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Superior Tribunal de Justia

RECURSO ESPECIAL N 814.075 - MG (2006/0020143-4)



RELATOR : MINISTRO LUIZ FUX
RECORRENTE : AKRON PROJETO E AUTOMAO LTDA
ADVOGADO : ANTNIO FERNANDO DRUMMOND BRANDO JUNIOR E
OUTRO(S)
RECORRIDO : MUNICPIO DE LUZ
PROCURADOR : MAURCIO VINHAL NETO E OUTRO(S)
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO. OMISSO DO ARESTO DE
APELAO. INOCORRNCIA. NULIDADE DA CDA. AUSNCIA DE
LANAMENTO. LOCAL DA PRESTAO DO SERVIOS.
CONTROVRSIA DIRIMIDA COM BASE EM ELEMENTOS
FTICOS. REEXAME. IMPOSSIBILIDADE. INCIDNCIA DA
SMULA N. 07/STJ. FORNECIMENTO DE PROGRAMAS DE
COMPUTADOR - SOFTWARE. PRESTAO DE SERVIOS. ISS.
INCIDNCIA. ALEGAO DE QUE SE TRATA DE CONTRATO DE
CESSO DE USO. IMPROCEDNCIA.
1. O fornecimento de programas de computador (software ) desenvolvidos para
clientes de forma personalizada se constitui prestao de servios
sujeitando-se, portanto, incidncia do ISS.
2. Precedentes do STJ (REsp 633.405/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, DJ
13.12.2004; REsp 123.022/RS, Rel. Ministro JOS DELGADO, DJ
27.10.1997; REsp 216967/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON, DJ
22.04.2002) e do STF (RE n. 176626 / SP, Rel. Min. SEPLVEDA
PERTENCE, DJ de 11.12.1998)
3. A nulidade da CDA e sua inocorrncia ante a afirmao da existncia de
procedimento administrativo prvio sua lavratura e quanto ao local de
prestao dos servios, partiram da anlise do contedo ftico-probatrio
carreado aos autos, motivo pelo qual revela-se insindicvel ao E. STJ, em sede
de recurso especial, analisar as suscitadas ofensas aos arts. 2, 5, VI e 6,
da Lei n. 6.830/80, 102 e 142, do CTN e art. 12, do Decreto-lei n. 406/6, ante
a incidncia inarredvel a incidncia da Smula n. 07/STJ, verbis: "A
pretenso de simples reexame de prova no enseja recurso especial".
4. As ofensas aos arts 165, 458 e 535 do CPC, no restaram evidenciadas
porquanto Tribunal de origem, embora sucintamente, pronuncia-se de forma
clara e suficiente sobre a questo posta nos autos. Ademais, o magistrado no
est obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, desde que
os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a deciso.
5. Recurso especial parcialmente conhecido, e, nesta parte, desprovido.

ACRDO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, os Ministros da PRIMEIRA TURMA
do Superior Tribunal de Justia acordam, na conformidade dos votos e das notas taquigrficas
a seguir, por unanimidade, conhecer parcialmente do recurso especial e, nessa parte, negar-lhe
provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Teori Albino
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Zavascki e Jos Delgado (Presidente) votaram com o Sr. Ministro Relator.
Ausentes, justificadamente, os Srs. Ministros Francisco Falco e Denise
Arruda.
Braslia (DF), 12 de fevereiro de 2008(Data do Julgamento)
MINISTRO LUIZ FUX
Relator
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RECURSO ESPECIAL N 814.075 - MG (2006/0020143-4)

RELATRIO
O EXMO. SR. MINISTRO LUIZ FUX(Relator):
Trata-se de recurso especial interposto por AKRON PROJETO E
AUTOMAO LTDA, com fulcro a alnea "a", do inciso III, do art. 105, da Constituio
Federal, contra acrdo proferido em sede de apelao pelo Tribunal de Justia do Estado de
Minas Gerais e que restou assim ementado:
EMENTA: EXECUO FISCAL - EMBARGOS DO DEVEDOR -
COMERCIALIZAO DE SOFTWARE EXCLUSIVO - INCIDNCIA
DO ISS E NO DO ICMS. Os programas de computao feitos por
empresas em larga escala e de maneira uniforme, so mercadorias de
livre comercializao no mercado e passveis de incidncia do ICMS.
J os programas elaborados especialmente para certo usurio,
exprimem verdadeira prestao de servio, e sujeita ao ISS. Sentena
confirmada
Noticiam os autos que o ora recorrente ops embargos execuo fiscal que
contra ele foi movida objetivando a satisfao de crdito tributrio relativo ao ISS incidente
sobre a comercializao de software . Aduziu a empresa, em sua inicial, a nulidade da CDA,
por inobservncia dos requisitos legais bem como em razo da ausncia de procedimento
tributrio administrativo prvio sua lavratura, a ilegitimidade do Municpio exeqente
porquanto o servio foi prestado por sua filial localizada em outro Municpio e, no mrito,
pela no incidncia do ISS porquanto, em verdade, no h qualquer prestao de servio, mas,
to-somente, um contrato de cesso de direito de uso de software.
O r. Juzo monocrtico julgou improcedente os pedidos, sob os seguintes
fundamentos:
"(...)
Em relao alegao de nulidade da CDA e ausncia de PTA,
tenho que o devido processo legal fora observado. que, pelos
documentos juntados s fls. 91/103, a referida certido est
devidamente preenchida e, no que tange ao processo administrativo,
conforme se depreende do doc de fls. 102, a requerente fora
devidamente notificada a respeito do dbito, sendo-lhe concedido
prazo pra quitao, cabendo a a ela, dentro deste prazo, apresentar
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defesa, o que no ocorreu, tendo a embargante quedado silente.
No que tange ilegitimidade passiva, tenho que a alegativa
absurda, uma vez que o fato de existirem vrios estabelecimentos, no
faz com que cada um deles seja pessoa jurdica diversa, sendo que o
dispositivo citado na pea de embargos diz respeito ao domiclio
tributrio no tendo nada a ver com obrigao tributria.
No mrito, sustenta que o software comercializado no um
software comum, ou seja, no se enquadra na categoria 'software de
prateleira', tratando-se, ento, de contrato de cesso de direitos
autorais.
Com razo o embargante ao afirmar que o software em questo
no um software de prateleira, uma vez que este produzido em
grande quantidade e comercializado livremente em lojas e
supermercados. So programas definidos, estveis, dirigidos
populao em geral e no somente a um utilizador em particular.
Insta ressaltar, contudo, que todo o software apresenta-se como um
produto imaterial, um bem incorpreo, sendo que as operaes que
envolvem este produto referem-se a cesso de direito de uso.
Conduto, o programa em si no deve ser confundido com o seu
suporte fsico - disquete; chip, etc - sendo que o entendimento
jurisprudencial atualmente, no sentido de equiparar os softwares de
prateleira a mercadorias, seno vejamos:
(...)
Assim, tem-se que a distino entre os softwares exclusivos
(tambm conhecidos como produtos de encomenda ou medida do
cliente) e os produzidos em massa (tambm conhecidos como
produtos standard), serve para definir os casos de incidncia ou no
do ICMS somente.
A alegativa do embargante d eque o software em questo no
um software de prateleira merece respaldo unicamente para afastar a
incidncia do Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios.
Contudo, o dbito lanado pelo Municpio de Luz trata do no
recolhimento do ISS e no do ICMS, que imposto estadual.
Desse modo, o que interessa definir se cabe ou no a
incidncia de ISS sobre o fornecimento de software.
O software em questo um programa especfico, que exige
adaptao frequente, para que sejam atendidas as exigncias do
cliente que requisitou tal programas. Dessa forma, ao fornecer o
software, a empresa juntamente com o fornecimento, presta o servio
de programao, manuteno e atualizao do programa, servios
estes previstos no art. 8, caput do Decreto-lei n. 406/68, lista anexa
- itens 22 e 24, da a incidncia do ISS.
Ante o exposto, julgo improcedentes os embargos e condeno a
embargante ao pagamento das custas, despesas processuais e
honorrios advocatcios que fixo em 10% do valor da execuo"
Irresignada, apelou a empresa ora recorrente tendo o Tribunal de origem, por
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unanimidade, negado provimento ao recurso nos termos da ementa supratranscrita e do
voto-condutor de seguinte teor:
Analisando os autos da instncia recursal, verifica- se o acerto
do i. juiz a quo, uma vez que ficou amplamente demonstrada, nos
autos, a improcedncia dos embargos execuo fiscal movida pela
Fazenda Pblica Municipal, pela inexistncia de argumentos
devidamente fundamentados e convincentes da embargante.
Preliminarmente, a embargante questionou a nulidade da
Certido de Dvida Ativa.
Estando correta a apreciao monocrtica, acresce-se que a
CDA se revestiu dos requisitos previstos no 5 do artigo 2 da Lei
N 6830/80 e que se apresentou devidamente preenchida (fls.
91/103TJ).
Assim, rejeita-se a preliminar.
Em relao ausncia de Processo Tributrio Administrativo,
verifica-se que razo no assiste Apelante, pois fora devidamente
notificada, entretanto, no quitou e nem mesmo impugnou
administrativamente dentro do prazo concedido a ela (fl. 102-TJ).
Dessa forma, rejeita-se a preliminar.
A respeito da ilegitimidade passiva, configura-se que para
efeitos de incidncia do ISS, importa o local da prestao de servio,
a fim de se definir qual o municpio competente para a exigncia da
obrigao tributria correspondente, devendo, pois, ser entendido o
disposto no artigo 12 do Decreto Lei N 406/68.
Dessa forma, errnea a alegao da embargada quanto sua
ilegitimidade passiva, pois por ser empresa filial no possvel que
se considere pessoa jurdica diversa de sua matriz. Alm do mais,
mesmo que a embargante no possua mais domiclio na cidade onde
ocorreu a prestao do servio, seus valores executados so relativos
ao perodo em que ela funcionou regularmente nesta cidade. E
desprovida de amparo legal, tambm se fez a citao da embargada
sobre o artigo 127 do CTN, pois diz respeito domiclio tributrio e
no obrigao tributria.
Posto isto, rejeita-se a preliminar.
Agora, no mrito, sustenta que as funes que desempenha so
programas especficos que no esto ao alcance de qualquer usurio
final, no se enquadrando, portanto, na categoria de "software" de
prateleira.
Argumenta, ainda, que este "software" trata-se de contrato de
cesso de direitos autorais, e como tal, no se caracteriza como
servio para fins de tributao municipal.
Para melhor compreenso da questo, mister faz- se destacar
as palavras de HENRIQUE GALDEMAN:
"Na obra multimdia, o software, na legislao brasileira,
protegido pelo direito autoral, desempenha um papel fundamental na
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criao, adaptao e coordenao do contedo. Ele tambm
responsvel pela apresentao do contedo ao usurio,
permitindo-lhe a interatividade, as buscas, a navegao e, de um
modo geral, utilizao e o comando total do produto multimdia". (De
Gutenberg Internet Direitos Autorais na Era Digital Record
1997 p. 171).
Sobre o conceito de "software", bem afirmou a Apelante, mas
sobre a sua tributao, a, merecem consideraes a serem feitas.
Segundo a Constituio Federal, artigo 156, o Municpio
competente para tributar, por meio do ISS, os servios de qualquer
natureza (exceto os de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicaes) prestados em seu territrio.
Dessa forma, percebe-se que exceo dos servios de
transporte intermunicipal e interestadual e de comunicao (os quais
encontram-se sujeitos, de acordo com o artigo 155, inciso II da
CF/88, ao ICMS, de competncia dos Estados e do Distrito Federal),
todos os demais servios, desde que definidos em Lei Complementar,
estariam sujeitos incidncia do ISS.
E no sistema brasileiro, o diploma legal a ser analisado para a
atividade acima referida, o Decreto 406/68, em seu artigo 8 caput.
Discorrendo sobre o ISS, adverte o prof. SACHA CALMON
NAVARRO COELHO:
"s luzes da nova Constituio, a questo dos servios
tributveis deve, necessariamente, ser interpretada de modo diverso.
que na CF de 67, o seu artigo 24, inciso II, dizia competir aos
municpios instituir imposto sobre servios de qualquer natureza, no
compreendidos na competncia tributria da Unio ou dos Estados,
definidos em lei complementar.
A redao falava genericamente em servios sem nome-los. E,
mais, dava prevalncia a servios tributados, antes, pela Unio e os
Estados, que podiam recortar a rea dos servios disposio dos
entes municipais. o que no ocorre com a redao da Constituio
de 88, que apropria em prol dos municpios todos os servios de
qualquer natureza no compreendidos no artigo 155, II. Isto , todo e
qualquer servio que no seja da comunicao e de transporte
interestadual e intermunicipal (transporte no mbito territorial do
municpio). Urge assuma o Poder Judicirio sua funo de intrprete
da Constituio, conferindo-lhe feio inteligvel. caso por
exemplo, de se dar ao artigo 156, III, a interpretao que decorre do
seu texto." (Comentrios Constituio de 1988 Forense - 8ed.
p.477).
Destarte, deve-se considerar que os programas de computao,
feitos por empresas em larga escala e de maneira uniforme, so
mercadorias de livre comercializao no mercado e passveis de
incidncia do ICMS.
Mas no caso em exame, os programas so elaborados
especialmente para certo usurio, exercendo, assim, verdadeira
prestao de servio e sujeitandose ao ISS.
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Importante, faz-se destacar as palavras do ilustre Des. JOS
FRANCISCO BUENO neste Eg. Tribunal:
"Se as operaes envolvendo a explorao econmica de
programa de computador so realizadas mediante a outorga de
cesso ou licena de uso de determinado software fornecido pelo
autor ou detentor de direitos sobre o mesmo, com o fim especfico e
para atender a determinada necessidade do usurio, tem-se
caracterizado o fenmeno tributrio denominado prestao de
servios, portanto, sujeito ao pagamento do ISS. Se, porm, tais
programas de computao no so destinados ao atendimento de
determinadas necessidades do usurio e que para tanto foram
criados, sendo colocados no mercado para aquisio por qualquer
um do povo, passam a ser considerados mercadoria que circula,
gerando vrios tipos de negcio jurdico (compra e venda, troca,
cesso, emprstimo, locao, etc), sujeitando-se, portando, ao
ICMS." (TJMG - Proc. N 212863-5/00 - Rel. Des. Jos Francisco
Bueno Public. 07/08/2001).
Como bem disposto na sentena de 1 grau, cabe ressaltar que
todo "software" apresenta-se como um produto imaterial, pois um
esforo criativo de algum, que elabora a programao.
Relevante se faz discorrer sobre as palavras do eminente Des.
GARCIA LEO em sua reviso:
"Na vertiginosa corrida tecnolgica a que estamos assistindo,
onde as ocupaes humanas se desdobram, se multiplicam e se
renovam a toda hora, no mais possvel, numa anlise serena,
admitirmos que aquelas atividades ali nominadas sejam hoje
consideradas exclusivas. Temos que, realmente, examinar a atividade
a ser tributada, ou que se pretenda tributar, em seus diversos
desdobramentos, nos desprendendo da literalidade do texto legal."
(Proc. N 194016-2/00 Rel. Des. Pris Peixoto Pena Public.
27/10/2000).
Contudo, interessa definir que o "software" em questo merece
a incidncia do ISS e no do ICMS.
Ex positis, mantm-se integralmente a bem lanada deciso de
primeiro grau, negando-se provimento ao recurso.
Opostos embargos de declarao restaram os mesmos rejeitados sob os
fundamentos assim sintetizados:
"EMBARGOS DE DECLARAO - CPC - ART. 535 - VCIOS
INEXISTENTES - REEXAME DA CAUSA - IMPOSSIBILIDADE -
EFEITOS MODIFICATIVO - PREQUESTIONAMENTO. 1. De
acordo com o que dispe o art. 535 do Cdigo de Processo Civil,
cabem embargos de declarao quanto houver na deciso, sentena
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ou no acrdo, obscuridade, contradio ou omisso. 2. Os embargos
declaratrios no tm carter substitutivo do acrdo recorrido, e s
excepcionalmente carter modificativo (infringente) 3. Inexistindo
contradio, omisso ou obscuridade no acrdo atacado, rejeitam-se
os embargos de declarao interpostos, cuja pretenso apenas a
reabertura das questes j apreciadas e reexame da causa. 4. Mesmo
para fins de prequestionamento, o cabimento dos embargos
declaratrios devem adequar-se ao disposto no art. 535 do CPC."
Na presente irresignao especial, sustenta a empresa recorrente a violao dos
seguintes dispositivos legais:
a) arts. 165, 458, II e III e 535, II, do CPC, tendo em vista a rejeio dos
embargos de declarao opostos com a finalidade de sanar omisses sobre pontos relevantes
ao deslinde da controvrsia;
b) arts, 142 e 102, do CTN, uma vez que que o Tribunal a quo, ao concluir
pela "desnecessidade da formalizao do crdito tributrio por meio do lanamento, sendo
bastante simples notificao de cobrana de pretensa dvida", entendeu ser desnecessrio o
prvio procedimento tributrio administrativo (PTA) para fins de formalizao de seu
pretenso crdito tributrio. Aduziu, ainda que "dos documentos referidos, observa-se, com
meridiana clareza, inexistir: lanamento e o respectivo auto de infrao; intimao da
recorrente para exercer o seu direito de defesa perante o contencioso administrativo, e, por
fim deciso fundamentada por parte deste, julgando procedente o lanamento. Saliente-se
que era seu o nus de mostrar o regular procedimento administrativo, ante as alegaes da
ora recorrente";
c) art. 2, 5, VI e 6, da Lei n. 6.830/80, uma vez que a CDA foi lavrada
sem o prvio procedimento administrativo do lanamento, motivo pelo qual o crdito nela
constante inexigvel e inexeqvel, porquanto ilquido e incerto;
d) itens 22 e 24, da lista de servios anexa LC n. 56/87, porquanto o contrato
que ser firma com as operaes de fornecimento de software se reveste de cesso de direito
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de uso, no havendo, portanto, qualquer prestao se servios passvel de incidncia do ISS;
e) art. 12, do Decreto-lei n. 406/68e art. 102, do CTN, uma vez que,
considerando que houve prestao de servios, verifica-se que os mesmos no foram
prestados no Municpio exeqente, mas, sim, no Municpio de Belo Horizonte, afastando,
portanto, a legitimidade ativa do Municpio de Luz autor do executivo fiscal.
No foram apresentadas contra-razes.
Realizado o juzo de admissibilidade negativo do apelo extremo, na instncia
de origem, foi interposto agravo de instrumento o qual foi provido para determinar a subida
do recurso especial para melhor exame.
o relatrio.

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RECURSO ESPECIAL N 814.075 - MG (2006/0020143-4)

EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO. OMISSO DO
ARESTO DE APELAO. INOCORRNCIA. NULIDADE DA
CDA. AUSNCIA DE LANAMENTO. LOCAL DA
PRESTAO DO SERVIOS. CONTROVRSIA DIRIMIDA
COM BASE EM ELEMENTOS FTICOS. REEXAME.
IMPOSSIBILIDADE. INCIDNCIA DA SMULA N. 07/STJ.
FORNECIMENTO DE PROGRAMAS DE COMPUTADOR -
SOFTWARE. PRESTAO DE SERVIOS. ISS.
INCIDNCIA. ALEGAO DE QUE SE TRATA DE
CONTRATO DE CESSO DE USO. IMPROCEDNCIA.
1. O fornecimento de programas de computador (software )
desenvolvidos para clientes de forma personalizada se constitui
prestao de servios sujeitando-se, portanto, incidncia do ISS.
2. Precedentes do STJ (REsp 633.405/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX,
DJ 13.12.2004; REsp 123.022/RS, Rel. Ministro JOS DELGADO,
DJ 27.10.1997; REsp 216967/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON,
DJ 22.04.2002) e do STF (RE n. 176626 / SP, Rel. Min.
SEPLVEDA PERTENCE, DJ de 11.12.1998)
3. A nulidade da CDA e sua inocorrncia ante a afirmao da
existncia de procedimento administrativo prvio sua lavratura e
quanto ao local de prestao dos servios, partiram da anlise do
contedo ftico-probatrio carreado aos autos, motivo pelo qual
revela-se insindicvel ao E. STJ, em sede de recurso especial, analisar
as suscitadas ofensas aos arts. 2, 5, VI e 6, da Lei n. 6.830/80,
102 e 142, do CTN e art. 12, do Decreto-lei n. 406/6, ante a
incidncia inarredvel a incidncia da Smula n. 07/STJ, verbis: "A
pretenso de simples reexame de prova no enseja recurso especial".
4. As ofensas aos arts 165, 458 e 535 do CPC, no restaram
evidenciadas porquanto Tribunal de origem, embora sucintamente,
pronuncia-se de forma clara e suficiente sobre a questo posta nos
autos. Ademais, o magistrado no est obrigado a rebater, um a um, os
argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados
tenham sido suficientes para embasar a deciso.
5. Recurso especial parcialmente conhecido, e, nesta parte,
desprovido.

VOTO
O EXMO. SR. MINISTRO LUIZ FUX(Relator):
Com efeito, a violao dos arts. 165, 458 e 535 do CPC, no restaram
configuradas, uma vez que o Tribunal de origem, embora sucintamente, pronunciou-se de
forma clara e suficiente sobre a questo posta nos autos. Saliente-se, ademais, que o
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magistrado no est obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, desde
que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a deciso, como de fato
ocorreu na hiptese dos autos. Neste sentido, os seguintes precedentes da Corte:
"AO DE DEPSITO. BENS FUNGVEIS. ARMAZM GERAL.
GUARDA E CONSERVAO. ADMISSIBILIDADE DA AO.
PRISO CIVIL. CABIMENTO. ORIENTAO DA TURMA.
NEGATIVA DE PRESTAO JURISDICIONAL. INOCORRNCIA.
RECURSO ESPECIAL. ENUNCIADO N. 7 DA SMULA/STJ.
HONORRIOS ADVOCATCIOS. PROCESSO EXTINTO SEM
JULGAMENTO DE MRITO. APLICAO DO 4 DO ART. 20,
CPC. EQIDADE. RECURSO DO BANCO PROVIDO. RECURSO
DO RU DESACOLHIDO.
(...)
III - No padece de fundamentao o acrdo que examina
suficientemente todos os pontos suscitados pela parte interessada em
seu recurso. E no viola o art. 535-II o aresto que rejeita os embargos
de declarao quando a matria tida como omissa j foi objeto de
exame no acrdo embargado.
(...)" (REsp 396.699/RS, Rel. Min. Slvio de Figueiredo Teixeira, DJ
15/04/2002)
"PROCESSUAL CIVIL. DECISO UNA DE RELATOR. ART. 557,
DO CDIGO DE PROCESSO CIVIL. INTELIGNCIA A SUA
APLICAO. INEXISTNCIA DE OMISSO NO ACRDO
RECORRIDO. MATRIA DE CUNHO CONSTITUCIONAL
EXAMINADA NO TRIBUNAL "A QUO".
(...)
3. Fundamentos, nos quais se suporta a deciso impugnada,
apresentam-se claros e ntidos. No do lugar, portanto, a
obscuridades, dvidas ou contradies. O no acatamento das
argumentaes contidas no recurso no implica em cerceamento de
defesa, posto que ao julgador cabe apreciar a questo de acordo com
o que ele entender atinente lide.
4. No est obrigado o Juiz a julgar a questo posta a seu exame
conforme o pleiteado pelas partes, mas, sim com o seu livre
convencimento, utilizando-se dos fatos, provas, jurisprudncia,
aspectos pertinentes ao tema e da legislao que entender aplicvel
ao caso.
(...)
9. Agravo regimental no provido. " (AGA 420.383, Rel. Min. Jos
Delgado, DJ 29/04/2002)
"PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAO.
VIOLAO AO ART. 464, II, DO CPC. INOCORRNCIA.
APELAO. DECISO POR MAIORIA. RECURSO ESPECIAL.
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I - Os embargos de declarao possuem finalidade determinada pelo
artigo 535, do CPC, e, exepcionalmente, podem conferir efeito
modificativo ao julgado. Admite-se tambm embargos para o fim de
prequestionamento (Smula 98-STJ). Exigir que o Tribunal a quo se
pronuncie sobre todos os argumentos levantados pela parte
implicaria rediscusso da matria julgada, o que no se coaduna com
o fim dos embargos. Assim, no h que se falar em omisso quanto
ao decisum vergastado, uma vez que, ainda que de forma sucinta,
fundamentou e decidiu as questes. O Poder Judicirio, para
expressar sua convico, no precisa se pronunciar sobre todos os
argumentos suscitados pelas partes.
(...)
Recurso especial no conhecido. " (Resp 385.173, Rel. Min. Felix
Fischer, DJ 29/04/2002)
No mrito a controvrsia a ser dirimida nos presentes autos cinge-se em definir
a) se ausncia de procedimento administrativo de lanamento prvio formalizao do
crdito tributrio torna a CDA nula em razo de referida falta; b) se no incide ISS sobre o
fornecimento de programas de computador (software ) desenvolvidos para clientes de forma
personalizada sob o fundamento de que se trata de contrato de cesso de uso onde no h,
portanto, prestao de servios, mas, to-somente, obrigao de fazer; c) se acaso considerada
a prestao de servio, que a mesma no foi efetivada no Municpio exeqente sendo este,
portanto, parte ilegtima na ao executiva.
Deveras, evidencia-se que as concluses a que chegaram as instncias
ordinrias a respeito da ausncia de nulidade da CDA, a existncia de procedimento
administrativo prvio sua lavratura e quanto ao local de prestao dos servios, partiram da
anlise do contedo ftico-probatrio carreado aos autos, consoante se colhe dos seguintes
excertos do voto-condutor do acrdo de apelao:
Estando correta a apreciao monocrtica, acresce-se que a
CDA se revestiu dos requisitos previstos no 5 do artigo 2 da Lei
N 6830/80 e que se apresentou devidamente preenchida (fls.
91/103TJ).
Assim, rejeita-se a preliminar.
Em relao ausncia de Processo Tributrio Administrativo,
verifica-se que razo no assiste Apelante, pois fora devidamente
notificada, entretanto, no quitou e nem mesmo impugnou
administrativamente dentro do prazo concedido a ela (fl. 102-TJ).
Dessa forma, rejeita-se a preliminar.
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Superior Tribunal de Justia
A respeito da ilegitimidade passiva, configura-se que para
efeitos de incidncia do ISS, importa o local da prestao de servio,
a fim de se definir qual o municpio competente para a exigncia da
obrigao tributria correspondente, devendo, pois, ser entendido o
disposto no artigo 12 do Decreto Lei N 406/68.
Consectariamente, revela-se insindicvel ao E. STJ, em sede de recurso
especial, analisar as suscitadas ofensas aos arts. 2, 5, VI e 6, da Lei n. 6.830/80, 102 e
142, do CTN e art. 12, do Decreto-lei n. 406/6, ante a incidncia inarredvel a incidncia da
Smula n. 07/STJ, verbis: "A pretenso de simples reexame de prova no enseja recurso
especial".
No que pertine alegada afronta aos itens 22 e 24, da lista de servios anexa
LC n. 56/87, sob o fundamento de que o contrato que ser firma com as operaes de
fornecimento de software se reveste de cesso de direito de uso, no havendo, portanto,
qualquer prestao se servios passvel de incidncia do ISS, atendido o requisito do
prequestionamento, impe-se o conhecimento do recurso.
Como de sabena, o fornecimento de programas de computador (software )
desenvolvidos para clientes de forma personalizada, consoante entendimento pacfico da
Primeira Seo desta Corte e do Supremo Tribunal Federal, se constitui prestao de servios
sujeitando-se, portanto, incidncia do ISS.
Neste sentido, o entendimento do E. STF no julgamento do RE n. 176626 /
SP, Rel. Min. SEPLVEDA PERTENCE, DJ de 11.12.1998, cuja ementa restou vazada nos
seguintes termos:
I. Recurso extraordinrio : prequestionamento mediante embargos de
declarao (Sm. 356). A teor da Smula 356, o que se reputa no
prequestionado o ponto indevidamente omitido pelo acrdo
primitivo sobre o qual "no foram opostos embargos declaratrios".
Mas se, opostos, o Tribunal a quo se recuse a suprir a omisso, por
entend-la inexistente, nada mais se pode exigir da parte (RE
210.638, Pertence, DJ 19.6.98). II. RE: questo constitucional:
mbito de incidncia possvel dos impostos previstos na Constituio:
ICMS e mercadoria. Sendo a mercadoria o objeto material da norma
de competncia dos Estados para tributar-lhe a circulao, a
controvrsia sobre se determinado bem constitui mercadoria
questo constitucional em que se pode fundar o recurso
extraordinrio. III. Programa de computador ("software"):
tratamento tributrio: distino necessria. No tendo por objeto uma
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mercadoria, mas um bem incorpreo, sobre as operaes de
"licenciamento ou cesso do direito de uso de programas de
computador" " matria exclusiva da lide ", efetivamente no podem os
Estados instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, no resulta
que, de logo, se esteja tambm a subtrair do campo constitucional de
incidncia do ICMS a circulao de cpias ou exemplares dos
programas de computador produzidos em srie e comercializados no
varejo - como a do chamado "software de prateleira" (off the shelf) -
os quais, materializando o corpus mechanicum da criao intelectual
do programa, constituem mercadorias postas no comrcio
No mesmo sentido os seguintes precedentes desta Corte Superior:
TRIBUTRIO. OPERAES DE VENDA DE PROGRAMAS DE
COMPUTADOR (SOFTWARES). INCIDNCIA DO ICMS.
1. "1. Esta Corte e o STF posicionaram-se quanto s fitas de vdeo e
aos programas de computadores, diante dos itens 22 e 24 da Lista de
Servios.
2. Os programas de computador desenvolvidos para clientes, de
forma personalizada, geram incidncia de tributo do ISS.
3. Diferentemente, se o programa criado e vendido de forma
impessoal para clientes que os compra como uma mercadoria
qualquer, esta venda gravada com o ICMS." Consectariamente,
como no caso sub examine, as operaes envolvendo a explorao
econmica de programas de computador, quando feitos em larga
escala e de modo uniforme, so consideradas operaes de compra e
venda, sujeitando-se, consectariamente, tributao pelo ICMS
(RESP 123.022-RS, DJ de 27.10.1997, Rel. Min. Jos Delgado; RESP
216.967-SP, DJ de 22.04.2002, Rel. Min. Eliana Calmon; ROMS
5.934-RJ, DJ de 01.04.1996, Rel. Min. Hlio Mosimann).
2. Deveras, raciocnio inverso negaria vigncia ao CTN que
determina a preservao, no direito tributrio, da natureza jurdica
dos institutos civis e comerciais, com si ser a compra e venda, merc
de descaracterizar a interpretao econmica, de suma importncia
para a aferio das hipteses de incidncia tributrias.
3. que "A produo em massa de programas e a revenda de
exemplares da obra intelectual por terceiros que no detm os
direitos autorais que neles se materializam no caracterizam
licenciamento ou cesso de direitos de uso da obra, mas genunas
operaes de circulao de mercadorias." 4. Recurso Especial
desprovido.
(REsp 633.405/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA,
julgado em 24.11.2004, DJ 13.12.2004 p. 241)
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TRIBUTRIO. ICMS. ISS. PROGRAMAS DE COMPUTADOR
(SOFTWARE). CIRCULAO.
1. SE AS OPERAES ENVOLVENDO A EXPLORAO
ECONOMICA DE PROGRAMA DE COMPUTADOR SO
REALIZADAS MEDIANTE A OUTORGA DE CONTRATOS DE
CESSO OU LICENA DE USO DE DETERMINADO "SOFTWARE"
FORNECIDO PELO AUTOR OU DETENTOR DOS DIREITOS
SOBRE O MESMO, COM FIM ESPECIFICO E PARA ATENDER A
DETERMINADA NECESSIDADE DO USURIO, TEM-SE
CARACTERIZADO O FENMENO TRIBUTRIO DENOMINADO
PRESTAO DE SERVIOS, PORTANTO, SUJEITO AO
PAGAMENTO DO ISS (ITEM 24, DA LISTA DE SERVIOS, ANEXO
AO DL 406/68).
2- SE, POREM, TAIS PROGRAMAS DE COMPUTAO SO
FEITOS EM LARGA ESCALA E DE MANEIRA UNIFORME, ISTO E,
NO SE DESTINANDO AO ATENDIMENTO DE DETERMINADAS
NECESSIDADES DO USURIO A QUE PARA TANTO FORAM
CRIADOS, SENDO COLOCADOS NO MERCADO PARA
AQUISIO POR QUALQUER UM DO POVO, PASSAM A SER
CONSIDERADOS MERCADORIAS QUE CIRCULAM, GERANDO
VRIOS TIPOS DE NEGOCIO JURDICO (COMPRA E VENDA,
TROCA, CESSO, EMPRSTIMO, LOCAO ETC),
SUJEITANDO-SE PORTANTO, AO ICMS.
3- DEFINIDO NO ACRDO DE SEGUNDO GRAU QUE OS
PROGRAMAS DE COMPUTAO EXPLORADOS PELAS
EMPRESAS RECORRENTES SO UNIFORMES, A EXEMPLO DO
"WORD 6, WINDOWS", ETC, E COLOCADOS A DISPOSIO DO
MERCADO, PELO QUE PODEM SER ADQUIRIDOS POR
QUALQUER PESSOA, NO E POSSVEL, EM SEDE DE
MANDADO DE SEGURANA, A REDISCUSSO DESSA
TEMTICA, POR TER SIDO ELA ASSENTADA COM BASE NO
EXAME DAS PROVAS DISCUTIDAS NOS AUTOS.
4- RECURSO ESPECIAL IMPROVIDO. CONFIRMAO DO
ACRDO HOSTILIZADO PARA RECONHECER, NO CASO, A
LEGITIMIDADE DA COBRANA DO ICMS.
(REsp 123.022/RS, Rel. Ministro JOS DELGADO, PRIMEIRA
TURMA, julgado em 14.08.1997, DJ 27.10.1997 p. 54729)
TRIBUTRIO - PROGRAMAS DE COMPUTADOR - DL 406/68 -
INCIDNCIA DO ISS OU DO ICMS.
1. Esta Corte e o STF posicionaram-se quanto s fitas de vdeo e aos
programas de computadores, diante dos itens 22 e 24 da Lista de
Servios.
2. Os programas de computador desenvolvidos para clientes, de
forma personalizada, geram incidncia de tributo do ISS.
3. Diferentemente, se o programa criado e vendido de forma
impessoal para clientes que os compra como uma mercadoria
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qualquer, esta venda gravada com o ICMS.
4. Hiptese em que a empresa fabrica programas especficos para
clientes.
5. Recurso improvido.
(REsp 216967/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA
TURMA, julgado em 28.08.2001, DJ 22.04.2002 p. 185)
Consectariamente, no merece acolhimento a tese da recorrente de que o
fornecimento de software se caracterizaria como um contrato de cesso de uso, merecendo ser
mantido o acrdo do Tribunal de origem, que assim dirimiu a controvrsia:
"Agora, no mrito, sustenta que as funes que desempenha so
programas especficos que no esto ao alcance de qualquer usurio
final, no se enquadrando, portanto, na categoria de "software" de
prateleira.
Argumenta, ainda, que este "software" trata-se de contrato de
cesso de direitos autorais, e como tal, no se caracteriza como
servio para fins de tributao municipal.
Para melhor compreenso da questo, mister faz- se destacar
as palavras de HENRIQUE GALDEMAN:
"Na obra multimdia, o software, na legislao brasileira,
protegido pelo direito autoral, desempenha um papel fundamental na
criao, adaptao e coordenao do contedo. Ele tambm
responsvel pela apresentao do contedo ao usurio,
permitindo-lhe a interatividade, as buscas, a navegao e, de um
modo geral, utilizao e o comando total do produto multimdia". (De
Gutenberg Internet Direitos Autorais na Era Digital Record
1997 p. 171).
Sobre o conceito de "software", bem afirmou a Apelante, mas
sobre a sua tributao, a, merecem consideraes a serem feitas.
Segundo a Constituio Federal, artigo 156, o Municpio
competente para tributar, por meio do ISS, os servios de qualquer
natureza (exceto os de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicaes) prestados em seu territrio.
Dessa forma, percebe-se que exceo dos servios de
transporte intermunicipal e interestadual e de comunicao (os quais
encontram-se sujeitos, de acordo com o artigo 155, inciso II da
CF/88, ao ICMS, de competncia dos Estados e do Distrito Federal),
todos os demais servios, desde que definidos em Lei Complementar,
estariam sujeitos incidncia do ISS.
E no sistema brasileiro, o diploma legal a ser analisado para a
atividade acima referida, o Decreto 406/68, em seu artigo 8 caput.
Discorrendo sobre o ISS, adverte o prof. SACHA CALMON
NAVARRO COELHO:
"s luzes da nova Constituio, a questo dos servios
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tributveis deve, necessariamente, ser interpretada de modo diverso.
que na CF de 67, o seu artigo 24, inciso II, dizia competir aos
municpios instituir imposto sobre servios de qualquer natureza, no
compreendidos na competncia tributria da Unio ou dos Estados,
definidos em lei complementar.
A redao falava genericamente em servios sem nome-los. E,
mais, dava prevalncia a servios tributados, antes, pela Unio e os
Estados, que podiam recortar a rea dos servios disposio dos
entes municipais. o que no ocorre com a redao da Constituio
de 88, que apropria em prol dos municpios todos os servios de
qualquer natureza no compreendidos no artigo 155, II. Isto , todo e
qualquer servio que no seja da comunicao e de transporte
interestadual e intermunicipal (transporte no mbito territorial do
municpio). Urge assuma o Poder Judicirio sua funo de intrprete
da Constituio, conferindo-lhe feio inteligvel. caso por
exemplo, de se dar ao artigo 156, III, a interpretao que decorre do
seu texto." (Comentrios Constituio de 1988 Forense - 8ed.
p.477).
Destarte, deve-se considerar que os programas de computao,
feitos por empresas em larga escala e de maneira uniforme, so
mercadorias de livre comercializao no mercado e passveis de
incidncia do ICMS.
Mas no caso em exame, os programas so elaborados
especialmente para certo usurio, exercendo, assim, verdadeira
prestao de servio e sujeitandose ao ISS.
Importante, faz-se destacar as palavras do ilustre Des. JOS
FRANCISCO BUENO neste Eg. Tribunal:
"Se as operaes envolvendo a explorao econmica de
programa de computador so realizadas mediante a outorga de
cesso ou licena de uso de determinado software fornecido pelo
autor ou detentor de direitos sobre o mesmo, com o fim especfico e
para atender a determinada necessidade do usurio, tem-se
caracterizado o fenmeno tributrio denominado prestao de
servios, portanto, sujeito ao pagamento do ISS. Se, porm, tais
programas de computao no so destinados ao atendimento de
determinadas necessidades do usurio e que para tanto foram
criados, sendo colocados no mercado para aquisio por qualquer
um do povo, passam a ser considerados mercadoria que circula,
gerando vrios tipos de negcio jurdico (compra e venda, troca,
cesso, emprstimo, locao, etc), sujeitando-se, portando, ao
ICMS." (TJMG - Proc. N 212863-5/00 - Rel. Des. Jos Francisco
Bueno Public. 07/08/2001).
Como bem disposto na sentena de 1 grau, cabe ressaltar que
todo "software" apresenta-se como um produto imaterial, pois um
esforo criativo de algum, que elabora a programao.
Relevante se faz discorrer sobre as palavras do eminente Des.
GARCIA LEO em sua reviso:
"Na vertiginosa corrida tecnolgica a que estamos assistindo,
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onde as ocupaes humanas se desdobram, se multiplicam e se
renovam a toda hora, no mais possvel, numa anlise serena,
admitirmos que aquelas atividades ali nominadas sejam hoje
consideradas exclusivas. Temos que, realmente, examinar a atividade
a ser tributada, ou que se pretenda tributar, em seus diversos
desdobramentos, nos desprendendo da literalidade do texto legal."
(Proc. N 194016-2/00 Rel. Des. Pris Peixoto Pena Public.
27/10/2000).
Contudo, interessa definir que o "software" em questo merece
a incidncia do ISS e no do ICMS.
Ex positis, mantm-se integralmente a bem lanada deciso de
primeiro grau, negando-se provimento ao recurso.
Ante o exposto, conheo parcialmente do recurso e, nesta parte, nego-lhe
provimento.
como voto.
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