Muestreo (contabilidad)

I. CONCEPTO

El muestreo, desde el punto de vista de la auditora, es la tcnica que permite al auditor inferir
conclusiones de un conjunto de elementos (universo o poblacin) a travs del estudio de una parte
(muestra). Consiste en la aplicacin de un procedimiento de auditora a menos del 100% de la poblacin
total, para obtener evidencia de auditora sobre ciertas caractersticas de la poblacin. El muestreo en
auditora se usa tanto en las pruebas de cumplimiento como en las sustantivas y es especialmente til
cuando la seleccin que se debe hacer es sobre una poblacin muy grande y no se conocen las
caractersticas de las partidas que se prueban, como puede ser que el saldo de una cuenta est sobre
valorada o disminuida como resultado de la aplicacin de cantidades, precios incorrectos o por errores
en los clculos o sumas.
Las muestras tienen un fundamento matemtico estadstico y representan un instrumento muy valioso
para los auditores, presentando las siguientes ventajas:

Con una muestra relativamente reducida, con relacin al universo, se puede examinar un amplio
nmero de operaciones que de otra forma sera muy difcil.

Las muestras suponen una gran economa y rapidez en su ejecucin.

Una muestra puede ofrecer resultados ms exactos que el estudio de toda la poblacin, aunque est
afectado del error que resulte de limitar el todo a una parte.

II. CLASES DE MUESTREO

El auditor podra optar por analizar todos y cada uno de los elementos que componen las diferentes reas
a auditar o por el contrario aplicar tcnicas de muestreo estadstico mediante la seleccin de una muestra
suficientemente representativa. Es habitual que el auditor opte por la segunda opcin, por lo que deber
conocer las diferentes tcnicas de tipo estadstico para poder evidenciar las distintas reas a auditar. El
enfoque del muestreo para auditora, recogido en la Resolucin de 21 de diciembre de 2004 del Instituto
de Contabilidad y Auditora de Cuentas por la que se publica la Norma Tcnica de Auditora sobre
"utilizacin de tcnicas de muestreo y de otros procedimientos de comprobacin selectiva, puede ser de
tipo estadstico o no estadstico. La eleccin sobre si el muestreo ha de ser estadstico o no la establece el
juicio profesional del auditor.
1. Muestreo estadstico
En este muestreo la determinacin del tamao de la muestra, la seleccin de las partidas que la integran
y la evaluacin de los resultados, se hace por mtodos matemticos, basados en el clculo de
probabilidades. Entre los mtodos utilizados en el muestreo estadstico estn:

Muestreo por atributos. Los elementos de la poblacin, y por tanto de la muestra, estn clasificados en
dos o ms categoras segn un determinado atributo o caracterstica cualitativa.

Muestreo de unidades monetarias. Los elementos de la poblacin estn seleccionados en funcin de los
importes monetarios.

Muestreo aleatorio o probabilstico. Muestreo en el que puede calcularse de antemano la probabilidad

de cada una de las muestras que sea posible seleccionar.

Muestreo aleatorio simple. La muestra se obtiene mediante extracciones sucesivas con

reemplazamiento.

Muestreo aleatorio sin reemplazamieto. En este caso el elemento extrado no es devuelto, por lo que ya
no se da la independencia entre las variables muestrales, pues la probabilidad de que un elemento sea
extrado depende de los extrados anteriormente.

Muestreo estratificado. Primero se divide la poblacin a auditar en estratos y posteriormente se

producen las extracciones aleatorias.

Muestreo sistemtico. Consiste en fijar varios tramos y a partir de uno de ellos, elegido aleatoriamente,
se van tomando los elementos de la poblacin.

a) Ventajas
El muestreo estadstico presenta una serie de ventajas para el auditor:

En la determinacin de la extensin de la muestra disminuyen los factores subjetivos, ya que estas se

podrn formular matemticamente.

Medir los resultados con precisin, aumentando la fiabilidad de la informacin.

Economizar tiempo cuando la poblacin a analizar tiene un tamao muy grande, y de esta forma se
reducen los costes

Defender con mejores fundamentos la amplitud de las pruebas realizadas, haciendo ms sencilla la
planificacin del trabajo.

b) Limitaciones

Entre los inconvenientes se pueden presentar los siguientes:

Puede surgir un gran nmero de elementos de poco valor e importancia en determinadas muestras,
provocando una escasa representatividad.

En verificaciones minuciosas (cuando se trata de detectar fraudes) este mtodo puede presentar
limitaciones.
2. Muestreo no estadstico
Se basa fundamentalmente en el juicio profesional del auditor, sin que los niveles de confianza se
puedan expresar en trminos cuantitativos. El mtodo ms relevante es la seleccin en base al juicio del
auditor.
III. APLI CACI N DE LAS ETAPAS DEL MUESTREO

El plan de muestreo estadstico en auditora, siendo de tipo estadstico o no estadstico, se realizar en las
siguientes etapas:

Planificacin y diseo de la muestra

Determinar la extensin de la muestra

Seleccionar la muestra

Realizacin de los procedimientos de auditora

Evaluar los resultados obtenidos de la muestra

1. Planificacin y diseo de la muestra

El auditor, como profesional de la auditora, est obligado, por las normas de auditora relativas a la
ejecucin del trabajo, a obtener evidencias comprobatorias suficientes para suministrar una base objetiva
que permita emitir su opinin. No obstante, para obtener esta evidencia, el auditor no est obligado a
examinar la totalidad de las operaciones realizadas, o una verificacin de un saldo, o la evaluacin del
control interno, sino que mediante la aplicacin de sus procedimientos a una muestra representativa
podr obtener la evidencia que el auditor estime conveniente.
El auditor cuando planifica y disea el muestreo tendr en cuenta que se cumpla con el objetivo de la
auditora, considerando:

el objetivo de la prueba de auditora,

la poblacin de la cual seleccionar la muestra, y

la posibilidad de estratificarla.
Con respecto al primero, se determinarn los objetivos especficos, as como los procedimientos para
lograrlos. Es muy importante considerar la naturaleza de la evidencia buscada y las condiciones de error,
ya que ayudarn a definir lo que constituye un error, y qu poblacin debe utilizar para el muestreo.
En relacin a la poblacin, el auditor deber probar la integridad, es decir que todas las partidas
supuestamente contenidas en la misma sean incluidas. Adems, deber probar si esta es apropiada para
el objetivo de la auditora. Por ejemplo, partiendo de que el objetivo es formarse una opinin sobre si el
saldo de acreedores comerciales est sobrevalorado, la poblacin puede definirse como el listado de
proveedores. Si por el contrario, se est comprobando la posible infravaloracin de los acreedores
comerciales, la poblacin no debe ser el listado de los proveedores sino los pagos posteriores, las
facturas pendientes, los extractos de los proveedores, los albaranes pendientes de recibir factura u otras
poblaciones que puedan proporcional evidencia de auditora de dicha infravaloracin.
Por ltimo, en los casos donde el auditor quiere mejorar la eficiencia de su trabajo, puede optar por
estratificar la poblacin, es decir dividirla en subpoblaciones distintas. Por ejemplo basndose en su
valor monetario, esto permitira que un porcentaje mayor del esfuerzo de auditora sea enfocado hacia
las partidas de ms valor, las cuales probablemente contienen mayor posibilidad de errores monetarios.
2. Extensin de la muestra
En la determinacin del tamao de la muestra se debe tener en cuenta si el riesgo de muestreo ha sido
reducido a un nivel aceptable. A menor nivel de aceptacin de riesgo, mayor deber ser el tamao de la
muestra. Se pueden distinguir varios mtodos de muestreo para determinar el tamao o extensin, entre
ellos destacan:

el muestreo por atributos para pruebas de controles, y

el muestreo por unidades monetarias para pruebas sustantivas.

a) Muestreo por atributos

Estima la proporcin de una poblacin que tenga o no tenga un atributo especifico. Por ejemplo, el pago
fue o no autorizado; la deuda est o no vencida. En los dos ejemplos hay slo dos resultados posibles
para cada partida.
Los auditores deben conocer el significado y las interrelaciones entre ciertos conceptos estadsticos,
como son:

desviacin crtica de cumplimiento,

tasa de ocurrencia,

limite de precisin y nivel de confianza.

1) Desviacin crtica de cumplimiento. Es una condicin observada en una partida especfica de una
muestra, la cual proporciona evidencia de una desviacin de un procedimiento de control clave sobre el
cual el auditor deseaba confiar. Por ejemplo, si la nmina no se prepara de acuerdo con lo prescrito por
la administracin, existe una desviacin de cumplimiento si el auditor deseaba confiar en la preparacin
de la nmina.
2) Tasa de ocurrencia. Es la frecuencia con la que sucede una determinada caracterstica en la
poblacin objeto de estudio. Este concepto se suele aplicar a los errores, dado que el auditor est ms
interesado en descubrir ciertos tipos de error.
3) Lmite de precisin y nivel de confianza. Ambos conceptos establecen la seguridad estadstica.
Adems el grado de la misma determina la amplitud de la muestra a analizar por el auditor. La precisin
se define como el margen de tolerancia en el que se realiza una estimacin. Por otro lado, el nivel de
confianza mide la confiabilidad de la muestra seleccionada y el riesgo de que el valor verdadero de las
caractersticas de la poblacin quede fuera del intervalo de precisin de la muestra; es decir indica la
probabilidad de que las conclusiones extradas mediante el estudio de la muestra sean representativas de
lo que efectivamente ocurre en la poblacin analizada.
b) Muestreo por unidades monetarias (MUM)
Para llevar a cabo las pruebas sustantivas, a travs de las cuales el auditor desea saber el impacto
monetario de los errores encontrados, el muestreo por unidades monetarias es ms adecuado que otro
tipo de muestreo, como el muestreo aleatorio simple. La seleccin de la muestra se hace en funcin de
los importes monetarios, de forma que la probabilidad de ser seleccionado un documento depende de su
valor monetario.
Las ventajas de este muestreo son:

los errores encontrados son valorados directamente en unidades monetarios,

no es necesario recurrir a la estratificacin de la poblacin,

la proporcin de unidades monetarias de la muestra respecto a la poblacin es superior a otro tipo de

muestreo.
Por ejemplo una pliza de prstamo de elevada cuanta tiene ms probabilidad de ser auditada, lo cual
entra en la lgica del auditor.
Entre los inconvenientes que presenta el MUM hay que sealar que, an siendo muy eficaz para detectar
errores cuando el valor auditado es inferior al registrado, cuando el valor auditado es superior al
registrado no resuelve estos errores.
En este tipo de muestreo el auditor se enfrenta dos problemas:

Obtencin del tamao de la muestra

Seleccin de las unidades monetarias a muestrear.

3. Seleccin de la muestra
Seleccionar la muestra es el proceso fsico por el cual se eligen los elementos que van a ser examinados,
de tal forma que todos los elementos tengan la posibilidad de ser seleccionados y formar parte de la
muestra.
Los principales mtodos de seleccin de muestras son los que utilizan tablas de nmero aleatorios o
programas informticos, la seleccin sistemtica o al azar.
4. Realizacin de los procedimientos de auditora

El auditor debe aplicar los procedimientos de auditora relacionados con el objetivo de auditora
especfico a cada partida seleccionada. Si la partida escogida no es apropiada para la aplicacin del
procedimiento de auditora, entonces se debe rechazar y deber seleccionarse otra partida que se adecue
al procedimiento. Por ejemplo, un procedimiento alternativo cuando no se ha recibido una respuesta a
una peticin de confirmacin de clientes puede ser la revisin de cobros posteriores.
5. Evaluacin de los resultados

La evaluacin de los resultados tambin depende del juicio profesional que emita el auditor, por tanto el
trabajo debe estar documentado para permitir una evaluacin de la eficacia de la utilizacin del
muestreo, as como de la justificacin de las conclusiones. Los resultados obtenidos deben ser evaluados
desde dos puntos de vista:

el estadstico

el de auditora
Estadsticamente se deber analizar, para una determinada precisin y confianza, los valores estimados y
el intervalo de variacin. Si el auditor localizara numerosos errores, ste podra extender la prueba para
subsanar los mismos. Asimismo, podra considerar el efecto de los errores en el informe de auditora.