TESIS ESP Control Fiscal Elect

i
REPBLICA BOLIVARI ANA DE VENEZUELA

UNIVERSI DAD CENTROCCI DENTAL "LISANDRO ALVARADO"
DECANATO DE ADMI NI STRACI N Y CONTADURIA
COORDINACIN DE ESTUDI OS DE POSTGRADO

ANLI SIS DEL CONTROL FISCAL EN LAS OPERACIONES DE
COMERCI O ELECTRNI CO DIRECTO, EN MATERIA
DE I MPUESTO AL VALOR AGREGADO

Autora: Lcda. Gloria Martnez

BARQUISI METO, 2012

ii


Trabajo de Grado presentado para optar al Ttulo de
Especialista en Tributacin

Tutor: Lcdo. Freddy Rojas

BARQUISI METO, 2012

iii

iv
DEDI CATORIA

La realizacin de este trabajo, ms que un requisito para optar al ttulo de
especialista en tributacin, signific para m un reto que en algn momento pens no
podra alcanzar. Sin embargo, en la medida en que el tiempo fue pasando, entend
que no estaba sola, pues haba alguien que me daba nimo y no dej que decayera. Es
un ser omnipotente que no me abandon, que me ense a travs de su palabra, que
las dificultades en nuestras vidas suceden para dejar una buena enseanza. Es as,
como un da le dije que mi trabajo de postgrado se lo dedicara a l. Y aqu estoy,
cumpliendo lo prometido, alcanc la meta, por eso te dedico el resultado de todo mi
esfuerzo, el cual se encuentra plasmado en cada palabra escrita en este proyecto. A ti,
Dios, mi Seor y dador de todo lo que tengo y soy, dedico este trabajo.

Gloria

v
AGRADECIMI ENTOS

A Zulay y Pedro, mis padres, a quienes les debo mi vida y el ser humano que hoy
soy. Gracias por su amor y por estar pendientes de m en todo momento. Son los
mejores padres del mundo. Dios me los bendiga.
A mis hermanos, Too, Nela, Purru y Sonia, a pesar de la distancia, siempre me
hacen saber que estn presentes.
A Mara Victoria, mi hermana menor, gracias por tu compaa, que este logro sea
de ejemplo para que siempre te superes en la vida.
A mis sobrinos Mara Valentina, Jos Simn y Pedrito, porque en algn momento
de la realizacin de este proyecto despejaron mi mente con su alegra y compaa.
A mi abuelo Vctor, el gran maestro de la familia, que junto a mi querida Aya,
que ya est en el cielo, siempre sern ejemplo de vida.
A Gloria y Pino, por el nimo que me dieron para seguir adelante con este
proyecto.
A Mariela, mi gran amiga, siempre tendindome su mano incondicionalmente.
Gracias por tus acertados consejos.
A Chepa y Marisela, por brindarme el calor de su hogar cuando lo necesit.
Al Lcdo. Freddy Rojas, por ser el mejor de los tutores, gracias por tu ayuda y por el
buen humor que le impregnaste a cada una de tus asesoras.
A Miriam y Keren, amigas y compaeras de estudio. Gracias por su solidaridad y
por los grandes momentos que compartimos. El camino contina.
A todos mis compaeros de postgrado por la experiencia que signific el compartir
con Uds. esta etapa del aprendizaje.
A la Universidad Centroccidental Lisandro Alvarado, por ser una vez ms, mi
casa de estudio. Gracias por la reconocida calidad de docentes con los que cuenta y
por la eficiencia de su personal administrativo en el rea de postgrado. Gladys, mil
gracias.
A todos ustedes, mi respeto y mi eterno agradecimiento.
Gloria
vi

NDICE DE CONTENIDO
Pg.
LISTA DE CUADROS.. viii

LISTA DE GRFICOS... ix

RESUMEN... x

INTRODUCCION1

CAPTULO

I EL PROBLEMA .............................................................................................. 3
Planteamiento del Problema ....................................................................... 3
Objetivos ..................................................................................................... 6
Justificacin ................................................................................................. 7
Alcance y Delimitacin ................................................................................ 8

II MARCO TEORICO.......................................................................................... 9
Antecedentes de la Investigacin .................................................................. 9
Bases Tericas ........................................................................................... 14
Bases Legales ............................................................................................ 33
Sistema de Variables ................................................................................. 51

III MARCO METODOLGICO ......................................................................... 53
Tipo de Investigacin ................................................................................. 53
Diseo de Investigacin ............................................................................. 54
Poblacin ................................................................................................... 56
Muestra ...................................................................................................... 56
Tcnicas de Recoleccin de Informacin .................................................... 57
Validez del Instrumento ............................................................................. 57
Tcnicas para el Anlisis e Interpretacin de la Informacin ..................... 58

vii
IV ANALISIS E INTERPRETACION DE LA INFORMACION ........................ 59

V CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES ............................................... 70
Conclusiones .............................................................................................. 70
Recomendaciones ...................................................................................... 72

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS ..................................................................... 74

ANEXOS ................................................................................................................ 78
A CUESTIONARIO ........................................................................................... 79
B VALIDACIN DEL INSTRUMENTO .......................................................... 83

viii

LISTA DE CUADROS

Pg.
CUADRO

1 Operacionalizacin de las Variables .............................................................. 52

2 Resultados porcentuales referentes a la Seleccin Previa. .............................. 60

3 Resultados porcentuales referentes a Programas de Fiscalizacin .................. 62

4 Resultados porcentuales referentes a Control de Facturacin ......................... 64

5 Resultados porcentuales referentes a Rgimen Sancionatorio ........................ 67

ix

LISTA DE GRFI COS

Pg.
GRAFICOS

1 Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a la Seleccin
Previa. ......................................................................................................... 60

2 Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a los Programas
de Fiscalizacin. .......................................................................................... 62

3 Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a Control de
Facturacin. ................................................................................................. 64

4 Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a Rgimen
Sancionatorio. .............................................................................................. 67

x


Tutor: Lcdo. Freddy Rojas

RESUMEN
El presente trabajo tiene como objetivo analizar el control fiscal en las
operaciones de comercio electrnico directo, en materia de Impuesto al Valor
Agregado (I.V.A.) La investigacin es de tipo descriptivo, con un diseo no
experimental, basado en un estudio de campo, ya que los datos recolectados se
obtienen directamente del propio mbito donde se desarrollan los acontecimientos, es
decir, de la Divisin de Fiscalizacin de la Gerencia Regional de Tributos Internos de
la regin Centro Occidental, SENIAT sede Barquisimeto, lo que permiti analizar el
tema en estudio, para lo cual se aplic un cuestionario conformado por diecisis (16)
preguntas de tipo dicotmicas, a los cuarenta y dos (42) profesionales tributarios
adscritos a dicha divisin, encargados de ejecutar fiscalizaciones a fondo en materia
de I.V.A. Con los resultados obtenidos, luego del anlisis de la informacin
recolectada, se pudo determinar, entre otros aspectos, que la Administracin
Tributaria no cuenta con programas de fiscalizacin y de verificacin que permitan
evaluar el control fiscal en materia de facturacin aplicado a las operaciones de
comercio electrnico, puesto que aun no ha establecido mediante providencia la
normativa que contenga los mecanismos de facturacin adaptados a este tipo de
operaciones, tal como lo establece el artculo 69 del reglamento de la Ley del I.V.A.,
toda vez que la normativa vigente en materia de facturacin no le es aplicable debido
a que la emisin de facturas y otros documentos en ella establecida se enmarca en la
elaboracin e impresin fsica de la misma.

Descriptores: Control Fiscal, Facturacin, Recaudacin Tributaria, Comercio
Electrnico.
1

I NTRODUCCI ON

La evolucin experimentada en el rea de las telecomunicaciones ha creado
grandes cambios en la forma de interactuar de las personas, especficamente en las
negociaciones, donde el desarrollo del Internet ha jugado un papel fundamental
puesto que se ha convertido en una herramienta que ha facilitado los intercambios
comerciales, contribuyendo as con el crecimiento del denominado Comercio
Electrnico.
Este tipo de operaciones realizadas por Internet, no slo ha implicado nuevos
modos de realizar transacciones comerciales, si no tambin cambios en los sistemas
tributarios, en los cuales ha surgiendo la necesidad de adaptar sus normas ante estos
avances.
Venezuela no ha escapado a estas nuevas tendencias de comprar y vender, donde
la desmaterializacin, no slo de los bienes, sino tambin de los documentos que
soportan la transaccin, ha generado debilidades en el control fiscal aplicado a este
tipo de actividades, puesto que, al ser el comercio electrnico una actividad sujeta al
Impuesto al Valor Agregado, la factura pasa a ser un aspecto fundamental ya que es
su principal medio de control, cuya reglamentacin vigente requiere su emisin en
fsico, siendo este requisito claramente exigido y aplicado en el comercio tradicional,
dejando a las operaciones de comercio electrnico en un estado de indefensin
jurdica y ms aun cuando se trata de transferencia de bienes intangibles o
digitalizados.
Lo anteriormente expuesto trae consigo una afectacin en la recaudacin, en el
sentido de que al existir una debilidad por parte de la Administracin Tributaria para
ejercer un control fiscal en las operaciones de comercio electrnico, se vislumbra una
fuga considerable de ingresos por la va de la tributacin, en vista del auge que
progresivamente viene adquiriendo este tipo de operaciones, en donde el desarrollo
2
de un marco regulatorio que incluya un adecuado rgimen de facturacin, entre otros
aspectos, es un elemento fundamental que propiciara su impulso.
Bajo estos lineamientos gira la presente investigacin, la cual se ha estructurado de
la siguiente manera:
Captulo I: en l se describe el tema objeto de investigacin, la ubicacin de la
problemtica que surge del mismo, los objetivos generales y especficos que se
buscan lograr, as como tambin la justificacin y el alcance del estudio realizado.
Captulo II: est conformado por los antecedentes de la investigacin, es decir, los
diversos trabajos que previamente se han realizado relacionados con el estudio;
tambin incluye la teora en la que se fundamenta la problemtica planteada; la
normativa legal bajo la cual se rige el tema de estudio y la operacionalizacin de la
variable originada en los objetivos trazados.
Captulo III: est referido a la descripcin de la metodologa aplicada en el
estudio, con el fin de alcanzar los objetivos propuestos, en este sentido se detalla el
tipo y diseo de la investigacin, la poblacin y muestra de la cual se obtendr la
informacin requerida, las tcnicas que permitirn recabar esa informacin, la
validez del instrumento, as como tambin las tcnicas utilizadas para analizar e
interpretar los resultados obtenidos.
Captulo IV: en l se presenta el anlisis y la interpretacin de los obtenidos luego
de haber aplicado el instrumento que permiti recabar la informacin.
Captulo V: contiene las conclusiones y recomendaciones a las que se llegaron una
vez analizados los datos recabados.
Por ltimo, se presentan las referencias bibliogrficas y electrnicas utilizadas en
la investigacin, as como tambin los anexos conformados por el instrumento
utilizado en la recoleccin de la informacin y el formato aplicado para la validacin
de dicho instrumento.

3

CAP TULO I

EL PROBLEMA

Planteamiento del Problema

Los grandes avances en las tecnologas informticas, el desarrollo de la economa
mundial, as como el acelerado crecimiento de los mercados, han llevado a que los
entes econmicos modifiquen sus estrategias de venta para satisfacer la creciente
demanda de los consumidores.
La actividad del comercio electrnico no es ajena a estas tendencias, pues
mantiene una estrecha relacin con los sectores ms dinmicos de la economa
mundial, como son los servicios y las tecnologas de la informacin. De hecho, los
autores Orozco y Reyes (2004) sealan que: el comercio electrnico es un sector,
que por su importancia, se ha mundializado muy rpido y tiene un efecto significativo
en casi todas las economas del planeta. (p.62)
Es as como el comercio electrnico en la actualidad, se ha convertido en un medio
diligente de poder hacer negocios por parte de aquellas pequeas, medianas y
grandes empresas, que requieren comercializar sus productos a nivel nacional e
internacional. Esta migracin electrnica, permite a las empresas ahorrar costos,
obtener informacin en tiempo real y mejorar la eficiencia en la gestin y en la toma
decisiones.
En este sentido, el comercio electrnico segn Neilson (2005):
es la venta a distancia aprovechando las grandes ventajas que
proporcionan las nuevas tecnologas de la informacin, como la
ampliacin de la oferta, la interactividad y la inmediatez de la compra,
con la particularidad que se puede comprar y vender a quien se quiera, y,
dnde y cundo se quiera. (p.17)

De igual modo, Zabarce y Elortegui. (2003), sealan que:
4
el comercio electrnico es ms que simplemente uso de la tecnologa,
es un concepto de negocio, que exige cambios de procesos en las
organizaciones, que exige nuevas formas de abordar las relaciones
comerciales entre las empresas, y que, evidentemente, se sustenta sobre
una base tecnolgica para llevar a cabo su cometido. (p.17)

Significa entonces que, producto de la evolucin de la tecnologa, el comercio
electrnico se ha convertido en una opcin apetecible para las empresas, puesto que
representa el rpido crecimiento de los canales de venta, escapando de las formas
tradicionales de realizar negocios, donde no existe horario, ni un piso jurisdiccional, y
est abierto a todas las personas, tanto naturales como jurdicas, creando as, un
ambiente propio para la realizacin de operaciones de comercio.
Entre las negociaciones realizadas a travs del internet se encuentran la
comercializacin de bienes tangibles e intangibles las cuales han sido denominadas
operaciones de comercio electrnico indirecto y directo, respectivamente.
Daz (2001), en su trabajo presentado en el Decimotercer Congreso Nacional de
Profesionales en Ciencias Econmicas, realizado en Argentina, establece que:
Esta clasificacin es importante ya que el indirecto se asemeja a una venta
telefnica, mientras que en las otras, como la venta de msica, diseos y
software, que puedan prestarse de una computadora a otra, son
inmateriales y viajan por la red, por lo cual resulta necesario comprender
adecuadamente cada uno de los tipos de intangibles y servicios prestados.
(s.p.)

Por su parte, hay autores que sealan que esta diferenciacin entre comercio
electrnico directo e indirecto, es fundamental, puesto que de ella se derivan parte de
los problemas que las administraciones tributarias de los Estados deben afrontar,
entre estos autores se encuentra Corabi (2000), quien seala:
Internet est cambiando el perfil de las sociedades contemporneas,
donde es necesario distinguir entre comercio de bienes materiales y
comercio de contenido informtico, porque la diversificacin de dichas
actividades econmicas implica soluciones fiscales distintas que
requieren coherencia y neutralidad. (p.47)

En este sentido, Guerrero y Govea (2006) indican, que en materia tributaria es
5
el directo quien posee mayor relevancia, pues se torna dificultoso establecer la
naturaleza intrnseca de la operacin ya que en los derechos y productos que se
transmiten, se verifica una desmaterializacin del objeto, va digital. (s.p.)
Vale decir que los cambios acelerados generados por el comercio electrnico,
producto de su naturaleza inmaterial, no slo se han traducido en las ventajas que
ofrece, sino tambin en las desventajas o problemas que trae aparejado, los cuales
tienen diversas implicaciones fiscales. Al respecto, Mora (2008) seala: Las distintas
administraciones tributarias observan la disminucin del sistema del control fiscal,
sobre los recursos que se mueven en la red, como consecuencia advierten que la
recaudacin de los tributos se podran contraer. (p.19).
En Venezuela, el desarrollo del comercio electrnico, aunque ha originado el
establecimiento de ciertas normativas para hacer frente a las operaciones comerciales
realizadas a travs de la red, quizs no sean suficientes o lo ms claras posible como
para ejercer un control fiscal sobre el mismo, lo cual se ha convertido en un desafo
para la Administracin Tributaria en el ejercicio sus funciones como ente
fiscalizador.
Dicha situacin, tiende a complicarse cuando el aspecto a fiscalizar est referido a
la facturacin, que para el caso del comercio electrnico directo la misma tiene
carcter inmaterial, es decir que no tiene las caractersticas fsicas con las que cuenta
la factura utilizada en el comercio tradicional, las cuales se encuentran reguladas por
la Providencia Administrativa 00071, publicada en Gaceta Oficial N 39.795 de
fecha 08 de noviembre de 2011, que establece las normas generales de emisin de
facturas y otros documentos.
Es importante destacar, que el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado, publicado en Gaceta Oficial N 5.363 de fecha 12 de julio de 1.999, en su
artculo 69 seala: La Administracin Tributaria podr establecer mediante
Providencia, mecanismos especiales de facturacin para las operaciones de comercio
electrnico gravadas por este impuesto.
Sin embargo, el presidente de la Cmara Venezolana de Comercio Electrnico
(CAVECOM_E), Ujueta (2011), seala que CAVECOM_E tiene ms de siete
6
aos haciendo presentaciones al Gobierno Nacional para que el SENIAT, avale la
factura electrnica y las transacciones en lnea
Por consiguiente, se hace necesario que el marco jurdico-tributario est acorde a
este tipo de operaciones, sobre todo en lo que respecta al Impuesto al Valor Agregado
(I.V.A.), donde la facturacin es fundamental como medio probatorio de las
negociaciones de compra-venta, y como principal mecanismo de control utilizado por
la Administracin Tributaria para evitar la omisin de ingresos, de tal modo que la
recaudacin no se vea afectada, teniendo el cuidado que ello no represente un
obstculo en el desarrollo eficiente de esta forma de hacer negocios.
Dentro de este marco, con la problemtica descrita, surgen las siguientes
interrogantes:
Qu medidas de control fiscal son aplicadas por la Administracin Tributara, a
travs del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria
(SENIAT), a las operaciones de Comercio Electrnico Directo, en materia de
Impuesto al Valor Agregado?
Existe regulacin en materia de facturacin, aplicada al Comercio Electrnico
Directo?
Cules son los efectos que produce en la recaudacin tributaria, la falta de un
rgimen de facturacin aplicado al Comercio Electrnico?

Objetivos

General

Analizar el Control Fiscal en las Operaciones de Comercio Electrnico Directo,
en materia de Impuesto al Valor Agregado.

Especficos

1. Examinar las medidas de Control Fiscal en las Operaciones de Comercio
7
Electrnico Directo en materia de Impuesto al Valor Agregado.
2. Indagar sobre el rgimen de facturacin vigente, aplicado al Comercio
Electrnico Directo.
3. Describir los efectos que produce en la recaudacin tributaria, la falta de un
rgimen de facturacin aplicado al Comercio Electrnico.

J ustificacin

El surgimiento del comercio electrnico ha producido un mayor dinamismo en los
mercados internacionales y se ha convertido en una herramienta fundamental para las
empresas, no solo para las grandes corporaciones sino tambin para las PYMES, pues
en este tipo de comercio no se hace necesaria la presencia fsica de las partes que
intervienen en la negociacin, ni de los bienes que se comercializan, ni de la
facturacin como prueba de la transaccin comercial, lo cual les genera un ahorro en
tiempo y en costos.
Es importante destacar, el auge que progresivamente ha venido experimentando el
comercio electrnico en Venezuela, en vista del incremento sostenido en el nmero
de usuarios de Internet, los cuales han ido perdiendo la desconfianza en este tipo de
operaciones en la medida en que los obstculos de la inseguridad, accesibilidad y
conocimiento en el rea digital se van superando.
Ante esta situacin, los Estados, incluyendo el venezolano, deben estar
preparados, pues requieren adaptar sus estructuras sociales, culturales y econmicas
a estos nuevos cambios, siendo el mbito econmico el que mayor atencin requiere,
especficamente en el rea fiscal, ya que la naturaleza inmaterial del comercio
electrnico, en especial el de tipo directo, concretamente en la facturacin, as lo
amerita, pues es sta el principal mecanismo de control por parte de la
Administracin Tributaria, para evitar que se omitan ingresos y por ende se vea
afectada la recaudacin proveniente de este tipo de operaciones.
De all la justificacin de la presente investigacin, pues la misma pretende aportar
informacin fundamental en cuanto a facturacin y control fiscal, que pudieran servir
8
tanto para las empresas y particulares que comercialicen sus productos a travs de
internet, como para el Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y
Tributaria (SENIAT), como rgano controlador y fiscalizador.
Del mismo modo, desde el punto de vista acadmico se justifica ya que el
resultado de las indagaciones servira como una fuente de informacin para futuras
investigaciones de la misma lnea.
Asimismo, la investigacin se presenta importante para todos los profesionales y
tcnicos dedicados a la materia tributaria, tambin podra servir como herramienta de
consulta para todo el pblico que tenga un inters sobre la temtica planteada y para
todos aquellos pases donde se realicen operaciones de comercio electrnico.

Alcance y Delimitacin

La lnea de investigacin es descriptiva y se enmarca dentro de la temtica de las
ciencias econmicas y administrativas, relacionada en tal sentido al tema de tributos,
establecindose como alcance de la investigacin el anlisis del control fiscal referido
a las disposiciones legales y mecanismos administrativos y tcnicos que aplica la
Administracin Tributaria al comercio electrnico directo, teniendo como rgano de
ejecucin al Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria
(SENIAT).
El mbito de aplicacin en el cual se desarrolla la investigacin est limitado al
Impuesto al Valor Agregado puesto que para efectos de este tributo, priva el uso de
la normativa que regula el rgimen de facturacin segn las providencias
administrativas 0257 y 00071, tomando en consideracin que la facturacin es el
mecanismo de control por excelencia para evitar la omisin de ingresos.
Asimismo, la presente investigacin se realiz en el perodo que comprende
desde Enero 2011 hasta Diciembre de 2011.

9

CAPI TULO I I

MARCO TERICO

A fin de alcanzar el desarrollo de esta investigacin, es necesario tomar en cuenta
los estudios que anteriormente hayan sido realizados y que guarden afinidad directa e
indirecta con el presente estudio, que tiene como objeto analizar el control fiscal en
las operaciones de comercio electrnico directo, en materia de impuesto al valor
agregado. Para ello, es necesario sustentar los antecedentes investigativos; desarrollar
las bases tericas y las bases legales, que servirn de apoyo conceptual para la
obtencin de los objetivos propuestos.

Antecedentes de la I nvestigacin

Cabe destacar que han sido escasos los trabajos de investigacin estrechamente
vinculados con el control fiscal en el comercio electrnico, sin embargo entre los
estudios que anteceden a la presente investigacin se encuentra el de Gimnez (2010)
titulado: Estudio Comparativo del Marco Legal Tributario del Comercio Electrnico
(E-Commerce) en Latinoamrica; cuya investigacin tuvo como propsito, entre
otros, explicar los mecanismos de control fiscal en el mbito del comercio
electrnico latinoamericano con nfasis en el caso Venezuela. En dicho estudio se
realiza una comparacin entre las distintas normativas donde se enmarca el comercio
electrnico, existentes en Latinoamrica, incluyendo a Venezuela.
Entre las conclusiones a las que lleg la citada autora, se destaca:
() a pesar de que existen investigaciones referente a la legislacin y
fiscalizacin del E-COMMERCE, an persiste la falta de aplicacin de
las leyes por la inexistencia en la aprobacin y ejecucin de las mismas,
permitiendo de ese modo evitar la doble tributacin con una pertinente
evaluacin adecuada en nuestras normativas ()
10
De igual forma, en dicho estudio se recomend:
() a la Administracin Tributaria (SENIAT), que ejecute las leyes una
vez sean aprobadas por la Asamblea con el fin de obtener otros ingresos
para el Estado y promueva la comercializacin va internet segura.
() colocar en la pgina Web de la Administracin Tributaria
informacin relativa al cumplimiento de las obligaciones tributarias, la
legislacin tributaria vigente, asesoramiento impositivo, consultas
tcnicas y relativas a formalidades y trmites administrativos a cumplir
con el E-COMMERCE. (p. 92, 93)

En todo caso, la existencia y aplicacin de una normativa legal ajustada a las
operaciones de comercio electrnico, permitira a la Administracin Tributaria
ejercer un control fiscal sobre dichas operaciones, es por ello que la investigacin
que antecede da un aporte al presente estudio, ya que proporciona informacin sobre
el marco jurdico que rige al comercio electrnico en Venezuela.
Por su parte, Guerrero y Govea (2006), en su investigacin sobre El Impuesto al
Valor Agregado y el Comercio Electrnico en la Legislacin Tributaria Venezolana,
sealan como propsito de su investigacin el anlisis de la regulacin del IVA al
Comercio Electrnico. Entre las conclusiones a las que llegaron los referidos
autores, vinculadas al caso en estudio, se encuentran las siguientes:
Para encontrar un tratamiento tributario adecuado del comercio
electrnico es necesario distinguir entre dos tipos de operaciones: online y
offline. Son operaciones online o de comercio electrnico directo los que
versan sobre aquellos servicios o bienes susceptibles de ser digitalizados
y transmitidos en forma telemtica. Se trata de transacciones que se
perfeccionan por completo a travs de la red. Por el contrario las
operaciones offline o de comercio electrnico indirecto con los que
emplean las nuevas tecnologas del bien o producto a la prestacin del
servicio; pero la entrega y habitualmente el pago se realiza por las causas
tradicionales.
La jurisprudencia venezolana reconoce el principio de la territorialidad
del IVA.
La Ley del Impuesto al Valor Agregado consagra el derecho de los
contribuyentes a valerse de instrumentos privados tales como: facturas o
documentos equivalentes, libros de compras, libros de ventas, registros
contables y archivos adicionales.
El Tribunal Supremo de Justicia venezolano establece que la prdida
del derecho a la deduccin del crdito fiscal, ocurre cuando la omisin del
requisito en la factura, impide o dificulta al Fisco Nacional efectuar sus
11
labores de Control Fiscal.
Se observa la ausencia de algunos elementos constitutivos del hecho
imponible en el Impuesto al Valor Agregado IVA, que configuren el
momento de la obligacin imponible y su base de clculo.
Teniendo presente los principios impositivos de orden constitucional
en especial el referido a la neutralidad y equidad, el tratamiento
impositivo de las transacciones en el comercio electrnico y de las
transacciones tradicionales en el sistema tributario, no se debe discriminar
ni conferir una ventaja competitiva, segn el medio o la naturaleza
utilizada para llevar a cabo una transaccin comercial.

A partir de estas conclusiones, en dicha investigacin se sugirieron las siguientes
recomendaciones:
Se recomienda colocar en la pgina Web de la Administracin
Tributaria informacin relativa al cumplimiento de las obligaciones
tributarias, la legislacin tributaria vigente, asesoramiento impositivo,
consultas tcnicas y relativas a formalidades y trmites administrativos a
cumplir.
Instrumentar la factura electrnica.
Revisar la legislacin al respecto.
Las autoridades deben prever que el comercio electrnico no socave la
capacidad del Gobierno para recaudar los ingresos pblicos va
tributacin.
Establecer rutinas de auditora especficamente destinadas al control de
las transacciones efectuadas por medios electrnicos.
Las rutinas de control mencionados en el aparte anterior deberan
apuntar al seguimiento de los pagos efectuados por las empresas, as
como, la racionalidad de los importes involucrados.
Se sugiere aumentar el nmero de elementos tecnolgicos que
coadyuven al control de las transacciones electrnicas por parte de la
administracin tributaria.

En este sentido, la investigacin que antecede, aporta informacin para conformar
parte de las bases tericas del presente estudio, referente al comercio electrnico y el
I.V.A. as como tambin lo relacionado con el control fiscal en este tipo de
operaciones.
Cabe citar el estudio de Borrero y De Vega (2006), titulado: Aspectos Legales de
la Factura Electrnica en las Ventas por Internet en Materia de Impuesto al Valor
Agregado (IVA), en relacin con la Normativa de Chile. El objetivo fundamental de
12
esta investigacin estuvo centrado en el anlisis de los aspectos legales de la factura
electrnica en las ventas por internet, con el Impuesto al Valor Agregado en
Venezuela y su vinculacin con el derecho tributario chileno. Los resultados
obtenidos en dicho estudio les permitieron a sus autores llegar, entre otras, a la
siguiente conclusin:
La administracin tributaria chilena cuenta con un desarrollo normativo
y tecnolgico moderno y adecuado a su sistema econmico que permite el
uso de la factura electrnica y otros documentos tributarios
electrnicos; mientras que en Venezuela hasta ahora este tipo de
servicio no ha sido desarrollado, contando tan solo con iniciativas
legislativas como la Ley de Mensajes y Firmas Electrnicas, la cual
otorga valor probatorio a los documentos emitidos en formato electrnico,
la Ley Especial Contra Delitos Informticos la cual tiene por objeto
proteger los sistemas que utilicen tecnologa de la informacin, as como
prevenir delitos que se cometan contra tales sistemas y sus componentes
y, el Reglamento General de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que
establece la posibilidad de crear mecanismos especiales de facturacin
para las operaciones de comercio electrnico. (p. 107)

Finalmente, los citados autores recomendaron a la Administracin Tributaria,
revisar el sistema tributario con el objeto de adaptar sus mtodos y procedimientos a
la nueva realidad.
El aporte de este estudio viene dado por la informacin que proporciona respecto a
la facturacin electrnica como mecanismo de control fiscal por parte de la
Administracin Tributaria en materia de Impuesto al Valor Agregado, aspectos sobre
los cuales gira el objetivo central de la presente investigacin.
Por su parte, Daz (2002) realiz un estudio denominado El Comercio Electrnico
en Venezuela y su Insercin en la Legislacin Fiscal Vigente, cuyo objetivo
consisti en determinar la importancia del comercio electrnico en Venezuela y su
insercin en la legislacin fiscal vigente.
En su estudio, la precitada autora seal la necesidad de actualizar el orden
jurdico que rige el comercio electrnico de intangibles. Es por ello, que el resultado
de su indagacin la llev a concluir, entre otros aspectos, que es necesario formular
una poltica tributaria adecuada, aplicada al comercio electrnico, adems de crear
13
figuras especificas que impidan la doble tributacin, la no imposicin, el fraude, la
evasin y por ende la afectacin del presupuesto estatal en detrimento de la economa
nacional, por lo que recomend que las polticas tributarias que se elaboren en torno
al comercio electrnico, marquen la pauta para la elaboracin de leyes que permitan
las negociaciones efectuadas a travs de la red.
A tal efecto sugiri la creacin de un impuesto nico para este tipo de operaciones
tomando como base de datos los comerciantes inscritos en la Cmara Venezolana de
Comercio Electrnico (Cavecom-e).
Asimismo, partiendo del anlisis de los tributos relacionados con el comercio de
bienes intangibles, seala que se deben aplicar el principio de neutralidad y el de
propiedad intelectual, siendo este ltimo aspecto, uno de los aportes requeridos para
la presente investigacin, en donde se indag sobre el control fiscal en materia de
IVA aplicado al comercio electrnico directo (bienes intangibles).
Como un antecedente internacional se encuentra el estudio realizado en Ecuador
por Mora, F. (2008) titulado El Concepto de Establecimiento Permanente para las
Operaciones de Comercio Electrnico, siendo su objetivo principal el estudio de los
Establecimientos Permanentes frente a las operaciones de Comercio Electrnico.
En su investigacin, la mencionada autora trata sobre aspectos estratgicos del
comercio electrnicos y sus efectos en la tributacin, lo cual servir de referencia
para las bases tericas del presente estudio. Luego de sus indagaciones Mora F.,
seala que las actividades que se desarrollan en el comercio electrnico plantea
nuevos retos para el Derecho Tributario donde la tendencia es la de crear nuevos
criterios partiendo del respeto a los principios del Derecho Fiscal adecuando sus
instituciones a esta nueva realidad.
En trminos generales, las investigaciones referenciadas anteriormente
proporcionan un apoyo al presente estudio al ayudar a profundizar los conocimientos
respecto al control fiscal en el comercio electrnico directo, en materia de IVA lo
cual es requerido, especficamente, en la elaboracin de las bases tericas del mismo,
al establecer la necesidad de adaptar o crear normas tributarias a las operaciones
comerciales realizadas por internet, que permita a la Administracin Tributaria, a
14
travs de su ente regulador, Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera
y Tributaria (SENIAT), ejercer su funcin contralora en este tipo de operaciones, las
cuales tienden a crecer al paso agigantado en que suceden los avances tecnolgicos,
lo que permitira al Estado proveerse de ingresos provenientes de la recaudacin
tributaria de estas formas de comercializar.

Bases Tericas

Control Fiscal

Para abordar el estudio sobre el control fiscal en las operaciones de comercio
electrnico directo, en materia de Impuesto al Valor Agregado, es necesario sealar
que el control es una actividad inherente a la Administracin Pblica el cual es
realizado con el fin de vigilar y fiscalizar los bienes e ingresos pblicos, las
actividades relacionadas con los mismos y las personas que intervienen en dichas
actividades, segn lo establecido en las disposiciones legales.
Segn Seoane, citado por Laya (1989), el trmino control se usa para designar las
funciones, tareas y objetivos inherentes a la previsin, vigilancia y fiscalizacin de las
actividades econmicas de un organismo determinado, tanto en lo relativo a los
hechos o acontecimientos propiamente dichos como a las personas que intervienen en
ellos y a los actos que los mismos realizan.
Sobre este particular Falcn (2002) seala:
Para el ejercicio del control de los ingresos nacionales se utilizaran
mtodos de auditora o convencionales de examen de cuentas y cualquier
otro que se considere necesario, con el fin ltimo de lograr la correcta y
oportuna recaudacin de los ingresos, as como combatir la evasin y
dems delitos tributarios. (p. 89)

Es por eso que el control fiscal ha venido adquiriendo importancia en la medida en
que progresan las administraciones financieras, entre las que se encuentra la
tributaria, ya que est presente en el ordenamiento jurdico de los estados. En este
sentido, se define el control fiscal como el conjunto de mecanismos legales, tcnicos
15
y administrativos que utiliza el Estado para evitar la evasin y prescripcin de los
tributos. (Glosario Tributos Internos. SENIAT, p. 7).
Desde este punto de vista, los mecanismos de tipo legal son los establecidos en los
instrumentos legales vigentes, que para el caso de Venezuela son:
a. Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela.
b. Cdigo Orgnico Tributario.
c. Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos.
d. Leyes y Reglamentos.
e. Providencias y Resoluciones.
f. Manuales e Instructivos.
En relacin a los mecanismos tcnicos y administrativos, Falcn (2002) seala lo
siguiente:
los mecanismos tcnicos son todos los controles que se realizan a
travs de las auditorias fiscales, mediante la utilizacin de registros
automatizados y de otros controles en las fuentes donde se producen los
enriquecimientos de los contribuyentes
Los instrumentos administrativos serian las diferentes polticas de control
que se traza la Administracin tanto interna como externamente, para
vigilar y controlar las informaciones que se reciban directa o
indirectamente de los contribuyentes, a fin de lograr que stos declaren
oportunamente sus enriquecimientos y cancelen sus impuestos antes de
que se produzca la prescripcin. (p. 91).

En este orden de ideas, entre los mecanismos tcnicos utilizados por la
Administracin Tributaria estn los siguientes:
a. Verificaciones Fiscales.
b. Auditorias Fiscales.
c. Facturacin.
Asimismo, los mecanismos administrativos estn conformados por las polticas de
control y fiscalizacin de la Administracin Tributaria.
En relacin a la verificacin fiscal, se tiene que la misma es un mecanismo de
control fiscal que tiende a constatar el cumplimiento de los deberes formales por parte
de los sujetos pasivos de la obligacin tributaria.
16
Por su parte, la auditoria tributaria se realiza con el objetivo de verificar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes. Es por
eso que Alvarado y Cruz (2006) la definen como un proceso sistemtico con el
propsito de verificar y comprobar de una manera objetiva el correcto cumplimiento
y determinacin de las obligaciones tributarias. (p. 19)
En cuanto a la facturacin, se tiene que la misma es considerada como uno de los
principales mecanismos de control fiscal, especficamente en materia de Impuesto al
Valor Agregado, puesto que ella conforma el soporte fsico de las operaciones de
compra y venta.
Entre tanto, la fiscalizacin, segn el Glosario de Tributos Internos, es:
Servicio de la Hacienda Pblica Nacional, que comprende todas las
medidas adoptadas para hacer cumplir las leyes y los reglamentos fiscales
por los contribuyentes. Proceso que comprende la revisin, control y
verificacin que realiza la Administracin Tributaria a los contribuyentes,
respecto de los tributos que administra, para verificar el correcto
cumplimiento de sus obligaciones. (www.seniat.gov.ve/portal).

En este sentido, el Cdigo Orgnico Tributario en su artculo 121, numeral 2, le
otorga a la Administracin Tributaria el ejercicio del control fiscal en los tributos de
su competencia mediante la ejecucin de los procedimientos de fiscalizacin y
verificacin, estando estos procedimientos estipulados en los artculos 172 al 193 de
dicho Cdigo.
Es as, como el Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y
Tributaria (SENIAT), como rgano de ejecucin de la administracin tributaria
nacional, lleva a cabo programas de fiscalizacin, verificacin y auditorias tributarias,
con la finalidad de controlar las obligaciones establecidas en las leyes tributarias y su
correcto cumplimiento, comprendiendo las actividades afectadas por el tributo o
impuesto respectivo, lo que le permitira incrementar la recaudacin.
Sin embargo, ante los grandes avances telemticos, el SENIAT se ha valido de
importantes herramientas como el Internet, incorporando sus tareas de control fiscal a
esta tecnologa, ya que le proporciona el acceso a la data necesaria en tiempo real y
obtener un perfil del contribuyente, con el propsito de evaluar su situacin tributaria
17
y detectar cualquier desviacin de la norma, permitiendo que sus tareas de
fiscalizacin y control de tributos sean eficientes, eficaces y efectivas.
Visto de esta forma, las ventajas que ofrecen los adelantos tecnolgicos, como el
internet, puede ser visto en la cantidad de declaraciones tributarias que se vienen
realizando por medios electrnicos, con lo cual se busca ahorro en el costo (papel y
dinero) y en el tiempo; de igual forma se busca mejorar la asistencia de la
Administracin Tributaria al contribuyente, a travs de las pginas Web y del portal
SENIAT, ofreciendo informacin legislativa, consultas tributarias con su respuesta en
lnea y exposiciones didcticas de la doctrina tributaria, entre otros.

Comercio Electrnico

En relacin al aspecto referido a los grandes avances tecnolgicos e informticos,
tambin la actividad comercial se ha visto favorecida debido a que ha encontrado
nuevas formas de negociar o comercializar utilizando herramientas como el internet,
lo cual ha sido denominado como comercio electrnico, con cuyo surgimiento el
intercambio comercial ha roto fronteras.
En este orden de ideas, el comercio electrnico se refiere a la venta de
productos y servicios por internet. (Guerrero y Govea, 2006, s.p.). Sin embargo,
existen definiciones ms amplias como la formulada por la Organizacin para la
Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE), citado por Gimnez (2010), segn
la cual el comercio electrnico incluye todas las transacciones comerciales, tanto
entre organizaciones como entre individuos, que se basan en la transmisin y proceso
de datos digitales, incluyendo el texto, el sonido, y las imgenes. (p. 17)
Por su parte, Borrero y De Vega (2006) estn de acuerdo en afirmar que el
comercio electrnico est referido a las transacciones comerciales que se desarrollan
con mecanismos electrnicos en Internet. (p. 17). Para los citados autores el hecho
de que en este tipo de comercio no exista trato fsico directo como en el tradicional,
es un aspecto importante que se debe tomar en cuenta al momento de ajustar las
normas a dichas transacciones.
18
Siguiendo la misma lnea, Requena y otros (2006) afirman que el comercio
electrnico es una metodologa moderna para hacer negocios, en el cual las partes
involucradas interactan de manera electrnica en lugar de hacerlo de la manera
tradicional con intercambios fsicos o trato fsico directo. (s.p.)
Debe sealarse que la Ley de Proteccin al Consumidor y al Usuario, en su
artculo 31 define al comercio electrnico como sigue:
Artculo 31: se entiende como comercio electrnico a los efectos de esta
Ley, cualquier forma de negocio, transacciones comerciales, o
intercambio de informacin con fines comerciales, que sea ejecutada a
travs del uso de tecnologas de informacin y comunicacin. Los
alcances de la presente Ley, son aplicables nicamente al comercio
electrnico entre proveedor y consumidor o usuario y no en transacciones
entre proveedor y proveedor.

Al reunir estas conceptualizaciones de comercio electrnico, se tiene que el mismo
est conformado por transacciones comerciales de bienes y servicios, realizadas
mediante procesamientos digitales como el internet, en un mercado virtual que no
posee fronteras ni tiempo, donde la presencia fsica de las partes actuantes no es
requerida, y en muchos casos, el bien a comercializar se desmaterializa.

Caractersticas del Comercio Electrnico

El comercio electrnico presenta las siguientes caractersticas:
a. Las operaciones se realizan por va electrnica o digital.
b. Se prescinde del lugar donde se encuentran las partes.
c. En la importacin del bien, el mismo no necesariamente debe pasar por las
aduanas (en el comercio electrnico directo).
d. No existe lmites de tiempo.
e. Se reducen los intermediarios.
f. Las transacciones se efectivizan con mayor rapidez.
g. El bien que se negocia puede ser digitalizado al igual que el documento que
soporta la transaccin.
19
Estas caractersticas proporcionan las ventajas que ofrece este tipo de actividades.

Clasificacin del Comercio Electrnico

El comercio electrnico tiene varias clasificaciones, pero para efectos de este
estudio se tratar la que discierne respecto a la entrega y pago del bien, en la cual se
establece que el comercio electrnico se divide en: comercio electrnico indirecto y
comercio electrnico directo.
As pues, se tiene que el Comercio Electrnico Indirecto, consiste en adquirir
bienes tangibles que posteriormente necesitan ser enviados fsicamente, usando los
canales tradicionales de distribucin. Se caracteriza por la materializacin del bien
que se comercializa. Este tipo de operaciones, por tener caractersticas similares al
comercio tradicional, su regulacin tributaria se gua por los mecanismos aplicados a
este ltimo.
Entre tanto, en el Comercio Electrnico Directo, el pedido, el pago y el envo de
los bienes intangibles y/o servicios, se produce por va electrnica. La
desmaterializacin de los productos que se ofrecen, ahora digitalizados, es un aspecto
que resalta en este tipo de operaciones. Siendo esta clase la que reviste mayor
importancia, pues el hecho de que el bien o el servicio se transfieran a travs de la
red, dificulta su control.
En este sentido la desmaterializacin, conjuntamente con la deslocalizacin y la
desintermediacin son desafos que el comercio electrnico plantea a los sistemas
tributarios actuales, (Mora, 2008, p. 22). Siendo la desmaterializacin uno de los
aspectos a tratar en el presente estudio como caracterstica fundamental del comercio
electrnico directo.
Al respecto, la desmaterializacin de bienes que anteriormente solo podan ser
comercializados usando un soporte fsico, se considera como una ventaja que ofrece
el comercio electrnico, donde existe la posibilidad de digitalizar y transmitir bienes
y servicios (libros digitales, msica, videos, software) mediante la web, lo cual, a su
vez, se ha convertido en un reto para la Administracin Tributaria venezolana puesto
20
que, aunado a la desmaterializacin del bien y del servicio, puede ser inexistente la
documentacin (factura) que respalda dichas operaciones, dificultando el control
fiscal de las mismas.
Respecto a este ltimo aspecto, Borrero y De Vega (2006) sealan que el negocio
electrnico se evidencia en un instrumento generado en forma electrnica, en lugar de
la forma fsica, y las voluntades se evidencian mediante cdigos que identifican a las
personas, certificando sus voluntades de estar obligadas. (p. 15). En todo caso, el
documento electrnico que se genere debe ser fiable y garante de la voluntad de las
partes.
Aunado a lo anteriormente expuesto, existen otros riesgos relacionados con la
seguridad en el comercio electrnico por internet, entre los que se pueden
mencionar:
a. Identidad de los usuarios.
b. Privacidad.
c. Hackers.
d. Alteracin de la informacin en trnsito.
e. Modificacin de datos privados.
f. Acceso no autorizado.
g. Poca disponibilidad de medios de pago (tarjetas de crdito y otros medios
alternativos).
h. Acceso a internet.
i. Marco Legal adecuado.
Dichos riesgos deben ser afrontados con el fin de darle mayor confianza y
seguridad a este tipo de comercio, lo cual es esencial para su desarrollo.
En trminos generales, se puede decir que con el surgimiento del comercio
electrnico, no solo se han concebido nuevas formas de realizar actividades
comerciales, sino que tambin se han generado dificultades a las cuales la
Administracin Tributaria debe dar respuesta para poder ejercer un control sobre las
mismas.

21
I mpuesto al Valor Agregado (I .V.A.)

Es necesario resaltar que todas las operaciones econmicas deben estar sujetas a
una normativa legal que las regule y el comercio electrnico no es ajeno a ello, en tal
sentido, una de estas normativas es la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
Se tiene pues que, para Guerrero y Govea (2006):
el sistema tributario venezolano ha tenido en el Impuesto al Valor
Agregado (IVA) uno de los exponentes ms importantes de la llamada
tributacin indirecta, el cual se dimensiona sobre el aumento de valor que
los actores presentes en la cadena de comercializacin de bienes y
servicios ofrecen en cada etapa. (s.p.)

El Impuesto al Valor Agregado (IVA), es un gravamen que se rige por las
disposiciones establecidas en la Ley del IVA, la cual establece en su artculo 1 que
este impuesto:
grava la enajenacin de bienes muebles, la prestacin de servicios y la
importacin de bienes, segn se especifica en esta Ley, aplicable en todo
el territorio nacional, que debern pagar las personas naturales o jurdicas,
las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y
dems entes jurdicos o econmicos, pblicos o privados, que en su
condicin de importadores de bienes, habituales o no, de fabricantes,
productores, ensambladores, comerciantes y prestadores de servicios
independientes, realicen las actividades definidas como hechos
imponibles por la Ley.

Visto de esta forma, se tiene que el IVA grava las operaciones de compra-venta,
tanto de bienes tangibles (muebles), como de intangibles (marcas, patentes, derechos
de autor, programas de informtica y dems bienes de transferencia tecnolgica), ya
sean stas realizadas internamente en el territorio nacional o a travs de
importaciones. Lo cual se encuentra establecido en la mencionada Ley en sus
Artculos 3 y 4.

Caractersticas del I mpuesto al Valor Agregado

Entre las caractersticas que este impuesto presenta se tienen las siguientes, segn
22
lo que establece Villegas (1992):
a. Es un impuesto indirecto, ya que grava los consumos que son
manifestaciones mediatas de exteriorizacin de la capacidad contributiva.
b. Se rige por las disposiciones de una Ley, es decir, debe estar
establecido en una ley.
c. Es un impuesto real, puesto que su hecho imponible no tiene en cuenta
las condiciones personales de los sujetos pasivos, interesando slo la
naturaleza de las operaciones, negocios y contrataciones que contienen
sus hechos imponibles.
d. Puede ser considerado como un impuesto a la circulacin, puesto que
grava los movimientos de riqueza que se ponen de manifiesto con la
circulacin econmica de los bienes.
e. Con la fragmentacin del valor de los bienes y servicios que se
enajenan y se prestan, al someterlos a impuesto en cada una de las etapas
de negociacin, el valor total de ellos queda gravado en la etapa final.
f. No obstante a la caracterstica anterior, este impuesto no tiene efecto
acumulativo, pues el objeto de la imposicin no es el valor total del bien,
sino el mayor valor que el producto adquiere en cada etapa.
g. El consumidor final es quien adquiere el valor total del bien.
h. Este impuesto, al gravar el valor total del bien segn el nmero de
transacciones a que est sujeto, no permite omisiones, dobles
imposiciones ni discriminaciones. (p. 671, 672)

Estructura del I mpuesto al Valor Agregado

Cabe considerar, ciertos elementos que conforman la estructura del Impuesto al
Valor Agregado, donde ponen de relieve los siguientes:
a. Los sujetos pasivos, definindose a los mismos como todas las personas
naturales o jurdicas que realicen actividades u operaciones que sean consideradas
como hechos imponibles por la Ley. Lo cual se encuentra establecido en el Captulo
II del Ttulo II de la Ley del IVA.
b. El hecho imponible, es de tipo mltiple, dado que la Ley, en su artculo 3,
menciona diversas operaciones, cada una de las cuales constituye un hecho generador
del impuesto.
c. La base imponible del impuesto en caso de las ventas de bienes muebles, es
el precio facturado del bien; si se trata de bienes importados, la base ser el valor en
aduana de dichos bienes, ms los tributos y gastos que se causen con la importacin.
23
Para el caso de la prestacin de servicios, ya sean nacionales o del exterior, la base
imponible ser el precio total facturado a titulo de la contraprestacin.
d. El importe del tributo surge de la diferencia entre el debito fiscal (el cual se
obtiene aplicando la alcuota del impuesto sobre las ventas netas) y el crdito fiscal
(aquel que proviene del impuesto soportado por la adquisicin o importacin de
bienes muebles o servicios).
e. La territorialidad de los hechos imponibles viene dada por lo establecido en
los artculos 14 y 15 de la Ley del IVA donde se seala que las ventas de bienes
muebles sern gravadas cuando se encuentren situados en el pas y en caso de tratarse
de una importacin cuando haya nacido la obligacin. Entre tanto la prestacin de
servicios ser gravada cuando se ejecuten o se aprovechen en el territorio nacional.

El I mpuesto al Valor Agregado y el Comercio Electrnico

Resulta claro que el Impuesto al Valor Agregado tiene como finalidad gravar de
manera objetiva el consumo de bienes y servicios en cada una de las etapas del
proceso de comercializacin hasta llegar al consumidor final que es quien soporta el
tributo. En todo caso, ya sea que la operacin de compra-venta se realice dentro del
territorio venezolano o fuera de l, el gravamen se aplicar siempre y cuando el
producto de la operacin sea aprovechada en Venezuela.
En este sentido, al referirse al consumo de bienes y servicios, resultan afectadas
por este impuesto las operaciones de comercio electrnico, quedando enmarcadas en
lo establecido en el artculo 3 de la Ley del IVA en donde se sealan como hechos
imponibles de este impuesto, entre otros, la venta de bienes muebles corporales y la
prestacin de servicios, siendo estos ltimos definidos en el artculo 4, numeral 4 de
la mencionada ley, el cual incluye como servicios las cesiones de bienes incorporales
o intangibles tales como: marcas, patentes, derechos de autor, obras artsticas e
intelectuales, proyectos cientficos y tcnicos, estudios, instructivos, programas de
informtica y dems bienes comprendidos y regulados en la legislacin sobre
propiedad industrial, comercial, intelectual o de transferencia tecnolgica.
24
Al ser estos bienes de carcter inmaterial, atena su control por parte de la
Administracin Tributaria ya que, en lo que respecta al Impuesto al Valor Agregado,
su principal medio de control es la factura, aspecto que trataremos seguidamente.

La Factura

Desde los orgenes del comercio, la factura ha sido el medio de prueba de una
transaccin comercial, en los trminos y condiciones en ella establecidas. Al respecto,
Viloria y Fraga (2003) sealan:
En el intercambio de bienes y servicios, la factura se erige como el
documento tradicional a travs del cual el comerciante, empresario o
profesional, revela la naturaleza, calidad y condiciones de la mercanca o
servicio prestado, el precio, el nombre del vendedor y del beneficiario de
la operacin. (p. 1)

En efecto, la emisin de la factura como soporte de prueba de una transaccin
comercial, genera confianza y seguridad tanto para el vendedor en el sentido de poder
exigir el pago del producto que ofrece, como para el comprador al contar con una
garanta del bien o del servicio que adquiere.
Segn el ordenamiento jurdico venezolano, especficamente en el Cdigo de
Comercio en su artculo 124 seala a las facturas aceptadas como prueba de las
obligaciones mercantiles, entre tanto, en su artculo 147 se establece el derecho que
tiene el comprador de exigir la factura al vendedor; por su parte, el Cdigo Civil en
sus artculos 1354 y 1355, establecen que, tanto la ejecucin de las obligaciones como
el pago o extincin de las mismas debe ser probado y que el documento redactado por
las partes es un medio de prueba. Tambin el Cdigo de Procedimiento Civil en su
artculo 644, regula la factura como un medio de prueba.
Por su parte, la Ley de Proteccin al Consumidor y al Usuario seala, en su
artculo 47, la obligacin del proveedor de entregar al consumidor una factura o
comprobante que documente la operacin realizada.
Siguiendo este orden de ideas, en lo que respecta al mbito tributario, el Cdigo
Orgnico Tributario, en el numeral 2 de su artculo 145 sealan a la emisin de
25
documentos exigidos por las leyes tributarias, con los requisitos a los que obligan,
como uno de los deberes formales que los contribuyentes, responsables y terceros
estn obligados a cumplir. Asimismo, existen leyes tributarias y reglamentos, como la
Ley de Impuesto al Valor Agregado y su reglamento, en donde se regula la
facturacin como principal deber formal a cumplir por parte de los contribuyentes,
pasando este documento de ser netamente mercantil, a un documento de carcter
fiscal.
En este sentido, a los fines del Impuesto al Valor Agregado, la emisin de la
factura es exigida como constancia de la operacin realizada y como requisito para
poder deducir el impuesto soportado, quedando regulada dicha obligacin en el
Artculo 54 de la Ley del IVA.
Es por ello que, la importancia que la Administracin Tributaria le ha dado a este
tipo de documentos, donde slo tendrn valor probatorio las facturas emitidas segn
sus disposiciones legales (providencia administrativa 0257 actualmente 00071), ha
trado como consecuencia la ya conocida problemtica de no poder otorgar crditos
fiscales si dichos documentos no cumplen con los requisitos exigidos, establecido
este aspecto en el artculo 30 de la Ley del IVA en donde se seala que no generaran
crdito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que
no se cumplan con los requisitos exigidos conforme a lo previsto en el artculo 57 de
esta Ley.
De esta forma, la factura se erige como el comprobante fsico de que la
transaccin existi, rigiendo la obligacin de documentar las operaciones y
establecindose un cmulo de formalidades que debe poseer dicha documentacin, en
base a la cual la Administracin Tributaria controlar la venta y el impuesto
facturado por el vendedor.
A partir de la incursin de las nuevas tecnologas, no slo se han transformado las
relaciones privadas, sino tambin las relaciones entre las Administraciones
Tributarias y los contribuyentes, determinando un creciente proceso de eliminacin
de los formatos en papel y su progresivo traspaso a formatos trasmisibles
electrnicamente, con las ventajas y riesgos que ello implica. La facturacin
26
electrnica es un paso ms a esa direccin.

La Factura Electrnica

Segn la Administracin Tributaria espaola, la factura electrnica es un
conjunto de registros lgicos, almacenados en soportes, susceptibles de ser ledos por
equipos electrnicos de procesamiento de datos, que documentan las operaciones
empresariales o profesionales. (Citado por Viloria y Fraga, 2003, p. 9)
Para Guerrero y Govea, (2006), la factura electrnica representa la informtica de
un documento tributario generado electrnicamente, que reemplaza al documento
fsico o papel con idntico valor legalel cual debe contener informacin detallada
de las transacciones realizadas al igual que el medio impreso. (s.p.)
En este sentido, el documento electrnico guarda semejanzas respecto de la factura
fsica, al exigir que en la misma se reflejen datos, tales como: identificacin del
vendedor (emisor) y del comprador (receptor), as como de la operacin realizada
(monto de la venta e impuesto), con la diferencia de que operacin que se trata es
realizada a travs de la red, el pago que soporta es efectuado por medios electrnicos,
y el documento que prueba la transaccin y su respectivo pago es emitido y enviado
por va digital.

Ventajas de la Factura Electrnica

Entre las ventajas que se le pueden otorgar a la factura electrnica se tienen:
a. Impulsa el comercio electrnico, ya que la implementacin de la factura
electrnica, facilita el pago electrnico, completando as el ciclo de la operacin
comercial cuando esta se realiza en forma telemtica, con lo cual se incrementara la
base de empresas dedicadas a esta actividad.
b. Disminuye la evasin tributaria por el mejor control de los contribuyentes y
sus proveedores, toda vez que la informacin de estos sujetos estara sincronizada y
conciliada con las declaraciones, permitiendo la deteccin automtica, por parte de la
27
Administracin Tributaria, de inconsistencias en la informacin suministradas por los
contribuyentes de impuestos.
c. Brinda acceso total, a la Administracin Tributaria, a la informacin
proporcionada por los contribuyentes que emitan este tipo de documentos.
d. Aumenta la transparencia de las operaciones.
e. Ahorro de tiempo en trmites presenciales ante la Administracin Tributaria.
f. Ahorro en costo por almacenamiento y depsito de documentos emitidos por el
tiempo que determina la Ley.
g. Los grandes emisores de facturas obtienen importantes ahorros por la gran
cantidad de documentos que emiten.
h. Mejora y facilita la gestin contable y de auditora a travs de la informacin de
los documentos.
i. Mejora el control de las compras del Estado.
j. Contribuye favorablemente con el medio ambiente, ya que se reducira en gran
medida el consumo de papel por este concepto.
De all la importancia de la emisin de este tipo de documento, como prueba que
soporte las operaciones de comercio electrnico y como mecanismo de control fiscal
utilizado por la administracin tributaria.

Desventajas de la Factura Electrnica

A pesar de los beneficios que proporciona la factura electrnica, es necesario
destacar los riesgos en los que se encuentra inmersa su utilizacin, los cuales radican
principalmente en la seguridad y confianza en la web. Segn el ESET Security
Report para Latinoamrica, proveedor global de soluciones antivirus, el 42, 52% de
los profesionales latinoamericanos sealan la prdida de datos o fuga de informacin
como la principal preocupacin en materia de seguridad informtica.
(http://www.espectadornegocios.com/core.php?m=amp&nw=NDEwOQ==)
Por tales motivos, en Venezuela se han desarrollado sistemas de seguridad para
las transacciones por internet, tal es el caso de la Ley Especial Contra los Delitos
28
Informticos y el Decreto con Fuerza de Ley de Mensaje de Datos y Firmas
Electrnicas, con los cuales se garantizan la seguridad y la confidencialidad
respectivamente.

Rgimen de Facturacin aplicado al Comercio Electrnico Directo

Las operaciones de comercio electrnico en Venezuela, tal como se ha sealado
anteriormente, se encuentran sujetas al Impuesto al Valor Agregado, siendo su
principal medio de control la factura, en cuyo caso es designada como otros
documentos equivalentes, quedando la obligatoriedad de su emisin y los requisitos
que la misma debe contener enmarcados en el Captulo III del Ttulo V de la Ley del
IVA, especficamente en su artculos 54, 55 y 57 en concordancia con lo establecido
en los artculos 63, 64, 65 y 66 de su Reglamento.
Aunque en Venezuela la emisin de la factura electrnica no est tcitamente
establecida en la Ley del IVA, la posibilidad de que ello suceda est estipulado en su
artculo 54 en donde se seala que:
la Administracin Tributaria podr sustituir la utilizacin de las
facturas en los trminos previstos en esta ley, por el uso de sistemas,
mquinas o equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros
fiscales, as como establecer las caractersticas, requisitos y
especificaciones que los mismos debern cumplir.

Lo que lleva a entender que con la utilizacin de sistemas y equipos (equipos
informticos), es posible emitir las facturas que soporten las operaciones de comercio
electrnico, lo cual tendra gran relevancia si en la transaccin comercial se
transmiten bienes intangibles.
En concordancia con el artculo 54 anteriormente mencionado, en el artculo 69
del Reglamento de dicha Ley se seala que: La Administracin Tributaria podr
establecer mediante Providencia, mecanismos especiales de facturacin para las
operaciones de comercio electrnico gravadas por este impuesto.
Al respecto, la Administracin Tributaria public en Gaceta Oficial No. 36.859, de
fecha 29 de diciembre de 1999, la Resolucin 320, y posteriormente las
29
Providencias 0421 y 0591, donde se establecan las normas generales de emisin de
facturas y otros documentos, siendo stas ya derogadas. Luego, en fecha 19 de agosto
de 2008 es publicada en Gaceta Oficial No. 38.997 la Providencia Administrativa
0257, que al igual que las anteriores, estableca las normas generales de emisin de
facturas y otros documentos, siendo derogada por la Providencia Administrativa
00071, publicada en Gaceta Oficial No. 39.795 en fecha 08 de noviembre de 2011, la
cual se mantiene en vigencia a la fecha de realizacin del presente estudio.

Providencias Administrativas 0257 y 00071

La Providencia Administrativa 0257, a pesar de que fue derogada por la
Providencia Administrativa 00071, es objeto de estudio puesto que la presente
investigacin se enmarca en el perodo 2011 y la misma estuvo vigente hasta el 7 de
noviembre de 2011.
En vista de ello, durante el ao 2011 en Venezuela, estuvo en vigencia, por
alrededor de 10 meses, la Providencia Administrativa 0257, la cual tena por objeto,
segn lo establecido en su artculo 1:
establecer las normas que rigen la emisin de facturas, ordenes de
entrega, guas de despacho, notas de dbito y notas de crdito de
conformidad con la normativa que regula la tributacin nacional atribuida
al Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria
SENIAT.

Es de hacer notar que en dicha Providencia, se estableci un rgimen de
facturacin mediante el cual las facturas y otros documentos, solo podan ser emitidos
mediante formatos o formas libres elaboradas por imprentas autorizadas por el
SENIAT, y a travs de mquinas fiscales, lo cual se mantiene vigente en la
Providencia Administrativa 00071, en su artculo 6 donde reza:
Artculo 6: los sujetos regidos por esta Providencia Administrativa
deben emitir las facturas, las notas de dbito y de crdito, a travs de
los siguientes medios:
1. Sobre formatos elaborados por imprentas autorizadas por el
Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria
30
(SENIAT).
2. Sobre formas libres elaboradas por imprentas autorizadas por el
Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria
(SENIAT). En ningn caso las facturas y otros documentos podrn
emitirse manualmente sobre formas libres.
3. Mediante Mquinas Fiscales.
La adopcin de cualquiera de los medios establecidos en este articulo
queda a la libre eleccin de los contribuyentes, salvo lo previsto en el
artculo 8 de esta Providencia.

Es evidente que en ambas providencias, la emisin de facturas se enmarca en la
elaboracin e impresin fsica de las mismas, dejando fuera de su regulacin la
posibilidad de emisin de facturas por la va electrnica, razn por la cual a la
Administracin Tributaria pudiera serle difcil el control fiscal sobre las operaciones
de comercio electrnico y ms especficamente, en las relacionadas con las
transacciones de bienes intangibles, en donde el bien o prestacin del servicio, as
como el soporte de la negociacin, no exige presencia fsica.

Recaudacin Tributaria del Comercio Electrnico en Materia de Impuesto al Valor
Agregado

Una de las principales facultades que se le ha otorgado a la Administracin
Tributaria, se encuentra establecida en el Cdigo Orgnico Tributario, en su artculo
121, numeral 1, el cual est relacionado con la recaudacin de tributos.
En este sentido, se entiende por Recaudacin, segn el Glosario Tributos Internos,
a la actividad desarrollada por la Administracin Tributaria consistente en la
percepcin de las cantidades debidas por los contribuyentes, como consecuencia de la
aplicacin de las diferentes figuras impositivas vigentes en el pas.
(www.seniat.gov.ve/portal). Es decir que la recaudacin incluye los adeudos de los
contribuyentes, ya sean impuestos, multas e intereses.
Como ya se ha mencionado anteriormente, una de las ventajas de la factura
electrnica lo constituye el hecho de que la misma permite a la Administracin
Tributaria ejercer un control sobre las operaciones de comercio electrnico de una
31
manera ms eficiente y eficaz, lo cual se traducira en un incremento en la
recaudacin de impuestos, tomando en consideracin dos aspectos importantes: el
auge de las operaciones del comercio electrnico y el constante control que la
Administracin Tributaria realiza sobre el cumplimiento de los deberes formales en
materia de Impuesto al Valor Agregado.
Segn proyecciones suministradas por Cavecom-e, que es el gremio que agrupa a
personas naturales y jurdicas que basan sus actividades en medios electrnicos, en
Venezuela, el comercio electrnico comienza a convertirse en una opcin real para
muchas empresas debido, entre otros aspectos, al incremento en el nmero de
internautas (40% de la poblacin en 2011) producto del aumento de la conexin a
internet desde los hogares, lo cual a su vez, ha sido consecuencia de la fuerte
competencia que existe hoy en da en el sector de las telecomunicaciones. Por otra
parte, el crecimiento de la telefona mvil ha permitido que un 5% de la poblacin se
conecte a la red. De lo que se infiere que la tendencia es a ms influencia para
comprar electrnicamente.
Todos estos aspectos han contribuido de manera importante en el incremento de
internautas, el cual ha alcanzado la cantidad de 11.600.000 personas conectadas en el
ao 2011 en comparacin con los 9.729.000 existentes en el 2010, de los cuales, el
68%, actualmente, realiza compras en la red por el orden de los 1.911 millones de
US$ respecto a los 906.10 millones de US$ obtenidos en el 2010. Estos datos
corresponden a informacin suministrada por la consultora on-line, Tendencia
Digitales, en su estudio sobre Penetracin y Usos de Internet en Venezuela 2012
(http://www.tendenciasdigitales.com).
Del mismo modo, otra de las razones a las que se les atribuye el crecimiento de
usuarios que realizan compras por internet es el aumento de la oferta y el acceso,
sin mayores exigencias, a tarjetas de crdito, las cuales han ido ganndose la
confianza de los internautas como medio de pago on-line.
Cabe considerar, por otra parte, segn estudio realizado por Tendencias Digitales,
la existencia de una mayor madurez en la infraestructura tecnolgica y una masa
crtica de mercado, que se habita cada vez ms a los medios digitales (mayor
32
conocimiento en trminos electrnicos,) de hecho, el 71% de los compradores
existentes hasta el ao 2011, se sienten seguros de realizar compras por internet, ya
que reconocen las ventajas que proporciona esta actividad luego de haber realizado su
primera transaccin electrnica, por lo cual las experiencias exitosas hacen que
recompren y se conviertan en compradores habituales
(http://www.tendenciasdigitales.com).
Ante lo expuesto, la Cmara Venezolana de Comercio Electrnico Cavecom-e,
estima que para finales del ao 2012, la penetracin de internet en Venezuela
superar el 53% de la poblacin, se incrementar el consumo de videos y software,
internet tendr aun ms presencia empresarial y se constituir sin duda en un factor de
decisin clave en los procesos de compra de bienes y servicios.
(http://www.cavecom-e.org.ve)
Sin embargo, segn Ujueta R. (2011), presidente de Cavecom-e, los medios de
pago alternativos y un adecuado marco jurdico (reglamentacin de la factura
electrnica), que son elementos importantes para desarrollar el comercio electrnico,
son carencias fundamentales hoy en da para las transacciones por internet en
Venezuela, dichos elementos, de ser desarrollados favorablemente, darn el impulso
que requieren muchos empresarios para confiar en los medios digitales, toda vez que
la penetracin de la red y la disposicin de los usuarios ya est suficientemente
adelantada. (http://www.cavecom-e.org.ve).
Considerando lo antes planteado, se puede observar el devenir que se plantea en
Venezuela para las operaciones de comercio electrnico, sobre todo las del tipo
Directo, en el sentido de que los bienes intangibles como los software, licencias de
uso y la publicidad, son parte de los bienes y servicios que ms se negocian en la red,
por lo cual, se vislumbra un incremento sustancial en los ingresos provenientes de
estas operaciones, en la medida en que las barreras para comprar por internet sean
superadas, sin perder de vista que dichas operaciones son hechos imponibles
gravados con el Impuesto al Valor Agregado.
Por su parte, el Impuesto al Valor Agregado ha sido considerado como uno de los
principales tributos que mayores ingresos aporta a la recaudacin tributaria en
33
Venezuela. Es as como, segn las cifras aportadas por el SENIAT, en lo que respecta
a la Recaudacin Tributaria y Aduanera no Petrolera, durante el perodo 2011, en
Venezuela se recaud por concepto de IVA., Bs. 84.347.944.270,66 frente al
Impuesto Sobre La Renta No Petrolero, del cual se obtuvo una recaudacin de Bs.
36.770.345.258,83. Lo que hace resaltar la importancia del IVA en materia de
recaudacin.
Estos datos estadsticos, lleva a deducir sobre el importante desarrollo que puede
experimentar el comercio electrnico en Venezuela que, aunado a la alta recaudacin
proveniente del IVA, permitira un incremento en los ingresos que se puedan generar
por la va de las transacciones comercio electrnico, razn por la cual, una falta de
control fiscal sobre los recursos que se mueven en la red advierten una fuga de
ingresos en la recaudacin de la Administracin Tributaria.

Bases Legales

Las bases legales de la investigacin Anlisis del Control Fiscal en las
Operaciones de Comercio Electrnico Directo, en materia de Impuesto al Valor
Agregado, estn compuestas por el conjunto de normas que regulan una determinada
situacin. En este sentido se har mencin a:
a. Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela (CRBV).
b. Cdigo Orgnico Tributario (COT).
c. Leyes Orgnicas:
o Ley Orgnica de Ciencias Tecnologa e Innovacin.
d. Ley Ordinaria/ Decreto Ley:
o Ley Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento.
o Ley de Proteccin al Consumidor y el Usuario.
o Ley Especial Contra los Delitos Informticos.
o Decreto Presidencial 825.
o Decreto con Fuerza de Ley de Mensajes de Datos y Firmas
Electrnicas.
34
e. Providencias Administrativas:
o 0257 y 00071 que Establecen las Normas Generales de Emisin de
Facturas y Otros Documentos.
o 0091 que Regula la Utilizacin de Medios Distintos para la Emisin de
Facturas y Otros Documentos por Parte de los Prestadores de Servicios
Masivos.
f. Otras normas jurdicas relacionadas con la facturacin electrnica:
o Cdigo de Comercio.
o Cdigo Civil.
o Cdigo de Procedimiento Civil.

Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela (1999)

Como principal instrumento regulador en el ordenamiento jurdico
venezolano, de la CRBV se extrajeron las siguientes disposiciones aplicables al
presente trabajo:
De los derechos culturales y educativos (donde se seala la importancia de la
tecnologa en el desarrollo econmico del pas):
Artculo 110: El Estado reconocer el inters pblico de la ciencia, la
tecnologa, el conocimiento, la innovacin y sus aplicaciones y los
servicios de informacin necesarios por ser instrumentos fundamentales
para el desarrollo econmico, social y poltico del pas as como para la
seguridad y soberana nacional. Para el fomento y desarrollo de esas
actividades, el Estado destinar recursos suficientes y crear el sistema
nacional de ciencia y tecnologa de acuerdo con la ley. El sector privado
deber aportar recursos para las mismas. El Estado garantizar el
cumplimiento de los principios ticos y legales que deben regir las
actividades de investigacin cientfica, humanstica y tecnolgica. La ley
determinar los modos y medios para dar cumplimiento a esta garanta.

Del deber de los venezolanos y las venezolanas de contribuir con el gasto
pblico:
Artculo 133: Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos
pblicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que
35
establezca la ley.

De la competencia del Poder Pblico Nacional:
Artculo 156: Es de la competencia del Poder Pblico Nacional:
12. La creacin, organizacin, recaudacin, administracin y control de
los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y dems
ramos conexos, el capital, la produccin, el valor agregado, los
hidrocarburos y minas, de los gravmenes a la importacin y exportacin
de bienes y servicios, los impuestos que recaigan sobre el consumo de
licores, alcoholes y dems especies alcohlicas, cigarrillos y dems
manufacturas del tabaco; y de los dems impuestos, tasas y rentas no
atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitucin o por la ley.
()
28. El rgimen del servicio de correo y de las telecomunicaciones, as
como el rgimen y la administracin del espectro electromagntico. ()
Del Sistema Tributario Venezolano:
Artculo 316: El sistema tributario procurar la justa distribucin de las
cargas pblicas segn la capacidad econmica del o la contribuyente,
atendiendo al principio de progresividad, as como la proteccin de la
economa nacional y la elevacin del nivel de vida de la poblacin, y se
sustentar para ello en un sistema eficiente para la recaudacin de los
tributos.
Artculo 317: No podr cobrarse impuesto, tasa, ni contribucin alguna
que no estn establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni
otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley
que cree el tributo correspondiente. Ningn tributo puede tener efecto
confiscatorio.
No podrn establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios
personales. La evasin fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas
por la ley, podr ser castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios pblicos o funcionarias pblicas se
establecer el doble de la pena.
Toda ley tributaria fijar su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del
mismo se entender fijado en sesenta das continuos. Esta disposicin no
limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en
los casos previstos por esta Constitucin.
La administracin tributaria nacional gozar de autonoma tcnica,
funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea
Nacional y su mxima autoridad ser designada por el Presidente o
Presidenta de la Repblica, de conformidad con las normas previstas en la
ley.

36
Cdigo Orgnico Tributario (2001)

Entre las disposiciones que este cdigo aporta al presente trabajo se tienen las
siguientes:
Sobre la utilizacin de domicilio electrnico por parte de los contribuyentes y la
Administracin Tributaria:
Artculo 34: La Administracin Tributaria y los contribuyentes o
responsables, podrn convenir adicionalmente la definicin de un
domicilio electrnico, entendindose como tal a un mecanismo
tecnolgico seguro que sirva de buzn de envi de actos administrativos.
()

En cuanto a las facultades, atribuciones y funciones que le son otorgadas a la
Administracin Tributaria se mencionan las siguientes:
Artculo 121: La Administracin Tributaria tendr las facultades,
atribuciones y funciones que establezca la Ley de la Administracin
Tributaria y dems leyes y reglamentos, y en especial:
1. Recaudar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios.
2. Ejecutar los procedimientos de verificacin, y de fiscalizacin y
determinacin, para constatar el cumplimiento de las leyes y dems
disposiciones de carcter tributario por parte de los sujetos pasivos del
tributo. ()
5. Adoptar las medidas administrativas de conformidad con las
disposiciones establecidas en este Cdigo. ()
9. Proponer, aplicar y divulgar las normas en materia tributaria. ()
13. Dictar, por rgano de la ms alta autoridad jerrquica, instrucciones
de carcter general a sus subalternos, para la interpretacin y la aplicacin
de las leyes, reglamentos y dems disposiciones relativas a la materia
tributaria, las cuales debern publicarse en la gaceta Oficial.
Artculo 122: Los documentos que emita la Administracin Tributaria, en
cumplimiento de las facultades previstas en este Cdigo o en otras leyes y
disposiciones de carcter tributario, podrn ser elaborados mediante
sistemas informticos y se reputarn legtimos y vlidos, salvo prueba en
contrario.
La validez de dichos documentos se perfeccionar siempre que contenga
los datos e informacin necesarios para la acertada comprensin de su
origen y contenido, y contengan el facsmil de la firma u otro mecanismo
de identificacin del funcionario, que al efecto determine la
Administracin Tributaria.
Las copias o reproducciones de documentos, obtenidas por los sistemas
37
informticos que posea la Administracin Tributaria, tienen el mismo
valor probatorio que los originales, sin necesidad de cotejo con stos, en
tanto no sean objetadas por el interesado.
Artculo 125: La Administracin Tributaria podr utilizar medios
electrnicos o magnticos para recibir, notificar e intercambiar
documentos, declaraciones, pagos o actos administrativos y en general
cualquier informacin. A tal efecto, se tendr como vlida en los procesos
administrativos, contenciosos o ejecutivos, la certificacin que de tales
documentos, declaraciones, pagos o actos administrativos, realice la
Administracin Tributaria, siempre que demuestre que la recepcin,
notificacin o intercambio de los mismos se ha efectuado a travs de
medios electrnicos o magnticos.

Entre los Deberes de la Administracin Tributaria se encuentra el de emitir un
certificado electrnico:
Artculo 138: Cuando la Administracin Tributaria reciba por medios
electrnicos declaraciones, comprobantes de pago, consultas, recursos u
otros trmites habilitados para esa tecnologa, deber entregar por la
misma va un certificado electrnico que especifique la documentacin
enviada y la fecha de recepcin, la cual ser considerada como fecha de
inicio del procedimiento que se trate. En todo caso, se prescindir de la
firma autgrafa del contribuyente o responsable. La Administracin
Tributaria establecer los medios y procedimientos de autenticacin
electrnica de los contribuyentes o responsables.

Respecto a los Deberes Formales de los Contribuyentes, Responsables y Terceros,
donde la emisin de facturas representa uno de ellos, se mencionan:
Artculo 145: Los contribuyentes, responsables y terceros estn obligados
a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalizacin e
investigacin que realice la Administracin Tributaria y, en especial,
debern:
()
2. Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales,
cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos.

En relacin a los procedimientos de verificacin, este Cdigo seala, entre otras
disposiciones:
Artculo 172: ()
Asimismo, la Administracin Tributaria podr verificar el cumplimiento
de los deberes formales previstos en este Cdigo y dems disposiciones
38
de carcter tributario, y los deberes de los agentes de retencin y
percepcin, e imponer las sanciones a que haya lugar.
Pargrafo nico: La verificacin de los deberes formales y de los
deberes de los agentes de retencin y percepcin podr efectuarse en la
sede de la Administracin Tributaria o en el establecimiento del
contribuyente o responsable. En este ltimo caso, deber existir
autorizacin expresa emanada de la Administracin Tributaria respectiva.
Dicha autorizacin podr hacerse para un grupo de contribuyentes
utilizando, entre otros, criterios de ubicacin geogrfica o actividad
econmica.
Artculo 173: En los casos en que se verifique el incumplimiento de
deberes formales o de deberes de los agentes de retencin y percepcin, la
Administracin Tributaria impondr la sancin respectiva mediante
Resolucin que se notificar al contribuyente o responsable, conforme a
las disposiciones de este Cdigo.
En cuanto al procedimiento de fiscalizacin se establece:
Artculo 178: Toda fiscalizacin, a excepcin de lo previsto en el artculo
180 de este Cdigo, se iniciar con una providencia de la Administracin
Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicar con toda
precisin el contribuyente o responsable, tributos, perodos y, en su caso,
los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar,
identificacin de los funcionarios actuantes, as como cualquier otra
informacin que permita individualizar las actuaciones fiscales.
La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artculo
deber notificarse al contribuyente o responsable, y autorizar a los
funcionarios de la Administracin Tributaria en ella sealados al ejercicio
de las facultades de fiscalizacin previstas en este Cdigo y dems
disposiciones de carcter tributario, sin que pueda exigirse el
cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuacin.
Artculo 179: En toda fiscalizacin, se abrir expediente en el que se
incorporar la documentacin que soporte la actuacin de la
Administracin Tributaria. En dicho expediente se harn constar los
hechos u omisiones que se hubieren apreciado, y los informes sobre
cumplimientos o incumplimientos de normas tributarias o situacin
patrimonial del fiscalizado.

Es de hacer notar que las disposiciones mencionadas, referentes a los
procedimientos de verificacin y fiscalizacin, pueden ser aplicadas a la facturacin
emitida fsicamente, lo cual podra dificultarse para el caso de emisin de facturas
electrnicas requeridas por el comercio realizado por internet.

39
Ley Orgnica de Ciencias Tecnologa e I nnovacin (2010)

Esta Ley tiene por objeto desarrollar los principios orientadores que en materia de
ciencia, tecnologa e innovacin, establece la Constitucin de la Repblica
Bolivariana de Venezuela, organizar el Sistema Nacional de Ciencia, Tecnologa e
Innovacin, definir los lineamientos que orientaran las polticas y estrategias para la
actividad cientfica, tecnolgica y de innovacin, con la implantacin de mecanismos
institucionales y operativos para la promocin, estmulo y fomento de la
investigacin cientfica, la apropiacin social del conocimiento y la transferencia e
innovacin tecnolgica, a fin de fomentar la capacidad para la generacin, uso y
circulacin del conocimiento y de impulsar el desarrollo nacional.

Ley del I mpuesto al Valor Agregado (2007)

La Ley estipula en el Ttulo I la creacin del impuesto, y reza lo siguiente:
Artculo 1: Se crea un impuesto al valor agregado, que grava la
enajenacin de bienes muebles, la prestacin de servicios y la
importacin de bienes, segn se especifica en esta Ley, aplicable en todo
el territorio nacional, que debern pagar las personas naturales o jurdicas,
las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y
dems entes jurdicos o econmicos, pblicos o privados, que en su
condicin de importadores de bienes, habituales o no, de fabricantes,
productores, ensambladores, comerciantes y prestadores de servicios
independientes, realicen las actividades definidas como hechos
imponibles en esta Ley.
Artculo 2: La creacin, organizacin, recaudacin, fiscalizacin y
control del impuesto previsto en esta Ley queda reservada al Poder
Nacional.

De los Hechos I mponibles:
Artculo 3: Constituyen hechos imponibles a los fines de esta Ley, las
siguientes actividades, negocios jurdicos u operaciones:
1. La venta de bienes muebles corporales, incluida la de partes
alcuotas en los derechos de propiedad sobre ellos; as como el retiro o
desincorporacin de bienes muebles, realizado por los contribuyentes de
este impuesto;
2. La importacin definitiva de bienes muebles;
40
3. La prestacin a ttulo oneroso de servicios independientes ejecutados
o aprovechados en el pas, incluyendo aquellos que provengan del
exterior, en los trminos de esta Ley. Tambin constituye hecho
imponible, el consumo de los servicios propios del objeto, giro o
actividad del negocio, en los casos a que se refiere el numeral 4 del
artculo 4 de esta Ley;
4. La venta de exportacin de bienes muebles corporales;
5. La exportacin de servicios.
Artculo 4: A los efectos de esta Ley, se entender por:
()
4. Servicios: Cualquier actividad independiente en la que sean principales
las obligaciones de hacer. Tambin se consideran servicios los contratos
de obras mobiliarias e inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte
los materiales; los suministros de agua, electricidad, telfono y aseo; los
arrendamientos de bienes muebles, arrendamientos de bienes inmuebles
con fines distintos al residencial y cualesquiera otra cesin de uso, a ttulo
oneroso, de tales bienes o derechos, los arrendamientos o cesiones de
bienes muebles destinados a fondo de comercio situados en el pas, as
como los arrendamientos o cesiones para el uso de bienes incorporales
tales como marcas, patentes, derechos de autor, obras artsticas e
intelectuales, proyectos cientficos y tcnicos, estudios, instructivos,
programas de informtica y dems bienes comprendidos y regulados en la
legislacin sobre propiedad industrial, comercial, intelectual o de
transferencia tecnolgica. ()
De los sujetos pasivos:
Artculo 5: Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los
importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los
prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o
jurdica que como parte de su giro, objeto u ocupacin, realice las
actividades, negocios jurdicos u operaciones, que constituyen hechos
imponibles de conformidad con el artculo 3 de esta Ley. En todo caso, el
giro, objeto u ocupacin a que se refiere el encabezamiento de este
artculo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente
realicen dichas personas. ()

La Territorialidad de los Hechos I mponibles:
Artculo 14: Las ventas y retiros de bienes muebles corporales sern
gravables cuando los bienes se encuentren situados en el pas y en los
casos de importacin cuando haya nacido la obligacin.
Artculo 15: La prestacin de servicios constituir hecho imponible
cuando ellos se ejecuten o aprovechen en el pas, aunque se hayan
generado, contratado, perfeccionado o pagado en el exterior, y aunque el
prestador del servicio no se encuentre domiciliado en Venezuela. ()
De La Base I mponible:
Artculo 20: La base imponible del impuesto en los casos de ventas de
41
bienes muebles, sea de contado o a crdito, es el precio facturado del
bien, siempre que no sea menor del precio corriente en el mercado, caso
en el cual la base imponible ser este ltimo precio. ().
Artculo 21: Cuando se trate de la importacin de bienes gravados por
esta Ley, la base imponible ser el valor en aduana de los bienes, ms los
tributos, recargos, derechos compensatorios, derechos antidumping,
intereses moratorios y otros gastos que se causen por la importacin, con
excepcin del impuesto establecido por esta Ley y de los impuestos
nacionales a que se refiere el artculo anterior. ()
Artculo 22: En la prestacin de servicios, ya sean nacionales o
provenientes del exterior, la base imponible ser el precio total facturado
a ttulo de contraprestacin, y si dicho precio incluye la transferencia o el
suministro de bienes muebles o la adhesin de stos a bienes inmuebles,
el valor de los bienes muebles se agregar a la base imponible en cada
caso.
Cuando se trate de bienes incorporales provenientes del exterior,
incluidos o adheridos a un soporte material, stos se valorarn
separadamente a los fines de la aplicacin del impuesto de acuerdo con la
normativa establecida en esta Ley. ()

De la Determinacin de la Cuota Tributaria:
Artculo 28: La obligacin tributaria derivada de cada una de las
operaciones gravadas se determinar aplicando en cada caso la alcuota
del impuesto, sobre la correspondiente base imponible. A los efectos del
clculo del impuesto para cada perodo de imposicin, dicha obligacin
se denominar dbito fiscal.
Artculo 29: El monto del dbito fiscal deber ser trasladado por los
contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirentes de los
bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios prestados,
quienes estn obligados a soportarlos.
Para ello, deber indicarse el dbito fiscal en la factura o documento
equivalente emitido por el contribuyente vendedor separadamente del
precio o contraprestacin.
El dbito fiscal as facturado constituir un crdito fiscal para el
adquirente de los bienes o receptor de los servicios, solamente cuando
ellos sean contribuyentes ordinarios registrados como tales en el registro
de contribuyentes respectivo.
El crdito fiscal, en el caso de los importadores, estar constituido por el
monto que paguen a los efectos de la nacionalizacin por concepto del
impuesto establecido en esta Ley, siempre que fuesen contribuyentes
ordinarios y registrados como tales en el registro de contribuyentes
respectivo.
El monto del crdito fiscal ser deducido o aplicado por el contribuyente
de acuerdo con las normas de esta Ley, a los fines de la determinacin del
impuesto que le corresponda.
42
Artculo 30: Los contribuyentes que hubieran facturado un dbito fiscal
superior al que corresponda segn esta Ley, debern atenerse al monto
facturado para determinar el dbito fiscal del correspondiente perodo de
imposicin, salvo que hayan subsanado el error dentro de dicho perodo.
No generarn crdito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no
fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos exigidos conforme a
lo previsto en el artculo 57 de esta Ley, o hayan sido otorgadas por
quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin
perjuicio de las sanciones establecidas por defraudacin en el Cdigo
Orgnico Tributario.

Cabe considerar por otra parte, que la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA)
en el Captulo III, contempla la emisin de documentos y registros contables, y
seala:
De la Emisin de Documentos:
Artculo 54: Los contribuyentes a que se refiere el artculo 5 de esta Ley
estn obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestacin de
servicios y por las dems operaciones gravadas. En ellas deber indicarse
en partida separada el impuesto que autoriza esta Ley.
Las facturas podrn ser sustituidas por otros documentos en los casos que
as lo autorice la Administracin Tributaria. ()
La Administracin Tributaria podr sustituir la utilizacin de las facturas
en los trminos previstos en esta Ley, por el uso de sistemas, mquinas o
equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales, as como
establecer las caractersticas, requisitos y especificaciones que los mismos
debern cumplir. ()

Artculo 55: Los contribuyentes debern emitir sus correspondientes
facturas en las oportunidades siguientes:
()
2. En la prestacin de servicios, a ms tardar dentro del perodo tributario
en que el contribuyente perciba la remuneracin o contraprestacin,
cuando le sea abonada en cuenta o se ponga sta a su disposicin.

Artculo 57: La Administracin Tributaria dictar las normas en que se
establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben
cumplirse en la impresin y emisin de las facturas, y dems documentos
que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.
En todo caso, la factura o documento de que se trate deber contener
como mnimo los requisitos que se enumeran a continuacin:
1. Numeracin consecutiva y nica de la factura o documento de que se
trate. ()
2. Nmero de Control consecutivo y nico por cada documento impreso,
43
que se inicie con la frase N de Control. ()
3. Nombre completo y domicilio fiscal del emisor, si se trata de una
persona natural; o denominacin o razn social y domicilio fiscal, si el
emisor es una persona jurdica, comunidad, sociedad de hecho o irregular,
consorcio u otro ente jurdico o econmico.
4. Nmero de inscripcin del emisor en el Registro de Informacin Fiscal
(RIF) ()
5. Nombre completo del adquirente del bien o receptor del servicio,
Nmero de inscripcin Fiscal (RIF)
6. Especificacin del monto del impuesto segn la alcuota aplicable, en
forma separada del precio o remuneracin de la operacin. ()
La Administracin Tributaria dictar las normas para asegurar el
cumplimiento de la emisin y entrega de las facturas y dems documentos
por parte de los sujetos pasivos de este impuesto, tales como la obligacin
de los adquirentes de los bienes y receptores de los servicios de exigir las
facturas y dems documentos, en los supuestos previstos en esta Ley, en
el Reglamento y en las dems disposiciones sublegales que la desarrollen.
A los fines de control fiscal, la Administracin Tributaria podr
igualmente establecer mecanismos de incentivos para que los no
contribuyentes exijan la entrega de las facturas y dems documentos por
parte de los sujetos pasivos. ()

Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (1999)

En este instrumento normativo, conviene destacar del Ttulo I, Captulo I, lo
referido a la emisin de facturas y otros documentos equivalentes:
Artculo 63: El Ministerio de Hacienda, mediante Resolucin, dictar las
normas que establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones
tcnicas que deben cumplirse en la impresin y emisin de las facturas,
en los otros documentos equivalentes que la sustituyan, en las rdenes de
entrega o guas de despacho y en las notas de crdito o dbito.

Artculo 64: La Administracin Tributaria podr simplificar los
requisitos exigidos en la impresin y emisin de las facturas y
comprobantes de ventas de bienes y prestaciones de servicios, tomando
en consideracin las caractersticas de los contribuyentes y de las
operaciones que se realicen con los adquirentes de tales bienes y
servicios, siempre que no se afecte el correcto control, la fiscalizacin y
recaudacin del impuesto.

Artculo 65: El Ministerio de Hacienda, mediante Resolucin, podr
sustituir la utilizacin de las facturas por el uso de sistemas, mquinas o
44
equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales,
estableciendo para ello las normas, requisitos, formalidades y
especificaciones tcnicas que debern cumplir tanto los dispositivos antes
mencionados como los contribuyentes usuarios.
Pargrafo nico: Igualmente el Ministerio de Hacienda en dicha
Resolucin establecer los requisitos, formalidades y especificaciones
tcnicas que debern cumplir los fabricantes, importadores y
distribuidores de los sistemas, mquinas o equipos a que hace referencia
el presente artculo, a los fines de obtener la autorizacin para vender los
modelos de los dispositivos autorizados.

Artculo 66: Los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado podrn
optar por el uso de mquinas fiscales para la emisin de comprobantes
relacionados con las operaciones de ventas o prestaciones de servicio,
cumpliendo con los requisitos, formalidades y especificaciones tcnicas
que al efecto se establezcan.
Pargrafo nico: La Administracin Tributaria podr autorizar como
documento equivalente a factura, los comprobantes generados por
sistemas, equipos o mquinas fiscales, siempre y cuando reflejen la
identificacin del adquirente y la descripcin de los bienes o servicios
vendidos.

Artculo 69: La Administracin Tributaria podr establecer mediante
Providencia, mecanismos especiales de facturacin para las operaciones
de comercio electrnico gravadas por este impuesto.

Providencias Administrativas 0257 y 00071

Ambas Providencias establecen las Normas Generales de emisin de facturas y
otros documentos, sin embargo es importante mencionar que la Providencia
Administrativa 0257 fue derogada el 07/11/2011 entrando en vigencia, a partir
del 08/11/2011, la Providencia Administrativa 00071, siendo este instrumento
normativo el que actualmente regula la emisin de facturas y los requisitos que estas
deben cumplir.

Providencia Administrativa 0091

Esta Providencia tiene por objeto la utilizacin de medios distintos para la emisin
de facturas y otros documentos y a la misma podrn optar aquellos prestadores de
45
servicios masivos, tales como: electricidad, agua potable, gas domestico, aseo urbano,
telefona bsica, telefona mvil, difusin por suscripcin e internet, segn lo
indicado en su Artculo 2.
Adicionalmente, en el Artculo 3 de esta Providencia se estipula lo siguiente:
Artculo 3: Las personas sealadas en el artculo anterior estarn
autorizadas para utilizar medios distintos para la emisin de sus facturas y
otros documentos, siempre que concurran las siguientes circunstancias:
1. Emitan ms de diez mil (10.000) documentos mensuales.
2. Su base de datos tenga un registro de actividad, en el cual quede
registrada electrnicamente toda accin efectuada para la emisin,
modificacin o anulacin de la factura y otros documentos.
3. Posean capacidad tcnica para:
a) Respaldar diariamente la informacin contenida en las facturas y
otros documentos emitidos. ()
b) Permitir al Servicio Nacional Integrado de Administracin
Aduanera y Tributaria (SENIAT), a travs de medios electrnicos
y conforme a las condiciones que establezca en su Portal Fiscal, la
consulta permanente de las facturas y otros documentos emitidos.
()

Ley de Proteccin al Consumidor y al Usuario (2004)

La promulgacin de esta Ley en Venezuela, ha permitido desarrollar los derechos
del consumidor y del usuario en el comercio electrnico
Artculo 1: Esta Ley tiene por objeto la defensa, proteccin, y
salvaguarda de los derechos e intereses de los consumidores y usuarios,
su organizacin, educacin, informacin y orientacin; as como
establecer los ilcitos y los procedimientos para la aplicacin de
sanciones. ()

Cabe destacar que esta Ley, en el Ttulo II Capitulo V, contiene disposiciones
destinadas a la proteccin del comercio electrnico, estableciendo deberes de
obligatorio cumplimiento por parte de los proveedores, en donde se le exige una serie
de requisitos en la informacin que presenten, prevencin en la publicidad, garantas
de la privacidad y confidencialidad en la negociacin y confidencialidad en el pago,
entre otras.
Por otra parte, el artculo 47, a pesar de no referirse directamente a la factura
46
electrnica, establece la disposicin legal sobre los comprobantes de la negociacin.
El mismo establece lo siguiente:
Artculo 47: El proveedor de bienes o el prestador de servicios est
obligado a entregar factura o comprobante, que documente la venta, salvo
disposicin en contrario.
Cuando al momento de facturarse la venta no se entregue el bien, deber
indicarse en la factura o comprobante el lugar y la fecha en que se har la
entrega y las condiciones del incumplimiento o retardo.
En las prestaciones de servicios deber indicarse, en la factura o
comprobante, los componentes materiales que se empleen, el precio
unitario de los mismos y de la mano de obra, as como los trminos y
condiciones en que el prestador se obliga a garantizarlos.

Ley Especial Contra Los Delitos I nformticos (2001)

Esta Ley tiene por objetivo la proteccin integral de los sistemas que utilicen
tecnologas de informacin, tambin la prevencin y sancin de los delitos realizados
contra dichos sistemas o sus componentes, o los cometidos mediante el uso de dichas
tecnologas. Tipifica los hechos considerados como delitos y establece las penas
correspondientes, contribuyendo de esta manera a eliminar las diferencias existentes
entre la realidad creada por las nuevas tecnologas de la informacin y su regulacin
normativa.
Cabe destacar, que aun cuando esta ley no regula en forma directa el comercio
electrnico, las actividades delictivas que se cometan a travs de medios
informticos, dentro de las cuales se puede atentar contra el comercio electrnico,
estn sancionadas penalmente bajo el amparo de esta Ley.

Decreto 825 Sobre usos de I nternet (2000)

La Comisin Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL), organismo rector de
las telecomunicaciones en Venezuela adopt en el ao 2000 el Plan Nacional de
Telecomunicaciones, donde se implanta por primera vez la necesidad de incorporar a
la Nacin dentro de la sociedad de la informacin, al establecer dentro de sus
47
objetivos, el uso de la tecnologa de la informacin y las comunicaciones.
Es as como, el 10 de mayo de 2000, el Presidente de la Repblica, Hugo Chvez,
promulg el Decreto 825, publicado en la Gaceta Oficial No. 36.955 del 22/05/2000,
mediante el cual se declara el acceso y uso de Internet como poltica prioritaria para
el desarrollo cultural econmico, social y poltico de la Repblica Bolivariana de
Venezuela
Mediante este decreto adquiere importancia el mbito del comercio electrnico,
ya que al fomentar y facilitar el uso y el acceso a Internet, se incrementa el nmero
de usuarios de la red y consecuentemente, las actividades comerciales.

Decreto con Rango y Fuerza de Ley sobre Mensajes de Datos y Firmas
Electrnicas (2001)

Como consecuencia de la aplicacin y desarrollo del Decreto 825 sobre el Uso de
Internet, se han promulgado una serie de instrumentos jurdicos que establecen el uso
de medios electrnicos por parte del sujeto activo en sus relaciones con los sujetos
pasivos. Tal es el caso del Decreto con Rango y Fuerza de Ley sobre Mensajes de
Datos y Firmas Electrnica.
En su Captulo I establece el objeto y aplicabilidad del Decreto Ley que reza lo
siguiente:
Artculo 1: El presente Decreto Ley tiene por objeto otorgar y reconocer
eficacia y valor jurdico a la Firma Electrnica, al Mensaje de Datos y a
toda informacin inteligible en formato electrnico, independientemente
de su soporte material, atribuible a personas naturales o jurdicas, pblicas
o privadas, as como regular todo lo relativo a los Proveedores de
Servicios de Certificacin y los Certificados Electrnicos.
El presente Decreto Ley ser aplicable a los Mensajes de Datos y Firmas
Electrnicas independientemente de sus caractersticas tecnolgicas o de
los desarrollos tecnolgicos que se produzcan en un futuro. A tal efecto,
sus normas sern desarrolladas e interpretadas progresivamente,
orientadas a reconocer la validez y eficacia probatoria de los Mensajes de
Datos y Firmas Electrnicas.
La certificacin a que se refiere el presente Decreto Ley no excluye el
cumplimiento de las formalidades de registro pblico o autenticacin que,
de conformidad con la ley, requieran determinados actos o negocios
48
jurdicos.
En el Captulo II se estipula sobre los mensajes de datos:
Artculo 4: Los Mensajes de Datos tendrn la misma eficacia probatoria
que la ley otorga a los documentos escritos, sin perjuicio de lo establecido
en la primera parte del artculo 6 de este Decreto Ley. Su promocin,
control, contradiccin y evacuacin como medio de prueba, se realizar
conforme a lo previsto para las pruebas libres en el Cdigo de
Procedimiento Civil.
La informacin contenida en un Mensaje de Datos, reproducida en
formato impreso, tendr la misma eficacia probatoria atribuida en la ley a
las copias o reproducciones fotostticas. ()

Artculo 6: Cuando para determinados actos o negocios jurdicos la ley
exija el cumplimiento de solemnidades o formalidades, stas podrn
realizarse utilizando para ello los mecanismos descritos en este Decreto
Ley.
Cuando para determinados actos o negocios jurdicos la ley exija la firma
autgrafa, ese requisito quedar satisfecho en relacin con un Mensaje de
Datos al tener asociado una Firma Electrnica.()

El Captulo IV contempla de las firmas electrnicas:
Artculo 16: La Firma Electrnica que permita vincular al Signatario con
el Mensaje de Datos y atribuir la autora de ste, tendr la misma validez
y eficacia probatoria que la ley otorga a la firma autgrafa. A tal efecto,
salvo que las partes dispongan otra cosa, la Firma Electrnica deber
llenar los siguientes aspectos:
1. Garantizar que los datos utilizados para su generacin puedan
producirse slo una vez y asegurar, razonablemente, su confidencialidad.
2. Ofrecer seguridad suficiente de que no pueda ser falsificada con la
tecnologa existente en cada momento.
3. No alterar la integridad del Mensaje de Datos.
A los efectos de este artculo, la Firma Electrnica podr formar parte
integrante del Mensaje de Datos, o estar inequvocamente asociada a
ste; enviarse o no en un mismo acto. ()

En todo caso, la mencionada ley no contribuye a crear una nueva forma de hacer
comercio, ni pretende hacerlo, ya que el mismo existe, la ley slo da repuesta a esa
realidad jurdica y mercantil que cada vez tiene mayor aceptacin en los Estados.
Es necesario destacar que la Ley de Mensajes de Datos y Firmas Electrnica no se
limita al campo del comercio electrnico ni tampoco al mbito exclusivo de Internet,
49
sin embargo, su principal finalidad es el reconocimiento de los mensajes de datos y
las firmas electrnicas.

Cdigo de Comercio (1995)

Este Cdigo es el que contiene las normas generales de rango legal, que con
preferencia debe aplicarse en el comercio electrnico por razones de especialidad
material, sin embargo, el Cdigo en referencia es de vieja data, pero conserva plena
vigencia al apoyarse en los usos y costumbres mercantiles para seguir el dinamismo
comercial.
Tambin, existen temas de relevancia, tales como las disposiciones sobre los
contratos y las obligaciones mercantiles en general, de igual manera se incluyen las
operaciones de compra-venta mercantil.
Sin embargo, a pesar de su tiempo, el Cdigo de Comercio mantiene plena
vigencia con respecto a las distintas operaciones mercantiles que se realizan en
Venezuela, en relacin con las normas del Cdigo Civil, las cuales se aplican de
manera subsidiaria.
Cabe destacar que el Cdigo de Comercio es un apoyo normativo, por cuanto
existen artculos referentes a la factura como medio de prueba de las operaciones
mercantiles:
Artculo 124: Las obligaciones mercantiles y su liberacin se prueban:
Con documentos pblicos.
Con documentos privados. ()
Con facturas aceptadas. ()
Con cualquier otro medio de prueba admitido por la ley civil.

Artculo 147: El comprador tiene derecho a exigir que el vendedor firme
y le entregue factura de las mercancas vendidas y que ponga al pie recibo
del precio o de la parte de ste que se le hubiere entregado.()

Cdigo Civil (1982)

En este cuerpo normativo, en su Ttulo III, Captulo V, se hace referencia al valor
50
probatorio que pueden las facturas, como documento garante de una transaccin:
Artculo 1354: Quin pida la ejecucin de una obligacin debe probarla,
y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el
pago o el hecho que ha producido la extincin de su obligacin.

Artculo 1355: El instrumento redactado por las partes y contentivo de
sus convenciones es slo un medio probatorio, su validez o su nulidad no
tiene ninguna influencia sobre la validez del hecho jurdico que est
destinado a probar, salvo los casos en que el instrumento se requiera
como solemnidad del acto.

Cdigo de Procedimiento Civil (1990)

Es oportuno sealar de este cuerpo normativo lo siguiente:
Artculo 640: Son pruebas escritas suficientes a los fines indicados: los
instrumentos pblicos, los instrumentos privados, las cartas, misivas,
admisibles segn el Cdigo Civil, las facturas aceptadasy cualesquiera
otros documentos negociables.

Cabe considerar que este Cdigo se aplica a los juicios ordinarios, en
consecuencia, es aplicable para resolver las controversias que se derivan del uso del
comercio electrnico. Con respecto a lo relativo a la actividad probatoria y a la
asignacin de la competencia de los tribunales, se rige por este cdigo, excepto,
cuando se trate de un procedimiento arbitral. En relacin con la competencia de los
tribunales, se determina siguiendo las normas de este instrumento, pero en materia de
comercio electrnico, es importante considerar el domicilio procesal de la operacin.
(Raffalli, citado por Borrero y De Vega, 2006).
Visto de esta forma, la factura es considerada como un elemento probatorio en
una transaccin comercial, por lo cual pasa a ser uno de los aspectos esenciales
utilizados por la Administracin Tributaria para aplicar sus controles fiscales en las
operaciones comerciales.
Es as como, dentro de la fundamentacin legal mencionada anteriormente, se
enmarca el objeto de estudio de esta investigacin.

51
Sistema de Variables

Las variables son aspectos a evaluar durante el proceso de investigacin, las
mismas proporcionaran los indicadores para establecer resultados. Tamayo (2000)
define variable como Aspecto o dimensin de un fenmeno que tiene como
caracterstica la capacidad de asumir distintos valores, ya sea cuantitativa o
cualitativamente (p.109). En la presente investigacin la variable est definida
conceptualmente como el control fiscal en las operaciones de comercio electrnico
directo, en materia de impuesto al valor agregado, lo cual consiste en los diferentes
mecanismos que utiliza la Administracin Tributaria con el fin de controlar las
operaciones de bienes intangibles o inmateriales que se comercializan en internet, en
materia de Impuesto al Valor Agregado, siendo la factura el principal elemento de
dicho control.
Igualmente la variable fue definida operacionalmente, ya que se disgreg en dos
(02) dimensiones tales como: Control Fiscal e Impuesto al Valor Agregado. La
operacionalizacin de la variable se presenta en el Cuadro 1.

52
Cuadro 1
Operacionalizacin de las Variables
TITULO: ANLISIS DEL CONTROL FISCAL EN LAS OPERACIONES DE
COMERCIO ELECTRNICO DIRECTO, EN MATERIA DE IMPUESTO AL
VALOR AGREGADO
OBJ ETI VO GENERAL: ANALIZAR EL CONTROL FISCAL EN LAS
OPERACIONES DE COMERCIO ELECTRNICO DIRECTO, EN MATERIA DE
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.
Variable Dimensiones I ndicadores tems Fuentes

El Control
Fiscal en las
Operaciones
de Comercio
Electrnico
Directo, en
Materia de
I mpuesto al
Valor
Agregado
Control Fiscal Normativas.
Verificacin
Fiscal.
Auditora
Fiscal.
Facturacin.
Fiscalizacin
12
1-9-14

5-6-7

8
2-3-4-13
- CRBV
- COT
- Referentes
Bibliogrficos
- Cuestionario
Impuesto al
Valor
Agregado

La Factura.
Rgimen de
Facturacin.
Recaudacin
Tributaria.

10
11

15-16
- Ley del IVA y
su Reglamento
- Providencias
Administrativas
0257 y 00071
- Estadsticas de la
Administracin
Tributaria sobre
Recaudacin
- Referentes
Bibliogrficos
- Cuestionario

Fuente: Martnez G. (2012)

53

CAPI TULO I I I

MARCO METODOLGI CO

El marco metodolgico de la presente investigacin est conformado por los pasos
que se siguieron desde el inicio hasta la culminacin del estudio planteado, ya que
comprende en forma detallada el procedimiento utilizado en su realizacin, en donde
se defini la modalidad o tipo de investigacin, el diseo aplicado, la poblacin y
muestra, las tcnicas de recoleccin de informacin y la validacin de los mismos,
as como las tcnicas para analizar e interpretar los resultados obtenidos, todo ello
con la finalidad de cuantificarlos, lo que permiti formular conclusiones y dar
respuesta a la problemtica planteada.
En tal sentido, Balestrini (2002) expresa que en el marco metodolgico se debern
presentar el conjunto de mtodos, tcnicas y protocolos instrumentales que
permitirn obtener la informacin requerida en la investigacin propuesta. (p. 126).

Tipo de I nvestigacin

La clasificacin que se le d a una investigacin, segn el tipo de estudio de que se
trate, resulta de gran importancia, pues de ello depende la estrategia que ser
adoptada para responder al problema que se plantee en la misma.
En este sentido, la presente investigacin es de tipo descriptivo ya que, como su
palabra lo indica, se describen elementos y caractersticas que conforman el objeto
de estudio, para luego obtener informacin sobre la situacin actual de una realidad
observada.
De igual forma, la misma propone el anlisis de una actividad especfica, como lo
es en este caso, el control fiscal en las operaciones de comercio electrnico directo en
materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA), as como las relaciones que existan
54
entre los objetivos a desarrollar, de forma tal que permita encontrar hechos o
fenmenos que influyan en su comportamiento.
Al respecto Arias, F. (2004) seala la investigacin descriptiva, consiste en la
caracterizacin de un hecho, fenmeno o grupo con el fin de establecer su estructura
o comportamiento (p. 48).
Siguiendo la misma lnea, Dankhe (1986), citado por Hernndez y Otros (2004),
expresa que los estudios descriptivos buscan especificar las propiedades importantes
de personas, grupos, comunidades o cualquier otro fenmeno que sea sometido a
anlisis. (p. 60).
De acuerdo con las definiciones anteriores, el trabajo se ubic en el nivel
descriptivo puesto que, con la informacin recopilada sobre el control fiscal en las
operaciones de comercio electrnico directo en materia de IVA, permiti caracterizar
y establecer el comportamiento de sus principales indicadores.

Diseo de I nvestigacin

Se refiere a la estrategia que se adopt para dar respuesta a la problemtica
planteada en el estudio, lo cual depende del tipo de investigacin que se trate, es
decir, el diseo de investigacin debe adecuarse al tipo de investigacin que se ha
definido, en funcin de los objetivos de la misma.
En tal sentido, Balestrini (2002) seala que al depender el diseo de investigacin
de los objetivos y del tipo de investigacin de que se trate, no es posible plantear el
diseo en abstracto, por cuanto tiene una implicacin practica inmediata dentro del
despliegue de la investigacin (p. 131). Lo que indica, que no existe un solo tipo de
diseo para todas las investigaciones, ya que las mismas pueden seguir la lnea de la
exploracin, descripcin, explicacin, experimentacin o propuesta factible.
Por tanto, ante tales sealamientos y segn la variable del tema en estudio, la
presente investigacin se enmarc en un diseo no experimental el cual es definido
por Hernndez y Otros (ob.cit.) como aquella que se realiza sin manipular
deliberadamente la variable,es observar fenmenos tal y como se dan en su
55
contexto natural, para despus analizarlos (p. 189), es decir que en este tipo de
diseo de investigacin, el investigador no crea ni controla situaciones sino que slo
observa las que existen porque las variables y sus efectos ya sucedieron.
Por lo expuesto, la informacin requerida para el tema en estudio se obtuvo sin
manipular ni modificar la realidad del control fiscal en las operaciones de comercio
electrnico directo en materia de IVA.
A estos efectos, la investigacin present un diseo de campo, partiendo del
hecho de que la recoleccin de datos se obtuvo directamente del propio mbito donde
se desarrollan los acontecimientos (Divisin de Fiscalizacin de la Gerencia Regional
de Tributos Internos de la regin Centro Occidental, SENIAT sede Barquisimeto), sin
manipulacin alguna, lo que permiti analizar la naturaleza y los factores
relacionados con el problema.
En el manual de la UPEL (2003) se define a la investigacin de campo como:
El anlisis sistemtico de problemas en la realidad con el propsito bien
sea de describirlos, interpretarlos, entender su naturaleza y factores
constituyentes, explicar sus causas y efectos o predecir su ocurrencia,
haciendo uso de mtodos caractersticos de cualquiera de los paradigmas
o enfoques de investigacin conocidos o en desarrollo. Los datos de
inters son recogidos en forma directa de la realidad (p. 14).

Igualmente, la investigacin muestra un diseo de tipo documental o bibliogrfico
el cual es conceptualizado por Arias (2004) como aquella que se basa en la
obtencin y anlisis de datos provenientes de materiales impresos u otros tipos de
documentos (p. 47). Quiere decir, que para abordar el problema planteado se
requiri ampliar y profundizar los conocimientos sobre el mismo, con el apoyo de
estudios previos y la divulgacin de informacin a travs de medios impresos (libros,
leyes, revistas especializadas), audiovisuales o electrnicos (pginas web),
relacionados con el control fiscal, comercio electrnico directo, IVA y facturacin, y
su interrelacin, lo cual permiti al autor emitir criterios, reflexiones, conclusiones y
recomendaciones.

56
Poblacin

La poblacin constituye el objeto de la investigacin, debido a que de ella se
extraer la informacin necesaria para su respectivo anlisis. Sobre este aspecto,
Balestrini (2002) seala que una poblacin o universo de estudio puede estar
referido a cualquier conjunto de elementos de los cuales pretendemos indagar y
conocer sus caractersticas, o una de ellas, y para el cual sern validas las
conclusiones obtenidas en la investigacin (p. 137).
De acuerdo con lo anteriormente sealado, la poblacin que fue objeto de estudio
en la presente investigacin estuvo conformada por los Profesionales Tributarios
adscritos a la Divisin de Fiscalizacin de la Gerencia Regional de Tributos Internos
de la regin Centro Occidental, SENIAT sede Barquisimeto, encargados de ejecutar
fiscalizaciones a fondo en materia de Impuesto al Valor Agregado, los cuales son
cuarenta y dos (42) en total segn informacin suministrada en la mencionada
divisin.

Muestra

Una vez que se ha establecido la poblacin o universo objeto de estudio, la
informacin a recolectar no es posible obtenerla individualmente de cada uno de los
elementos que conforman la totalidad de la poblacin, por lo que se hace necesario
seleccionar una muestra de dicha poblacin. Al respecto, Hernndez y otros (2004)
sealan que la muestra es un subgrupo de la poblacin, la cual debe ser
representativa, es decir, un reflejo fiel del conjunto de la poblacin (p. 212).
Sin embargo, en vista de que la poblacin es pequea se estudi en su totalidad, y
esta se denomina muestreo censal. Al respecto, Lpez (2005) opina que la muestra
censal es aquella porcin que representa toda la poblacin. (p.123). Para el caso en
estudio, la muestra estuvo conformada por los cuarenta y dos (42) Profesionales
Tributarios encargados de ejecutar fiscalizaciones a fondo en materia de Impuesto al
Valor Agregado, adscritos a la Divisin de Fiscalizacin de la regin Centro
Occidental, SENIAT sede Barquisimeto. Es de acotar que tal muestra fue
57
seleccionada por su relacin directa con el caso en estudio.

Tcnicas de Recoleccin de I nformacin

Definido ya el tipo de investigacin, su diseo, la poblacin y su muestra, se
requiere el uso de instrumentos que permitan recabar la informacin que ser necesaria
durante el proceso de la investigacin.
De acuerdo con lo sealado por Hernndez y otros (ob. cit.), la recoleccin de datos
implica en primer lugar, seleccionar un instrumento de medicin que sea vlido y
confiable; en segundo lugar, aplicar ese instrumento de medicin, es decir, medir la
variable, y, por ltimo, preparar las mediciones obtenidas para analizarlas
correctamente.
Visto de esta forma, y tomando en consideracin la naturaleza de esta investigacin,
se aplic como instrumento para recolectar datos la tcnica de la encuesta en su
modalidad de cuestionario, el cual es considerado por Vliz (2007) como un medio
que facilita traducir los objetivos y las variables de la investigacin a travs de una serie
de preguntas muy particulares, previamente preparadas de forma cuidadosa,
susceptibles de analizarse con relacin al problema estudiado. (p. 80).
En este sentido, el cuestionario estuvo conformado por una serie de preguntas
cerradas, de tipo dicotmicas (Si No), redactadas tomando en consideracin la
variable estudiada y sus respectivas dimensiones e indicadores (ver anexo), separadas
en cuatro secciones estratgicas, todo ello con el fin de dar respuesta a los objetivos
planteados en el estudio, dicho cuestionario fue aplicado a los profesionales tributarios
seleccionados.

Validez del Instrumento

La validez, segn Vliz (2007), se refiere al grado en que un instrumento realmente
mide la variable que pretende medir (p. 23). Lo que significa que las preguntas o tems
del cuestionario a aplicar deben estar en consonancia directa con los objetivos de la
investigacin. Por tanto, dicho instrumento debe ser validado por expertos en
58
metodologa y en la especialidad objeto de estudio que para el caso es el control fiscal
en materia de IVA.
Para tal fin, se seleccion un grupo de especialistas, en un nmero no menor de tres
(03), a los que se les solicit su colaboracin mediante una comunicacin; una vez
aceptada se les entreg un sobre contentivo del ttulo de la investigacin, objetivos,
variables, instrumentos a validar y formato de revisin y validacin donde plasmaron
sus criterios respecto a la pertinencia, coherencia y representatividad de los intereses,
es decir, si el instrumento tiene relacin directa con los objetivos de la investigacin.

Tcnicas para el Anlisis e Interpretacin de la I nformacin

Una vez culminada la fase de recoleccin de la informacin, los datos obtenidos se
sometieron a un proceso tcnico que permiti clasificarlos, codificarlos y tabularlos, lo
cual ayud a realizar un anlisis estadstico con el fin de facilitar la interpretacin de
dichos resultados, lo que contribuy con la formulacin de las conclusiones y
recomendaciones dirigidas a dar respuesta a los objetivos planteados en la
investigacin.
Al respecto, Balestrini (2002) seala que el anlisis implica el establecimiento de
categoras, la ordenacin y manipulacin de los datos para resumirlos y poder sacar
algunos resultados en funcin de las interrogantes de la investigacin (p.169).
En este sentido, en la presente investigacin se aplic como tcnica de anlisis de
resultados el anlisis descriptivo el cual, segn Silva (ob. cit), consiste en efectuar
un anlisis individual a cada pregunta del cuestionario, para despus analizarlo en
forma conjunta y en relacin con la operatividad de las variables. (p. 119). Por tanto,
en este estudio se utiliz la tcnica del anlisis de contenido en un nivel descriptivo,
aplicado a los datos obtenidos del cuestionario que se implement.
Adicionalmente, los datos obtenidos de la aplicacin del cuestionario fueron
organizados, resumidos y presentados mediante la utilizacin de tablas, cuadros, y
grficos, apoyndose en el sistema computarizado de Excel, lo que permiti dar
respuestas a los objetivos planteados.
59

CAPI TULO I V

ANLI SIS E I NTERPRETACI N DE LA I NFORMACIN

El presente captulo trata sobre el anlisis e interpretacin de la informacin
obtenida luego de haber aplicado el instrumento propuesto, el cual, para el caso de
esta investigacin, se bas en la utilizacin de un cuestionario dirigido a los cuarenta
y dos (42) profesionales tributarios encargados de realizar fiscalizaciones a fondo en
materia de Impuesto al Valor Agregado, adscritos a la Divisin de Fiscalizacin de la
regin Centro Occidental, del SENIAT con sede en Barquisimeto.
En tal sentido, el cuestionario aplicado se conform por 16 preguntas de tipo
dicotmicas distribuidas en cuatro (4) secciones estratgicas, lo cual permiti obtener
informacin relevante, con lo que se logr un mejor anlisis de la misma, todo ello
con miras a alcanzar los objetivos planteados en la investigacin.
Por otra parte, la informacin obtenida por medio del cuestionario fue tabulada y
presentada en cuadros que contienen elementos tales como tem, frecuencia y
porcentaje, dichos tems estn vinculados a la variable planteada en el presente
estudio, como lo es el Control Fiscal en las Operaciones de Comercio Electrnico
Directo en materia de Impuesto al Valor Agregado.
Los valores calculados sobre la base porcentual, expresan el resultado de los
planteamientos efectuados a la muestra seleccionada, lo cual es presentado de forma
ilustrativa a travs de grficos de barras, con el fin de lograr una visualizacin ms
clara de la informacin conseguida.
Una vez graficados los datos obtenidos, se procedi a su interpretacin haciendo
nfasis en la frecuencia ms predominante, y realizando inferencias sobre los mismos,
relacionndolas con los fundamentos tericos contenidos en el estudio.
Sobre la base de lo antes expuesto, se muestra a continuacin, mediante cuadros y
60
grficos, la informacin obtenida y el anlisis de la misma.

Cuadro 2
Resultados porcentuales referentes a la Seleccin Previa.

tem
SI NO
f % f %
1.- La base de datos obtenida mediante el
Registro de Informacin Fiscal del
contribuyente, permite conocer cules empresas
tienen como actividad econmica las
operaciones de comercio electrnico?

2.- En los programas de fiscalizacin puntuales
se seleccionan las empresas que tienen como
actividad econmica las operaciones de
comercio electrnico, en base a la informacin
contenida en el Registro de Informacin Fiscal?

8

4

19

10

34

38

81

90
n=42

19%
81%
10%
90%
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
90%
Item 1 Item 2
Si No

Grfico 1. Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a la
Seleccin Previa.

61
En relacin a los resultados obtenidos en el Cuadro 2 y Grfico 1, el cual est
referido a la seleccin previa de los contribuyentes a ser fiscalizados, se pudo
observar que en el tem 1 relacionado a si la base de datos obtenida mediante el
Registro de Informacin Fiscal (R.I.F.) del contribuyente permite conocer cules
empresas tienen como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico,
un 81% respondi negativamente, entre tanto el restante 19% emitieron respuesta
positiva. Lo anterior se relaciona con los resultados obtenidos en tem 2, donde el
90% de los encuestados sostienen que en los programas de fiscalizacin puntuales no
se seleccionan las empresas que tienen como actividad econmica las operaciones de
comercio electrnico en base a la informacin contenida en el R.I.F., de lo que se
infiere que el Registro de Informacin Fiscal no permite conocer ni seleccionar las
empresas que tienen como actividad econmica las operaciones de comercio
electrnico, hacindose manifiesta una debilidad en la seleccin previa o inicial de los
contribuyentes a ser fiscalizados, en vista de que la data contenida en dicho registro, a
pesar de poder ser consultada electrnicamente, no proporciona la suficiente
informacin que permita detectar de forma especfica aquellas empresas dedicadas al
comercio electrnico, pudiendo convertirse esta debilidad en una traba que impide a
la Administracin Tributaria ejercer un control fiscal ms preciso en la identificacin
de este tipo de empresas.

62
Cuadro 3
Resultados porcentuales referentes a Programas de Fiscalizacin
tem
SI NO
F % f %
3.- Dentro de los programas de fiscalizacin a nivel
nacional se incluyen auditorias fiscales a empresas que
realizan operaciones de comercio electrnico?
4.- Dentro de los programas de fiscalizacin a nivel
regional se incluyen auditorias fiscales a empresas que
realizan operaciones de comercio electrnico?
5.- Se han realizado auditorias fiscales a empresas que
tienen como actividad econmica las operaciones de
comercio electrnico?
6.- Se ha realizado verificacin de deberes formales a
empresas que tienen como actividad econmica las
7.- Se han realizado fiscalizaciones a empresas que
comercio electrnico, de acuerdo al Artculo 180 del
Cdigo Orgnico Tributario?

6

6

8

8

8

14

14

19

19

19

36

36

34

34

34

86

86

81

81

81
n=42

14%
86%
14%
86%
19%
81%
19%
81%
19%
81%
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
90%
Item 3 Item 4 Item 5 Item 6 Item 7
Si No

Grfico 2. Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a los
Programas de Fiscalizacin.

En los resultados mostrados en el Cuadro 3 y Grfico 2, relacionados con los
63
programas de fiscalizacin, se pudo evidenciar que tanto en el tem 3 como en el 4, el
14% de los encuestados sealaron que dentro de los programas de fiscalizacin, tanto
a nivel nacional como regional, s se incluyen auditorias fiscales para las empresas
que realizan operaciones de comercio electrnico, mientras que el 86% sostuvieron
que no se incluyen.
En este mismo orden de ideas, en relacin a los tems 5 y 6, el 81% de los
profesionales tributarios encuestados respondieron que no se han realizado auditorias
fiscales ni verificacin de deberes formales a empresas que realizan operaciones de
comercio electrnico, entre tanto, el 19 % restante indicaron que s se realizan.
Por su parte, en el tem 7 que seala si se han realizado fiscalizaciones a empresas
que tienen operaciones de comercio electrnico de acuerdo al artculo 180 del Cdigo
Orgnico Tributario, la mayora representada por un 81% de los encuestados,
manifest que no, mientras que un 19% respondi afirmativamente.
Ante esta situacin, se obtuvo informacin emanada de la Divisin de
Fiscalizacin de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la regin Centro
Occidental, SENIAT sede Barquisimeto, relativa al total de casos culminados de
fiscalizacin durante el ao 2011, conformado por 2.557 casos de fondo,
verificaciones fiscales y otras comisiones, donde se pudo observar que no se han
realizado auditorias fiscales en materia de I.V.A. a empresas que realizan operaciones
de comercio electrnico.
Tomando como base, por una parte, las respuestas de la mayora de los
encuestados en esta seccin estratgica relacionada con los programas de
fiscalizacin y, por la otra, la informacin suministrada por la Divisin de
Fiscalizacin mencionada en el prrafo anterior, se puede evidenciar que no se han
realizado fiscalizaciones ni verificacin de deberes formales a empresas que tienen
como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico, en la Divisin de
Fiscalizacin de la Regin Centro Occidental, del SENIAT.

64
Cuadro 4
Resultados porcentuales referentes a Control de Facturacin
tem
SI NO
f % f %
8.- Los programas de fiscalizacin permiten evaluar el
control fiscal aplicable a las operaciones de comercio
electrnico en materia de facturacin?

9.- Se evala el control fiscal en las empresas que
comercio electrnico, en atencin al cumplimiento de
deberes formales en lo que respecta a la facturacin?

10.- Existen mecanismos especiales de facturacin para
las operaciones de comercio electrnico gravadas con el
Impuesto al Valor Agregado?

11.- La normativa contenida en las Providencias
Administrativas 0257 y 0071 es aplicable a las
operaciones de comercio electrnico directo?

12.- Se examina el control fiscal en atencin a la
normativa establecida en las Providencias
Administrativas 0257 y 0071, en materia de operaciones
de comercio electrnico?

10

10

12

22

18

24

24

29

52

43

32

32

30

20

24

76

76

71

48

57

n=42

24%
76%
24%
76%
29%
71%
52%
48%
43%
57%
0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
Item 8 Item 9 Item 10 Item 11 Item 12
Si No

Grfico 3. Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a Control
de Facturacin.
65
En lo que respecta a los resultados reflejados en el Cuadro 4 y Grfico 3,
referentes al control de facturacin, se pudo evidenciar que, en cuanto al tem 8, el
76% de los encuestados manifestaron que los programas de fiscalizacin no permiten
evaluar el control fiscal aplicable a las operaciones de comercio electrnico en
materia de facturacin, por su parte, el 24% restante sealaron que s lo evala. Dicho
resultado est en consonancia con los datos obtenidos en el tem 9, donde un 76% de
las respuestas obtenidas indican que no se evala el control fiscal en las empresas que
tienen como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico, en
atencin al cumplimiento de deberes formales en lo que respecta a la facturacin,
mientras que el resto, representado por el 24% de las respuestas obtenidas sealan lo
contrario.
En cuanto al tem 10, se obtuvo como resultado que un 29% de los encuestados
sostuvieron que s existen mecanismos especiales de facturacin para las operaciones
de comercio electrnico gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, sin embargo,
un 71% manifest que no existen tales mecanismos.
No obstante a lo descrito en el prrafo anterior, respecto al tem 11 la mayora de
los encuestados representados en un 52% respondi que la normativa contenida en las
Providencias Administrativas 0257 y 00071 es aplicable a las operaciones de
comercio electrnico, mientras que el resto, constituido por un 48% consideran que
dicha normativa no es aplicable a tales operaciones.
Entre tanto, los resultados obtenidos en tem 12 reflejan que un 57% de los
encuestados responden de forma negativa al sostener que, en materia de operaciones
de comercio electrnico no se examina el control fiscal en atencin a la normativa
establecida en las Providencias Administrativas 0257 y 00071, por su parte, el 43%
restante respondi afirmativamente.
En atencin a los resultados alcanzados en los tems que van del 8 al 12
correspondientes a la seccin estratgica control de facturacin, se puede inferir que
los programas de fiscalizacin y el proceso de verificacin de deberes formales
emanados de la administracin tributaria, no permiten evaluar el control fiscal en
materia de facturacin aplicado a las operaciones de comercio electrnico.
66
Por otra parte, y a pesar de la facultad asignada a la Administracin Tributaria de
establecer mecanismos especiales de facturacin para las operaciones de comercio
electrnico gravadas por el I.V.A. de acuerdo a lo establecido en el Artculo 69 del
Reglamento de la Ley del I.V.A., no existen tales mecanismos para este tipo de
operaciones en vista de que la normativa vigente, especficamente la contenida en las
Providencias Administrativas 0257 actualmente 00071, no le es aplicable, por cuanto
en dichas providencias la emisin de facturas est enmarcada en la elaboracin e
impresin fsica de las mismas.
67
Cuadro 5
Resultados porcentuales referentes a Rgimen Sancionatorio
tem
SI NO
f % f %
13.- Se han realizado reparos a empresas que tienen
como actividad econmica las operaciones de
14.- Han sido sancionadas mediante Resolucin de
Imposicin de Sancin las empresas que tienen como
actividad econmica las operaciones de comercio
electrnico?
15.- Se han detectado, declaraciones de Impuesto al
Valor Agregado omisas, en las empresas que tienen
como actividad econmica las operaciones de
16.- Se han detectado declaraciones extemporneas de
Impuesto al Valor Agregado en las empresas que

8

8

8

8
19

19

19

19
34

34

34

34
81

81

81

81
n=42

Grfico 4. Representacin grfica de los resultados obtenidos en relacin a Rgimen
Sancionatorio.

En cuanto a los resultados expresados en el Cuadro 5 y Grfico 4, relacionados
con el rgimen sancionatorio, se pudo observar que, de acuerdo a las respuestas
68
obtenidas en los tems 13 y 14, el 81% de los encuestados manifestaron que a las
electrnico, no se les han realizado reparos ni han sido sancionadas mediante
Resolucin de Imposicin de Sancin, entre tanto, el resto representado por el 19%
indicaron que tales empresas s han sido sujetas a las mencionadas sanciones. En base
a estos resultados y segn informacin emanada de la Divisin de Fiscalizacin de la
Gerencia Regional de Tributos Internos de la regin Centro Occidental, SENIAT sede
Barquisimeto mencionada anteriormente, se puede evidenciar que las empresas que
tienen como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico, no han
sido objeto de reparos o sanciones por parte de la Administracin Tributaria, lo cual
se encuentra en concordancia con el anlisis establecido para los tems 5, 6 y 7.
Por ltimo, segn los resultados alcanzados en los tems 15 y 16, se pudo observar
que el 81% de los encuestados manifestaron que no se han detectado declaraciones de
Impuesto al Valor Agregado omisas ni tampoco extemporneas en las empresas que
tienen como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico, entre
tanto, el restante 19% respondi afirmativamente a la interrogante planteada en cada
uno de dichos tems.
Ante los resultados obtenidos en esta seccin estratgica referida al rgimen
sancionatorio, se puede inferir en coincidencia con lo indicado en la seccin
estratgica de programas de fiscalizacin, por cuanto se deduce de una forma lgica
que no se puede sancionar a quien no ha sido fiscalizado.
En este sentido, el Acta de Reparo y la Resolucin de Imposicin de Sancin,
como actos culminatorios del proceso de Auditora Fiscal, no se aplicaron en el ao
2011 a ninguna empresa que tenga como actividad econmica las operaciones de
comercio electrnico, toda vez que no se practicaron fiscalizaciones a este tipo de
empresas.
Finalmente, los resultados obtenidos en las secciones estratgicas programas de
fiscalizacin, control de facturacin y rgimen sancionatorio, permiten deducir, que a
pesar de que recaudacin tributaria no se ve afectada por el hecho de que no exista
mecanismos especiales de facturacin para las operaciones de comercio electrnico
69
de acuerdo a lo establecido en el artculo 69 del Reglamento de la Ley del I.V.A., que
permitan un eficiente control fiscal para este tipo de operaciones, no es menos cierto
que la Administracin Tributaria est dejando de percibir ingresos provenientes de las
operaciones que se mueven en la red con los cuales podra superar las metas de
recaudacin tributaria en un porcentaje mayor al ahora obtenido, tomando en
consideracin el auge y el ascendente desarrollo que ha venido experimentando el
comercio electrnico y en especial el de tipo directo.

70

CAPI TULO V

CONCLUSI ONES Y RECOMENDACIONES

Conclusiones

Una vez efectuada la etapa de investigacin se pudo obtener informacin relevante
respecto al Anlisis del Control Fiscal en las Operaciones de Comercio Electrnico
Directo, en materia de I.V.A. lo cual conllev a formular una serie de conclusiones y
recomendaciones que podran servir de base para futuras investigaciones en la
materia. En este sentido, seguidamente se muestran las conclusiones a las que se lleg
en funcin de los objetivos trazados en el presente trabajo.
- El Registro de Informacin Fiscal no permite conocer ni seleccionar como
contribuyente a ser fiscalizado, a las empresas que tienen como actividad econmica
las operaciones de comercio electrnico, en vista de que la data contenida en dicho
registro, a pesar de poder ser consultada electrnicamente, no proporciona la
suficiente informacin como para detectar de forma especfica aquellas empresas que
realizan las mencionadas operaciones, hacindose manifiesta una debilidad en la
seleccin previa con la que se inicia un proceso de fiscalizacin puntual,
convirtindose esta debilidad en una traba que impide a la Administracin Tributaria
ejercer un control fiscal sobre este tipo de empresas.
- La Administracin Tributaria no ha realizado verificaciones de deberes
formales ni auditoras de fondo como mecanismos tcnicos para ejercer un control
fiscal sobre aquellas empresas que tienen como actividad econmica las operaciones
de comercio electrnico, debido a que en los programas de fiscalizacin ejecutados
durante el ao 2011, tanto nacional como regional, no se efectuaron fiscalizaciones en
ese sector.
- En virtud de lo planteado anteriormente no se emiti ningn Acta de Reparo o
71
Resolucin de Imposicin de Sancin, como actos culminatorios del proceso de
auditora fiscal, toda vez que no se practicaron fiscalizaciones a este tipo de empresas
de comercio electrnico, razn por la cual la omisin en la presentacin de las
declaraciones de Impuesto al Valor Agregado o la extemporaneidad de las mismas
por parte de estas empresas no han sido detectadas y en consecuencia no ha
verificado el proceso declarativo que permita conocer el aporte fiscal que se genera
en las transacciones comerciales que se realizan a travs del comercio electrnico.
- Los programas de fiscalizacin y el proceso de verificacin de deberes
formales emanados de la Administracin Tributaria, no permiten evaluar el control
fiscal en materia de facturacin aplicado a las operaciones de comercio electrnico,
en vista de que aun no se ha establecido mediante providencia la normativa que
regule o que contenga los mecanismos de facturacin adaptados a este tipo de
operaciones, tal como lo establece el Artculo 69 del Reglamento de la Ley del
I.V.A., toda vez que la normativa vigente en materia de facturacin no le es aplicable
debido a que la emisin de facturas y otros documentos en ella establecida se
encuentra enmarcada en la elaboracin e impresin fsica de las mismas, lo cual lleva
a su vez a deducir que la elusin de tributos se pudiera poner de manifiesto en este
tipo de operaciones.
- A pesar de que la Administracin Tributaria no ha establecido un rgimen de
facturacin adaptado a las operaciones de comercio electrnico, ni cuenta con
programas de fiscalizacin que le permitan ejecutar un control fiscal sobre las
empresas que se dedican a realizar dichas operaciones, especficamente las del tipo
directo en donde se desmaterializan las partes que intervienen en la negociacin del
bien que se comercializa y su forma de pago, tal situacin no ha afectado la
recaudacin de tributos a nivel nacional, en donde el I.V.A. es el tributo que mayores
ingresos aporta a esa recaudacin, por cuanto segn cifras del Banco Central de
Venezuela y del SENIAT publicadas el portal del ente recaudador la recaudacin en
materia de IVA se incremento en ms del 150 % al comparar los ejercicios fiscales
2010-2011, pasando de 56.181.303.271 bolvares fuertes en el 2010 a 84.347.944.270
bolvares fuertes en el 2011. A su vez la participacin porcentual del IVA en la
72
recaudacin neta no petrolera bajo jurisdiccin del SENIAT, fue la ms alta de todos
los tributos ubicndose en 57,21 %, que adicionalmente representa como efecto en la
recaudacin un aporte al producto interno bruto de 6,23 %.
- No obstante lo anterior, es importante destacar el desarrollo que han venido
experimentado las actividades comerciales por la va electrnica en la medida en que
las barreras de inseguridad y accesibilidad para realizarlas se han ido superando,
situacin sta, que de no ser controlada, se convertira en una considerable fuga de
ingresos con los que se lograra superar aun ms la recaudacin fiscal. De acuerdo a
informacin obtenida, a travs de la pgina digital de la Cmara Venezolana de
Comercio Electrnico (CAVECOM) la penetracin de internet y subsecuentemente
del comercio electrnico aumentan progresivamente, por lo que se estima que pronto
ser un fenmeno masivo de mercado ya que ms de la mitad de la poblacin estar
conectada y las opciones de comercio electrnico tendrn una participacin
importante en el proceso de decisin de compra de muchos consumidores.

Recomendaciones

Partiendo de las conclusiones ya formuladas y en virtud de la importancia que ha
venido adquiriendo en Venezuela las actividades comerciales que se mueven en la
red, se proponen a la Administracin Tributaria, en el marco de la globalizacin, una
serie de recomendaciones en pro de establecer mecanismos apropiados que permitan
aplicar un eficiente control fiscal sobre las empresas que se dediquen a este tipo de
actividades, sin que ello signifique un freno para su desarrollo, con lo cual no slo se
beneficiara el fisco nacional al ver incrementados los ingresos recaudados, sino
tambin a los propios contribuyentes al poder desenvolverse en un ambiente
adecuadamente regulado lo que le permitira ofrecer mejores opciones a sus clientes
compradores. En este sentido, las recomendaciones sugeridas a la Administracin
Tributaria son las siguientes:
- Actualizar su infraestructura electrnica de tal forma que pueda hacerle frente a
las nuevas modalidades de hacer negocios como lo es el comercio electrnico y en
73
particular el tipo directo, en vista de que es ste el que reviste mayor dificultad a la
hora aplicarle un control fiscal, toda vez que el proceso de negociacin se digitaliza
en su totalidad.
- Lo anteriormente sugerido requiere formacin del capital humano, lo cual
implica capacitar al personal adecuado con informacin detallada sobre las redes,
comercio electrnico (bienes y servicios que se ofrecen, identidad de los vendedores
y compradores) y niveles de seguridad, entre otros.
- Crear o establecer mediante Providencia, mecanismos especiales de facturacin
para las operaciones de comercio electrnico gravadas con el Impuesto al Valor
Agregado, o en su defecto, continuar con la revisin y discusin del proyecto de
factura electrnica propuesto por la Cmara Venezolana de Comercio Electrnico
(Cavecom-e) el cual, segn informacin emanada de esta cmara, se encuentra
paralizado desde el ao 2008.
- A pesar de que las modificaciones o adaptaciones que necesita hacer la
Administracin Tributaria para poder afrontar las nuevas modalidades de realizar
transacciones comerciales requiere de una considerable erogacin de dinero, no es
menos cierto que la misma puede convertirse en una valiosa inversin en donde el
ahorro de tiempo y costos ser el beneficio a obtener, en vista de que al estar
digitalizado todo el proceso de comercializacin incluyendo la facturacin, la
Administracin Tributaria podr tener acceso por va electrnica, a toda la
informacin involucrada en dicho proceso a la hora de realizar un control fiscal sobre
estas transacciones.

74
REFERENCI AS BI BLIOGRFI CAS

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78

ANEXOS

79

ANEXO A
CUESTIONARI O

80
I nstrumento de Recoleccin de Datos

El instrumento de recoleccin de datos que se presenta a continuacin tiene
como fin fundamental obtener informacin de los Profesionales Tributarios
adscritos a la Divisin de Fiscalizacin de la Gerencia Regional de Tributos
Internos de la Regin Centro Occidental, SENIAT sede Barquisimeto, con el
objetivo de obtener datos que son necesarios para examinar las medidas de Control
Fiscal en las Operaciones de Comercio Electrnico Directo en materia de Impuesto
al Valor Agregado, indagar sobre el rgimen de facturacin vigente, aplicado al
Comercio Electrnico Directo, as como tambin, describir los efectos que produce
en la recaudacin tributaria la falta de un rgimen de facturacin aplicado al
Comercio Electrnico.
De antemano agradezco la colaboracin que pueda prestarme, ya que de ello
depende, parte del xito de la investigacin que se desarrolla. Se le recuerda que la
informacin suministrada es de tipo confidencial y slo ser utilizada para dar
cumplimiento a los objetivos planteados en el trabajo especial de grado titulado
Anlisis del Control Fiscal en las operaciones de Comercio Electrnico Directo, en
materia de Impuesto al Valor Agregado.

Atentamente,

Lcda. Gloria Martnez

81
CUESTIONARI O

I nstrucciones

1. Lea cuidadosamente cada interrogante.
2. Marque con una (x) dentro del parntesis respectivo la alternativa
seleccionada.
3. Seleccione solo una alternativa por cada pregunta planteada.
4. Asegrese de responder todas las preguntas planteadas.
Gracias por su colaboracin.

82
ANALISIS DEL CONTROL FISCAL EN LAS OPERACI ONES DE
COMERCIO ELECTRONI CO DIRECTO, EN MATERI A DE I .V.A

CUESTIONARI O

SELECCIN PREVI A

1.
La base de datos obtenida mediante el Registro de Informacin Fiscal del contribuyente,
permite conocer cules empresas tienen como actividad econmica las operaciones de

SI ( ) NO ( )

2.
En los programas de fiscalizacin puntuales se seleccionan las empresas que tienen
como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico, en base a la
informacin contenida en el Registro de Informacin Fiscal?

SI ( ) NO ( )
PROGRAMAS DE FISCALIZACI ON

3.
Dentro de los programas de fiscalizacin a nivel nacional se incluyen auditorias fiscales
a empresas que realizan operaciones de comercio electrnico?

SI ( ) NO ( )

4.
Dentro de los programas de fiscalizacin a nivel regional se incluyen auditorias fiscales
a empresas que realizan operaciones de comercio electrnico?

SI ( ) NO ( )

5.
Se han realizado auditorias fiscales a empresas que tienen como actividad econmica
las operaciones de comercio electrnico?

SI ( ) NO ( )

6.
Se ha realizado verificacin de deberes formales a empresas que tienen como actividad
econmica las operaciones de comercio electrnico?

SI ( ) NO ( )

7.
Se han realizado fiscalizaciones a empresas que tienen como actividad econmica las
operaciones de comercio electrnico, de acuerdo al Artculo 180 del Cdigo Orgnico
Tributario?

SI ( ) NO ( )
CONTROL DE FACTURACI ON

8.
Los programas de fiscalizacin permiten evaluar el control fiscal aplicable a las
operaciones de comercio electrnico en materia de facturacin?

SI ( ) NO ( )

9.
Se evala el control fiscal en las empresas que tienen como actividad econmica las
operaciones de comercio electrnico, en atencin al cumplimiento de deberes formales
en lo que respecta a la facturacin?

SI ( ) NO ( )

10.
Existen mecanismos especiales de facturacin para las operaciones de comercio
electrnico gravadas con el Impuesto al Valor Agregado?

SI ( ) NO ( )

11.
La normativa contenida en las Providencias Administrativas 0257 y 0071 es aplicable a
las operaciones de comercio electrnico directo?

SI ( ) NO ( )

12.
Se examina el control fiscal en atencin a la normativa establecida en las Providencias
Administrativas 0257 y 0071, en materia de operaciones de comercio electrnico?

SI ( ) NO ( )
REGI MEN SANCI ONATORIO

13.
Se han realizado reparos a empresas que tienen como actividad econmica las

SI ( ) NO ( )

14.
Han sido sancionadas mediante Resolucin de Imposicin de Sancin las empresas que
tienen como actividad econmica las operaciones de comercio electrnico?

SI ( ) NO ( )

15.
Se han detectado, declaraciones de Impuesto al Valor Agregado omisas, en las
electrnico?

SI ( ) NO ( )

16.
Se han detectado declaraciones extemporneas de Impuesto al Valor Agregado en las
electrnico?

SI ( ) NO ( )
83

ANEXO B
VALI DACI N DEL I NSTRUMENTO

84
UNIVERSI DAD CENTROCCI DENTAL LI SANDRO ALVARADO
DECANATO DE ADMI NI STRACI N Y CONTADURA

Estimado (a):

El diseo de este instrumento tiene como objetivo recabar informacin a fin de
realizar la investigacin titulada: ANLI SI S DEL CONTROL FI SCAL EN LAS
OPERACI ONES DE COMERCI O ELECTRNI CO DI RECTO, EN
MATERIA DE I MPUESTO AL VALOR AGREGADO.
Usted ha sido seleccionado en su condicin de experto en el rea objeto de
investigacin, y agradezco aporte informacin pertinente para dar continuidad al
trabajo de investigacin.
Es importante destacar que la informacin proporcionada por usted tendr
carcter confidencial, y ser usada exclusivamente para el logro de los objetivos de
esta investigacin; motivo por el cual no es obligatorio que se identifique.
Agradezco la colaboracin que pueda prestar.

Atentamente

Gloria Ramona Martnez Rodrguez
Participante de Especializacin en Tributacin

85
FORMATO PARA REVISI N Y VALI DACI N DEL I NSTRUMENTO

I nstrucciones:

1. Use este formato para expresar su opinin en cuanto a la presentacin de cada
tem, escribiendo una equis (x) en el espacio que corresponda, segn la escala
dada.
2. Si tuviera alguna sugerencia para mejorar el tem dado, puede escribirla en el
espacio correspondiente a observaciones.
3. En caso de sugerencias no especificadas para los tems correspondientes,
puede escribirla en el espacio correspondiente a observaciones generales, al
final del formato.

86
FORMATO PARA VALIDAR I NSTRUMENTO
Nombre del Experto:___________________
Firma:_______________________________

N
items
Congruencia
con los
objetivos
Claridad Homogeneidad
Dejar Modificar Eliminar Incluir Observaciones
SI NO SI NO SI NO

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16

TESIS ESP Control Fiscal Elect

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