Você está na página 1de 48

ATIVO IMOBILIZADO - Procedimentos Contbeis - Pequenas e Mdias Empresas - Resoluo CFC n

1255/2009

Matria elaborada com base na legislao vigente em: 04/12/2012.

Sumrio:
1 - Introduo
2 - Conceitos
2.1 - Pequenas e Mdias Empresas de Acordo com a Resoluo CFC 1255/2009
3 - Conceitos, Princpios e Caractersticas das Demonstraes Contbeis
3.1 - Compreensibilidade
3.2 - Relevncia
3.3 - Materialidade
3.4 - Confiabilidade
3.5 - Primazia da Essncia sobre a Forma
3.6 - Prudncia
3.7 - Integralidade
3.8 - Comparabilidade
3.9 - Tempestividade
3.10 - Equilbrio entre Custo e Benefcio
4 - Imobilizado
4.1 - Classificao e Contedo das Contas
4.1.1 - Plano de Contas
4.2 - Custo de Ativo Imobilizado - Elementos do Custo
4.2.1 - Mensurao do Custo
4.3 - Bens em Operaes
4.4 - Imobilizaes em Andamento
4.5 - Critrio de Avaliao do Ativo Imobilizado
4.6 - Custo Atribudo na Adoo Inicial
4.7 - Exemplo Prtico
4.8 - Exemplo de Aquisio de Ativo Imobilizado
4.9 - Atividade Prtica
4.10 - Distino entre circulante e no circulante - Resoluo CFC 1255/2009
4.11 - Inspeo Regular
4.11.1 - Caso Prtico de Contabilizao de Inspeo Regular
4.12 - Depreciao, Exausto E Amortizao
4.12.1 - Legislao Fiscal
4.12.1 - Valor Deprecivel
4.12.2 - Estimativa De Vida til Econmica e Taxa de Depreciao
4.12.3 - Mtodos de Depreciao
4.12.4 - Exausto
4.13 - Registros e Controles Contbeis
4.13.1 - Registro Individual de Bens
4.14 - Forma de Apresentao no Balano
5 - Ativo Intangvel

5.1 - So Exemplos de Bens Intangveis:


5.2 - Amortizao de Intangvel
5.2.1 - Mensurao Aps o Reconhecimento
5.2.2 - Amortizao ao Longo da Vida til
5.2.3 - Perodo de Amortizao e Mtodo de Amortizao
5.2.4 - Valor Residual
5.2.5 - Reviso do Perodo de Amortizao e Mtodo de Amortizao
5.2.6 - Caso prtico de Aquisio e Controle de um Ativo Intangvel
6 - Arrendamento Mercantil
6.1 - Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro - Arrendatrio
6.1.1 - Contabilizao de arrendamento mercantil financeiro
6.1.2 - Prtica:
6.2 - Divulgao
6.3 - Contabilizao do Arrendamento Mercantil Financeiro - Arrendador
6.3.1 - Exemplificando:
6.3.1.1 - Contabilizao do arrendamento mercantil operacional - Arrendador
6.4 - Transao de Venda e Leaseback
6.4.1 - Divulgao
7 -Teste de Recuperabilidade Impairment
7.1 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos
7.1.1 - Indicadores de Desvalorizao
7.2 - Caso Prtico de Teste de Recuperabilidade - Impairment
7.3. - Recuperabilidade do Valor Contbil - Perda por Desvalorizao do Intangvel

7.3.1 - Caso Prtico de Teste de Recuperabilidade - Impairment


8 - Avaliao do Imobilizado a Valor Justo na Data da Transio das Novas Regras Contbeis
8.1 - Custo atribudo
8.2 - Mensurao a Valor Justo
8.2.1 - Pessoa Jurdica Tributada pelo Lucro Real
8.2.2 - Atribuio do Valor Justo ao Ativo
8.2.3 - Contabilidade
8.2.3.1 - Lanamento do Ajuste Resultante do Custo Atribudo
8.2.3.2 - Lanamentos dos Tributos Diferidos
8.2.3.4 - Depreciao Acumulada
8.2.3.4.1 - Lanamentos da Depreciao
8.2.3.4.2 - Lanamentos da Realizao do bem
8.2.3.5 - Lanamentos da Baixa dos Tributos Diferidos
8.3- Procedimentos Tributrios
8.4 - Pessoa Jurdica Tributada pelo Lucro Presumido
8.4.1 - Atribuio do Valor Justo ao Ativo
8.4.2 - Contabilidade
8.4.2.1 - Pelo Reconhecimento do Encargo de Depreciao Mensal
8.4.2.2 - Lanamento da Realizao do bem
8.4.3 - Procedimentos Tributrios no Lucro Presumido
8.5 - Bens que no Fazem Parte do Patrimnio da Empresa por Erros ou Omisses - Lucro Real
8.5.1 - Exemplo
8.5.2 - Contabilidade
8.5.3 - Procedimentos Tributrios
9 - Ajustes de Avaliao Patrimonial
9.1 - Exemplo

10 - Propriedade para Investimento


10.1 - Divulgao
1 - Introduo
Com a evoluo dos negcios e a consequente globalizao da economia, foi-se percebendo que as
empresas deveriam demonstrar de forma clara e objetiva seu patrimnio, de forma a permitir que em
qualquer lugar do mundo os investidores pudessem fazer anlises sobre o patrimnio sem a
necessidade de ajustes para efeito de adequao de normas contbeis internas.
Como hoje as empresas de grande porte esto presentes em vrios pases, e consequentemente esto
sendo obrigadas a elaborarem as suas demonstraes contbeis de forma unificada, tornou-se
necessrio que estas demonstraes evidenciem a realidade econmica financeira entre empresas do
mesmo grupo com um mesmo padro contbil.
O que mais influenciou nesta mudana foi o setor financeiro internacional, uma vez que para efeito de
financiamentos, investimentos entre outras operaes necessitam de demonstraes contbeis com
uma linguagem universal.
Esta apostila visa evidenciar as principais regras que devero ser aplicadas em relao a contabilidades
das Pequenas e Mdias Empresas, onde ser demonstrado para efeito de um melhor entendimento
exemplos prticos sobre os principais tpicos aplicveis as Pequenas e Mdias Empresas.
Entendemos que a convergncia representa um grande passo para efeito da valorizao profissional
dos contabilistas no s do Brasil como para todos os demais pases.
2 - Conceitos
Para os profissionais que usam de forma sistemtica as informaes contbeis aplicadas s pequenas e
mdias empresas devem interpretar e definir o que realmente significa pequenas e mdias empresas.

2.1 - Pequenas e Mdias Empresas de Acordo com a Resoluo CFC 1255/2009


So consideradas pequenas e mdias aquelas que:
a) No tm obrigao pblica de prestao de contas; e,
b) Elaboram demonstraes contbeis para fins gerenciais para usurios externos.
Cabe salientar alguns pontos importantes sobre o aspecto conceitual.
De incio importante evidenciar:
Quais empresas possuem obrigao pblica de prestao de contas?
Empresas que possuem obrigaes pblicas so aquelas que negociam seus instrumentos de dvidas
ou patrimoniais em mercado de aes.
Cabe salientar que no caso dos responsveis da empresa tiverem a inteno de colocar seus ativos no
mercado de aes, ser necessrio utilizar do tratamento completo de escriturao contbil no
podendo aplicar o PME.

Independente de negociar aes, no mercado aberto nacional ou estrangeiro tais empresas no podero
fazer uso do PME.
Outro ponto importante para que uma empresa ser considerada pequena ou mdia, e neste caso
facultada o uso do PME que ela no poder possuir ativos em condio fiduciria perante grupo amplo
de terceiros como um de seus principais negcios. Desta forma podemos destacar que o PME no se
aplica aos bancos, cooperativas de crdito, companhias de seguros, fundos mtuos e bancos de
investimentos, independente do porte de tal entidade.
Cabe ressaltar que o Comit de Pronunciamentos Contbeis no faz referncia ao tipo societrio, assim
qualquer tipo societrio, seja Sociedade Limitada, Sociedade Annima de capital fechado, ou qualquer
outro tipo, porm ela no poder negociar suas aes em bolsa de valores e tambm ainda necessrio
atentar para o critrio previsto na Lei n 11.638/2007 que define empresas de grande porte.
Desta forma podemos concluir que com exceo das companhias abertas, dos segmentos ligados
rea financeira e bancria, securitria, previdenciria e as companhias de grande porte, todas as demais
estariam facultadas a aplicao do previsto no PME.
Partindo da premissa que a entidade produz informaes para serem utilizadas pelos seus usurios,
tanto internos quanto externos, preciso evidenciar quais so os principais relatrios contbeis e que
sero exigidos das empresas que realizarem sua escriturao contbil dentro do determinado no
pronunciamento especfico aplicado s pequenas e mdias empresas como:
a) balano patrimonial;
b) demonstrao do resultado do exerccio;
c) demonstrao do resultado abrangente;
d) demonstrao das mutaes do patrimnio lquido;
e) demonstrao do fluxo de caixa;
f) notas explicativas.
3 - Conceitos, Princpios e Caractersticas das Demonstraes Contbeis
Oferecer informaes sobre a posio financeira (BP), o desempenho (resultado e resultado abrangente
- DRE e DRA) e Fluxo de Caixa - DFC da entidade, que til para a tomada de deciso por vasta gama
de usurios que no est em posio de exigir relatrios sob medida para atender suas necessidades
particulares de informao.

3.1 - Compreensibilidade
Este princpio tem o objetivo de tornar a informao derivada dos elementos contbeis clara,
transparente, para que o usurio da contabilidade tenha condies de analisar e tomar decises sobre o
que est sendo demonstrado.
Cabe salientar que a informao no pode perder o seu verdadeiro sentido, uma vez que, necessrio
que as informaes sejam consistentes e que o usurio da informao contbil, tenha conhecimento
razovel de negcios, de atividade econmica e ainda de contabilidade.

3.2 - Relevncia
A informao constante das demonstraes contbeis deve ser relevante para as necessidades de
deciso dos usurios, devendo ter qualidade na informao e ter a capacidade de influenciar as
decises econmicas dos usurios da contabilidade, objetivando que estes usurios possam avaliar
eventos passados, presente e futuros.

3.3 - Materialidade
Este princpio est vinculado em evidenciar e avaliar a materialidade quando da omisso ou erro tiver
influenciando as decises econmicas dos usurios nas tomadas de decises com base nas
demonstraes contbeis. A materialidade depende do tamanho do item ou impreciso julgada nas
circunstncias de sua omisso ou erro

3.4 - Confiabilidade
A entidade deve fornecer a informao nas demonstraes contbeis de forma confivel. Dizemos que
uma informao confivel quando ela est livre de desvio substancial e vis, e representando de forma
clara aquilo que tem a pretenso de representar. Demonstraes contbeis se elas so destinadas a
influenciar uma deciso ou julgamento dizemos que elas esto livres de vis, ou seja, no so neutras.

3.5 - Primazia da Essncia sobre a Forma


Este conceito tem como objetivo estabelecer que a contabilidade deve valorizar a essncia de cada
operao ou fato contbil. Desta forma nem sempre o que est escrito em contratos ou notas fiscais e
outro documento qualquer representa a essncia do que realmente est acontecendo em uma
determinada operao. Podemos citar como exemplo, um contrato de arrendamento financeiro (leasing),
mas que a realidade que est sendo evidenciada neste contrato que se trata de um compra e venda,
logo o registro contbil desta operao deve ser realizado como compra e venda a prazo.

3.6 - Prudncia
Este princpio visa estabelecer certo nvel de reflexo quando outros princpios no conseguem alcanar
de forma clara determinado fato. Significa dizer que necessrio cautela no exerccio ou no julgamento
nas estimativas contbeis, em funo de haver alguma incerteza. A principal cautela ou prudncia deve
estar relacionada em que ativos ou receitas no sejam superestimados e que passivos ou despesas no
sejam subestimados.

3.7 - Integralidade
Para que uma demonstrao contbil possa ser confivel, a informao constante deve ser completa,
dentro dos limites da materialidade e custo. Qualquer tipo de omisso pode tornar a informao falsa ou
torn-la enganosa e deficiente em termos de sua relevncia, possibilitando que o usurio da
contabilidade no tenha confiana no que est sendo demonstrado.

3.8 - Comparabilidade
Para que os usurios da contabilidade sejam capazes de comparar as demonstraes contbeis da
entidade, elas precisam ser realizadas ao longo do tempo, a fim de identificar a posio patrimonial,
financeira e o seu desempenho.

Os usurios da contabilidade devem ser capazes tambm de comparar as demonstraes contbeis de


diferentes entidades para avaliar suas posies patrimoniais e financeiras, desempenhos e fluxos de
caixa relativos.
Cabe salientar que os usurios devero ser informados das polticas contbeis empregadas na
elaborao das demonstraes contbeis, e de quaisquer mudanas nessas polticas e dos efeitos
dessas mudanas.

3.9 - Tempestividade
Para que uma informao contbil seja relevante, ela deve ser capaz de influenciar as decises
econmicas dos usurios. Tempestividade envolve oferecer a informao dentro do tempo de execuo
da deciso. No caso de atraso injustificado na divulgao da informao, ela pode perder sua
relevncia.

3.10 - Equilbrio entre Custo e Benefcio


Como regra geral os benefcios devem ser superiores ao custo que a entidade ter para produzir a
informao. Cabe salientar que cabe a entidade a avaliao dos custos e benefcios, uma vez que os
custos no recaem necessariamente sobre os usurios.
4 - Imobilizado
Conceito:
O art. 179, item IV, estabelece o conceito do ativo imobilizado:
no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das
atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de
operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens.
Uma entidade que exera controle sobre um determinado Ativo Imobilizado e que usufrua dos
benefcios, assumindo riscos e benefcios proporcionados por ele em suas operaes, deve reconhecer
este ativo imobilizado em seu balano patrimonial.
Ativos imobilizados so ativos tangveis que so mantidos para uso na produo ou fornecimento de
bens ou servios, para aluguel a terceiros ou para fins administrativos e que se espera sejam utilizados
durante mais do que um perodo. Tambm so considerados como imobilizados as propriedades para
investimento cujo valor no pode ser mensurado de maneira confivel sem custo ou esforo excessivo
pelo valor justo.
Os bens adquiridos com vida til inferior a um perodo contbil, geralmente um ano, no devem ser
ativados.
O reconhecimento de um imobilizado somente deve ser feito quando for provvel que algum benefcio
econmico futuro flua para a entidade e tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases
confiveis, no caso da entidade assumir os riscos, benefcios e o controle sobre o ativo imobilizado, com
o sem a transferncia da propriedade.
Quando houver a manuteno, ou reparo no imobilizado, como mquinas, cabe salientar que estes
gastos so considerados despesas do exerccio, no entanto quando a reposio de peas ou partes
defeituosas for relevante em relao ao imobilizado os valores aplicados sero considerados custo do
imobilizado, porm vale lembrar que a pea ou parte defeituosa precisa ser baixada para assim

considerar a nova pea como custo. Quando se tratar de terrenos e edificaes eles precisam ser
contabilizados em separado, mesmo quando adquiridos conjuntamente.
O custo de um ativo imobilizado compreende o seu preo de compra, incluindo taxas legais e de
corretagem, tributos de importao e tributos de compra no recuperveis, depois de deduzidos os
descontos comerciais e abatimentos, bem como todos os demais custos necessrios para que o bem
fique em condies de usos.
Os itens classificados na categoria de Ativo imobilizado incluem terrenos, obras civis, mquinas, mveis,
instalaes veculos, benfeitorias em propriedade de terceiros, entre outros de acordo com a atividade
exercida pela entidade.
No caso de uma aquisio a prazo com pagamento de juros, estes no podem ser tratados como
custos, devendo ser imobilizado pelo seu preo vista.

4.1 - Classificao e Contedo das Contas


O Grupo Ativo Imobilizado da entidade deve ser classificado por classe de ativo, para o registro de seu
custo. As depreciaes acumuladas sero contabilizadas em contas parte, como redutora do ativo
imobilizado. As perdas estimadas no caso de reduo ao valor recupervel sero contabilizadas tambm
em contas parte, reduzindo o valor do ativo imobilizado do mesmo modo estabelecido para a
contabilizao das depreciaes.
Como o ativo imobilizado deve estar classificado de acordo com a necessidade de cada empresa,
interessante que o plano de contas seja elaborado para que seja dada nfase a operao exercida pela
empresa. Podemos classificar o ativo imobilizado em dois grupos:
1 - Bens em operao: os bens que so imobilizados que j entram em operao de forma direta logo
aps a sua aquisio;
2 - Imobilizaes em Andamentos: aplicaes de recursos no imobilizado que ainda no entraram em
operao.
A segregao se faz necessria para anlise das operaes da empresa em relao apurao de
ndices e comparaes entre a receita e o ativo imobilizado. Desta forma podemos estabelecer ndices
vinculados a operaes de receitas e o ativo imobilizado que est em operao.

4.1.1 - Plano de Contas


Bens em operaes:
- Terrenos - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment
- Obras Civis - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment
- Instalaes - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment e sujeito ao custo atribudo
quando a adequao inicial das novas regras contbeis
- Mquinas e Equipamentos - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment e sujeito ao
custo atribudo quando a adequao inicial das novas regras contbeis
- Mveis e Utenslios - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment e sujeito ao custo
atribudo quando a adequao inicial das novas regras contbeis

- Veculos - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment e sujeito ao custo atribudo
quando a adequao inicial das novas regras contbeis
- Ferramentas - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment e sujeito ao custo atribudo
quando a adequao inicial das novas regras contbeis
- Florestamento e Reflorestamento - Mensurado pelo custo amortizvel e sujeito ao impairment

DEPRECIAO, AMORTIZAAO E EXAUSTO ACUMULADA


Contas credoras dos itens do Ativo Imobilizado
- Depreciao Acumulada
(-) Amortizao Acumulada
(-) Exausto Acumulada
(-) Perdas Estimadas para Reduo ao Valor Realizvel Lquido
Imobilizaes em Andamento
- Construes em andamento
- Importaes em andamentos de bens do ativo imobilizado
- Adiantamento de fornecedores de ativo imobilizado
Imobilizado de empresas com atividade agrcola de pecuria - Ativos Biolgicos
Atividade Agrcola: Contas classificadas no Ativo Imobilizado contas representativas de culturas de
rvores de uma plantao permanente, como caf, laranjais, cana-de-acar, cultura de algodo entre
outras culturas que produzem frutos por vrios anos.
Atividade pecuria: Contas classificadas no Ativo Imobilizado contas representativas de rebanho
reprodutor e outros animais destinados atividade agrcola exercida pela empresa.

4.2 - Custo de Ativo Imobilizado - Elementos do Custo


O custo de item do ativo imobilizado compreende todos os seguintes custos:
a) seu preo de compra, incluindo taxas legais e de corretagem, tributos de importao e
tributos de compra no recuperveis, depois de deduzidos os descontos comerciais e
abatimentos;
b) quaisquer custos diretamente atribuveis para colocar o ativo no local e em condio
necessria para que seja capaz de funcionar da maneira pretendida pela administrao.
Esses custos podem incluir os custos de elaborao do local, frete e manuseio inicial,
montagem e instalao e teste de funcionalidade;
c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoo do item e de restaurao da
rea na qual o item est localizado, a obrigao que a entidade incorre quando o item
adquirido ou como consequncia de ter utilizado o item durante determinado perodo para
finalidades que no a produo de estoques durante esse perodo.

Gastos que no so elementos de custo do ativo imobilizado


Os custos a seguir no so custos de item do ativo imobilizado, e a entidade deve reconhec-los como
despesa quando eles forem incorridos:
a) custos de abertura de nova instalao;
b) custos de introduo de novo produto ou servio (incluindo os custos de propaganda e
atividades promocionais);
c) custos de administrao dos negcios em novo local ou com nova classe de clientes
(incluindo custos de treinamento);
d) custos administrativos e outros custos indiretos;
e) custos de emprstimos (ver Seo 25 Custos de Emprstimos).
4.2.1 - Mensurao do Custo
O custo de item do ativo imobilizado o equivalente ao preo vista na data do reconhecimento. Se o
pagamento postergado para alm dos termos normais de transao a prazo, o custo o valor
presente de todos os pagamentos futuros.

Contedo das Contas do Ativo Imobilizado


4.3 - Bens em Operaes
a) Terrenos
Essa conta registra os terrenos que esto sob o controle da empresa que esto sendo utilizados na
atividade operacional.
Os terrenos onde esto sendo construindo novos bens para uso na operao da empresa devero ser
contabilizados no grupo ativo imobilizado em imobilizaes em andamentos.
Podem alguns bens estar sendo mantidos para valorizao ou aluguel, e neste caso devem ser
contabilizados como propriedade para investimentos cfe dispe o Pronunciamento Tcnico CPC 28.
b) Obras iniciais e complementares
Podemos nesta conta contabilizar os gastos realizados com todos os melhoramentos e obras integradas
aos terrenos, bem como os servios e instalaes provisrias, necessrias ao andamento das obras.
Podemos qualificar estes gastos como: limpeza, topografia, sondagens, terraplanagem, drenagens e
quaisquer outros gastos ligados a obra que est sendo construda.
c) Obras Civis
Nesta conta podemos contabilizar os edifcios que esto sendo usados nas operaes da empresa,
englobando o prdio ocupado pela administrao, pela fbrica, depsitos, filiais entre outros.
d) Instalaes
Nesta conta devemos contabilizar os gastos realizados com a implantao de instalaes, que mesmo
integradas aos edifcios sero segregadas, uma vez que tero prazo de vida til diferenciada em relao
aos edifcios, como exemplos tm: instalaes eltricas, hidrulicas, sanitrias, frigorficas, instalaes
contra incndio, ar condicionados entre outras.

Esta conta pode exigir segregao dependendo do porte e complexidade do tipo de instalao para
efeito do controle patrimonial em relao a depreciao cfe uso e prazo de vida til.
e) Mquinas e Equipamentos
Esta conta envolve todo o conjunto de mquinas, equipamentos e aparelhos, utilizados na atividade da
empresa. Cabe, nesta conta o controle segregado de mquinas, aparelhos e equipamentos, facilitando o
controle paralelo para efeito de clculo da depreciao.
Neste grupo de contas podemos ainda contabilizar de forma segregada os equipamentos de
processamento de dados adquiridos pela empresa.
f) Mveis e utenslios
Esta conta deve abrigar todos os mveis e utenslios que sero usados pela empresa na sua atividade
operacional que tenha prazo de utilizao acima de um ano.
g) Veculos
So contabilizados nesta conta todos os veculos que esto sob o controle da empresa, sejam de uso da
administrao, como os do pessoal de vendas, transporte, entre outros. No caso de veculos de uso
interno como mquinas carregadeiras, empilhadeira, entre outros podero ser registrados como
equipamentos conforme seu uso.
h) Ferramentas
Aqui podemos registrar as ferramentas que sero usadas por mais de um ano de acordo com a
atividade da empresa. Em relao as ferramentas a empresa deve observar o custo que a empresa ter
para ter o controle desses itens do imobilizado, podendo em certos casos contabilizar estas aquisies
diretamente como despesas em virtude dos custos e benefcios que a empresa teria em relao a estas
ferramentas.
i) Benfeitorias em imveis de terceiros
Nesta conta sero contabilizados os gastos com as construes e imveis de terceiros alugados, que
sero usados nas atividades da empresa. Somente devero ser contabilizados como imobilizado no
caso de atenderem aos critrios de reconhecimento de um ativo imobilizado. Para estas imobilizaes
suas depreciaes ou amortizaes devero ser apropriadas no resultado de acordo com o prazo de
vida til estimada ou o prazo de contrato do aluguel, dos dois o mais curto.
Cabe nesta conta a segregao de acordo com a atividade exercida pela empresa, para que em relao
a depreciao, amortizao ou exausto, possamos contabilizar como custo ou despesas conforme o
uso desses bens na atividade da empresa.

4.4 - Imobilizaes em Andamento


a) - Bens em uso na Fase da Implantao
Devemos classificar nesta conta todos os bens que esto sendo usados durante a fase pr-operacional
da empresa relativo ao desenvolvimento do projeto. Podemos citar como exemplo, as instalaes do
escritrio, seus mveis e utenslios, veculos e outros. Desta forma, por estarem em uso na fase properacional, devero ser depreciados normalmente, e contabilizados como reduo do custo destes
ativos.

Dentro desta conta podemos ter subcontas para evidenciar melhor a participao de cada item nos
gastos com a implantao da empresa, bem como teremos de forma segregada o encargo a ser
contabilizado como depreciao de cada item que contriburam para a implantao do respectivo
projeto.
A contrapartida da depreciao desses bens a conta de gastos com a implantao do projeto, no ativo
imobilizado em andamento. Com isto o custo desses ativos transferido para o custo dos ativos que
ajudaram a construir.
a.1) Construes em andamento
Nesta conta so classificadas todas as obras do perodo de sua construo e instalao at o momento
em que entram em operao, quando so reclassificadas para as contas correspondentes de bens em
operao.
a.2) Importaes em andamento de bens do ativo imobilizado
Nesta conta vamos registrar todos os gastos incorridos relativos aos ativos imobilizados que esto sendo
importados at a sua chegada, desembarao e recebimento pela empresa, considerando-se
modalidades e importaes, CIF ou FOB, pois todos os gastos relacionados a imobilizao de um ativo
deve ser considerado como custo do ativo que est sendo colocado em condies de operao.
No caso de passar por um processo de montagem e instalao de construo em andamento, sero
transferidos estes gastos pelo seu valor total, para a conta construes em andamento.
No entanto, se o bem que est sendo imobilizado j entrar em operao logo aps a sua chegada, sua
transferncia feita diretamente para a conta de bens em operao.
a.3) Adiantamentos a fornecedores de imobilizado
Neste grupo de conta devemos registrar todos os adiantamentos a fornecedores por conta de
fornecimento sob encomenda de bens do ativo imobilizado, referente a pagamentos realizados por conta
de um valor previamente contratado. Esta operao ocorre quando da aquisio de grandes
equipamentos e mecanismo que longo perodo para serem entregue ou construdos.
b) Bens Construdos
O custo de um ativo imobilizado construdo deve incluir todos os custos dos materiais comprados, mo
de obra e seus encargos, prpria ou de terceiros, e outros custos direito e indiretos relacionados com a
construo. No caso de emprstimo diretamente ligado a construo deste ativo que seja considerado
um ativo qualificvel, os custos dos emprstimos devero ser contabilizado como custo desse ativo
durante a execuo, conforme dispe o Pronunciamento Tcnico CPC20.
c) Bens recebidos em doao
Os bens recebidos em doao, sem nus para a empresa, devem ser contabilizados pelo seu valor justo
no ativo imobilizado e a crdito de receita no resultado do perodo desde que recebido sem quaisquer
obrigaes a cumprir. No caso da empresa ter alguma obrigao relacionada a esta doao, a empresa
deve diferir em uma conta do passivo este valor para que somente seja computada no resultado quando
cumpridas todas as exigncias estabelecida o termo de doao. (CPC 07 e CPC 30)

4.5 - Critrio de Avaliao do Ativo Imobilizado


a) - Conceito da Lei
Os critrios de avaliao dos bens do ativo imobilizado esto definidos no art. 183 da Lei 6404/76 como
segue:
Os direitos classificados no Imobilizado, pelo custo de aquisio, deduzido do saldo da respectiva conta
de depreciao, amortizao ou exausto.
Desta forma, podemos entender que os elementos do Ativo Imobilizado devero ser avaliados pelo seu
custo de aquisio deduzido dos saldos das respectivas contas de depreciao, amortizao ou
exausto. O valor contbil de um ativo imobilizado tambm deve estar ajustado das perdas estimadas
por reduo ao valor recupervel. (CPC 01)
b) Mensurao no reconhecimento e aps o reconhecimento
No processo de mensurao de um ativo imobilizado acontece no momento em que os critrios de
reconhecimentos so atendidos e em momento posterior ao reconhecimento, de acordo com as
disposies contidas no CPC 27.
Um ativo imobilizado que atende aos critrios de reconhecimento de um ativo deve ser mensurado pelo
sue custo.
Os elementos que integram o custo de um componente do ativo imobilizado so os seguintes, segundo
o item 16 do CPC 27:
a) seu preo de aquisio, acrescido de impostos de importao e impostos no recuperveis sobre a
compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos;
b) quaisquer custos diretamente atribuveis para colocar o ativo no local e condio necessrias para o
mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela administrao;
c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoo do item e de restaurao do local (stio) no
qual este est localizado. Tais custos representam a obrigao em que a entidade incorre quando o item
adquirido ou como consequncia de us-lo durante determinado perodo para finalidades diferentes da
produo de estoque durante esse perodo.

4.6 - Custo Atribudo na Adoo Inicial


Quando da adoo inicial de acordo com o CPC 27, a entidade pode identificar bens ou conjunto de
bens de valores relevantes que esto em operao, mas que na contabilidade os valores esto
inferiores ou superiores ao seu valor justo e neste caso a entidade pode fazer os ajustes nos saldos
iniciais.
Para efeito de atribuir um custo inicial o valor justo o mais adequado para ser utilizado como novo valor
dos ativos da entidade.
Deve ser observado que adoo do custo inicial com base no custo atribudo no resulta em uma
mudana na prtica contbil, nem to pouco se trata de uma reavaliao.
O lanamento contbil ser a dbito na conta do ativo do qual foi atribudo o novo valor e a crdito na
Conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial, e neste caso deve a entidade reconhecer os tributos diferidos
quando a legislao tributria assim exigir.

O custo atribudo somente poder ser aplicado ao ativo imobilizado e as propriedades para
investimentos, sendo vedada a utilizao do custo atribudo aos demais ativos.
Em relao a adoo inicial, a ser feita pela maiorias das empresas quando da adoo inicial das novas
regras contbeis, deve ser feita, dentro dessa anlise do valor justo do ativo imobilizado a ser ajustado,
devendo ser observado qual o significado da depreciao acumulada existente nesta dada, a vida til
remanescente e a considerao com relao ao valor residual de cada imobilizado.
Quando da adoo inicial os bens do ativo imobilizado j podero estar contabilizados pelo seu valor
justo, no entanto eles podero estar sendo depreciados com base numa vida til fora da realidade de
acordo com as operaes realizadas pela empresa. Neste caso, no h o que ser ajustado em relao
ao seu valor justo na data da adoo inicial, mas as taxas de depreciao precisam a partir desta data,
ser ajustadas, para que este ativo permanea registrado pelo seu valor justo.
Quando da adoo inicial pode acontecer de a empresa ter escriturado os encargos de depreciao com
base na taxa fiscal permitida de acordo com a vida til estimada pelo fisco, e neste caso pode ter em
seu patrimnio bens com valor nulo. Desta forma, pode ter alguns bens com seu valor justo muito abaixo
do valor de mercado, ou at mesmo acima do valor de mercado. Neste caso necessrio que se faa o
ajuste do ativo imobilizado para darmos um custo atribuindo um valor justo. Partindo deste novo custo
atribudo a empresa deve estimar as novas taxas de depreciao de acordo com o prazo de vida til
remanescente.

4.7 - Exemplo Prtico


IMOBILIZADO
Mquina

VALOR CONTBIL
R$ 70.000,00

DEPRECIAO
R$ 70.000,00

LQUIDO
00

VALOR JUSTO
R$ 40.000,00

Contabilizao do ajuste:
D
C

Mquina
Ajuste de Avaliao Patrimonial

R$ 40.000,00
R$ 40.000,00

A partir do novo valor contbil a entidade deve depreciar, amortizar ou baixar em contrapartida do
resultado, os respectivos valores precisam ser simultaneamente transferidos da conta de Ajuste de
Avaliao Patrimonial para a conta de lucros ou prejuzo acumulados, como segue:
Contabilizao da depreciao referente ao novo custo atribudo a uma taxa de 10% ao ano temos:
D
C

Despesa com depreciao


Depreciao acumulada

R$ 4.000,00
R$ 4.000,00

Contabilizao referente realizao do valor referente ao Ajuste de Avaliao Patrimonial:


D
C

Ajuste de Avaliao Patrimonial


Lucros ou Prejuzos Acumulados

R$ 4.000,00
R$ 4.000,00

Para que a entidade possa adotar o custo atribudo, este somente ser possvel ser aplicado na adoo
inicial das novas normas contbeis, no sendo admitida a utilizao em ano posterior. Desta forma
quando da adoo deste novo custo o bem ter uma nova vida til mensurada, tendo uma nova taxa de
depreciao a ser adotada.
NOTA ITC: O item 26 da Interpretao Tcnica ICPC 10, dispe em que: Subsequentemente, e na
medida em que os bens, objeto de atribuio de novo valor, nos termos do disposto no item anterior e na
parte inicial deste item, forem depreciados, amortizados ou baixados em contrapartida do resultado, os
respectivos valores devem, simultaneamente, ser transferidos da conta Ajustes de Avaliao Patrimonial

para a conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados e, a depender da opo quanto ao regime de


tributao da entidade, da conta representativa de Tributos Diferidos Passivos para a conta
representativa de Tributos Correntes.
4.8 - Exemplo de Aquisio de Ativo Imobilizado
Determinada entidade adquire uma mquina financiada, com prazo de carncia de 24 meses para
pagamento.
Descrio do Bem
Equipamento industrial

Preo a vista
R$ 100.000,00

Preo a prazo
130.000,00

Contabilizao desta aquisio


D
Equipamentos - ANC
D
Juros a transcorrer (PNC)
C
Ttulos a pagar (PNC)

juros
30.000,00

R$ 100.000,00
R$ 30.000,00
R$ 130.000,00

Situao patrimonial aps a transao


ATIVO
No Circulante
Imobilizado
Equipamentos industriais R$ 100.000,00

PASSIVO
No circulante
Ttulos a pagar
Juros a transcorrer

R$ 130.000,00
R$ ( 30.000,00)

4.9 - Atividade Prtica


Empresa com atividade geradora de energia inicia a construo de um ativo imobilizado que far parte
da atividade operacional.
- Gastos com a construo em andamento: R$ 450.000,00 em janeiro de X!;
- Financiamento de uma turbina no valor de R$ 200.000,00, financiada junto ao Banco Mensalo em 20
parcelas de R$ 12.800,00, no ltimo dia til do ms de fevereiro do ano XI com vencimento da primeira
parcela para o ms de maro de X1.
- Prazo para a concluso da obra de 12 meses, sendo que esta obra iniciou em janeiro do ano X1.
- Contabilize esta operao considerando que esta empresa elabora as suas demonstraes contbeis
em 31 de dezembro de cada ano:
Janeiro
D - Imobilizaes em andamentos
- Usina luz eterna------------------------------------R$ 450.000,00
C - Bancos -------------------------------------------R$ 450.000,00
Gastos pagos a vistas conforme documentos fiscais.
Fevereiro
D - Imobilizaes em andamentos
- Usina luz eterna-----------------------------------------------------------------R$ 200.000,00
D - Encargos a Transcorrer (redutora do passivo circulante) ------(R$ 33.600,00)
D - Encargos a Transcorrer (redutora do passivo no circulante)-(R$ 22.400,00)
C - Financiamentos passivo circulante -----------------------------------R$ 153,600,00
C - Financiamentos passivo no circulante ------------------------------R$ 102.400,00

Aquisio de uma turbina financiada junto ao Banco Mensalo.


Maro a dezembro de X1
D - Imobilizaes em andamentos
C - Encargos a Transcorrer (redutora) ------R$ 28.000,00 (10 meses)
Reconhecimento dos encargos financeiros durante a execuo da obra.
Pagamento das parcelas de maro a dezembro
D - Financiamentos-------------------------------R$ 128.000,00
C - Bancos ----------------------------------------- R$128.000,00
Pagamento financiamento junto ao Banco Mensalo.

4.10 - Distino entre circulante e no circulante - Resoluo CFC 1255/2009


Item 4.4 da Resoluo CFC 1255/2009 - "A entidade deve apresentar ativos circulantes e no
circulantes, e passivos circulantes e no circulantes, como grupos de contas separados no balano
patrimonial, de acordo com os itens 4.5 a 4.8, exceto quando uma apresentao baseada na liquidez
proporcionar informao confivel e mais relevante. Quando essa exceo se aplicar, todos os ativos e
passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez (ascendente ou descendente), obedecida a
legislao vigente.
Ativo circulante

Item 4.5 - A entidade deve classificar um ativo como circulante quando:


(a) espera realizar o ativo, ou pretender vend-lo ou consumi-lo durante o ciclo operacional normal da
entidade;
(b) o ativo for mantido essencialmente com a finalidade de negociao;
(c) esperar realizar o ativo no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis; ou
(d) o ativo for caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para liquidao de passivo
seja restrita durante pelo menos doze meses aps a data das demonstraes contbeis.

Item 4.6 - A entidade deve classificar todos os outros ativos como no circulantes. Quando o
ciclo operacional normal da entidade no for claramente identificvel, presume-se que sua
durao seja de doze meses

Passivo circulante
Item 4.7 - A entidade deve classificar um passivo como circulante quando:
(a) espera liquidar o passivo durante o ciclo operacional normal da entidade;
(b) o passivo for mantido essencialmente para a finalidade de negociao;
(c) o passivo for exigvel no perodo de at doze meses aps a data das demonstraes contbeis; ou
(d) a entidade no tiver direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos doze
meses aps a data de divulgao.

Item 4.8 - A Entidade Deve Classificar Todos os Outros Passivos Como No Circulantes.

4.11 - Inspeo Regular


Sempre que um ativo imobilizado exigir uma inspeo regular para continuar operando, o valor gasto
com este procedimento ser reconhecido diretamente no valor contbil do ativo imobilizado que est
sendo inspecionado.
Qualquer valor contbil do custo remanescente da inspeo anterior (distinta das peas fsicas)
baixado. Isso feito independentemente de o custo da inspeo relevante anterior ter sido identificado
na transao em que o item foi adquirido ou construdo. Caso necessrio, o custo estimado de futura
inspeo semelhante pode ser utilizado como indicao de qual foi o custo do componente de inspeo
existente quando o item foi adquirido ou construdo.
Uma condio para continuar operando um item do ativo imobilizado (por exemplo, nibus) pode ser a
realizao de importantes inspees regulares em busca de falhas, independentemente de as partes
desse item serem ou no substitudas. Quando cada inspeo importante efetuada, seu custo
reconhecido no valor contbil do item do ativo imobilizado como substituio caso os critrios de
reconhecimento sejam atendidos. Qualquer valor contbil do custo remanescente da inspeo anterior
(distinta das peas fsicas) baixado. Isso feito independentemente de o custo da inspeo relevante
anterior ter sido identificado na transao em que o item foi adquirido ou construdo. Caso necessrio, o
custo estimado de futura inspeo semelhante pode ser utilizado como indicao de qual foi o custo do
componente de inspeo existente quando o item foi adquirido ou construdo. (Resoluo CFC
1255/2009)

4.11.1 - Caso Prtico de Contabilizao de Inspeo Regular


Determinada empresa tem em seu ativo imobilizado um equipamento de alta preciso que de acordo
com normas legais deve ser inspecionado a cada 15 meses de uso.
Desta forma, sabendo- se que o custo desta manuteno de R$ 15.000,00, sendo pago em janeiro de
X1, como contabilizar esta operao. Cabe destacar que em abril de X2 a empresa tenha que fazer nova
inspeo, e que o custo desta ser o valor de R$ 18.000,00, que tambm ser pago a vista.
Contabilizar esta operao no ano X1 e X2 considerando que o bem tem uma taxa de depreciao de
0,5% ao ms.
Contabilizando a inspeo em X1:
D - Inspeo Regular Imobilizado XX
C - Caixa ou Banco -------------- R$ 15.000,00
Contabilizar a Depreciao em X1 referente a este custo que foi imobilizado.
D - Encargo de depreciao (resultado)
C - Depreciao Acumulado (imobilizado) R$ 900,00
Contabilizar a Depreciao em X2 referente a este custo que foi imobilizado.
D - Encargo de depreciao (resultado)
C - Depreciao Acumulado (imobilizado) R$ 225,00

Contabilizando a inspeo em X2:


D - Inspeo Regular Imobilizado XX
C - Caixa ou Banco -------------- R$ 18.000,00
Contabilizar a em X2 a baixa referente ao custo que foi imobilizado.
D - Baixa custo remanescente de inspeo regular (resultado)
C - Inspeo Regular Imobilizado XX (imobilizado) R$ 13.875,00
Nota ITC: A empresa pode adotar a taxa de depreciao integral em relao ao tempos vinculado a
inspeo que foi realizada.
Contabilizar a nova inspeo em X2 que foi imobilizada.
D - Inspeo Regular Imobilizado XX
C - Caixa ou Banco -------------- R$ 18.000,00

4.12 - Depreciao, Exausto E Amortizao


Os elementos que integram o Ativo Imobilizado tm um perodo limitado de vida til econmica com
exceo de terrenos e outros itens. Portanto o custo dos ativos imobilizados deve ser alocado de
maneira sistemtica aso exerccios beneficiados por seu uso no decorrer de sua vida til estimada de
acordo com seu uso na empresa.
O art. 183, 2 da Lei 6404/76, estabelece que:
A diminuio do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangvel ser registrada periodicamente
nas contas de: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009)
a) depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos que tm por objeto bens fsicos
sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia;
b) amortizao, quando corresponder perda do valor do capital aplicado na aquisio de direitos da
propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao limitada,
ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado;
c) exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente da sua explorao, de direitos cujo
objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa explorao.
Podemos verificar que a depreciao a ser contabilizada deve ser de acordo com o que dispe a Lei
6.404/76, devendo demonstrar o desgaste efetivo pelo uso ou perda de sua utilidade, mesmo por ao
do tempo ou obsolescncia. Em relao a depreciao, fica claro no item II do 3, includo por meio da
Lei 11.941/2009, que tambm dispe em 3 que a empresa deve efetuar, periodicamente, anlise
sobre a recuperao dos valores registrados no ativo imobilizado e no intangvel, para que sejam,
revisados e ajustados os critrios utilizados para a determinao da vida til econmica estimada para
clculo da depreciao, exausto e amortizao.

4.12.1 - Legislao Fiscal


Varias empresas vem adotando as taxas de depreciao fixadas pela legislao fiscal. Esta prtica no
pode mais ser adotada aps a introduo das novas regras contbeis. Estas taxas podero ser
utilizadas somente para fins de apurao de impostos, devendo os valores referentes depreciao ser

controlados em registros auxiliares. Salientamos que os critrios bsicos de depreciao, de acordo com
a legislao fiscal, esto consolidados no Regulamento do Imposto de Renda nos artigos 305 a 323.

4.12.1 - Valor Deprecivel


O valor deprecivel, amortizvel ou exaurvel de um ativo imobilizado determinado pela diferena entre
o custo pelo qual est reconhecido na contabilidade deduzido do valor residual. Este valor deprecivel
deve ser apropriado ao resultado do perodo.
Contabilmente o conceito de depreciao simples: Depreciao a parte do caixa investido na
aquisio ou construo do ativo que no ser recuperado com caixa, quando da venda desse ativo.
Podemos constatar que a depreciao o pedao do caixa investido que precisa ser recuperado pelo
caixa a ser produzido pela atividade da empresa.
O valor residual e a vida til de um ativo imobilizado devem ser ajustados no mnimo uma vez por ano,
devendo ter uma periodicidade regular.
A mensurao aps o reconhecimento inicial deve ser realizada pelo custo menos a depreciao
acumulada e as perdas por reduo ao valor recupervel.
A depreciao do ativo se inicia quando o ativo est disponvel para uso, isto , quando est no local e
em condio necessria para funcionar da maneira pretendida pela administrao. A depreciao do
ativo termina quando o ativo baixado. A depreciao no termina quando o ativo se torna ocioso ou
quando retirado do uso produtivo, a no ser que o ativo esteja totalmente depreciado. Entretanto, sob
os mtodos de depreciao pelo uso, a despesa de depreciao pode ser zero quando no existe
produo.

4.12.2 - Estimativa De Vida til Econmica e Taxa de Depreciao


A Lei 6404/76 em seu artigo 183 no seu pargrafo 3 dispe em um de seus itens que a empresa dever
efetuar periodicamente anlise sobre a recuperao dos valores que esto registrados em seu ativo
imobilizado e intangvel, a fim de que sejam revisados e ajustados os critrios utilizados para a
determinao da vida til econmica estimada dos bens, bem como a forma de clculo da depreciao,
exausto e amortizao.
Na determinao da vida til de ativo, a entidade deve considerar todos os seguintes fatores (CPC 27):
a) uso esperado do ativo. O uso avaliado com base na capacidade esperada do ativo ou na produo
fsica;
b) desgaste e quebra fsica esperada, que depende de fatores operacionais, como, por exemplo, o
nmero de turnos para os quais o ativo utilizado, programas de reparo e manuteno e o cuidado e a
manuteno do ativo enquanto estiver ocioso;
c) obsolescncia tcnica ou comercial proveniente de mudanas ou melhorias na produo, ou de
mudana na demanda do mercado para o produto ou servio resultante do ativo;
d) limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de trmino dos arrendamentos
mercantis relacionados.

4.12.3 - Mtodos de Depreciao


O mtodo da depreciao deve espelhar o padro pelo qual se espera consumir os benefcios
econmicos futuros do ativo, entre os principais mtodos esto: linha reta, saldos decrescentes,
baseado no uso e unidades produzidas.
Mtodo Linear:
O mtodo linear consiste na aplicao de taxas constantes durante o tempo de vida til estimado para
ou bem, sendo este o mais utilizado no Brasil.
Exemplo:
Custo do bem: R$ 100.000,00
Vida til estimada: 10 anos (120 meses)
No temos valor residual estimado
Depreciao: 100/ms
Taxa a ser aplicada= 0,83333
Mtodo da Soma dos Algarismos dos Anos:
Este mtodo consiste em estipular taxas variveis, durante o tempo de vida til do bem, adotando-se o
seguinte critrio: somam-se os algarismos que formam o tempo de vida til do bem, obtendo-se assim, o
denominador da frao que determinar o valor da depreciao em cada perodo.
Exemplo: Um bem tem prazo de vida til de 5 anos e custo de R$ 30.000,00. Calcular o valor da
depreciao anual.
Resoluo:
Inicialmente somamos os algarismos que compem o nmero de anos: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.
Assim, a depreciao calculada como se segue:
Ano 1: 5/15 X R$ 30.000,00 = 10.000,00
Ano 2: 4/15 X R$ 30.000,00 = 8.000,00
Ano 3: 3/15 X R$ 30.000,00 = 6.000,00
Ano 4: 2/15 X R$ 30.000,00 = 4.000,00
Ano 5: 1/15 X R$ 30.000,00 = 2.000,00
Com este mtodo podemos observar que ele proporciona quotas de depreciao maiores no incio do
prazo de vida til e menores no final da vida til do bem. Este procedimento permite que tenhamos uma
uniformidade nos custos uma vez que os bens novos no esto sujeitos manuteno e reparos.
Mtodo das Horas de Trabalho:
O Mtodo das Horas de Trabalho consiste em estimar o nmero de horas de trabalho durante o tempo
de vida til previsto para o bem.
A quota de depreciao ser obtida dividindo-se o nmero de horas trabalhadas no perodo pelo nmero
de horas de trabalho estimado durante a vida til do bem. Este mtodo prprio das empresas
industriais.
Este mtodo est baseado na estimativa de vida til do bem, representada em horas de trabalho,
expresso pela frmula:

Quota de depreciao = n de horas de trabalho no perodo/n de horas de trabalho estimadas durante a


vida til do bem
Exemplo: Aquisio de uma mquina para o setor produtivo de uma determinada empresa, no valor de
R$ 100.000,00, compacidade de ser utilizada durante 29.200 horas no prazo de 5 anos trabalhando 16
horas por dia.
Aplicando a frmula para o clculo da depreciao em um ms de 30 dias: quota de depreciao =
480/29200 = 0,01644 x R$ 100.000,00 = 1.634,83
Mtodos das Unidades Produzidas:
Tambm utilizado por empresas industriais e consiste em estimar o nmero total de unidades que
devem ser produzidas pelo bem ao longo de sua vida til.
A quota de depreciao de cada perodo ser obtida dividindo-se o nmero de unidades produzidas no
perodo pelo nmero de unidades estimadas a serem produzidas ao longo de sua vida til.
De acordo com o Pronunciamento Tcnico PME, o valor residual, a vida til e o mtodo de depreciao
necessitam ser revistos apenas quando existir uma indicao relevante de alterao, isto , no
precisam ser revistos anualmente conforme determina o CPC 27, que trata do ativo imobilizado.
Exemplo: Uma mquina, cujo custo de R$ 100.000,00, estimativa de produo de 9 milhes de
peas no prazo de 5 anos. Sabendo que no primeiro ms de produo conforme relatrio do setor
produtivo foi produzido 150.000 peas. Calcular o valor da depreciao acumulada referente ao primeiro
ms de produo.
Resoluo:
No primeiro ms, a depreciao ser: 150.000 / 9.000 milhes = 0,016666%.
= 0,016666% x R$ 100.000,00 = 1.666,66.
Registro contbil da depreciao:
D - Despesa de depreciao ou Custo de produo
C - Depreciao Acumulada, conta redutora do ativo imobilizado.

4.12.4 - Exausto
A exausto objetiva distribuir o custo dos recursos naturais durante o perodo em que esses recursos
so extrados ou exauridos.
A exausto deve ser calculada utilizando-se o mtodo de unidades produzidas (extradas). Esse mtodo
deve estabelecer a porcentagem extrada de minrio no perodo em relao possana total conhecida
da mina. Esse percentual aplicado sobre o custo de aquisio ou de extrao, dos recursos minerais
explorados.
Cabe salienta que o Regulamento do Imposto de Renda em seu artigo 331 dispe que para efeito de
apurao do lucro tributvel ser considerado dedutvel a exausto de 20% da receita de explorao.
Temos como exemplo:
a) valor contbil das jazidas = R$ 80.000,00
b) exausto acumulada at o exerccio anterior = R$ 20.000,00
c) estimativa total de minrios da jazida = 90.000 t

d) extrao no perodo de um ms = 750 t


e) receita pela extrao no ms = R$ 50.000,00
O clculo da despesa de exausto contbil ser de:
1 - Relao da extrao no ms com a possana da mina.
750 t / 90.000 t = 0,83333% ao ms.
2 - Exausto contbil = 0,83333% sobre o valor contbil da jazida de R$ 80.000,00 = R$ R$ 666,67
3 - Exausto para efeito de apurao do resultado fiscal = 20% sobre o valor da receita do ms no valor
de R$ 50.000,00 = R$ 10.000,00.

4.13 - Registros e Controles Contbeis


Cada ativo imobilizado deve ter contas no razo geral na sua respectiva classe de forma individualizada,
para o registro de seu custo e respectiva depreciao acumulada.

4.13.1 - Registro Individual de Bens


Devem ser mantidos registros individuais para cada unidade de propriedade que compe os bens do
ativo imobilizado. A manuteno de registro individual dos bens importante para:
a) possibilitar a identificao do valor do bem adquirido e os acrscimo realizados nesse bem, bem
como a depreciao, exausto ou amortizao acumulada dos bens baixados.
b) Prover bases de clculo e apropriao da depreciao por centro de custo;
c) Prover informaes para efeito de poltica de capitalizao, substituio e cobertura de seguros
entre outras;
d) Manter adequado controle fsico e contbil sobre os bens do Ativo Imobilizado.

4.14 - Forma de Apresentao no Balano


Os critrios a serem observados na forma de apresentao dos elementos que compem o Ativo
Imobilizado na apresentao das Demonstraes Contbeis devem:
a) As principais classes de bens registrados no Ativo Imobilizado e seus tipos devem ser
demonstrados de formar segregada no balano Patrimonial. Pequenos saldos podero ser
agregados, desde que sejam iguais ou menores que um dcimo do valor total do respectivo
grupo. Devendo nesses casos, ser identificada a natureza dos saldos que foram agregados,
vedada a utilizao de contas genricas, como por exemplo, contas diversas. Pode o Ativo
Imobilizado ser apresentado pelo seu valor total e em notas explicativas ser demonstrado o
desdobramento das contas.
b) O valor referente a conta redutora de depreciao, exausto ou amortizao acumulada devem
ser demonstrados separadamente, de forma a permitir a identificao do valor investido e
indicao global do grau de depreciao, exausto e amortizao incorridas.

5 - Ativo Intangvel
Com as alteraes na Lei n 6.404/76, promovidas pelas Leis n 11.638/07 e 11.941/09, uma nova
estrutura de balano patrimonial passou a se adotar. A aplicao da Lei n 11638/2007, para as
Empresas de Pequeno e Mdio Porte passou a ser uma exigncia a partir de janeiro de 2010.

Dentre as novidades, foi criado o grupo intangvel, que passou a figurar como um ativo no circulante,
assim como o realizvel a longo prazo, os investimentos de longo prazo e o ativo imobilizado. Cabe
destacar que o grupo intangvel j era uma exigncia para as sociedades annimas de capital aberto,
conforme Deliberao CVM n 488/05.
No ativo intangvel so classificados os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados
manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido.
A Lei n 11.638/07 introduziu o subgrupo Intangvel no grupo do Ativo No Circulante, conforme a nova
redao dada ao art. 178 da Lei n 6.404/76.
Nesse subgrupo devem ser classificados os valores que estavam em outras contas do Ativo
Permanente, em conformidade com a legislao anterior, bem como as novas transaes que
representem bens incorpreos, como marcas, patentes, direitos de concesso, direitos de explorao,
direitos de franquia, direitos autorais, gastos com desenvolvimento de novos produtos, gio pago por
expectativa de resultado futuro (fundo de comrcio, ou goodwill).
Os itens 21 a 23 da NBC T 19.18 - Adoo Inicial da Lei n 11.638/07 e da Medida Provisria n. 449/08
- Lei n 11.941/2009, e os itens 32 a 56 do Comunicado Tcnico 03 (Resoluo CFC n 1.157/09), bem
como a NBC T 19.8 - Ativo Intangvel tratam do Ativo Intangvel.
Desta forma o Ativo intangvel um ativo no monetrio identificvel, incorpreo, o qual se identificado
quando for separvel, ou seja, puder ser dividido ou separado da entidade e vendido, transferido,
licenciado, alugado ou trocado individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo ou passivo; ou
quando for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais
direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.

5.1 - Exemplos de Bens Intangveis


So Exemplos de Bens Intangveis:
a) Marcas e patentes;
b) Direitos autorais;
c) Softwares;
d) Gastos com desenvolvimento (Para as PMEs no existe a possibilidade de ativao dos gastos com
desenvolvimento de produtos, estes gastos devero ser contabilizados como despesas).
No so considerados ativos intangveis o gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwil), os
ativos intangveis mantidos por entidade para venda no curso normal (estoques), ativos financeiros e
direitos de explorao de recursos minerais e reservas de minerais, como petrleo, gs natural e
recursos no regenerativos similares.
A entidade deve mensurar um ativo intangvel inicialmente pelo custo, considerando o preo de compra,
tributos no recuperveis e outros custos diretamente atribuveis. Em se tratando de um ativo intangvel
adquirido atravs de uma combinao de negcio, ou recebido com base em uma subveno
governamental, o custo do ativo o seu valor justo na data de aquisio.
A entidade somente poder reconhecer um ativo intangvel quando for provvel que ele trar benefcios
econmicos futuros para a entidade e seu custo ou valor do ativo puder ser mensurado de maneira
confivel.

Quando uma entidade adquire um ativo intangvel atravs de uma combinao de negcios, este
geralmente reconhecido como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado de forma confivel.
Aps o reconhecimento inicial a entidade deve mensurar seus ativos intangveis pelo custo menos
qualquer amortizao ou perda por reduo ao valor recupervel. No caso do intangvel no ter vida til
definida deve ser observado o prazo de 10 anos (item 18.20 da Resoluo CFC 1255/2009), inclusive
para Pequenas e Mdias Empresas o prazo dos intangveis tambm deve ser de 10 anos quando no o
intangvel no tiver vida til definida.

5.2 - Amortizao de Intangvel


A amortizao do intangvel inicia-se assim que ele estiver disponvel para utilizao.
A baixa do ativo intangvel deve ser realizada por ocasio da alienao ou quando no existir
expectativa de benefcios econmicos futuros pelo seu uso ou alienao.

5.2.1 - Mensurao Aps o Reconhecimento


A entidade deve mensurar os ativos intangveis pelo custo menos qualquer amortizao acumulada e
qualquer perda acumulada por reduo ao valor recupervel. Os requisitos para o reconhecimento de
reduo ao valor recupervel esto dispostos na Seo 27 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

5.2.2 - Amortizao ao Longo da Vida til


Para os propsitos desta Norma, todos os ativos intangveis devem ser considerados com tendo vida til
finita. A vida til de ativo intangvel que se origina de direitos contratuais ou outros direitos legais no
deve exceder o perodo de vigncia dos direitos contratuais ou outros direitos legais, mas pode ser
inferior, dependendo do perodo ao longo do qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos
contratuais ou outros direitos legais sejam conferidos por um perodo limitado que possa ser renovado, a
vida til do ativo intangvel deve incluir os perodos renovveis apenas se existir evidncia para suportar
a renovao pela entidade sem custo relevante.
Caso a entidade seja incapaz de fazer uma estimativa confivel da vida til de ativo intangvel, presumese que a vida seja de dez anos.

5.2.3 - Perodo de Amortizao e Mtodo de Amortizao


A entidade deve alocar o valor da amortizao de ativo intangvel utilizando uma base sistemtica ao
longo de sua vida til. O encargo de amortizao para cada perodo deve ser reconhecido como
despesa, a no ser que outra seo desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do
custo de ativo, tais como estoques ou ativo imobilizado.
A amortizao iniciada quando o ativo intangvel est disponvel para utilizao, isto , quando o ativo
est no local e em condies necessrias para que possa ser utilizado da maneira pretendida pela
administrao. A amortizao termina quando o ativo desreconhecido. A entidade deve escolher o
mtodo de amortizao que reflita o padro pelo qual se espera consumir os benefcios econmicos
futuros do ativo. Caso no possa determinar esse padro de maneira confivel, a entidade deve utilizar
o mtodo da linha reta.

5.2.4 - Valor Residual


A entidade deve assumir que o valor residual de ativo intangvel zero, a no ser que:
(a) exista compromisso de terceiro independente para comprar o ativo ao final da sua vida til; ou
(b) exista um mercado ativo para o ativo e:
(i) o valor residual possa ser determinado com base nesse mercado; e
(ii) seja provvel que tal mercado ir existir ao final da vida til do ativo.

5.2.5 - Reviso do Perodo de Amortizao e Mtodo de Amortizao


Fatores como, por exemplo, mudana na forma como o ativo intangvel utilizado, progresso
tecnolgico e mudanas nos preos de mercado podem indicar que o valor residual ou a vida til de
ativo intangvel mudaram desde a data de divulgao anual mais recente. Se tais indicaes estiverem
presentes, a entidade deve revisar suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam,
corrigir o valor residual, o mtodo de amortizao ou a vida til. A entidade deve contabilizar a mudana
no valor residual, no mtodo de amortizao ou na vida til como mudana de estimativa contbil.

5.2.6 - Caso prtico de Aquisio e Controle de um Ativo Intangvel.


A empresa IRFS adquire de uma determinada empresa atravs de um contrato o direito de uso de uma
marca pelo prazo de 5 anos. O valor de aquisio desta marca de R$ 150.000,00, esta aquisio foi a
prazo e foi includa neste valor a taxa de juros de 1% ao ms, para ser pago em 15 meses com parcelas
de R$ 10.000,00. Com base nos dados informados elaborar o lanamento contbil desta operao, bem
como dar publicidade dessa operao.
Aplicar frmula para achar o valor presente: VF = VP(1 + i)n
VF = 150000/(1+0,01)^15
valor presente : 129.202,40
D - Marca XX (Ativo Intangvel)
-------------------------------- R$ 129.202,40
D - Encargos Financeiros a Transcorrer redutora do Passivo R$ 20.797,60
C - Financiamentos (Passivo) 150.000,00

6 - Arrendamento Mercantil
Com o objetivo de unificar o padro contbil de acordo com as Normas Internacionais, foi emitido o
Pronunciamento Tcnico CPC06, que trata sobre as operaes de arrendamento mercantil.
O arrendamento mercantil pode ser classificado de duas formas:
a) arrendamento financeiro;
b) arrendamento operacional.
Arrendamento mercantil financeiro aquele que tem como caractersticas a transferncia e forma
integral de todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. J o arrendamento mercantil
operacional (aluguel) aquele onde no se transferem todos os ricos e benefcios inerentes
propriedade.

A classificao de arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento


mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. Exemplos de
situaes que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil
fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro so:
a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no fim do prazo do
arrendamento mercantil;
b) o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por preo que se espera que seja suficientemente mais
baixo do que o valor justo na data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do
arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida;
c) o prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que a
propriedade no seja transferida;
d) no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento
mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e
e) os ativos arrendados so de natureza especializada tal que apenas o arrendatrio pode us-los sem
grandes modificaes.

Outros indicadores de situaes que individualmente ou em combinao tambm podem levar a que um
arrendamento mercantil seja classificado como arrendamento mercantil financeiro so:
a) se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas com
o cancelamento so suportadas pelo arrendatrio;
b) os ganhos ou as perdas da flutuao no valor residual do ativo arrendado so atribudos ao
arrendatrio (por exemplo, na forma de abatimento do aluguel que equalize a maior parte do valor da
venda no fim do arrendamento mercantil); e
c) o arrendatrio tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por um perodo adicional com
pagamentos que sejam substancialmente inferiores aos de mercado.

6.1 - Contabilizao do arrendamento mercantil financeiro - Arrendatrio


No arrendamento mercantil financeiro, no reconhecimento inicial, os ativos e passivos devem ser
reconhecidos pelo valor justo da propriedade arrendada ou se inferior ao valor presente dos pagamentos
mnimos do arrendamento mercantil, adicionando ao custo os valores diretamente atribuveis
transao.
Na mensurao subseqente o arrendatrio deve segregar os pagamentos mnimos do arrendamento
mercantil entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto utilizando o mtodo da taxa efetiva
de juros. O arrendatrio deve contabilizar os pagamentos de juros como despesa nos perodos em que
so incorridos.
O arrendatrio deve depreciar o ativo objeto de arrendamento mercantil financeiro levando em conta sua
natureza, por exemplo, se for imobilizado pela legislao aplicvel a este. Agora se no existir razovel
certeza de que o arrendatrio ao final do arrendamento obter a propriedade a depreciao dever ser
realizada pelo tempo do contrato ou a vida til do bem, dos dois o menor.

6.1.1 - Contabilizao de arrendamento mercantil financeiro

Descrio do bem
Veculo

Valor justo
R$ 55.000,00

Pg. Mnimos
R$ 50.000,00

Valor contbil
R$ 65.000,00

juros
R$ 15.000,00

Nota ITC: Tendo em vista que o valor justo foi de R$ 55.000,00 e o pagamento mnimo foi de R$
50.000,00, deve-se considerar o menor valor.

D
D
C

Veculos
Juros e encargos a transcorrer (PC/NC)
Financiamento (PC/NC)

R$ 50.000,00
R$ 15.000,00
R$ 65.000,00

No Balano Patrimonial:

ATIVO
NO CIRCULANTE
IMOBILIZADO
Veculos

R$ 50.000,00

PASSIVO
NO CIRCULANTE
Financiamento
Juros e encargos a transcorrer

R$ 65.000,00
(R$ 15.000,00)

6.1.2 - Prtica:
Admitamos que a empresa IRFS arrendatria, tenha contratado no incio do ms, na forma de
arrendamento mercantil financeiro, um veculo, com as seguintes caractersticas:
a) Prazo do contrato de 36 meses;
b) Valor da contraprestao mensal, com vencimento no final de cada ms de R$ 2.000,00;
c) Valor residual a ser pago no final do contrato ser de R$ 2.000,00;
d) Taxa de juros conforme contrato de 1% ao ms.
Considerando que o prazo de vida til do veculo ser de cinco anos, conforme estimativa da empresa.
Como a empresa deve imobilizar o bem pelo seu valor justo, de acordo as estimativas para esse bem a
empresa tem o valor justo de R$ 46.000,00, seu valor presente de R$ 44.000,00.

Como contabilizar esta operao:


Observando o contrato, existe de forma substancial a transferncia, os riscos e benefcios ao
arrendatrio sobre o bem arrendado. Desta forma temos um arrendamento financeiro a ser
contabilizado. Para esta operao necessrio que seja evidenciado o valor justo em relao ao total do
contrato.

No primeiro momento, deve-se calcular o valor presente das prestaes mnimas para verificar se este
o maior ou menor que o valor justo do bem. Para tanto, usando-se os dados do exemplo foi elaborado o
quadro a seguir onde:

- na coluna a foi definido o nmero de meses do contrato de arrendamento;


- na coluna b foi definido o valor da dvida de arrendamento lquida inicialmente reconhecida, menos o
valor da reduo da dvida referente ao valor amortizado;
- na coluna c consta o valor da amortizao da dvida durante a liquidao do contrato;
- na coluna d valor dos juros correspondente ao valor da dvida de arrendamento do perodo anterior
multiplicada pela taxa efetiva de juros embutida no contrato de arrendamento (1%).

O valor da amortizao da dvida (coluna c) o valor do pagamento efetuado conforme parcela (coluna
e) menos o valor dos juros incorridos no perodo (coluna d).

Com os clculos efetuados chegou-se ao valor presente de R$ 44.000,00 sendo, portanto, menor que o
valor justo de R$ 46.000,00. No mercado a empresa tem excelente relacionamento entre as empresas
fornecedoras de crditos. Sabendo-se que a taxa utilizada representa efetivamente o custo de captao
no mercado de acordo com sua imagem no mercado financeiro. Em virtude dessas consideraes, o
arrendamento deve ser contabilizado pelo seu valor presente.

Classificao do Passivo Circulante: no caso do passivo for exigvel no perodo de at doze


meses aps a data das demonstraes contbeis.

D - Veculos Arrendados (ativo imobilizado) R$ 44.000,00


D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 4.614,56
D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo no Circulante) R$ 4.325,44
C - Financiamento por Arrendamento Financeiro (Passivo Circulante) R$ 16.980,00
C - Financiamento por Arrendamento Financeiro (Passivo no Circulante) R$ 35.960,00
Adotando esse critrio de contabilizao, o imobilizado fica mensurado pelo valor presente calculado da
mesma forma que o passivo. Contudo, no passivo, evidenciado o valor do compromisso total assumido
pela arrendatria R$ 52.940,00 menos o valor dos juros (R$ 8.940,00) contabilizados na conta
retificadora de Encargos Financeiros a Transcorrer.
Cabe salientar que a segregao dos juros em circulante e no circulante deve corresponder despesa
financeira a ser reconhecida pelo Regime de Competncia, onde a mensurao deve ser feita com
utilizao do clculo exponencial e pro rata, isto os juros so compostos e determinados em funo da
decorrncia do tempo. No exemplo proposto foi considerado como curto prazo os primeiros 12 meses
do contrato, portanto, de acordo com o quadro anterior, a soma dos juros dos primeiros doze meses
totaliza o valor de R$ 4.614,56, sendo o restante contabilizado no longo prazo. Desta forma, a
contabilizao subsequente ao final do primeiro ms ser:
D - Financiamento por Arrendamento Financeiro (Passivo Circulante)
C - Disponibilidades--------------------------------------------------------------------------R$ 1.41500
Pelo pagamento da primeira parcela referente ao contrato XXX
D - Financiamento por Arrendamento Financeiro (Passivo no Circulante)
C - Financiamento por Arrendamento Financeiro (Passivo Circulante) R$ 1.415,00
Pela adequao ao circulante pelo regime de competncia
D - Despesa financeira
C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 440,00
Pelo reconhecimento da despesa pelo regime de competncia
D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante)
C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo no Circulante) R$ 316,35
Pela adequao ao circulante pelo regime de competncia
D - Despesa de Depreciao
C - Depreciao Acumulada de Veculos Arrendados R$ 880,00
Depreciao considerando que este bem ser utilizado em 50 meses que no ter valor residual quando
do trmino da vida til.
Quando o arrendatrio possuir um arrendamento mercantil, mesmo que as caractersticas levem a
concluir que trata-se de arrendamento operacional, no entanto o arrendatrio utiliza esse ativo como
propriedade para investimento, para obter renda ou valorizao, o arrendamento deve ser classificado
como financeiro, conforme dispe o Pronunciamento Tcnico CPC 28 - Propriedade para Investimento.

6.2 - Divulgao
O arrendatrio deve divulgar os seguintes quesitos em relao aos arrendamentos mercantis
financeiros:
a) para cada classe de ativo, o valor contbil lquido ao final do perodo de divulgao;

b) o total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil ao final do perodo de divulgao,
para cada um dos seguintes perodos:
b.1) at um ano;
b.2) mais de um ano e at cinco anos; e
b.3) mais de cinco anos;
c) uma descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendatrio incluindo, por
exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas
de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento
mercantil.
Contabilizao do arrendamento mercantil operacional - Arrendatrio:
O arrendatrio deve reconhecer os pagamentos do arrendamento mercantil operacional como despesa
em base linear, exceto quando:
a) outra base sistemtica seja mais representativa do padro temporal do benefcio do usurio, mesmo
que os pagamentos no sejam realizados nessa base; ou
b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em linha com a inflao geral
esperada (baseada em ndices ou estatsticas publicadas) para compensar os aumentos de custos
inflacionrios esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razo de fatores
distintos da inflao geral, ento a condio (b) no atendida.
A divulgao a ser realizada pelo arrendatrio de um arrendamento mercantil operacional deve
contemplar:
a) O total dos pagamentos futuros mnimos do arrendamento mercantil que no podem ser cancelados,
segregados da seguinte forma: at um ano, mais de um ano e at cinco anos e mais de cinco anos.
b) O total dos pagamentos reconhecidos como despesa;
c) Descrio geral dos acordos relevantes como: pagamentos contingentes, opes de renovao ou de
compra, reajustamento, subarrendamento e disposies contratuais relevantes.

6.3 - Contabilizao do Arrendamento Mercantil Financeiro - Arrendador


O arrendador que realizar um arrendamento mercantil financeiro deve reconhecer a transao como
conta a receber por valor igual ao investimento lquido do arrendamento mercantil. Considerando que o
investimento lquido em arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil do
arrendador descontado taxa de juros implcita no arrendamento mercantil
Para os arrendadores que no sejam fabricantes ou comerciantes os custos diretos iniciais atribuveis a
transao so includos no valor do recebvel e assim acabam por reduzir o valor da receita reconhecida
durante o prazo do arrendamento.
Mensurao e o reconhecimento subsequente da receita financeira deve se basear em padro que
reflita a taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido do arrendador no arrendamento
mercantil financeiro. Os pagamentos do arrendamento mercantil relacionados ao perodo, excluindo os
custos de servios, so aplicados ao investimento bruto no arrendamento mercantil para reduzir tanto o
principal quanto as receitas financeiras no apropriadas.
O arrendador deve fazer as seguintes divulgaes para os arrendamentos mercantis financeiros:

a) conciliao entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no final do perodo de divulgao e


o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no final do perodo de
divulgao. Adicionalmente, o arrendador deve divulgar o investimento bruto no arrendamento mercantil
e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil recebveis no final do perodo
de divulgao, para cada um dos seguintes perodos:
a.1) at um ano;
a.2) mais de um ano e at cinco anos; e
a.3) mais de cinco anos;
b) receita financeira no apropriada;
c) valores residuais no garantidos que resultem em benefcio do arrendador.
d) proviso acumulada para os recebveis incobrveis provenientes de pagamentos mnimos do
arrendamento mercantil;
e) pagamentos contingentes reconhecidos como receita durante o perodo; e
f) descrio geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por
exemplo, informaes sobre pagamentos contingentes, opes de renovao ou de compra e clusulas
de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restries impostas pelos contratos de arrendamento
mercantil.
6.3.1 - Exemplificando:
Determinado operador de arrendamento mercantil realiza uma operao de um arrendamento de um
veculo no valor de R$ 44.000,00, financiando este bem a um determinado arrendatrio com juros de 1%
ao ms, estipulando um valor residual a ser pago no final do contrato de R$ 2.000,00. O prazo desse
arrendamento de 36 meses.

a) Compra do bem a ser arrendado


D - Imobilizado de Arrendamento (imobilizado)
C - Bancos (AC) -----------------------------------------R$ 44.000,00
b) Operao de arrendamento
D - Direitos a receber de bens arrendados (ANC) 52.940,00
C - Imobilizado de Arrendamento (imobilizado) R$ 44.000,00
C - Receitas de Arrendamento Financeiro a Apropriar conta redutora do direito a receber (R$ 8.940,00)
c) Recebimento das parcelas
D - Bancos (AC)
C - Direitos a receber de bens arrendados (ANC) R$ 1.415,00
d) Reconhecimento da receita
D - Receitas de Arrendamento Financeiro a Apropriar conta redutora do direito a receber
C - Receita de Contratos de Arrendamentos (resultado) R$ 440,00

6.3.1.1 - Contabilizao do arrendamento mercantil operacional - Arrendador


A receita do arrendamento mercantil operacional deve ser reconhecida no resultado em base linear ao
longo do perodo do arrendamento mercantil.
O arrendador deve reconhecer as receitas do arrendamento mercantil de arrendamento mercantil
operacional no resultado em base linear ao longo do perodo do arrendamento mercantil.
O arrendador deve reconhecer como despesa os custos, incluindo a depreciao, incorridos na
obteno da receita de arrendamento mercantil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados
depreciveis deve ser consistente com a poltica de depreciao normal do arrendador para ativos
semelhantes.
A divulgao a ser realizada pelo arrendador do arrendamento mercantil deve contemplar os seguintes
pontos:
a) Os pagamentos mnimos futuros de arrendamentos mercantis no cancelveis para cada um dos
seguintes perodos: at um ano, mais de um ano e at trs, mais de trs e at cinco e mais de cinco
anos;
b) O total de aluguis contingentes reconhecidos como receita;
c) Relao geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, opes de
renovao ou de compra, reajustes, subarrendamento e restries contratuais.
- Arrendamento mercantil feito pelo prprio fabricante ou comerciante:
O CPC 06 permite a possibilidade do prprio fabricante ou do comerciante fazer o arrendamento
mercantil. diferenciado por no ser realizado por uma empresa de arrendamento mercantil, pois o
fabricante ou comerciante possui tais bens nos estoques para serem vendidos e acaba por oferec-Ios
em arrendamento mercantil.
Para esta operao o CPC 06, no seu item 38 determina que os custos incorridos pelos arrendadores
comerciantes ou fabricantes relacionados negociao e estruturao do arrendamento mercantil no
fazem parte dos custos iniciais, sendo reconhecidos como despesas.
O reconhecimento das receitas deve ser realizado dentro da mesma poltica usada nas vendas
definitivas.

6.4 - Transao de Venda e Leaseback


a transao de venda que envolve a venda do ativo e o concomitante arrendamento mercantil do
mesmo ativo. Nesta operao o que acontece realmente que o vendedor vende o bem e o comprador
passa ser o arrendador deste bem ao antigo proprietrio.
O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes porque
so negociados como um pacote. O tratamento contbil da transao de venda e leaseback depende do
tipo de arrendamento mercantil.
- Transao de venda e arrendamento mercantil financeiro:
Nesta operao a essncia do negcio caracterizada por um emprstimo, onde o bem dado em
garantia. Desta forma se a transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil
financeiro, o vendedor-arrendatrio no deve reconhecer imediatamente, como receita, qualquer

excesso da receita de venda obtido acima do valor contbil. Em vez disso, o vendedor-arrendatrio deve
diferir tal excesso e amortiz-lo ao longo do prazo do arrendamento mercantil.
- Exemplo prtico de Leaseback:
Valor contbil
R$ 25.000,00

Valor justo
00,00

Preo de venda
R$ 35.000,00

Reconhecimento
R$ 10.000,00 - Este valor vinculado ao lucro
da operao deve ser reconhecido de acordo
com o prazo do contrato de arrendamento.

- Transao de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil operacional:


Se a transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional e se for claro que
a transao estabelecida pelo valor justo, o vendedor-arrendatrio deve reconhecer qualquer lucro ou
prejuzo imediatamente.
Se o preo de venda estiver abaixo do valor justo, o vendedor-arrendatrio deve reconhecer qualquer
lucro ou prejuzo imediatamente, a no ser que o prejuzo seja compensado por pagamentos futuros do
arrendamento mercantil a preos inferiores aos de mercado.
Nesse caso, o vendedor-arrendatrio deve diferir e amortizar tal prejuzo proporcionalmente aos
pagamentos do arrendamento mercantil ao longo do perodo pelo qual se espera que o ativo seja
utilizado. Se o preo de venda estiver acima do valor justo, o vendedor-arrendatrio deve diferir o
excesso sobre o valor e amortiz-lo ao longo do perodo pelo qual se espera que o ativo seja utilizado.

6.4.1 - Divulgao
Os requisitos de divulgao para arrendatrios e arrendadores aplicam-se igualmente a transaes de
venda e leaseback. A descrio exigida dos acordos de arrendamento relevantes inclui descries das
disposies nicas ou incomuns do acordo ou dos termos das transaes de venda e leaseback.

7 -Teste de Recuperabilidade - Impairment


A entidade quando da divulgao de suas demonstraes contbeis deve aplicar a Reduo Valor
Recupervel de Ativos, ou seja, deve aplicar o teste de Impairment. Esta previso est contida no CPC e
tambm na Lei n 6.404/76 em seu artigo 183, 3.
Esta avaliao tem que ser realizada por profissional qualificado com conhecimento tcnico para tal,
tanto profissionais internos quanto externos, conforme dispe o ICPC 10/2009.
Conforme dispe o Pronunciamento Tcnico PME que aprovou a NBC T 19.41, o valor residual, a vida
til e o mtodo de depreciao necessitam ser revistos quando e somente quando existir uma indicao
relevante de alterao. Desta forma no precisam ser revistos anualmente como determina o CPC 27
que trata do ativo imobilizado.
O CPC n 01 dispe que a entidade deve fazer o test e de recuperabilidade dos ativos periodicamente.
Um ativo que est reconhecido no balano, mas que no possa ter fluxos de caixas futuros que
recuperem o seu valor ou que no tenha indicaes que deem a ele uma garantia de recuperabilidade
dever ter seus valores reduzidos.
O 3 do art. 183 da Lei 6404/76 determina que a c ompanhia deve avaliar periodicamente a
recuperabilidade dos valores registrados no imobilizado e no intangvel. No entanto como podemos

verificar as normas contbeis no fazem a limitao do teste de impairment, podendo neste caso ser
aplicado a todos os ativos indistintamente.
O CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos - o qual se tornou obrigatrio atravs da
Resoluo CFC n. 1.110/07 determina que se os ativos estiverem avaliados por valor superior ao valor
recupervel por meio do uso ou da venda, ser necessrio reduzir esses ativos ao valor recupervel
atravs do reconhecimento de uma perda por desvalorizao no resultado.
Cabe salientar que no existe uma regra rgida a ser adotada para o caso do imobilizado e do intangvel,
no entanto o CPC 27 determina que a entidade deve aplicar o CPC 01 para fins da aplicao do teste de
recuperabilidade. Desta forma o objetivo da norma contbil evitar que qualquer ativo figure no balano
patrimonial por valor acima do recupervel.
A entidade deve realizar o teste de recuperabilidade (impairment) e quando constatar que existe perda
em relao ao valor do ativo que est contabilizado dever reconhecer esta perda no resultado e lanar
a contra partida como conta redutora do referido ativo com o nome de "perdas estimadas por reduo ao
valor recupervel".
No caso de um ativo no puder ser avaliado isoladamente, por no possuir vida prpria, ser necessrio
avali-lo dentro de uma unidade geradora de caixa.
Quando a entidade paga gio que esteja relacionado a uma expectativa de rentabilidade futura o
conhecido goodwill, e que esteja vinculado a um ativo classificado como intangvel e que possa ser
avaliado individualmente deve ser alocado a cada uma das unidades de caixa da qual faa parte ou
contribua para gerao de fluxos de caixas futuros.
O reconhecimento de uma perda por desvalorizao deve reduzir o valor contbil dos ativos que
compem uma unidade geradora de caixa obedecendo aos seguintes critrios:
a) gio alocado a unidade geradora de caixa;
b) Reduo proporcional dos demais ativos que compem a unidade geradora de caixa.
De acordo com o CPC PME a reverso de perda por desvalorizao dos ativos se faz necessria
quando houver qualquer indicao de que uma perda por desvalorizao reconhecida em perodos
anteriores possa no existir mais ou possa ter diminudo. Neste caso a reverso deve ser feita onde o
lanamento contbil ser realizado no resultado como ganho (crdito) e na conta redutora do bem como
aumento no valor do bem (dbito). Este procedimento evidencia o estorno em relao ao lanamento
realizado em perodo anterior. (CPC PME, item 27.4 e CPC 01 item 114).
Cabe deixar bem claro que a perda por desvalorizao reconhecida para o gio derivado de expectativa
de rentabilidade futura no deve ser revertida em perodo subsequente (CPC PME, item 27.28).

7.1 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos


Quando da adoo inicial a entidade dever evidenciar a reduo ao valor recupervel de todos os seus
ativos exceto:
a) Tributos diferidos ativos;
b) Ativos provenientes de benefcios a empregados;
c) Ativos financeiros tratados como Instrumentos Financeiros;
d) Propriedade para Investimento mensurada pelo valor justo;

e) Ativos biolgicos e produtos agrcolas avaliados pelo valor justo.


Os principais ativos que devero estar sujeitos reduo ao valor recupervel so:
Outros ativos
A entidade deve recuperar seu ativo, apenas no caso de seu valor recupervel ser menor que seu valor
contbil. Neste caso a entidade deve reduzir o valor contbil do ativo para seu valor recupervel
devendo esta perda ser reconhecida imediatamente no resultado a cada divulgao.
No caso de no ser possvel o ativo ser avaliado individualmente, a entidade dever fazer a avaliao do
valor recupervel atravs da unidade geradora de caixa, onde neste caso ser possvel fazer a
mensurao utilizando-se da projeo de fluxo de caixa, uma vez que vrios ativos no so capazes de
gerar fluxos de caixa de forma isolada.

7.1.1 - Indicadores de Desvalorizao


A entidade deve avaliar em cada data de divulgao se existe qualquer indicao de que um ativo possa
estar desvalorizado. Se tal indicao existir, a entidade deve estimar o valor recupervel do ativo.
A entidade deve utilizar como indicadores de desvalorizao:
a) Reduo sensvel, alm do esperado, no valor de mercado do ativo;
b) O valor contbil do ativo lquido maior que o valor justo estimado;
c) obsolescncia ou dano fsico de ativo;
d) Mudanas significativas que afetam o ativo;
e) Informaes internas (entidade) que espelhem desempenho econmico pior que o esperado.
O valor recupervel de ativo ou de unidade geradora de caixa o maior valor entre o valor justo menos
o custo que a entidade tem para vender e o seu valor em uso. No caso de qualquer um desses valores
exceder o valor contbil do ativo, o ativo no sofre desvalorizao e, portanto, no necessrio estimar
o outro valor.
Se no existe razo para acreditar que o valor em uso de ativo exceda significativamente seu valor justo
menos despesa para vender, o valor justo de venda menos despesa para vender pode ser considerado
como seu valor recupervel. Esse ser normalmente o caso para um ativo que mantido para
alienao.
A perda por desvalorizao deve ser reconhecida para unidade geradora de caixa somente no caso do o
valor recupervel da unidade for menor que o valor contbil da unidade.
Para que possamos alocar a perda por desvalorizao de uma unidade geradora de caixa necessrio
reduzir os valores contbeis dos ativos da unidade na seguinte ordem:
a) primeiro, para os valores contbeis de qualquer gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill)
alocado para a unidade geradora de caixa; e
b) em seguida, para os outros ativos da unidade de maneira proporcional, com base no valor contbil de
cada ativo da unidade geradora de caixa.

No entanto, a entidade no deve reduzir o valor contbil de qualquer ativo da unidade geradora de caixa
para um valor inferior ao maior dos seguintes valores:
a) seu valor lquido de venda (se determinvel);
b) seu valor em uso (se determinvel); e
c) zero.
O gio adquirido atravs da combinao de negcios deve ser alocado a uma unidade geradora de
caixa que melhor reflita o esforo coletivo daquela unidade. Quando no for possvel relacionar o gio
adquirido a uma unidade especfica, deve ser avaliada a entidade como um todo ou at mesmo o grupo
da entidade.
A perda por desvalorizao reconhecida como gio relacionada de uma expectativa de rentabilidade
futura no deve ser revertida, para os demais ativos, a reverso poder ser possvel em perodos
subsequentes.
- Exemplo de Recuperao de Ativos:

Bem no valor de R$ 100.000,00, totalmente depreciado pela regra antiga, com adoo das novas regras
temos um custo atribudo de R$ 80.000,00 e que a empresa espera recuperar com caixa o valor de R$
20.000,00 no final de sua vida til, ento temos:

D
C

edifcios (imobilizado)
AVP (PL) Ajuste de Avaliao Patrimonial (PL)

80.000,00
80.000,00

Depreciando o bem a uma taxa de 2% ao ano, sobre 60.000,00 temos R$ 1.600,00:

Despesa com depreciao (resultado que ser indedutvel para efeito do 1.200,00
IRPJ e CSLL)
C
Depreciao acumulada (ANC - imobilizado)
1.200,00
Realizao do AVP (Ajuste de Avaliao Patrimonial)
D
C

AVP (PL) (Ajuste de Avaliao Patrimonial)


Lucros ou Prejuzo Acumulado (PL)

1.200,00
1.200,00

(Item 26 do ICPC 10: Subsequentemente, e na medida em que os bens, objeto de atribuio de novo
valor, nos termos do disposto no item anterior e na parte inicial deste item, forem depreciados,
amortizados ou baixados em contrapartida do resultado, os respectivos valores devem,
simultaneamente, ser transferidos da conta Ajustes de Avaliao Patrimonial para a conta de Lucros ou
Prejuzos Acumulados e, a depender da opo quanto ao regime de tributao da entidade, da conta
representativa de Tributos Diferidos Passivos para a conta representativa de Tributos Correntes)

7.2 - Caso Prtico de Teste de Recuperabilidade - Impairment


Vamos apresentar a seguir um exemplo prtico onde sero demonstrados os lanamentos contbeis
que devero ser realizados.

Exemplo: Um ativo reconhecido inicialmente no valor de 40.000,00, depreciao acumulada de R$


20.000,00 e valor contbil R$ 20.000,00. A entidade identificou que o valor de mercado deste ativo
diminuiu consideravelmente, optando neste caso ao teste de impairment.
Laudo de avaliao de recuperabilidade impairment

IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA


Valor de venda do ativo
R$ 15.000,00
Custo de venda
R$ 1.000,00
Valor lquido de venda do ativo
R$ 14.000,00

Perodos futuros
Ano 1
Ano 2
Ano 3
Ano 4
Total

IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS


Fluxo de caixa estimado
Valor presente
R$ 8.500,00
R$ 7.589,89
R$ 5.000,00
R$ 3.985,97
R$ 3.200,00
R$ 2.551,02
R$ 1.000,00
R$ 797,19
R$ 14.924,07

* O teste de recuperabilidade realizado revelou que a vida til do ativo ser de 4 anos, desta forma os
fluxos de caixa sero projetados dentro deste tempo. Vamos considerar um taxa juros 15% ao ano.
PV = FV / (1+i)n
VP = 8.500,00/(1+0,15) 1
VP = 5.000,00/(1+0,15) 2
VP = 3.200,00/(1+0,15) 3
VP = 1.000,00/(1+0,15) 4

 8.500,00/((1+0,15)^1) = 7.589,89
 5.000,00 /((1+0,15)^2) = 3.985,97
 3.200,00 /((1+0,15)^3) = 2.551,02
 1.000,00 /((1+0,15)^4) = 797,19

Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso o valor de referente ao impairment
vinculado aos fluxos de caixa futuros que resultou em R$ 14.924,07, sendo assim contabilizado:
CONTABILIZAO
Valor contbil do ativo
Valor mximo recupervel
Perda por desvalorizao
LANAMENTO CONTBIL
D Perda por desvalorizao (resultado)
C Perdas estimadas por valor no recupervel (redutora do ativo)

R$ 20.000,00
R$ 14.924,07
R$ 5.075,93
5.075,93
5.075,93

7.3. - Recuperabilidade do Valor Contbil - Perda por Desvalorizao do Intangvel


Para determinar se o ativo intangvel sofreu desvalorizao, a entidade deve aplicar a Seo 27 da
Resoluo 1255/2009. Essa seo explica como e quando a entidade revisa os valores contbeis dos
seus ativos, determina o valor recupervel de ativo, e quando ela reconhece ou reverte uma perda por
desvalorizao.
A entidade deve divulgar em notas explicativas para classe de ativo intangvel:
a) Vida til ou as taxas de amortizao;
b) o mtodo de amortizao;
c) o valor contbil bruto e qualquer amortizao acumulada no incio e no final do perodo de divulgao;

d) demonstrao do resultado na qual a amortizao foi includa.


e) conciliao do valor contbil no incio e no final do perodo de divulgao demonstrando
separadamente as adies, baixas, aquisies por combinao de negcios, amortizao, perdas por
reduo ao valor recupervel e outras alteraes;
f) descrio, valor contbil e perodo de amortizao remanescente de qualquer ativo intangvel
individual que seja relevante;
g) para os intangveis adquiridos por meio de subveno governamental e que foram reconhecidos a
valor justo a entidade deve divulgar o valor justo do ativo e seus valores contbeis;
h) existncia de valores contbeis dos ativos intangveis para os quais entidade tenha titularidade restrita
ou que tenham sido dados como garantia para passivos;
i) os valores contratuais para aquisio de ativos intangveis.
j) o total de gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos come despesa no perodo.
Cabe observar que para as demais sociedades quando atendidas determinadas condies o
desenvolvimento interno de projetos dever ser reconhecido como intangvel quando todos os aspectos
a seguir forem contemplados:
a) viabilidade tcnica para concluir o ativo intangvel de forma que seja disponibilizado para uso ou
venda;
b) sua inteno de concluir o ativo intangvel e de us-lo ou vend-lo;
c) sua capacidade para usar ou vender o ativo intangvel;
d) a forma como o ativo intangvel dever gerar benefcios econmico futuros. Entre outros aspectos, a
entidade dever demonstrar a existncia de um mercado para produtos do ativo intangvel ou para o
prprio ativo intangvel ou, caso este destine ao uso interno, a sua utilidade;
e) a disponibilidade de recursos tcnicos, financeiros e outros recursos adequados para concluir seu
desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangvel; e
f) sua capacidade de mensurar com segurana os gastos atribudos ao ativo intangvel durante seu
desenvolvimento.
Conforme definido nos item 62 e 66 da Resoluo CFC n 1139/2008, as marcas, ttulos de publicaes,
listas de clientes e outros similares produzidos internamente no devero ser reconhecidos como ativos
intangveis.
8 - Avaliao do Imobilizado a Valor Justo na Data da Transio das Novas Regras Contbeis
A Resoluo CFC 1.255/2009, que aprovou a NBC T 19.41 - Contabilidade para Pequenas e Mdias
Empresas, estabelece critrios para adequao inicial do novo padro contbil.

8.1 - Custo atribudo


A entidade que adotar esta Norma pela primeira vez pode optar por mensurar o ativo imobilizado ou a
propriedade para investimento, na data de transio para esta Norma, pelo seu valor justo e utilizar esse
valor justo como seu custo atribudo nessa data. Para isso a entidade deve observar a Interpretao
Tcnica IT 10 - Interpretao sobre a Aplicao Inicial ao Ativo Imobilizado e Propriedade para
Investimento.

8.2 - Mensurao a Valor Justo


A empresa deve mensurar a valor justo os bens do Ativo Imobilizados no Balano de Transio de
acordo com a Resoluo n 1.255/2009.

8.2.1 - Pessoa Jurdica Tributada pelo Lucro Real


Partindo de um balano patrimonial antes da adequao ao novo padro contbil a empresa tributada
pelo lucro real deve elaborar controles patrimoniais.
Balano Patrimonial em 31.12.X0 antes da adequao ao novo padro contbil
Balano Patrimonial em 31.12.X0 antes da adequao - Lucro Real
ATIVO
PASSIVO
Ativo Circulante
Passivo Circulante
Banco
36.000,00
Passivo no
Circulante
Ativo no Circulante
Imobilizado
Patrimnio Lquido
Veculos
40.000,00
Capital social
50.000,00
Dep. Acumulada
(8.000,00)
Reserva de lucro
18.000,00
Total
68.000,00
Total
68.000,00

8.2.2 - Atribuio do Valor Justo ao Ativo


De acordo com relatrios internos gerados por pessoas habilitadas e qualificada para elaborao dos
laudos, indicados pela administrao da empresa segue:
- Veculos :
- Custo de Aquisio: 40.000,00
- Depreciao Acumulada: 8.000,00
- Custo Contbil: 32.000,00
- Prazo de vida til conforme a IN SRF 162/98: 5 anos
- Taxa de Depreciao Anual: 20%
- Valor Justo apurado quanto da atribuio do custo: 44.000,00 (considerando-se que no haver valor
residual no final do prazo de vida til)
Novo prazo de vida til aps a avaliao: 10 anos
Nova Taxa de Depreciao Anual: 10%

8.2.3 - Contabilidade
Pelo Reconhecimento do Valor Justo do Custo do Veculo no Balano de Transio.
- Valor Justo apurado com aps custo atribudo:
Custo atribudo: 44.000,00
Custo Residual Contbil: 32.000,00
= Valor justo: 12.000,00

8.2.3.1 - Lanamento do Ajuste Resultante do Custo Atribudo


Lanamento do valor referente ao custo atribudo.
D - Veculos - Valor Justo (AI)
C - Ajuste de Avaliao Patrimonial - Veculos (PL) 12.000,00
Veculos - Valor Justo (AI)
12.000,00

- Ajuste de Avaliao Patrimonial Veculos (PL)


12.000,00

8.2.3.2 - Lanamentos dos Tributos Diferidos


Pelo Reconhecimento dos Tributos Diferidos sobre o valor ajustado a empresa deve contabilizar os
tributos diferidos.
D - Tributos Diferidos (conta redutora da conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial) 2.880,00
C - CSLL Diferida (PNC) 1.080,00 (9% sobre o valor atribudo incorporado ao custo do bem)
C - IRPJ Diferido (PNC ) 1.800,00 (15% sobre o valor atribudo incorporado ao custo do bem)
Tributos Diferidos (conta redutora da
conta de Ajuste de Avaliao
Patrimonial)
2.880,00

- CSLL Diferida (PNC) e IRPJ Diferiro

1.080,00
1.800,00

8.2.3.4 - Depreciao Acumulada


Pelo Reconhecimento do Encargo de Depreciao Mensal a empresa deve elaborar os lanamentos que
representam os encargos mensal da depreciao de acordo com o novo valor do bem.
Depreciao pelo mtodo linear:
Veculo: 44.000,00 x 10% = 4.400,00/12 = 366,66:
a) Depreciao custo atribudo: 12.000,00 x 10% = 1.200,00/12 = 100,00
b) Depreciao custo contbil at 31.12.2009: 32.000,00 x 10% = 3.200,00/12 = 266,66

8.2.3.4.1 - Lanamentos da Depreciao


O lanamento referente a depreciao deve ser realizado com base no regime de competncia.
D - Encargos de Depreciao (Resultado) 366,66
C - Depreciao Acumulada de Veculos (AI) 266,66
C - Depreciao Acumulada de Veculos Valor Justo (AI) 100,00
Encargos de Depreciao
(Resultado)
366,66

Depreciao Acumulada de Veculos


266,66
100,00

8.2.3.4.2 - Lanamentos da Realizao do bem


Por ocasio da Realizao (pela depreciao) do custo do bem ajustado
D - Ajuste de Avaliao Patrimonial - Veculos (PL)
C - Lucros Acumulados (PL) 100,00
Ajuste de Avaliao Patrimonial Veculos (PL)
100,00

Lucros Acumulados (PL)


100,00

8.2.3.5 - Lanamentos da Baixa dos Tributos Diferidos


Pela baixa dos tributos diferidos apropriados:
D - CSLL Diferida (PNC) (100,00 x 0,09) 9,00
C - Contribuio Social sobre o Lucro Liquido (Passivo Circulante) 9,00
CSLL Diferida (PNC)
9,00

Contribuio Social sobre o Lucro


Liquido (Passivo Circulante)
9,00

D - IRPJ Diferido (PNC) (100,00 x 0,15) 15,00


C - Imposto de Renda Pessoa Jurdica (Passivo Circulante) 15,00
IRPJ Diferido (PNC)
15,00

Imposto de Renda Pessoa Jurdica


(Passivo Circulante)
15,00

D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) 24,00


C - Tributos Diferidos (conta redutora da conta de Patrimnio Lquido) (9,00 + 15,00) 24,00

Lucros ou Prejuzos Acumulados


(Patrimnio Lquido)
24,00

Tributos Diferidos (conta redutora da


conta de Patrimnio Lquido)
24,00

8.3- Procedimentos Tributrios


Para efeitos tributrios a empresa deve controlar a depreciao conforme a Realizao relativa ao Valor
Justo que ser Adicionada no Lalur, Controlada no RTT, FCONT e DRA na regra societria:
a) Depreciao sobre o ajuste atribudo ao bem: 12.000,00 x 10% / 12 = 100,00;
b) Clculo da Depreciao Acumulada de Veculos (AI) regra aplicvel at 31.12.2007, 40.000,00 x 20%
/ 12 = 666,66;
c) Clculo da Depreciao Acumulada de Veculos (AI) regra aplicvel aps custo atribudo,
- 32.000,00 x 10% / 12 = 266,66;
d) Clculo da diferena de Depreciao a ser Excluda no Lalur , Controlada no RTT e FCONT
d.1) Depreciao Mensal, regra antes de 31.12.2007: 666,66 (-) Depreciao Acumulada de Veculos
(IMOB) 266,66 = 400,00

8.4 - Pessoa Jurdica Tributada pelo Lucro Presumido


Mensurao a valor justo de imobilizados no balano de transio para a aplicao da resoluo CFC n
1.255/2009, no caso de pessoa jurdica tributada pelo lucro presumido.

Balano Patrimonial em 31.12.X0:


ATIVO
Ativo Circulante
Banco

36.000,00

Ativo no Circulante
Imobilizado
Veculos
Dep. Acumulada
Total

40.000,00
(8.000,00)
68.000,00

PASSIVO
Passivo Circulante
Passivo no
Circulante
Patrimnio Lquido
Capital social
Reserva de lucro
Total

50.000,00
18.000,00
68.000,00

8.4.1 - Atribuio do Valor Justo ao Ativo


De acordo com relatrios internos gerados por pessoas habilitadas e qualificada para elaborao dos
laudos, indicados pela administrao da empresa segue:
- Veculos :
- Custo de Aquisio: 40.000,00
- Depreciao Acumulada: 8.000,00
- Custo Contbil: 32.000,00
- Prazo de vida til conforme a IN SRF 162/98: 5 anos
- Taxa de Depreciao Anual: 20%
- Avaliao a Valor Justo (no balano de transio) conforme Relatrio evidenciando o Valor Justo
apurado quanto da atribuio do custo: 44.000,00 e considerando-se que no haver valor residual no
final do prazo de vida til.
Novo prazo de vida til aps a avaliao: 10 anos
Nova Taxa de Depreciao Anual: 10%
9.4.2 - Contabilidade
Pelo Reconhecimento do Valor Justo do Custo do Veculo no Balano de Transio.
(Valor Justo apurado com base no custo atribudo: 44.000,00 (-) Custo Residual Contbil: 32.000,00) =
12.000,00
D - Veculos - Valor Justo (AI)
C - Ajuste de Avaliao Patrimonial - Veculos (PL) 12.000,00
VECULOS
12.000,00

Ajuste de Avaliao Patrimonial Veculos (PL)


12.000,00

8.4.2.1 - Pelo Reconhecimento do Encargo de Depreciao Mensal


A empresa ao usar o mtodo linear faz os seguinte controles e lanamentos.
Depreciao pelo mtodo linear:
Veculo: 44.000,00 x 10% = 4.400,00/12 = 366,66:
a) Depreciao custo atribudo: 12.000,00 x 10% = 1.200,00/12 = 100,00
b) Depreciao custo contbil at 31.12.X0: 32.000,00 x 10% = 3.200,00/12 = 266,66

Lanamentos:
D= Encargos de Depreciao (Resultado) 366,66
C= Depreciao Acumulada de Veculos (AI) 266,66
C= Depreciao Acumulada de Veculos Valor Justo (AI) 100,00
Encargos de Depreciao
(Resultado)
366,66

Depreciao Acumulada de Veculos


266,66

Depreciao Acumulada
de Veculos Valor
Justo
100,00

8.4.2.2 - Lanamento da Realizao do bem


Por ocasio da Realizao do bem pela depreciao em relao ao valor ajustado a empresa lana esta
operao como segue:
D= Ajuste de Avaliao Patrimonial - Veculos (PL)
C= Lucros Acumulados (PL) 100,00
Ajuste de Avaliao Patrimonial Veculos (PL)
100,00

Lucros Acumulados (PL)


100,00

8.4.3 - Procedimentos Tributrios no Lucro Presumido


No lucro presumido a empresa deve fazer os controles para efeito tributrios.
Relatrio de Controle da Depreciao
Encargo do ms
Encargo Ajustado
40.000,00 x 20%/12 =
32.000,00 x 10%/12 =
666,66
266.66

Diferena
400,00

8.5 - Bens que no Fazem Parte do Patrimnio da Empresa por Erros ou Omisses - Lucro Real
Bens no contabilizados que sero regularizados na adequao inicial em 01.12.X1 quando da adoo
do novo padro contbil.

8.5.1 - Exemplo
Mquina, no valor de $ 100.000,00, estando sendo usada a 4 anos, onde seu valor justo conforme
estudos realizados por profissionais internos da empresa, de $ 110.000,00, e que esta mquina ser
usada na empresa pelo prazo de 20 anos. Neste caso a empresa deve regularizar esta situao na
empresa, uma vez que, esta mquina no est no patrimnio.

1 - imobilizar a mquina pelo seu valor justo na data da adequao inicial, reconhecendo seu valor
contbil em virtude da omisso ocorrida. (Ajuste de Exerccio Anterior)
D - Mquinas (AI)
C - Lucros ou prejuzo acumulado (PL) 100.000,00
Mquinas (AI)
$ 100.000,00

Lucros ou Prejuzo Acumulados (PL)


$ 100.000,00

2 - Adequar a depreciao conforme o prazo de vida til em relao a sua aquisio.


D - Lucros ou prejuzo acumulado (PL)
C - Depreciao acumulada (AI) $ 40.000,00
Lucros ou prejuzo acumulado (PL)
$ 40.000,00

Depreciao acumulada (AI) 40.000,00


$ 40.000,00

3 - Custo atribudo na adoo inicial


D - Mquina Custo atribudo (AI)
C - Ajuste e Avaliao Patrimonial (PL) $ 50.000,00
Mquina Custo atribudo (AI)
$ 50.000,00

Ajuste e Avaliao Patrimonial (PL)


$ 50.000,00

Mquina :
- Custo de Aquisio: $ 100.000,00
- Depreciao Acumulada: $ 40.000,00
- Custo Contbil: $ 60.000,00
- Prazo de vida til conforme a IN SRF 162/98: 10 anos
- Taxa de Depreciao Anual: 10%
Avaliao a Valor Justo (no balano de transio) conforme Relatrio Valor Justo apurado quanto da
atribuio do custo: $ 110.000,00 (considerando-se que no haver valor residual no final do prazo de
vida til)
- Novo prazo de vida til aps a avaliao: 20 anos
- Nova Taxa de Depreciao Anual: 5%

8.5.2 - Contabilidade
Pelo Reconhecimento do Valor Justo do Custo do Veculo no Balano de Transio:
Valor Justo apurado com no custo atribudo:
Valor justo: $ 110.000,00 (-) Custo Residual Contbil: $ 60.000,00) = $ 50.000,00

Pelo Reconhecimento dos Tributos Diferidos:


D - Tributos Diferidos (conta redutora da conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial) $ 12.000,00
C - CSLL Diferida (PNC) $ 4.500,00 (9% sobre o valor atribudo incorporado ao custo do bem)
C - IRPJ Diferido (PNC) $ 7.500,00 (15% sobre o valor atribudo incorporado ao custo do bem)

Tributos Diferidos (conta redutora da


conta de Ajuste de Avaliao
Patrimonial)
$ 12.000,00

CSLL Diferida (PNC)/IRPJ Diferido


(PNC)
$ 4.500,00
$ 7.500,00

Pelo Reconhecimento do Encargo de Depreciao Mensal:


Depreciao pelo mtodo linear:
Veculo: $ 110.000,00 x 5% = $ 5.500,00/12 = $ 458,33:
a) Depreciao custo atribudo: $ 50.000,00 x 5% = $ 2.500,00/12 = $ 208,33
b) Depreciao custo at 31.12.X0: $ 60.0000,00 x 5% = $ 3.000,00/12 = $ 250,00
Lanamentos:
D - Encargos de Depreciao (Resultado) $ 458,33
C - Depreciao Acumulada de Mquinas (AI) $ 208,33
C - Depreciao Acumulada de Mquinas Valor Justo (AI) $ 250,00
Encargos de Depreciao
(Resultado)
$ 458,33

Depreciao Acumulada de Mquinas


(AI)
$ 208,33
$ 250,00

Por ocasio da Realizao (pela depreciao) do custo do bem ajustado


D - Ajuste de Avaliao Patrimonial - Mquinas (PL)
C - Lucros Acumulados (PL) $ 208,33
Ajuste de Avaliao Patrimonial Mquinas (PL)
$ 208,33

Lucros Acumulados (PL)


$ 208,33

Pela baixa dos tributos diferidos apropriados:


D - CSLL Diferida (PNC) (208,33 x 0,09)
C - Contribuio Social sobre o Lucro Liquido (Passivo Circulante) $ 18,75
CSLL Diferida (PNC)
$ 18,75

Contribuio Social sobre o Lucro


Liquido (Passivo Circulante)
$ 18,75

D - IRPJ Diferido (PNC ) (208,33 x 0,15)


C - Imposto de Renda Pessoa Jurdica (Passivo Circulante) $ 31,25
IRPJ Diferido (PNC )
$ 31,25

Imposto de Renda Pessoa Jurdica


(Passivo Circulante)
$ 31,25

D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido)


C - Tributos Diferidos (conta redutora da conta de Patrimnio Lquido) ($ 18,75 +$ 31,25) $ 50,00
Lucros ou Prejuzos Acumulados
(Patrimnio Lquido)
$ 50,00

Tributos Diferidos (conta redutora da


conta de Patrimnio Lquido)
$ 50,00

8.5.3 - Procedimentos Tributrios


Realizao relativa ao Valor Justo que ser adicionada no Lalur, Controlada no RTT, FCONT e controle
na DRA para efeito societrio:
a) Depreciao sobre o custo atribudo: $ 50.000,00 x 5% / 12 = $ 208,33
b) Clculo da Depreciao Acumulada de mquinas (AI) regra aplicvel at 31.12.2007: 100.000,00 x
10% / 12 = 833,33
c) Clculo da Depreciao Acumulada de mquinas (AI) regra aplicvel aps custo atribudo: 60.000,00
x 5% / 12 = 250,00
d) Clculo da diferena de Depreciao a ser Excluda no Lalur , Controlada no RTT e FCONT
d.1) Depreciao Mensal, regra antes de 31.12.2007: 833,33 (-) Depreciao Acumulada de Mquinas
(AI) 333,00 = 500,33

8.5.4 - Procedimentos Tributrios


Entendimento do Fisco em relao ao uso da depreciao diferente da depreciao fiscal em virtude da
adoo as novas regras contbeis.
"O 1 C.C. decidiu que o limite mximo de registro contbil das depreciaes representa uma faculdade
do contribuinte, que pode dimensionar tal valor mensal para menos. Incabveis ajustes extracontbeis no
Lalur, bem como retificaes aps o incio da ao fiscal. (ac. n 101-95.786/2006/2007)."
" SOLUO DE CONSULTA N 67, DE 14.06.2012 (DOU DE 22.06.2012)
ASSUNTO: Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL
EMENTA: BASE DE CLCULO. DEPRECIAO. EFEITOS TRIBUTRIOS. RTT. AJUSTES
DECORRENTES DA LEGISLAO SOCIETRIA.
As diferenas no clculo da depreciao de bens do ativo imobilizado decorrentes do disposto no
Pargrafo 3 do art. 183 da Lei n 6404/1976, com as alteraes introduzidas pela Lei n 11638/2007 e
pela Lei n 11941/2009, no tero efeitos para fins de apurao da base de clculo da CSLL da pessoa

jurdica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributrios, os mtodos e critrios contbeis
vigentes em 31 de dezembro de 2007.
Bases legais: Lei n 4506/1964, art. 57, Pargrafos 1 a 3, IN SRF n 162/1998, Lei n 11941/2009, art.
16, Lei n 6404/1976, art. 183, Pargrafo 3, Parecer Normativo RFB n 01/2011, itens 8 a 22, IN RFB n
967/2009, art. 1, Pargrafo 1, I e II, Pargrafo 2 e Pargrafo 3, IN RFB n 949/2009, art. 3, I, II, III e
IV e Pargrafos 1 a 3.
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurdica - IRPJ
EMENTA: BASE DE CLCULO. DEPRECIAO. EFEITOS TRIBUTRIOS. RTT. AJUSTES
DECORRENTES DA LEGISLAO SOCIETRIA.
As diferenas no clculo da depreciao de bens do ativo imobilizado decorrentes do disposto no
Pargrafo 3 do art. 183 da Lei n 6404/1976, com as alteraes introduzidas pela Lei n 11638/2007 e
pela Lei n 11941/2009, no tero efeitos para fins de apurao do lucro real da pessoa jurdica sujeita
ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributrios, os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31
de dezembro de 2007.
Base legais: Lei n 4506/1964, art. 57, Pargrafos 1 a 3, IN SRF n 162/1998, Lei n 11941/2009, art.
16, Lei n 6404/1976, art. 183, Pargrafo 3, Parecer Normativo RFB n 01/2011, itens 8 a 22, IN RFB n
967/2009, art. 1, Pargrafo 1, I e II, Pargrafo 2 e Pargrafo 3, IN RFB n 949/2009, art. 3, I, II, III e
IV e Pargrafos 1 a 3.
MRIO HERMES SOARES CAMPOS
Chefe"

9 - Ajustes de Avaliao Patrimonial


A conta Ajustes de Avaliao Patrimonial foi introduzida na contabilidade brasileira pela Lei n 11.638/07,
includa como um subgrupo do patrimnio lquido. Na verdade uma novidade que foi implantada pela
convergncia s normas internacionais de contabilidade. Esta conta vai receber as contrapartidas de
aumentos ou diminuies de valor atribudo a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia de sua
avaliao a valor justo, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime
de competncia.
So registradas nessa conta, por exemplo, as variaes de preo de mercado dos instrumentos
financeiros, quando destinados venda futura, e as diferenas no valor de ativos e passivos avaliados a
preo de mercado nas reorganizaes societrias, podendo o seu saldo ser credor ou devedor.
Cabe salientar que a conta Ajustes de Avaliao Patrimonial no corresponde a uma conta de reserva
uma vez que seus valores no transitaram pelo resultado. Sendo assim, ela no dever ser considerada
quando do clculo do limite referente proporo das reservas de lucros em relao ao capital.
Como regra geral, os valores registrados nessa conta devero ser transferidos para o resultado do
exerccio medida que os ativos e passivos forem sendo realizados.
Desta forma, sero avaliados ao valor justo e reconhecidos na conta ajuste da avaliao patrimonial, os
seguintes itens:
a) Instrumentos financeiros destinados venda futura, classificados no ativo circulante ou no realizvel a
longo prazo;
b) Passivos financeiros que atendam as classificaes do mercado;
c) Ativos e passivos resultantes de reorganizao societria - Fuso, Ciso e Incorporao;
d) Variaes cambiais de investimentos no exterior.

9.1 Exemplo
Para dirimir as dvidas pertinentes ao ajuste de avaliao patrimonial, vamos apresentar alguns
exemplos e modelos de contabilizao:
A entidade investe em instrumentos financeiros o valor de R$ 500.000,00, valor pago a vista.
Contabilizao:
D Investimentos Temporrios - Ativo No Circulante (RLP)
C Bancos (Ativo Circulante)

500.000,00
500.000,00

Quando da divulgao de suas demonstraes contbeis a entidade fez uma anlise dos instrumentos
financeiros concluindo que seu investimento est avaliado ao valor justo de R$ 550.000,00.
Para contabilizao desta avaliao temos:
ATIVO
D Investimentos Temporrios - Ativo No Circulante (RLP)
PATRIMNIO LQUIDO
C Ajuste da Avaliao Patrimonial

50.000,00
50.000,00

Quando a entidade resgata o investimento pelo valor de R$ 550.000,00 ser necessrio a seguinte
contabilizao:
ATIVO CIRCULANTE
D Banco
ATIVO NO CIRCULANTE
C Investimentos Temporrios - Ativo No Circulante (RLP)

550.000,00
550.000,00

Como o investimento foi resgatado entidade deve reconhecer o valor correspondente a este
investimento que est registrado na conta de Ajuste de Avaliao Patrimonial da como segue:
PATRIMNIO LQUIDO
D Ajuste da Avaliao Patrimonial
DEMONSTRAO DO RESULTADO
C Outras Receitas com Investimentos

50.000,00
50.000,00

10 - Propriedade para Investimento


As propriedades para investimentos esto relacionadas com investimentos em terrenos, edificaes ou
em participaes imobilirias por parte de arrendatrio de arrendamento mercantil operacional que seja
tratado como propriedade para investimento. Apenas a propriedade para investimento, cujo valor justo
possa ser avaliado de forma confivel, sem custo ou esforo excessivo e de forma contnua,
contabilizada pelo seu valor justo por meio do resultado.
Propriedade para investimento a propriedade (terra ou edifcio, ou parte de edifcio, ou ambos) mantida
pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento mercantil financeiro para auferir aluguis ou
para valorizao do capital, ou para ambas.
A propriedade para investimento que mantida por locatrio por fora de arrendamento mercantil
operacional pode ser classificada e contabilizada como propriedade para investimento utilizando esta

seo se, e apenas se, a propriedade satisfizer a definio de propriedade para investimento e o
arrendatrio puder avaliar seu valor justo de maneira contnua, sem custo ou esforo excessivos. Essa
alternativa de classificao deve ser analisada individualmente para cada propriedade.
- Mensurao no reconhecimento inicial
No reconhecimento inicial, a entidade deve avaliar a propriedade para investimento pelo seu custo. O
custo de propriedade para investimento comprada abrange seu preo de compra e quaisquer custos
diretamente imputveis, tais como honorrios legais e de corretagem, tributos de transmisso imobiliria
e outros custos de transao.
A propriedade para investimento, cujo valor justo pode ser avaliado de forma confivel, sem custo ou
esforo excessivos, avaliada pelo valor justo a cada balano com as alteraes no valor justo
reconhecidas no resultado. Se a participao em propriedade mantida em arrendamento classificada
como propriedade para investimento, o item contabilizado pelo valor justo aquele interesse e no o da
propriedade subjacente.
Se a mensurao confivel do valor justo no est mais disponvel sem custo ou esforo excessivos
para um item de propriedade para investimento avaliada pelo mtodo do valor justo, a entidade
contabiliza aquele item, posteriormente, como ativo imobilizado.

10.1 Divulgao
A entidade deve divulgar, para todas as propriedades para investimento contabilizadas pelo valor justo
reconhecidos no resultado do perodo de acordo com:
a) os mtodos e pressupostos significativos aplicados na determinao do valor justo da propriedade
para investimento;
b) medida que o valor justo da propriedade para investimento (como avaliado ou divulgado nas
demonstraes contbeis) baseado em avaliao por avaliador independente que possua uma
qualificao profissional reconhecida e relevante e tem experincia recente na localizao e classe de
propriedade para investimento a ser avaliada. Se no houver tal avaliao, aquele fato deve ser
divulgado;
c) a existncia e as quantidades de restries na realizao da propriedade para investimento ou a
remessa de rendimentos e valores de alienao;
d) obrigaes contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade para investimento ou para
consertos, manuteno ou melhoramento;
e) conciliao entre as quantias escrituradas da propriedade para investimento no comeo e no fim do
perodo.