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R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007


DIFERENCIAES ENTRE A CONTABILIDADE
FINANCEIRA E A CONTABILIDADE GERENCIAL: UMA PESQUISA
EMPRICA A PARTIR DE PESQUISADORES DE VRIOS PASES
1, 2 e 3
FBIO FREZATTI
Professor Livre-Docente do Departamento de Contabilidade e Aturia
da Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade
da Universidade de So Paulo - Campus Capital
E-mail: frezatti@usp.br
Recebido em 25.04.2006 Aceito em 21.08.2006 2 verso aceita em 18.12.2006
RESUMO
Este trabalho objetiva identicar os principais elementos que diferenciam a Contabilidade Financeira da Contabilidade
Gerencial em vrios pases do mundo. A evoluo mostra que, em algum momento, na verdade, em alguma situao
esses dois ramos da Contabilidade poderiam ser assemelhados e, at mesmo, iguais. Contudo, as diferentes demandas
e percepes de seus usurios, em vrios pases, fazem com que elas se distanciem. Para entender essas diferenas foi
feita uma pesquisa em 24 pases a m de identicar os elementos que podem apresentar diferenciaes entre os dois
ramos da Contabilidade. Os elementos includos neste estudo foram denidos a partir da combinao de abordagem
de vrios autores. A pesquisa de campo foi desenvolvida por meio da aplicao de um questionrio com estrutura
de perguntas baseada em escala Likert, respondido por especialistas. Percebeu-se que os principais elementos que
diferenciam as duas Contabilidades so: aplicao de princpios, foco de anlise, grau de conabilidade, agentes que
inuenciam ou podem inuenciar, freqncia de emisso de relatrios e exigncia legal de pessoal habilitado em
amplitudes variadas. As diferenas reforam a necessidade de um sistema de informao contbil que possa atender,
igualmente, aos seus dois principais grupos de usurios: externos e internos.
Palavras-chave: Contabilidade Financeira; Contabilidade Gerencial; Contabilidade de Gesto.
ABSTRACT
This study aims to identifying the main elements that distinguish management accounting from nancial
accounting in different countries around the world. Evolution shows that, actually, at some time and in
some situations, these two accounting branches could be similar and even equal. However, the different
demands and perceptions of their users in different countries lead to a distance between them. To understand
these differences, a study was carried out in 24 countries, in order to identify what elements can present
differentiations between these two branches of accounting. The elements included in this study were dened
by using a combination among different authors approaches. The eld research was developed by applying
a structured questionnaire, based on a Likert scale, which was answered by specialists. The main distinctive
elements of these two accounting branches are: application of standards, analytic focus, reliability level,
agents which inuence or can exert inuence, frequency of report publication and legal requirements for
trained personnel to different extents. These differences strengthen the need for an accounting information
system that can equally attend to its two main user groups internal and external.
Keywords: Management Accounting; Financial Management, Managerial Accounting.
DIFFERENCES BETWEEN FINANCIAL AND MANAGEMENT ACCOUNTING: AN EMPIRICAL
RESEARCH BASED ON THE WORK OF RESEARCHERS FROM SEVERAL COUNTRIES
ANDSON BRAGA DE AGUIAR
Doutorando em Controladoria e Contabilidade pelo
Departamento de Contabilidade e Aturia
da Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade
da Universidade de So Paulo Campus Capital
E-mail: andsonbraga@yahoo.com.br
REINALDO GUERREIRO
Professor Titular do Departamento de Contabilidade e Aturia
da Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade
da Universidade de So Paulo Campus Capital
E-mail: reiguerr@usp.br
1 Artigo originalmente apresentado no 30. ENANPAD, Salvador-BA, set. 2006.
2 Os autores reconhecem a contribuio dada pelos respondentes do questionrio da pesquisa, de 24 diferentes pases, que foram: David Otley, RJJ Barnard, Susan Visser,
J P Fouche, Franz Egle, Amaro Yardin, Luiz N. de Carvalho, Welington Rocha, John Parkinson, Zhang Rujiin, Patrcia Gonzalez, Javier Zuera, Surendra P. Agrawal, George
Angelakis, Willem van der Loos, Bhabatosh Banerjee, Alberto Quagli, Keuji Yasukata, Salvador R. de Chvez, Frystein Gjesdal, Wojciech A. Nowak, Jos M. de Carvalho,
Christian Ax, Lars Bergtsson, Anne Wu, Mohsen Soceissi, Carolina Asuaga, and Peter Seiamala. Tambm importante reconhecer o apoio dado por Joanna Hoo (UCLA)
e Luiz Henrique Baptista Machado (UFRJ) na organizao do trabalho.
3 O primeiro autor agradece ao CNPq pelo apoio dado atravs da Bolsa Produtividade em Pesquisa e a FIPECAFI pelo apoio institucional.
10 Fbio Frezatti Andson Braga de Aguiar Reinaldo Guerreiro
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1 INTRODUO
O que teria surgido primeiro? A Contabilidade para o
usurio externo, aquela que apresenta informaes para
os agentes que esto fora da entidade? Ou seria a Con-
tabilidade para o gestor interno da entidade, aquela que
proporciona apoio ao processo decisrio interno? Para An-
derson et al. (1989), por exemplo, a Contabilidade Geren-
cial uma extenso da Contabilidade Financeira. Kaplan e
Atkinson (1989), no entanto, consideram que, em funo
das diferentes necessidades, a Contabilidade Financeira e
a Contabilidade Gerencial necessitam tomar rumos dife-
rentes. Existem argumentos para se aceitar ou no uma e
outra forma de perceber o tema, sendo possvel encontrar
aqueles que pensam que a Contabilidade ainda possa ser
uma nica.
Richardson (2002) considera que, historicamente, exis-
te uma dominao da Contabilidade Financeira em relao
Contabilidade Gerencial, que se constitui em relao de
poder. Toms (2005) explica o desenvolvimento e convvio
das duas Contabilidades na dimenso ideolgica em que
o fortalecimento do capital reforou a viso do accoun-
tability interno, o que inuenciou o desenvolvimento da
Contabilidade Gerencial; por sua vez, a viso sociabilizante
do capital, ao menos no mundo anglo-saxo, demandou
a transparncia das informaes para o pblico externo
entidade, ingrediente vital ao desenvolvimento da Conta-
bilidade Financeira.
Na verdade, a separao nos dois grupos decorre do
entendimento de que os usurios so diferentes, que apre-
sentam distines signicativas em suas necessidades,
perspectivas e expectativas de utilizao das informaes
contbeis. Ambos os grupos pretendem utilizar a Conta-
bilidade como fonte bsica no processo decisrio, mas, no
necessariamente, da mesma forma. Uma das maneiras de
se diferenciar os dois grupos de usurios olhar a porta
da organizao: da porta para dentro existem os usurios
internos e da porta para fora os usurios externos. Os olha-
res so diferentes. Na Contabilidade para usurios externos,
tambm denominada de Contabilidade Financeira, existem
vrios usurios, tais como os acionistas controladores, os
gestores de fundos, os rgos que representam o governo,
os credores etc. A Contabilidade Gerencial, tambm, tem
diferentes usurios dentro dos nveis hierrquicos ou mes-
mo por rea funcional ou de atividade e cada um apresenta
diferentes demandas. Contudo, os usurios internos, dentro
de cada uma das Contabilidades, tm algo em comum: o
acesso s informaes em maior profundidade do que o usu-
rio externo. Nesse sentido, a assimetria externa tende a ser
maior do que a assimetria interna. esse um dos principais
motivos para que sejam agrupadas dessa maneira.
Encontram-se algumas discusses acadmicas no sen-
tido de questionar se existe algum pas que possa (e quei-
ra) dispor de uma nica Contabilidade. A dimenso pas
pode parecer grande para que uma generalizao seja feita
a respeito desse tema, mas observam-se diferentes com-
portamentos quando so analisados os vrios pases, isso
signica que o entendimento a respeito desse tema parece
estar longe de um consenso entre os diferentes pases ou at
dentro de um mesmo pas. Na verdade, para que o consenso
ocorra, necessrio que a conceituao do que seja Con-
tabilidade Financeira e do que seja Contabilidade Gerencial
esteja bem explicitada, pois algum distanciamento sempre
poder ser vericado e a relevncia desse distanciamento
pode ser variada no processo decisrio das entidades.
De maneira bem simplicada, pode-se dizer que ambas
as Contabilidades vivem momentos distintos. Depois dos
casos Enron, Trecom, Vivendi, a Contabilidade Financeira
passou por uma enorme crise, em decorrncia dos questio-
namentos sobre o seu potencial de respostas s demandas
dos agentes. A Contabilidade Gerencial, por sua vez, no
se sente afetada ou pressionada por esses eventos, mas sim
por outros drivers de negcios, tais como a presso para
respostas mais geis e claras e a contestao da utilidade
de artefatos e novas respostas a demandas da gesto.
A partir dessa discusso, a questo que orienta esta
pesquisa exploratria : qual a aderncia aos elementos
que diferenciam a Contabilidade Financeira da Contabili-
dade Gerencial em vrios pases? Alguns comentrios se
fazem necessrios para tornar o desenvolvimento desta
pesquisa estruturado:
Aderncia
Uma vez estabelecida a abordagem conceitual, a
pesquisa pretende identicar quo coincidente a re-
alidade de cada pas se apresenta em relao abor-
dagem conceitual. Quanto mais evidncia emprica
for encontrada em cada pas e no seu conjunto,
maior a aderncia conceitual.
Elemento
Neste trabalho, existe a pretenso de identicar
aquilo que estrutura as duas Contabilidades e que
pode ser tratado, denido e utilizado de maneira dis-
tinta. A denio dos elementos foi obtida por meio
de pesquisa bibliogrca apresentada no Quadro 3.
Conceito de diferena
Diferenciao entendida como a utilizao predo-
minante de determinados elementos por parte de
uma das Contabilidades em relao outra, e, em
muitos trabalhos, no est relacionada com dife-
renas quantitativas, mas sim qualitativas, com-
portamentais, sendo tratada em detalhe em tpico
especco.
Conceito de Contabilidade Financeira
parte do sistema que prov informaes para
usurios externos e orientada pelos princpios
geralmente aceitos de Contabilidade (HANSEN e
MOWEN, 1997). Mesmo para os especialistas, esse
tema no percebido, pois existem componentes
por eles considerados como no especcos, ou
seja, no seriam unicamente aplicados Contabili-
dade para o usurio externo. Hansen e Mowen (op.
cit.) consideram que a Contabilidade de Custos
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hbrida, j que requerida de maneira signicativa
tanto pela Contabilidade Financeira como pela Ge-
rencial. Para efeitos deste trabalho, ela ser tratada
como parte da Contabilidade Gerencial.
Conceito de Contabilidade Gerencial
Constitui-se na parte do sistema contbil que se
dedica s informaes para os usurios inter-
nos da entidade (HANSEN e MOWEN, 1997). O
Quadro 2 detalha alguns dos seus objetivos mais
signicativos. A Contabilidade Gerencial tenta, ao
mesmo tempo, ser abrangente e concisa, ajustan-
do-se constantemente para se adaptar s mudan-
as tecnolgicas, mudanas nas necessidades dos
gestores e novas abordagens das outras reas fun-
cionais dos negcios (LOUDERBACK et al., 2000).
Tambm aplicvel s organizaes que no ob-
jetivam o lucro porque elas precisam, assim como
as demais, gerenciar o uso dos recursos de maneira
otimizante para atingir seus objetivos. Louderback
et al. (op. cit.) mencionam que, tanto a Contabili-
dade Gerencial como a Contabilidade Financeira tm
em comum o fato de tratarem eventos econmicos,
necessidade de quanticao de atividades econ-
micas e as diculdades de obter tais informaes.
Vrios pases
A ambio de tratar este assunto, buscando enten-
der o que ocorre no mundo, decorre do interesse em
perceber se as diferenas podem ser explicadas por
motivos que permitam aperfeioar a Contabilidade
o que, por sua vez, colide com a praticidade e a exe-
qibilidade do projeto, tornando desaador o seu
desenvolvimento. A pesquisa, no entanto, est re-
sumida quantidade de pases em que foi possvel
identicar respondente interessado em participar.
Este trabalho se prope a desenvolver uma pesquisa
de campo, buscando identicar os principais elemen-
tos que diferenciam as duas Contabilidades em v-
rios pases, atravs do entendimento de um grupo de
especialistas. Dentro desse raciocnio, o respondente
adequado, o especialista, o estudioso da rea, inde-
pendentemente de ser possvel encontrar entidades
em que aquilo que deveria ocorrer no a perspecti-
va encontrada ou entendida pelo especialista. Desse
modo, a viso apresentada de cada pas quanto aos
principais elementos que diferenciam as duas Conta-
bilidades aquela percebida pelo especialista.
O artigo est estruturado em sete partes, incluin-
do essa introduo. As trs partes seguintes cor-
respondem ao referencial terico que fundamenta
este estudo. A quinta parte apresenta os aspectos
metodolgicos da pesquisa de campo. Em seguida,
tm-se a anlise de dados e as consideraes nais
desta pesquisa.
2 ABORDAGENS CONCEITUAIS SOBRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA
As principais referncias conceituais em termos de de-
nio dos objetivos da Contabilidade Financeira provm
dos rgos reguladores, em especial, International Ac-
counting Standard Board (IASB), em nvel mundial, Finan-
cial Accounting Standard Board (FASB), no ambiente nor-
te-americano, e Comisso de Valores Mobilirios (CVM),
quando se trata do Brasil. O Quadro 1 apresenta os
objetivos da Contabilidade Financeira segundo cada um
desses trs rgos.
Percebe-se que, de maneira geral, o objetivo da Contabi-
lidade Financeira se confunde com o objetivo das demonstra-
es contbeis que, para ns de publicao externa, precisam
atender aos princpios e normas de Contabilidade Financeira.
Fontes Conceito/objetivo sobre Contabilidade Financeira
IASB (1989) O objetivo das demonstraes contbeis dar informaes sobre a posio nanceira, os resultados e as mudanas na
posio nanceira de uma empresa que sejam teis a um grande nmero de usurios em suas tomadas de deciso.
FASB (1980) A divulgao nanceira deve fornecer informaes que sejam teis para investidores e credores atuais e em potencial,
bem como para outros usurios que visem tomada racional de decises de investimento, crdito e outras semelhantes.
CVM (1986) Permitir, a cada grupo principal de usurios, a avaliao da situao econmica e nanceira da entidade, num sentido
esttico, bem como fazer inferncias sobre suas tendncias futuras. Para a consecuo desse objetivo, preciso que
as empresas dem nfase evidenciao de todas as informaes que permitam no s a avaliao da sua situao
patrimonial e das mutaes desse patrimnio, mas, alm disso, que possibilitem a realizao de inferncias sobre o
seu futuro.
Quadro 1 Objetivos da Contabilidade Financeira
12 Fbio Frezatti Andson Braga de Aguiar Reinaldo Guerreiro
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3 ABORDAGENS CONCEITUAIS SOBRE A CONTABILIDADE GERENCIAL
No que se refere Contabilidade Gerencial, algumas
referncias conceituais podem ser consideradas no estudo
do tema e foram sintetizadas no Quadro 2 .
Os principais pontos em comum em termos de concei-
tos/objetivos da Contabilidade Gerencial so:
Composio do processo
As etapas de composio do processo que envolvem
a Contabilidade Gerencial so assemelhadas, algumas
mais abrangentes e detalhadas, mas incluindo iden-
ticao, mensurao, acumulao, anlise, prepara-
o, interpretao e comunicao das informaes.
Informaes para usurios
De um modo genrico e abrangente, a Contabilida-
de Gerencial produz informaes que se destinam
aos usurios internos. Especicamente, as infor-
maes so direcionadas aos gestores responsveis
pelo processo decisrio.
Apoio ao processo decisrio
A descrio das etapas do processo (planejar, ava-
liar e controlar) convive com termos mais genricos
(dar apoio s necessidades dos gestores ou infor-
maes teis, ou que auxiliem os gestores a atingir
objetivos organizacionais).
Conexo com os objetivos da entidade
De maneira explcita, pode ser descrita como:
[...] auxiliam os gestores a atingir objetivos organi-
zacionais. (HORNGREN et al., 2004, p.4).
Fontes Conceito/objetivo sobre Contabilidade Gerencial
Anderson, Needles e
Cadwell (1989)
Processo de identicao, mensurao, acumulao, anlise, preparao, interpretao e comunicao
da informao nanceira usada pelos gestores para planejamento, avaliao e controle. A informao
nanceira possibilita aos gestores, de um lado, o uso apropriado de recursos, de outro lado, a prestao
de contas (accountability) decorrente desse uso.
Louderback et al. (2000) Prover informaes para dar apoio s necessidades dos gestores internos da organizao.
Anthony e Welsch (1981) Fornecer informaes teis para os gestores, que so pessoas que esto dentro da organizao.
Hansen e Mowen (1997) Identicar, coletar, mensurar, classicar, e reportar informaes que so teis para os gestores no planeja-
mento, controle e processo decisrio.
Horngren, Foster e Datar
(2000)
Medir e reportar as informaes nanceiras e no-nanceiras que ajudam os gestores a tomar decises,
para atingir os objetivos da organizao.
Horngren, Sundem e
Stratton (2004)
Processo de identicar, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar informaes que
auxiliem os gestores a atingir objetivos organizacionais.
Quadro 2 Comparao de conceituaes disponveis
4 PRINCIPAIS DIFERENAS ENTRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA
E A CONTABILIDADE GERENCIAL
Apresentam-se, no Quadro 3 , algumas diferencia-
es entre as Contabilidades Financeira e Gerencial descri-
tas por vrios autores.
Os aspectos de diferenciao sero considerados na
elaborao das questes para identicar as peculiaridades
de cada uma das Contabilidades. Como seria de esperar,
cada autor aborda o tema de maneira peculiar. O primeiro
esforo na pesquisa consiste em aglutinar as abordagens,
a partir da congruncia de elementos que correspondam
aos pontos de anlise da pesquisa. De maneira geral, as
diferenas mais enfatizadas foram:
Usurios primrios das informaes: ressal-
tados por Anderson, Needles e Cadwell (1989),
Louderback et al. (2000) e Horngren, Sundem e
Stratton (2004)
No caso da Contabilidade Financeira, trata-se das
pessoas e entidades externas entidade, enquan-
to, na Contabilidade Gerencial, so os vrios nveis
hierrquicos e mesmo as reas funcionais internas
que se constituem nos usurios.
Tipos de sistemas contbeis: ressaltados por
Anderson, Needles e Cadwell (1989), Louderback
et al. (2000) e Anthony e Welsch (1981)
No caso da Contabilidade Financeira, a abordagem
das partidas dobradas compulsria, enquanto,
na Contabilidade Gerencial, podem existir ajustes
mesmo sem contrapartida. Nessa ltima, podem
ser utilizados sistemas de informaes distintos
daquele usado na Contabilidade Financeira e mes-
mo informaes no-monetrias.
Liberdade de escolha: ressaltada por Ander-
son, Needles e Cadwell (1989), Anthony e Welsch
(1981), Hansen e Mowen (1997), Horngren, Foster e
Datar (2000) e Horngren, Sundem e Stratton (2004)
A Contabilidade Financeira tem como caracterstica
a aderncia compulsria a princpios contbeis do
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Fontes Elementos de diferenciao entre a Contabilidade Financeira e Gerencial
Anderson, Needles e Cadwell (1989) 1) Usurios primrios da informao.
2) Tipos de sistemas contbeis.
3) Restries de denies.
4) Unidades de mensurao.
5) Foco da anlise.
6) Freqncia de relatrios.
7) Grau de conabilidade da informao gerada.
Louderback et al. (2000) 1) Diferentes audincias (interna e externa empresa).
2) Foco de classicao (controlabilidade, comportamento e responsabilidade no caso da
Contabilidade Gerencial).
3) Fontes das informaes (no caso da gerencial, no apenas nanceiras).
4) Usurio especco versus usurio generalizado.
5) Foco nas informaes passadas e foco nas informaes que permitam entender, planejar
e prever o futuro.
Anthony e Welsch (1981) 1) Estrutura: a Contabilidade Financeira.
2) Princpios: GAAP versus os trs princpios.
3) Inclui informaes no-monetrias.
4) Diferentes enfoques temporais: passado e futuro.
5) Freqncia de relatrios.
6) Diferentes enfoques na preciso.
7) Fim em si mesmo ou no.
Hansen e Mowen (1997) 1) Regras especcas versus gerais.
Horngren, Foster e Datar (2000) 1) Princpios norteadores.
2) Diferentes nfases no futuro e no passado.
3) Diferentes interesses sobre o comportamento.
Horngren, Sundem e Stratton (2004) 1) Usurios primrios.
2) Liberdade de escolha.
3) Implicaes comportamentais.
4) Enfoque de tempo.
5) Horizonte de tempo.
6) Relatrios.
7) Delineamento de atividades.
Quadro 3 Principais diferenas entre a Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial
pas. Por sua vez, na Contabilidade Gerencial, em-
bora fundamental que sejam denidos para a enti-
dade, pode at no haver critrios formalizados.
Unidades de mensurao: ressaltadas por
Anderson, Needles e Cadwell (1989) e Anthony e
Welsch (1981)
Em termos de unidade de mensurao, a moeda uti-
lizada na Contabilidade Financeira a moeda local,
do pas. Por sua vez, na Contabilidade Gerencial,
qualquer moeda pode ser usada e pode considerar,
inclusive, unidades de mensurao no-monet-
rias, tais como horas de trabalho, quilos, litros etc.
Foco de anlise: ressaltado por Anderson, Ne-
edles e Cadwell (1989), Louderback et al. (2000),
Anthony e Welsch (1981), Horngren, Foster e Datar
(2000) e Horngren, Sundem e Stratton (2004)
Esse quesito pode ser entendido de vrias maneiras.
Pode levar em conta a perspectiva de detalhamen-
to que os relatrios exijam ou mesmo a dimenso
passada ou futura que se pretenda. Pode ter uma
perspectiva comportamental distinta em relao a
uma dada rea ou grupo de gestores.
Horizonte temporal e freqncia da emisso
das demonstraes para os usurios: ressal-
tados por Anderson, Needles e Cadwell (1989),
Anthony e Welsch (1981) e Horngren, Sundem e
Stratton (2004)
A questo temporal pode afetar o tema tanto pelo
perodo de cobertura de relatrios quanto a fre-
qncia de sua emisso.
Grau de conabilidade: ressaltado por Ander-
son, Needles e Cadwell (1989) e Anthony e Welsch
(1981)
A conabilidade est ligada objetividade e veri-
cabilidade, materializando-se por algum tipo de
auditoria na Contabilidade Financeira. Na Conta-
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bilidade Gerencial, em condies normais, dada a
subjetividade de alguns nmeros, essa possibilida-
de de auditoria se mostra diferente.
Existncia de rgos reguladores ou deni-
dores de regras: identicada pelos autores
deste trabalho
Dada a sua demanda normativa, na Contabilidade
Financeira, podem ser encontrados rgos ligados
ou no s autoridades governamentais, que denam
ou recomendem regras e princpios para a elaborao
das demonstraes. Em outros casos, essas mesmas
normas so usadas pela Contabilidade Gerencial no
por imposio, mas sim por convenincia.
Exigncia legal de prossional especializado:
identicada pelos autores deste trabalho
Em alguns pases, a responsabilidade e a autoridade
para elaborar as demonstraes da Contabilidade
Financeira esto limitadas a prossionais graduados
em Contabilidade e registrados em seus rgos de
classe. J na Contabilidade Gerencial, a compulso-
riedade pode no ser o padro.
Descrio Escala Foco das questes Bloco
1) Usurios bsicos da informao. Binria 1.1) Necessidade da existncia das duas Contabilidades.
1
Resposta aberta 1.2) Razes para resposta no Binria.
Ordinal 1.3) Razes para no.
Ordinal 1.4) Razes para sim.
2) Tipos de sistemas contbeis. Binria 2.1) Base de dados ligados Contabilidade Financeira. 2
3) Liberdade de escolha. Binria 3.1) Utilizao dos princpios contbeis de maneira igual.
3 Binria 3.2) Identicao de diferenas no balano.
Binria 3.3) Identicao de diferenas na demonstrao de resultados.
4) Unidades de mensurao. Resposta aberta 4.1) Moeda utilizada.
4 Binria 4.2) Mesma moeda para ambas as Contabilidades.
Resposta aberta 4.3) Razes para resposta no Binria.
5) Foco de anlise. Ordinal 5.1) Grau de detalhamento de estruturao de dados.
5
6) Horizonte temporal e freqncia
de emisso de relatrios.
Binria 6.1) Freqncia de emisso de relatrios.
6
7) Grau de conabilidade. Binria 7.1) Exigibilidade de algum processo de auditoria. 7
8) rgos reguladores
ou de inuncia.
Ordinal 8.1) Possibilidade de inuncia de rgos ou pessoas.
8
Ordinal 8.2) Inuncia de rgos ou pessoas.
9) Responsvel tcnico
pela elaborao.
Binria 9.1) Credenciamento como fator compulsrio.
9
Binria 9.2) Graduao em Contabilidade como fator compulsrio.
Quadro 4 Relacionamento entre conceitos e foco das questes
5 DESIGN DA PESQUISA DE CAMPO
A pesquisa tem por caracterstica ser emprico-anal-
tica, do tipo exploratria e se prope, como resultado, a
apresentar uma viso descritiva da diferenciao das duas
Contabilidades, em uma srie de pases, sob o ponto de
vista de especialistas. Portanto, para cada pas, o que se
est reetindo o modo pelo qual o especialista entende
que as duas Contabilidades se diferenciam. Muito antes da
preciso, este trabalho tem por objetivo despertar o inte-
resse pelo tema e buscar respostas para questes ligadas
s peculiaridades que possam ajudar a entender o desen-
volvimento da Contabilidade em diferentes ambientes. O
design na pesquisa leva em conta trs aspectos:
as informaes desejadas a partir dos ele-
mentos de diferenciao;
identicao e anlise da adequao do res-
pondente;
metodologia para tratamento das informaes.
Detalhadamente, foram consideradas:
5.1 As informaes desejadas
a partir dos elementos de
diferenciao
A estruturao da pesquisa levou em conta combinao
de abordagem dos vrios autores, conforme apresentado
no item 4. Uma vez identicados os elementos desejados,
as variveis que podem captar esses dados foram especi-
cadas em respectivas escalas e construdas as perguntas
que compem o questionrio. Excluindo-se as questes
destinadas a captar respostas abertas, as escalas em que
os dados sero coletados so binria e ordinal.
A pesquisa leva em conta a aplicao de um question-
rio para prossionais, de vrios pases, com questes sobre
os nove blocos especicados no Quadro 4 .
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Pas Respondente Pas Respondente
frica do Sul
RJJ Barnard Grcia George Angelakis
Susan Visser Holanda Willem van der Loos
J P Fouche ndia Bhabatosh Banerjee
Alemanha Franz Egle Itlia Alberto Quagli
Argentina Amaro Yardin Japo Keuji Yasukata
Brasil
Luiz N. de Carvalho Mxico Salvador R. de Chvez
Welington Rocha Noruega Frystein Gjesdal
Canad John Parkinson Polnia Wojciech A. Nowak
China Zhang Rujiin Portugal Jos M. de Carvalho
Colmbia Patrcia Gonzalez
Sucia
Christian Ax (Ger)
Espanha Javier Zuera Lars Bergtsson
EUA Surendra P. Agrawal Taiwan Anne Wu
Finlndia Peter Seiamala Tunsia Mohsen Soceissi
Gr-Bretanha David Otley Uruguai Carolina Asuaga
Quadro 5 Relao de pases pesquisados e respondentes
5.2 Identicao e anlise
da adequao do respondente
Levando em considerao a diculdade em desenvolver
a pesquisa de campo de maneira mais capilarizada, foi deci-
dido, pelos autores, que se levaria em conta a aplicao de
um questionrio para diversos especialistas de vrios pases.
Dessa maneira, no se pretende armar que o trabalho re-
presente o que ocorre nos pases, mas sim o que alguns
estudiosos acreditam que seja o perl do pas. Os
respondentes de cada pas foram identicados como atu-
antes nas suas reas, tendo o ttulo de doutor, podendo ser
docentes e/ou consultores prossionais. Em alguns pases,
j se esperava que a Contabilidade Gerencial, enquanto rea
de conhecimento, se mostrasse denida, ao passo que em
outros isso no ocorreria, o que diculta a seleo do res-
pondente adequado. A opo adotada foi a de identicar
e reconhecer prossional academicamente qualicado em
termos de titulao, independentemente de ele se classi-
car como atuante na Contabilidade Financeira, Gerencial ou
ambas. No caso de respostas conitantes ou complexidade
no entendimento das respostas por parte dos autores deste
estudo, outro pesquisador foi convidado a contribuir.
Foram identicados cerca de 40 pases e seus respecti-
vos respondentes. Os questionrios foram enviados para
o endereo eletrnico deles, tendo sido devolvidos de 24
(vinte e quatro) pases apresentados no Quadro 5 .
5.3 Metodologia para
tratamento das informaes
A anlise dos dados obtidos por meio de aplicao de
questionrio com estrutura de perguntas baseada em esca-
la Likert foi realizada por meio da descrio dos elementos
includos neste estudo, procurando-se destacar aqueles
que diferenciam a Contabilidade Financeira da Contabili-
dade Gerencial.
6 ANLISE DOS DADOS
A anlise dos dados considerou cada elemento includo
neste estudo que poderia apresentar diferenciaes entre a
Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial. Ser
analisado inicialmente cada bloco do questionrio.
6.1 Bloco 1
Usurios bsicos da informao
O objetivo desse Bloco foi identicar a opinio dos res-
pondentes, sobre a necessidade de dispor de duas Conta-
bilidades, assim como os motivos que justicam a escolha.
Ver Tabela 1 .
Os motivos mais citados pelos respondentes que indi-
caram a necessidade de existncia de duas Contabilidades
foram: as diferenas qualitativas so signicativas (trs
respondentes), o custo-benefcio compensa (dois res-
pondentes) e as diferenas numricas so signicativas
(dois respondentes). Dois respondentes indicaram outras
justicativas, enquanto os demais no responderam.
Por sua vez, aqueles que responderam no para essa
questo apresentaram as seguintes alternativas: as dife-
renas numricas no so signicativas (trs responden-
tes), o custo-benefcio no compensa (dois responden-
tes) e as diferenas qualitativas no so signicativas
(um respondente). Dois respondentes indicaram outras
justicativas, enquanto os demais no responderam.
Da observao das justicativas indicadas, percebe-se
que no parece existir um motivo absoluto para a existncia
de uma ou de duas Contabilidades, mas sim uma conjuga-
o de fatores e percepes opostas em relao aos motivos
que levariam existncia das duas Contabilidades.
Por m, trs respondentes consideraram que, depen-
dendo da origem do capital, estilo gerencial, cultura orga-
16 Fbio Frezatti Andson Braga de Aguiar Reinaldo Guerreiro
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
Tabela 1 Opinio dos respondentes sobre a necessidade de dispor de duas Contabilidades
Resposta % Pases
H necessidade de duas
Contabilidades.
67%
Sucia, Brasil, Portugal, Noruega, Mxico, Itlia, ndia, Canad, Alemanha, Grcia, frica do Sul,
Argentina, Colmbia, China, Japo e Uruguai.
No h necessidade de
duas Contabilidades.
21% Taiwan, Holanda, Espanha, Tunsia e USA.
Depende. 13% Polnia, Finlndia e Gr-Bretanha.
nizacional e outras variveis, a necessidade da existncia
ou no de duas Contabilidades seria determinada.
6.2 Bloco 2
Tipos de sistemas contbeis
O objetivo desse Bloco foi identicar se, na opinio dos
respondentes, o banco de dados contbil seria o mesmo
tanto para a Contabilidade Financeira quanto para a Geren-
cial e se, alm de dados monetrios, so utilizados dados
no-monetrios. Ver Tabela 2 .
Destacando-se os resultados mais representativos, per-
cebe-se que 46% dos respondentes consideraram que no
deve se utilizar a mesma base de dados para ambas as Con-
tabilidades. Esse resultado mostra consistncia com um ou-
tro item no qual 71% dos respondentes indicaram que a
Contabilidade Gerencial pode utilizar outras bases de dados
monetrias e que essas no tm que, necessariamente, ser
consistentes com a base de dados da Contabilidade Finan-
ceira. Destaque-se, tambm, a indicao da possibilidade
de utilizao de dados no-monetrios, o que permite dizer
que a necessidade da Contabilidade Gerencial tratar elemen-
tos no nanceiros relativamente forte.
6.3 Bloco 3
Liberdade de escolha
O objetivo desse Bloco foi identicar se, na opinio dos
respondentes, a Contabilidade Gerencial teria que adotar
os mesmos valores decorrentes da aplicao dos princpios
contbeis. Vide Tabela 3 .
Analisando os princpios contbeis denidos para a
Contabilidade Financeira, pode ser percebido que, para a
Contabilidade Gerencial, as respostas mais representativas
foram:
Metade dos respondentes considera que, sob a
perspectiva do princpio da entidade, a Contabi-
lidade Gerencial deveria proporcionar os mesmos
nmeros que a Contabilidade Financeira. Cabe des-
tacar que, para os respondentes que indicaram no,
uma provvel justicativa seria a importncia dada
distino entre a entidade jurdica e a entidade
econmica.
67% dos respondentes consideraram que o prin-
cpio da continuidade seja igualmente utilizvel
para as duas Contabilidades. Destaque-se que, para
aqueles respondentes que indicaram no, uma pro-
Tabela 2 Tipos de sistemas contbeis
Descrio No Sim No Respondeu
Utiliza exclusivamente a base de dados originria da Contabilidade Financeira (double entry).
46% 33% 21%
Utiliza outra base de dados monetria que no a Contabilidade Financeira. 29% 29% 42%
Utiliza adicionalmente outras bases de dados monetrias no necessariamente consistentes
com a Contabilidade Financeira.
13% 71% 17%
Utiliza base de dados no-monetrios. 21% 50% 29%
Utiliza outra base de dados monetria que no a Contabilidade Financeira, bases de dados
no-monetrias.
25% 33% 42%
Utiliza outra base de dados monetria que no a Contabilidade Gerencial e bases de dados
no-monetrias.
38% 17% 46%
Tabela 3 Liberdade de escolha
Descrio No Sim No Respondeu
Entidade. 33% 50% 17%
Continuidade. 25% 67% 8%
Custo histrico como base de valor. 58% 25% 17%
Realizao da receita e confronto com despesas. 54% 29% 17%
Prudncia. 54% 29% 17%
DIFERENCIAES ENTRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA E A CONTABILIDADE GERENCIAL: UMA PESQUISA EMPRICA A PARTIR DE PESQUISADORES DE VRIOS PASES 17
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
Tabela 4 Unidades de mensurao
Moeda %
No respondeu. 17%
Moeda local. 75%
Moeda local e Dlar. 4%
Moeda local, Euro e Dlar. 4%
vvel interpretao seria que a continuidade de uma
empresa estaria sempre sendo questionada, sem
garantias, o que permitiria conseqncias na forma
de avaliao de ativos.
O resultado mais representativo, em termos de
questionamento, est justamente no princpio do
custo histrico como base de valor. 58% dos
respondentes no consideram que a Contabilidade
Gerencial tem que produzir nmeros de acordo com
esse princpio. Tal fato pode ser decorrncia de que
esse princpio no tem o mesmo valor preditivo para
os gestores de outros critrios (ex. custo corrente,
valor de liquidao, valor presente do uxo futuro
de caixa etc.).
O princpio da realizao da receita, tambm,
apresenta um alto nvel de discordncia. 54% dos
respondentes, igualmente, consideram que a Con-
tabilidade Gerencial no tem que mensurar o valor
da receita apenas pelo princpio da competncia.
Uma provvel justicativa para esse entendimen-
to seria que esse princpio no resolve problemas
internos entidade no que se refere apropriao
de receitas, exigindo uma abordagem gerencial di-
ferente daquela imposta pelo sco e pela legislao
societria.
O princpio da prudncia, tambm, apresenta o
mesmo nvel de questionamento do princpio an-
terior. 54% dos respondentes consideram que a
aplicao desse princpio na Contabilidade Geren-
cial deve proporcionar diferentes nmeros nos re-
sultados das empresas. Considerando as respostas
para as questes referentes ao balano patrimonial
e demonstrao de resultados, percebe-se que exis-
te uma associao com a gesto da proviso para
devedores duvidosos e estoques, contas que a Con-
tabilidade Gerencial se prope a customizar aten-
dendo necessidade informacional, diferentemente
da Contabilidade Financeira, afetada por agentes
externos.
6.4 Bloco 4
Unidades de mensurao
O objetivo desse Bloco foi identicar qual(is) a(s)
moeda(s) de publicao das demonstraes contbeis,
em especial o balano patrimonial e a demonstrao do
resultado do exerccio. Alm disso, se para as demons-
traes provenientes da Contabilidade Gerencial seria(m)
utilizada(s) a(s) mesma(s) moeda(s). Ver Tabela 4 .
A maior parte dos respondentes (75%) considera que
as demonstraes da Contabilidade Financeira so apre-
sentadas apenas na moeda local. Quando perguntado se as
demonstraes da Contabilidade Gerencial so divulgadas
apenas na moeda local, 63% disseram que sim, enquanto
21% responderam que as informaes da Contabilidade
Gerencial so divulgadas em mais de uma moeda e, clara-
mente, esto pensando em empresas multinacionais.
6.5 Bloco 5
Foco de anlise
O objetivo desse Bloco identicar qual o foco de an-
lise tanto da Contabilidade Financeira quanto da Contabi-
lidade Gerencial. Ver Tabela 5 .
Como resultados mais representativos, destacam-se:
A anlise da empresa como um todo relevante
para as duas Contabilidades: 46% para a Contabili-
dade Financeira e 58% para a Contabilidade Geren-
Tabela 5 Foco de anlise
Descrio Contabilidade Financeira Contabilidade Gerencial
No Sim No Respondeu No Sim No Respondeu
As informaes valorizam mais a empresa como um todo. 42% 46% 13% 25% 58% 17%
As unidades de negcios so valorizadas na anlise. 58% 25% 17% 8% 83% 8%
Os centros de custos so valorizados na anlise. 71% 4% 25% 4% 92% 4%
As anlises por grupos de produtos so valorizadas na anlise. 75% 4% 21% 8% 88% 4%
As anlises por projetos so valorizadas na anlise. 67% 13% 21% 13% 71% 17%
O plano de contas das demonstraes nanceiras nico
para ambas as Contabilidades.
38% 46% 17% 50% 33% 17%
Os critrios para detalhamento de uma rea ou conta leva
em considerao razes comportamentais.
71% 17% 13% 29% 58% 13%
18 Fbio Frezatti Andson Braga de Aguiar Reinaldo Guerreiro
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
cial. Essa percepo traz subsdio sobre a discusso
do foco no todo e nas partes da entidade.
Percebe-se que apenas 25%, 4%, 4% e 13% dos
respondentes consideram que a anlise por unida-
de de negcios, por centro de custos, por grupo de
produtos e por projetos, respectivamente, valori-
zada pela Contabilidade Financeira. Essas so an-
lises direcionadas, principalmente, para usurios
internos. Provavelmente, isso se deve ao gerencia-
mento das informaes evitando que a concorrn-
cia se benecie delas, constituindo-se na proteo
assimtrica.
Por outro lado, a Contabilidade Gerencial valoriza
signicativamente a anlise por unidade de neg-
cios (83%), por centro de custos (92%), por grupo
de produtos (88%) e por projetos (71%), o que real-
mente consistente quando se considera que essas
anlises so direcionadas para os usurios internos.
Percebe-se uma tendncia em considerar que o pla-
no de contas adotado pela Contabilidade Financeira
no seja o mesmo para a Contabilidade Gerencial.
A presena de questes comportamentais na de-
nio de uma rea e do plano de contas pouco
apoiada na Contabilidade Financeira (17%), en-
quanto na Contabilidade Gerencial parece ter rele-
vncia (58%).
6.6 Bloco 6
Horizonte temporal e
freqncia de emisso de relatrios
A sesso de perguntas sobre o horizonte temporal e a
freqncia de emisso dos relatrios contbeis, principal-
mente balano patrimonial e demonstrao de resultados,
diz respeito ao perodo mais freqente e sua adequao, se-
gundo a opinio dos respondentes. A periodicidade mensal
no elimina completamente a possibilidade de tambm ser
encontrada a periodicidade semestral, mas mostra o foco
de prioridade predominante do grupo de respondentes. Ver
Tabela 6 .
Destaquem-se como respostas mais signicativas:
No que se refere Contabilidade Financeira, perce-
be-se que publicaes semanais no so indicadas
por nenhum respondente. Publicaes trimestrais e
semestrais tambm apresentam aderncia de ape-
nas 17% dos respondentes, em ambos os casos.
Publicao mensal considerada uma periodicidade
adequada para 25% dos respondentes. O foco da
publicao dos relatrios nanceiros parece estar na
periodicidade anual, embora, curiosamente, exista
uma equivalncia entre os que consideram essa pe-
riodicidade adequada e os que pensam o contrrio.
Parece no haver uma posio denida por parte dos
respondentes a respeito de uma periodicidade ade-
quada para os relatrios nanceiros, embora a perio-
dicidade anual se apresente como a mais indicada.
Quanto Contabilidade Gerencial, pode-se inferir
que os respondentes no consideram adequada
uma publicao semanal, trimestral, semestral e
anual, sendo a periodicidade mensal a mais ade-
quada na opinio de 67% dos respondentes. Esse
aspecto indica que, embora existam estudos des-
tacando a importncia de relatrios gerenciais com
uma periodicidade inferior a um ms, no h ainda
um consenso nesse sentido, o que pode reetir que
essa periodicidade inferior a um ms no seria ca-
paz de trazer informaes relevantes a ponto de o
usurio conseguir utiliz-las no processo decisrio.
Quanto s periodicidades superiores mensal, pa-
rece que, na opinio dos respondentes, no seriam
necessrias essas publicaes com outra periodici-
dade dada a publicao mensal.
6.7 Bloco 7
Grau de conabilidade
Esse Bloco tem o objetivo de identicar se, na opinio
dos respondentes, obrigatria a auditoria das informa-
es nanceiras e/ou gerenciais. Vide Tabela 7 .
As respostas mais representativas so discutidas a
seguir:
Para a Contabilidade Financeira, percebe-se que a
auditoria interna de pouca relevncia. No entan-
to, todas as respostas vlidas indicam que a audi-
toria externa dos relatrios nanceiros essencial.
Como conseqncia, mais da metade dos respon-
dentes no considera que a auditoria possa ser op-
cional para os relatrios nanceiros. Os resultados
obtidos apresentam consistncia com o histrico
de surgimento da auditoria externa.
Para a Contabilidade Gerencial, os resultados so
praticamente opostos. A auditoria interna tambm
Tabela 6 Horizonte temporal e freqncia de emisso de relatrios contbeis
Descrio
Contabilidade Financeira Contabilidade Gerencial
No Sim No respondeu No Sim No respondeu
Semanal 92% 0 8% 75% 17% 8%
Mensal 67% 25% 8% 25% 67% 8%
Trimestral 75% 17% 8% 83% 8% 8%
Semestral 75% 17% 8% 83% 8% 8%
Anual 46% 46% 8% 79% 13% 8%
DIFERENCIAES ENTRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA E A CONTABILIDADE GERENCIAL: UMA PESQUISA EMPRICA A PARTIR DE PESQUISADORES DE VRIOS PASES 19
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
Tabela 7 Grau de conabilidade
Descrio
Contabilidade Financeira Contabilidade Gerencial
No Sim No Respondeu No Sim No Respondeu
Auditoria interna da empresa. 17% 29% 54% 25% 21% 54%
Auditoria externa empresa. 0 92% 8% 83% 4% 13%
No exigem auditoria. 58% 0 42% 0 58% 42%
parece de pouca relevncia aqui. No entanto, a maio-
ria considera que a auditoria externa no neces-
sria para os relatrios gerenciais. Um respondente
indicou que os relatrios gerenciais precisam passar
por auditoria externa. Percebe-se tambm que mais
da metade no considera ser necessria a auditoria
para os relatrios gerenciais. Os resultados obtidos
tambm so consistentes quando se considera que
os relatrios gerenciais so destinados principal-
mente para gestores, no apresentando as mesmas
caractersticas que tornam necessria a auditoria
externa para os relatrios nanceiros.
6.8 Bloco 8
rgos reguladores ou de inuncia
Esse Bloco tem dois objetivos inter-relacionados. O
primeiro identicar, na opinio dos respondentes, que
agentes poderiam inuenciar ou regular a elaborao tan-
to de relatrios nanceiros quanto gerenciais. O segundo
objetivo identicar, na opinio dos respondentes, quais
agentes esto efetivamente inuenciando ou regulando
ambas as Contabilidades. Ver Tabela 8 .
Os resultados mais representativos so destacados a
seguir:
Para a Contabilidade Financeira, percebe-se que
os acionistas controladores so os que aparecem
como menos provveis de exercer inuncia so-
bre os relatrios nanceiros. Outras empresas do
mercado, rgos de classe, rgo scal de seu pas
e gestores tambm apresentam pequena possibi-
lidade de inuenciar os relatrios nanceiros. Por
outro lado, os rgos governamentais, o FASB lo-
cal (que, no caso do Brasil, seria a Comisso de
Valores Mobilirios) e a legislao societria tm
possibilidade de exercer forte inuncia e poder re-
gulatrio sobre os relatrios nanceiros. Tambm
pode inuenciar ou regular a publicao de relat-
rios nanceiros, o rgo scal de seu pas que, no
caso brasileiro, seria a Secretaria da Receita Fede-
ral. Interessante notar o caso de rgos regulado-
res de outros pases, cujo posicionamento dos res-
pondentes no indica qualquer tendncia. Pode-se
concluir que so os rgos normativos que podem
determinar as prticas de Contabilidade Financeira
adotadas pelas empresas.
Para a Contabilidade Financeira, percebe-se que,
com exceo de outras empresas do mercado
e os gestores, os demais agentes tm pequena
possibilidade de exercer inuncia ou regular os
relatrios gerenciais. Os gestores aparecem como
os provveis de exercerem forte inuncia sobre os
relatrios gerenciais, enquanto outras empresas do
mercado tambm aparecem com possibilidade re-
presentativa de exercer essa inuncia. Nesse senti-
do, pode-se considerar que a elaborao dos relat-
rios gerenciais poder depender, primeiramente, do
estilo gerencial do gestor e, em segundo lugar, de
aspectos mimticos, ou seja, das prticas de Con-
tabilidade Gerencial que tm sido bem-sucedidas
em outras empresas.
Tabela 8 Agentes que poderiam inuenciar ou regular os relatrios nanceiros e gerenciais
Descrio
Contabilidade Financeira Contabilidade Gerencial
No Sim No Respondeu No Sim No Respondeu
Outras empresas do mercado. 33% 17% 50% 17% 50% 33%
rgos de classe. 25% 25% 50% 38% 25% 38%
O FASB local. 4% 79% 17% 38% 17% 46%
rgos governamentais
(federal, estadual ou municipal).
4% 83% 13% 29% 17% 54%
rgos reguladores de outros pases. 38% 38% 25% 40% 4% 46%
rgo scal de seu pas. 25% 58% 17% 33% 21% 46%
Legislao societria. 13% 79% 8% 33% 17% 50%
Acionistas controladores. 46% 21% 33% 38% 13% 50%
Gestores. 25% 33% 42% 8% 79% 8%
20 Fbio Frezatti Andson Braga de Aguiar Reinaldo Guerreiro
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
Tabela 9 Agentes que inuenciam ou regulam os relatrios nanceiros e gerenciais
Descrio
Contabilidade Financeira Contabilidade Gerencial
No Sim No Respondeu No Sim No Respondeu
Outras empresas do mercado. 21% 13% 67% 8% 33% 58%
rgos de classe. 17% 25% 58% 25% 21% 54%
O FASB local. 4% 67% 29% 29% 17% 54%
rgos governamentais (federal,
estadual ou municipal).
4% 71% 25% 25% 8% 67%
rgos reguladores de outros pases. 21% 33% 46% 33% 4% 58%
rgo scal de seu pas. 13% 50% 38% 25% 8% 67%
Legislao societria. 8% 67% 25% 33% 4% 63%
Acionistas controladores. 25% 17% 58% 25% 17% 58%
Gestores. 17% 25% 58% 4% 58% 38%
Com base nos dados da Tabela 9 , podem-se destacar
os seguintes resultados:
Para a Contabilidade Financeira, percebe-se que os
agentes, acionistas controladores, outras empresas
do mercado, rgos reguladores de outros pases,
gestores e rgos de classe exercem pouca inu-
ncia sobre a elaborao de relatrios nanceiros.
O resultado conrma o que havia sido identicado
na Tabela 8. Por outro lado, tambm conrmando
os resultados obtidos na Tabela 8, os agentes que
inuenciam ou regulam os relatrios nanceiros
so os rgos governamentais, o FASB local e a
legislao societria. Os rgos scais de seu pas
tambm exercem alguma inuncia. Portanto, con-
rma-se que so os rgos normativos que deter-
minam as prticas de Contabilidade Financeira.
Para a Contabilidade Gerencial, tm-se tambm re-
sultados similares aos obtidos na Tabela 8. Assim,
so os gestores, principalmente, e outras empresas
do mercado que inuenciam a elaborao de relat-
rios gerenciais.
6.9 Bloco 9
Responsvel tcnico pela elaborao
Esse Bloco tambm apresenta dois objetivos. O primei-
ro identicar, segundo a opinio dos respondentes, se
o responsvel pela elaborao dos relatrios nanceiros
e/ou relatrios gerenciais necessita ser registrado em rgo
prossional de classe (no caso brasileiro, esse rgo o
Conselho Federal de Contabilidade). O segundo objetivo
aferir, na opinio dos respondentes, se o responsvel pela
elaborao dos relatrios nanceiros e/ou gerenciais tem
que ser necessariamente formado em Contabilidade, ou
seja, se tem que ser um Contador.
Percebe-se que 8% dos respondentes consideram ser
obrigatria a necessidade de registro por parte do pros-
sional responsvel tanto pelos relatrios nanceiros quan-
to pelos relatrios gerenciais. Vide Tabela 10 . Note-se,
ainda, que, para 58% dos respondentes, obrigatria a
necessidade de registro em rgo prossional de classe por
parte do responsvel pela elaborao apenas dos relat-
rios nanceiros. Nenhum dos respondentes entende que
essa mesma obrigatoriedade seja vlida apenas para os re-
latrios gerenciais. 34% dos respondentes consideram que
nem para os relatrios nanceiros nem para os relatrios
gerenciais essa obrigatoriedade seja vlida.
Percebe-se que 8% dos respondentes consideram que
o responsvel tem que ser graduado em Contabilidade
para a elaborao tanto dos relatrios nanceiros quanto
gerenciais. Vide Tabela 11 . Metade dos respondentes
considera que essa exigncia vlida apenas para os re-
latrios nanceiros, enquanto nenhum respondente con-
Tabela 10 Registro em rgo prossional de classe
Resposta % Pases
Sim, para a elaborao das demonstraes da Contabilidade
Financeira e Contabilidade Gerencial.
8%
ndia e Tunsia.
Sim, para elaborao das demonstraes da Contabilidade
Financeira. 58%
Sucia, Brasil, Portugal, Noruega, Canad, Alemanha,
Grcia, frica do Sul, Espanha, Argentina, Colmbia,
China, Japo e Gr-Bretanha.
Sim, para elaborao das demonstraes da Contabilidade
Gerencial.
0 -
No, nenhum credenciamento exigido em ambos os casos.
34%
Polnia, Mxico, Itlia, EUA, Finlndia, Holanda, Taiwan
e Uruguai.
No Respondeu. 0 -
DIFERENCIAES ENTRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA E A CONTABILIDADE GERENCIAL: UMA PESQUISA EMPRICA A PARTIR DE PESQUISADORES DE VRIOS PASES 21
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
sidera vlida essa exigncia para os relatrios gerenciais.
Para 29% dos respondentes, a exigncia de formao em
Contabilidade para o responsvel no vlida para qual-
quer das Contabilidades.
Pode-se concluir que existe uma tendncia para a Con-
tabilidade Financeira de que o responsvel tenha que ser
tanto registrado em rgo prossional de classe quanto ser
graduado em Contabilidade. Para a Contabilidade Gerencial
essa tendncia no se conrma, podendo ser o responsvel
pela elaborao dos relatrios gerenciais um prossional
sem qualquer vnculo com o rgo prossional de classe e
sem formao especca em Contabilidade.
1.10 Bloco 10
rea de atuao
O ltimo Bloco procurou caracterizar os respondentes
em termos de atuao nas duas Contabilidades:
8% atuam apenas com Contabilidade Financeira;
63% atuam apenas com Contabilidade Gerencial;
29% atuam nas Contabilidades Financeira e Ge-
rencial.
Como se percebe, a absoluta maioria dos respondentes
se apresenta como atuando na Contabilidade Gerencial e
em ambas as Contabilidades.
Tabela 11 Formao em Contabilidade por parte do responsvel
Resposta % Pases
Sim, para a elaborao das demonstraes da Contabilidade
Financeira e Contabilidade Gerencial.
8%
ndia e Colmbia.
Sim, para elaborao das demonstraes da Contabilidade
Financeira. 50%
Sucia, Brasil, Noruega, Mxico, Canad,
Alemanha, Grcia, frica do Sul, Argentina,
China, Japo e Taiwan.
Sim, para elaborao das demonstraes da Contabilidade
Gerencial.
0 -
No, nenhum credenciamento exigido.
29%
Portugal, Polnia, Itlia, EUA, Finlndia,
Holanda e Gr-Bretanha.
No Respondeu. 13% Tunsia, Espanha e Uruguai.
7 COMENTRIOS FINAIS
Esta pesquisa demonstrou que existem, conforme pre-
visto na reviso da literatura, elementos que distanciam as
duas Contabilidades. Entretanto, tais distanciamentos no
so homogneos tanto no que se referem aos elementos
quanto aos pases, sendo percebidas diferenciaes com va-
riados graus de intensidade. A conhecida induo normativa
da Contabilidade Financeira apresenta-se de maneira distin-
ta em vrios pases e a exibilidade de adoo de elementos
por parte da Contabilidade Gerencial tambm tem peculiari-
dades quando observada em termos de conjunto de pases.
Provavelmente tais diversidades decorrem de diferentes es-
tgios e graus de complexidade vivenciados.
Os resultados obtidos conrmam a necessidade de que
as informaes destinadas para os usurios internos no
possam ser as mesmas e seguindo os mesmos padres
que as informaes voltadas para os usurios externos.
A maioria dos respondentes considerou a necessidade de
existir duas Contabilidades e que a base de dados monet-
rios utilizada pela Contabilidade Gerencial, alm de poder
ser diferente, pode mesmo no ser necessariamente con-
sistente com a da Contabilidade Financeira e incluir dados
no-monetrios.
As principais diferenas percebidas nos elementos ana-
lisados so as seguintes:
Quanto aplicao dos princpios, a maioria dos
respondentes considerou que o custo histrico
como base de valor, a realizao da receita e a pru-
dncia no podem produzir os mesmos valores na
Contabilidade Financeira e na Contabilidade Geren-
cial. Em outras palavras, a Contabilidade Gerencial
pode produzir nmeros utilizando outro critrio de
avaliao de ativos, sendo menos conservadora em
seus clculos.
No que se refere ao foco de anlise, os responden-
tes consideraram que, para a Contabilidade Finan-
ceira, a nfase recai na empresa como um todo. Na
Contabilidade Gerencial, por sua vez, a nfase, em-
bora tambm inclua a empresa como um todo, recai
fortemente nas anlises por unidades de negcios,
centro de custos, grupo de produtos e por projetos.
Por m, os respondentes consideraram que aspec-
tos comportamentais podem afetar a Contabilidade
Gerencial, enquanto, na Contabilidade Financeira,
isso pouco provvel.
A freqncia de divulgao de relatrios na Con-
tabilidade Financeira, na opinio dos respondentes,
basicamente anual, enquanto, na Contabilidade
Gerencial, publicaes mensais so demandadas.
Quanto ao grau de conabilidade, os respondentes
consideraram que os relatrios nanceiros necessi-
tam de auditoria externa, no havendo essa exign-
cia para os relatrios gerenciais.
22 Fbio Frezatti Andson Braga de Aguiar Reinaldo Guerreiro
R. Cont. Fin. USP So Paulo n. 44 p. 9 - 22 Maio/Agosto 2007
No que se refere aos agentes que poderiam inuen-
ciar e regular e aos que efetivamente inuenciam
e regulam, percebeu-se que, na opinio dos res-
pondentes, a Contabilidade Financeira sofre con-
trole principalmente normativo (FASB local, rgos
governamentais e legislao societria), enquanto
a Contabilidade Gerencial pode ser, e de fato, in-
uenciada pelo estilo de seus gestores e por outras
empresas do mercado.
Por m, o responsvel tcnico pelos relatrios -
nanceiros necessita, segundo os respondentes,
tanto ser registrado em rgo prossional de clas-
se, quanto ser graduado em Contabilidade. Essas
exigncias no se aplicariam ao responsvel tcnico
pelos relatrios gerenciais.
Em relao aos resultados obtidos, preciso considerar
que a maior parte dos respondentes atua com Contabilida-
de Gerencial, o que pode trazer vis. Alm disso, preciso
destacar que, em algumas questes, o ndice de no res-
pondentes foi relativamente alto. De qualquer forma, este
estudo traz importante contribuio ao tema ao buscar
uma viso de respondentes de diversos pases.
Futuras pesquisas podem aprofundar este estudo, bus-
cando caracterizar o entendimento de Contabilidade Finan-
ceira e Contabilidade Gerencial nos diversos pases. Alm
disso, pode-se procurar agrupar pases que possuam en-
tendimentos similares. Embora no sejam tarefas simples,
podem contribuir para um consenso em relao s causas
das diferenas existentes entre Contabilidade Financeira e
Contabilidade Gerencial.
NOTA Endereo dos autores
Universidade de So Paulo
Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade
Departamento de Contabilidade e Aturia
Av. Prof. Luciano Gualberto, 908 prdio 3 cidade universitria
So Paulo SP
05508-900
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