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Boletim Empresarial

Classe 2 Contas 21 e 22
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NOTA: Nos exemplos e exerccios que efectuamos utilizamos as taxas de IVA de 5%, 12% e 20%, no
entanto as taxas de IVA, actualmente so de 6% (Lista I), 13% (Lista II) e 23% (Taxa normal). O mesmo se
passa com as taxas de reteno na fonte. Ver ficheiro Taxas de reteno na fonte, para taxas actualizadas

CLASSE 2 CONTAS A RECEBER E A PAGAR:

Esta classe destina-se a registar as operaes relacionadas com clientes, fornecedores, pessoal,
Estado e outros entes pblicos, financiadores, accionistas, bem como outras operaes com terceiros que
no tenham cabimento nas contas anteriores ou noutras classes especficas. Incluem-se, ainda, nesta
classe, os diferimentos (para permitir o registo dos gastos e dos rendimentos nos perodos a que respeitam)
e as provises. (SNC Notas de enquadramento)

Normas Relevantes
Do conjunto das NCRF existentes destacam-se as que a seguir se apresentam por se entender que so as
que tm uma maior influncia na movimentao das contas desta classe.

Tabela 2 NCRFs relevantes Classe 2
NCRF Normas Contabilsticas e de Relato Financeiro
5 Divulgao de Partes Relacionadas a)
9 Locaes b)
13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas c)
14 Concentraes de Actividades Empresariais d)
21 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes e)
23 Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio f)
25 Impostos Sobre o Rendimento g)
26 Matrias Ambientais h)
27 Instrumentos Financeiros i)
28 Benefcios dos Empregados j)

a) com base e em funo desta norma que algumas contas desta classe tm de ter subcontas,
nomeadamente as contas 21 e 22 (ver maior desenvolvimento nas contas 21 e 22).
b) com base e em funo desta norma que tem significado a conta 2513. Esta norma regula o seu
reconhecimento e mensurao.
c) Norma relevante para a definio de Subsidiria, Associada e de Empreendimento conjunto.
d) Norma relevante para a definio de empresa-me.
e) com base e em funo desta norma que se reconhecem e mensuram as quantias na conta 29
Provises, bem como se divulga informao sobre os activos e passivos contingentes.
f) com base e em funo desta norma que se ajustam os valores das contas a receber e a pagar,
entre outras nas contas 21, 22 e 25 quando se verificam alteraes na taxa de cmbio.
g) com base e em funo desta norma que se reconhecem e mensuram as contas 241, e 274.
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h) com base e em funo desta norma que se reconhecem e mensuram as quantias na conta 29
Provises, nomeadamente na conta 295 Matrias Ambientais.
i) com base e em funo desta norma que se reconhecem e mensuram imparidades nas contas a
receber que so considerados activos financeiros e tratados nesta norma.
j) com base e em funo desta norma que se reconhecem e mensuram algumas quantias da conta
23 principalmente da conta 231.

Reconhecimento
As contas da classe 2, Contas a Receber e a Pagar, incorporam contas de natureza activa e passiva,
e neste sentido surgem no balano tanto no activo como no passivo e dentro destes no corrente ou no no
corrente, havendo algumas contas desta classe, contas 261 e 262, que so evidenciadas no capital prprio.

As contas da classe 2 a incluir no capital prprio so apenas as contas 261 e 262 e surgem a deduzir
conta 51 Capital para em conjunto (51-261-262) formar o capital realizado.

A classe 2 Contas a receber e a pagar, apresenta um maior desenvolvimento, em especial nas
contas 21 Clientes e na conta 22 Fornecedores.
21x1 Clientes gerais
21x2 Clientes empresa-me
21x3 Clientes empresas subsidirias
21x4 Clientes empresas associadas
21x5 Clientes empreendimentos conjuntos
21x6 Clientes outras partes relacionadas
22x1 Fornecedores gerais
22x2 Fornecedores empresa-me
22x3 Fornecedores empresas subsidirias
22x4 Fornecedores empresas associadas
22x5 Fornecedores empreendimentos conjuntos
22x6 Fornecedores outras partes relacionadas

Esta decomposio das contas 21 e 22 surge por exigncia da NCRF 5 Divulgaes de Partes
Relacionadas, cujo objectivo prescrever que, nas demonstraes financeiras de uma entidade, se incluam
as divulgaes necessrias para chamar a ateno para a possibilidade de que a sua posio financeira e
resultados possam ter sido afectados pela existncia de partes relacionadas e por transaces e saldos
pendentes com tais partes.

A divulgao exigida pela norma, deve ser feita separadamente para cada uma das seguintes
categorias: (14, da NCRF 5)
(a) A empresa-me;
(b) Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade;
(c) Subsidirias;
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(d) Associadas;
(e) Empreendimentos conjuntos nos quais a entidade seja um empreendedor;
(f) Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me; e
(g) Outras partes relacionadas.

Verifica-se, contudo, que a decomposio do quadro de contas no contempla exactamente as
exigncias da norma. Para dar cabal cumprimento, isto , para termos a informao devidamente preparada
para a divulgao exigida, as diversas contas 2xx6 outras partes relacionadas teriam de ser
decompostas como se sugere para clientes c/c:
2116 Clientes Outras partes relacionadas
21161 Clientes Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
21162 Clientes Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
21163 Clientes - .(outras situaes particulares da entidade)
Sempre que se justifique e com a necessria adaptao, a sugesto apresentada para a conta 211
vlida para as restantes contas desta classe onde hajam saldos pendentes.

Empresa-me uma entidade que detm uma ou mais subsidirias (13 da NCRF 14).
Deve ser identificada uma adquirente para todas as concentraes de actividades empresariais. A
adquirente a entidade concentrada que obtm o controlo sobre as outras entidades ou actividades
empresariais concentradas.

Subsidiria: uma entidade (aqui se incluindo entidades no constitudas em formas de sociedade,
como, p. ex: as parcerias) que controlada por uma outra entidade (designada por empresa-me) (4 da
NCRF13).

Associada: uma entidade (aqui se incluindo as entidades que no sejam constitudas em forma de
sociedade, como, p. ex: as parcerias) sobre a qual o investidor tenha influncia significativa e que no seja
nem uma subsidiria nem um interesse num empreendimento conjunto. (4 da NCRF 13).

Empreendimento conjunto: uma actividade econmica empreendida por dois ou mais parceiros,
sujeita a controlo conjunto destes mediante um acordo contratual. (4 da NCRF 13).

A caracterizao de uma entidade como: Empresa-me; Subsidiria; Associada; ou Empreendimento
conjunto tem a ver fundamentalmente com a capacidade da entidade afectar as polticas financeiras e
operacionais da investida e decorre da presena de controlo, controlo conjunto ou influncia significativa.
(extracto do 4 da NCRF 5).
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Assim apresentamos de seguida as definies mais importantes para a caracterizao das categorias
enumeradas na norma e constantes no cdigo de contas.
Controlo: o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma
actividade econmica a fim de obter benefcios da mesma. (8 da NCRF5)

Controlo conjunto: a partilha de controlo, acordada contratualmente, de uma actividade econmica
e existe apenas quando as decises estratgicas financeiras e operacionais relacionadas com a actividade
exigem o consentimento unnime das partes que partilham o controlo (os empreendedores). (8 da NCRF
5)

Influncia significativa: o poder de participar nas decises das polticas financeira e operacional da
investida ou de uma actividade econmica mas que no controlo nem controlo conjunto sobre essas
polticas. A influncia significativa pode ser obtida por posse de aces, estatuto ou acordo. (8 da NCRF
5)
Dvidas a curto, mdio e longo prazo:

Consideram-se dvidas a curto prazo, quando o seu vencimento se verifica num prazo inferior a um
ano;

Consideram-se dvidas a mdio e longo prazo, quando o seu vencimento superior a um ano.


NOTAS DE DBITO:

A nota de dbito, serve para uma entidade debitar um certo valor a outrm. Esta operao origina ou
um aumento da dvida deste ltimo (sendo devedor) ou uma diminuio do seu crdito (sendo credor).
A nota de dbito utilizada frequentemente para debitar encargos de compra, despesas com servios
bancrios, juros, descontos, etc., aos devedores, quando so de sua conta.
O estudo e preenchimento das notas de dbito encontra-se no final deste fascculo.

NOTAS DE CRDITO:

A nota de crdito, tem funo inversa da nota de dbito. Creditando uma certa importncia ao
devedor, este v o seu dbito reduzido e, sendo credor, o inverso.
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A nota de crdito utilizada normalmente na devoluo de vendas ou descontos feitos fora da
factura.
O estudo e preenchimento das notas de crdito encontra-se no final deste fascculo.


ESTUDO DA LETRA:

A factura, as notas de dbito e as notas de crdito constituem a justificao das transaces
efectuadas, mas no podem ser considerados como garantia especial de pagamento dessas transaces.
Para tal, existe um segundo grupo de documentos denominados ttulos de crdito, dos quais destacamos a
letra.

A letra, um ttulo de crdito atravs do qual uma determinada pessoa ou entidade (o sacador)
ordena a outrm (sacado) o pagamento de uma certa importncia (valor nominal da letra), a si ou a outra
pessoa ou entidade (tomador), numa determinada data (vencimento).

O sacador corresponde normalmente ao credor ( ele que passa a letra), enquanto que o sacado
corresponde ao devedor. Quando qualquer dos obrigados for comerciante, sobre o valor nominal da letra
incide o imposto de selo (varia consoante o valor nominal da letra).

Para uma maior garantia de pagamento da letra normalmente prestado o aval. Este corresponde a
uma garantia de pagamento dada por um terceiro, ou mesmo um signatrio da letra a favor de um dos seus
intervenientes. Quando no mencionado o interveniente a favor do qual se d o aval, considera-se como
sendo dado pelo sacador. O dador de aval, designa-se avalista e responsvel da mesma maneira que a
pessoa por ele afianada.


OPERAES DA LETRA:

A letra, semelhana de outros ttulos de crdito, est sujeita a um conjunto de operaes, que so:
o saque, o endosso, o aceite, o desconto, a reforma, o recmbio e o protesto.

a) o saque a ordem de pagamento, isto , corresponde emisso da prpria letra. Sacar uma
letra consiste em emiti-la, ou seja, em ordenar a algum (sacado) o pagamento de uma certa
quantia na data de vencimento. Sendo assim, ele efectuado pelo sacador.

Exemplo de uma letra:
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b) O endosso consiste na transmisso da letra a outrm pelo tomador ou portador da letra. Apenas
podem ser transmitidas, por endosso, as letras que contenham a clusula ordem, isto , quando
forem ttulos ordem. A entidade que transmite a letra por endosso designa-se endossante;
aquela que a recebe por endosso, endossado.

Para se efectivar o endosso basta inscrever no verso da letra a expresso pague-se a F ou sua
ordem, seguida da assinatura do endossante.

c) O aceite dado pelo sacado e consiste na declarao da responsabilidade deste pelo pagamento
da letra na data do vencimento. Tal declarao de responsabilidade consiste apenas na
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assinatura do sacado na face da letra. Aps ter aceite a letra o sacado passa a designar-se
aceitante, sendo responsvel pelo pagamento daquela no vencimento.

d) O desconto de letras realiza-se nos bancos e consiste numa realizao antecipada do seu valor,
ou seja, possibilita ao portador realizar o valor da letra antes da data do seu vencimento, pagando
para tal os juros e encargos relativos ao perodo compreendido entre a data da apresentao a
desconto e a de vencimento.

O desconto, operao comercial de grande relevncia, apresenta uma grande vantagem para o
credor (portador da letra) visto possibilitar-lhe realizar meios lquidos que doutra forma no conseguiria.
Debitando ao aceitante os encargos do desconto, o portador, v realizado antecipadamente o seu crdito
sem que tal lhe origine custos financeiros.

Tambm para o devedor apresenta vantagens visto conseguir assim crdito que doutra forma no
alcanaria. De facto o desconto resulta, na prtica, num emprstimo a curto prazo concedido pela instituio
de crdito ao aceitante ou devedor, limitando-se este ao pagamento dos encargos ao portador ou sacador e
ao reembolso do valor nominal na data do vencimento.

Os encargos normalmente suportados pelo desconto de letras so os seguintes:

- Juros: incidem sobre o valor nominal da letra e so calculados com base no perodo
compreendido entre a data de desconto e a data de vencimento da letra, mais dois dias (prazo
para apresentao cobrana). A taxa de juro do desconto varivel. Depende do perodo que
falta para o vencimento, variando na razo directa deste (quanto maior for o perodo de tempo em
dvida maior ser a taxa de juro).
- Comisso de cobrana: efectuada pelo banco.
- Imposto: incide sobre o juro e a comisso de cobrana e corresponde arrecadao por parte
do banco, para posterior entrega ao Estado (imposto de selo).
- Outras despesas: engloba despesas diversas tais como: portes, telefonemas, telegramas, e
outros.

O portador apresenta a letra a desconto no banco, que poder ser ou no aceite pela instituio de
crdito (banco). Sendo-o, -lhe depositado na conta de depsitos ordem, o valor nominal da letra
deduzido de todos os encargos referidos.
No havendo nada estipulado em contrrio, o portador dever debitar e cobrar ao aceitante as
despesas que lhe foram deduzidas pelo banco, devendo o aceitante exigir o documento comprovativo (nota
de desconto do banco) de tais encargos.

e) A reforma consiste na substituio de uma letra antes do seu vencimento, por outra ou outras
com vencimento posterior. Esta operao, muito frequente, deve-se ao facto de o aceitante no
poder liquidar, no todo ou em parte, o valor nominal da letra na data de vencimento.
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Duas situaes podem ocorrer numa reforma de letras:

1 o aceitante paga uma parte do valor nominal da letra antiga, aceitando uma nova letra pelo
restante: reforma parcial;

2 o aceitante substitui a letra antiga, na sua totalidade, por uma nova, no pagando qualquer valor:
reforma total.


Quando da reforma, ao aceitante so debitadas no s as despesas verificadas com a operao
(portes de devoluo, selos, impressos, outros custos) como tambm todos os encargos bancrios a
suportar pelo desconto da nova letra.
f) O recmbio consiste no seguinte: a letra apresentada, no vencimento, ao aceitante para que
este proceda ao seu pagamento, isto , efectua-se a sua cobrana. No entanto, duas situaes
podem ocorrer:

1 o aceitante paga a letra terminando, assim, a sua dvida;
2 o aceitante recusa-se ao pagamento da letra, sendo esta devolvida ao sacador, por
incobrabilidade. Tal devoluo por falta de pagamento constitui o recmbio.

O recmbio de letras no cobradas comporta sempre despesas tais como: portes, telefonemas, e
outras despesas, que devem ser debitadas ao aceitante, na sua totalidade, se a responsabilidade de tal
facto lhe for imputada.

g) O protesto consiste numa aco levada a efeito pelo portador da letra, motivada pela falta de
aceite ou falta de pagamento. O protesto por falta de aceite dever efectuar-se durante os prazos
fixados para a apresentao ao aceite; o protesto por falta de pagamento dever efectuar-se num
dos dois dias teis seguintes queles em que a letra pagvel. Sendo a letra pagvel at ao limite
mximo de dois dias teis seguintes data de vencimento, o protesto dever efectuar-se nos 3
ou 4 dias teis seguintes quela.

A letra deve ser protestada na repartio notarial da rea do domiclio nela indicado para o aceite ou
pagamento; na falta de indicao a letra ser protestada na repartio do domiclio da pessoa que a deva
aceitar ou pagar.

Pelos encargos do protesto dever responsabilizar-se o aceitante ou devedor, devendo os seus
dbitos serem considerados de cobrana duvidosa.

nossa sugesto a propsito do desconto de letras e outros ttulos, nomeadamente em relao ao
endosso de letras e outros ttulos a receber, propor a criao e utilizao da seguinte conta:
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2129 Clientes Ttulos a receber endossados.

Recordamos que esta conta regista a crdito, o endosso de letras e outros ttulos a receber (desconto
bancrio ou outra forma), por dbito de Depsitos ordem ou outro tipo de activo. Posteriormente esta
conta ser debitada por crdito da conta 212x pela extino do ttulo (pagamento / liquidao ou anulao).

A utilizao desta conta permite entidade ter conhecimento das suas responsabilidades por ttulos a
receber endossados (ttulos descontados antes do seu vencimento) e assim ter toda a informao
necessria para a divulgao no anexo.

Os quadros que se seguem apresentam de forma desenvolvida o registo das diversas operaes
relacionadas com as letras e outros ttulos, segundo o SNC.

Contabilizao das letras

Saque: Consiste na emisso de uma letra ou outro ttulo, em que o sacador (credor) ordena ao
sacado (devedor), o pagamento de uma certa quantia numa data determinada.

Dbito: Crdito:
212 Clientes ttulos a receber 211 Clientes c/c

Desconto de letras ou endosso (Ttulos a receber endossados): Caso exista a transmisso da
letra ou outro ttulo pelo sacador a outrem, atravs do envio da letra ou outro ttulo ao banco para antecipar
o seu recebimento (processo de endosso).

Dbito: Crdito:
12 Depsitos ordem 2129 Clientes ttulos a receber end.
Classe 6 (*)

(*) Debita conta da classe 6 Gastos encargos bancrios, caso no sejam debitados
posteriormente.

Recebimento da letra (Sem endosso): Momento em que o sacado paga a letra ou outro ttulo, sem
que o sacador tenha efectuado o endosso.

Dbito: Crdito:
12 Depsitos ordem 212 Clientes ttulos a receber

Recebimento da letra (Com endosso): Momento em que o sacado paga a letra ou outro ttulo ao
sacador da letra ou outro ttulo que este havia endossado para antecipar o seu recebimento.
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Uma vez que j foi efectuado o desconto da letra ou o endosso (crdito da conta 2129 Clientes
ttulos a receber endossados), s falta efectuar o seguinte registo:

Dbito: Crdito:
2129 Clientes ttulos a receber end. 212 Clientes ttulos a receber

Recmbio da letra (Sem endosso): Devoluo por falta de pagamento na data do vencimento da
letra ou outro ttulo em carteira.

Dbito: Crdito:
211 Clientes c/c 212 Clientes ttulos a receber
Classe 6 (*) 12 Dep. ordem (Despesas de recmbio)

(*) debita conta da classe 6 Gastos Encargos bancrios (despesas de recmbio).

Recmbio da letra (Com endosso): Devoluo por falta de pagamento na data do vencimento da
letra ou outro ttulo descontado (endossado).

Dbito: Crdito:
211 Clientes c/c
Classe 6
12 Depsitos ordem

2129 Clientes Ttulos a receber end. 212 Clientes ttulos a receber

Dbito dos encargos da letra: Recebimento do valor das despesas bancrias referentes ao
desconto da letra ou outro ttulo (processo de endosso).

A suportar pela entidade:
Dbito: Crdito:
Classe 6 (Encargos bancrios) 12 Depsitos ordem
A suportar pelo cliente:
Dbito: Crdito:
211 Clientes c/c Classe 6 (encargos bancrios)

Reforma da letra (Sem endosso): Substituio de uma letra ou outro ttulo por outra nova letra ou
outro novo ttulo em carteira.

Anulao da letra a reformar:
Dbito: Crdito:
211 Clientes c/c 212 Clientes ttulos a receber
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Recebimento de parte da dvida:
Dbito: Crdito:
12 Depsitos ordem 211 Clientes c/c

Saque de nova letra:
Dbito: Crdito:
212 Clientes ttulos a receber 211 Clientes c/c

Reforma da letra (Com endosso): Substituio de uma letra ou outro ttulo por outra nova letra ou
outro novo ttulo descontado (endossado).

Anulao da letra a reformar:
Dbito: Crdito:
211 Clientes c/c 12 Depsitos ordem
2129 Clientes Ttulos a receber end. 212 Clientes ttulos a receber

Recebimento de parte da dvida:
Dbito: Crdito:
12 Depsitos ordem 211 Clientes c/c

Saque de nova letra:
Dbito: Crdito:
212 Clientes ttulos a receber 211 Clientes c/c

Protesto da letra: Aco executiva por recusa de aceite ou de pagamento na altura do seu
vencimento.

Anulao da letra:
Dbito: Crdito:
211 Clientes c/c 212 Clientes ttulos a receber
Classe 6 (Encargos bancrios) 12 Depsitos ordem

Reconhecimento das perdas por imparidade em clientes:
Dbito: Crdito:
6511 perdas por imparidade - clientes 219 Perdas por imparidade acumuladas


Conta 21 Clientes

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Classe 2 Contas 21 e 22
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Regista os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e de servios. (SNC
Notas de enquadramento)
Esta conta destina-se a registar os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos e
de servios, ainda que sejam entidades como: scios; pessoal; Estado e outros entes pblicos; etc.

A conta 21 Clientes composta pelas contas:

211 Clientes c/c
212 Clientes ttulos a receber
218 Adiantamentos de clientes
219 Perdas por imparidade acumuladas

A ttulo de sugesto a entidade poder criar a seguinte conta:

213 Clientes Cheques pr datados

Para as situaes de existncia de cheques pr datados.

Se os cheques forem guardados no banco, como alguma prtica, ou mesmo dado como garantia,
sugerimos a subdiviso da conta 213 da seguinte forma:

213 Clientes com cheques pr datados
213.1 Em clientes c/ cheques em nosso poder
213.1.1 Clientes gerais
213.1.2 Clientes empresa me
213.1.3 Clientes empresas subsidirias
213.1.4 Clientes empresas associadas
213.1.5 Clientes empreendimentos conjuntos
213.1.6 Clientes outras partes relacionadas
213.1.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
213.1.6.2 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
213.1.6.3 (outras situaes particulares da entidade)

213.2 Em clientes c/ cheques em poder do banco
213.2.1 Clientes gerais
213.2.2 Clientes empresa me
213.2.3 Clientes empresas subsidirias
213.2.4 Clientes empresas associadas
213.2.5 Clientes empreendimentos conjuntos
213.2.6 Clientes outras partes relacionadas
213.2.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
213.2.6.2 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
213.2.6.3 (outras situaes particulares da entidade)
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213.9 Perdas por imparidade acumuladas
213.9.1 Clientes gerais
213.9.2 Clientes empresa me
213.9.3 Clientes empresas subsidirias
213.9.4 Clientes empresas associadas
213.9.5 Clientes empreendimentos conjuntos
213.9.6 Clientes outras partes relacionadas
213.9.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
213.9.6.2 - Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
213.9.6.3 (outras situaes particulares da entidade)

Na decomposio apresentada juntamos a conta 2139 Perdas por imparidade acumuladas, pois o
facto de termos em nosso poder o cheque de um cliente em nada garante o pagamento e,
consequentemente, os testes de imparidade a realizar em cada momento de relato devem incluir esta conta
213 agora sugerida.

Reconhecimento

Esta conta 21 Clientes apresenta as suas subcontas no balano em rubrica do activo e do passivo.
No activo as subcontas 211 Clientes c/c, 212 Clientes Ttulos a receber e 219 Perdas por imparidade
acumuladas aparecem incorporadas na rubrica Clientes. No passivo corrente a subconta 218
Adiantamentos de clientes aparece incorporada na rubrica Adiantamentos de clientes.

Mensurao

A quantia a reconhecer geralmente a que consta no documento da transio (factura ou documento
equivalente ou um contrato), ajustada por quaisquer descontos comerciais ou de quantidade. Quando, no
entanto, o recebimento ou pagamento for diferido no tempo por perodos superiores ao que seja prtica
corrente ento presume-se que estamos perante uma operao mista que simultaneamente uma venda
(compra) e um financiamento pelo que, nestes casos, o valor a considerar dever ser o justo valor ou seja a
quantia que seria considerada se o pagamento fosse dentro das condies normais (se no houvesse
diferimento).

Imparidade

De acordo com o 23 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, data de cada perodo de relato
financeiro, uma entidade deve avaliar a imparidade (*) de todos os activos financeiros que no sejam
mensurados ao justo valor atravs de resultados, ou seja, que estejam mensurados ao custo ou ao custo
amortizado menos qualquer perda por imparidade. Se existir uma evidncia objectiva de imparidade, a
entidade deve reconhecer uma perda por imparidade na demonstrao de resultados (6511).
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Por outras palavras em cada momento de relato dever-se- verificar se h evidncias de as contas a
receber estarem em imparidade, isto , se os valores que julgamos vir a receber diferem da quantia
escriturada, e se assim for proceder ao reconhecimento de uma perda por imparidade ou eventual reverso
de uma perda anteriormente considerada.

(*) - 24 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros

Evidncia objectiva de que um activo financeiro ou um grupo de activos est em imparidade inclui
dados observveis que chamem a ateno ao detentor do activo sobre os seguintes eventos de
perda:

(a) Significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor;
(b) Quebra contratual, tal como no pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou
amortizao da dvida;
(c) O credor, por razes econmicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor,
oferece ao devedor concesses que o credor de outro modo no consideraria;
(d) Torne-se provvel que o devedor ir entrar em falncia ou qualquer outra reorganizao
financeira;
(e) O desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades
financeiras do devedor;
(f) Informao observvel indicando que existe uma diminuio na mensurao da estimativa dos
fluxos de caixa futuros de um grupo de activos financeiros desde o seu reconhecimento inicial,
embora a diminuio no possa ser ainda identificada para um dado activo financeiros individual do
grupo, tal como sejam condies econmicas nacionais, locais ou sectoriais adversas.


Em relao conta de Clientes, necessrio, em primeiro lugar, separar os clientes cuja dvida se
encontra representada por factura clientes conta/corrente (c/c) daqueles cuja dvida se encontra
representada por letras a receber clientes ttulos a receber.

A subconta de clientes c/c deve ser dividida em tantas subcontas, quantos os clientes da empresa.
Cada cliente ser representado na contabilidade por uma conta onde se registam as operaes com
ele realizadas.

Se num dado momento quisermos saber, por exemplo, quanto deve o cliente A?, ou qual foi o
ltimo pagamento do cliente B? obteremos facilmente a resposta por uma simples consulta das respectivas
fichas ou extractos de conta dos clientes.


Conta 211 Clientes c/c

Nesta conta registam-se todos os movimentos ocorridos com clientes desde que sejam da actividade
corrente da entidade, no sejam titulados, no se refiram a adiantamentos de clientes, nem a perdas por
imparidade acumuladas.

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O desenvolvimento desta conta deve respeitar os critrios da NCRF 5 Divulgaes de Partes
Relacionadas, assim como a NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em
Associadas e da NCRF 14 Concentraes de Actividades Empresariais. J referidos, nos aspectos
gerais e no caso particular para as outras partes relacionadas.

Conta 2111 - Clientes gerais

Registam-se nesta conta as operaes com todas as entidades que no sejam partes relacionadas;

Conta 2112 - Clientes empresa-me

Registam-se nesta conta as operaes com a empresa-me (*);

(*) Empresa-me uma entidade que detm uma ou mais subsidirias.

Conta 2113 - Clientes empresas subsidirias

Registam-se nesta conta as operaes com empresas subsidirias (*);

(*) Subsidiria uma entidade (aqui se incluindo entidades no constitudas em forma de
sociedade, como p.ex: as parcerias) que controlada por uma outra entidade (designada por
empresa-me)

Conta 2114 - Clientes empresas associadas

Registam-se nesta conta as operaes com as empresas associadas (*);

(*) Associada uma entidade (aqui se incluindo as entidades que no sejam constitudas em forma
de sociedade, como, p.ex: as parcerias) sobre a qual o investidor tenha influncia significativa e que
no seja nem uma subsidiria nem um interesse num empreendimento conjunto.

Conta 2115 - Clientes empreendimentos conjuntos

Registam-se nesta conta as operaes com empreendimentos conjuntos (*);

(*) Empreendimento conjunto uma actividade econmica empreendida por dois ou mais parceiros,
sujeita a controlo conjunto destes mediante um acordo contratual.

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16

Conta 2116 - Clientes outras partes relacionadas

Registam-se nesta conta as operaes com outras partes relacionadas, conforme referido no 14 da
NCRF 5, nomeadamente as alneas:
(b) Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade;
(f) Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me; e
(g) Outras partes relacionadas.

pelo que se sugere a seguinte decomposio:
2116 Outras partes relacionadas
21161 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
21162 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
21163 (outras situaes particulares da entidade)

Exemplo:

Admita que vendemos s seguintes entidades:

Entidade Tipo de relao Conta
A
Uma entidade com a qual no temos qualquer relao, ou tendo, no temos
nenhuma relao especial de poder
2111
B Entidade que decide a composio do nosso conselho de administrao 2112
C
Possumos 90% do capital da entidade e controlamos (poder de nomear) a
administrao no seu todo ou maioria
2113
D
Possumos 25% do capital da entidade e temos um representante na
administrao
2114
E
Possumos uma participao numa entidade onde as decises so tomadas
em conjunto
2115
F Entidade que tem um representante na nossa administrao 2116 (21161)
G Administrador da nossa empresa 2116 (21162)
H Director financeiro da nossa empresa-me 2116 (21163)

- Na entidade A, utilizamos a conta 2111 pois no tendo qualquer relao especial de poder
configura o que podemos chamar de clientes gerais.
- Na entidade B, utilizamos a conta 2112 pois, ao estarmos perante uma entidade que decide a
composio do nosso conselho de administrao, admitimos que estamos perante a nossa empresa-me
pois s ela, em princpio, tem esse poder.
- Na entidade C, utilizamos a conta 2113 pois, ao termos o poder de nomear a administrao no seu
todo ou maioria, estamos perante uma situao em que podemos presumir que temos o poder de gerir as
polticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma actividade econmica a fim de obter
benefcios da mesma, ou seja, temos o controlo da entidade e neste caso, considerando que temos 90% do
capital da entidade investida, estamos perante uma subsidiria.
- Na entidade D, utilizamos a conta 2114 pois, ao termos um representante na administrao,
presumimos que temos o poder de participar nas decises das polticas financeira e operacional, ou seja,
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17
que temos influncia significativa. Neste caso, e considerando que temos 25% do capital da entidade
investida, estamos perante uma associada.
- Na entidade E, utilizamos a conta 2115 pois, ao possuirmos uma participao numa entidade onde
as decises so tomadas em conjunto, presumimos que existe a partilha de controlo, ou seja, a entidade
tem o controlo conjunto e portanto estamos perante um empreendimento conjunto.
- Na entidade F, utilizamos a conta 2116 pois existe uma entidade que tem um representante na
nossa administrao, ou seja, tem influncia significativa na nossa entidade.
- Na entidade G, utilizamos a conta 2116 pois de admitir que o administrador da nossa empresa
tenha condies objectivas para influenciar o valor da venda.
- Na entidade H, utilizamos a conta 2116 por razes semelhantes s mencionadas em G.


Regista, esta conta, todo o movimento corrente efectuado pela empresa com os seus clientes
(vendas a crdito a estes). Debita-se pelos aumentos das dvidas correntes dos clientes, credita-se pelas
diminuies das mesmas (pelo pagamento por parte dos clientes).
Consideram-se dvidas correntes todas aquelas que no sejam tituladas (que estejam comprovadas
apenas por facturas, notas de dbito, mas no por ttulos de crdito letras) assim como as que no sejam
de cobrana duvidosa.


Lanamentos contabilsticos:

Vendas a pronto pagamento (o cliente paga no acto da compra):

Dbito: Crdito: Valor:
71-Vendas Valor da venda sem IVA
IVA das vendas IVA cobrado
11 ou 12 Valor da venda + IVA cobrado.

Quando se faz uma venda a pronto pagamento, na contabilidade no preciso registarmos o valor da
venda em clientes (convm a empresa ter um registo extra contabilstico onde registe a o nome do cliente
que lhe fez a aquisio).


Vendas a crdito (o cliente fica a dever, paga daqui a x dias):

Dbito: Crdito: Valor:
71-Vendas Valor da venda sem IVA
IVA das vendas IVA cobrado
211-Clientes c/c Valor da venda + IVA cobrado.

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O Pagamento (o cliente paga o que deve):

Dbito: Crdito: Valor:
11/12 211 Valor da venda + IVA cobrado


Devoluo de mercadorias (pelo cliente C):

Dbito: Crdito: Valor:
211
717112 valor da mercadoria
24341 IVA taxa normal


Nota de crdito (para o cliente B): (ex: desconto sobre a factura)

Dbito: Crdito: Valor:
211
718111 Desconto sobre a factura n 123
24341 IVA taxa normal


Transferncia para Clientes de cobrana duvidosa do saldo devedor do cliente O, por atravessar
dificuldades na concretizao dos seus compromissos:


Dbito: Crdito: Valor:
218015 211 valor da transferncia



Desconto concedido na factura 321 (por reclamao do cliente D):

Dbito: Crdito: Valor:
211
72812 valor lquido (servios prestados)
24341 IVA taxa normal



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Movimentao

Em esquema, podemos afirmar que a conta 211 clientes c/c ser debitada e creditada por:

211 Clientes c/c











Sugere-se o desdobramento da conta clientes da seguinte forma:

21 Clientes
211 Clientes c/c
2111 Clientes gerais
21111 Clientes do territrio nacional
21111 001 cliente A
21111 002 cliente B
21111 003 cliente C
........
21112 Clientes de pases comunitrios
21112 001 cliente D
21112 002 cliente E
21112 003 cliente F
.........
21113 Clientes de pases terceiros
21113 001 cliente G
21113 002 cliente H
21113 003 cliente I
...........

Os lanamentos em clientes c/c so sempre efectuados em moeda nacional. Se a facturao for
emitida em moeda estrangeira, esta ter que ser convertida em escudos, com base no respectivo cmbio
em vigor.

- Facturas emitidas (vendas e
prestaes de servios);
- Notas de dbito (encargos com
clientes, tais como fretes, seguros,
encargos bancrios,etc);
- Anulao de letras (reforma,
devoluo, recmbio).
- Pagamentos (de clientes);
- Saques de letras;
- Notas de crdito;
- Devoluo de vendas;
- Dvidas de cobrana duvidosa;
- Anulao de adiantamentos.
- Quantias incobrveis de clientes
- Regularizaes de
adiantamentos de clientes (por
dbito da conta 218
Adiantamentos de clientes ou
276 Adiantamentos por conta de
vendas)
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20
Para controlo dos saldos de contas em moeda estrangeira poder-se- utilizar uma ficha com a
seguinte configurao:



Apontamento Fiscal

Conta 211 Clientes c/c
No sentido de preparar a contabilidade das empresas para o cumprimento das obrigaes fiscais,
no que concerne aos requisitos exigidos pelo CIVA, nomeadamente os constantes do n. 1 do art.
29., recomendvel que as contas de clientes sejam individualizadas atendendo sua natureza,
mais concretamente em:
- Clientes nacionais
- Clientes comunitrios
- Clientes fora da comunidade
Com o mesmo objectivo se recomenda a criao de contas de clientes para as vendas a dinheiro.
Outro aspecto relevante a considerar prende-se com a antiguidade dos saldos no final do exerccio,
tendo em vista a verificao ou no dos requisitos exigidos para aceitao das perdas por
imparidade referidas no art. 35. do CIRC.


Conta 212 Clientes Ttulos a receber

Esta conta inclui as dvidas de clientes que estejam representadas por ttulos ainda no vencidos.
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21

Conta 2121 - Clientes gerais

Registam-se nesta conta as operaes com todas as entidades que no sejam partes relacionadas e
em que as dvidas sejam representadas por ttulos a receber.

Conta 2122 - Clientes empresa-me

Registam-se nesta conta as operaes com a empresa-me e em que a dividas sejam representadas
por ttulos a receber.

Conta 2123 - Clientes empresas subsidirias

Registam-se nesta conta as operaes com empresas subsidirias e em que as dvidas sejam
representadas por ttulos a receber.

Conta 2124 - Clientes empresas associadas

Registam-se nesta conta as operaes com as empresas associadas e em que a dvidas sejam
representadas por ttulos a receber.

Conta 2125 - Clientes empreendimentos conjuntos

Registam-se nesta conta as operaes com empreendimentos conjuntos e em que as dvidas sejam
representadas por ttulos a receber;

Conta 2126 - Clientes outras partes relacionadas

Registam-se nesta conta as operaes com outras partes relacionadas, em que as dvidas sejam
representadas por ttulos a receber e conforme referido no 14 da NCRF 5, nomeadamente as alneas:
(b) Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade;
(f) Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me; e
(g) Outras partes relacionadas.

pelo que se sugere a seguinte decomposio:
2126 Outras partes relacionadas
21261 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
21262 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
21263 (outras situaes particulares da entidade)
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22

Em funo da sugesto que apresentamos relativamente a Clientes ttulos a receber e em particular
ao endosso de ttulos a receber, propomos a criao e utilizao da seguinte conta:

2129 Clientes Ttulos a receber endossados

Registam-se nesta conta, a crdito, o endosso de letras e outros ttulos a receber (envio para
desconto bancrio ou outra forma, com o objectivo da antecipao do pagamento), por dbito de Depsitos
ordem ou outro tipo de activo. Posteriormente esta conta ser debitada por crdito da conta 212x pela
extino do ttulo (pagamento/liquidao ou anulao).

Movimentao
(alguns exemplos)

212.x. Clientes ttulos a receber
Dbito Crdito
Saque de letras
(por crdito da conta 211x)


Outras titularizaes de dvida de clientes (por
crdito da conta 211x)
Cobrana da letra e outros ttulos a receber (por
dbito de meios financeiros ou outra forma de
quitao)

Anulao do ttulo a receber
(por dbito da conta 211x)


O saldo da conta 212 clientes ttulos a receber, sempre devedor, indica-nos o montante das letras
em carteira.

Para melhor controlo da conta 212 Clientes Ttulos a receber, sugerimos o seguinte
desdobramento:

21 Clientes
212 Clientes Ttulos a receber
21211 Clientes Gerais
2121 Clientes com responsabilidade por letras a vencer
21211 01 cliente A
21211 02 cliente B
21211 03 ........
21212 letras retiradas da carteira
212121 Descontadas
2121211 Banco A
2121212 Banco B
212122 cobrana
2121221 Banco A
2121222 Banco B
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212123 Endossados a fornecedores
2121231 Fornecedores A
2121232 Fornecedores B

Reconhecimento

Esta conta (212 Clientes Ttulos a receber) apresentada no balano na rubrica Clientes

Apontamento Fiscal

Conta 212 Clientes ttulos a receber
O critrio preconizado para a conta de clientes c/c, dever ter tambm aplicao para esta
conta, ou seja, o seu, o seu desenvolvimento em:
- Clientes nacionais
- Clientes comunitrios
- Clientes fora da comunidade



Exemplos de movimentos contabilsticos, com estas subcontas:

1 Pelo aceite:
Dbito: Crdito:
212110 211010

2 Se a letra se mantiver em carteira:
2.1 Se for paga no vencimento:

Dbito: Crdito:
a) pelo recebimento 111 212110

2.2 Se for reformada:

Dbito: Crdito:
a) Pela anulao do lanamento referido em 1 211010 212110
b) Pela entrega por conta da letra reformada 111 211010
c) Pelo novo aceite 212110 211010


2.3 Se a letra foi protestada:
Dbito: Crdito:
a) Pela anulao do lanamento referido em 1 211010 212110
b) Pela transferncia do saldo devedor para 219010 211010
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perdas por imparidades acumuladas

3 Se a letra foi descontada:
3.1 Pelo desconto no Banco B

Dbito: Crdito:
121 2121212

3.2 Pelo pagamento da letra pelo cliente ao banco:
3.2.1 Pela regularizao do movimento referido em 3.1 e 1)

Dbito: Crdito:
2121212 212110

Se no se optar por qualquer daquelas duas alternativas, efectuar-se-o os lanamentos
habituais:
Dbito: Crdito:
1 Pelo aceite 2121010 211010
2 Pelo recebimento atravs de caixa 111 2121010
3 Pela reforma:
3.1 Dbito da letra reformada 211010 2121010
3.2 Entrega por conta 111 211010
3.3 Aceite de nova letra 2121010 211010


Conta 218 Adiantamentos de clientes

Esta conta regista as entregas feitas entidade relativas a fornecimentos, sem preo fixado, a
efectuar a terceiros. Pela emisso da factura, estas verbas sero transferidas para as respectivas
subcontas da rubrica 211 Clientes c/c. (SNC)


Movimentao

218 Adiantamentos de clientes
Dbito Crdito
Regularizao / Anulao do adiantamento
(por crdito do cliente 211x)
Valor do adiantamento sem preo fixado
(por dbito de meios financeiros)


Nota: Lembramos que se o adiantamento de clientes for com preo fixado a conta a creditar dever
ser a 276 Adiantamento por conta de vendas.

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25
Reconhecimento

Esta conta (218 Adiantamentos de clientes) apresentada no balano no passivo corrente na rubrica
Adiantamento de clientes.

Exemplo:
No dia 13/1/N a entidade Beta recebeu um adiantamento (sem preo fixado) do cliente Alfa na
quantia de 1200, para aquisio da mercadoria X. A emisso da factura com a mercadoria X ocorreu no
dia 17/2/N, a qual registava o montante de 3000 sujeito taxa de IVA a 20%.

Data Descrio
Contas
Valor ()
Dbito Crdito
13/1/N
Adiantamento do cliente
B (1)
12- Depsitos
ordem
1200,00

218 Adiantamentos
de clientes
1000,00
2433 IVA Liquidado 200,00
17/2/N
Pela emisso da factura
(2)
211.x- Clientes c/c 3600,00

711 - Vendas 3000,00
2433 IVA Liquidado 600,00
17/2/N
Regularizao do
adiantamento (3)
218 Adiantamentos
de clientes
1.000
2434 IVA
regularizaes (a
favor da entidade)
200
211.x Clientes C/c 1200


Os adiantamentos esto sujeitos a IVA (art. 8 do IRC) pelo que se sugere o desdobramento da
conta 219, por taxas, para facilitar o futuro preenchimento da declarao peridica de IVA.

Exemplo:

218 Adiantamentos de clientes
2181 Territrio Nacional
21811 relativos a operaes tributveis
218111 Taxa reduzida
218111001 Cliente A
218111002 Cliente B
218112 Taxa intermdia
218112001 Cliente C
218112002 Cliente D
218113 Taxa normal
218113001 Cliente E
218113002 Cliente F
21812 Relativos a operaes no tributveis ou isentas
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Classe 2 Contas 21 e 22
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21812001 Cliente G
21812002 Cliente H
2182 Pases comunitrios
2182001 Cliente I
2182002 Cliente J
2183 Pases Terceiros
2183001 Cliente K
2183002 Cliente L

Contabilsticamente:

- Pela entrega adiantada do cliente, para futuro fornecimento do produto A, sem preo fixado.

Dbito: Crdito: Valor:
218-Adiant. Clientes valor adiantado pelo cliente
243313 IVA cobrado
11/12 valor adiantado + IVA cobrado


- Pelo fornecimento do produto A ao cliente e emisso da factura n x :

Venda

Dbito: Crdito: Valor:
711 valor do produto
2433 IVA cobrado
211 valor do produto + IVA cobrado


Transferncia para clientes c/c do valor do adiantamento

Dbito: Crdito: Valor:
218 valor adiantado pelo cliente
24341 IVA regularizaes
211 valor adiantado pelo cliente e
IVA
regularizado


O saldo da conta 211 clientes c/c (neste caso e depois do lanamento de venda a crdito) d-nos
a situao do cliente para com a empresa. Sendo devedor significa que o adiantamento cobriu apenas uma
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Classe 2 Contas 21 e 22
27
parte da venda; sendo nulo, aqueles dois valores coincidiram; sendo credor o adiantamento foi superior ao
valor da venda.

Exerccios sobre clientes:

Faa o registo contabilstico das seguintes operaes:

A empresa ABC, Lda vendeu ao cliente Jos, 100 produtos X, a 5 cada produto, a pronto
pagamento, mais IVA a 20%, atravs da factura n 11.202.
Estes produtos que foram vendidos pela Empresa ABC, Lda, tinham sido adquiridos por esta a 3,50
cada produto.

Valor da venda: 100 produtos x 5 = 500
Valor do IVA cobrado na venda: 500 x 20% = 100
Valor da aquisio dos produtos que esto agora a ser vendidos: 100 produtos x 3,50 = 350

Venda:
Dbito: Crdito: Valor:
71-Vendas 500
IVA das vendas 105
11 ou 12 605

Custo da Venda:

Dbito: Crdito: Valor:
61-CMVMC 32-Mercadorias 350


A empresa ABC, Lda vendeu ao cliente Manuel, 100 produtos X, a 5 cada produto, a crdito
(pagamento daqui a 30 dias), mais IVA a 20%, atravs da factura n 21.200.
Estes produtos que foram vendidos pela Empresa ABC, Lda, tinham sido adquiridos por esta a 3,50
cada produto.

Valor da venda: 100 produtos x 5 = 500
Valor do IVA cobrado na venda: 500 x 20% = 100
Valor da aquisio dos produtos que esto agora a ser vendidos: 100 produtos x 3,50 = 350
* - Verificar a taxa de IVA em vigor
Venda:
Dbito: Crdito: Valor:
71-Vendas 500
IVA das vendas 100
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Classe 2 Contas 21 e 22
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211-Clientes c/c 600


Custo da Venda:
Dbito: Crdito: Valor:
61-CMVMC 32-Mercadorias 350

O estudo das devolues e descontos em vendas esto includos na classe 3 (contas 717, 718).


Conta 219 Perdas por Imparidade acumuladas:

Esta conta regista a diferena acumulada entre as quantias registadas nas contas 211 Clientes c/c e
212 Clientes ttulos a receber e as que resultem da aplicao dos critrios de mensurao dos
correspondentes activos, podendo ser subdivididas a fim de facilitar o controlo e possibilitar a apresentao
em balano das quantias lquidas. As perdas por imparidade anuais sero registadas nas contas 6511
Perdas por imparidade Em dvidas a receber - clientes, e as suas reverses (quando deixarem de existir
as situaes que originaram as perdas) so registadas nas contas 76211 Reverses de perdas por
imparidade Em dvidas a receber - clientes. Quando se verificar o desreconhecimento dos activos a que
respeitem as imparidades. Esta conta ser debitada por contrapartida das correspondentes contas, 211
clientes c/c e 212 Clientes ttulos a receber SNC Notas de Enquadramento.

Tal como se encontram desenvolvidas as contas 211 clientes c/c e 212 clientes ttulos a receber
para respeitar os critrios da NCRF 5 Divulgaes de partes relacionadas. Tambm nesta conta
julgamos conveniente a sua decomposio no sentido de preparar a informao para a necessria
divulgao no anexo.

A subdiviso referida pode ter a seguinte estrutura:

219 Perdas por imparidade acumuladas
219.1 Em clientes c/c
219.1.1 Clientes gerais
219.1.2 Clientes empresa me
219.1.3 Clientes empresas subsidirias
219.1.4 Clientes empresas associadas
219.1.5 Clientes empreendimentos conjuntos
219.1.6 Clientes outras partes relacionadas
219.1.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
219.1.6.2 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
219.1.6.3 (outras situaes particulares da entidade)

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219.2 Em ttulos a receber
219.2.1 Clientes gerais
219.2.2 Clientes empresa me
219.2.3 Clientes empresas subsidirias
219.2.4 Clientes empresas associadas
219.2.5 Clientes empreendimentos conjuntos
219.2.6 Clientes outras partes relacionadas
219.2.6.1 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
219.2.6.2 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
219.2.6.3 (outras situaes particulares da entidade)

Movimentao

219 Perdas por imparidade acumuladas
Dbito Crdito
Reverso no perodo da perda por imparidade
(por crdito da conta 76211)
Registo da perda por imparidade do perodo
(por dbito da conta 6511)


Reconhecimento

Esta conta (219 Perdas por imparidade acumuladas) apresentada no balano na rubrica Clientes
como deduo s contas clientes c/c (conta 211) e clientes ttulos a receber (conta 212).

Apontamento Fiscal

Conta 219 Perdas por imparidade
Apesar das dificuldades de controlo, quer da razoabilidade da deciso, quer da quantificao, so
fiscalmente dedutveis as perdas por imparidade, que tiverem por fim a cobertura de crditos resultantes da
actividade normal que, no fim do exerccio, possam ser considerados de cobrana duvidosa e sejam
evidenciados como tal na contabilidade.
Quando deixar de se verificar a sua necessidade, sero reflectidas no lucro tributvel do perodo de
tributao respectivo.
So considerados crditos de cobrana duvidosa, quando estejam reunidos os requisitos constantes do
art. 36 do CIRC (*), de entre os quais, salientamos:

- A existncia de processo especial de recuperao de empresas e proteco de credores ou
processo de execuo, falncia ou insolvncia;
- Os crditos tenham sido reclamados judicialmente;
- Os crditos estejam em mora h mais de seis meses e existam provas de diligncias para o seu
recebimento.

importante a entidade reunir documentao de suporte, pois a administrao fiscal bastante rigorosa
quanto justificao de cobrana duvidosa.

Apesar do cdigo de contas proposto pelo SNC no sugerir uma conta prpria para clientes de cobrana
duvidosa, enquanto se mantiver a redaco da alnea a) do n. 1 do art. 35. sugere-se que as empresas
tenham em ateno o cumprimento desta obrigao fiscal.
------------------------------------------------------------------------------------------------
Boletim Empresarial



Classe 2 Contas 21 e 22
30

(*)Artigo 36. - CIRC
Perdas por imparidade em crditos

1 Para efeitos da determinao das perdas por imparidade previstas na alnea a) do n. 1 do artigo anterior, consideram-se crditos
de cobrana duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade esteja devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes
casos:
a) O devedor tenha pendente processo de insolvncia e de recuperao de empresas ou processo de execuo;
b) Os crditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral;
c) Os crditos estejam em mora h mais de seis meses desde a data do respectivo vencimento e existam provas objectivas de
imparidade e de terem sido efectuadas diligncias para o seu recebimento.

2 O montante anual acumulado da perda por imparidade de crditos referidos na alnea c) do nmero anterior no pode ser
superior s seguintes percentagens dos crditos em mora:
a) 25 % para crditos em mora h mais de 6 meses e at 12 meses;
b) 50 % para crditos em mora h mais de 12 meses e at 18 meses;
c) 75 % para crditos em mora h mais de 18 meses e at 24 meses;
d) 100 % para crditos em mora h mais de 24 meses.

3 No so considerados de cobrana duvidosa:
a) Os crditos sobre o Estado, Regies Autnomas e autarquias locais ou aqueles em que estas entidades tenham prestado aval;
b) Os crditos cobertos por seguro, com excepo da importncia correspondente percentagem de descoberto obrigatrio, ou por
qualquer espcie de garantia real;
c) Os crditos sobre pessoas singulares ou colectivas que detenham mais de 10 % do capital da empresa ou sobre membros dos
seus rgos sociais, salvo nos casos previstos nas alneas a) e b) do n. 1;
d) Os crditos sobre empresas participadas em mais de 10 % do capital, salvo nos casos previstos nas alneas a) e b) do n. 1.



Exemplo Imparidade e Reverso

Em 30 de Novembro do ano N a empresa X vendeu mercadorias ao cliente Alfa por 1.000.
A 31 de Dezembro desse ano constatou-se que a empresa Alfa estava numa situao de significativa
dificuldade financeira. Por este motivo estima-se que no se consiga cobrar mais de 40% da dvida desse
nosso cliente.

Em 31 de Dezembro de N+1 o cliente Alfa ainda no pagou aquela dvida mas, depois de nova
estimativa da capacidade financeira do cliente, existe uma forte probabilidade que este venha a pagar no
curto prazo a totalidade da dvida.
Quantia da dvida do cliente Alfa = 1.000
1.000* 60% = 600
Conta: 2111x

Data Descrio
Contas
Valor
Dbito Crdito
31/12/N Registo da imparidade
6511 Perdas por
imparidade Em dvidas a
receber - Clientes

600
219x Perdas por
imparidade acumulada
600
31/12/N+1
Desreconhecimento
da perda por
imparidade
219x - Perdas por
imparidade acumulada

600
76211 Reverso/ De
perdas por imparidade / Em
dvidas a receber / Clientes
600


Boletim Empresarial



Classe 2 Contas 21 e 22
31
Conta 22 Fornecedores

Regista os movimentos com os vendedores de bens e de servios, com excepo dos destinados
aos investimentos da entidade. SNC Notas de Enquadramento.


Esta conta destina-se a registar os movimentos com os vendedores de mercadorias, de matrias-
primas, subsidirias e de consumo, de activos biolgicos e de fornecimento e servios externos, ainda que
sejam entidades como: scios; pessoal; Estado e outros entes pblicos; etc.

Reconhecimento

Esta conta (22 Fornecedores) apresenta as suas subcontas no balano em rubricas do activo e do
passivo. No activo as subcontas (228 Adiantamentos a fornecedores) e (229 Perdas por imparidade
acumuladas) aparecem incorporadas na rubrica Adiantamentos a fornecedores. No passivo corrente as
subcontas (221 Fornecedores c/c), (222 Fornecedores ttulos a pagar) e (225 Facturas em recepo e
conferncia) aparecem incorporadas na rubrica Fornecedores.

Mensurao inicial

A conta 22 Fornecedores enquadra-se no conceito de passivo financeiro. Assim sendo, a sua
mensurao deve ser feita de acordo com a alnea a) do 11 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros, pelo
custo ou custo amortizado menos qualquer perda por imparidade.

Mensurao subsequente

A imparidade para a conta 22 Fornecedores s se verifica na existncia de um adiantamento a
fornecedores (que se enquadra na definio de activo financeiro). Assim sendo, 23 da NCRF 27
Instrumentos Financeiros, data de cada perodo de relato financeiro, uma entidade deve avaliar a
imparidade (*) de todos os activos financeiros que no sejam mensurados ao justo valor atravs de
resultados, ou seja, que estejam mensurados ao custo ou ao custo amortizado menos qualquer perda por
imparidade. Se existir uma evidncia objectiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma perda por
imparidade na demonstrao de resultados (conta 6511).

(*) 24 da NCRF 27 Instrumentos Financeiros
Evidncia objectiva de que um activo financeiro ou um grupo de activos est em imparidade inclui
dados observveis que chamem a ateno ao detentor do activo sobre os seguintes eventos de
perda:

(a) Significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor;
(b) Quebra contratual, tal como no pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou
amortizao da dvida;
(c) O credor, por razes econmicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor,
oferece ao devedor concesses que o credor de outro modo no consideraria;
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(d) Torne-se provvel que o devedor ir entrar em falncia ou qualquer outra reorganizao
financeira;
(e) O desaparecimento de um mercado activo para o activo financeiro devido a dificuldades
financeiras do devedor;
(f) Informao observvel indicando que existe uma diminuio na mensurao da estimativa dos
fluxos de caixa futuros de um grupo de activos financeiros desde o seu reconhecimento inicial,
embora a diminuio no possa ser ainda identificada para um dado activo financeiros individual do
grupo, tal como sejam condies econmicas nacionais, locais ou sectoriais adversas.


A conta de fornecedores engloba todas as dvidas a pagar, resultantes da compra de bens e servios
utilizados ou consumidos pela empresa no exerccio da sua actividade corrente, ou seja, dvidas resultantes
de transaces correntes.

NOTA: As aquisies de Propriedades de Investimento da empresa, sero registadas na conta 2711
e no na conta 22.

Contabilsticamente, a conta 22 Fornecedores creditada pela extenso inicial e pelos aumentos
das dvidas a pagar e debitada pelas diminuies destas ltimas (pagamentos aos fornecedores por parte
da empresa).

Em esquema, o seu movimento o seguinte:

22 - Fornecedores






Conta 221 Fornecedores c/c

Nesta conta registam-se todos os movimentos ocorridos com fornecedores, com excepo dos
destinados aos investimentos da entidade, que no sejam titulados, no estejam em recepo e
conferncia, no sejam adiantamentos a fornecedores sem preo fixado nem perdas por imparidade
acumuladas.

Tal como j aconteceu para o desenvolvimento da conta 211 Clientes c/c tambm o
desenvolvimento desta conta deve respeitar os critrios da NCRF 5 Divulgaes de Partes Relacionadas,
assim como a NCRF 13 Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas e da
NCRF 14 Concentraes de Actividades Empresariais, j referidos nos aspectos gerais e no caso
particular para as outras partes relacionadas.

- Pagamentos;
- Notas de crdito de fornecedores;
- Devolues de compras.
- Saldo inicial;
- Facturas de fornecedores;
- Notas de dbito de
fornecedores.
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O desenvolvimento desta conta o seguinte:


Conta 2211 - Fornecedores gerais

Registam-se nesta conta as operaes com todas as entidades que no sejam partes relacionadas.


Conta 2212 - Fornecedores empresa-me

Registam-se nesta conta as operaes com a empresa-me


Conta 2213 - Fornecedores empresas subsidirias

Registam-se nesta conta as operaes com empresas subsidirias


Conta 2214 - Fornecedores empresas associadas

Registam-se nesta conta as operaes com as empresas associadas


Conta 2215 - Fornecedores empreendimentos conjuntos

Registam-se nesta conta as operaes com empreendimentos conjuntos


Conta 2216 - Fornecedores outras partes relacionadas

Registam-se nesta conta as operaes com outras partes relacionadas, conforme referido no 14 da
NCRF 5 - Divulgaes de Partes Relacionadas, nomeadamente as alneas:
(b) entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade;
(f) pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade me; e
(g) Outras partes relacionadas.

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pelo que se sugere a seguinte decomposio
2216 Outras partes relacionadas
22161 Entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade
22162 Pessoal chave da gesto da entidade ou da respectiva entidade-me
22163 (outras situaes particulares da entidade)

Para informaes detalhadas sobre o contedo destas contas, ver desenvolvimentos da conta 211
Clientes.

O seu movimento contabilstico o seguinte:

Movimentao
(alguns exemplos)

221.x. Fornecedores c/c
Dbito Crdito
Pagamento aos fornecedores
Aceite de ttulos a pagar
(por crdito da 222x)

Devolues de compras (Notas de crdito do
Fornecedor)

Descontos comerciais e abatimentos em
compras (Notas de crdito do fornecedor)

Regularizaes de adiantamentos ao
fornecedor (por crdito da conta 228
Adiantamento a fornecedores ou 39
Adiantamentos por conta de compras)
Quantia das compras de bens e servios
Notas de dbito do fornecedor (despesas, etc.)


Apontamento Fiscal

Conta 221 Fornecedores c/c
No sentido de preparar a contabilidade das empresas para o cumprimento das obrigaes fiscais, no
que concerne aos requisitos exigidos pelo CIVA, nomeadamente os constantes do n. 1 alneas c) f) e h)
do art. 29., recomendvel que as contas de fornecedores sejam individualizadas atendendo sua
natureza, mais concretamente em:

- Fornecedores nacionais
- Fornecedores comunitrios
- Fornecedores fora da comunidade

Com o mesmo objectivo se recomenda a criao de contas de fornecedores para as compras a dinheiro.


Aquisies a pronto pagamento (a empresa paga no acto da compra):

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Dbito: Crdito: Valor:
31-Compras Valor da compra sem IVA
IVA das compras IVA pago
11 ou 12 Valor da compra + IVA pago.


Quando se faz uma compra a pronto pagamento, na contabilidade no preciso registarmos o valor
da compra em fornecedores (convm a empresa ter um registo extra contabilstico onde registe a o nome
dos fornecedores a quem fez a aquisio).
S se regista na conta 22 fornecedores, o valor da dvida que a empresa tem para com os seus
fornecedores.

Compra de matrias-primas ao fornecedor E:

Dbito: Crdito: Valor:
221005
312 valor lquido
243213 IVA taxa normal


Desconto, fora da factura, concedido pelo fornecedor E na matria prima A (15%):

Dbito: Crdito: Valor:
221005 pelo valor lquido
31861 desconto
24342 IVA taxa normal


Compras a crdito (a empresa fica a dever, paga daqui a x dias):

Dbito: Crdito: Valor:
31-Compras Valor da compra sem IVA
IVA das compras IVA pago
221-Fornecedores c/c Valor da compra + IVA pago.


Aquando do pagamento ao fornecedor:

Dbito: Crdito: Valor:
221 12 valor da compra + IVA

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Sugere-se um exemplo do possvel desdobramento da conta Fornecedores da
seguinte forma:

22 Fornecedores
221 Fornecedores c/c
2211 Fornecedores gerais
22111 Fornecedores do Territrio nacional
22111 001 Fornecedor A
22111 002 Fornecedor B
22111 003 Fornecedor C
22112 Fornecedores de pases comunitrios
22112 001 Fornecedor D
22112 002 Fornecedor E
22112 003 Fornecedor F
22113 Fornecedores de pases terceiros
22113 001 Fornecedor G
22113 002 Fornecedor H
22113 003 Fornecedor I


Conta 222 Fornecedores ttulos a pagar

Esta conta inclui as dvidas a fornecedores que estejam representadas por ttulos ainda no vencidos.
(ex: letras).

O desenvolvimento desta conta o mesmo que foi preconizado para a conta 221 Fornecedores c/c.
2221 Fornecedores gerais
2222 Fornecedores empresa-me
2223 Fornecedores empresas subsidirias
2224 Fornecedores empresas associadas
2225 Fornecedores empreendimentos conjuntos
2226 Fornecedores outras partes relacionadas


Genericamente, podem resumir-se a trs, as fases de movimento das letras.

1 Aceite:
Dbito: Crdito: Valor:
221-Fornec. C/c 222-Fornec. T/p Vn
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Vn = Valor nominal da letra aceite.

2 Pagamento:

Dbito: Crdito: Valor:
222-Fornec. T/p 11 ou 12 Vn

Vn = Valor nominal da letra aceite.

3 Reforma:

A reforma ocorre sempre que no haja disponibilidade financeira para liquidao total (ou parcial) da
letra aceite, no seu vencimento.

- Anulao da letra a reformar:

Dbito: Crdito: Valor:
222-Fornec. T/p 221-Fornec. C/c Vn

- Valor entregue para a amortizao do aceite antigo:

Dbito: Crdito: Valor:
221-Fornec c/c 11 ou 12 Valor pago

- Aceite de uma nova letra com vencimento posterior:

Dbito: Crdito: Valor:
221-Fornec. C/c 222-Fornec. T/p X

X = Valor da letra ainda em dvida.

- Encargos adicionais pelo aceite da nova letra:

Dbito: Crdito: Valor:
6912 Desc. ttulos 221-fornec. C/c Encargos suportados.

NOTA: H que ter o cuidado de se verificar se estes encargos se referem ao mesmo exerccio, pois,
se por exemplo, correspondessem a 60 dias, 30 dias de Dezembro e 30 dias de Janeiro, o lanamento
seria: a dbito de 6912 (50%) e a dbito da 281 (50%), por crdito a 100% da 221.
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Quando se proceder aquisio da letra, far-se- o lanamento seguinte:

Dbito: Crdito: Valor:
244-Imposto do selo 11 ou 12 C

C = Custo da letra.


Em sntese, a conta 222 Fornecedores Ttulos a pagar, ser movimentada por:

Movimentao
(alguns exemplos)

222.x Fornecedores ttulos a pagar
Dbito Crdito
Pagamento da letra e outros ttulos a pagar (por
crdito de meios financeiros ou outra forma de
quitao)

Anulao do ttulo a pagar
(por crdito da conta 221x)
Aceite de letras
(por dbito da conta 221x)


Outras titularizaes de dvida a fornecedores
(por dbito da conta 221x)


O seu saldo ser sempre credor e representa o total das responsabilidades por ttulos a pagar aos
fornecedores.

Apontamento Fiscal

Conta 222 Fornecedores ttulos a pagar
O critrio preconizado para a conta de fornecedores c/c, dever ter tambm aplicao para esta
conta, ou seja, o seu desenvolvimento atendendo sua natureza, mais concretamente em:
- Fornecedores nacionais
- Fornecedores comunitrios
- Fornecedores fora da Comunidade


Aconselha-se o seguinte desdobramento para esta conta:

222 Fornecedores Ttulos a pagar
2221 Fornecedores gerais
2221 001 Fornecedor A
2221 002 Fornecedor B
2221 003 Fornecedor C
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