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IMUNIDADES TRIBUTRIAS
ART. 150, VI, a e d, CF
Prof. Eduardo Sabbag



Eduardo Sabbag: Advogado; Doutorando em Direito Tributrio, na PUC/SP;
Mestre em Direito Pblico e Evoluo Social, pela UNESA/RJ; Professor de Direito
Tributrio e de Lngua Portuguesa, na Rede LFG/ANHANGUERA; Coordenador e
Professor do Curso de Ps-graduao, em Direito Tributrio, na Rede
LFG/ANHANGUERA e no Curso Jus Podivm, em Salvador/BA.

1. INTRODUO:


Quando se pretende estudar o tema das imunidades, urge, de incio, termos presente que a maioria das
regras imunizadoras, contempladas na Constituio, decorre naturalmente dos grandes princpios
constitucionais, dotados de carga axiolgica, que limitam a ao fiscal (igualdade, capacidade contributiva,
federao, autonomia municipal, livre difuso da cultura e do pensamento, proteo educao,
assistncia social etc.).

As regras de imunidade, buriladas pelo Constituinte, em nome do cidado, visam preservar
valores polticos, religiosos, educacionais, sociais ou ticos, colocando a salvo de tributos
algumas pessoas. Isso equivale afirmar que exsurge inabalvel a garantia de que certos
princpios fundamentais ao regime no sero perturbados pela tributao.

As imunidades representam uma delimitao negativa da competncia tributria. Como a
competncia tributria representa o mister legiferante de criao de tributos, pode-se dizer que a
regra imunitria se traduz em elemento de incompetncia tributria.

H determinados campos competenciais nos quais no poder haver a tributao: so reas,
pois, de incompetncia tributria, delimitadoras de zonas de intributabilidade.








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Nesse passo, a lei, quando descreve a norma jurdica tributria, est impedida de, sob pena de
inconstitucionalidade, inserir as pessoas (ou situaes) beneficiadas pela imunidade na contingncia de
pagar os tributos. Por muito maior razo, no o pode fazer a Administrao Fazendria, que, ao interpretar
e aplicar a lei, deve levar em conta os ditames constitucionais.

Nota-se, assim, um interessante efeito reflexo, pois as regras imunizantes conferem aos beneficirios um
direito pblico subjetivo de no serem tributados.

o que, com propriedade, assinala Jos Wilson Ferreira Sobrinho:

"A norma imunizante no tem apenas a funo de delinear a competncia tributria, seno
que tambm outorga ao imune o direito pblico subjetivo de no sofrer a ao tributria do
Estado. A norma imunizante, portanto, tem o duplo papel de fixar a competncia tributria
e de conferir ao seu destinatrio um direito pblico subjetivo, razo que permite sua
caracterizao, no que diz com a outorga de um direito subjetivo, como norma jurdica
atributiva por conferir ao imune o direito referido". (Imunidade Tributria, Sergio Antonio
Fabris Editor, Porto Alegre, 1996, p. 102.)


O Constituinte adotou a tcnica de traar, de modo cuidadoso, as reas dentro das quais se pode exercitar
a tributao. Tudo isso em um sistema rgido de distribuio de competncias tributrias.

A competncia tributria, como cedio, apresenta-se como a aptido jurdica para criar, in abstracto,
tributos, descrevendo, legislativamente, suas hipteses de incidncia, seus sujeitos ativos, seus sujeitos
passivos, suas bases de clculo e suas alquotas. Perguntar-se-: quem a tem? As pessoas polticas.

Com efeito, a Unio, os Estados, os Municpios e o Distrito Federal receberam, do texto constitucional, a
faculdade de instituir, em carter privativo, todas as modalidades de tributos (impostos, taxas e
contribuies). Em outras palavras: a Constituio disciplinou, rigorosa e exaustivamente, o exerccio das
competncias tributrias, retirando do legislador a faculdade de definir, de modo livre, o alcance das
normas jurdicas que criam in abstracto tributos (normas jurdicas tributrias).


Nesse sentido, arremata o insigne mestre Roque Antonio Carrazza:

"(...) o legislador de cada pessoa poltica (Unio, Estados, Municpios ou Distrito Federal),
ao tributar, isto , ao criar 'in abstracto' tributos, v-se a braos com o seguinte dilema: ou
praticamente reproduz o que consta da Constituio e, ao faz-lo, apenas recria, num







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grau de concreo maior, o que nela j se encontra previsto ou, na nsia de ser original,
acaba ultrapassando as barreiras que ela lhe levantou e resvala para o campo da
inconstitucionalidade". (Curso de Direito Constitucional Tributrio, Malheiros Editores, So
Paulo, 15 ed., 2000, p. 279.)


De fato, a Constituio no deseja que certas pessoas venham a ser alvo de tributao. Ipso facto,
estende sobre elas o manto protetor da imunidade tributria.

Em importante anlise conceitual, Paulo de Barros Carvalho partiu da diviso das normas jurdicas em
normas de comportamento e normas de estrutura, para inserir, nestas ltimas, as regras de imunidade,
que ajudam a delimitar as competncias tributrias.

As normas de comportamento tm por escopo, como o prprio nome j nos sinaliza,
disciplinar a conduta humana, na vida social. Assim, albergam, no conseqente, um
comando voltado para o agir humano. J as normas de estrutura tm por destinatrio o
legislador e, por isso, contm, no conseqente, comandos que estabelecem o modo e as
condies de produo de outras normas. (Curso de Direito Tributrio, Saraiva, S. Paulo,
4 ed., 1991, p. 116.)


Nesse passo, houve por bem o respeitvel doutrinador conceituar a imunidade como sendo:

"(...) a classe finita e imediatamente determinvel de normas jurdicas, contidas no texto da
Constituio Federal, e que estabelecem, de modo expresso, a incompetncia das
pessoas polticas de direito constitucional interno para expedir regras instituidoras de
tributos que alcancem situaes especficas e suficientemente caracterizadas". (Idem,
ibidem, p. 117.)


o que tambm assinala, com propriedade, Jos Souto Maior Borges:

"A regra jurdica de imunidade insere-se no plano das regras negativas de competncia. O
setor social abrangido pela imunidade est fora do mbito da tributao. Previamente
excludo, como vimos, no poder ser objeto de explorao pelos entes pblicos".
(Isenes Tributrias, Sugestes Literrias, S. Paulo, 1 ed., 1969, p. 209 - os grifos so do
autor.)



Neste sentido, temos por indisputvel que desobedecer a uma regra de imunidade equivale a incidir em
inconstitucionalidade. Ou, como assevera, expressivamente, Aliomar Baleeiro, as "imunidades tornam







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inconstitucionais as leis ordinrias que as desafiam". (Direito Tributrio Brasileiro, Forense, Rio de Janeiro,
1ed., 1970, p. 87.)
Como se pode notar, h vrias definies para imunidade na doutrina. Os estudiosos mudam
um ponto aqui, outro acol. Preferimos, longe de buscar a frmula perfeita, no amparo da melhor
doutrina, seguir a trilha conceitual de Regina Helena Costa, para quem a imunidade
"exonerao, fixada constitucionalmente, traduzida em norma expressa impeditiva da atribuio
de competncia tributria ou extravel, necessariamente, de um ou mais princpios
constitucionais, que confere direito pblico subjetivo a certas pessoas, nos termos por ela
delimitados, de no se sujeitarem tributao." (COSTA, Helena Regina. Imunidades Tributrias.
So Paulo: Malheiros, 2001, pg. 53/54).
Evidencia-se, a partir do conceito expendido, que a imunidade possui uma natureza dupla: de um
lado, encontra-se uma norma constitucional que demarca a competncia tributria, ao apresentar
fatos que no so tributveis o aspecto formal da imunidade; e, de outra feita, existe o direito
subjetivo das pessoas que direta ou indiretamente usufruem os benefcios da imunidade,
representando o aspecto substancial ou material da norma.
Assim, a norma imunitria (I) determina at onde o poder tributrio pode agir, demarcando a
competncia tributria do Estado e, tambm, (II) traz um direito subjetivo de todos aqueles que
usufruem benefcios com a norma imunizante, de forma direta ou indireta.
Faz-se necessrio enaltecer que a imunidade instituto de sede constitucional, materializando uma
dispensa constitucional de pagamento de tributo. A iseno, traduz-se, por sua vez, em dispensa legal de
pagamento de tributo. A primeira imunidade no-incidncia constitucionalmente qualificada. A
segunda iseno dispensa legalmente qualificada, estando no campo da incidncia tributria. Com
efeito, o que se inibe na iseno o lanamento do tributo, tendo ocorrido fato gerador e nascido o liame
jurdico-obrigacional. Na imunidade, no h que se falar em relao jurdico-tributria, uma vez que a regra
imunizadora est fora do campo de incidncia do tributo.












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DICA
Observe a distino:

No-incidncia a ausncia de subsuno do fato imponvel ao conceito descrito na hiptese de
incidncia, ou seja, o acontecimento ftico no corresponde descrio legal com perfeio; faltam
elementos para a tipicidade.
Iseno um favor legal consubstanciado na dispensa de pagamento de tributo devido, isto , a
autoridade legislativa evita que o sujeito passivo da obrigao tributria se submeta ao tributo. Portanto,
inibe-se o lanamento.
Imunidade uma no-incidncia constitucionalmente qualificada. o obstculo, decorrente de regra da
Constituio, incidncia de tributos sobre determinados fatos ou situaes.
ATENO
H dispositivos constitucionais que transmitem o teor de falsas isenes, representando ntidas
imunidades. So eles: os arts. 184, 5
o
, e 195, 7
o
, da CF/88: onde se l iseno, entenda-se
imunidade.
Art. 184 da CF/88. Compete Unio desapropriar por interesse social, para fins de reforma agrria,
o imvel rural que no esteja cumprindo sua funo social, mediante prvia e justa indenizao em
ttulos da dvida agrria, com clusula de preservao do valor real, resgatveis no prazo de at vinte
anos, a partir do segundo ano de sua emisso, e cuja utilizao ser definida em lei.
(...)
5
o
So isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operaes de transferncia de
imveis desapropriados para fins de reforma agrria (grifo nosso).
Art. 195 da CF/88: A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados,
do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais:
(...)
7
o
So isentas de contribuio para a seguridade social as entidades beneficentes de
assistncia social que atendam s exigncias estabelecidas em lei (grifo nosso).

Nesses casos, houve equivocidade do legislador. So ntidas dispensas constitucionais, portanto,
regras imunitrias. Tal entendimento encontra agasalho na judiciosa jurisprudncia do STF (ADIn
2.028 e 2.036; Mandados de Injuno 232 e 608 e RE 168.110-DF, Rel. Min. Moreira Alves,
04.04.2000). Haver iseno apenas quando a previso for legal, e no constitucional.

Retomando o curso, apreciemos o texto constitucional:







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Art. 150, VI, da CF/88: (...) vedado aos entes tributantes (federativos):
(...)
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos,
atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.


O artigo em comento traz baila regra imunizante adstrita to-somente aos impostos. A
proibio, pois, refere-se espcie impostos, e no a taxas ou a contribuies. Tal
intributabilidade encontra respaldo no fato de que o imposto enseja um poder de sujeio de
quem tributa sobre quem tributado, no sendo possvel imaginar tal subservincia no sistema
federativo nacional entre os Entes Federados. Com relao aos demais tributos (taxas e
contribuies de melhoria), por exemplo, a contraprestao ou bilateralidade de tais gravames, no
contexto da referibilidade, prevaleceram sobre a regra imunizante. Tal a razo, salvo melhor
juzo, para se entender possvel a cobrana de taxas de um templo, ou mesmo a cobrana de
uma contribuio de melhoria de um partido poltico. Lembre-se: a regra imunitria, segundo a
literalidade da Constituio Federal, em tal artigo para impostos. Note a jurisprudncia abaixo:

1. IMUNIDADE LIVROS COFINS PAGAMENTO TO-SOMENTE IMPOSTOS
Constitucional. Tributrio. COFINS. Imunidade. Livros, jornais e papel destinado impresso. 1. O
art. 150, VI, da Constituio Federal no contempla a imunidade da contribuio criada pela Lei
Complementar 70/91, que se destina, exclusivamente, aos impostos, no cabendo, portanto, falar-se
em imunidade no que pertine COFINS. 2. Recurso e remessa oficial providos. (Ac. un. da 4
a
T. do
TRF da 1
a
R. - AC 96.01.09984-0/MG - Rel. Juiz Eustquio Silveira - j. 04.02.97 - Apte.: Fazenda
Nacional; Apda.: Editora Forum Ltda. - DJU 2 10.03.97, p. 12.797 - ementa oficial)

2. IMUNIDADE RECPROCA E IOF
A proibio constante do art. 150, VI, a, da CF/88 ((...) vedado Unio, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municpios: VI - instituir imposto sobre: a) patrimnio, renda ou servios, uns dos
outros) impede a cobrana do IOF nas operaes financeiras realizadas pelos Municpios.
Precedente: Ag 172890 (AgRg) (DJ de 19.04.96, Segunda Turma). RE 196.415-PR, Rel. Min. Ilmar
Galvo, 21.05.96.


importante, nesse passo, identificarmos os casos de imunidade afetos a tributos diversos de impostos,
isto , que se encontram fora da regra inserta no art. 150, VI, CF. Vamos aos mais importantes:








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1. Imunidade conferida s entidades beneficentes de assistncia social, quanto s contribuies
previdencirias (Art. 195, 7, CF);

2. Imunidade conferida s receitas decorrentes de exportao, quanto s contribuies de
interveno no domnio econmico e s sociais (Art. 149, 2, I, CF EC n 33/2001).

2. ESPCIES DE IMUNIDADES
2.1. Imunidade Recproca ou Intergovernamental
Razo Finalstica: Os entes tributantes ou federativos no podero instituir impostos uns dos outros,
em razo Princpio Federativo no Brasil (Art. 60, 4, I, CF).

A imunidade recproca visa assegurar e confirmar o equilbrio federativo do pas. uma decorrncia
pronta e imediata do postulado da isonomia dos entes constitucionais, sustentado pela estrutura federativa
do Estado brasileiro e pela autonomia dos Municpios (STF AgRg 174.808, Rel. Min. Maurcio Corra).
Exemplo: um veculo de propriedade da Prefeitura no se paga IPVA, pois o Estado no pode cobrar
imposto do Municpio.

No remanesce dificuldade em visualizar que a imunidade recproca decorre do princpio federativo, uma
vez que, se uma entidade impositora pudesse exigir impostos de outra, fatalmente acabaria por interferir
em sua autonomia.

Com efeito, a cobrana de impostos poderia lev-la situao de grande dificuldade econmica, tornando
claudicantes seus sublimes objetivos institucionais. Ora, tal situao no tolerada no texto constitucional,
uma vez que as pessoas polticas detentoras de competncia tributria apresentam-se, umas perante as
outras, em linear parificao, e no em vertical hierarquizao. o federalismo de equilbrio. Alis, tem-
se o tema sob a roupagem de ncleo imodificvel ou como se prefere afirmar, corriqueiramente, na
forma de clusula ptrea , consoante o comando inserto no art. 60, 4, I, CF.

No se perca de vista, ademais, que a imunidade recproca atrela-se, axiologicamente, ao princpio da
isonomia das pessoas polticas, uma vez vedada a tributao entre tais entidades.







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Com efeito, a tributao por meio de impostos justamente por independer de uma atuao estatal
pressupe uma supremacia de quem tributa em relao a quem tributado. Ou, em palavras anlogas,
um estado de sujeio de quem tributado em relao a quem tributa.

Ocorre que a situao proibida, pois entre as entidades reina a igualdade jurdica, luz da obviedade
natural que demarca o relacionamento das pessoas polticas. Diz-se, assim, que tal imunidade
ontolgica, pois ainda que inexistisse a alnea a acima citada, os entes tributanes estariam igualmente
proibidos de se tributarem reciprocamente por meio de impostos.
De fato, diz-se que so ontolgicas aquelas imunidades que se pem como conseqncia
necessria de determinado princpio constitucional. No caso da imunidade recproca, tem-se
ratificado o princpio da isonomia entre os entes federados, preservando, pois, o pacto federativo.
As imunidades ontolgicas contrapem-se, por sua vez, s ditas imunidades polticas aquelas
que no so derivao de determinado princpio constitucional, mas, sim, da conjugao de
princpios e objetivos traados na Constituio. Como exemplo, temos a imunidade de livros,
jornais e peridicos tema que ser aprofundado adiante. Aqui no se tem uma conseqncia de
um determinado princpio constitucional, mas algo proveniente do direito cultura, educao e
informao, todos com foro constitucional.
Frise-se que o art. 150, 2
o
, da CF/88 estende a imunidade recproca a outras pessoas jurdicas:
autarquias e fundaes pblicas. Portanto, no se agrega, como regra, tal regra imunizante s
sociedades de economia mista, nem mesmo s empresas pblicas.

O benefcio alcana, como ensina Aliomar Baleeiro, "tudo quanto for de carter instrumental ou funcional
da autarquia", (Direito Tributrio Brasileiro, Forense, Rio de Janeiro, 1ed., 1970, p. 170) ou da fundao
instituda e mantida pelo Poder Pblico.

Assim, so imunes de IR os rendimentos (v.g., os alugueres) que uma destas entidades emprega na
realizao de suas finalidades essenciais; os resultados positivos advindos de aplicaes financeiras e de
investimentos correlatos, todos imprescindveis ao pleno atingimento destas mesmas finalidades
essenciais; seus edifcios de direo e, mesmo, os hospitais, ambulatrios, ambulncias etc., desde que
utilizados exclusivamente na assistncia dos indivduos para os quais foi criado o servio pblico. (idem,
ibidem)








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Evidencia-se, pois, que tal benesse afigura-se natural e lgica, pois sem tais ingressos, no haveria como
formar as reservas capazes de manter o equilbrio financeiro e atuarial das autarquias e das fundaes
institudas e mantidas pelo Poder Pblico.
importante salientar, por outro lado, que h entendimento jurisprudencial, admitindo a possibilidade de
extenso da imunidade a certas empresas pblicas aquelas que executam servios pblicos de
prestao obrigatria e exclusiva do Estado, v.g., servio postal (Art. 21, X, CF) , uma vez que se
revestem, ipso facto, da indumentria de autarquias. Com efeito, estas distinguem-se das empresas
pblicas que servem como instrumento da participao do Estado na economia, s quais se aplica o
regime jurdico prprio das empresas privadas, consoante o art. 173, 1, da CF. Portanto, para o STF,
possvel estender a imunidade a algumas empresas pblicas, aplicando-se-lhes o art. 150, VI, a, CF.
(STF, RE 407099/RS, 2 Turma, Acrdo publicado em 06-08-2004).
O mais curioso foi perceber, recentemente, que tal posicionamento foi estendido a certas sociedades de
economia mista. Em deciso recente (fevereiro de 2007), envolvendo a empresa Companhia de guas e
Esgoto de Rondnia CAERD, no julgamento da Ao Cautelar 1550-2, a Segunda Turma do STF, por
votao unnime, reconheceu a uma sociedade de economia mista estadual prestadora de servio
pblico (Companhia de guas e Esgotos de Rondnia - CAERD) o direito imunidade recproca. Observe,
abaixo, o trecho do acrdo que reconheceu a imunidade:


Ao Cautelar 1550 STF. Fevereiro/2007


RELATOR: MIN. GILMAR MENDES

EMENTA: AO CAUTELAR. EFEITO SUSPENSIVO A RECURSO EXTRAORDINRIO NO
ADMITIDO PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. AGRAVO DE INSTRUMENTO PENDENTE DE
JULGAMENTO. MEDIDA CAUTELAR CONCEDIDA PARA SUSPENDER OS EFEITOS DO
ACRDO RECORRIDO. 2. Em situaes excepcionais, em que esto patentes a plausibilidade
jurdica do pedido decorrente do fato de a deciso recorrida contrariar jurisprudncia ou smula do
Supremo Tribunal Federal e o perigo de dano irreparvel ou de difcil reparao a ser
consubstanciado pela execuo do acrdo recorrido, o Tribunal poder deferir a medida cautelar
ainda que o recurso extraordinrio tenha sido objeto de juzo negativo de admissibilidade perante o
Tribunal de origem e o agravo de instrumento contra essa deciso ainda esteja pendente de
julgamento. 3. Hiptese que no constitui exceo aplicao das Smulas 634 e 635 do STF.
4.Suspenso dos efeitos do acrdo impugnado pelo recurso extraordinrio, at que o agravo de
instrumento seja julgado. 5.Ao cautelar deferida. Unnime.

Trecho do Voto:








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(...) Nesse julgamento, estabeleceu-se a distino entre (a) empresa pblica como instrumento de
participao do Estado na economia e (b) empresa pblica prestadora de servio pblico, para
afirmar que estas ltimas esto abrangidas pela imunidade tributria prevista no art. 150, VI, a, da
Constituio:

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado
Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
(...)
VI instituir impostos sobre:
a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;
(...)
2o. A vedao do inciso VI, a, extensiva s autarquias e s fundaes
institudas e mantidas pelo poder pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e
aos servios vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes.

3o. As vedaes do inciso VI, a, e do pargrafo anterior no se aplicam ao
patrimnio, renda e aos servios relacionados com explorao de atividades
econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou em
que haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, nem
exoneram o promitente comprador da obrigao de pagar imposto relativamente ao
bem imvel.


Assim, s empresas pblicas prestadoras de servios pblicos se aplicaria o 2o e no o 3o do art.
150, acima citados. (...)

Conforme atestam os documentos juntados aos autos, a Companhia de guas e Esgotos do Estado
de Rondnia CAERD sociedade de economia mista prestadora do servio pblico obrigatrio de
saneamento bsico (abastecimento de gua e esgotos sanitrios) e, portanto, de acordo com a
jurisprudncia deste Tribunal, est abrangida pela imunidade tributria prevista no art. 150, inciso VI,
a, da Constituio.

Outro no foi o entendimento esposado pelo voto vencido no acrdo impugnado pelo recurso
extraordinrio (fls. 131-140):

Nitidamente, constata-se que de atividade econmica, estrito sensu, nada possui a CAERD,
porquanto est a cargo de cumprir, como acentua sua lei de instituio, as metas das polticas de
saneamento do Poder Pblico (...) Inegavelmente se trata de um manus pblico-estatal para
cumprimento de mais uma atividade-obrigao do Estado, qual seja, o saneamento bsico. (...) de
observar que a apelante, efetivamente, prestadora de servio pblico obrigatrio, no podendo ser
comparada s empresas privadas, devendo, portanto, ser beneficiada pela imunidade tributria. (fls.
137-138) (...) A urgncia da pretenso cautelar evidente, tendo em vista que, com a execuo do
acrdo recorrido, a requerente ser compelida a quitar os dbitos tributrios em discusso, gerando
a inscrio em dvida ativa, com as conseqncias decorrentes desse fato.


Portanto, assim se mostra o tema da Imunidade Recproca, luz dos posicionamentos mais atualizados
dos Tribunais. Vamos, agora, ao tema das imunidades dos livros e congneres.









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2.2. Imunidades para livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso (Art. 150, VI,
d, da CF/88)

Razo Finalstica: Difuso de cultura, a livre manifestao do pensamento e o acesso informao
(Art. 5
o
, IV, IX e XIV e Art. 220, 6
o
, ambos da CF/88).


As alneas a, b, e c do art. 150, VI, da CF/88 tratam de imunidade com natureza subjetiva
(atingem pessoas jurdicas). A alnea d, em comento, por seu turno, versa sobre imunidade com
natureza objetiva (atinge bens livros, jornais, peridicos e o papel destinado impresso).

Por essa razo, no h que se falar em incidncia de impostos sobre tais bens, uma vez
protegidos pela regra imunizante. Deve-se salientar que tal imunidade se refere aos impostos
reais, isto , gravames que dependem de aspectos atinentes ao bem ao qual se referem.
Exemplos: IPI, Imposto de Importao, Imposto de Exportao. No se refere, pois, aos impostos
pessoais, que devero incidir normalmente. Exemplo: incidncia de IR sobre as rendas da
editora; incidncia do IPVA sobre os veculos da editora etc.

A ttulo de complementao, insta mencionar que se classificam as imunidades em objetivas,
subjetivas e mistas, levando-se em conta o modo de sua incidncia, qualificando-as em virtude
das pessoas ou das coisas para quem so concedidas.
Temos por imunidades subjetivas aquelas que so deferidas a determinadas pessoas, tendo em
vista suas caractersticas prprias de auxlio ao servio pblico, no caso das privadas, e para o
prprio cumprimento deste servio, como o caso dos entes federativos. So bons exemplos
dessa classificao: a imunidade recproca das pessoas polticas, autarquias e fundaes
institudas e mantidas pelo Poder Pblico e a imunidade deferida aos partidos polticos e suas
fundaes, tendo em vista que tais imunidades visam no-tributao dos entes pelo que
representam no Estado.
As imunidades objetivas, tambm denominadas, reais, so aquelas institudas em virtude de
determinados fatos, bens ou situaes importantes para o bom desenvolvimento da sociedade.







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Diga-se que tal classificao tem o interesse precpuo de imunizar os fatos e os bens, embora
seja uma pessoa, jurdica ou natural, quem auferir os benefcios. A imunidade de livros, jornais e
peridicos, tema do presente trabalho, o melhor exemplo a ser dado.
E, finalmente, a imunidade mista trazida baila por Roque Antonio Carrazza, citado por Regina Helena
Costa (in Imunidades Tributrias, pp. 128/129) alcana pessoas por sua natureza jurdica e por
estarecem relacionadas com determinados fatos, bens ou situaes (v.g., a imunidade do art. 153, 4, da
CF).

2.2.1. Livros

Os livros so meios de difuso da cultura, representando um suporte material de difuso de
conhecimento. Incluem-se os manuais tcnicos e apostilas (STF, RE 183.403-SP, 07.11.2000).

Todavia, o suporte material irrelevante, prevalecendo a finalidade: difuso da cultura. Tal
postura tem embasado o melhor entendimento jurisprudencial, quando se procura a razo
teleolgica do instituto, perquirindo-se a real inteno da mens legislatoris. A est a razo para
se estender o manto da imunidade aos livros difundidos em meios pticos (CD-ROM). Sabe-se
que tais bens so suportes sucedneos do livro. Por mais inovadores que paream ao intrprete,
no tm o fim de desnaturar o carter didtico do suporte material, merecendo, portanto, a
extenso da imunidade. Observe os entendimentos jurisprudenciais, ratificadores dos dizeres
supramencionados:


Tribunal: TRF4 Acrdo Deciso: 03-08-2000 - Proc: Ac: 0401090888-5 Ano: 1998 UF: SC - Turma:
Segunda Turma - Apelao Cvel - 256356 - Relator: Juiz Joo Pedro Gebran Neto - Deciso: A
turma, por unanimidade, negou provimento ao apelo e remessa oficial, nos termos do voto do(a)
Juiz(a) relator(a). - Ementa: Constitucional. Tributrio. Imunidade. Jornal. CD-ROM.
1. O fato de o jornal no ser feito de papel, mas veiculado em CD-ROM, no bice ao
reconhecimento da imunidade do artigo 150, VI, d, da CF/88, porquanto isto no o desnatura como
um dos meios de informao protegidos contra a tributao.
2. Interpretao sistemtica e teleolgica do texto constitucional, segundo a qual a imunidade visa a
dar efetividade aos princpios da livre manifestao de pensamento, de expresso da atividade
intelectual, artstica, cientfica e de comunicao, de acesso informao e aos meios necessrios
para tal, o que desgua, em ltima anlise, no direito de educao, que deve ser fomentado pelo
Estado visando ao pleno desenvolvimento da pessoa, seu preparo para o exerccio da cidadania e
sua qualificao para o trabalho, havendo liberdade de aprender, ensinar, pesquisar e divulgar o
pensamento, a arte e o saber (Arts. 5
o
, IV, IX, XIV, 205, 206, II etc.).
3. Apelo e remessa oficial improvidos.








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"CONSTITUCIONAL E TRIBUTRIO - IMUNIDADE TRIBUTRIA - PRODUTO COMPOSTO DE
LIVRO, CDS E FITAS DE VDEO - APLICABILIDADE DA IMUNIDADE AOS LIVROS - I. A imunidade
tributria sobre livros, jornais e peridicos objetiva. Seu fundamento poltico e cultural; II. A
liberdade de expresso do pensamento e a disseminao da cultura inspiraram o legislador
constituinte a erigir in casu o livro condio de material imune tributao; III. O fato dos livros
fazerem parte de coleo e virem embalados em conjunto a CDs e fitas de videocassetes no
impedem a incidncia da imunidade objetiva conferida pela Constituio Federal no art. 150, inc. VI,
letra d; IV. Ainda que agregadas a outras mercadorias, o livro no perde a caracterstica que o
identifica; V. A despeito de a autoridade coatora afirmar que os CDs e as fitas de videocassetes
determinam a essencialidade do produto final, facilmente verificvel atravs dos documentos
trazidos colao pela impetrante que o valor unitrio dos fascculos superam em muito o das
demais mercadorias integrantes do respectivo conjunto; VI. Apelao parcialmente provida para que
seja concedida a segurana, determinando sejam excludos da base de clculo dos impostos
exigidos pela autoridade aduaneira os valores relativos a livros." (TRF 2 R. - AMS. 99.02.11263-3 -
RJ - 1 T. - Rel. Juiz Ney Fonseca - DJU 20.11.2001)

O conceito exato de livro bastante controverso na doutrina. A falta de uniformidade provoca,
como se v, um impacto decisivo em um tema palpitante nos tempos hodiernos: a tributao
sobre o livro eletrnico. Alguns autores entendem que os livros eletrnicos no pertencem ao rol
das imunidades, tendo em vista que a Constituio, na mesma alnea em que trata dos livros,
apresenta a imunidade sobre o papel para a sua impresso. Assim, a expresso seria bastante
para afastar a imunidade dos livros eletrnicos, uma vez que somente os impressos abarcariam
tal hiptese, avocando a proteo da regra.
Assim defende o insigne mestre Ricardo Lobo Torres, asseverando que, para se conceituar livro,
necessrio se faz estar presentes o suporte fsico impresso em papel e a finalidade espiritual de
criao de bem cultural ou educativo. Assim, vemos que o nclito autor nega o conceito de livro,
nos termos constitucionais, aos livros eletrnicos.
Por outro lado, a maioria da doutrina tem esposado entendimento dessemelhante, aceitando que
os livros eletrnicos so passveis da imunidade ora analisada. Vejamos o entendimento trazido
por Regina Helena Costa (in Imunidades Tributrias, pp. 189), citando grandes autores:
"Roque Carraza, dentre outros, entende que o livro deve ser visto como veculo de
manifestao de idias, de transmisso de pensamento; e, assim, irrelevante, para efeito
de se determinar o tratamento fiscal a ele dispensado, se o mesmo feito de papel ou se
est contido em um disquete de computador. Segundo o mestre, para fins de imunidade,
so considerados livros tanto os tradicionais quanto os seus sucedneos."

luz da teleologia da norma, data maxima venia o respeitvel pensar do mestre Ricardo Lobo
Torres, por quem nutrimos a mais respeitvel admirao, parece-nos mais plausvel o







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entendimento da maioria dos estudiosos, haja vista a realidade que se nos apresenta, marcada
pela forte e crescente presena de livros eletrnicos no seio da coletividade. Deve-se, dessarte, a
nosso modesto pensar, estender a regra s obras impressas ou virtuais, que abarquem contedo
especfico ou variado, no intuito de difundirem um conhecimento formalmente considerado.
Quanto jurisprudncia, vemos que ainda no existe um entendimento dominante, apesar de
alguns Tribunais estarem decidindo favoravelmente extenso da imunidade.
2.2.2. Jornais
Os Jornais so gazetas, dirias ou no, que visam levar notcias e informaes a seus leitores. A
meno adstringe-se aos jornais escritos, no se podendo estender a imunidade aos telejornais e
aos realizados por empresas de radiofuso, sob pena de se dar uma extenso no admitida
norma.
A imunidade plena, incluindo at as propagandas, como j decidiu o STF por diversas vezes
(RE 87.049-SP, Ac. do Pleno do STF - RTJ 87:608; RE 91.662, Ac da 2. T - RTJ 122:1127),
desde que venham impressas no corpo do jornal ou peridico. Com efeito, as propagandas
veiculadas pelos jornais constituem-se grandes fontes de renda para o jornal, barateando o custo
do veculo de informaes, o que vem a calhar no contexto da utilidade social.

2.2.3. Peridicos

So as revistas editadas com periodicidade. O legislador no distingue os tipos de revistas,
considerando alvos de imunidade incondicional at mesmo as revistas de pouco contedo
intelectual e o material pornogrfico (ou fescenino).

Alis, no cabe ao intrprete da lei definir o que o legislador no definiu, se pretendesse reduzir o
alcance da regra.
Nesse contexto, faz-se preciso o entendimento do professor Sacha Calmon Navarro Coelho,
quando nos deixa a par da temeridade de se imputar qualquer restrio ao contedo das







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publicaes, tendo em vista que alguns no reconhecimentos de imunidade para determinados
tipos de publicao receberiam a unanimidade da populao. O problema, todavia, aconteceria
quando no existisse uniformidade de pensamento, havendo que se decidir sobre o certo e o
errado. Isso daria aos juzes e aos legisladores o poder para costurar um direito constitucional
imprescritvel e inalienvel, o que inconcebvel. (COLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de
Direito Tributrio Brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2002, pp. 293-298)

Frise-se que, para o STF, as listas telefnicas so imunes, uma vez que o fato de as edies das
listas telefnicas veicularem anncios e publicidade no afasta o benefcio constitucional da
imunidade. A insero visa a permitir a divulgao das informaes necessrias ao servio
pblico a custo zero para os assinantes, consubstanciando acessrio que segue a sorte do
principal (RE 199.183, Rel. Min. Marco Aurlio, 12.06.98).

2.2.4. Papel

O tema dos insumos e a imunidade bastante complexo e variado. No h dvida de que a
produo de um livro demanda as mquinas de redaes, os computadores, os filmes
fotogrficos, a tinta para impresso e diversas outros bens. O problema est no fato de que o
texto constitucional fez meno exclusiva ao papel destinado impresso como nico insumo
imune aos impostos.
Como a jurisprudncia, ento, tem enfrentado a questo?
Vemos que os Tribunais vem entendendo que a imunidade deve ser estendida, por exemplo,
tinta destinada impresso dos livros, jornais e peridicos, com o fundamento de que um
insumo imprescindvel para a publicao daqueles.
Vejamos o entendimento deciso do Tribunal Regional Federal da 2. Regio sobre o tema:
"IMPOSTO DE IMPORTAO - IMUNIDADE - JORNAL - TINTA PARA IMPRESSO - A
imunidade h de ser entendida dentro do critrio da interpretao teleolgica, ao revs da







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iseno, que se interpreta sob o prisma da literalidade estrita. Nesse sentido, a imunidade
prevista no art. 150, item VI letra d, da Constituio Federal em favor dos livros, jornais,
peridicos e do papel destinado sua impresso h de alcanar a tinta destinada sua
impresso, desde que, na hiptese tinta e papel so indissociveis. Recurso provido para,
reformando a sentena impugnada, conceder a segurana, autorizando o desembarao de
mercadoria importada, sem o recolhimento do imposto de importao. (TRF 2 R. - AMS
96.02.21983-1 - RJ - 2 T. - Rel. Des. Fed. Srgio Feltrin Corra - DJU 18.07.2000)"

Em contrapartida, o STF firmou entendimento no sentido de conferir completa imunidade a todo o
qualquer tipo de papel que venha a ser utilizado na produo de livros, jornais e peridicos,
inclusive papel fotogrfico, mas somente ao papel.
Citemos a jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal:
"ICMS - INSUMOS PARA COMPOSIO DE JORNAL - IMUNIDADE TRIBUTRIA - Esta
Corte j firmou o entendimento (a ttulo exemplificativo, nos RREE 190.761, 174.476,
203.859, 204.234, 178.863 e 203.706) de que apenas os materiais relacionados com o
papel - assim, papel fotogrfico, inclusive para fotocomposio por laser, filmes
fotogrficos, sensibilizados, no impressionados, para imagens monocromticas e papel
para telefoto - esto abrangidos pela imunidade tributria prevista no art. 150, VI, d, da
Constituio. No caso, trata-se de filmes fotogrficos, sensibilizados, no impressionados,
para imagens monocromticas a ser utilizados no processo de confeco de jornal, razo
por que o acrdo recorrido, por t-los como no abrangidos pela referida imunidade, e,
portanto, no imunes ao ICMS, divergiu da jurisprudncia desta Corte. Recurso
extraordinrio conhecido e provido. (STF - RE 289.370-6 - SP - 1 T. - Rel. Min. Moreira
Alves - DJU 01.06.2001) (RET 20/21)"

fcil verificar a divergncia sobre o tema, conquanto o STF tenha sedimentado o entendimento
de que, dos insumos para a publicao de livros e peridicos, apenas o papel objeto imune.
Diga-se, entretanto, que o Pretrio Excelso parece estar disposto a alargar o conceito de
insumos, como se pode notar na jurisprudncia abaixo:
"TRIBUTRIO - IMUNIDADE - INSUMOS UTILIZADOS NA PRODUO DE JORNAIS - O
STF firmou entendimento no sentido de que a imunidade prevista no art. 150, VI, d, CF,
embora no se limite ao papel destinado impresso de livros, jornais e peridicos, no
alcana o produto de que se cuida na espcie (tiras plsticas para amarrao de jornais).
(STF - AGRRE 208638 - 1 T. - Rel. Min. Seplveda Pertence - DJU 30.04.1999 - p. 19)"
Posto isso, nota-se que a jurisprudncia ainda muito vacilante e no definitiva, apesar da clara
postura at agora esposada pelo STF. H de se acompanhar a evoluo do instigante assunto.







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guisa de complementao, diga-se que, no mbito do papel, incluem-se os papis especiais,
destinados s artes grficas papel para fotocomposio por laser, para telefoto (RREE
174.476; 190.761; RE 203.706-SP, Rel. Min. Moreira Alves, 25.11.97).

Nessa esteira, desponta a recente Smula n
o
657 do STF, segundo a qual a imunidade prevista
no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e papis fotogrficos necessrios publicao de
jornais e peridicos.

Prof. Eduardo Sabbag



INDICAES BIBLIOGRFICAS:



1. BALEEIRO, Aliomar Baleeiro. Direito Tributrio Brasileiro, Forense, Rio de Janeiro, 1ed., 1970.

2. BORGES, Jos Souto Maior. Isenes Tributrias, Sugestes Literrias, S. Paulo, 1 ed., 1969.

3. CARRAZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributrio, Malheiros Editores, So Paulo,
15 ed., 2000.

4. CARVALHO, Paulo de Barros.Curso de Direito Tributrio, Saraiva, S. Paulo,
4 ed., 1991.
5. COLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributrio Brasileiro. Rio de Janeiro:
Forense, 2002.
6. COSTA, Helena Regina. Imunidades Tributrias. Malheiros, So Paulo, 2001.
7. SABBAG, Eduardo de Moraes. Elementos de Direito Tributrio. Ed. Premier Mxima, So
Paulo, 8 ed., 2006.
8. SOBRINHO, Jos Wilson Ferreira. Imunidade Tributria, Sergio Antonio Fabris Editor, Porto Alegre, 1
ed., 1996.