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ributao

E M R E V I S T A
Ano 18 N 63 T
ISSN 1809-3426 Uma publicao do Sindicato Nacional dos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil Sindisco Nacional
juldez 12 Distribuio Dirigida
Entrevista
Guilherme Delgado
Desonerao e
Seguridade Social
Pginas 6 a 9
A
ampliao
da desonerao
da folha de
pagamentos
5
s u m r i o
s u m r i o
EDITORIAL
ENTREVISTA
Guilherme Costa Delgado
ARTIGO
A Desonerao da Folha de Pagamentos:Avaliar para no Perder
Clovis Scherer
ARTIGO
Proposta para um Novo Modelo de Financiamento da Previdncia Social
Ivan Kertzman
ARTIGO
O Mito do Aumento da Competitividade por Meio da Desonerao da Folha de
Pagamentos
Wilsimara Rocha e Carlos Alberto Ramos
ARTIGO
Lei n 8.137 de 1990: H Razes para Comemorar ou Lamentar?
Bruna Estima Borba
ARTIGO
A Receita Federal do Brasil e a Preveno Lavagem de Dinheiro
Srgio Luiz Messias de Lima
QUESTES POLMICAS EM DIREITO TRIBUTRIO
A Relativizao da Smula Vinculante N. 24
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6
DIRETORIA EXECUTIVA NACIONAL (DEN)
Presidente
Pedro Delarue Tolentino Filho
1 Vice-Presidente
Luprcio Machado Montenegro
2 Vice-Presidente
Srgio Aurlio Velozo Diniz
Secretrio-Geral
Ayrton Eduardo de Castro Bastos
Diretor-Secretrio
Kurt Theodor Krause
Diretor de Finanas
Mrio Pereira de Pinho Filho
Diretor-Adjunto de Finanas
Agnaldo Neri
Diretora de Administrao
Ivone Marques Monte
Diretor-Adjunto de Administrao
Gelson Myskovsky Santos
Diretor de Assuntos Jurdicos
Wagner Teixeira Vaz
1 Diretor-Adjunto de Assuntos Jurdicos
Sebastio Braz da Cunha dos Reis
2 Diretor-Adjunto de Assuntos Jurdicos
Luiz Henrique Behrens Franca
Diretor de Defesa Prossional
Dagoberto da Silva Lemos
1 Diretor-Adjunto de Defesa Prossional
Caetano vora da Silveira Neto
2 Diretora-Adjunta de Defesa Prossional
Regina Ferreira de Queiroz
Diretor de Estudos Tcnicos
Luiz Antonio Benedito
Diretora-Adjunta de Estudos Tcnicos
Elizabeth de Jesus Maria
Diretor de Comunicao Social
Mauricio Gomes Zamboni
1 Diretora-Adjunta de Comunicao
Maria Cndida Capozzoli de Carvalho
2 Diretora-Adjunta de Comunicao
Letcia Cappellano Quadros dos Santos
Diretora de Assuntos de Aposentadoria e
Penses
Aparecida Bernadete Donadon Faria
Diretor-Adjunto de Assuntos de Aposenta-
doria e Penses
Eduardo Arthur Neves Moreira
Diretor do Plano de Sade
Jesus Luiz Brando
Diretora-Adjunta do Plano de Sade
Maria Antonieta Figueiredo Rodrigues
Diretor de Assuntos Parlamentares
Joo da Silva dos Santos
Diretor-Adjunto de Assuntos Parlamentares
Raul Chamadoiro Cabadas Filho
Diretor de Relaes Intersindicais
Rafael Pillar Junior
Diretor-Adjunto de Relaes Intersindicais
Hlio Roberto dos Santos
Diretor de Relaes Internacionais
Fbio Galizia Ribeiro de Campos
Diretor de Defesa da Justia Fiscal e da
Seguridade Social
Vilson Antonio Romero
Diretor-Adjunto de Defesa da Justia Fiscal e
da Seguridade Social
Luiz Antonio Fuchs da Silva
Diretor de Polticas Sociais e Assuntos
Especiais
Joo Eudes da Silva
Diretor Suplente
Carlos Csar Coutinho Cathalat
Diretor Suplente
Jos Benedito de Meira
Diretor Suplente
Manoel Rubim da Silva
Conselho Fiscal
Membros Efetivos
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Guido Negri
Joo Cunha da Silva
Membros Suplentes
Jayme de Castro Montenegro Filho
Jos Amrico Espndola Pimenta
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Tributao em Revista uma publicao do Sin-
dicato Nacional dos Auditores-Fiscais da Receita
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Ribeiro de Campos; Tarczio Dino Medeiros;
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Romero e Luiz Bontempo.
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Edio
lvaro Luchiezi Jr.
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do artigo; Notas e referncias bibliogrcas; Currculo do autor (mximo 5 linhas).
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TE M R E V I S T A
TRIBUTAO em revista 5
eDITORIAL
Quando o Governo Federal editou a Medida Provisria
540 em agosto de 2011, criando a desonerao da folha de
pagamentos para quatro setores produtivos, o Sindisco
Nacional posicionou-se contrariamente medida, pelas
incertezas que ela trazia para o nanciamento da Seguri-
dade Social. Havia a expectativa de que a desonerao da
folha de pagamentos seria ampliada. Eis que a Lei 12.715,
de 17 de setembro de 2012, como converso da Medida
Provisria no 563, de abril de 2012, aumentou para 14 o
nmero de setores beneciados pela desonerao a partir
de 1 de agosto de 2012. E a partir de janeiro de 2013 ela
se estende para outros setores produtivos e tambm para
uma srie de produtos industriais. Mais ainda, a Medida
Provisria no 582, de 20 de setembro de 2012, contem-
plou com a desonerao outros 25 segmentos da inds-
tria, perfazendo um total de 40 setores desonerados.
Diante deste quadro, Tributao em Revista, que j ha-
via abordado o tema da desonerao da folha de pagamen-
tos em seu nmero 59, no poderia se furtar de traz-lo
novamente discusso.
Em nossa tradicional entrevista, ouvimos o professor
Guilherme Delgado. Ele alerta para a crescente necessi-
dade de recursos para nanciar os benefcios dos segura-
dos do Regime Geral da Previdncia Social e para a incua
mudana, em termos distributivos, na base de clculo das
contribuies previdencirias.
Quatro artigos so dedicados ao tema proposto. No
primeiro, o DIEESE faz um apanhado das recentes medi-
das e aborda os efeitos sobre a gerao de empregos, arre-
cadao previdenciria, o sistema tributrio para, ao nal,
alertar os trabalhadores sobre os impactos negativos de
difcil visualizao das medidas. No segundo artigo o
Auditor-Fiscal Ivan Kertzman aprimora uma ideia desen-
volvida pelos defensores da desonerao: a substituio da
contribuio patronal de 20% por um novo tributo, qual
seja, a Contribuio sobre a Movimentao Financeira
Destinada Previdncia Social. Wilsimara Rocha e Car-
los Alberto Ramos fazem uma bem fundamentada crtica,
em termos macroeconmicos, s medidas de desonerao
como propulsoras da competitividade da indstria brasi-
leira.
Dois artigos no ligados ao tema proposto completam
esta edio. A Auditora-Fiscal e professora universitria,
Bruna Borba, mostra que h oito razes para no come-
morar o vigsimo-primeiro aniversrio da lei que dene os
crimes contra a ordem tributria e econmica, enquanto
o Auditor-Fiscal Srgio Messias Lima mostra o papel da
Secretaria Receita Federal do Brasil no combate lavagem
de dinheiro, fazendo propostas para aprimorar o sistema
de scalizao.
Na seo Questes Polmicas em Direito Tributrio o
leitor encontrar um interessante painel sobre o preceden-
te aberto pelo STF ao relativizar recentemente a Smula
Vinculante que n. 24 que trata da tipicao de crime ma-
terial contra a ordem tributria.
A desonerao da folha de pagamentos no pode ser
vista como uma panaceia. Se por um lado ela contribuir
para o crescimento industrial, trazendo maior desenvol-
vimento econmico, por outro deixa incerto o nancia-
mento da Seguridade Social. O desenvolvimento que de-
sejamos para o Brasil deve ser sustentado e sustentvel em
todos os seus aspectos, abrangendo inclusive a Seguridade
de milhes de brasileiros que contribuem cotidianamente
para o progresso do Pas.
6 TRIBUTAO em revista
O
economista, doutor em economia, professor da Universidade Federal de Uber-
lndia e tcnico de pesquisa e planejamento aposentado do IPEA Instituto
de Pesquisa Econmica Aplicada, Guilherme Costa Delgado, tem dedicado
boa parte de sua produo tcnica s questes ligadas Seguridade Social e s Polticas
Sociais. Tributao em Revista traz ao seu leitor, com esta entrevista, uma abordagem da
questo da desonerao da folha de pagamentos pela tica das polticas econmicas e
sociais com nfase na Seguridade Social.
entrevista
Guilherme Costa Delgado
De 2008 at o presente os governos Lula e Dilma
no enfrentaram aquilo que prometeram. Tratar da
sustentabilidade de longo prazo do RGPS, por meio de
desoneraes patronais, e da Previdncia dos Funcionrios
Pblicos Funpresp por forte renncia scal
no resolve. Pelo contrrio, agrava a sustentabilidade
nanceira a mdio prazo.
TRIBUTAO em revista 7
TR: As medidas de desonerao, que em perodo
mais recente remontam proposta de reforma tri-
butria da PEC 233/2008, esto nalmente sendo
implementadas como resultado da persistncia do
setor empresarial. Dada a extenso do problema,
a participao dos trabalhadores e dos demais be-
necirios da Seguridade Social tem sido bastante
tmida. Para esta questo, o jogo de foras entre os
atores sociais patres, de um lado, e trabalhadores
e benecirios da Seguridade Social, do outro no
estaria muito desequilibrado?
GD: Sim, certamente o jogo desequilibrado porque a
iniciativa de fatiar mudanas tributrias que antes esta-
vam unicadas na PEC 233/2008 diculta a compreenso
poltica do signicado dessas mudanas. Desoneraes
scais so, em princpio, expresses simpticas. Quan-
do essas desoneraes afetam o sistema previdencirio
contribuio patronal cria-se uma aura de simpatia
empresarial e miditica, segundo uma lgica estritamen-
te privada do tipo se bom para o empresrio bom
para o trabalhador pelo efeito de criao de emprego.
Mas explicaes ideolgicas no resolvem os problemas
subjacentes dessas desoneraes. Vejamos quais. Em
primeiro lugar, no esto dimensionadas nas decises
de desonerao da folha (substituio da contribuio
patronal por um arranjo de contribuio sobre fatura-
mento) as redues de tributao estaticamente consi-
deradas. Em segundo lugar, no h evidncia terica ou
histrica demonstrvel de relao direta ou indireta das
redues tributrias com a elevao do nvel de empre-
go no sistema econmico. Por m, o sistema do Regime
Geral de Previdncia Social, sobre o qual incidem essas
desoneraes, precisa, a mdio prazo, de mais e no me-
nos recursos para nanciar benefcios dos seus segurados
ativos. Houve um crescimento signicativo no nmero
desses segurados, no conceito de contribuintes-pessoas
fsicas, boa parte dos quais recebendo, com toda justi-
a, uma subveno de alquota contributiva. Ademais,
tanto os novos como os antigos segurados so candidatos
a benefcios mais prolongados em razo do efeito lon-
gevidade. Essas situaes recomendam constituir desde
logo o Fundo de Reserva do RGPS, previsto no art. 250
da Constituio Federal. Mas o governo est tratando o
RGPS sob a tica da poltica conjuntural de competiti-
vidade da indstria. A est o equvoco principal dessa
poltica.
TR: No ano de 2008 o Ministro da Fazenda, Guido
Mantega, comentando a PEC 233/2008, que introdu-
ziu a ltima proposta de reforma tributria do Go-
verno Lula, proferiu a seguinte frase: Ns estamos
mantendo a proposta de desonerao da folha, po-
rm ns vamos discutir essa preocupao importan-
te dos trabalhadores, de como dar sustentabilidade
Previdncia de uma maneira que no seja meramente
contbil. (...) Temos que discutir uma forma e achar
uma frmula de viabilizar a desonerao com a sus-
tentabilidade da previdncia. (Folha de So Paulo
in folha.com, 26/02/2008).
GD: Esta pergunta interessante por demonstrar que
de 2008 at o presente os governos Lula e Dilma no
enfrentaram aquilo que prometeram. Tratar da susten-
tabilidade de longo prazo do RGPS, por meio de deso-
neraes patronais, e da Previdncia dos Funcionrios
Pblicos Funpresp por forte renncia scal no
resolve. Pelo contrrio, agrava a sustentabilidade nan-
ceira a mdio prazo. Os dois exemplos citados, RGPS e
Funpresp, a meu ver evidenciam neste governo um super
No h evidncia terica ou
histrica demonstrvel de relao
direta ou indireta das redues
tributrias com a elevao do nvel
de emprego no sistema econmico.
O sistema do Regime Geral de
Previdncia Social, sobre o qual
incidem essas desoneraes, precisa,
a mdio prazo, de mais e no menos
recursos para nanciar benefcios
dos seus segurados ativos.
8 TRIBUTAO em revista
dimensionamento da inuncia empresarial nos encami-
nhamentos da poltica social, principalmente previden-
ciria. Mas da a legitimar decises outra coisa. Esto
fazendo reforma tributria e previdenciria s escusas,
com evidente cumplicidade da grande mdia. Mas isso
tambm no legtimo na sociedade democrtica.
TR: Para 2013 o Governo Federal anunciou novas
desoneraes com a entrada de mais 25 setores da
economia. Sero novos bilhes de reais a serem de-
duzidos da receita oramentria. Um dos grandes
desaos desta poltica como fechar as contas do
oramento do prximo ano. parte os supostos im-
pactos positivos da desonerao sobre o produto e
sobre a arrecadao tributria, o corte das despesas
pblicas, especialmente em investimentos, ou a re-
duo do supervit primrio, so medidas corretas e
aceitveis para promover o equilbrio oramentrio?
GD: A poltica macroeconmica de curto prazo e o -
nanciamento intergeracional dos sistemas previdenci-
rios no obedecem s mesmas lgicas, como deixei claro
na resposta primeira pergunta. Deve haver consistncia
entre as duas, mas sem reducionismos. Ademais, se o sis-
tema econmico passa por uma fase de desacelerao, a
desmontagem da poltica social e os cortes de despesas
pblicas em investimentos acentuam o desequilbrio c-
clico, isto , no provocam equilbrio oramentrio.
TR: Diante dessa ampliao da desonerao,
como ficar, a partir do prximo ano, o financia-
mento das polticas sociais, mormente daquelas
que dependem do Oramento da Seguridade So-
cial?
GD: preciso observar que, segundo a Lei de Res-
ponsabilidade Fiscal, apenas uma parte das despesas
do Oramento da Seguridade protegida pela regra de
ser insuscetvel a cortes. Dentre eles alguns benefcios
previdencirios e assistenciais e algumas transfern-
cias da Unio para o SUS. Mas em geral os investimen-
tos no so protegidos por essa regra. Da que, haver
sempre a tentao de substituir quedas de receita, em
razo das desoneraes, por compensao de dotaes
que implicam na reduo do investimento.

TR: O art. 9, inciso IV da Lei 12.546 de 2011
afirma que a Unio compensar o RGPS no va-
lor correspondente estimativa de renncias
previdencirias decorrente da desonerao (...).
Num cenrio em que a base de incidncia das
contribuies sociais transfere-se da folha de pa-
gamentos para o faturamento das empresas, e o
montante de recursos tributrios gerados me-
nor, essa compensao uma medida sustentvel
para a manuteno do equilbrio das contas da
Seguridade Social?
GD: Essa compensao apenas das despesas do Or-
amento da Seguridade Social insuscetveis a cortes,
como eu salientei anteriormente. O que est fora des-
sa regra fica ao arbtrio do oramento anual.
TR: Tanto o governo quanto o empresariado argu-
mentam que a desonerao da folha de pagamen-
tos possibilitaria s empresas contratarem novos
empregados, elevando, de maneira agregada, a
gerao de emprego formal na economia. Alm
disso, as empresas brasileiras tornar-se-iam mais
competitivas no cenrio internacional. O senhor
concorda com essas afirmativas?
Se o sistema econmico passa
por uma fase de desacelerao,
a desmontagem da poltica
social e os cortes de despesas
pblicas em investimentos
acentuam o desequilbrio
cclico, isto , no provocam
equilbrio oramentrio.
TRIBUTAO em revista 9
GD: No concordo. Os empresrios investem e criam
emprego quando o cenrio prospectivo de rentabilida-
de, isto , a taxa interna de retorno do seu empreendi-
mento e do conjunto de empreendimentos da economia
se lhes agura favorvel. Reduzir a despesa com a folha
salarial, sem cenrio prospectivo para investir, pode
signicar reduo e no aumento de emprego. Veja o
que aconteceu na ltima dcada com o emprego formal.
Mesmo com a contribuio patronal previdenciria de
20% sobre a folha de salrios e com a elevao das
remuneraes vinculadas ao salrio mnimo, o emprego
formal, a gerao de emprego formal dobrou nos lti-
mos dez anos.
TR: A Federao das Indstrias do Estado de So
Paulo (Fiesp) alegou, recentemente, que a desone-
rao positiva mas no determinante para tirar
o setor industrial do cenrio ruim em que se en-
contra. Uma corrente de especialistas advoga que
a participao da indstria de transformao no
PIB est estagnada. A fragilizao do nanciamen-
to da Seguridade Social seria o ltimo recurso de
poltica econmica para recuperar o status quo do
setor secundrio na renda nacional?
GD: A competitividade industrial, principalmente no
setor externo da economia, medida pela participao
da indstria no comrcio exterior, cadente h uma
dcada, pelo menos. Nesse perodo, o emprego formal
foi fortemente ampliado no Setor Servios e um pouco
menos na Indstria de Transformao, cujas demandas
tiveram impacto direto no uxo de bens e servios, pro-
vocativo do crescimento econmico, mas no da com-
petitividade industrial. Se por outro lado forem corta-
dos os incentivos dos benefcios monetrios da poltica
social, pelo desmonte desta, o efeito negativo sobre o
crescimento econmico ser direto. Nada mudar, por
essa via, em relao competitividade industrial, pois
ela determinada por outros fatores relacionados sua
insero no comrcio internacional.
TR: Num artigo publicado ao nal de 2011intitu-
lado Poltica Social e Distribuio de Renda, o
senhor mostrou que 70% da arrecadao do Or-
amento da Seguridade Social, em 2005, vinham
dos salrios-de-contribuio do INSS e do fatura-
mento das empresas via Cons, o que evidencia o
carter regressivo da tributao brasileira. Gosta-
ramos que o senhor aprofundasse este raciocnio,
estabelecendo uma conexo com a poltica de de-
sonerao da folha de pagamentos.
GD: Do ponto de vista distributivo, trocar a folha de
salrio pela COFINS, que o que faz a poltica atu-
al de desonerao, equivale a uma troca, na melhor
das hiptese, de seis por meia dzia. Observe-se que a
remunerao que determina o salrio-de-contribuio
do INSS varia, na maioria dos empregos criados, de
um a trs salrios mnimos. Por sua vez, a tributao
sobre o consumo que a COFINS afeta, incide sobre as
rendas disponveis dessas famlias (de um a trs sal-
rios mnimos), mais fortemente agora que na situao
anterior desonerao, porque houve aumento de al-
quota. Da constata-se a clara regressividade deste tipo
de desonerao. Como no h nenhum propsito de
justia distributiva nessa poltica atual, no se pode
esperar dela nenhuma melhoria neste campo, muito
pelo contrrio.
Mesmo com a contribuio
patronal previdenciria de 20%
sobre a folha de salrios e com
a elevao das remuneraes
vinculadas ao salrio mnimo, o
emprego formal,
a gerao de emprego formal
dobrou nos ltimos dez anos.
10 TRIBUTAO em revista
A Desonerao da Folha de Pagamentos:
Avaliar para no Perder
aRTIGO
Clovis Scherer
1
1. Introduo
O Plano Brasil Maior, lanado em agosto de 2011, in-
cluiu entre as principais medidas a desonerao da folha
de pagamentos para um conjunto de bens especicados
da indstria e para alguns servios. Para os bens e setores
beneciados, foi suprimida a contribuio previdenciria
patronal (CPP) de 20% sobre o valor da folha de pagamen-
tos e, em seu lugar, foi criada uma contribuio de 1% ou
2% sobre a receita bruta de vendas, deduzidas as receitas
de exportaes. A m de avaliar os impactos e resultados
da medida, foi instituda a Comisso Tripartite de Avalia-
o da Desonerao da Folha, formada por representantes
do governo federal, dos empresrios e dos trabalhadores.
A Comisso conta com um Grupo de Apoio Tcnico, com
representantes dos trs segmentos - o DIEESE foi indicado
pela representao das Centrais Sindicais. A Comisso teve
1. Publicado originalmente, com o mesmo ttulo, como Nota Tcnica 115 do
DIEESE Departamento Intersindical de Estatstica e Estudos Socioeconmicos.
Elaborao: Clvis Scherer (ER-DF). Colaborao: Fiorella Machiavello (SS DIEE-
SE FNP) e Bianca Briguglio (SS DIEESE CONTRATUH). Reviso: Frederico Melo.
a primeira reunio em agosto de 2012, quando iniciou os
trabalhos.
Este artigo sintetiza os principais aspectos da desonerao
da folha e aponta questes que devem fazer parte da avalia-
o que ser realizada pela Comisso Tripartite.
2. Antecedentes
O debate acerca da desonerao da folha comeou a
ganhar maior expresso nos anos 1990, em funo de pre-
ocupaes do governo com a crescente informalidade no
mercado de trabalho e a fragilizao do nanciamento da
Previdncia Social. Setores empresariais tambm argumenta-
vam que o custo Brasil e o peso da informalidade seriam
justicativas para a promoo de redues tributrias, inclu-
sive dos encargos sociais.
Desde ento, algumas mudanas na legislao caminha-
ram em direo desonerao dos encargos previdencirios
incidentes sobre a folha. Em 1998, a Emenda Constitucional
no 20 permitiu que as contribuies sociais do empregador
seguridade social tivessem alquotas ou bases de clculos
diferenciadas segundo a atividade econmica, intensividade
do emprego de mo de obra, porte da empresa e condio
TRIBUTAO em revista 11
estrutural do mercado de trabalho. Posteriormente, em 2003,
a Emenda Constitucional no 41 deu a autorizao necess-
ria para que a legislao pudesse ser alterada, substituindo a
contribuio patronal sobre a folha por contribuio sobre a
receita ou faturamento (ver Constituio Federal, artigo 195,
12).
O tema voltou a ganhar destaque com as discusses do
Frum Nacional da Previdncia Social, em 2007 e, em 2008,
com a proposta de reforma tributria apresentada pelo gover-
no de Luiz Incio Lula da Silva
2
. Materializada na Proposta
de Emenda Constitucional (PEC) 233/2008, o escopo des-
sa reforma bastante amplo. Os principais pontos da PEC
233/2008 so:
a) unicao de diversos tributos federais (Cons, PIS,
Cide, contribuio social do Salrio-Educao) num nico
Imposto sobre Valor Adicionado Federal, o IVA-F;
b) incorporao da CSLL ao Imposto de Renda das Pes-
soas Jurdicas;
c) cobrana do novo ICMS no estado de destino das mer-
cadorias e servios;
d) desonerao do investimento e das exportaes e;
e) desonerao da folha de pagamento das empresas.
Especicamente quanto desonerao da folha, a PEC
233 prope a eliminao imediata da contribuio para o
Salrio-Educao (2,5% sobre a folha), que passaria a ser -
nanciada por outros impostos. Alm disso, a PEC 233 prev a
reduo gradativa da CPP de 20% para 14%, ao longo de seis
anos, mediante regulamentao por lei especca a ser exami-
nada pelo Congresso Nacional aps a aprovao da Emenda
Constitucional.
Conforme a PEC 233, entre os tributos a serem incor-
porados a impostos, a CSLL (Contribuio Social do Lucro
Lquido) e a Cons (Contribuio para o Financiamento da
Seguridade Social) representam tributos destinados explci-
ta e exclusivamente ao nanciamento da Seguridade Social,
conforme o artigo 195 da Constituio Federal. O PIS (Pro-
grama de Integrao Social), por sua vez, visa nanciar o
seguro-desemprego, o que o caracteriza tambm como parte
do oramento da Seguridade. O mesmo pode ser dito da con-
2. Ver ANSILIERO, G. e PAIVA, L. H, 2009 e RIBEIRO, J. A. C. et al. 2011..
tribuio para o Salrio-Educao. Por m, os encargos sobre
a folha de pagamento das empresas tambm se vinculam
sustentao da Seguridade Social. Portanto, a PEC 233/2008
propunha uma alterao da forma de nanciamento da Se-
guridade Social, com a eliminao da previso constitucional
de contribuies vinculadas exclusivamente proteo social
e sua substituio por uma frao (38,8%) da arrecadao
de impostos federais (Imposto de Renda, Imposto Sobre Pro-
dutos Industrializados e Imposto Sobre Valor Adicionado
Federal)
3
.
A reforma, contudo, no prosperou no Congresso Nacio-
nal, como esperado pelo governo, e ainda encontra-se em
tramitao.
Diante das diculdades encontradas no encaminhamento
de um projeto abrangente de reforma tributria, o Governo
Federal, no mandato de Dilma Roussef, passou a atuar na
questo tributria com medidas especcas, mas que perse-
guem alguns dos objetivos que orientavam a proposta am-
pla do governo Lula. Pode-se mencionar como partes deste
esforo a elevao dos limites de enquadramento no Super-
simples, aes em relao guerra scal (no que diz respeito
guerra dos portos
4
), discusses sobre os fundos de par-
ticipao de estados e municpios. importante ressaltar,
todavia, que essas aes esto tambm fortemente ligadas a
circunstncias conjunturais, como a crise enfrentada pela in-
dstria e o cmbio valorizado, que se somam e se sobrepem
a objetivos estruturais do governo, como a simplicao do
sistema tributrio e a desonerao dos investimentos.
Nesse novo contexto de reforma tributria fatiada, a
proposta de desonerao da folha foi discutida entre o gover-
no e as centrais sindicais em reunies promovidas em maio
de 2011, no mbito da Mesa de Negociao Permanente, co-
ordenada pela Secretaria Geral da Presidncia da Repblica
3. Ver DIEESE, 2008.
4. Alguns estados concediam reduo de ICMS a produtos estrangeiros para
atrair a movimentao de carga por meio de portos ou fronteiras. Como os produ-
tos nacionais no contavam com taxas diferenciadas, a prtica acarretava perdas de
competitividade para a indstria nacional. A Resoluo do Senado n 72 de 2010,
aprovada em abril de 2012, passou a estabelecer uma taxa nica interestadual de
4% para o ICMS para produtos nacionais e importados, vlida a partir de janeiro
de 2013.
12 TRIBUTAO em revista
e contando com a participao das seis centrais sindicais re-
conhecidas ocialmente (CGTB, CTB, CUT, Fora Sindical,
NCST e UGT). Nas reunies, foram expostas as linhas gerais
das medidas em estudo no mbito do governo federal
5
. A
inteno do governo, com a medida, era enfrentar a perda
de competitividade dos setores intensivos em mo de obra,
atrair investimentos para eles, gerar empregos e induzir for-
malizao.
As linhas gerais da desonerao foram apresentadas na-
queles encontros: substituio da CPP por uma contribuio
sobre o faturamento ou as vendas, com alquotas diferencia-
das segundo o setor de atividade, que no incidiria sobre as
exportaes, mas gravaria as importaes. Ainda que a inten-
o fosse de que a substituio entre os tributos fosse neutra
em seus efeitos para a arrecadao previdenciria, o governo
declarou que a medida iria prever uma garantia de manu-
teno das receitas da Previdncia com recursos do Tesouro
Nacional.
O governo declarou no dispor de uma posio denitiva
sobre a forma de implantao da medida (de uma vez ou gra-
dualmente), sobre o ritmo de redues nas alquotas, a exten-
so setorial e, principalmente, as alquotas da nova contribui-
o. Na ocasio, os representantes das centrais manifestaram
unanimemente a preocupao quanto a uma possvel deterio-
rao do sistema de nanciamento da Seguridade Social e da
Previdncia Social em particular, bem como exteriorizaram d-
vidas quanto eccia da medida diante da situao de perda
da competitividade provocada pelas altas taxas de juros e pela
apreciao do cmbio. Em funo da preocupao com os im-
pactos no emprego, decorrentes da perda de competitividade
da produo industrial brasileira diante dos concorrentes im-
portados, porm, os representantes das centrais no rejeitaram
a proposta, mas solicitaram que a implantao da medida fosse
monitorada. Ficou acertado, ento, entre governo e centrais,
que a implementao da desonerao seria acompanhada por
um grupo tcnico tripartite, cuja nalidade seria a de avaliar os
impactos da medida.
Entretanto, a partir de ento houve descontinuidade no
processo de discusso entre o governo e as centrais sindicais
5. SINDICATO DOS BANCRIOS DE SO PAULO, 2011
em torno do assunto. Assim, o lanamento do Plano Brasil
Maior, em agosto de 2011, foi acompanhado por crticas de
lideranas sindicais quanto ausncia de prvia discusso
dos detalhes das medidas, em especial da desonerao. As
maiores dvidas e preocupaes externadas pelos sindicalis-
tas imprensa continuavam referindo-se ao nanciamento
da Previdncia Social e aos direitos dos trabalhadores
6
.
3. A Desonerao da Folha de Pagamentos
As medidas anunciadas no lanamento do Plano Brasil
Maior, segundo o governo, visam ao estmulo ao investimento
e inovao, promoo do comrcio exterior e defesa da
indstria e do mercado interno
7
. Articulado a este ltimo ob-
jetivo, o governo suprimiu a CPP incidente sobre a folha de
pagamentos e instituiu uma contribuio sobre a receita bruta
das empresas, inicialmente para um pequeno grupo de setores
industriais e de servios, posteriormente ampliado para quase
a totalidade da indstria e vrios segmentos dos servios.
Desde janeiro de 2012, houve a seguinte evoluo em ter-
mos de ampliao setorial da desonerao, com as respectivas
normas legais:
Vigorando a partir de 1 de janeiro de 2012, a Lei 12.546,
de 14 de dezembro de 2011, desonerou a folha da indstria
de confeces e artefatos de couro e calados e os setores de
servios de tecnologia da informao (TI) e de tecnologia da
informao e comunicao (TIC). Inicialmente, as alquotas
de incidncia da nova contribuio foram xadas em 1,5%,
com exceo do setor de TI e TIC, tributado em 2,5%.
Com efeitos a partir de 1 de agosto de 2012, a Lei 12.715,
de 17 de setembro de 2012
8
, aumentou para 14 o nmero
de setores beneciados pela desonerao, com a incluso de
txtil, plsticos, material eltrico, autopeas, nibus, naval,
aeronutico e bens de capital, mecnico, call center, design
houses
9
e hotis. A Lei tambm reduziu as alquotas da nova
6. Valor Online, 2011.
7. Governo Federal. Para ler toda a regulamentao do Plano Brasil Maior, ver o
stio http://www.brasilmaior.gov.br/conteudo/14.
8. Converso da Medida Provisria n 563, de abril de 2012, ampliando o Plano
Brasil Maior.
9. Empresas que elaboram projetos de circuitos eletrnicos integrados.
TRIBUTAO em revista 13
contribuio compensatria para 1%, no caso de produtos
industriais, e a 2%, para os setores de servios englobados
na medida.
Em janeiro de 2013, conforme a Lei 12.715, passaro a
ser desoneradas as folhas das empresas prestadoras de servi-
os de transporte rodovirio coletivo de passageiros, inclusive
internacional (passam a recolher 2% sobre a receita bruta),
areo, martimo, transporte interior (hidrovias) e navegao
de apoio martimo e porturio (alquota de 1%). Tambm
ser desonerada, no incio de 2013, uma srie de outros pro-
dutos industriais plsticos, txteis e de material de transporte.
Tambm para ter efeito em janeiro de 2013, o Governo
Federal publicou a Medida Provisria n 582, de 20 de se-
tembro de 2012, contemplando com a desonerao outros
25 segmentos da indstria. Fazem parte deste grupo a pro-
duo de aves, sunos e derivados; pescado; pes e massas;
frmacos e medicamentos; equipamentos mdicos e odon-
tolgicos; bicicletas; pneus e cmaras de ar; papel e celulose.
Com isso, passariam a 40 os setores que teriam a folha de
salrios desonerada
10
.
A desonerao altera os incisos I e III do artigo 22 da Lei
8.212, de 1991, que estabelecem a Contribuio Previden-
ciria Patronal de 20% sobre a folha de pagamento. Em tro-
ca da supresso da contribuio sobre a folha, as empresas
passam a recolher uma contribuio sobre a receita bruta de
vendas, excludas as receitas de exportao.
No caso dos setores de servios (TI, TIC, hotis, trans-
portes), a medida abrange todas as empresas classicadas em
tais setores. O mesmo no ocorre em relao indstria, pois
a desonerao refere-se aos produtos industriais listados nos
instrumentos legais, com referncia aos cdigos da Tabela
de Incidncia do Imposto sobre o Produto Industrializado
(TIPI). Portanto, pode haver situaes em que uma mesma
empresa industrial produza itens desonerados e no desone-
rados da CPP. Neste caso, a contribuio substitutiva incide
sobre a parcela da receita bruta gerada pela venda dos pro-
dutos listados, excludos as vendas canceladas e os descontos
incondicionais concedidos, bem como a receita de exporta-
10. Valor Econmico, 2012, ( a ).
es. E, para os produtos no abrangidos pela desonerao,
mantida a contribuio patronal sobre a folha na proporo
da receita bruta gerada por eles. Ento, por exemplo, se uma
empresa tiver 50% da receita bruta derivada de produtos
listados como desonerados, a alquota da nova contribuio
incide sobre a metade da receita bruta, mantendo-se a tribu-
tao de 20% da CPP sobre 50% do valor da folha de salrios.
Vale destacar que a desonerao por produto no s torna
complexo o processo de apurao do tributo a ser recolhi-
do pelas empresas industriais, como diculta a estimativa ou
mensurao de seus efeitos. Alm disso, h que se considerar
que a desonerao por produto ir tornar mais difcil a scali-
zao do correto recolhimento dos encargos e tributos.
Segundo a Lei 12.715, a desonerao somente vale para
empresas que obtenham 5% ou mais de sua receita bruta
com a venda dos produtos includos na medida ou que se en-
quadrem nos setores de servios mencionados. Alm disso,
foi instituda a obrigatoriedade de reteno de 3,5% do valor
bruto da nota scal ou fatura de prestao de contas, no caso
de contratao de empresas terceirizadas de cesso de mo
de obra nos setores que contribuiro com alquota de 2%
(TI, TIC, call center, hotis e transporte rodovirio coletivo).
Cabe ainda frisar que a vigncia dessa desonerao est
limitada a 31 de dezembro de 2014.
4. Comisso Tripartite da Desonerao da Folha- CTDF
A Lei 12.547 disps sobre a criao de uma comisso
tripartite, com a nalidade de acompanhar e avaliar a imple-
mentao das medidas de que tratam os arts. 7 a 9, formada
por representantes dos trabalhadores e empresrios dos se-
tores econmicos neles indicados, bem como do Poder Exe-
cutivo Federal. A regulamentao desta Comisso (CTDF),
dada pelo Decreto Interministerial 7.711, de 03 de abril de
2012, indica, no artigo 2, os aspectos a serem considerados
no acompanhamento e na avaliao:

efetividade da desonerao tributria da folha de pa-
gamentos nos setores beneciados, com base nos seus
impactos econmicos, podendo considerar a gerao
de emprego e renda, a formalizao do trabalhador, a
competitividade, a arrecadao tributria, o desenvolvi-
mento setorial, a capacitao e a inovao tecnolgica.
14 TRIBUTAO em revista
A comisso formada por 18 membros titulares, sendo
seis de cada bancada, representando o governo federal, em-
presrios e trabalhadores, com igual nmero de suplentes.
Alm disso, a lei diz que os setores econmicos beneciados
pela desonerao tero participao na CTDF.
O Decreto 7.711 tambm determina que a CTDF ter a
assessoria de um Grupo de Apoio Tcnico, composto por seis
representantes de ministrios, um de organizao empresa-
rial e um de organizao dos trabalhadores, todos com direito
suplncia.
A Comisso foi constituda e, em agosto de 2012, houve
reunio de instalao do grupo, ocasio em que foi estabe-
lecida uma sequncia de encontros, inclusive do Grupo de
Apoio Tcnico, para produzir os primeiros estudos dos im-
pactos da desonerao.
Apesar de no ter avaliado os efeitos da desonerao so-
bre os setores includos na primeira etapa da desonerao, o
que supostamente serviria como um piloto para decidir so-
bre uma extenso da medida, a Comisso, ao acompanhar e
avaliar a efetividade da desonerao, com base nos impactos
mencionados, dever examinar e dar respostas a algumas
questes levantadas pela literatura sobre o assunto. Algumas
destas questes so indicadas a seguir.
5. Desonerao e Competitividade
Uma das alegaes para justicar a desonerao a ne-
cessidade de elevar a competitividade dos produtos nacionais
diante dos concorrentes no mercado internacional, pela re-
duo dos custos com encargos sociais, considerados relati-
vamente altos. Este diagnstico tem como fundamento bsi-
co a viso de que, internacionalmente, o custo do trabalho
no Brasil muito alto e, portanto, compromete a competi-
tividade.
Segundo o Escritrio de Estatsticas do Trabalho do De-
partamento do Trabalho do Governo dos EUA, o gasto m-
dio com o denominado seguro social em relao ao total de
compensaes aos empregados situa-se em nveis compar-
veis aos de alguns pases desenvolvidos e acima do vericado
em concorrentes diretos do pas no mercado internacional
11
.
11. LUCHIEZI, 2011, p. 22 Gastos com seguro social = aposentadoria e penso
No entanto, o indicador mais relevante para a competitivi-
dade o custo total horrio do trabalho manufatureiro, que
j inclui o gasto com seguro social. Em 2010, o custo total
manufatureiro no Brasil era o stimo menor, entre um con-
junto de 34 pases que incluem concorrentes, como a Ar-
gentina, Coreia do Sul, alguns pases do Leste Europeu e os
pases desenvolvidos
12
. Cabe destacar que essas estatsticas
so expressas em dlar e, consequentemente, reetem a forte
apreciao do real diante da moeda norte-americana.
Portanto, um dos pontos a ser discutido ser o efeito da
medida sobre a competitividade da produo nacional, tanto
nos mercados externos quanto no mercado interno.
A desonerao da folha visa, na perspectiva do governo,
contribuir para maior competitividade externa dos produtos
brasileiros pela excluso das receitas de exportao da base
de clculo da nova contribuio. Com isso, as exportaes
deixam de ter nos custos de produo a CPP, sem sofrerem a
tributao compensatria. Ou seja, h uma reduo total do
custo com o encargo patronal sobre a folha na produo para
exportao.
De outro lado, a venda de produtos importados no mer-
cado interno passa a ser tributada pela nova contribuio, de
1% sobre o valor do produto industrial listado na lei. O efeito,
mesmo que pequeno, visa contribuir para a competitividade
dos produtos nacionais diante dos importados no mercado
interno. O efeito dessa tributao s importaes adiciona-se
ao efeito lquido da substituio da CPP sobre a folha pela
contribuio sobre o faturamento, que j ter representado
reduo de custos para as indstrias nacionais.
Ainda assim, cabe considerar que a competitividade in-
dustrial resultante de vrios fatores, entre os quais podem
ser citados a taxa de cmbio, a taxa de juros, o acesso tecno-
logia e a recursos de capital.
por invalidez; seguro sade; seguro de garantia de renda e licena por doena;
seguro de vida e por invalidez acidental; acidentes de trabalho e compensaes
por doena; outras despesas da Seguridade Social; impostos lquidos de subsdios
sobre folhas de pagamento
12. Ver dados do International Comparisons of Hourly Compensation Costs in
Manufacturing, do Bureau de Estatsticas do Trabalho dos EUA, especialmente a
tabela em ftp://ftp.bls.gov/pub/suppl/ichcc.ichccaesuppt1_2.txt
TRIBUTAO em revista 15
6. Efeitos na Formalizao dos Empregos
Outro argumento utilizado para justicar a desonerao
o do estmulo formalizao dos vnculos de emprego, ao
reduzir o custo do registro do emprego em Carteira de Tra-
balho.
A relao entre encargos sociais e formalizao tem sido
bastante discutida na sociedade e nos meios cientcos. Para
alguns autores, o elevado peso dos encargos sociais sobre o
emprego formal estimularia o estabelecimento de vnculos
informais de trabalho e seria contraproducente at mesmo
para a arrecadao previdenciria. Uma reduo dos en-
cargos sobre o emprego formal at certo ponto estimularia
a formalizao e ainda contribuiriam para uma elevao da
arrecadao de tributos a um ponto mximo.
No entanto, outros autores contestam a tese de que a re-
duo dos encargos sobre a folha levaria a uma migrao de
empresas e trabalhadores do segmento informal para o for-
mal, pois ela pressupe haver uma continuidade entre tais
segmentos. Ao contrrio, demonstram estes autores que o
mercado de trabalho segmentado e que esta transio entre
o informal e o formal no to fcil de ocorrer. Portanto, a
formalizao dependeria, sobretudo, de outros fatores, como
a dinmica econmica e polticas voltadas especicamente
para a formalizao de pequenos empreendimentos infor-
mais e de incluso previdenciria para trabalhadores autno-
mos e microempreendedores. Alis, desde a primeira metade
da dcada de 2000, ou seja, bem antes da implementao da
medida de desonerao, tem aumentado de maneira cont-
nua e intensa no Brasil a formalizao do trabalho, com au-
mento do peso dos trabalhadores registrados e a diminuio
da proporo dos empregados sem carteira e dos trabalhado-
res autnomos.
No caso da desonerao contida nas Leis 12.546 e
12.715, vale destacar que beneciar empresas enquadradas
no regime de lucro presumido ou lucro real, j que as em-
presas enquadradas no Supersimples j no recolhem a CPP
sobre a folha. Portanto, as empresas beneciadas pela medida
tm maior porte e outras caractersticas comerciais e opera-
cionais que favorecem a formalizao dos vnculos, inclusive
pela maior exposio scalizao do trabalho. Portanto,
trata-se do segmento de menor probabilidade de contratar
diretamente assalariados sem o devido registro em carteira.
Mesmo que as empresas beneciadas contratem trabalhado-
res como pessoa jurdica e, por isso, evitem o recolhimento
de CPP sobre esses vnculos no registrados, esse tipo de con-
tratao deve ser residual no universo abrangido. Isso, alm
de outras consideraes, refora a ideia de que a desonerao
ter pouco efeito na formalizao dos empregos.
7. Desonerao e Arrecadao Previdenciria
A receita da contribuio previdenciria patronal para o
Regime Geral de Previdncia Social incidente sobre a folha de
salrios alcanou, em 2011, a cifra aproximada de R$ 106,8
bilhes, correspondendo a 44,1% de todas as receitas do Re-
gime
13
. Esses nmeros do uma ideia da importncia da dis-
cusso da desonerao para o nanciamento da Previdncia
Social e, portanto, da Seguridade Social.
Para que a substituio da contribuio sobre a folha por
uma contribuio sobre a receita bruta de vendas no afetasse
negativamente a arrecadao previdenciria, a contribuio
sobre a receita deveria ser alta o suciente para compensar a
supresso daquela sobre a folha. Isso poderia ser feito inclu-
sive com a diferenciao de alquotas de modo a que fossem
mais elevadas para os setores em que a folha de pagamento
representa parcela maior da receita de vendas, ou seja, para
os setores intensivos em trabalho. De fato, as alquotas so
diferenciadas em duas, mas isso no resolve a questo dos
efeitos na arrecadao previdenciria.
Em abril, ao anunciar a ampliao da desonerao para
14 setores, o Governo Federal indicava que as alquotas da
nova contribuio em 1% e 2% seriam bem menores do que
as alquotas neutras, que variariam de 1,87%, para a inds-
tria de material plstico, a 6,67%%, para as Design Houses.
As estimativas divulgadas naquele momento indicavam que,
para estes setores, a renncia scal seria de aproximadamen-
te R$ 7,2 bilhes ao ano
14
. J a Anp estimou em R$ 7,06
bilhes a perda de arrecadao previdenciria em 2012, para
13. BRASIL. Ministrio da Previdncia Social, 2012.
14. BRASIL. 2012, ( b )
16 TRIBUTAO em revista
os setores includos na Lei 12.546/2011, com as alteraes da
MP 563/2012
15
.
Alm de as alquotas nominais da nova contribuio te-
rem sido xadas em patamares inferiores aos das alquotas
neutras, o estudo da Anp alerta para o fato de que a arreca-
dao de contribuies sobre a folha muito mais efetiva do
que a da arrecadao sobre o faturamento, neste caso, toman-
do como exemplo a Cons. Ou seja, uma alquota nominal
sobre as vendas ou o faturamento, na verdade, se converte
em alquotas efetivas menores, comparativamente ao que
ocorre com a contribuio sobre a folha.
No anncio da MP 582, em setembro de 2012, o Ministro
da Fazenda informou que a ampliao da desonerao, a par-
tir de 2013, signicar uma reduo de R$ 12,830 bilhes de
arrecadao previdenciria, j considerando a contribuio
sobre as vendas, o que corresponde a 0,26% do PIB de 2013
(R$ 4,9 trilhes). Considerados todos os setores j benecia-
dos pela desonerao, as empresas deixaro de recolher R$
21,57 bilhes para o INSS, mas sero tributadas no fatura-
mento em R$ 8,74 bi. Para 2014, o impacto lquido da de-
sonerao foi estimado pelo Ministro em R$ 14,11 bilhes
16
.
Segundo o Ministrio da Fazenda, no caso do setor in-
dustrial, a contribuio sobre a folha de pagamentos seria de
15,07 bilhes e, com a nova medida de contribuio sobre
o faturamento (1% ou 2%), cai para R$ 5,97 bilhes, o que
acarreta uma desonerao para o setor de R$ 9,1 bilhes. O
mesmo vale para o setor servios, cuja desonerao ser de
R$ 1,58 bilho, e para transportes, de R$ 2,15 bilhes.
importante destacar que a Lei 12.546 prev, no inciso
IV do artigo 9, que a Unio compensar o Fundo do Regi-
me Geral de Previdncia Social, de que trata o artigo 68 da
Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, no valor
correspondente estimativa de renncia previdenciria de-
corrente da desonerao, de forma a no afetar a apurao do
resultado nanceiro do Regime Geral de Previdncia Social
(RGPS). A MP 563 dispe que esta compensao ser regu-
lamentada por ato conjunto da Secretaria da Receita Federal
15. ANGHELINI, A. N. et al., 2012.
16. Ver nota 8, acima.
do Brasil, Secretaria do Tesouro Nacional do Ministrio da
Fazenda e Instituto Nacional do Seguro Social - INSS.
O Governo Federal enviou ao Congresso, no nal de
agosto, o PLOA 2013 (Projeto de Lei Oramentria Anual de
2013) contendo uma previso de gasto de R$ 15,22 bilhes
a ttulo de compensao ao Fundo do RGPS
17
. Ainda assim,
h preocupaes de especialistas e representantes de entida-
des ligadas ao assunto sobre a ameaa de que a desonerao
contribua para a fragilizao das bases de nanciamento da
Previdncia Social e da Seguridade como um todo.
Outro aspecto da questo est relacionado associao
da tributao com os ciclos econmicos. Considera-se a fo-
lha de pagamentos uma base tributria mais estvel do que
o faturamento, pois este responde mais a movimentos dos
ciclos econmicos em comparao com aquela. Ou seja, em
perodos de desacelerao econmica, o faturamento dimi-
nui mais intensamente do que a folha de pagamentos; e, em
momentos de aquecimento econmico, o faturamento tende
a se elevar de modo mais forte do que a folha. Este aspecto
pesa contra a tributao sobre o faturamento. Por outro lado,
no longo prazo, a mudana de base de arrecadao da fo-
lha para o faturamento permitiria a captao dos ganhos de
produtividade pela Previdncia Social, j que o aumento do
faturamento tende a ser maior do que o dos salrios.
8. Efeitos no Sistema Tributrio
Uma das caractersticas mais evidentes do atual sistema
tributrio brasileiro sua iniquidade, como foi ocialmen-
te reconhecido pelo Conselho de Desenvolvimento Econ-
mico e Social em 2010
18
. O peso dos tributos maior para
as famlias de menor renda e diminui na medida em que a
renda das famlias aumenta. Segundo estudo realizado pelo
Ipea (Instituto de Pesquisa Econmica Aplicada), os 10% das
famlias de menor renda dedicavam 32% desta renda para
o pagamento de tributos, enquanto os 10% de famlias de
maior renda despendiam 21% com este item de gasto
19
. Esta
17. Valor Econmico, 2012 ( b ).
18. BRASIL. Presidncia da Repblica, 2011
19. SILVEIRA, F. G. et al., 2011..
TRIBUTAO em revista 17
caracterstica regressa do sistema decorre principalmente do
grande peso dos impostos sobre o consumo, em detrimento
da tributao sobre a renda e o patrimnio.
Considera-se que a contribuio previdenciria tem um
efeito neutro sobre a renda, j que ela se eleva proporcio-
nalmente ao salrio. Uma contribuio sobre o faturamento,
ao contrrio, sendo includa no preo dos bens e servios
comercializados, ser repassada aos consumidores. Por isso,
teme-se que a substituio de uma contribuio sobre a folha
por uma contribuio sobre o faturamento signique a troca
de um tributo neutro por um tributo regressivo e, por isso,
venha a agravar o carter inquo do sistema tributrio.
Assim, a Comisso dever se debruar sobre este aspecto
da medida, tendo em vista que o pas precisa manter uma
trajetria de reduo das desigualdades sociais.
9. Concluso
Este texto buscou recuperar sinteticamente o processo
de discusso recente sobre a desonerao da folha de paga-
mentos, as caractersticas da forma de desonerao que est
em vias de ser implementada no pas e indicar questes que
faro parte dos trabalhos de acompanhamento e avaliao da
medida.
O anncio das medidas no mbito do Plano Brasil Maior
teve como contexto a corroso da competitividade interna-
cional dos produtos brasileiros, que afetava principalmente a
indstria. Em grande medida, este problema se deve a uma
conjuntura de crise internacional, que acirra a competio
entre empresas e pases pelos mercados globais. Mas, sobre-
tudo, um efeito da taxa de cmbio extremamente valoriza-
da, em termos histricos e, em particular, ao longo de 2011
e parte deste ano. Aparentemente, o governo est satisfeito
com o movimento recente de desvalorizao do real, que pas-
sou de um patamar de R$ 1,55 por dlar, no nal de julho de
2011, para algo em torno de R$ 2,04, passados 12 meses, e
no pretende tomar medidas adicionais para alcanar um va-
lor mais adequado para o cmbio, alm de esperar os efeitos
da reduo da taxa de juros. Tambm o diferencial de juros
reais do pas em relao ao exterior pe em desvantagem a
produo nacional.
Apesar da continuidade da crise nos pases desenvolvi-
dos, notadamente na zona do euro, a taxa de cmbio se des-
valorizou em 27%, entre julho de 2011 e abril de 2012. A
taxa bsica de juros, por sua vez, tambm foi reduzida. Ou
seja, nesse perodo, ocorreram duas mudanas importantes
que tendem a recompor a capacidade da indstria brasileira
de exportar e de competir em melhores condies no merca-
do interno.
Mas a agenda da desonerao est tambm conectada a
uma srie de outras discusses e propostas em curso. Cabe
mencionar que, no mbito do prprio Plano Brasil Maior, h
uma srie de propostas que visam reduzir custos, inclusive
do trabalho, e alcanar outras desoneraes, beneciando
as empresas. No Congresso Nacional, por sua vez, tramitam
propostas que visam dar maior exibilidade aos empresrios
na contratao de pessoal, inclusive terceirizados. O discurso
governamental tem sido o de desonerar sem reduzir os direi-
tos trabalhistas e a proteo social
20
. No entanto, os trabalha-
dores precisam estar atentos para o contedo das propostas
em debate, pois as alteraes na regulamentao podem ter
impactos negativos muitas vezes de difcil visualizao pela
sociedade.
Os impactos das medidas de desonerao da folha sobre
o nanciamento da Seguridade Social e, em especco, da
Previdncia Social devem ser monitorados e muito bem ava-
liados. A mudana da forma de nanciamento da Segurida-
de pode reforar o discurso do dcit da Previdncia, que
embala propostas para restringir o acesso aos benefcios. A
complexidade da substituio do encargo sobre a folha pela
contribuio sobre as receitas por produto beneciado torna
ainda mais difcil o acompanhamento do cumprimento das
obrigaes tributrias por parte dos scais da Receita. Tam-
bm as estimativas de renncia scal devem ser bem analisa-
das para impedir perdas de recursos para a Seguridade Social.
20. BRASIL, 2012, ( a ). Eu quero enfatizar que, com essa medida, o governo
enfrenta, junto com as empresas, o desao da reduo do custo salarial, mas em
um formato totalmente diverso do que vem sendo adotado pelos pases desen-
volvido. Aqui, o nus dos ajustes no recai sobre os trabalhadores. Repito, vamos
reduzir o custo do trabalho sem retirar direito dos trabalhadores e sem reduzir
salrios. Porque trabalhadores protegidos e com bons salrios so a base de um
mercado interno em expanso. No possvel haver um tratamento para o traba-
lho sem ns pensarmos tambm na questo grave do custo de capital..
18 TRIBUTAO em revista
Por m, resta avaliar os custos e benefcios da medi-
da com base na experincia concreta da desonerao em
curso. Neste sentido, h que se considerar se a desonera-
o tem gerado benefcios para todas as camadas sociais,
e no apenas para o setor empresarial. Anal, o Estado
abre mo da arrecadao previdenciria e usa recursos
do Tesouro para cobrir tal renncia scal, visando gerar
reduo de custos de produo para as empresas priva-
das, sem que tenha sido exigido delas quaisquer condi-
cionalidades ou contrapartidas, em especial no que se
refere manuteno e gerao de empregos e de trabalho
decente.
REFERNCIAS
ANGHELINI, A. N. et al. Desonerao da folha de paga-
mentos: oportunidade ou ameaa?. Braslia: Associao Na-
cional dos Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil e
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99 p.
ANSILIERO, G.; PAIVA, L. H. A desonerao da contribui-
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UNIO tem mais R$ 10 bi para desonerar folha. Valor Eco-
nmico, So Paulo, cad. A3, 13 out. 2012 ( b )
TRIBUTAO em revista 19
Proposta para um Novo Modelo de
Financiamento da Previdncia Social
aRTIGO
Ivan Kertzman
1
1. Introduo
H muitos anos vem sendo travado o debate sobre a
necessidade de substituio da contribuio previdenci-
ria patronal incidente sobre a folha de pagamento, por
outra, que traga menos impacto para a sociedade. Com
o agravamento do risco social do desemprego involunt-
rio, o debate foi impulsionado.
Parte da doutrina ainda defende que o tributo previ-
dencirio deve ser mantido nos moldes atuais, pois a sua
substituio poderia levar ao enfraquecimento do Siste-
ma Previdencirio Brasileiro.
Ademais, alegam os partidrios desta tese, que o pro-
blema do desemprego no ser solucionado ou atenuado
com a desonerao da folha de pagamento. Esta linha de
1. Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil. Mestre em Direito Pblico pela
UFBA. Bacharel em Direito pela UCSAL. Administrador de Empresas pela UFBA.
Especialista em Finanas Empresariais pela USP. Professor Coordenador das espe-
cializaes em Direito Previdencirio do JusPodivm-BA e da Ciclo-SE. Professor de
Direito Previdencirio de Cursos de Especializao em Direito Previdencirio e de
Cursos Preparatrios para Concursos Pblicos.
pensamento defendida, por exemplo, por Fbio Zam-
bitte Ibrahim que acredita que a contratao de novos
empregados pelas empresas depende de outros fatores,
como aumento da demanda, aumento de crdito dispo-
nvel, melhoria das taxas de juros e que no papel da
previdncia social a gerao de empregos com o avilta-
mento de seus recursos.
2
Em sentido antagnico, Leandro Paulsen, comentan-
do o 13, do art. 195, da Constituio Federal
3
, expri-
me a opinio de que a carga tributria sobre a folha de
salrios e outros pagamentos por trabalho prestado por
pessoa fsica est extremamente elevada, estimulando a
informalidade das relaes de trabalho. Para ele, foi com
o objetivo de alterar esta realidade, sem que haja perda
de receitas, que a EC 42/2003 autorizou a substituio
2. IBRAHIM, 2010, p. 116
3. Constituio Federal de 1988, art. 195: 12. A lei denir os setores de ativi-
dade econmica para os quais as contribuies incidentes na forma dos incisos I, b;
e IV do caput, sero no-cumulativas. 13. Aplica-se o disposto no 12 inclusive
na hiptese de substituio gradual, total ou parcial, da contribuio incidente na
forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento.
20 TRIBUTAO em revista
total ou parcial da tributao sobre a base econmica
prevista no art. 195, I, a, pela tributao sobre a receita
ou faturamento.
4
Os que pensam como o citado professor argumentam
ainda que o sistema de cobrana da contribuio pre-
videnciria patronal, atualmente vigente no Brasil, traz
uma grande distoro do ponto de vista da formalizao
das relaes de trabalho. que as empresas que utilizam
intensivamente mo de obra recolhem proporcionalmen-
te mais para previdncia que aquelas que contratam pou-
cos empregados.
O legislador constituinte tem se mantido atento ao
problema destacado. Com a Emenda 20/1998, foi inseri-
do o 9, ao artigo 195, da Constituio, dispondo que
as contribuies sociais previstas no inciso I deste artigo
podero ter alquotas ou bases de clculo diferenciadas,
em razo da atividade econmica ou da utilizao inten-
siva de mo-de-obra.
Com a Emenda Constitucional 42/2003, o consti-
tuinte derivado avanou ainda mais, ao apontar para a
substituio gradual, total ou parcial da contribuio pa-
tronal sobre a folha por aquela incidente sobre a receita
ou faturamento (art. 195, 13, da Constituio Federal
de 1988).
O que se busca neste artigo aprofundar as discus-
ses sobre o tema, que, neste momento de proposta de
reforma constitucional, necessita de um amplo debate
com embasamento jurdico-social. Como bem lembra
o ensinamento do professor espanhol Cristbal Molina
Navarrete, o nanciamento da seguridade social deve ser
tratado no apenas sob o enfoque tcnico-econmico,
mas poltico-social.
5
2. O Custo do Trabalho no Brasil
inegvel que os custos trabalhistas e tributrios sobre a
folha de pagamento no Brasil trazem um importante impac-
to para a atividade empresarial e para a prpria economia.
4. PAULSEN, 2011, p. 606.
5. NAVARRETE, C et al., 2008, p. 160
Jos Pastore
6
tem interessantes obras publicadas
sobre o custo do trabalho no Brasil, as quais pro-
pem a desonerao tributria e a flexibilizao das
relaes laborais, alegando que um menor custo do
trabalho geraria necessariamente emprego formaliza-
do e desenvolvimento econmico.
De fato, os encargos fiscais e trabalhistas sobre a
folha de pagamento so relevantes, atingindo mais
de 55% de custo direto sobre o trabalho e, se fos-
sem considerados tambm outros custos trabalhistas
existentes, tais como: descanso semanal remunerado,
despesas de resciso contratual sem justa causa, li-
cenas por doena nos 15 primeiros dias e feriados
e incidncias cumulativas, o gasto total, sem dvida,
seria bem mais elevado. Um completo estudo realiza-
do em 2004 por Jos Pastore conclui que os encar-
gos totais com o trabalho alcanam o percentual de
103,46%.
7
A desonerao tributria da folha de pagamento
no representa necessariamente reduo dos custos
tributrios totais. Se isso acontecesse, significaria
aviltamento dos recursos destinados ao pagamento
das prestaes previdencirias, o que no se deseja.
O que se pretende, ento, encontrar uma fonte
de financiamento menos agressiva sociedade, sem
perda de recursos destinados previdncia social.
Para o sucesso da proposta a fonte substitutiva deve
atender a trs exigncias:
Agredir menos a economia e a sociedade;
Ser mais compatvel com o princpio da jus-
tia tributria;
Trazer simplificao para os contribuintes e
para o Estado, reduzindo custos de adminis-
trao tributria para ambas as partes.
com foco nesses pontos que esta investiga-
o prosseguir.
6. PASTORE, 2006; e PASTORE, 2005.
7. PASTORE, 2005, p. 47.
TRIBUTAO em revista 21
3. Impactos da Desonerao da Folha de Pagamento
no Mercado de Trabalho
Os impactos da desonerao da folha de pagamento
no mercado de trabalho so pontos de controvrsia garan-
tidos em qualquer debate entre especialistas da matria.
Uma parte defende que no se pode garantir que a subs-
tituio das contribuies previdencirias patronais pode
levar ao acrscimo do trabalho formal e outra parte rme
no sentido de que isso consequncia lgica e direta.
Estudos de Marcelo Neri (IBRE/FGV e EPGE-FGV)
apontam uma srie de determinantes da informalizao
das relaes trabalhistas, comeando pelas altas alquotas
scais. Segundo a Curva de Laffer,
8
percentuais superiores
alquota tima de tributao desestimulam a arrecada-
o. A informalidade est associada a encargos scais cres-
centes pelos vrios nveis de governo.
9

Pode-se considerar, ento, que o aumento do custo
tributrio sobre a folha de pagamento pode levar a uma
crescente informalizao das relaes entre as empresas e
o Estado, produzindo reduo da arrecadao e, conse-
quentemente, induzindo novos aumentos das alquotas.
Com isso, ocorre um crculo vicioso de informalidade pro-
vocada por encargos sociais crescentes, em larga medida,
dissociados de benefcios individuais a serem auferidos.
A informalidade, por sua vez, traz impactos indesej-
veis para a prpria seguridade social, uma vez que menos
pessoas esto abrangidas por cobertura do seguro pblico
obrigatrio, podendo necessitar no futuro das prestaes
assistenciais no contributivas. Com isso, aumenta-se o
gasto da seguridade e diminui-se a sua receita.
importante salientar que muitos dos benefcios tra-
balhistas so concedidos aos empregados no formaliza-
dos. No Brasil os trabalhadores informais recebem frias,
8. A curva de Laffer uma representao terica da relao entre o valor arre-
cadado com impostos por um governo e todas as possveis razes de taxao. Ela
ilustra o conceito de elasticidade da receita taxvel. Considera-se que o valor
obtido com a alquota de 0% e de 100% igual a zero. Isso porque, no primeiro
caso, matematicamente no haveria arrecadao e no segundo no haveria qual-
quer estmulo em se pagar o tributo. A curva de Laffer tipicamente representada
por um grco estilizado em parbola que comea em 0%, eleva-se a um valor
mximo em determinada alquota intermediria, para depois cair novamente a 0
com uma alquota de 100%.
9. NERI, 2006, p.3.
13 salrio, descanso semanal remunerado, gozo de feria-
dos, entre outros benefcios.
Estudo baseado na Pesquisa Nacional por Amostra de
Domiclios - PNAD, do Instituto Brasileiro de Geograa e
Estatstica IBGE, aponta que os trabalhadores informais
recebem remunerao mnima equivalente a dos trabalha-
dores com carteira de trabalho registrada, possuindo tam-
bm a mesma jornada de trabalho mdia.
10

As semelhanas do tratamento trabalhista destinado
aos trabalhadores formais e informais talvez possam ser
justicadas pela possibilidade de ambos fazerem garantir
seus direitos recorrendo Justia do Trabalho. Esta ame-
aa faz com que as empresas estabeleam uma poltica
amistosa com os trabalhadores informais para evitar que
todo o esforo para economia de recursos se transforme
em uma contingncia trabalhista efetivada.
Sendo assim, o que o empregador ganha com a poltica
de contratao de empregados informais? Obviamente, o
maior ganho do empresariado com a informalidade est
na sonegao dos tributos sobre a folha de pagamento, j
que grande parte dos direitos trabalhistas preservada.
4. A Desonerao da Folha de Pagamento e o Ideal
da Justia Tributria
Um dos objetivos da Republica Federativa do Brasil
a construo de uma sociedade livre justa e solidria
11
.
A justia social, ento, ganha destaque com o advento da
constituio vigente, sendo considerada valor supremo de
uma sociedade fraterna, pluralista e sem preconceitos.
12
A justia tributria, por sua vez, pode ser considerada
corolrio do princpio da justia social e traz reexos em
10. NERI, 2006, p. 22-23.
11. Constituio Federal de 1988: Art. Art. 3 Constituem objetivos funda-
mentais da Repblica Federativa do Brasil: I - construir uma sociedade livre, justa
e solidria.
12. Constituio Federal de 1988: Prembulo Ns, representantes do povo
brasileiro, reunidos em Assemblia Nacional Constituinte para instituir um Estado
Democrtico, destinado a assegurar o exerccio dos direitos sociais e individuais,
a liberdade, a segurana, o bem-estar, o desenvolvimento, a igualdade e a justia
como valores supremos de uma sociedade fraterna, pluralista e sem preconceitos,
fundada na harmonia social e comprometida, na ordem interna e internacional,
com a soluo pacca das controvrsias, promulgamos, sob a proteo de Deus, a
seguinte CONSTITUIO DA REPBLICA FEDERATIVA DO BRASIL.
22 TRIBUTAO em revista
diversos princpios tributrios. Em uma viso mais abran-
gente, a justia tributria pode ser denida como uma
meta a ser atingida por meio dos princpios da genera-
lidade e da universalidade da tributao, da capacidade
contributiva e da vedao ao consco - todos estes desdo-
bramentos da isonomia.
13
notrio que, de certa forma, todos os tributos geram
efeitos negativos para a economia e para a sociedade. A
tributao, no entanto, um mal necessrio para que um
grupo possa se organizar como uma sociedade moderna.
uma arma que, se bem utilizada, pode ser traduzida em
redistribuio de renda e em justia social. Nestes termos,
resta analisar se a tributao sobre a folha de pagamento
contribui para o ideal da justia tributria.
A tributao sobre a folha de pagamento onera o tra-
balho, seja ele contratado com vnculo empregatcio ou
no. Independentemente da polmica discusso acerca
dos efeitos de tal tributao sobre o ndice de emprego,
inconteste que ela tem como alvo o labor e que o desem-
prego um dos riscos sociais que merecem a proteo da
previdncia social.
Nesse aspecto, a tributao previdenciria patronal
afronta o valor da justia tributria, pois encarece o tra-
balho, podendo desestimular as contrataes em alguns
setores econmicos. A tributao da folha de pagamento
conduz inexoravelmente a uma maior carga tributria para
quem mais emprega e uma menor carga tributria para
quem menos emprega. Isso, sem dvida, desestimula o
desenvolvimento de atividades em que h utilizao inten-
siva de mo de obra. Um empresrio que tem disponvel
uma quantia de recursos para expandir os seus negcios
para outros setores faz os clculos de todas as determinan-
tes para o sucesso de seu novo empreendimento. A tribu-
tao da folha uma varivel que pesa contrariamente
escolha de atividades com maior concentrao de traba-
lhadores por faturamento.
Mesmo considerando que a desonerao da folha de pa-
gamento seja incapaz de, por si s, contribuir para gerao
de emprego e para a formalizao do mercado de trabalho,
13. COSTA, 2007, p. 379.
como pensa parte dos analistas econmicos, indubitvel
que ela estimularia as atividades em que h maior utilizao
de trabalhadores, deslocando para estes ramos empresariais
parte dos recursos que poderiam ser investidos em reas em
que so alocados menos trabalhadores.
Mas isso no teria como consequncia um aumento
do desemprego nas atividades que utilizam pouca mo de
obra? Pode ser que sim, mas no total o saldo tende a ser
positivo em favor da gerao de empregos. Isso porque as
atividades prejudicadas tem uma baixa relao folha de
pagamento/faturamento, enquanto as beneciadas tem
este comparativo alto.
Talvez por isso seja to complicado, do ponto de vista
poltico, a aprovao de uma proposta, que parece bas-
tante adequada, de desonerao total da contribuio pre-
videnciria patronal com a correspondente compensao
por outra base. Os setores que empregam pouco em rela-
o a esta outra base eleita, tenderiam a se organizar con-
trariamente a proposta.
Conclui-se que o carter solidrio do Regime Geral de
Previdncia Social deve ser aplicado tambm s bases de
nanciamento, em nome de uma maior justia tributria.
5. A Desonerao da Folha de Pagamento e a Simpli-
cao Tributria
A justia tributria impe uma tributao de boa qua-
lidade, com uma legislao clara e um sistema de tributos
simples e eciente que diculte a sonegao.
14
Contudo,
a contribuio previdenciria sobre a folha de pagamen-
to um tributo de apurao bastante complexa. No
por acaso, o grande nmero de embates judiciais em tor-
no da incidncia ou no de contribuio previdenciria
sobre determinadas rubricas. Desvendar a exata medida
do salrio-de-contribuio uma tarefa rdua, tanto para
os gestores de administrao de pessoal, quanto para os
Contadores, Tributaristas, doutrinadores do Direito Pre-
videncirio, Advogados, juzes e, at mesmo, para os Au-
ditores Fiscais da Receita Federal do Brasil especializados
na matria.
14. COSTA, 2007, p. 379.
TRIBUTAO em revista 23
Este complexo tributo leva as empresas a montarem
grandes estruturas de gesto da tributao sobre a folha
de pagamento, arcando com altos custos, que no nal da
cadeia so suportados por toda a sociedade. Se pelo lado
da empresa h um grande custo de gesto tributria, por
parte da Administrao Fiscal isso no diferente.
Essa toda complexidade conduz a concluso de que a
desonerao da folha de pagamento, desde que seja efetu-
ada em sua totalidade, pode contribuir signicativamente
para a simplicao tributria.
6. Proposta de um Novo Modelo de Financiamento
da Previdncia Social
O modelo de desonerao proposto pelo governo, com
base na substituio das contribuies previdencirias in-
cidentes sobre a folha de pagamento pela contribuio so-
bre o faturamento no atende ao ideal da justia tributria,
nem necessidade de simplicao tributria. O modelo
de desonerao trazido pela Lei 12.546, de 14/12/2011 e
recm regulamentado pelo Decreto 7.828, de 16/10/2012
, sem dvida, mais complexo que a prpria contribuio
sobre a folha de pagamento.
Este artigo tentar estruturar uma proposta de um
novo modelo de nanciamento da previdncia social, que
desonera quase por completo a folha de pagamento e traz
vantagens em relao simplicao tributria e justia
tributria alm de gerar excelentes impactos para a eco-
nomia.
O modelo proposto tem como principal ponto a subs-
tituio de toda a alquota bsica patronal de 20% por um
novo tributo, nos moldes da extinta CPMF, que se cha-
maria CMF-PS Contribuio sobre a Movimentao Fi-
nanceira Destinada Previdncia Social, ou simplesmente
CMF. Estudos demonstram que a base de tributao sobre
movimentao nanceira bastante vantajosa, quando
bem trabalhada. Mas por que a escolha da movimentao
nanceira?
Em relao simplicao tributaria opinio ampla-
mente majoritria entre os Economistas que a movimen-
tao nanceira de longe a fonte mais vantajosa. No
h custos operacionais expressivos de gesto tributria
para empresas nesta modalidade de tributao. Os bancos
so encarregados de efetuar as devidas retenes e repas-
sar para a previdncia social, tal como faziam, com muito
sucesso, na vigncia da CPMF. Alm disso, este tributo
praticamente imune sonegao, pois so apurados na
fonte onde ocorre o fato gerador, ou seja, as instituies
nanceiras.
A baixa alquota da CMF-PS no incentivaria os con-
tribuintes a fazerem a ginstica nanceira necessria para
evitar a ocorrncia do fato gerador. Aqui se refere pos-
sibilidade do contribuinte deixar de efetuar os depsitos
bancrios e passar a trabalhar com a circulao de nu-
merrios. A experincia passada demonstra que isso no
ocorreria em larga escala, pois as empresas temem o arma-
zenamento de grandes quantias por questo de segurana.
Ademais, no mundo corporativo o recebimento de valores
em espcie ou at mesmo em cheques tende a diminuir
cada vez mais, cedendo espao para o avano do recebi-
mento por meio de carto de crdito. Esta realidade invia-
biliza uma eliso scal em grande proporo.
O Fisco tambm no teria qualquer custo administrati-
vo adicional para a cobrana da proposta CMF-PS, simpli-
cando tambm para o prprio governo que hoje necessi-
ta de uma grande estrutura para a scalizao, arrecadao
e cobrana da contribuio previdenciria sobre a folha de
pagamento.
A base de clculo da movimentao nanceira pra-
ticamente inquestionvel judicialmente, devido a sua
simplicidade. A base da folha de pagamento, que, na sis-
temtica atual, gera um nmero absurdo de demandas ju-
diciais, seria substituda por um tributo que resultaria em
poucas aes, com a implementao da CMF-PS.
Em termos de justia tributria, a tributao da movi-
mentao nanceira a que melhor atende ao princpio
da equidade na forma de participao do custeio, pois
quem mais movimenta recursos, mais paga este tributo,
relacionando-se, assim, com a capacidade nanceira do
sujeito passivo.
No obstante, a CMF-PS distribuiria equitativamente a
24 TRIBUTAO em revista
carga tributria entre as diversas atividades empresariais,
acabando com a perversa distoro do quem emprega
mais, paga mais.
Explicado os motivos da escolha da movimentao -
nanceira para a substituio das contribuies previden-
cirias patronais, cabe, agora, o detalhamento fundamen-
tado da proposta deste estudo, que consiste nos seguintes
itens:
Eliminao da alquota bsica patronal de 20% das
empresas em geral, assim como do adicional de 2,5% pre-
visto para as empresas nanceiras pela CMF-PS;
Manuteno da contribuio para o SAT/GILRAT para
o nanciamento dos benefcios acidentrios, inclusive
com a atenuao ou agravamento do Fator Acidentrio de
Preveno - FAP.
Esta contribuio deve ser mantida devido ao seu car-
ter prioritariamente extrascal, e no arrecadatrio. que
o seguro de acidente do trabalho, que possui alquota de
1%, 2% ou 3% objetiva primeiramente a reduo da inci-
dncia de acidente de trabalho na empresa. Este objetivo
foi maximizado com a criao do FAP Fator Acidentrio
de Preveno, que a partir de um comparativo dos ndices
acidentrios de todas as empresas de um mesmo ramo de
atividade, atenua em at 50% ou agrava em at 100% a al-
quota original do SAT.
15
Uma empresa enquadrada com o
SAT de 3%, por exemplo, pode ter esta alquota acrescida
para at 6% ou atenuada para at 1,5%. Para ela, ento, os
efeitos do FAP representam at 4,5% de diferena percen-
tual sobre a folha de pagamento.
Manuteno do adicional de 6%, 9% ou 12% exclusi-
vamente sobre a remunerao dos trabalhadores expostos
a agentes nocivos prejudiciais a sade ou a integridade f-
sica que tenham direito a aposentadoria especial aos 25,
20 e 15 anos de contribuio, respectivamente;
Esta alquota aplicada a uma diminuta quantidade de
trabalhadores, pois somente incide sobre as remuneraes
de trabalhadores expostos a agentes nocivos, que ensejam
o direito a aposentadoria especial. A razo da manuteno
15. No est entre os objetivos desta obra discutir sobre a polmica da constitu-
cionalidade do Fator Acidentrio de Preveno.
desta contribuio que a transferncia desta perda arre-
cadatria para a CMF-PS signicaria a diluio do risco da
aposentadoria especial para toda a sociedade que traria,
certamente, um efeito muito negativo. Tal efeito j foi co-
nhecido e combatido no passado: o superenquadramento
de trabalhadores na aposentadoria especial.
Substituio de todas as contribuies substitutivas da
parte patronal pela CMF-PS (clubes de futebol, produtores
rurais pessoas fsicas e jurdicas, agroindstrias e empresas
do Simples);
A razo da incluso destas empresas evitar excees
ao sistema, pois quanto mais uniforme, mais simples. Ade-
mais, as contribuies substitutivas da parte patronal dos
clubes de futebol, dos produtores rurais pessoas fsicas e
jurdicas e das agroindstrias, atualmente, apenas substi-
tui a parte patronal devida em relao remunerao dos
seus empregados e avulsos contratados, no englobando a
contratao de contribuintes individuais e de cooperativas
de trabalho. Com a alterao para a CMF-PS estas contri-
buies tambm seriam includas.
As empresas optantes pelo Simples migrariam parcial-
mente para o novo modelo. que elas passariam a con-
tribuir com a CMF-PS e teriam reduo de cerca de 40%
da alquota do Simples, parcela correspondente ao valor
da arrecadao que, em mdia, repassado para a previ-
dncia social.
Entidades imunes ou isentas continuariam nesta situa-
o em relao CMF-PS;
A imunidade seria garantida a partir do envio de in-
formaes pela Receita Federal s instituies nanceiras,
que se absteriam de descontar a CMF-PS destas empresas.
Fim da reteno previdenciria dos 11% na prestao
de servios com cesso de mo de obra ou por empreitada;
No haveria mais necessidade de reteno de contri-
buio previdenciria das empresas prestadores de servi-
os de cesso de mo de obra ou por empreitada, pois tais
empresas seriam contribuintes da CMF-PS, com reduzida
possibilidade de sonegao.
Manuteno da contribuio dos segurados nos mol-
des atuais;
TRIBUTAO em revista 25
As contribuies dos segurados poderiam ser man-
tidas nos moldes atuais, sem necessidade de serem subs-
titudas pelo novo tributo proposto. A contribuio dos
segurados com base na remunerao fundamental para
a concesso dos benefcios previdencirios. Isso porque a
renda mensal do benefcio totalmente inuenciada pela
mdia histrica dos salrios de contribuio. No h qual-
quer vantagem em substituir a contribuio dos segura-
dos, uma vez que as empresas no tm qualquer custo
com esta tributao. Subsistiria, apenas, a obrigao das
empresas de proceder a reteno das contribuies dos se-
gurados com o efetivo repasse previdncia social. Mas,
neste caso, no haveria dupla tributao dos segurados da
previdncia social, que seriam obrigados tambm a contri-
buir com a CMF-PS?
De fato, o modelo precisa de um pequeno ajuste para
que isso no venha a ocorrer. A soluo isentar as contas
correntes de todos os segurados que contribuam regular-
mente para a previdncia social. Para tanto, bastaria que
fosse criada a Certido de Regularidade Previdenciria,
que demonstraria a regularidade no recolhimento das con-
tribuies previdencirias de pessoas fsicas.
A movimentao nanceira do salrio caria auto-
maticamente isenta da tributao da Contribuio sobre
a Movimentao Financeira para a Previdncia Social. As
demais contas dependeriam de envio pela Receita Federal
do Brasil das informaes s instituies nanceiras rela-
tivas aos CPF dos segurados que estariam quites com as
obrigaes previdencirias.
Esta sistemtica geraria um efeito altamente positi-
vo para a previdncia social, pois estimularia a incluso
previdenciria, diminuindo o nmero de pessoas que -
cariam excludas da proteo do seguro social. Observe
que um trabalhador autnomo, que receber remunerao
mensal de valor igual a R$ 5.000 sem efetuar recolhimen-
tos de contribuies previdncia social, ser obrigado a
contribuir com a CMF-PS. Se, no entanto, passar a verter
contribuies na qualidade de segurado, estar isento do
tributo sobre a movimentao nanceira.
Esta iseno para as contas correntes de pessoas fsicas,
no entanto, deve ser limitada para se minimizar a possibi-
lidade de que empresas abram contas correntes em nome
dos seus scios para fugir da CMF-PS. Assim, o ideal seria
estipular um limite de movimentao nanceira mensal
isenta deste tributo. Ultrapassando o valor denido o cor-
rentista passaria a contribuir com a CMF-PS. Neste pri-
meiro momento, o valor da base de iseno poderia ser
xado, por exemplo, em R$ 30.000 de movimentao -
nanceira mensal. As contas que movimentassem um valor
superior a esta quantia seriam tributadas pela CMF-PS,
sobre o valor adicional movimentado, mesmo que os titu-
lares contribuam tambm para a previdncia social. Nesta
situao, a contribuio adicional para a previdncia social
poderia ser justicada pelos princpios da equidade na for-
ma de participao no custeio e da solidariedade.
Contribuio de 2,5% para o FNDE (salrio-educao)
e de 0,6% para o INCRA deve ser abarcada pela CMF-PS;
Se a proposta visa diminuio drstica das contribui-
es sobre a folha de pagamento, no h sentido em man-
ter as contribuies para estas duas entidades estatais com
a base de clculo apurada sobre a folha de pagamento.
A contribuio para as demais entidades e fundos (ter-
ceiros) de carter privado, tambm devem ser substitudas
pela nova CMF-PS;
Se a proposta visa reduo mxima dos tributos sobre
a folha de pagamento, no h razo para que seja mantida
a contribuio para o Sistema S nos moldes atuais. As-
sim, as entidades privadas, tais como SESC, SENAI, SESI,
SEBRAE, SEST, SENAT, passariam a ser nanciadas por re-
passes oriundos de um adicional de alquota da CMF-PS.
Ressalte-se que isso representaria, em mdia, uma re-
duo de cerca de 2,7% do custo da folha de pagamento,
uma vez que a alquota padro para terceiros de 5,8%.
Como na alnea anterior j foi mencionada a necessidade
de substituir a contribuio de duas entidades (INCRA e
FNDE) que totalizam 3,1% da folha de pagamento, resta-
ria apenas os 2,7%.
A CMF-PS deve estar vinculada ao pagamento das
prestaes previdencirias;
Como o prprio nome j demostra a Contribuio so-
26 TRIBUTAO em revista
bre Movimentao Financeira para a Previdncia Social
deve ser vinculada ao pagamento das prestaes do Regi-
me Geral de Previdncia Social. Isso busca dar mais segu-
rana s contas da previdncia social, que teria esta fonte
de receita garantida constitucionalmente para se evitar o
que ocorreu nos anos 90 com a CPMF, que foi criada origi-
nalmente para acrescer as receitas do Ministrio da Sade,
mas acabou sendo, aos poucos, incorporada s prprias
despesas ordinrias desta rea social.
A vinculao de receita propicia tambm uma maior
viabilidade poltica da proposta, j que uma das maiores
crticas efetuada pelos opositores da desonerao da folha
de pagamento o risco da previdncia social no passar a
contar com uma verba especca para o seu custeio.
A alquota da CMF-PS deve ser xada em 0,98%
Finalmente chega-se ao ponto que desperta a curiosi-
dade de todos a respeito deste tema: qual a alquota que
deve ser aplicvel CMF-PS, nos moldes aqui propostos,
para garantir a mesma arrecadao previdenciria dos tri-
butos substitudos?
Primeiramente, cabe resumir quais os tributos seriam
substitudos pela CMF-PS:
Cota patronal bsica de 20%;
Contribuies substitutivas da parte patronal, in-
clusive a parte previdenciria da alquota do Sim-
ples;
Contribuio de 3,1% para o FNDE e INCRA;
Contribuio para os demais terceiros;
A carga tributria sobre a folha de pagamento caria
restrita contribuio para o SAT/GILRAT de 1%, 2% ou
3%, com o devido efeito do FAT, e ao adicional de 6%, 9%
ou 12% para o nanciamento da aposentadoria especial.
Para apurar a alquota necessria para compensar a
perda arrecadatria com a desonerao da folha da forma
aqui proposta, ser utilizado como base um importante es-
tudo realizado pela Fundao Getlio Vargas, a pedido da
Confederao Nacional de Servios, atualizado em 2011.
A FGV utilizou como base para o seu estudo os dados
econmicos de 2008, tendo elaborado simulaes de di-
versos modelos de desonerao. O cenrio 4 deste estudo
simulou a alquota necessria para suprir a desonerao
dos 20%, das substitutivas da parte patronal, inclusive do
Simples e das contribuies para o FNDE e para o INCRA,
que totalizaram em 2008 R$ 100,350 bilhes.
16
A alquota
encontrada foi de 0,907% e os efeitos simulados na econo-
mia foram bastante positivos.
Esta alquota de 0,907% cobriria todos os tributos
substitudos na proposta de desonerao traada neste tra-
balho, como a exceo das entidades e fundos privados,
que, como visto, totaliza a alquota de 2,7% sobre a folha
de pagamento. Resta, ento, encontrar a alquota adicional
que seria destinada a estas entidades.
Esta alquota, se calculada com base no estudo da FGV,
pode ser encontrada atravs de uma regra de trs simples.
que, segundo a Fundao Getlio Vargas, a alquota da
contribuio sobre a movimentao nanceira necess-
ria para a substituio das contribuies para o INCRA e
FNDE, que representa 3,1% sobre a folha de pagamento,
de 0,084%. Assim, valendo-se da regra de trs, a alquota
necessria para substituir 2,7% da folha seria de 0,073%
(0,084 / 3,1 x 2,7).
A alquota da CMF-PS proposta neste trabalho perfaz,
ento, 0.98% (0.907 + 0,073), substituindo a cota patro-
nal bsica de 20%, as contribuies substitutivas da parte
patronal, inclusive do Simples e as contribuies destina-
das aos terceiros.
O exerccio da atividade acadmica est sempre sujeito
a crticas e este trabalho no foge regra. As crticas, no
entanto, devem servir ao aperfeioamento do modelo aqui
proposto ou para a construo de outro mais consistente.
Em ambas as situaes, o objetivo prioritrio deste estudo
foi cumprido: fomentar o debate acadmico.
7. Concluso
Pode-se extrair como principal concluso deste traba-
lho que o sistema de nanciamento da previdncia social
brasileira necessita de mudanas. A desonerao da folha
de pagamento, com a correspondente substituio da per-
da arrecadatria por um novo tributo, incidente sobre a
16. FGV, 2011, p. 15.
TRIBUTAO em revista 27
movimentao nanceira das empresas a CMFPS, com
alquota de 0,98%, traria impactos muito positivos para a
sociedade, para a economia, para a simplicao tributria
e para a aproximao do Sistema Tributrio Nacional ao
ideal da justia tributria.
No modelo proposto, a referida alquota da CMF-PS
seria suciente para substituir, sem perda de arrecadao,
a cota patronal bsica de 20%, as contribuies substituti-
vas da parte patronal, at mesmo a parte previdenciria da
alquota do Simples e a contribuio para terceiros.
A carga tributria sobre a folha de pagamento caria
restrita contribuio para o SAT/GILRAT de 1%, 2% ou
3%, com o devido efeito do FAT, e ao adicional de 6%, 9%
ou 12% para o nanciamento da aposentadoria especial
apenas sobre a remunerao dos empregados expostos a
agentes nocivos.
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28 TRIBUTAO em revista
O Mito do Aumento da Competitividade por Meio
da Desonerao da Folha de Pagamentos
aRTIGO
Wilsimara Rocha
1

Carlos Alberto Ramos
2
1. Introduo
A economia brasileira apresentou, na dcada passada,
uma srie de avanos sobre os quais existe certo consen-
so: consolidao institucional de um sistema de metas de
inao, conscientizao sobre a importncia do controle
de gastos pblicos como indicador de solvncia no longo
prazo, etc. Somado a esse contexto interno, o cenrio
internacional foi um vetor favorvel ao crescimento po-
tencial do PIB, propiciado pela elevao dos preos das
commodities e da demanda por nossas exportaes. Esse
1. Economista e Assessora do Departamento de Estudos Tcnicos do Sindisco
Nacional.
2. Economista, Mestre e Doutor. Professor do Departamento de Economia, Uni-
versidade de Braslia (UnB).
conjunto de fatores se traduziu em uma variao mdia
do produto de 4,5% entre 2004 e 2010. Este percentual
pode parecer modesto, mas expressivo quando compa-
rado quase estagnao dos anos 80 e mdia pouco su-
perior a 2% nos anos 90. A crise mundial de 2008/2009
pareceu ser facilmente contornada com medidas keyne-
sianas (aumento do gasto pblico e reduo das taxas de
juros). A retomada do nvel de atividade em um percen-
tual de 7,5% em 2010 pareceu ser a manifestao de um
retorno ao crescimento. Contudo, a abrupta reduo da
variao do produto em 2011 (2,7%), paralelamente a
uma estimativa de crescimento de apenas 1,5% em 2012,
colocam novamente em pauta as discusses sobre a ro-
bustez dos fundamentos macroeconmicos do Pas e as
alavancas que sustentam o processo de desenvolvimento
no longo prazo.
Poderia arguir-se que o contexto de crise internacio-
nal desfavorvel e que a est a raiz da desacelerao.
TRIBUTAO em revista 29
Contudo, a performance do Brasil vem sendo inferior a
de outros pases emergentes e aqum da mdia observa-
da para a Amrica Latina. Assim, a falta de dinamismo
da economia brasileira parece estar sendo alimentada por
fatores internos. Embora o mercado de trabalho esteja
prximo a uma situao de pleno emprego, as recentes
medidas de cunho keynesiano de aquecimento do con-
sumo parecem encontrar limites no endividamento das
famlias e as taxas de juros atingiram mnimos difceis de
serem transpostos.
Dessa forma, outras fontes de crescimento deveriam
ser identicadas alm da demanda agregada. O aumento
dos investimentos (hoje no patamar de 20% do PIB) e da
produtividade para conquistar mercados externos parece
ser o caminho necessrio para elevar as taxas de variao
do PIB e sustentar esse dinamismo no tempo. A perfor-
mance da indstria de transformao corriqueiramente
identicada como sendo uma das causas da perda de di-
namismo, manifestada pela suposta queda de participa-
o no PIB e pela reduo dos produtos manufaturados
na pauta de exportaes.
Cabe se indagar em que medida a elevao nas taxas de
crescimento do PIB deveriam passar por uma redenio
do rol da indstria de transformao. Entretanto, usual-
mente mencionado que retomar a relevncia que a inds-
tria de transformao apresentava no passado requereria
um amplo leque de medidas, que iriam desde taxas de
juros menores, passariam por um sistema tributrio mais
simples e deveria contemplar uma taxa de cmbio mais
desvalorizada. Dentre as medidas para elevar o nvel de
investimento e a competitividade na indstria de trans-
formao, o Plano Brasil Maior (PBM) parece ocupar um
lugar central. Implementado em agosto de 2011, o PBM
abrange inmeras medidas que aliadas s polticas macro-
econmicas do governo teriam o objetivo de fazer o Brasil
inovar, competir e crescer nos prximos anos.
Diferentemente dos consensos que mencionamos no
primeiro pargrafo, esse diagnstico sobre a gura do se-
tor industrial na retomada do dinamismo est longe de
ser consensual. O nosso objetivo no presente texto con-
siste em apresentar o debate com particular ateno s
medidas tomadas no mbito do Plano Brasil Maior, com
destaque para a desonerao da contribuio patronal
sobre a folha de pagamentos.

2. Entraves ao Aumento da Competitividade do
Brasil no Exterior
A queda da participao da indstria de transforma-
o no PIB, fenmeno observado com particular impor-
tncia a partir da dcada de 80, foi um fenmeno global
e no um fato especco do Brasil. A exceo so alguns
pases asiticos, que registram certas singularidades: a)
no so grandes produtores e exportadores de commodi-
ties; b) apresentam taxa de poupana elevada e c) partem
de nveis de PIB per capita muito inferiores aos atingidos
pelo pas.
Dentre os possveis fatores que so usualmente atri-
budos queda da participao da indstria de transfor-
mao, seja no PIB seja na pauta de exportaes, um dos
mais mencionados seria sua perda de competitividade. As
variveis que estariam afetando a insero do Brasil nos
mercados mundiais, bem como a concorrncia com a ofer-
ta importada seriam: i) o elevado custo da mo de obra
vis-a-vis sua produtividade; ii) a baixa taxa de poupana e
investimento interno, comparativamente a de outras eco-
nomias emergentes; iii) as elevadas taxas de juros internas;
iv) a apreciao da taxa de cmbio e v) a elevada carga
tributria. Todos esses fatores combinados estariam na raz
da falta de competitividade do produto industrial doms-
tico diante dos seus similares estrangeiros.
Essa falta de concorrncia, sempre segundo esse diag-
nstico, teria se acentuado nos ltimos anos devido ao
custo da mo de obra. Alm dos ganhos no poder de
compra do salrio mnimo, o mercado de trabalho mais
aquecido elevou a presso sobre os salrios reais e au-
mentou o custo da mo de obra. Com salrios em alta, o
setor de servios (bens non-tradables) conseguiu repassar
o aumento de custo de produo para os preos. J o
setor industrial (bens tradables) no logrou esse repasse,
uma vez que a variao dos preos est limitada pelo
30 TRIBUTAO em revista
preo do produto nos mercados mundiais e pela taxa de
cmbio. Esta ltima, por sua vez, estaria valorizada, seja
pela mudana dos preos relativos a favor do Brasil, seja
pela entrada de capitais externos para obter ganhos -
nanceiros de curto prazo, propiciados pelo elevado dife-
rencial entre as taxas de juros internas e externas.
A questo da poupana seria outro fator identicado
como sendo uma restrio ao crescimento e ao aumento
da produtividade. O Brasil apresenta baixa taxa de pou-
pana interna, em torno de 17%, enquanto a taxa de in-
vestimento total, por sua vez, cerca de 20% do PIB. Este
percentual relativamente baixo se comparado ao de pa-
ses emergentes dos chamados BRICS, a exemplo da China
(48%), ndia (34%) e Rssia (23%). Uma vez que exis-
te uma robusta correlao e relao de causalidade entre
poupana-investimento e crescimento de longo prazo, as
reduzidas taxas de poupana/investimento do Pas seriam
uma das restries ao aumento do PIB potencial.
As taxas de juros constituiriam outro fator que nutre
os modestos resultados em termos macroeconmicos.
No Brasil, a taxa de juros Selic se encontra em 7,25%
a.a., em termos nominais, atrs apenas da Rssia (8,25%)
e da ndia (8,0%). Outros pases emergentes apresentam
juros inferiores, a exemplo da China (6,0%), frica do
Sul e Chile (5,0%) e Mxico (4,5%).
3
Argui-se que juros
altos inviabilizam projetos de investimento e valorizam
a taxa de cmbio, reduzindo exportaes industriais, in-
centivando importaes e deprimindo investimento.
Por ltimo, a carga tributria brasileira em torno de
33,5% do PIB seria identicada tambm como um fator
limitante ao aumento da competitividade. De acordo com
as identidades macroeconmicas da contabilidade social,
quanto maior a tributao, menor a renda disponvel das
famlias para consumo e poupana. Ou seja, estaramos
diante de um crowding-out: o governo gasta muito, absor-
ve poupana do setor privado que poderia ser direciona-
da ao investimento e pressiona as taxas de juros, invia-
3. Global-Rates.com. Central Banks - summary of current interest rates. Dis-
ponvel em: <http://www.global-rates.com/interest-rates/central-banks/central-
-banks.aspx>. Acesso em 08/10/12.
bilizando dessa forma o crescimento do produto. Nesse
contexto j desfavorvel, normalmente se visualiza outra
varivel que limita ainda mais o crescimento potencial: o
sistema tributrio do pas seria particularmente comple-
xo e regressivo, prevalecendo os tributos indiretos (sobre
a produo, circulao e o consumo de bens e servios)
aos diretos (sobre a renda e o patrimnio).
4
Todos os fatores elencados nos pargrafos anteriores
representariam um entrave ao aumento da competitivi-
dade da economia brasileira, especialmente sua inds-
tria de transformao, sendo uma restrio fronteira de
crescimento do Pas.
3. As Tentativas do Governo para Mudar esse Con-
texto
Tendo em vista o ambiente interno marcado pelas
restries apontadas anteriormente e a conjuntura ex-
terna de crise, o governo instituiu em agosto de 2011
a poltica industrial, tecnolgica e de comrcio exterior
denominada Plano Brasil Maior (PBM), que combinada
com as polticas macroeconmicas de cunho monetrio,
cambial, scal e creditcio tem o intuito de dinamizar
a economia ao eliminar os gargalos que impediriam o
aumento da competitividade, viabilizando uma trajetria
de crescimento sustentvel.
5
O PBM constitui-se em um conjunto de medidas
adotadas pela presidente Dilma Rousseff, para o pero-
do 2011-2014, com foco na inovao e no adensamento
produtivo do parque industrial brasileiro, objetivando
ganhos sustentados da produtividade do trabalho. Este
plano se desenvolveu de suas antecessoras Poltica de
Desenvolvimento Produtivo (PDP) 2008-2010 e Poltica
Industrial, Tecnolgica e de Comrcio Exterior (PITCE)
2004-2008.
A PITCE foi lanada em 2004, com o objetivo de for-
talecer e expandir a base industrial brasileira por meio
da melhoria da capacidade inovadora das empresas. Seu
4. OLIVEIRA, 2009.
5. Institudo pelo Decreto n 7.540, de 02 de agosto de 2011.
TRIBUTAO em revista 31
pilar central era a inovao e a agregao de valor aos
processos, produtos e servios da indstria nacional, es-
pecicamente nos setores de software, semicondutores,
bens de capital, frmacos e medicamentos, e em ativida-
des ligadas biotecnologia, nanotecnologia e energias re-
novveis. Dando seguimento a esta poltica, em 2008, o
governo federal lanou a PDP com o objetivo de fortale-
cer a economia do pas, sustentar o crescimento e incen-
tivar a exportao, a partir de dilogos com o setor priva-
do e buscando atingir quatro macrometas: (i) acelerar o
investimento xo; (ii) estimular a inovao; (iii) ampliar
a insero internacional do Brasil; e (iv) aumentar o n-
mero de micro e pequenas empresas exportadoras.
6

Uma avaliao geral do perodo 2003/2010 indica que
tanto a PITCE quanto a PDP foram ecazes, tendo obtido
sucesso em mobilizar o setor pblico, articul-lo com o
setor privado para os ns propostos e, assim, retomar a
capacidade do Estado brasileiro de formulao e operacio-
nalizao de uma poltica industrial coordenada.
7
Com um escopo mais amplo que suas antecessoras,
o Plano Brasil Maior abrange medidas importantes que
visam tanto resolver problemas estruturais da economia
brasileira, quanto oferecer suporte imediato competiti-
vidade. Em linhas gerais, o PBM elenca 10 metas a serem
perseguidas at 2014, tais como o aumento: (i) do inves-
timento agregado; (ii) do investimento empresarial em
Pesquisa e Desenvolvimento (P&D); (iii) da qualicao
da mo de obra na indstria; (iv) do valor agregado na
indstria; (v) da participao da indstria de mdia-alta
e alta tecnologia; (vi) do nmero de domiclios urbanos
com acesso banda larga; (vii) do uso eciente de ener-
gia; (viii) da participao das exportaes brasileiras no
comrcio internacional; (ix) da participao nacional nos
mercados de tecnologias, bens e servios para energias;
e por m (x) o fortalecimento das micro e pequenas em-
presas.
8

6. Disponvel em: <http://www.abdi.com.br/Paginas/politica_industrial.aspx>.
Acesso 02/10/12.
7. ABDI, 2011.
8. BRASIL, 2012. Ministrio da Fazenda.
No mbito das aes de incentivo tributrio, enfati-
za-se aqui a desonerao da folha de pagamentos, que
elimina a contribuio previdenciria patronal de 20%,
e passa a cobrar uma alquota de 1% a 2% sobre o fatu-
ramento das empresas daqueles setores industriais mais
prejudicados pela sobrevalorizao do real e que se en-
contrariam em desvantagem competitiva frente aos pro-
dutos importados.
Os setores inicialmente desonerados esto regidos
pela Lei n 12.546, de 14 de dezembro de 2011, a sa-
ber: txtil, confeces, couro e calados, mveis, plsti-
co, material eltrico, bens de capital mecnico, nibus,
autopeas, naval, areo, TI & TIC, hotis, call center, e
design houses (chips). Recentemente, mais 25 setores
(20 da indstria, 2 de servios e 3 de transportes) fo-
ram beneciados pela desonerao, conforme consta na
Lei n 12.715, de 17 de setembro de 2012. A legisla-
o estabelece ainda que a Unio compensar o Fundo
do Regime Geral de Previdncia Social (RGPS) no valor
correspondente estimativa de renncia previdenciria
decorrente da desonerao.
Segundo o Ministrio da Fazenda, a desonerao da
folha possui trs objetivos: (i) reduzir custos de produo
e exportao; (ii) gerar mais empregos; e (iii) formalizar
a mo de obra. Ao incidir sobre a folha de pagamento, a
contribuio patronal no atingia produtos importados.
Com a mudana, os produtos importados sofrero au-
mento de PIS/COFINS correspondente alquota sobre
o faturamento. J as exportaes cam isentas dessa nova
alquota. Para avaliar os impactos econmicos da deso-
nerao, foi institudo um comit tripartite formado por
governo, empresrios e trabalhadores.
Ainda no possvel avaliar se a desonerao sobre a
contribuio patronal atingiu os objetivos porque a me-
dida recente. Porm, at o momento tem sido feitos es-
tudos e estimativas sobre os impactos dessa medida. Um
dos estudos
9
revela que o benefcio (ou no) da mudana
sugerida depende fundamentalmente da razo custo de
mo de obra/faturamento da rma dentro de um setor.
9. IPEA, 2012, p.p. 42.
32 TRIBUTAO em revista
Com efeito, a medida tende a beneciar as empresas mais
intensivas em trabalho e que tero sua contribuio pa-
tronal relativamente grande substituda por uma sobre
o faturamento. Inversamente, as empresas que utilizam
pouca mo de obra tendem a se beneciar menos, ou at
mesmo a perder, com a medida.
Outros autores
10
argumentam que os eventuais be-
nefcios da desonerao seriam geralmente menores que
os custos sociais. Estes se dariam na forma de maior re-
gressividade do sistema tributrio e no enfraquecimento
do vnculo contributivo da previdncia social. A eccia
das medidas que pretendem acentuar a formalizao dos
postos de trabalho e acelerar a gerao de empregos tam-
bm est sendo questionada.
11
Os argumentos que ques-
tionam essa eccia chamam a ateno para os beneci-
rios potenciais dessas medidas, ou seja, mdias e grandes
empresas, uma vez que as micro e pequenas empresas
j tm desonerao total da contribuio previdenciria
patronal sobre a folha de salrios. Como possvel supor
que o ndice de informalidade nas mdias e grandes em-
presas relativamente pequeno, o efeito da desonerao
sobre a formalizao seria pequeno. Da mesma forma, a
reduo do custo do fator trabalho no implicaria dire-
tamente em aumento do emprego, uma vez que este
determinado por outras variveis, tais como nvel de tec-
nologia da indstria, legislao tributria, taxa de cm-
bio, nvel de competio na indstria, acesso a crdito,
taxa de juros, grau de concentrao dos fornecedores da
indstria, etc.
Visto de outro modo, parece contraditrio tentar
acentuar a gerao de empregos em um contexto con-
juntural caracterizado pelo pleno emprego. Elevar a
demanda de trabalho poderia comprometer o cumpri-
mento das metas de inao e obrigar o Banco Central
a elevar juros, comprometendo, contraditoriamente, os
objetivos iniciais do PBM.
O pacote de medidas de incentivo ao crescimento e
10. Ver, por exemplo, Paiva e Ansiliero, 2009 apud IPEA, 2012, p.p.37.
11. BRASIL, 2011. Ministrio da Previdncia Social, p.p.09.
inovao na indstria seria complementado com uma
agressiva estratgia de reduo das taxas de juros inter-
nas, que tanto tenderiam a aquecer o consumo e o inves-
timento, como contribuiriam para reduzir uma suposta
sobrevalorizao do real. Nessas circunstncias, um ins-
trumento de poltica monetria usado com frequncia
pelo governo tem sido as constantes redues na taxa de
juros (Selic). Na ltima reunio, no dia 11 de outubro, o
COPOM decidiu reduzir pela dcima vez consecutiva a
taxa Selic, ao patamar de 7,25% a.a. A efetividade dessa
reduo resta ser avaliada. Enquanto as taxas de juros
reais dos pases desenvolvidos esto em torno de 0% ao
ano, no Brasil, elas chegam a quase 2,0% a.a. Todavia, a
evidncia sugere que as taxas de juros reais no Brasil tm
convergindo para patamares mais prximos aos observa-
dos em economias com nvel similar de desenvolvimen-
to. Dessa forma, as taxas reais efetivas utuam em torno
da tendncia como reexo tanto de fatores estruturais
quanto conjunturais.
4. Concluso
Desoneraes pontuais em setores especcos so
medidas paliativas e de curto-prazo para administrar o
problema da baixa competitividade da indstria brasi-
leira. Para um crescimento sustentado da indstria bra-
sileira, em particular, e do pas em geral, a questo chave
passa pela poupana/investimento e pela produtividade.
As variveis que determinam o nvel de poupana/in-
vestimento vo desde questes culturais at a adoo de
polticas econmicas que contribuam para aumentar o
nvel de poupana interna, sem demandar poupana do
setor privado para sustentar os gastos pblicos. Nesse
contexto, desoneraes sem uma adequada reduo dos
gastos, podem elevar o crowdig-out e, indiretamente, re-
duzir ainda mais o crescimento potencial. Nessa linha,
o governo no parece combinar essas desoneraes com
uma estratgia de reduo do gasto pblico e, assim, o
real impacto de um pacote de desoneraes uma ques-
to em aberto.
TRIBUTAO em revista 33
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34 TRIBUTAO em revista
Lei n 8.137 de 1990:
H Razes para Comemorar ou Lamentar?
aRTIGO
Bruna Estima Borba
1
Em dezembro de 2011 a Lei n 8.137 completou
vinte e um anos. Houve razes para comemorar?
A sonegao scal foi permanente fonte de questio-
namentos no mbito do direito penal brasileiro. Tanto
assim que, ainda em meados do sculo passado, Nelson
Hungria escrevia que:
Outra matria que tem preocupado o contempor-
neo legislador penal a concernente aos abusos e frau-
des contra o sco. Vrios so os fatos classicados como
delitos scais, isto , ofensivos da Fazenda Pblica em
1. Auditora Fiscal da Receita Federal do Brasil e Professora da Faculdade Damas
da Instruo Crist, Doutora e Mestre em Direito Pblico pela Universidade Fede-
ral de Pernambuco.
matria de impostos
2
.
Citando a lei alem de 1959 (Reichsabgabenorde-
nung), o autor continuava armando que: No Brasil,
a adoo de tais critrios impe-se com urgncia, para
coibir o crescente xito dos contrabandistas e frauda-
dores do sco que chegam a ameaar a prpria poltica
nanceira e cambial, na sua segurana e adequao
3
.
quela poca, as controvrsias relativas ao crime de
sonegao scal giravam basicamente em torno de dois
aspectos. O primeiro, decorrente da redao dada ao
art. 1 da Lei n 4.729/1965, que denia o crime de
sonegao scal por meio de quatro condutas tpicas,
quando praticadas com o objetivo de eximir-se total ou
parcialmente do pagamento de tributo. De acordo com
o art. 1 da Lei n 4.729/1965, o crime de sonegao
2. HUNGRIA, (1977), p. 294.
3. Idem, p 295.
TRIBUTAO em revista 35
scal era formal, no exigindo a produo de resultado
material. Porm, apesar de no prever resultado, o 1
do art. 1 da Lei n 4.729/1965 determinava a reduo
da pena para os criminosos primrios multa de 10
vezes o valor do tributo. Dessa forma, a lei curiosa-
mente estabelecia para um delito formal uma penalida-
de calculada sobre seu resultado material, o montante
sonegado.
Em segundo lugar, as discusses surgiam por classi-
car-se como espcie do gnero crime contra a ordem
econmica. Dessa forma, a sonegao scal possua
ento as caractersticas especiais prprias da criminali-
dade econmica, distinguindo-se dos chamados crimes
comuns, pertencentes ao direito penal clssico.
Entre essas caractersticas podem ser citadas: a de-
pendncia de circunstncias histricas e geogrcas
4
; a
mutabilidade de interesses econmicos abrangidos pela
tutela penal
5
; a pertinncia ao chamado direito penal
secundrio
6
; a tradicional natureza administrativa da
regulao econmica
7
; a predominncia de elementos
que requerem juzo de valor para sua compreenso nos
tipos penais
8
; a interpretao da lei penal sob critrios
econmicos
9
; a prescindibilidade do efetivo dano ao
bem jurdico
10
; a exigncia de uma especial inteno
de obter vantagem
11
; a titularidade transindividual dos
bens jurdicos tutelados
12
; a conduta criminosa ser,
4. RIGHI ( 2000), p. 45 a 48.
5. VALLE (2005), p. 22.
6. DIAS e ANDRADE (1999), p. 418.
7. SANTOS (2009), p. 15.
8. COUSINO, apud RIGH, (2000), p. 56.
9. TIEDEMANN (1993) p. 144.
10. NUEZ, apud RIGHI ( 2000), p. 59.
11. RIGHI, op. cit., p. 60.
12. ACOSTA (1998), p. 29.
essencialmente, uma atividade empresarial
13
; o redu-
zido grau de reprovao pessoal ao autor da conduta
tpica
14
; a efetividade do direito penal econmico ser,
ela prpria, um dos fatores de inuncia da atividade
econmica; e, por m, a tendncia universalizante da
criminalidade econmica.
Vale lembrar que o Cdigo Penal brasileiro de 1969,
que no chegou a entrar em vigor
15
, previa original-
mente o artigo 37616 (posteriormente suprimido), que
tipicava a sonegao scal como crime contra a admi-
nistrao em geral.
Com a edio da Lei n 8.137/1990 comemorou-se
antecipadamente a pacicao das discusses acerca da
natureza do crime de sonegao scal.
Todavia, ao denir o crime como delito material e de
dano, afastou-o dos contornos prprios da criminalidade
econmica, em que no esto presentes os requisitos de
13. la clula esencial en la estructura y el desarollo econmicos. VALLE (2005),
p. 20. Carlos Valle distingue a criminalidade econmica da criminalidade de co-
larinho branco e da delinquncia dos poderosos. Segundo o autor, os delitos de
colarinho branco, apesar de apresentarem a caracterstica essencial da delinquncia
econmica que a alta lucratividade, somente podem ser praticados por setores
limitados da sociedade, com acesso a possibilidades de atuar bastante especcas.
J a criminalidade dos poderosos compreende ao hechos punibles que son cometi-
dos por personas con posiciones especiales y en un situacin de poder fundada en
esas posiciones para el fortalecimiento o la defesa de este poder, abrangendo no
apenas crimes econmicos, mas delitos como os de improbidade administrativa, as
corrupes ativa e passiva, e os excessos praticados pelas autoridades policiais e pe-
nitencirias. A criminalidade econmica, por sua vez, ocorre sempre que a conduta
atinge la conanza en la vigencia de las normas que rigen el orden econmico,
a exemplo dos delitos contra a livre concorrncia. VALLE (2005), p. 26 a 28. J o
conceito de organizao criminosa dado, no mbito da Comunidade Econmica
Europeia pela Action commune 98/733/JAI de 21.12.1998, como uma associao
durvel de mais de duas pessoas estabelecida para praticar infraes sujeitas a penas
ou medidas de segurana superiores a quatro meses, que visem ou sejam meios
para obteno de vantagens patrimoniais ou interferir abusivamente na atuao das
autoridades pblicas: une association structure de plus de deux personnes, tablie
dans le temps, et agissant de faon concerte em vue de commtettre des infractions
punissables dune peine privative de liberte ou dune mesure de sret privative de
liberte dum maximum dau moins quatre ans ou dunes peine plus grave, que ces
infractions constituent une n em soi ou um moyen pour obtenir des avantages pa-
trimoniaux et, le cas chant, inuencer indment le fonctionnement des autorits
publiques. FONTANAUD (2007), p.194.
14. deberes econmicos respecto al Estado. VALLE (2005), p. 22.
15. BRASIL (1969).
16. Art. 376: Fazer declarao falsa ou omitir declarao sobre rendas, bens ou
fatos, ou empregar qualquer outra fraude para eximir-se, total ou parcialmente, a
pagamento de imposto ou taxa, se o montante do tributo sonegado ou a sonegar
superior ao salrio mnimo (...). PIERANGELI (2004), p. 614.
36 TRIBUTAO em revista
dano efetivo ao bem jurdico e de ocorrncia de resultado
material.
Pensavam os bem intencionados, de forma pragm-
tica, que essa opo induziria o criminoso a pagar o tri-
buto para fugir das consequncias penais de sua conduta
reduzindo, na prtica, o dano causado sociedade.
H, todavia, razes para comemorar? Infelizmente a
resposta negativa.
A redao do caput do artigo 1 da Lei n 8.137/1990
- Constitui crime contra a ordem tributria suprimir
ou reduzir tributo, ou contribuio social e qualquer
acessrio, mediante as seguintes condutas consagra
a adoo denitiva da teoria patrimonialista do bem ju-
rdico tutelado pela lei penal no crime de sonegao
scal.
verdade que o Brasil no o nico pas a adotar tal
teoria, cujo nico mrito reside de fato em seu pragma-
tismo, pois neste caminho seguiu o ordenamento tribu-
trio alemo
17
.
Ocorre que, ao adotar como o objeto de tutela o er-
rio, assim compreendidos os ingressos do Estado que
compem a receita pblica derivada
18
, a congurao
do crime passa a ser obrigatoriamente a de delito ma-
terial, pois ele passou a requerer para sua congurao
um dano patrimonial
19
e, para sua consumao, a efetiva
reduo ou supresso de pagamento do tributo. A frau-
de, no caso, cou relegada a compor o cenrio do delito,
consistindo em elemento subjetivo, revelador do nimo
de defraudar
20
.
A favor dessa redao pode-se argumentar que houve
pacicao das controvrsias, pois o entendimento sumu-
17. Veja-se o Abgabenordnung,de 1977, e seu 370, Steuerhinterziehung que
pune a ttulo de sonegao: Quem1. prestar s autoridades scais ou outras au-
toridades declaraes falsas ou incompletas sobre fatos com relevncia scal, 2.
omitir s autoridades scais informaes que esteja obrigado a prestar sobre fatos
com relevncia scal e , por essa via, obtiver a reduo de impostos ou obtiver para
si ou para terceiro, um benefcio scal indevidoDisponvel em: <http://dejure.org/
gesetze/AO/370.html>. Acesso em: 22. ago. 2010.
18. TIEDEMANN, (1993), p. 40.
19. El delito ... requiere, segn opinin unnime, un dao patrimonial. BACI-
GALUPO (1998) p. 475. E tambm MONTE (1996), p. 247 a 249
20. revelador del nimo de defraudar. RODA, (1978), p. 1008. E tambm
SOUSA, (2009), p. 318.
lado do Supremo Tribunal Federal
21
e pela doutrina na-
cional
22
apontam a sonegao scal como crime de dano,
material ou de resultado, quase como se essa fosse a nica
forma juridicamente possvel de punir aqueles que deixam
de pagar tributos mediante a prtica de fraude.
Entretanto, dessa congurao do delito como cri-
me material e de dano decorrem alguns problemas que
prejudicam a aplicao efetiva do Direito Penal, e que, de
modo quase esquizofrnico, ndaram por contrapor-se ao
objetivo da lei de reduzir, pragmaticamente, os valores dos
tributos sonegados pelo pagamento do montante suprimido
ou reduzido.
Tais aspectos, que neste artigo so, de forma no taxati-
va, em nmero de oito, demonstram no haver razes para
comemorar a atual congurao do crime de sonegao s-
cal previsto no art. 1 da Lei n 8.137/1990.
Em primeiro lugar, o fato de a consumao de delito
requerer atualmente a denitividade do lanamento, o que
somente ocorre quando cessadas todas as controvrsias
acerca da exigibilidade do crdito tributrio. Tal questo
foi objeto da j citada Smula n 24 do Supremo Tribunal
Federal.
Logo, o lanamento denitivo, assim compreendido o
lanamento que no pode mais ser objeto de reviso de
ofcio ou por iniciativa do sujeito passivo - nos termos do
art. 145 do Cdigo Tributrio Nacional condio objeti-
va de procedibilidade, na interpretao do Min. Seplveda
Pertence, ou elemento normativo do tipo, segundo enten-
dimento de Min. Cezar Peluso
23
.
Essa condio impede a instaurao do inqurito poli-
cial, exceto se imprescindvel para a prpria apurao do
21. Smula n 24, de 01/12/2009: No se tipica crime material contra a or-
dem tributria, previsto no art 1, incisos I a IV, da Lei n 8.138/90, antes do lan-
amento denitivo do tributo. Anteriormente a jurisprudncia era exemplicada
por meio da deciso paradigma: Crime contra a ordem tributria (Lei 8.137/90,
art. 1, I): infrao material ao contrrio do que sucedia no tipo similar da L.
4.729/65 consumao da qual essencial que, da omisso da informao devi-
da ou da prestao da informao falsa, haja resultado efetiva supresso ou reduo
do tributo; circunstncia elementar, entretanto, em cuja vericao, duvidosa no
caso, no de detiveram as decises condenatrias; nulidade. STF (1998), p. 4.
22. EISELE (2002), p. 144. E tambm DECOMAIN ( 2008), p. 112.
23. STF (2004).
TRIBUTAO em revista 37
valor do tributo suprimido ou reduzido
24
.
Por essa razo previsto no art. 83
25
da Lei n
9.430/1996 que somente aps proferida a deciso nal na
esfera administrativa sobre a exigncia scal do crdito tri-
butrio a representao scal para ns penais, relativa aos
crimes do art. 1 da Lei n 8.137/1990 e dos arts. 168-A e
337-A do Cdigo Penal, deve ser encaminhada ao Minis-
trio Pblico.
Ressalte-se que tal questo objetiva de procedibilidade
deveria, por si s, ser afastada, uma vez que a constituio
denitiva do crdito tributrio na esfera administrativa no
impede que o sujeito ativo do crime (e sujeito passivo tribu-
trio) discuta na ao penal o crdito tributrio, abrangendo
questes de fato e de direito, inclusive a constitucionalidade
da lei aplicada na apurao do tributo suprimido ou redu-
zido
26
. Saliente-se que, com prudncia, o entendimento do
Supremo Tribunal Federal no se estendeu necessidade de
aguardar o trnsito em julgado de uma possvel deciso na
esfera judicial, nos casos em que o sujeito passivo tributrio
interpe ao anulatria do crdito, uma vez que tal inter-
pretao tornaria praticamente impossvel a concretizao
da pretenso punitiva face prescrio penal.
Decorrncia dessa questo objetiva de procedibilidade
a indenio do prazo para realizao da pretenso puni-
tiva, visto que a data em que se considera denitivamente
constitudo o crdito corresponde tambm ao termo a quo
do prazo prescricional, posto que somente aps o lana-
mento denitivo poder ser oferecida a denncia.
Retornando ao elenco dos problemas que advm da
congurao da sonegao scal como crime material cita-
-se, em segundo lugar, a utilizao do direito penal como
24. STF (2010)
25. Lei n 9.430/1996, Art. 83:. A representao scal para ns penais relativa
aos crimes contra a ordem tributria previstos nos arts. 1o e 2o da Lei no 8.137, de
27 de dezembro de 1990, e aos crimes contra a Previdncia Social, previstos nos
arts. 168-A e 337-A do Decreto-Lei no 2.848, de 7 de dezembro de 1940 (Cdigo
Penal), ser encaminhada ao Ministrio Pblico depois de proferida a deciso nal,
na esfera administrativa, sobre a exigncia scal do crdito tributrio correspon-
dente. (Redao dada pela Lei n 12.350, de 2010).
26. Entende-se que, reconhecida a inconstitucionalidade do tributo, e tendo o
autor discutido tal matria na via judicial, estaria afastada a ocorrncia de fraude e,
com isso, a justa causa para a ao penal, ... estaria afastada no s a fraude como
o dolo.BALTAZAR Jr. (2010), p. 453.
meio para cobrana de tributos. Alis, ontologicamente, tri-
buto no sano por ato ilcito. Ora, ao fazer incidir a pena
sobre a conduta caracterizada pela falta total ou parcial
do pagamento do tributo, estabelece-se o cumprimento
da obrigao tributria principal como causa da no inci-
dncia da pena. Assim, se o pagamento do tributo afasta a
pena, o no pagamento a exige. Com base nesse raciocnio,
indaga-se se, na evaso scal, haveria tipicao de crime
por omisso, que a equipararia priso por dvidas. Essa
objeo, por si s, no pode prosperar, pois se baseia numa
equiparao da obrigao tributria - ex lege e decorrente
do interesse pblico s obrigaes civis que tm natureza
contratual, ex voluntate, e atendem aos interesses dos par-
ticulares.
Em terceiro lugar porque, tratando-se de delito patrimo-
nial, a ele tem sido aplicado o princpio da insignicncia,
quando vericada a irrelevncia da leso ao bem jurdico
tutelado, no caso, o errio, ensejando o arquivamento da
ao por ausncia de justa causa. No Brasil no h, como h
no direito italiano, dispositivo que exclua o crime se o fato
corresponde ao texto do tipo penal mas os efeitos da ao
do ru sobre o direito e sobre o interesse do cidado e da so-
ciedade so insignicantes
27
. Tambm no h, como existe
na lei penal alem, a indicao do montante considerado
irrelevante para ns de congurao do delito.
Todavia, tais limites tm sido estabelecidos indiretamen-
te por meio de leis extrapenais. No mbito federal os cr-
ditos tributrios de valor igual ou inferior a R$ 10.000,00
no so objeto de execuo scal, de forma que h expressa
indicao, no art. 20 da Lei n 10.522/2002, com redao
dada pelo art. 21 da Lei n 11.033/2004, do valor do tri-
buto suprimido ou reduzido considerado relevante para a
Unio.
Assim, o limite mnimo considerado relevante passou
a ser determinado por lei extrapenal, seja da Unio ou de
cada um dos Estados, do Distrito Federal ou dos Munic-
pios, para os tributos de suas respectivas competncias.
Ressalte-se que o legislador brasileiro de 1969, assim como
o alemo, reocuparou-se em inserir na prpria lei penal,
27. MONTE (1996), p. 253.
38 TRIBUTAO em revista
esse parmetro que, assim, passa a ser elementar do tipo
necessrio sua congurao.
No entanto, no Brasil possvel que o poder legislativo
municipal que sequer possui competncia para tratar de
matria penal ao estabelecer certo limite mnimo em uni-
dades monetrias para efetivao das execues scais dos
tributos de competncia daquele Municpio (imposto sobre
servios, imposto predial e territorial urbano e imposto so-
bre transmisso de bens imveis), transforme o art. 1 da
Lei n 8.137/1889 em regra inaplicvel.
Ainda que os valores estabelecidos nas leis estaduais,
distrital e municipais levem em considerao as quantias
tidas como patrimonialmente signicativas para os respec-
tivos cofres pblicos, no h como no estranhar o fato de
ser cada um desses entes a determinar, na prtica, a conduta
que ser ou no considerada criminosa. Para Roberto De-
comain, a xao, por estados e municpios, de valores li-
mite inferiores a R$ 10.000,00 tambm no congura leso
ao princpio da igualdade, visto que a relevncia da evaso
scal proporcional receita tributria de cada uma das
pessoas jurdicas de direito pblico
28
.
Vale lembrar ainda que os crditos tributrios inscritos
em dvida ativa da Unio, de valor igual ou inferior a R$
100,00 so sumariamente cancelados conforme 1 do art.
18 da Lei n 10.522/2002, de forma que, nesses casos, tam-
bm no cabe sequer falar em tributo reduzido ou suprimido.
No que tange s decises judiciais, a jurisprudncia
tem-se dividido quanto a considerar aplicvel, em matria
de crime contra a ordem tributria, o princpio da insigni-
cncia em razo do valor do tributo sonegado, como causa
de excluso da tipicidade
29
, quando o montante do crdito
tributrio suprimido ou reduzido for superior a R$ 100,00,
mas igual ou inferior a R$ 10.000,00 .
Em quarto lugar deve-se mencionar que a natureza
patrimonial do crime permite que seja extinta sua puni-
28. DECOMAIN (2008), p. 130.
29. No sentido a aplicao do princpio da insignicncia, cita-se o julgado STJ.
REsp n 224.392-PR, Rel. Min. Jorge Scartezzini, DJU, Seo 1, 15/05/2000, p.
183. Pela inaplicabilidade, o julgado TRF 1 Regio. ACrim n 01052281, Proces-
so n 199501052281-DF, Rel. Juiz Tourinho Neto, DJU, Seo 2, 09/10/1995, p.
68.237. Disponvel em:<http://www.stj.jus.br/webstj/processo/Justica/pagina_lis-
ta.asp.>. Acesso em: 22.11.2010.
bilidade quando demonstrado o recolhimento do tributo
sonegado
30
.
No Brasil, a possibilidade de extino do crime de
evaso ou sonegao scal por meio do pagamento inte-
gral do tributo sonegado foi estabelecida na prpria Lei n
8.137/1990, em seu art. 14. Esse dispositivo foi logo em
seguida revogado pelo art. 98 da Lei n 8.383/1991.
Com a edio da Lei n 9.249/1995, foi restabelecida a
extino da punibilidade pelo pagamento integral do crdi-
to tributrio antes do recebimento da denncia pelo juiz, no
caso dos crimes da Lei n 8.137/1990, conforme art. 34 da
citada lei e pargrafo nico do art. 83 da Lei n 9.430/1996.
Pelo art. 6 da Lei n 12.382/2011 foi dada nova redao
ao art. 83 da Lei n 9.430/1996 e as disposies contidas
no caput do art. 34 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de
1995, puderam ser aplicadas aos processos administrativos
e aos inquritos e processos em curso, desde que no rece-
bida a denncia pelo juiz.
Relativamente aos crimes dos arts. 168-A e 337-A, a
extino da punibilidade prevista nos respectivos dispo-
sitivos, inseridos no Cdigo Penal pela Lei n 9.983/2000.
Interessante o caso do parcelamento, situao que pas-
sou a produzir diversos efeitos penais, por fora da nova
redao dada ao art. 83 da Lei n 9.420/1996 pelo art. 6 da
Lei n 12.382/2011. Assim, deferido o parcelamento, a re-
presentao scal para ns penais somente ser encaminha-
da ao Ministrio Pblico aps a excluso da pessoa fsica ou
jurdica do parcelamento; suspensa a pretenso punitiva
do Estado referente ao crime durante o perodo em que a
pessoa fsica ou a pessoa jurdica estiver includa no parce-
lamento, desde que o pedido de parcelamento tenha sido
formalizado antes do recebimento da denncia criminal,
havendo igualmente a suspenso da prescrio criminal.
Note-se que, paradoxalmente, o parcelamento no cor-
responde a nenhuma das hipteses de extino do crdito
tributrio previstas no art. 156 do Cdigo Tributrio Nacio-
nal (como o o pagamento), mas a uma hiptese de sus-
penso prevista no art 151, inciso VI, deste Cdigo.
Ademais, h outras causas de extino da punibilidade
30. Para Bacigalupo (2005, p. 485), trata-se de hiptese de escusa absolutria.
TRIBUTAO em revista 39
do agente: quando a pessoa jurdica a ele associada, contra
quem foi constitudo o crdito tributrio, efetua o paga-
mento integral, relativamente punibilidade do scio ou do
diretor da empresa; quando o crdito tributrio descons-
titudo por deciso judicial ou administrativa, em razo de
questes de mrito ou preliminares (erro na identicao
do sujeito passivo, decadncia, prescrio). Porm os vcios
formais no lanamento, que causam sua anulao a teor do
art. 173, II, do Cdigo Tributrio Nacional, no se esten-
dem ao processo penal
31
, visto que materialmente a exign-
cia tributria estaria correta.
A extino de punibilidade foi objeto de novatio legis,
pois, com a edio da Lei n 10.684/2003, em razo de seu
art. 9 no fazer qualquer restrio poca do pagamento,
todos os contribuintes tm buscado o amparo da lei, mesmo
os j condenados, alegando a retroatividade benigna para
obter a extino da punibilidade e evitar a sano penal.
Uma quinta questo problemtica se refere possibili-
dade de a causa de extino de punibilidade do crime de so-
negao ser estendida por meio da analogia in bonam par-
tem aos demais crimes patrimoniais praticados sem ameaa
pessoa, a exemplo do furto e do estelionato
32
. Indaga-se
se seria possvel, por exemplo, aplicar a esses crimes a causa
de extino de punibilidade prevista nas Leis n 9.249/2005
e n 9.430/1996.
Em sexto lugar porque a exigncia da supresso ou re-
duo do pagamento do tributo devido exclui a possibilida-
de de incriminao nos casos em que o crdito tributrio
constitudo com base em fatos geradores presumidos. Fatos
geradores presumidos consistem em uma presuno juris
tatum de ocorrncia de um fato gerador em face da verica-
o efetiva de um fato presuntivo.
31. BALTAZAR Jr., op. cit., p. 455.
32. Tal tendncia se verica pela leitura do RT 605/422 (DJE 17.11.2008, RT
Vol. 881, p. 542. Disponvel em: <http://www.jf.jus.br/juris/unicada/Resposta>.
Acesso em 4/01/2011) julgado no Superior Tribunal de Justia em no houve una-
nimidade quanto ao no reconhecimento do ressarcimento do dano como causa
de extino de punibilidade. Tradicionalmente o ressarcimento do dano conside-
rado apenas atenuante da pena, conforme jurisprudncia do STF, RE 76747, Min.
Djaci Falco, j. 17/04/1974: ESTELIONATO. O RESSARCIMENTO DO DANO
NO DESFIGURA O CRIME, FUNCIONANDO APENAS COMO ATENUANTE
(ART. 48, IV, LETRA B DO CDIGO PENAL). RECURSO EXTRAORDINRIO
PROVIDO.Disponvel em:< http://www.jf.jus.br/juris/unicada/Resposta.>. Aces-
so em: 14.01.2011.
No mbito da tributao do imposto de renda das pes-
soas jurdicas podem ser citadas as seguintes presunes
legais: a omisso de receita pela indicao na escriturao
de saldo credor de caixa, ou pela falta de escriturao de
pagamentos efetuados ou ainda pela manuteno no pas-
sivo de obrigaes j pagas ou cuja exigibilidade no seja
comprovada33; a omisso de receita pelo suprimento de
Caixa
34
; a omisso de receita pela falta de emisso de nota
scal
35
; o arbitramento da receita por indcios de omisso
identicados pelos valores efetivos das receitas auferidas
pelo contribuinte em trs dias alternados de um mesmo
ms, necessariamente representativos das variaes de fun-
cionamento do estabelecimento ou da atividade, sendo que
a renda mensal arbitrada corresponde multiplicao do
valor correspondente mdia das receitas apuradas pelo
nmero de dias de funcionamento do estabelecimento na-
quele ms
36
; o arbitramento da receita pelo levantamento
quantitativo por espcie de quantidade de matrias-primas
e produtos intermedirios utilizados no processo produtivo
da pessoa jurdica
37
; a omisso de receita apurada por meio
dos valores creditados em conta de depsito ou de inves-
timento mantida junto a instituio nanceira, em relao
aos quais o titular, pessoa jurdica, regularmente intimado,
no comprove, mediante documentao hbil e idnea, a
origem dos recursos utilizados nessas operaes
38
; a distri-
buio disfarada de lucros apurada pela alienao ou aqui-
sio de ativo a ou de pessoa ligada por valor notoriamente
inferior ao valor de mercado
39
.
Como o direito penal no aceita presunes, exceto
aquelas expressamente descritas como elementares do tipo,
levanta-se a indagao de se, em todos os casos em que a su-
33. Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 12, 2, e Lei n 9.430, de 1996, art. 40.
34. Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 12, 3, e Decreto-Lei n 1.648, de 18
de dezembro de 1978, art. 1, inciso II.
35. Lei n 8.846, de 1994, art. 2.
36. Lei n 8.846, de 1994, art. 6.
37. Lei n 9.430, de 1996, art. 41.
38. Lei n 9.430, de 1996, art. 42
39. Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 60, e Decreto-Lei n 2.065, de 1983,
art. 20, inciso II.
40 TRIBUTAO em revista
presso ou reduo do tributo decorre de crditos tribut-
rios constitudos com base em fatos geradores presumidos,
como nos casos acima relacionados, possvel a realizao
do crime de sonegao scal.
Em stimo lugar apresentam-se as dvidas quanto pos-
sibilidade de caracterizao do delito quando os rendimen-
tos omitidos que derem margem sonegao se originarem
de atividades ilcitas. De fato, at que ponto constitui frau-
de scal a fuga do Fisco cuja base de incidncia consiste em
rendimentos ilcitos, como os provenientes do favorecimen-
to prostituio e do trco de drogas, dado que o sujeito
para no incorrer no crime scal acaba por denunciar o seu
crime de lenocnio ou de trco de estupefacientes
40
.
Por m, em oitavo, mas no menos importante, porque
as condutas reprovveis, em um Estado social democrtico
de direito, no podem ser simplesmente concebidas como
as de no pagar, isto , de no satisfazer a obrigao objeto
da relao jurdica tributria o que equivale ao descum-
primento da obrigao tributria principal - ou de no fazer
40. SANTOS (2009), p. 20.
algo que signica o descumprimento da obrigao tribu-
tria acessria. Na verdade, o crime no pode decorrer da
inadimplncia, mas da fraude visando fuga do dever de,
solidariamente, nanciar o Estado
41
.
Concluindo, no h mesmo o que comemorar, pois se
a caracterizao da sonegao scal parece induzir o delin-
quente pragmaticamente pagar o tributo e assim livrar-se
do crime por outro lado possibilita as inmeras ocorrn-
cias que, ao m e ao cabo, inviabilizam a aplicao da lei.
Enm, apesar da certamente bem intencionada redao
do art. 1 da Lei n 8.137/1990, voltada ao pragmatismo
arrecadatrio, o que se constata a ineccia do jus pu-
niendi estatal. Lamentavelmente no se obtm, no crime
de sonegao scal, o pagamento, ou alternativamente, a
condenao e a aplicao de sano. Nada a comemorar,
portanto, somente a lamentar.
41. NABAIS, Jos Casalta. O dever fundamental de pagar impostos. Contributo
para a compreenso constitucional do Estado scal contemporneo. Coimbra: Al-
medina, 1998, p. 73. E tambm ...si ricostruisce linteresse sul valore ontologico
della solidariet sociale come regola fondamentale della collettivit. MIRRI, Ma-
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42 TRIBUTAO em revista
A Receita Federal do Brasil e a
Preveno Lavagem de Dinheiro
aRTIGO
Srgio Luiz Messias de Lima
1
A preveno e o combate lavagem de dinheiro devem
ser prioridade para todos os rgos de investigao e sca-
lizao dos pases.
Os administradores da Receita Federal do Brasil (RFB)
devem se conscientizar da necessidade de implantar no r-
go instrumentos preventivos pr-ativos contra a lavagem
de dinheiro e o nanciamento do terrorismo (LD/FT)
2
.
A RFB deve instituir uma sistemtica de trabalho pre-
ventiva e pr-ativa, que envolva todas as suas reas como
fontes de informao de transaes suspeitas de lavagem de
dinheiro, cabendo Coordenao-Geral de Pesquisa e In-
vestigao (Copei), como a unidade da RFB incumbida de
receber e analisar essas comunicaes, detectar potenciais
esquemas ilcitos em andamento
3
.
Segundo estudo publicado pelo Fundo Monetrio In-
1. Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, Bacharel em Cincias Contbeis
2. LIMA, 2005.
3. Idem, ibidem.
ternacional em 1997, o volume de dinheiro lavado anual-
mente, em todo o mundo, caria em torno de 2% a 5%
do PIB mundial. O PIB global de 2011 cou em torno de
US$ 94,4 trilhes
4
. Considerando estas duas informaes,
chega-se concluso de que, em 2011, o total de dinheiro
lavado no mundo pode ter girado entre US$ 1,89 trilho
e US$ 4,72 trilhes. notrio que as organizaes crimi-
nosas lidam com volumes extraordinrios de dinheiro. E a
lavagem desse volume todo pode afetar pases inteiros, po-
dendo ocasionar distores econmicas, risco integridade
e reputao do sistema nanceiro, diminuio dos recur-
sos governamentais e repercusses socioeconmicas, como
analisam Silva e outros
5
.
A lavagem de dinheiro possui consequncias econmi-
cas, de segurana e sociais potencialmente devastadoras. Ela
fornece o combustvel para que os grandes comerciantes de
drogas, contrabandistas de armas, terroristas e demais or-
ganizaes criminosas operem e expandam suas atividades.
Quando a lavagem de ativos realizada por meio de ne-
4. CIA, 2012.
5. SILVA e outros, 2010
TRIBUTAO em revista 43
gcios legitimamente estabelecidos, os lucros da atividade cri-
minosa permitem subsidiar produtos e servios, afetando os
preos de mercado e desencadeando uma competio desleal.
Em alguns casos, os recursos ilcitos podem ser utilizados para
monopolizar mercados locais e pequenas economias.Outras
distores a nvel macroeconmico so a instabilidade monet-
ria - pelo aumento indiscriminado da demanda pela moeda - e
o impacto na taxa de cmbio, pelo uxo descontrolado de re-
cursos externos provenientes de atividades ilegais. O aumento
da volatilidade dos mercados nanceiros e, consequentemen-
te, na taxa de juros, pode ser expressivo em alguns mercados,
interferindo ou impedindo que o Estado seja capaz de contro-
lar a poltica monetria e cambial.
O sistema nanceiro, altamente dependente da conan-
a e solidez, tambm vulnervel s atividades de lavagem.
Os bancos e demais instituies nanceiras podem sofrer
danos imagem e reputao, caso estejam envolvidos em
escndalos de lavagem, estando sujeitos a receber sanes
penais e administrativas.
A credibilidade do Estado e de suas instituies tambm
afetada pela lavagem. A corrupo no servio pblico, aliada
incapacidade de administrar a justia, mina a imagem do
pas e aumenta a percepo de risco no ambiente de negcios
por parte de investidores estrangeiros e demais naes.
Por m, a inuncia das organizaes criminosas na es-
fera econmica ou poltica de um pas, aliada percepo
de impunidade pela sociedade, podem enfraquecer os teci-
dos sociais, os padres ticos coletivos e as prprias institui-
es democrticas da sociedade.
A efetiva preocupao mundial com a atividade crimi-
nosa da lavagem de dinheiro iniciou-se com a Conveno
contra o Trco Ilcito de Entorpecentes e de Substncias
Psicotrpicas, mais conhecida como Conveno de Viena
de 1988, que disps, em seu art. 3
6
:
Art. 3o Cada uma das partes adotar as medidas neces-
srias para caracterizar como delitos penais em seu direito
interno, quando cometidos internacionalmente:
I) a converso ou a transferncia de bens... ;
II) a ocultao ou o encobrimento... ;
6. BRASIL, 1991
A partir de ento, vrios organismos internacionais e na-
cionais foram criados com vistas a disciplinar e organizar a
preveno e o combate lavagem de dinheiro. Dentre esses
organismos est o Groupe dAction Financire (GAFI), ou
Financial Action Task-Force (FATF), conhecido no Brasil
como Grupo de Ao Financeira (GAFI), criado em 1989
pelos lderes do G7, da Comisso Europia e de outros oito
pases, no mbito da Organizao para a Cooperao e De-
senvolvimento Econmico (OCDE), com o propsito de
desenvolver e promover polticas nacionais e internacionais
de preveno e combate lavagem de dinheiro, ao nancia-
mento do terrorismo e proliferao de armas de destruio
em massa
7
. Sua atuao inclui as avaliaes peridicas dos
pases membros com vistas a vericar o nvel de observncia
dos respectivos sistemas em relao s suas recomendaes.
No Brasil, com o advento da Lei n 9.613, de 3 de maro
de 1998, alterada inicialmente pela Lei n 10.701, de 9 de
julho de 2003, conhecida como a lei brasileira de lavagem
de dinheiro, que dispe sobre os crimes de lavagem ou
ocultao de bens, direitos e valores; a preveno da utili-
zao do sistema nanceiro para os ilcitos previstos nesta
Lei; cria o Conselho de Controle de Atividades Financeiras
- COAF, e d outras providncias, nosso pas passou a atuar
concretamente na preveno e no combate lavagem de
dinheiro. Na poca, o Brasil foi muito elogiado por esta lei,
considerada de vanguarda no mundo.
Em 1999 o GAFI admitiu o Brasil como membro obser-
vador do organismo (sem direito a voto). Em 2000 o Brasil
foi admitido como membro efetivo.
Como membro do GAFI, o Brasil passou pela 4 ava-
liao do GAFI em 2010. O resultado desta avaliao foi a
adoo do processo de seguimento (follow up) em razo
do descumprimento de algumas de suas recomendaes
muitas delas inovaes ocorridas depois da edio da lei de
lavagem de dinheiro brasileira. Uma das observaes apon-
tadas pelo GAFI diz respeito RFB: a necessidade de incre-
mento das aes para uma efetiva preveno e combate
lavagem de dinheiro.
A primeira demonstrao clara de preocupao pela
7. FATF/GAFI, 2003. Revisadas em 2012.
44 TRIBUTAO em revista
RFB com o tema lavagem de dinheiro ocorreu ainda antes
da edio da Lei n 9.613/98. No ano de 1997, a Secretaria
da Receita Federal e o Escritrio de Lavagem de Dinheiro
e Narcticos do Departamento do Tesouro americano, pa-
trocinaram o Seminrio Internacional sobre Lavagem de
Dinheiro, evento realizado de 17 a 21 de maro de 1997,
por idealizao da Copei.
A partir de 1998 a Secretaria da Receita Federal do Brasil
passou a ter, regimentalmente, a nalidade de realizar as ati-
vidades de preveno e represso lavagem de dinheiro ou
ocultao de bens, direitos e valores (Portaria MF n 227,
de 3 de setembro de 1998, Regimento Interno da RFB).
Atualmente essa denio encontra-se regulada pelo inciso
XX do artigo 1 da Portaria MF n 203, de 14 de maio de
2012: planejar, coordenar e realizar as atividades de repres-
so ao contrabando, ao descaminho, contrafao e pirata-
ria e ao trco ilcito de entorpecentes e de drogas ans, e
lavagem e ocultao de bens, direitos e valores, observada
a competncia especca de outros rgos. Esta Portaria
tambm determinou, em seu artigo 38, que, no mbito da
RFB, a competncia para executar as atividades de pesquisa
e investigao, na rea de Inteligncia, no combate a esses
crimes da Copei.
Atualmente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil tem
assento nos principais fruns nacionais sobre o tema, parti-
cipando ativamente das discusses sobre as medidas neces-
srias sua preveno e represso. Por determinao da Lei
n 9.613, de 1998, a Receita Federal integra o Conselho de
Controle de Atividades Financeiras (COAF), tendo assento
permanente. tambm um dos rgos dos trs poderes da
Unio que formam o Gabinete de Gesto Integrada de Pre-
veno e Combate Lavagem de Dinheiro (GGI-LD), comit
gestor da Estratgia Nacional de Combate Corrupo e La-
vagem de Dinheiro (ENCCLA), que desde 2003 rene rgos
dos trs poderes da Unio, o Ministrio Pblico Federal, o
Tribunal de Contas da Unio e vrios rgos estaduais. Desde
ento, esses rgos se encontram em articulao permanente
com vistas a estudar, propor, desenvolver e implementar sis-
temticas de preveno e combate lavagem de dinheiro e ao
nanciamento do terrorismo no Brasil.
A RFB, por intermdio da Copei, tem participado roti-
neiramente de investigaes com o objetivo de desarticular
organizaes criminosas que, dentre outros crimes, prati-
cam a lavagem de dinheiro. So exemplos as operaes Ce-
vada (2005), Dilvio (2006), Persona (2007) Ouro Verde
(2007), Negcio da China (2008), Porto Europa (2009),
Parceria (2010), Mos Limpas (2010), Pomar (2011). Cer-
tamente, alm dos respectivos esquemas de lavagem de
dinheiro, essas investigaes tambm descortinaram uma
srie de infraes tributrias e aduaneiras que permitiram
RFB exercer sua atividade scalizadora, aumentando, em
consequncia, a percepo de risco e a presena scal.
Essas aes de pesquisa e investigao normalmente
tm por origem denncias recebidas de cidados, deman-
das de unidades da RFB ou solicitaes de aes conjuntas
oriundas do Departamento de Polcia Federal (DPF) e/ou
do Ministrio Pblico Federal (MPF). Ou seja, a RFB atua,
na maioria das vezes, apenas de forma reativa a esses tipos
de ilcitos. Inexiste (ainda hoje) um processo de trabalho
capaz de identicar indcios da ocorrncia de esquemas
de lavagem de dinheiro e de nanciamento do terroris-
mo que permita uma atuao pr-ativa, se antecipando
ocorrncia do crime ou atuando no momento em que ele
esteja em execuo.
A Receita Federal um dos rgos que tem a melhor es-
trutura para atuar na preveno e no combate lavagem de
dinheiro, em funo de suas competncias regimentais, do
grande volume de informaes que possui, de seu quadro
funcional de altssimo prossionalismo e inegvel qualidade
tcnica, e de sua capilaridade em todo o territrio nacional.
Apenas para exemplicar como suas competncias re-
gimentais podem ajudar na preveno e no combate la-
vagem de dinheiro, o comrcio exterior uma das prin-
cipais atividades utilizadas pelos criminosos para remessas
de dinheiro do e para o exterior (evaso de divisas) e em
esquemas de lavagem de dinheiro. Ou seja, as fraudes na
importao e exportao no so utilizadas apenas para di-
minuir o custo dos produtos a serem comercializados, pos-
sibilitando maior lucratividade comercial. Elas tambm so
utilizadas para todo e qualquer tipo de esquema de auxlio
TRIBUTAO em revista 45
ou efetivao de lavagem de dinheiro.
Assim, a scalizao e o controle aduaneiros constituem
grande oportunidade de preveno ocorrncia desse ilci-
to. Se as alfndegas tivessem seu foco voltado no apenas
para o cumprimento das obrigaes aduaneiras, mas tam-
bm atentos para a identicao de provveis ou possveis
esquemas de lavagem de dinheiro, comunicando essas tran-
saes suspeitas a um setor especco da Receita Federal
8
,
poderiam ser realizadas averiguaes mais acuradas das ci-
tadas transaes, podendo, inclusive, originar uma investi-
gao propriamente dita, seja por abertura de procedimento
de Inteligncia seja por meio de uma fora-tarefa com ou-
tros rgos.
No mesmo sentido, a sistemtica de comunicaes pro-
posta poderia ser utilizada pelos milhares de Auditores da
RFB que, anualmente, visitam dezenas de milhares de con-
tribuintes, auditando as suas contabilidades, nos casos em
que fossem identicados indcios de esquemas de lavagem
de dinheiro.
A proposta apresentada por Lima
9
incluiu tambm co-
municaes automticas, feitas pelo prprio Sistema In-
tegrado de Comrcio Exterior (SISCOMEX), a partir de
parmetros tcnicos denidos, e que seriam igualmente
canalizadas pelo sistema de preveno proposto para serem
analisadas mais detalhadamente. Importante ressaltar que
essas comunicaes automticas tambm poderiam ser ori-
ginadas por outros sistemas da RFB que porventura mante-
nham informaes importantes na identicao de indcios
de esquemas de lavagem de dinheiro.
A Receita Federal do Brasil, como um rgo essencial
nas atividades repressivas, colabora com destaque na desar-
ticulao das organizaes criminosas que atuam no terri-
trio brasileiro. Porm, preciso continuar se aprimorando
nesse mister.
Nesse sentido, partindo da ideia apresentada por Lima
10
,
e at aperfeioando-a, a Copei vem trabalhando h algum
8. LIMA, 2005, sugere que essas comunicaes sejam feitas COPEI
9. Idem.
10. Idem.
tempo na proposio de projeto para a criao de uma Sis-
temtica de Avaliao de Riscos em Lavagem de Dinheiro na
Secretaria da Receita Federal do Brasil. Notadamente, este
um dos projetos considerados estratgicos para a RFB para
2012.
Em sntese, o projeto estipula sistemtica de cruzamen-
to das informaes constantes dos sistemas da RFB, bem
como de informaes de outras fontes externas, disponveis
para a RFB, e prev ainda sistemtica de comunicao Co-
pei, a serem realizadas por servidores da RFB, de situaes
que possam caracterizar partes de esquemas de lavagem de
dinheiro ou de nanciamento do terrorismo. Caber Co-
pei avaliar essas informaes todas e selecionar aquelas que
tenham maior risco do cometimento do ilcito para iniciar
investigao especca.
A proposta de desenvolvimento deste projeto tem por
objetivo no apenas a atuao pr-ativa da RFB, como
tambm visa a atender s recomendaes dos organismos
nacionais e internacionais no tocante preveno e ao com-
bate lavagem de dinheiro e ao nanciamento do terro-
rismo, assim como identicar vulnerabilidades porventura
existentes nas atividades de competncia da RFB.
De fato, o GAFI recomendou aos pases membros que
implantem sistemtica de gesto de riscos para a preveno
e o combate lavagem de dinheiro e ao nanciamento do
terrorismo. No Brasil, a ENCCLA
11
deniu, dentre os traba-
lhos a serem realizados em 2012, a Ao 4, que visa:
Aferir a situao da exposio de risco do Pas lavagem
de dinheiro e ao nanciamento do terrorismo, para detec-
tar reas, mercados e setores econmicos que necessitem de
adequaes operacionais, regulamentares ou legislativas, es-
pecialmente em decorrncia da Copa das Confederaes de
2013, Copa do Mundo de 2014 e da Olimpada de 2016.
A abordagem baseada em riscos permite que os pases,
dentro das exigncias do GAFI, adotem um conjunto mais
exvel de medidas para direcionar seus recursos com mais
ecincia, aplicando medidas preventivas que sejam pro-
porcionais natureza dos riscos, direcionando seus esforos
da maneira mais eciente possvel.
11. BRASIL, 2012.
46 TRIBUTAO em revista
Ocorre que o ordenamento jurdico ptrio atual, no to-
cante ao instituto do sigilo scal, impossibilita que vrios
dados importantes sejam transferidos ao COAF (encarre-
gado de centralizar e analisar informaes de vrias origens
com vistas a identicar indcios de lavagem de dinheiro)
ou aos rgos de persecuo penal, caso no haja a devi-
da autorizao judicial. Ou seja, em relao s informaes
protegidas pelo sigilo scal, uma sistemtica de gerencia-
mento de riscos em lavagem de dinheiro s seria possvel se
realizada pela prpria RFB.
Novo e importante captulo para o sistema de preveno
e combate lavagem de dinheiro brasileiro ocorreu neste
ms de julho de 2012, em funo da publicao da Lei n
12.683, de 9 de julho de 2012, que altera a Lei n 9.613,
de 1998, objetivando tornar mais eciente a persecuo pe-
nal dos crimes de lavagem de dinheiro.
Foram vrias as inovaes introduzidas na lei de lava-
gem de dinheiro brasileira: maior severidade das sanes
aos delinqentes; autorizao para apreenso de bens e va-
lores que estejam em nome de interpostas pessoas; aumento
da relao de rgos e entidades que obrigadas a comunicar
movimentaes nanceiras acima de R$ 100 mil ao Conse-
lho de Controle de Atividades Financeiras (COAF); permis-
so de acesso a dados cadastrais Polcia (delegados) e ao
Ministrio Pblico (promotores), independente de autoriza-
o judicial e outras.
Porm, a principal inovao introduzida pela Lei n
12.693, de 2012, refere-se alterao do art. 1 da Lei n
9.613, de 1998. At o advento desta lei, o crime de lavagem
s congurava se o dinheiro ocultado ou que tivesse tido
sua origem dissimulada fosse oriunda de uma lista espec-
ca de crimes (os chamados crimes antecedentes): trco
de drogas, de terrorismo e seu nanciamento, contrabando
de armas, sequestro, contra a Administrao Pblica, inclu-
sive as estrangeiras, praticado por organizao criminosa
e crimes contra o sistema nanceiro. A nova lei alterou a
tipicao da lavagem de dinheiro, ampliando o rol de cri-
mes antecedentes. Com a nova redao, o art. 1 da Lei n
9.613, de 1998, passou a considerar lavagem de dinheiro
os atos de ocultar ou dissimular a natureza, origem locali-
zao, disposio, movimentao ou propriedade de bens,
direitos ou valores provenientes, direta ou indiretamente,
de infrao penal (grifo nosso). Ou seja, a partir de agora,
congura a lavagem de dinheiro a ocultao da origem de
todo e qualquer recurso nanceiro ou bem patrimonial ob-
tido de modo ilegal.
Essa alterao rearma a importncia da Secretaria da
Receita Federal do Brasil para a preveno e o combate
lavagem de dinheiro, alm de, ainda que indiretamente, te-
nha fornecido mais uma ferramenta para que a RFB cumpra
sua misso. Isso porque, a partir da entrada em vigor da
nova lei, o crime contra a ordem tributria tambm passa a
ser crime antecedente lavagem de dinheiro, posto ser uma
infrao penal.
Logo, nos casos em que haja indcios sucientes do
crime de lavagem de dinheiro ( 1 desse art. 2 da Lei n
9.613, de 1998, com alteraes), os fatos e atos identica-
dos numa scalizao podero ser objeto de Representao
Fiscal para Fins Penais ao Ministrio Pblico Federal, in-
dependentemente do m do litgio administrativo. Isso em
virtude do disposto no inciso II do art. 2 da Lei n 9.613,
de 1998, que determina que o processo de julgamento do
crime de lavagem de dinheiro independe do processo e jul-
gamento das infraes penais antecedentes, ainda que pra-
ticados no exterior.
Crimes como o trco de entorpecentes, o trco de ar-
mas, o trco de pessoas, a corrupo a sonegao scal,
dentre outros, so um cncer que corri as estruturas sociais
e econmicas dos pases, e tm que ser combatidos com
perseverana. E, como ensinam os juzes brasileiros de va-
ras especializadas em crimes de lavagem de dinheiro Srgio
Fernando Moro
12
:
O fato que (...) um dos modos mais ecientes para
combater a criminalidade grave, especialmente o cri-
me organizado, o trco de entorpecentes e a corrup-
o, o de buscar punir a lavagem do produto ou dos
proventos de tais delitos.
12. MORO, 2007, p. 11
TRIBUTAO em revista 47
REFERNCIAS
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B70EFA623-3CEA-4B8D-AA9C-160F6EB41BA9%7
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48 TRIBUTAO em revista
A Relativizao da Smula Vinculante N. 24
qUESTES POLMICAS EM DIREITO TRIBUTRIO
Natureza Habeas Corpus em Matria Penal-Tributria
rgo julgador 1 Turma do Supremo Tribunal Federal
N do Processo HC 96.324-SP
Relator Ministro Marco Aurlio
Matria No exigibilidade do trmino da fase administrativa junto Receita Federal para a propositura de
ao penal pelo cometimento de crime contra a ordem tributria.
Paciente: Alfeu Crozato Mozaquatro
Impetrante: Alberto Zacharias Toron e Outro (A/S)
Coator: STJ - Superior Tribunal de Justia
Data de Publicao 11.10.2011
Ementa AO PENAL- DENNCIA PARMETROS LANAMENTO DEFINITIVO DE TRIBUTO INEXI-
GIBILIDADE. Versando a denncia, folha 100 a 129, esquema a envolver empresas visando prtica de
sonegao scal, descabe exigir, para ter-se a seqncia da persecuo criminal, o trmino do processo
administrativo-scal.

TRIBUTAO em revista 49
qUESTES POLMICAS EM DIREITO TRIBUTRIO
Trata-se o acrdo acima ementado de julgamen-
to em sede de Habeas Corpus, impetrado em face de
deciso do Colendo Superior Tribunal de Justia nos
autos do HC n. 83.547, no qual objetivava o impetran-
te o trancamento de ao penal em que foi imputado
ao paciente a prtica de suprimir ou reduzir Imposto
de Renda Pessoa Jurdica, PIS, COFINS, fraudando-se
a fiscalizao tributria, mediante a criao fictcia de
empresa.
Como fundamento para o trancamento da ao pe-
nal, alegou o impetrante a falta de justa causa da ao
e a inpcia da denncia, por imputar-se ao paciente
fato atpico.
Segundo a denncia, a conduta do paciente en-
quadrou-se no artigo 1, inciso II, da Lei n. 8.137/90,
por seis vezes. No entanto, aduziu o impetrante que
os dbitos fiscais seriam os declarados e no pagos, o
que revelaria no tentativa de falsear ou omitir dados
informados ao Fisco, mas inadimplncia, a qual no
estaria tipificada como crime.
Afirmou o impetrante, ainda, que se o delito des-
crito no art. 1 da Lei n. 8.137/90 tem a fraude como
elemento nuclear do tipo e, verificado que no ocorreu
fraude e sim ausncia de satisfao da obrigao tribu-
tria, no haveria a configurao do crime tributrio,
e, por tal razo, estaria eivado de ilegalidade o enten-
dimento adotado pelo Colendo Superior Tribunal de
Justia no julgamento do HC n. 83.547.
Alm disso, consignou-se, no HC impetrado, com
relao suposta ausncia de justa causa para a perse-
cuo penal do crime de sonegao fiscal, a ausncia
lanamento definitivo do crdito tributrio ante a pen-
dncia de deciso definitiva em processo administrati-
vo, tese que encontraria guarida na Jurisprudncia do
Supremo e Smula Vinculante n. 24.
Desse modo, v-se que a argumentao desenvol-
vida no acrdo ora em estudo, se difere do exposto
na Smula Vinculante n. 24 e o decidido pelo Plenrio
do STF no HC n. 81.611-DF, ementado da seguinte
forma:
EMENTA: I. Crime material contra a ordem tribut-
ria (L. 8137/90, art. 1): lanamento do tributo pen-
dente de deciso denitiva do processo administrati-
vo: falta de justa causa para a ao penal, suspenso,
porm, o curso da prescrio enquanto obstada a sua
propositura pela falta do lanamento denitivo. 1.
Embora no condicionada a denncia representa-
o da autoridade scal (ADInMC 1571), falta justa
causa para a ao penal pela prtica do crime tipi-
cado no art. 1 da L. 8137/90 - que material ou
de resultado -, enquanto no haja deciso denitiva
do processo administrativo de lanamento, quer se
considere o lanamento denitivo uma condio ob-
jetiva de punibilidade ou um elemento normativo de
tipo. (...)
(HC 81611, Relator(a): Min. SEPLVEDA PER-
TENCE, Tribunal Pleno, julgado em 10/12/2003, DJ
13-05-2005 PP-00006 EMENT VOL-02191-1 PP-
00084)

Assim, o Supremo no julgamento do HC n. 81.611-
DF, por maioria, seguiu o disposto na Smula Vincu-
lante n. 24 que dispe como atpico o crime contra a
ordem tributria previsto no art. 1, inc. I a IV da Lei
n. 8.137/90, quando o lanamento no for definiti-
vo, como por exemplo o presente caso, em que houve
ajuizamento de ao penal no curso de processo admi-
nistrativo pendente de deciso definitiva.
Nesse sentido, assim diz a referida Smula Vincu-
lante:
TIPIFICAO - CRIME MATERIAL CONTRA A OR-
DEM TRIBUTRIA - LANAMENTO DO TRIBUTO
No se tipica crime material contra a ordem tri-
butria, previsto no art. 1, incisos I a IV, da Lei n
8.137/90, antes do lanamento denitivo do tributo.
(STF Smula Vinculante n 24 - PSV 29 - DJe n
30/2010 - Tribunal Pleno de 02/12/2009 - DJe n 232,
p. 1, em 11/12/2009 - DOU de 11/12/2009, p. 1)
Nesse contexto, v-se que o Supremo Tribunal Fe-
deral, atravs da sua 1 Turma, andou bem em relati-
vizar a Smula Vinculante n. 24, pela razo de ela ser
insuficiente para abranger todos os casos possveis na
matria de tipificao de crimes tributrios enquadra-
50 TRIBUTAO em revista
dos no art. 1 inc. I a IV da Lei n. 8.137/90, ante a au-
sncia de lanamento definitivo de tributo, sendo que
estava a lume um caso concreto com especificidades
mais amplas que a posta na referida smula.
Ademais, como bem exposto pelo Min. Marco Au-
rlio, cada caso um caso, e no HC ora em exame,
foi demonstrado com clareza solar a inexistncia de
cabimento da referida Smula Vinculante, eis que, na
espcie, no estava em discusso a existncia de dbito
junto ao ente Tributante ou do quantum devido, mas
a configurao, em tese, de crime tributrio, imputan-
do-se ao paciente o envolvimento em esquema frau-
dulento, como a falsificao de documentos e uso de
empresas fantasmas ou de laranjas, operaes que
tinha como objetivo lesar a Receita Federal.
Com isso, em tais situaes, segundo o entendi-
mento consignado no mbito do STF e STJ, no se exi-
giria processo administrativo-tributrio por terem sido
utilizadas fraudes para suprimir ou reduzir o recolhi-
mento de tributos, ficando a autoridade administrativa
alheia ao delituosa, por competir a apurao dos
fatos ao Juzo Criminal.
Assim, no se pode fundamentar o trancamento de
uma ao penal com base na Smula Vinculante n.
24, ante a existncia, cabal de fraude contra o Fisco,
mesmo diante da pendncia de deciso definitiva no
mbito de procedimento administrativo.
De outro modo, aos crticos desse posicionamento,
o Supremo abre um precedente perigoso, qual seja:
a relativizao de uma Smula Vinculante aprovada
sem obedecer ao disposto no art. 1, 3 da Lei n.
11.417/06, que dispe sobre a necessidade de votao
de 2/3 dos Ministros, em sesso Plenria, para edio/
reviso/cancelamento de Smula Vinculante.
Por fim, ante a relativizao efetuada no HC n.
96.324, possvel que este assunto volte anlise pelo
Plenrio do Supremo Tribunal Federal.
Salomo Taumaturgo Marques
Advogado OAB-DF 34.906
Assessor de Diretoria do Departamento de Estudos
Tcnicos do Sindisco Nacional
Lei Orgnica do Fisco
boa para a Sociedade
essencial para o Brasil
Desde 2005, o SINDIFISCO NACIONAL (Sindicato dos
Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil) tem
defendido a aprovao de uma Lei Orgnica do Fisco
LOF que garanta sociedade brasileira uma Receita
Federal do Brasil (RFB) mais justa e transparente.
A LOF um conjunto de normas que estabelece, entre
outras medidas, autonomia tcnica e independncia
RFB. Trata-se de um instrumento jurdico que assegura
uma scalizao tributria moderna, independente e
livre de presses externas.
Benefcios para a Sociedade
Fim da Ingerncia na Receita
Tratamento isonmico aos contribuintes
Incentvo discusso da Justa Fiscal
Defender uma Lei Orgnica para a Receita Federal do Brasil signica defender uma
moderna administrao tributria, previdenciria e aduaneira, garantndo mltplas
fontes de recursos para o nanciamento de poltcas da Seguridade Social,
objetvando uma reduo das desigualdades sociais e a contnuidade do
desenvolvimento econmico e social.
Diretoria Executiva Nacional
programa de
integrao e
valorizao
C
M
Y
CM
MY
CY
CMY
K
LOF.pdf 1 27/07/2010 14:02:54