Fraudes - Obra - Por Dentro Das Fraudes PDF

Jos Carlos Oliveira de Carvalho
Por dentro das Fraudes

Como so feitas
Como denunci-las
Como evit-las
Apresentao
A idia de escrever esta obra partiu da indignao que
toma conta de mim e de todos aqueles que acreditam em uma vida
honesta e ldima.
Ainda criana, sempre me surpreendeu o fato de denncias
de fraudes (quando) relatadas pela mdia no resultarem em
punies para aqueles que malversam os recursos pblicos.
Posteriormente, depois de ser cedido pelo Tribunal de Contas ao
Ministrio Pblico do Estado do Rio de Janeiro e vindo a conhecer
como a luta daqueles que tm o ofcio de identificar, caracterizar
e evidenciar as atrocidades cometidas em nosso Pas, pude perceber
que se o processo legal no for bem fundamentado, o resultado
pode no ser o desejvel.
Dessa forma, a caracterizao dessas ilegalidades, em
especial no plano contbil (em sentido amplo) e tributrio
imprescindvel.
possvel afirmar, em respeito s pessoas honestas de
nossa Nao, que a ineficcia na punio daqueles que so
responsveis pela falta de remdios nos hospitais, de merenda nas
escolas e pela baixa qualidade de vida de nosso povo deve-se,
dentre outros fatores, ao desconhecimento da maneira pela qual as
fraudes so cometidas; assim, a metodologia desenvolvida em cada
caso, os documentos utilizados, sua confeco e adulterao, a rede
de pessoas que d o suporte atividade ilcita, envolvendo,
inclusive, agentes polticos, constituem aspectos que sero
abordados nesta obra.
Trata-se, portanto, de uma coletnea de casos concretos,
alguns modificados de modo a tornarem-se mais didticos, com
vistas a permitir que o cidado de bem possa converter sua
indignao em denncias embasadas, resultando na condenao dos
ladres presentes nas estruturas pblicas e privadas.
Espera-se, ainda, que contribua para a reduo do nmero
de fraudes cometidas nas empresas (nem sempre divulgadas, por
medo dos riscos associados exposio) e pelas empresas.
Acredita-se que, por meio da implementao de adequado sistema
de controle interno, seja possvel reduzi-las a nveis insignificantes.
Espera-se que, com isso, que os administradores (lato sensu),
cnscios de sua responsabilidade social, busquem implementar, por
meio de seu planejamento tributrio, procedimentos lcitos com
vistas a minimizar o impacto da carga tributria eliso fiscal, ao
invs de evaso/eluso fiscal.
A obra, apesar de estar voltada para o pblico em geral,
pretende contribuir, em especial, para a formao de contadores,
advogados, auditores, economistas, administradores, controladores
e gestores pblicos e privados.
Por razes legais, os casos aqui apresentados, desde o
tempo de caserna (enquanto oficial do exrcito), at os dias de hoje
(no MPRJ), passando pelo tempo em que fui auditor-fiscal e
consultor na rea de deteco e apurao de fraudes, foram
alterados de modo a no permitir a identificao das partes
envolvidas, por questes de sigilo, quando necessrio.
Espero, com isso, no somente satisfazer a curiosidade
acerca de um assunto que desperta a ateno de muitos, mas
efetivamente contribuir para o aumento de denncias bem
fundamentadas, o que poder resultar em uma vida melhor para
nossos filhos. De fato, espero, um dia, poder dizer que tenho
orgulho de ser brasileiro convicto de minhas palavras.
Querer nem sempre significa poder,
mas fantstico o poder exercido pela fora do querer.
Ricardo Soares
Agradecimentos
A Deus, por todas as coisas.
A meus pais, Jos Carlos Cabral de Carvalho (in
memoriam) e Jane Oliveira de Carvalho, pelos primeiros passos e
por terem me ensinado o caminho do bem.
A meus padrinhos, Sebastio e Zileide, sempre presentes,
por existirem.
s autoridades com quem trabalho no Ministrio Pblico,
dr. Marfan Martins Vieira, dr. Eduardo da Silva Lima Neto, dr.
Eduardo Ciotola Gussem, dr. Fernando Fernandy Fernandes, dr.
Jos dos Santos Carvalho Filho, dra. Maria Cristina Tellechea, dr.
Vincius Leal Cavalheiro, dra. Leila Machado Costa, dra. Vanessa
Katz, dr. Leonardo Cua e a tantos outros que acreditam em meu
trabalho e dedicam suas vidas construo de um Pas melhor para
nossos filhos.
Aos meus colegas auditores, Joab Carvalho, Renata
Barana, Marcos Freire, Gecimar Karen, Luciana, Ktia e
Guimares, por serem muito mais que colegas de trabalho.
s pessoas especiais com quem compartilho meus dias,
Rmulo, Bianca, Branca, Sylvio Motta, Cida, Ricardo Ferreira,
Alessandra Ferreira, Andr Limeira, Luciana, Fernando e Adriana
Figueiredo, Maria Regina, Pedro Alex, Francisco Lorentz,
Alessandra, Lo, Carol, e tantos outros amigos que, em virtude dos
compromissos profissionais, no possvel conviver tanto quanto
gostaria.
Ao prof. dr. Antnio Arajo Freitas Jnior que, com seu
brilhantismo e entusiasmo, desperta em ns a vontade de aprender.
Aos amigos Antnio Miguel Fernandes, Cardozo, Eduardo
Valadares, Valrio, Joelma (in memoriam), Ivone, Adlcio Santana,
Srgio Bessa, Alex Peri e Alexandre, pelo apoio manifestado em
vrios momentos de suas vidas.
Dedicatria
Juliana,
A voc, que contribuiu ativamente para a realizao deste
trabalho;
A voc, incansvel, que est comigo em todos os momentos;
A voc, que vibra intensamente com cada vitria nossa;
A voc, me da minha filha, Luza;
A voc, a quem credito os nossos sucessos nos mais diversos
planos;
A voc, que faz da minha vida uma experincia maravilhosa;
Muito obrigado.
Tudo faz sentido com
voc.
Luza,
A voc, que me mostrou que ainda h muita coisa na vida a ser
vista e experimentada;
A voc, que me faz mais do que nunca querer ir para a casa mais
cedo;
A voc, cujo cheiro no pode ser comparado ao melhor dos
perfumes;
A voc, que rouba minhas noites de sono;
A voc, que (rs) minimiza o tempo que tenho com minha esposa;
A voc, que capaz de me fazer sorrir durante um dia de trabalho
intenso, simplesmente por lembrar de seu rosto;
A voc, meu pequeno grande amor,
Eu te amo.
Sumrio
Apresentao...................................................................................2
Agradecimentos ..............................................................................4
Dedicatria......................................................................................5
Sumrio ...........................................................................................6
Prefcio..........................................................................................14
1. Introduo.................................................................................16
1.1. Estrutura do Livro ..........................................................16
1.2. A Fraude.........................................................................17
1.3. Fraudes e Erros...............................................................18
2. Fraudes de Agentes Polticos...................................................21
2.1. Introduo.......................................................................21
2.2. Cobrana de propina por meio de ameaas de alterao
da alquota de impostos...............................................................22
2.3. Mudana de Gabarito/Alterao do Plano Diretor .........22
2.4. CPI Comisses Parlamentares de Inqurito sem objeto
lcito/legtimo..............................................................................23
2.5. Incompatibilidade Patrimonial (Variao) em Funo da
Renda Declarada .........................................................................24
2.6. Nomeaes Compradas ..................................................26
2.7. Nomeao de Parentes e Amigos (com Eventual Diviso
da Remunerao) Nepotismo...................................................27
2.8. Pagamento de Comisses e Uso Indevido da Mquina
Administrativa.............................................................................28
2.9. Desapropriao de Imveis de Parentes e Amigos ........30
2.10. Promoo de Festas para Lavagem de Dinheiro ............30
2.11. Exonerao de Servidores em Desacordo com a
Constituio da Repblica Utilizando-se como Pretexto a Lei de
Responsabilidade Fiscal ..............................................................32
2.12. Emendas Parlamentares..................................................33
2.13. Irregularidades nos Gastos com Propaganda
Institucional............................................................................. 35
2.14. Aes contra o Ente Pblico ..........................................36
3. Fraudes Praticadas no Exerccio da Funo Pblica............37
3.1. Servios Tcnicos Especializados..................................37
3.2. Liberao de Recursos....................................................38
3.3. Pagamento sem Liquidao Contbil .............................40
3.4. Dinheiro Sujo .................................................................41
3.5. Rodzio de Empresas......................................................42
3.6. Irregularidades na Folha de Pagamento .........................43
3.7. Multas Aplicadas pelos Tribunais de Contas .................45
3.8. Montagem de Editais de Licitao (Certames
Direcionados) ..............................................................................45
3.9. Fracionamento de Licitaes e Aditamentos Irregulares ...
................................................................................................ 47
3.10. Presentinhos (Favorecimentos como
Contraprestao)...................................................................... 48
3.11. Irregularidades na Cobrana da Dvida Ativa ................48
3.12. Inconsistncias na Publicidade dos Atos
Administrativos........................................................................ 49
3.13. Fraudes na Aplicao dos Recursos do Fundef Fundo
de Manuteno e Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de
Valorizao do Magistrio..........................................................50
3.14. Fraudes na Execuo Oramentria ...............................53
3.15. Cancelamento Ilegal de Empenhos Usando como
Justificativa a Regra de Ouro Prevista na Lei de
Responsabilidade Fiscal LRF ..................................................58
3.16. Contratao de Entidades Sem Fins Lucrativos: ONGs
e Fundaes.................................................................................60
4. Fraudes Tributrias .................................................................60
4.1. Declaraes de Imposto de Renda..................................61
4.2. Fraudes no Pagamento do Imposto sobre Transmisso de
Bens Imveis ITBI ...................................................................62
4.3. Notas Fiscais Cauadas ..................................................63
4.4. Incompatibilidade da Movimentao Bancria com os
Rendimentos Declarados.............................................................64
4.5. Ganho de Capital ............................................................64
4.6. Reduo Indevida de Receita Declarada com Fins de
Sonegao do ICMS ...................................................................66
4.7. Segregao de Empresas para Fins de Adoo do Lucro
Presumido ...................................................................................67
4.8. Caixa Dois e Estouro de Caixa................................68
4.9. Notas Fiscais Frias......................................................69
4.10. Abertura de Filiais Fantasmas para Recolhimento de
ISS.......................................................................................... 71
4.11. Sonegao Fiscal ............................................................72
4.12. Transferncia de Passivo Fiscal e Previdencirio para
outras Empresas ..........................................................................76
4.13 Locao de imveis e realizao de despesas por meio de
outras empresas para minimizar a base de clculo de Imposto de
Renda - IRPJ e Contribuio Social sobre o Lucro Lquido
CSLL....................................................................................... 78
4.14. Falncia Branca...........................................................80
4.15. Duplicao do gio para Fins Fiscais............................81
5. Fraudes Diversas ......................................................................85
5.1. Ativos Fictcios e Passivos Ocultos ...............................85
5.2. Laranja (Interposta Pessoa) ............................................86
5.3. Faturamento sem Entrega dos Bens ou Prestao dos
Servios Correspondentes (Antecipao de Valores) .................89
5.4. Presentinho (Bola) ......................................................90
5.5. Fraudes em Concursos Pblicos.....................................92
5.6. Minimizao de patrimnio pessoal em caso de
separao conjugal ......................................................................93
5.8. Falsrios .........................................................................97
5.9. Extorses ......................................................................100
5.10. Negociao de Ttulos da Dvida Emitidos pelo Governo
Federal................................................................................... 101
5.11. Certificados de Captao CDC Operacionalizados pelos
CMDCAs ..................................................................................104
5.12. Exerccio Abusivo do Poder de Controle.....................107
5.13. Baring Brothers ............................................................109
6. Auditoria e Controle ..............................................................111
6.1. Modalidades de Auditoria ............................................111
6.2. Perfil do Auditor de Fraudes ........................................112
6.3. Consideraes sobre a Lei de Licitaes e Contratos ..113
7. Controle...................................................................................117
7.1. Introduo.....................................................................117
7.2. Controle Interno ...........................................................117
7.3. Sarbanes Oxley SOX.................................................121
7.4. Controle na rea Governamental.................................123
7.4.1. Os Momentos do Controle ...........................................124
7.4.2. Prestaes, Tomadas de Contas e Auditoria ................125
8. Procedimentos a Serem Aplicados nas Auditorias de Fraudes
......................................................................................................127
8.1. Introduo.....................................................................127
8.2. Finalidades dos Testes..................................................128
8.3. Tipologia dos Procedimentos .......................................129
8.4. Amostragem.................................................................131
8.5. Partes Relacionadas......................................................133
9. Investigao e Preveno.......................................................136
9.1. Nomeao de Parentes e Amigos (com Eventual Diviso
da Remunerao) Nepotismo.................................................136
9.2. Pagamento de Comisses e Antecipao de
Vencimentos.......................................................................... 139
Constituio da Repblica Utilizando-se como Pretexto a Lei de
Responsabilidade Fiscal ............................................................140
9.4. Emendas Parlamentares................................................140
Institucional........................................................................... 141
9.6. Aes contra o Ente Pblico ........................................141
9.7. Dinheiro Sujo ...............................................................142
9.8. Pagamento sem Liquidao Contbil ...........................144
9.9. Servios Tcnicos Especializados................................145
9.10. Rodzio de Empresas....................................................145
9.11. Irregularidades na Folha de Pagamento .......................145
Direcionados) ............................................................................146
9.13. Fracionamento/parcelamento de Licitaes e
Aditamentos Irregulares............................................................148
Contraprestao).................................................................... 149
9.15. Irregularidades na Cobrana da Dvida Ativa ..............149
Administrativos...................................................................... 149
de Manuteno e Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de
Valorizao do Magistrio........................................................151
Sonegao do ICMS .................................................................155
9.19. Segregao de Empresas para Fins de Adoo do Lucro
Presumido .................................................................................156
9.20. Caixa Dois e Estouro de Caixa..............................157
9.21. Notas Fiscais Frias....................................................158
ISS........................................................................................ 159
9.23. Sonegao Fiscal ..........................................................160
Servios Correspondentes (Antecipao de Valores) ...............161
9.25. Presentinho (Bola) ....................................................161
9.26. Fraudes em Concursos Pblicos...................................163
9.27. Doaes Casadas: o FMDCA e os Incentivos Fiscais..165
9.28. Falncia Branca ............................................................166
11. Concluso ..............................................................................168
11.1. Impacto sobre as Organizaes ....................................168
11.2. A Quem Denunciar?.....................................................170
12. Bibliografia ...........................................................................173

Prefcio
Ao mesmo tempo, surpreendido e lisonjeado, foi como
recebi o convite do professor Jos Carlos Oliveira de Carvalho para
prefaciar o seu livro Por Dentro das Fraudes. Encontrava-me em
Braslia, na semana de sesses do Primeiro Conselho de
Contribuintes do Ministrio da Fazenda, quando recebi uma ligao
telefnica formalizando o citado convite. Confesso que,
debruando-me sobre o contedo do livro, minha primeira reao
foi declinar do convite, eis que a amplitude com que o autor
procurou abordar a matria (Fraudes), vai muito alm dos meus
conhecimentos. No obstante, seduzido pelo relativo ineditismo da
obra e pelo seu carter desafiador, resolvi me atrever a escrever
algumas breves palavras.
Em primeiro lugar, antes mesmo de qualquer anlise
crtica acerca do contedo do livro, o professor Jos Carlos
Oliveira de Carvalho j merecedor, pela sua iniciativa, de elogios.
Com efeito, quem caminha pelos corredores da literatura
especializada, sabe o quanto difcil encontrar autores que,
conhecedores que so das falcatruas que se pratica em nosso pas,
se predisponham a descrev- las, a perscrutar suas motivaes e,
principalmente, a tornar pblico o resultado das suas observaes.
Nesse contexto, a obra representa um alento, visto que, em sentido
contrrio, se avolumam os textos que ensinam, ainda que
subliminarmente, o ilcito, a fraude.
No que tange ao contedo, na mesma linha, a obra do
professor Jos Carlos, ao se apresentar em linguagem simples,
acessvel, tambm merecedora de elogios. Os fatos relatados,
infelizmente, so do cotidiano, so os praticados a todo instante,
mas que, muitas vezes, seja pela incapacidade do Estado, seja pela
generosidade do sistema legal, ficam impunes, e, nesse diapaso,
se perpetuam, fomentando a injustia, a desesperana.
Enfim, a palavra mais apropriada a ser dirigida ao
professor Jos Carlos Oliveira de Carvalho : PARABNS!
Parabns pela sua iniciativa, pela sua coragem, pelo exemplo de
cidadania, e, principalmente, por procurar nos mostrar que
possvel mudar este Pas.
Wilson Fernandes Guimares
Auditor-Fiscal da Receita Federal
Ex-Delegado da Receita Federal de Fiscalizao
no Rio de Janeiro.
Atualmente, exerce mandato como
representante da Fazenda, de Conselheiro junto
Quinta Cmara do Primeiro Conselho
de Contribuintes do Ministrio da Fazenda.
1. Introduo
1.1. Estrutura do Livro
O relato dos casos concretos a parte central da obra.
Alm de serem esmiuadas as fraudes, seu modus operandi e as
falhas nos sistemas de controle interno que permitem que elas
aconteam, so apontadas em Captulo parte sugestes de como
coibi-las. Estas sugestes fundamentam-se na idia de que a
preveno mais barata que a correo, e so apresentadas de
maneira bastante especfica, caso a caso, sem descuidar da relao
custo/benefcio na implementao do controle.
A fim de situar o leitor e prepar-lo para o que vai
encontrar pela frente, optou-se por apresentar-se uma breve
introduo sobre o assunto, abordando, dentre outros assuntos, a
motivao para o cometimento do delito (aspectos psicolgicos) e
as diferenas das fraudes para os erros. Se preferir, sua
convenincia, poder dirigir- se diretamente a eles, pulando as
consideraes iniciais.
medida que os casos forem apresentados, podem surgir
dvidas quanto a conceitos e procedimentos usados nas
investigaes e na implementao do sistema de controle das
entidades. Assim, aps o relato das situaes, foram inseridos
Captulos que permitiro o aprofundamento no assunto, quando
necessrio. Em especial, foram abordados os seguintes aspectos:
perfil do auditor de fraudes, modalidades de auditoria, testes e
procedimentos de auditoria, Legislao aplicvel, controles
internos, licitaes, amostragem, Sarbanes-Oxley e partes
relacionadas.
Logo nas primeiras pginas, o leitor perceber um dos
principais motivos que resultam na falta (ou minimizao) de
condenao dos investigados: a Lei, o processo legal e uma
interpretao equivocada do princpio da presuno da inocncia
(por incrvel que parea!). Esses instrumentos que existem para nos
proteger, para viabilizar a convivncia em sociedade, acabam
beneficiando os que tm oportunidade de conhec-la e sabem fazer
uso dela. So brechas deixadas (no sei at que ponto por acaso),
inmeras possibilidades de recursos e estruturas administrativas e
judiciais inadequadas que acabam por determinar o longo trmite
do processo (s vezes dcadas) e o no-retorno aos cofres pblicos
dos valores desviados. Isso nos deixa a sensao de impunidade e
de que o ato delituoso vale pena.
1.2. A Fraude
Inicialmente, cumpre destacar alguns aspectos antes de
ingressarmos no estudo dos casos concretos. Pesquisas realizadas
durante o programa de Mestrado em Auditoria, quando tive a grata
satisfao de estudar com o nobre professor Jlio Srgio Cardoso,
revelam que a fraude decorre principalmente de trs fatores: a
motivao; a necessidade; e a oportunidade.
A motivao para o cometimento do ato, trao da
personalidade do criminoso, decorre de traos naturais ou pode ser
desenvolvida ao longo da vida. Ns, pais, temos a oportunidade de
observar como nossos filhos j trazem consigo, desde pequenos,
aspectos em suas personalidades que os diferem dos irmos.
Alguns bons (talentos) e outros que precisam ser trabalhados,
domesticados, com vistas formao de um cidado de bem. Por
outro lado, mesmo aqueles que no tm alguma predisposio ruim
podem vir a ser influenciados durante suas jornadas, em funo de
referncias inadequadas at mesmo dentro de casa. Nesse aspecto,
alguns programas televisivos contribuem sobremaneira
Quanto necessidade, podemos consider-las como
escudadas em necessidades legtimas ou no, embora nenhuma
delas justifique o ato fraudulento. Como exemplo do primeiro caso,
recordo-me de um conhecido que desviou dinheiro de um fundo de
investimento ao saber que seu filho, portador de uma molstia
grave, requeria um tratamento no exterior cujo custo era
demasiadamente alto para sua realidade financeira. O segundo caso
contempla a necessidade de se ter, por exemplo, um carro melhor,
uma casa de praia ou, at mesmo, um celular da moda. Como as
necessidades variam de pessoa para pessoa (muito embora haja um
certo padro, conforme previsto por Abraham Maslow
1
em sua
pirmide das necessidades) e so causadas por fatores sobre os
quais no se tem absoluto controle, no vamos nos ater a esse
ponto.
O terceiro aspecto, a oportunidade, o ponto sobre o qual
a concentrao provavelmente trar maiores resultados. A cultura
popular, s vezes sbia, ao afirmar que a ocasio faz o ladro
ressalta o poder da oportunidade (quantos de ns se predisporiam a
devolver uma carteira achada no cho, sem que algum tenha
visto?). Assim, o esforo na implementao de um bom sistema de
controle interno bem como a verificao de seu efetivo
funcionamento corroborar para a minimizao do surgimento de
oportunidades.
1.3. Fraudes e Erros
A diferena fundamental entre fraudes e erros reside na
inteno. Havendo inteno de cometer o ato ou omiti-lo, est
caracterizada a fraude. Se aquele item no estiver presente, trata-se
de erro. O Conselho Federal de Contabilidade CFC trata do
assunto da seguinte maneira:
a) fraude, o ato intencional de omisso ou manipulao de
transaes, adulterao de documentos, registros e
demonstraes contbeis; e
b) erro, o ato no-intencional resultante de omisso,

1
Um dos pais da abordagem humanista da administrao.
desateno ou m interpretao de fatos na elaborao
de registros e demonstraes contbeis.
importante destacar, ainda, que a responsabilidade
primria na preveno e identificao de fraudes e erros da
administrao da entidade, atravs da implementao e
manuteno de adequado sistema contbil e de controle interno.
Como exemplo de fraudes, podemos citar:
a) manipulao, falsificao ou alterao de registros ou
documentos, de modo a modificar os registros de
ativos, passivos e resultados (notas fiscais cauadas,
como veremos mais a frente);
b) apropriao indbita de ativos (transferncia indevida
de recursos da empresa para a conta do fraudador);
c) supresso ou omisso de transaes nos registros
contbeis (omisso de receitas caixa dois);
d) registro de transaes sem comprovao (quando
sabidamente ilegais, por exemplo maximizando o
volume das despesas com vistas a minimizar a base de
clculo do imposto de renda e contribuio sobre o
lucro);
e) contabilizao de operaes fictcias (vendas artificiais
para empresas do grupo); e
f) aplicao de prticas contbeis indevidas dolosamente
(classificao incorreta das dvidas de curto prazo como
se fossem de longo prazo, para apresentar melhores
ndices de liquidez).
Dentre os erros mais comuns, possvel citar:
a) erros aritmticos na escriturao contbil ou nas
demonstraes contbeis;
b) aplicao incorreta das normas contbeis; e
c) interpretao errada das variaes patrimoniais.
2. Fraudes de Agentes Polticos
2.1. Introduo
A atividade poltica certamente traz ganhos que nem
sempre so visveis. Um dos questionamentos mais antigos que
fao consiste em saber o porqu dos agentes polticos investirem
tanto em campanhas sabendo que seu salrio normal, mesmo
considerando todo o mandato, no ser capaz de cobri-las. De fato,
h homens pblicos interessados no bem-estar comum, em fazer
algo pelo povo, em deixar um legado do qual seus filhos podero
orgulhar-se um dia. Infelizmente, no parece ser o caso da maioria.
Na prtica, estar investido em um cargo pblico de deputado,
senador, vereador, secretrio, coordenador ou diretor significa ter
poder para realizar negociatas. Recentemente, certo agente
declarou na mdia que a administrao pblica uma maquininha
de fazer dinheiro, referindo-se possibilidade de desvios, de
beneficiamento de empresas em processos licitatrios, de
nomeaes suspeitas, de pagamentos (liberao de recursos)
mediante extorso, liquidao (contbil) de itens que jamais foram
entregues pelos fornecedores, etc.
Apesar do Estatuto das Licitaes (Lei n! 8.666/93)
procurar, com riqueza de detalhes, regulamentar os processos de
compras quando esto presentes recursos pblicos, infelizmente
no so poucos os casos de malversao de recursos, de licitaes
montadas (armadas) e de favoritismos, em que acabam por serem
selecionadas empresas que atendem convenincia de alguns.

2.2. Cobrana de propina por meio de ameaas de
alterao da alquota de impostos
A Constituio da Repblica (CF/88) estabelece que
compete aos municpios instituir e cobrar o ISS, Imposto sobre
Servios.
Nesse sentido, cada municpio promulga sua lei
determinando os servios que esto sujeitos a esse tributo, bem
como alquotas para cada um deles.
Para que haja padronizao, a Carta Magna estabelece,
ainda, que compete a Unio estabelecer as normas gerais referentes
a esse tributo, o que foi feito recentemente por meio da Lei
Complementar n. 106 de 2003. L, resta estabelecido que as
alquotas a serem estabelecidos na esfera municipal variaro entre
2% e 5%. Assim, alguns servios so mais onerados do que outros.
Acontece que, para que alguns servios possam continuar
se beneficiando de uma alquota menor (empresas de nibus em
alguns municpios, por exemplo), os vereadores/prefeitos chamam
essas empresas e avisam que a arrecadao da Prefeitura est
aqum do necessrio, que pensam em majorar a alquota, etc. A,
para acalmar os nimos, as empresas oferecem uma contrapartida
para os agentes polticos...
2.3. Mudana de Gabarito/Alterao do Plano Diretor
A fim de evitar a desordem urbana e promover a ocupao
do solo de forma ordenada, bem como preservar reas estratgicas
para manuteno de ecossistemas (APA reas de Preservao
Ambiental), o Municpio estabelece regras para construo. Assim,
dependendo da regio, so permitidas as construes de imveis at
3 andares, 10 andares, 20 andares, etc. Com isso, consegue-se,
ainda, padronizar-se os imveis em determinada zona e respeitar as
caractersticas inerentes a cada regio.
Pois bem: a fim de maximizar sua rentabilidade, algumas
construtoras pressionam os vereadores a alterar o Gabarito de
forma a atender a seus interesses especficos, em detrimento das
caractersticas da regio, das peculiaridades do bairro, etc. Dessa
forma, oferecem vantagens financeiras e conseguem que, em
determinados lugares, onde era possvel construir prdios at 3
andares, passe a ser possvel construir imveis at 10 andares. Com
isso, o nmero de imveis a ser construdo/vendido majorado e a
receita de vendas aumenta; isso sem falar nas APA, que ficam cada
vez menores...
Vale destacar que, normalmente, a propina paga em
espcie, para que os recursos no transitem pela conta-corrente do
beneficirio, situao que poderia facilitar a investigao por parte
do Ministrio Pblico, Polcias e Receita Federal.
2.4. CPI Comisses Parlamentares de Inqurito sem
objeto lcito/legtimo
Normalmente, as CPI so estabelecidas com o intuito de
apurar fato relevante, de interesse da populao. Nesse sentido,
seus relatrios funcionam, dentre outras coisas, como ferramenta de
apoio aos rgos de investigao.
preciso destacar que parte delas criada com objetivo
estritamente poltico, tendo como premissa mostrar, por meio da
mdia, impropriedades cometidas, normalmente pela oposio. No
so comuns CPI instauradas para apurar irregularidades cometidas
por grupos polticos aliados ou afins.
Infelizmente, sabido que parte dessas comisses so
criadas, ainda, com o intuito de denegrir a imagem de terceiros,
que, ao terem sua identidade arranhada, tm a faculdade de
contribuir financeiramente com a comisso (ou parte dela) para
que o relatrio conclusivo o isente de responsabilidade.
2.5. Incompatibilidade Patrimonial (Variao) em Funo
da Renda Declarada
Figura 02.2.pdf
Uma das anlises efetuadas pela Receita Federal, quando
da anlise das declaraes de bens e rendas encaminhadas pelas
pessoas fsicas, contempla a variao patrimonial ocorrida no
exerccio em comparao com a renda declarada pelo sujeito. Salvo
melhor juzo, a variao patrimonial (acrscimo de bens e direitos
incorporados ao patrimnio) deve estar suportada pela renda, ou
seja, o mximo que algum pode ter enriquecido em um dado ano
dado pela diferena entre os recebimentos e os pagamentos
(entradas menos sadas de recursos).
Algumas pessoas, contudo, conseguem verdadeiras
mgicas: a variao patrimonial superior renda! Esse
procedimento evidencia caixa 2, patrimnio a descoberto.
Para justificar as aquisies efetuadas sem suporte
financeiro, um dos mecanismos utilizados consiste em registrar
emprstimos fictcios efetuados junto a terceiros, que sero
liquidados no longo prazo (ou jamais sero), quando a situao
financeira oficial permitir. Consegue-se, assim, de forma artificial,
fabricar recursos para cobrir o patrimnio a descoberto. Nesse
caso, os cuidados a serem tomados devem contemplar a capacidade
de emprstimo do terceiro que financia a operao: alguns
fraudadores (em comeo de carreira) em muitas das vezes
declaram ter recebido emprstimos de pessoas que no tm de onde
tirar, facilitando o trabalho dos auditores e tcnicos da Receita
Federal.
Um dos pontos mais sensveis que permeia a discusso
acerca da variao patrimonial fica por conta da quantidade de
despesas necessrias que algum deve ter para conseguir sobreviver
durante o ano e aumentar sua riqueza. Caso concreto: determinado
agente poltico investigado teve rendimentos tributveis durante o
exerccio de R$ 1.000.000,00, tendo adquirido bens no valor de
R$980.000,00. A princpio, matematicamente a conta fecha,
sobrando, ainda, R$ 20.000,00. Mas, essa sobra suficiente para o
sujeito viver? Sabendo-se que o padro de vida do sujeito alto e
aps a anlise das faturas de carto de crdito, IPTU, IPVA e de
outros documentos, houve representao no sentido de que havia
patrimnio a descoberto (ganhos que no foram tributados). Foi
quando, orientado por um dos advogados mais caros do Pas,
apresentou uma declarao retificadora informando ter conseguido
um emprstimo de R$ 300.000,00 para sobreviver. Curiosamente,
era o valor de que precisava para justificar o que estava faltando. A
investigao continuou e, por meio de rastreamento, detectou-se,
aps o estudo da declarao do terceiro, que este no tinha
condies de emprestar o montante apurado, o laranja ganhava um
salrio mnimo por ms. Captulo 2: chamado a se justificar, veio o
investigado com uma nova declarao de imposto de renda
retificadora informando que os dados l contidos estavam
incorretos. Na verdade, quem emprestou foi outra pessoa.
Refeitos os trabalhos de investigao, percebeu- se que, neste caso,
o credor tinha de fato condies de ter emprestado recursos ao
parlamentar. Ou seja, no seria possvel peg-lo com essa linha de
raciocnio (movimentao financeira). Comeou, ento, o Captulo
3: a depurao da declarao do sujeito ao invs de serem
considerados dados anuais, foi elaborada uma Demonstrao de
Fluxo de Caixa de pessoa fsica, a fim de se verificar recebimentos
e pagamentos com bases mensais. A partir dela, calcula-se o saldo
inicial em caixa no incio do ms, as entradas do ms, as sadas e o
saldo final, que corresponder ao saldo inicial do ms seguinte. Foi
a que se detectou o seguinte: o imvel havia sido adquirido em
maro, ms em que no havia o agente percebido remunerao
suficiente para compr-lo! Chamado a se justificar, o parlamentar
pediu uma semana para resolver o problema. Cinco dias depois
(ltimo Captulo), apareceu o sujeito munido de uma escritura de
compra e venda (retificadora!) justificando o processo: na verdade,
a aquisio do imvel que ensejou a investigao no se deu por
meio de pagamento. O que houve foi uma troca, uma permuta: ele
havia dado um imvel de menor valor em troca de outro melhor,
importando a diferena no ganho de capital. Dessa forma, no
haveria a necessidade dele dispor da quantia necessria para
aquisio no ms de maro, uma vez que na troca simples de
imveis no h necessidade de ter- se dinheiro disponvel.
Infelizmente, este foi um dos casos que no resultou em
condenao do investigado.
2.6. Nomeaes Compradas
A Constituio estabelece o concurso pblico como meio
de ingresso na administrao pblica. As excees, conforme
colocado anteriormente, ficam por conta dos cargos em comisso
(que so de livre nomeao e exonerao, a critrio do Chefe de
Poder s vezes sem critrio) e de uma categoria de cargos
especiais que so preenchidos por meio de indicao. Dentre eles,
possvel citar Ministros do STF, Ministros e Conselheiros dos
Tribunais de Contas, Magistrados (por meio do Quinto
Constitucional escolhidos dentre advogados e Membros do
Parquet
2
).
Se, por um lado, a maior parte dos casos preenchida por
pessoas capacitadas, competentes, de reputao ilibada e notrio
saber, conforme prev a Constituio, h casos em que as
nomeaes so compradas.
Especificamente no caso dos Ministros (esfera federal) e
Conselheiros (Estados e Municpios) dos Tribunais de Contas, os

2
Ministrio Pblico.
cargos so preenchidos por meio de indicaes, sendo um tero
pelo Executivo e dois teros pelo Legislativo. Alm de vitalcios,
os conselheiros desses tribunais tm prerrogativas de
Desembargador, cargos em comisso para nomear (como
assessores), etc. , portanto, o sonho de uma grande parte de
parlamentares, uma vez que garante a eles uma renda perptua.
Em determinado ente, sabe-se que o Chefe do Executivo,
para acalmar os nimos e conseguir fazer prevalecer sua indicao,
pagou R$ 100.000,00 (em dinheiro, claro, para no deixar rastros)
a cada parlamentar para escolher o candidato de seu interesse.
Para evitar essas indicaes mais baseadas em motivaes
financeiras do que na competncia tcnica, o ideal que esses
cargos tambm fossem preenchidos por meio de concurso pblico
de provas e ttulos. Infelizmente, isso somente ocorrer com a
alterao da Constituio. Como quem pode alter-la no tem
interesse em mud- la por sua prpria iniciativa, possvel afirmar
que somente a presso do povo poderia gerar algum resultado no
sentido de escolher ministros/conselheiros que efetivamente
entendam de contas pblicas e que sejam independentes/imparciais
na apreciao e julgamento das contas pblicas.
2.7. Nomeao de Parentes e Amigos (com Eventual
Diviso da Remunerao) Nepotismo
Figura 02.4.pdf
Como regra geral, o preenchimento de cargos no servio
pblico deve ser feito por meio de concurso de provas ou de provas
e ttulos, conforme prev a Constituio da Repblica.
H, contudo, uma categoria de cargos ditos de livre
nomeao e livre exonerao, que no tm como pr-requisito o
processo seletivo para ingresso. Salvo melhor juzo, tais cargos de
gerncia, chefia ou direo deveriam ser preenchidos por
servidores qualificados, funcionando mecanismo de motivao.
Infelizmente, no havendo Lei especfica regulamentadora
vinculando esses cargos a servidores concursados, tais cargos so
preenchidos via indicao, o que significa que os responsveis
podem selecionar essa mo-de-obra utilizando critrios tcnicos
(capacidade, formao, experincia profissional), polticos
(retribuio ao apoio dado durante a candidatura para determinado
cargo poltico, por exemplo) ou financeiros, quando a nomeao
feita, apenas, em carter formal. Neste ltimo caso, quando o Poder
Pblico faz o pagamento daqueles que deveriam estar prestando
servios populao, uma parcela da remunerao repartida entre
quem nomeia e o nomeado, esquema conhecido como fifty-fifty
(meio a meio, como normalmente ocorre a diviso).
A justificativa apresentada pelos agentes polticos que os
cargos precisam ser preenchidos por pessoas de sua confiana, que
nem sempre poderiam ser aprovados via processo seletivo.
Felizmente, o Ministrio Pblico, inclusive o do Trabalho, ao
receber denncias da burla ao concurso pblico, mecanismo justo
de entrada no servio pblico, premiando os tecnicamente mais
preparados, adota providncias como o ingresso de aes no Poder
Judicirio, realizao de Termos de Ajuste de Conduta e outros
instrumentos cabveis.
2.8. Pagamento de Comisses e Uso Indevido da Mquina
Administrativa
uma vergonha. A liberao ocorreu para que as empreiteiras
dem comisso s campanhas do PT.
Antnio Carlos Magalhes, Senador (PFL-BA), criticando a
liberao pelo governo de 1,5 bilho de reais do Oramento s
vsperas do segundo turno da eleio.
Veja. Edio 1977 ano 39 n! 40 11/10/2006 Editora
Abril
Figura 02.5.pdf
Infelizmente, a afirmao do senador Antnio Carlos
Magalhes no parece desprovida de sentido Embora no
possamos afirmar com absoluta certeza que o destino desta verba
ser o desvio por meio de fraudes, sabemos que essa uma prtica
muito comum Mas, o que aconteceu? O que fez o senador chegar
a essa concluso? Quando houve a confirmao de um segundo
turno para as eleies presidenciais de 2006 entre o ento
presidente Luiz Incio Lula da Silva e o ex-governador de So
Paulo Geraldo Alckmin, o Ministro do Planejamento Paulo
Bernardo cancelou um corte oramentrio que fora anunciado antes
do primeiro turno das eleies de 1,6 bilho de reais. Esses cortes
ocorrem, conforme prev a Lei de Responsabilidade Fiscal, em
virtude da arrecadao no atingir as expectativas constantes da Lei
Oramentria (podendo vir a comprometer as metas de resultado
nominal e primrio), o que bastante razovel: se no recebemos o
que havamos previsto, uma alternativa conter os gastos para
equilibrar as finanas. Contudo, logo depois foi anunciada a
liberao de 1,5 bilho de reais.
Sem dvida, o que soa mal a coincidncia dessa
necessidade nessa altura do processo eleitoral presidencial. Qual a
justificativa para um corte oramentrio elevadssimo (antes de
saber-se que haveria segundo turno) e, logo em seguida (duas
semanas depois), miraculosamente o dinheiro aparece e volta a ser
necessrio? De acordo com o anunciado pelo governo, 230 milhes
de reais seriam utilizados em obras do Ministrio dos Transportes,
principalmente (coincidncia?) em Estados onde o presidente Lula
teve um desempenho inferior que seu rival. Outros 19 milhes de
reais seriam destinados criao de um centro de combate ao crime
organizado em So Paulo, tema que preocupa os eleitores
paulistanos (reduto eleitoral de Alckmin!) e por a vai
O que acontece nesses casos a utilizao da mquina
pblica para propagandas e pagamentos de custos de campanha.
Para que esses gastos no fiquem to evidentes para a
populao, que est cada vez mais crtica (preciso crer nisso),
feita uma manobra por meio da contratao de obras e servios
que pagam uma comisso a quem os contrata.
Assim, tudo leva a crer que esse dinheiro ser utilizado
para esses fins.
2.9. Desapropriao de Imveis de Parentes e Amigos
A Constituio da Repblica estabelece que, nos casos em
que for constatada a necessidade de desapropriao (situao em
que o Estado toma o imvel de um particular), dever esta ser
feita mediante justa e prvia indenizao em dinheiro. Tendo em
vista que o local onde sero realizadas obras (principal motivo para
desapropriao) matria discricionria, cabendo ao prefeito
escolher a regio que atender melhor ao interesse pblico, pode
ele combinar com amigos e parentes em determinado momento do
mandato a compra de imveis que sero objeto (no futuro) de
desapropriao para viabilizar a construo de estradas, vias
expressas estratgicas, pontes, etc. Aps o regular processo
administrativo, feita a indenizao ao proprietrio por valores
acima dos praticados no mercado, sendo rateado depois. A
comprovao dessas irregularidades feita principalmente por
meio da anlise dos valores pagos aos desapropriados: por meio de
pesquisa de mercado, possvel inferir, de maneira tcnica
(Associao Brasileira de Normas Tcnicas, curso de avaliao de
imveis), o valor real do bem, sendo depois confrontado com o
valor efetivamente pago ao ento proprietrio.
2.10. Promoo de Festas para Lavagem de Dinheiro
Figura 02.7.pdf
Dada a prpria natureza, mais difcil caracterizar fraudes
com prestao de servios do que com aquisio de mercadorias.
Isso ocorre porque a compra de mercadorias deixa rastros; a
entrada deve ser registrada em controles prprios, a distribuio
feita por meio de requisies, etc. Ou seja, h documentos que
evidenciam o trnsito dos itens, origem e destino. No que concerne
aos servios, uma vez prestados, nem sempre possvel identificar
os benefcios gerados e a situao alterada.
A Lei de Licitaes e Contratos, sabiamente prev a
competio como regra geral, como mecanismo de busca da
proposta mais vantajosa para a administrao pblica. H situaes,
contudo, em que a competio invivel; isso acontece quando o
produto a ser comprado nico (determinado quadro do Picasso),
situao em que no h como concorrer, pois no existe mais de
um, e quando o fornecedor nico, situao em que a competio
igualmente invivel.
Infelizmente, usam essa brecha da Lei para viabilizar
maracutaias: especificamente no caso de shows, a realizao de
eventos uma das mais maneiras mais usadas para lavagem do
dinheiro, uma vez que o produto/servio nico. Se determinada
Prefeitura desejar fazer um show do Roberto Carlos, ser possvel
licitar? Ou do Skank? Ou da Ana Carolina? NO. S existe um
Roberto Carlos, um grupo Skank e uma Ana Carolina. A, o valor
da apresentao ajustado (superfaturado) e, depois, uma parte
retorna para o gestor pblico e sua gangue.
Uma das maneiras de coibir a pesquisa de mercado.
Pode- se confrontar o valor cobrado pelo artista A com o cobrado
pelo artista B. Contudo, so artistas diferentes! No h como
comparar Skank com Ana Carolina (ou vice-versa). A prpria Lei
de Licitaes prev, na contratatao desses profissionais, que
sejam reconhecidos pela crtica e pblico como mecanismo de
exigncia, e isso praticamente basta.
Assim, para caracterizar esse tipo de fraude,
recomendvel que a pesquisa de mercado seja feita por meio da
comparao do valor cobrado pelo mesmo artista em outras
ocasies, ponderando-se que os valores podem ser alterados em
funo do dia (durante a semana ou final de semana), da poca
(sazonalidade), do reconhecimento, da exposio na mdia (em alta
ou em baixa), etc. Caso os dados no sejam disponibilizados na
Internet, a simulao de um suposto interesse na contratao ajuda
a levantar o valor real.
Constituio da Repblica Utilizando-se como Pretexto
a Lei de Responsabilidade Fiscal
H alguns anos, os servidores pblicos somente poderiam
vir a perder seus cargos em decorrncia de falta grave cometida
cuja penalidade fosse a demisso, devidamente apurada por meio
do regular processo administrativo. Em virtude da mudana na
Legislao, foram includas outras possibilidades de perda do
cargo: (1) desempenho das atribuies inerentes ao cargo de forma
ineficiente e (2) quando os gastos com pessoal do ente ultrapassar
os percentuais estabelecidos na Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei
Complementar n! 101 de 2000).
Essas mudanas ocorreram mormente em funo de dois
aspectos. Alguns servidores, valendo-se do instituto da
estabilidade, no trabalham de maneira adequada, compromissada,
dedicada. A necessidade de trabalhar de maneira eficiente foi
incrementada com a Emenda Constitucional n! 19 de 1998,
destacando que o servidor, ao trabalhar mal, poderia vir a ser
demitido.
O segundo aspecto refere-se folha de pagamento: os
gastos com pessoal representam mais de 50% da arrecadao em
toda a federao. O problema de gastar-se muito com pessoal que
sobram poucos recursos para serem aplicados em outros grupos de
despesa (obras, equipamentos, etc.). Por isso, entendeu o legislador
como necessrio limitar os gastos com pessoal.
Especificamente quanto ao segundo caso, se determinado
Municpio gastar mais de 60% de sua receita (corrente lquida) com
a remunerao de servidores, dever adotar procedimentos para
reduzir os gastos dessa natureza, nos termos da LRF, do artigo 169
da Constituio da Repblica, quais sejam:
1. Extino de, pelo menos, 20% dos cargos em comisso
e funes de confiana.
2. Exonerao dos servidores no-estveis.
3. Exonerao de servidores estveis (aqueles que ocupam
cargos efetivos h, pelo menos, trs anos).
Caso concreto: determinado Municpio tendo verificado
que os gastos com a folha de pagamento tinham ultrapassado 70%
da receita (mais de 10% acima do teto), resolveu exonerar os
servidores de determinado rgo, que, por acaso, faziam oposio
candidatura do prefeito eleito. Assim, por ato prprio (Decreto),
sem apresentar um critrio razovel para exonerao, foram
dispensados centenas de servidores, com o pretexto de serem
contratados outros por meio de concursos pblicos.
2.12. Emendas Parlamentares
Deputado, o senhor no sabia que 90% dos parlamentares
recebem uma beirada nas emendas?
Frase que o senador Ney Suassuna teria dito ao presidente da CPI
dos Sanguessugas, deputado Antonio Carlos Biscaia, tentando
justificar seu envolvimento com os sanguessugas.
Veja 30/08/2006 Edio 1971 ano 39 n! 34
Enviada a proposta oramentria ao Poder Legislativo
pelo Chefe do Executivo, tm os parlamentares a prerrogativa de
emendar o oramento, ajustando-o por meio de remanejamento de
dotaes de um programa de trabalho para outro ou inserindo
programas de seu interesse, a princpio para atender sua base
eleitoral. verdade que essas emendas no so feitas livremente:
h de serem observadas as regras para emendas estabelecidas na
Carta Magna e nas respectivas Constituies Estaduais e Leis
Orgnicas, bem como nas Leis de Diretrizes Oramentrias
aprovadas anualmente. Dentre as restries a serem observadas,
possvel citar, por exemplo, que os parlamentares no podem
cancelar despesas de pessoal, juros, dvida pblica e transferncias
obrigatrias. E no poderia ser de outra forma: imagine se um
deputado resolvesse cortar o salrio dos servidores para incluir uma
obra de seu interesse seria uma loucura!
Assim, para viabilizar a incluso de um gasto de seu
interesse, os deputados devem indicar a fonte de recursos que ir
custe-lo, proveniente da anulao de outros gastos. Normalmente,
esses gastos so ajustados politicamente junto ao Executivo, que
encaminha a proposta contendo propositadamente despesas com
alguma gordura, viabilizando o remanejamento do excedente
para outras reas. o caso, por exemplo, da Reserva para
Contingncias, que consta na proposta por um valor e devolvida
pelos parlamentares para sano do Presidente com metade do
valor encaminhado. Esse o processo legtimo.
Contudo, na prtica, infelizmente boa parte das emendas
aprovadas j tem dono e o jogo outro: quando so encaixadas
na LOA para atender a determinada Prefeitura (que receber os
recursos transferidos pela Unio), j foi ajustado com o prefeito a
parcela que dever ser devolvida ao parlamentar, as empresas
que realizaro o servio j foram escolhidas, etc. Assim, as
emendas so feitas no para atender ao interesse pblico, mas para
garantir um extra aos agentes pblicos.
Estima-se que um parlamentar possa faturar, mensalmente,
dependendo da esfera, cerca de R$ 200.000,00 por meio de
mecanismos como este que citado (no ritmo da execuo
oramentria). Isso justificaria, portanto, os altos investimentos que
so feitos em campanha e que no seriam recuperados somente
com o subsdio (salrio) percebido.
Institucional
A priori, os gastos do Poder Pblico com a divulgao de
suas realizaes deve prestigiar as instituies; assim, os crditos
devem ser dados aos GOVERNOS dos Estados, Municpios ou
mesmo da Unio. Contudo, h casos de promoo pessoal s custas
do dinheiro pblico, situao que deve ser denunciada ao
Ministrio Pblico. Exemplificando, possvel citar os gastos de
determinado governo que ordenou a compra de diversas
ESTTUAS de um poltico para que fossem colocadas na frente
dos hospitais e postos de sade que estavam sendo construdos, a
ttulo de homenagem. E mais: inaugurados ANTES das obras
serem concludas, s vezes com apenas 10% da capacidade em
funcionamento. Normalmente, a anlise dos processos de
liquidao e pagamento das despesas so suficientes para detectar
essas impropriedades, efetuando-se a anlise por meio dos
elementos de despesa envolvidos (classificao oramentria dos
gastos nos termos da Lei n! 4.320 de 1964). Se essas estiverem
mascaradas na complexa linguagem oramentria, a anlise pode
contemplar, tambm, o estudo do projeto bsico e a verificao dos
documentos de liquidao (contratos e notas fiscais). Se os itens
foram adquiridos de forma irregular, por meio da chamada
qumica (compra-se A mas combina-se com o fornecedor de
entregar B), h como responsabilizar os servidores que atestaram as
compras e deveriam ter conferido se os itens entregues foram os
efetivamente adquiridos.
Outra maracutaia realizada pelos agentes polticos,
principalmente em anos eleitorais, fica por conta do elevado
montante de gastos com propaganda proibidos pela Legislao
Eleitoral. sabido que no ano da eleio os gastos com publicidade
no podem ultrapassar os gastos dessa natureza realizados no ano
imediatamente anterior ou a mdia dos trs ltimos exerccios. Em
sendo ultrapassados, fica caracterizado o gasto com fins eleitorais.
Para verificar essa ocorrncia, normalmente so solicitados os
programas de trabalho constantes nos oramentos que tratam de
publicidade e todos os clculos so feitos com base nesse PT
Programa de Trabalho. Contudo, h casos em que esses gastos so
camuflados dentro de outros programas de trabalho, dificultando a
fiscalizao por parte dos rgos de controle. Desse modo, a
melhor maneira de caracterizar essa ocorrncia se d por meio da
anlise dos elementos de despesa e dos processos de pagamento.
2.14. Aes contra o Ente Pblico
Em decorrncia do relacionamento mantido junto ao Poder
Pblico, seja na qualidade de servidor, seja na condio de
contratado, pode o ente julgar-se prejudicado e ingressar
judicialmente pleiteando o reconhecimento de seus direitos, o que
legtimo e correto. Contudo, infelizmente, no so raros os casos
em que essas aes transformam-se em lavagem de dinheiro.
Agentes pblicos (governadores, prefeitos ou procuradores
advogados do Estado) negociam com o particular, suposto
prejudicado, o ingresso de aes e a liberao dos recursos contra o
Estado. Quando ocorre o pagamento, o dinheiro repartido entre
todos os interessados. H situaes em que a Prefeitura ou o
Estado providenciam toda a documentao necessria para
comprovar que cometeu algum erro. Em outros casos, a defesa
mal feita propositadamente, dolosamente pelo corpo jurdico do
ente.
Em boa parte desses casos, fundamental a participao
de servidores, tambm, do Poder Judicirio.

3. Fraudes Praticadas no Exerccio da
Funo Pblica
Os casos relatados a seguir contemplam ilegalidades
cometidas por servidores pblicos, concursados ou no, no
exerccio de suas funes, procurando auferir vantagens ilcitas,
para si ou para terceiros.
3.1. Servios Tcnicos Especializados
Uma das hipteses de inexigibilidade de licitao a
contratao de servios tcnicos especializados. A regra para
contrataes e aquisies na administrao pblica , conforme
mencionado, a licitao (a disputa por quem oferece a melhor
proposta ao setor pblico). Entretanto, revelada a necessidade de
servios que exijam notria especializao, a mesma pode no ser
realizada. Nos termos da Lei n! 8.666/93 (que regulamenta os
processos de compras no setor pblico), art. 13, consideram-se
servios tcnicos profissionais especializados (passveis de
inexigibilidade) os trabalhos relativos a:
1. Estudos tcnicos, planejamentos e projetos bsicos ou
executivos.
2. Pareceres, percias e avaliaes em geral.
3. Assessorias ou consultorias tcnicas e auditorias
financeiras ou tributrias. (Redao dada pela Lei n!
8.883, de 08/06/94)
4. Fiscalizao, superviso ou gerenciamento de obras ou
servios.
5. Patrocnio ou defesa de causas judiciais ou
administrativas.
6. Treinamento e aperfeioamento de pessoal.
7. Restaurao de obras de arte e bens de valor histrico.
A inteno do legislador, nesse caso, era permitir que
profissionais muito bem capacitados pudessem prestar servios de
qualidade administrao pblica. A contratao de profissionais
nicos, especiais, afastaria a necessidade de seleo. Contudo,
infelizmente a contratao de servios com essa justificativa
tornou-se uma febre, nem sempre sendo possvel aferir a
qualificao do contratado. Um dos principais motivos para essas
irregularidades deve-se ao fato da Lei no ter definido, com
clareza, a notria especializao. Que empresas ou profissionais
so estes? So os possuidores de diploma de ps-graduao lato
sensu (MBA) ou stricto sensu (mestrado ou doutorado)? So
aqueles que tm cinco, 10, 15 ou 30 anos de experincia? Ou so
aqueles que desenvolveram projetos de grande relevncia, iguais ou
semelhantes aos que pretendem realizar no caso concreto? Isso sem
mencionar a questo da territorialidade: a notria especializao
regional ou nacional? Deve-se considerar um profissional
especialista porque no mbito do Municpio ele o melhor?
Em funo dos bices apontados, a doutrina tem se
esforado para delinear o conceito supramencionado, nem sempre
em consonncia com as decises das Cortes de Contas e judiciais.
3.2. Liberao de Recursos
H uma crena generalizada de que as maracutaias na rea
pblica ocorrem somente na licitao. Isto falso. Mesmo aps a
realizao do certame, da adjudicao do objeto ao seu vencedor
eda entrega da mercadoria pelo fornecedor (ou da efetiva
prestao do servio) administrao pblica, ainda assim, h
possibilidade de ocorrncia de improbidades. O pagamento das
despesas liquidadas (ou seja, dos processos em que o contratado j
entregou a mercadoria ou prestou o servio) deve ser efetuado em
ordem cronolgica, desde que o mesmo esteja habilitado em
condies de receber, tendo apresentado as certides,
comprovantes de recolhimento dos tributos, etc..
Contudo, no dia-a-dia, no so raras as situaes em que o
fornecedor amigo recebe dentro do prazo previsto, enquanto que
os demais, quando conseguem, recebem com meses ou anos de
atraso. s vezes, logram xito apenas por via judicial. Assim,
bastante comum, por ocasio do final do mandato, determinados
fornecedores no se interessarem em participar de certames, tendo
em vista o enorme risco de inadimplncia por parte do Poder
Pblico.
Essa uma das razes pelas quais os preos oferecidos ao
setor pblico so maiores que os praticados na iniciativa privada:
os empresrios embutem o risco do negcio.
H de se considerar, ainda, a prtica da cobrana de bola
para liberao de recursos: as ordens de pagamento so exaradas
somente se o credor repassar ao tesoureiro ou ao agente poltico
parte do valor recebido, geralmente variando entre 5 e 20%.
Esse cenrio pode ser evitado por meio de uma auditoria
dos processos de pagamento. Tendo apresentado a nota fiscal com
a atestao dos servidores (condio para pagamento prevista na
Lei n! 4.320 de 1964, e que consiste em conferir os itens recebidos
em confronto com os contratados), formalizado um processo,
qualquer que seja a esfera. A partir dele, basta conferir a data de
entrada da documentao e da transferncia financeira (ou entrega
do cheque). Os processos pagos fora de ordem ou pendentes sero
relacionados e analisados. Dentre as causas legtimas, podemos
citar:
1. Ausncia de atestao nas notas.
2. Atestao por um servidor, apenas, quando so
requeridos pelo menos dois.
3. Identificao ilegvel por parte de quem atesta (
necessrio figurar nome, cargo, matrcula e assinatura).
4. Documento fiscal inidneo (com data de emisso
vencida ou emitida por outro ente que no o
contratado).
5. No-apresentao dos documentos requeridos
(comprovantes de recolhimento de FGTS, Contribuio
Previdenciria, cpia da folha de pagamento, certides,
etc.).
Se a causa do pagamento fora de ordem ou pendente no
for legtima, temos, ento, a configurao da improbidade.
3.3. Pagamento sem Liquidao Contbil
A despesa na rea pblica segue trs estgios, conforme
mencionado anteriormente, consoante o disposto na Lei n.
4.320/64:
1. empenho;
2. liquidao; e
3. pagamento.
O primeiro estgio ocorre naturalmente aps a realizao
do certame e da adjudicao do objeto ao seu vencedor. Consiste
em um compromisso por parte da administrao pblica em
adquirir determinado produto ou servio. por meio do empenho
que ocorre a execuo oramentria. Aps a retirada da nota de
empenho (documento que materializa o primeiro passo da despesa),
o contratado inicia a prestao do servio ou a entrega das
mercadorias, que sero devidamente conferidas por servidores
habilitados. A este processo de conferncia fsica e documental d-
se o nome de liquidao. O pagamento representa, portanto, o
ltimo estgio da despesa, somente podendo ocorrer aps sua
regular liquidao.
Acontece que determinados gastos so pagos sem que o
fornecedor tenha adimplido o objeto contratual. Nesses casos, a
atestao fria ou simplesmente inexiste. Ou seja: o Estado paga
por algo que no recebeu. Essa situao comum em compra de
medicamentos, material de expediente, combustvel, merenda, etc.
Em alguns casos, a identificao difcil, como no ltimo exemplo.
Imaginando que o rgo de controle (interno ou externo) efetue a
fiscalizao em escolas meses aps a suposta entrega dos
alimentos, a caracterizao de que a entrega foi fictcia complexa
(h poucos rastros, poucas evidncias): a merenda, em tese, j foi
digerida pelos alunos
3.4. Dinheiro Sujo
O caso estourou duas semanas atrs. Os promotores pblicos
milaneses descobriram que a Telecom Itlia tinha um esquema de
pagamentos ilegais a autoridades brasileiras. O lulismo realmente
ganhou o mundo. Em sua forma mais autntica: o dinheiro sujo.
Diogo Mainardi. Revista Veja. Edio 1977 ano 39 n! 40
11/10/2006 Editora Abril
Figura 03.1.pdf
Esse mais um exemplo de corrupo e fraude no Brasil
em tempos eleitorais. O colunista da Revista Veja chama de
lulismo a era que estamos vivendo de governo do presidente Luiz
Incio Lula da Silva, marcada por escndalos de todos os tipos.
De acordo com o reprter Mainardi, o lulismo est indo
para a cadeia, mas na Itlia. Os promotores pblicos milaneses
descobriram que a Telecom Itlia tinha um esquema de pagamentos
ilegais a autoridades brasileiras. O esquema era simples: a Telecom
Itlia do Brasil remetia dinheiro a empresas de fachada sediadas
nos Estados Unidos e na Inglaterra. A dos Estados Unidos era a
Global Security Services. A da Inglaterra era a Business Security
Agency (BSA). O dinheiro depositado nas contas dessas duas
empresas era imediatamente repassado a intermedirios brasileiros,
que o distribuam a terceiros.
O administrador da BSA, Marco Bernardini, era consultor
da Pirelli e da Telecom Itlia. Ele entregou todos os seus
documentos bancrios magistratura italiana. Foram encontrados
pagamentos de valores altos a um advogado que era usado pela
empresa como canal para pagar Luiz Roberto Demarco, parceiro
dos petistas que controlavam os fundos de penso estatais.
Ainda de acordo com Mainardi, em seu depoimento,
Marco Bernardini disse que os pagamentos feitos eram
redirecionados cpula da Polcia Federal. Outro nome que est
sendo investigado pela Justia milanesa Alexandre Paes Santos,
conhecido como um dos maiores lobistas de Braslia. Segundo uma
fonte citada pela revista Panorama, Alexandre Paes Santos era
pago clandestinamente porque cunhado de Euncio Oliveira. Na
poca dos pagamentos, Euncio era o Ministro das Comunicaes
de Lula, responsvel direto pela rea de interesse da Telecom Itlia.
Como disse o colunista da revista Veja, Diogo Mainardi,
triste constatar, mas o caso Telecom Itlia permite dizer que o
lulismo realmente ganhou o mundo. Em sua forma mais
autntica: o dinheiro sujo.

3.5. Rodzio de Empresas
Figura 03.5.pdf
No so raros os casos de empresas que fazem rodzio por
ocasio da participao de certames (licitaes), combinando quem
ser o vencedor e pactuando, por fora os valores que sero
ofertados. Exemplificando: na modalidade de licitao denominada
convite (que envolve valores at R$ 80.000,00 salvo nos casos
de obras ou servios de engenharia, quando o valor do teto passa
para R$ 150.000,00), o nmero mnimo de empresas que sero
chamadas de, pelo menos, trs. Dessa forma, o responsvel pelo
certame (ou mesmo o ordenador de despesas) solicita a uma
empresa amiga a elaborao das propostas (dela e de mais duas),
ajustando o valor e definindo quem ser o vencedor.
Posteriormente, para no chamar a ateno, o que poderia
acontecer caso a mesma empresa vencesse sempre, uma das
empresas ento perdedoras (por ter apresentado uma proposta mais
cara) passa a ser a vencedora.
No que diz respeito possibilidade de outras empresas
aparecerem na abertura das propostas (fora do esquema), o risco
costuma ser pequeno, em funo de, nessa modalidade (convite), a
necessidade de publicidade ser menor. Contudo, se acontecer, o
padro costuma ser o seguinte:
1. Ameaa fsica (descarada) por parte dos demais
licitantes ou mesmo da comisso de licitao.
2. Desabilitao do particpante por motivos inventados.
3. Boicote por parte da administrao dificultando a
execuo do contrato ou atrasando o pagamento.
4. Cancelamento do certame.
3.6. Irregularidades na Folha de Pagamento
Figura 03.6.pdf
Em boas partes das prefeituras o sistema informatizado
responsvel pela gesto de pessoas falho e permite alteraes
manuais. Essas brechas acabam por resultar na incluso de
servidores inexistentes, gerando desvio de recursos.
Caso concreto: em um dado Municpio verificou-se que
foi adquirido sistema para cadastramento dos servidores e
gerenciamento da folha de pagamento. Aps longo perodo de
implantao de dados, visto que antes a folha era elaborada
manualmente (o queainda realidade no interior do Pas, em cerca
de 90% dos municpios), constatou-se que o sistema tornou- se
ainda mais frgil: a insero de dados no sistema era feita por meio
de cdigos que o sistema no verificava (no cruzava), ou seja,
simplesmente registrava. Infelizmente, softwares que no fazem a
conferncia e controle dos dados no so poucos e acabam por
contribuir com as fraudes, escondendo e distorcendo informaes.
Aps algumas simulaes, foi constatado que dois funcionrios
admitidos por meio do mesmo concurso, para o mesmo cargo e
com os mesmos direitos poderiam ter vencimentos diferentes, uma
vez que, apesar do cdigo dos cargos ser o mesmo, o registro no
campo valor era manual. Ou seja, dois contadores em situao
idntica poderiam ter salrios diferentes no momento da admisso
ou terem suas remuneraes alteradas posteriormente, sem que o
sistema apontasse a divergncia. E mais: aps a realizao de outro
teste (com incluso de servidores fictcios), verificou-se que a folha
de pagamento impressa (output) apresentou uma das verbas com
valor duplicado. Em suma, o sistema era um caos.
Em outro Municpio, verificou-se, ainda, falhas na
concesso de adiantamentos aos servidores. A remunerao era
controlada via sistema, mas os adiantamentos eram registrados,
apenas, manualmente. Assim, os funcionrios recebiam o
adiantamento e ningum lhes descontava ao receber seu salrio.
A fim de se evitar essas prticas, um dos caminhos dar
mais transparncia s licitaes, divulgando-se, inclusive, em
meios de comunicao. Embora no seja obrigatrio, esse caminho
permite que mais empresas tenham conhecimento e queiram
participar, pressionando a administrao pblica. Ainda, h
modalidades que obstaculizam essas maracutaias, tais como o
prego eletrnico (preferencialmente) ou presencial: o nmero de
participantes aumenta e a impessoalidade maior, tornando mais
ldimo (honesto) o procedimento.
3.7. Multas Aplicadas pelos Tribunais de Contas
Caso as Cortes de Contas (Tribunais de Contas) entendam
que a res publica (coisa pblica) foi gerenciada com desleixo,
tm elas o poder de aplicar sanes, inclusive multas aos infratores.
Se deixarem de ser pagas pelos condenados e no houver
recursos interpostos administrativa ou judicialmente, podero elas
serem inscritas em dvida ativa no Municpio de origem, no Estado
ou mesmo na Unio. Correspondem, portanto, a recursos prprios
do ente.
Infelizmente, o que acaba acontecendo que essas multas
dificilmente so recolhidas; sabendo-se que quem dever cobr-las
o prprio ente (que acabou de ser administrado pelo infrator)
via Procuradoria local, o trfico de influncia grande e elas
acabam sendo postergadas por meio de um processo de cobrana
lento. Se a comunicao oriunda do Tribunal de Contas for feita
durante o governo de algum da situao, no h o que se falar. E
o pior: mesmo nos casos em que a multa comunicada durante o
governo da oposio, h uma espcie de acordo de cavalheiros: a
cobrana no estimulada, uma vez que o mundo redondo e,
no futuro, os atuais gestores podero estar na mesma situao
Esse quadro pode ser alterado por meio do
acompanhamento pelos Tribunais de Contas do efetivo
recolhimento da multa e divulgao na imprensa.
Direcionados)
Figura 03.8.pdf
Um dos princpios estabelecidos na Lei de Licitaes e
Contratos o da impessoalidade. Dentre outras coisas, este
mandamento determina que todos os licitantes em igualdade de
condies sejam tratados da mesma maneira, que nenhum seja
favorecido ou prejudicado dolosamente (no deve haver
preferncias por parte dos organizadores do certame). Assim,
havendo uma competio em igualdade de condies, a princpio a
proposta vencedora ser, a priori, a melhor para a administrao
pblica.
Na prtica, a elaborao do edital, muito embora deva
seguir os ditames da Lei, d margem para algumas manobras.
Como exemplo, pode-se citar a compra de canetas: se a
administrao optar pelo tipo menor preo (licitao cujo
vencedor ser aquele que ofertar o menor preo, no havendo muita
nfase no aspecto tcnico), aparecero licitantes oferecendo canetas
de baixssima qualidade, daquelas que se usa por uma semana
(quando chegam a isso) e comeam a falhar, etc. A melhor
tcnica (outro tipo de licitao em que se prestigia o aspecto
tcnico) normalmente cabvel na escolha de projetos, servios,
etc. Assim, h uma sinuca de bico: como comprar uma caneta de
qualidade superior (BIC, por exemplo) se no possvel ser feita a
escolha pela marca nas licitaes (h vedao expressa, uma vez
que frustraria o carter competitivo, limitando somente quele
fornecedor)? A soluo adotada, em boa parte dos casos, consiste
em formatar o edital de modo que o produto tenha as
especificaes desejadas, tomando-se cuidado para no limitar o
nmero de participantes (o que acaba por acontecer se
especificarmos o produto de tal forma que haja um direcionamento
para algum produto). No caso em tela, o projeto bsico
contemplaria canetas com um orifcio circular no meio do corpo
(respiradouro), contendo carga capaz de escrever x palavras
(caractersticas da BIC)
Bem, o caso supracitado corresponde a uma situao em
que se buscam produtos de qualidade para a administrao pblica.
Entretanto, verifica-se que no so raras as situaes em que os
editais so montados para beneficiar determinada empresa ou
marca, excluindo as demais.
E por incrvel que parea, em alguns desses casos
concretos, NO SO IMPETRADOS RECURSOS. Combina-se
com os licitantes que haver rodzio dos vencedores para acalmar
os nimos
3.9. Fracionamento de Licitaes e Aditamentos
Irregulares
As modalidades de licitaes, conforme supramencionado,
so escolhidas em funo do objeto a ser licitado e do valor
envolvido. Em tese, quanto maior o valor, maior a complexidade
do processo e necessidade de transparncia, sobretudo devido s
quantias em jogo. Na modalidade convite, o ordenador de despesas
pode escolher e convidar amigos, digo, interessados em participar
do certame, no havendo necessidade de ampla divulgao do
certame, o que ocorre, por exemplo, nos casos de concorrncia.
Contudo, a modalidade convite comporta gastos de at
R$80.000,00 (salvo obras e servios de engenharia, cujo teto de
R$150.000,00). Assim, para viabilizar os esquemas, impedindo a
participao de outros interessados que poderiam apresentar
propostas mais interessantes para a administrao, normalmente as
compras e contrataes so PARCELADAS com vistas a viabilizar
a realizao do certame via convite. Esse procedimento, alm de
prejudicar a competio e ser ilegal (a Lei de Licitaes e
Contratos veda), prejudica a economicidade, uma vez que a compra
de grandes quantidades (mesmo com entrega parcelada) poderia
gerar ganho de escala. Quem compra uma quantidade maior tem,
geralmente, maior poder de barganha na negociao dos preos.
Contraprestao)
Como reconhecimento e agradecimento pelo
favorecimento em determinado edital (dirigido ou aditivado),
contratao direta ou pagamento indevido, muitas entidades
oferecem aos servidores lembrancinhas: hospedagens, passagens,
automveis, etc. Em determinadas situaes, a Legislao
estabelece como valor mximo de presente a ser recebido R$
100,00.
Salvo melhor juzo, entende-se que o recebimento de
qualquer vantagem , na melhor das hipteses, anti-tica.
Lembro-me, enquanto oficial do exrcito, de um prestador
de servio que, tendo acabado de conhecer-me (tinha recm
assumido uma funo que envolvia contato com fornecedores),
trouxe um envelope contendo um presentinho: 10% do valor da
licitao que ele havia ganho. Ao perguntar o que era aquilo, fui
informado que era a praxe do mercado; era uma prtica
institucionalizada do mercado direcionar 10% do objeto s pessoas
que so responsveis pela rea de compras. Na ocasio, sugeri a ele
que, ao invs de dar-me o dinheiro, fizesse um desconto no
pagamento. Foi quando descobri que isso no era possvel, em
funo do previsto na Lei de Licitaes e Contratos. A proposta
vencedora era a mais vantajosa e o valor era previamente ajustado.
O reajuste s possvel, salvo melhor juzo, se for desequilbrio
econmico-financeiro decorrente de caso fortuito/fora maior, o
que no aconteceu. A soluo foi, diante do quadro, receber mais
produtos para o quartel e com bastante cuidado: como iria
contabilizar mercadorias que oficialmente no existiam?

3.11. Irregularidades na Cobrana da Dvida Ativa
A dvida ativa compreende crditos fiscais inscritos, cuja
cobrana deve ser promovida por meio da Procuradoria local, de
maneira clere e eficiente, conforme prev a Constituio da
Repblica. Contudo, no raro, a estrutura disponibilizada
claramente deficiente, seja quanto ao espao fsico ou quanto
quantidade de sevidores. Ora, tendo em vista que a agilizao da
cobrana desses valores implicaria em aumento da receita pblica
(em um cenrio em que a arrecadao insuficiente para atender s
despesas em praticamente todas as esferas), no h por que no
incrementar o processo. A no ser que haja interesse em manter a
mquina praticamente parada (enormes quantias so devidas em
muitos casos por aqueles que financiam as campanhas).
H situaes, ainda, em que os advogados do Estado
trabalham dolosamente: por conhecerem a Legislao, seus
meandros e peculiaridades, entram em contato com os devedores e
negociam prazos e procedimentos que os favoream.
Administrativos
Os atos administrativos (praticados por agentes pblicos)
tm como requisito de eficcia a publicao. Assim, para que sejam
vlidos e produzam efeitos, exige-se que sejam divulgados na
imprensa oficial (Dirio Oficial). Como exemplo, podemos citar a
nomeao de servidores, a aprovao da Lei Oramentria Anual, a
celebrao de contratos e a ratificao pela autoridade superior (nos
termos da Lei de Licitaes e Contratos), etc. A publicao, alm
de ser obrigatria, constitui um dos principais mecanismos de
transparncia dos atos praticados pelos gestores pblicos, nos
termos da Lei de Responsabilidade Fiscal LRF, permitindo que o
cidado acompanhe o que feito com os recursos que este destina
ao governo por meio dos tributos.
Com o intuito de mascarar as maracutaias, determinados
gestores simplesmente no publicam informaes obrigatrias, ou
as publicam de maneira distorcida. Em boa parte dos casos, a
publicao do extrato contratual feita com omisso dos valores
pactuados, com vistas a no despertar a ateno dos rgos de
fiscalizao.
Um dos casos mais interessantes consiste na publicao de
editais de licitao em jornais de circulao local, notadamente
peridicos locais. Para burlar a transparncia, determinados
prefeitos combinam com os donos do jornal uma tiragem especial
(dois ou trs exemplares) contendo as informaes que deveriam
ser divulgadas. Esses exemplares nunca iro circular. Na verdade,
os que chegam a ser vendidos ou distribudos correspondem a uma
outra edio... Se, porventura, a informao vazar e ele for
chamado para justificar uma eventual ausncia de publicao, ele
apresenta os dois ou trs exemplares ajustados.
Como nem todo mundo guarda jornais velhos, o
cruzamento de exmplares que poderia ser feito para justificar que o
ato no foi publicado fica prejudicado. E mesmo que se consiga
fazer, o prefeito pode alegar que houve mais de uma edio e que
elas no conferem/so iguais por isso.
de Manuteno e Desenvolvimento do Ensino
Fundamental e de Valorizao do Magistrio
Figura 03.13.pdf
A criao do Fundo de Desenvolvimento do Ensino
Fundamental e Valorizao do Magistrio Fundef revela uma
preocupao do legislador com o ensino fundamental, como
veremos a seguir: os impostos em nosso pas, nos termos do
Cdigo Tributrio Nacional, tm como fato gerador uma situao
independente de qualquer contraprestao estatal. Explicando: os
impostos no so vinculados a nada. Assim, uma vez arrecadados,
podem ser utilizados em qualquer coisa, no tendo ligao com
rgo ou despesa. Nesse sentido, a arrecadao do IR e do IPI (na
esfera federal) pode ser utilizada para qualquer objeto de gasto:
salrios, material de consumo, etc. Na esfera municipal, o IPTU e o
ISS igualmente podem ser aplicados em qualquer coisa: merenda,
escolas, etc. Dessa forma, dadas as caractersticas de nosso sistema
tributrio, a liberdade que os agentes polticos tm poderia resultar
na aplicao de recursos em despesas que trariam especialmente
vantagens de cunho poltico, eleitoral, sem uma preocupao
estratgica, de longo prazo, comprometida com o desenvolvimento
da nao. Por isso, foram criados os fundos especiais, dentre os
quais inclui-se o Fundef. Trata-se de um fundo contbil em que
determinadas receitas ficam vinculadas a determinadas despesas,
garantindo que determinadas reas sejam atendidas. No fundo da
sade (outro fundo especial), por exemplo, do total da receita de
impostos, 15% destinado a aes na rea da sade, funo
considerada importante. Sua regulamentao dada por meio da
Constituio da Repblica (art. 169), pela Lei n! 4.320 de 1964 e
por meio de sua Lei de criao. No caso do fundo analisado,
vincula- se parte da arrecadao a gastos na funo educao. Em
especial, deve obedecer aos critrios mnimos abaixo destacados:
1. Os recursos do Fundo devem ser utilizados,
integralmente, no ensino fundamental pblico do
respectivo sistema de ensino.
2. O mnimo de 60% dos recursos anuais do Fundef deve
ser destinado remunerao dos profissionais do
magistrio em efetivo exerccio no ensino fundamental
pblico, podendo, at o ano de 2001, ser destinada parte
desses recursos capacitao (habilitao) de
professores leigos, com o objetivo de habilit-los ao
exerccio da docncia.
3. O restante dos recursos (mximo de 40%) deve ser
utilizado em outras aes de manuteno e
desenvolvimento do ensino fundamental, de acordo
com o disposto no art. 70 da Lei n! 9.394/96 (LDB).
Pelos motivos expostos, os fundos no so apreciados pelo
chefe do Executivo, uma vez que a vinculao da aplicao
restringe a autonomia na alocao dos recursos, impedindo o
ordenador de despesas de gastar como quiser. Por isso, foram
desenvolvidos mecanismos de burla, inclusive alguns legais,
como veremos a seguir.
sabido que gastos com obras correspondem a uma
categoria que traz votos para os agentes polticos, sendo, ainda,
uma das principais formas de lavagem de dinheiro. Determinado
prefeito, bastante criativo em sua resposta ao Tribunal de Contas
quando foi questionado acerca do desvio de dinheiro do Fundef
para realizaes de obras desvinculadas da educao (30% dos
recursos haviam sido aplicados em asfaltamento de vias), justificou
que as vias beneficiadas nem eram to longe assim das escolas, e
que asfaltando-as, melhoraria o acesso dos automveis que
levavam as crianas escola (detalhe: a zona era rural e
praticamente todos os alunos iam estudar a p)
Outros, mais cuidadosos, mascaram os nomes dos
programas de trabalho com vistas a no chamar ateno dos gastos,
induzindo que sero aplicados em benefcio do ensino fundamental.
Como em boa parte dos casos os auditores selecionam os
programas a serem verificados pelo nome, alguns passam em
branco
A fim de receber mais recursos do fundo (cuja distribuio
se d em funo do nmero de alunos matriculados e levantados
por meio de pesquisa realizada pelo Ministrio da Educao),
alguns prefeitos matriculam os mesmos alunos em mais de uma
escola, s vezes mudando um acento ou uma letra para que os
sistemas informatizados no identifiquem.
Uma outra novidade legal introduzida h alguns anos
atrs consiste na DRU Desvinculao da Receita da Unio. De
acordo com a Lei de criao de cada fundo especial, os percentuais
a serem destinados incidem sobre o total da receita, ou sobre o total
da receita tributria, sobre o total da receita de impostos, etc. No
importando qual fosse a base de clculo, os percentuais incidiriam
sobre o total do montante apontado. A fim de driblar as leis de
criao do fundo, iniciou-se, na esfera federal, a prtica da DRU:
ao invs dos clculos serem efetuados sobre a base apontada, a
Unio desvincula parte da arrecadao, impedindo que o clculo
seja feito sobre a base originalmente apontada pelo legislador. Com
isso, ganha-se, novamente, autonomia para destinao dos recursos,
inviabilizando a inteno original do legislador.
Por fim, cumpre ressaltar que o Fundef ser substitudo
pelo Fundeb. De maneira geral, respeitadas as diferenas
existentes, a finalidade e a metodologia so bastante similares,
dando margem, portanto, ocorrncia dos mesmos desfalques.
3.14. Fraudes na Execuo Oramentria
Existem trs grandes leis em matria oramentria: o
Plano Plurianual PPA, a Lei de Diretrizes Oramentrias LDO
e a Lei Oramentria Anual LOA. A primeira corresponde ao
plano de governo, onde so colocados todos os programas de
trabalho que sero executados nos prximos quatro anos. Ou seja,
tudo que ser posteriormente realizado deve figurar antes no PPA,
como por exemplo: construo de escolas e de hospitais,
remunerao de servidores, aquisio de bens, manuteno de
estradas, etc. A LDO definir prioridades (sade, educao,
transportes, etc.) a serem observadas quando da elaborao do
oramento, evidenciando as preocupaes e metas do governo para
o exerccio seguinte. A LOA evidenciar a previso de arrecadao
(receita prevista) para o prximo ano e maneira como sero
aplicados os recursos (despesa fixada).
Cumpre destacar que, quanto natureza, o Oramento
Pblico uma Lei, em sentido formal (quanto forma, rito e
competncia), e um ato administrativo, quanto ao aspecto material
(matria, assunto tratado no oramento). No que diz respeito ao
primeiro aspecto (formal), tem seu rito descrito na Constituio da
Repblica CR/88 (no que tange ao Oramento da Unio), dos
Estados (no que se refere ao Oramento dos Estados) ou na Lei
Orgnica dos Municpios (quanto aos oramentos Municipais). O
Poder Executivo tem a iniciativa e o Poder Legislativo a
competncia, podendo, inclusive, este ltimo, alterar a proposta
encaminhada, nos termos do art. 166 da CR/88.
Importante: O oramento tambm chamado de Lei Oramentria
Anual LOA.
No que se refere ao segundo aspecto, ele tambm um
Ato Administrativo, mas apenas quanto ao sentido material. Isso
porque a matria inserta na LOA tpica de um Ato
Administrativo, uma vez que trata de previso de receitas para o
prximo exerccio e fixao de despesas (a maneira como as
receitas sero gastas: pessoal, material de consumo, mensalo,
digo, manuteno, etc.). Difere, portanto, de uma Lei em sentido
material e formal como o Cdigo Penal, por exemplo. Os assuntos
l contidos, sim, so tpicos, caractersticos de Lei.
A Constituio prev, ainda, em seu art. 165, que a LOA
conter trs oramentos, a saber:
5! A Lei Oramentria Anual
compreender:
I O oramento fiscal referente aos Poderes da
Unio, seus fundos, rgos e entidades da administrao
direta e indireta, inclusive fundaes institudas e
mantidas pelo Poder Pblico.
II O oramento de investimento das empresas
em que a Unio, direta ou indiretamente, detenha a
maioria do capital social com direito a voto.
III O oramento da seguridade social,
abrangendo todas as entidades e rgos a ela vinculados,
da administrao direta e indireta, bem como os fundos e
fundaes institudos e mantidos pelo Poder Pblico.
Nesse diapaso, a Carta Magna regulamenta, ainda, uma
srie de vedaes que devero ser observadas, dentre as quais
destacamos a constante no inciso 5!:
Art. 167 So vedados:
I ()
V a abertura de crdito suplementar ou
especial sem prvia autorizao legislativa e sem
indicao dos recursos correspondentes.
Uma vez que a competncia oramentria do Poder
Legislativo, as alteraes na LOA somente podem ser levadas a
efeito com autorizao dele. Assim, se o Executivo quiser efetuar
uma mudana em determinada ao realocando recursos de um
programa para outro ou realizando uma nova despesa, a alterao
dever passar pelo Parlamento. Essas alteraes so promovidas
por meio dos mecanismos conhecidos como crditos adicionais.
Tais crditos so, portanto, autorizaes concedidas ao
chefe de Poder para que ele realize despesas alm (ou de forma
diferente) do que estava previsto no oramento. Na prtica,
corresponde a uma autorizao concedida pelo Poder Legislativo
ao Poder Executivo. necessrio que essa autorizao seja
concedida por meio de Lei, uma vez que o oramento no Brasil
uma Lei (LOA), e para modific-la, preciso outra Lei. Nessa
toada, caso o Poder Executivo arrecade um valor maior que o
previsto (supervit na arrecadao), solicitar que o oramento seja
alterado, aumentando-se o poder de gasto. Assim, encaminhar ao
Parlamento um projeto de Lei pleiteando autorizao para gastar
um valor a maior em determinado programa de trabalho. Tendo em
vista que a iniciativa no processo oramentrio compete ao Poder
Executivo, somente ele poder fazer esse encaminhamento. Ou
seja, caso outro chefe de Poder (Judicirio ou Ministrio Pblico)
queira aumentar seu poder de gasto, dever negociar sua solicitao
junto ao Executivo. De acordo com a Lei n!4.320/64, que trata de
Normas Gerais de Direito Financeiro, os crditos adicionais
compreendem trs espcies: Suplementares, Especiais e
Extraordinrios. Os primeiros objetivam reforar a dotao
(montante destinado na LOA) inicialmente prevista no oramento,
cujos valores foram insuficientemente previstos para contemplar os
gastos do Exerccio. O programa de trabalho est contemplado no
oramento, mas o valor previsto foi insuficiente para sua
concluso. Ex: Acrscimo de despesa com pessoal, por aumento
dos vencimentos ou subestimativa da previso (erro no
planejamento).
Os especiais destinam-se a atender programas de trabalhos
novos, que no estavam inicialmente previstos no oramento. Ex:
Criao de um novo rgo.
Os extraordinrios contemplam gastos dirigidos para
situaes emergenciais (guerra, calamidade ou comoo). Ex:
Decretao de estado de calamidade pblica.
Ser apresentado, a seguir, um quadro contendo as
principais diferenas entre eles:

Suplementar Especial Extraordinrio
Finalidade Reforo de
dotao
Programas
novos
Situaes emergenciais
Autorizao Prvia
do Legislativo
Sim Sim No, porm obrigado a
apresentar a prestao de
contas
Vigncia No exerccio No exerccio No exerccio
Prorrogao No admite Admite Admite
Abertura Decreto
Executivo
Decreto
Executivo
Medida Provisria (Unio) ou
Decreto Executivo (Estados e
Municpios)
Origem (Precisa
demonstrar?)
Sim Sim No

Uma vez autorizados pelo Poder Legislativo, presidente,
governadores e prefeitos podem empenhar (executar) as despesas
correspondentes. Para isso, devero abrir os crditos adicionais por
meio de Decretos (Suplementares ou Especiais) ou Medida
Provisria (caso da Unio e dos Estados e Municpios que
possurem essa modalidade de Diploma Legal), no caso do crdito
adicional extraordinrio. Assim, possvel inferir que a utilizao
desses valores complexa, tendo em vista que depende de Lei
(autorizativa) e de Decreto (abertura).Vale ressaltar que, a fim de
no prejudicar os trabalhos do Poder Legislativo, inflando a pauta
com dezenas de projetos de Lei de crditos adicionais, comum a
LOA j trazer, de plano, uma autorizao para o Executivo abrir
crditos adicionais at um determinado limite (normalmente 20%),
em caso de excesso de arrecadao ou remanejamento, por
exemplo. Assim, fica previamente autorizado o chefe do Poder a
movimentar e ajustar os crditos para atender adequadamente s
necessidades da populao. Vale ressaltar que esse percentual de
autorizao pode variar de ano a ano, nos termos da Lei de
Diretrizes Oramentrias LDO. A est o problema: a autorizao
prvia concedida ao Chefe do Executivo , na verdade, uma espcie
de cheque em branco. Na prtica, ele fica livre para remanejar o
que melhor lhe aprouver, gastando onde lhe for mais conveniente,
nem sempre de acordo com a vontade do povo. Embora o
percentual possa parecer pequeno (20% do total), se considerarmos
o montante normalmente gasto com pessoal (50%) e com juros (20
a 30%) onde no h necessidade ou interesse de remanejamento, a
autorizao acaba por contemplar quase todo o resto. Assim, o
oramento acaba por ser uma pea de fico, um plano de intenes
passvel de alterao ao sabor de quem comanda.
3

Considerando o exposto, passa a fazer sentido os
escritrios de lobby sediados na maior parte das vezes em Braslia
que brigam por incluso de programas de trabalho na LOA com
valores irrisrios, chegando, em algumas situaes a centavos! Isso
mesmo: feito um esforo para incluir determinada categoria de
despesa na LOA para que, uma vez aprovada, o Executivo destine a
fatia de recursos que lhe convier para ela.
Tendo sido autorizado, o crdito dever ser realizado no
exerccio da abertura (vigncia), pelo princpio da anualidade.
Contudo, caso o ato de autorizao tenha sido concedido nos
ltimos quatro meses do ano, o mesmo poder ser reaberto pelo
saldo remanescente no exerccio seguinte, por meio de novo
Decreto. Essa prorrogao vale para os crditos especiais e
extraordinrios, somente.
3.15. Cancelamento Ilegal de Empenhos Usando como
Justificativa a Regra de Ouro Prevista na Lei de
Responsabilidade Fiscal LRF
Com vistas regularizao da gesto pblica, notadamente
a regra de que s possvel gastar o que temos no bolso, a LRF
determinou que as dvidas feitas por um governo devem ser
integralmente pagas dentro dele. Isso objetiva no comprometer a
gesto seguinte, obrigando o prximo administrador a pagar
compromissos anteriores e deixando de fazer o que estava previsto
na Lei Oramentria Anual para o seu respectivo ano.
H algum tempo atrs, era prtica comum realizar a
despesa e deixar a banana para o prximo Chefe de Poder. A
partir de 2000, somente possvel deixar dvidas (devidamente

3
Recomenda-se, para quem deseja aprofundar os conhecimentos sobre
administrao financeira e oramentria no setor pblico, a obra: Oramento
Pblico, do mesmo autor.
registradas na contabilidade) se junto com a dvida for deixado o
dinheiro para pag- la. O que a princpio parece no ter sentido (por
que deixaria a dvida e o dinheiro para cobri-la se posso
simplesmente pag-la?), razovel tendo em vista os estgios em
que ocorre a despesa pblica: o empenho (compromisso
oramentrio), a liquidao (entrega da mercadoria/servio pelo
fornecedor) e o pagamento. Considerando estas etapas, s deve ser
realizado o crdito na conta do fornecedor aps este ter feito a sua
parte; quando isto ocorre, a despesa est liquidada.
A ilegalidade ocorre quando o gestor, no ltimo ano do
mandato e sem dinheiro em caixa para deixar as dvidas para o ano
seguinte, resolve cancelar as despesas liquidadas com vistas a
evidenciar uma situao contbil adequada. Essas despesas
liquidadas no podem ser canceladas (como regra geral) uma vez
que o contratado j entregou a mercadoria ou prestou o servio. A
est a fraude! Alguns agentes polticos simplesmente fazem com
que desapaream os processos administrativos que tratavam dessa
despesa, de forma a no deixar registros; outros, menos
competentes, conseguem cancelar despesas que no tm como
deixar de serem pagas, tais como luz, gua, telefone, etc.
por este motivo que muitos fornecedores no contratam
com a administrao pblica em final de mandato; o risco de ficar
com o pires na mo muito alto.
3.16. Contratao de Entidades Sem Fins Lucrativos:
ONGs e Fundaes
Uma das hipteses de dispensa de licitao (art. 24, XIII
da Lei de Licitaes e Contratos) a contratao de instituies
nacionais incumbidas regimental ou estatutariamente da pesquisa,
do ensino ou do desenvolvimento institucional, cientfico ou
tecnolgico, desde que a pretensa contratada detenha
inquestionvel reputao tico-profissional.
Essa brecha dada pela Lei pode ser interpretada como o
cncer da administrao pblica. O que deveria ser um mecanismo
de valorizao das instituies srias e competentes (e existem
muitas) traduziu-se em um dos principais mecanismos de lavagem
de dinheiro. A contratao feita de forma direta, sem licitao,
sem concorrncia (em sentido amplo), normalmente por valores
superfaturados.
Por este motivo, tantos agentes pblicos tm ONGs em
seu prprio nome (ou em nome de pessoas prximas). E o que
pior: criar uma dessas instituies trivial. A, para fazer a
maracutaia, basta ter um amigo na administrao pblica.

4. Fraudes Tributrias
O Brasil tem uma das maiores cargas tributrias em todo o
mundo. Dentre os principais tributos, possvel destacar: IR
Imposto de Renda; IPI Imposto sobre Produtos Industrializados;
IE Imposto sobre Exportao; I.I. Imposto sobre Importao;
IOF Imposto sobre Operaes Financeiras; CPMF Contribuio
Provisria (ou permanente) sobre Movimentao Financeira;
IPTU Imposto sobre Porpriedade Territorial Urbana; IPVA
Imposto sobre Propriedade de Veculos Aumotores; ICMS
Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios de
Telecomunicao e Transporte Interestadual e Intermunicipal; ISS
Imposto sobre Servios, Contribuio Social, etc. Em virtude da
alta carga tributria, muitas das vezes injusta e desproporcional,
nem todos os contribuintes buscam mecanismos honestos de
minimizar o impacto sobre sua renda e patrimnio. o que
veremos a seguir.
4.1. Declaraes de Imposto de Renda
Figura 04.1.pdf
A fim de pagar menos imposto ou reaver o que ficou
retido na fonte no todo ou em parte, muitos contribuintes
fabricam despesas com vistas a apresentar uma base de clculo
menor e, conseqentemente, um imposto menor. Dentre as
despesas preferidas, est a com sade. So consultas com mdicos
de todas as especialidades e psiclogos (tambm dedutveis) de
todas as escolas de pensamento. Em muitos casos, os gastos dessa
natureza chegam a 70% dos rendimentos brutos. Desconhecem,
contudo, que h critrios de malha (Reviso interna de declaraes)
estabelecidos com a finalidade de evidenciar essas declaraes: o
fato de 100% dessas despesas serem dedutveis no quer dizer que
a Receita Federal no fiscalizar: atingindo determinado montante,
a declarao separada para anlise. Esse valor, que no deve ser
ultrapassado por quem, de fato, no detm os comprovantes de
despesas realizadas, normalmente no disponibilizado para a
populao. Alguns especulam que, recentemente, tem ficado na
faixa de R$ 20.000,00.
Uma das manobras utilizadas pelos fraudadores a
compra de recibos: consegue-se no mercado recibos quentes
pagando-se de 5 a 10% do valor de face, gerando economias de at
27,5%.
Outro mecanismo bastante utilizado a incluso de
dependentes inexistentes na declarao: h contribuintes que
incluem o cachorro, o papagaio, a sogra, etc., quando, na verdade, o
rol de dependentes citado no programa exaustivo e no comporta
novidades. A fim de coibir a incluso desses fantasmas ou
mesmo evitar- se que mais de um declarante coloque o mesmo
dependente, a Receita Federal inovou com o campo CPF do
dependente. Isso permite o cruzamento automtico de informaes
e evidenciao das fraudes.
4.2. Fraudes no Pagamento do Imposto sobre Transmisso
de Bens Imveis ITBI
O ITBI incide sobre o valor (venal) do imvel, de acordo
com o cadastro mantido na Prefeitura (esse tributo de
competncia Municipal). Esse valor, apurado de acordo com
critrios prprios, nem sempre coincide com o valor praticado no
mercado, chegando, em alguns casos, a haver discrepncias
enormes. Por ocasio da transferncia do imvel, objetivando pagar
menos imposto, comum comprador e vendedor ajustarem um
valor a ser registrado na escritura menor que o valor real da
transao. Isso feito uma vez que, apontada a diferena entre o
valor declarado pelas partes e o registrado pelo Poder pblico, o
tributo calculado sobre o maior valor. Assim, comum
subvaliarem a base de clculo a fim de que incida menos imposto.
Essa maneira de proceder expe tanto o adquirente quanto
o vendedor, muitas das vezes simplesmente porque desconhecem a
Legislao. Na maior parte das Prefeituras, existem pedidos de
reviso do valor a ser recolhido que geralmente so aceitos pela
fiscalizao. Levando-se em considerao o estado de conservao
do imvel, a circunvizinhana e outros fatores, o diretor da
repartio tem autonomia para ajustar o valor. Ou seja, possvel
fazer a coisa de maneira honesta, sem ter que incorrer em crime.
4.3. Notas Fiscais Cauadas
Por ocasio do faturamento de bens e servios,
dependendo dos tributos e da esfera de governo, so extrados
documentos fiscais a serem entregues ao comprador/tomador,
ficando as demais vias no talonrio para fins de registro e
fiscalizao por parte do governo.
A fim de reduzir a carga tributria, vendedor e comprador
s vezes ajustam um valor menor a ser registrado no documento
fiscal. Quando isso no possvel, o vendedor, unilateralmente,
preenche a nota com montantes diferentes: a via entregue ao
contratante com o valor total; a que ser fiscalizada, com valor
menor. Como o preenchimento costuma ser simultneo (com folhas
carbonadas), coloca- se algo entre a primeira e as demais vias (uma
prancheta de madeira, por exemplo). Dessa forma, o contratante
recebe sua via com o valor correto e o fraudador, em um segundo
momento, completa sua via com uma quantia menor. Esse tipo de
fraude muito difcil de ser descoberto. Na maioria dos casos, a
improbidade somente revelada quando uma das duas empresas
auditada ou investigada e parte-se para a confrontao com as quais
mantm negcios.
Outra forma de investigar este tipo de fraude consiste em
verificar o valor de mercado do item ou servio similares
praticados por outras entidades. Isso possvel porque os
fraudadores se empolgam com a impunidade e passam a diminuir
os valores das notas fiscais cada vez mais, o que tornaria o negcio
invivel caso os montantes fossem reais.
Vale a pena, ainda, verificar o custo da mercadoria que
vendida; o fraudador no costuma ter o cuidado de analisar se o
valor que ele coloca no documento fiscal de sada at menor que
o preo praticado na entrada. Quem venderia algo por uma quantia
menor que paga em sua aquisio?
4.4. Incompatibilidade da Movimentao Bancria com os
Rendimentos Declarados
A movimentao financeira do declarante deve ser
compatvel com os rendimentos na declarao de ajuste (imposto
de renda). Se a pessoa ganha R$ 100.000,00 por ano e movimenta
em sua conta-corrente R$ 1.000.000,00, h indcios de
irregularidade. Para apurao, normalmente so consideradas todas
as entradas ou sadas de valores, seja em dinheiro, cheque ou
crdito. Nesse sentido, o poder informacional da CPMF fabuloso.
A Receita Federal pode, inclusive, se entender razovel,
utilizar-se de alguns parmetros para identificar a
incompatibilidade mencionada. Por exemplo: caso o contribuinte
movimente at cinco vezes os rendimentos declarados durante o
ano (considerados, tambm, os gastos com cartes de crdito no
Brasil e no exterior), a declarao no seria separada para anlise
(reteno em malha de valor). A partir da, seria examinada de
forma mais minuciosa. Cumpre destacar que as regras de acesso
movimentao bancria, no mbito federal, esto previstas no
Decreto n! 3.724, de 2001, que regulamentou a Lei Complementar
n! 105, de 2001.
A prtica corrente no mercado consiste em, na medida do
possvel, para quem percebe (recebe) valores em cheque, repass-
los ou pagar contas e dvidas com eles, de modo que o valor nem
chegue a transitar pela conta.
4.5. Ganho de Capital
Uma outra forma de sonegao fiscal o no-pagamento
do imposto devido sobre o Ganho de Capital (lucro na venda de
ativos).
tambm comumente praticado por grande parcela da
populao que no se sente culpada ou criminosa por estar
agindo em desconformidade com a legislao vigente.
A apurao dos Ganhos de Capital deve ser efetivada pela
pessoa fsica que, em relao a bens, direitos ou participaes
societrias:
1. efetuou alienao, a qualquer ttulo, de bens mveis,
imveis ou direitos de qualquer natureza, tais como
casa, apartamento, terreno, terra nua (imvel rural), sala
ou loja, veculo, aeronave, embarcao, jia, objeto de
arte, de coleo, antigidade, linha telefnica, direito de
autor, de invento e patente, ttulo de clube, quota ou
quinho de capital, participao societria, salvo se
negociada em bolsas de valores no Brasil;
2. recebeu parcela(s) relativa(s) a alienao a
prazo/prestao efetuada em anos anteriores, cuja
tributao foi diferida; nesse caso, apenas devem ser
preenchidas as fichas Identificao e Clculo do
Imposto;
3. efetuou, quando equiparada pessoa jurdica, alienao
de bens mveis, imveis ou direitos no abrangidos
pela equiparao.
A apurao dispensada quando se tratar de:
1. alienao de imvel adquirido at 1969;
2. alienao de bem ou direito ou conjunto de bens ou
direitos de mesma natureza, em um mesmo ms, de
valor at:
I R$ 20.000,00, no caso de alienao de aes
negociadas no mercado de balco;
II R$ 35.000,00, nos demais casos; e
3. alienao, por valor igual ou inferior a R$ 440.000,00,
do nico bem imvel que o titular possua, desde que
no tenha efetuado, nos ltimos cinco anos, alienao
de outro imvel a qualquer ttulo, tributada ou no.
Vale ressaltar que para efeito dos limites de R$ 20.000,00,
R$ 35.000,00 e de R$ 440.000,00, deve ser considerado o valor
total da alienao e no apenas o valor da torna quando se tratar de
permuta com recebimento de torna (parcela) em dinheiro.
Recentemente, a Lei n! 11.196 (de 2005) estabeleceu
outras isenes alm das listadas, como, por exemplo, a iseno do
imposto de renda no ganho auferido por pessoa fsica residente no
Pas na venda de imveis residenciais, desde que o alienante, no
prazo de 180 dias contado da celebrao do contrato, aplique o
produto da venda na aquisio de imveis residenciais localizados
no Pas.
Ocorre que, como no caso do carn-leo o recolhimento
deve ser realizado de forma espontnea, ou seja, por iniciativa do
contribuinte. E a que acontecem as fraudes.
Os contribuintes que auferem ganhos em alguma das
operaes acima listadas valem-se da dificuldade de controle por
parte da Receita Federal e, simplesmente, no recolhem o tributo.
Ainda, a maioria dos que o recolhe, o faz por valores menores que
o real, j de acordo (conluio) com a outra parte da transao.
Sonegao do ICMS
A reduo indevida de receita declarada com fins de
sonegao do Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios
ICMS por parte de empresas muito comum, principalmente no
ramo de comrcio a varejo, como lojas e restaurantes, onde
normalmente a entrada de valores em espcie (dinheiro) muito
freqente.
As empresas deliberadamente utilizam-se do no-registro
da totalizao das entradas, gerando assim uma conseqente
reduo da Receita de Revenda de Mercadoria, diminuindo, ento,
a base de clculo para a incidncia do ICMS.
Ocorre que se torna difcil fundamentar a denncia, visto
que, na maioria dos casos, inexistem documentos hbeis, tampouco
de procedimentos que comprovem o recebimento do dinheiro.
4.7. Segregao de Empresas para Fins de Adoo do
Lucro Presumido
Figura 04.7.pdf
Para atingir uma reduo da carga tributria de suas
operaes, as empresas prestadoras de servios normalmente
adotam a metodologia de apurao do imposto sobre a renda e da
Contribuio Social com base no lucro presumido (receita bruta at
R$ 48 milhes), o que completamente legal.
Ocorre que, para que os limites para a adoo do lucro
presumido sejam obedecidos, as empresas decidem pela
constituio de outra empresa para dividir faturamento. a que
comea a ilegalidade, uma vez que a criao dessa nova empresa
serve apenas para burlar a fiscalizao, pois tratam-se da mesma
empresa de fato.
Diante dos fatos apresentados, as autoridades fiscais
podero questionar a estrutura adotada, argumentando que a mesma
s foi implementada com o objetivo de reduzir impostos. Tal
entendimento pode ser verificado com base na descrio da deciso
citada abaixo:
CRIAO DE VRIAS EMPRESAS PARA OPTAR
PELO LUCRO PRESUMIDO H evaso ilegal de tributos
quando se criam oito sociedades de uma s vez, com os mesmos
scios que, sob a aparncia de servirem revenda dos produtos da
recorrente, tm, na realidade, o objetivo admitido ao evadir tributo,
ao abrigo da tributao litigada (lucro presumido). (Acrdo n!
103-07.260/86)
CRIAO DE VRIAS EMPRESAS PARA OPTAR
PELO REGIME DO LUCRO PRESUMIDO Constitudas foram,
no mesmo dia, de uma s vez, pelas mesmas pessoas fsicas, todas
scias da autora, oito sociedades com o objetivo de explorar
comercialmente, no atacado e no varejo, calados e outros produtos
manufaturados em plstico, no mercado interno e internacional.
Tais sociedades, em decorrncia de suas caractersticas e pequeno
porte, estavam enquadradas no regime tributrio de apurao de
resultados com base no lucro presumido, quando sua fornecedora
nica, a autora, pagava o tributo de conformidade com o lucro real.
Legitimidade da autuao do Fisco, em relao receita no-
tributada na autora; reconhece-se a recorrente, apenas, o direito de
compensao do imposto pago pelas aludidas empresas. (Tribunal
Federal de Recursos Apelao Cvel 115.478)
4.8. Caixa Dois e Estouro de Caixa
Figura 04.8.pdf
O chamado caixa dois compreende valores que
transitaram pela empresa, mas que no foram contabilizados (ou
foram, a menor). Modernamente, chamado de Recursos no-
contabilizados, sabidamente prtica comum no Brasil, conforme
enunciado por uma autoridade recente da esfera federal. Dentre os
caminhos mais utilizados para rastrear essas operaes ilcitas,
como acompanhamento por meio da movimentao financeira e
CPMF (cujo ganho informacional para o governo estrondoso!), o
estouro de caixa um dos mais curiosos. Caso concreto:
determinado contador (desatento) examina o saldo inicial da conta
caixa para fins de planejamento dos valores a serem pagos durante
o ms. A, considerando uma operao de venda recebida mas no-
contabilizada, torna a considerar o novo saldo de caixa (real) para
pagamento de contas, o que acaba acontecendo. No final do ms,
depois de ter escriturado diversas outras operaes no livro dirio
(obrigatrio para as empresas em geral, com escriturao
cronolgica), percebe que o saldo da conta caixa tornou-se negativo
durante o ms. quando se d conta de que fez besteira
4.9. Notas Fiscais Frias
Quem precisa de inimigos?
Um companheiro de pescarias e ntimo de Lula foi flagrado
com uma pilha de notas frias para amparar gastos de dinheiro
pblico destinado a treinar trabalhadores um negcio no qual
tinha como scio o hoje brao direito do ministro da Casa Civil,
Jos Dirceu.
Alexandre Oltramari Veja On-line Edio 1.855
26 de maio de 2004
Figura 04.9.pdf
Argumentando no suportarem as altas cargas tributrias
conferidas s organizaes, muitas tm procurado vrios meios de
diminu-las, mas nem sempre buscam maneiras lcitas.
Uma das maneiras encontradas para efetivar esta burla
ao sistema tributrio a compra de notas fiscais frias para
aumentar suas despesas, e, assim, pagar menos impostos.
Entretanto, na maioria dos casos, essas notas no so
utilizadas apenas para fins tributrios, elas servem para encobrir
desfalques ou desvios de verbas, como no caso da reportagem da
Veja On-line, em que as notas fiscais frias seriam utilizadas
para amparar, ou seja, encobrir gastos.
As notas fiscais frias podem ser de empresas que no
existam fsica ou juridicamente ou de empresas que funcionam
normalmente e emitem notas com itens superfaturados ou baseados
em sobrepreo.
A maneira mais simples de emisso de notas frias o
chamado talonrio duplo. Nestes casos, a nota fiscal quente
emitida com os valores normais, ou seja, corretos, e a nota fria
(falsa) emitida com os valores desejados para contribuintes de
outros Estados, valendo-se da prerrogativa da impunidade, pois a
fiscalizao estadual se restringe ao Estado.
A outra forma mais comum, a emisso de notas
completamente falsas, ou seja, de empresas que no existem, com
dados inventados ou copiados de alguma outra empresa. muito
difcil de ser rastreada e/ou fiscalizada. Vale dizer que algumas
vezes (no a maioria) o recebedor da nota fiscal pode no saber que
a nota fria e aceit-la normalmente em sua contabilidade.
Existem casos em que a empresa registra roubo ou
extravio do talo de nota fiscal (que foi confeccionado legalmente)
sem o mesmo ter sido roubado ou extraviado de fato. Depois, as
notas so utilizadas livremente. Simular roubos e registrar boletins
de ocorrncia policial artifcio muito usado por empresrios
desonestos.
Outra fraude ocorre atravs da emisso de notas fiscais
com validade vencida. Por exemplo, a nota fiscal tem validade para
emisso at 30/01 e o fraudador a emite em 02/02.
Para configurar a fraude, deve-se ter ateno a todos os
detalhes descritos nos documentos fiscais, em especial, as datas,
valores, logotipos, endereos, numerao e diagramao das notas.
Esses elementos podem fornecer indcios de fraude que sero
investigados mediante as tcnicas de circularizao (diligncia),
triangulao, ou mesmo de rastreamento.
importante mencionar que algumas empresas srias tm
tido muita dor de cabea para provar sua idoneidade depois de
terem seus dados clonados para a emisso de notas frias, ou
seja, a nota foi feita ilegalmente e usada sem o consentimento da
empresa. Isto tornou-se mais comum visto que hoje em dia
conseguimos todos os dados na Internet.
ISS
Figura 04.10.pdf
muito mais comum do que se imagina a figura da
empresa-fantasma, que inexiste legalmente ou de fato. Estas
empresas esto sempre envolvidas nos processos de fraude e
corrupo.
As empresas-fantasmas podem existir para facilitar vrios
tipos de fraudes, como, por exemplo, participao de concorrncia
em licitaes, emisso de notas frias, etc.
Neste caso iremos nos ater criao de filiais fantasmas
para faturamento e conseqente pagamento reduzido de ISS
(Imposto sobre Servios).
Ocorre que, na maioria dos centros urbanos, onde a grande
parte das empresas sediada, a alquota do ISS de 5% para a
maioria dos servios. Dessa forma, a fim de gerar receita para sua
cidade, vrios prefeitos de pequenos Municpios estipularam uma
alquota de ISS reduzida para empresas que ali se instalassem.
De fato, tornou-se um grande atrativo. Entretanto, vrias
empresas passaram a criar um modo de auferir este benefcio fiscal
sem, de fato, estarem estabelecidas na localidade. Assim, as
empresas, utilizando-se de m-f, passaram a abrir filiais-fantasmas
nesses Municpios ou at mesmo transferir sua sede social (sem
transferir suas operaes de fato) apenas para realizarem seu
faturamento (emitir a nota fiscal com o endereo do Municpio que
oferece alquotas reduzidas) e pagar menos ISS.
De acordo com a recente Lei Complementar n! 116/03
(LC n! 116/03), publicada no Dirio Oficial da Unio em
01/08/2003, o servio considera-se prestado e o imposto devido no
local do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento,
o do domiclio do prestador.
A doutrina majoritria acompanha esse entendimento.
Como regra geral para a tributao dos servios, o ISS devido
dever ser recolhido no Municpio onde se localiza o
estabelecimento prestador.
Nesse sentido, a Lei Complementar prev ainda que o
estabelecimento prestador deve configurar unidade econmica ou
profissional, ou seja, de acordo com o Cdigo Civil, dever
representar um complexo ou conjunto de bens, corpreos e
incorpreos, organizados para a produo ou circulao de bens ou
servios.
Vale mencionar, entretanto, que, para atender s
peculiaridades de determinados servios, a Lei Complementar
estabelece algumas excees regra geral acima mencionada. Por
exemplo, servios de construo civil, hidrulica, eltrica e
assemelhadas e acompanhamento e fiscalizao de obras so
considerados prestados e o imposto devido no local da execuo
(da obra).
Infelizmente, o que ocorre na prtica que as empresas
ignoram a legislao vigente, abrem suas filiais fantasmas em um
Municpio que possua alquota de ISS reduzido, e, mesmo sem ter
nenhum tipo de operao comercial nestes Municpios, ignorando a
Lei, efetivam seu faturamento nestes Municpios, auferindo o
benefcio fiscal ilegalmente valendo-se da dificuldade de
fiscalizao.
4.11. Sonegao Fiscal
Acusados de sonegao e lavagem de dinheiro driblam punies
criminais, mas no tem conseguido escapar da Receita.
Jailton de Carvalho Jornal O Globo de 10/12/2006
Ano LXXXII n! 26.788
Esta a maneira de fraude mais comum praticada por
pessoas fsicas, at mesmo pelas que se dizem idneas e que nunca
cometeram nenhum ato de improbidade. que a sonegao tornou-
se prtica to comum em nossa sociedade que sequer damos conta
que estamos praticando tal ato.
O jornalista Jailton de Carvalho narra em sua reportagem
ao Jornal O Globo que empresrios, lobistas e polticos acusados
em grandes esquemas de corrupo, sonegao de impostos e
lavagem de dinheiro, entre outros crimes, podem driblar punies
criminais impostas pela Justia, porm, esto com dificuldades de
escapar das garras da Receita Federal.
Mas se enganam os que pensam que apenas os grandes
empresrios, polticos corruptos ou cidados considerados ricos
so os nicos fraudadores At as pessoas moralmente corretas
so tentadas a sonegar impostos em funo da indignao causada
pela alta carga tributria a qual esto sujeitas.
A tributao do imposto de renda sobre os rendimentos
das pessoas fsicas pode ocorrer de duas formas: retidas na fonte
pelos tomadores dos servios (difceis de serem fraudadas, uma vez
que no so acessveis ao contribuinte) ou recolhidas
espontaneamente atravs de DARFs conhecidos como carn-leo
quando tratarem- se de rendimentos recebidos de outras pessoas
fsicas ou do exterior (como receitas de aluguis, por exemplo).
Neste ltimo, que a maioria das fraudes ocorre, uma vez que a
maioria dos contribuintes no efetua este recolhimento
espontaneamente.
O carn-leo o recolhimento mensal obrigatrio do
imposto de renda das pessoas fsicas, a que est sujeito o
contribuinte residente ou domiciliado no Brasil, que recebe
rendimentos de outra pessoa fsica ou do exterior. O pagamento do
carn-leo devido quando o rendimento recebido, depois das
dedues permitidas, for superior ao limite de iseno da tabela
progressiva mensal.
Esto sujeitos ao pagamento do carn-leo os seguintes
rendimentos recebidos de pessoa fsica e de fonte situada no
exterior:
1. Trabalho sem vnculo empregatcio.
2. Locao e sublocao de bens mveis e imveis.
3. Arrendamento e subarrendamento.
4. Penses, inclusive alimentcias, ou alimentos
provisionais, mesmo que o pagamento tenha sido feito
atravs de pessoa jurdica.
5. Prestao de servios a embaixadas, reparties
consulares, misses diplomticas ou tcnicas ou a
organismos internacionais.
6. Prestao de servios de representante comercial
autnomo, intermedirio na realizao de negcios por
conta de terceiros.
7. Emolumentos e custas dos serventurios da Justia,
como tabelies, notrios, oficiais pblicos e demais
servidores, quando no forem pagos exclusivamente
pelos cofres pblicos.
8. Prestao de servios de transporte de cargas no
mnimo 40% do total dos rendimentos recebidos.
9. Prestao de servios de transporte de passageiros no
mnimo 60% do total dos rendimentos recebidos.
10. Rendimentos decorrentes da atividade de leiloeiro.
O que ocorre, na maioria dos casos, que o contribuinte
simplesmente ignora a obrigatoriedade de recolhimento e no re-
colhe o carn-leo, burlando, assim, o sistema tributrio nacional.
Vrias medidas tm sido tomadas pela Receita Federal
com vistas a aprimorar o controle sobre os pagamentos efetuados
por pessoas fsicas, como, por exemplo, a obrigatoriedade do
tomador do servio informar em sua Declarao de Ajuste Anual
todos os pagamentos feitos durante o ano (constando nome e CPF),
mesmo que estas despesas no sejam dedutveis para fins de
apurao de seu imposto. Esta medida tem obrigado muitos
sonegadores a registrar a totalidade de seus rendimentos,
entretanto, muitos ainda combinam preos menores com a
condio que nenhum dos dois informe a transao em suas
respectivas Declaraes de Imposto de Renda.
Como caso concreto lembro-me de um amigo que
procurava um apartamento para alugar e foi informado pela
proprietria que o valor do aluguel teria reduo de 10% do valor
combinado caso ele acordasse em no declarar este pagamento
Receita Federal.
Outro ponto importante que para os brasileiros e para os
estrangeiros considerados residentes fiscais no Brasil, a tributao
feita com bases mundiais. Isso significa que, at mesmo os valores
percebidos no exterior (mesmo que provenientes de servios l
prestados) so passveis de tributao no Brasil.
Vale ressaltar que alguns pases possuem tratado de
reciprocidade com o Brasil, garantindo que o imposto pago no
exterior sobre os rendimentos l percebidos podem ser
compensados com o imposto a pagar no Brasil sobre esses
rendimentos (apenas estes). Assim, caso o contribuinte pague uma
alquota maior de imposto no exterior, essa diferena no pode ser
utilizada para compensar impostos devidos sobre rendas brasileiras.
Manuteno de conta no exterior, por meio de recursos
transferidos ou recebidos diretamente de outras contas j no
exterior so indcios de que pode ter ocorrido sonegao fiscal na
operao.
4.12. Transferncia de Passivo Fiscal e Previdencirio para
outras Empresas
O patrimnio de uma empresa constitudo por bens
(mquinas, equipamentos, imveis), direitos (duplicatas a receber)
e obrigaes ou dvidas (fornecedores, impostos a pagar e
emprstimos a pagar).
Com o intuito de melhorar as demonstraes contbeis
(apresentando uma situao econmico-financeira mais
confortvel) ou simplesmente fugir do pagamento de tributos e
contribuies, alguns empresrios, pouco ortodoxos, valem-se de
procedimentos ilegais (evaso fiscal).
Um dos mecanismos de evaso fiscal utilizado o hbito
de descarregar o passivo em outra empresa, sobretudo as dvidas
junto ao governo, e, depois, fech-la. Essa prtica permite que uma
das empresas do grupo esteja sempre limpa, munida das certides
negativas obrigatrias, por exemplo, para quem quer participar de
licitaes e negociar com o Poder Pblico.
O esquema operacionalizado de diversos modos: por
exemplo, registrando os funcionrios na empresa que ser fechada,
denominada aqui empresa veculo. Fatura-se alguma coisa nela,
suficiente para serem pagos os salrios mas no os encargos (que
chegam a representar metade dos gastos da folha de pagamento, s
vezes mais). Sabendo-se que a fiscalizao de maneira geral
dificilmente acompanha as operaes da entidade no comeo de
sua existncia, aps alguns anos encerram-se as atividades
alegando insolvncia ou algo do tipo. Nessa mesma linha, caso se
deseje dar o calote em fornecedores, as compras podem ser
igualmente registradas nesta entidade, pagando-se sempre o
mnimo, protelando, rolando as dvidas. Se o fornecedor alegar que
no entregar mais mercadorias ou insumos enquanto no receber,
podem ser feitas ameaas do tipo: dessa forma, no restar outra
opo seno fechar a empresa. Diante da presso, normalmente
o fornecedor, principalmente o pequeno, acaba por ceder e
aumentar a bola de neve
Outro caminho utilizado a transferncia direta de dvidas
ou de ativos podres para esta outra entidade, disfarada por meio
de operaes de compra e venda.

4.13 Locao de imveis e realizao de despesas por meio
de outras empresas para minimizar a base de clculo
de Imposto de Renda - IRPJ e Contribuio Social
sobre o Lucro Lquido - CSLL
Como regra geral, as entidades tm o direito de escolher a
modalidade de tributao (IR/CSLL) que lhes mais favorvel,
dentre o lucro real, o lucro real com pagamentos mensais por
estimativa e o presumido.
A grosso modo, no lucro real calcula-se o resultado da
empresa nos termos do Decreto n. 3.000/99 (Regulamento do
Imposto de Renda - RIR). O contribuinte que opta por essa
modalidade afere seu resultado subtraindo de seu faturamento as
despesas necessrias ao negcio e efetuando os ajustes apontados
pela Receita Federal (Adies, Excluses e Compensaes).
No lucro presumido, estima-se o lucro (base de clculo
dos impostos) aplicando-se uma alquota sobre o faturamento da
entidade. Essas alquotas so estabelecidas no RIR e variam em
funo da atividade: empresas comerciais, 8%, prestadores de
servios, 32%, etc.
Independentemente do critrio escolhido, apurada a base
de clculo (lucro real ou presumido) aplica-se a alquota do
imposto, atualmente de 15% para o IR e 9% para a CSLL. Vale
destacar que, se o resultado anual for superior a R$ 240.000,
haver, ainda, a incidncia de uma alquota adicional de 10% a
ttulo de adicional de imposto de renda.
A vantagem em escolher um critrio ou outro depende,
mormente, da quantidade de despesas (que o fisco reconhece) que a
entidade possui: se o volume significativo, prefervel optar-se
pelo lucro real, uma vez que, com mais despesas, a base de clculo
do imposto menor e paga-se menos. Vale destacar que alguns
gastos no so aceitos, como alimentao dos scios, por exemplo.
Se o ente no tem muitas despesas, nesse caso melhor optar-se
pelo lucro presumido, vez que, nessa modalidade, o fisco determina
o percentual a ser aplicado sobre o faturamento e a entidade no
precisa comprovar seus gastos. como se uma pessoa optasse por
fazer sua declarao de imposto de renda na pessoa fsica optando
pelo desconto simplificado (presumido) ou pelo modelo completo
(real). At aqui, tudo bem: a escolha legtima.
Acontece que, ns brasileiros, somos muito criativos:
algumas empresas, com vistas a minimizar a carga tributria,
DESTACAM despesas de sua estrutura, alocando-as a outras
empresas para beneficiar-se da diferena de alquotas. Lembro-me
de uma empresa que havia adquirido um imvel para utilizar em
sua atividade principal e, mensalmente, lanava os gastos com
envelhecimento deste imvel (depreciao) em sua demonstrao
de resultado. Na hora de calcular o IR/CSLL, abatia esses gastos na
base de clculo (ela era optante pelo lucro real). Certo dia,
percebeu que poderia minimizar ainda mais a base de clculo se ela
repassasse esse imvel para outra entidade e pagasse a despesa com
locao. Nesse sentido, a fraude envolveu os seguintes passos:
1. Criao de outra entidade, que recebeu quase em
doao o imvel: ele foi alienado por um valor inferior ao pago na
aquisio; essa operao j gerou uma perda de capital, utilizada
para minimizar o IR/CSLL;
2. A entidade criada alugou o imvel para a vendedora,
que passou a registrar a receita de locao; e
3. A empresa original passou a registrar, mensalmente, a
despesa com locao, boa para fins tributrios.
Nessa operao, fica um sentimento de que a nica
vantagem a venda do imvel por um valor inferior, vez que o
benefcio da despesa de um lado equivale ao prejuzo da receita do
outro, O QUE NO VERDADE: na empresa recm-criada, o
critrio de tributao foi o lucro presumido; assim, sobre a receita
de locao, o impacto foi menor do que 12%. Na empresa que
detinha o imvel originalmente, a economia foi da ordem de 34%:
15% a ttulo de IR, 9% a ttulo de CSLL e 10% referente ao AIR!

4.14. Falncia Branca
Um dos casos mais interessantes que tive a oportunidade
de investigar refere-se a uma empresa de importao que promoveu
um tpico caso de falncia branca.
Esse tipo de overtrade ocorre de maneira planejada,
premeditada, e objetiva proteger seus proprietrios dos efeitos
deletrios previstos na legislao, diferenciando-se dos casos de
quebra normais, usuais.
Normalmente, uma das vrias conseqncias de falncia
de empresas a indisponibilidade dos bens de seus
proprietrios/administradores. Muito embora, como regra geral, o
patrimnio das pessoas jurdicas no se confunda ou misture com o
patrimnio de seus scios ou proprietrios, constituindo ambos
unidades distintas e autnomas, na prtica, se o magistrado
entender que foram praticados atos de m f (fraudulentos), uma de
suas decises , com vistas a proteger os interesses de credores e
trabalhadores, bloquear os bens dos scios e/ou administradores.
No caso em tela, os gestores, para no perder o que
haviam poupado ao longo do tempo, adotaram as seguintes
medidas tendo como foco (1) a proteo do patrimnio pessoal e
(2) a falncia em uma situao financeira e patrimonial confortvel
(ningum quer quebrar e ficar mal):
1. Transferiram seus imveis para os nomes dos filhos
para no perd-los, vendendo alguns e recebendo os recursos em
espcie;
2. Enviaram o dinheiro que havia em c/c para contas no
exterior, parte via contas devidamente registradas e parte via
Jose Carlos 10/12/09 15:56
Comment: Enunciado conhecido pelos contadores
como Princpio da Entidade, estabelecido na
Resoluo do Conselho Federal de contabilidade n.
750/93.
doleiros;
3. Efetuaram emprstimos bancrios pouco antes da
falncia, considerando o crdito de que ainda dispunham a fim de
que contassem com uma reserva pessoal, caracterizando sua
aplicao na empresa ao longo de dois anos;
4. Retiraram dividendos por meio de outras empresas em
que eles mesmos figuravam como scios, evitando a remunerao
direta, o que poderia configurar fraude, uma vez que a entidade
estava irregular junto ao Fisco e esta situao impede a distribuio
de dividendos.

4.15. Duplicao do gio para Fins Fiscais
Durante a vigncia da Lei que permite a amortizao do
gio pago para fins de diminuio da base de clculo do imposto de
renda, foi detectada uma manobra utilizada por diversas empresas
(inclusive instituies financeiras) que resultou em prejuzo de
milhes de reais para os cofres pblicos: a chamada duplicao de
gio por meio de incorporao reversa utilizando-se uma terceira
empresa, chamada aqui de veculo.
Quando uma empresa adquirida por outra por uma
quantia superior ao valor patrimonial das aes (patrimnio lquido
dividido pelo nmero de aes), a diferena paga registrada na
compradora (investidora) em conta de ativo como gio na
aquisio de aes. Esse pagamento a maior ocorre, mormente,
em funo dos seguintes fundamentos econmicos: expectativa de
rentabilidade futura, diferena entre o valor contbil e o valor de
mercado dos ativos registrados na contabilidade, intangveis, fundo
de comrcio, direitos de explorao oriundos do setor pblico ou,
ainda, outras razes econmicas devidamente justificadas. Em
qualquer uma das situaes apontadas, o investidor se predispe a
pagar mais porque antev um ganho no futuro que cobrir essa
perda imediata (uma vez que est pagando mais por um ativo que
contabilmente vale menos). De qualquer maneira, a diferena
registrada na conta de gio e ser amortizada (transferida para a
Demonstrao de Resultados do Exerccio DRE) via despesa
com amortizao de gio em funo do fundamento econmico
apontado. Exemplificando: pagou-se R$250,00 por uma empresa
cujo valor patrimonial era de R$ 200,00, havendo, portanto, um
gio de R$ 50,00. O gio foi pago em virtude de um prdio que
estava contabilizado na investida por R$ 200,00 sabendo-se que o
valor de mercado era de R$ 250,00 (diferena de R$ 50,00). Por
ocasio da venda deste imvel, dever o gio ser transferido para a
DRE, sendo esta despesa DEDUTVEL para fins de imposto de
renda. Ou seja, a despesa com amortizao de gio traz vantagens
fiscais para a empresa, vez que reduz o valor a ser pago a ttulo de
IRPJ.
Uma das operaes entre sociedades previstas na
legislao a incorporao, quando uma entidade absorvida por
outra, que lhe suceder em todos os direitos e obrigaes.
Na incorporao reversa (tem esse nome porque a
investida incorpora a investidora, ou seja, a filha traz para dentro
de si a me que deixa de existir, o contrrio do que normalmente
acontece), o gio transferido para a investida e acaba, via ajuste
contbil tpico dessa operao entre sociedades, sendo duplicado, o
que DUPLICA, TAMBM, O BENEFCIO FISCAL.
Sero apresentados, a seguir, trs cenrios para ilustrar a
operao:
1! situao:
A B
Cx 100 Imv 200
Inv
B
200 Cap 200
gio 50
Cap 150
LA 200
Neste primeiro, evidencia-se o investimento de A em
B, bem como o gio de R$ 50,00 pago. A entidade A tem cinco
contas em seu patrimnio. A entidade B, duas. Por meio da
anlise, possvel inferir que o investimento foi adquirido por R$
200,00 com gio de R$ 50,00, contabilizado parte, por fora da
Lei n! 6.404 e da CVM.
2! situao:
Inv
B
200
gio 50
CAP 250
A B
Cx 100 imv 200
Inv
y
250 Cap 200
Cap 150
L.A. 200
Nesta etapa, criada a empresa Veculo pela empresa
A mediante integralizao do capital por meio da participao
acionria em B. Ou seja, transfere-se para a Veculo a
propriedade da empresa B. A partir da, A passa a ser
proprietria da empresa Veculo, e esta proprietria da empresa
B. Vale observar que, juntamente com o investimento, transferida
para a empresa a conta de gio.

3! situao:
A B
Cx 100 Terr 200
Inv
b
250 gio 50
Cap 150 Cap 200
Cia 200 Res Esp 50
Neste terceiro passo, a empresa Veculo foi incorporada
pela empresa B (incorporao reversa). Vale lembrar que, na
incorporao, todo o patrimnio da incorporada transferido para a
incorporadora, deixando aquela de existir. Feitos os ajustes tpicos
da operao (compensando-se por meio de anulao o capital de
uma com o investimento da outra e segregando-se o valor do gio
por determinao da Comisso de Valores Mobilirios CVM), o
patrimnio resultante na empresa B o apresentado acima.
Ressalte-se que A volta a ser, novamente, proprietria de B,
uma vez que a empresa Veculo foi extinta, mas com uma
diferena: o investimento passou a ser registrado em A por R$
250,00. Assim, quando for alienado, a tributao sobre o ganho de
capital incidir sobre a parcela que ultrapassar R$ 250,00 e no R$
200,00 como ocorreria antes, gerando a economia do IR que
deixar de ser pago sobre os R$ 50,00 (benefcio fiscal). Na outra
ponta (B), o gio ser normalmente aproveitado mediante
amortizao para fins de IR. Ou seja: o benefcio tributrio foi
duplicado (R$ 50 na investidora e R$ 50 na investida)!
Dessa forma, a entidade deixar de ser onerada quanto ao
imposto de renda (15% mais o adicional de 10%, em alguns casos)
e contribuio social sobre o lucro lquido (9%), em relao ao gio
amortizado.
5. Fraudes Diversas
At agora, as irregularidades apresentadas estavam
segregadas por categorias especficas: com a finalidade de burlar o
Fisco (tributrias), praticadas por polticos, etc. Apresentaremos, a
seguir, fraudes diversas, que por no terem uma relao direta com
os Captulos anteriores, foram alocadas neste Captulo. Abordam,
em especial, aspectos contbeis (dificilmente trabalhados nos
cursos de graduao),
4
golpistas (pessoas fsicas), desvios em
empresas e no setor pblico.
5.1. Ativos Fictcios e Passivos Ocultos
Duas das maiores preocupaes dos auditores em geral
correspondem aos ativos fictcios e aos passivos ocultos. Os
primeiros correspondem a bens e direitos registrados no
patrimnio, mas que simplesmente inexistem. Caso real:
determinado empresrio paga compromissos pessoais com recursos
financeiros da empresa e ordena ao contador que os valores sejam
registrados como Duplicatas a Receber de determinado cliente.
O direito registrado no tem respaldo, no corresponde a
um crdito efetivo da companhia perante terceiros e foi lanado
somente para fechar a contabilidade (compensando a sada do
caixa).
Um outro exemplo o suprimento fictcio de caixa. Tendo
havido a sada efetiva de recursos do caixa para finalidades
diversas (cujo destino no se deseja que fique registrado na
contabilidade, provavelmente porque se trata de despesa ilegal),

4
E aqui vai uma crtica do autor: normalmente, os cursos de graduao em
cincias contbeis, administrao e economia tratam, somente, da contabilidade
do bem, quando, na verdade, deveriam abordar, sem receio, o que acontece na
prtica, preparando os alunos para a realidade que encontraro.
simula-se um desconto de cheque com a finalidade de manter um
caixinha para despesas imediatas ou midas. Na verdade, os
recursos j foram aplicados em outro objeto.
O passivo oculto compreende dvidas (obrigaes) no
registradas ou registradas a menor. , portanto, oculto para a
contabilidade, mas existe, de fato. Exemplificando: determinado
funcionrio dispensado pela entidade impetrou uma reclamao
trabalhista, que no foi registrada. Esse item representa um dos
principais riscos para quem pretende adquirir uma empresa em
funcionamento.
Alguns autores, ao comentarem as diferenas entre o
primeiro e o segundo caso, relatam que um o oposto do outro: um
contabilizado mas no existe (fictcio); o outro existe, mas no
contabilizado (oculto). A apurao dessas situaes feita por meio
de testes, cuja direo (metodologia) varia em funo da natureza
de cada conta. Em relao aos ativos (bens e direitos da
companhia), a preocupao se so fictcios. Quanto s contas de
passivo (obrigaes), os testes buscam identificar se h dvidas
ocultas ou se esto subavaliadas.
5.2. Laranja (Interposta Pessoa)
PF descobre em Minas Gerais outros laranjas do dossi.
Chico de Gis O Globo de 26/10/2006 Ano LXXXII n!
26.743
Figura 05.2.pdf
Essa uma forma muito comum de pessoas fsicas,
geralmente de condies financeiras humildes, cometerem fraudes.
Mas o que significa ser um laranja?
Laranja uma pessoa que empresta seu nome, ou tem seu
nome utilizado sem seu conhecimento, para atestar operaes
ilegais em troca de vantagens, na maioria dos casos, financeira. So
pessoas usadas conscientemente por criminosos.
Existe tambm a possibilidade de uma pessoa que teve
seus documentos roubados ser utilizada como laranja, ou seja, ter
seu nome utilizado sem seu conhecimento. Mas essa hiptese
acontece em menor frequncia.
Na maioria dos casos, pessoas humildes so levadas a
emprestar seu nome e seus documentos em troca de dinheiro, de
emprego, ou de qualquer outra vantagem, na maioria dos casos
financeira.
Em reportagem do jornal O Globo, o Enviado Especial,
Chico de Gis, descreve que no rastro dos sacadores de dlares na
casa de cambio Viacatur, de Nova Iguau, a Polcia Federal
identificou duas pessoas que trabalhariam numa pousada em Ouro
Preto. Uma delas, de origem humilde, teria retirado US$ 50 mil.
Como no caso dos nove integrantes de uma famlia de Mag, a
Polcia Federal ainda no sabe se o sacador de Minas emprestou o
nome para algum ou se seu nome e documentos foram usados
pelos criminosos sem que ele soubesse.
Como funciona?
Vejamos a descrio da reportagem acima citada:
Viviane mora em Mag. Para a polcia, ela teria sido
usada como laranja para esconder a identidade do verdadeiro dono
dos US$249,9 mil. Neste caso, a laranja Viviane comprou
dlares para que o nome do verdadeiro comprador no aparecesse.
Mas existem outras formas de atuao do laranja, como
por exemplo:
1. figurar como scio em contrato social de empresas
fantasmas (mais comum);
2. adquirir imveis para polticos que no querem
demonstrar seu aumento repentino de renda (neste caso
normalmente deixam o contrato da venda j assinado
tambm);
3. donos de empresas que so criadas apenas para serem
falsas concorrentes em licitaes;
Como configurar a fraude? Como descobrir os laranjas?
1. Normalmente so moradores de bairros muito pobres.
2. Apresentam uma melhora repentina no padro de vida.
3. Pode-se solicitar os extratos bancrios, mas comum
que as transaes sejam feitas em dinheiro. Entretanto,
caso essa pessoa possua conta-corrente, possivelmente
algum tipo de irregularidade ser encontrada.
4. Verificar se o fruto da operao feita condiz com a
realidade de vida da pessoa.
Exemplo: se figura como dono de uma manso no
melhor bairro da cidade, onde est morando
atualmente?
Se figura como scio de uma empresa lucrativa, onde
est sua renda?
Se comprou milhares de dlares, onde eles esto? Ou,
no que gastou?
E por a vai
5. Verificar se o nvel de escolaridade do suspeito de ser
laranja compatvel com a atividade em que ele est
ou foi envolvido.
6. Analisar a declarao de Imposto de Renda para
confirmar se a transao e/ou posse de bens est
registrada.
preciso ressaltar que a investigao sugerida, em
algumas dessas situaes, depende de autorizao judicial, pois
muitas dessas informaes so protegidas por sigilo fiscal.
Servios Correspondentes (Antecipao de Valores)
Figura 05.3.pdf
Em virtude de metas estabelecidas pelo conselho de
administrao a serem batidas pelos administradores, determinados
diretores so pressionados a registrar operaes que, na verdade,
ainda no se concretizaram. Diante da possibilidade de perda de
seu emprego, ajustam com os contadores o lanamento de
operaes na contabilidade que somente poderiam ser registradas
no ano seguinte, na ocorrncia do fato gerador. Caso concreto:
determinado gestor, faltando um trimestre para encerrar o ano,
percebeu que a cota de vendas estabelecida para o exerccio no
seria atingida. Por dispor de um bom relacionamento junto aos
pblicos interno e externo, providenciou para que fosse faturado
um pedido cuja mercadoria somente seria entregue meados de
janeiro do exerccio seguinte. Assim foi feito: a nota fiscal foi
expedida, os tributos foram recolhidos e os itens que deveriam ter
sido despachados somente entraram no estabelecimento no incio
do exerccio seguinte. Esse fato, alm de ser crime (registro de
operaes fictcias), tambm gera responsabilidade para o contador,
por ter violado o princpio da competncia (realizao da receita),
estabelecido na Resoluo n! 750 de 1993 do Conselho Federal de
Contabilidade, segundo o qual as transaes so passveis de
registro com base em documentao hbil e na medida em que
efetivamente ocorrerem.
5.4. Presentinho (Bola)
Figura 05.4.pdf
O Departamento de Compras um setor crtico dentro da
maioria das organizaes. uma rea muito sensvel e suscetvel a
fraudes.
As empresas precisam comprar, precisam contratar
servios e no existe outra maneira de faz-lo a no ser atravs de
pessoas. Ocorre que funcionrios tm o poder de decidir qual
empresa contratar para fornecer um produto ou servio, e a que
mora o problema
Muitos sistemas de controle tm sido criados para garantir
a lisura do processo de compras, entretanto, a prtica tem
demonstrado que muito difcil controlar o que os funcionrios
acordam com os fornecedores e entre eles mesmos fora do
escritrio.
Na maioria dos casos as investigaes tm constatado que
os fraudadores no agem sozinhos dentro da organizao, na
maioria dos casos so vrios funcionrios envolvidos no esquema
de fraude. Dessa forma, procedimentos que as empresas tm criado
para inibir a execuo da fraude, como por exemplo, a exigncia de
trs assinaturas de reas diferentes para autorizar uma operao,
acaba tornando-se intil.
Outro ponto importante que s vezes a corrupo parte
dos prprios fornecedores, que tentam corromper os funcionrios
com vantagens pessoais em prol de sua contratao. Este ponto
muito crtico, porque funcionrios ntegros, que nunca pensaram
em fraudar acabam cedendo aos apelos dos fornecedores e at
acreditando que no esto fazendo nada de mais.
Tenho um amigo que, em seu primeiro emprego, quando
era recm-formado, foi destinado ao setor de compras. Em sua
primeira tarefa, ele usou de todo seu conhecimento terico
aprendido na faculdade e fez um trabalho exemplar. Ele deveria
comprar dez impressoras novas para o escritrio. Assim, ele
procedeu cotaes com quatro firmas especializadas, analisou as
que ofereciam melhores condies de pagamento, maior tempo de
garantia, assistncia tcnica especializada, etc. No final, ele
escolheu o fornecedor pelos critrios de melhor preo e qualidade.
Quando foram fechar o negcio, o vendedor lhe perguntou: E
como eu te pago os 10%? Ele ficou surpreso, porque no sabia do
que o vendedor estava falando Ento, o vendedor explicou que
era o costume, e que ele tinha direito comisso de 10% por t-
lo escolhido. Como se tratava de uma pessoa de carter bem
definido, no aceitou a oferta e solicitou ao vendedor que desse
esse percentual de desconto no preo da compra.
Posso imaginar que no deve ter sido fcil para ele
recusar Seria uma tima oportunidade de ele ganhar, em um
minuto, cinco meses de salrio sem ter que fazer nada.
Essa triste constatao nos demonstra que todo cuidado
pouco com o Departamento de Compras, considerando-se que as
compras normalmente representam um dos maiores gastos dentro
das organizaes, e as fraudes tendem a aumentar esses custos cada
vez mais, uma vez que os fornecedores acabam por embutir a
comisso no preo.
Vale ressaltar que existem fornecedores que oferecem
pequenos presentes com vistas a agradecer a ateno dispensada
pelo pessoal do departamento. Vrias pessoas diriam que no
encontram nenhum problema nessa atitude, entretanto, aconselha-
se a no aceitarem nenhum tipo de presente, pois assim que
comea o processo de acostumar-se a querer sempre alguma
vantagem, e cada vez maior! Eu me arrisco a dizer que esta atitude
importante principalmente para que nunca paire dvidas sobre
sua conduta dentro da empresa e voc seja sempre considerada uma
pessoa de credibilidade.
5.5. Fraudes em Concursos Pblicos
Figura 05.5.pdf
Bastante comum em anos pretritos, felizmente sua
ocorrncia tem diminudo bastante nos ltimos anos, embora ainda
existam. Normalmente compreendem provas e gabaritos fornecidos
antes da realizao do certame, utilizao de ponto eletrnico
durante a realizao das provas, disponibilizao de colas em
locais estratgicos que podem ser acessados por ocasio dos
exames (banheiros, por exemplo), confeco da prova por outra
pessoa melhor preparada munida de documentao falsa (ou
Boletim de Ocorrncia alegando terem sido furtados ou roubados
os documentos originais, o mais comum). Concluda a prova,
ocorrem ainda: correes com favorecimento (possveis por meio
de identificao sutil do documento, como uma palavra especial na
segunda ou na terceira linha, expresses que se repetem em
situaes especiais, etc.), nomeaes dos aprovados em ordem
diversa da classificao, cartas informando a data de posse que
nunca chegam aos aprovados e classificados, etc. bastante
comum, ainda, o preenchimento de cargos por funcionrios que j
trabalham no setor pblico enquanto comissionados ou parentes de
agentes polticos. No se quer dizer com isso que todos os parentes
de polticos agentes aprovados sejam corruptos. H necessidade,
apenas, de ateno especial. Recordo-me de um concurso em que
dos 10 classificados, trs tinham condies reais de preencher
aquele cargo. Os outros sete, conforme verificado durante o curso
de formao, no conseguiam diferenciar imposto de taxa ou de
contribuio de melhoria (modalidades de tributos diferentes e
que constituem informaes bsicas para quem se prepara para
realizar um concurso). H casos, ainda, em que as geraes
sucedem-se nos cargos: vov, papai, filho, neto, todos aprovados.
Talvez, uma questo gentica
5.6. Minimizao de patrimnio pessoal em caso de
separao conjugal
Infelizmente (ou felizmente, dependendo do marido ou da
mulher de cada um), nem todos os casamentos duram para sempre.
Certa vez, coube-me examinar, enquanto perito, a variao
patrimonial de um advogado que estava para separar-se de sua
esposa, em virtude de ter descoberto que ela andava praticando
exerccios alm-muro com um atleta.
Para impedir que, no rateio dos bens, ele ou seus filhos
pudessem ser prejudicados (a maior parte dos cnjuges traidores
fica em um estado de torpor causado pela paixo - que por vezes
no percebe interesses ilegtimos por parte de seus amantes),
resolveu camuflar parte de seu patrimnio pessoal. Assim, o
objeto a ser dividido seria menor... O problema que praticamente
todo o patrimnio estava declarado junto Receita Federal, aliado
a outras evidncias: por exemplo o dinheiro constante em
aplicaes financeiras fica registrado em extratos bancrios.... E a,
como resolver? Talvez at mesmo Harry Houdini tivesse um pouco
de dificuldade de fazer desaparecer esse patrimnio. Dentre os
procedimentos adotados, foi possvel identificar os seguintes:

1. Com relao aos recursos mantidos em c/c, uma vez
que o levantamento factvel, a simples omisso com o intuito de
caracterizar a inexistncia no foi utilizada (especulo que esse
tenha sido o motivo);
2. Refazimento da DIPF Declarao de Imposto de
Renda de Pessoa Fsica: normalmente, em situaes anlogas, o
documento a ser considerado pelo juzo este. a principal
evidncia documental. Assim, o refazimento da DIPJ consistiu em
uma alternativa plausvel, omitindo-se o valor da aplicao. Quanto
ao risco de descoberta da existncia dessa aplicao, admitindo-se
que foi efetuado o ajuste na DIPF, normalmente feita a solicitao
simples, ou seja, apresentado o documento em sua verso mais
recente, o que efetivamente tem valor legal. No comum a
solicitao da DIPF entregue no prazo legal e as retificadoras,
caso porventura existam. Assim, por meio da anlise da
declarao entregue ao fisco, concluram que no seria provvel
que tais valores fossem descobertos. Dada a prpria natureza da
formao dos advogados, regra geral com baixos conhecimentos de
finanas, a grande maioria no atenta para esta possibilidade
(solicitao da DIPJ retificadora e original para comparao).
Ainda, no so comuns quebra de sigilo bancrio nestas situaes
(litgios familiares) para levantamento do PPF. Todavia, admitindo-
se que o patrono dos envolvidos disponha de bom relacionamento
comercial e saiba da existncia da c/c (embora possa no saber do
montante envolvido), seria possvel conseguir os dados com um
gerente de banco amigo. Assim, com base no exposto,
percebemos, por meio da utilizao dos recursos ao longo do
tempo, que a opo foi pela manuteno dos valores das aplicaes
na DIPJ, baixado em seguida para c/c e utilizado para pagamento
de despesas pessoais e emprstimos fraudulentos empresa;
3. Identificamos, ainda, a baixa e utilizao dos recursos
para pagamento de despesas pessoais, inclusive, dvidas pretritas.
Um amigo havia lhe emprestado (!) uma soma razovel e ambos
esqueceram de colocar em suas declaraes, tendo sido ambas
retificadas oportunamente.
4. Percebemos que parte do valor das aplicaes foi
aportado como CAPITAL na PJ e aplicado no pagamento de
despesas da empresa/cobertura de prejuzo contbil da empresa;
5. Identificamos, ainda, um aumento de capital e
consequente transferncia das cotas para outro scio por valor
inferior ao real;
6. Percebeu-se, tambm, que foram adquiridas obras de
arte. Neste caso, identificamos que o vendedor alienou-as por um
valor bem superior ao pago. Contudo, a comprovao de
superfaturamento nesses casos mais complexa, em funo da
natureza dos bens adquiridos (obras de arte carregam consigo um
forte elemento subjetivo de valor, diferentemente de ouro, dlar,
etc);
7. Descobrimos, por igualmente, que outra parcela
significativa dos valores aplicados em bancos foi sacada e roubada
(!), conforme Boletim de Ocorrncia disponibilizado;
8. Com relao aos imveis, como boa parte estava
formalizada por meio de promessas de compra e venda, elas
acabaram sendo desfeitas com a anuncia do vendedor amigo;
9. Por fim, um dos ajustes patrimoniais que mais chamou
ateno foi a perda de parcela significativa em cassinos... A compra
das fichas para caracterizar a perda pode ser feita por meio de
dbito em conta-corrente. Para isso, os recursos foram transferidos
para uma conta no pas onde foi realizado o jogo e acertado com o
banco o limite para dbito por meio de senha. As fichas que
porventura podem ter sobrado (no foi possvel identificar, somente
por meio de acesso ao sistema de segurana do
estabelecimento)podem ter sido pagas em dinheiro na hora, sem
registros...
5.7. Doaes Casadas: o FMDCA e os Incentivos Fiscais
O Fundo Municipal dos Direitos da Criana e do
Adolescente FMDCA objetiva garantir que sejam destinados
recursos para crianas e adolescentes em situao de risco, tais
como vtimas de explorao sexual, usurias de substncias
psicotrpicas, abandonadas pelos pais, etc. Este fundo contbil,
alm de contar com recursos destinados pelo oramento da
Prefeitura, tem boa parte de seus recursos oriundos de doaes de
pessoas fsicas e de empresas. A ttulo de incentivo, o Regulamento
do Imposto de Renda (aprovado por meio do Decreto n 3.000 de
1999), bem como a IN n267/2002 da Secretaria da Receita
Federal do Brasil permitem que estas doaes sejam abatidas do
valor do IR a pagar, observados os limites mximos de 1% e 6% do
valor devido para empresas e pessoas fsicas, respectivamente.
Nesse sentido, no que tange ao FMDCA, o incentivo um
benefcio para aquele que est doando (uma vez que compensar o
valor pago por ocasio da entrega da Declarao de Ajuste Anual)
e para quem o recebe (o Fundo).
Sabendo-se que as doaes correspondem a uma das
modalidades de receita do FMDCA, a fiscalizao da aplicao dos
incentivos feita quando do acompanhamento da aplicao dos
recursos em geral.
Tendo sido efetuada a transferncia financeira (estando,
portanto, os doadores capacitados a auferir o benefcio fiscal), os
ingressos so contabilizados como receitas pblicas. Nesse sentido,
sua aplicao deve ser feita de acordo com os programas de
trabalho contidos na LOA (Oramento Pblico). Contudo, em
alguns Municpios h o vcio do doador direcionar a aplicao, a
chamada doao casada. Este procedimento ilegal e bastante
utilizado como mecanismo de lavagem de dinheiro e
disponibilizao de caixa para campanhas. Ou seja: o sujeito faz a
doao, aufere o benefcio fiscal, determina que esses recursos
tenham de ser direcionados para uma ONG de seu interesse,
claro, e finalmente efetuam o desvio, uma vez que o controle sobre
essas entidades menor que o controle exercido sobre rgos e
entidades pblicos, sujeitos ao controle do Tribunal de Contas.
5.8. Falsrios
Dvidas em nomes alheios.
lcio Braga O Dia de 03/11/2006 Ano 56 n! 19.864
Os falsrios so pessoas fsicas que falsificam
documentos, dinheiro, objetos, cheques, ou seja, qualquer coisa
passvel de ser falsificada.
As fraudes mais comuns cometidas por falsrios so
relativas falsificao de documentos para contrair dvidas em
nome de terceiros.
lcio Braga, em uma reportagem no jornal O Dia conta
a seguinte situao:
A falsria Marli Januria Lemos, 51 anos, presa sexta-
feira, comprou R$ 12,5 mil em produtos na rede Wall Mart em
nome da pensionista da Aeronutica Vnia Villela Bezerra, 51.
Marli ainda adquiriu aparelho de karaok no Ponto Frio e um
celular da Oi. Ameaada de ficar com o nome sujo, Vnia agora s
pode fazer compras com alerta de documento, certificado expedido
pelo Clube dos Diretores Lojistas, garantindo quem ela.
Com a falsria, policiais da 16# DP (Barra da Tijuca)
encontraram quase 100 documentos, cartes de lojas, tales de
cheques, contracheques e at vale-idoso. Alm de indiciada por
estelionato e uso de documentos falsos, ela responder por extorso
e formao de quadrilha. Entre os documentos h a identidade de
Vnia. Segundo a pensionista, os problemas comearam no ano
passado. O que me surpreende como as lojas cedem cartes to
rpido. Nem sei como conseguiram meus dados, afirma.
Uma mdica, que pediu para no ser identificada, reclama
da conta de R$ 1,2 mil no Ponto Frio. Ela se surpreendeu ao saber
que o contracheque fora usado. um documento que s tem uma
via, enviado para mim pelo correio. Portanto, algum deve t-lo
copiado, disse.
O delegado Antnio Ricardo Lima Nunes entrar em
contato com o INSS para saber se as falsrias recebiam
aposentadorias. Comprovado, por enquanto, o uso do documento
para credirio. Segundo ele, outras duas quadrilhas, com as mesmas
caractersticas, so investigadas. As presas foram para a cadeia em
Mesquita.
Esse caso retrata muito bem a atuao dos falsrios e seus
efeitos sobre as pessoas afetadas pelo golpe, que passam a ter que
enfrentar situaes constrangedoras, alm de precisar correr atrs
para limpar seu nome e provar que uma pessoa inidnea, isso
tudo, mesmo sem nunca ter cometido nenhum crime.
A maioria da populao j foi vtima de algum tipo de
falsrio eu mesmo j tive meu carto de crdito clonado duas
vezes. Isto acontece quando algum copia os dados de um carto de
crdito que no lhe pertence e o utiliza para fazer compras
particulares. Na maioria das vezes essas compras so feitas pela
rede mundial de computadores, a Internet, por ser mais fcil a
aplicao do golpe.
Uma forma de atuao dos falsrios no sentido de
conseguir dados pessoais para aplicarem seus golpes enviando e-
mails com programas que capturam os dados pessoais no
computador, ou que induzem o usurio a ele mesmo divulgar seus
dados.
Assim, recomenda-se cuidado com mensagens que
prometem facilidades de compra ou indicam que voc foi sorteado,
evitando acessar links oferecidos nestas mensagens. Vale a pena
manter contato com a empresa que est fazendo a oferta, para
confirmar a existncia da mesma.
Caso voc descubra que seus documentos esto sendo
usados indevidamente, dirija-se a uma delegacia de polcia para
fazer um boletim de ocorrncia. Esta medida serve como auxlio de
comprovao de sua inocncia em caso de golpe.
Outra medida apresentar original e cpia do Boletim de
Ocorrncia juntamente com original e cpia de algum documento
de identificao (com sua foto e assinatura), no Clube dos Diretores
Lojistas mais perto de sua casa, para fazer um Alerta de
documentos clonados, um certificado expedido pelo referido
Clube, que garante quem voc , permitindo que voc realize
compras sem dificuldades, alm de impedir falsrios de utilizar
seus documentos.
A comprovao da fraude realizada pelos falsrios
normalmente precedida por investigao policial, mas existem
algumas caractersticas que podem ser observadas:
1. Os falsrios normalmente se identificam por mais de
um nome, e acabam caindo em contradies.
2. preciso analisar se a renda comprovada pelo falsrio
suporta a quantidade de compras e viagens por ele
realizadas.
3. Verificar em seu extrato bancrio sua movimentao
financeira.
4. Solicitar declarao de imposto de renda para analisar
os rendimentos e os bens declarados.
De maneira geral, a fim de se evitar aborrecimentos, o
melhor ainda investir na preveno, buscando orientao dos
especialistas no assunto e acompanhando os acontecimentos por
meio da literatura especializada e peridicos em geral.
5.9. Extorses
Desarticulado bando que extorquia por telefone.
Luiz Ernesto Magalhes O Globo de 30/11/2006
Ano LXXXII n! 26.778
Figura 05.8.pdf
As pessoas costumam ter bastante criatividade quando o
assunto ganhar dinheiro. Ao invs de reunir suas qualidades e
conhecimentos para procurar um emprego, ou at mesmo gerir seu
prprio negcio, os fraudadores so capazes de criar super modelos
de golpes e investir todas as suas foras para o mal
o que nos conta o reprter Luiz Ernesto Magalhes em
reportagem ao Jornal O Globo sobre uma quadrilha de 22
pessoas capturada no Rio de Janeiro (incluindo a participao de
nove detentos) que ligavam de presdios para ameaar e extorquir
as vtimas.
Nas ligaes, inclusive para fora do Rio de Janeiro, eles
ameaavam matar pessoas a quem supostamente teriam
seqestrado. Os membros da quadrilha eram detentos e os demais
eram mulheres, parentes e pessoas que cediam, em troca de
comisses, contas bancrias para depsitos, ou se encontravam com
as vtimas para receber diretamente o dinheiro e outros objetos
como jias, laptops e cartes de celulares.
Creio que esses tipos de golpistas so muito mais que
fraudadores. Tratam-se de criminosos, pois violentam os cidados
de bem com o desespero de perder um ente querido, levando-os
espontaneamente a colaborar com os golpistas, fornecendo tudo o
que eles solicitam.
A comprovao da fraude realizada pelos golpistas de
extorses , como no caso dos falsrios, normalmente precedida
por investigao policial. As caractersticas que podem ser
observadas no caso dos falsrios aplicam-se tambm a estes
fraudadores:
1. Analisar se a renda comprovada pelo golpista suporta a
quantidade de compras e viagens por ele realizadas.
2. Verificar em seu extrato bancrio sua movimentao
financeira.
3. Solicitar declarao de imposto de renda para analisar
os rendimentos e os bens declarados.
Os acusados podem responder por formao de quadrilha
e extorso, que so crimes que podem levar a uma condenao de
at 15 anos de recluso.
5.10. Negociao de Ttulos da Dvida Emitidos pelo
Governo Federal
De acordo com informao retirada da homepage do
Tesouro Nacional, o rgo tem recebido freqentes consultas a
respeito da possibilidade de resgate, troca, converso (em NTN-A
ou outros ttulos), pagamento de dvidas tributrias ou operaes
diversas envolvendo aplices antigas (emitidas sob a forma
cartular, ou seja, impressas), que perderam seu valor.
Nesse sentido, alguns escritrios de advocacia tm gerado
prejuzos para seus clientes, oferecendo a possibilidade de
realizao dessas operaes, apresentando inclusive laudos
periciais, com clculos que atribuem aos ttulos valores elevados.
O rgo explicita que nenhuma dessas operaes
legalmente possvel, cujas razes so apresentadas a seguir.
Aplices da Dvida Interna
At a segunda metade do sculo XX, o governo brasileiro
em diversas ocasies emitiu ttulos com a finalidade de captar
recursos para financiamento das aes necessrias ao
desenvolvimento do pas, como a execuo de programas de
reaparelhamento dos portos e ferrovias, aumento da capacidade de
armazenamento, construo de frigorficos e matadouros, elevao
do potencial de energia eltrica e desenvolvimento de indstrias
bsicas e da agricultura.
Em 1957, o governo, no interesse de padronizar a sua
dvida e melhorar seu controle, promoveu a troca de todos os ttulos
emitidos entre 1902 e 1955 por novos ttulos. Assim, a partir de
1957, aquelas aplices tornaram-se exigveis, tendo como
conseqncia o incio da contagem do prazo prescricional (cinco
anos). Portanto, em 1962, as aplices emitidas at 1955 e no
trocadas pelos novos ttulos deixaram de ter valor.
O governo Federal realizou outra consolidao da dvida
pblica em 1967, quando publicou os Decretos-Lei n!s 263, de
28/02/1967, e 396 de 30/12/1968, tornando pblica a antecipao
do vencimento de todas as aplices da dvida pblica federal
interna emitidas antes daquele ano e autorizando a realizao de
permuta por novos ttulos at setembro de 1969. Aps essa data,
correu o prazo deprescrio de cinco anos (determinado pelo
10!, inciso VI, do art.178 da Lei n! 3.071, de 01/01/1916), que se
encerrou em 1974.
Em resumo:
os ttulos emitidos entre 1902 e 1955 no valem desde
1962;
todos os demais no valem desde 1969 e prescreveram
definitivamente em 1974.
LTN 1970
As Letras do Tesouro Nacional LTN emitidas no incio
da dcada de 1970 apresentavam prazos de, no mximo, 365 dias.
No houve qualquer exceo a essa regra, nem houve qualquer
repactuao dos prazos de vencimento.
Mesmo assim, algumas pessoas tm tentado obter
vantagens, oferecendo LTN falsas, supostamente emitidas na
dcada de 1970, com prazo superior a 365 dias, cujos vencimentos
teriam sido repactuados para 2003 em diante. Alegam tratar-se de
ttulos ainda vlidos, inclusive j escriturados. Essas afirmaes so
todas falsas, valendo esclarecer:
o prazo mximo foi de 365 dias;
nunca houve repactuao de prazo ou de qualquer outra
caracterstica;
no existe escriturao de ttulos cartulares.
O Tesouro Nacional ressalta que emite regularmente LTN,
de duas maneiras:
por meio do Tesouro Direto;
em seus leiles semanais.
Aplices Emitidas em Francos Franceses Acordo Brasil-
Frana
Nas dcadas de 1940 e 1950, foram firmados Acordos
entre os governos do Brasil e da Frana e a Associao Nacional
dos Portadores de Valores Mobilirios da Frana, sobre os ttulos
brasileiros emitidos naquele pas.
Na ocasio, o governo brasileiro destinou o montante de
US$ 19.320.000 para formar o Fundo de Liquidao da Dvida. Por
sua vez, o governo francs se responsabilizou pela administrao
do fundo, inclusive pela distribuio do valor devido entre os
beneficirios.
Embora tivesse sido institudo o prazo de dois anos, a
contar de 1946, para a realizao dos referidos resgates, o prazo foi
prorrogado at 1951, quando foi firmado outro Acordo binacional,
em que o governo Francs entregou ao governo brasileiro o saldo
do Fundo de Liquidao. Durante todo esse perodo, os portadores
desses ttulos foram convocados por meio de editais e avisos a
comparecerem aos bancos para resgatarem seus ttulos. Os ttulos
no apresentados para resgate perderam seu valor.
Dessa forma, ao transacionar com ttulos do governo,
recomenda-se, antes, contatar o Banco Central para certificar-se da
validade dos papis, evitando prejuzos posteriores de difcil
reparao.
5.11. Certificados de Captao CDC Operacionalizados
pelos CMDCAs
Neste item, pretendemos discutir acerca da legalidade ou
no dos Certificados de Captao CDC, operacionalizados pelos
Conselhos Municipais dos Direitos da Criana e do Adolescente
CMDCA.
O CDC uma espcie de certificado emitido pelo
CMDCA (rgo que gerencia o FMDCA tratado anteriormente)
que qualifica um determinado projeto, aps anlise por parte dos
conselheiros, para se beneficiar de recursos do Fundo Municipal
dos Direitos da Criana e do Adolescente FMDCA. Dessa forma,
a entidade que apresentou o projeto, munida do CDC, tem melhores
condies de prospectar recursos junto a doadores, pessoas fsicas
ou jurdicas.
Aps a transferncia financeira do doador para a conta
corrente do FMDCA, o CMDCA retm a parcela que lhe cabe (a
ttulo de taxa de administrao, bastante usual) e repassa os
recursos para a entidade detentora do CDC, que desenvolver o
projeto de interesse da municipalidade. Vale ressaltar que a
triangulao dos recursos (doador FMDCA entidade)
necessria para que o doador possa auferir o benefcio tributrio,
considerando-se que as doaes diminuem o valor a ser pago de IR,
conforme mencionado anteriormente. Isso o que vem sendo
praticado em alguns Municpios.
Contudo, aps algumas reflexes, possvel constatar que
esses procedimentos podem no estar corretos. Inicialmente,
preciso destacar que os recursos depositados na conta corrente do
FMDCA so recursos pblicos. Assim, para que possam ser
aplicados, necessrio que seja elaborado um procedimento
licitatrio, nos termos da Lei n! 8.666/93 e alteraes, a fim de que
seja escolhida a melhor proposta para aplicao do dinheiro
pblico. Caso o projeto seja certificado sem licitao, o que vem
acontecendo com o uso do CDC, no h garantias de que o
portador do CDC represente o melhor projeto a ser desenvolvido.
Trata-se, na verdade, de uma burla Lei de Licitaes e Contratos.
Agindo dessa maneira, h uma inverso na sequncia dos passos a
serem seguidos nos certames, configurando descumprimento da
Lei.
Quanto ao aspecto oramentrio, vale ressaltar que a Lei
Oramentria Anual LOA deve ser aprovada no exerccio
anterior ao da sua vigncia, ocasio em que sero definidos os
Programas de Trabalho (projetos, atividades e operaes especiais)
que devero ser executados. Ou seja: quando o oramento comea
a vigir, j foram previamente escolhidos, no ano anterior, os
objetivos que devero ser alcanados com os recursos do FMDCA.
Nesse diapaso, em sendo arrecadada/recolhida a receita (que
acontece com a transferncia do doador para a conta do Fundo),
dever a mesma ser aplicada conforme o previsto, no devendo ser
destinada a entidade A, B ou C. Aps a arrecadao, o que deve ser
feito o certame onde ser escolhida a melhor entidade para
desenvolvimento do projeto previamente selecionado.
Um outro ponto que merece destaque a competncia
para definir quais prioridades devem ser obedecidas na aplicao
dos recursos. Por meio da leitura do Estatuto da Criana e do
Adolescente ECA, depreende-se que essa uma das atribuies
do CMDCA, que deliberar sobre a destinao da receita realizada.
Compete aos conselheiros efetuar levantamentos, pesquisas e
estatsticas que evidenciaro a situao das crianas em situaes
de risco social em seu Municpio, deliberando, a partir da, como
sero realizadas as despesas. Assim, a prioridade pode ser o
atendimento de crianas de rua, vtima de maus tratos, usurias de
substncias psicotrpicas ou qualquer outra estabelecida. O
importante que o CMDCA delibere, defina, escolha, ao invs de
ficar merc dos projetos a serem apresentados pelas ONGs. Da
maneira que feita hoje em algumas regies, os projetos
desenvolvidos so aqueles apresentados aos conselheiros e
habilitados por meio de CDC. E se esses projetos no forem to
bons? E se contemplarem gastos em uma determinada rea no
considerada prioritria pelos conselheiros, que conhecem a
realidade do Municpio? E se foram copiados de outros
Municpios onde os problemas a serem combatidos so outros?
Sero executados por meio de recursos pblicos simplesmente
porque foram certificados?
Dessa forma, salvo melhor juzo, a utilizao de CDC
ilegal, posto que descumpre a Lei de Licitaes e Contratos
(quando no h escolha da melhor entidade para desenvolver o
projeto), o ECA (vez que h o risco dos projetos executados no
estarem de acordo com as prioridades deliberadas pelos
conselheiros) e a LOA (tendo em vista o risco de ser realizada
despesa no autorizada).
Concluindo, entende-se que as etapas a serem percorridas
so as seguintes, dentre outras:
1. O CMDCA, aps levantamento da situao do
Municpio, delibera acerca das prioridades a serem
atendidas com os recursos do FMDCA, colocando-as
no Plano de Ao.
2. Depois da aprovao do Plano de Ao (LDO), o
CMDCA especificar e quantificar os recursos a
serem alocados em cada Programa de Trabalho PT a
ser executado no prximo exerccio, elaborando o
Plano de Aplicao (LOA).
3. Com a aprovao do oramento, ser elaborado
procedimento licitatrio para escolha das entidades que
desenvolvero os projetos aprovados no oramento.
5.12. Exerccio Abusivo do Poder de Controle
A Comisso de Valores Mobilirios, autarquia federal
responsvel pelo acompanhamento do mercado de aes, por meio
da Instruo n! 319/99, elenca as situaes que configuram o
exerccio abusivo do poder de controle, reproduzidas a seguir:
Art. 15 () so hipteses de exerccio abusivo
do poder de controle:
I o aproveitamento direto ou indireto, pelo
controlador, do valor do gio pago na aquisio do
controle de companhia aberta no clculo da relao de
substituio das aes dos acionistas no controladores,
quando de sua incorporao pela controladora, ou nas
operaes de incorporao de controladora por
companhia aberta controlada, ou de fuso de
controladora com controlada;
II a assuno, pela companhia, como sucessora
legal, de forma direta ou indireta, de endividamento
associado aquisio de seu prprio controle, ou de
qualquer outra espcie de dvida contrada no interesse
exclusivo do controlador;
III o no-reconhecimento, no clculo das
relaes de substituio das aes dos acionistas no
controladores estabelecidas no protocolo da operao, da
existncia deespcies e classes de aes com direitos
diferenciados, com a atribuio de aes, com direitos
reduzidos, em substituio quelas que se extingiro, de
modo a favorecer, direta ou indiretamente, uma outra
espcie ou classe de aes;
IV a adoo, nas relaes de substituio das
aes dos acionistas no controladores, da cotao de
bolsa das aes das companhias envolvidas, que no
integrem ndices gerais representativos de carteira de
aes admitidos negociao em bolsas de futuros;
V a no-avaliao da totalidade dos dois
patrimnios a preos de mercado, nas operaes de
incorporao de companhia aberta por sua controladora,
ou desta por companhia aberta controlada, e nas
operaes de fuso entre controladora e controlada, para
efeito da comparao prevista no art. 264 da Lei n!
6.404/76 e no inciso VI do art. 2! desta Instruo; e
VI a omisso, a inconsistncia ou o
retardamento injustificado na divulgao de informaes
ou de documentos que tenham sido postos disposio do
controlador ou por ele utilizados no planejamento,
avaliao, promoo e execuo de operaes de
incorporao, fuso ou ciso envolvendo companhia
aberta.
Conforme pde-se notar, o exerccio abusivo compreende
eventos provocados pelos acionistas majoritrios visando atender a
seus interesses, exclusivamente, mesmo que cause prejuzos aos
minoritrios. Caso concreto: determinada sociedade annima,
alegando a necessidade de expandir sua capacidade instalada em
virtude de contrato a ser firmado no ano seguinte, deliberou sobre
um aumento de capital vultoso em relao estrutura anterior.
Assim, os acionistas deveriam, respeitada a participao
proporcional de cada um no capital ingressar, aportar mais recursos
no negcio. O impacto sobre o controle (%) e sobre a propriedade
(R$) so evidenciados a seguir:
Categoria Antes do aumento de R$ 3.000 Depois do aumento de R$ 3.000
Capi-
tal
% Outras
contas do
patrimnio
lquido
% Capi-
tal
% Outras
contas do
patrimnio
lquido
%
Majoritrio $ 800 80% $ 800 80% $ 3.800 95% $ 950 95%
Minoritrio $ 200 20% $ 200 20% $ 200 5% $ 50 5%
Total $ 1.000 100% $ 1.000 100% $ 4.000 100% $ 1.000 100%
O aumento de capital (de R$ 3.000,00), em funo do
elevado montante comparado ao ento existente (R$ 1.000,00), foi
integralizado somente pelo majoritrio, tendo em vista que o
minoritrio no dispunha de recursos para realizar sua parte (20%).
Como conseqncia, de R$ 200,00 em R$ 1.000,00, passou a deter
R$ 200,00 de R$ 4.000,00, diminuindo sua participao nesta conta
e em todas asdemais do patrimnio. Como conseqncia, de R$
200,00 em R$1.000,00, passou a deter R$ 200,00 de R$ 4.000,00,
diminuindo sua participao nesta conta e em todas as demais do
patrimnio de20% para 5%. Antes, suas aes tinham valor
patrimonial de R$400,00. Aps a operao, R$ 250,00, tendo
havido uma perda decapital de R$ 150,00 (diferena),
simplesmente por no ter integralizado sua parcela do aumento. Ou
seja, propor um aumento de capital sabendo-se que o minoritrio
no ter condies de acompanhar gera prejuzo para estes
investidores.
5.13. Baring Brothers
A entidade supramencionada era um dos mais tradicionais
bancos ingleses at a Rainha possua conta l. Era, porque um
(!!!) funcionrio conseguiu colocar dcadas de prestgio por gua
abaixo.
Conforme relatado pela imprensa mundial, Nick Leeson
era um dos empregados do banco. Jovem e ambicioso, no hesitou
quando foi-lhe oferecida uma posio em outro pas, quando, ento,
teria oportunidade de explorar operaes no mercado futuro.
Mesmo sem experincia, iniciou suas operaes. Em funo do
grau de autonomia dado a ele, montou uma equipe no susto e deu
incio ao estimulante processo de compra e venda de papis. Como
o controle sobre os resultados eram precrios (no eram feitas
conciliaes), Leeson evidenciava, apenas, os ganhos obtidos; as
perdas eram lanadas em uma conta (n! 88.888, criada por ele), que
no era checada. Dessa forma, apresentando apenas as carteiras
onde havia ganhos, Leeson conseguia que lhe fossem
disponibilizados cada vez mais recursos para investir, sendo visto
pelos diretores como uma espcie de mago do mercado
financeiro. Com isso, as perdas aumentavam cada vez mais, at
que a coisa saiu do controle; tendo percebido que no conseguiria
recuperar as perdas (depois de meses de operaes ruins), resolveu
largar tudo e fugir. O resultado a mdia j explorou: um prejuzo de
milhes de dlares e a conseqente quebra do banco, que foi
liquidado por US$ 1.
Dentre as principais falhas percebidas, que constituem
uma excelente lio sobre sistema de controle interno, possvel
destacar:
No havia segregao de funes: Nick cuidava da
aplicao e do controle do dinheiro.
Os diretores no se interessavam por detalhes das
operaes, quando o recomendvel que, pelo menos
de vez em quando, leiam os relatrios completos.
As explicaes dadas por Nick para os ganhos
inexplicveis simplesmente no eram compreendidas
(uma tremenda conversa fiada, claro) e ningum
questionava. Simplesmente ficavam felizes com o
resultado.
A equipe de Nick foi a campo sem o nvel de
treinamento adequado e comeou a operar. Na verdade,
o nico treinamento que receberam foram algumas
conversas em restaurantes. A anlise fundamentalista
(usada no estudo do comportamento das aes), passou
ao largo.
O auditor interno estava sobrecarregado; em funo
disso, no chegou a estudar as operaes de Nick O
auditor (que est l para proteger a entidade) no
analisou a conta n! 88.888.
Nick j havia dado sinais de que no batia muito
bem: em uma boate, fez brincadeiras pouco ortodoxas
com as meninas locais e foi parar na polcia, tendo ido,
inclusive, a julgamento. Esse fato, se no fosse o
suficiente para mand-lo embora, era, pelo menos, um
alerta para que ficassem de olho em suas atividades.
6. Auditoria e Controle
6.1. Modalidades de Auditoria
A fim de permitir uma abordagem mais completa,
optamos por esmiuar alguns conceitos e tcnicas que julgamos
relevantes.
Comumente, o termo auditoria tem sido utilizado com
bastante freqncia. A fim de no pairar dvida sobre as
peculiaridades inerentes a cada tipo de trabalho, que demanda
procedimentos especficos segregados por rea, possvel destacar,
dentre as diversas modalidades de auditoria existentes, as
seguintes:
1. Auditoria independente de demonstraes contbeis:
objetiva certificar a adequao das informaes l
constantes em face dos Princpios Fundamentais de
Contabilidade e as prticas contbeis em vigor no
Brasil. obrigatria para todas as sociedades
annimas.
2. Auditoria interna: de cunho facultativo (em funo de
previso estatutria), funciona como instrumento de
apoio gesto e objetiva verificar se o controle interno
est em efetivo funcionamento, proferindo sugestes
para seu aperfeioamento. No que pertine ao escopo,
habitualmente verifica 100% das transaes da
entidade.
3. Auditoria tributria: objetivando minimizar a carga
tributria por meio da adoo de procedimentos de
eliso fiscal, revisa as bases de clculos dos tributos
efetuando sugestes quanto ao formato das transaes,
estrutura societria, composio de valores, distribuio
de resultados e outros.
4. Auditoria especial: intenta levantar ou certificar
determinada situao especfica. Um levantamento de
haveres ou da existncia de determinado componente
patrimonial serve como exemplo.
5. Auditoria de fraudes: tem por finalidade caracterizar
desvios de ativos, manipulao de transaes e registro
de informaes fictcias. No raro esse trabalho
quantifica o valor do dano e contribui para identificao
do responsvel.
6. Auditoria de gesto: destaca a eficincia, eficcia e
efetividade do trabalho dos administradores.
7. Auditoria operacional: normalmente identificada
como consultoria, efetua sugestes com vistas ao
melhor funcionamento da mquina do ponto de vista de
gesto de recursos. Como exemplo, pode-se citar a
recomendao para que seja efetuada uma aplicao de
recursos do excedente de caixa, o estabelecimento de
uma poltica de concesso de crditos, o abandono de
uma linha de produtos, etc.
Esta obra, dada sua natureza, concentrou-se na auditoria
de fraudes. Havendo interesse pelas outras modalidades,
recomenda-se consultar as obras especializadas.
5

6.2. Perfil do Auditor de Fraudes
Dada a natureza do trabalho, recomendvel que o
especialista incumbido da tarefa de apurar, documentar, quantificar
e evidenciar os atos fraudulentos detenha alguns atributos que
facilitaro a aplicao dos procedimentos. Deve, antes de mais
nada, ser curioso, ter paixo pela investigao, pelo rastreamento

5
Em Auditoria Independente, recomenda-se a obra Auditoria Geral e Pblica, do
autor.
das informaes. Como uma parte delas ser proveniente de
conversas e entrevistas, recomendvel que tenha habilidade no
trato com as pessoas: ser um bom ouvinte, atento e zeloso. Em
especial, deve apresentar as seguintes caractersticas:
1. Generalista: uma viso abrangente, capaz de alternar o
todo e as partes da organizao (departamentos ou
rgos) facilitar a identificao das evidncias.
2. Persistncia: dada a natureza da fraude, que quando
bem feita deixa pouco ou nenhum rastro,
recomendvel que seja persistente e disciplinado, como
um atleta.
3. Independncia: a fim de que a opinio do auditor seja
isenta, imparcial, deve ele ser independente. Isso
significa que no deve ser vinculado entidade ou s
pessoas investigadas. Se, por algum motivo, pairarem
dvidas acerca deste atributo, o ideal que ele
renuncie ao trabalho.
4. Competncia: para que seja capaz de identificar as
situaes de desvio de recursos, deve entender de que
forma so processadas as operaes, tendo domnio da
Legislao (tributria, trabalhista, contbil, etc.) e
experincia na rea investigada.
6.3. Consideraes sobre a Lei de Licitaes e Contratos
Aps o estudo dos casos concretos, vale a pena destacar
alguns aspectos importantes acerca de como so realizadas
(licitadas) as despesas, aprofundando nosso conhecimento sobre o
assunto.
A licitao condio prvia para compras, contratao de
servios e alienaes na administrao pblica. regulamentada,
conforme mencionado, pela Lei n! 8.666 de 1993 Lei de
Licitaes e Contratos e alteraes.
Dentre seus princpios, possvel destacar:
1. Transparncia: qualquer pessoa pode requisitar
informaes sobre o certame e dele particip-lo,
exceo de processos sigilosos.
2. Impessoalidade: no deve ser dada preferncia ao
licitante A ou B. Assim, o julgamento das propostas
deve ser conduzido de forma objetiva, sem favoritismos
ou perseguies.
3. Vinculao ao instrumento convocatrio: o edital a
Lei do certame, devendo a administrao ater-se ao que
nele consta.
Em funo do que se pretende adquirir (objeto) e do valor
envolvido, dever ser selecionada uma das modalidades de
licitao abaixo enumeradas:
1. Convite: cabvel na contratao de servios ou compras
com valor estimado de at R$ 80.000,00 (ou
R$150.000,00, no caso de obras e servios de
engenharia, cujo teto estendido).
2. Tomada de preos: adequada na contratao de servios
ou aquisio de bens at R$ 650.000,00 (ou
R$1.500.000,00, no caso de obras e servios de
engenharia, cujo teto estendido).
3. Concorrncia: pertinente quando a contratao ou
aquisio a ser feita ultrapassar o limite da tomada de
preos. Vale ressaltar que, quanto maior o valor
envolvido, maior a formalizao do processo. Na
concorrncia, por exemplo, h uma fase de habilitao
prvia, quando so conferidos os documentos (fiscais,
contbeis, societrios) para verificar se a entidade
possui condies de participar do certame, para,
somente depois, serem abertas as propostas que contm
os preos.
4. Leilo: utilizado na alienao de bens julgados
inservveis para a administrao (devidamente
atestados por comisso instituda com essa finalidade).
Especificamente no caso de bens imveis, h de existir
autorizao especfica.
5. Concurso: adequado na escolha de projeto tcnico ou
cientfico.
6. Prego: a mais recente de todas, o prego (presencial ou
eletrnico) a modalidade em que os licitantes
oferecem seus preos simultaneamente, ganhando
aquele que oferecer o maior desconto sobre os servios
a serem prestados ou sobre o material a ser entregue.
Diferentemente do concurso e da tomada de preos, no
prego a habilitao ocorre depois da definio do
preo. o mais dinmico (os licitantes tm a faculdade
de efetuarem lances cada vez menores) e tem sido
utilizado com cada vez mais intensidade, nas trs
esferas de governo.
Cumpre ressaltar, no que pertine s modalidades, que em
alguns casos faz-se necessria a comprovao, por parte do
licitante, de que este preenche os requisitos necessrios
participao, situao em que h a etapa da habilitao. Nesse caso,
so juntados documentos fiscais, contbeis e societrios com vistas
comprovao exigida no edital.
Quanto ao tipo, as licitaes podem ser classificadas em:
1. menor preo;
2. melhor tcnica;
3. tcnica e preo (conjugados, com pontuao
especificada no edital a cada critrio ponderao); e
4. maior lance.
O critrio a ser utilizado escolhido pela prpria
administrao, caso a caso. Em determinadas situaes, contudo, a
flexibilidade menor. Por exemplo: na escolha de projetos
tcnicos, a tcnica precisa ser levada em considerao.
H de ressaltar, ainda, a possibilidade de dispensa ou de
inexigibilidade do certame. A dispensa ocorre quando, embora seja
possvel realizar a licitao, a Lei desobriga. Por exemplo, quando
os valores envolvidos so pequenos (at R$ 8.000,00, ou R$
15.000,00, no caso de obras e servios de engenharia), ou quando a
entidade que realizar o servio no tiver fins lucrativos, for dotada
de boa reputao e o servio a ser realizado constituir sua
atividade-fim, explicitada no documento de constituio. Os casos
so previstos no art. 24 do estatuto das licitaes. A inexigibilidade
se d quando invivel a realizao do certame, em funo do
objeto a ser contratado ser nico ou em funo de haver apenas um
fornecedor ou prestador de servios em condies de atender
(devidamente comprovado com o atestado de exclusividade). Como
exemplo, possvel citar a contratao de servios artsticos; no
h mais de um Roberto Carlos, de forma que a competio
invivel.
Tendo sido considerados os princpios, a modalidade, o
tipo e o julgamento objetivo das propostas, o objeto do certame
ser adjudicado ao vencedor.
7. Controle
7.1. Introduo
Em especial, a malversao de recursos decorre (1) da
falta (inexistncia) de controles, (2) de sua inadequao, embora
existentes, ou (3) de burla aos sistemas estabelecidos, situaes
descritas pelos auditores como de risco inerente (casos 1 e 2) ou de
controle (caso 3). Optou-se, desta forma, por explorar um pouco
mais o assunto com o intuito de serem apresentados, em seguida,
procedimentos com vistas a minimizar a ocorrncia de desvios.
Conforme vimos, foram abordadas impropriedades em
licitaes, nos setores de compras e de recursos humanos, na
transferncia de recursos, em concursos pblicos e em
demonstraes contbeis. Vejamos, a seguir, as definies mais
importantes envolvendo os temas de maior relevncia.
7.2. Controle Interno
O CFC Conselho Federal de Contabilidade, por meio da
Resoluo n! 820/97, define controle interno como: o plano de
organizao e o conjunto integrado de mtodos e procedimentos
adotados pela entidade na proteo do seu patrimnio, promoo da
confiabilidade e tempestividade dos seus registros e demonstraes
contbeis e da sua eficcia operacional.
Neste diapaso, o Controle Interno compreende o conjunto
de procedimentos adotados pela entidade com vistas salvaguarda
dos ativos e ao alcance dos objetivos previamente estabelecidos.
Podem ser divididos em duas categorias:
1. contbeis; e
2. administrativos.
Os primeiros esto relacionados proteo do patrimnio
da empresa e aos diversos sistemas de informaes. Envolvem, por
exemplo, o uso de senhas para acesso aos sistemas, a limitao do
acesso fsico aos estoques e tesouraria e a segregao de funes
(quem controla o fsico no faz a contabilidade; ou seja, tesoureiro
e contador so pessoas distintas), com vistas a evitar a ocorrncia
de fraudes e desvios. Em especial, a segregao corrobora para
evitar desfalques permanentes, ou seja, aqueles que foram
ajustados na contabilidade. Os controles administrativos intentam
proporcionar eficcia s operaes, abrangendo estudos de tempos
e movimentos, controle de qualidade, anlise de lucratividade por
linha de produtos, turnover, etc.
Na opinio de J. Ferreira, (2005)
6
o objetivo geral dos
controles internos administrativos evitar a ocorrncia de
impropriedade e irregularidade, por meio dos princpios e
instrumentos prprios, destacando-se entre os objetivos especficos,
a serem atingidos, os seguintes:
1. Observar as normas legais, instrues normativas,
estatutos e regimentos.
2. Assegurar, nas informaes contbeis, financeiras,
administrativas e operacionais, sua exatido,
confiabilidade, integridade e oportunidade.
3. Evitar o cometimento de erros, desperdcios, abusos,
prticas antieconmicas e fraudes.
4. Propiciar informaes oportunas e confiveis, inclusive
de carter administrativo/operacional, sobre os
resultados e feitos atingidos.
5. Salvaguardar os ativos financeiros e fsicos quanto
sua boa e regular utilizao e assegurar a legitimidade
do passivo.

6
FERREIRA, Ricardo J. Auditoria. Rio de Janeiro: Ed. Ferreira, 2002.
6. Permitir a implementao de programas, projetos,
atividades, sistemas e operaes, visando eficcia,
eficincia e economicidade na utilizao dos recursos.
7. Assegurar a aderncia das atividades s diretrizes,
planos, normas e procedimentos da unidade/entidade.
Assim, os controles internos administrativos
implementados em uma organizao devem:
1. Prioritariamente, ter carter preventivo.
2. Permanentemente, estar voltados para a correo de
eventuais desvios em relao aos parmetros
estabelecidos.
3. Prevalecer como instrumentos auxiliares de gesto.
4. Estar direcionados para o atendimento a todos os nveis
hierrquicos da administrao.
Dessa forma, quanto maior for o grau de adequao dos
controles internos administrativos, menor ser a vulnerabilidade
dos riscos inerentes gesto propriamente dita.
Ainda segundo J. Ferreira (2005), possvel identificar no
controle interno administrativo alguns princpios, ou seja, um
conjunto de regras, diretrizes e sistemas que visam atingir objetivos
especficos, tais como:
1. Relao custo/benefcio: consiste na avaliao do
custo de um controle em relao aos benefcios que ele
possa proporcionar.
2. Qualificao adequada, treinamento e rodzio de
funcionrios: a eficcia dos controles internos
administrativos est diretamente relacionada com a
competncia, formao profissional e integridade do
pessoal. imprescindvel haver uma poltica de pessoal
que contemple:
a) seleo e treinamento de forma criteriosa e
sistemtica, buscando melhor rendimento e menores
custos;
b) rodzio de funes, com vistas a reduzir/eliminar
possibilidades de fraudes; e
c) obrigatoriedade de funcionrios gozarem frias
regularmente, como modo, inclusive, de evitar a
dissimulao de irregularidades.
3. Delegao de poderes e definio de
responsabilidades: a delegao de competncia,
conforme previsto em lei, ser utilizada como
instrumento de descentralizao administrativa, com
vista a assegurar maior rapidez e objetividade s
decises. O ato de delegao dever indicar, com
preciso, a autoridade delegante, a autoridade delegada
e o objeto da delegao. Assim sendo, em qualquer
unidade/entidade, devem ser observados:
a) existncia de regimento/estatuto e organograma
adequado, no qual a definio de autoridade e
conseqentes responsabilidades sejam claras e
satisfaam plenamente as necessidades da
organizao; e
b) manuais de rotinas/procedimentos, claramente
determinados, que considerem as funes de todos
os setores do rgo/entidade.
4. Segregao de funes: a estrutura das
unidades/entidades deve prever a separao entre as
funes de autorizao/aprovao de operaes,
execuo, controle e contabilizao, de tal forma que
nenhuma pessoa detenha competncia e atribuies em
desacordo com este princpio.
5. Instrues devidamente formalizadas: para atingir
um grau de segurana adequado indispensvel que as
aes, procedimentos e instrues sejam disciplinados e
formalizados atravs de instrumentos eficazes e
especficos, ou seja, claros e objetivos e emitidos por
autoridade competente.
6. Controles sobre as transaes: imprescindvel
estabelecer o acompanhamento dos fatos contbeis,
financeiros e operacionais, objetivando que sejam
efetuados mediante atos legtimos, relacionados com a
finalidade da unidade/entidade e autorizados por quem
de direito.
7. Aderncia a diretrizes e normas legais: o controle
interno administrativo deve assegurar observncia s
diretrizes, planos, normas, leis, regulamentos e
procedimentos administrativos e que os atos e fatos de
gesto sejam efetuados mediante atos legtimos,
relacionados com a finalidade da unidade/entidade.
7.3. Sarbanes Oxley SOX
Corroborando para o incremento do controle, foi
promulgada em julho de 2002, a SOX (como a Lei americana
conhecida), editada mormente em funo dos escndalos
envolvendo as empresas Enron e World.com. Esta Lei objetiva
garantir, dentre outras coisas, maior fidedignidade s informaes
contidas nos demonstrativos contbeis. Estabelece, por isso, em
seus 11 ttulos, procedimentos a serem observados pelos executivos
das companhias, responsabilizando-os severamente em caso de
descumprimento. Em especial, obriga-os a efetuar a reviso de
relatrios, document-los e evidenciar quaisquer informaes
significativas, inclusive fraudes, oportunamente. Em geral, a SOX
burocratiza os diversos processos administrativos que envolvem
a gerao e registro de informaes de cunho financeiro-contbil. A
fora reside na necessidade de controle detalhado, por etapas, e no
apenas quando da emisso do documento final. As mais
importantes sees dentro dos onze ttulos so as de nmero 302,
401, 404, 409, 802 e 906.
Em especial, a seo 302 aloca claramente a
responsabilidade no Chief Executive Officer CEO e no Chief
Financial Officer CFO de uma companhia para certificar a
exatido de relatrios anuais e trimestrais, sob a penalidade da lei.
F-los tambm responsveis para estabelecer e manter controles
internos, avali-los e relatar suas concluses sobre a eficcia desses
itens. Devem, portanto, relatar todas as deficincias significativas
no projeto ou na operao de controles internos, bem como
quaisquer mudanas ocorridas.
A seo 401 trata da divulgao das informaes
financeiras (transparncia), realando a importncia das
demonstraes no conterem indicaes incorretas ou formataes
que impliquem em interpretaes errneas. Trata, portanto, dos
aspectos formais (estrutura) e materiais dos demonstrativos.
A seo 404 requer que o relatrio anual de uma
companhia contenha um relatrio interno do controle, que indique a
responsabilidade da gerncia em estabelecer e manter controles
internos adequados para confeco dos relatrios financeiros e,
ainda, conter uma avaliao da eficcia da estrutura e dos
procedimentos internos do controle.
A seo 409 tambm dispe sobre a divulgao das
informaes financeiras, alertando para a tempestividade da
divulgao de atos e fatos relevantes.
A seo 802 impe penalidades que vo desde multas at
20 anos de aprisionamento para quem alterar, destruir, mutilar,
esconder, ou falsificar registros, originais ou arquivos com a
inteno de obstruir, impedir ou influenciar uma investigao legal.
Impe, ainda, penalidades para o contabilista que no mantiver o
controle adequado dos papis de trabalho.
7.4. Controle na rea Governamental
Especialmente no setor pblico, o controle interno de cada
Poder tem suas atribuies definidas na Constituio da Repblica
de 1988, seno vejamos:
Art. 74 Os poderes Legislativo, Executivo e
Judicirio mantero, de forma integrada, sistema de
controle interno com a finalidade de:
I Avaliar o cumprimento das metas previstas no
plano plurianual, a execuo de programas de governo e
dos oramentos da Unio;
II Comprovar a legalidade e avaliar os
resultados, quanto eficcia e eficincia, da gesto
oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e
entidades da administrao federal, bem como da
aplicao de recursos pblicos por entidades de direito
privado;
III Exercer o controle das operaes de crdito,
avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da
Unio;
IV Apoiar o controle externo no exerccio de
sua misso institucional.
1! Os responsveis pelo Controle Interno, ao
tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou
ilegalidade, dela daro Cincia ao Tribunal de Contas da
Unio, sob pena de responsabilidade solidria.
2! Qualquer cidado, partido poltico,
associao ou sindicato parte legtima para, na forma
da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidade perante o
Tribunal de Contas da Unio.
7.4.1. Os Momentos do Controle
Quanto tempestividade, os controles classificam-se em
prvio, concomitante e subseqente.
O controle prvio corresponde aos procedimentos
aplicados antes da execuo do ato, consubstanciando-se em
autorizaes para a prtica de atos subseqentes e pr-anlises.
Segundo Castro & Gomes (2001), o controle a priori
engloba toda movimentao ou utilizao de crditos
oramentrios ou recursos financeiros mediante prvia observao
das normas de administrao oramentria e financeira. Esta fase
do controle examina, entre outros aspectos, a correta classificao
da despesa, a existncia de saldo para atend-la, a utilizao de
formulrios adequados e as regulamentaes do preenchimento
destes documentos. As normas pertinentes ao controle prvio
federal esto, basicamente, consubstanciadas no Decreto Lei n!
93.872, de 23/12/86.
O controle concomitante engloba o conjunto de
procedimentos aplicados durante a prtica dos atos, no momento
em que se processa a execuo oramentria.
Ainda segundo Castro (2001), o controle simultneo
compreende a contabilidade que se ocupa do registro dos fatos e os
resume por meio de relatrios, balancetes e demonstraes,
levantados mensalmente. Neste sentido, o acompanhamento da
execuo oramentria, ou seja, o controle concomitante, de acordo
com o art.78 do Decreto Lei n! 200/67, deve ser feito pelos rgos
de contabilidade.
O controle subseqente abrange os procedimentos
aplicados aps a prtica dos atos. Normalmente consubstanciam-se
em aprovaes ou reprovaes de contas.
7.4.2. Prestaes, Tomadas de Contas e Auditoria
No entendimento de Castro (2001), as ltimas fases do
controle so a Tomada ou Prestao de Contas ao final do
exerccio financeiro e a Auditoria.
A Tomada de Contas consiste em levantamento e exame
organizados pelos rgos de contabilidade analtica, de registro e
documentos de gesto oramentrias, financeira e patrimonial dos
responsveis por bens e dinheiros pblicos, cujos principais
produtos so as demonstraes dos resultados apurados no
exerccio financeiro, podendo ser:
a) Anual ao final do exerccio financeiro.
b) Especial quando se verificar que ocorreu desfalque,
desvios de bens, ou outra irregularidade de que resulte
prejuzos para a Fazenda Pblica, ou quando se
verificar que determinada conta no foi prestada pelo
responsvel pela aplicao dos recursos pblicos, no
prazo e na forma fixada, inclusive para entidades da
Administrao indireta.
c) Extraordinria quando ocorrer a extino, dissoluo,
transformao, fuso ou incorporao de unidade
gestora de um ministrio ou rgo.
A prestao de contas o processo formalizado pelo
prprio agente responsvel ou pelas unidades de contabilidade
analtica das entidades da Administrao indireta, referente aos atos
de gesto praticados pelos respectivos dirigentes, podendo ser:
a) Anual ao final do exerccio financeiro.
b) Extraordinria quando ocorrer a extino, ciso,
fuso, incorporao, transformao, liquidao ou
privatizao de entidades da Administrao indireta,
inclusive as fundaes institudas e/ou mantidas pelo
Poder Pblico Federal.
c) A Auditoria, no mbito da Administrao Federal,
uma atividade de fiscalizao oramentria e
financeira, constituindo a etapa final do controle
interno. Esta atividade se apia, fundamentalmente, nas
tomadas de contas elaboradas pelos rgos de
contabilidade analtica ou nas prestaes de contas
elaboradas pela entidade da Administrao indireta.
Silva (1996) explicita que aquele que utilizar dinheiro
pblico ter de justificar seu bom e regular emprego na
conformidade das leis, regulamentos e normas emanadas das
autoridades administrativas.
A prestao de contas corresponde ao procedimento pelo
qual, dentro dos prazos fixados, o responsvel est obrigado, por
iniciativa pessoal, a comprovar ante o rgo competente o uso, o
emprego ou a movimentao dos bens, numerrios e valores que
lhe foram entregues ou confiados. Desta forma, esto sujeitos
prestao de contas:
1. O titular do Poder Executivo na forma e nos prazos
constitucionais.
2. Os responsveis por diversas unidades administrativas
ou oramentrias da Administrao Direta e da
Administrao Indireta e Fundaes.
O primeiro caso consiste na prestao de contas por meio
dos Balanos Gerais do Estado com base na qual o Tribunal de
Contas dever apresentar minucioso relatrio conclusivo sobre os
resultados do exerccio, emitindo um parecer prvio que servir de
apoio ao Poder Legislativo na apreciao da ao administrativa do
governo. O segundo compreende as prestaes de contas que
devem ser apresentadas pelos diversos setores com relao gesto
contbil e financeira dos responsveis por bens e valores do Estado
e, ainda, com relao a despesas decorrentes de convnios, ajustes
e concesso de subvenes.
8. Procedimentos a Serem Aplicados
nas Auditorias de Fraudes
8.1. Introduo
Para que tenha condies de apurar os desvios, motivo
pelo qual foi contratado, o auditor de fraudes aplica dois grandes
conjuntos de testes: os testes de observncia e os testes
substantivos.
Os primeiros objetivam verificar a existncia,
efetividade, adequao e confiabilidade do controle interno da
empresa, com vistas a determinar, em um segundo momento, o
volume de testes (substantivos) a serem aplicados nas diversas
reas a serem testadas.
A importncia do controle interno para a tcnica de
auditoria enorme em funo da quantidade de eventos a serem
testados, das reas a serem analisadas e da limitao de recursos
materiais e humanos. Em determinadas situaes, praticamente
impossvel (e tambm pouco razovel) validar TUDO que a
empresa fez em determinado ano (100% das transaes). At
porque a estatstica nos d um razovel conforto no sentido de que,
testando parte dos eventos (amostra), o resultado alcanado poder
ser extrapolado para a populao com alguma confiana, tomados
alguns cuidados como seleo da amostra (representativa) e outros.
Nesse diapaso, a auditoria pode trabalhar com
amostragem estatstica (probabilstica) e no-estatstica (no-
probabilstica), o que normalmente ocorre.
A questo que se apresenta, ento, a definio de quais
reas devero ser testadas, considerando-se o escopo definido nos
contratos. Esse o motivo pelo qual a avaliao do controle interno
preliminar e fundamental para os trabalhos do auditor: onde o
controle interno existir (no apenas no papel e nos manuais) e for
adequado, a necessidade de testar ser menor, em funo do risco
de haver algo errado ser menor. Ento, o auditor aplicar menos
testes substantivos. Note que mesmo que o controle em
determinada rea seja excepcional (na tesouraria, por exemplo),
sempre sero aplicados testes, mesmo que em menor volume. Por
outro lado, onde o controle interno revelar-se deficiente, a
necessidade de verificar ser maior. Assim, sero aplicados testes
substantivos em maior volume.
Os testes substantivos compreendem duas categorias: os
de transaes e saldos e os procedimentos de reviso analtica. Os
primeiros, como o prprio nome evidencia, buscaro validar se as
transaes contabilizadas de fato ocorreram (em determinadas
situaes, as empresas registram operaes fictcias, sem suporte
documental, com o objetivo de mascarar determinada evidncia ou
apresentar uma situao diferente da real) e se os saldos
correspondem realidade. Por exemplo: ao encontrar no BP um
saldo de R$100.000,00 em estoques, o auditor dever efetuar uma
contagem fsica para certificar-se desse nmero. J a reviso
analtica compreende um conjunto de ndices e indicadores que
funcionam como sinal de alerta para o auditor. Nesse caso, de
grande utilidade a anlise horizontal, vertical e por meio de
quocientes. Exemplificando: de um ano para outro, o faturamento
cresceu 15%, enquanto que as despesas com pessoal e com viagens
cresceram 80% e 150%, respectivamente. Ser que a empresa
estaria majorando seus gastos com a finalidade de apresentar uma
base de clculo de Imposto de Renda menor e, conseqentemente,
pagar menos impostos? Dessa maneira, a reviso analtica chama
ateno do auditor para eventos que parecem discrepantes em
relao realidade do ente.
8.2. Finalidades dos Testes
Resumidamente, podemos inferir que os testes
substantivos possuem cinco grandes finalidades:
a) existncia se o componente patrimonial existe em
certa data;
b) direitos e obrigaes se efetivamente existentes em
certa data;
c) ocorrncia se a transao de fato ocorreu;
d) abrangncia se todas as transaes esto registradas;
e
e) mensurao, apresentao e divulgao se os itens
esto avaliados, divulgados, classificados e descritos de
acordo com os Princpios Fundamentais de
Contabilidade e as Normas Brasileiras de
Contabilidade.
8.3. Tipologia dos Procedimentos
Se desejarmos elencar os procedimentos desenvolvidos
pelos auditores, possvel categoriz-los em cinco grupos, a
saber:
a) inspeo exame de registros, documentos e de ativos
tangveis;
b) observao acompanhamento de processo ou
procedimento quando de sua execuo;
c) investigao e confirmao obteno de
informaes junto a pessoas ou entidades conhecedoras
da transao, dentro ou fora da entidade.
Uma das tcnicas usadas no trabalho de auditoria dentro
do procedimento de confirmao chama-se circularizao. Esta
consiste em obter informaes junto a terceiros, como mecanismo
de vali- dao. Assim, o auditor seleciona as pessoas que sero
circularizadas (que recebero as correspondncias para
confirmao dos saldos em aberto em uma determinada data) e
solicita a entidade auditada que as remeta. A partir da, aguarda as
respostas e as analisa, confrontando-as com as evidncias obtidas
dentro da prpria empresa:
1. Clculo conferncia da exatido aritmtica de
documentos comprobatrios, registros e demonstraes
contbeis e outras circunstncias.
2. Reviso Analtica verificao do comportamento de
valores significativos, mediante ndices, quocientes,
quantidades absolutas ou outros meios, com vistas
identificao de situao ou tendncias atpicas.
importante destacar que se o auditor, durante a reviso
analtica, no obtiver informaes objetivas suficientes para dirimir
as questes suscitadas, deve efetuar verificaes adicionais,
aplicando novos procedimentos de auditoria, at alcanar
concluses satisfatrias. Nesse sentido, quando o valor envolvido
for expressivo em relao posio patrimonial e financeira e ao
resultado das operaes, o auditor deve:
a) confirmar os valores das contas a receber e a pagar,
atravs de comunicao direta com os terceiros
envolvidos; e
b) acompanhar o inventrio fsico realizado pela entidade,
executando os testes de contagem fsica e
procedimentos complementares aplicveis.
Complementando os procedimentos a serem aplicados nas
auditorias de fraudes, os seguintes meios de investigao podem ser
utilizados com vistas obteno de evidncias. Em especial,
possvel destacar:
1. Consulta Junta Comercial: a busca pelo contrato
social da entidade revelar se de fato existe ou se trata
de uma empresa-fantasma.
2. Consulta Receita Federal: at mesmo pela Internet
possvel consultar o CNPJ de uma entidade.
3. Constatao da existncia fsica da entidade por meio
de visita.
4. Busca no site da Secretaria do Tesouro Nacional, til
quando se deseja levantar o montante transferido a
Estados e Municpios.
5. Entrevista junto a funcionrios.
6. Consulta junto Cmara de Vereadores, Polcia
Federal, Ministrio Pblico, Agncias Reguladoras,
Conselhos Regulamentadores de Profisso (CRC, Crea)
e Tribunais de Contas.
8.4. Amostragem
importante destacar que, durante a realizao dos
trabalhos de campo, nem sempre ser possvel ao auditor validar a
totalidade das operaes realizadas, por razes de ordem
operacional, temporal ou financeira. Assim, em boa parte das
ocasies, o auditor aplicar os procedimentos demandados apenas
em parte da populao, em uma fatia denominada amostra.
Segundo J. Ferreira (2002), o mtodo de amostragem
aplicado como forma de viabilizar a realizao de aes de controle
em situaes onde o objeto alvo da ao se apresenta em grandes
quantidades e/ou se distribui de maneira bastante pulverizada. A
amostragem tambm aplicada em funo da necessidade de
obteno de informaes em tempo hbil, em casos em que a ao
na sua totalidade se torna impraticvel.
necessrio ressaltar o cuidado que o auditor dever
apresentar durante a escolha da amostra, a fim de que a mesma seja
representativa da populao, ou seja, tenha as mesmas
caractersticas.
O Conselho Federal de Contabilidade CFC determina
que o auditor, ao determinar a amostra, dever levar em
considerao os seguintes fatores:
1. Populao.
2. Tamanho da amostra.
3. Erro esperado.
4. Erro tolervel.
5. Estratificao.
6. Risco de amostragem.
A populao corresponde ao conjunto de eventos,
abrangendo-os em sua totalidade.
O tamanho da amostra deve guardar, a priori, relao com
o tamanho da populao, em termos de proporcionalidade.
O erro tolervel corresponde ao desvio normal, ordinrio,
em virtude de se estar testando uma amostra, e no toda a
populao.
O tolervel corresponde ao desvio mximo aceitvel, ou
seja, at onde se aceitam falhas no controle interno sem mudar o
grau de confiabilidade.
A estratificao corresponde disposio dos itens de uma
populao em diferentes estratos, camadas, conforme a
peculiaridade de cada nvel.
Risco de amostragem a possibilidade do auditor ser
levado a concluses errneas, tendo em vista a amostra
selecionada. Normalmente acontece em virtude da utilizao de
amostras pouco ou no-representativas. Nesse vis, quando o erro
da populao ultrapassa o erro tolervel, necessrio reavaliar o
risco de amostragem.
Ainda segundo o CFC, ao selecionar a amostra o auditor
deve utilizar os seguintes mtodos:
1. Seleo casual.
2. Seleo aleatria.
3. Seleo sistemtica.
A seleo casual feita com base na experincia do
auditor. Trata-se, portanto, de uma amostragem no-estatstica, no
amparada pela probalidade, tendenciosa, direcionada. Vale ressaltar
que ao utilizar esse tipo de amostragem, o auditor deve escudar-se
em procedimentos adicionais, visto que, judicialmente, podem os
resultados alcanados em funo desse critrio no serem levados
em considerao, dada a subjetividade envolvida.
A seleo aleatria feita com base em probabilidade.
Nesse sentido, os elementos da populao tm a mesma chance de
serem escolhidos.
A seleo sistemtica tambm probabilstica e,
adicionalmente, obedece a intervalos constantes. o caso, por
exemplo, da escolha dos documentos emitidos na primeira semana
de cada ms.
Vale ressaltar que, na prtica, comum a utilizao de
mais de um mtodo de separao da amostra.
8.5. Partes Relacionadas
Partes relacionadas so entidades com as quais a empresa
no tem condies de comercializar com a independncia e
comutatividade que caracterizam as relaes comerciais. Ou seja,
so entidades que, de alguma forma, tm condies de influenciar a
natureza ou o valor das transaes. A preocupao do auditor
reside no fato dessas transaes serem realizadas de maneira
artificial ou no interesse exclusivo do acionista majoritrio, em
detrimento dos minoritrios. Como exemplo, possvel citar a
concesso de garantias ou de emprstimos, cesso de direitos e
venda de mercadorias super (sub) faturadas para entes
controladores.
Em funo disso, o auditor deve obter evidncias
suficientes para identificar partes relacionadas na fase de
planejamento, possibilitando detectar, no decorrer dos trabalhos,
quaisquer transaes relevantes que as envolvam, aplicando os
procedimentos necessrios obteno de informaes sobre a
finalidade, a natureza e a extenso das transaes, com especial
ateno quelas que paream anormais ou envolvam partes
relacionadas no-identificadas quando do planejamento.
Em especial, o auditor deve executar procedimentos de
auditoria suficientes para obter evidncias de que as transaes, os
saldos e as informaes relativas a partes relacionadas foram,
adequadamente, identificados e divulgados pela administrao da
entidade nas Demonstraes Contbeis, objeto do exame do
auditor.
Assim, deve executar procedimentos modificados,
ampliados ou adicionais, conforme for apropriado, quando
identificar circunstncias que aumentem o risco de distoro, alm
do que, normalmente, seria esperado, ou indiquem que ocorreu uma
divergncia relevante em conexo com partes relacionadas.
Considerando que a administrao da entidade responsvel por
identificar e divulgar partes relacionadas e transaes com tais
partes, essa responsabilidade exige que a administrao implante
sistema contbil e de controle interno adequados, para assegurar
que as transaes com partes relacionadas sejam, apropriadamente,
identificadas nos registros contbeis e informaes extracontbeis e
divulgadas nas Demonstraes Contbeis.
No desenvolvimento da auditoria, o auditor deve atentar
para transaes que paream no-usuais nas circunstncias e
possam indicar a existncia de partes relacionadas ainda no-
identificadas. Exemplos:
a) transaes com condies negociais anormais, tais
como: preos, taxas de juros, garantias e condies de
pagamento no-usuais ou fora das condies de
mercado ou que seriam realizadas com terceiros;
b) transaes que, aparentemente, caream de motivo
negocial lgico;
c) transaes em que a essncia difere da forma;
d) transaes processadas de maneira no-usual;
e) transaes significativas ou de grande volume com
certos clientes ou fornecedores, em comparao com
outros; e
f) transaes no-registradas, tais como: recebimento ou
prestao de servios administrativos sem custo.
Dada a natureza das relaes com partes relacionadas, a
evidncia dessa relao pode ser limitada, por exemplo,
existncia de estoques mantidos em consignao por uma parte
relacionada ou a uma instruo da matriz a uma subsidiria para
registrar despesas com royalties. Devido disponibilidade limitada
de evidncia apropriada sobre essas transaes, o auditor deve
considerar a execuo de procedimentos, como, por exemplo:
a) confirmar as condies e o valor da transao com a
parte relacionada;
b) inspecionar a evidncia de posse da parte relacionada; e
c) confirmar ou discutir informaes com pessoas ligadas
transao, como bancos, advogados, avalistas e
agentes.
9. Investigao e Preveno
Conforme apontado no incio da obra, apresentaremos, a
seguir, caso a caso, procedimentos de auditoria para coleta de
evidncias com vistas comprovao e caracterizao das
situaes irregulares, bem como os mecanismos de preveno
contra fraudes, tanto no setor pblico quanto no privado.
9.1. Nomeao de Parentes e Amigos (com Eventual
Diviso da Remunerao) Nepotismo
Conforme mencionado anteriormente, as denncias bem
fundamentadas por meio de documentos comprobatrios da
situao evidenciada, de entrevistas, ou de quaisquer outros meios
lcitos so de fundamental importncia.
Assim, a coleta de evidncias para comprovao dessas
situaes irregulares pode ser feita por meio dos seguintes
procedimentos:
1. Solicitao da folha de pagamento dos servidores,
contemplando o rgo ou setor onde est lotado o
servidor analisado; com este documento em mos, ser
possvel obter informaes pessoais, tais como, nome
completo, CPF e dados bancrios, comprovar seu
vnculo ao servio pblico e determinar o montante do
crdito feito em sua conta-corrente mensalmente.
2. A quebra do sigilo bancrio a ser pleiteada pelo
Parquet (Ministrio Pblico) poder evidenciar a
transferncia para a conta de quem o nomeou,
normalmente no mesmo valor e na mesma poca,
situao bastante comum. Em casos mais bem
elaborados, a transferncia pode ser feita a terceiros
(laranjas) vinculados autoridade nomeadora, que,
por via indireta, chegar ao destinatrio desejado.
Nessas situaes, o sigilo dessas outras pessoas tambm
pode ser quebrado com vistas comprovao do
vnculo. Durante a anlise da movimentao bancria
de um traficante em nosso Pas, lembro-me de ter sido
descoberta a existncia de mais de 30 laranjas, por meio
dos quais as transferncias a crdito e a dbito eram
realizadas. Por envolverem mais de 40 contas-
correntes, foram necessrios mais de dois meses de
anlise para que se pudesse linkar o investigado a sua
gangue. Nessas situaes, normalmente as pessoas so
parentes, amigos prximos ou pessoas com domiclio
bem longe das capitais, que por uma ninharia
emprestam seu nome e CPF a esses marginais.
3. No raro, com vistas minimizao dos rastros ao
invs de transferncias bancrias so realizados saques
em conta-corrente, que s vezes so depositados na
conta do beneficirio.
4. Se o vis financeiro da investigao for prejudicado,
possvel caracterizar a maracutaia por meio do controle
de ponto: quando eletrnico, faz-se necessria a anlise
das alteraes dos programas, que no foram
documentadas. Quando manual, a anlise de cartes de
ponto revela que em boa parte dos casos os mesmos
no so assinados. Quando o so, um exame
grafolgico ou qumico pode ser utilizado: pela
assinatura, possvel verificar se foram preenchidos
todos de uma nica vez (em um nico dia do ms),
tendo em vista que a escrita da mesma rubrica ou nome
de maneira repetitiva tende a gerar o fenmeno do
relaxamento da escrita. Essa situao pode ser
ratificada por meio da comprovao de ter sido
utilizada a mesma tinta de caneta. Cumpre ressaltar que
a caracterizao de todas as assinaturas em um nico
dia pode at no caracterizar uma fraude; contudo,
desrespeita leis ou outros Diplomas Normativos que
regulam a poltica de recursos humanos de determinado
Poder e esfera.
5. Um caminho alternativo a realizao de entrevistas
com as pessoas lotadas no rgo onde supostamente
trabalha o funcionrio-fantasma, a fim de caracterizar
sua ausncia. Em alguns casos, os funcionrios que
trabalham regularmente sequer sabem que o fantasma
encontra-se lotado em seu departamento.
6. Se as alternativas anteriores no funcionarem, pode-se,
ainda, propor a exonerao do mau servidor pela falta
de eficincia, dever funcional dos servidores pblicos,
nos termos do art. 37 da Constituio da Repblica,
alterada por meio da Emenda Constitucional n! 19, de
1998. Uma vez que no comparece regularmente, a
priori produz menos, o que pode ser levantado por
meio da comparao entre a quantidade de processos
analisados, pareceres elaborados ou documentos
confeccionados em comparao com os demais
funcionrios que exercem a mesma funo.
Solicitao da folha de pagamento dos servidores,
contemplando o rgo ou setor onde est lotado o
servidor analisado; com este documento em mos, ser
possvel obter informaes pessoais, tais como, nome
completo, CPF e dados bancrios, bem como
comprovar seu vnculo ao servio pblico e determinar
o montante do crdito feito em sua conta-corrente
mensalmente.
9.2. Pagamento de Comisses e Antecipao de
Vencimentos
Como prevenir que isso acontea? Como fiscalizar esse
tipo de fraude? Como reunir indcios para denunciar?
1. Certificar-se que o edital de licitao para a escolha do
prestador de servios e/ou fornecedor no seja
tendencioso para favorecer alguma entidade especfica
de interesse do governo (licitao dirigida).
2. Verificar se esses projetos so realmente prioridades na
LDO (Lei de Diretrizes Oramentrias) e se constam no
PPA (Plano Plurianual) e na LOA (Lei Oramentria
Anual).
3. Fiscalizar o pagamento dos servios e/ou fornecimento
dos materiais. Se o valor compatvel com o valor de
mercado, se o pagamento foi feito em crdito em conta
corrente no CNPJ do favorecido constante como
vencedor do certame licitatrio (evitar pagamentos em
dinheiro ou cheques, pois facilitam o desvio).
4. Analisar o histrico das empresas concorrentes,
principalmente no que tange s certides negativas de
dbitos, condies financeiras, risco de
descontinuidade, envolvimento em escndalos, etc.
5. Verificar nos Contratos Sociais dessas empresas se os
donos e/ou gestores tm algum tipo de ligao com
governantes ou militantes do partido.
Analisar os extratos bancrios para verificar se possuem o
costume de operar com valores em dinheiro, o que indicaria alto
ndice da empresa ser fraudulenta, pois no Brasil atual, geralmente
quem tem dinheiro em espcie so corruptos ou faces criminosas
de trfico de drogas.
Constituio da Repblica Utilizando-se como Pretexto
a Lei de Responsabilidade Fiscal
Para coibir esses procedimentos arbitrrios e ilegais,
sugere-se que sejam adotados os seguintes procedimentos:
1. Verificao do ato de exonerao de servidores, a fim
de se verificar se foram atendidas as condies
supramencionadas quanto seqncia dos atos.
2. Acompanhar se, logo aps a exonerao, foram feitas
nomeaes, sobretudo em cargos idnticos ou similares
aos extintos (a Constituio veda a criao de cargos
iguais ou assemelhados pelo prazo de quatro anos).
3. Atestar a razoabilidade dos critrios utilizados para
exonerao (rgos, cargos e perfil dos servidores).
9.4. Emendas Parlamentares
Sugere-se, para evitar estas ocorrncias, maior controle na
aplicao dos recursos, posto que, sobre a emenda em si, h pouco
a se fazer, tendo em vista que est prevista na Constituio e
prerrogativa dos parlamentares. Em especial:
1. Acompanhamento do processo licitatrio.
2. Realizao de inspees por parte dos controles interno
e externo, verificando a razoabilidade dos resultados
alcanados em face dos recursos aplicados. Uma vez
que parte ser desviada, provvel que algo deixe de
ser feito ou seja realizado em desconformidade com o
previsto.
3. Realizao de auditorias especificamente nesses
programas de trabalho, que potencialmente representam
riscos maiores. Se for o caso, pode ser apurada a
razoabilidade dos valores constantes nos programas de
trabalho em funo do que se pretende realizar;
conforme mencionado nos itens anteriores, alguns PT
no tm ograu de detalhamento necessrio,
inviabilizando o acompanhamento pelos tribunais de
contas e pelas controladorias.
Institucional
Desta forma, a fim de verificar se foi observada a
Legislao eleitoral, recomenda-se solicitar a seguinte
documentao:
1. Relao de programas de trabalho (PT) que contenham
essa natureza de despesa com os respectivos valores,
referente aos exerccios sob anlise.
2. Total empenhado, liquidado e pago nessa mesma
natureza de despesa (gasto com publicidade),
abrangendo, inclusive, a administrao indireta.
3. Relao de contratos firmados com empresas de
publicidade, mdia e propaganda.
4. Relao de crditos adicionais abertos e autorizados
nessa natureza.
9.6. Aes contra o Ente Pblico
Alguns mecanismos que podem ser utilizados para
minimizar essas prticas so:
1. Reviso dos processos de pagamento de benefcios por
auditores independentes.
2. Anlise do tempo consumido desde o ingresso da ao
at a liberao dos recursos pelo Poder Pblico.
3. Reviso do montante pago e aferio de sua
razoabilidade.
Verificao da punio administrativa, civil e at penal
dos servidores envolvidos no erro que gerou a implementao da
ao (normalmente os tericos responsveis no so punidos,
porque esto envolvidos no golpe).
9.7. Dinheiro Sujo
Vejamos algumas maneiras de caracterizar esse tipo de
situao e reunir indcios:
1. Empresas de fachada podem ser reveladas atravs da
anlise da movimentao contbil. Normalmente so
empresas com apenas um tipo de receita, sempre do
mesmo beneficirio e com pouqussimas despesas, pois,
na realidade, no operam de fato. Percebe-se uma
distoro entre as receitas recebidas e a despesa de
pessoal, material de escritrio, contas de consumo
(gua, luz, telefone, etc.) comum que possua despesa
de aluguel, o que significa que o endereo realmente
exista, mas, na maioria dos casos, no h nenhum
representante da empresa naquele endereo, tampouco
algo que lembre um escritrio.
2. Empresas de fachada normalmente operam em parasos
fiscais e seus representantes so laranjas (pessoas que
no so os donos e que emprestam seu nome para que
os donos de verdade no apaream. Na maioria das
vezes so parentes, advogados ou amigos dos
envolvidos no caso).
3. Deve-se rastrear todos os pagamentos feitos por
empresas intermediadoras, pois muito comum que
eles no tenham suporte documental e no estejam
legitimados. Lembramos que os pagamentos feitos sem
suporte ou sem documentao fiscal so considerados
desvio de numerrio e constitui-se fraude, lavagem
de dinheiro.
4. Vrios pagamentos a um mesmo beneficirio devem ser
analisados com cautela. Se existirem documentos que
suportem essa operao (o que normalmente no existe,
como foi dito anteriormente) deve ser comprovada sua
autenticidade. No necessariamente no que diga
respeito Nota Fiscal ser fria por exemplo, mas
verificao se o servio e/ou fornecimento de materiais
foi realmente prestado, verificar a comprovao fsica
dessa prestao, a existncia de contrato, etc.
5. Analisar os contratos com fornecedores e prestadores
de servios assinados com a empresa suspeita de
fraude. Raramente os contratos so legitimados.
Dificilmente so servios que a empresa realmente
necessita. Normalmente os contratos de prestao de
servios so os mais utilizados por ser mais difcil a
comprovao de sua efetiva realizao. Por exemplo:
mais fcil fingir que um consultor deu treinamento a
funcionrios do que dizer que recebeu 200 caixas da
mercadoria x, pois, onde elas estariam agora?
6. Os tipos de contratos internacionais mais utilizados
para remeter dinheiro ao exterior sem a efetiva
prestao dos servios so os chamados Contratos de
Assistncia Tcnica (sem transferncia de tecnologia
para no precisarem passar pelo registro no INPI) e os
de Management Agreement, por serem mais genricos e
de difcil comprovao.
7. Deve-se verificar a evoluo patrimonial das pessoas
envolvidas no caso e sua consonncia com as
respectivas Declaraes de Imposto de Renda da
Pessoa Fsica. Pessoas Fsicas que recebem propinas
costumam no conseguir esconder por muito tempo.
Terminam por comprar carros de luxo, manses,
objetos de consumo que podem denunci-los
facilmente, pois no so equivalentes s suas rendas.
9.8. Pagamento sem Liquidao Contbil
Como evitar?
1. Os entes so obrigados a manter controles auxiliares,
como os demonstrativos mensais de estoque DME,
livros de entrada e sada de itens, requisies formais
de itens, etc. Esses documentos podem ser requisitados
com vistas a identificar se houve registro de entrada.
Por mais bvio que possa parecer, a crena na
impunidade to grande que no h cuidado por
parte dos fraudadores em harmonizar a
documentao, de forma que normalmente so
deixados rastros, identificam-se dados que no
coadunam.
2. Os responsveis pela guarda e movimentao do
patrimnio podem ser inquiridos. O nervosismo
exacerbado, tpico de pessoas envolvidas no esquema,
pode denunciar as irregularidades. No so raros os
casos em que caem em contradio.
3. Nos casos de atestao de obras e servios de
engenharia, o ideal que os servidores sejam
concursados, sem vnculo com os agentes polticos.
Infelizmente, no so raras as situaes em que a
atestao feita por servidores comissionados ligados a
prefeitos, a vereadores, etc. Nessas situaes, pode-se
encontrar, por meio de uma verificao mais
aprofundada, casos em que se atestou ter sido
construdo, digamos, 80% da escola ou do hospital
quando, na verdade, sequer metade ficou pronto.
9.9. Servios Tcnicos Especializados
Um dos caminhos para evitar questionamentos por parte
dos rgos de controle seria a contratao desses profissionais
aps a reunio de elementos que evidenciem serem estes a melhor
opo para a administrao pblica. Assim, no processo
administrativo que tratar do assunto podem ser juntados:
1. currculo do contratado evidenciando os requisitos
citados anteriormente (formao acadmica,
experincia, cpia de trabalhos realizados
anteriormente, de artigos publicados, etc.);
2. comprovao de boa reputao;
3. comprovao da razoabilidade dos honorrios
cobrados.
De toda forma, enquanto houver a brecha legal
9.10. Rodzio de Empresas
A fim de se evitar essas prticas, um dos caminhos dar
mais transparncia s licitaes, divulgando-se, inclusive, em
meios de comunicao. Embora no seja obrigatrio, esse caminho
permite que mais empresas tenham conhecimento e queiram
participar, pressionando a administrao pblica. Ainda, h
modalidades que obstaculizam essas maracutaias, tais como o
prego eletrnico (preferencialmente) ou presencial: o nmero de
participantes aumenta e a impessoalidade maior, tornando mais
ldimo (honesto) o procedimento.
9.11. Irregularidades na Folha de Pagamento
Como sugestes para coibir essas prticas possvel citar:
1. A realizao de testes (auditoria) no sistema
informatizado, como, por exemplo, a verificao das
alteraes no documentadas.
2. A insero de funcionrios fictcios para fins de
simulao com o intuito de verificar se o sistema
inviabiliza ou chama a ateno para informaes
discrepantes de alguma forma.
3. A aplicao de reviso analtica com vistas a
identificar valores demasiadamente altos ou alteraes
significativas detectadas de um perodo para outro.
4. Restrio ao acesso ao sistema por meio do uso de
senhas e utilizao de perfis diferenciados.
5. Conferncia se a variao dos valores totais da folha de
um ms para o outro est documentada,
preferencialmente por um funcionrio de outra rea.
Exemplo: se a folha aumentou R$ 20.000,00, verificar
os motivos: se houve aumento salarial autorizado, se
houve novas nomeaes com a devida publicao, se
pedidos de frias foram autorizados, etc.
Direcionados)
As sugestes para coibir essas prticas so:
1. Diante da possibilidade do edital restringir o carter
competitivo, podem ser impetrados recursos
administrativos ou judiciais. Na pior das hipteses, se
forem ineficazes pelo menos protelaro (atrapalharo) o
certame.
2. Dependendo da esfera (federal, estadual ou municipal),
h regulamentaes especficas de cada Tribunal de
Contas. Na maior parte dos casos, h a necessidade dos
editais serem encaminhados previamente para anlise
ou registro por parte do corpo tcnico (controle prvio).
Dessa forma, se a Corte de Contas reprovar ou
recomendar ajustes, ok. Se aprovar, cabe pedido de
reexame.
3. O Ministrio Pblico, conforme mencionado, o Fiscal
da Lei. Uma denncia dessa natureza dar incio a um
procedimento preparatrio e ser certamente
investigado pelos Promotores de Justia.
4. A divulgao da notcia na imprensa costuma trazer
bons resultados, mormente em funo do custo poltico
gerado (desgaste junto opinio pblica).
Para fins de anlise, podem ser solicitados, ainda:
1. Cpia do procedimento licitatrio em que constem as
propostas e outras em que figurem pelo menos uma
dessas entidades, a fim de que seja verificado:
similitudes no preenchimento das propostas, tais como
estilo de redao semelhantes (evidenciando terem sido
as propostas feitas pela mesma pessoa) e assinaturas (a
conferncia pode ser realizada por meio de exame
grafotcnico), empresas convidadas (a fim de que seja
verificado se h rodzio de vencedores e se, a cada novo
certame, convidada pelo menos uma empresa
diferente), proximidade dos valores apresentados
(previamente combinados), se todos os representantes
comparecem abertura dos envelopes (geralmente s
comparece a empresa vencedora, previamente
combinado), se os scios/quotistas de uma empresa
participa da(s) outra(s) ou se so servidores ou parentes
destes.
2. Rol de empenhos, NL (notas de liquidao) e OP
(ordens de pagamento) feitas em nome das empresas
suspeitas.
3. Verificar se as empresas concorrentes realmente
existem. Entidades-fantasmas criadas apenas para fins
de serem concorrentes em processos licitatrios
normalmente no existem de fato no endereo
demonstrado na documentao.
9.13. Fracionamento/parcelamento de Licitaes e
Aditamentos Irregulares
Para verificar se alguma empresa foi beneficiada
indevidamente em processos licitatrios durante o exerccio, podem
ser elaborados:
1. Quadro contendo os valores empenhados, liquidados e
pagos, por empresa/pessoa fsica.
2. Quadro contendo resumo das licitaes efetuadas com
o contratado, especificando, dentre outras coisas, valor
pactuado, valor efetivamente empenhado, valor
aditivado, justificativa para aditamentos, tipo de
licitao, modalidade de licitao, justificativa para
dispensa/inexigibilidade, objeto, data, fonte de
recursos, tipo de empenho.
3. Cpia do contrato social autenticado, certido da Junta
Comercial (se for o caso), cpia dos documentos
comprobatrios de regularidade fiscal.
Quanto ao aditamento, permitido pelo Estatuto das
Licitaes em at 25% do valor do contrato (50% no caso de
obras), este deveria ser exceo. Contudo, no so raros os casos
em que, assinado o contrato, DIAS DEPOIS o mesmo aditado
(ampliado, maximizando o valor a ser pago ao fornecedor). A
flexibilidade permitida pela Lei se d em funo de fatos
supervenientes ou em virtude de interesse da administrao. Como
sugesto para verificar se o aditamento cabvel e legtimo, pode
ser procedida uma anlise do projeto bsico, das condies
existentes por ocasio da elaborao do certame e das mudanas
ocorridas at a realizao do ajuste.
Contraprestao)
Havendo indcios de que presentes de maior valor foram
aceitos, pode ser levado em considerao:
1. a declarao de bens e rendas do beneficiado;
2. a capacidade (econmica vencimentos compatveis e
financeira disponibilidade financeira na ocasio) de
ter comprado o bem;
3. o tratamento dispensado ao contratado (se igual ou
diferente em relao aos demais), etc.
9.15. Irregularidades na Cobrana da Dvida Ativa
Este quadro pode ser alterado por meio da divulgao, por
parte da Procuradoria da Dvida Ativa, dos resultados alcanados, a
fim de que a populao possa acompanhar e cobrar melhores
desempenhos. Em especial, podem ser divulgados: estoque inicial e
final de processos, casos resolvidos, arrecadao prevista x
realizada, medidas tomadas para o incremento na arrecadao das
receitas dessa natureza, etc.
Administrativos
Os atos administrativos (praticados por agentes pblicos)
tm como requisito de eficcia a publicao. Assim, para que sejam
vlidos e produzam efeitos, exige-se que sejam divulgados na
imprensa oficial (Dirio Oficial). Como exemplo, podemos citar a
nomeao de servidores, a aprovao da Lei Oramentria Anual, a
celebrao de contratos e a ratificao pela autoridade superior (nos
termos da Lei de Licitaes e Contratos), etc. A publicao, alm
de ser obrigatria, constitui um dos principais mecanismos de
transparncia dos atos praticados pelos gestores pblicos, nos
termos da Lei de Responsabilidade Fiscal LRF, permitindo que o
cidado acompanhe o que feito com os recursos que este destina
ao governo por meio dos tributos.
Com o intuito de mascarar as maracutaias, determinados
gestores simplesmente no publicam informaes obrigatrias, ou
as publicam de forma distorcida. Em boa parte dos casos, a
publicao do extrato contratual feita com omisso dos valores
pactuados, com vistas a no despertar a ateno dos rgos de
fiscalizao.
Dentre os mecanismos de preveno e represso a essa
forma de proceder, podemos distinguir:
1. A descoberta de servidores nomeados sem a ordinria
publicao pode ser verificada por meio da conferncia
do nmero de servidores em determinada data com
outra posterior, em confronto com a anlise dos dirios
oficiais ou do jornal de circulao local.
2. As alteraes contratuais no publicadas podem ser
descobertas por meio da anlise processual, em que
geralmente constam o procedimento licitatrio, o ato de
adjudicao, a ratificao da autoridade superior, as
notas de empenho, os documentos de liquidao e
pagamento e as referidas alteraes.
3. A realizao de gastos sem o devido processo legal
pode ser verificada comparando-se o montante das
despesas realizadas (empenhadas) com os valores
publicados (contratados) em Dirio Oficial DO. Se o
valor empenhado for superior ao das contrataes
identificadas, h indcios de irregularidades, visto que,
mesmo nos casos de emergncia com utilizao de
crditos extraordinrios, h a necessidade da abertura
via Decreto ou Medida Provisria com a conseqente
divulgao.
4. Em Municpios onde no h DO, comum a
divulgao dos atos em um jornal da localidade. Para se
evitar gastos desnecessrios ou excessivos, vale a pena
acompanhar as matrias publicadas, sua adequao e
legitimidade. Vale ressaltar um caso em que o
presidente de determinada Cmara Municipal era amigo
do dono do jornal. Uma vez que o contrato celebrado
com o referido jornal contemplava o pagamento pelos
centmetros utilizados, as mensagens do Parlamento em
comemorao ao dia das mes, dos pais e do
comerciante eram enormes e divulgadas com fonte
tamanho GG (XL). Posteriormente, o pagamento feito
pelo Poder Pblico era rateado entre odono do jornal e
o Chefe de Poder.
5. Em alguns casos, a publicao do extrato contratual
feita com omisso dos valores pactuados, com vistas a
no despertar a ateno dos rgos de fiscalizao. O
acompanhamento das publicaes normalmente feito
pelas Cortes de Contas um bom instrumento para
coibir essas prticas.
de Manuteno e Desenvolvimento do Ensino
Fundamental e de Valorizao do Magistrio
Para uma avaliao tcnica bem fundamentada, podem ser
observados os seguintes procedimentos:
1. Solicitar: Extratos Bancrios da Conta Corrente do
Fundef, Folha de Pagamento em CD-R e em papel, Lei
Municipal que cria o Conselho Municipal de
Acompanhamento e Controle Social do Fundo de
Manuteno e Desenvolvimento do Ensino
Fundamental e de Valorizao do Magistrio, Portaria
Municipal que dispe sobre a nomeao dos membros
do Conselho Municipal de Acompanhamento e
Controle Social do Fundo de Manuteno e
Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de
Valorizao do Magistrio Educao.
2. Analisar a Execuo Oramentria (Receita x Despesa)
verificando no Demonstrativo das Receitas do
Municpio se o valor total de crditos bancrios na
conta do Fundef guarda paridade com o apresentado no
extrato mensal daSTN referente s Transferncias
Constitucionais do Fundef ao Municpio. Esta anlise
tambm revela se houve uma execuo oramentria
deficitria.
3. Analisar a Execuo Financeira, criando um quadro
demonstrativo dos crditos e dbitos apresentados,
mensalmente, nos extratos bancrios, confrontando o
total do numerrio recebido, conforme apurao da
movimentao do extrato bancrio, com a despesa
registrada nos formulrios apresentados pelo Fundef.
Em caso de serem encontradas divergncias, pode ser
evidenciado que existem informaes nos formulrios
que no condizem com a realidade.
4. Verificar se os rendimentos oriundos de aplicaes
financeiras (permitido ao Municpio conforme disposto
no manual do MEC a respeito da Lei Federal n!
9.424/96) foram efetivamente aplicados nas finalidades
supramencionadas. Sobre o assunto o MEC destaca
que:
As aplicaes financeiras com recursos do Fundef
devero ser realizadas tambm no Banco do Brasil,
bem como a movimentao dos recursos financeiros
existentes, de modo a preservar a integralidade de
utilizao dos recursos do Fundef e seus eventuais
rendimentos auferidos com aplicaes financeiras, em
favor do ensino fundamental pblico, de maneira
transparente, favorecendo o acompanhamento pelo
respectivo Conselho de Acompanhamento e Controle
Social do Fundo, bem como a fiscalizao a cargo dos
Tribunais de Contas.
5. Analisar nos extratos bancrios a existncia de recursos
provenientes de exerccio anterior, acompanhando sua
efetiva aplicao. A idia que os repasses percebidos
em cada ano seja efetivamente utilizado nesse
exerccio. De acordo com o MEC, os critrios e limites
estabelecidos pela Legislao devem ser observados e
cumpridos tomando-se como referncia cada exerccio.
Assim, no se pode transferir para outro exerccio a
obrigao que, por fora legal, deve ser cumprida em
cada exerccio.
Assim, recomenda-se:
alocar no oramento tanto o percentual de impostos
e transferncias para a educao quanto o
percentual do Fundef para remunerao de
magistrio;
deixar uma confortvel margem de
segurana (sobra), de modo que a eventual
ocorrncia de saldo, oramentrio ou financeiro,
recaia sobre outros recursos no-vinculados, ou
que seja absorvida por esta margem de segurana
(sobra). Assim, no balano final, do ponto de vista
da efetivao da receita e da execuo da despesa,
os percentuais exigidos estaro cumpridos; e
se, ainda assim, as perspectivas de execuo
apontarem para ocorrncia de saldo ao final do
exerccio, existe a alternativa de execuo das
despesas com remunerao do magistrio, pela
adoo de mecanismos e formas de concesso de
ganhos adicionais em favor destes profissionais
(abonos, por exemplo), em carter excepcional,
sempre sob o princpio da transparncia e com o
respaldo legal exigido.
6. Analisar a remunerao dos profissionais do
magistrio. Estabelece a legislao Constitucional e
infraconstitucional que no mnimo 60% dos recursos
recebidos sero aplicados na remunerao dos
profissionais do magistrio, sendo os 40% restantes
aplicados na cobertura das demais despesas previstas
no art. 70 da Lei n! 9.394/96 (LDB).
7. Verificar os profissionais que esto sendo remunerados
na folha de pagamento. comum encontrarmos
profissionais como Agente de Vigilncia Sanitria,
Motorista e Psicloga, cujo pagamento por meio do
Fundo proibido, em virtude de no estarem
diretamente ligados ao ensino fundamental.
8. Quanto ao uso do restante dos recursos do Fundo
(mximo de 40%), aplicam-se as proibies previstas
no art.71 da LDB, que prev a impossibilidade de
aplicao dos recursos da educao para fins de:
pesquisa, quando no-vinculada s instituies de
ensino, ou quando efetivada fora dos sistemas de
ensino, que no vise, precipuamente, ao
aprimoramento de sua qualidade ou sua expanso;
subveno a instituies pblicas ou privadas de
carter assistencial, desportivo ou cultural;
formao de quadros especiais para Administrao
Pblica, sejam militares ou civis, inclusive
diplomticos;
programas suplementares de alimentao, assistncia
mdico-odontolgica, farmacutica e psicolgica, e
outras formas de assistncia social;
obras de infra-estrutura, ainda que realizadas para
beneficiar direta ou indiretamente a rede escolar;
pessoal docente e demais trabalhadores da educao,
quando em desvio de funo ou em atividade alheia
manuteno e ao desenvolvimento do ensino
fundamental.
9. No obstante o acompanhamento documental a
posteriori ser imprescindvel, recomenda-se, a ttulo de
sugesto ao Conselho de Acompanhamento, que seja
dada maior nfase ao controle concomitante, do ponto
de vista da melhor gesto da res publica. Com base em
experincias anteriores, constata-se que o
acompanhamento dos gastos no momento da
realizao, por ocasio da execuo dos diversos
Programas de Trabalho, traduz-se em medida efetiva de
fiscalizao do Fundo.
Sonegao do ICMS
Assim, a coleta de evidncias para comprovao dessa
irregularidade pode ser feita por meio dos seguintes procedimentos:
1. Solicitao de Quadro de Receitas e Despesas,
Demonstrativos de Movimento de Caixa, de
movimento de fornecedores, Extratos bancrios,
Extratos de cartes de crditos, Declarao de
Rendimentos para confrontamento de dados.
2. Verificar se os valores declarados como efetivamente
recebidos pela venda de mercadorias coadunam com o
exposto nos extratos bancrios. Lembro-me do caso de
um restaurante localizado no Rio de Janeiro, quando
constatamos que foi declarado 57,64% a menos do que
o valor efetivamente recebido por meio de cheques.
Isto, sem contar os valores percebidos em dinheiro, que
no foi possvel quantificar.
3. Por meio da anlise dos extratos bancrios, pode-se
constatar a entrada de numerrio das seguintes ordens:
depsito em dinheiro; depsito em cheque; DOC;
crditos realizados por Administradoras de Cartes de
Crditos e Movimentao de Ttulos. Este ltimo
refere-se entrada de valores atravs de pagamentos de
terceiros por boleto bancrio ou mais comumente
chamada ficha de compensao.
9.19. Segregao de Empresas para Fins de Adoo do
Lucro Presumido
A constatao da segregao de empresas para fins de
adoo do Lucro Presumido pode ser comprovada da seguinte
forma:
1. Analisar os Contratos Sociais das Sociedades, pois
normalmente possuem o mesmo acionista majoritrio.
H casos em que ocorre o cruzamento de acionistas
ntido em mais de duas sociedades, ou seja, o mesmo
CNPJ ter participao acionria em todas as empresas.
Pode, ainda, haver CNPJs distintos, mas serem do
mesmo grupo econmico, ou dos mesmos donos
(pessoas fsicas).
2. Na maioria dos casos, as sociedades encontram-se no
mesmo endereo. Essa prtica muito adotada pela
facilidade de se repassar custos de uma sociedade a
outra atravs de Notas de Dbitos. Assim, as
empresas no precisam se dar ao trabalho de procurar
outro endereo, locar outro espao e aumentar seus
gastos. Este fato pode ser verificado pelo prprio
Contrato Social ou pelo Alvar de Funcionamento.
3. As sociedades costumam ter o mesmo objeto social, ou
muito semelhante. Como na realidade esto prestando o
mesmo servio e encontram-se segregadas apenas para
fins de faturamento, possuem o mesmo objeto social.
4. As sociedades costumam ter a mesma estrutura
administrativa. Por exemplo: os mesmos funcionrios
trabalham para as duas empresas, o material de
escritrio comprado por uma das empresas e
utilizados pelas duas, os diretores e/ou gestores so os
mesmos, etc.
5. Deve-se analisar o Balano Patrimonial e a
Demonstrao de Resultado do Exerccio dessas
empresas. Normalmente o limite para o faturamento
com base no Lucro Presumido chega muito prximo do
legalmente permitido e as despesas se confundem entre
as sociedades.
9.20. Caixa Dois e Estouro de Caixa
Para caracterizar a sonegao fiscal (caixa 2),
recomenda- se solicitar:
1. Cpia das Demonstraes Contbeis, em especial o BP
e a DRE, dos ltimos cinco exerccios;
2. Cpia dos extratos bancrios e conciliaes bancrias
de todas as contas da PJ;
3. Cpia dos livros exigidos pela legislao societria,
comercial (empresarial) e fiscal (se for o caso), em
especial: Livro Dirio, Livro Razo, Livro Inventrio,
Contas a Receber e Livro Caixa;
Cpia dos extratos (ou documentos equivalentes) enviados
pelas administradoras de cartes de crdito evidenciando o valor
repassado pessoa jurdica (destacando o valor descontado, caso
haja antecipao dos recebveis).
9.21. Notas Fiscais Frias
Procedimentos para caracterizao da fraude:
1. Verificar o CNPJ da empresa, entrar no site
www.receita. fazenda.gov.br e ver se esse CNPJ de
empresa do ramo, e se est ativo. Aproveite e confira o
endereo da empresa na NF.
2. Alm da verificao do CNPJ no site da Receita
Federal, (www.receita.fazenda.gov.br CNPJ
comprovante de inscrio), temos o site da Secretaria
da Fazenda de cada Estado, onde voc pode digitar o
CNPJ ou a Inscrio Estadual e conferir os dados. No
esquea de verificar se a situao est ativa.
3. Analise a NF, olhe o nmero, srie, destaque dos
impostos, etc., pois muitos vendedores fornecem recibo
ou pedido bem parecido com NF.
4. Verifique se a data de emisso da nota est dentro do
limite autorizado.
5. Conferir se a AIDF (Autorizao para Impresso de
Documentos Fiscais) foi expedida pelo rgo
fazendrio. A inexistncia do CNPJ da grfica nas
bases da SRF ou da Sefaz, tambm revela a face fria
de uma nota fiscal.
6. Notas Fiscais de fornecedores distantes e
desconhecidos para materiais e servios que poderiam
ser adquiridos na localidade uma indicao de
irregularidades.
7. Tambm motivo de suspeita a presena de notas
fiscais padronizadas, com o mesmo layout, mas que
pertencem a vrias empresas diferentes. H uma grande
probabilidade de que talonrios muito semelhantes
tenham sido impressos no mesmo local. Isso fcil de
verificar, pois o nome, CNPJ e endereo da grfica que
o imprimiu devem, obrigatoriamente, constar no rodap
das notas fiscais.
8. Verificar se a grfica que imprimiu os tales existe
legalmente. Se a grfica fictcia, obviamente os tales
so ilegais.
ISS
Como configurar uma empresa fantasma?
1. Verificar a existncia efetiva da empresa. Isso significa
ir ao endereo fiscal verificar se realmente existem
pessoas trabalhando ali, se o tipo de escritrio, galpo
ou loja condizem com o tipo de servio prestado (
muito comum empresas alugarem um escritrio
pequeno para servir de fachada, mas ter apenas uma
secretria paraatender telefone, ou ningum).
2. Conferir se o endereo fsico coincide com aqueles
fornecidos aos outros rgos em que a empresa esteja
registrada.
3. Caso as instalaes no sejam encontradas no lugar
indicado, convm averiguar com moradores e
comerciantes das imediaes se a empresa esteve
instalada no local. O registro fotogrfico ou de
gravaes pode servir como prova documental em
eventual processo.
4. Verificar se a empresa est registrada no Cadastro
Nacional de Pessoa Jurdica (CNPJ), da Receita Federal
(site: www.receita.fazenda.gov.br).
5. Verificar o cadastro da receita estadual, junto
Secretaria da Fazenda Estadual.
9.23. Sonegao Fiscal
Dentre os procedimentos a serem utilizados para coibir
essas prticas, possvel citar:
1. Realizao de auditoria, em especial nas operaes
realizadas entre partes relacionadas (empresas do
grupo, proprietrios, etc.), que potencialmente so mais
arriscadas por nem sempre ser possvel caracterizar a
independncia e comutatividade que caracterizam as
relaes comerciais.
2. Investigao das operaes realizadas pela empresa
veculo: natureza, valores envolvidos, contratos
assinados ou repassados a terceiros ou por terceiros,
etc.
3. Anlise da composio societria: em boa parte dos
casos os proprietrios so os mesmos ou familiares e
parentes. Em alguns casos, o levantamento do
proprietrio (histrico) revela scios que sequer sabem
que so proprietrios: so pessoas que vivem no interior
do Pas e por R$ 500,00 ou mesmo R$ 100,00
emprestam seus documentos a quem os pede (compra);
so os laranjas.
Servios Correspondentes (Antecipao de Valores)
Como exemplo de procedimentos a serem adotados para
evidenciar essa situao, possvel citar:
1. controle das operaes realizadas prximo ao final-do-
ano: aumento da quantidade ou dos valores so alguns
indcios;
2. mapeamento das operaes entre partes relacionadas,
quais sejam aquelas pessoas (fsicas ou jurdicas) que
tm condies de influenciar a natureza da operao (a
entidade vendendo para seu proprietrio, por exemplo;
quem garante que a operao realizada a valor de
mercado?);
3. conferncia dos documentos fiscais e contbeis,
utilizando-se, inclusive, da tcnica de correlao de
contas: conferncia dos livros dirio, razo e inventrio
(se houve venda de mercadorias, elas devem ter sido
baixadas do estoque e devidamente registradas);
checagem da documentao-suporte (nota fiscal,
requisies e correspondncias trocadas com o
comprador); circularizao; acompanhamento dos
eventos subseqentes (para verificar se a venda foi
cancelada no ano seguinte), etc.
9.25. Presentinho (Bola)
Alguns cuidados podem ser empregados para evitar
fraudes no setor de compras:
1. Os sistemas de controle devem assegurar que sejam
formalizadas apenas as compras previamente aprovadas
e com as melhores condies de mercado.
2. Os setores internos da empresa devem emitir requisio
de bens ou servios pr-numeradas e devidamente
aprovadas ao setor de compras.
3. aconselhvel que o setor de compras tenha um
cadastro de fornecedores atualizado por natureza de
bem ou servio.
4. A formalizao da compra deve sempre ser realizada
por escrito (ordem de compra ou contrato).
5. importante que os controles internos garantam que os
bens que passam a ser de propriedade da empresa ou os
servios a ela prestados, e as obrigaes resultantes
dessas transaes sejam imediatamente contabilizadas.
A poltica de compras e contratao de servios dever
abranger, entre outros:
Processo de seleo de fornecedores ou prestadores de
servios.
Ex: Havendo a necessidade de se efetuar uma compra
ou contratar um servio, o solicitante dever buscar no
mnimo trs cotaes de preos contendo as mesmas
especificaes.
Determinao de limites de aprovao da compra ou da
contratao do servio, definio de quem ser o
responsvel por esta aprovao e seus trmites.
Ex: No caso de compras ou servios acima de R$
1.000,00, necessrio o preenchimento do formulrio
xyz, discriminando o material a ser comprado ou o
servio a ser contratado, as trs melhores cotaes e a
justificativa do fornecedor/prestador escolhido. Este
quadro dever ser assinado pelo superior imediato e
encaminhado ao Departamento de Compras que, aps
aprovao, enviar ao Departamento Administrativo
para que este se responsabilize por recolher as demais
assinaturas, preparar a Ordem de Compra, e se for o
caso, o contrato, e finalmente efetuar a compra.
No caso de compras ou servios abaixo de R$ 1.000,00, o
solicitante deve encaminhar as trs cotaes assinadas pelo superior
imediato com o fornecedor/prestador escolhido e enviar ao
Departamento de Compras para os mesmos procedimentos
descritos:
1. Facilitador para escolha do fornecedor/prestador:
Ex: O solicitante deve fornecer ao Departamento
Administrativo todas as informaes completas do
fornecedor/prestador escolhido, bem como detalhes da
especificao, local e prazo de entrega, etc.
2. Estabelecimento de critrios para a reprovao ou
aprovao de uma solicitao de compra.
Ex: Todos os Pedidos de Compras devem chegar ao
Departamento de Compras com no mnimo trs
cotaes e com assinatura do superior imediato. No
sero efetuadas compras que no atendam a estes
requisitos, salvo excees devidamente justificadas.
9.26. Fraudes em Concursos Pblicos
Os mecanismos de preveno e/ou caracterizao so os
seguintes:
1. Por ocasio da seleo da organizao que far o
concurso, recomenda-se uma anlise criteriosa.
Normalmente bancas como Esaf, UNB, Fundao Joo
Goulart e Fundao Carlos Chagas, dentre outras,
costumam desenvolver seus processos seletivos com
mxima lisura. Bancas menores, criadas s vsperas da
realizao do certame, podem ser indcios de
irregularidades.
2. Recomenda-se que o corpo docente prepare um nmero
maior de questes do que a quantidade que ser
aplicada, sendo sorteadas de forma aleatria. Como
acontece em alguns casos, os professores renem-se na
vspera do concurso em local fechado, incomunicvel,
preparam as provas, uma equipe as digita e, a partir da,
comeam a ser rodadas. Os professores somente so
liberados aps o incio das provas e a quantidade delas
rodadas deve ser controlada.
3. Na seleo da banca, pode ser interessante a escolha de
profissionais de reputao ilibada, com artigos ou livros
publicados, bem-sucedidos em suas respectivas reas,
etc.
4. Durante a realizao das provas, a identificao dos
candidatos pode ser verificada por dois funcionrios
independentes. Nos casos de suspeita, pode ser dado
tratamento especial. Por razes bvias, celulares,
pagers e i-pods devem ser deixados com o fiscal de
prova. O edital deve prever tratamento especial para
pessoas portadoras de cuidados especiais. Os locais de
prova devem ser, ainda, vistoriados.
5. A correo deve ser feita por meio de sorteio, com
vistas a minimizao do risco de beneficiamento de
provas identificadas.
6. O concursando deve acompanhar, pelo menos a cada 15
dias (uma vez que o prazo para comparecimento
munido da documentao necessria posse
normalmente de um ms), durante o prazo de validade
do concurso, as publicaes em Dirio Oficial, tendo
em vista que as convocaes e nomeaes devem l
constar. Em havendo a convocao de algum pior
classificado, deve-se proceder uma denncia imediata
ao Parquet e ao Tribunal de Contas. Em especial,
compete a este ltimo a anlise dos atos de admisso de
pessoal. Recordo-me de uma anlise efetuada por um
determinado Tribunal de Contas em que foi verificado
que a convocao dos aprovados ignorou a ordem de
classificao, tendo sido detectado por um tcnico.
Aps juntada dos documentos, os engenheiros
porventura pulados na lista de classificao foram
cientificados, tomaram posse e entraram em exerccio.
Com o intuito de identificar preferncias, pode ser feita a
anlise dos aprovados por meio de seu sobrenome ou da existncia
de vnculo anterior com o servio pblico.
9.27. Doaes Casadas: o FMDCA e os Incentivos Fiscais
Para coibir essa prtica, recomendamos solicitar e analisar,
dentre outros documentos:
1. O Plano de Ao.
2. O Plano de Aplicao.
3. As Deliberaes do CMDCA.
4. Os convnios e contratos firmados e em andamento.
5. As prestaes de contas das entidades beneficirias dos
recursos do Fundo.
6. Os extratos bancrios das contas movimentadas.
7. Os processos de liberao dos recursos, contemplando
os certames realizados, notas de empenho,
comprovantes de liquidao e de pagamento.
8. Estatutos, contratos sociais e certides dos
conveniados/contratados.
9. Registro e controle de doaes recebidas.
10. Cpias de cheque, RPA, etc.
Vale ressaltar, especialmente no que pertine aos incentivos
fiscais, que o CMDCA (Conselho Municipal dos Direitos das
Crianas e dos Adolescentes), entidade gestora do FMDCA,
informa a Receita Federal do Brasil, anualmente, relao de
doadores e valores envolvidos, por meio da Declarao de
Benefcio Fiscal DBF, programa que pode ser baixado
diretamente do site da Receita (www.receita.fazenda.gov.br).
vnculo anterior com o servio pblico.
9.28. Falncia Branca
A falncia branca pode ser caracterizada da seguinte
forma:
1. Anlise da transferncia do patrimnio a partir de cinco
anos antes da ocorrncia do fato (falncia);
2. Estudo sobre a variao patrimonial ao longo do tempo;
a diminuio um indcio;
3. Levantamento de contas no Brasil e no exterior;
4. Anlise da movimentao financeira (saques,
transferncias) dos envolvidos, familiares, amigos e potenciais
interpostas pessoas (laranjas);
5. Verificao dos gastos da empresa para certificar-se da
razoabilidade dos gastos lanados na contabilidade. No raro so
forjados gastos para justificar despesas que na verdade inexistem;
6. Mapeamento das despesas das pessoas fsicas e
jurdicas envolvidas com o intuito de verificar se houve lavagem ou
distribuio disfarada de lucros. O rol de pagamentos por
fornecedor/prestador de servios contribui sobremaneira.
7. Acompanhamento do padro de vida dos envolvidos em
confronto com sua capacidade financeira-econmica.
10. Enquadramento Legal
Os crimes supramencionados esto tipificados no Cdigo
Penal, bem como as cominaes vinculadas a cada um deles. A Lei
n! 8.137/90 que define crimes contra a ordem tributria, econmica
e contra as relaes de consumo deve ser consultada e no deve ser
sonegada pelo profissional da rea.
Outra Lei cuja leitura fundamental para aqueles que
desejam entrar no mundo das fraudes, em especial na rea de
improbidade administrativa, a Lei n! 8.429/92, que elenca as
situaes que caracterizam a malversao dos recursos pblicos,
estabelecendo penalidades de diversas naturezas para os agentes.
Em especial, merecem destaque, ainda, os seguintes
Diplomas Legais:
1. Decreto-Lei n! 201, de 27 de fevereiro de 1967 (Dispe
sobre Crimes de Responsabilidade de Prefeitos e
Vereadores).
2. Lei n! 7.374, de 24 de julho de 1985.
3. Lei n! 8.429, de 2 de junho de 1992 (Dispe sobre
Improbidade Administrativa).
4. Medida Provisria n! 2.225, de 4 de setembro de 2001.
5. Lei Complementar n! 101, de 4 de maio de 2000 (Lei
de Responsabilidade Fiscal).
6. Lei n! 8.666, de 21 de junho de 1993 (Lei de Licitaes
e Contratos).
7. Lei Complementar n! 64, de 18 de maio de 1990 (Lei
que estabelece os casos de inelegibilidade).
11. Concluso
11.1. Impacto sobre as Organizaes
De acordo com pesquisa recentemente divulgada (2009)
pela KPMG, nos ltimos dois anos, 70% das empresas brasileiras
sofreram fraude, sendo que 29% foram resultado da falsificao de
cheques e documentos, 25% do roubo de ativos, 14% de notas
fiscais frias e 12% com contas de despesas (viagem, refeio,
hospedagem), entre outros motivos. Foram entrevistas mais de um
mil das maiores empresas do Pas. Ainda segundo o estudo, 77%
das perdas so inferiores a R$ 1 milho. Esse ndice diminuiu em
relao ao levantamento anterior, de 2004 (83%). Ao mesmo
tempo, o percentual de perdas na faixa entre R$ 1 milho e R$ 5
milhes cresceu para 14%, contra os 12% da ltima pesquisa. Alm
disso, em 68% dos casos, os valores no foram recuperados.
Os desvios causados pela prtica de atos fraudulentos
impactam significativamente os negcios. Segundo Rezaee (2005),
7
as fraudes caracterizadas como contbeis geraram prejuzos de
mais de US$ 500 bilhes nos ltimos anos, somente nos Estados
Unidos. Isso sem considerar os custos envolvidos na
implementao de procedimentos cuja inteno minimizar essas
ocorrncias: so treinamentos, controles, informatizao,
redundncias, etc.
Kanitz (1999)
8
destaca que, em nosso Pas, no h uma
cultura de auditoria, o que nos torna muito vulnerveis ao dos
corruptores. Silva (2004) destaca, ainda, uma deficincia no
ensino da contabilidade no Brasil. Ensina-se, nas universidades,
apenas a contabilidade do bem.

7
REZAEE, Zabihollah. Causes, consequences, and deterrence of financial
statement fraud. Critical Perspectives on Accounting. Vol. 16, n! 3, p. 277-298,
2005.
8
KANITZ, Stephen. A Origem da Corrupo. Revista Veja, n! 22, 1999.
Na verso de 2004 da pesquisa feita pela KPMG, das mil
empresas pesquisadas, 69% foram vtimas de fraudes de naturezas
diversas. Em 2000, 81% dos empresrios confirmaram a mesma
ocorrncia. Em 71% dos casos levantados, a deficincia do sistema
de controles internos foi apontada como principal facilitador para
as fraudes.
De acordo com a PriceWaterhouseCoopers, pesquisa
divulgada em 2005 apontou que 45% das empresas no Brasil
sofreram algum tipo de fraude nos dois anos anteriores. Dentre as
ocorrncias mais comuns, foram citadas apropriaes indevidas de
ativos, manipulao das demonstraes financeiras, falsificao,
corrupo e fornecimento de informaes falsas.
Lopes (2006)
9
em seu artigo Dormindo com o inimigo,
destacou algumas estatsticas de fraudes em empresas no Brasil e
no mundo, reproduzidas a seguir:
FRAUDES, DESVIOS E CORRUPO NAS REAS SENSVEIS
reas Sensveis Incidncia de Sinistros
em %
Compra/Fornecedores/Terceirizao 28,00%
Administrao de Materiais e Recepo/Estoques 20,00%
Movimento em Caixa e Bancos 17,90%
Contas a Receber e a Pagar 14,50%
Folha de Pagamentos 7,10%
Vendas/Estoques de Produtos Acabados/Distribuio 6,80%
Despesas de Viagem e de Representao 5,20%
Total de Sinistros 100,00%
(*) Fonte: Rasmussen & Associados Auditores Independentes/Kroll
Associates- Crime Investigators NY/Miami.
OS ENVOLVIDOS NOS SINISTROS NORMALMENTE SO:

9
LOPES, Ccero. Fraudes: dormindo com o inimigo! Artigo divulgado em 25 de
setembro de 2006.
http://www.imasters.com.br/artigo/4773/governanca/fraudes_dormindo_com_o_i
nimigo
Personalidade %
Homens 83,30%
Na Faixa de 36 a 45 anos 52,40%
Casados 57,20%
Possuem segundo grau ou mais 81,20%
(*) Fonte: Gazeta Mercantil 25/07/97.
PROVVEIS MOTIVOS QUE CAUSARAM SINISTROS
Motivos %
Total falta de sistemas de controles internos 62,0%
Poderes excessivos de Subalternos ou Executivos 27,0%
Falta de cultura de fidedignidade na Empresa. Isto inclui
modos operandi de RH, cultura de sonegao fiscal na empresa
e comportamento relaxado da Alta Gesto
11,0%
(*) Fonte: Rasmussen & Associados Auditores Independentes/Kroll
Associates- Crime Investigators NY/Miami.
Considerando-se as informaes apontadas, possvel
inferir que FUNDAMENTAL o investimento em sistemas de
controle interno (mecanismos preventivos), tanto no aspecto
procedimental quanto no aspecto cultural.
11.2. A Quem Denunciar?
O Ministrio Pblico, nos termos da Constituio da
Repblica Federativa do Brasil, tem como misso a Defesa da
Ordem Legal, do Regime Democrtico e dos Direitos e Garantias
Individuais. Trata-se, portanto, de um Poder cuja responsabilidade
maior garantir que a Lei seja efetivamente cumprida. Assim, o
Procurador e o Promotor de Justia possuem legitimidade para
receber denncias e instaurar o Procedimento Legal adequado em
cada caso, requisitando documentos, efetuando diligncias e
inquirindo envolvidos e testemunhas com vistas
responsabilizao dos fraudadores. Em especial, o Ministrio
Pblico do Estado do Rio de Janeiro conta com uma Ouvidoria-
Geral que recebe milhares de denncias anualmente, acompanhada
par-e-passo pelo Parquet em todo o Estado. Assim, o Ministrio
Pblico pode receber denncias de fraudes cometidas no mbito do
Poder Pblico, em empresas do setor Privado e por Pessoas Fsicas
(mbito Pessoal).
Na esfera governamental, de acordo com a Carta Magna
os gastos pblicos esto sujeitos a dois tipos de controle: interno e
externo.
Especificamente no que concerne Unio, o sistema de
controle interno vinculado Secretaria Federal de Controle, hoje
pertencente estrutura da CGU Controladoria Geral da Unio
por fora do Decreto n!4.177 de 28 de maro de 2002, tem como
finalidades as previstas na Constituio, dentre outras:
I comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto
eficcia e eficincia, da gesto oramentria, financeira e
patrimonial nos rgos e nas entidades da Administrao Pblica
Federal, bem como da aplicao de recursos pblicos por entidades
de direito privados; e
II apoiar o controle externo no exerccio de sua misso
institucional.
Assim, outro ente que tem como responsabilidade apurar e
coibir a malversao de recursos pblicos a CGU, capaz de
receber denncias, bem como as Controladorias de estados e
municpios.
Conforme mencionado, uma das atribuies do controle
interno auxiliar o controle externo que, segundo a Constituio da
Repblica em seu art. 71, ser exercido pelo Poder Legislativo
auxiliado pelo Tribunal de Contas.
Tendo em vista o sistema de Freios e contrapesos
(concebido originalmente por Montesquieu) estabelecido na
Constituio da Repblica Brasileira de 1988 entre os Poderes
Executivo, Legislativo e Judicirio, coube aos Tribunais de Contas,
enquanto rgos tcnicos auxiliares do Parlamento, o
acompanhamento e fiscalizao dos gastos pblicos.
Dessa forma, considerando a possibilidade da ocorrncia
de abusos e irregularidades na correta gesto da res publica,
compete aos TCs a verificao dos atos praticados na arrecadao
de receitas, execuo de despesas, contratao de pessoal e controle
do patrimnio, verificando o atendimento da legislao aplicvel
legitimidade dos gastos e efetividade.
Resumindo: as ilegalidades porventura detectadas
podero ser denunciadas junto ao Ministrio Pblico, ao controle
interno de cada Poder e ao Tribunal de Contas de cada esfera.
Vale ressaltar que, quando se tratar de servios
regulamentados, as fraudes tambm podem ser denunciadas nas
Agncias Reguladoras dos respectivos servios, como, por
exemplo, a Aneel, Anvisa, Anatel, etc. Envolvendo sociedades
annimas de capital aberto (que transacionam aes em bolsa de
valores), a Comisso de Valores Mobilirios CVM bastante
atuante.
No mbito pessoal, quando o fraudador for pessoa fsica
habilitada ao exerccio de profisso regulamentada, como, por
exemplo, contadores, advogados, administradores e engenheiros, as
denncias tambm podem ser feitas aos respectivos rgos de
Classe, tais como o CRC, a OAB, o CRA, o Crea, entre outros.
Em especial, a Receita Federal poder ser informada, toda
vez que, de maneira ilegal (evaso fiscal), tributos de competncia
da Unio deixarem de ser pagos por empresas ou por pessoas
fsicas.
Last but not least, a comunicao feita autoridade
policial de grande importncia, e normalmente, contribui de
maneira significativa ao processo investigativo.
12. Bibliografia
ALBRECHT, Steve. Fraud Examination. Ohio: Editora Thompson,
2003.
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e
completo. 4. ed. So Paulo: Saraiva, 1990.
ANGLICO, Joo. Contabilidade Pblica. So Paulo: Atlas, 1995.
ARIMA, Carlos Hideo; SANTOS, Jose Luiz dos; SCHMIDT,
Paulo. Fundamentos de Auditoria de Sistemas 2006. Vol. 9. So
Paulo: Atlas, 2006.
ASSOCIAO BRASILEIRA DE ORAMENTO PBLICO.
Revista de Associao Brasileira de Oramento Pblico.
Braslia: 1975.
BALEEIRO, Aliomar. Uma Introduo Cincia das Finanas.
17.ed. Rio de Janeiro: Forense, 1992.
BRASIL. Constituio da Repblica Federativa do Brasil:
promulgada em 5 de outubro de 1988. 31. ed. So Paulo:
Saraiva, 2003.
BRASIL. Fundos Especiais. 5. ed. Braslia: Secretaria de
Oramento Federal, 1995.
BRISOLA, Josu. Uma Contribuio ao Estudo do Controle
Aplicado s Organizaes. Dissertaes de Mestrado. FEA/USP
So Paulo: USP/FEA, 1990.
BRITO, Manoel Francisco. O Novo Guardio do Mercado. Revista
Exame n! 816, 26 de abril de 2004.
CARVALHO, Jos Carlos Oliveira de. Auditoria Geral e Pblica.
Rio de Janeiro: Campus, 2006.
_______. Oramento Pblico. Rio de Janeiro: Campus, 2006.
CASTRO, Rbinson Gonalves de; GOMES, Luciano de Souza.
AdministraoFinanceira e Oramentria. 5. ed. Braslia:
Vestcon, 2001.
CHIAVENATO, Idalberto. Introduo Teoria Geral da
Administrao. 3. ed. Rio de Janeiro: Campus, 1999.
COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS. www.cvm.org.br
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. NBC T11.
Resoluo n! 20/97.
_______. Resoluo n! 836/99. Fraudes e erros.
CROWDER, Nita. Fraud Detection Techniques. The Internal
Auditor. Vol. 54, n. 2, p.17-21, 1997.
DO VALLE, Vanice Regina. Controle Social: promovendo a
aproximao entre administrao pblica e a cidadania.
Monografias vencedoras (2! lugar) do Prmio Serzedello Corra
de 2001, promovido pelo TCU.
DORIA, Antnio R. Sampaio. Eliso e Evaso Fiscal. So Paulo:
Lael, 1971.
FERNANDES, Antnio Miguel. Auditoria Bsica. Rio de Janeiro:
FGV Management Cursos de Educao Continuada, 2000.
FERREIRA, Ricardo J. Auditoria. Rio de Janeiro: Ferreira, 2002.
FILHO, Antnio Mendes da Silva. Segurana da Informao:
sobre a necessidade de proteo de sistemas de informaes.
2004.
GAO Government Accounting Office www.gao.gov
GILLETT, Peter; UDDIN, Nancy. CFO Intentions of Fraudulent
Financial Report. Auditing. Vol. 24, n! 1, p. 55-76, 2005.
HIGUCHI, Hiromi & Higuchi, Fbio Hiroshi. Imposto de Renda
das Empresas. So Paulo: Atlas, 1999.
HOLMES, Arthur W. Auditing, Principles and Procedure. 4. ed.
Homewood, R. D. Irwin, 1956.
IBRACON. Controles Internos Contbeis e alguns Aspectos de
Auditoria. So Paulo: Atlas, 2002.
KANITZ, Stephen. A Origem da Corrupo. Revista Veja, n! 22,
1999.
Lei n! 4.320 de 17 de maro de 1964. Publicada no DOU de 23 de
maro de 1964 e retificado em 9 de abril de 1964.
LIMA, Diana Vaz de; CASTRO, Robson Gonalves de.
Fundamentos da Auditoria Governamental e Empresarial. So
Paulo: Atlas, 2003.
LOPES, Ccero. Fraudes: dormindo com o inimigo! Artigo
divulgado em 25 de setembro de 2006.
http://www.imasters.com.br/artigo/
4773/governanca/fraudes_dormindo_com_o_inimigo
MACHADO JR., Jos Teixeira; REIS, Heraldo da Costa. A Lei
4.320 Comentada. 26. ed. Rio de Janeiro: Ibam, 1995.
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. 29.
ed. So Paulo: Malheiros, 2004.
MURCIA, Fernando Dal-ri; BORBA, Jos Alonso. Programa de
Mestrado em Contabilidade da Universidade Federal de Santa
Catarina PPGC/UFSC.
Empresas brasileiras sofrem cada vez mais fraudes, mostra
pesquisa da KPMG.
http://www.newstin.com.pt/tag/pt/149277934
OTERO, Roberto Bevilacqua; CAVALCANTI, Bianor Scelza.
Novos Padres Gerenciais no Setor Pblico: medidas do
governo americano. Braslia: Enap, jun. 1997.
PEREZ JUNIOR, Jose Hernandez. Auditoria de Demonstraes
Contbeis Normas e Procedimentos. So Paulo: Atlas, 2004.
PESSOA, Eduardo. Dicionrio Jurdico. 2. ed. Rio de Janeiro:
Idia Jurdica, 2003.
PIETRO, Maria Slvia Zanella di. Direito Administrativo. 16. ed.
So Paulo: Atlas, 2003.
PRESIDNCIA DA REPBLICA, Cmara da Reforma do Estado.
Plano Diretor da Reforma do Aparelho do Estado. Braslia,
nov., 1995.
Quantificando as Fraudes Contbeis sob Duas ticas: Jornais
Econmicos versus Peridicos Acadmicos no perodo de 2001-
2004.
REZAEE, Zabihollah. Causes, Consequences, and Deterrence of
Financial Statement Fraud. Critical Perspectives on Accounting.
Vol. 16, n! 3, p. 277-298, 2005.
SACCONI, Luiz Antnio. Dicionrio Essencial da Lngua
Portuguesa. So Paulo: Atual, 2001.
SILVA, Francisco Carlos da Cruz. Controle Social: reformando a
administrao para a sociedade. Monografias vencedoras (1!
lugar) do Prmio Serzedello Corra de 2001, promovido pelo
TCU.
SILVA, Lino M. da. A Contabilidade e o Contador na Preveno
nas Fraudes. Cadernos de Controladoria. Ano 4, n! 4, 2004.
_______. Apurao e Preveno de Fraudes em Contabilidade.
Rio de Janeiro: Sinfrerj, 1999.
_______. Contabilidade Governamental: um enfoque
administrativo. 3. ed. So Paulo: Atlas, 1996.
VALE, Carlos Alberto do Nascimento. Procedimentos de Auditoria
Pblica. Joo Pessoa: UFPB/Editora Universitria, 2001.
WELLS, Joseph. Principles of Fraud Examination. New Jersey:
Wiley, 2005.

Idioma

Fraudes - Obra - Por Dentro Das Fraudes PDF

Enviado por

Dados do documento

Título original

Direitos autorais

Formatos disponíveis

Compartilhar este documento

Compartilhar ou incorporar documento

Opções de compartilhamento

Você considera este documento útil?

Este conteúdo é inapropriado?

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Fraudes - Obra - Por Dentro Das Fraudes PDF

Título original:

Enviado por

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Jos Carlos Oliveira de Carvalho

Por dentro das Fraudes

Interesses relacionados

Você também pode gostar