadas pelos tericos da cincia contbil.
Andrade (2006, p. 27) conceitua contabilidade pblica:
A contabilidade pblica uma cincia que registra, controla e
estuda os atos e fatos administrativos e econmicos operados
no patrimnio pblico de uma entidade, possibilitando a
gerao de informaes, variaes e resultados sobre a
composio deste, auferidos por sua administrao e pelos
usurios.
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Tem por objetivo, segundo o art. 83, da Lei Federal n
4.320/ 64, evidenciar, perante a Fazenda Pblica, a situao de
todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem
despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou
confiados.
As pessoas jurdicas de Direito Pblico possuem patrimnio
prprio, assim sendo, o patrimnio das entidades pblicas
constitui o objeto de estudo da contabilidade pblica. Silva
(1996, p. 176) conceitua patrimnio pblico:
O patrimnio do Estado, como matria administrvel, isto ,
como obj eto da gesto patrimonial desempenhada pelos
rgos da administrao, o conj unto de bens, valores,
crditos e obrigaes, de contedo econmico e avaliveis
em moeda, que a Fazenda Pblica possui e utiliza na
consecuo de seus obj etivos.
Assim, por bens pblicos deve ser entendido o conjunto
de coisas tangveis ou intangveis, imveis e mveis, crditos,
direitos e aes sobre as quais o Estado exerce o direito de
soberania em favor da coletividade. Os bens pblicos, segundo
o critrio contbil, so classificados segundo sua utilizao
em: bens imveis, bens de natureza industrial, bens de defesa
nacional, bens cientficos e artsticos, bens de natureza agrcola,
bens semoventes, valores e crditos.
So exemplos de bens pblicos municipais de acordo com
o critrio contbil:
a) Bens I mveis
36
: prdios da Prefeitura e da Cmara dos
Vereadores, outros imveis, terrenos, etc;
b) Bens de natureza industrial
37
: escolas, postos de sade,
creches, etc;
c) Bens cientficos e artsticos: museus, bibliotecas pblicas,
arquivo municipal, observatrios, jardim zoolgico, etc;
d) Bens de natureza agrcola: escolas agrotcnicas, campos
de experimentao;
36
Prdios e terrenos de uso civil.
37
Edifcios onde funcionam os estabelecimentos industriais de produo para o
municpio, compreendendo neles as mquinas e equipamentos, ferramentas, mveis,
materiais, etc.
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e) Bens semoventes: animais que se destinam trao de
veculos do servio pblico;
f) Valores: aes, aplices, debntures, ttulos da dvida
pblica, ttulos de crdito, ttulos representativos de bens
e direitos pertencentes entidade pblica tais como
depsitos bancrios, aplicaes financeiras, etc;
g) Crditos: representados por resduos ativos ou pela dvida
ativa.
Saliente-se que os chamados bens de uso comum
38
no
integram o patrimnio dos rgos e entidades da Administrao
Pblica, no sendo obj eto de contabilizao. Quanto s
obrigaes, constituem-se de restos a pagar, servio da dvida
a pagar, dbitos de tesouraria, depsitos de bens fungveis de
terceiros, emprstimos a curto prazo, emprstimos a longo prazo,
etc.
2 Contabilidade e
Finanas Pblicas
No Brasil, as finanas pblicas, assim com a contabilidade,
so disciplinadas pela Constituio Federal, pela Lei n 4.320/
64 e pel a Lei Compl ementar n 101/ 2000 Lei de
Responsabilidade Fiscal. Tais normativos definem as linhas de
atuao dos governos federal, estadual, distrital e municipal,
principalmente quanto ao planejamento das receitas e despesas
pblicas que constituem o oramento pblico.
O estudo das finanas pblicas pressupe o entendimento
de que finanas pblicas referem-se atividade financeira do
Estado. Segundo Pereira (2006, p. 133):
[...] Esta atividade est orientada para a obteno e
emprego dos meios materiais e de servios para a realizao
das necessidades da coletividade, do interesse geral, satisfeitas
por meio do processo do servio pblico. a interveno do
Estado para prover essas necessidades da populao.
38
Segundo o critrio jurdico, os bens pblicos so classificados como bens de uso
comum, bens de uso especial e bens dominiais. No caso, os bens de uso comum
destinam- se ao uso da comunidade (domnio pblico), quer sej am: mares, rios,
estradas, praas, lagos, ilhas, canais, fontes, etc.
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Cabe ao Estado, portanto, a responsabilidade de viabilizar
o funcionamento dos servios pblicos essenciais demandados
pela coletividade atravs de sua poltica fiscal. Referida poltica
fiscal, segundo Pereira (2006, p, 134), orienta-se em duas
direes:
1. Poltica Tributria: que se materializa na captao de
recursos, para atendimento das coeses da administrao
pblica, por meio de suas distintas esferas (Unio, Estados e
Distrito Federal e Municpios).
2. Poltica Oramentria: que se refere especificamente aos
gastos, ou seja, os atos e medidas relacionados com a forma
da aplicao dos recursos, levando em considerao a
dimenso e a natureza das atribuies do poder pblico, bem
como a capacidade e a disposio para seu financiamento
pela populao.
Considerando a funo oramentria da administrao como
uma matria relevante em todas as atividades governamentais,
mister enfocar o conceito de oramento pblico. Segundo Slomski
(2003, p. 304), o oramento pblico uma lei de iniciativa do
Poder Executivo que estabelece as polticas pblicas para o
exerccio a que se referir; ter como base o Plano Plurianual e
ser elaborado respeitando-se a lei de diretrizes oramentrias
aprovada pelo Poder Legislativo. Seu contedo bsico ser a
estimativa da receita e a autorizao (fixao) da despesa,
sendo aberto em forma de partidas dobradas em seu aspecto
contbil.
Piscitelli, Timb & Rosa (2006, p. 22) conceituam oramento
pblico:
A ao planej ada do Estado, quer na manuteno de suas
atividades, quer na execuo de seus projetos, materializa-
se atravs do oramento pblico, que o instrumento de que
dispe o Poder Pblico (em qualquer de suas esferas) para
expressar, em determinado perodo, seu programa de atuao,
discriminado a origem e o montante dos recursos a serem
obtidos, bem como a natureza e o montante dos dispndios
a serem efetuados.
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A partir da conceituao de oramento pblico, necessrio
seu retrospecto histrico. O primeiro diploma legal tratando do
tema foi o Decreto 4.536/22, o chamado Cdigo de Contabilidade
Pblica da Unio, que tratava da elaborao e execuo do
oramento pblico, vigente at 1964, quando da edio da Lei
4.320. Bruno (2007, p. 27) ressalta:
Nesta primeira fase legislativa brasileira o oramento tratado
como pea pol ti ca, com a reserva de recursos para
determinadas aes governamentais. Depois de votado no
parlamento, o Poder Executivo ao execut-lo, escolhia o que
faria com os recursos, qual ao realizaria, sem qualquer
vinculao a programa ou a projeto de governo; observando-
se um oramento puramente emprico.
Observa-se neste perodo o aparecimento de obras pblicas
intermitentes que s continuavam e tinham seu trmino
assegurado atravs da negociao poltica para obteno de
recursos, ou no, inexistindo qualquer compromisso com a
continuidade de obras e servios.
Em 17/ 03/ 1964 J oo Goulart sanciona a Lei 4.320, a
chamada Lei do Oramento Programa, pondo fim ao perodo do
empirismo e do descompromisso com a continuidade de obras e
servios. A partir de ento, cada rgo deve levantar suas
necessidades, programas e proj etos a atender, visando
assegurar recursos para o atendimento destas prioridades.
Neste processo, cabe ao Legislativo a discusso das prioridades
em cada dotao e a fiscalizao da efetiva realizao dos
programas correspondentes.
A Emenda Constitucional 1, de 17/ 10/ 1969, alterou o
ordenamento j urdico vigente, notadamente no campo
oramentrio. Como competncia privativa do Poder Executivo,
este elaborava a pea oramentria e a remetia ao Legislativo,
como mera formalidade, vedada a possibilidade deste emend-
la ou mesmo, rej eit- la. No havia acompanhamento da
execuo oramentria.
A Constituio de 1988 imps ao gestor pblico no somente
uma estimativa de receitas e despesas, mas pretendeu assegurar
a busca do interesse coletivo, exigindo-se a edio do PPA
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Plano Plurianual, da LDO Lei das Diretrizes Oramentrias e
da LOA Lei Oramentria Anual.
A LRF Lei de Responsabilidade Fiscal engloba mtodos
e prticas voltados para o equilbrio e a transparncia fiscal,
alm de instituir uma fundamentao legal com o objetivo de
racionalizar o processo oramentrio e incentivar o planejamento
das aes governamentais de longo prazo.
Em suma, o oramento pblico a materializao do
planej amento do Estado (Unio, Estado, Distrito Federal,
Municpio), quer na manuteno de sua atividade (aes de
rotina), quer na execuo de seus projetos. atravs do
oramento que o poder pblico expressa seus programas de
atuao, discriminando a origem e o montante dos recursos
(receitas) a serem obtidos, bem como a natureza e o montante
dos dispndios (despesas) a serem efetuados.
Salienta Pereira (2003, p. 246):
O oramento pbl i co, acei to como i nstrumento de
planej amento e de controle da administrao pblica,
apresenta- se como uma tcnica capaz de permitir que
periodicamente sej am reavaliados os obj etivos e fins do
governo. Visa permitir tambm a avaliao comparativa de
diversas funes e programas entre si e o relacionamento de
seus custos, bem como facilitar o exame da funo total do
governo e de seu custo em relao ao setor privado da
economia. Representa, sem dvida alguma, a mais importante
fonte de informao e de controle democrtico do Estado.
Conforme citado anteriormente, a Lei 4.320/64 foi o primeiro
marco da fase de transio para o oramento- programa,
estabelecendo normas gerais de Direito Financeiro e novos
critrios para a classificao das despesas. Desde ento, e de
forma crescente, o oramento pblico no se limita a uma
contabilidade de previso de receitas e fixao de despesas:
ele expressa as polticas desenvolvidas pela entidade pblica,
os interesses que nele predominam e os setores beneficiados.
(ANDRADE, 2002).
Com a LRF, todas as peas oramentrias passaram a ter
maior notoriedade quanto sua obrigatoriedade, necessidade
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e importncia no processo de tomada de deciso e prestao
de contas. Saliente-se que a contabilidade pblica s permite
realizar despesas que estej am previamente autorizadas,
forando os gestores pblicos a planejarem seu oramento o
mais prximo possvel da realidade.
Andrade (2002) salienta que o oramento-programa a
evoluo do controle preventivo, sinalizando uma nova
sistemtica de apropriao e controle dos gastos pblicos. No
entanto, deve haver um controle rigoroso na elaborao do
oramento, melhorando o processo de acompanhamento, a
clareza dos lanamentos e a praticidade da execuo
oramentria, pressupostos bsicos para a consecuo das
principais metas da LRF.
3 Fundamentos Tericos
da Contabilidade Pblica
Para o entendimento da contabilidade pblica, necessrio
ter em mente que por detrs dessa matria, existe uma teoria
que a norteia. Assim, sendo uma contabilidade aplicada, segue,
como as demais, os princpios da Contabilidade:
a) Entidade Contbil: consolida a distino entre pessoas
fsicas (gestores) e pessoas jurdicas;
b) Continuidade: que pressupe que a entidade existir
por tempo indeterminado;
c) Custo Histrico como Base de Valor: os registros
contbeis tm o custo original (preo pago) como base;
d) Realizao da Receita e Confrontao das Despesas
( competncia) : para apurao do resultado econmico
da entidade, as despesas so atribudas aos perodos de
acordo com as receitas a que se referem;
e) Denomi nador Comum Monet r i o: refere- se
avaliao monetria condio primria para que haj a
possibilidade de mensurao em bases uniformes.
Alm dos princpios contbeis supracitados, as convenes
contbeis constituem fundamentos da prtica contbil:
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a) Obj et i vi dade: todos os registros contbeis so
precedidos de documentos legais;
b) Materialidade: a contabilidade observar a relevncia
do objeto em anlise;
c) Conser vador i smo: a contabilidade optar por
resultados econmicos menores sempre que houver dvida
em relao ao preo de mercado a ser praticado;
d) Consistncia: a contabilidade evidenciar em notas
explicativas possveis mudanas de critrios de mensuraes
de resultados econmicos ou de avaliao de ativos.
Na sequncia, abordaremos algumas especificidades da
Contabilidade Pblica no que se refere a receita e despesa
pblicas, estgios da receita e despesa pblicas, regimes
contbeis.
3.1 Receita e Despesa Pblica
A receita pblica, segundo Piscitelli, Timb & Rosa (2006),
caracteriza-se pelo ingresso de recursos ao patrimnio pblico,
mais especificamente como uma entrada de recursos financeiros
(aumento de disponibilidades). Distingue- se em receita
oramentria e receita extraoramentria.
A receita oramentria refere-se aos valores constantes
no oramento e que pertencem, de fato, entidade. A receita
extraoramentria refere-se a valores provenientes de toda e
qualquer arrecadao que no figurem no oramento e,
consequentemente, toda arrecadao que no constitui renda
do municpio, o seu carter de extemporaneidade ou de
transitoriedade nos oramentos.
A receita oramentria subdivide-se em receitas correntes
e receitas de capital. Na categoria de despesas correntes,
classificam- se todas as despesas que no contribuem,
diretamente, para a formao ou aquisio de um bem de
capital: tributria; de contribuies; patrimonial; agropecuria;
industrial; de servios e outras; provenientes de recursos
financeiros recebidos de outras pessoas de direito pblico ou
privado, quando destinadas a atender a despesas classificveis
em despesas correntes.
So receitas de capital as provenientes da realizao de
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recursos financeiros oriundos de constituio de dvidas; da
converso, em espcie, de bens e direitos; de amortizao de
emprstimos anteriormente concedidos; dos recursos recebidos
de outras pessoas de direito pblico e privado, destinados a
atender a despesas classificveis em despesas de capital; do
supervit do oramento corrente (diferena entre receitas e
despesas correntes).
Piscitelli, Timb & Rosa (2006) enfatizam que essa
classificao ( receitas correntes e receitas de capital)
demonstra que as receitas correntes esto associadas ao que
na contabilidade empresarial corresponde s receitas
propriamente ditas ( efetivas) , ou fatos modificativos
aumentativos. As receitas de capital, referidas como receitas
por mutao patrimonial, constituem, a princpio, fatos
meramente permutativos (aumento de um item do ativo com
reduo de outro ou de aumento simultneo do passivo).
Por despesa pblica entende- se todo o consumo de
recursos oramentrios e extraoramentrios, ou seja, toda
sada de recursos ou todo pagamento efetuado pelo ente
pblico. Divide- se, a exemplo da receita, em despesas
oramentrias e extraoramentrias, entendendo- se como
oramentrias todas as despesas que estejam discriminadas e
fixadas no oramento e, por conseguinte, previamente
autorizadas pelo Legislativo (LOA).
Por despesas extraoramentrias, entendem- se os
pagamentos que no dependem de autorizao legislativa;
aqueles que no esto vinculados ao oramento pblico, no
integram o oramento. Compreendem as diversas sadas de
recursos decorrentes da restituio ou entrega de valores
arrecadados sob o ttulo de receita extraoramentria, do
levantamento de operaes de crdito por antecipao de
receita, bem como quaisquer valores que se revistam de
caractersticas, de simples transitoriedade.
Sob a classificao de categorias econmicas, as despesas
podem ser despesas de capital e despesas correntes. Nas
despesas de capital, classificam- se aquelas despesas que
contribuem, diretamente, para a formao ou aquisio de um
bem de capital, subdivididas em investimentos, inverses
fi nancei ras e transfernci as de capi tal . Consti tuem
investimentos, de um modo geral, as obras pblicas, os
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equipamentos e instalaes, materiais permanentes, a
participao em constituio ou aumento de capital de empresas
ou entidades industriais ou agrcolas. As inverses financeiras
referem- se aquisio de imveis, participao em
constituio ou aumento de capital de empresas ou entidades
comerciais ou financeiras, aquisio de ttulos representativos
de capital de empresas em funcionamento, constituio se
fundos rotativos, concesso de emprstimos, entre outras.
J as transferncias de capital esto relacionadas amortizao
da dvida pblica, a auxlios para obras pblicas, auxlios para
equipamentos e instalaes; auxlios para inverses financeiras
e outras contribuies.
As despesas correntes so aquelas que no contribuem
para a formao ou aquisio de um bem de capital, referem-
se manuteno e funcionamento da mquina administrativa
do governo (custeio) e s transferncias correntes. Constituem
exemplos de despesas de custeio as despesas de pessoal,
material de consumo, servios de terceiros, encargos diversos.
So transferncias correntes as subvenes
39
sociais e
econmicas; as despesas com inativos e pensionistas, os juros
da dvida pblica; as contribuies de previdncia social, entre
outras.
No que se refere s despesas, segundo os tratadistas mais
consagrados, constituem requisitos a serem atendidos pelas
despesas pblicas:
a) Utilidade: atendimento de uma necessidade pblica;
b) Adequao: no exceder capacidade de financiamento
da sociedade;
c) Oportunidade: atender prioridades socioeconmicas;
d) P ubl i ci dade: decidida e executada atravs de
processos abertos e transparentes;
e) Legi ti mi dade: ser decidida pelo Legislativo sem
interferncias esprias e executada por autoridades
competentes;
f) Legalidade: baseada em autorizaes legais.
39
Subveno econmica consiste na alocao destinada a cobertura dos dficits de
manuteno das empresas pblicas de natureza autrquica ou no, assim como as
dotaes destinadas a cobrir a diferena entre os preos de mercado e os preos de
revenda e tambm as dotaes destinadas ao pagamento de bonificaes a produtores
de determinados gneros ou materiais.
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Reitere-se que a oramentao da despesa pblica passar
pelo processo de elaborao da Lei de Oramento Anual (LOA),
de estudo e aprovao, obedecido o Plano Plurianual (PPA) e a
Lei de Diretrizes Oramentrias (LDO). Na elaborao do referido
oramento, as aes dos governos estaro identificadas em
termos de funo e subfuno, programas, projetos, atividades
e operaes especiais. Em outras palavras, o elemento de
despesa consiste numa estrutura codificada da despesa pblica
que objetiva a unificao da classificao oramentria da
despesa e a uniformizao dos procedimentos de execuo
oramentria para fins de consolidao das contas Pblicas
Nacionais. Segundo Andrade (2002, p. 91):
Na classificao por elementos de despesa foram criadas
novas espcies classificatrias e rearranjadas as contas em
grupos, de forma a destacar os agregados de despesas que
no mbito da Administrao Pblica so expressivos e
merecem acompanhamento gerencial, tendo em vista o
planejamento exigido pela legislao.
Ainda segundo a Portaria I nterministerial n 163/ 01, fica
facultado o desdobramento suplementar dos elementos de
despesa para o atendimento das necessidades de escriturao
contbil e controle da execuo oramentria. Referida
classificao tem por finalidade delimitar a despesa pblica, ou
seja, refletir as polticas, diretrizes e objetivos no planejamento
das aes dos administradores pblicos.
3.2 Estgios da Receita e da Despesa
Estgios so etapas, perodos, operaes, classificados
para efeitos didticos, que guardam relao com definies
legais especficas e com a sistemtica adotada pela administrao
financeira pblica. O art. 139 do Regulamento de Contabilidade
Pblica (Decreto Federal n 15.783, de 8-11-22) dispe que a
receita percorre trs estgios: fixao, arrecadao e
recolhimento. A fixao comea pela estimativa, passa pela
discusso e aprovao do oramento e termina pelo lanamento,
o qual permite a identificao, a individualizao do contribuinte,
do devedor.
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Peres e Gomes (2000) apresentam quatro etapas ou
estgios para o ciclo da receita oramentria, que so:
a) Previso: corresponde expectativa de realizao dos
valores estimados para cada rubrica de receita na fase de
elaborao do oramento; trata-se apenas de um parmetro
no qual se baseia a fixao da despesa, sem, contudo,
representar limitaes, ou seja, podero ser arrecadados valores
superiores s previses, possibilitando, inclusive, que algumas
rubricas de receitas no previstas no oramento possam ser
realizadas. Para a receita tributria, o ciclo de sua realizao
inicia-se, de fato, com a previso no oramento, em funo do
princpio da legalidade tributria, que estabelece que qualquer
tributo s poder ser cobrado no exerccio seguinte ao de sua
instituio ou modificao.
b) L anament o: consi ste em procedi mentos
administrativos para os quais a autoridade gestora competente,
ou mesmo o prprio contribuinte, adota parmetros estabelecidos
em leis, decretos, regulamentos ou contratos com a finalidade
bsica de: verificar a ocorrncia do fato gerador do crdito
estatal, determinando se tributrio ou no, e identificar o
sujeito passivo ou devedor do mesmo; calcular o valor do crdito
tributrio e determinar a poca de sua exigibilidade e a forma
de pagamento.
c) Arrecadao: caracterizada pelo recebimento do
crdito pblico, originrio ou no de lanamento prvio,
diretamente pelos agentes arrecadadores oficiais (reparties
pblicas) ou autorizados, como bancos credenciados, correios
e agncias lotricas, ou ainda podendo ocorrer a arrecadao
de forma indireta, como por exemplo as retenes de impostos
e contribuies de terceiros pelos agentes pagadores para
posterior repasse repartio destinatria dos mesmos, tais
como o imposto de renda retido na fonte e as contribuies
previdencirias; as parcelas da receita lanada e no arrecada
no exerccio constituem crdito pblico, denominado dvida ativa,
j comentada neste estudo.
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d) Recol hi mento: corresponde transferncia ou ao
repasse ao Tesouro Pblico do numerrio recebido dos
contribuintes pelos agentes arrecadadores, concluindo, assim,
o ciclo do processo de realizao da receita. Portanto, se o
contribuinte pagar seu dbito diretamente na conta do tesouro,
as fases de arrecadao e recol hi mento acontecem
simultaneamente. Podem ser citados como exemplos
indenizaes, restituies e alienao de bens, que no
documento de arrecadao, alm de informaes como nome
do recolhedor, valor da operao e classificao oramentria,
devem tambm constar um histrico mais detalhado e a
assinatura do responsvel pelas informaes contidas no
documento originrio da receita.
De acordo com o art. 227 do Regulamento da Contabilidade
Pblica, os estgios da despesa so: o empenho, a liquidao
e o pagamento. O empenho constitui o registro da reserva de
pagamento, a dotao oramentria para garantir o pagamento
estabelecido na relao contratual existente entre o Estado e
seus fornecedores e prestadores de servi os.
Administrativamente, o empenho da despesa consiste em ato
emanado de autoridade competente, seguida da ao de
deduo do valor da despesa a ser realizada da dotao
consignada no oramento. Operacionalmente, para cada
empenho ser extrada uma nota de empenho que indicar o
nome do credor, a especificao e a importncia da despesa,
bem como a deduo desta do saldo da dotao prpria.
O empenho pode ser efetuado sob trs modalidades:
a) Or di nr i o: quando o montante a ser pago for
previamente conhecido e deva ocorrer de uma s vez;
b) Global: quando o montante a ser pago for previamente
conhecido e deva ocorrer parceladamente, comum nos
casos de contratos;
c) Por esti mati va: quando no se possa determinar
previamente o montante a ser pago, por no ser a respectiva
base peridica homognea, como ocorre, em particular,
com as contas de gua, luz, gs, telefone, etc.
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O segundo estgio da despesa, a liquidao, constitui a
verificao do direito adquirido pelo credor ou entidade
beneficiria, tendo por base os ttulos e documentos
comprobatrios do respectivo crdito ou da habilitao ao
benefcio. Referida verificao tem por objetivo apurar a origem
e o objeto do que se deve pagar, a importncia exata a pagar e
a quem se deve pagar a importncia para a extino da
obrigao. A liquidao da despesa por fornecimentos feitos,
obras executadas ou servios prestados ter por base:
contratos, ajustes ou acordos; notas de empenho; documentos
fiscais pertinentes e comprovantes da entrega do material ou
da prestao do servio.
O pagamento efetivo da despesa s ser efetuado aps a
sua regular liquidao (observados os limites oramentrios e
financeiros), mediante saque contra agente financeiro, para
crdito em conta bancria do credor, no banco por ele indicado,
podendo o agente financeiro fazer o pagamento em espcie,
quando autorizado. Ressalte-se que os limites oramentrios e
financeiros so instrumentos para compatibilizar a realizao
da receita e a execuo da despesa, impedindo parcialmente a
movimentao da despesa e, tambm, a movimentao
financeira (pagamento de despesas empenhadas e as inscritas
em restos a pagar) com bloqueio de dotaes (estaduais e
municipais). o que se conhece como contingenciamento, que
se apia no art. 9 da LRF:
Se verificado, ao final de um bimestre, que a realizao da
receita poder no comportar o cumprimento das metas de
resultado primrio ou nominal estabelecidos no Anexo de
Metas Fiscais, os Poderes e o Ministrio Pblico promovero,
por ato prprio e nos montantes necessrios nos trinta dias
subsequentes, limitao de empenho e movimentao
financeira, segundo os critrios fixados pela LDO.
Para Anglico (1995), pode-se adicionar aos trs estgios
supracitados da despesa, outros trs: programao e licitao
antecedendo o empenho e suprimento, antecedendo o
pagamento, entendendo-se programao como a fixao de
cotas trimestrais com a finalidade de estabelecer a prioridade
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dos gastos em relao ao comportamento da receita, com vistas
manuteno do equilbrio financeiro. J a licitao,
regulamentada pela Lei 8.666/ 93, consiste num processo
administrativo para escolher entre os fornecedores habilitados,
aquele que oferecer condies mais vantajosas para o ente
pblico, sendo exigida para compra de materiais, contratao
de servios ou de obras.
No tocante ao suprimento, consiste na entrega dos meios
de pagamento para a quitao dos compromissos financeiros
marcados para determinado perodo, pelo Tesouro Pblico aos
agentes pagadores, que so tesourarias, pagadorias e outros
com essas atribuies.
3.3 Regime Contbil Caractersticas das Receitas e
Despesas Pblicas
No Brasil, a contabilidade pblica se utiliza de um regime
misto, de acordo com a Lei 4.320/ 64, ratificado pela LRF em
seu art. 50 inciso 2 que cita: A despesa e a assuno de
compromisso sero registradas segundo o regime de
competncia, apurando- se, em carter complementar, o
resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa. Ou seja,
as receitas so registradas pelo regime de caixa
40
e as despesas
pelo regime de competncia
41
.
Tal prtica balizada pela prudncia de registrarem-se as
receitas pblicas apenas quando de seu efetivo ingresso nos
cofres pblicos tendo em vista que o resultado financeiro do
exerccio no aproveita as receitas lanadas e no arrecadadas.
Ao mesmo tempo o registro das despesas d-se quando da sua
ocorrncia salientando-se que o resultado do exerccio considera
toda despesa que foi empenhada
42
, mesmo aquela que ainda
no tenha sido paga. importante lembrar que regimes
contbeis so formas de determinao dos resultados. O Art.
35 da Lei 4.320/64 afirma que pertencem ao exerccio financeiro:
40
Quando recebidas efetivamente.
41
No momento de sua ocorrncia.
42
O empenho constitui o registro da reserva de pagamento, a dotao oramentria
para garantir o pagamento estabelecido na relao contratual existente entre o Estado
e seus fornecedores e prestadores de servios. No item 1.3.3.4 aprofunda- se o
entendimento dos estgios da receita e despesa pblicas.
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I as receitas nele arrecadadas
I I as despesas nele legalmente empenhadas.
Este artigo conduz ao dficit/ supervit financeiro do
exerccio e, neste caso, a receita computada para
determinao do resultado pelo regime de caixa, e a despesa,
pelo regime de competncia.
3.4 Sistemas Contbeis
A Contabilidade Pblica estruturada, segundo a Lei n
4.320/ 64, em quatro sistemas contbeis que interagem entre
si, objetivando o controle oramentrio, a composio financeira
e patrimonial, bem como a evidenciao de compromissos
assumidos pela Administrao Pblica nas contas de
compensao.
a) Si stema Or amentr i o: a contabilidade pblica,
segundo Slomski (2003, p. 36), essencialmente uma
contabilidade oramentria, evidenciando, em seus registros,
a expectativa de arrecadao das receitas, sua previso e
realizao, a fixao das despesas, projetadas com base na
receita estimada, e sua execuo. Tem como principal objetivo
o controle do oramento, evidenciando as diversas fases que
envolvem o oramento pblico, desde a sano da lei pelo
Chefe do Executivo at sua execuo final.
Findo o perodo, o sistema oramentrio apresenta
resultados comparativos entre a previso da receita
43
e a
execuo
44
e, entre a fixao da despesa
45
e sua execuo
46
atravs do Balano Oramentrio. Tais resultados comparativos
possibilitam anlises objetivas acerca da eficincia do processo
oramentrio e ou aponta falhas no seu planej amento e
execuo, ou ainda, no potencial contributivo da sociedade
local.
Conforme Kohama (1999, p. 30) o Balano Oramentrio
(...) elaborado para atender e controlar as receitas e despesas
43
valor estabelecido na lei do oramento.
44
valor efetivamente arrecadado no exerccio financeiro.
45
valor estabelecido no oramento.
46
valor efetivamente consumido no exerccio financeiro em projetos e atividades do
oramento anual.
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de acordo com as especificaes constantes na Lei de
Oramento e dos crditos adicionais. Este demonstrativo
atende ao disposto no artigo 52, inciso I , alneas a e b da
LRF e deve ser publicado at trinta dias aps o encerramento
de cada bimestre, especificando, por categoria econmica, as:
1) Receitas por fonte, informando as realizadas e a realizar,
bem como a previso atualizada;
2) Despesas por grupo de natureza, discriminando a dotao
para o exerccio, a despesa liquidada e o saldo.
Com a vigncia da LRF, parece existir uma duplicao de
informaes, haj a vista a apresentao de dois relatrios
denominados de Balano Oramentrio Anexo 12 da Lei n
4.320/ 64 e Anexo I da Portaria n 471/ 00, de 19 de setembro
de 2000, que regulamenta a LRF. Entretanto, apesar do mesmo
nome, as informaes constantes em cada demonstrativo so
diferentes, especialmente na coluna das despesas. No anexo
12, as despesas so evidenciadas por tipo de crdito
oramentrio crditos oramentrios e suplementares,
especiais ou extraordinrios, j no anexo I as despesas so
evidenciadas por categorias econmicas receitas correntes
e receitas de capital; evidenciando de forma distinta, o montante
reservado para reserva de contingncia. As despesas so
confrontadas entre dotao para o exerccio fixao com
as despesas liquidadas at o ms, diferenciando- se das
informaes prestadas pelo anexo 12 da Lei n 4.320/ 64.
b) Sistema Financeiro: apresenta, atravs do Balano
Financeiro, o fluxo de caixa da gesto pblica, demonstrando
os recursos disponveis, valores que j esto comprometidos
no curto prazo, bem como as origens e aplicaes de recursos,
ou sej a, todos os ingressos e desembolsos de natureza
financeira, sejam eles oramentrios ou extraoramentrios.
Afirma Kohama (2006, p. 19):
[...] o balano financeiro um quadro de contabilidade com
duas sees, receita e despesa, em que se distribuem
entradas e sadas de numerrio, demonstram-se as operaes
de tesouraria e de dvida pblica e igualam-se as duas somas
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com os saldos de caixa (disponvel), o inicial e o existente.
(grifos do autor)
Para a elaborao do Balano Financeiro (anexo I I I ) toma-
se por base os registros efetuados no sistema financeiro e no
sistema oramentrio, a saber:
a) Na receita oramentria registra- se o montante
efetivamente arrecadado por item de receita;
b) Na receita extraoramentria, registra-se o montante
efetivamente arrecado por item de receita;
c) Na linha saldo do exerccio anterior registra-se o montante
de recursos financeiros que tiveram origem no exerccio
anterior;
d) Na despesa oramentria, registra-se o montante das
despesas incorridas por funo de governo, de acordo com
a Lei Oramentria Anual LOA;
e) Na despesa extraoramentria registra-se o montante
efetivamente pago por item de despesa;
f) Na linha saldo para o exerccio seguinte registra-se o
montante de recursos financeiros que passaro para o
exerccio seguinte.
g) Sistema Patrimonial: Em relao ao Sistema Patrimonial,
os registros pelos quais demonstrada a movimentao
escriturada ocorrero por meio de dois instrumentos, o
balano patrimonial e o quadro da demonstrao das
variaes patrimoniais.
A estrutura do balano patrimonial similar apresentada
pelas empresas e entidades de iniciativa privada, havendo to-
somente algumas nomenclaturas de grupos de contas diferentes,
mas que se referem a fatos semelhantes. Por exemplo, na Lei
n 4.320/ 64 consta um grupo chamado Ativo Financeiro,
enquanto que na Lei n 6.404/76 consta o grupo Ativo Circulante.
Em ambas, os fatos registrados so idnticos ou semelhantes.
Segundo Kohama (2006), ao se observar o balano
patrimonial, verificamos a demonstrao da situao patrimonial
de determinado exerccio, mediante os saldos das contas de
Passivo Real Descoberto (se houver dficit) e Ativo Real Lquido
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(se houver supervit), entretanto, toda movimentao das
variaes que ocorrer no exerccio dever ser apresentada no
Anexo n 15 (Lei 4.320/ 64), demonstrao das variaes
patrimoniais. A demonstrao das variaes patrimoniais
evidencia as alteraes que ocorreram no patrimnio do ponto
de vista contbil, em duas sees: Variaes Ativas e Variaes
Passivas.
As Variaes Ativas so alteraes que ocorrem nos
elementos patrimoniais, resultando no aumento do patrimnio
pblico. As Variaes Passivas so alteraes que ocorrem nos
elementos patrimoniais e provocam a diminuio do patrimnio
lquido. Tais variaes podem decorrer da execuo oramentria
ou ser independentes dela; por isso, so classificadas em trs
grandes grupos: Resultantes da Execuo Oramentria,
Mutaes Patrimoniais e I ndependentes da Execuo
Oramentria.
c) Si s t ema de Compens ao: no Si stema de
Compensao, so registrados os bens, valores e obrigaes e
situaes no representados nos grupos que compem o ativo
e o passivo e que, mediata ou diretamente, possam vir a afetar
o patrimnio. Representam valores em poder de terceiros ou
recebidos de terceiros, contabilizados apenas para efeito de
registro e controle, no alterando a situao patrimonial quando
do registro, mas que possam modific-lo no futuro, como por
exemplo: receita oramentria prevista a realizar, despesa
oramentria fixada a realizar, receita oramentria realizada,
despesa oramentria realizada, carns de I PTU, contrapartida
de carns de I PTU, entre outros.
3.5 Demonstrativos Contbeis
Nascimento (1971, p. 165) salienta que os resultados da
gesto so expressos atravs das chamadas contas finais de
gesto que encontram sua revelao sinttica extrema no
denominado balano geral. S (2001, p. 71) sintetiza:
O Balano Geral, adotado nas entidades pblicas um
conj unto de documentos que expressam a composio do
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patrimnio e evidenciam as operaes e os resultados do
exerccio financeiro correspondente composto por:
1) Relatrio da Administrao;
2) Balano Oramentrio;
3) Balano Patrimonial;
4) Balano Financeiro;
5) Demonstrao das Variaes Patrimoniais;
6) Notas Explicativas;
7) Parecer do Controle I nterno;
8) Grficos e Tabelas
A listagem de balanos e demonstraes municipais que
so acrescentados pela LRF a seguinte (CRUZ, 2007, p. 19):
a) Demonstrativo das Despesas por Funes e Subfunes;
b) Receitas e Despesas com Manuteno e Desenvolvimento
do Ensino;
c) Demonstrativo da Receita Corrente Lquida;
d) Receitas e Despesas Previdencirias do Regime Prprio
dos Servidores Pblicos;
e) Demonstrativo do Resultado Primrio dos Municpios;
f) Demonstrativo do Resultado Nominal;
g) Demonstrativo de Restos a Pagar por Poder e rgo;
h) Operaes de Crdito versus Despesas de Capital;
i) Demonstrativo de Projeo Atuarial do Regime Geral de
Previdncia dos Servidores;
j) Demonstrativo de Alienao de Ativos e Aplicao de
Recursos;
k) Demonstrativo da Receita Lquida de I mpostos e das
Despesas Prprias com Sade;
l) Demonstrativos das Despesas com Pessoal;
m)Demonstrativo da Dvida Consolidada;
n) Demonstrativo da Garantia e Contragarantia de Valores;
o) Demonstrativo das Operaes de Crdito;
p) Demonstrativo da Disponibilidade de Caixa;
q) Demonstrativo dos Restos a Pagar;
r) Demonstrativo das Despesas com Servios de Terceiros;
s) Demonstrativo dos Limites.
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Tais balanos e demonstraes compem dois relatrios, o
Relatrio Resumido de Execuo e Relatrio de Gesto Fiscal.
Alm destes, a LRF introduziu o Anexo de Metas Fiscais e o
Anexo de Riscos Fiscais, que comporo a LDO. No Anexo de
Metas Fiscais, so estabelecidas metas anuais, em valores
correntes e constantes, referentes a receitas, despesas,
resultados nominal e primrio e montante da dvida pblica (para
o exerccio a que se referirem e para os dois seguintes). O
Anexo de Riscos Fiscais faz parte da LDO e nele so
apresentados e avaliados os passivos contingentes e outros
riscos capazes de afetar as contas pblicas, delineando
providncias a serem tomadas.
Salienta Cruz (2006, p. 19),
Com a Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar n
101/ 00) , cri aram- se novas necessi dades para os
demonstrativos elaborados pelas entidades pblicas tanto
da administrao direta, quanto da administrao indireta,
desde que enquadradas nas condies citadas no art. 2 ao
referido diploma legal.
O nmero de relatrios exigidos, associado ao volume de
rotinas e procedimentos contbeis e s restries oramentrias
da maioria dos municpios brasileiros, configuram uma
contabilidade voltada ao mero cumprimento da legislao, em
detrimento do enfoque gerencial. Coletam-se inmeros dados,
que no se transformam em informaes e ferramentas de apoio
gesto, cumprem-se, na maioria das vezes, to somente as
rotinas legais.
Ponto final
No presente captulo, enfocamos, de forma breve, a
contabilidade pblica e suas especificidades, relacionando os
conceitos at ento estudados com a realidade na gesto
pblica. No esgotamos o assunto, nosso objetivo dar-lhe
uma viso geral e despertar-lhe o interesse pela continuidade
do estudo. Bons estudos!
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Atividades
A Lei de Responsabilidade Fiscal tem sido amplamente
debatida, principalmente porque enfoca questes finanas
pblicas e responsabilidade na gesto fiscal em que a
sociedade brasileira, h muito tempo, reivindica solues. Leia
a referida Lei e discuta com seus colegas suas principais
inovaes e os reflexos na gesto pblica municipal.
Referncias
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Muni ci pal Novos Mtodos aps LC no. 101/ 00 e as
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