DIFERENCIAS TEMPORALES NIC 12 CPCC Jorge Rivera Jimnez Gerente de Impuestos Per, Ecuador y Bolivia Kraft Foods Per S.A. Lima, Per Diciembre 09, 2011 Marco legal 1. NIC 12 (revisada) g 2. Ley del impuesto a la renta R l t d l l d l i t l t 3. Reglamento de la ley del impuesto a la renta 4. Ley general de sociedades 5. Resolucin del Consejo Normativo de Contabilidad N 013-98/93.01 013 98/93.01 Objetivo Establecer el tratamiento contable del impuesto a la renta de los efectos tributarios corrientes y futuros de: j i. La recuperacin (liquidacin) futura del valor contable de los activos (pasivos) que estn reconocidos en el balance activos (pasivos) que estn reconocidos en el balance general de la entidad; y, de L i h h d l j i i i ii. Las transacciones y otros hechos del ejercicio corriente que estn reconocidos en los estados financieros de la entidad. Requerimiento Esta norma exige que las entidades contabilicen las consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos de la q y misma manera que contabilizan esas mismas transacciones o sucesos econmicos. As, los efectos fiscales de transacciones y otros sucesos que se reconocen en el resultado del periodo se registran en los resultados resultados. Los principios contables y las normas tributarias Las normas tributarias determinan afectaciones impositivas sobre los resultados de las transacciones, los activos o sobre la p p y realizacin de las mismas; sin embargo, stas no siempre definen conceptos fundamentales. Es por ello que la jurisprudencia fiscal se remita a las normas contables dado que a partir de ellas se determinan las transacciones y los resultados y por ende la obligacin tributaria transacciones y los resultados y, por ende, la obligacin tributaria. Preparacin y presentacin de estados financieros El artculo 223 de la Ley General de Sociedades seala que los estados financieros de una entidad se preparan y presentan de p y p p p y p conformidad con las disposiciones legales sobre la materia y con principios de contabilidad generalmente aceptados en el pas.(*) (*) De conformidad con el Artculo 1 de la Resolucin N 013-98-EF/93.01, se precisa que los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados comprende a las NICs y las normas establecidas por Organismos de Supervisin y Control para las entidades de su rea siempre que se encuentren dentro del Marco Terico en que se apoyan las Normas Internacionales de Contabilidad. Valor en libros Es el importe por el que un activo o pasivo est registrado en los libros contables y presentado en los estados financieros. y p Su reconocimiento est en funcin de los Principios de Contabilidad GeneralmenteAceptados: Contabilidad GeneralmenteAceptados: NIIF NIC SIC CINIIF CINIIF Valor fiscal Es el importe atribuido a un activo o pasivo conforme a lo establecido en la legislacin tributaria. g Su reconocimiento est en funcin de las normas que regulan el impuesto a la renta impuesto a la renta. Ley del impuesto a la renta Reglamento de la ley de impuesto a la renta Diferencias contables y tributarias Las discrepancias existentes entre el tratamiento contable y el tributario, originan que ciertos hechos econmicos sean y g q apropiados incluirlos o no en: i. un ejercicio determinado; o, ii. en diferentes perodos, generndose diferencias que las podemos clasificar en dos grupos, segn sean revertidas en el perodo o en perodos futuros: Diferencias temporales Diferencias permanentes Diferencias permanentes Definiciones Resultado contable: es la utilidad o prdida de un ejercicio determinado de conformidad con las normas establecidas por la t id d t ib t i b l l d i t l autoridad tributaria y sobre la cual se produce un impuesto a la renta por pagar (por recuperar). Gasto (Ingreso) tributario: es el monto total de impuestos incluido en la determinacin de la utilidad o prdida neta que comprende al impuesto corriente y al impuesto diferido. Impuesto corriente: es el monto del impuesto a la renta por pagar determinado sobre a la utilidad gravable de un periodo; o, por recuperar determinado sobre la prdida tributaria de un periodo. Definiciones Diferencias permanentes: son las diferencias entre el monto de un activo o pasivo en el balance general y su base fiscal que p g y q nunca sern revertidas. Diferencias temporales: son las diferencias entre el monto de un Diferencias temporales: son las diferencias entre el monto de un activo o pasivo en el balance general y su base fiscal, pudiendo ser: (i) diferencias temporales gravables; o, (ii) diferencias temporales deducibles temporales deducibles. Base fiscal de un activo Es el importe que ser deducible de los beneficios econmicos que, para efectos fiscales, obtenga la entidad en el futuro, cuando q p g recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios econmicos no tributan la base fiscal ser igual Si tales beneficios econmicos no tributan, la base fiscal ser igual a su importe en libros. Base fiscal de un activo Los intereses por cobrar tienen un importe en libros de 100. Finalmente, estos ingresos por intereses sern objeto de g p j tributacin cuando se cobren. La base fiscal de los intereses por cobrar es cero La base fiscal de los intereses por cobrar es cero. Base fiscal de un pasivo Es el importe en libros menos cualquier importe que eventualmente sea deducible fiscalmente respecto de tal partida p p p en periodos futuros. En el caso de ingresos de actividades ordinarias que se reciban de En el caso de ingresos de actividades ordinarias que se reciban de forma anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe en libros menos cualquier eventual importe de ingresos de actividades ordinarias que no resulte imponible en periodos actividades ordinarias que no resulte imponible en periodos futuros. Base fiscal de un pasivo Entre los pasivos corrientes se encuentran deudas provenientes de gastos acumulados por un importe en libros de 100. El gasto p g p p g correspondiente ser deducible cuando se pague. La base fiscal de las deudas por estos gastos acumulados es cero La base fiscal de las deudas por estos gastos acumulados es cero. Registro de las diferencias temporales El impuesto a la renta corriente y diferido se reconoce como ingreso o gasto del periodo, de tal manera que forman parte de los g p g g p q p elementos que determinan el resultado del periodo. Se derivan de ingresos y gastos que se reconocen en distintos Se derivan de ingresos y gastos que se reconocen en distintos periodos o ejercicios econmicos. Registro de las diferencias temporales a) Ingreso contable pero an no tributario: ventas a plazos, mtodo de avance de obra vs mtodo de obra concluida. g p b) Gasto contable pero an no tributario: desmedro de inventarios desvalorizacin de inventarios vacaciones inventarios, desvalorizacin de inventarios, vacaciones, diferencia en tasas de depreciacin. c) Ingreso tributario pero an no contable: retroarrendamiento financiero. d) Gasto tributario pero an no contable: depreciacin de arrendamiento financiero con base en el contrato. Registro de las diferencias temporales Existen partidas que se reconocen directamente en el patrimonio como es la revalorizacin de los bienes del activo fijo (NIC 16). g p j ( ) Tngase presente que en este caso, las normas tributarias no le reconoce valor alguno a una revaluacin de activos fijos o de activos en su totalidad. Existen partidas que se reconocen directamente al crdito mercantil (goodwill) en la medida que se cumplan con los criterios mercantil (goodwill) en la medida que se cumplan con los criterios del prrafo 24 de la NIC. Por otro lado, no se reconoce diferencia temporal por el crdito mercantil si la amortizacin del mismo no d d ibl fi d l i t l t es deducible para fines del impuesto a la renta. Prdidas Tributarias no Utilizadas y Crditos Tributarios no Utilizados Un activo tributario diferido proveniente de las prdidas tributarias y de los crditos tributarios no utilizados se debe reconocer no Utilizados y cuando es probable que las utilidades gravables futuras sern suficientes para aplicar dichas prdidas tributarias y crditos tributarios gravables trasladables no utilizados. g Prdidas Tributarias no Utilizadas y Crditos Tributarios no Utilizados En el caso de las prdidas tributarias, slo se debe reconocer como activo tributario diferido e incluirse en el resultado del no Utilizados ejercicio, slo siempre que: ) Sea probable que las utilidades gravables futuras sean a) Sea probable que las utilidades gravables futuras sean suficientes para aplicar dichas prdidas. b) Existan suficientes diferencias temporales gravables o evidencia que se podr aplicar la prdida tributaria durante el periodo en el cual la prdida puede ser reclamada como p p p beneficio tributario. Prdidas Tributarias no Utilizadas y Crditos Tributarios no Utilizados En el caso de las prdidas tributarias, slo se debe reconocer como activo tributario diferido e incluirse en el resultado del no Utilizados ejercicio, slo siempre que: ) Sea probable que las utilidades gravables futuras sean a) Sea probable que las utilidades gravables futuras sean suficientes para aplicar dichas prdidas. b) Existan suficientes diferencias temporales gravables o evidencia que se podr aplicar la prdida tributaria durante el periodo en el cual la prdida puede ser reclamada como p p p beneficio tributario. Activo tributario diferido Se origina por: Diferencias temporales deducibles Diferencias temporales deducibles Prdidas tributarias no utilizadas Es decir, por diferencias temporales que se espera recuperar o aplicar en el futuro. Es el importe que ser deducible para efectos fiscales contra cualquier beneficio econmico gravable que fluir a la empresa cuando ste recupere el valor en libros de dicho activo cuando ste recupere el valor en libros de dicho activo. Pasivo tributario diferido Se origina por: Diferencias temporales gravables Diferencias temporales gravables Es decir, por diferencias temporales que se espera ser exigible en l f t el futuro. Es el importe que ser gravable para efectos fiscales. Es el importe que ser gravable para efectos fiscales. Impuesto diferido Es el impuesto que se presenta en el balance general ya sea como activo o pasivo dependiendo de las diferencias temporales que lo p p p q haya originado (sean diferencias temporales deducibles o gravables). Este concepto es distinto al impuesto corriente determinado conforme las normas del impuesto a la renta. Ejemplos de diferencias temporales Contratos de construccin Tratamiento Tributario Se difiere los resultados de la construccin de una obra que dura Se difiere los resultados de la construccin de una obra que dura ms de un perodo, hasta la finalizacin de la misma. Tratamiento Contable De acuerdo con la NIC 11 se reconoce la utilidad de cada perodo en funcin del avance de obra. Efecto Impuesto diferido pasivo en cada perodo a revertirse al final de la obra cuando se pague el impuesto. Ejemplos de diferencias temporales Valuacin de inventarios Tratamiento Tributario La valuacin es el costo de fabricacin, an cuando sea mayor al l t d li i valor neto de realizacin. Tratamiento Contable Tratamiento Contable La valuacin es el costo o valor neto de realizacin el que sea menor. Efecto Impuesto diferido activo a recuperarse cuando las existencias se p p vendan al valor neto de realizacin. Ejemplos de diferencias temporales Depreciacin de activos fijos Tratamiento Tributario Utiliza las tasas sealadas por la ley sin ninguna base tcnica Utiliza las tasas sealadas por la ley, sin ninguna base tcnica Tratamiento Contable Se determina la tasa de depreciacin sobre la base de una Se determina la tasa de depreciacin sobre la base de una estimacin razonable de la vida til del bien. Efecto Efecto Impuesto diferido activo (pasivo) a revertirse cuando se llegue a la mitad de la vida til del bien mitad de la vida til del bien. Ejemplos de diferencias temporales Ventas a plazos Tratamiento Tributario Las ventas a plazos mayores a 12 meses se difieren hasta la fecha Las ventas a plazos mayores a 12 meses se difieren hasta la fecha de su vencimiento. Tratamiento Contable Las ventas se reconocen en una sola operacin. Efecto Impuesto diferido pasivo, se revierte a medida que se va reconociendo como ingreso para el impuesto a la renta. Ejemplos de diferencias temporales Ventas con Cobro Diferido, sin Intereses Tratamiento Tributario Se reconoce como ingreso en la fecha que se efecta la transaccin transaccin Tratamiento Contable Se determina el valor presente de la venta que es el reconocido como venta y la diferencia se registra como intereses no devengados. Efecto Impuesto diferido activo a recuperarse cuando se vayan p p y reconociendo el devengo de los intereses como ingreso financiero. Ejemplos de diferencias temporales Pasivo por Garantas Tratamiento Tributario Ser reconocido como gastos cuando se ejecuten las garantas. Tratamiento Contable Cuando se realicen ventas con garantas, se puede reconocer mediante provisin para esa contingencia mediante provisin para esa contingencia. Efecto Impuesto diferido activo, a recuperarse cuando efectivamente se cubra el servicio de garanta. Medicin Los pasivos (activos) tributarios corrientes de los ejercicios corriente y anteriores deben medirse al monto que se espera y q p pagar a (recuperar de) las autoridades tributarias, utilizando las tasas impositivas (y las leyes tributarias) vigentes, o sustancialmente vigentes a la fecha del balance general. g g Los activos y pasivos tributarios diferidos deben medirse a la tasa impositiva que se espera aplicar en el ejercicio en que el activo se impositiva que se espera aplicar en el ejercicio en que el activo se realice o el pasivo se liquida, en base a las tasas impositivas (y las leyes tributarias) vigentes a la fecha del balance general. Medicin La medicin de los pasivos y activos tributarios diferidos debe reflejar los efectos tributarios resultantes de la forma en que la j q empresa espera recuperar o liquidar el monto de sus activos y pasivos a la fecha del balance general. Efecto en la participacin de los trabajadores Los trabajadores (siempre que excedan de 20) tienen el derecho a una participacin en las utilidades de las empresas. p p p La base de clculo es la renta neta anual antes de impuestos; es decir el saldo de la renta imponible del ejercicio gravable decir, el saldo de la renta imponible del ejercicio gravable resultante despus de haber compensado prdidas de ejercicios anteriores de acuerdo con las normas del Impuesto a la Renta. Sin embargo, por disposiciones del CNC, SMV y SBS, desde el 2011 se aplica en Per la NIC 19 Beneficio de los empleados p p segn la cual el costo de la participacin en ganancias e incentivos debe reconocerse como un gasto y no como un componente de la distribucin de la ganancia. p g C P ti Caso Prctico Caso prctico COMPAA TITANICA PER S.A. Determinacin del impuesto a la renta diferido al 30 de Noviembre de 2011 En miles de nuevos soles (1) (2) Clasifficacin Base Base (1) - (2) Diferencias Diferencias Diferencia Descripcin Fiscal Contable Diferencias Permanentes Temporales Temporal Caja y bancos 9,384 9,384 - - - Cuentas por cobrar comerciales 32,276 32,276 - - - En miles de nuevos soles p , , Provisin para cobranza dudosa - (1,884) 1,884 - 1,884 DTA Cuentas por cobrar empleados 2,578 2,569 9 - 9 DTA Recuperacin de impuestos 4,484 4,484 - - - Otras cuentas por cobrar 302 302 - - - Inventarios 22,209 25,886 (3,677) (3,677) DTP Provisin para desvalorizacin de existencias - (605) 605 - 605 DTA p ( ) Impuesto a la renta diferido 4,993 4,993 - - - Gastos pagados por adelantado 332 332 - - - Acitvos fijos - - - - Costo 133,945 172,342 (38,397) - (38,397) DTP Contruccin en proceso 26,957 27,932 (975) - (975) DTP Depreciacin acumulada (59,784) (83,411) 23,627 - 23,627 DTA p ( , ) ( , ) , , Inversiones en valores 46,845 46,845 - - - Goodwill, neto de amortizacin acumulada - 5,531 (5,531) (5,531) - Otros activos 111 111 - - - Total activos 224,632 247,087 (22,455) Caso prctico (1) (2) Clas if f icacin Bas e Bas e (1) - (2) Dif er encias Dif er encias Dif er encia Determi naci n del i mpuesto a l a renta di feri do al 30 de Novi embre de 2011 COMPAA TITANICA PER S.A. En mi l es de nuevos sol es ( ) ( ) Des cr ipcin Fis cal Cont able Dif er encias Per manent es Tempor ales Tempor al Cuentas por pagar comerciales 39,541 39,574 33 - 33 DTA ST Impuestos por pagar 2,627 2,627 - - - Provisin para sueldos y beneficios 788 8,182 7,394 - 7,394 DTA ST Prstamos corto plazo - - - - - Provisin para comerciales 3 167 10 513 7 346 - 7 346 DTA ST Provisin para comerciales 3,167 10,513 7,346 7,346 DTA ST Otros pasivos 33,615 34,627 1,012 - 1,012 DTA ST Impuesto a la renta por pagar (2,405) (2,405) - - - Saldos con intercompaas (20,088) (20,088) - - - Otros pasivos a largo plazo 16,286 16,286 - - - Patrimonio 151,101 157,771 6,670 6,670 - Tot al pas ivos y pat r imonio 224,632 247,087 22,455 (1,139) Par t icipacin t r abajador es 10% - Bas e par a det er minar impues t o a la r ent a dif er ido (1,139) Impues t o a la r ent a dif er ido (342) Impor t e r egis t r ado al 31.12.10 Par t icipacin t r abajador es 10% (404) Impues t o a la r ent a dif er ido (1,091) Impor t e a r egis t r ar al 30.11.11 Par t icipacin t r abajador es 10% 404 Impues t o a la r ent a dif er ido 749 MUCHAS GRACIAS 37